VAT W Obrocie Krajowym... : Dziś Dodatek

rok XXVI (2023)
ISSN 1429 - 3978 10.09.2023 r. Nr 17 (593)

A. KONIECZNIE PRZECZYTAJ............................................................str. 4
I. Projekt rozporządzenia w sprawie KSeF............................................... str. 4
II. Zmiany w systemie SENT dotyczące produktów rolnych................... str. 5
B. OBRÓT KRAJOWY...........................................................................str. 7
III. Wystawianie e-faktur w systemie KSeF................................................ str. 7
1. Ogólne zasady przy dobrowolnym wystawianiu e-faktur............................. str. 7
2. Pytania i odpowiedzi MF dotyczące przesyłania faktur w KSeF.................. str. 9
IV. Pełne odliczanie VAT a dodatkowe badanie techniczne samochodu
– kolejny korzystny wyrok sądu............................................................. str. 12
V. Sprzedaż niezabudowanych działek stanowiących
majątek prywatny..................................................................................... str. 14
1. Podejmowanie aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami.... str. 14
2. Podział gruntu przed jego dostawą.............................................................. str. 17
VI. Uprawnienia do korzystania z Krajowego Systemu e-Faktur............. str. 19
1. Standardowy model uprawnień KSeF – informacje szczegółowe................ str. 19
2. Dodatkowy model uprawnień dla JST.......................................................... str. 20
VII. Obrót krajowy na forum.......................................................................... str. 22
1. Rejestracja podatnika zwolnionego z VAT................................................... str. 22
2. Ulga na złe długi – termin korekty................................................................ str. 23
C. KASY REJESTRUJĄCE....................................................................str. 24
VIII. Od 15 września 2023 r. możliwość przesyłania paragonów
przy użyciu systemu Szefa KAS............................................................ str. 24
Dziś dodatek:
Nr 13 VAT w obrocie krajowym...

2
IX. Nieodpłatne przekazanie towarów osobom prywatnym..................... str. 26

1. Nieodpłatne przekazanie towarów – skutki w VAT...................................... str. 26
2. Kasa fiskalna przy czynnościach nieodpłatnych.......................................... str. 27
X. Czytelnicy pytają...................................................................................... str. 28
1. Wysyłkowa sprzedaż towarów za pośrednictwem firmy spedycyjnej........... str. 28
2. Pielęgnacja kosmetyczna zwierząt a kasa fiskalna...................................... str. 31
D. OBRÓT Z ZAGRANICĄ.....................................................................str. 32
XI. Usługi związane z nieruchomościami – charakter świadczeń
i miejsce opodatkowania........................................................................ str. 32
1. Definicja nieruchomości............................................................................... str. 32
2. Miejsce opodatkowania i podmiot zobowiązany do rozliczenia
podatku VAT od wykonanych usług............................................................. str. 33
3. Orzecznictwo sądowe dotyczące związku wykonanych usług
z nieruchomościami..................................................................................... str. 34
XII. Rozliczanie podatku naliczonego z tytułu WNT od 1 lipca 2023 r. .... str. 36
1. Wymogi formalne odliczania podatku VAT od WNT.................................... str. 36
2. Nowe warunki dokonywania odliczenia podatku naliczonego...................... str. 37
E. PORADY I KOMENTARZE................................................................str. 39
XIII. Wykreślenie kontrahenta z rejestru VAT a prawo nabywcy
do odliczenia VAT.................................................................................... str. 39
1. Przyczyny wykreślenia podatnika z wykazu podatników VAT..................... str. 39
2. Prawo nabywcy do odliczenia podatku VAT – weryfikacja
formalna kontrahenta................................................................................... str. 40
2.1. Dochowanie należytej staranności przy zawieraniu transakcji............. str. 40
2.2. Ponowna rejestracja kontrahenta i uregulowanie podatku należnego...str. 41
2.3. Brak weryfikacji kontrahenta – skutki w VAT......................................... str. 42
F. VAT OD PODSTAW............................................................................str. 44
XIV. Cash pooling w świetle ustawy o VAT................................................... str. 44
1. Na czym polega umowa cash poolingu?...................................................... str. 44
2. Który podmiot w systemie cash poolingu występuje w charakterze
podatnika VAT?........................................................................................... str. 44
3. Usługi podlegające zwolnieniu z VAT ......................................................... str. 45
G. WZORY PISM I FORMULARZY........................................................str. 47

XV. Ewidencja przesyłana przez członków grupy VAT – wzór JPK_GV... str. 47
3
1. Dokumentowanie transakcji pomiędzy członkami grupy VAT...................... str. 47

2. Ewidencja czynności dokonywanych wewnątrz grupy VAT......................... str. 48
H. PODATEK AKCYZOWY....................................................................str. 50
XVI. Obowiązki dokumentacyjne związane z produkcją
i banderolowaniem wyrobów winiarskich
przez małych producentów.................................................................... str. 50
1. Dokumentacja obowiązująca przy produkcji wina i sposób
jej prowadzenia............................................................................................ str. 50
2. Obowiązki związane z rejestracją, składaniem deklaracji
i uzyskaniem banderol................................................................................. str. 51
3. Oznaczanie wyrobów winiarskich znakami akcyzy...................................... str. 53
4. Zgłoszenia w zakresie produkcji wina i oznaczania znakami akcyzy........... str. 54
I. VAT W PYTANIACH I ODPOWIEDZIACH...........................................str. 55

1. Umieszczanie kodów GTU na fakturach...................................................... str. 55
2. Sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa
przez zarządcę sukcesyjnego...................................................................... str. 56
3. Korekta podatku należnego po uregulowaniu należności przez dłużnika.... str. 58
4. Brak obowiązku wystawienia faktury zaliczkowej........................................ str. 59
5. Decyzja o rozłożeniu na raty zaległości a uwolnienie środków
z rachunku VAT........................................................................................... str. 60
6. Zakup dodatkowych atrakcji w ramach organizacji imprezy integracyjnej... str. 62
7. Odliczenie VAT z faktur przechowywanych w formie elektronicznej............ str. 63
8. Książka edukacyjna z puzzlami – ustalenie właściwej stawki VAT.............. str. 64
J. ZMIANY W PRZEPISACH.................................................................str. 66
XVII. Kronika legislacyjna................................................................................ str. 66
1. Zmiany w ustawie o VAT.............................................................................. str. 66
2. Zmiana rozporządzenia w sprawie miejsca świadczenia usług................... str. 67
3. Zmiana rozporządzenia w sprawie podatników używających kasy
w postaci oprogramowania.......................................................................... str. 67
4. Zmiana ceny 1 m powierzchni mieszkalnej................................................. str.
2
67
4
Podstawowe akty prawne, na których oparto wyjaśnienia udzielane na łamach

PORADNIKA VAT to:
• ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U.
z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwana dalej „ustawą o VAT”;
• rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2022 r. w sprawie obniżonych
stawek podatku od towarów i usług w roku 2023 (Dz. U. poz. 2495 ze zm.), zwane
dalej „rozporządzeniem w sprawie stawek”;
• rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 27 grudnia 2021 r. w sprawie korzystania
z Krajowego Systemu e-Faktur (Dz. U. poz. 2481 ze zm.), zwane dalej „rozporzą-
dzeniem w sprawie KSeF”;
• rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 29 października 2021 r. w sprawie wystawia-
nia faktur (Dz. U. poz. 1979), zwane dalej „rozporządzeniem w sprawie faktur”;
• rozporządzenie Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października
2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach po-
datkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. poz. 1988
ze zm.), zwane dalej „rozporządzeniem w sprawie JPK_VAT z deklaracją”;
• rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień
od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U.
z 2023 r. poz. 955), zwane dalej „rozporządzeniem w sprawie zwolnień z VAT”;
• rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca
świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej
nabycia (importu) towarów lub usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 1008 ze zm.), zwane da-
lej „rozporządzeniem w sprawie miejsca świadczenia”;
• dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego
systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L nr 347/1 ze zm.), zwana dalej
„dyrektywą w sprawie VAT”.
A. KONIECZNIE PRZECZYTAJ
I. Projekt rozporządzenia w sprawie KSeF

Na stronie internetowej Rządowego Centrum Legislacji www.rcl.gov.pl opubli-
kowano projekt rozporządzenia Ministra Finansów zmieniającego roz-
porządzenie w sprawie korzystania z Krajowego Systemu e-Faktur
(nr druku 754).
Projekt rozporządzenia zmieniającego wprowadza możliwość nadawania
zawężonych uprawnień w Krajowym Systemie e-Faktur przy dużych struktu-
rach podmiotów (posiadających np. kilka zakładów (oddziałów) lub innych jednostek we-
wnętrznych). Zgodnie z proponowanymi zmianami wystawianie lub dostęp do faktur w KSeF
będzie możliwy tylko do faktur np. danej jednostki takiego podmiotu, a nie do wszystkich
faktur ustrukturyzowanych całej organizacji.
Jak czytamy w uzasadnieniu do tego projektu: „(…) Podmioty, które uzyskają uprawnienia
będą miały możliwość nadawania, zmiany lub odbierania uprawnień do korzystania z KSeF
poprzez uzyskanie uprzednio unikalnego identyfikatora. Ten unikalny identyfikator pozwoli
PORADNIK VAT NR 17 (593) • 10.09.2023 R. • GOFIN • www.gofin.pl • 95 720 85 40

5
na zidentyfikowanie ww. podmiotów, a następnie na nadanie uprawnień do wystawiania

lub dostępu do faktur tym podmiotom przez jednostkę macierzystą (podatnika).
Rozwiązanie to jest działaniem upraszczającym i ułatwiającym działalność dla przedsię-
biorców i będzie mogło być stosowane jeszcze przed wprowadzeniem obowiązku wystawia-
nia i otrzymywania przez podatników faktur ustrukturyzowanych za pośrednictwem Krajowe-
go Systemu e-Faktur (KSeF) (…)”.
Planuje się, że rozporządzenie wejdzie w życie z dniem 1 września 2023 r. (na dzień
oddania do druku trwają prace legislacyjne nad projektem).
Projekt zakłada m.in.:
• rozszerzenie katalogu podmiotów uprawnionych do nadawania, zmiany lub od-
bierania uprawnień do korzystania z KSeF (zmiana brzmienia § 2 ust. 2 rozporzą-
dzenia w sprawie KSeF) o osobę fizyczną wskazaną przez podatnika jako przedsta-
wiciel zakładu (oddziału) osoby prawnej lub innej wyodrębnionej jednostki wewnętrz-
nej tego podatnika, oraz podmiotów posiadających uprawnienia do wystawiania
lub dostępu do faktur ustrukturyzowanych (zmiana § 2 ust. 3 rozporządzenia
w sprawie KSeF);
• zmianę brzmienia § 3 ust. 4, który określa dane, jakie będą wymagane do nada-
nia, zmiany lub odebrania uprawnień osobom, o których mowa w § 2 ust. 2 pkt 3
lit. c–e) oraz ust. 3 pkt 5 lit. d) rozporządzenia; w przypadku zakładu (oddziału) osoby
prawnej lub innej wyodrębnionej jednostki wewnętrznej podatnika będzie to unikalny
identyfikator;
• dodanie ust. 5 w § 3 rozporządzenia w sprawie KSeF, zgodnie z którym pod poję-
ciem unikalnego identyfikatora zakładu (oddziału) osoby prawnej lub innej wyodręb-
nionej jednostki wewnętrznej będzie się rozumiało identyfikator wytworzony w Krajo-
wym Systemie e-Faktur zawierający numer identyfikacji podatkowej (NIP) podatnika
i ciąg znaków numerycznych; takie rozwiązanie, jak czytamy w uzasadnieniu: „(…)
będzie miało zastosowanie przykładowo w odniesieniu do uniwersytetu działającego
pod jednym numerem NIP, który posiada wyodrębnione decyzyjnie oraz finansowo
jednostki wewnętrzne, np. wydziały, katedry (wyodrębnione jednostki w podmiocie
macierzystym). Unikalnym identyfikatorem będą posługiwały się ww. jednostki we-
wnętrzne uniwersytetu (...)”.
II. Zmiany w systemie SENT dotyczące

produktów rolnych
W dniu 12 sierpnia 2023 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Fi-
nansów z dnia 8 sierpnia 2023 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie
towarów, których przewóz jest objęty systemem monitorowania drogo-
wego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi
(Dz. U. poz. 1596).
Zmiany dotyczą katalogu produktów rolnych, których przewóz został objęty systemem
SENT (Systemem Elektronicznego Nadzoru Transportu). Powyższym rozporządzeniem
wprowadzono podział na kody CN tych produktów, w związku z czym systemem tym objęto:
• mięso z drobiu,
• jaja ptasie w skorupkach/bez skorupek i żółtka jaj,
• miód naturalny,
• owoce z gatunków Vaccinium macrocarpon i Vaccinium corymbosum,

6
• truskawki,
• maliny,
• porzeczki czarne,
• owoce z gatunku Vaccinium myrtillus,
• pozostałe owoce (CN 0811 90 95),
• pszenica,
• kukurydza,
• mąka pszenna lub z meslin,
• mąki ze zbóż, innych niż pszenica lub meslin,
• nasiona rzepaku,
• nasiona słonecznika,
• zagęszczony sok jabłkowy.
Jak wyjaśniło MF, w komunikacie z dnia 11 sierpnia 2023 r. zamieszczonym na stronie in-
ternetowej www.gov.pl, szczegóły dotyczące ww. wykazu (wraz z określeniem minimalnych
ilości w przesyłce) znajdują się w ww. rozporządzeniu oraz na stronie PUESC.
W przypadku mięsa, jaj, miodu, owoców miękkich, mąki i zagęszczonego soku jabłkowe-
go – nie będzie istniał obowiązek zgłaszania do rejestru SENT przewozów:
• rozpoczynających się na terytorium kraju (art. 5 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o sys-
temie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwa-
mi opałowymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 104 ze zm.), z wyjątkiem przewozu towarów
pochodzących z Ukrainy,
• z terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej albo z terytorium państwa
trzeciego (spoza UE) na terytorium kraju (art. 6 ustawy o SENT), z wyjątkiem towarów
pochodzących z Ukrainy przewożonych z terytorium państwa trzeciego,
• z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium drugiego państwa człon-
kowskiego albo państwa trzeciego, przez terytorium kraju (art. 7 ustawy o SENT).
Dla tych przypadków obowiązek zgłaszania przewozu do rejestru SENT będzie istniał tyl-
ko i wyłącznie w stosunku do towarów pochodzących z Ukrainy:
• dopuszczonych do swobodnego obrotu w Unii Europejskiej albo
• przewożonych z terytorium państwa trzeciego.
Przewóz towarów pochodzących z innych krajów (spoza Ukrainy) – nie będzie objęty sys-
temem SENT.
W przypadku pszenicy, kukurydzy, nasion rzepaku i nasion słonecznika (wymienionych
powyżej) z obowiązku zgłaszania do rejestru SENT zwolnione będą przewozy towarów:
• rozpoczynające się na terytorium kraju (art. 5 ustawy),
• objęte procedurą celną tranzytu – w przypadku przewozu realizowanego z terytorium
jednego państwa członkowskiego na terytorium państwa trzeciego, przez terytorium
kraju (art. 7 ustawy).
Obowiązek zgłaszania przewozu do rejestru SENT będzie istniał dla przewozów wymie-
nionych powyżej towarów:
• z terytorium państwa członkowskiego albo z terytorium państwa trzeciego na teryto-
rium kraju (art. 6 ustawy),
• z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium drugiego państwa człon-
kowskiego albo państwa trzeciego, przez terytorium kraju (art. 7 ustawy), z wyjątkiem
przypadków zastosowania procedury celnej tranzytu.
Powyższe zmiany w katalogu towarów objętych systemem SENT nie będą miały wpływu
ani na formularze do wysyłania, uzupełniania i aktualizacji zgłoszeń przewozu, ani na sche-
maty komunikatów do niewizualnej obsługi zgłoszeń – obsługa zgłoszeń nie zmieni się.
7
B. OBRÓT KRAJOWY
III. Wystawianie e-faktur w systemie KSeF

W świetle obowiązujących przepisów oprócz występujących w obrocie gospodarczym
faktur papierowych i elektronicznych podatnicy VAT mają możliwość wystawiania faktur
ustrukturyzowanych za pośrednictwem systemu teleinformatycznego, tj. Krajowego Systemu
e-Faktur (KSeF).
Zgodnie z art. 2 pkt 32a ustawy o VAT faktura ustrukturyzowana to faktura wystawio-
na przy użyciu KSeF wraz z przydzielonym numerem identyfikującym tę fakturę w tym
systemie.
Faktura ustrukturyzowana jest wystawiana i otrzymywana przy użyciu KSeF za pomocą
oprogramowania interfejsowego, w postaci elektronicznej i zgodnie ze wzorem dokumentu
elektronicznego w rozumieniu ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności
podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz. U. z 2023 r. poz. 57 ze zm.). Oprogramowa-
nie interfejsowe jest dostępne na stronie, której adres jest podany w Biuletynie Informacji
Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw fi-
nansów publicznych.
Co jest ważne, obecnie przedsiębiorcy mogą korzystać z systemu
KSeF dobrowolnie. W wyniku nowelizacji ustawy o VAT dokonanej ustawą
z dnia 16 czerwca 2023 r. ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów
i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1598) podatnicy od 1 lipca
2024 r. będą zobowiązani do obligatoryjnego fakturowania w Krajowym
Systemie e-Faktur.
1. Ogólne zasady przy dobrowolnym wystawianiu e-faktur

Przypomnijmy, że KSeF jest systemem teleinformatycznym służącym m.in. do wystawia-
nia, otrzymywania, przechowywania faktur ustrukturyzowanych, dostępu do faktur ustruktu-
ryzowanych oraz oznaczania faktur ustrukturyzowanych numerem identyfikującym przydzie-
lonym w KSeF.
Jest również systemem przeznaczonym do powiadamiania podmiotów korzystających
z KSeF o:
a) dacie i czasie wystawienia faktury ustrukturyzowanej oraz numerze identyfikują-
cym fakturę ustrukturyzowaną przydzielonym w systemie oraz dacie i czasie jego
przydzielenia,
b) dacie i czasie odrzucenia faktury w przypadku jej niezgodności z wzorem faktury
ustrukturyzowanej,
c) braku możliwości wystawienia faktury ustrukturyzowanej – w przypadku niedostępno-
ści KSeF.
System ten służy także do analizy i kontroli prawidłowości danych z faktur ustrukturyzo-
wanych. Pozwala na uwierzytelnienie oraz weryfikację uprawnień do korzystania z KSeF, po-
siadanych przez podmioty, o których mowa w art. 106nb ustawy o VAT. Powiadamia podmio-
ty inne niż określone w art. 106nb ustawy o VAT o braku uprawnień do korzystania z tego
8
systemu. KSeF służy również do nadawania, zmiany lub odbierania uprawnień do korzysta-
nia z tego systemu oraz powiadamiania podmiotów, o których mowa w art. 106nb ustawy
o nadanych uprawnieniach do korzystania z systemu lub ich odebraniu.
Faktury ustrukturyzowane przygotowywane są przez podatników bezpośrednio w progra-
mach finansowo-księgowych oraz przesyłane są do systemu poprzez API. W tym celu ko-
nieczne jest uwierzytelnienie się podatnika w systemie.
Warto w tym miejscu również nadmienić, że w naszym Wydawnictwie trwają prace nad
dostosowaniem programu DRUKI Gofin (www.druki.gofin.pl) do obsługi faktur ustrukturyzo-
wanych (w systemie KSeF).
Uwaga
! Fakturę ustrukturyzowaną uznaje się za wystawioną w dniu jej przesłania
do Krajowego Systemu e-Faktur (art. 106na ust. 1 ustawy).
Co jest ważne, w obecnym stanie prawnym otrzymywanie faktur ustrukturyzowanych przy

użyciu KSeF wymaga akceptacji odbiorcy takiej faktury (art. 106na ust. 2 ustawy). Wyraża-
nie zgody na otrzymywanie faktur ustrukturyzowanych odbywa się na identycznych zasa-
dach, jakie obowiązują dla faktur elektronicznych.
Uwaga
!
Zgodnie z art. 106na ust. 3 ustawy o VAT faktura ustrukturyzowana jest uzna-
na za otrzymaną przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur w dniu przydzielenia
w tym systemie numeru identyfikującego tę fakturę.
W sytuacji, gdy odbiorca faktury ustrukturyzowanej nie wyrazi zgody na jej otrzymanie
przy użyciu KSeF, wystawca zachowuje prawo do wystawienia faktury ustrukturyzowa-
nej w systemie, a wystawioną w ten sposób fakturę jest zobowiązany przekazać odbiorcy
w inny uzgodniony z nim sposób. Taka faktura może być przekazana w postaci elektronicz-
nej lub papierowej.
Z uwagi na to, że od 1 lipca 2024 r. – w myśl art. 106ga ust. 1 znowelizowanej ustawy
o VAT – podatnicy będą obowiązani wystawiać faktury ustrukturyzowane przy użyciu Kra-
jowego Systemu e-Faktur nie będzie już wymagana akceptacja odbiorcy na otrzymywanie
e-faktur (przepis art. 106na ust. 2 zostanie uchylony).
Warto w tym miejscu również zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 145l ust. 1 ustawy noweli-
zującej w okresie od 1 lipca 2024 r. do 31 grudnia 2024 r. podatnicy obowiązani do wy-
stawiania faktur ustrukturyzowanych będą mogli wystawiać faktury elektroniczne
lub faktury w postaci papierowej w przypadku:
• podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113
ust. 1 i 9 lub wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie
art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3;
• czynności dokumentowanych fakturami uproszczonymi (art. 106e ust. 5 pkt 3),
w tym paragonów fiskalnych uznanych za takie faktury;
• czynności dokumentowanych fakturami wystawionymi przy zastosowaniu kas
rejestrujących.
Z kolei z art. 145l ust. 3 wynika, że w przypadku, o którym mowa w art. 145l ust. 1 i 2,
podatnicy mogą wystawiać faktury ustrukturyzowane, z wyłączeniem paragonów fiskalnych
uznanych za faktury wystawione zgodnie z art. 106e ust. 5 pkt 3.
9
2. Pytania i odpowiedzi MF dotyczące przesyłania faktur w KSeF

Na stronie internetowej www.podatki.gov.pl/ksef/pytania-i-odpowiedzi-ksef/ Ministerstwo
Finansów zamieściło odpowiedzi na najczęściej pojawiające się pytania odnośnie KSeF. Po-
niżej przedstawiamy wybrane zagadnienia w zakresie przesyłania faktur.
? „(...) Czy system będzie przyjmował faktury bez elementów nieobowiąz-

kowych (inne niż z ustawy o VAT) ale wynikających ze struktury?
Przesyłana faktura musi być zgodna ze strukturą logiczną FA(1). W przypadku, gdy fak-
tura będzie zawierała błędy np. nie wszystkie wymagane przez strukturę pola zostaną wy-
pełnione, faktura zostanie odrzucona. Należy podkreślić, że w strukturze istnieją pola, które
stają się obowiązkowe w momencie wypełniania węzłów lub sekwencji o charakterze fakul-
tatywnym, w których pola te są zawarte mimo, że dotyczą elementów których nie wyma-
ga ustawa o VAT. W tego typu sytuacjach fakultatywność osiągana jest na poziomie węzła
lub sekwencji.
Zatem w przypadku wypełniania fakultatywnych węzłów zawartych w fakturze, pola obo-
wiązkowe w tym węźle muszą zostać wypełnione dla skuteczności wysyłki pliku faktury. (…)
? Co się stanie jeśli wystawca prześle fakturę z błędami rachunkowymi

– czyli nie bilansującą się?
Faktura zostanie przyjęta do KSeF, system nie weryfikuje błędów rachunkowych zawar-
tych w fakturze. W przypadku wystąpienia takich błędów konieczne jest wystawienie faktury
korygującej. (…)
? Co się dzieje w przypadku gdy wysłana faktura do KSeF jest odrzu-

cona, czy taką fakturę poprawiamy i wysyłamy ponownie ? Czy fakturę,
która została odrzucona w KSeF można anulować lub wystawić korektę?
Faktura, która została odrzucona nie jest uznawana za wystawioną, zatem nie można
do niej wystawić korekty ani jej anulować. W przypadku odrzucenia faktury przez system
do decyzji podatnika należy, czy będzie chciał ją poprawić i wysłać ponownie do KSeF.
Odrzucenie faktury przez system może wystąpić jedynie z powodu niezgodności struk-
tury pliku z wzorem logicznym lub z powodu wprowadzania jej do systemu przez osobę
nieuprawnioną.
Zachęcamy do implementacji w systemach służących do fakturowania mechanizmów
sprawdzających zgodność pliku xml ze wzorem struktury logicznej przed wysyłką pliku,
co w praktyce wyeliminuje opisaną w pytaniu sytuację. (…)
? Czy wysyłając faktury lub paczki faktur wymagane jest posiadanie

podpisu?
Wysyłkę można dokonać w ramach sesji interaktywnej lub wsadowej (paczki faktur). Wy-
syłka faktury bądź paczki faktur zostanie dokonana przez podatnika lub osobę uprawnioną,
po prawidłowo zakończonym procesie autoryzacji tego użytkownika np. za pomocą kwalifi-
kowanego podpisu elektronicznego. (…)
10
Czy dokument musi zostać wysłany do KSeF w dniu wystawienia (jeśli

? data wystawienia dokumentu w pliku ma być tożsama z datą bieżącą)?
Nie ma możliwości wysłania np. następnego dnia?
Dokument może zostać wysłany kolejnego dnia, przy zachowaniu ustawowo określonych
terminów dotyczących wystawiania faktur. Wskazanie w polu P_1 konkretnej daty nie obligu-
je podatnika do wysłania w tym dniu faktury do KSeF. (…)
? Czy numer faktury nadany przez KSeF powinien być zwrotnie przecho-
wywany w systemach księgowych? Czy istnieją jakieś formy, obowiązki
związane z raportowaniem nr KSeF?
W przypadku sprzedawcy istnieje konieczność przechowywania numeru KSeF z uwagi

na wymóg podawania go w ewentualnie wystawianych fakturach korygujących. W przypad-
ku nabywcy przepisy nie zakładają takiego obowiązku jednak w celach dowodowych war-
to ten numer przechowywać, gdyż fakt nadania tego numeru przesądza o tym, że faktura
została wystawiona. Nie przewiduje się dodatkowych obowiązków związanych z raportowa-
niem numerów KSeF. (…)
? Czy KSeF pozwoli na odrzucenie faktury w przypadku błędnie wysta-

wionej faktury przez podatnika np. na niewłaściwego nabywcę?
Nie, w takim wypadku wystawca faktury będzie zobligowany do wystawienia korekty fak-
tury. (…)
? Czy będzie możliwość masowego pobierania faktur w postaci plików

xml oraz PDF poprzez API?
Tak, jest przewidziana możliwość masowego pobierania faktur, ale wyłącznie w postaci
XML. (…)
? Czy w fakturze przesyłanej do KSeF należy wypełnić pole P_1 (data wy-
stawienia), skoro fakturę ustrukturyzowaną uznaje się za wystawioną
w dniu jej przesłania? Czy będzie mogło dojść do sytuacji, w której faktu-
ra ustrukturyzowana przesłana o 23:59 danego dnia (z perspektywy wy-
syłającego) zostanie uznana przez KSeF za przesłaną o 0:01 następnego
dnia? Czy w sytuacji, gdy KSeF uzna fakturę ustrukturyzowaną za wysta-
wioną (przesłaną) w innym dniu, niż data wskazana w polu P_1, faktura
taka zostanie przez KSeF odrzucona?
Pole P_1 dotyczące daty wystawienia jest polem obowiązkowym, które musi zostać wy-
pełnione aby faktura mogła być przyjęta przez KSeF.
Faktura będzie uznana za wystawioną w dniu jej przesłania do KSeF zgodnie z art. 106na
ust. 1 ustawy o VAT, czyli w momencie, w którym trafi do systemu niezależnie od późniejsze-
go momentu jej przetworzenia.
Informacja o dacie przesłania będzie znajdowała się w UPO. Data ta jest zawarta również
w numerze nadanym przez KSeF.

11
W przypadku gdy data wskazana w polu P_1 jest inna niż data przesłania faktura nie zo-
stanie odrzucona przez KSeF. (…)
? Zgodnie z przepisami ustawy o VAT warunkiem uznania faktury

ustrukturyzowanej za wystawioną jest nadanie fakturze numeru KSeF.
Czy oznacza to, że systemy księgowe muszą wstrzymać się z wprowadza-
niem faktur sprzedażowych do momentu nadania numeru KSeF?
Zgodnie z art. 106na ust. 1 ustawy o VAT faktura jest uznana za wystawioną w dniu jej
przesłania do Krajowego Systemu e-Faktur. W systemach księgowych w przypadkach,
w których data wystawienia faktury ma wpływ na datę ujęcia zdarzenia w ewidencji, powyż-
sze należy uwzględnić. (…)
? Czy numery nadane przez KSeF do naszych faktur będą musiały być
przesyłane do odbiorców, aby ci mogli sobie pobrać faktury z KSeF?
Nie, odebranie faktury przez nabywcę nie wymaga posiadania przez niego nr KSeF faktu-
ry. Wyjątkiem jest tzw. anonimowy dostęp do faktury. (…)
? Czy będzie możliwe automatyczne pobieranie nowych faktury otrzyma-

nych z systemu KSeF?
Automatyczne otrzymywanie nowych faktur z systemu KSeF jest możliwe. Szczegóły

funkcjonalności uzależnione są od rozwiązań zaproponowanych przez dostawcę oprogra-
mowania. (…)
? Czy odbiorca dostanie informację z KSeF, że jakiś podmiot wystawił

dla niego fakturę?
Nie. Taka funkcjonalność nie jest zakładana, z uwagi na to, że dla podatników otrzymują-
cych bardzo duże ilości faktur mogłoby to być utrudnieniem, a nie ułatwieniem. W celu uzy-
skania informacji o dostępnych fakturach program wykorzystywany przez podatnika będzie
musiał »odpytywać« KSeF. Nie jest wiec wykluczone wprowadzanie takiej funkcjonalności
na poziomie poszczególnych programów finansowo-księgowych. Zarówno wystawione jak
i otrzymane faktury będą dostępne w narzędziu, które zostanie udostępnione przez Minister-
stwo Finansów. (…)
? Co dokładnie jest sprawdzane przez system przed nadaniem nr KSeF?
Przed nadaniem numeru KSeF system weryfikuje poprawność semantyczną dokumentu

oraz czy osoba wystawiająca fakturę posiada stosowne uprawnienie. (…)
? Czy wystawca faktury otrzyma zwrotnie nr nadany przez KSeF?
Tak, Nr KSeF jest zwracany w urzędowym poświadczeniu odbioru (UPO). (…)

12
Co należy rozumieć pod pojęciem wysłania? Co jeżeli faktura nie zosta-

? nie prawidłowo zwalidowana?
Przez pojęcie wysłania należy rozumieć zainicjowanie wysyłki e-Faktury w ramach otwar-
tej sesji. W przypadku odrzucenia faktury przez system nie zostanie ona przesłana do KSeF.
W takim wypadku należy zweryfikować poprawność wprowadzonych danych i ponowić wy-
syłkę (…)”.
IV. Pełne odliczanie VAT a dodatkowe badanie

techniczne samochodu – kolejny korzystny
wyrok sądu
Z przepisów ustawy o VAT wynika, że podatnik ma prawo do pełnego odliczenia kwoty
podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami, które wykorzystywane są wy-
łącznie do celów działalności gospodarczej. Za takie pojazdy uznano m.in. pojazdy o kon-
strukcji wskazującej na ich podstawowe przeznaczenie do celów gospodarczych, wyklu-
czającej ich użycie do celów prywatnych lub powodującej, że ewentualny użytek do celów
prywatnych będzie nieistotny (przeznaczone typowo do przewozu ładunków lub wykorzy-
stania zgodnie ze swoim przeznaczeniem gospodarczym). Do takich pojazdów – zgodnie
z art. 86a ust. 9 ustawy zaliczamy m.in.:
1) pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń,
który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwa-
łą przegrodą:
• klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wieloza-
daniowy, van lub
• z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków;
2) pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierow-
cy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako
konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu,
3) pojazdy specjalne, które spełniają również warunki zawarte w odrębnych przepisach.
Spełnienie wymagań dla pojazdów wymienionych w pkt 1 i 2 stwierdza się na podstawie
dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli po-
jazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację, oraz dowodu rejestra-
cyjnego pojazdu zawierającego odpowiednią adnotację o spełnieniu tych wymagań. Stano-
wi o tym art. 86a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT.
Przepis ten nie wskazuje jednak, w jakim terminie podatnik powinien przeprowadzić
dodatkowe badanie techniczne i uzyskać wpis w dowodzie rejestracyjnym. W świetle wy-
jaśnień organów podatkowych badanie to niemniej jednak wpływa na prawo do odliczenia
podatku naliczonego, dlatego powinno być ono przeprowadzone niezwłocznie. Ich zdaniem,
przeprowadzenie dodatkowego badania technicznego przez okręgową stację kontroli pojaz-
dów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację i jego odnotowanie w dowo-
dzie rejestracyjnym jest bowiem warunkiem, którego niedopełnienie lub spełnienie z opóź-
nieniem skutkuje utratą prawa do 100% odliczenia podatku naliczonego od wykupu czy
od ponoszonych wydatków eksploatacyjnych związanych z użytkowaniem danego pojazdu

13
(vide: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 wrze-

śnia 2022 r., nr 0112-KDIL3.4012.273.2022.2.MBN.
Z takim stanowiskiem nie zgadzają się sądy administracyjne. Przykładowo Naczelny
Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 stycznia 2023 r., sygn. akt I FSK 882/19 uznał,
że w przypadku pojazdu samochodowego, którego cechy konstrukcyjne wykluczają jego
użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, prawo do pełnego odliczenia
VAT jest uzależnione jedynie od cech tego pojazdu, a nie od przeprowadzenia badania tech-
nicznego i uzyskania wpisu w dowodzie rejestracyjnym.
Analogicznie uznał Wojewódzki Sąd Administracyjny Gliwicach w wyroku z dnia
28 czerwca 2023 r., sygn. akt I SA/Gl 1216/22 (orzeczenie nieprawomocne), który orzekł:
Podatnik ma prawo do odliczenia całego VAT od wydatków związanych

z używaniem pojazdu samochodowego spełniającego warunki przewidzia-
ne w art. 86a ust. 4 pkt 2 w związku z ust. 9 ustawy o VAT także za okres
od dnia przyjęcia do używania do dnia dokonania odpowiedniego wpisu
w dowodzie rejestracyjnym, jeżeli w okresie użytkowania nie dokonywano
w nim żadnych zmian konstrukcyjnych, w wyniku których pojazd przestał
spełniać powyższe wymagania oraz przez cały czas był użytkowany tylko
w działalności gospodarczej do celów czynności opodatkowanych VAT.
Rozstrzygana przez Sąd sprawa dotyczyła podatnika (spółki będącej czynnym podat-
nikiem VAT), który na potrzeby prowadzonej działalności w styczniu 2020 r. wziął w le-
asing samochód ciężarowy (tj. pojazd z jednym rzędem siedzeń i nadwoziem przeznaczo-
nym do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielnymi elementami). Samochód ten
27 maja 2022 r. został poddany badaniom technicznym, które potwierdziły, że spełnia on
kryteria, o których mowa w art. 86a ust. 9 pkt 1 ustawy o VAT. Na podstawie wydanego za-
świadczenia dokonano odpowiedniego wpisu w dowodzie rejestracyjnym.
Organ podatkowy, do którego zwrócił się podatnik z wnioskiem o wydanie interpretacji in-
dywidualnej stwierdził, że spółka ma prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego
począwszy od dnia, w którym uzyskała odpowiednie zaświadczenie z okręgowej stacji kon-
troli pojazdów i adnotację o spełnieniu tych wymagań. Natomiast do tego dnia przysługiwało
jej prawo do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 50%, określonego na fakturach
dokumentujących wydatki eksploatacyjne związane z nabytym samochodem.
WSA w Gliwicach, do którego podatnik złożył skargę, rozstrzygając sprawę powołał się
m.in. na wyroki NSA z dnia 7 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 965/16 oraz z dnia 21 kwiet-
nia 2023 r., sygn. akt I FSK 337/20, w których stwierdzono, że warunkiem zastosowania peł-
nego prawa do odliczenia podatku naliczonego jest posiadanie określonych cech konstruk-
cyjnych pojazdu, które potwierdza badanie techniczne i wpis do dowodu rejestracyjnego.
Badanie techniczne i wpis to wymóg jedynie formalny, dowodowy, potwierdzający ich istnie-
nie, ale nie samoistnie kreujący prawo do odliczenia.
Sąd podkreślił, że zarówno dodatkowe badanie techniczne, przeprowadzone przez
okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzone zaświadczeniem wydanym przez tę sta-
cję, oraz odpowiednia adnotacja o spełnieniu tych wymagań w dowodzie rejestracyj-
nym pojazdu (art. 86a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT) nie mają charakteru konstytutywnego.
W opinii Sądu prawo do odliczenia podatku naliczonego związane jest nie z odpowiednim

14
wpisem w dowodzie rejestracyjnym czy wynikiem badania technicznego ale z cechami da-
nego pojazdu, które samoistnie wskazują na wykorzystywanie pojazdu do celów działalno-
ści gospodarczej.
Z uwagi na powyższe, zdaniem Sądu: „(…) zasadne w tym zakresie jest stanowisko spół-
ki, według którego badanie potwierdza jedynie fakt, iż pojazd spełnia warunki, o których
mowa w art. 86a ust. 9 ustawy o PTU, a potwierdzenie tych warunków jest kluczowe dla
VAT, nie zaś formalne potwierdzenie w postaci wpisu w dowodzie rejestracyjnym (...)”.
Zwrócono także uwagę, że wymogi określone w art. 86a ust. 12 i 13 ustawy o VAT nie
dotyczą pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86a ust. 4 pkt 2 tej ustawy, czy-
li pojazdów samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej
podatnika, jeżeli konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych
z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działal-
nością gospodarczą jest nieistotne.
Jak bowiem czytamy w tym zakresie: „(...) W odniesieniu do tych pojazdów spełnienie
wymagań określonych w ust. 9 pkt 1 i 2 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania
technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego
zaświadczeniem wydanym przez tę stację, oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawiera-
jącego odpowiednią adnotację o spełnieniu tych wymagań (art. 86a ust. 10 pkt 1 ustawy
o PTU).
Dla tej kategorii pojazdów ustawodawca nie przewidział swoistej »sankcji« z art. 86a
ust. 13 ustawy o PTU, dotyczącej pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86a
ust. 4 pkt 1 ustawy, dla których są podatnicy obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu
pojazdu, polegającej na przyjęciu, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie
do działalności gospodarczej podatnika dopiero od dnia dokonania odpowiedniego wpisu
w dowodzie rejestracyjnym (...)”.
V. Sprzedaż niezabudowanych działek

stanowiących majątek prywatny
Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem
prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT. Z tym, że organy podatkowe podkre-
ślają, że w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź daro-
wizny towarów stanowiących część majątku osobistego (tj. majątku, który nie został nabyty
w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności go-
spodarczej) należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie reali-
zowana transakcja. W niektórych bowiem przypadkach mogą uznać, że sprzedawca działa
w charakterze podatnika VAT i sprzedaż będzie opodatkowana VAT.
1. Podejmowanie aktywnych działań w zakresie

obrotu nieruchomościami
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości praw-
nej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez wzglę-
du na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje zaś wszelką
działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących
zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.
15
Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzysty-

waniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobko-
wych. Tak wynika z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.
Zatem warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem VAT jest spełnienie dwóch
przesłanek łącznie:
1) czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem
VAT,
2) czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest
podatnikiem podatku VAT.
W kwestii opodatkowania sprzedaży niezabudowanych działek organy podatkowe uważa-
ją, że istotne jest, czy w danej sprawie podmiot w celu dokonania ich sprzedaży podejmuje
aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wy-
korzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę, w rozumieniu art. 15 ust. 2
ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność
gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku VAT. Jednocześnie
wyjaśniają, że przejawem takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nierucho-
mościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może
być, np.:
• nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg
wewnętrznych,
• działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe
formy ogłoszenia,
• uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie pla-
nu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru,
• prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych
tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.
Co istotne, na tego rodzaju aktywność „handlową” – zdaniem organów – wskazy-
wać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie fak-
tu wystąpienia pojedynczych z nich (vide: interpretacja indywidualna z dnia 13 czerwca
2023 r., nr 0112-KDIL3.4012.260.2023.1.EW).
Przykładowo Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 8 sierpnia 2023 r.,
nr 0113-KDIPT1-2.4012.305.2023.2.SM stwierdził, że w analizowanej sprawie wykazano ak-
tywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmują-
cych się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, która wykraczała poza ramy czynności zwią-
zanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.
W tym przypadku przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji była sprzedaż przez mał-
żonków niezabudowanych działek (małżonkowie są właścicielami nieruchomości na zasa-
dach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej). Nieruchomość była i jest wykorzysty-
wana w działalności rolniczej. Wnioskodawcy nie prowadzą działalności gospodarczej i nie
są czynnymi zarejestrowanymi podatnikami VAT. Z kolei kupujący jest spółką z ograniczo-
ną odpowiedzialnością będącą czynnym podatnikiem VAT i zamierza kupić nieruchomość
w celu realizacji przedsięwzięcia gospodarczego polegającego na prowadzeniu przez niego
bądź inny podmiot placówki handlowej w ramach sieci handlowej.
Organ podatkowy w pierwszej kolejności zaznaczył, że w odniesieniu do przedmiotowej
transakcji sprzedaży podpisana została przedwstępna umowa sprzedaży w formie aktu no-
tarialnego. Przy czym strony tej umowy zobowiązały się do:

16
1) uzyskania przez kupującego (w imieniu sprzedających, lecz na własny koszt) doku-

mentów wydanych po rozpatrzeniu wniosków złożonych do właściwych organów ad-
ministracji, a także innych których uzyskanie jest niezbędne do sprzedaży nierucho-
mości, tj. w szczególności:
• ostatecznej decyzji obejmującej zgodę na budowę drogi do planowanego sklepu
(zgodnie z koncepcją zagospodarowania terenu),
• wypisu z rejestru gruntów – z którego będzie wynikać, że nieruchomość ta nie jest
nieruchomością rolną (po wyłączeniu nieruchomości z produkcji rolnej),
• zaświadczenia, z którego wynikać będzie, że dla nieruchomości nie została pod-
jęta uchwała o wyznaczeniu obszarów zdegradowanych i obszarów rewitalizacji
na terenie nieruchomości,
• zaświadczenia, z którego wynikać będzie, że dla nieruchomości nie występują
grunty leśne ani dla tego terenu nie sporządzono uproszczonych planów urządze-
nia lasu lub inwentaryzacji stanu lasu,
• zaświadczenia stwierdzającego brak podstaw do wydania decyzji administracyjnej
o ustaleniu opłat adiacenckich wobec właściciela nieruchomości,
• ostatecznej i prawomocnej decyzji – pozwolenia na budowę.
2) uregulowania obowiązku w zakresie należności i opłat za wyłączenie nieruchomości
z produkcji rolnej należnych do dnia zawarcia umowy sprzedaży i przedstawienia ku-
pującemu kopii potwierdzenia zapłaty (przy czym kupujący zobowiązuje się zwrócić
sprzedającym poniesione przez nich ww. koszty w terminie 7 dni od dnia przedsta-
wienia kupującemu kopii potwierdzenia zapłaty).
Ponadto z treści interpretacji wynika, że od chwili zawarcia ww. umowy i przez cały czas
jej obowiązywania nie będą składane osobom trzecim oferty sprzedaży nieruchomości,
a także nie będą zawierane przedwstępne umowy sprzedaży nieruchomości lub umowy
sprzedaży nieruchomości z osobą trzecią. Sprzedający nieodwołalnie i bezwarunkowo wy-
razili zgodę na przeniesienie na kupującego wszelkich praw i obowiązków z umów przyłą-
czeniowych z dostawcami mediów, które zostaną zawarte przez sprzedających lub przez
kupującego w imieniu sprzedających w związku z realizacją umowy przedwstępnej. Sprze-
dający zobowiązali się również nie sprzedawać ani nie udostępniać w inny sposób nieru-
chomości lub praw do nieruchomości, względem których przysługuje lub przysługiwać im
będzie prawo własności użytkowania wieczystego, lub inne prawo umożliwiające korzysta-
nie z tych nieruchomości, znajdujących się jednocześnie w promieniu do 200 m od granic
nieruchomości, podmiotom prowadzącym działalność polegającą na sprzedaży artykułów
spożywczych. Jednocześnie udzielono kupującemu:
• bezwarunkowego i nieodwołalnego pełnomocnictwa do reprezentowania ich
przed wszelkimi organami administracji publicznej (w tym samorządowej
i skarbowej) i innymi podmiotami w celu składania niezbędnych wniosków
i oświadczeń, jak również otrzymywania zaświadczeń, decyzji, wypisów i in-
nych dokumentów, które są niezbędne w celu zawarcia umowy sprzedaży,
• prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu art. 3
pkt 11) ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2023 r. poz. 967
ze zm.), w zakresie wymaganym przez właściwe organy.
Uwzględniając powyższe okoliczności organ podatkowy wyjaśnił, że:
„(…) w przedmiotowej sprawie udzielając osobie trzeciej stosownych zgód i pełnomoc-
nictw, czynności wykonane przez pełnomocnika wywołały skutki bezpośrednio w Państwa
sferze prawnej. Stroną podejmowanych czynności są bowiem Państwo, a nie Państwa

17
pełnomocnik, który nie działał przecież we własnym, lecz w Pana i Pana Żony imieniu. Peł-
nomocnik dokonując ww. działań uatrakcyjnił przedmiotową nieruchomość stanowią-
cą Państwa własność. Działania te, dokonywane za Państwa pełną zgodą, wpłyną ge-
neralnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości i wzrost jej wartości. Do czasu
zawarcia umowy sprzedaży nieruchomość podlegała wielu czynnościom. Wszystkie
te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostały »wykonane« w Państwa sferze
podatkowo-prawnej. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykony-
wania ww. czynności przez pełnomocnika. W efekcie dokonywanych czynności do-
stawie podlegała nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia
umowy przedwstępnej, gdyż wystąpił szereg czynności powodujących zwiększenie
atrakcyjności nieruchomości i ostatecznie jej sprzedaż (podkreślenie redakcji) (…)”.
Ostatecznie stwierdził, że: „(…) skoro w przedmiotowej sprawie wystąpiły przesłanki sta-
nowiące podstawę uznania Państwa za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, pro-
wadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, to sprzedaż
działek nr… stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy (…)”.
2. Podział gruntu przed jego dostawą

Ustalenie, czy sprzedaż działek powstałych z podziału nieruchomości gruntowej podlega
opodatkowaniu VAT wymaga również każdorazowo uwzględnienia okoliczności faktycznych
występujących w danej sprawie.
Z wyroku NSA z dnia 22 lutego 2023 r., sygn. akt I FSK 1727/19 wynika, że w 2007 r. oso-
ba fizyczna zakupiła nieruchomość niezabudowaną do majątku prywatnego (w ramach
współwłasności małżeńskiej). W 2017 r. postanowiła sprzedać część nieruchomości,
w związku z czym podpisała w formie aktu notarialnego umowę przedwstępną. Zgodnie
z wolą kupującego, dokonała podziału gruntu. Powyższy podział wynikał z chęci sprzeda-
ży części nieruchomości i nie zwiększył wartości sprzedawanych działek. Poza tym w celu
ochrony interesów przyszłego kupującego zawarto z nim umowę dzierżawy, która obowią-
zywała przez okres 3 miesięcy. Ww. osoba fizyczna jest czynnym podatnikiem VAT i pro-
wadzi działalność gospodarczą, gdzie głównym przedmiotem działalności jest przetwarza-
nie i konserwowanie mięsa z drobiu. Działalność ta nie jest więc związana z zakupioną
nieruchomością.
W treści uzasadnienia wyroku czytamy: „(…) Co do zasady, rację ma organ twierdząc,
że osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach majątku prywatnego, wykluczone są
z grona podatników podatku od towarów i usług. Pojęcie majątku prywatnego nie zostało
zdefiniowane przepisami prawa, natomiast na podstawie orzecznictwa można ustalić jakie
aktywności mieszczą się w zakresie zwykłego wykonywana prawa własności. Jak wskazano
w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawie
C-180/10 i C – 181/10 (…) Osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie
nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany
planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczo-
ny pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej (…) kiedy
dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu mająt-
kiem prywatnym tej osoby. Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprze-
daży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki
podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców (…) należy

18
uznać ją za podmiot prowadzący »działalność gospodarczą« (…), a więc za podatnika po-

datku od wartości dodanej”. W stanie faktycznym wniosku o interpretacje nie mamy jednak
do czynienia z aktywnymi działaniami w zakresie obrotu nieruchomościami (…)”.
Poza tym, zdaniem NSA, nie zasługiwało na uwzględnienie stanowisko organu podat-
kowego, że samo zawarcie umowy dzierżawy wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy
o VAT definicję działalności gospodarczej w związku z czym nieruchomość była wykorzysty-
wana do celów działalności gospodarczej skarżącego. Podkreślił bowiem, że osoba fizycz-
na nie będzie podatnikiem podatku VAT z tytułu zawartej umowy dzierżawy, gdy zawarcie
tej umowy nie jest związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. W konse-
kwencji NSA uznał, że sprzedaż nieruchomości niezabudowanej nie będzie podlegała opo-
datkowaniu podatkiem VAT.
Podobnie orzekł NSA w wyroku z dnia 13 stycznia 2023 r., sygn. akt I FSK 1845/19. Ko-
rzystne dla podatnika stanowisko zajął również Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej
z dnia 7 sierpnia 2023 r., nr 0113-KDIPT1-1.4012.399.2023.2.MH.
Jak wynika z treści tej interpretacji wnioskodawca jest rolnikiem nieprowadzącym dzia-
łalności gospodarczej i chce sprzedać nieruchomość w całości lub zgodnie z podziałem
na poszczególne działki budowlane. Na dzień złożenia wniosku nie ma zawartej żadnej
umowy sprzedaży, nie występował również o pozwolenia na budowę na tych działkach. Nie-
ruchomość od momentu dokonania podziału nie jest wykorzystywana do celów rolnych ani
do innej działalności oraz nie była i nie będzie udostępniana osobą trzecim. Działki nie są
uzbrojone w sieć wodociągową, kanalizacyjną i elektryczną. Do momentu zbycia nie będą
ponoszone na nieruchomości jakiekolwiek inwestycje lub wnioski o ww. przyłącza. Podział
nieruchomości nastąpił na wniosek właściciela. Na przedmiotowy teren brak jest aktualnego
planu zagospodarowania przestrzennego gminy, dlatego działki zostały wydzielone na pod-
stawie decyzji o warunkach zabudowy. Nie zawarto do tej pory żadnych umów przedwstęp-
nych i nie planowane jest zawieranie takich umów. Poza tym nie udzielono i nie będzie
udzielane pełnomocnictwo nabywcy w celu występowania w jego imieniu w sprawach doty-
czących przedmiotu sprzedaży.
Zdaniem organu podatkowego: „(...) sprzedaż przez Pana wszystkich działek łącznie
lub każdej z osobna nie będzie stanowiła działalności gospodarczej podlegającej opodatko-
waniu VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Pana, która to ak-
tywność byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego
rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru
takiej działalności). W tej sprawie nie wystąpi ciąg zdarzeń, które przesądzają, że sprze-
daż działki/działek będzie wypełniała przesłanki działalności gospodarczej. (…) Zatem,
sprzedaż wszystkich działek łącznie lub każdej z osobna, należy uznać za czynność zwią-
zaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W związku z tą sprzedażą, będzie Pan
korzystał z przysługującego Panu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która
to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku
od towarów i usług nie mają zastosowania. W związku z powyższym, sprzedaż wszystkich
działek łącznie lub każdej z osobna nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od to-
warów i usług (...)”.
Z powyższego wynika, że w każdym przypadku przy ocenie czy transakcja ma cechy
działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT ważna jest aktywność danego
podmiotu, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem
prawa własności.

19
VI. Uprawnienia do korzystania z Krajowego

Systemu e-Faktur
Od 2022 r. podatnicy VAT mają możliwość wystawiania faktur ustrukturyzowanych za po-
średnictwem systemu teleinformatycznego, tj. Krajowego Systemu e-Faktur (KSeF).
Rozporządzenie w sprawie KSeF określa:
• rodzaje uprawnień do korzystania z Krajowego Systemu e-Faktur;
• sposoby nadawania, zmiany lub odbierania tych uprawnień oraz wzór zawiadomienia
o nadaniu lub odebraniu tych uprawnień;
• sposoby uwierzytelnienia podmiotów korzystających z Krajowego Systemu e-Faktur;
• dane faktury ustrukturyzowanej, których podanie umożliwia dostęp do tej faktury.
Ministerstwo Finansów na stronie internetowej https://www.podatki.gov.pl/ksef/baza-wie-
dzy-ksef/uprawnienia-ksef/ przedstawiło informacje dotyczące m.in. rodzaju, modeli i zasad
nadawania i odbierania uprawnień do korzystania z KSeF. Na podstawie informacji MF poni-
żej przedstawiamy standardowy model uprawnień oraz model dodatkowy dla jednostek sa-
morządu terytorialnego.
1. Standardowy model uprawnień KSeF – informacje szczegółowe

Podatnik (sprzedawca) – uprawnienia bezpośrednie
Podatnik (sprzedawca) posiada w KSeF pełen zakres uprawnień pierwotnych i domyśl-
nych (właścicielskich) do:
• nadawania uprawnień,
• wystawiania faktur,
• dostępu do faktur.
Osoba fizyczna (1) – uprawniona przez podatnika (sprzedawcę)
Osoba fizyczna (1) uprawniona przez podatnika (sprzedawcę), może posiadać w KSeF
uprawnienia do:
W opinii MF uprawnienia te są przypisane zawsze do konkretnej osoby fizycznej bezpo-
średnio identyfikowanej po NIP lub PESEL lub zarejestrowanym odcisku palca certyfikatu
podpisu (zgłoszenie danych unikalnych podpisu kwalifikowanego).
Dalsze uprawnienia do korzystania z KSeF – jak czytamy w ww. wyjaśnieniu – mogą być
nadawane elektronicznie kolejnym osobom, jeżeli osoba fizyczna delegująca posiada takie
uprawnienia.
Podmiot – uprawniony przez podatnika (sprzedawcę) – w celu umożliwienia

uprawnień pośrednich
Według MF podmiot uprawniony przez podatnika (sprzedawcę) może posiadać w KSeF
uprawnienia do:

20
Podkreślono, że dalsze delegowanie uprawnień następuje automatycznie na osoby fi-

zyczne uprawnione do wystawiania lub odbierania faktur w imieniu wskazanego podmiotu.
Uprawnienie pozwala na pośrednie automatyczne przechodzenie uprawnień do wystawiania
lub odbierania faktur, ale tylko o jeden szczebel niżej. Pozwala to, w ocenie MF, na wyeli-
minowanie konieczności każdorazowej aktualizacji osób fizycznych uprawnionych do fak-
turowania, jeśli podatnik korzysta z usług np. biura rachunkowego wystawiającego faktury
w jego imieniu. Wystarczy wówczas aktualizacja tylko przez biuro, a nie wszystkie firmy, któ-
re wskazały to biuro, jako uprawnione do wystawiania faktur w swoim imieniu. Korzystanie
z tego rozwiązania jest dobrowolne.
Osoba fizyczna (2) – uprawniona przez podmiot – pośrednio uprawniona

dla podatnika
Osoba fizyczna (2) wskazana przez podmiot, który podatnik wskazał jako uprawniony
w zakresie wystawiania lub odbierania faktur. Taka osoba może posiadać w KSeF wyłącznie
uprawnienia do:
• dostępu do faktur,
jeśli uprawnienia nadane jej przez podmiot pokrywają się z uprawnieniami nadanymi pod-
miotowi przez podatnika.
Według MF: „(...) Podmiot nie wskazuje tej osoby w imieniu podatnika, tylko w swoim.
Jedno wskazanie działa dla wszystkich podatników, którzy wskazali dany podmiot i dla tego
podmiotu, gdy działa jako podatnik (...)”.
2. Dodatkowy model uprawnień dla JST

Model uprawnień dla podatników będących jednostkami samorządu terytorialnego i ich
jednostek podrzędnych jest dodatkowym modelem, z którego mogą korzystać. Funkcjonuje
on obok modelu standardowego.
W tym zakresie MF podkreśliło, że aby skutecznie nadać uprawnienie dla jednostki
samorządu terytorialnego, NIP wskazanej jednostki podrzędnej musi zostać zgłoszo-
ny w NIP-2 złożonym przez JST.
Podatnik (sprzedawca JST) – uprawnienia bezpośrednie

Podatnik (sprzedawca JST) posiada w KSeF pełen zakres uprawnień pierwotnych i do-
myślnych (właścicielskich) do:
• nadawania uprawnień do zarządzania jednostkami podrzędnymi,
Osoba fizyczna (1) – uprawniona przez podatnika (sprzedawcę JST)
MF wyjaśniło, że osoba fizyczna (1) uprawniona przez podatnika (sprzedawcę JST), może
posiadać w KSeF uprawnienia do:
• zarządzania jednostkami podrzędnymi,

21
Podkreślono, że te uprawnienia są przypisane zawsze do konkretnej osoby fizycznej bez-

pośrednio identyfikowanej po NIP lub PESEL lub zarejestrowanym tzw. odcisku palca certy-
fikatu podpisu (zgłoszenie danych unikalnych podpisu kwalifikowanego).
Dalsze uprawnienia do korzystania z KSeF mogą być nadawane elektronicznie kolejnym
osobom, jeżeli osoba fizyczna delegująca posiada takie uprawnienia.
Osoba fizyczna (2) – wskazana przez osobę uprawnioną do zarządzania

jednostkami podrzędnymi jako osoba uprawniona do nadawania uprawnień
w ramach wskazanej jednostki podrzędnej
Z kolei osoba fizyczna (2) uprawniona przez podatnika (sprzedawcę JST), może posiadać
w KSeF uprawnienia do:
• nadawania uprawnień w ramach jednostki podrzędnej,
• wystawiania faktur, w których jednostka podrzędna występuje jako Podmiot3, w tym
przypadku jako dodatkowy podmiot niebędący nabywcą ani sprzedawcą, a jednostka
nadrzędna występuje jako Podmiot1 (sprzedawca),
• dostępu do faktur, w których jednostka podrzędna występuje jako Podmiot3, w tym
przypadku jako dodatkowy podmiot niebędący nabywcą ani sprzedawcą.
MF podkreśliło, że: „(…) Aby wystawić fakturę w oparciu o uprawnienie do wystawia-
nia faktur w modelu JST dane jednostki podrzędnej wraz z jej numerem NIP muszą
znajdować się w sekcji Podmiot3 (…)”.
Osoba fizyczna (3) – wskazana przez osobę uprawnioną do nadawania

uprawnień w ramach wskazanej jednostki podrzędnej
W takiej sytuacji – jak wynika z wyjaśnienia MF – osoba fizyczna (3) uprawniona
do nadawania uprawnień w ramach wskazanej jednostki podrzędnej może posiadać w KSeF
uprawnienia do:
nadrzędna jako Podmiot1 (sprzedawca),
przypadku jako dodatkowy podmiot niebędący nabywcą ani sprzedawcą).
Wskazano także, że uprawnienia są przypisane zawsze do konkretnej osoby fizycznej
bezpośrednio identyfikowanej po NIP lub PESEL lub zarejestrowanym tzw. odcisku palca
certyfikatu podpisu (zgłoszenie danych unikalnych podpisu kwalifikowanego).
Podmiot – wskazany przez osobę uprawnioną do nadawania uprawnień

w ramach wskazanej jednostki podrzędnej – w celu umożliwienia uprawnień
pośrednich
Według MF ww. podmiot może posiadać w KSeF uprawnienia do:
przypadku jako dodatkowy podmiot niebędący nabywcą ani sprzedawcą.
W tym przypadku jak m.in. wyjaśniono dalsze delegowanie uprawnień następuje automa-
tycznie na osoby fizyczne uprawnione do wystawiania lub odbierania faktur w imieniu wska-
zanego podmiotu.

22
Osoba fizyczna (4) – uprawniona przez podmiot – pośrednio uprawniona

dla jednostki podrzędnej
Osoba fizyczna (4) wskazana przez podmiot, który jednostka podrzędna wskazała jako
uprawniony w zakresie wystawiania lub odbierania faktur. Taka osoba może posiadać
w KSeF wyłącznie uprawnienia do:
przypadku jako dodatkowy podmiot niebędący nabywcą ani sprzedawcą,
jeśli uprawnienia nadane jej przez podmiot pokrywają się z uprawnieniami nadanymi pod-
miotowi przez jednostkę podrzędną.
W tym zakresie podkreślono: „(…) Podmiot nie wskazuje tej osoby w imieniu jed-
nostki podrzędnej, tylko w swoim. Jedno wskazanie działa dla wszystkich jednostek
podrzędnych oraz podatników, którzy wskazali dany podmiot i dla tego podmiotu,
gdy działa jako podatnik. Takich osób nie wskazuje się w szczególny sposób: osoba
wskazana przez podatnika do wystawiania lub odbierania faktur staje się tą osobą (4)
dla jednostki podrzędnej, która wskazała tego pierwszego jako podmiot (…)”.
VII. Obrót krajowy na forum

1. Rejestracja podatnika zwolnionego z VAT
Czy osoba korzystająca ze zwolnienia podmiotowego z VAT musi się zarejestro-
wać jako podatnik czy wystarczy, że wpisze zwolnienie z VAT na fakturze? [pyta-
nie nr 1460312]
Komentarz 1
Nie musi.
Komentarz redakcji
Zwolnienie podmiotowe z VAT w przypadku podmiotów rozpoczynających prowadzenie
działalności gospodarczej przysługuje z mocy prawa (z wyłączeniem podmiotów wykonują-
cych czynności określone w art. 113 ust. 13 ustawy o VAT).
Podatnicy zwolnieni z VAT – jak słusznie wskazano w komentarzu – nie muszą składać
żadnych deklaracji informujących urząd skarbowy o wyborze zwolnienia. Ustawa o VAT nie
odbiera im jednak prawa do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, w którym zadekla-
rują korzystanie ze zwolnienia od podatku.
Wzór formularza VAT-R został określony w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia
9 marca 2020 r. w sprawie wzorów dokumentów związanych z rejestracją w zakresie podat-
ku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 55).
Co jest istotne, złożenie formularza VAT-R przez podatnika korzystającego ze zwolnienia
podmiotowego z VAT nie oznacza utraty prawa do tego zwolnienia. W takim przypadku, je-
żeli podatnik zakreśli kwadrat 30 w części C.1. formularza, stanie się on zarejestrowanym
„podatnikiem VAT zwolnionym”.

23
Zgłoszenie rejestracyjne (na druku VAT-R) obowiązkowo składa tylko ten podatnik, któ-
ry chce zrezygnować z przysługującego mu zwolnienia podmiotowego, lub który z tego
zwolnienia korzystać nie może (ze względu na rodzaj prowadzonej działalności), a zgło-
szenie to powinno być dokonane przed dniem wykonania pierwszej czynności podlegają-
cej opodatkowaniu.
Z kolei w myśl art. 96b ust. 1 ustawy o VAT
Szef Krajowej Administracji Skarbowej prowadzi
w postaci elektronicznej wykaz podatników VAT: ]
• w odniesieniu do których naczelnik urzę-
du skarbowego nie dokonał rejestracji albo których wykreślił z rejestru jako podatni-
ków VAT;
• zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni,
• przywróconych jako podatnicy VAT.
Szczegółowe dane podmiotów jakie muszą być zawarte w ww. wykazie zostały wymienio-
ne w art. 96b ust. 3 ustawy o VAT.
Warto również dodać, że co do zasady podatnicy, którzy korzystają ze zwolnienia pod-
miotowego z VAT, nie muszą wystawiać faktur. Fakturę trzeba jednak wystawić, jeżeli na-
bywca wystąpi z żądaniem jej wystawienia w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca,
w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.
Zatem podatnik może (nie musi) dokonać rejestracji jako podatnik zwolniony z VAT.
W przypadku dokonania dobrowolnej rejestracji, numer jego rachunku rozliczeniowe-
go będzie wykazywany na białej liście.
2. Ulga na złe długi – termin korekty

Kontrahent nie zapłacił mi za wykonaną usługę. Termin 90-dniowy od termi-
nu płatności minął w czerwcu, ale zapomniałem wykazać korektę w deklaracji
za ten miesiąc. Czy mogłem skorygować VAT w lipcu, czy należało zrobić korektę
deklaracji za czerwiec? [pytanie nr 1459678]
Komentarz 1
Tylko korekta czerwcowa.
Komentarz redakcji
Podatnik, zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy o VAT ma prawo skorygować podstawę opo-
datkowania oraz podatek należny w ramach ulgi na złe długi. Jest to możliwe w sytuacji gdy
należność za świadczone przez niego usługi lub sprzedany towar nie została uregulowana
lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności (czyli
została uprawdopodobniona).
Zgodnie z art. 89a ust. 3 ustawy o VAT, korekta może nastąpić w rozliczeniu za okres,
w którym nieściągalność uznano za uprawdopodobnioną, pod warunkiem, że do dnia
złożenia przez wierzyciela deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelność nie została ure-
gulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie.
W świetle powyższego wierzyciel miał prawo skorygować podstawę opodatko-
wania oraz podatek należny w rozliczeniu za czerwiec br. Jeżeli w rozliczeniu za ten
okres nie skorzystał z ulgi na złe długi, może to zrobić poprzez korektę JPK_VAT
z deklaracją za ten miesiąc.

24
Podstawowe akty prawne, na których oparto wyjaśnienia udzielane w niniejszym

dziale to:
• rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2021 r. w sprawie zwolnień
z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrują-
cych (Dz. U. poz. 2442 ze zm.), zwane dalej „rozporządzeniem w sprawie zwolnień”;
• rozporządzenie Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii z dnia 12 września 2021 r.
w sprawie wymagań technicznych dla kas rejestrujących (Dz. U. poz. 1759
ze zm.), zwane dalej „rozporządzeniem w sprawie wymagań technicznych”;
• rozporządzenie Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii z dnia 12 września
2021 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowia-
dać kasy rejestrujące z elektronicznym zapisem kopii (Dz. U. poz. 1753), zwane
dalej „rozporządzeniem w sprawie kryteriów i warunków technicznych kas”;
• rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 maja 2020 r. w sprawie kas reje-
strujących mających postać oprogramowania (Dz. U. poz. 957 ze zm.), zwane
dalej „rozporządzeniem w sprawie kas w postaci oprogramowania”;
• rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 29 maja 2020 r. w sprawie grup podat-
ników lub rodzajów czynności, w odniesieniu do których możliwe jest używanie
kas rejestrujących mających postać oprogramowania (Dz. U. poz. 965 ze zm.),
zwane dalej „rozporządzeniem w sprawie podatników używających kasy w po-
staci oprogramowania”;
• rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 29 kwietnia 2019 r. w sprawie odli-
czania lub zwrotu kwot wydanych na zakup kas rejestrujących oraz zwrotu tych
kwot przez podatnika (Dz. U. poz. 820), zwane dalej „rozporządzeniem w spra-
wie odliczania”;
• rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 29 kwietnia 2019 r. w sprawie kas re-
jestrujących (Dz. U. z 2021 r. poz. 1625 ze zm.), zwane dalej „rozporządzeniem
w sprawie kas”.
C. KASY REJESTRUJĄCE
VIII. Od 15 września 2023 r. możliwość przesyłania
paragonów przy użyciu systemu Szefa KAS
Zgodnie z art. 111 ust. 3a pkt 1 lit. b) ustawy o VAT, podatnicy prowadzący ewidencję
sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani wystawić i wydać nabywcy
paragon fiskalny lub fakturę z każdej sprzedaży za zgodą nabywcy, w postaci elektronicz-
nej, przesyłając ten dokument w sposób z nim uzgodniony.
W ramach pakietu Slim VAT 3 przepis ten został znowelizowany. Od 15 września
2023 r. podatnicy będą mieli możliwość wystawiania i wydawania nabywcy paragonu
fiskalnego lub faktury za zgodą nabywcy, w postaci elektronicznej, przez przesyłanie
tego dokumentu w sposób z nim uzgodniony, w tym przy użyciu systemu teleinforma-
tycznego Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, bez konieczności podawania jego
danych osobowych.

25
W tym zakresie w uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej wskazano:

„(...) System będzie narzędziem dobrowolnym, umożliwiającym przesyłanie paragonów
fiskalnych w postaci elektronicznej i przygotowanym do ciągłej pracy bez przerw. W przy-
padku wystąpienia jednakże nieprzewidzianej niedostępności systemu podczas sprzedaży,
przy próbie wysyłania paragonu będzie przekazywane zwrotne powiadomienie do wystawcy
paragonu fiskalnego (sprzedawcy) o braku możliwości wprowadzenia tego paragonu do sys-
temu. W takim przypadku sprzedawca wyda paragon fiskalny w postaci papierowej. Po wej-
ściu w życie zmienionej regulacji, kasy udostępniane do sprzedaży będą mogły zawierać do-
datkowe funkcje pozwalające na taki sposób przekazywania paragonu, a w przypadku kas
już używanych udostępnienie możliwości korzystania z systemu Szefa Krajowej Administracji
Skarbowej nastąpi przez aktualizację oprogramowania w kasie przez ich producentów, bez
konieczności udziału podatników. Rozwiązanie to nie będzie generowało potrzeby zmiany
przepisów wykonawczych dotyczących wymagań technicznych dla kas rejestrujących.
Regulacja ta pozwoli na korzystanie przez konsumentów z udostępnionego przez Szefa
KAS narzędzia informatycznego umożliwiającego dostarczanie paragonów fiskalnych w po-
staci elektronicznej. Rozwiązanie to pozwoli na zbudowanie systemu dystrybucji paragonów
elektronicznych i przyczyni się do ograniczenia wydawania i stopniowej eliminacji paragonów
papierowych, a także ograniczenia szarej strefy. Wpłynie również pozytywnie na środowisko.
Rozwiązanie przyczyni się również do zwiększenia dostępności zwrotów VAT dla podatnika
bezgotówkowego – uregulowany w ustawie o VAT zwrot w terminie 15-dniowym w związku
z przyjmowaniem płatności bezgotówkowych i zasadniczo prowadzeniu sprzedaży detalicznej.
Termin wprowadzenia tej regulacji – 15 września 2023 r. – wynika z założeń biznesowych
i harmonogramu wdrożenia tego rozwiązania do stosowania przez rynek (…)”.
W tym miejscu należy także przypomnieć, że Ministerstwo Finansów w informacji prze-
kazywanej do mediów na zapytania dziennikarzy z dnia 18 kwietnia 2023 r. (ID informacji:
540933 w systemie Informacji Celno-Skarbowej EUREKA) wyjaśniło, że:
„(...) do 15 września 2023 r. powinien być oddany do użytku system teleinformatyczny
szefa KAS, pośredniczący przy wydawaniu paragonów w postaci elektronicznej nabywcy.
W tym sensie gotowość hub-a paragonowego do pracy jest obowiązkowa. Nie ma natomiast
prawnego obowiązku wprowadzania do kas rozwiązań umożliwiających dystrybucję para-
gonów elektronicznych do nabywcy (pośrednio przez hub-a). Producenci kas przystępują
do projektu dobrowolnie. Właściciele kas, które nie posiadają »umiejętności« wysyłania pa-
ragonu elektronicznego, naturalnie go nie wydadzą, powinni natomiast wydawać, jeśli po-
siądą odpowiednie kasy. Należy podkreślić, że proces »uczenia się« kas nie wiąże się z fi-
zyczną wymianą kas, lecz jedynie ich oprogramowania. We współczesnych kasach on-line
wymiana takiego oprogramowania odbywa się zdalnie, bez konieczności udziału właścicie-
la, który nie powinien ponosić z tego tytułu żadnych kosztów.”
Warto również zwrócić uwagę, że na stronie internetowej https://www.podatki.gov.pl/e-
-paragony/pytania-i-odpowiedzi-e-paragon/ Ministerstwo Finansów zamieściło odpowiedzi
na pytania dotyczące HUBa paragonowego. Poniżej przedstawiamy wybrane zagadnienia.
? „(...) W jakiej strukturze będą zapisywane paragony w HUBie

paragonowym?
Dane zapisywane w HUBie będą złożeniem dwóch rodzajów struktur. Pierwsza struktu-
ra paragonu elektronicznego opisywana poprzez schematy schema_jpk_kasa_paragon_
v1-0 (dla kas wirtualnych) oraz schema_jpk_kasa_paragon_v2-0 (dla kas online 2) – takie
26
paragony wysyłają tylko kasy wirtualne i kasy online 2. Druga struktura opisywana przez
schemę eParagonInf.mf.gov.pl_v1-0.json. (…)
? Czy pobieranie eparagonów przez usługę działającą na zlecenie klien-

ta będzie zgodne z regulaminem HUBa paragonowego? Chodzi o sytuację,
w której z jednego systemu są pobierane eparagony dla wielu klientów?
Tak, akceptowane będzie każde rozwiązanie zgodne z opisaną przez Ministerstwo Finan-
sów specyfikacją. (…)
? Czy aplikacje mobilne przygotowywane przez rynek będą certyfikowa-

ne przez Ministerstwo Finansów?
Ministerstwo Finansów nie będzie certyfikować aplikacji mobilnych. MF będzie tylko reje-
strować certyfikat producenta aplikacji.
? Czy dopuszczalne będzie pobieranie eparaganów bez skorzystania przez

obywatela z przycisku »pobierz« w aplikacji mobilnej np. »preloading«
eparagonów dla KIDów, które zostały pobrane z HUBa paragonowego MF?
»Pobierz« w aplikacji powinno skutkować wysłaniem żądania o listę dostępnych pa-

ragonów i jeśli aplikacja widzi zmianę (w stosunku do posiadanych we własnej bazie da-
nych) to pobiera »brakujący« paragon. Jeśli nie ma braków to nie ma potrzeby pobierać nic
z HUBa. W szczególności błędem koncepcyjnym byłoby pobieranie paragonu za każdym
razem z HUBa (po pierwsze – paragon nie może się zmienić, po drugie – po upływie czasu
retencji zostanie usunięty z HUBa i nie będzie już dostępny) (…)”.
IX. Nieodpłatne przekazanie towarów

osobom prywatnym
1. Nieodpłatne przekazanie towarów – skutki w VAT
Z przepisów ustawy o VAT wynika, że opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dosta-
wa towarów. Ustawodawca określił także przypadki, w których pomimo, że towary są prze-
kazywane nieodpłatnie, to czynności te rodzą obowiązek podatkowy w VAT.
Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o VAT przez podlegającą opodatkowaniu dostawę to-
warów rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących
do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:
• przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników,
w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spół-
dzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków
stowarzyszenia,
• wszelkie inne darowizny
– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podat-
ku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych
towarów lub ich części składowych.
Jak podkreślił Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej
z dnia 4 lipca 2023 r., nr 0114-KDIP4.4012.82.2018.11.KS: „(…) opodatkowaniu podatkiem

27
od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego

do przedsiębiorstwa, w tym także wszelkie inne darowizny, z którymi wiąże się przeniesie-
nie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo
do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie
lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych. Jeżeli natomiast podatnik nie miał
prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie (w tym także darowi-
zna) tych towarów pozostaje poza zakresem opodatkowania (podatnik nie musi dokonać ich
opodatkowania), bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane) (…)”.
Co do zasady w przypadku nieodpłatnej dostawy towarów zrównanej – na podstawie
ww. art. 7 ust. 2 ustawy o VAT – z odpłatną dostawą towarów podlegającą opodatkowaniu,
podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma
ceny nabycia – koszt wytworzenia, określone w momencie tej dostawy towarów (art. 29a
ust. 2 ustawy o VAT). Oznacza to, że podstawą opodatkowania jest wprawdzie cena nabycia
lub koszt wytworzenia towaru, lecz skorygowana na dzień, w którym dochodzi do nieodpłat-
nego przekazania przedmiotowego towaru.
Opodatkowaniu VAT – w myśl art. 7 ust. 3 ustawy – nie podlega natomiast przekazywanie
m.in. prezentów o małej wartości, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z dzia-
łalnością gospodarczą podatnika.
Przez prezenty o małej wartości rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie
towary:
1) o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł (bez podatku),
jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;
2) których przekazania nie ujęto w powyższej ewidencji, jeżeli jednostkowa cena naby-
cia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworze-
nia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 20 zł.
Zatem czynność nieodpłatnego wydania towarów, które mieszczą się w pojęciu
prezentów o małej wartości nie stanowi dostawy towarów, czyli nie jest sprzedażą
w rozumieniu ustawy o VAT.
2. Kasa fiskalna przy czynnościach nieodpłatnych

Na mocy art. 111 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy obowiązani są prowadzić ewidencję
sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej, jeśli dokonują sprzedaży na rzecz osób
fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych. Jednak-
że część podatników zwolniona jest z tego obowiązku na mocy przepisów rozporządzenia
w sprawie zwolnień, tj. ze względu na wartość sprzedaży na rzecz osób wskazanych powy-
żej, jak i ze względu na rodzaj wykonywanych czynności.
Zgodnie z treścią § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia, do końca grudnia 2023 r. prawodawca
zwolnił z obowiązku ewidencjonowania sprzedaż w zakresie czynności wymienionych w za-
łączniku do tego rozporządzenia. W poz. 43 załącznika wymienione zostały m.in. czynności
określone w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, tj. nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów
należących do jego przedsiębiorstwa m.in. na cele osobiste podatnika lub jego pracowni-
ków, wspólników oraz wszelkie inne darowizny.
Uwaga
Nieodpłatne wydanie osobie prywatnej prezentu o małej wartości, niebędące
!
sprzedażą w rozumieniu ustawy o VAT nie podlega ewidencjonowaniu w kasie
fiskalnej. Również czynności nieodpłatnego przekazania towarów niebędących
prezentami o małej wartości nie podlegają ewidencjonowaniu w kasie. Takie
przekazania zwolnione są bowiem z tego obowiązku na podstawie § 2 ust. 1
w związku z poz. 43 załącznika do rozporządzenia w sprawie zwolnień.
28
Należy jednak mieć na uwadze, że w § 4 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia wyszczególnio-

no towary, wobec których nie stosuje się jakichkolwiek zwolnień z ewidencjonowania. Do-
tyczy to m.in. dostawy gazu płynnego, zapisanych i niezapisanych nośników danych cyfro-
wych i analogowych.
Jeżeli jednak przedmiotem przekazania jest towar będący prezentem o małej wartości
znajdujący się w katalogu towarów wyłączonych ze zwolnienia z ewidencjonowania, to takie
przekazanie nie podlega obowiązkowi ewidencji w kasie rejestrującej.
Stanowisko to potwierdza Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywi-
dualnej z dnia 10 stycznia 2023 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.670.2022.1.JM, w której w tym
zakresie czytamy: „(…) § 4 rozporządzenia zawiera katalog czynności, do których nie mają
zastosowania zwolnienia przedmiotowe, podmiotowe oraz podmiotowo-przedmiotowe.
Oznacza to, że podatnik dokonujący czynności wymienionych w ww. przepisie na rzecz
osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, nie
ma prawa do korzystania ze zwolnienia z ewidencjonowania przy pomocy kasy rejestrują-
cej. Wyłączenie to dotyczy jednak konkretnych wskazanych przez ustawodawcę czynności.
Tak więc, w stosunku do pozostałych czynności, innych niż wymienione w § 4 ust. 1 rozpo-
rządzenia, podatnik może korzystać z przewidzianych w rozporządzeniu tytułów zwolnienio-
wych, np. przedmiotowych określonych w § 2 rozporządzenia, o ile spełni odrębne warunki.
Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że skoro w rozpatrywanej sprawie nieod-
płatne przekazanie upominków, w tym paliwa (gazu LPG, benzyny, oleju napędowego) o jed-
nostkowej cenie nabycia do 20 zł klientowi, który wykonał u Państwa badanie techniczne,
nie podlega opodatkowaniu VAT, to czynność ta nie jest zrównana z odpłatną dostawą towa-
rów, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a w konsekwencji nie podlega obowiąz-
kowi ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej.
Podsumowując, w związku z uznaniem nieodpłatnego przekazania paliwa (gazu LPG,
benzyny, oleju napędowego) klientowi za prezent o małej wartości (do 20 zł) nie mają
Państwo obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej nieod-
płatnego przekazania tych upominków na rzecz klientów (podkreślenie redakcji) (…)”.
X. Czytelnicy pytają
1. Wysyłkowa sprzedaż towarów za pośrednictwem
firmy spedycyjnej
Od czerwca 2023 r. prowadzę działalność gospodarczą polegającą na inter-
netowej sprzedaży towarów na rzecz osób prywatnych. Wszystkie płatności doko-
nywane są przelewem na mój rachunek bankowy. Towary wysyłam do klientów
za pośrednictwem firmy spedycyjnej. Czy sprzedaż taką muszę ewidencjonować
w kasie fiskalnej?
Podmioty prowadzące internetową sprzedaż towarów mają możliwość skorzystania
z dwóch rodzajów zwolnień, a mianowicie ze względu na wartość sprzedaży oraz z tytu-
łu sprzedaży towarów w systemie wysyłkowym, a zasady korzystania z nich określone są
w rozporządzeniu w sprawie zwolnień.
Podatnik rozpoczynający po dniu 31 grudnia 2021 r. dostawę towarów lub świadczenie
usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników
ryczałtowych, do dnia 31 grudnia 2023 r. zwolniony jest z obowiązku ewidencjonowania
29
za pomocą kas, jeżeli przewidywana wartość sprzedaży z tego tytułu nie przekroczy, w pro-
porcji do okresu wykonywania tych czynności w danym roku podatkowym, kwoty 20.000 zł.
Tak stanowi § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień. Jeśli jednak w trakcie roku
wartość sprzedaży dla osób prywatnych przekroczy limit liczony proporcjonalnie do okresu
wykonywania sprzedaży w 2023 r. zwolnienie straci moc po upływie dwóch miesięcy na-
stępujących po miesiącu, w którym wartość sprzedaży przekroczyła ww. limit (§ 5 ust. 2
rozporządzenia).
Podatnik, u którego wartość sprzedaży jest wyższa niż 20.000 zł ma możliwość skorzy-
stania ze zwolnienia z tytułu sprzedaży wysyłkowej, ale tu konieczne jest spełnienie dodat-
kowych warunków.
Zwolnienie to określone zostało w § 2 ust. 1 w związku z poz. 36 załącznika do rozpo-
rządzenia w sprawie zwolnień i dotyczy dostawy towarów w systemie wysyłkowym (pocztą
lub przesyłkami kurierskimi), pod warunkiem że:
• dostawca towaru otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednic-
twem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowied-
nio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie
oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem),
• z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej kon-
kretnie czynności dotyczyła i na czyją rzecz została dokonana (dane nabywcy, w tym
jego adres).
Należy nadmienić, że z możliwości korzystania z jakichkolwiek zwolnień określonych
w rozporządzeniu wyklucza podatnika dokonywanie sprzedaży towarów wymienionych
w § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia w sprawie zwolnień.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 9 sierpnia
2023 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.314.2023.2.ALN wyjaśnił, że ustawodawca wprost wska-
zał, że jedynie wysyłanie towaru za pośrednictwem poczty lub przesyłkami kurier-
skimi uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji
za pomocą kasy rejestrującej na podstawie § 2 w powiązaniu z poz. 36 załącznika
do rozporządzenia w sprawie zwolnień, przy spełnieniu pozostałych warunków wynikają-
cych z ww. przepisu.
W interpretacji tej wskazano, że zasady wykonywania działalności gospodarczej polega-
jącej na świadczeniu usług pocztowych w obrocie krajowym lub zagranicznym określone są
w ustawie z dnia 23 listopada 2012 r. Prawo pocztowe (Dz. U. z 2023 r. poz. 1640). W myśl
art. 46 ust. 1 tej ustawy do świadczenia usług powszechnych na terytorium całego kraju
jest obowiązany operator wyznaczony, czyli operator pocztowy obowiązany do świadczenia
usług powszechnych.
W odniesieniu natomiast do usług kurierskich wskazano, że co prawda nie zostały one
wprost uregulowane w prawie polskim, jednak do zagadnień tych nawiązuje ustawa z dnia
15 listopada 1984 r. Prawo przewozowe (Dz. U. z 2020 r. poz. 8), jak i ww. ustawa Prawo
pocztowe.
Z kolei stosownie do art. 3 pkt 19 ustawy Prawo pocztowe przesyłka kurierska stanowi
przesyłkę listową będącą przesyłką rejestrowaną lub paczkę pocztową, przyjmowaną, sorto-
waną, przemieszczaną i doręczaną w sposób łącznie zapewniający:
• rejestrację dnia i godziny nadania przesyłki pocztowej,
• śledzenie przesyłki pocztowej od momentu nadania do doręczenia,
30
• doręczenie przesyłki pocztowej w gwarantowanym terminie określonym w regulaminie

świadczenia usług pocztowych lub w umowach o świadczenie usług pocztowych,
• doręczenie przesyłki pocztowej adresatowi lub osobie uprawnionej do odbioru w miej-
scu określonym przez nadawcę lub uzgodnionym z adresatem, w sposób zapewniają-
cy rejestrację dnia i godziny doręczenia przesyłki pocztowej.
Jednocześnie podkreślono, że działalność operatora pocztowego, a zatem również fir-
my kurierskiej działającej na podobnych zasadach, zalicza się do działalności regulowanej
i w tym sensie wymaga dodatkowej rejestracji oraz spełnienia określonych warunków. Tym-
czasem, jak wskazano uruchomienie usług przewozu rzeczy sprowadza się tylko do zareje-
strowania działalności gospodarczej.
Dyrektor KIS w uzasadnieniu przedmiotowej interpretacji powołał się również na definicję
słownikową wyrazu „spedycja”, w myśl której jest to przewóz i dostawa towarów wykony-
wana przez przedsiębiorstwo przewozowe. Wskazano, że firmy spedycyjne mogą wykony-
wać szereg czynności na rzecz zleceniodawcy, aby zapewnić przewóz ładunku. Jednakże
uruchomienie usług przewozu rzeczy sprowadza się tylko do zarejestrowania działalności
gospodarczej.
W konsekwencji uznano, że: „(...) W zakresie zwolnienia z ewidencji dostaw na kasie re-
jestrującej, które będziecie Państwo świadczyć na rzecz osób fizycznych nieprowadzących
działalności gospodarczej w systemie wysyłkowym – spedycją wskazać należy, że nie będą
spełnione łącznie wszystkie warunki umożliwiające zwolnienie na podstawie § 2 ust. 1 roz-
porządzenia w związku z poz. 36 załącznika do rozporządzenia.
Pomimo, że:
• przedmiotem sprzedaży będą towary, które nie zostały wymienione w § 4 ust. 1 pkt 1
rozporządzenia;
• zapłatę za te towary otrzymacie Państwo za pośrednictwem poczty, banku na rachu-
nek bankowy, oraz że
• będziecie Państwo posiadali ewidencję oraz dowody dokumentujące zapłatę, z któ-
rych będzie jednoznacznie wynikało jakiej czynności dotyczy zapłata, na czyją rzecz
została dostawa dokonana (dane nabywcy, w tym jego adres),
to nie zostanie spełniony warunek dostawy towarów w systemie wysyłkowym tj. pocztą
lub przesyłkami kurierskimi. Dlatego nie będziecie Państwo mieć prawa do skorzystania
w ww. zakresie ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrują-
cej sprzedaży wysyłkowej na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospo-
darczej oraz rolników ryczałtowych towarów w oparciu o zapis § 2 ust. 1 rozporządzenia
w zw. z poz. 36 załącznika do rozporządzenia (…)”.
Reasumując
W opisywanej sytuacji podatnik dokonujący sprzedaży towarów w formie wy-
syłkowej ma możliwość skorzystania ze zwolnienia z obowiązku stosowania kasy
fiskalnej ze względu na wartość sprzedaży. Nie może on korzystać ze zwolnienia
z ewidencjonowania na podstawie § 2 w związku z poz. 36 załącznika do rozpo-
rządzenia w sprawie zwolnień, jeśli dostawa towarów w systemie wysyłkowym
jest dokonywana za pośrednictwem firmy spedycyjnej.

31
2. Pielęgnacja kosmetyczna zwierząt a kasa fiskalna

Rozpoczęłam działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług pielę-
gnacji oraz przycinania sierści psom i kotom. Czy sprzedaż takich usług podle-
ga bezwzględnie ewidencjonowaniu w kasie, czy też mogę skorzystać ze zwolnie-
nia do czasu przekroczenia kwoty 20.000 zł wyliczonej proporcjonalnie?
Podatnicy dokonujący dostaw towarów i świadczenia usług, które szczegółowo zostały
określone w § 4 rozporządzenia w sprawie zwolnień nie mają prawa do korzystania z żad-
nych zwolnień z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kas fiskalnych. W myśl
§ 4 ust. 1 pkt 2 lit. j), zwolnień, o których mowa w § 2 i § 3 rozporządzenia nie stosuje się
przy świadczeniu usług fryzjerskich, kosmetycznych i kosmetologicznych.
Zatem podatnicy wykonujący czynności wymienione w § 4 rozporządzenia tracą prawo
do korzystania ze zwolnienia podmiotowego z ewidencjonowania z chwilą wykonania pierw-
szej takiej czynności.
Z przedstawionego pytania wynika, że podatnik jest groomerem, czyli potocznie mówiąc
fryzjerem zwierząt (psów i kotów). Praca groomera polega nie tylko na przycinaniu sierści
psów i kotów różnych ras, ale również na trymowaniu, myciu, pielęgnacji, czyszczeniu uszu,
usuwaniu insektów.
Kwestia możliwości korzystania ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania sprze-
daży w kasie usług strzyżenia psów była przedmiotem rozważań Dyrektora Krajo-
wej Informacji Skarbowej, który w interpretacji indywidualnej z dnia 3 stycznia 2019 r.,
nr 0112-KDIL2-2.4012.563.2018.1.MŁ zwrócił uwagę, iż ustawodawca w rozporządzeniu
w sprawie zwolnień, przy identyfikowaniu usług, które nie są zwolnione z ewidencjonowania
w kasie rejestrującej bez względu na wartość sprzedaży, nie odwołuje się do klasyfikacji
statystycznych.
W związku z tym – w ocenie organu podatkowego – dla prawidłowego rozstrzygnięcia
sprawy decydująca jest wykładnia celowościowa. Powołując się na definicję słownikową
m.in. wyrazów „kosmetyka”, zgodnie z którą jest to sztuka pielęgnacji i upiększania cia-
ła, głównie twarzy, przez stosowanie środków podkreślających lub zachowujących urodę
oraz „fryzjerstwo”, przez które rozumieć należy zakład fryzjerski oraz osobę zajmującą się
zawodowo strzyżeniem i czesaniem włosów oraz goleniem ww. Dyrektor uznał, że: „(...)
Oceniając kwestie wyłączenia z zastosowania zwolnienia z obowiązku ewidencjo-
nowania na kasie rejestrującej sprzedaży usług fryzjerskich, kosmetycznych i ko-
smetologicznych należy stwierdzić, że nie obejmują one strzyżenia psów bowiem
systematyka przepisu § 4 ust. 1 pkt 2 lit. j) rozporządzenia wskazuje, że obejmuje
ono usługi świadczone osobom, a nie zwierzętom. W konsekwencji Wnioskodawczy-
nię, która będzie świadczyć usługi strzyżenia psów będą nadal obowiązywały zasady ogól-
ne, tj. Wnioskodawczyni będzie mogła korzystać ze zwolnienia podmiotowego z obowiązku
ewidencjonowania obrotu przy pomocy kasy rejestrującej pod warunkiem, że nadal będzie
spełniała warunki określone w rozporządzeniu dotyczące tego zwolnienia (podkreślenie re-
dakcji) (...)”.
Reasumując
Podatnik świadczący usługi w zakresie strzyżenia psów i kotów może korzy-
stać ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży w kasie ze względu
na wartość sprzedaży.

32
D. OBRÓT Z ZAGRANICĄ
XI. Usługi związane z nieruchomościami

– charakter świadczeń i miejsce
opodatkowania
1. Definicja nieruchomości
Problem opodatkowania usług związanych z nieruchomościami polega głównie na tym,
że bardzo wielu czynnościom można taki związek przypisać. Ustawa nie precyzuje jednak
jaki powinien to być rodzaj związku ani nie definiuje pojęcia nieruchomości.
Ponieważ w ustawie o VAT nie została zawarta definicja nieruchomości, to korzystając
z ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r. poz. 1610) można
stwierdzić, że nieruchomością są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przed-
miot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich
budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot
własności (art. 46 § 1 K.c.).
Unijny prawodawca chcąc zapewnić jednolity sposób opodatkowania tych usług wprowa-
dził do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. usta-
nawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu
podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L nr 77/1 ze zm.) uregulowania, które definiują
pojęcie nieruchomości, precyzują zakres usług związanych z nieruchomościami oraz wska-
zują przykładowe transakcje zaliczane do tej grupy świadczeń.
Na użytek stosowania dyrektywy w sprawie VAT za nieruchomość uznaje się:
a) każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może
stać się przedmiotem własności i posiadania;
b) każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone
powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemonto-
wać lub przenieść;
c) każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji,
bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody
i windy;
d) każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji,
które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.
Bezpośredni charakter związku usług z nieruchomościami określa art. 31a ust. 1 rozpo-
rządzenia nr 282/2011, który stanowi, że usługi związane z nieruchomościami, o których
mowa w art. 47 dyrektywy w sprawie VAT, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarcza-
jąco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczają-
co bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:
a) gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy
usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym do świadczenia usług;
b) gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości i mają na celu zmianę prawnego
lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

33
2. Miejsce opodatkowania i podmiot zobowiązany do rozliczenia

podatku VAT od wykonanych usług
W myśl art. 28e ustawy o VAT usługi związane z nieruchomościami opodatkowa-
ne są w miejscu położenia nieruchomości, przy czym regulacje te dotyczą zarówno usług
świadczonych dla podatników, jak i ostatecznych konsumentów (podmiotów niebędących
podatnikami).
Wśród usług, które opodatkowane są w sposób przewidziany w art. 28e znajdują się
usługi świadczone przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usługi
zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe
lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowanie i używanie nieruchomości
oraz usługi przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takie jak usługi architek-
tów i nadzoru budowlanego.
Oprócz właściwej identyfikacji usługi i miejsca jej opodatkowania, konieczne jest ustale-
nie podmiotu odpowiedzialnego za jej opodatkowanie. Przepis art. 193 dyrektywy w sprawie
VAT wskazuje, iż generalnie obowiązanym do zapłaty podatku VAT jest podatnik, który do-
konał dostawy towarów lub wykonał usługę podlegającą opodatkowaniu.
Przede wszystkim więc, obowiązek zapłaty podatku ciąży na podatniku, który wykonał
czynność opodatkowaną, skutkującą powstaniem obowiązku podatkowego.
Ogólną regułę stosuje się zatem w stosunku do dostaw towarów i świadczenia usług
przez podatników, którzy mają siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności w pań-
stwie członkowskim, na terytorium którego należy rozliczyć podatek VAT od danej czynno-
ści. Państwa członkowskie mogą wówczas sprawować kontrolę nad wypełnianiem przez po-
datników obowiązków wynikających z przepisów w zakresie podatku VAT.
Należy bowiem zwrócić uwagę na fakt, iż w sytuacji, gdy transakcje dokonywane są przez
podmioty nieposiadające w danym państwie siedziby ani stałego miejsca prowadzenia dzia-
łalności gospodarczej, fiskus ma utrudnioną kontrolę nad przebiegiem tych rozliczeń.
Dyrektywa w sprawie VAT zawiera w związku z tym wyjątki od zasady ogólnej dotyczącej
podmiotu zobowiązanego do zapłaty VAT.
W art. 194 dyrektywy znajduje się zapis upoważniający państwa członkowskie do wska-
zania odbiorców towarów lub usług jako podmiotów zobowiązanych do zapłaty VAT, jeśli
dostawa towarów lub usług jest dokonywana przez podatnika niemającego siedziby w pań-
stwie członkowskim, w którym VAT jest należny.
W polskiej ustawie o VAT, wykorzystano tę możliwość ustanawiając w art. 17 ust. 1
pkt 4 ustawy o VAT zasady, z których wynika, że podatnikami są również osoby prawne,
jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, nabywające
usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz
stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przy-
padku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany
zgodnie z art. 96 ust. 4,
b) usługobiorcą jest:
• w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa
w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zareje-
strowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
• w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem
świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju – podatnik, o którym
mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,

34
• w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzi-

bę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodar-
czej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa
w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana
do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.
Zgodnie z powyższym, polski ustawodawca określił więc, iż podmiotem zobowiązanym
do zapłaty podatku VAT z tytułu nabycia usług od podatnika, którego siedziba znajduje się
poza terytorium kraju, jest polski nabywca.
Wyjątkiem jest sytuacja, gdy usługodawca usług związanych z nieruchomościami jest za-
rejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny. W takim przypadku to zagraniczny zlece-
niodawca opodatkuje usługę w Polsce, nawet jeśli nie ma w naszym kraju siedziby ani stałe-
go miejsca prowadzenia działalności.
3. Orzecznictwo sądowe dotyczące związku wykonanych usług

z nieruchomościami
Bardzo wiele świadczonych usług ma bezpośredni lub pośredni związek z nieruchomościa-
mi. Jednak nie wszystkie z nich są opodatkowane według zasady określonej w art. 28e usta-
wy o VAT. W przypadku usług związanych z nieruchomością, których zakres jest znacznie
szerszy i złożony, podatnicy mają problemy z ustaleniem miejsca ich świadczenia.
Przykładem takich wątpliwości była sprawa będąca przedmiotem orzeczenia
wydanego przez WSA w Warszawie w dniu 7 czerwca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa
3505/12 (orzeczenie prawomocne).
W stanie faktycznym rozpatrywanym przez Sąd podatnik świadczył na rzecz swoich
klientów usługi kolokacji, które polegają na umożliwieniu klientowi umieszczenia należące-
go do niego sprzętu informatycznego i telekomunikacyjnego w centrum danych podatnika
świadczącego tę usługę, tj. w należącym do niego (ewentualnie będącym w jego dyspozy-
cji) budynku (pomieszczeniu) oraz zapewnieniu ww. urządzeniom umieszczonym w tych po-
mieszczeniach prawidłowych warunków do normalnego działania, tj. dostarczaniu im energii
elektrycznej, chłodzenia, ochrony oraz usług telekomunikacyjnych.
Sąd podkreślił, iż cechą usługi kolokacji jest to, iż serwery są nierozerwalnie powiązane
z wyspecjalizowanym budynkiem, bez którego nie mogłyby samodzielnie działać. Brak jest
również powodów do uznawania usług kolokacji za usługi, w których można by było pomijać
technologiczne powiązanie komputerów z nieruchomością. Fakt, iż urządzenia znajdujące
się w serwerowni są elementami ogólnoświatowej sieci nie zmienia tego, iż są nierozerwal-
nie związane z instalacjami budynku, bez których zapewne byłyby bezużyteczne.
Z tego względu Sąd uznał, iż dla opisanych usług kolokacji sprzętu informatyczne-
go i telekomunikacyjnego, w celu określenia ich miejsca świadczenia ma zastosowa-
nie art. 28e ustawy o VAT.
Pogląd wyrażony przez WSA w Warszawie został podtrzymany przez NSA w wyroku
z 18 listopada 2014 r., sygn. akt I FSK 1656/13, który oddalił skargę kasacyjną od wspo-
mnianego wyżej wyroku WSA.
Sytuację komplikuje fakt, że usługa udostępniania serwerów może być świadczona jako
usługa kolokacji, ale również jako hosting.
Kolokacja – o czym wspomniano wcześniej – to umieszczenie własnych serwerów i sprzę-
tu w serwerowni usługodawcy. Nabywca wynajmuje miejsce w szafie serwerowni dostawcy,
który zapewnia m.in. obsługę informatyczną i bezpieczeństwo danych.

35
Hosting z kolei to usługa polegająca na odpłatnym udostępnianiu serwerowni, czyli

sprzętu, sieci oraz domeny internetowej, obsługi technicznej, co pozwala nabywcy umieścić
własną stronę internetową i inne usługi na serwerze dostawcy.
Gdyby więc usługi dotyczyły hostingu, czyli nabycia określonej pojemności, wydajności
i czasu działania serwera, wówczas miejscem ich opodatkowania byłaby siedziba usługo-
biorcy, zgodnie z art. 28b ustawy.
Natomiast usługi kolokacji serwerów, zgodnie ze stanowiskiem NSA, opodatkowane
są w państwie, w którym położona jest nieruchomość wraz z serwerami.
Równie interesujący wyrok został wydany w dniu 26 lipca 2023 r. przez WSA w Gdańsku
(sygn. akt I SA/Gd 428/23, orzeczenie nieprawomocne).
Rozpatrywana przez Sąd sprawa dotyczyła Polskiej Agencji Kosmicznej, która zawarła
umowę na usługę dostarczania danych z sensorów służących do monitorowania obiektów
znajdujących się na orbicie ziemskiej. Sensory są to konstrukcje przytwierdzone na stałe
do gruntu a w tym konkretnym przypadku, znajdowały się one poza terytorium naszego kraju.
Zdaniem PAK są to usługi związane z nieruchomościami, gdyż sensorów nie można ła-
two zdemontować i przenieść w inne miejsce. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
nie zgodził się z tym stwierdzeniem i w interpretacji indywidualnej z dnia 7 marca 2023 r.,
nr 0112-KDIL1-3.4012.450.222.2.MR wyjaśnił, że:
„(…) Lokalizacja (...) sensora jest bardzo ważna z punktu widzenia świadczenia usługi
dostawy danych »A«. Z powyższego wynika zatem, że to nie nieruchomość stanowi istotny
merytorycznie element usługi, a lokalizacja (...), której zmiana pociągnęłaby za sobą zmia-
nę danych. Ponadto należy zauważyć, że przedmiotem umowy zawartej pomiędzy polskim
zleceniodawcą a wykonawcą jest usługa dostarczania danych (...). Należy również zazna-
czyć, że nie jest niemożliwa zmiana lokalizacji sensorów, pomimo tego, że w umowie została
ona określona w momencie zawierania umowy (ustalenie konkretnej lokalizacji jest istotne
z uwagi na pozyskiwane dane) i nie może zostać zmieniona przez wykonawcę bez zgody
zleceniodawcy. Z powyższego wynika, że zmiana lokalizacji sensorów jest możliwa. Potwier-
dza to również możliwość demontażu sensorów. Powyższy zapis w umowie nie oznacza
również, że (...) nie mogłyby być prowadzone z innego miejsca. Sensory zostały zainstalo-
wane co prawda w określonej lokalizacji na nieruchomości, ale – jak wynika z przedstawio-
nego opisu sprawy – możliwe jest ich zdemontowanie i przeniesienie w inne miejsce.
Biorąc zatem pod uwagę opis sprawy oraz powołane regulacje prawne, należy wskazać,
że w przedmiotowej sprawie usługi dostarczania danych nie są związane z konkretną nieru-
chomością, a lokalizacją (nieruchomość nie decyduje o tym czy dane zostaną pozyskane,
dane nie dotyczą nieruchomości) w związku z czym brak bezpośredniego związku pomię-
dzy usługami a nieruchomością (dane uzyskiwane za pomocą sensorów, a nie nieruchomo-
ści). Ponadto, nieruchomość nie jest centralnym i nieodzownym elementem tego świadcze-
nia – usługi dotyczą przekazywania danych (...) i jest możliwość techniczna zdemontowania
sensorów i ustawienia ich w innym miejscu lub dane mogłyby być pozyskiwane bez nieru-
chomości – dane pozyskują sensory, które stanowią »narzędzia«, za pomocą których świad-
czone są przedmiotowe usługi (…)”.
Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez WSA w Gdańsku w wyroku, o któ-
rym wspomniano wcześniej. Sąd uznał, że przedmiotem usług o których mowa w art. 28e
ustawy powinny być usługi, których przedmiotem świadczenia jest sama nieruchomość. Ma
to miejsce wtedy, gdy nieruchomość stanowi centralny i nieodzowny element świadczenia.
Jeśli nie ma możliwości powiązania usługi z konkretną nieruchomością, nie można zasto-
sować przepisu o miejscu świadczenia usług związanych z nieruchomościami. W sytuacji,

36
która była przedmiotem sporu, przesyłane dane zamówione przez PAK nie dotyczyły kon-
kretnej nieruchomości. Z tego względu Sąd przyjął, że zastosowanie art. 28e ustawy nie jest
w tym przypadku możliwe.
XII. Rozliczanie podatku naliczonego

z tytułu WNT od 1 lipca 2023 r.
1. Wymogi formalne odliczania podatku VAT od WNT
W wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów, imporcie usług oraz dostawie towarów dla
której podatnikiem jest ich nabywca, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku na-
leżnego (art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy).
Regulacje dotyczące zasad odliczania VAT naliczonego z tytułu WNT zostały określone
w art. 86 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem w zakresie, w jakim towary i usługi są
wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa
w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczo-
nego. Z kolei art. 86 ust. 10b pkt 2 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca
2023 r. stanowił, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczone-
go w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów powstaje w rozliczeniu za okres,
w którym powstał obowiązek podatkowy w WNT, pod warunkiem że podatnik:
• otrzymał fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą u niego wewnątrzwspól-
notowe nabycie towarów, w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w któ-
rym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy,
• uwzględnił kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towa-
rów w deklaracji podatkowej, w której był on obowiązany rozliczyć ten podatek.
W sytuacji gdy podatnik nie otrzymał od kontrahenta zagranicznego w terminie trzech
miesięcy faktury dokumentującej dostawę towarów stanowiącą u tego podatnika WNT był
on zobowiązany do odpowiedniego pomniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu
za okres, w którym upłynął ten termin (na podstawie art. 86 ust. 10g ustawy o VAT).
Zgodnie ze stanem prawnym obowiązującym do 30 czerwca 2023 r., prawo do odliczenia
VAT z tytułu WNT powstawało pod warunkiem, że podatnik otrzymał fakturę dokumentującą
taką transakcję w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do na-
bytych towarów powstał obowiązek podatkowy. W przypadku niedotrzymania powyższego ter-
minu, podatnik był obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia kwoty podatku naliczonego
w rozliczeniu za okres, w którym upłynął ten termin.
Powyższe zasady powodowały, iż podatnicy ponosili negatywne konsekwencje finanso-
we w postaci konieczności pomniejszenia podatku naliczonego, jeżeli w okresie 3 miesięcy
od zadeklarowania WNT nie otrzymali faktury VAT.
Przykład
Polska firma dokonała w marcu 2022 r. zakupu towarów od francuskiego
przedsiębiorcy. Faktura dokumentująca tę transakcję została wystawiona w dniu
11 marca 2022 r. a nabywca otrzymał ją dopiero w październiku 2022 r.
W tej sytuacji nabywca nie będąc w posiadaniu faktury, wykazał podatek na-
leżny z tytułu WNT w deklaracji za kwiecień 2022 r. (obowiązek podatkowy po-
wstaje 15. dnia następnego miesiąca po dostawie – art. 20 ust. 5 ustawy). W tej
samej deklaracji wykazał również podatek naliczony od dokonanego nabycia.

37
Po upływie 3 miesięcy od zadeklarowania WNT, czyli w rozliczeniu za lipiec

2022 r., podatnik powinien był pomniejszyć odliczony wcześniej podatek VAT.
Natomiast po otrzymaniu faktury w październiku 2022 r., mógł skorygować
deklarację za marzec 2022 r. i ująć w niej podatek należny i naliczony z tytu-
łu WNT oraz skorygować rozliczenie kwietniowe, zmniejszając w nim wykazany
wcześniej podatek należny od tej transakcji.
2. Nowe warunki dokonywania odliczenia podatku naliczonego

Należy zwrócić uwagę, że zgodnie z wyrokiem TSUE w sprawie C-895/19 prawo
do odliczenia podlega wykonaniu, co do zasady, w tym samym okresie, w którym powstało,
tj. z chwilą, gdy podatek stał się wymagalny. Ustawą tzw. Slim VAT 3 z dniem 1 lipca 2023 r.
uchylono lit. a) w art. 86 ust. 10b pkt 2.
Jak wyjaśniło Ministerstwo Finansów w uzasadnieniu do projektu:
„(...) podatnikowi przysługuje zasadniczo prawo do odliczenia podatku naliczonego z ty-
tułu WNT w okresie rozliczeniowym, w którym zadeklarował podatek należny z ty-
tułu WNT. W opinii TSUE, państwa członkowskie mogą na podstawie art. 273 dyrektywy
wdrożyć środki w celu zapewnienia prawidłowego poboru podatku i zapobiegania oszu-
stwom podatkowym. Jednakże środki te nie mogą podważać neutralności VAT i wykraczać
poza to, co jest konieczne dla osiągnięcia tych celów.
W przypadku gdy podatnik po upływie 3 miesięcy od zadeklarowania WNT jest obowią-
zany do przejściowego (tj. do czasu uzyskania faktury) pomniejszenia podatku naliczonego,
może to po pierwsze powodować wątpliwości odnośnie zgodności z zasadą neutralności po-
datku. Po drugie może to skłaniać podatników do deklarowania podatku należnego
z tytułu WNT już po terminie, tj. dopiero w przypadku gdy podatnik uzyska fakturę,
poprzez korektę odpowiedniej deklaracji podatkowej.
(…) po zmianie faktura nie będzie formalnym warunkiem odliczenia podatku. Powyższe
spowoduje, iż podatek naliczony i należny z tytułu WNT będą zawsze rozliczane dokład-
nie w tym samym okresie rozliczeniowym, a w konsekwencji VAT od WNT będzie mógł być
w pełni neutralny dla podatnika. W konsekwencji zmiana zlikwiduje konieczność monitoro-
wania czy termin 3 miesięcy na otrzymanie faktury został przekroczony. Tym samym noweli-
zacja ma na celu pełniejsze urzeczywistnienie unijnej zasady neutralności VAT, jak również
stanowić będzie istotne uproszczenie dla przedsiębiorców (...)”.
W związku z tym, od 1 lipca 2023 r. – w ramach pakietu Slim VAT 3 – zrezygnowano
z wymogu posiadania faktury dotyczącej WNT przy odliczaniu VAT. Podatnik ma więc
prawo do odliczenia VAT z tytułu WNT pod warunkiem, że uwzględnił kwotę podatku
należnego z tytułu WNT w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozli-
czyć ten podatek.
Przykład
Podatnik z Polski zawarł z niemiecką firmą umowę na zakup towarów, których
dostawa miała miejsce w lipcu 2023 r.
Jeśli nabywca nie otrzyma faktury od dostawcy i przez przeoczenie nie ujmie
tej transakcji w deklaracji, będzie mógł w dowolnym momencie skorygować de-
klarację za ten miesiąc i ująć w niej zarówno podatek należny, jak i naliczony.

38
Należy także mieć na uwadze przepis art. 19 ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie
ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1059), z któ-
rego wynika że jeżeli:
• ww. termin 3 miesięcy na otrzymanie faktury dokumentującej WNT upłynął po dniu
30 czerwca 2023 r., wówczas warunku posiadania faktury nie stosuje się do odlicze-
nia VAT,
• podatnik pomniejszył kwotę podatku naliczonego zgodnie z przepisami obowiązują-
cymi do 30 czerwca br., to otrzymanie po tym dniu faktury dokumentującej WNT upo-
ważnia podatnika do odpowiedniego powiększenia podatku naliczonego w rozliczeniu
za okres rozliczeniowy, w którym podatnik uwzględnił kwotę podatku należnego z ty-
tułu tego nabycia.
Przykład
Polska firma dokonała w kwietniu br. WNT od firmy z Niemiec. W związ-
ku z tym, że nabywca nie otrzymał faktury od zagranicznego dostawcy, przyjął
że obowiązek podatkowy w WNT powstał 15 maja br. W związku z tym w de-
klaracji za maj ujął podatek należny i naliczony z tego tytułu. Nawet jeśli faktura
wpłynie do polskiej firmy po upływie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w któ-
rym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy, to nie
musi pomniejszać podatku naliczonego.
Przykład
Przedsiębiorca z Polski dokonał w styczniu br. WNT i w związku z brakiem
faktury od dostawcy wykazał tę transakcję w rozliczeniu za luty br. ujmując
zarówno podatek należny, jak i naliczony z tego tytułu. Ponieważ faktury nie
otrzymał w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym powstał
obowiązek podatkowy, dokonał korekty rozliczenia za luty i pomniejszył poda-
tek naliczony od WNT. Faktura z datą styczniową wpłynęła do niego dopiero
10 lipca br. Podatnik może więc dokonać korekty i ująć podatek należny i nali-
czony w rozliczeniu za ten sam miesiąc, w którym powstał obowiązek podatko-
wy, czyli za styczeń br.
Terminy i warunki odliczania podatku naliczonego z tytułu WNT
Warunki odliczenia Termin odliczenia
Stan prawny do 30 czerwca 2023 r.
• Uwzględnienie podatku należnego w deklaracji podatko-

wej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy Okres, w którym powstał obo-
• Otrzymanie faktury w terminie 3 m-cy od miesiąca, wiązek podatkowy
w którym powstał obowiązek podatkowy
WNT
Zmiany wprowadzone od 1 lipca 2023 r.
Uwzględnienie podatku należnego w deklaracji podatkowej Okres, w którym powstał obo-

za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy wiązek podatkowy

39
E. PORADY I KOMENTARZE
XIII. Wykreślenie kontrahenta z rejestru VAT

a prawo nabywcy do odliczenia VAT
1. Przyczyny wykreślenia podatnika z wykazu podatników VAT
W art. 96 ust. 9 ustawy o VAT określono katalog przesłanek powodujących wykreśle-
nie podmiotu z rejestru podatników VAT bez konieczności zawiadamiania o tym podatnika.
W myśl tego przepisu wykreślenie ma miejsce, jeżeli:
1) podatnik nie istnieje lub
2) mimo podjętych udokumentowanych prób nie ma możliwości skontaktowania się
z podatnikiem albo jego pełnomocnikiem, lub
3) dane podane w zgłoszeniu rejestracyjnym okażą się niezgodne z prawdą, lub
4) podatnik albo jego pełnomocnik nie stawia się na wezwania naczelnika urzędu skar-
bowego, naczelnika urzędu celno-skarbowego, dyrektora izby administracji skarbowej
lub Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, lub
5) posiadane informacje wskazują na prowadzenie przez podatnika działań z zamia-
rem wykorzystania działalności banków w rozumieniu art. 119zg pkt 1 ustawy z dnia
29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.)
lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek
z wyłudzeniami skarbowymi w rozumieniu art. 119zg pkt 9 Ordynacji podatkowej, lub
6) wobec tego podatnika sąd orzekł, na podstawie odrębnych przepisów, zakaz prowa-
dzenia działalności gospodarczej.
W przypadku zajścia którejkolwiek z wyżej wymienionych przesłanek, naczelnik urzę-
du skarbowego dokonuje wykreślenia podatnika z rejestru VAT. Dodatkowo stosownie
do art. 96 ust. 9a pkt 1–5 ustawy o VAT wykreśleniu z urzędu z rejestru jako podatnik VAT
podlega podatnik, który:
1) zawiesił wykonywanie działalności gospodarczej na podstawie przepisów dotyczą-
cych zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na okres co najmniej 6 ko-
lejnych miesięcy lub
2) będąc obowiązanym do złożenia deklaracji, o której mowa w art. 99 ust. 1, 2 lub 3
ustawy o VAT, nie złożył takich deklaracji za 3 kolejne miesiące lub takiej deklaracji
za kwartał, lub
3) składał przez 6 kolejnych miesięcy lub 2 kolejne kwartały deklaracje, o których mowa
w art. 99 ust. 1, 2 lub 3, w których nie wykazał sprzedaży, nabycia towarów lub usług
ani importu towarów z kwotami podatku do odliczenia, lub
4) wystawiał faktury lub faktury korygujące dokumentujące czynności, które nie zostały
dokonane, lub
5) prowadząc działalność gospodarczą wiedział lub miał uzasadnione podsta-
wy do tego, aby przypuszczać, że dostawcy lub nabywcy biorący udział pośrednio
lub bezpośrednio w dostawie tego samego towaru lub usługi uczestniczą w nierzetel-
nym rozliczaniu podatku w celu odniesienia korzyści majątkowej
– z zastrzeżeniem art. 96 ust. 9b–9f.

40
2. Prawo nabywcy do odliczenia podatku VAT – weryfikacja

formalna kontrahenta
Czynnemu podatnikowi VAT przysługuje prawo do odliczenia VAT wynikającego m.in.
z faktur otrzymanych przez niego z tytułu nabycia towarów i usług w zakresie, w jakim towa-
ry i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Prawo do od-
liczenia powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez po-
datnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, ale nie wcześniej niż w rozliczeniu
za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę.
Natomiast jeżeli podatnik nie dokona odliczenia VAT w ww. terminie, swoje prawo może
zrealizować w deklaracji VAT za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych (gdy
VAT rozlicza za okresy miesięczne) lub za jeden z dwóch następnych okresów rozliczenio-
wych (przy kwartalnym rozliczaniu VAT).
Należy przy tym pamiętać, że podatnik ma prawo do odliczenia podatku VAT w ustawo-
wym terminie pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88
ustawy o VAT. W myśl bowiem art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) i pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, nie
uprawniają nabywcy do odliczenia podatku naliczonego faktury, faktury korygujące, doku-
menty celne oraz duplikaty faktur, m.in.: wystawione przez podmiot nieistniejący lub stwier-
dzające czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności.
Podkreślić również należy, że otrzymana przez podatnika faktura stanowiąca podstawę
odliczenia VAT powinna być poprawna pod względem formalnym oraz powinna potwierdzać
faktycznie dokonaną transakcję. Szczególną uwagę należy zwrócić na status podmiotu, któ-
ry wystawił fakturę.
2.1. Dochowanie należytej staranności przy zawieraniu transakcji

MF w objaśnieniach podatkowych z dnia 20 grudnia 2019 r. w sprawie wykazu podatni-
ków VAT wyjaśnia, że:
„(...) Weryfikacja formalna kontrahenta jest jedną z podstawowych przesłanek
branych pod uwagę przy ocenie dochowania należytej staranności przez podatni-
ków, którzy sami nie dokonali oszustwa, czy też nie wiedzieli lub nie mogli wiedzieć,
że dana transakcja służy oszustwu. Obejmuje ona m.in. sprawdzenie, czy kontrahent jest
zarejestrowany jako podatnik VAT czynny lub zwolniony oraz czy jest wpisany do wykazu
jako podmiot, który został wykreślony z rejestru jako podatnik VAT lub podmiot któremu od-
mówiono rejestracji (podkreślenie redakcji) (...)”.
Dodatkowo w dokumencie pt.: „Metodyka w zakresie oceny dochowania należytej staran-
ności przez nabywców towarów w transakcjach krajowych” podkreślono, że:
„(...) Co do zasady, dla dochowania należytej staranności podatnik powinien zweryfikować
swojego kontrahenta, czyli dostawcę towaru i okoliczności transakcji z nim zawieranej.
(...) Jeżeli podatnik nie będzie odpowiednio uważny przy zawieraniu transakcji, a więc zi-
gnoruje obiektywne okoliczności wskazujące na to, że transakcja może mieć na celu naru-
szenie prawa lub oszustwo, wówczas powinno zostać zakwestionowane prawo tego podatni-
ka do odliczenia podatku naliczonego.
(...) Podjęcie przez podatnika działań wskazanych w metodyce istotnie zwiększa prawdo-
podobieństwo dochowania przez podatnika należytej staranności. Jednakże należy podkre-
ślić, że – mając na uwadze mnogość sytuacji, które mogą wystąpić w praktyce ży-
cia gospodarczego – do rzetelnej oceny dochowania należytej staranności, w toku

41
postępowania organy podatkowe mogą uwzględniać również inne okoliczności trans-

akcji oraz podjęte przez podatnika działania.
Z drugiej strony należy stwierdzić, iż niepodjęcie tych działań także nie powodu-
je automatycznie utraty prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT. W przypadku
kwestionowania rozliczeń w podatku VAT podatnik może wykazywać, że dochował
należytej staranności przy zawieraniu transakcji w dowolny inny sposób (podkreślenie
redakcji) (...)”.
Co ważne w metodyce tej wskazano przesłanki formalne mogące wskazywać, że podatnik
nie zweryfikował swojego kontrahenta w stopniu wystarczającym na etapie rozpoczęcia z nim
współpracy (co może prowadzić do wniosku, że nie dochował należytej staranności), tj.:
• brak rejestracji kontrahenta w Krajowym Rejestrze Sądowym lub Centralnej Ewidencji
i Informacji o Działalności Gospodarczej – o ile rejestracja w KRS lub CEIDG jest wy-
magana w przypadku danego podmiotu;
• kontrahent nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny – nabywca może
dokonać weryfikacji korzystając z usługi „Sprawdzenie statusu podmiotu VAT”, przez
przeanalizowanie wykazu podatników VAT (tzw. białej listy) lub składając wniosek
do właściwego naczelnika urzędu skarbowego o potwierdzenie rejestracji;
• kontrahent jest – na moment transakcji – wpisany do prowadzonego przez Szefa KAS
wykazu podatników VAT (tzw. biała lista), jako podmiot, który został wykreślony przez
naczelnika urzędu skarbowego z rejestru jako podatnik VAT lub który nie został zare-
jestrowany przez naczelnika urzędu skarbowego, na podstawie art. 96 ust. 4a ustawy
o VAT;
• kontrahent nie posiada, lub – pomimo żądania podatnika – nie przedstawił wymaga-
nych koncesji i zezwoleń dotyczących towarów będących przedmiotem planowanych
transakcji;
• osoby zawierające umowę/dokonujące transakcji nie posiadają umocowania do dzia-
łania w imieniu kontrahenta – podatnik może przykładowo zweryfikować umocowanie
osób upoważnionych do udzielenia pełnomocnictw w imieniu kontrahenta na podsta-
wie danych z KRS lub CEIDG.
2.2. Ponowna rejestracja kontrahenta i uregulowanie podatku należnego

MF w ww. dokumencie zwraca uwagę również na fakt przywrócenia/zarejestrowania
w późniejszym okresie kontrahenta do rejestru czynnych podatników VAT. W tym zakresie
wyjaśniono:
„(…) Ocena, czy podatnik dochował należytej staranności, w sytuacji gdy kontrahent
podatnika był na moment transakcji wpisany do prowadzonego przez Szefa KAS wykazu
podatników VAT (tzw. biała lista), jako podmiot, który został wykreślony przez naczelnika
urzędu skarbowego z rejestru podatników VAT czynnych, powinna jednak uwzględniać, czy
w późniejszym okresie nie zostało przywrócone zarejestrowanie kontrahenta.
Analogicznie, ocena dochowania należytej staranności przez podatnika, który zawarł
transakcję z kontrahentem, który – na moment zawarcia tej transakcji – nie był wpisany
do rejestru podatników VAT czynnych, powinna również uwzględniać czy w późniejszym
okresie podatnik nie został do tego rejestru wpisany (…)”.
Zatem przy ocenie zachowania należytej staranności przez organ podatkowy będzie mia-
ło znaczenie zachowanie kontrahenta (sprzedawcy), m.in. ponowna jego rejestracja i fakt
uregulowania przez niego podatku należnego z tytułu przeprowadzanych transakcji.

42
Powyższe wynika również z interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 7 kwietnia

2021 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.86.2021.2.KP. W rozpatrywanej sprawie podatnik uzyskując
informację, że kontrahent (usługodawca) z dniem 10 września 2018 r. został wykreślony
z rejestru na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 4 ustawy o VAT miał wątpliwości w zakresie prawa
do odliczenia VAT zawartego w fakturach wystawianych przez ww. kontrahenta za okres,
w którym nie był on zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym (od 10 września 2018 r.
do 31 stycznia 2020 r.). Podatnik nie dokonał
Dla Prenumeratorów GOFIN
odliczenia z ostrożności. Jednocześnie wskazał,
Obszerna baza interpretacji że otrzymane faktury dokumentują czynności
J urzędowych dostępna w serwisie
www.interpretacje.gofin.pl faktycznie dokonane oraz zawierają wszystkie
niezbędne dane do ustalenia tożsamości osoby,
która je wystawiła oraz rodzaju wykonywanych usług. Poza tym podkreślił, że nabywane
przez spółkę usługi doradcze są wykorzystywane do czynności opodatkowanych oraz nie
stanowiły nadużycia prawa podatkowego w celu uzyskania korzyści majątkowej oraz też nie
miały na celu obejścia przepisów prawa. Dodatkowo, jak wynika z przedstawionego stanu
faktycznego, kontrahent został ponownie zarejestrowany jako podatnik VAT czynny w dniu
1 lutego 2020 r. oraz złożył na początku 2021 r. deklaracje VAT za dane okresy rozliczenio-
we oraz zapłacił podatek należny.
Zdaniem organu podatkowego:
„(…) mając na uwadze, że czynności udokumentowane wskazanymi we wniosku faktura-
mi były opodatkowane podatkiem VAT a Wnioskodawca nabyte od Kontrahenta usługi do-
radcze wykorzystywał do czynności opodatkowanych, Wnioskodawcy stosownie do art. 86
ust. 1 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podat-
ku naliczonego z faktur wystawionych przez Kontrahenta, za okres od 10 września 2018 r.
do 31 stycznia 2020 r., tj. w okresie gdy świadcząc na rzecz Wnioskodawcy usługi doradcze,
zachowywał się jak podatnik podatku VAT, lecz nie figurował w rejestrze podatników VAT
czynnych (...)”.
2.3. Brak weryfikacji kontrahenta – skutki w VAT

W kontekście dochowania należytej staranności brak dokonania weryfikacji w zakresie
wiarygodności sprzedawcy prowadzi do zakwestionowania prawa nabywcy do odliczenia
podatku naliczonego.
Powyższe potwierdził Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 19 czerwca
2023 r., nr 0112-KDIL1-2.4012.276.2018.14.DS. W analizowanej sprawie w okresie od wrze-
śnia 2014 r. do marca 2017 r. spółka zawierała transakcje zakupu samochodów. Faktury zo-
stały wystawione przez kontrahentów, którzy nie byli zarejestrowani dla celów podatku VAT
na dzień ich wystawienia. Spółka nie wystąpiła do naczelnika urzędu skarbowego z wnio-
skiem o potwierdzenie rejestracji VAT kontrahentów przed dokonaniem transakcji. Jedno-
cześnie wnioskodawca w jakikolwiek inny sposób nie sprawdzał, czy kontrahenci są zare-
jestrowanymi podatnikami VAT. Spółka występowała do urzędów skarbowych z wnioskiem
o potwierdzenie rejestracji kontrahentów jako czynnych podatników VAT dopiero po podję-
ciu czynności sprawdzających przez urząd skarbowy (w wyniku, których dowiedziała się,
że niektórzy kontrahenci nie byli zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni w okresie, w któ-
rym wystawione zostały faktury).
Uwzględniając orzecznictwo TSUE organ podatkowy w pierwszej kolejności wyjaśnił,
że podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez pod-
miot istniejący, ale niezarejestrowany jako podatnik VAT czynny, jeżeli:

43
• transakcja (dostawa/usługa) wykazana na fakturze została faktycznie wykona-

na, jest to czynność opodatkowana oraz u sprzedawcy powstał obowiązek po-
datkowy (sprawa C-342/87),
• faktura zawiera informacje niezbędne do ustalenia tożsamości osoby, któ-
ra ją wystawiła oraz wskazuje przedmiot dostawy lub rodzaj usługi (sprawa
C-438/09),
• nabywca nie wiedział i nie przewidywał, że transakcja wiązała się z przestęp-
stwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot na wcześniejszym etapie
obrotu (sprawa C-80/11 i C-142/11),
• nabywca dokonał weryfikacji dotyczącej wiarygodności sprzedawcy (sprawa
C-33/13).
W rozpatrywanej sprawie organ podatkowy podkreślił, że:
• wnioskodawca prowadząc działalność gospodarczą w zakresie handlu samochodami
(co do których przeciętny nabywca dokłada szczególnej staranności zarówno w za-
kresie ich stanu prawnego, jak i technicznego) przed dokonaniem transakcji z kon-
trahentami nie podjął wystarczających działań celem ich sprawdzenia – w tym czy
działania tych podmiotów nie zmierzają do oszustw podatkowych i uchylenia się
od opodatkowania;
• podatnik weryfikował kontrahentów poprzez analizę danych rejestru CEIDG oraz
KRS, jednak spółka nie wie z jaką intencją i zamiarem działali sprzedawcy, a tym sa-
mym nie posiada wiedzy, czy czynności udokumentowane ww. fakturami nie stanowi-
ły nadużycia prawa podatkowego w celu uzyskania korzyści majątkowej;
• przyjęcie przez podatnika, że kontrahenci są zarejestrowani jako czynni podatnicy
VAT z uwagi na fakt, że współpraca z nimi miała charakter długofalowy i przebiegała
nienagannie (numer rejestracyjny był zawsze podawany na wystawianych fakturach)
nie stanowi o podjęciu przez wnioskodawcę niezbędnych działań;
• spółka nie posiada wiedzy, dlaczego kontrahenci nie byli zarejestrowani jako podatni-
cy VAT czynni, ani dlaczego mimo braku rejestracji wystawiali faktury;
• tylko część kontrahentów ostatecznie dokonała rejestracji (po tym jak spółka prze-
kazała im informację o ustaleniach z czynności sprawdzających i konieczności reje-
stracji jako podatnicy VAT czynni), natomiast pozostała część nie zarejestrowała się
pomimo zgłoszenia takiej konieczności przez spółkę;
• kontrahenci nie odprowadzili podatku należnego wynikającego z faktur, co wy-
kazała weryfikacja plików JPK podczas czynności sprawdzających.
W treści uzasadnienia czytamy:
„(…) Wnioskodawca nie poczynił wystarczających kroków, mających na celu sprawdze-
nie podmiotów, z którymi nawiązywał współpracę (…) Należy zaznaczyć, że Wnioskodaw-
ca przy wykazaniu minimum należytej staranności – w tak wrażliwym gospodarczo ob-
szarze jak handel samochodami – w celu weryfikacji rzetelności kontrahentów mógł
wystąpić z wnioskiem do naczelnika urzędu skarbowego celem potwierdzenia wiary-
godności tych podmiotów. Nawiązując współpracę z Kontrahentami Wnioskodawca nie
podjął stosownych działań w celu sprawdzenia czy działania tych podmiotów nie zmierzają
do oszustw podatkowych i uchylenia się od opodatkowania (podkreślenie redakcji) (…)”.
Biorąc pod uwagę powyższe ostatecznie Dyrektor KIS stwierdził, że spółka nie miała pra-
wa do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach wystawionych przez kontrahentów,
którzy nie byli zarejestrowani dla celów podatku VAT na dzień ich wystawienia.

44
F. VAT OD PODSTAW
XIV. Cash pooling w świetle ustawy o VAT

1. Na czym polega umowa cash poolingu?
Umowa cash pooling należy do kategorii tzw. umów nienazwanych. W praktyce porów-
nywana jest często z umową pożyczki. Należy jednak podkreślić, że chociaż umowa taka
do pewnego stopnia przypomina w swym charakterze uregulowaną w polskim prawie umo-
wę pożyczki to nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Nie dochodzi bowiem w tej sytuacji
do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej
ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.
W interpretacjach indywidualnych z dnia 7 lipca 2023 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.326.
2023.4.WN czy z dnia 19 maja 2023 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.186.2023.4.MG Dyrektor KIS
wyjaśnił:
„(…) Umowa »cash poolingu« jest formą efektywnego zarządzania środkami fi-
nansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej,
lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się
ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszcze-
gólnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten
sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie
przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowy-
mi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimali-
zowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się
przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu
uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem.
Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu
środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich
na rachunkach uczestników, to na jego rachunek trafiają środki finansowe (podkreślenie
redakcji) (…)”.
2. Który podmiot w systemie cash poolingu występuje

w charakterze podatnika VAT?
Opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez
świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej
lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy to-
warów w rozumieniu ustawy o VAT.
Zatem, aby uznać dane świadczenie za opodatkowane podatkiem VAT musi ono być od-
płatne, w myśl art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Ponadto w pew-
nych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać

45
za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług. Przypomnijmy bowiem, że w świetle

art. 8 ust. 2 ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:
1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż
działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych po-
datnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców,
akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowią-
cych osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało,
w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podat-
ku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części
składowych;
2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników,
w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spół-
dzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków
stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych
niż działalność gospodarcza podatnika.
Ponadto należy pamiętać, że usługa podlega opodatkowaniu VAT wyłącznie wówczas,
gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, dodatkowo działającego w ta-
kim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.
Usługa cash poolingu jest usługą zazwyczaj wykonywaną przez bank. Przykładowo
z treści interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 19 maja 2023 r., nr 0111-KDIB-
3-1.4012.183.2023.4.MG wynika, że bank będzie wykonywał cash pooling na rzecz uczest-
ników czyli szereg czynności składających się łącznie na jedną usługę w postaci kom-
pleksowej usługi zarządzania płynnością finansową. Bank będzie pobierał od każdego
z uczestników opłatę za świadczenie usługi cash poolingu rzeczywistego w ustalonej mię-
dzy stronami wysokości (tj. pomiędzy uczestnikami a bankiem).
W związku z powyższym organ podatkowy uznał, że:
„(…) to bank jako usługodawca, a więc podmiot organizujący operacje konsolidacji środ-
ków pieniężnych podmiotów uczestniczących w strukturze cash poolingu, dla tych usług jest
podatnikiem VAT.
(…) z tytułu uczestnictwa w strukturze cash poolingu nie będą Państwo podatnikiem
podatku od towarów i usług bowiem – jak wynika z wniosku – nie będą Państwo zawierać
transakcji finansowych z innymi uczestnikami, nie będą Państwo wykonywać jakichkolwiek
usług na rzecz innych uczestników i banku i nie będą Państwo pobierać z tego tytułu wyna-
grodzenia (…)”.
Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacjach indywidual-
nych Dyrektora KIS z dnia 25 maja 2023 r., nr 0114-KDIP4-3.4012.58.2023.2.IG,
z dnia 19 maja 2023 r., nr 0114-KDIP4-3.4012.125.2023.2.DS czy z dnia 5 maja 2023 r.,
nr 0111-KDIB3-1.4012.191.2023.2.AMA.
3. Usługi podlegające zwolnieniu z VAT

Ustawodawca w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT wymienia jako zwolnione od podatku
VAT usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pienięż-
nych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, dłu-
gów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

46
Z kolei w świetle regulacji art. 43 ust. 15 ustawy zwolnienia, o których mowa

w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 37–41, nie mają zastosowania do:
1) czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2) usług doradztwa;
3) usług w zakresie leasingu.
Kwestia zastosowania zwolnienia z VAT dla tego rodzaju usług była rozstrzygana przy-
kładowo przez Dyrektora KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 14 kwietnia 2023 r.,
nr 0112-KDIL1-3.4012.45.2023.2.MR. Jak wynika z treści tej interpretacji tzw. Pool Leader
wykonuje na rzecz wnioskodawcy, jako uczestnika, szereg czynności składających się
łącznie na usługę w postaci kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową, czyli
cash poolingu.
Zdaniem organu podatkowego: „(…) biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne zapre-
zentowanej umowy cash poolingu, a także to,
Dla Prenumeratorów GOFIN
że wśród wymienionych w art. 43 ust. 15 usta-
Obszerna baza interpretacji
J
wy czynności wyłączonych ze zwolnienia nie ma
urzędowych dostępna w serwisie
www.interpretacje.gofin.pl usług cash poolingu (zarządzania płynnością
finansową), należy stwierdzić, że usługi zarzą-
dzania płynnością finansową świadczone przez Pool Leadera na rzecz Wnioskodawcy, w ra-
mach opisanego systemu cash poolingu, podlegać będą zwolnieniu od podatku, na podsta-
wie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy (…)”.
Należy jednak mieć na uwadze, że od 1 stycznia 2022 r. podatnicy świadczący tego ro-
dzaju usługi mają możliwość rezygnacji z tego zwolnienia, czyli mogą wybrać opodatkowa-
nie VAT świadczonych usług finansowych. Przy czym możliwość wyboru opcji opodatkowa-
nia dotyczy wyłącznie usług świadczonych na rzecz innych podatników oraz po spełnieniu
warunków wskazanych w art. 43 ust. 22 ustawy o VAT, tj. jeżeli podatnik:
• jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
• złoży naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie o wyborze opodat-
kowania tych usług przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego rezygnuje
ze zwolnienia.
Zdaniem redakcji, opcja związana z opodatkowaniem tego rodzaju usług i związane
z tym prawo usługobiorcy (uczestników) do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu
takich usług wymaga szczegółowej analizy w grupach kapitałowych, zwłaszcza jeżeli pod-
mioty takie mają możliwość utworzenia tzw. grupy VAT.
Przypomnijmy bowiem, że zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o VAT grupę
VAT mogą tworzyć podmioty powiązane finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie, które za-
wrą umowę o utworzeniu grupy VAT. Warunkiem utworzenia takiej grupy jest m.in. posiada-
nie siedziby na terytorium kraju lub nieposiadanie siedziby na terytorium kraju w zakresie,
w jakim prowadzą działalność gospodarczą na terytorium kraju za pośrednictwem oddziału
położonego na terytorium kraju. Szczegółowe regulacje prawne dotyczące utworzenia/dzia-
łania grupy VAT zostały określone w art. 15a ust. 1–15 ustawy o VAT.
Co ważne w myśl art. 8c ust. 1 ustawy o VAT dostawy towarów i świadczenia usług doko-
nane przez członka grupy VAT na rzecz innego członka tej samej grupy VAT nie podlegają
opodatkowaniu. Oznacza to zatem neutralność podatkową wewnątrz grupy.

47
G. WZORY PISM I FORMULARZY
XV. Ewidencja przesyłana przez członków

grupy VAT – wzór JPK_GV
1. Dokumentowanie transakcji pomiędzy członkami grupy VAT
Zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o VAT grupę VAT mogą tworzyć podmioty
powiązane finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie, które zawrą umowę o utworzeniu gru-
py VAT. Szczegółowe regulacje prawne dotyczące utworzenia/działania grupy VAT zostały
określone w art. 15a ust. 1–15 ustawy o VAT. W myśl art. 8c ust. 1 ustawy o VAT dosta-
wy towarów i świadczenia usług dokonane przez członka grupy VAT na rzecz innego
członka tej samej grupy VAT nie podlegają opodatkowaniu. Oznacza to neutralność
podatkową wewnątrz grupy i brak możliwości wystawiania faktur pomiędzy członka-
mi grupy. Możliwe jest natomiast wystawienie, np. noty księgowej (vide: objaśnienia
podatkowe Ministerstwa Finansów w zakresie grup VAT z dnia 11 października 2022 r.).
Przykład
Podmioty A, B i C z dniem 1 lipca 2023 r. utworzyły grupę VAT. W dniu 10 lip-
ca 2023 r. członek grupy – podmiot A dokonał sprzedaży materiałów budowla-
nych tj. cementu oraz zaprawy klejowej na rzecz członka grupy – podmiotu B.
W związku z tym, że dokonana przez podmiot A czynność sprzedaży na rzecz
podmiotu B jest neutralna podatkowo, podmiot A dostawę taką udokumentował
dokumentem wewnętrznym.
Poniżej przedstawiamy przykładowo wypełniony dokument wewnętrzny, który dostępny

jest na naszej stronie internetowej www.druki.gofin.pl.

48
2. Ewidencja czynności dokonywanych wewnątrz grupy VAT

Od 1 lipca 2023 r. członkowie grupy VAT są obowiązani prowadzić w postaci elektronicz-
nej ewidencję czynności dostaw towarów i świadczenia usług dokonywanych w ramach gru-
py VAT. Ewidencja taka zgodnie z art. 109 ust. 11g ustawy o VAT musi zawierać co najmniej
dane dotyczące:
• rodzaju i wartości dostaw towarów i świadczonych usług przez członka grupy VAT
na rzecz innego członka tej samej grupy VAT,
• członków grupy VAT, na rzecz których dokonano ww. czynności,
• dokumentów potwierdzających dokonanie ww. czynności.
Uwaga
! Członkowie grupy VAT ewidencję muszą przesyłać do urzędu skarbowego
za pomocą środków komunikacji elektronicznej, za okresy miesięczne w termi-
nie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu.
Szczegółowy zakres danych zawartych w ewidencji oraz sposób ich wykazywania okre-
ślono w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 30 marca 2023 r. w sprawie ewidencji pro-
wadzonej przez członków grupy VAT (Dz. U. poz. 727). W oparciu o te regulacje Minister
Finansów udostępnił strukturę logiczną JPK_GV(1).
Ewidencja taka – zgodnie z ww. rozporządzeniem – zawiera dane dotyczące m.in. czyn-
ności, o których mowa w art. 8c ust. 1 ustawy o VAT:
a) numer dokumentu potwierdzającego dokonanie czynności,
b) datę wystawienia dokumentu potwierdzającego dokonanie czynności,
c) imię i nazwisko lub nazwę członka grupy VAT, na rzecz którego dokonano
czynności,
d) numer identyfikacji podatkowej (NIP) członka grupy VAT, na rzecz którego dokonano
czynności,
e) datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi,
f) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi,
g) miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług,
h) cenę jednostkową towaru lub usługi,
i) należność za dany rodzaj towaru lub usługi,
j) należność ogółem za czynność,
k) sumę należności ogółem za czynności dokonane w okresie miesięcznym.
Z informacji Ministerstwa Finansów zawartej na stronie internetowej https://www.podatki.
gov.pl/jednolity-plik-kontrolny/jpk_gv/jpk_gv/ wynika, że ewidencję (JPK_GV): „(…) przygotu-
jesz przy pomocy programu księgowego. Jeśli korzystasz już z takiego programu, sprawdź,
czy ma on funkcję wysyłki plików JPK_GV (…).
JPK_GV można złożyć tylko elektronicznie za pośrednictwem środowiska do wysyłki JPK
(Bramka REST API) bezpośrednio z programu księgowego.
Można również skorzystać w tym zakresie z bezpłatnej aplikacji Klient JPK WEB (…)”.
Podkreślić należy, że nasze Wydawnictwo opracowało system umożliwiający przesy-
łanie ewidencji przez członków grupy VAT – JPK_GV. Na podstawie danych zawartych
w ww. przykładzie przedstawiamy Państwu wypełnioną ewidencję członka grupy VAT.

49

50
Aktem prawnym, na którym oparto wyjaśnienia udzielane w niniejszym rozdziale jest

ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2023 r. poz. 1542), zwana
dalej „ustawą o podatku akcyzowym”.
H. PODATEK AKCYZOWY
XVI. Obowiązki dokumentacyjne związane
z produkcją i banderolowaniem wyrobów
winiarskich przez małych producentów
Zgodnie z art. 138o ustawy o podatku akcyzowym, podmioty prowadzące działalność
w zakresie produkcji piwa, wina, napojów fermentowanych lub wyrobów pośrednich są
obowiązane do prowadzenia dokumentacji zawierającej informacje o czynnościach pro-
dukcyjnych dotyczących tych wyrobów. Przepisy związane z ich prowadzaniem zostały za-
warte w § 37–40 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia
11 czerwca 2021 r. w sprawie ewidencji i innych dokumentacji dotyczących wyrobów akcy-
zowych i znaków akcyzy (Dz. U. poz. 1150 ze zm.).
Zgodnie z § 37 ww. rozporządzenia, dokumentacjami, o których mowa w art. 138o usta-
wy, w zakresie produkcji wina, napojów fermentowanych i wyrobów pośrednich, zwanych
wyrobami winiarskimi, są:
1) dokumentacja nastawu;
2) dokumentacja kupażu lub wytwarzania wyrobu winiarskiego;
3) dokumentacja kontroli rozlewu wyrobów winiarskich.
W § 38–40 rozporządzenia określono szczegółowy zakres danych jakie powinny zawie-
rać poszczególne rodzaje dokumentacji.
Jednakże należy wyjaśnić, że przepisy ustawy, jak i rozporządzenia odnoszą się do ewi-
dencji elektronicznych, których obowiązek prowadzenia odroczono do 31 stycznia 2024 r.
Do tego dnia możliwe jest prowadzenie dokumentacji w formie papierowej, zgodnie
z przepisami dotychczasowymi, co wynika z § 46 ust. 4 ww. rozporządzenia.
1. Dokumentacja obowiązująca przy produkcji wina i sposób

jej prowadzenia
Dokumentami wymaganymi przy produkcji wina są:
1) metryczka nastawu;
2) karta kupażu lub wytwarzania wyrobu winiarskiego;
3) księga kontroli rozlewu wyrobów winiarskich.
W zakresie oznaczania wyrobów winiarskich znakami akcyzy wymagane jest również pro-
wadzenie ewidencji banderol podatkowych, przez podmioty obowiązane do oznaczania wy-
robów akcyzowych banderolami.
Wzory ww. dokumentów zostały określone w załącznikach nr 7, 8, 9 i 10 rozporządzenia
Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2019 r. w sprawie ewidencji i innych dokumentacji doty-
czących wyrobów akcyzowych i znaków akcyzy (Dz. U. poz. 2534 ze zm.).

51
W praktyce metryczki i karty kupażu stosowane są na dany rok winiarski, natomiast księ-
ga kontroli i ewidencja banderol mogą być prowadzone w sposób narastający przez dłuższe
okresy.
W przypadku prowadzenia dokumentacji w formie papierowej, przed rozpoczęciem jej wy-
pełniania karty dokumentacji powinny zostać przeszyte, a strony ponumerowane.
Właściwy naczelnik urzędu celno-skarbowego opatruje przeszycie plombą, przy użyciu
plombownicy stosowanej do plombowania dokumentacji prowadzonych przez organ Kra-
jowej Administracji Skarbowej, a na ostatniej stronie dokumentacji wpisuje liczbę jej stron
i składa podpis – dotyczy to księgi kontroli.
Metryczka nastawu, karta kupażu i ewidencja banderol przed rozpoczęciem wypełniania
powinny zostać zarejestrowane i opatrzone pieczęcią przez właściwego naczelnika urzędu
celno-skarbowego.
Wpisów do dokumentacji należy dokonywać w sposób trwały i wyraźny. Zmiany i popraw-
ki powinny być dokonywane w taki sposób, aby przekreślony pierwotny tekst pozostał czy-
telny. Każda zmiana lub poprawka powinna zostać potwierdzona podpisem osoby dokonu-
jącej zmiany lub poprawki z podaniem daty wprowadzenia oraz w razie potrzeby opisana
w rubryce „uwagi”.
Dokumentacja może być prowadzona również w formie elektronicznej, zgodnie z pisemną
instrukcją obsługi programu komputerowego wykorzystywanego do prowadzenia tej doku-
mentacji i w taki sposób, aby:
1) umożliwiała wgląd w treść dokonywanych wpisów oraz zapewniała ochronę przecho-
wywanych danych przed zniekształceniem lub utratą;
2) umożliwiała dokonywanie korekty danych wyłącznie przy opatrzeniu jej adnotacją
osoby dokonującej tej korekty oraz daty jej dokonania;
3) pozwalała na drukowanie wpisów i raportów w porządku chronologicznym;
4) uniemożliwiała usuwanie wpisów.
Podmiot prowadzący dokumentację w formie elektronicznej powinien przechowywać ko-
pię dokumentacji zapisaną na informatycznym nośniku danych, w sposób zapewniający
ochronę przechowywanych danych przed zniekształceniem lub utratą, lub w formie wydruku
sporządzonego za okresy jednodniowe.
Ważnym jest, aby całość prowadzonej dokumentacji odzwierciedlała faktyczne procesy
dokonywane w winiarni i końcowo umożliwiała właściwe wyliczenie podstawy opodatkowa-
nia podatkiem akcyzowym, który powinien zostać zadeklarowany i zapłacony w prawidłowej
wysokości i w wymaganym terminie do urzędu skarbowego.
Zapisy w prowadzonej dokumentacji powinny być spójne i umożliwiać przeanalizowanie
całego procesu produkcji wina od nastawu, aż po rozlew i oznaczanie znakami akcyzy.
Nierzetelne lub wadliwe prowadzenie dokumentacji stanowi wykroczenie skarbowe i pod-
lega karze z kodeksu karnego skarbowego.
2. Obowiązki związane z rejestracją, składaniem deklaracji

i uzyskaniem banderol
Zgodnie z art. 8 ustawy o podatku akcyzowym przedmiotem opodatkowania akcyzą jest
produkcja wyrobów akcyzowych. W przypadku małych producentów win, moment powstania
obowiązku podatkowego należy utożsamiać z chwilą oznaczenia opakowań jednostkowych
znakami akcyzy.

52
Przed dniem dokonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą należy

dokonać zgłoszenia rejestracyjnego do Centralnego Rejestru Podmiotów Akcyzowych. Zgło-
szenie rejestracyjne dokonuje się do Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu poprzez Platfor-
mę Usług Elektronicznych Skarbowo-Celnych PUESC.
W przypadku gdy dane zawarte w zgłoszeniu rejestracyjnym ulegną zmianie, podmiot,
który dokonał zgłoszenia, jest obowiązany zgłosić zmianę za pośrednictwem PUESC w ter-
minie 7 dni od dnia, w którym nastąpiła zmiana.
Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu
podatkowego:
1) składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według
ustalonego wzoru,
2) obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego
– za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego
po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy.
Mali producenci win deklaracje dla podatku akcyzowego, składają na formularzu AKC‑4
wraz z załącznikiem AKC-4/B w formie elektronicznej poprzez PUESC do urzędu skarbowe-
go właściwego dla akcyzy.
Natomiast wniosek o wydanie podatkowych znaków akcyzy należy złożyć do właści-
wego w tym zakresie urzędu skarbowego. Dla przykładu, do rozpatrywania wniosków
o wydanie banderol dla podmiotów z terenu województwa wielkopolskiego i lubuskie-
go właściwym jest Urząd Skarbowy Poznań – Nowe Miasto, ul. Chłapowskiego 17/18,
60-965 Poznań.
Uwaga
! Podstawą opodatkowania podatkiem akcyzowym wina jest liczba hektolitrów
gotowego wyrobu.
Podstawowa stawka akcyzy na wino wynosi 245,00 zł od 1 hektolitra gotowego wyrobu,

przy czym została ona obniżona i w poszczególnych latach wynosi:
a) 2022 r. – 191,00 zł od 1 hektolitra gotowego wyrobu,
b) 2023 r. – 201,00 zł od 1 hektolitra gotowego wyrobu,
c) 2024 r. – 211,00 zł od 1 hektolitra gotowego wyrobu,
d) 2025 r. – 222,00 zł od 1 hektolitra gotowego wyrobu,
e) 2026 r. – 233,00 zł od 1 hektolitra gotowego wyrobu.
Dla małych producentów wina ustawa o podatku akcyzowym przewiduje możliwość obni-
żenia stawki podatku akcyzowego o 50%.
Zgodnie z art. 95 ust. 7 ustawy, przez małego producenta wina rozumie się producen-
ta wina, który jest prawnie i ekonomicznie niezależny od innych producentów wina, posia-
da miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w odrębnym miejscu niż inni przedsię-
biorcy zajmujący się produkcją wina, nie produkuje wina na podstawie licencji uzyskanych
od innych przedsiębiorców i wielkość jego średniej rocznej produkcji wina nie przekroczyła
1.000 hektolitrów. Od 2023 r. nie jest już wymagany certyfikat małego producenta win wyda-
wany przez urząd skarbowy.
Kwotę należnej akcyzy obniża się o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcy-
zy prawidłowo naniesionych na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych – aktualnie
jest to kwota 8 groszy dla banderol KW/BP/2 i 2 grosze dla banderol KW/BP/1 oraz KW/BP/P.
53
Przykład
Mały producent wina w sierpniu 2023 r. wyprodukował 200 butelek wina o po-
jemności 0,75 litrów. Przy zastosowaniu 50% stawki akcyzy, która w 2023 r. wyno-
si 100,50 zł/100 litrów podatek akcyzowy należy wyliczyć w następujący sposób:
200 butelek × 0,75 litra = 150 litrów × 100,50 zł/100 litrów
= 150,75 zł – 200 banderol × 0,08 zł ≈ 135 zł.
3. Oznaczanie wyrobów winiarskich znakami akcyzy

Wyroby akcyzowe podlegające obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy powinny być
prawidłowo oznaczone odpowiednimi podatkowymi znakami akcyzy przed przekazaniem
do magazynu wyrobów gotowych. Obowiązek ten ciąży między innymi na podmiocie doko-
nującym produkcji wyrobów akcyzowych, o której mowa w art. 47 ust. 1 pkt 2 ustawy.
Podmiot obowiązany do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy składa wstęp-
ne zapotrzebowanie na znaki akcyzy na rok kalendarzowy w urzędzie obsługującym mini-
stra właściwego do spraw finansów publicznych, w terminie do dnia 30 października roku
poprzedzającego rok, na który jest składane wstępne zapotrzebowanie.
W przypadku wystąpienia w ciągu roku kalendarzowego okoliczności uzasadniających
złożenie, zmianę lub cofnięcie wstępnego zapotrzebowania na znaki akcyzy podmiot, które-
go to dotyczy, jest obowiązany, z chwilą powstania tych okoliczności, do niezwłocznego zło-
żenia w urzędzie obsługującym ministra właściwego do spraw finansów publicznych takiego
zapotrzebowania. Decyzję w sprawie wydania podatkowych znaków akcyzy lub sprzedaży
legalizacyjnych znaków akcyzy wydaje właściwy naczelnik urzędu skarbowego w sprawach
znaków akcyzy na wniosek podmiotu obowiązanego do oznaczania wyrobów akcyzowych
znakami akcyzy.
Znaków akcyzy oraz upoważnień do odbioru znaków akcyzy nie można zbywać lub na ja-
kichkolwiek innych zasadach odstępować lub przekazywać odpłatnie albo nieodpłatnie
innym podmiotom. Właściwy naczelnik urzędu skarbowego w sprawach znaków akcyzy
w przypadku nietypowych opakowań jednostkowych wyrobów akcyzowych, na sporządzony
na piśmie wniosek podmiotu obowiązanego do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami
akcyzy, wskazuje, w drodze decyzji, sposób nanoszenia znaków akcyzy na opakowania jed-
nostkowe wyrobów akcyzowych lub na wyroby akcyzowe, z uwzględnieniem ogólnych zasad
nanoszenia znaków akcyzy.
Znaki akcyzy muszą być przechowywane i przewożone w sposób zapewniający zabez-
pieczenie przed kradzieżą, zniszczeniem lub uszkodzeniem.
Podmiot obowiązany do oznaczania znakami akcyzy wyrobów winiarskich jest obowiąza-
ny, w okresie 24 miesięcy od dnia otrzymania znaków, nanieść je na opakowania jednostko-
we wyrobów winiarskich.
Po upływie ww. terminu, znaki akcyzy tracą ważność dla podmiotu, który otrzymał je
na podstawie decyzji właściwego naczelnika urzędu skarbowego w sprawach znaków ak-
cyzy, i nie mogą być nanoszone przez ten podmiot na opakowania jednostkowe wyrobów
winiarskich. Znaki podlegają zwrotowi w terminie 60 dni od dnia utraty ich ważności podmio-
towi, który je wydał.
Wzory banderol na opakowania jednostkowe wyrobów winiarskich określono w rozporzą-
dzeniu Ministra Finansów z dnia 7 czerwca 2019 r. w sprawie oznaczania wyrobów akcyzo-
wych znakami akcyzy (Dz. U. z 2022 r. poz. 1753 ze zm.).
54
W zależności od rodzaju opakowania wyróżniamy 3 rodzaje znaków akcyzy na krajowe

wyroby winiarskie:
1) opakowania o pojemności do 0,5 l włącznie – KW/BP/1,
2) opakowania o pojemności powyżej 0,5 l – KW/BP/2,
3) puszki – KW/BP/P.
Banderole KW/BP/1 i KW/BP/2 mogą występować w dwóch wersjach:
• samoprzylepnej;
• bez warstwy samoprzylepnej, przy czym te można zamawiać pocięte bądź
w arkuszach.
Banderole KW/BP/P występują jedynie w wersji z warstwą samoprzylepną.
Ww. rozporządzenie określa również szczegółowe sposoby nanoszenia znaków akcyzy
na typowe opakowania jednostkowe wyrobów – w przypadku wyrobów winiarskich są to bu-
telki lub puszki.
4. Zgłoszenia w zakresie produkcji wina i oznaczania

znakami akcyzy
Obowiązek przesyłania zgłoszeń w zakresie produkcji wina i oznaczania wyrobów zna-
kami akcyzy wynika z rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej
z dnia 12 sierpnia 2021 r. w sprawie kontroli celno-skarbowej niektórych wyrobów akcyzo-
wych (Dz. U. poz. 1636).
W § 29 wskazano, że podmiot produkujący wina przesyła właściwemu naczelnikowi urzę-
du celno-skarbowego, co najmniej na dzień przed zamierzonym rozpoczęciem procesów
produkcyjnych, informację zawierającą wykaz procesów technologicznych albo wykaz pro-
cesów produkcyjnych. Wykazy mają zawierać:
1) określenie wyrobów, które będą produkowane;
2) datę i planowaną godzinę rozpoczęcia procesu produkcji, w tym nastawu, alkoholizo-
wania oraz przekazania wyrobów z magazynu do przerobu;
3) ilość i rodzaj surowców użytych do produkcji wyrobów;
4) numery i pojemność naczyń, w których będzie przeprowadzona fermentacja;
5) datę i godzinę rozpoczęcia obciągu wyrobów po ukończeniu fermentacji;
6) przewidywaną ilość wyprodukowanych wyrobów.
Zgłoszeniu podlega również zamiar niszczenia wyrobów nieprzydatnych do spożycia, dal-
szego przerobu lub zużycia. W zgłoszeniu należy podać datę i godzinę, rodzaj i planowaną
ilość niszczonych wyrobów oraz miejsce niszczenia.
Ponadto podmiot, na którym ciąży obowiązek oznaczania wyrobów akcyzowych znakami
akcyzy, przesyła właściwemu naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, co najmniej na dzień
przed zamierzonym oznaczaniem tych wyrobów, informację o planowanej ilości i rodzaju
wyrobów akcyzowych, rodzaju opakowań jednostkowych oraz miejscu i terminie oznaczania
tych wyrobów znakami akcyzy.
Przesyłanie zgłoszeń procesów produkcyjnych, niszczenia wyrobów oraz oznaczania
znakami akcyzy ma na celu umożliwienie kontrolującym przedstawicielom urzędu celno-
-skarbowego uczestniczenia w powyższych czynnościach.
Zgłoszenia przesyłane do urzędu celno-skarbowego stanowią jedyne źródło informacji
o czynnościach podejmowanych przez producenta w zakresie produkcji wina i oznaczania
go znakami akcyzy. Brak zgłoszeń uniemożliwia prowadzenie kontroli i może skutkować
sankcją karną skarbową.

55
I. VAT W PYTANIACH
I ODPOWIEDZIACH
1. Umieszczanie kodów GTU na fakturach

Jestem czynnym podatnikiem VAT. W sierpniu 2023 r. rozszerzyłem działal-
ność gospodarczą o świadczenie usług transportowych, w przypadku których
należy w JPK_VAT stosować oznaczenie GTU_13. Czy na fakturach również po-
winienem umieszczać ten kod GTU?
Szczegółowy zakres danych, które powinny być zawarte w pliku JPK_VAT określa roz-
porządzenie w sprawie JPK_VAT z deklaracją. Podatnicy dokonujący sprzedaży niektórych
towarów lub świadczenia niektórych usług (wskazanych w ww. rozporządzeniu) mają obo-
wiązek oznaczania ich w JPK_VAT właściwymi kodami GTU_01–GTU_13.
Kodem GTU_13 należy oznaczyć świadczenia usług transportowych i gospodarki maga-
zynowej (PKWiU 49.4, 52.1). Pamiętać należy, że oznaczenia tego nie stosuje się do czyn-
ności wykazanych w ewidencji na podstawie dowodów sprzedaży wymienionych w § 10
ust. 5 pkt 1 i 2 (czyli na podstawie dokumentu zbiorczego o sprzedaży z kas rejestrujących
RO oraz dowodu wewnętrznego WEW).
Z kolei w art. 106e ust. 1 pkt 1–24 ustawy o VAT wskazano jakie pozycje powinna zawie-
rać faktura. Nie wymieniono tam jednak obowiązku podawania kodów GTU. Ministerstwo
Finansów w pytaniach i odpowiedziach dotyczących JPK_VAT z deklaracją wyjaśniło: „(…)
Nie ma obowiązku, aby na fakturze zawierać oznaczenia GTU_01–13. Przepisy w zakresie
wystawiania faktur nie uległy zmianie (…)”.
Podobnie stwierdził Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 7 października
2022 r., nr 0112-KDIL1-2.4012.391.2022.2.NF. Czytamy w niej:
„(…) Faktury są dokumentami sformalizowanymi i muszą być wystawione zgodnie z obo-
wiązującymi przepisami prawa w tym względzie. Prawidłowość materialnoprawna faktury za-
chodzi, jeżeli odzwierciedla w sposób prawidłowy zdarzenie gospodarcze. Faktura potwier-
dza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez art. 106e
ust. 1 ustawy mają znaczenie dowodowe.
Tym samym podatnik nie ma obowiązku oznaczać faktur kodem GTU, gdyż obowią-
zek stosowania ww. oznaczenia dotyczy bowiem oznaczania w ewidencji, o której mowa
w art. 109 ust. 3 ustawy, a nie faktur (…).
Jednak, ustawodawca nie zabrania umieszczania na fakturze dodatkowych informacji.
Zatem nic nie stoi na przeszkodzie, aby – po wypełnieniu obowiązków nałożonych przez
obowiązujące przepisy prawa podatkowego – Wnioskodawca zamieścił w części informacyj-
nej faktury dodatkowe informacje (…)”.
Reasumując
Oznaczenie GTU_13 należy stosować w JPK_VAT z deklaracją, natomiast po-
datnik nie ma obowiązku stosowania tego oznaczenia na wystawianych fakturach.
Nie ma jednak przeszkód, aby umieścić taki kod w części informacyjnej faktury.

56
2. Sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa

przez zarządcę sukcesyjnego
Czy zarządca sukcesyjny może sprzedać jeden z trzech sklepów jako zorgani-
zowaną część przedsiębiorstwa?
Kwestię przedsiębiorstwa w spadku reguluje ustawa z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie suk-
cesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją
przedsiębiorstw (Dz. U. z 2021 r. poz. 170), która w art. 2 ust. 1 określa, że pojęcie to obej-
muje składniki niematerialne i materialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospo-
darczej przez przedsiębiorcę, stanowiące mienie przedsiębiorcy w chwili jego śmierci.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikiem są osoby prawne, jednostki organiza-
cyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie dzia-
łalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej
działalności. Podatnikiem jest także jednostka organizacyjna niemająca osobowości praw-
nej stanowiąca przedsiębiorstwo w spadku w okresie od otwarcia spadku do dnia wygaśnię-
cia zarządu sukcesyjnego. Takiego podatnika uznaje się za podatnika kontynuującego pro-
wadzenie działalności gospodarczej zmarłego podatnika.
W myśl art. 7a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U.
z 2022 r. poz. 2651 ze zm.) prawa i obowiązki podatnika oraz płatnika będącego przedsię-
biorstwem w spadku, w przypadku, gdy na mocy ustaw podatkowych podlega obowiązkowi
podatkowemu, w okresie od ustanowienia do dnia wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego wy-
konuje zarządca sukcesyjny. Ponadto, art. 97 § 1a stanowi, że przedsiębiorstwo w spadku,
w przypadku gdy ustanowiono zarząd sukcesyjny, wstępuje w przewidziane w przepisach
prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy związane z prowadzo-
ną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane
na podstawie odrębnych ustaw. Wszelkie prawa i obowiązki (majątkowe i niemajątkowe)
związane z działalnością są wykonywane przez zarządcę sukcesyjnego (art. 97 § 1b).
Natomiast w myśl art. 22 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym zarządca sukcesyjny
dokonuje czynności zwykłego zarządu w sprawach wynikających z prowadzenia przedsię-
biorstwa w spadku. W przypadku czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu
dokonuje ich za zgodą wszystkich właścicieli przedsiębiorstwa w spadku, a w przypadku
braku takiej zgody – za zezwoleniem sądu. Jeżeli do ważności czynności przekraczającej
zakres zwykłego zarządu wymagana jest forma szczególna, oświadczenie obejmujące zgo-
dę, o której mowa powyżej składa się w tej samej formie (art. 22 ust. 2 i 3).
Biorąc pod uwagę powyższe przepisy zarządca sukcesyjny w sytuacji przedstawionej
w pytaniu może dokonać sprzedaży jednego z trzech sklepów.
W sytuacji, gdy czynność ta wykracza poza zakres zwykłego zarządu, dokonuje ją za zgo-
dą wszystkich właścicieli przedsiębiorstwa w spadku. Należy przy tym rozpatrzyć czy sprze-
daż jednego sklepu może zostać uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (ZCP).
W art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wskazano, że przepisów ustawy nie stosuje się do transak-
cji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Pod pojęciem ZCP
(art. 2 pkt 27e) rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przed-
siębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, prze-
znaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stano-
wić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zostało to również
uregulowane w art. 45b ustawy o zarządzie sukcesyjnym. Art. 551 ustawy z dnia 23 kwiet-
nia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r. poz. 1610) określa, że przedsiębiorstwo jest

57
zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym

do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:
1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa
przedsiębiorstwa);
2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wy-
robów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz pra-
wa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków
prawnych;
4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5) koncesje, licencje i zezwolenia;
6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8) tajemnice przedsiębiorstwa;
9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 marca 2023 r., sygn. akt
I FSK 198/20 orzekł, że nie chodzi o zespół składników majątkowych, które po włączeniu
do majątku nabywcy i podjęciu określonych działań będą mogły funkcjonować jako nie-
zależny zakład a o przekazanie takiego zespołu składników majątkowych, który już jest
zdolny do samodzielnego funkcjonowania w takim charakterze. Ponadto, jak stwierdził Dy-
rektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 31 lipca 2023 r.,
nr 0114-KDIP1-1.4012.313.2023.2.AWY:
„(…) Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić
całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla
przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorga-
nizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy oraz zobowiązań, że zdolny jest do realizacji
zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.
Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej czę-
ści przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych
i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu
w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach:
organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań
gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsię-
biorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, od-
dział (…). (…) Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące »część
przedsiębiorstwa« powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować
w »istniejącym przedsiębiorstwie«, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć
określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa. (…) Wyodręb-
nienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez od-
powiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów
i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nato-
miast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określo-
nych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjo-
nalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia
działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mie-
nia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiek-
tywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny

58
podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład

zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działal-
ności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.
(…) Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorga-
nizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:
1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym
przedsiębiorstwie;
3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie
realizujące ww. zadania gospodarcze (…)”.
Trybunał Sprawiedliwości w postanowieniu z dnia 16 stycznia 2023 r., nr C-729/21 stwier-
dził: „(…) pojęcie »przekazania całości lub części majątku« obejmuje przeniesienie części
przedsiębiorstwa, nawet jeśli nie zostały przeniesione na nabywcę wszystkie składniki ma-
terialne i niematerialne, które wchodzą w skład tej części, pod warunkiem że całość przeka-
zanych składników jest wystarczająca dla umożliwienia temu przedsiębiorstwu prowadzenia
samodzielnej działalności gospodarczej.”
Z treści pytania nie wynika czy planowana sprzedaż sklepu obejmuje jedynie nierucho-
mość czy też również pozostałe elementy takie jak: nazwa przedsiębiorstwa, wierzytelności,
przychody i koszty, koncesje, zezwolenia, księgi i dokumenty. Trudno zatem jednoznacznie
stwierdzić, czy spełnia definicję określoną w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz w art. 551
ustawy Kodeks cywilny pozwalającą uznać, że mamy do czynienia ze zorganizowaną czę-
ścią przedsiębiorstwa.
Reasumując
W sytuacji przedstawionej w pytaniu, zarządca sukcesyjny może sprzedać je-
den sklep. Aby uznany on został za zorganizowaną część przedsiębiorstwa musi
spełniać definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.
3. Korekta podatku należnego po uregulowaniu należności

przez dłużnika
W rozliczeniu za marzec 2023 r. skorygowałem podatek należny w ramach
ulgi za złe długi. W sierpniu br. dłużnik uregulował w całości należność wy-
nikającą z faktury, w stosunku do której skorzystałem z tej ulgi. W rozliczeniu
za jaki okres powinienem ponownie skorygować VAT należny?
Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy o VAT każdy podatnik świadczący usługi lub dostarcza-
jący towary na terenie kraju ma prawo do skorzystania z tzw. „ulgi na złe długi” czyli korek-
ty podstawy opodatkowania i podatku należnego, gdy wierzytelność nie zostanie spłacona
na czas. Jest to możliwe w sytuacji, gdy nieściągalna wierzytelność zostaje uprawdopodob-
niona. Za uprawdopodobnioną uznaje się wierzytelność lub jej część, która nie została ure-
gulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 90 dni od dnia upływu jej płatności, okre-
ślonej w umowie lub na fakturze. Dodatkowo, zgodnie z art. 89a ust 2 muszą być spełnione
następujące warunki:
1) na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się
korekty, o której mowa w art. 89a ust. 1 wierzyciel jest podatnikiem zarejestrowanym
jako podatnik VAT czynny;

59
2) od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 3 lata, licząc

od końca roku, w którym została wystawiona.
W przypadku dostawy towaru lub świadczenia usług dokonanych na rzecz podmiotu inne-
go niż podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
korekta, o której mowa w art. 89a ust. 1, może zostać dokonana, jeżeli:
1) wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana
na drogę postępowania egzekucyjnego lub
2) wierzytelność została wpisana do rejestru długów prowadzonego na poziomie krajo-
wym, lub
3) wobec dłużnika ogłoszono upadłość konsumencką na podstawie odrębnych
przepisów.
W myśl art. 89a ust. 3 ustawy o VAT wierzyciel dokonuje korekty podstawy opodatkowa-
nia i podstawy podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzy-
telności uznaje się za uprawdopodobnioną, pod warunkiem, że do dnia złożenia deklaracji
podatkowej wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek innej formie.
Jeżeli po złożeniu przez wierzyciela deklaracji podatkowej, w której skorygowano pod-
stawę opodatkowania i podatek należny, należność zostaje spłacona lub zbyta, wierzyciel
zgodnie z art. 89 ust. 4 ustawy o VAT jest obowiązany do ponownej korekty, w której zwięk-
szy podstawę opodatkowania i podatek należny, za okres, w którym należność została
uregulowana. W przypadku częściowej spłaty długu korekta podstawy podatkowania i po-
datku należnego zwiększa się w odniesieniu do niej.
W przytoczonym w pytaniu przypadku, wierzyciel zastosował ulgę na złe długi i skory-
gował podstawę opodatkowania i podatek należny w rozliczeniu za marzec br. W sierpniu
dłużnik uregulował dług w całości. W tej sytuacji wierzyciel jest obowiązany do ponownej
korekty za okres, w którym dług został spłacony tj. w rozliczeniu za sierpień 2023 r.
Reasumując
W przypadku, gdy wierzyciel złoży deklarację podatkową, która zawiera korek-
tę podstawy opodatkowania oraz podatku należnego, lecz w późniejszym czasie
dłużnik ureguluje swoje zobowiązanie, to wówczas zgodnie z art. 89a ust. 4 usta-
wy o VAT wierzyciel jest obowiązany do zwiększenia podstawy opodatkowania
i podatku należnego za okres, którym dług został spłacony.
4. Brak obowiązku wystawienia faktury zaliczkowej

Świadczę usługi na rzecz czynnych podatników VAT. Czy w świetle obowią-
zujących od 1 września br. nowych regulacji dotyczących faktur zaliczkowych
mogę nie wystawić faktury potwierdzającej otrzymanie we wrześniu br. zaliczki
na poczet świadczonej usługi, jeżeli pozostała część należności zostanie wpłaco-
na i usługa zostanie wykonana w tym samym miesiącu?
Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić
fakturę dokumentującą otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem
czynności, o których mowa w art. 106b ust. 1 pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata
dotyczy:
a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

60
c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a
ust. 1b.
Fakturę taką co do zasady należy sporządzić nie później niż 15. dnia miesiąca następu-
jącego po miesiącu, w którym otrzymano zaliczkę. Można ją również wystawić przed otrzy-
maniem zaliczki, jednak nie wcześniej niż 60 dni przed tym terminem. Kwestie te reguluje
art. 106i ust. 2 i ust. 7 ustawy o VAT.
Od 1 września br. ustawa o VAT przewiduje nowe rozwiązanie (dopuszczane wcześniej
w praktyce przez organy podatkowe, jednak nieuregulowane wprost w przepisach) pozwa-
lające na odstąpienie od obowiązku wystawiania faktury zaliczkowej, jeżeli podatnik otrzy-
ma całość lub część zapłaty z tytułu danej czynności w tym samym miesiącu, w którym jej
dokonał.
Zatem w sytuacji przedstawionej w pytaniu podatnik nie będzie miał obowiązku wysta-
wienia faktury zaliczkowej, jeżeli całość zapłaty za wykonaną we wrześniu usługę otrzyma
w tym samym miesiącu. Wynika to z art. 106b ust. 1a ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązu-
jącym od 1 września br.). W przypadku niewystawienia przez podatnika faktury zaliczkowej
z powodów określonych w art. 106b ust. 1a, wystawiona przez podatnika faktura po wydaniu
towaru lub wykonaniu usługi będzie musiała zawierać dodatkowo datę otrzymania zapłaty,
o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, o ile taka data będzie określona i róż-
nić się będzie od daty wystawienia faktury.
Warto jednak dodać, że brak obowiązku wystawienia faktury zaliczkowej, o którym mowa
wyżej nie ma zastosowania w przypadkach, dla których terminy wystawienia faktury okre-
ślone są w art. 106i ust. 3–8 (szczególne zasady wystawiania faktur).
Reasumując
W przypadku otrzymania zaliczki w tym samym miesiącu, w którym dokonano
czynności związanych z tą zapłatą, jeśli termin wystawienia faktury jest określany
na ogólnych zasadach, tj. nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po mie-
siącu, w którym dokonano czynności (otrzymano całość lub część zapłaty od na-
bywcy) podatnik może odstąpić od wystawienia faktury zaliczkowej. W sytuacji
przedstawionej w pytaniu może zatem udokumentować usługę jedną fakturą wy-
stawioną do 15 października br.
5. Decyzja o rozłożeniu na raty zaległości a uwolnienie środków

z rachunku VAT
Czy mogę wnioskować o uwolnienie środków zgromadzonych na rachun-
ku VAT, jeżeli spłacam zaległość podatkową w VAT na podstawie otrzymanej
decyzji o rozłożeniu tej zaległości na raty? Nadmieniam, że wysokość środ-
ków zgromadzonych na rachunku VAT jest wyższa niż kwota zaległości objęta
ww. decyzją.
Jeżeli podatnik nie wykorzysta środków finansowych zgromadzonych na rachunku VAT
może złożyć wniosek do właściwego naczelnika urzędu skarbowego o dokonanie przele-
wu środków zgromadzonych na rachunku VAT, na wskazany przez niego rachunek bankowy
albo rachunek w SKOK, dla których prowadzony jest ten rachunek.
Organ podatkowy ma 60 dni na podjęcie decyzji w sprawie uwolnienia środków z ra-
chunku VAT. Wyrażenie zgody następuje w formie postanowienia, w którym określona jest

61
wysokość środków, jaka ma zostać przekazana. Na postanowienie to służy zażalenie.

Jednocześnie naczelnik urzędu skarbowego przekazuje, przy wykorzystaniu systemu tele-
informatycznego albo z użyciem środków komunikacji elektronicznej, informację o ww. po-
stanowieniu bankowi albo SKOK, które prowadzą rachunek VAT wskazany we wniosku. In-
formacja taka zawiera dane niezbędne do realizacji postanowienia, w tym:
1) numer rachunku VAT,
2) numer rachunku bankowego albo rachunku w spółdzielczej kasie
oszczędnościowo-kredytowej,
3) wysokość środków jaka ma zostać przekazana.
Właściwym organem podatkowym do złożenia wniosku o przekazanie środków z rachun-
ku VAT jest:
1) naczelnik urzędu skarbowego:
a) właściwy według adresu miejsca zamieszkania – w przypadku osoby fizycznej,
b) właściwy według adresu siedziby – w przypadku podmiotu niebędącego osobą
fizyczną;
2) Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście – w przypadku po-
datnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca pro-
wadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.
W przepisach ustawy o VAT nie określono terminu, w jakim można złożyć wniosek
o uwolnienie środków z rachunku VAT, a także nie wprowadzono urzędowego wzoru takiego
wniosku. W myśl art. 108b ust. 2 ustawy o VAT we wniosku tym podatnik określa wysokość
środków zgromadzonych na rachunku VAT, jaka ma zostać przekazana.
Należy mieć na uwadze, że naczelnik urzędu skarbowego odmawia, w drodze decyzji,
wydania zgody na przekazanie środków zgromadzonych na rachunku VAT w przypadku
(art. 108b ust. 5 ustawy o VAT):
1) posiadania przez podatnika zaległości z tytułu podatków i należności, o których mowa
w art. 62b ust. 2 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Prawo bankowe (Dz. U.
z 2022 r. poz. 2324 ze zm.) – w wysokości odpowiadającej tej zaległości wraz z odset-
kami za zwłokę, według stanu na dzień wydania decyzji;
2) gdy zachodzi uzasadniona obawa, że:
a) zobowiązanie podatkowe z tytułu podatków i należności, o których mowa w art. 62b
ust. 2 pkt 2 lit. a) ustawy Prawo bankowe, nie zostanie wykonane, w szczególności
gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań podatkowych lub doko-
nuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udarem-
nić egzekucję zobowiązań podatkowych, lub
b) wystąpi zaległość podatkowa z tytułu podatków i należności, o których mowa
w art. 62b ust. 2 pkt 2 lit. a) ustawy Prawo bankowe, lub zostanie ustalone dodatko-
we zobowiązanie podatkowe.
Z art. 108b ust. 5a ustawy o VAT wynika, że naczelnik urzędu skarbowego nie może
odmówić, w drodze decyzji, wydania zgody na przekazanie środków zgromadzonych
na rachunku VAT, jeżeli zaległości podatkowe zostały objęte decyzją wydaną na pod-
stawie art. 67a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa
(Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.), tj. decyzją o ich odroczeniu lub rozłożeniu na raty.
Warto dodać, że w odpowiedzi na interpelację poselską nr PT8.054.3.2021 z dnia 9 grud-
nia 2021 r. wskazano: „(...) jeżeli wysokość środków na rachunku VAT jest wyższa niż po-
siadanie zaległości nie ma przeszkód w otrzymaniu zgody i przekazaniu nadwyżki środków
na rachunek rozliczeniowy celem swobodnego dysponowania środkami.”

62
Reasumując
W sytuacji przedstawionej w pytaniu Czytelnik – mimo spłacania zaległości
w podatku VAT na podstawie decyzji o rozłożeniu jej na raty – może złożyć prawnie
skuteczny wniosek o uwolnienie środków zgromadzonych na rachunku VAT. Zapła-
ta zaległości podatkowych w ratach na podstawie wydanej przez organ podatkowy
decyzji nie stanowi przesłanki odmowy uwolnienia środków z rachunku VAT.
6. Zakup dodatkowych atrakcji w ramach organizacji

imprezy integracyjnej
Spółka organizuje imprezy integracyjne dla swoich pracowników. Dodatkowo
kupuje bilety do teatru. Czy z faktury dokumentującej zakup tych biletów spółce
przysługuje prawo do odliczenia VAT?
Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikowi w takim zakresie, w ja-
kim nabywane towary i usługi służą działalności opodatkowanej. Związek ten może mieć
charakter bezpośredni lub pośredni. O związku bezpośrednim mówimy między innymi wte-
dy, gdy nabywane towary lub usługi są przeznaczone do dalszej odsprzedaży bądź służą
wytworzeniu towaru handlowego, przyczyniając się w efekcie do wygenerowania sprzeda-
ży opodatkowanej. Charakter pośredni wystąpi z kolei, jeżeli poniesione wydatki wpływają
ogólnie na funkcjonowanie przedsiębiorstwa powodując powstanie obrotu opodatkowanego.
Z przedstawionego pytania wynika, że podatnik zorganizował spotkanie integracyjne dla
swoich pracowników.
W przypadku gdy podatnik wykonuje czynności opodatkowane, to generalnie przysługu-
je mu prawo do odliczenia VAT z faktur dokumentujących wydatki na organizację imprezy
jubileuszowej/spotkania integracyjnego. Więcej na ten temat pisaliśmy w „Poradniku VAT”
nr 16 z 20 sierpnia 2023 r. w artykule zatytułowanym „Organizacja imprezy okolicznościowej
a prawo do odliczenia VAT”.
Z przedstawionego pytania wynika również, że podatnik – jak zakładamy – w ramach or-
ganizacji imprezy integracyjnej zapewnił swoim pracownikom dodatkową atrakcję w postaci
zakupu biletów do teatru.
W tym miejscu warto przytoczyć interpretację indywidualną Szefa Krajowej Administra-
cji Skarbowej z dnia 22 czerwca 2023 r., nr DOP7.8101.62.2021.HEMD, który wyjaśnił, że:
„(...) zakupy związane z organizacją imprez i konferencji, w której uczestniczyć będą kontra-
henci spółki, pracownicy, współpracownicy, reprezentanci marki – mają pośredni związek
z wykonywaną działalnością gospodarczą, przez wpływ na ogólne funkcjonowanie przed-
siębiorstwa jako całości – budowanie pozytywnego wizerunku oraz renomy, poprawę relacji
z kontrahentami, poprawę atmosfery pracy, wzrost motywacji do wykonywania obowiązków
pracowniczych – są związane ze sprzedażą opodatkowaną (...)”.
Zakwestionował natomiast prawo do odliczenia VAT do nabywanych w ramach usłu-
gi organizacji imprezy oraz konferencji m.in. świadczeń polegających na organizacji roz-
rywek podczas czasu wolnego (wstęp do parków wodnych, zwiedzanie miasta, imprez
tanecznych). Jak czytamy: „(…) świadczenie polegające na zakupie alkoholu oraz organi-
zacja rozrywek podczas czasu wolnego (wstęp do parków wodnych, zwiedzanie miasta, im-
prez tanecznych) dla uczestników przedsięwzięć nie jest związane z działalnością gospo-
darczą prowadzoną przez Wnioskodawcę, a jedynie służy celom osobistym, prywatnym

63
uczestników. Zakup alkoholu oraz organizacja rozrywek podczas czasu wolnego (wstęp
do parków wodnych, zwiedzanie miasta, imprez tanecznych) nie ma związku z wykonanymi
przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi (…)”.
Ostatecznie zatem Szef KAS uznał, że skoro wydatki poniesione na nabycie ww. świad-
czeń dodatkowych nie są związane ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT w ramach
prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, to nie przysługuje mu prawo do od-
liczenia podatku naliczonego w zawiązku z ich nabyciem.
Reasumując
Mając powyższe na uwadze, w opinii redakcji podatnikowi nie przysługuje pra-
wo do odliczenia VAT z tytułu nabytych biletów do teatru.
7. Odliczenie VAT z faktur przechowywanych

w formie elektronicznej
W prowadzonej działalności gospodarczej otrzymujemy faktury zakupu w for-
mie papierowej, jak i elektronicznej. Zamierzamy jednak zmienić sposób archi-
wizowania faktur papierowych wyłącznie na elektroniczny. Czy w tej sytuacji
zachowamy prawo do odliczenia VAT z tych faktur?
Fakturą – w myśl art. 2 pkt 31 ustawy o VAT – jest dokument w formie papierowej
lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi
na jej podstawie. Z kolei przez fakturę elektroniczną rozumie się fakturę w formie elektro-
nicznej wystawioną i otrzymaną w dowolnym formacie elektronicznym.
Niezależnie od tego, w jakiej formie podatnik otrzymał dokument (czyli czy jest to faktura
papierowa czy elektroniczna), prawo do odliczenia VAT naliczonego określonego w takiej
fakturze przysługuje na takich samych zasadach.
Obowiązujące regulacje prawne dopuszczają możliwość przechowywania faktur w formie
elektronicznej w podziale na okresy rozliczeniowe w dowolny sposób, który ma jednak za-
pewniać łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytel-
ność tych faktur od momentu ich otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobo-
wiązania podatkowego.
Ponadto, podatnik zobowiązany jest zapewnić odpowiednim organom na żądanie, zgod-
nie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, a w przypadku faktur przecho-
wywanych w formie elektronicznej – również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych
w nich zawartych.
Faktury otrzymane w formie papierowej mogą być przechowywane w formie elektronicz-
nej w dowolny sposób, przy czym sposób ten powinien odpowiadać wymogom wskazanym
przez ustawodawcę. Co istotne podatnik sam określa sposób zapewnienia autentyczności
pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Autentyczność pochodzenia, inte-
gralność treści oraz czytelność faktury może zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biz-
nesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów
lub świadczeniem usług. Powyższe kwestie zostały uregulowane w art. 112 i art. 112a oraz
w art. 106m ustawy o VAT.
Zatem istnieje możliwość przechowywania faktur w dowolnej postaci, tj. w formie papie-
rowej lub elektronicznej, niezależnie od sposobu ich otrzymania. Oznacza to, że nie ma

64
żadnych przeszkód, aby np. otrzymane faktury papierowe były przechowywane w formie
elektronicznej, czy też odwrotnie.
Takie też stanowisko zaprezentował Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpre-
tacji indywidualnej z dnia 18 sierpnia 2023 r., nr 0111-KDIB3-3.4012.208.2023.6.AW, w któ-
rej czytamy: „(…) regulacje prawne dopuszczają możliwość przechowywania faktur w formie
elektronicznej w dowolny sposób, który – jak tego wymaga ustawodawca – ma zapewniać
przechowywanie faktur w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe
ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych fak-
tur od momentu ich otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania po-
datkowego. Ponadto, podatnik zobowiązany jest zapewnić odpowiednim organom na żąda-
nie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, a w przypadku faktur
przechowywanych w formie elektronicznej – również bezzwłoczny ich pobór i przetwarza-
nie danych w nich zawartych. Faktury otrzymane w formie papierowej również mogą być
przechowywane w formie elektronicznej w dowolny sposób, przy czym sposób ten powinien
odpowiadać wymogom wskazanym przez ustawodawcę (art. 106m oraz art. 112a ustawy
o VAT) (…)”.
W zakresie prawa do odliczenia wyjaśniono, że: „(…) skoro elektroniczna forma przecho-
wywania faktur, zapewni autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność, a tak-
że umożliwi dostęp do tych dokumentów, na żądanie, odpowiednim organom wskazanym
w art. 112a ust. 4 ustawy, to opisany sposób archiwizowania będzie zgodny z powołanymi
przepisami. (…)
W konsekwencji, mają/będziecie Państwo mieli prawo do odliczenia podatku naliczone-
go zawartego na fakturach potwierdzających poniesienie wydatków – dotyczących zakupów
towarów i usług wykorzystywanych przez Państwa do wykonywania czynności opodatkowa-
nych podatkiem VAT w sytuacjach niewymienionych w art. 88 ustawy o VAT – przechowywa-
nych wyłącznie w formie elektronicznej w sposób opisany we wniosku (…)”.
Zatem w sytuacji przedstawionej w pytaniu podatnik będzie miał prawo do odliczenia po-
datku naliczonego z faktur otrzymanych w formie papierowej, ale przechowywanych tylko
w formie elektronicznej, w takim zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są (będą) wykorzy-
stywane do wykonywania czynności opodatkowanych i nie zaistnieją inne ustawowe okolicz-
ności skutkujące brakiem prawa do odliczenia podatku VAT.
Reasumując
Podatnik może przechowywać wszystkie otrzymane faktury w formie elektro-
nicznej, jeżeli spełni wszystkie wymienione przez ustawodawcę warunki w zakre-
sie autentyczności ich pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury.
Taki sposób ich archiwizacji pozostaje bez wpływu na realizację przez podatnika
prawa do odliczenia VAT naliczonego.
8. Książka edukacyjna z puzzlami – ustalenie właściwej stawki VAT

Zajmujemy się publikacją różnych książek, m.in. edukacyjnych z puzzlami.
Książki te składają się głównie z obrazków i są przeznaczone dla małych dzieci,
które zaczynają naukę czytania tekstu z podziałem na sylaby. Czy przy sprzeda-
ży takich książek możemy zastosować 5% stawkę VAT?
Obniżoną do 5% stawkę VAT stosuje się dla towarów i usług wymienionych w załączniku
nr 10 do ustawy o VAT. W załączniku tym znajdują się m.in.:
65
• pod poz. 19 – towary sklasyfikowane do pozycji CN ex 49 – Książki, gazety, obrazki

i pozostałe wyroby przemysłu poligraficznego, drukowane; manuskrypty, maszynopi-
sy i plany – wyłącznie towary objęte następującymi CN:
1) ex 4901 Książki, broszury, ulotki i podobne materiały, drukowane, nawet w pojedyn-
czych arkuszach – z wyłączeniem ulotek,
2) ex 4902 Gazety, dzienniki i czasopisma, nawet ilustrowane lub zawierające materia-
ły reklamowe – wyłącznie czasopisma regionalne lub lokalne,
3) 4903 00 00 Książki dla dzieci, obrazkowe, do rysowania lub kolorowania,
4) 4904 00 00 Nuty drukowane lub w rękopisie, nawet ilustrowane lub oprawione,
5) 4905 Mapy i mapy hydrograficzne lub podobne mapy wszelkich rodzajów, włączając
atlasy, mapy ścienne, plany topograficzne i globusy, drukowane,
6) ex 4911 Pozostałe artykuły drukowane, włącznie z drukowanymi obrazkami i foto-
grafiami – wyłącznie czasopisma regionalne lub lokalne;
• pod poz. 20 – towary sklasyfikowane do pozycji CN ex 8523 – Dyski, taśmy, pół-
przewodnikowe urządzenia pamięci trwałej, „karty inteligentne” i inne nośniki do re-
jestrowania dźwięku lub innych zjawisk, nawet nagrane, włączając matryce i wzorce
do produkcji dysków, ale wyłączając produkty objęte działem CN 37 – wyłącznie pu-
blikacje objęte poz. 19;
• pod poz. 24 – usługi (bez względu na PKWiU) – Dostarczanie drogą elektroniczną
publikacji objętych poz. 19, z wyłączeniem:
–– publikacji, które w całości lub w przeważającej mierze składają się z treści wideo
lub możliwej do odsłuchania muzyki,
–– czasopism regionalnych lub lokalnych.
Początkowo Dyrektor KIS klasyfikował towar wymieniony w treści pytania do dzia-
łu 95 „Zabawki, gry i artykuły sportowe; ich części i akcesoria” i wskazywał stawkę 23%.
Tak wynika z wiążących informacji stawkowych z dnia 15 marca 2023 r., nr 0112-KDSL-
2-1.440.59.2023.1.MW oraz z dnia 16 marca 2023 r., nr 0112-KDSL2-2.440.49.2023.1.EZ.
Powyższe decyzje zostały jednak uchylone w dniu 1 czerwca 2023 r. (vide: WIS
nr 0110-KSI2-1.441.10.2023.2.AR oraz nr 0110-KSI2-1.441.11.2023.2.AR). Dyrektor KIS rozpo-
znając sprawy na skutek złożonych odwołań po dokonaniu analizy wniosków WIS-W oraz
próbek towaru stwierdził, że książka edukacyjna z puzzlami w tych konkretnych przypad-
kach spełnia kryteria i posiada właściwości dla towarów objętych podpozycją 4903 00 00 CN
„Książki dla dzieci, obrazkowe, do rysowania lub kolorowania”. W związku z tym ich dosta-
wa, import lub wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega opodatkowaniu stawką podatku VAT
w wysokości 5%.
W zmienionej ww. decyzji z dnia 1 czerwca 2023 r., nr 0110-KSI2-1.441.11.2023.2.AR
czytamy:
„(…) należy wyeliminować klasyfikację do pozycji 4901 CN, która obejmuje książki skła-
dające się głównie z materiału tekstowego, nawet bogato ilustrowane, napisane w postaci
ciągłych opowieści, których ilustracje odnoszą się do wybranych epizodów. Przedmiotowa
publikacja nie składa się głównie z materiału tekstowego.
W ocenie organu odwoławczego, za najbardziej właściwą dla przedmiotowego towa-
ru należy uznać pozycję 4903 CN. Towar – książka edukacyjna z puzzlami »(...)« – speł-
nia kryterium książki do ćwiczeń dla dzieci – składa się głównie z obrazków i przeznaczona
jest – jak podkreśla w odwołaniu Strona – do ćwiczenia czytania tekstu sylabami, co jest
zgodne z podstawą programową oraz reformą nauczania w zakresie edukacji polonistycznej
w przedszkolu (…).
66
Zasadniczy charakter przedmiotowego towaru, to pomoc w pierwszych stadiach podsta-

wowej edukacji tzn. nauki czytania, poprzez sylabizowanie krótkich rymowanek; kreatywne
myślenie (...), itp.
(…) Zaklasyfikowanie przedmiotowego towaru do pozycji 4911 CN nie jest możliwe z uwa-
gi na treść not wyjaśniających do tej pozycji, zgodnie z którymi »obejmuje ona wszelkie wy-
roby drukowane (włącznie z fotografiami i drukowanymi obrazami) z tego działu (…), które
nie są szczegółowo objęte żadną z wcześniejszych pozycji tego działu«.
Przy klasyfikacji przedmiotowej książki edukacyjnej z puzzlami wyeliminować należy rów-
nież pozycję 9503, ponieważ według zapisów do tej pozycji powinny zaliczać się książki
składające się zasadniczo z obrazków, pod warunkiem że mają zasadniczy charakter za-
bawek. Natomiast zasadniczy charakter przedmiotowego towaru to nie zabawka, a pomoc
w pierwszych stadiach podstawowej edukacji.
Wskutek przeprowadzenia analizy towaru – książka edukacyjna z puzzlami pt. »(...)« nie
można uznać, że puzzle stanowią o zasadniczym charakterze towaru, a także nie można
uznać, że puzzle i treść książeczki (obrazki + tekst) są równoważne. Puzzle, choć same
w sobie mogą służyć do zabawy, to w tym konkretnym przypadku są jedynie dopełnieniem
ilustracji i tekstu w książeczce dla dzieci i stanowią o jej większej atrakcyjności – dlatego na-
leży wykluczyć klasyfikację do działu 95 CN (…)”.
Reasumując
Książki edukacyjne z puzzlami dla dzieci składające się głównie z obrazków
i przeznaczone do ćwiczenia czytania tekstu sylabami sklasyfikowane w podpozy-
cji CN 4903 00 00 podlegają opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 5%.
J. ZMIANY W PRZEPISACH
XVII. Kronika legislacyjna

1. Zmiany w ustawie o VAT
W Dzienniku Ustaw z dnia 11 sierpnia 2023 r., pod poz. 1598, opublikowano ustawę
z dnia 16 czerwca 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektó-
rych innych ustaw.
Ww. ustawą dokonano zmian m.in. w ustawie o VAT, a mianowicie wprowadzono obligato-
ryjne fakturowanie w Krajowym Systemie e-Faktur.
Ustawa w zakresie VAT wejdzie w życie z dniem 1 lipca 2024 r., z wyjątkiem przepi-
sów dotyczących:
• zmiany zasad wystawiania faktur zaliczkowych i końcowych, które weszły w ży-
cie z dniem 1 września 2023 r.,
• obsługi wiążących informacji stawkowych (WIS) wyłącznie za pośrednictwem
systemu e-Urząd Skarbowy, które wejdą w życie z dniem 1 stycznia 2024 r.,

67
• m.in. zakresu nakładania kar pieniężnych oraz obowiązkowego e-fakturowania

przez podatników zwolnionych podmiotowo/przedmiotowo z VAT, które wejdą
w życie z dniem 1 stycznia 2025 r.
2. Zmiana rozporządzenia w sprawie miejsca świadczenia usług

W Dzienniku Ustaw z dnia 11 sierpnia 2023 r., pod poz. 1591, opublikowano roz-
porządzenie Ministra Finansów z dnia 1 sierpnia 2023 r. zmieniające rozporządzenie
w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jedno-
stce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług.
Konieczność wydania ww. rozporządzenia podyktowana jest potrzebą dokonania walory-
zacji limitu określonego w art. 12 ust. 4 Umowy w sprawie siedziby między Rzecząpospolitą
Polską a Europejską Agencją Straży Granicznej i Przybrzeżnej (Frontex) podpisanej w War-
szawie dnia 9 marca 2017 r. regulującej zasady funkcjonowania Europejskiej Agencji Straży
Granicznej i Przybrzeżnej (Frontex) w Polsce (z kwoty 22.080 zł do 24.995 zł).
Rozporządzenie weszło w życie z dniem następującym po dniu ogłoszenia, czyli
z dniem 12 sierpnia 2023 r.
3. Zmiana rozporządzenia w sprawie podatników używających

kasy w postaci oprogramowania
W Dzienniku Ustaw z dnia 24 sierpnia 2023 r., pod poz. 1698, opublikowano rozpo-
rządzenie Ministra Finansów z dnia 23 sierpnia 2023 r. zmieniające rozporządzenie
w sprawie grup podatników lub rodzajów czynności, w odniesieniu do których możli-
we jest używanie kas rejestrujących mających postać oprogramowania.
Mocą ww. rozporządzenia umożliwiono stosowanie kas wirtualnych przy dokonywaniu
dostaw towarów i świadczenia usług przez ochotnicze straże pożarne w rozumieniu usta-
wy z dnia 17 grudnia 2021 r. o ochotniczych strażach pożarnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 194
ze zm.) oraz przez koła gospodyń wiejskich w rozumieniu ustawy z dnia 9 listopada
2018 r. o kołach gospodyń wiejskich (Dz. U. z 2023 r. poz. 1179).
Rozporządzenie weszło w życie z dniem następującym po dniu ogłoszenia, czyli
z dniem 25 sierpnia 2023 r.
4. Zmiana ceny 1 m2 powierzchni mieszkalnej

W Dzienniku Urzędowym Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 25 sierpnia
2023 r., pod poz. 35, zamieszczono komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycz-
nego z dnia 25 sierpnia 2023 r. w sprawie ceny 1 m2 powierzchni użytkowej budynku
mieszkalnego za II kwartał 2023 r.
Prezes Głównego Urzędu Statystycznego w ww. komunikacie ogłosił, że cena 1 m2 po-
wierzchni użytkowej budynku mieszkalnego za II kwartał 2023 r. wyniosła 6.134 zł.
W związku z powyższym, limit dla osób ubiegających się o zwrot wydatków składa-
jących wnioski w IV kwartale 2023 r., wynosi 52.363 zł.
Zasady zwrotu części wydatków na zakup materiałów budowlanych reguluje ustawa
z dnia 27 września 2013 r. o pomocy państwa w nabyciu pierwszego mieszkania przez mło-
dych ludzi (Dz. U. z 2022 r. poz. 2628).

68
NAKŁAD 11 410

VAT W Obrocie Krajowym... : Dziś Dodatek

Uploaded by

Document Information

Original Title

Copyright

Available Formats

Share this document

Share or Embed Document

Sharing Options

Did you find this document useful?

Is this content inappropriate?

Copyright:

Available Formats

VAT W Obrocie Krajowym... : Dziś Dodatek

Uploaded by

Copyright:

Available Formats

rok XXVI (2023)

ISSN 1429 - 3978 10.09.2023 r. Nr 17 (593)

Nr 13 VAT w obrocie krajowym...

IX. Nieodpłatne przekazanie towarów osobom prywatnym..................... str. 26

G. WZORY PISM I FORMULARZY........................................................str. 47

1. Dokumentowanie transakcji pomiędzy członkami grupy VAT...................... str. 47

I. VAT W PYTANIACH I ODPOWIEDZIACH...........................................str. 55

Podstawowe akty prawne, na których oparto wyjaśnienia udzielane na łamach

I. Projekt rozporządzenia w sprawie KSeF

PORADNIK VAT NR 17 (593) • 10.09.2023 R. • GOFIN • www.gofin.pl • 95 720 85 40

na zidentyfikowanie ww. podmiotów, a następnie na nadanie uprawnień do wystawiania

II. Zmiany w systemie SENT dotyczące

PORADNIK VAT NR 17 (593) • 10.09.2023 R. • GOFIN • www.gofin.pl • 95 720 85 40

III. Wystawianie e-faktur w systemie KSeF

1. Ogólne zasady przy dobrowolnym wystawianiu e-faktur

Co jest ważne, w obecnym stanie prawnym otrzymywanie faktur ustrukturyzowanych przy

2. Pytania i odpowiedzi MF dotyczące przesyłania faktur w KSeF

? „(...) Czy system będzie przyjmował faktury bez elementów nieobowiąz-

? Co się stanie jeśli wystawca prześle fakturę z błędami rachunkowymi

? Co się dzieje w przypadku gdy wysłana faktura do KSeF jest odrzu-

? Czy wysyłając faktury lub paczki faktur wymagane jest posiadanie

Czy dokument musi zostać wysłany do KSeF w dniu wystawienia (jeśli

W przypadku sprzedawcy istnieje konieczność przechowywania numeru KSeF z uwagi

? Czy KSeF pozwoli na odrzucenie faktury w przypadku błędnie wysta-

? Czy będzie możliwość masowego pobierania faktur w postaci plików

PORADNIK VAT NR 17 (593) • 10.09.2023 R. • GOFIN • www.gofin.pl • 95 720 85 40

? Zgodnie z przepisami ustawy o VAT warunkiem uznania faktury

? Czy będzie możliwe automatyczne pobieranie nowych faktury otrzyma-

Automatyczne otrzymywanie nowych faktur z systemu KSeF jest możliwe. Szczegóły

? Czy odbiorca dostanie informację z KSeF, że jakiś podmiot wystawił

? Co dokładnie jest sprawdzane przez system przed nadaniem nr KSeF?

Przed nadaniem numeru KSeF system weryfikuje poprawność semantyczną dokumentu

? Czy wystawca faktury otrzyma zwrotnie nr nadany przez KSeF?

Tak, Nr KSeF jest zwracany w urzędowym poświadczeniu odbioru (UPO). (…)

PORADNIK VAT NR 17 (593) • 10.09.2023 R. • GOFIN • www.gofin.pl • 95 720 85 40

Co należy rozumieć pod pojęciem wysłania? Co jeżeli faktura nie zosta-

IV. Pełne odliczanie VAT a dodatkowe badanie

PORADNIK VAT NR 17 (593) • 10.09.2023 R. • GOFIN • www.gofin.pl • 95 720 85 40

(vide: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 wrze-

Podatnik ma prawo do odliczenia całego VAT od wydatków związanych

PORADNIK VAT NR 17 (593) • 10.09.2023 R. • GOFIN • www.gofin.pl • 95 720 85 40

V. Sprzedaż niezabudowanych działek

1. Podejmowanie aktywnych działań w zakresie

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzysty-

PORADNIK VAT NR 17 (593) • 10.09.2023 R. • GOFIN • www.gofin.pl • 95 720 85 40

1) uzyskania przez kupującego (w imieniu sprzedających, lecz na własny koszt) doku-

PORADNIK VAT NR 17 (593) • 10.09.2023 R. • GOFIN • www.gofin.pl • 95 720 85 40

2. Podział gruntu przed jego dostawą

PORADNIK VAT NR 17 (593) • 10.09.2023 R. • GOFIN • www.gofin.pl • 95 720 85 40

uznać ją za podmiot prowadzący »działalność gospodarczą« (…), a więc za podatnika po-

PORADNIK VAT NR 17 (593) • 10.09.2023 R. • GOFIN • www.gofin.pl • 95 720 85 40

VI. Uprawnienia do korzystania z Krajowego

1. Standardowy model uprawnień KSeF – informacje szczegółowe

Podmiot – uprawniony przez podatnika (sprzedawcę) – w celu umożliwienia

PORADNIK VAT NR 17 (593) • 10.09.2023 R. • GOFIN • www.gofin.pl • 95 720 85 40

Podkreślono, że dalsze delegowanie uprawnień następuje automatycznie na osoby fi-

Osoba fizyczna (2) – uprawniona przez podmiot – pośrednio uprawniona

2. Dodatkowy model uprawnień dla JST

Podatnik (sprzedawca JST) – uprawnienia bezpośrednie

PORADNIK VAT NR 17 (593) • 10.09.2023 R. • GOFIN • www.gofin.pl • 95 720 85 40

Podkreślono, że te uprawnienia są przypisane zawsze do konkretnej osoby fizycznej bez-

Osoba fizyczna (2) – wskazana przez osobę uprawnioną do zarządzania

Osoba fizyczna (3) – wskazana przez osobę uprawnioną do nadawania