Professional Documents
Culture Documents
آفاق مهنة محافظ الحسابات في ظل الاصدارات الحديثة دراسة حالة تدقيق حسابات مؤسسة اقتصادية في الجزائر
آفاق مهنة محافظ الحسابات في ظل الاصدارات الحديثة دراسة حالة تدقيق حسابات مؤسسة اقتصادية في الجزائر
ISSN 1112-9255
0202 – جوان20 العدد،8المجلد OEB Univ. Publish. Co.
:مقدمة
د.لياس قالب دبيح آفاق مهنة محافظ...
أدى اصالح البيئة المحاسبية في الجزائر إلى التكيف مع متطلبات االقتصاد الوطني ومواكبة البيئة
المحاسبية الدولية ،ومنه أصدر المشرع الجزائري قانون النظام المحاسبي المالي سنة 0220ليطبق سنة
،0202للتفرغ بعدها إلصالح مهنة المحاسبة التي تُوجت في نفس السنة بإصدار قانون يتعلق بمهنة
خبير المحاسب ومحافظ الحسابات والمحاسب المعتمد ،الذي أظهر عدة نصوص قانونية تضبط وتنظم
مهنة المحاسبة من الناحيتين الهيكلية والفنية.
كما لمهنة التدقيق نصيب من هذه اإلصالحات الواسعة التي انحصرت مجملها في مهنة
محافظ الحسابات ،وكلف على أثرها المجلس الوطني للمحاسبة لجنة مراقبة الجودة التابعة له بتطوير
مهنة التدقيق عن طريق إصدار المعايير الجزائرية للتدقيق ابتداء من سنة 0202وتالها إصدار سنة
0202دليل عملي لممارسة مهنة التدقيق كنموذج موحد لتعزيز اإلطار المرجعي لمهنة محافظ الحسابات
في الجزائر.
0.0إشكالية الدراسة :بناء على ما سبق يمكننا عرض إشكالية الدراسة الممثلة فيما يلي:
كيف تصبح مهنة محافظ الحسابات في الجزائر بعد إصدار اإلطار التشريعي والمرجعي للمهنة؟
0.0فرضية الدراسة :قد بنينا هذه الدراسة على أساس الفرضية التالية :الزامية تحسين جودة عمل مهنة
محافظ الحسابات في الجزائر بعد خلق األطر القانونية والفنية المالئمة.
1.0أهداف الدراسة :تهدف الدراسة إلى عرض سلسلة من المستجدات المطروحة تدريجيا على مهنة
التدقيق في الجزائر بدءا بالقانون رقم 20-02ثم إصدار المعايير الجزائرية للتدقيق ،وعرض نموذج
الدليل العملي للمهنة السقاطها على واقع ممارسة المهنة في الجزائر.
1.0منهج الدراسة :اعتمدنا في هذه الدراسة على المنهج الوصفي التحليلي ،من خالل عرض مختلف
األطر القانونية ،التنظيمية والفنية الخاصة بمهنة محافظ الحسابات ،مع تحليل المعلومات المجمعة
من دراسة الحالة الستخالص النتائج واإلجابة على اشكالية الدراسة.
1.0محتوى الدراسة :تناولت الدراسة أربعة محاور ،تتعلق بعرض اإلطار التشريعي لمهنة تدقيق
الحسابات ،ثم ملخص عن إصدرات المعايير الجزائرية للتدقيق ،وما تبعها من الدليل العملي للمهنة،
مدعما بدراسة حالة تدقيق حسابات مؤسسة اقتصادية .الستخالص نتائج الدراسة من كيفية تحسين
عمل المدقق في ظل توفر كل األطر السابقة .والشكل التالي يوضح ذلك.
الصفحة 859 المجلد،8العدد –2جوان 0202 مجلة العلوم اإلنسانية لجامعة أم البواقي
د.لياس قالب دبيح آفاق مهنة محافظ...
دراسة حالة
تدقيق حسابات مؤسسة اقتصادية
الصفحة 858 المجلد،8العدد –2جوان 0202 مجلة العلوم اإلنسانية لجامعة أم البواقي
د.لياس قالب دبيح آفاق مهنة محافظ...
الصفحة 801 المجلد،8العدد –2جوان 0202 مجلة العلوم اإلنسانية لجامعة أم البواقي
د.لياس قالب دبيح آفاق مهنة محافظ...
االطالع في أي وقت وفي عين المكان على السجالت المحاسبية والميزانيات والمراسالت -
والمحاضر وبصفة عامة كل الوثائق والكتابات التابعة للشركة او الهيئة،
يطلب من القائمين باالدارة واألعوان التابعين للشركة تقديم كل التوضيحات والمعلومات وأن -
يقوم بتفتيش كل ما يراها الزم؛
يطلب من األجهزة المؤهلة الحصول في مقر الشركة على معلومات تتعلق بمؤسسات مرتبطة -
بها أو مؤسسات أخرى لها عالقة مساهمة معها؛
يقدم القائمون باإلدارة في الشركات كل ستة أشهر على األقل لمحافظ الحسابات كشفا محاسبيا -
يعد حسب مخطط الحصيلة والوثائق المحاسبية التي ينص عليها القانون؛
يعلم محافظ الحسابات كتابيا في حالة عرقلة ممارسة مهمته ،هيئات التسيير قصد تطبيق -
أحكام القانون التجاري؛
مع مراعاة معايير التدقيق والواجبات المهنية يحدد محافظ الحسابات مدى وكيفية أداء مهمة -
الرقابة القانونية للحسابات وسيرها في إطار رسالة مرجعية يحددها دفتر الشروط؛
يحضر محافظ الحسابات الجمعيات العامة كلما استدعى للتداول على أساس تقريره ويحتفظ -
بحق التدخل في الجمعية المتعلقة بأداء مهمته؛
تحدد عهدة محافظ الحسابات بثالث ( )1سنوات قابلة للتجديد مرة واحدة .كما ال يمكن تعين -
نفس محافظ الحسابات بعد عهدتين متتاليتين إال بعد مضي ثالث ( )1سنوات؛
في حالة عدم المصادقة على حسابات الشركة خالل سنتين ماليتين متتاليتين ،يتعين على -
محافظ الحسابات إعالم وكيل الجمهورية المختص اقليميا وال يجرى تعديل العهدة؛
تحدد الجمعية العامة او الهيئة المكلفة بالمداوالت ،أتعاب محافظ الحسابات في بداية مهمته، -
وال يتلقى أي أجرة او امتياز باستثناء األتعاب والتعويضات المنفقة على مهمته؛
ال يمكن احتساب األتعاب في أي حال من األحوال على أساس النتائج المالية المحققة من -
الشركة أو الهيئة المعنية؛
يمكن أن يستقيل دون التخلص من التزاماته القانونية ،ويجب عليه ان يلتزم بإشعار مسبق مدة -
ثالثة ( )1أشهر ويقدم تقري ار عن المراقبات واإلثباتات الحاصلة.
ال يعفي وجود هياكل داخلية للمراجعة بالشركة من الزامية تعيين محافظ الحسابات؛ -
يتعين على محافظ الحسابات االحتفاظ بملفات زبائنه لمدة عشر ( )02سنوات ابتداء من أول -
يناير الموالي آلخر سنة مالية للعهدة.
2.2تنافي وموانع المهنة:
توجد أعمال تتنافي مع مهنة محافظ الحسابات كما يمنع أيضا من القيام باألعمال التالية( :القانون
رقم ،0202 ، 20-02ص)00
الصفحة 800 المجلد،8العدد –2جوان 0202 مجلة العلوم اإلنسانية لجامعة أم البواقي
د.لياس قالب دبيح آفاق مهنة محافظ...
الجمع بين ممارسة مهنة الخبير المحاسب ومحافظ حسابات والمحاسب المعتمد لدى نفس -
الشركة؛
لما يكون منتخب في عهدة برلمانية أو في الهيئة التنفيذية للمجالس المحلية المنتخبة؛ -
القيام مهنيا بمراقبة حسابات الشركات المساهم فيها بصفة مباشرة أو غير مباشرة؛ -
القيام بأعمال تسيير سواء بصفة مباشرة أم بالمساهمة أو االنابة عن المسيرين؛ -
قبول ولو بصفة مؤقتة ،مهام المراقبة القبلية على أعمال التسيير ،أو مهام التنظيم في محاسبة -
المؤسسة أو الهيئة المراقبة او االشراف عليها؛
ممارسة وظيفة مستشار جبائي أو مهمة خبير قضائي لدى شركة يراقب حساباتها؛ -
شغل منصب مأجور في الشركة أو الهيئة التي راقبها بعد أقل من ثالث سنوات من انتهاء -
عهدته؛
يمنع السعي بصفة مباشرة أو غير مباشرة لدى الزبون طلب مهمة او وظيفة تدخل ضمن -
اختصاصاته.
2.2مسؤوليات محافظ الحسابات:
تنبع مسؤولية محافظ الحسابات من خالل تصرفاته ومدى التزامه بالسلوك المهني واحترامه
لمعايير التدقيق ،مما قد يتم مساءلته من عدة أطراف حسب طبيعة وحجم الضرر المسبب للغير وتتمثل
في( :القانون رقم ،0202 ، 20-02ص)02
يتحمل المسؤولية العامة عن العناية بمهمته ويلتزم بتوفير الوسائل دون النتائج؛ -
يعد مسؤوال تجاه الكيان المراقب ،عن االخطاء التي يرتكبها اثناء تأدية مهامه ،ويعد متضامنا -
تجاه الكيان او تجاه الغير عن كل ضرر ينتج عن مخالفة أحكام هذا القانون؛
ال يتب أر من مسؤوليته فيما يخص المخالفات التي لم يشترك فيها إال إذا أثبت انه قام -
بالمتطلبات العادية لوظيفته وانه بلغ مجلس االدارة بالمخالفات؛
يتحمل المسؤولية الجزائية عن كل تقصير في القيام بالتزام قانوني؛ -
يتحمل المسؤولية التأديبية أمام اللجنة التأديبية للمجلس الوطني للمحاسبة حتى بعد استقالتهم -
من مهامهم ،عن كل مخالفة او تقصير تقني أو اخالقي في القواعد المهنية عند ممارسة
وظائفهم .تتمثل العقوبات تصاعديا حسب خطورتها في :االنذار ،التوبيخ ،التوقيف المؤقت
لمدة أقصاها 2أشهر ،الشطب من الجدول.
.2اإلطار المرجعي لمهنة التدقيق (المعايير الجزائرية للتدقيق):
مهنة التدقيق كغيرها من المهن األخرى لها قواعدها وأصول ممارستها ،بقيت إلى وقت قريب
في حكم المتعارف عليها بين ممارسي هذه المهنة ،تزامنا مع ظهور فكرة العولمة وتحرير التجارة
الخارجية والخدمات بدأ التفكير جديا في ايجاد قواعد وأصول ممارسة مهنة التدقيق المتعارف عليها دوليا
الصفحة 802 المجلد،8العدد –2جوان 0202 مجلة العلوم اإلنسانية لجامعة أم البواقي
د.لياس قالب دبيح آفاق مهنة محافظ...
لتحل محل المعمول بها اقليميا .إلى أن ظهرت اللجنة الدولية لمهنة التدقيق التابعة لالتحاد الدولي
للمحاسبين من اهدافها تحسين جودة ووحدة ممارسة المهنة التي تجسدت فيما بعد إلى معايير التدقيق
الدولية( .االتحاد الدولي للمحاسبين ،0202 ،ص)1
تعتبر معايير التدقيق مستويات لألداء المهني ،وضعت من قبل الجهات المنظمة للمهنة
وتهدف إلى توفير مستوى معقول من الضوابط التي تضبط عملية التدقيق وتحدد نوعا من االطار الذي
يعمل فيه المدقق ضمنه( .الذنيبات ،0201 ،ص )10كما تمثل مقياس للجودة من حيث أداء المدقق
لإلجراءات واألهداف التي يعمل على تحقيقها ،وهي النموذج أو النمط الذي يستخدم للحكم عن مدى
جودة عمل المدقق وغالبا ما تمتاز بالثبات النسبي.
اجتهدت كل دولة فيما بعد بإصدار معايير التدقيق المحلية بما ُيالئم البيئة المحاسبية المتواجدة
فيها ،والجزائر كباقي دول العالم قامت بإصدار معايير التدقيق الجزائرية بشكل تدريجي ابتداء من سنة
0202من طرف المجلس الوطني للمحاسبة المكلف من طرف و ازرة المالية.
2.2اإلصدار األول:
بناء على مقرر و ازرة المالية رقم 220المؤرخ في 0202/20/21المتضمن المعايير
الجزائرية للتدقيق صدرت أربعة معايير تهدف لتدقيق الكشوف المالية ومهام التدقيق قانونية كانت أو
تعاقدية .نلخصها فيما يلي( :المجلس الوطني للمحاسبة ،0202 ،ص. )1
الصفحة 809 المجلد،8العدد –2جوان 0202 مجلة العلوم اإلنسانية لجامعة أم البواقي
د.لياس قالب دبيح آفاق مهنة محافظ...
الصفحة 809 المجلد،8العدد –2جوان 0202 مجلة العلوم اإلنسانية لجامعة أم البواقي
د.لياس قالب دبيح آفاق مهنة محافظ...
بناء على مقرر و ازرة المالية رقم 01المؤرخ في 01مارس 0200المتضمن المعايير
الجزائرية للتدقيق صدرت أربعة معايير تهدف لتدقيق الكشوف المالية وجميع أشكال مهام التدقيق قانونية
كانت أو تعاقدية .نلخصها فيما يلي( :المجلس الوطني للمحاسبة ،0200 ،ص)1
2.2.2المعيار الجزائري للتدقيق :221اإلجراءات التحليلية
يعالج هذا المعيار استخدام المدقق لالجراءات التحليلية باعتبارها مراقبة مادية في جوهرها ،كما
تسمح بالتعرف على الكيان ومحيطه العتبارها إجراءات لتقييم المخاطر ،وهي تقنية رقابية تتمثل في
تقدير المعلومات المالية من خالل ترابطها مع معلومات مالية اخرى وغير مالية ،تقوم بمقارناتها مع
معطيات سابقة أو تقديرية للكيان أو كيانات مشابهة وفق أساليب احصائية.
0.2.2المعيار الجزائري للتدقيق :201استمرارية االستغالل
يعالج هذا المعيار التزامات المدقق في تدقيق الكشوف المالية بتطبيق فرضية استم اررية
االستغالل في نشاط الكيان مستقبال ،باستثناء الحاالت التي قد تكون لإلدارة نية التصفية او وقف النشاط
أو إذا لم يتاح لها أي حل بديل واقعي آخر.
الصفحة 805 المجلد،8العدد –2جوان 0202 مجلة العلوم اإلنسانية لجامعة أم البواقي
د.لياس قالب دبيح آفاق مهنة محافظ...
للتدقيق ،قد تكون على شكل ورق أو شريط أو الكتروني أو أي دعامة أخرى تسمح بالمحافظة على كافة
المعطيات القابلة للقراءة وواضحة أثناء المدة القانونية لحفظ الملف.
2.2.2المعيار الجزائري للتدقيق :212العناصر المقنعة – اعتبارات خاصة
يعالج هذا المعيار مدى اعتبار المدقق عند حصوله على عناصر مقنعة كافية ومناسبة ،فيما
يخص جوانب محددة تمس وجود المخزونات وحالتها ،مع اكتمال احصاء القضايا والنزاعات التي تلزم
الكيان ،وتقديم المعلومات القطاعية في إطار تدقيق الكشوف المالية.
السبر التدقيق
2.2.2المعيار الجزائري للتدقيق ّ :221
يعالج هذا المعيار طريقة استخدام السبر (االختبار) االحصائي والغير احصائي لتحديد
السبر .كما يهدف
واختيار عينة ما ،ووضع فحوص الجراءات االختيار ومراجعات تفصيلية وتقييم نتائج ّ
المدقق الذي يستعين بالسبر للحصول على قاعدة معقولة يستخرج منها االستنتاجات حول المجتمع
العينة.
االحصائي الذي اختار منه ّ
2.2.2المعيار الجزائري للتدقيق :221تدقيق التقديرات المحاسبية بما فيها التقديرات المحاسبية
للقيمة الحقيقية والمعلومات الواردة المتعلقة بها
يعالج هذا المعيار واجبات المدقق المرتبطة بالتقديرات المحاسبية المتعلقة بها في إطار تدقيق
الكشوف المالية ،وتتضمن الواجبات المطلوبة التي تخص اإلختالالت المتعلقة بالتقديرات المحاسبية وتقدم
مؤشرات تحيز محتملة أدخلتها اإلدارة.
.2االطار الميداني لمهنة التدقيق (الدليل العملي):
الدليل العملي للتدقيق في كل ميدان يقدم للمدقق تحقيق الفحوصات والرقابة للحصول على
ابداء رأيه في تقرير التدقيق ،كما يساعده في سرعة التنفيذ لكل مراحل التحقيق ألن عملية التدقيق منهجية
ومنظمة بشكل تصاعدي لتحليل وفحص المعلومات بفعالية)(DRISSI, 2016, p. 5
بعد صدور معايير التدقيق الجزائرية كلف المجلس الوطني للمحاسبة لجنة مراقبة الجودة
التابعة لها ،ان تقوم بإصدار نماذج لملفات العمل المتعلقة بمحافظي الحسابات لتكن مرجع مستندي
ألداء مهامهم عبر عدة محاور أساسية في شكل بطاقات فنية تحدد طبيعة كل مهمة بناء على قواعد
معايير التدقيق الجزائرية ،النظام المحاسبي المالي ،والقانون التجاري...
2.2الملف الدائم (عموميات):
يمثل هذا الملف الدائم عموميات حول الشركة الخاضعة للتدقيق وقد يختلف حسب خصوصية
الشركة المراقبة والتنظيم الداخلي لمكتب محافظ الحسابات وغالبا ما يحتوي على(Commission :
)contrôle qualité, 2019, p. 5
الصفحة 800 المجلد،8العدد –2جوان 0202 مجلة العلوم اإلنسانية لجامعة أم البواقي
د.لياس قالب دبيح آفاق مهنة محافظ...
-العموميات :تتعلق بمختلف المعلومات التي تُعرف بالشركة المراقبة وتنظيمها الهيكلي وتطورها
التاريخي ،كما تتضمن معلومات حول النشاط الممارس ودورات التسيير المعتمدة كما يمكن
معرفة مكانة الشركة في السوق والسياسة التسويقية المتبعة مع الزبائن...
-الناحية القانونية :االطالع على كل من السجل التجاري ،هيكل رأس المال التأسيسي ،حصص
المساهمين ،أعضاء مجلس اإلدارة والمدير ومجلس المراقبة ،التعرف على محاضر جلسات
الجمعيات العامة والتعاقدات القانونية واألسهم والسندات لإلندماج.
-الناحية الجبائية :يتطلب فحص الوضعية والتصريحات الجبائية مع االطالع على المنازعات
الجبائية األخيرة والتسوية الجبائية في إطار التحقيق في المحاسبة.
-الناحية االجتماعية :فحص التصريحات الشبه جبائية ذات الخاصية االجتماعية كالضمان
االجتماعي ،والصناديق الخاصة مع االطالع على المنازعات والتسويات االجتماعية.
-العقود :االطالع على مختلف العقود ذات األهمية من االيجار ،التأمينات ،الرخص والعالمات
التجارية كما يتم فحص عقود القروض وااليجار التمويلي واالعانات...
-المحاسبة :بناء على النصوص القانونية الخاصة بالنظام المحاسبي المالي يجب التأكد من
احترام المبادئ المحاسبية وقواعد العرض والتقييم ،فحص الدليل المحاسبي المستخدم
واإلجراءات المحاسبية المتبعة ،توزيع المهام واالطالع على البرامج المحاسبية والمالية.
-تقارير المراقبات :فحص تقرير التدقيق التعاقدي ،التقرير العام أو التقارير األخرى لمحافظ
الحسابات ،تقرير على الرقابة الداخلية وتقرير التدقيق الداخلي المنجز من طرف الشركة.
2.2الملفات الدائمة (التنظيم):
يتعلق هذا الملف الدائم من ناحية التنظيم بخصوصيات معينة على مستوى إجراءات التدقيق وتتمثل
في(Commission contrôle qualité, 2019, p. 12) :
-التعرف على نظام الرقابة الداخلية والبيئة المحيطة بها مع االطالع على دليل اإلجراءات
والمستخدمين المكلفين ،كما يتم التعرف على البيئة المعلوماتية؛
-تخطيط وتنظيم المهمة لمختلف الوظائف الممارسة كالمبيعات والزبائن ،المشتريات والموردين،
اإلنتاج والتخزين ،الخزينة ،التثبيتات العينية والمالية ،توظيف المستخدمين والمكافآت ،رؤوس
األموال الخاصة ،القروض والديون المالية وغيرها؛
-على المدقق أن يفحص كل الوظائف السابقة على شكل دورات من حيث :الوجود الفعلي،
الشمولية ،الدقة ،التقييم ،التصنيف والعرض ،استقاللية الدورات.
2.2الملف السنوي للمراجعة:
الصفحة 809 المجلد،8العدد –2جوان 0202 مجلة العلوم اإلنسانية لجامعة أم البواقي
د.لياس قالب دبيح آفاق مهنة محافظ...
يتعلق هذا الملف بفحص نقاط القوة لإلجراءات المتبعة ومعرفة مدى تأثيرها على تغطية
المخاطر المحتملة ،ويتأكد من المراقبة الفّعالة للفترة الخاضعة للفحص الستخدام تقييم الرقابة
الداخلية من حيث(Commission contrôle qualité, 2019, p. 24) :
-القوائم المالية األولية والنهائية،
-التلخيص العام لمختلف الحسابات مثل المشتريات والموردين ،المبيعات والزبائن ،تغيرات
المخزون ،الخزينة ،التثبيتات المعنوية ،العينية والمالية ،المستخدمين ،القروض والديون المالية،
رؤوس األموال.
2.2ملف محافظ الحسابات
على محافظ الحسابات ان يقدم ملف يمثل مختلف المراسالت واالستفسارات المحررة من
طرفه والممثلة غالبا فيما يلي(Commission contrôle qualité, 2019, p. 46):
-تقديم استفسارات للعهدة الجديدة ،اتصال كتابي مع السابق ،رسالة قبول العهدة (المهمة)؛
-رسالة المهمة ،التبليغ بالعهدة ،التصريح باالستقاللية ،استفسارات للمتهربين ،وللخبير؛
-تقديم خطة عمل المهمة وتقرير التعريف بالشركة؛
-استفسارات نسبة القبول ،المؤشرات المفتاحية ،مراقبة الملحق ،تصريح للمديرية؛
-استفسارات نهاية المهمة واستفسارات التحضير للتقرير النهائي ،وتحيين الملف الدائم.
.2دراسة حالة تدقيق حسابات مؤسسة اقتصادية:
بعد عرض مختلف الجوانب القانونية والتنظيمية لمهنة محافظ الحسابات في الجزائر ،يمكننا
اسقاطها على دراسة حالة عملية قام بها محافظ حسابات ،بعد صدور قانون المحاسب رقم 20-02
والمعايير الجزائرية للتدقيق بإحدى المؤسسات العمومية الكبرى ذات الطابع االقتصادي.
2.2المرحلة التحضيرية:
بعد التأكد من تعيين محافظ الحسابات تحدد المهام المطلوبة في اآلجال المحددة قانونا ،بهدف
وضع برنامج عمل يساعده على تنفيذها ،ومن المهام نجدها تنحصر فيما يلي:
-إعداد تقرير إبداء الرأي حول مدى صحة القوائم المالية والمقسم إلى جزئين ،األول تقرير عام
حول القوائم المالية والثاني متعلق بالتحقق من تقرير التسيير لمجلس اإلدارة.
تقارير خاصة حول :الصفقات المبرمة قانونيا ،تطور نتائج السنوات الخمس االخيرة وكيفية -
توزيعها ،امتيازات اتفاقية العمال ،إجراءات الرقابة الداخلية ،استم اررية االستغالل.
-عرض مختلف القوائم المالية من الميزانية ،حساب النتائج ،قائمة التدفقات النقدية ،تغيرات
األموال الخاصة المعنية بالسنة محل الفحص للمصادقة عليها.
2.2المرحلة الميدانية:
الصفحة 809 المجلد،8العدد –2جوان 0202 مجلة العلوم اإلنسانية لجامعة أم البواقي
د.لياس قالب دبيح آفاق مهنة محافظ...
يقوم محافظ الحسابات بلقاءات دورية مع المسؤولين وبمدير المحاسبة والمالية لجمع
المعلومات الالزمة حول كيفية إعداد القوائم المالية بهدف فحص الحسابات والتحقق من سالمة معالجتها
محاسبيا ،عن طريق عرض مختلف الحسابات المستخدمة ،دراسة حركتها خالل السنة ،لتحديد االعمال
المطلوبة ثم عرض تعليقات حول النتائج المحققة لكل حساب ،نلخصها فيما يلي:
2.2.2تدقيق الحسابات:
بعد عرض الحسابات المستخرجة من الميزانية وحسابات النتائج ،يتم دراسة حركة تغير
الحسابات مقارنة بمعطيات السنة الماضية ،بهدف توفر المعلومات المعبرة عن تصرفات المؤسسة،
وبعدها يقوم محافظ الحسابات باألعمال التالية حسب محتوى التقرير:
-التأكد من استم اررية تطبيق القواعد والمبادئ المحاسبية حسب SCF؛
-التأكد من صحة ودقة الحسابات المسجلة في الميزانية؛
-التحقق من أحقية المؤونات وتغطيتها للمخاطر المتوقعة مع احترامها للتشريع الجبائية؛
-تشكيل لجنة مختصة لمتابعة عملية الجرد المادي تنهي عملها بتحرير محضر معاينة؛
-التأكد من تحيين دفتر الجرد الستخراج الفروق الناجمة بين الجرد المادي والجرد المحاسبي
لمعرفة سبب االنحراف ومعالجته محاسبيا؛
-فحص وثائق اثبات حسابات التثبيتات كالفواتير ،العقود ...للتأكد من صحة ملكية األصل؛
-التاكد من المعالجة المحاسبية السليمة لمختلف لتثبيتات المستغلة في المؤسسة؛
-التحقق من سالمة حساب اهتالك التثبيتات والطرق المتبعة حسب التشريع الجبائي؛
-التأكد من تأمين وحماية التثبيتات المستغلة من المخاطر المعرضة لها؛
-مراقبة حركة تسيير المخزون من حيث التصنيف ،التسجيل ،عملية الجرد وغيرها؛
-التحقق من امكانية حساب خسارة القيمة لمختلف عناصر األصول؛
-التأكد من مصداقية وثائق االثبات الخاصة بالخسائر المنتظرة من عدم تحصيل الحقوق؛
-التحقق من رصيد ديون الزبائن ومقارنة بالحسابات الفردية والمسجلة في ميزان المراجعة؛
-التأكد من صحة تسجيل خسارة القيمة للديون المشكوك في تحصيلها ،وموثوقية المصادر
المعتمدة عليها في تحديد نسبة عدم التحصيل؛
-المقاربة بين التصريحات الجبائية وتصريحات الهيئات االجتماعية ،مع معالجتها محاسبيا؛
-التحقق من أحقية متابعة القيم المنقولة للتوظيف؛
-القيام بالمقاربة البنكية في الحساب الجاري ما بين الكشف المرسل من البنك ودفتر المتابعة،
بهدف التسوية وتحليل الفروقات المسجلة؛
-القيام بإعداد محضر معاينة الصندوق ومقارنة بدفتر متابعة حساب الصندوق؛
-القيام بتحليل الحسابات الفرعية الخاصة بمختلف الوكاالت لمقارنتها بالحسابات المجمعة؛
الصفحة 808 المجلد،8العدد –2جوان 0202 مجلة العلوم اإلنسانية لجامعة أم البواقي
د.لياس قالب دبيح آفاق مهنة محافظ...
-التأكد من المصاريف المتعلقة بالدورة الجارية مسجلة محاسبيا وواقعية صرفها فعليا؛
-التحقق من االيرادات المحققة فعليا خالل السنة الجارية تمت معالجتها محاسبيا؛
-التأكد من الفصل ما بين العمليات الخاصة بالنشاط العادي والنشاط غير العادي.
2.2.2التعليقات:
بعد القيام باألعمال السابقة يستخرج محافظ الحسابات عدة نتائج الفحص يجب التعليق عليها،
وعلى أساسها يقوم بتحرير التقرير وشهادته حول القوائم المالية ،ومن التعليقات المسجلة في التقرير نجد
من أهمها فيما يلي:
-تخصيص نتائج السنوات السابقة غير الموزعة إلى زيادة االحتياطات االختيارية بقيمة
011.110.280381دج بعد التأكد من كفاية االحتياطات القانونية والتنظيمية؛
-المؤونة المخصصة لتعويضات االحالة على التقاعد شهدت زيادة في السنة الجارية بقيمة
0.811.022320دج مما يطلب التفسير؛
-المؤونة المخصصة للمنازعات القضائية بقيمة 121.180.122322دج تتعلق بنزاع حول قطع
أراضي تم دعمها بوثائق اثبات لدى مصلحة الشؤون القانونية والمنازعات؛
-التثبيتات الظاهرة في الميزانية مسجلة بالتكلفة التاريخية ،وخسارة القيمة المقررة من طرف SCF
لم تطبق على هذه العناصر ولم تأخذ بعين االعتبار؛
التثبيتات الجاري انجازها تم صرف مبلغ اضافي 1.120.128322دج مقارنة بالسنة الماضية -
بهدف انشاء مقر لوكالة فرعية تابعة للمؤسسة ،تم التأكد من ذلك عن طريق محضر معاينة
أعدته لجنة تابعة للمديرية العامة؛
-ايداعات الكفاالت المدفوعة ارتفعت بقيمة 12.210.822310دج مقارنة بالسنة الماضية تم
التفصيل فيها من طرف المصلحة المعنية؛
-أفرز لنا الجرد المادي انحرافات سجلت في المحضر المرفق بالنتائج التالية:
معدات تستغل خارج المؤسسة بقيمة 0.010.102318دج ،سيارتين غير مسترجعتين o
من طرف مسؤول سابق بقيمة 1.220.120302دج وجهازين كومبيوتر محمول بقيمة
022.222.22دج؛
بعض المخزونات لم تكمل العملية البيع كونها مازالت في نزاع قضائي ،ولم تعالج o
محاسبيا بحيث قيمة المبيعات المفوترة فعليا 0.001.110320دج أما تقدير الخبراء
والمختصين أن قيمتها السوقية 12.208.112322دج؛
االنتاج الجاري انجازه يتعلق بانجاز سكنات لم تكتمل بعد قيمتها o
0.082.000.100311دج ،والخدمات الجاري انجازها تتمثل في اعمال مكتب
الدراسات التابعة للمؤسسة حددت قيمتها 10.111.100300دج؛
الصفحة 891 المجلد،8العدد –2جوان 0202 مجلة العلوم اإلنسانية لجامعة أم البواقي
د.لياس قالب دبيح آفاق مهنة محافظ...
أفرز الجرد المادي تموينات أخرى مثل :قطع الغيار ،األدوات مكتبية ،ومعلوماتية.. o
-فحص حسابات الموردين وملحقاته المسجل على فترات زمنية 001.022.800301دج ،مقارنة
بفحص حسابات الزبائن وملحقاته بقيمة 120.022.002328دج مما يفسر ان حقوقها لدى
الغير يمثل ضعف مستحقاتها؛
التسبيقات المحصلة من الزبائن خالل السنة الجارية بقيمة 011.820.220310دج المدعمة -
بوثائق إثبات في التحصيل كالفواتير ،وصوالت الدفع ،عقود الصفقات...
-تحليل حسابات ديون الزبائن تبين أن نسبة %12381يتعلق بالسنة الجارية والباقي يتعلق
بالسنوات السابقة ،توجد صعوبة في التحصيل مما يطلب تكوين خسارة القيمة؛
-تم ترصيد ديون أحد الفروع بقيمة 0.101.108328دج حسب محضر مجلس االدارة؛
-تحويل 1زبائن مهمين إلى ديون مشكوك في تحصيلها بقيمة 021.811.210312دج؛
-تكوين خسارة القيمة المحددة بنسبة % 12للديون غير المحصلة قبل 1سنوات (التقادم
الرباعي) بقيمة قدرها 11.210.111310دج تم اعتمادها حسب قانون الضرائب؛
-أعباء المستخدمين بلغت قيمة 02.100.812322دج يتعلق بمكونات األجور وملحقاتها
كاالشتراكات االجتماعية الملقاة على عاتق المؤسسة بقيمة 2.128.802311دج؛
-الضرائب والرسوم مستحقة الدفع بقيمة 028.801.110311دج تتكون من اقتطاعات الضريبة
على الدخل اإلجمالي على األجور ،ومختلف الضرائب والرسوم األخرى؛
-حسابات المجمع والشركاء بقيمة 00.102.222322دج تمثل العوائد مستحقة الدفع خالل
السنوات الماضية؛
-الحسابات المدينة األخرى بقيمة 01.208.812312دج والحسابات الدائنة األخرى بقيمة
088.128.221301دج تم التأكد منها عن طريق االطالع على وثائق االثبات؛
-تحليل الحساب البنكي الجاري الممثل في 2وكاالت بنكية بالمناطق التابعة للمؤسسة اقليميا،
وبعد المقاربة البنكية تبين صحة الرصيد 021.812.208380دج؛
-مراقبة الصناديق المتواجدة في 1وكاالت فرعية ومحاضر المعاينة تؤكد صحة الرصيد؛
-بلغت ايرادات النشاط العادي 822.082.800312دج الخاصة بالمبيعات وملحقاتها،
واالعانات ،تغيرات المخزون والنواتج العملياتية االخرى واالسترجاعات؛
-بلغت أعباء النشاط العادي 010.020.810312دج حققت زيادة مقارنة بأعباء السنة الماضية
بقيمة 110.212.222321دج والمتضمنة العناصر الخاصة باالستغالل؛
-النشاط غير العادي المسجل خالل السنة ظهر به ايرادات غير عادية بقيمة 1.110.101302
دج وأعباء غير عادية بقيمة 0.018.210320دج؛
الصفحة 890 المجلد،8العدد –2جوان 0202 مجلة العلوم اإلنسانية لجامعة أم البواقي
د.لياس قالب دبيح آفاق مهنة محافظ...
الصفحة 892 المجلد،8العدد –2جوان 0202 مجلة العلوم اإلنسانية لجامعة أم البواقي
د.لياس قالب دبيح آفاق مهنة محافظ...
-خلق هيكل إداري يترأسه المجلس الوطني للمحاسبة بلجانه األربعة ،مع وضع هيئات بأسماء
مختلفة تنظم مهنة المحاسبة لكل مستوى ،المصف الوطني للخبراء المحاسبين ،الغرفة الوطنية
لمحافظي الحسابات ،والمنظمة الوطنية للمحاسبين المعتمدين.
ّ -سن نصوص قانونية وتنظيمية تضبط مهنة المحاسبة والتدقيق على عدة مستويات من حيث
المهام والشروط االلتحاق بالمهنة وغيرها من متطلبات المهنة بعد التفرغ من تطبيق النظام
المحاسبي المالي المستوحي من معايير المحاسبة الدولية .IAS/IFRS
-إصدار المعايير الجزائرية للتدقيق المستوحاة بشكل كبير مع المعايير الدولية للتدقيق لتكون
بمثابتة مرجع يلتزم به ممارسي مهنة تدقيق الحسابات ،ويهدف من وراءها توفير مستوى معقول
من الضوابط التي تحكم أصول المهنة ويقيس بها جودة العمل المطلوب.
-عرض لجنة مراقبة الجودة التابعة للمجلس الوطني للمحاسبة دليل عملي يعتبر نموذج موحد
ألداء مهنة تدقيق الحسابات على شكل بطاقات فنية تساعد ممارسي المهنة التحكم في
اإلجراءات والوصول إلى األهداف المطلوبة في مهمة التدقيق.
-امكانية تحسين نوعية العمل المقدم من طرف محافظي الحسابات إذا أصدرت معايير الجودة
وخدمات التأكيد األخرى ،نظ ار لكثرة اهتمامات ممارسي المهنة على المستوى المحاسبي لعمالئهم
من جهة وتدقيق القوائم المالية لعمالء آخرين من جهة أخرى.
خاتمة:
بعد عرض كل ما سبق من نصوص قانونية وتعليمات تنظيمية وفنية حول مهنة تدقيق الحسابات في
الجزائر ،خاصة في ظل االصالحات الكبرى التي تسعى إليها الدولة في خلق بيئة محاسبية ومالية
مالئمة للنمط االقتصادي المتبع واآلفاق المرجوة منه مستقبال ،توصلنا إلى أن مهنة التدقيق كباقي المهن
لها قواعد وأصول ممارستها ،هدفها األسمى إضفاء المزيد من المصداقية على البيانات المالية الصادرة
من طرف مختلف األعوان االقتصاديين.
كما ساهم قانون تنظيم مهنة المحاسبة في خلق إطار قانوني يساعد على تنظيم ومراقبة مهنة
المحاسبة والتدقيق بفئاتها الثالثة خبير المحاسب ،محافظ الحسابات والمحاسب المعتمد ،أما المعايير
الجزائرية للتدقيق قدمت مرجع في مبادئ وأصول المهنة المستمدة بشكل كبير من المعايير الدولية
للتدقيق والقابلة للتحيين مستقبال ،أما الدليل العملي لمهنة محافظ الحسابات الصادر مؤخ ار ساهم بشكل
كبير في وضع نموذج موحد حول كيفية أداء المهنة على أحسن وجه.
نستخلص من نتائج الدراسة المتوصل إليها أن مهنة محافظ الحسابات تم تأطيرها من طرف المجلس
الوطني للمحاسبة ،بشكل يتماشى مع المعايير الدولية للتدقيق كي تسير نحو إصدار معايير مراقبة
الجودة وخدمات التأكيد .وعليه يمكننا أن نختبر صحة الفرضية الممثلة في الزامية تحسين جودة عمل
مهنة تدقيق الحسابات في الجزائر بعد خلق بيئة مالئمة من النواحي القانونية والتنظيمية والفنية ،بناءا
الصفحة 899 المجلد،8العدد –2جوان 0202 مجلة العلوم اإلنسانية لجامعة أم البواقي
د.لياس قالب دبيح آفاق مهنة محافظ...
على عرض دراسة الحالة المقدمة من طرف محافظ الحسابات بعد االصدارات السابقة التي تعتبر مرجع
ودليل عملي للمهنة ،كان تقرير الشهادة متحفظا على صحة القوائم المالية لعدم رضاه بصدقها مما يطلب
تسويتها حسب التوصيات المقدمة.
كما نقترح على اللجنة المكلفة بتحسين جودة عمل مهنة محافظ الحسابات إلى االسراع في وضع
معايير مراقبة الجودة وخدمات التأكيد االخرى المعمول بها في المعايير الدولية ،إلضفاء مصداقية أكثر
على صحة وصدق القوائم المالية المدققة والتأقلم مع البيئة المحاسبية الدولية.
قائمة المراجع:
أوال – المراجع باللغة العربية:
-االتحاد الدولي للمحاسبين .)0202(.المعايير الدولية لرقابة الجودة والتدقيق والمراجعة وعمليات التأكيد
األخرى والخدمات ذات العالقة .عمان :االتحاد العربي للمحاسبين.
-القانون رقم .)0202(.20-02المتعلق بمهن الخبير المحاسب ومحافظ الحسابات والمحاسب المعتمد.
الجزائر :الجريدة الرسمية.
-المجلس الوطني للمحاسبة .)0202(.المقرر رقم 220المعايير الجزائرية للتدقيق .الجزائر :و ازرة
المالية.
-المجلس الوطني للمحاسبة .)0202(.المقرر رقم 012المتضمن المعايير الجزائرية للتدقيق .الجزائر:
و ازرة المالية.
-المجلس الوطني للمحاسبة .)0200( .المقرر رقم 01المتضمن المعايير الجزائرية للتدقيق .الجزائر:
و ازرة المالية.
-المجلس الوطني للمحاسبة .)0208(.المقرر رقم 00المتضمن المعايير الجزائرية للتدقيق .الجزائر:
و ازرة المالية.
-علي عبد القادر الذنيبات .)0201( .تدقيق الحسابات في ضوء المعايير الدولية .عمان :دار وائل.
ثانيا – المراجع باللغة األجنبية:
-Commission contrôle qualité .)9102( .- Dossier type de travail du commissaire aux
comptes .Alger: CNC.
-Fatima zohra DRISSI.)9102( .- Les guides d'audit de gestion d'entreoriseAlger:
Edition BERTI
-Mémento pratique .)9102( .- Audit et commissariat aux comptes 2015/2016France:
LEFEBVRE.
- Mokhtar BELAIBOUD .)9100( .Pratique de l'audit .Alger: edition BERTI.
الصفحة 899 المجلد،8العدد –2جوان 0202 مجلة العلوم اإلنسانية لجامعة أم البواقي