‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫منيج مقترح لتطوير ممارسات المراجعة المشتركة وتوجيو محاور‬

‫التطوير في ضوء جودة وتكاليف عممية المراجعة – دراسة ميدانية‬

‫‪1‬‬
‫دكتور ‪ :‬حسن شمقامي محمود‬

‫ممخص البحث ‪:‬‬

‫النرامعػم النتػتر م فػ ضػك مػكد‬ ‫للػ اقتػ ار نػجه يتضػنف نمنكةػم نػف النحػلكر لتطػكير ننلرسػل‬ ‫يهدؼ هذا البحػ‬
‫كت ػػلليؼ النرامع ػػم ‪ ،‬كاس ػػتطآع ء ار ةيج ػػم فػ ػ بي ػػم النرامع ػػم الن ػ ػريم تتض ػػنف ة ػػدد ‪ 04‬نف ػػرد ن ػػف ن لت ػػل النرامعػ ػم ال ب ػػرل‬
‫التمػلر قسػـ النحلسػبم ‪ ،‬كةػدد‬ ‫كالنتكسطم كال غرل ببي م النرامعػم الن ػريم ‪ ،‬كةػدد ‪ 04‬نفػرد نػف أةضػل هي ػم التػدريس ب تيػل‬
‫ن ػػف أجت ػػطم نختتف ػػم الختب ػػلر التح ػػؽ‬ ‫‪ ،‬كة ػػدد ‪ 04‬نف ػػرد ن ػػف الت ػػر ل‬ ‫‪ 04‬نف ػػرد ن ػػف النػ ػرامعيف بللمه ػػلز النر ػػزم لتنحلس ػػبل‬
‫النرامعػم النتػتر م كالعكانػؿ التػ تزيػد‬ ‫العيجػم لنحػلكر تحسػيف ننلرسػل‬ ‫لفرض الدراسم ‪ ،‬كالكقكؼ ةت لدراؾ نفردا‬ ‫اإلح ل‬
‫فػ أجػػي يمػػل أف‬ ‫البحػ‬ ‫نحػػؿ النرامعػم ةتػ ال يػػلـ بللنرامعػم النتػػتر م ‪ ،‬كتتنثػػؿ أهػـ جتػػل‬ ‫نػف لقبػػلؿ ن لتػػل النرامعػم كالتػػر ل‬
‫نعيجػػم نثػػؿ حللػػم تغييػػر اإلدار أحػػد البػػدا ؿ‬ ‫ي ػػدر أم نػػف ن تب ػ النرامعػػم ال ػػل نيف بللنرامعػػم النتػػتر م ت ري ػ انر فردي ػلن ف ػ حػػلال‬
‫فػ أجػػي نػػف الضػػركرم‬ ‫البحػ‬ ‫النحلسػػبيم نػػو كمػػكد جيػػم لتغػػش ككمػػكد تكاطػ نػػو أحػػد ن تبػ النرامعػػم ‪ ،‬بيجنػػل تتنثػػؿ أهػػـ تك ػيل‬
‫تبػدأ بػللنحكر الػذم يتعتػؽ بتغييػر أم نػف‬ ‫النرامعم النتتر م كف لن ألهنيتهل الجسػبيم حيػ‬ ‫تكفير النحلكر الن ترحم لتحسيف ننلرسل‬
‫ق ػير أك طكيتػم األمػؿ ‪ ،‬يتيػي النحػكر الػذم يتعتػػؽ‬ ‫ن تبػ النرامعػم ال ػل نيف بللنرامعػم النتػتر م ػؿ فتػر نتكسػطم األمػؿ كليسػ‬
‫نعيجػم ‪ ،‬يتيػي النحػكر الػذم يتعتػؽ‬ ‫ب يلـ ؿ ن تل نف ن تب النرامعم ال ل نيف بللنرامعم النتتر م بإ دار ت رير فردم ف حلال‬
‫بلضطآع لملف النرامعم بنس كليم اختيلر تت يتم ن تب النرامعم ال ل نيف بللنرامعم النتتر م ةت أف تتضػنف تتػؾ التتػ يتم أحػد‬
‫ن لتل النرامعم بير الحمـ ‪ ...‬للخ ‪.‬‬

‫الكممات المفتاحية ‪:‬‬

‫النرامعم النتتر م ‪ ،‬مكد النرامعم ‪ ،‬ت تفم النرامعم ‪ ،‬نحلكر التطكير ‪ ،‬ةكانؿ تنييز النرامعم النتتر م ‪.‬‬

‫مدرس بكليت التجارة جامعت بني سويف ‪.‬‬

‫‪311‬‬
 ‫ حسن شلقامى محمود‬/‫د‬ AUJAA ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ‬

A proposed Approach for Development of the Practices of the Joint

Audit and and attitudinize the aixes of development according to
Quality and Costs of Audit – A survey Study
Abstract :
The aim of this study is to Provide a proposed approach that contains some aixes for the
development of the practices of joint audit and attudinize these aixes according to audit Quality and
costs , it also aims to Carry out a survey study in the egyptian audit environment to check the
statistical realization of the study's assumptions to determine the relative importance of each aixe
and to evaluate the realization of sample for the effects of these aixes on the improving the practices
for the joint audit , this study reached a group of conclusions such as the more determining the need
for the joint audit according to some standards , the more improvement in the practices of the joint
audit , and the more determining the contents of the joint audit report , the more improvement in the
practices of the joint audit , it recommended with the necessity for providing the proposed aixes to
improve the practices of joint audit according to their relative importance .

Key words :

joint audit , audit quality , audit cost , aixes of improvement , factors of preferring joint audit .

311
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫مقدمة البحث ‪:‬‬

‫يعتبػػر الن ارمػػو ك ػػيآن ةػػف النسػػلهنيف‬ ‫اإلدار فػ اسػػتخداـ النػكارد النتلحػػم ‪ ،‬حيػ‬ ‫فػػل‬ ‫تنثػػؿ النرامعػػم الخلرميػػم أدا رقلبيػػم ةتػ‬
‫بت ؿ خلص كةف نستخدن ال كا ـ النلليم بت ؿ ةلـ كالذيف نجحكه تفكيضلن بدراسم كتحتيؿ أةنلؿ اإلدار خػآؿ الفتػر النلليػم نحػؿ‬
‫النرامعػػم لتت ريػػر ةػػف فل تهػػل لألط ػراؼ النسػػتفيد نػػف ت ريػػر الن ارم ػو نثػػؿ النسػػتثنريف كنػػلجح ال ػػركض ‪ ،‬نػػل ي ػدر الن ارمػػو‬
‫دؽ كةدالم ال كا ـ النلليم ف التعبير ةف جتيمم الجتلط خآؿ فتر نلليم نعيجم كالنر ز النػلل‬ ‫الخلرم رأيلن فجيلن نحليدان ةف ندل‬
‫بػػيف لدار‬ ‫ث ػػم نسػػتخدن ال ػكا ـ النلليػػم فػ ت ريػػر الن ارمػػو تنػػل اجخفػػض ةػػدـ تنلثػػؿ النعتكنػػل‬ ‫فػ جهليػػم تتػػؾ الفتػػر ‪ ،‬ك تنػػل زاد‬
‫النتركع كنستخدن تتؾ ال كا ـ ‪.‬‬

‫بػػيف لدار النتػػركع كاألطػراؼ الخلرميػػم التػ تسػػتخدـ ال ػكا ـ النلليػػم ػػلف البػػد نػػف كمػػكد‬ ‫كفػ ظػػؿ ةػػدـ تنلثػػؿ النعتكنػػل‬
‫المكهريػم كنحلكلػم ت تيػؿ ةػدـ تنلثػؿ النعتكنػل‬ ‫كهك الن ارمػو الخػلرم لتحديػد درمػم ختػك ال ػكا ـ النلليػم نػف التحريفػل‬ ‫طرؼ ثلل‬
‫ف ػر قيػلـ‬ ‫ال بػرل نثػؿ تػر م ‪ Enron‬زاد‬ ‫بيف لدار النتركع كنسػتخدن ال ػكا ـ النلليػم ‪ ،‬كجتيمػم لألزنػم النلليػم كاجهيػلر التػر ل‬
‫كال ػكا ـ النلليػػم لتنجتػ نػػو تكزيػو أةنػػلؿ النرامعػػم بيجهنػل ككمػػكد نسػ كليم تضػػلنجيم‬ ‫ن تبػيف نػػف ن لتػػل النرامعػم بنرامعػػم حسػػلبل‬
‫الكارد ف ت رير النرامعم كيعرؼ ذلؾ بللنرامعم النتتر م ‪.‬‬ ‫ةف النعتكنل‬

‫كيػتـ فػ ظػؿ النرامعػػم النتػتر م قيػػلـ ن تبػيف نػػف ن لتػػل النرامعػم بت سػػيـ أةنػلؿ النرامعػػم م تخطػيط النرامعػػم – تمنيػػو‬
‫– لةداد ت رير النرامعم ) كف لن ألسس نعيجم ‪ ،‬كي كـ ؿ ن تل نرامعػم بػ دا النهػلـ الن تػؼ بهػل ‪ ،‬كيػتـ أيضػلن‬ ‫كتفسير أدلم اإلثبل‬
‫الػ ػكارد فػ ػ ت ري ػػر‬ ‫ل ػػدار ت ري ػػر نرامع ػػم نت ػػترؾ نكق ػػو ةتي ػػي ن ػػف الن تب ػػيف ن ػػو النسػ ػ كليم التض ػػلنجيم لتن تب ػػيف ة ػػف النعتكن ػػل‬
‫النرامعم ‪.‬‬

‫النرامعػػم النتػػتر م نثػػؿ النعػػليير التػ تحػػدد نػدل الحلمػػم للػ‬ ‫كتتعػػدد النحػػلكر التػ ين ػػف نػػف خآلهػػل تطػػكير ننلرسػػل‬
‫ال يلـ بنرامعم نتتر م أك نرامعم فرديم ‪ ،‬كتحديد المهم الت ت كـ بلختيلر ن تب النرامعم لت يلـ بللنرامعم النتتر م كاألسػس التػ‬
‫يػػتـ االختيػػلر ف ػ ضػػك هل ‪ ،‬كتحديػػد أسػػس تكزيػػو نهػػلـ النرامعػػم النتػػتر م بت ػ ؿ نتجلسػػؽ بػػيف ن تب ػ النرامعػػم كتحديػػد نكا ػػفل‬
‫كنحتكيػػل‬ ‫ل ػػؿ نػػف ن تبػ النرامعػػم ةػػف جتيمػػم قيلن ػػؿ ن تػػل بفحػػص المػػز النخ ػػص لػػي ‪ ،‬كتحديػػد نكا ػػفل‬ ‫الت ريػػر النبػػد‬
‫تعدد البدا ؿ النحلسبيم نو اختآؼ كمهم جظر ؿ ن تل ةػف اخخػر‬ ‫ت رير النرامعم النتتر م ‪ ،‬كتحديد أكمي الت رؼ ف حلال‬
‫النرامعم النتتر م ف ضك مكد كت لليؼ النرامعم ‪.‬‬ ‫‪ ،‬كيتـ تكميي ؿ نحكر نف تتؾ النحلكر جحك تطكير ننلرسل‬

‫مشكمة البحث ‪:‬‬

‫يتـ تخ يص تتؾ النهلـ‬ ‫يتـ ف ظؿ النرامعم النتتر م قيلـ ن تبيف نست تيف نف ن لتل النرامعم ب ةنلؿ أك نهلـ النرامعم حي‬
‫بيجهنػػل بتػ ؿ نت ػكازف بجػػل ةتػ أسػػس نعيجػػم ‪ ،‬اكا ػػدار ت ريػػر نرامعػ ػ ػػم نتػػترؾ نكقػػو ةتيػػي نػػف ن تب ػ النرامع ػ ػ ػػم ال ػػل نيف بعنتيػػم‬
‫النرامعم نو النسػ كليم التضػلنجيم ل ػؿ نػف الن تبػيف ةػف لدا نهػلـ النرامعػم بدرمػم ةلليػم نػف ال فػل كةػف النعتكنػل الػكارد فػ‬
‫ت رير النرامعػم النتػتر م ‪ ،‬كيػتـ تجفيػذ النرامعػم النتػتر م فػ ضػك قػك أك ضػعؼ جظػلـ الرقلبػم الداختيػم لعنيػؿ النرامعػم ‪ ،‬كقكاةػد‬

‫‪311‬‬
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫الحك نػم ‪ ،‬كةنتيػل لدار الخطػر ‪( The Internal Audit Services Four ، ( Sakel & Others 2012 , P. 9 ) .‬‬
‫) ‪United Nations Organizations ( FAO , UNDP , UNFPA , and , UNICEF 2015 , p. 1‬‬
‫كيتطتل ال لجكف نػف التػر ل النسػمتم فػ بكر ػم األكراؽ النلليػم فػ الػديجلنلرؾ أف يػتـ نرامعػم حسػلبلتهل بكاسػطم اثجػيف‬
‫الػكارد فػ ت ريػر النرامعػم ‪ ،‬كلػـ‬ ‫النس كليم ةف أةنلؿ النرامعم كةف النعتكنل‬ ‫نف النرامعيف النست تيف كبت ؿ نتترؾ نف حي‬
‫يكضح ال لجكف ف الديجلنلرؾ أسس الت سيـ النتكازف ألةنلؿ النرامعم بيف ن تب النرامعم ال ل نيف بهل ‪ ،‬نػل لػـ يحػدد أسػس تكزيػو‬
‫أتعلل النرامعم بيجهنل ‪( Raj 2011 , P. 89 ) ، ( Sakel & Others 2012 , P. 9 ) .‬‬
‫ال طلع الخلص التػ ت ػكـ بإةػداد قػكا ـ نلليػم نمنعػم أف يػتـ‬ ‫ال طلع العلـ كتر ل‬ ‫كيتطتل ال لجكف ف فرجسل نف تر ل‬
‫نرامعػػم حسػػلبلتهل بكاسػػطم اثجػػيف نػػف الن ػرامعيف النسػػت تيف نػػو تخ ػػيص نهػػلـ النرامعػػم بيجهنػػل ‪ ،‬كاالتفػػلؽ ةت ػ ب ػران النرامعػػم‬
‫كتطبيؽ طرؽ ثلبتم لتنرامعم النتػتر م ‪ ،‬نػل تتطتػل نعػليير الننلرسػم النهجيػم ‪professional practice standard no. 100 ,‬‬
‫‪ 2011‬فػ فرجسػػل تخ ػػيص ةنػػؿ النرامعػػم النتػػتر م بػػللتكازف بػػيف ن تبػ النرامعػم ال ػػل نيف بهػػل لتتح ػػؽ نػػف كمػػكد رقلبػػم نزدكمػػم‬
‫كفعللم نف ؿ نجهنل ةت اخخر ‪ ،‬كيكقو ؿ نرامو ةت ت ريػر النرامعػم النتػتر م ‪ ،‬نػو كمػكد نسػ كليم نتػتر م ةػف األخطػل أك‬
‫النلديم التػ لػـ يػتـ ا تتػلفهل أك الت ريػر ةجهػل ‪ ،‬كن ارةػل ضػركر أف يف ػح ت ريػر النرامعػم النتػتر م ةػف االخػتآؼ فػ‬ ‫التحريفل‬
‫الجظر بيف ن تب النرامعم ‪( Muraz & Ziesennib 2014 ) ، ( Francis & Others , 2006 , P. 2 ) .‬‬ ‫كمهل‬
‫النلليػػم فػ الم از ػػر نجػػذ ةػػلـ ‪ 3440‬بػػإم ار نرامعػػم نتػػتر م لحسػػلبلتهل كقكا نهػػل النلليػػم أنػػل فػ‬ ‫كتتتػػزـ البجػػكؾ كالتػػر ل‬
‫األخػرل فػإف لمػ ار النرامعػم النتػتر م فيهػل ت ػكف اختيلريػم ‪، ( Sakel & Others 2012 , P. 12 ) .‬‬ ‫كال ػجلةل‬ ‫التػر ل‬
‫كتتطتػػل ال ػكاجيف فػ الننت ػػم العربيػػم السػػعكديم نػػف ػػؿ التػػر ل النسػػمتم فػ قطػػلع البجػػكؾ كقطػػلع التػ نيف اكاةػػلد التػ نيف أف يػػتـ‬
‫نرامعػػم حسػػلبلتهل كقكا نهػػل النلليػػم بكاسػػطم لثجػػيف نػػف الن ػرامعيف النسػػت تيف ‪ ،‬أنػػل بػػلق التػػر ل ف ػ ال ػػجلةل النختتفػػم ت ػػكف‬
‫النرامعم النتتر م فيهل ةنتيم اختيلريم ‪( Alsadam & Algabr 2013 , P. 5 ) .‬‬
‫كتخضو النرامعم النتتر م ف الهجد لن تل النراقبم كالنرامعم العلـ ‪ ،‬كت ض نعليير النرامعم هجلؾ أف يتـ ت سػيـ العنػؿ‬
‫نحػػدد نثػػؿ تح يػػؽ األ ػػكؿ الثلبتػػم كتح يػػؽ األ ػػكؿ‬ ‫بػػيف ن تبػ النرامعػم ال ػػل نيف ب ةنػػلؿ النرامعػػم النتػػتر م فػ تػ ؿ كحػػدا‬
‫النتداكلم ‪ ،‬كف حللم قيلـ أحد النرامعيف ب دا مز نػف ةنػؿ ن ارمػو ءخػر فإجػي يمػل أف يبتػل هػذا الن ارمػو اخخػر تلبػم ‪ ،‬كي ػدر‬
‫التػ يمػل أف تغطػ فػ‬ ‫ن تبل النرامعم ال ل نلف بللنرامعم النتتر م ت ري انر كاحدان لتنرامعػم ‪ ،‬كفػ حللػم اختآفهنػل فػ االهتنلنػل‬
‫ت رير النرامعم فإجي يمل أف ي در ؿ نجهنل ت ري انر فرديلن نست آن لتنرامعم ‪( Sakel & Others 2012 , P. 13 ) .‬‬
‫الن يػػد بللبكر ػػم‬ ‫ةج ػكاف التػػر ل‬ ‫أنػػل ف ػ بي ػػم النرامعػػم الن ػريم فإجػػي نػػف اسػػت ار النكقػػو األل تركج ػ ‪ gogal‬تح ػ‬
‫ين ف ال كؿ نل يت ‪:‬‬ ‫الن ريم كةجكاف الت لرير السجكيم لتتر ل‬
‫م‪ )1‬لػػيس هجػػلؾ ةآقػػم ثلبتػػم بػػيف هي ػػؿ كجسػػبم النت يػػم بللتػػر م كاتمػػله لمػػلف النرامعػػم جحػػك ال يػػلـ بللنرامعػػم النتػػتر م أك النرامعػػم‬
‫الفرديم ‪ ،‬فللتر م الحديثم لتنكاد العلزلم م نكدرف بيتكنكد ) ينتتؾ فيهل ال طلع العػلـ جسػبم ‪ % 04.05‬بيجنػل ينتتػؾ ال طػلع الخػلص‬
‫ػػللح ‪ ،‬كن تػػل نحنػػد هػػلج‬ ‫فيهػػل جسػػبم ‪ % 04.00‬كيػػتـ فيهػػل لم ػ ار النرامعػػم النتػػتر م بكاسػػطم ػػؿ نػػف ن تػػل لنػػؿ نمػػدم‬
‫ينتتؾ فيهل ال طلع العلـ جسػبم ‪ % 9..4‬بيجنػل ينتتػؾ ال طػلع الخػلص فيهػل جسػبم ‪% 10.1‬‬ ‫الحسيج ‪ ،‬أنل تر م السكيس لألسنج‬
‫كيكجػل ‪ ،‬كين ػف‬ ‫يتـ فيهل أيضلن لم ار النرامعم النتػتر م بكاسػطم ػؿ نػف ن تػل النتضػلنجيف لتنحلسػبم كالنرامعػم ‪ ،‬كن تػل أرجسػ‬
‫ال كؿ أجي نو ارتفلع جسبم نت يم ال طلع الخلص ف التر م األكل ن لرجػم بللتػر م الثلجيػم لال أجػي يػتـ لمػ ار النرامعػم النتػتر م فػ‬
‫نف ةكانؿ ال رار الخلص بإم ار نرامعم فرديم أك نرامعم نتتر م ‪.‬‬ ‫ؿ نجهنل ننل يعج أف هي ؿ كجسبم النت يم بللتر م ليس‬

‫‪311‬‬
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫م‪ )3‬ليس هجلؾ ةآقم ثلبتم بيف مجسيم النت يم بللتر م كاتمله لملف النرامعم جحك ال يلـ بللنرامعم النتػتر م أك النرامعػم الفرديػم ‪،‬‬
‫ينتتػػؾ النسػػلهنكف العػػرل كاألملجػػل جسػػبم ‪ % 0.3‬كيػػتـ فيهػػل لمػ ار النرامعػػم النتػػتر م بيجنػػل فػ تػػر م‬ ‫فتػػر م السػػكيس لألسػػنج‬
‫يػػتـ تكزيػػو نت يتهػػل بجسػػبم ‪ % 45..‬لتتػػر م ال لبضػػم لت ػػجلةل‬ ‫الحديػػد كال ػػتل الن ػريم ال يسػػلهـ فيهػػل العػػرل كاألملجػػل حي ػ‬
‫ثطػلع ةػلـ ‪ ،‬كجسػبم ‪ % 4..‬لت طػلع الخػلص كيػتـ فيهػل أيضػلن لمػ ار النرامعػم‬ ‫كبجكؾ كن سسل‬ ‫الن ريم ‪ ،‬كجسبم ‪ % 1.9‬لهي ل‬
‫أديػػل جبيػػي ‪ ،‬كن تػػل أحنػػد نحنػػد ةطػػك ‪ ،‬كين ػػف ال ػػكؿ أجػػي ةت ػ الػػر ـ نػػف أف هجػػلؾ‬ ‫النتػػتر م بكاسػػطم ػػؿ نػػف ن تػػل طتع ػ‬
‫نسػػلهنم لتعػػرل كاألملجػػل ف ػ رأس نػػلؿ التػػر م األكل ػ كتتػػؾ النسػػلهنم ال تكمػػد ف ػ التػػر م الثلجيػػم لال أجػػي يػػتـ لم ػ ار النرامعػػم‬
‫نػػف ةكانػػؿ ال ػرار الخػػلص بػػإم ار نرامعػػم فرديػػم أك نرامعػػم‬ ‫ػػؿ نجهنػػل ننػػل يعج ػ أف مجسػػيم النت يػػم بللتػػر م ليسػ‬ ‫النتػػتر م فػ‬
‫نتتر م ‪.‬‬
‫التلبعم لتتر م األـ كاتمله لملف النرامعم جحك ال يلـ بللنرامعم النتتر م أك النرامعم‬ ‫م‪ )0‬ليس هجلؾ ةآقم ثلبتم بيف ةدد التر ل‬
‫تلبعػػم كيػػتـ فيهػػل لم ػ ار النرامعػػم النتػػتر م بكاسػػطم ػػؿ نػػف ن تػػل‬ ‫بكرتآجػػد ط ػره الن ػريم لهػػل ‪ 5‬تػػر ل‬ ‫الفرديػػم ‪ ،‬فتػػر م أسػػنج‬
‫كيكجل ‪ ،‬ذلؾ كف لن لتت لرير السجكيم نف ةلـ ‪ 3414‬حت ‪ 3410‬كالنجتػكر ةتػ‬ ‫النتضلنجيف لتنحلسبم كالنرامعم ‪ ،‬كن تل أرجس‬
‫لم ػ ار النرامعػػم النتػػتر م بكاسػػطم ػػؿ نػػف ن تػػل جبيػػؿ ن ػػرـ‬ ‫كالت ػ يتبعهػػل ‪ 14‬تػػر ل‬ ‫النكقػػو يػػتـ ف ػ تػػر م السػػكيس لألسػػنج‬
‫اسطجبكل ‪ ،‬كن تل ةنلد حلفظ ار ل ‪ ،‬كن تل النتضلنجزف لتنحلسبم كالنرامعم ‪ ،‬أنل تر م أكراس كـ لإلجتل كال ػجلةم لهػل ‪39‬‬
‫التلبعم ليس نف ةكانؿ ال رار‬ ‫تر م تلبعم كيتـ فيهل لم ار النرامعم الفرديم بكاسطم ن تل حلزـ حسف ‪ ،‬ننل يعج أف ةدد التر ل‬
‫الخلص بإم ار نرامعم فرديم أك نرامعم نتتر م ‪.‬‬
‫لف أ كؿ التر م م رأس النلؿ ) أك ال ينم السكقيم لألسػهـ كاتمػله لمػلف النرامعػم جحػك ال يػلـ‬ ‫هجلؾ ةآقم ثلبتم بيف‬ ‫م‪ )0‬ليس‬
‫ػلف‬ ‫ال ينلكيػم – ةتػ سػبيؿ النثػلؿ ‪ -‬يزيػد فيهػل‬ ‫بللنرامعم النتتر م أك النرامعم الفرديػم ‪ ،‬فتػر م أبػك قيػر لألسػند كال ػجلةل‬
‫األ ػػكؿ كال ينػػم السػػكقيم لألسػػهـ ةػػف التػػر م الن ػريم ل ػػجلةم الجتػػل كالمتك ػػكز ‪ ،‬كبػػللر ـ نػػف ذلػػؾ فػػإف التػػر م األكلػ يػػتـ فيهػػل‬
‫نل بللمدكؿ التلل ‪:‬‬ ‫لم ار النرامعم الفرديم بيجنل ف التر م الثلجيم يتـ فيهل لم ار النرامعم النتتر م نل ف‬
‫كرأسنللهل كن تل النرامعم ل ػؿ تػر م ‪ .‬الن ػدر ‪ :‬النكقػو األل تركجػ ‪gogal‬‬ ‫مدكؿ م‪ : )1‬أسنل بعض التر ل‬
‫الن يد بللبكر م الن ريم ‪..‬‬ ‫التر ل‬
‫مراجع الحسابات‬ ‫القيمة السوقية لألسيم‬ ‫رأس المال بالجنيو‬ ‫إسم الشركة‬
‫مكت ر حررازم حسررن ومكت ر‬ ‫‪10111111111‬‬ ‫‪10000111111‬‬ ‫الشرررررررررررركة الم ررررررررررررية‬
‫المتضررررررررررامنون لممحاسرررررررررربة‬ ‫لخرررررررررردمات التميفررررررررررون‬
‫والمراجعة ‪.‬‬ ‫المحمول ‪.‬‬
‫مكت ر عمرراد وحررافظ ار ر‬ ‫‪11101180080‬‬ ‫‪11100088601‬‬ ‫أبررررررررو قيررررررررر لألسررررررررمدة‬
‫والجياز المركزي لممحاسبات‬ ‫وال ناعات الكيماوية ‪.‬‬
‫مكت مجدي حشيش وشركاه‬ ‫‪810212201‬‬ ‫‪816208812‬‬ ‫الم رية ل ناعة النشا‬
‫ومكت ر ن ررر أبررو العبرراس‬ ‫والجموكوز ‪.‬‬
‫وشركاه‬
‫مكت عماد وحافظ ار‬ ‫‪11101180080‬‬ ‫‪11100088601‬‬ ‫أبررررررررو قيررررررررر لألسررررررررمدة‬
‫وال ناعات الكيماوية ‪.‬‬
‫‪311‬‬
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫مكتررر طمعرررت أديررر نبيررررو‬ ‫‪8620818101‬‬ ‫‪8606000161‬‬ ‫الحديرررررررررررررد وال رررررررررررررم‬

‫ومكت أحمد محمد عطوة‬ ‫الم رية ‪.‬‬
‫مكتررررر وحيرررررد عبرررررد ال فرررررار‬ ‫‪8008600181‬‬ ‫‪8010111201‬‬ ‫م ر لألسمنت – قنا ‪.‬‬
‫وشرررركاه والجيررراز المركرررزي‬
‫لممحاسبات‬
‫مكتررررررر م رررررررطف شررررررروقي‬ ‫‪116620011‬‬ ‫‪111168062‬‬ ‫دلتا لالنشاء والتعمير ‪.‬‬
‫وشركاه ومكتر حسرن عبرد‬
‫الحميم‬
‫مكتر حررازم حسررن وشررركاه‬ ‫‪181218211‬‬ ‫‪181608121‬‬ ‫أكررررررو م رررررر لمشررررردات‬
‫ومكترررر يحيرررر عبررررد المررررنعم‬ ‫والسقاالت المعدنية ‪.‬‬
‫حسن‬
‫ررال‬ ‫مكت ر كامررل مجرردي‬ ‫‪610811111‬‬ ‫‪661111111‬‬ ‫الحديثرررة لممرررواد العازلرررة‬
‫ومكت محمد ىاني الحسيني‬ ‫– مرررررررررررررررررررررررررررررررررررررررررودرن‬
‫( بيتومود ) ‪.‬‬
‫الم در ‪ :‬من إعداد الباحث من الموقع االلكتروني‬
‫النػرامعيف ال ػل نيف بللنرامعػم النتػتر م‬ ‫خبر‬
‫كتح ؽ النرامعم النتتر م ةد نزايل نف أهنهل تحسيف مكد النرامعم كذلؾ لتمنيو ا‬
‫يل م ال كا ـ النلليم كتح يؽ مكد الت ريػر النػلل‬ ‫النرامعيف نف دكؿ بنجلطؽ مغرافيم نختتفم ‪ ،‬كالحد نف لةلد‬ ‫كخل م نهل ار‬
‫نو زيلد دقم ت رير النرامعم ‪ ،‬كسرةم االستملبم لأل ار النعدلم ف هذا الت رير ‪ ،‬كتعزيز است آليم النرامعم الخلرميم م أحنػد ذ ػ‬
‫نرامعتهػػل بكاسػػطم اثجػػيف نػػف ن لتػػل‬ ‫‪ ، 3410‬ص‪ ، ) 019 .‬نػػل يفضػػؿ النسػػتثنركف كتػػزداد ث ػػتهـ ف ػ ال ػكا ـ النلليػػم الت ػ تن ػ‬
‫النرامعػم م النرامعػم النتػػتر م ) ن لرجػم بػلل كا ـ التػ تػتـ نرامعتهػل بكاسػػطم ن ارمػو كاحػد م النرامعػػم الفرديػم ) ‪( Francis & .‬‬
‫) ‪Others , 2006 , P. 2‬‬
‫كيعتنػػد اإلطػػلر الجظػػرم لتطػػكير ننلرسػػل النرامعػػم النتػػتر م ةتػ نجلقتػػم كالتك ػػؿ لل ػ جتػػل تتعتػػؽ بعػػد نحػػلكر نثػػؿ‬
‫نجلقتم نعليير تحديد ندل الحلمم لت يلـ بنرامعم نتتر م أك نرامعم فرديم ‪ ،‬كأسس تكزيو نهلـ كأتعلل النرامعم بيف ذلؾ الن تبػيف‬
‫الت ي در فيهل أم نف ن تب النرامعم ت ري انر فرديلن كنل يتـ االف ل ةجي ف ت رير النرامعم النتتر م ‪.‬‬ ‫‪ ،‬كالحلال‬
‫النرامع ػ ػم النتتر ػ ػم كتكمي ػي تػػتؾ النحػػلكر ف ػ‬ ‫ةت ت ديـ نػجه يتضػنف ةػد نحػلكر لتطػكير ننلرسػل‬ ‫كي كـ هذا البح‬
‫لفرضػ الد ارسػم ‪ ،‬كالكقػكؼ ةتػ لدراؾ نفػردا‬ ‫ضك مكد كت لليؼ النرامعػم ‪ ،‬اكامػ ار د ارسػم نيداجيػم الختبػلر التح ػؽ اإلح ػل‬
‫نحػػؿ النرامعػػم ةت ػ ال يػػلـ‬ ‫العيجػػم لنحػػلكر تطػػكير ننلرسػػل النرامعػػم النتػػتر م كالعكانػػؿ الت ػ تحف ػز ن لتػػل النرامعػػم كالتػػر ل‬
‫بللنرامعم النتتر م ‪.‬‬
‫ىدف البحث ‪:‬‬
‫ييدف البحث إل ما يمي ‪:‬‬
‫(‪ )1‬اقترراح مررنيج يتضررمن عرردة محرراور لتطرروير ممارسررات المراجعررة المشررتركة وتوجيررو تمررك المحرراور فرري ضرروء جررودة وتكراليف‬
‫المراجعة ويتفرع من ىذا اليدف األىداف الفرعية التالية ‪:‬‬

‫‪311‬‬
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫‪.‬‬ ‫كال جلةل‬ ‫ؿ التر ل‬ ‫‪ : 1 / 1‬تحديد النعليير الت تتعتؽ بندل ضركر تجفيذ النرامعم النتتر م ف‬
‫‪ : 3 / 1‬تحديد المهم كاألسس الت يتـ ف ضك هل اختيلر ن تب النرامعم إلم ار النرامعم النتتر م ‪.‬‬
‫‪ : 0 / 1‬تحديد أسس تخ يص أةنلؿ النرامعم النتتر م بيف ن تب النرامعم ال ل نيف بهل ‪.‬‬
‫الن دـ نف ؿ نف ن تب النرامعم ةػف جتيمػم فح ػي لتمػز الخػلص بػي ككمهػم جظػره فػ‬ ‫الت رير النبد‬ ‫‪ : 0 /1‬تحديد نكا فل‬
‫جتيمم الفحص ‪.‬‬
‫‪ : 0 / 1‬تحديد نل يتـ االف ل ةجي ف ت رير النرامعم النتتر م ‪.‬‬
‫الت ي در فيهل أم نف ن تب النرامعم ال ل نيف ب دا النرامعم النتتر م ت ري انر فرديلن ‪.‬‬ ‫‪ : . / 1‬تحديد الحلال‬
‫‪ : 5 / 1‬تحديد ندل استن ارريم ن تب النرامعم ف أدا النرامعم النتتر م كطكؿ الفتر الت يتـ بعدهل التغيير ‪.‬‬
‫‪ : 9 / 1‬تحديد نل تتضنجي ةنتيم االت لؿ بيف ن تب النرامعم ال ل نيف بللنرامعم النتتر م ‪.‬‬
‫العيج ػػم لنح ػػلكر تط ػػكير‬ ‫لفرضػ ػ الد ارس ػػم ‪ ،‬كالكق ػػكؼ ةتػ ػ لدراؾ نف ػػردا‬ ‫م‪ )3‬لمػ ػ ار د ارس ػػم نيداجي ػػم الختب ػػلر التح ػػؽ اإلح ػػل‬
‫نح ػػؿ النرامع ػػم ةتػ ػ ال ي ػػلـ بللنرامع ػػم‬ ‫النرامع ػػم النت ػػتر م كالعكان ػػؿ التػ ػ تزي ػػد ن ػػف لقب ػػلؿ ن لت ػػل النرامع ػػم كالت ػػر ل‬ ‫ننلرس ػػل‬
‫النتتر م ‪.‬‬
‫أىمية البحث ‪:‬‬

‫النرامعػم النتػتر م كتكميػي‬
‫ف ػ ةػػرض نحػػلكر تطػػكير‬
‫بػيف ن لتػل النرامعػم بيػر‬
‫التمػػلر قسػػـ النحلسػػبم ‪،‬‬
‫ةت النستكل األ ػلدين فػ ت ػديـ نػجه جظػرم بنحػلكر تطػكير ننلرسػل‬ ‫تتنثؿ أهنيم البح‬
‫ف ػ ضػػك مػػكد كت ػػلليؼ النرامعػػم ‪ ،‬أنػػل نػػف الجلحيػػم العنتيػػم فتتنثػػؿ أهنيػػم البح ػ‬ ‫تتػػؾ الننلرسػػل‬
‫النرامعم النتتر م نو لم ار دراسم نيداجيم ببي م النرامعم الن ريم لعيجم تتجكع فيهل النفردا‬ ‫ننلرسل‬
‫‪ ،‬كأةضػػل هي ػػم التػػدريس ب تيػػل‬ ‫كنتكسػػطم ك ػػغير الحمػػـ ‪ ،‬كالن ػرامعيف بللمهػػلز النر ػػزم لتنحلسػػبل‬
‫نف أجتطم نختتفم كذلؾ حت ت كف العيجم أ ثر تنثيآن لخ ل ص النمتنو ‪.‬‬ ‫كالتر ل‬

‫منيجية البحث ‪:‬‬

‫يعتمد الباحث لتحقيق ىدفي البحث عم منيجين ىما ‪:‬‬

‫النحلسبيم فػ نمػلؿ النرامعػم النتػتر م ‪ ،‬نػل قػلـ‬ ‫بلست ار ال تلبل‬ ‫(‪ )1‬المنيج االستقرائي ومنيج تحميل المحتوى ‪ :‬قلـ البلح‬
‫كتحتيتهػل كتفسػيرهل لبجػل نػجه‬ ‫ةف العجل ر الر يسػيم لتبحػ‬ ‫كذلؾ لتمنيو النعتكنل‬ ‫بلستخداـ نجه تحتيؿ النحتكل لتتؾ ال تلبل‬
‫الت ػ تكمػػي لليهػػل ‪ ،‬كنػػدل اختآفهػػل ةػػف ػػؿ نػػف نرامعػػم‬ ‫جظػػرم يتضػػنف نفهػػكـ كأهنيػػم النرامعػػم النتػػتر م ‪ ،‬كنزايلهػػل كاالجت ػػلدا‬
‫بخآؼ النرامعػم ‪ ،‬ك يرهػل نػف‬ ‫التريؾ كالنرامعم النتكازيم ‪ ،‬كنحلكر تحسيف ننلرسلتهل ‪ ،‬كالعآقم بيف النرامعم النتتر م كخدنل‬
‫الجكاح الجظريم الت تتعتؽ بللنرامعم النتتر م ‪.‬‬

‫لفرض ػ الد ارسػػم ‪ ،‬كالكقػػكؼ ةت ػ لدراؾ‬ ‫(‪ )8‬المررنيج االسررتنباطي ‪ :‬كذلػػؾ خػػآؿ لم ػ ار د ارسػػم نيداجيػػم الختبػػلر التح ػػؽ اإلح ػػل‬
‫نحػػؿ النرامعػػم ةتػ‬ ‫النرامعػػم النتػػتر م كالعكانػػؿ التػ تحفػز ن لتػل النرامعػػم كالتػػر ل‬ ‫العيجػػم لنحػػلكر تطػػكير ننلرسػػل‬ ‫نفػػردا‬
‫ال يلـ بللنرامعم النتتر م ‪.‬‬

‫‪311‬‬
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫تساؤالت البحث ‪:‬‬

‫تتمثل مشكمة البحث في تقديم منيج لتطوير ممارسرات المراجعرة المشرتركة فري ضروء جرودة وتكراليف المراجعرة ويجير‬
‫عن األسئمة التالية ‪:‬‬
‫م‪ )1‬نل ه النعليير الت تحدد ندل الحلمم لل ال يلـ بللنرامعم النتتر م ؟‬
‫م‪ )3‬نل ه المهم كاألسس الت يتـ ف ضك هل اختيلر ن تب النرامعم إلم ار النرامعم النتتر م ؟‬
‫م‪ )0‬نل ه أسس تخ يص أةنلؿ النرامعم النتتر م بيف ن تب النرامعم ال ل نيف بهل ؟‬
‫الن دـ نػف ػؿ نػف ن تبػ النرامعػم ال ػل نيف بللنرامعػم النتػتر م ةػف جتيمػم فحػص الخػلص‬ ‫الت رير النبد‬ ‫م‪ )0‬نل ه نكا فل‬
‫بي ككمهم جظره ف جتيمم الفحص ؟‬
‫م‪ )0‬نل الذم يتـ االف ل ةجي ف ت رير النرامعم النتتر م ؟‬
‫الت ي در فيهل أم نف ن تب النرامعم ت ري انر فرديلن ؟‬ ‫م‪ ).‬نل ه الحلال‬
‫م‪ )5‬نل ندل استن ارريم ن تب النرامعم ف أدا النرامعم النتتر م كطكؿ الفتر الت يتـ بعدهل التغيير ؟‬
‫م‪ )9‬نلذا تتضنف ةنتيم االت لؿ بيف ن تب النرامعم ال ل نيف بللنرامعم النتتر من ؟‬
‫فروض البحث ‪:‬‬

‫يررتم إجرراء الدراسررة الميدانيررة الختبررار التحقررق ائح ررائي لفرضرري الدراسررة والوقرروف عمر إدراك مفررردات العينررة لمحرراور تطرروير‬
‫ممارسات المراجعة المشتركة والعوامرل التري تحفرز مكاتر المراجعرة والشرركات محرل المراجعرة عمر القيرام بالمراجعرة المشرتركة‬
‫وتتمثل فروض البحث فيما يمي ‪:‬‬

‫النرامع ػػم النت ػػتر م فػ ػ ض ػػك م ػػكد كت ػػلليؼ‬
‫نحؿ النرامعم ةت ال يلـ بللنرامعم النتتر م ‪.‬‬
‫الفررررض األول ف‪ : 1‬تتع ػػدد النح ػػلكر التػ ػ ين ػػف ن ػػف خآله ػػل تط ػػكير ننلرس ػػل‬
‫النرامعم ‪.‬‬
‫الفرض الثاني ف‪ : 8‬تتعدد العكانؿ الت تحفز ن لتل النرامعم كالتر ل‬
‫خطة البحث ‪:‬‬
‫تحقيقاً ليدفي البحث يقترح تناول موضوعاتو عم النحو التالي ‪:‬‬

‫(‪ )1‬الدراسات السابقة ‪.‬‬

‫(‪ )8‬ائطار المفاىيمي لممراجعة المشتركة ‪.‬‬
‫(‪ )6‬منيج مقترح بمحاور تحسين ممارسات المراجعة المشتركة في ضوء جودة وتكاليف المراجعة ‪.‬‬
‫(‪ )0‬دراسة ميدانية ببيئة المراجعة الم رية ‪.‬‬
‫‪ :‬يتنرراول الباحررث بعررض الدراسررات الحديثررة الترري تناولررت المراجعررة المشررتركة فرري السررنوات العشرررة‬ ‫(‪ )1‬الدراسررات السررابقة‬
‫األخيرة وذلك عم النحو التالي ‪:‬‬

‫‪311‬‬
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫النرامعػػم‬ ‫ػػؿ نػػف اختيػػل ار‬ ‫تهػػدؼ د ارسػػم ‪ Francis & Others 2006‬لل ػ فحػػص كتحتيػػؿ أثػػر هي ػػؿ النت يػػم ةت ػ‬
‫الدراسم لل أف النرامعيف نرتفع المكد ف ن لتل النرامعػم األربعػم ال بػرل ي كجػكف فػ‬ ‫النتتر م كمكد النرامعم ‪ ،‬كقد خت‬
‫نحؿ اختيلر ف حللم اجف لؿ النت يم ةف اإلدار لت يلـ ب ةنلؿ النرامعم النتتر م ‪.‬‬
‫كتهػدؼ د ارسػم ‪ Siregar & Others 2012‬للػ تحتيػؿ ءثػلر تغييػر أم نػف ن تبػ النرامعػم كالتػزاـ الن ارمػو ةتػ مػكد‬
‫النرامعم ‪ ،‬اكام ار دراسم نيداجيم فػ ن لتػل النحلسػبم العلنػم فػ أجدكجيسػيل كذلػؾ قبػؿ كبعػد تجفيػذ النرامعػم النتػتر م كقػد خت ػ‬
‫الد ارسػػم لل ػ أف التغييػػر اإلل ازن ػ لتن ػرامعيف لػػف ي ػ دم لل ػ تحسػػيف مػػكد النرامعػػم ‪ ،‬كأف الت ػزاـ الن ارمػػو س ػكا ةتػ نسػػتكل نجت ػ‬
‫النرامعم أك ةت نستكل النرامو التريؾ ي دم لل تحسيف مكد النرامعم ‪.‬‬
‫أنػل الد ارسػم التػ قػدنهل ‪ Ittonen & Tronnes 2012‬فتهػدؼ للػ تحتيػؿ أثػر النرامعػم النتػتر م ةتػ مػكد الت ػلرير‬
‫الدراسم لل أف النرامعم النتتر م ت دم لل‬ ‫النلليم ‪ ،‬ك ذلؾ تحتيؿ العآقم بيف النرامعم النتتر م كأتعلل النرامعم ‪ ،‬كقد خت‬
‫زيلد مكد الت لرير النلليم ‪ ،‬كأف هجلؾ ةآقم طرديم بيف النرامعم النتتر م كأتعلل النرامعم ‪.‬‬
‫كقدـ ‪ Labo & Others 2013‬د ارسػم بهػدؼ فحػص كتحتيػؿ ءثػلر النرامعػم النتػتر م ةتػ الن ػلييس التػلنتم لتتحفظػل‬
‫يتطتػػل ال ػػلجكف اسػػتخداـ لثجػػيف نػػف الن ػرامعيف النسػػت تيف ‪،‬‬ ‫الفرجسػػيم حي ػ‬ ‫التػػرطيم ك يػػر التػػرطيم كذلػػؾ ف ػ ةيجػػم نػػف التػػر ل‬
‫كتتضنف العيجم أربعم ن لتل نرامعم برل تتترؾ ف النرامعم نو أربعم ن لتل نرامعم برل أخرل ‪.‬‬
‫الدراسم لل أف التحفظ النرتفو ي كف ف حللم زيلد است آؿ الن ارمػو كذلػؾ فػ ن لتػل النرامعػم ال بػرل كأجػي‬ ‫كقد خت‬
‫الد ارسػػم للػ أف مػػكد النرامعػػم‬ ‫يػتـ تكزيػػو الخطػػر بتػ ؿ نتجلسػػؽ بػػيف تتػؾ الن لتػػل ةجػػد قيلنهػل بللنرامعػػم النتػػتر م ‪ ،‬نػل خت ػ‬
‫يزيػد الػتحفظ لػدل تتػؾ الن لتػل كتزيػد‬ ‫تزيد ف حللم ن لتل النرامعم ال برل كةجد لم ار نرامعم نتتر م بكاسطم تتؾ الن لتل حي‬
‫درمم است آليتهل ‪.‬‬
‫ػػيل م‬ ‫التػ ػ ثيريم لتنرامعػػم النتػػتر م ةت ػ الحػػد نػػف لةػػلد‬ ‫أنػػل د ارسػػم أحنػػد ذ ػ ‪ 3410‬فتهػػدؼ لل ػ تكضػػيح العآقػػل‬
‫الن يػد بللبكر ػم الن ػريم ‪،‬‬ ‫؛ كبللتلل قيلس أثرهل ةت أسعلر األسهـ لتتػر ل‬ ‫ال كا ـ النلليم كتح يؽ دقم ت رير نراقل الحسلبل‬
‫النرامعػم الن ػرم كخل ػم فػ ظػؿ‬ ‫الدراسم بضػركر تطبيػؽ بػران النرامعػم النتػتر م بتػ ؿ نكسػو فػ سػكؽ خػدنل‬ ‫كقد أك‬
‫بتػرط تػكافر ػكادر بتػريم ةتػ درمػم ةلليػم نػف‬ ‫كتعدد ال جلةل‬ ‫ك بر حمـ النتركةل‬ ‫المديد كاالجدنلمل‬ ‫العكلنم كاالتفلقيل‬
‫التخ ص النهج ‪،‬‬
‫جظػػر النسػػتثنريف السػػعكدييف ف ػ تسػػعير‬ ‫كتهػػدؼ د ارسػػم ‪ Alsadam & Aljabra 2013‬لل ػ فحػػص كتحتيػػؿ كمهػػل‬
‫النرامعػػم النتػػتر م ‪ ،‬كةآقتهػػل بت تفػػم أرس النػػلؿ ‪ ،‬ك ػػذلؾ أثػػر النرامعػػم النتػػتر م ةتػ اسػػت آليم الن ارمػػو كقػػد خت ػ‬ ‫خػػدنل‬
‫بيف اإلدار كالنستثنريف ‪.‬‬ ‫الدراسم لل أف النرامعم النتتر م تعظـ است آليم النرامو ‪ ،‬كتخفض نف ةدـ تنلثؿ النعتكنل‬

‫ػؿ نػف اسػت آؿ الن ارمػو‬ ‫أنػل د ارسػم ‪ Khatab 2013‬فتهػدؼ للػ تحتيػؿ أثػر النرامعػم النتػتر م كتغييػر النػرامعيف ةتػ‬
‫الد ارسػم للػ أف تغييػر الن ارمػو‬ ‫‪ ،‬كقػد خت ػ‬ ‫نػف ‪ 00‬تػر م فػ ‪ 10‬قطػلع خػآؿ خنػس سػجكا‬ ‫كقينم النجتػ ‪ ،‬كتحتيػؿ البيلجػل‬
‫لهػل تػ ثير كاضػح ةتػ‬ ‫يزيد نف قينم النجت كأف هجلؾ ةآقم ليملبيم بيف تغيير النرامو كاسػت آلي ‪ ،‬كأف النرامعػم النتػتر م ليسػ‬
‫ؿ نف است آؿ النرامو كقينم النجت ‪.‬‬

‫ؿ نف ت تفم النرامعػم كالتػ‬ ‫كقدـ ‪ Lesage & Others 2014‬دراسم بهدؼ فحص كتحتيؿ أثر النرامعم النتتر م ةت‬
‫الد ارسػم للػ أف هجػلؾ ةآقػم‬ ‫ير العلديػم ‪ ،‬كقػد خت ػ‬ ‫يتـ قيلسهل ب تعلل النرامعم كمكد النرامعم كالت يتـ قيلسهل بللنستح ل‬
‫‪313‬‬
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫يػػر العلديػػم ‪ ،‬كأف النرامعػػم النتػػتر م التػ ي ػػكـ بهػػل ن لتػػل النرامعػػم ال بػػرل يترتػػل‬ ‫ة سػػيم بػػيف النرامعػػم النتػػتر م كالنسػػتح ل‬
‫ةتيهل تخفيض ت تفم النرامعم ‪.‬‬

‫أنػػل د ارسػػم يحي ػ كجل ػػر ‪ 3410‬فتهػػدؼ لل ػ تحتيػػؿ ت ػ ثير النرامعػػم النتػػتر م ةت ػ مػػكد األربػػل النحلسػػبيم لتتػػر ل‬
‫الد ارسػػم لل ػ ةػػدـ كم ػكد ت ػ ثير‬ ‫النسػػمتم ف ػ س ػكؽ األراؽ النلليػػم السػػعكدم خػػآؿ الفتػػر نػػف ‪ 3445‬حت ػ ‪ ، 3411‬كقػػد تك ػػت‬
‫لتنرامعم النتتر م ةت مكد الت رير ةف األربل النحلسبيم لعيجم الد ارسػم بنعجػ ةػدـ كمػكد اخػتآؼ فػ مػكد الت ريػر ةػف الػربح‬
‫الت يتـ نرامعتهل نف قبؿ نرامو كاحد ‪.‬‬ ‫الت يتـ نرامعتهل بكاسطم اثجيف نف النرامعيف ن لرجم بللتر ل‬ ‫لتتر ل‬

‫كتهػػدؼ د ارسػػم ‪ Muraz & Ziesennib 2014‬لل ػ ت ػػديـ نػػدخؿ جظػػرم لتحتيػػؿ سػػتكؾ ن لتػػل النرامعػػم ةجػػد قيلنهػػل‬
‫الد ارسػم‬ ‫بللنرامعم النتتر م كذلؾ فػ ضػك مػكد النرامعػم كذلػؾ لتتك ػؿ للػ الت ػنيـ األنثػؿ لتنرامعػم النتػتر م ‪ ،‬كقػد خت ػ‬
‫للػ أف النرامعػػم النتػػتر م تػ دم للػ تحسػػيف مػػكد النرامعػػم كتخفػػيض التر يػػز م السػػيطر ) ةت ػ سػػكؽ النرامعػػم ‪ ،‬نػػل خت ػ‬
‫الدراسم لل أف مكد النرامعم ت كف ةجد أةت نستكيلتهل ةجدنل ي كف هجلؾ تعلكف بػيف ن تبػ النرامعػم ال ػل نيف ب ةنػلؿ النرامعػم‬
‫األسلسيم لتنرامعم ‪.‬‬ ‫النتتر م كذلؾ ةجد لم ار االختبل ار‬

‫أنل دراسم ةت ‪ 3410‬فتهدؼ لل دراسم كاختبلر ت ثير جكع نجت ت الن ارمعم التتلف يػتـ اختيلرهنػل بكاسػطم البجػؾ التمػلرم‬
‫بللجسبم لمكد ال كا ـ النلليم الت يجترهل البجػؾ كسػيتم لرفػو ث ػم النتعػلنتيف نػو البجػؾ ‪ ،‬نػل تهػدؼ الد ارسػم للػ اختبػلر نػل لذا ػلف‬
‫النجتػكر ‪ ،‬أـ أف اتػتراؾ نجتػ‬ ‫اختيلر نجت ت النرامعم نف الن لتل األربعم ال برل سكؼ ي دم لل رفو نستكل مكد النعتكنل‬
‫النحلسبيم النجتكر ‪.‬‬ ‫األربعم ال برل سكؼ ي دم لل تح يؽ مكد أفضؿ لتنعتكنل‬ ‫نرامعم أخرل نو النجتآ‬

‫الد ارسػػم لل ػ أف الحلمػػم لل ػ نرامعػػم ةج ػػر نعػػيف ف ػ ال ػكا ـ النلليػػم قػػد تتطتػػل نسػػتكل أةت ػ نػػف الخبػػر‬ ‫كقػػد خت ػ‬
‫النعجيػػم ل ػػدار‬ ‫الد ارسػػم ب جػػي يمػػل أف تتػػكل المهػػل‬ ‫النرامعػػم ال بػػرل ‪ ،‬كأك ػ‬ ‫بللعنيػػؿ كال ػػجلةم كهػػك نػػل يت ػكافر ف ػ نجتػػآ‬
‫الداللػم كالنضػنكف كذاؾ حتػ ال ي ػؼ ةجػد‬ ‫النعليير النحلسبيم فػ ن ػر كالتػ تزيػد االهتنػلـ بنفهػكـ الػتحفظ النحلسػب نػف حيػ‬
‫الكامل اتبلةهل ‪.‬‬ ‫حد كجي أحد النعت دا‬

‫ػؿ نػف أتعػلل النرامعػم‬ ‫كقػدـ ‪ Velte & Azibi 2015‬د ارسػم تهػدؼ للػ فحػص كتحتيػؿ أثػر النرامعػم النتػتر م ةتػ‬
‫كمكد النرامعم ف فرجسل كألنلجيل ‪ ،‬كتحتيؿ الدراسل النيداجيم السلب م كالت تتعتؽ بللنرامعم النتػتر م ‪ ،‬اكامػ ار د ارسػم نيداجيػم فػ‬
‫الدراسم لل أف النرامعم النتتر م ت دم لل زيػلد نكثكقيػم‬ ‫التر ل النسمتم بسكؽ النلؿ ف ؿ نف فرجسل كألنلجيل ‪ ،‬كقد خت‬
‫ال كا ـ النلليم ‪ ،‬كتحسيف مكد النرامعم ‪ ،‬كتخفيض التر يز السكق لتنرامعم ‪ ،‬كزيلد است آليم النرامو ‪.‬‬

‫ويمكن تقسيم الدراسات السابقة من حيث اليدف إل ما يمي ‪:‬‬

‫تهدؼ لل تحتيؿ أثر نتغير نسػت ؿ أك أ ثػر ةتػ النرامعػم النتػتر م بلةتبلرهػل نتغيػر تػلبو نثػؿ د ارسػم & ‪Francis‬‬ ‫م‪ )1‬دراسل‬
‫‪ ، Others 2006‬كدراسم ‪ ، Siregar & Others 2012‬كدراسم ‪ ، Alsadam & Aljabra 2013‬كدراسم ةت ‪. 3410‬‬

‫‪311‬‬
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫تهدؼ لل تحتيؿ أثر النرامعػم النتػتر م بلةتبلرهػل نتغيػر نسػت ؿ ةتػ نتغيػر تػلبو أك أ ثػر نثػؿ د ارسػم & ‪Ittonen‬‬ ‫م‪ ) 3‬دراسل‬
‫‪ ، Tronnes 2012‬كد ارسػم ‪ ، Labo & Others 2013‬كد ارسػم أحنػد ذ ػ ‪ ، 3410‬كد ارسػم ‪ ، Lesage & Others‬كد ارسػم‬
‫يحي كجل ر ‪ ، 3410‬كدراسم ‪Velte & Azibi 2015‬‬
‫النرامعػػم النتػػتر م ػ دا لترقلبػػم ةتػ مػػكد النرامعػػم كاست تػػلؼ‬ ‫لنحػػلكر تحسػػيف ننلرسػػل‬ ‫كلػػـ تتعػػرض تتػػؾ الد ارسػػل‬
‫نحػػؿ النرامعػػم كن لتػػل النرامع ػم ةت ػ ال يػػلـ بللنرامعػػم النتػػتر م كهػػذا هػػك اهتنػػلـ البح ػ‬ ‫العكانػػؿ الت ػ تزيػػد نػػف لقبػػلؿ التػػر ل‬
‫الحلل ‪.‬‬
‫(‪ )8‬ائطار المفاىيمي لممراجعرة المشرتركة ‪ :‬يتضرمن ائطرار المفراىيمي لممراجعرة المشرتركة ماىيرة المراجعرة المشرتركة‬
‫ومزاياىا واالنتقادات الموجية إلييا وذلك عم النحو التالي ‪:‬‬
‫‪ : 1 / 8‬نلهي ػػم كن ازي ػػل كةي ػػكل النرامع ػػم النت ػػتر م ‪ :‬تع ػػرؼ النرامع ػػم النت ػػتر م ةتػ ػ أجه ػػل نرامع ػػم ي ػػتـ ن ػػف خآله ػػل تكزي ػػو‬
‫العنؿ ةت ن تب نرامعم نست تيف يتتر لف ف المهد النبذكؿ ‪ ،‬كي كنلف بللتخطيط النتترؾ لعنتيم النرامعم نػو تكزيػو‬ ‫نمهكدا‬
‫نهػػلـ العنػػؿ النيػػداج فينػػل بيجهنػػل ‪ ،‬كي ػػدراف ت ريػػر نرامعػػم كاحػػد يحنػػؿ كمهػػم جظػػر كاحػػد كنكقػػو ةتيػػي نجهنػػل ‪ ،‬كتعتبػػر النسػ كليم‬
‫النكمكد بت ريػر النرامعػم ‪( Sakel & Others 2012 , P. .‬‬ ‫كةف النعتكنل‬ ‫نتتر م ل ؿ نجهنل ةف ةنتيم النرامعم الت تن‬
‫)‪9‬‬
‫ويمكن توضي المراجعة المشتركة في النقاط التالية ‪:‬‬
‫م‪ )1‬يػػتـ ال يػػلـ بللنرامعػػم النتػػتر م بكاسػػطم ن تبػػيف نػػف ن لتػػل النرامعػػم نسػػت تيف ةػػف بعضػػهنل ‪ ،‬كي ػػكـ ػػؿ ن تػػل بػ دا األةنػػلؿ‬
‫ػػم لػػي نػػف أةنػػلؿ النرامعػػم النتػػتر م ب ػػفم نسػػت تم ‪( Institute of ( Certified Public Accountants of‬‬ ‫النخ‬
‫) ‪ ، ( Geisel , Harold W. 2012 , P. 32 ) ، Signapore 2015 , P. 4‬كال يمػكز قيػلـ أحػد الن تبػيف بػ دا مػز نػف‬
‫م لتن تل اخخر لال بعد الح كؿ ةت نكاف م تلبيم نف الن تل اخخر ‪ ،‬كيمل أف يحدد الن تل أسػبلل ر بتػي‬ ‫األةنلؿ النخ‬
‫ف ال يلـ ب دا ذلؾ المز نف األةنلؿ كأف ي تجو الن تل اخخر بتتؾ األسبلل حت ال ت كف هجلؾ تبهم نملنتم لعنيػؿ النرامعػم ‪،‬‬
‫يتتػزـ ػؿ نػف ن تبػ النرامعػم بنػل هػك نحػدد كنتفػؽ ةتيػي يمػل أف يػتـ التجسػيؽ بيجهنػل كاإلتػراؼ ةتػ‬ ‫لل أجي ل‬ ‫كيتير البلح‬
‫نراحؿ ةنتيم النرامعم بكاسطم لمجم النرامعم ‪( Forum on Tax Administration 2010 , P. 4 ) .‬‬
‫م‪ )3‬ال تعجػ النرامعػم النتػتر م أف أةنػلؿ كنهػلـ النرامعػم ن سػنم بللتسػلكم بػيف ن تبػ النرامعػم ال ػل نيف بهػل & ‪( Clehane‬‬
‫) ‪ ، Repelova 2014 , P. 10‬اكاجنػل يػتـ تكزيػو أك تخ ػيص نهػلـ النرامعػم النتػتر م بػيف ن تبػ النرامعػم بتػ ؿ نتجلسػؽ كف ػلن‬
‫ألسػس أك نعػليير نعيجػم ) ‪ ( Institute of Certified Public Accountants of Signapore 2015 , P. 4‬نثػؿ حمػـ‬
‫جلةم العنيؿ ‪.‬‬ ‫النجت ‪ ،‬كتخ ص الن تل ف‬ ‫الت قلـ خآلهل الن تل بنرامعم حسلبل‬ ‫ن تل النرامعم ‪ ،‬كةدد السجكا‬
‫هجػػلؾ جسػػبم نعيلريػػم لتخ ػػيص أةنػػلؿ النرامعػػم النتػػتر م بػػيف ن تب ػ النرامعػػم ألف تتػػؾ‬ ‫وتجرردر ائشررارة لل ػ أجػػي ليسػ‬
‫الجسبم تختتؼ بلختآؼ األسس أك النعليير السلب م ‪ ،‬كف هذه الحللم يراة نل يت ‪:‬‬
‫العتنيػم كالنهجيػم فإجػي يمػل أف ال ي ػؿ‬ ‫ػد بػذلؾ أجػي نهنػل ػلف حمػـ ن تػل النرامعػم بيػ انر كلديػي ال فػل ا‬ ‫أ‪ -‬جسبم السيطر ‪ :‬ي‬
‫ػػم لػي للػ جسػبم تن جػػي نػف السػػيطر ةتػ الػرأم فػ ت ريػر النرامعػػم النتػتر م كالتػ تف ػدهل فػ هػذه الحللػػم‬ ‫حمػـ األةنػلؿ النخ‬
‫فتهل الرقلبيم ‪.‬‬
‫ل‪ -‬لتراؼ لمجم النرامعم ةت ةنتيم تخ يص أةنلؿ أك نهلـ النرامعم النتتر م ةتػ ن تبػ النرامعػم ال ػل نيف بهػل ‪ ،‬كنجلقتػم‬
‫ؿ ن تل ف جتيمم قيلني بفحص المز النخ ص لي نف أةنلؿ النرامعم ‪.‬‬

‫‪311‬‬
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫م‪ )0‬يػػتـ ل ػػدار ت ريػػر نرامعػػم نتػػتر م كاحػػد نكقػػو ةتيػػي نػػف ن تبػ النرامعػػم ال ػػل نيف ب ةنػػلؿ النرامعػػم ‪ ،‬كيمػػل أف يتػػير ت ريػػر‬
‫النرامعم النتتر م لل طبيعم كجكةيم العنؿ الذم قلـ بػي ػؿ نػف الن تبػيف ‪( The Institute of Chartered Accountants .‬‬
‫) ‪of Nigeria ICAN , 2013 , P. 1‬‬
‫م‪ )0‬تعتبػػر النس ػ كليم تضػػلنجيم ةػػف األخطػػل النلديػػم الت ػ لػػـ يػػتـ ا تتػػلفهل كالت ريػػر ةجهػػل ‪ ،‬كةػػف النعتكنػػل الت ػ يتضػػنجهل ت ريػػر‬
‫النرامعػم النتػتر م ) ‪ ، ( Lesage & Others , 2014 , P. 7‬نػل يآحػظ أف نسػ كليم ن تػل النرامعػم ال تتكقػؼ ةتػ حمػـ‬
‫األةنلؿ النخ ص لي وفي ىذا الشأن تجدر ائشارة إل ما يمي ‪:‬‬
‫أ‪ -‬تفيػد النسػ كليم التضػلنجيم فػ حػرص ػػؿ ن تػل نػػف ن تبػ النرامعػػم ال ػل نيف بللنرامعػػم النتػتر م ةتػ التح ػؽ نػػف لجمػلز ػػؿ‬
‫األةنػػلؿ س ػكا النك تػػم لليػػي أك النك تػػم لتن تػػل اخخػػر بنسػػتكل نرتفػػو نػػف مػػكد األدا ‪ ،‬نػػل يمػػل أف يتح ػػؽ ػػؿ ن تػػل نػػف أف‬
‫الر يسػػيم لتنجتػ نحػػؿ النرامعػػم ‪( Institute of Certified .‬‬ ‫لمنػػلل العنػػؿ النخ ػػص بػػيف الن تبػػيف يغطػ ػػؿ الن كجػػل‬
‫) ‪Public Accountants of Signapore 2015 , P. 5‬‬
‫ل‪ -‬يمػػل أف ت تػػرف النسػ كليم التضػػلنجيم بنسػ كليم ن تػػل النرامعػػم ةػػف المػػز النخ ػػص لػػي نػػف األةنػػلؿ كالػػذم قػػلـ ب دا ػػي نػػف‬
‫فػ ال ػكا ـ النلليػم‬ ‫النرامعم النتتر م ‪ ،‬بنعج أف ذلؾ الجكع نف النرامعم يح ؽ التضػلنف فػ النسػ كليم بتػ ؿ ةػلـ ةػف التحريفػل‬
‫الكارد ف ت رير النرامعم النتتر م نو تخ يص النس كليم ةف المز النخ ص ألم نف ن تب النرامعم ‪.‬‬ ‫كةف النعتكنل‬
‫ج‪ -‬حتػ ت ػػكف النسػ كليم التضػػلنجيم أ ثػػر تػ ثي انر ليملبيػلن ةتػ مػػكد النرامعػػم فإجػػي يمػػل أف ت ػػكـ لمػػلف النرامعػػم بتخ ػػيص نهػػلـ‬
‫النرامعم النتتر م بيف ن تب النرامعم كف لن ألسس نعيجم ‪ ،‬كأف ي كف التخ يص نكث لن ‪ ،‬كأف تحتفظ بهذا التكثيؽ لترمكع لليي ةجػد‬
‫الحلمم نثؿ حللم ال ضليل النرفكةم ضد ن تب النرامعم ‪.‬‬
‫يتػير الػبعض للػ أجػي يػتـ تغييػر ن تبػ النرامعػم فػ فرجسػل‬ ‫م‪ )0‬تختتؼ الفتر الت يتـ بعدهل تغيير أم نػف ن تبػ النرامعػم حبػ‬
‫أخػرل ) ‪ ، ( Sakel & Others 2012 , P. 16‬كقػ‬ ‫سػجكا‬ ‫نػو لن لجيػم الب ػل ةتػ ن تػل النرامعػم ثػآ‬ ‫سػجكا‬ ‫نػر ػؿ سػ‬
‫& ‪( Clehane‬‬ ‫االتحلد األكرب يتنثؿ الحػد األدجػ لتتغييػر فػ سػجم كاحػد ‪ ،‬بيجنػل يتنثػؿ الحػد األق ػ لتتغييػر فػ ةتػر سػجكا‬
‫) ‪. ( Hagman & Persson 2014 , P. 8 ) ، Repelova 2014 , P. 7‬‬
‫م‪ ).‬تهػدؼ النرامعػم النتػتر م للػ تح يػؽ نػل يتػ ‪( Institute of Certified Public Accountants of Signapore , :‬‬
‫) ‪2015 , P. 3‬‬
‫أ‪ -‬التك ػػؿ لل ػ ت يػػد نع ػػكؿ بت ػ ف ختػػك ال ػكا ـ النلليػػم نػػف التحريفػػل المكهريػػم ‪ ،‬كأجػػي تػػـ لةػػداد تتػػؾ ال ػكا ـ ف ػ ضػػك النبػػلد‬
‫النحلسبيم النتعلرؼ ةتيهل ‪.‬‬
‫ل‪ -‬لبدا رأم فج نحليد ةف ال كا ـ النلليم كف لن لجتيمم فحص النرامعم النتتر م ف ت رير النرامعم ‪.‬‬
‫ػلف اسػت آالن ح ي يػلن أك اسػت آالن‬ ‫م‪ )5‬يمل أف ي كف ؿ ن تل نف ن تب النرامعم نست آن ةػف لدار النجتػ نحػؿ النرامعػم سػكا‬
‫ف النظهر‪( Institute of Certified Public Accountants of Signapore 2015 , P. 5 ) .‬‬
‫م‪ )9‬يمل أف ي كف لدل ؿ ن تل نف ن تب النرامعم دليؿ نرامعم لؼ ب ف المز النخ ص لي تـ أدا ه كف ػلن لنعػليير النرامعػم‬
‫لفػػم ن ارحػػؿ ةنتيػم النرامعػػم ‪ ،‬كفػ هػذه الحللػػم تجبػػو أهنيػم لتػراؼ لمػػلف‬ ‫النتعػلرؼ ةتيهػػل كأجػي تػػـ بػػذؿ العجليػم النهجيػػم الكامبػػم فػ‬
‫ػم لػي ‪( Institute of Certified Public Accountants of Signapore .‬‬ ‫ػؿ ن تػل لتنهػلـ النخ‬ ‫النرامعػم ةتػ أدا‬
‫) ‪2015 , P. 5‬‬

‫‪311‬‬
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫‪ pillars‬أسلسػػيم ه ػ كحػػد ال يػػلد ‪ ،‬ككحػػد البرجػػلن ‪ ،‬ككحػػد فريػػؽ العنػػؿ ‪،‬‬ ‫م‪ )4‬تر ػػز النرامعػػم النتػػتر م ةت ػ خنػػس دةلنػػل‬
‫ككحد االةتنلد ‪ ،‬ككحد االةتنلد ) ‪ ( Audit Report No. 1247 , 2014 , P. 3‬ويوض الباحث تمك الدعامات عمر النحرو‬
‫التالي ‪:‬‬
‫د بهل قيلد لملف النرامعم لن تب النرامعم ةجد أدا نهلـ النرامعم النتتر م كاإلتراؼ ةت التجفيذ ‪.‬‬ ‫أ‪ -‬كحد ال يلد ‪ :‬كي‬
‫ػػم ل ػػؿ ن تػػل ‪ ،‬ك ػػكر االت ػػلؿ بػػيف الن تبػػيف ‪،‬‬ ‫ػػد بهػػل كمػػكد برجػػلن يحػػدد طبيعػػم النهػػلـ النخ‬ ‫ل‪ -‬كحػػد البرجػػلن ‪ :‬كي‬
‫الت ي در فيهل أم نف الن تبيف ت ري انر فرديلن ‪.‬‬ ‫الت ي كف فيهل ج لط لتخآؼ بيجهنل ‪ ،‬كالحلال‬ ‫كالحلال‬
‫م لي ‪.‬‬ ‫ؿ ن تل النهلـ النخ‬ ‫النطتكبم ألدا‬ ‫د بهل كضك طبيعم كالن كنل‬ ‫ج‪ -‬كحد فريؽ العنؿ ‪ :‬كي‬
‫ػػد بهػػل كمػػكد مهػػم كاحػػد كه ػ لمػػلف النرامعػػم لتتجسػػيؽ بػػيف ن تب ػ النرامعػػم بت ػ ف تبػػلدؿ بعػػض نهػػلـ‬ ‫د‪ -‬كحػػد االةتنػػلد ‪ :‬كي‬
‫م لي ‪.‬‬ ‫ؿ ن تل لتنهلـ النخ‬ ‫النرامعم ‪ ،‬كت ييـ أدا‬
‫ةنتيػػم‬ ‫ػػد بهػػل كمػػكد مهػػم كاحػػد كهػ ػ لمػػلف النرامعػػم لتتجسػػيؽ بػػيف ن تبػػ النرامعػػم بتػػ ف ن كجػػل‬ ‫ق‪ -‬كحػػد االت ػػلؿ ‪ :‬كي‬
‫االت لؿ بيف ن تب النرامعم ال ل نيف بللنرامعم النتتر م ‪.‬‬
‫‪ ، 3410‬ص‪) 019 .‬‬ ‫كتح ؽ النرامعم النتتر م النزايل التلليم ‪ :‬م أحند ذ‬
‫‪،‬‬ ‫لةػػداد خطػػم النرامعػػم ‪ ،‬كتمنيػػو أدلػػم اإلثبػػل‬ ‫م‪ )1‬تح يػػؽ الت ػكازف فػ ت سػػيـ العنػػؿ بػػيف ال ػػل نيف بللنرامعػػم النتػػتر م نػػف حي ػ‬
‫اكاةداد ت رير النرامعم كذلؾ بترط أف ي كف الت سيـ فعتيلن ‪.‬‬
‫الن ػرامعيف نػػف دكؿ‬ ‫م‪ )3‬تحسػػيف مػػكد النرامعػػم كذلػػؾ لتمنيػػو خب ػ ار الن ػرامعيف ال ػػل نيف بللنرامعػػم النتػػتر م كخل ػػم نهػػل ار‬
‫بنجلطؽ مغرافيم نختتفم ‪ ،‬كزيلد نكثكقيم ال كا ـ النلليػم ‪ ،‬كتخفػيض التر يػز السػكق لتنرامعػم ) ‪، ( Everingham 2013 , P. 5‬‬
‫‪( Velte & Azibi‬‬ ‫) ‪( Muraz & Ziesenib 2014 , P. 4 ) ، ( Education Funding Agency 2013 , P. 3‬‬
‫) ‪( Muraz & Ziesennib 2014 ) ، 2015 , P. 529‬‬
‫لتفػلدم تحنػؿ النسػ كليم ال لجكجيػم النتػتر م كذلػؾ لعنػؽ النجلقتػم فػ األنػكر المكهريػم بػيف‬ ‫كال ػعكبل‬ ‫م‪ )0‬التغتل ةت التحديل‬
‫ن تب النرامعم ال ل نيف بللنرامعم النتتر م ‪.‬‬
‫الذرك كذلؾ ألجي ال يتـ نضلةفم نهلـ النرامعم بت ؿ تلـ ‪.‬‬ ‫النرامو ف أكقل‬ ‫الجلتمم ةف ضيؽ كق‬ ‫م‪ )0‬تفلدم االختجلقل‬
‫ػػيل م ال ػكا ـ النلليػػم كتح يػػؽ مػكد الت ريػػر النػلل نػػو زيػػلد دقػػم ت ريػػر النرامعػػم ‪ ،‬كسػػرةم االسػػتملبم لػػأل ار‬ ‫م‪ )0‬الحػد نػػف لةػػلد‬
‫النعدلم ف هذا الت رير ‪ ،‬كتزيد النرامعم النتتر م نف احتنلؿ ا تتلؼ األخطل النلديم الننثتم ف سك تبكيل ال كا ـ النلليم كذلػؾ‬
‫بسبل كمكد نرامعم أخرل نف نرامو ءخر ‪ ،‬نل تزيد نف قدر النرامو ةت ا تتلؼ األخطل كت ثر ةتػ جيتػي فػ الت ريػر ةجهػل ‪.‬‬
‫) ‪( Labo & Others , 2012 , P. 3‬‬
‫م‪ ).‬زيػػلد النس ػ كليم ال لجكجيػػم كاألخآقيػػم لتنرامعػػم الخلرميػػم النتػػتر م ةػػف جتػػل ةنتيػػم النرامعػػم أنػػلـ لدار النجت ػ كالنسػػتثنريف‬
‫كالرأم العلـ النلل كاالقت لدم ‪.‬‬
‫م‪ )5‬تعزيػػز اسػػت آليم الن ارمػػو األنػػر ال ػػذم ي سػػل ن لتػػل النرامعػػم ال ل نػػم بللنرامعػػم النت ػػتر م تػػهر بيػػر فػػ سػػكؽ النرامعػػم‬
‫) ‪ ، ( Heb & Stefani 2012 , P. 1 ) ، ( Khatab 2013 , P. 1‬كيتػير الػبعض للػ أف النرامعػم النتػتر م تح ػؽ نسػتكل‬
‫نرتفو نف االست آليم لتسببيف التللييف ‪( Cave & Others 2015 , P. 8 ) ، ( Labo & Others , 2012 , P. 3 ) :‬‬
‫أف أتعلل النرامعم تكزع بيف الن تبيف كف لن لنعليير أك قكاةد نعيجم ‪.‬‬ ‫أ‪ -‬ةدـ كمكد ضغكط نلديم بيف النرامو كالعنيؿ حي‬

‫‪311‬‬
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫أك ت ػػدي ار نعيجػػم ألجػػي ي ػػكف نػػف ال ػػعل لقجػػلع اثجػػيف نػػف النػرامعيف بػػدالن نػػف‬ ‫ل‪ -‬تخفػػيض نخػػلطر لقجػػلع اإلدار لتن ارمػػو بجتػػل‬
‫نرامو كاحد ‪.‬‬
‫م‪ )9‬تسػلةد النرامعػم النتػتر م فػ ج ػؿ الخبػر بػيف ن تبػ النرامعػم ال ػل نيف بتجفيػذهل ‪، ( Labo & Others , 2012 , P. 3 ) .‬‬
‫) ‪( Jeffrey & Others 2013 , P. 599‬‬
‫م‪ )4‬ت ػ دم النرامعػػم النتػػتر م لل ػ تخفػػيض ة ػػدـ تنلثػػؿ النعتكنػػل بػػيف اإلدار كالمهػػل الخلرميػػم التػػ تعج ػ بػػلل كا ـ النلليػػم ‪.‬‬
‫التػ تتضػنجهل ال ػكا ـ النلليػم كت ريػر الن ارمػو ‪.‬‬ ‫) ‪ ، ( Francis & Others , 2006 , P. 26‬كتح ػؽ قينػم نضػلفم لتنعتكنػل‬
‫) ‪( Forum 2010 , P. 4‬‬
‫م‪ )14‬ت دم النرامعم النتتر م لل حسف ت دير األربل ال لبتم لتتح يؽ حي ي ػكف ذلػؾ الت ػدير أ ثػر نع كليػم فػ البتػداف التػ يػتـ‬
‫فيهل لم ار النرامعم النتتر م ن لرجم بللبتداف الت تمرل فيهل النرامعم الفرديم ‪( Francis & Others , 2006 , P. 5 ) .‬‬
‫التػ يتضػنجهل ‪( Khatab .‬‬ ‫م‪ )11‬تػ دم النرامعػم النتػتر م للػ زيػلد دقػم ت ريػر النرامعػم كزيػلد ث ػم نسػتخدنيي فػ النعتكنػل‬
‫) ‪2013 , P. 2‬‬
‫م‪ )13‬يترتػػل ةت ػ النرامعػػم النتػػتر م التحديػػد الكاضػػح لتسػػتطم كالنس ػ كليم ل ػػؿ نػػف ن تب ػ النرامع ػم ‪ ،‬ك ػػذلؾ كضػػو السيلسػػل‬
‫‪( UNDP Office 2012 , P. 4 ) .‬‬ ‫الآزنم لتتجفيذ بدرمم ةلليم نف ال فل‬ ‫كاإلم ار ا‬
‫كي خػذ ةتػ النرامعػم النتػتر م نػل يتػ ‪( The Institute of Chartered ، ( Labo & Others 2013 , P. 3 ) :‬‬
‫) ‪( Sakel & Others , 2012 , P. 16 ) ، Accountants of Nigeria ICAN , 2013 , P. 2‬‬
‫قػػد تتضػػنف نتػ تم الر ػػكل النمػػلج ‪ free rider‬كالتػ تتح ػػؽ ةجػػدنل يحػػلكؿ أحػػد النػرامعيف‬ ‫م‪ )1‬ال تضػػيؼ قينػػم لتنرامعػػم حيػ‬
‫ف ػ هػػذه الحللػػم أهنيػػم لت ػراؼ لمػػلف‬ ‫التهػػرل نػػف نس ػ كليتي كاالةتنػػلد ةت ػ مهػػكد الن ارمػػو اخخػػر ف ػ النرامعػػم ‪ ،‬كيتػػير البلح ػ‬
‫ػؿ نجهنػل ‪ ،‬كأهنيػم أف ت تػرف النسػ كليم التضػلنجيم بنسػ كليم ن تػل النرامعػم‬ ‫النرامعم ةتػ تكزيػو العنػؿ بػيف الن تبػيف كت يػيـ أدا‬
‫ةف المز النخ ص لي نف األةنلؿ كالذم قلـ ب دا ي نف النرامعم النتتر م ‪.‬‬
‫ةجػد ال يػلـ بعنتيػم النرامعػم ننػل يػ ثر سػتبلن ةتػ‬ ‫م‪ )3‬قد ي كف نف ال ػعل لنجتػ تيف نتجلفسػتيف أف تتعلكجػل نعػلن كتتبػلدال النعتكنػل‬
‫للػ أهنيػم أف تتػرؼ لمػلف‬ ‫مكد النرامعم خل م حللم كمكد نعػليير نحلسػبيم تتطتػل قػد انر نػف الح ػـ التخ ػ ‪ ،‬كيتػير البلحػ‬
‫م ل ؿ نجهنل ‪.‬‬ ‫النرامعم ةت أدا ن تب النرامعم لنهلـ النرامعم النتتر م ‪ ،‬كأكمي التداخؿ ف النهلـ النخ‬
‫م‪ ) 0‬ةدـ است آؿ ن تب النرامعم ال ل نيف بهل ةف بعضهنل ‪ ،‬كقد يترتل ةت ذلؾ االتفلؽ فينل بيجهنل ةتػ ل ػدار ت ريػر نرامعػم‬
‫لل ػ أجػػي لتفػػلدم ذلػػؾ يمػػل أف ت ػػكـ لمػػلف النرامعػػم‬ ‫ػػللح ةنيػػؿ النرامعػػم ‪ ،‬كيتػػير البلح ػ‬ ‫كاحػػد يحنػػؿ كمهػػم جظػػر نعيجػػم ف ػ‬
‫ؿ نف تجفيذ خطم النرامعم كتخ يص نهلـ النرامعم النتتر م بيف ن تب النرامعم ال ل نيف بهػل ‪ ،‬كنجلقتػم كمهػم‬ ‫بلالتراؼ ةت‬
‫جظػػر ػػؿ نػػف ن تب ػ النرامعػػم ال ػػل نيف بللنرامعػػم النتػػتر م فينػػل قػػلـ بػػي نػػف أةنػػلؿ ‪ ،‬كنجلقتػػم كتحديػػد نس ػ كليم ػػؿ نػػف ن تب ػ‬
‫النرامعم ال ل نيف بللنرامعم النتتر م ةف الرأم ف الت رير النتترؾ ‪.‬‬
‫‪ : 3 / 3‬النرامعػم النتػػتر م كالنرامعػم النتكازيػػم ‪ :‬تختتػؼ النرامعػػم النتػػتر م ةػف النرامعػػم النتكازيػم ‪ parallel audit‬كالتػ تػػتـ‬
‫نتتػلبهم ةتػ التػكازم ‪،‬‬ ‫بكاسطم ن تبيف أك أ ثر نف ن لتل النرامعم كل ف بفريؽ ةنػؿ نسػت ؿ ل ػؿ ن تػل ‪ ،‬كيػتـ ال يػلـ بنرامعػل‬
‫كي ػػتـ الت ري ػػر بتػ ػ ؿ ف ػػردم ل ػػؿ ن ػػف ن تبػ ػ النرامع ػػم ‪ ،‬كين ػػف تكض ػػيح أكم ػػي التتػػػلبي كاإلخ ػػتآؼ بيجهنػػػل ف ػ ػ الج ػػػلط التلليػ ػػم ‪:‬‬
‫) ‪( Raj 2011 , P. 89 ) ، ( INTOSAI 2007 , p. 5‬‬

‫‪311‬‬
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫م‪ )1‬يتـ ف ظؿ النرامعم النتتر م يتـ الت سيـ النتكازف لنهلـ النرامعم بيف الن تبيف كف ػلن ألسػس نعيجػم نثػؿ حمػـ ن تػل النرامعػم‬
‫ػؿ نهػػلـ النرامعػم بكاسػطم ػػؿ ن تػل نػف الن تبػػيف‬ ‫النهجيػم لتن ارمػػو كنسػلةديي ‪ ،‬أنػل فػ ظػؿ النرامعػم النتكازيػػم يػتـ أدا‬ ‫كال فػل‬
‫بت ؿ نتكازم ‪.‬‬
‫يعتـ ؿ ن تل نف ن تبػ النرامعػم أف نهػلـ‬ ‫م‪ )3‬تزداد الجلحيم الرقلبيم ف ظؿ النرامعم النتكازيم ن لرجم بللنرامعم النتتر م حي‬
‫النرامعم الت ي ديهل ي كـ ن تل نرامعم ءخر بػ دا جفػس النهػلـ ‪ ،‬لػذلؾ يتكلػد لديػي التػعكر بػ ف ن تػل النرامعػم اخخػر رقيػل ةتػ‬
‫النهلـ الت ي ديهل كأجي رقيل ةت النهلـ الت ي ديهل ن تل النرامعم اخخر ‪.‬‬
‫م‪ )0‬يترتػل ةتػ لمػ ار أم نػػف النرامعػم النتػتر م أك النرامعػػم النتكازيػم تحسػيف مػػكد النرامعػم اكاف ػلف التحسػػيف أ بػر فػ حللػػم‬
‫النرامعم النتكازيم حي يتـ ف ظتهل أدا ؿ ن تل ؿ نهػلـ النرامعػم بتػ ؿ نسػت ؿ ةػف اخخػر ؛ كبللتػلل يسػع ػؿ ن تػل نػف‬
‫الن تبيف ال ل نيف بللنرامعم النتكازيم لل التحسيف النستنر لنستكل مكد أدا نهلـ النرامعم ‪.‬‬
‫م‪ )0‬يتـ ف ظؿ النرامعم النتتر م ل دار ت رير نرامعم كاحد نكقو ةتيي نف ؿ ن تبػ النرامعػم ال ػل نيف بهػل كينثػؿ كمهػم جظػر‬
‫كاحد ‪ ،‬بيجنل ف ظؿ النرامعم النتكازيم ي در ؿ ن تل نف ن تب النرامعػم ال ػل نيف بهػل ت ريػ انر نجفػردان ينثػؿ كمهػم جظػر الن تػل‬
‫‪.‬‬ ‫كجتيمم فح ي كتمنيعي كتحتيتي ألدلم اإلثبل‬
‫الجظػر كأف يػتـ تسػكيم ج ػلط الخػآؼ بػيف الن تبػيف‬ ‫م‪ )0‬نف الضركرم ف ظؿ النرامعم النتتر م أف ي كف هجلؾ تكافػؽ فػ كمهػل‬
‫كذلػػؾ قبػػؿ ل ػػدار ت ريػػر النرامعػػم النتػػتر م ‪ ،‬بيجنػػل فػ النرامعػػم النتكازيػػم لػػيس نػػف الضػػركرم أف ي ػػكف هجػػلؾ تكافػػؽ فػ كمهػػل‬
‫الجظر بيف ن تب النرامعم ‪.‬‬
‫أف أدا أةنلؿ النرامعم بكاسطم اثجػيف أك أ ثػر‬ ‫م‪ ) .‬يختؽ جظلـ النرامعم النتتر م بي م قكيم لتنحلفظم ةت است آؿ النرامو حي‬
‫نف ن لتل النرامعم ةنتيم رقلبيم ل ؿ ن تل نف تتؾ الن لتل ةت أدا الن تل أك الن لتل األخػرل التػ تػ دم النرامعػم النتػتر م‬
‫نعي ‪ ،‬نل تحلفظ النس كليم التضلنجيم لن تبػ أك ن لتػل النرامعػم ال ل نػم بللنرامعػم النتػتر م ةػف ت ريػر النرامعػم ةتػ اسػت آل‬
‫تػ دم النرامعػم النتػتر م للػ تحسػيف‬ ‫النرامو كتح ؽ النزيد نجػي ‪ ،‬كتكمػد ةآقػم ليملبيػم بػيف النرامعػم النتػتر م كاالسػت آؿ حيػ‬
‫است آؿ النرامو ويرجع ذلك إل ما يمي ‪:‬‬
‫أ‪ -‬لف الت س ػػيـ النتػ ػكازف ألةن ػػلؿ النرامع ػػم النت ػػتر م ب ػػيف ن تبػ ػ النرامع ػػم ال ػػل نيف به ػػل يعتب ػػر ةنتي ػػم رقلبي ػػم تع ػػزز ن ػػف اس ػػت آؿ‬
‫النرامو ‪.‬‬
‫ل‪ -‬لف تهديد است آؿ النرامو بسبل االرتبلط االقت ػلدم نػف النحتنػؿ أف ي ػكف نتػ تم أقػؿ أهنيػم نػو نػدخؿ النراحعػم النتػتر م‬
‫ن لرجم بللنرامعم الفرديم ‪.‬‬
‫ج‪ -‬نف الن تؼ مدان لتتر م نحؿ النرامعم الت تر ل ف الح كؿ ةت ت لرير نرامعم احتيلليم أف تدفو لن تب نرامعػم نعػلن فػ‬
‫ػػعكبم ف ػ أف ي بػػؿ الن تبػػلف نع ػلن فربنػػل ي ػرفض أحػػدهنل بع ػػس الت ػ ثير ةت ػ ن تػػل نرامعػػم كاحػػد ي ػػكف سػػهؿ‬ ‫ءف كاحػػد ‪ ،‬كهجػػلؾ‬
‫التح يؽ ‪.‬‬
‫‪ : 6 / 8‬أثر المراجعة المشتركة عم تكمفة المراجعة ‪:‬‬
‫كقػكا ـ جفػػس النجتػ نػػف‬ ‫كقػكا ـ نجتػ نعيجػم لػػف تزيػد ةػف ت ػػلليؼ نرامعػم حسػػلبل‬ ‫لف ت ػلليؼ لمػ ار النرامعػػم النتػتر م لحسػػلبل‬
‫خآؿ نرامعم فرديم كذلؾ لنل يت ‪:‬‬
‫أ‪ -‬يتـ تكزيو نهلـ النرامعم النتتر م بيف ن تب النرامع ػ ػم ال ل ني ػ ػف بهل كي كـ ؿ ن تل ب دا النهنم النك تم لي بنعج أجػي ال يػتـ‬
‫ال يػػتـ ت ػرار أم نهنػػم نػػف نهػػلـ النرامعػػم النتػػتر م بكاسػػطم أم نػػف‬ ‫زيػػلد أك نضػػلةفم المهػػد النبػػذكؿ ألدا نهػػلـ النرامعػػم حيػ‬

‫‪311‬‬
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫ػػم لتن تػػل اخخػػر لال بعػػد‬ ‫ن تب ػ النرامعػػم ال ػػل نيف بهػػل ‪ ،‬نػػل أجػػي ال يمػػكز قيػػلـ أحػػد الن تبػػيف ب ػ دا مػػز نػػف األةنػػلؿ النخ‬
‫الح كؿ ةت نكاف م تلبيم نف الن تل اخخر ‪ ،‬كيمل أف يحدد الن تل أسبلل ر بتي ف ال يلـ ب دا ذلؾ المز نف األةنػلؿ كأف‬
‫ي تجو الن تل اخخر بتتؾ األسبلل ‪ ،‬لذلؾ لف ترتفو ت لليؼ النرامعم ف حللم النرامعم النتتر م ةجي ف حللم النرامعم الفرديم ‪.‬‬
‫ل‪ -‬قد ترتفو ؿ نػف ت ػلليؼ التعلقػد كت ػلليؼ لةػداد ت ريػر النرامعػم فػ حللػم النرامع ػم النتتر ػم ةجػي فػ حللػم النرامع ػم الفرديػم‬
‫كخل ػػم فػ حللػػم زيػلد حمػػـ المػز النجفػػذ نػف نهػػلـ النرامعػػم‬ ‫تػجخفض ت ػػلليؼ تمنيػو كتحتيػػؿ أدلػم اإلثبػػل‬ ‫كل ػف فػ جفػس الكقػ‬
‫بكاسػػطم ن تػػل نرامعػػم بيػػر الحمػػـ ألف ن لتػػل النرامعػػم ال بػػرل لػػديهل ب ػران نرامعػػم مػػلهز ين ػػف تطبي هػػل ةت ػ ةػػدد أ بػػر نػػف‬
‫للػ أهنيػم أف ي ػكف أحػد ن تبػ النرامعػم النتػتر م‬ ‫ةنآ النرامعم ننل تػجخفض نعػي ت تفػم كحػد النرامعػم ‪ ،‬لػذلؾ يتػير البلحػ‬
‫نف ن لتل النرامعم ال برل ‪.‬‬
‫ج‪ -‬تجخفض ت لليؼ لم ار النرامعم النتتر م ن لرجم بحللم النرامعم الفرديم ةجدنل يتـ تخ يص نهلنهل بػيف ن تبػ النرامعػم كف ػلن‬
‫أم نجهنػل فػ تجفيػذ ػؿ نهنػػم نػف تتػؾ النهػػلـ ‪ ،‬كفػ هػذه الحللػػم يػتـ تخ ػيص مػػز أ بػر نػف نهػػلـ النرامعػم ةتػ أم نػػف‬ ‫ل فػل‬
‫النهجيػم لتن ارمػو كنسػلةديم اجخفػلض‬ ‫النهجيػي لتن ارمػو كنسػلةديي* ‪ ،‬كيترتػل ةتػ ارتفػلع ال فػل‬ ‫فيي ال فػل‬ ‫الن تبيف طللنل ارتفع‬
‫النهجيػم لن تػل النرامعػم‬ ‫ت لليؼ تجفيذ نهلـ النرامعم ‪ ،‬لذلؾ يراة ةجد اختيلر تت يتم ن تبػ النرامعػم النتػتر م أف ت ػكف ال فػل‬
‫الر يسيم لإلختيلر ‪.‬‬ ‫أحد النحددا‬
‫د‪ -‬تجخفض ت لليؼ لم ار النرامعم النتتر م ن لرجم بحللم النرامعم الفرديم ةجدنل يػتـ تخ ػيص نهلنهػل بػيف ن تبػ النرامعػم كف ػلن‬
‫نعرفػم‬ ‫ػجلةم ةنيػؿ النرامعػم ألجػي تنػل زاد ذلػؾ التخ ػص تنػل زاد‬ ‫لتخ ص النرامو أك ن تل النرامعم ف نمػلؿ جتػلط أك‬
‫نعرفتػػي‬ ‫الن ارمػػو بػػللعنآ كالنػػكرديف كالبجػػكؾ ك يػػرهـ نػػف األط ػراؼ ذكم العآقػػم نػػو النجت ػ الت ػ ي ػػكـ بنرامعػػم حسػػلبلتهل كزاد‬
‫النجت ػ ببكر ػػم األكراؽ النلليػػم ‪ ،‬كتطػػك ار أسػػعلر أسػػهـ النجت ػ ‪ ،‬كيترتػػل ةت ػ ذلػػؾ تخفػػيض ػػؿ نػػف‬ ‫أسػػهـ كسػػجدا‬ ‫بتعػػلنآ‬
‫كت ػػلليؼ النرامعػػم ‪ ،‬لػػذلؾ ي ارة ػ ةجػػد اختيػػلر تت ػ يتم ن تب ػ النرامع ػم النتػػتر م أف ي ػػكف تخ ػػص الن ارمػػو أك ن تػػل‬ ‫لم ػ ار ا‬
‫الر يسيم لإلختيلر ‪.‬‬ ‫جلةم ةنيؿ النرامعم أحد النحددا‬ ‫النرامعم ف نملؿ جتلط أك‬
‫سنعم ن تل النرامعم طيبم تنل زاد حرص هػذا الن تػل ةتػ أدا النهػلـ النك تػم لػي بنسػتكل نرتفػو نػف الم ػ ػ ػ ػ ػ ػػكد‬ ‫هػ‪ -‬تنل لج‬
‫فل تي ف أدا تتؾ النهلـ ‪ ،‬كيترتل ةت ذلؾ تخفيض ت لليؼ تجفيذ نهلـ النرامعم فينل يتعتؽ بللمز النخ ص لي ‪ ،‬لذلؾ‬ ‫كزاد‬
‫الر يسيم لإلختيلر ‪.‬‬ ‫يراة ةجد اختيلر تت يتم ن تب النرامعم النتتر م أف ت كف سنعم ن تل النرامعم أحد النحددا‬
‫ك‪ -‬ي ػلرف ػؿ ن تػػل نػف ن تبػ النرامعػػم ال ػل نيف بللنرامعػػم النتػتر م بػيف ت ػػلليؼ تجفيػذ المػػز النخ ػص لػي نػػف نهػلـ النرامعػػم‬
‫كبػػيف ت ػػلليؼ تجفيػػذ الن تػػل اخخػػر لتمػػز النخ ػػص لػػي لػػذلؾ يحػػرص ػػؿ نػػف ن تب ػ النرامعػػم ةت ػ ترتػػيد ت ػػلليؼ أدا النهػػلـ‬
‫ػػم لػػي بنسػػتكل نرتفػػو أك ن بػػكؿ نػػف‬ ‫ػػم لػػي ‪ ،‬كتمػػدر اإلتػػلر لل ػ أف ػػؿ ن تػػل يمػػل أف ي ارة ػ تجفيػػذ النهػػلـ النخ‬ ‫النخ‬
‫المكد ‪.‬‬
‫‪ : 0 / 8‬تحميل آثرار التحديرد المسربق لتشركيمة مكتبري المراجعرة عمر جرودة ائف راح فري التقرارير الماليرة التري يرتم مراجعتيرا ‪:‬‬
‫تت ػ يتم ن تب ػ النرامعػػم ال ػػل نيف بللنرامعػػم النتػػتر م كءثػػلر ػػؿ حللػػم ةت ػ مػػكد‬ ‫أثػػر التحديػػد النسػػبؽ لحػػلال‬ ‫يكضػػح البلح ػ‬
‫اإلف ل ف الت لرير النلليم الت يتـ نرامعتهل كذلؾ ةت الجحك التلل ‪:‬‬
‫م‪ )1‬لذا ةتـ النحلسل أك نعدك ال كا ـ النلليم أف تت يتم النرامعم النتػتر م تتضػنف ن تػل نرامعػم بيػر الحمػـ حسػف السػنعم نػو‬
‫يتكلػػد تػػعكر لػػديهـ أف ن ت ػل النرامعػػم بيػػر الحمػػـ يتنيػػز بلرتفػػلع ال فػػل‬ ‫تح يػػؽ االسػػت آؿ نػػو ن تػػل نرامعػػم بػػجفس النكا ػػفل‬

‫* ٌجب مراعاة أن ال ٌصل هذا الجزء المخصص لهذا المكتب إلى نسبت تجعله ٌسٍطر على الرأي فً تقرٌر المراجعت ‪.‬‬
‫‪311‬‬
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫النهجيػػم لتن ارمػػو كنسػػلةديم كين ػػجهـ نػػف ا تتػػلؼ النزيػػد نػػف الغػػش كاألخطػػل ‪ ،‬نػػل أف حسػػف سػػنعم ن تػػل النرامعػػم يختػػؽ تػػعكر‬
‫ال لفيػػم كتفسػػيرهل كالت ريػػر ةػػف جتيمػػم الفحػػص كف ػلن‬ ‫ال لفيػػم كتمنيػػو أدلػػم اإلثبػػل‬ ‫لػػديهـ أف الن ارمػػو سػػكؼ ي ػػكـ بػػإم ار االختبػػل ار‬
‫الجػكاح األخآقيػم فػ النرامعػم دكف ن ارةػل أم‬ ‫‪ ،‬كأف است آؿ تمعتي يراة ف الت رير نتطتبل‬ ‫قكاةد الستكؾ النهج‬ ‫لنتطتبل‬
‫ن تحم تخ يم ‪.‬‬
‫كيترتل ةت العتـ النسبؽ لتنحلسل أك نعدم ال كا ـ النلليم ب بر حمـ ن تل النرامعم كحسف سنعتي نو تح يؽ است آلي‬
‫زيلد الحػرص ةتػ تح يػؽ مػكد االف ػل فػ الت ػلرير النلليػم بلةتبػلر أف أم نػف ن تبػ النرامعػم الػذيف سػكؼ ي كنػلف بللنرامعػم‬
‫الت تن جي نف ال تؼ السريو ةف سك ةرض كتبكيل العجل ر ف ال كا ـ النلليم ‪.‬‬ ‫النتتر م لدل أم نجهنل ال فل‬
‫م‪ )3‬لذا ةتـ النحلسل أك نعدك ال كا ـ النلليم أف تت يتم النرامعم النتػتر م تتضػنف ن تػل نرامعػم بيػر الحمػـ حسػف السػنعم نػو‬
‫غير الحمـ حسػف السػنعم نػو تح يػؽ االسػت آؿ يتكلػد تػعكر لػديهـ أف ن تػل النرامعػم بيػر‬ ‫تح يؽ االست آؿ نو ن تل نرامعم‬
‫النهجيػػم لتن ارمػػو كنسػػلةديم كين ػػجهـ نػػف ا تتػػلؼ النزيػػد نػػف الغػػش كاألخطػػل كأف ن تػػل النرامعػػم‬ ‫الحمػػـ يتنيػػز بلرتفػػلع ال فػػل‬
‫أدا ةنتيػم النرامعػم بن ػدار المػز‬ ‫فػل‬ ‫النهجيػم لتن ارمػو كنسػلةديي كيػ ثر ذلػؾ سػتبيلن ةتػ‬ ‫غير الحمػـ قػد تػجخفض فيػي ال فػل‬
‫ػػغير الحمػػـ ‪ ،‬كيختػػؽ اقتجػػلع لػػدل النحلسػػل أك نعػػدم ال ػكا ـ النلليػػم بعػػدـ قػػدر‬ ‫النخ ػػص نػػف نهػػلـ النرامعػػم لن تػػل النرامعػػم‬
‫كسػػك العػػرض ف ػ ال ػكا ـ النلليػػم ‪ ،‬كي ػ دم ذلػػؾ لل ػ اجخفػػلض مػػكد االف ػػل ف ػ الت ػػلرير‬ ‫الن ارمػػو ةت ػ ا تتػػلؼ ػػؿ التحريفػػل‬
‫غير الحمـ ‪.‬‬ ‫النلليم بن دار المز النخ ص نف نهلـ النرامعم لن تل النرامعم‬
‫غير الحمـ حسف السنعم نو‬ ‫م‪ )0‬لذا ةتـ النحلسل أك نعدك ال كا ـ النلليم أف تت يتم النرامعم النتتر م تتضنف ن تل نرامعم‬
‫فػل‬ ‫غير الحمـ حسف السنعم نو تح يؽ االست آؿ يتكلد تعكر لديهـ بللت ثير الستب ةتػ‬ ‫تح يؽ االست آؿ نو ن تل نرامعم‬
‫أدا ةنتيػػم النرامعػػم كذلػػؾ بللجسػػبم ل ػػؿ مػػز نخ ػػص ألم نػػف ن تب ػ النرامعػػم كي ػ دم ذلػػؾ لل ػ اجخفػػلض مػػكد االف ػػل ف ػ‬
‫الت لرير النلليم ‪.‬‬
‫غير الحمـ سػي السػنعم نػو‬ ‫م‪ )0‬لذا ةتـ النحلسل أك نعدك ال كا ـ النلليم أف تت يتم النرامعم النتتر م تتضنف ن تل نرامعم‬
‫فػل‬ ‫غير الحمـ حسف السنعم نو تح يؽ االست آؿ يتكلد تعكر لديهـ الت ثير بللستب ةتػ‬ ‫تح يؽ االست آؿ نو ن تل نرامعم‬
‫أدا ةنتيم النرامعم كذلؾ بللجسبم ل ؿ مز نخ ص ألم نف ن تب النرامعم ‪ ،‬نػل أجػي لسػك سػنعم أم نػف ن تبػ النرامعػم قػد‬
‫ػؿ نػف ت ريػر‬ ‫يختؽ اقتجلع لدل النحلسل أك نعدم ال كا ـ النلليم بإن لجيم التكاطػ نػو الن ارمػو سػي السػنعم ننػل يػ ثر سػتبيلن ةتػ‬
‫النرامعم كالت لرير النلليم ‪.‬‬
‫‪ : 2 / 8‬العالقة بين المراجعة المشتركة وخدمات بخالف المراجعة واألثر عم استقالل المراجع وجودة المراجعة ‪:‬‬
‫بخػآؼ النرامعػم لتنجتػ نحػؿ النرامعػم كنػل لذا‬ ‫أثر النرامعم النتتر م ةت أدا أم نف ن تبػ النرامعػم لخػدنل‬ ‫يجلقش البلح‬
‫لف ذلؾ ي ثر ةت است آؿ أم نجهنل كذلؾ ف الج لط التلليم ‪:‬‬
‫األسلسػػيم‬ ‫م‪ )1‬جتيمػػم لكمػػكد نجلفسػػم بػػيف ن لتػػل النرامعػػم كسػػع الن تػػل لل ػ مػػذل العنػػآ لزيػػلد ليراداتػػي س ػكا نػػف الخػػدنل‬
‫بخػػآؼ‬ ‫الض ػريبيم قػػد ي بػػؿ ن تػػل النرامعػػم أدا خػػدنل‬ ‫االستتػػل ار‬ ‫بخػػآؼ النرامعػػم نثػػؿ خػػدنل‬ ‫لتنرامعػػم أك نػػف الخػػدنل‬
‫ػم لػي‬ ‫النرامعػم التػ ي ػكـ بهػل الن تػل ألدا نهػلـ النرامعػم النخ‬ ‫النرامعم كل ف ب تعػلل أقػؿ كل ػف ال يػ ثر ذلػؾ ةتػ لمػ ار ا‬
‫ألجي يعتـ أف نستكل مكد أدا ي نف النن ف أف ت لرف نو نستكل مكد أدا ن تل النرامعم اخخر النتترؾ نعي فػ أدا النرامعػم‬
‫النتتر م ‪.‬‬

‫‪311‬‬
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫بخػػآؼ النرامعػػم نػػو االتػػتراؾ نػػو ن تػػل نرامعػػم ءخػػر إلم ػ ار النرامعػػم النتػػتر م‬ ‫م‪ )3‬لف قبػػكؿ ن تػػل النرامعػػم أدا خػػدنل‬
‫كق ػكا ـ جفػػس النجت ػ نػػو ةتػػـ الن تػػل األكؿ أف ةنتػػي ن ارقػػل نػػف قبػػؿ الن تػػل الثػػلج ؛ كبللتػػلل لػػف ي ػ ثر قبػػكؿ خػػدنل‬ ‫لحسػػلبل‬
‫بخآؼ النرامعم ةت است آلي ‪.‬‬
‫بخآؼ النرامعم كل ف ب تعلل أقؿ نو االتتراؾ نو ن تل نرامعم ءخر إلم ار النرامعم‬ ‫م‪ )0‬لف قبكؿ ن تل النرامعم أدا خدنل‬
‫النرامعػم خل ػم لذا ػلف الن تػل األكؿ نػف ن لتػل النرامعػم بيػر‬ ‫كقكا ـ جفس النجتػ لػف يػ ثر ةتػ لمػ ار ا‬ ‫النتتر م لحسلبل‬
‫الحمػـ ال بيػر‬ ‫الحمـ كالت لديهل بران نرامع م ملهز ين ف تطبي هل ةت ةدد أ بر نف ةنآ النرامعم كاالسػتفلد نػف اقت ػلديل‬
‫النرامعم ‪.‬‬ ‫كبللتلل لف يجخفض نستكل مكد أدا خدنل‬
‫بخآؼ النرامعم كل ف ب تعلل أقؿ نو االتتراؾ نو ن تل نرامعم ءخر إلم ار النرامعم‬ ‫م‪ )0‬لف قبكؿ ن تل النرامعم أدا خدنل‬
‫النرامعم خل ػم لذا ػلف الن تػل األكؿ حسػف السػنعم كحتػ يحػلفظ‬ ‫كقكا ـ جفس النجت لف ي ثر ةت لم ار ا‬ ‫النتتر م لحسلبل‬
‫م لي بنستكل مكد نرتفو ‪.‬‬ ‫ةت سنعتي ي دم نهلـ النرامعم النخ‬
‫بخػآؼ النرامعػم‬ ‫م‪ )0‬ين ف تتخيص الج لط السلب م ف أف قبكؿ أم نف ن تب النرامعػم ال ػل نيف بللنرامعػم النتػتر م أدا خػدنل‬
‫ػػؿ نػػف اسػػت آؿ الن ارمػػو‬ ‫لػػجفس النجتػ التػ يتػػترؾ فػ لم ػ ار النرامعػػم النتػػتر م لهػػل حتػ كلػػك ب تعػػلل نجخفضػػم لػػف يػ ثر ةتػ‬
‫كمكد النرامعم لألسبا التالية ‪:‬‬
‫نسػتكل مػكد‬ ‫يحػلكؿ ػؿ نجهنػل أف يتفػكؽ نػف حيػ‬ ‫أ‪ -‬كمكد حللم نجلفسم بيف ن تب النرامعم ال ػل نيف بللنرامعػم النتػتر م حيػ‬
‫أدا المز النخ ص لي ن لرجم بللن تل اخخر ‪.‬‬
‫ل‪ -‬ت ػػعكر ػػؿ ن ػػف ن تبػ ػ النرامع ػػم أف أدا الم ػػز النخ ػػص ل ػػي ن ارق ػػل ن ػػف قب ػػؿ الن ارق ػػل اخخ ػػر ل ػػذلؾ يح ػػلفظ دا نػ ػلن ةتػ ػ‬
‫است آليتي ‪.‬‬
‫ج‪ -‬تنل لف أم نف ن تب النرامعم ال نػيف بللنرامعػم النتػتر م كلػي سػنعم طيبػم بػيف ن لتػل كةنػآ النرامعػم تنػل قػؿ احتنػلؿ‬
‫بخآؼ النرامعم ةت است آؿ النرامو كمكد النرامعم ‪.‬‬ ‫ت ثير خدنل‬
‫النرامعم ةتػ سػكؽ العنػؿ النرامعػ كيسػن ذلػؾ بلالحت ػلر التػلـ كتػبي التػلـ لسػكؽ‬ ‫د‪ -‬الخكؼ نف سيطر ةدد نعيف نف تر ل‬
‫النرامعم ‪ ،‬كيتير البعض ل ل أجي ف الدكؿ األةضل فػ اإلتحػلد األكربػ يسػيطر ةػدد قتيػؿ نػف ن لتػل النرامعػم ال بػرل‬ ‫خدنل‬
‫الن يد بللبكر م ‪ ،‬كيترتل ةتػ ذلػؾ خػركج ن لتػل النرامعػم ال ػغرل كالنتكسػطم نػف‬ ‫ةت سكؽ النرامعم كذلؾ بللجسبم لتتر ل‬
‫سكؽ النرامعم ) ‪) Velte & Azibi 2015 , P. 529‬‬
‫‪ : 1 / 8‬أوجررو التعرراون بررين مكتبرري المراجعررة القررائمين بأعمررال المراجعررة المشررتركة خررالل مراحررل عمميررة المراجعررة ودور لجرران‬
‫المراجعة ‪ :‬يتناول الباحث أوجو التعاون بين مكتبي المراجعة في النقاط التالية ‪:‬‬
‫(‪ )1‬مرحمة التعاقد عم إجرراء المراجعرة المشرتركة ‪ :‬تتػرؼ لمػلف النرامعػم ةتػ تجفيػذ تتػؾ النرحتػم كالتػ يػتـ فيهػل لرسػلؿ خطػلل‬
‫الت تيؼ ل ؿ نف ن تب النرامعم ‪ ،‬كاالتفلؽ ةت أتعػلل النرمعػم ‪ ،‬كاسػتآـ خطػلل ال بػكؿ نػف ػؿ نػف ن تبػ النرامعػم ‪ ،‬كي ارةػ‬
‫أجي ليس هجلؾ ات لؿ بيف ن تب النرامعم ف هذه النرحتم ‪.‬‬
‫(‪ )8‬مرحمة التخ ريص ‪ :‬ت ػكـ لمػلف النرامعػم فػ هػذه النرحتػم بتكزيػو نهػلـ النرامعػم النتػتر م بػيف ن تبػ النرامعػم ال ػل نيف بهػل‬
‫ػم ل ػؿ ن تػل ‪ ،‬كتمػدر اإلتػلر للػ‬ ‫كف لن ألسس نتعدد ‪ ،‬نل ت كـ بتكزيو أتعلل النرامعم بػيف الن تبػيف بجػل ةتػ النهػلـ النخ‬
‫أجي نػف الضػركرم كمػكد تعػلكف كات ػلؿ بػيف الن تبػيف فػ هػذا النرحتػم لتكثيػؽ ػؿ نػف ةنتيػم تخ ػيص النهػلـ كتحديػد أتعػلل ػؿ‬
‫ن تل ‪.‬‬

‫‪311‬‬
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫(‪ )6‬مرحمررة تخطرريط عمميررة المراجعررة ‪ :‬ي ػػكـ ػػؿ نػػف ن تب ػ النرامعػػم ال ػػل نيف بللنرامعػػم النتػػتر م بتخطػػيط يفيػػم تجفيػػذ النهػػلـ‬
‫الن تؼ بهل نف قبؿ لملف النرامعم ‪ ،‬كتمدر اإلتلر لل أجي نف الضػركرم أف يعػرؼ ػؿ ن تػل خطػم الن تػل اخخػر ألدا النهػلـ‬
‫الن تؼ بهل ‪.‬‬
‫(‪ )0‬مرحمة تجميع وتفسير أدلة ائثبات ‪ :‬ي كـ ؿ نف ن تب النرامعم ال ل نيف بللنرامعم النتتر م بتجفيذ خطم النرامعم الخل ػم‬
‫‪ ،‬كتمػدر اإلتػلر للػ أجػي نػف الضػركرم أف ي ػكف هجػلؾ ات ػلؿ بػيف الن تبػيف إلبػآغ أم‬ ‫بي نف خآؿ تمنيو كتفسير أدلم اإلثبػل‬
‫مكهريم نو نراةل أف تترؼ لملف النرامعم ةت ةنتيم االت لؿ ‪.‬‬ ‫نف الن تبيف الن تل اخخر بلألنل ف الت تكمد بهل تحريفل‬
‫ةػػف جتيمػػم‬ ‫(‪ )2‬مرحمررة إعررداد التقريررر المبرردئي ‪ :‬ي ػػكـ ػػؿ نػػف ن تبػ النرامعػػم ال ػػل نيف بللنرامعػػم النتػػتر م بإةػػداد ت ريػػر نبػػد‬
‫فح ي لتمز النخ ص لي ‪ ،‬كتمدر اإلتلر لل ضركر ةدـ كمكد ات لؿ بيف الن تبيف ‪.‬‬
‫الجظػر‬ ‫(‪ )1‬مرحمة إعداد تقرير المراجعة المشتركة ‪ :‬يتـ ف هذه النرحتم نجلقتم أكمي االختآؼ بػيف ن تبػ النرامعػم فػ كمهػل‬
‫كالج لط الت يمل تغطيتهل ف ذلؾ الت رير ‪ ،‬كتمدر اإلتلر لل أجي نف الضركرم أف تترؼ لملف النرامعم ةت نل يػتـ ةنتػي فػ‬
‫هذه النرحتم ‪.‬‬
‫أتعػلل النرامعػم التػ‬ ‫م‪ )5‬لف تعلكف ن تب نرامعم بيجهنل تجلفس ةتػ مػذل ةنػآ النرامعػم قػد ي ػعل تح ي ػي خل ػم لذا لجػ‬
‫الن تػل ‪ ،‬كفػ هػذه الحللػم يمػل أف تتػرؼ لمػلف‬ ‫يح ؿ ةتيهل الن تل نػف ةنيػؿ النرامعػم تنثػؿ جسػبم بيػر نػف لمنػلل ليػرادا‬
‫م ل ؿ نجهنل ‪.‬‬ ‫النرامعم ةت أدا ن تب النرامعم لنهلـ النرامعم النتتر م ‪ ،‬كأكمي التداخؿ ف النهلـ النخ‬
‫ػػم لتن تػػل اخخػػر فيمػػل ةت ػ الن تػػل األكؿ أف يبتػػل‬ ‫م‪ )9‬لذا ر ػػل أم نػػف ن تبػ النرامعػػم ف ػ أدا مػػز نػػف األةنػػلؿ النخ‬
‫الن تػػل اخخػػر تلبػػم نػػو تكضػػيح أسػػبلل ر بتػػي ف ػ أدا ذلػػؾ المػػز كأف ي تجػػو الن تػػل اخخػػر بتتػػؾ األسػػبلل ‪ ،‬كأف تتػػرؼ لمػػلف‬
‫النرامعم ةت ةنتيم تبلدؿ بعض النهلـ ‪.‬‬
‫ػم لتن تػل اخخػر فيمػل ةتػ الن تػل األكؿ أف‬ ‫م‪ )4‬لذا ر ل أم نف ن تب النرامعم ف التجػلزؿ ةػف مػز نػف األةنػلؿ النخ‬
‫‪ ،‬نػو ن ارةػل أف ال يػ دم أدا الن تػػل‬ ‫يكضػح تلبػم أسػبلل تجلزلػي ةػف أدا ذلػػؾ المػز ‪ ،‬كأف ت تجػو لمػلف النرامعػم بتتػػؾ النبػر ار‬
‫اخخر لهذا المز لل كمكد جسبم لتسيطر قد ت ثر ةت الرأم ف ت رير النرامعم النتتر م ‪.‬‬
‫م‪ )14‬يمػػل أف تتػػرؼ لمػػلف النرامعػػم ةتػ ةنتيػػم االت ػػلؿ بػػيف ن تبػ النرامعػػم ال ػػل نيف بللنرامعػػم النتػػتر م ‪ ،‬كأف يػػتـ التكثيػػؽ‬
‫النستجدم لتتؾ العنتيم ‪.‬‬
‫م‪ )11‬يمل أف ي كف هجلؾ است آؿ بيف ن تب النرامعم فينل يتعتػؽ بػللفحص األكلػ ل ػؿ ن تػل بللجسػبم لتمػز النخ ػص لػي نػف‬
‫ؿ ن تل النهلـ النك تم لليي ‪.‬‬ ‫الجهل يم ألدا‬ ‫األةنلؿ ‪ ،‬كأف ي كف هجلؾ ت لنؿ بخ كص الجتل‬
‫نجهمػلن يتضػػنف‬ ‫النرامعػػم النتػتر م فػ ضػػك مػكد كت ػػلليؼ النرامعػم ‪ :‬ي تػػر البلحػ‬ ‫م‪ )0‬نػجه ن تػػر بنحػلكر تطػػكير ننلرسػل‬
‫النرامعم النتتر م ف ضػك مػكد كت ػلليؼ النرامعػم ‪ ،‬كتتنثػؿ نحػلكر ذلػؾ النػجه – نػف‬ ‫نمنكةم نف النحلكر لتطكير ننلرسل‬
‫‪ -‬فيما يمي ‪:‬‬ ‫كمهم جظر البلح‬
‫أـ أف هجػلؾ نعػليير تحػدد نػدم‬ ‫كال ػجلةل‬ ‫ؿ التر ل‬ ‫‪ : 1 / 6‬المحور األول يتعتؽ بندل ضركر تجفيذ النرامعم النتتر م ف‬
‫للػ أجػي لػيس نػف الضػركرم أف يػتـ لمػ ار النرامعػم‬ ‫ػجلةم ‪ :‬يتػير البلحػ‬ ‫ؿ تػر م أك ػؿ‬ ‫ضركر تجفيذ النرامعم النتتر م ف‬
‫‪ ،‬بؿ يعتند قرار لملف النرامعم ف ذلؾ ةت المعايير التالية ‪:‬‬ ‫ؿ التر ل‬ ‫النتتر م ف‬

‫‪313‬‬
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫ال ػكاجيف النجظنػم تتطتػل ضػركر لمػ ار النرامعػم النتػتر م‬ ‫ال كاجيف النجظنم لعنتيم النرامعم ‪ :‬فإذا لجػ‬ ‫المعيار األول ‪ :‬نتطتبل‬
‫ال ػكاجيف النجظنػم ال تتطتػل ضػركر لمػ ار النرامعػم‬ ‫فإجي البد نف تجفيذ لم ار اتهل كت بح النرامعم النتتر م للزانيػم ‪ ،‬أنػل لذا لجػ‬
‫النتتر م فإجهل ت بح اختيلريم ‪.‬‬
‫أجتػػطتهل تنػػل تطتػػل‬ ‫ةنتيلتهػػل كتعػػدد‬ ‫المعيررار الثرراني ‪ :‬حمػػـ التػػر م كتع ػػد ةنتيلتهػػل ‪ :‬ف تنػػل ػػلف حمػػـ الت ػر م نتسػػعلن كتع ػػد‬
‫غير الحمـ فإف لم ار النرامعم النتتر م ي كف ةنتيم اختيلريم ‪.‬‬ ‫األنر لم ار النرامعم النتتر م ‪ ،‬أنل التر ل‬
‫قػكاجيف البكر ػم تتطتػل نػف التػػر ل‬ ‫النسػػمتم لػديهل ‪ :‬فػإذا لجػ‬ ‫بكر ػم األكراؽ النلليػم نػف التػر ل‬ ‫المعيرار الثالرث ‪ :‬نتطتبػل‬
‫النسػػمتم لػػديهل ضػػركر ام ػ ار النرامعػػم النتػػتر م كذلػػؾ ل سػػل ث ػػم النسػػتثنريف يتطتػػل األنػػر ضػػركر ام ػ ار النرامعػػم النتػػتر م‬
‫بكاسطم ن تبيف لتنرامعم أحدهنل ةت األقؿ نف ن لتل النرامعم ال برل ‪.‬‬
‫الفػػركع التلبعػػم لتتػػر م يتطتػػل األنػػر لةػػداد ق ػكا ـ نلليػػم نمنعػػم‬ ‫المعيررار الرابررع ‪ :‬الفػػركع كال ػكا ـ النلليػػم النمنعػػم ‪ :‬ف تنػػل تعػػدد‬
‫كي بح نف الضركرم لم ار النرامعم النتتر م بكاسطم ن تبيف لتنرامعم ‪.‬‬
‫ث ػم النسػلهنيف كأ ػحلل‬ ‫فػ نعػدم ال ػكا ـ النلليػم ‪ :‬ف تنػل اجخفضػ‬ ‫المعيار الخامس ‪ :‬درمػم ث ػم النسػلهنيف كأ ػحلل التػر ل‬
‫ف نعدم ال كا ـ النلليم تنل تطتل األنر ضركر ام ار النرامعم النتتر م بكاسػطم ن تبػيف لتنرامعػم أحػدهنل ةتػ األقػؿ‬ ‫التر ل‬
‫نف ن لتل النرامعم ال برل ‪.‬‬
‫التر م لهل فركع ف دكؿ نختتفػم كيتطتػل األنػر ترمنػم ال ػكا ـ النلليػم‬ ‫‪ :‬ف تنل لج‬ ‫نتعدد المجسيل‬ ‫المعيار السادس ‪ :‬التر ل‬
‫هجػػلؾ ضػػركر المػ ار النرامعػػم النتػػتر م بكاسػػطم ن تبػػيف لتنرامعػػم أحػػدهنل ةتػ األقػػؿ نػػف‬ ‫اكاةػػداد قػكا ـ نلليػػم نمنعػػم تنػػل لجػ‬
‫ن لتل النرامعم ال برل ‪.‬‬
‫‪ : 8 / 6‬المحررور الثرراني يتعتػػؽ بللمهػػم كاألسػػس التػ يػػتـ فػ ضػػك هل اختيػػلر ن تبػ النرامعػػم إلمػ ار النرامعػػم النتػػتر م ‪ :‬يتػػير‬
‫للػ أف لمجػػم النرامعػػم يمػػل أف تضػػطتو بنسػ كليم اختيػػلر تتػ يتم ن تبػ النرامعػػم ال ػػل نيف بللنرامعػػم النتػػتر م ‪ ،‬كتمػػدر‬ ‫البلحػ‬
‫هجػلؾ تتػ يتم نثتػ نػف ن تبػ النرامعػم كل ػف تػتـ الن لرجػم بػيف ػؿ تتػ يتم كأخػرل نػف ن تبػ النرامعػم فػ‬ ‫اإلتلر لل أجػي ليسػ‬
‫ضك ؿ نف مكد النرامعم النتتر م كت لليؼ أدا النهلـ الت تتعتؽ بهل ‪.‬‬
‫للػ‬ ‫‪ : 6 / 6‬المحور الثالث يتعتؽ ب سس تخ يص أةنػلؿ النرامعػم النتػتر م بػيف ن تبػ النرامعػم ال ػل نيف بهػل ‪ :‬يتػير البلحػ‬
‫ضركر قيلـ لملف النرامعم بتخ يص نهلـ النرامعم النتتر م بيف ن تب النرامعم ال ل نيف بيا وفقاً لألسس التالية ‪:‬‬
‫م‪ )1‬حمػػـ كسػػنعم أم نػػف ن تبػ النرامعػػم ‪ :‬تعتبػػر العآقػػم بػػيف حمػػـ ن تػػل النرامعػػم كجسػػبم نػػل يخ ػػص لػػي نػػف نهػػلـ النرامعػػم‬
‫النتػػتر م ةآقػػم طرديػػم ‪ ،‬نػػل أف العآقػػم بػػيف سػػنعم ن تػػل النرامعػػم كجسػػبم نػػل يخ ػػص لػػي نػػف نهػػلـ النرامعػػم النتػػتر م ةآقػػم‬
‫طرديم أيضلن ‪ ،‬كيعتبر ةدد النرامعيف النسلةديف كحمـ أةنلؿ الن تل نف الن لييس الت تحػدد حمػـ ن تػل النرامعػم ‪ ،‬نػل يعتبػر‬
‫ةدد الفضليل النرفكةم ضد ن تل النرامعم أحد ن لييس سػنعم الن تػل ف تنػل ازد ةػدد ال ضػليل النرفكةػم ضػد ن تػل النرامعػم تنػل‬
‫دؿ ذلؾ ةت اجخفلض سنعتي ‪.‬‬
‫جلةم العنيؿ ‪ :‬كذلػؾ ألف زيػلد خبػر كنعرفػم ن تػل النرامعػم ب ػجلةم العنيػؿ تسػلةد‬ ‫م‪ )3‬تخ ص أم نف ن تب النرامعم ف‬
‫الت تـ تحديدهل ‪ ،‬كيترتل ةت‬ ‫الت يمل تمنيعهل ‪ ،‬نل تسلةد ف سهكلم تمنيو أدلم اإلثبل‬ ‫ف التحديد ال حيح ألدلم اإلثبل‬
‫ذلػؾ تحسػيف مػكد النرامعػم كتخفػيض ت لليفهػل ‪( Meza & Toronto ، ( Hsseinniakan & Others 2014 , P. 246 ) .‬‬
‫ػجلةم العنيػؿ كجسػبم نػل يخ ػص لػي نػف نهػلـ النرامعػم‬ ‫) ‪ ، 2010 , P. 3‬كتعتبػر العآقػم بػيف تخ ػص ن تػل النرامعػم فػ‬
‫النتتر م ةآقم طرديم ‪.‬‬

‫‪311‬‬
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫م‪ )0‬الخبر النهجيم ألم نف ن تب النرامعم ‪ :‬تسلةد زيلد الخبر النهجيم لن تػل النرامعػم فػ حسػف أدا الن ارحػؿ النختتفػم لعنتيػم‬
‫– لةداد ت ريػر النرامعػم ) نػل تسػلةد فػ زيػلد دقػم الح ػـ النهجػ‬ ‫النرامعم م لةداد خطم النرامعم – تمنيو كتحتيؿ أدلم اإلثبل‬
‫بجل ةت جتيمم الفحص‬ ‫فحص كت ييـ جظلـ الرقلبم الداختيم لعنيؿ النرامعم كتحديد حمـ كجكع أدلم اإلثبل‬ ‫لتنرامو نل ف حلال‬
‫كبللتلل تحسيف مكد النرامعم ‪.‬‬
‫الن ػدـ نػف ن تػل النرامعػم ةػف جتيمػم فح ػي لتمػز الخػلص بػي ككمهػم‬ ‫‪ : 0 / 0‬النحكر الرابو يتعتؽ بنل يتضنجي الت رير النبد‬
‫الن دـ نف أحد ن تب النرامعم يمل أف يتضنف نل يت ‪:‬‬ ‫لل أف الت رير النبد‬ ‫جظره ف جتيمم الفحص ‪ :‬يتير البلح‬
‫م‪ )1‬اسـ الن تل الذم قلـ ب دا المز النخ ص لي نف األةنػلؿ ‪ ،‬كيترتػل ةتػ ارتبػلط العنػؿ بلسػـ الن تػل ضػركر قيػلـ الن تػل‬
‫بللعنؿ النخ ص لي بنستكل نرتفو نف المكد ‪.‬‬
‫م‪ )3‬طبيعم كجكةيػم المػز نػف األةنػلؿ الػذم قػلـ بػي ‪ ،‬كيترتػل ةتػ تحديػد طبيعػم كجكةيػم المػز نػف األةنػلؿ الػذم قػلـ بػي الن تػل‬
‫ضركر قيلـ الن تل ب دا هذا المز بنستكل نرتفو نف المكد ‪.‬‬
‫م‪ )0‬الرأم ف جتيمم قيلني بفحص هذا المز ‪.‬‬
‫لل ػ أف ت ريػػر النرامعػػم‬ ‫‪ : 2 / 6‬المحررور الخرررامس يتعتػػؽ بنػػل يػػتـ االف ػػل ةجػػي ف ػ ت ريػػر النرامعػػم النتػػترؾ ‪ :‬يتػػير البلح ػ‬
‫النتتر م يمل أف يتضمن ما يمي ‪:‬‬
‫(‪ )1‬أسنل ن تب النرامعم ال ل نيف ب ةنلؿ النرامعم النتتر م ‪.‬‬
‫م‪ )3‬اسـ التر م نحؿ النرامعم النتتر م ‪.‬‬
‫م‪ )0‬طبيعم كجكةيم المز نف األةنلؿ الذم قلـ بي ؿ ن تل نف ن تب النرامعم ‪.‬‬
‫م‪ )0‬نس كليم اإلدار كنس كليم ن تب النرامعم ‪.‬‬
‫لتنرامعم النتتر م ‪.‬‬ ‫م‪ )0‬الرأم الجهل‬
‫م‪ ).‬تكقيو ن تب النرامعم ‪.‬‬
‫لل ػ الج ػػلط‬ ‫الت ػ ي ػػدر فيهػػل أم نػػف ن تب ػ النرامعػػم ت ري ػ انر فردي ػلن ‪ :‬يتػػير البلح ػ‬ ‫‪ : 1 / 6‬المحررور السررادس يتعتػػؽ بللحػػلال‬
‫التلليم ‪:‬‬
‫م‪ ) 1‬فػ حللػػم تغييػػر اإلدار أحػػد البػػدا ؿ النحلسػػبيم م نثػؿ تغييػػر طري ػػم ت يػػيـ نخػػزكف ءخػػر النػد ) كلػػـ ي تجػػو أحػػد ن تبػ النرامعػػم‬
‫التغيير دكف الت ثير ةت كمهم جظر الن تػل اخخػر يمػل أف ي ػدر ن تػل النرامعػم األكؿ ت ريػلن فرديػلن يكضػح فيػي أسػبلل‬ ‫بنبر ار‬
‫اإل دار الفردم ‪.‬‬
‫التغييػػر يمػػل ل ػػدار ت ريػػر نتػػترؾ‬ ‫م‪ )3‬فػ حللػػم تغييػػر اإلدار أحػػد البػػدا ؿ النحلسػػبيم كاقتجػػلع ػػؿ نػػف ن تبػ النرامعػػم بنبػػر ار‬
‫لتنرامعم ‪.‬‬
‫التغييػر يمػل ل ػدار ت ريػر نتػترؾ‬ ‫م‪ )0‬ف حللم تغيير اإلدار أحد البػدا ؿ النحلسػبيم كلػـ ي تجػو ػؿ نػف ن تبػ النرامعػم بنبػر ار‬
‫نتحفظ لتنرامعم ‪.‬‬
‫م‪ )0‬ف ػ حللػػم تغييػػر اإلدار أحػػد البػػدا ؿ النحلسػػبيم نػػو كمػػكد جيػػم لتغػػش نػػو كمػػكد تكاط ػ نػػو أحػػد ن تب ػ النرامعػػم فإجػػي يمػػل أف‬
‫ي در ن تل النرامعم اخخر ت ري انر فرديلن يكضح فيي أسبلل اإل دار الفردم ‪.‬‬
‫التػ يمػػل أف تغطػ فػ ت ريػػر النرامعػػم كةػػدـ التك ػػؿ للػ حتػػكؿ لتتػػؾ‬ ‫م‪ )0‬فػ حللػػم اخػػتآؼ ن تبػ النرامعػػم فػ االهتنلنػػل‬
‫فإجي يمل أف يخطر ؿ نف ن تب النرامعم النس كليف ةف حك نػم التػر م بػذلؾ ‪( Institute of Certified Public‬‬ ‫الخآفل‬

‫‪311‬‬
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫) ‪ ، Accountants of Signapore 2015 , P. 6‬كأف ي ػدر ػؿ نػجهـ ت ريػ انر فرديػلن نسػت آن لتنرامعػم ‪( Sakel & Others .‬‬
‫) ‪2012 , P. 13‬‬
‫م‪ ).‬لذا استجت أحد ن تب النرامعم النتتر م أف العنؿ النخ ص لتن تل اخخر لـ يػتـ أدا ه بتػ ؿ ػلؼ فيمػل أف يبتػل الن تػل‬
‫النرامعم اإلضلفيم الست نلؿ ذلػؾ العنػؿ ‪ ،‬كفػ حللػم ةػدـ اتفػلؽ الن تبػيف فػ الػرأم فينػل يتعتػؽ بػذلؾ‬ ‫اخخر بذلؾ لتحديد لم ار ا‬
‫ي در ؿ نجهنل ت ري انر فرديلن لتنرامعم ‪( Institute of Certified Public Accountants of Signapore 2015 , P. 6 ) .‬‬
‫مكهريم ف المز الػذم قػلـ بفح ػي ‪ ،‬فػ حػيف تك ػؿ الن تػل اخخػر للػ‬ ‫م‪ )5‬لذا تك ؿ أم نف ن تب لل رأم بكمكد تحريفل‬
‫مكهريػػم ف ػ الم ػز الػػذم قػػلـ بفح ػػي فإجػػي ف ػ هػػذه الحللػػم ي ػػدر ن تبػػل النرامعػػم ت ري ػ انر نتحفظ ػلن بتتػػؾ‬ ‫رأم بعػػدـ كمػػكد تحريفػػل‬
‫‪.‬‬ ‫التحريفل‬
‫الر يسػيم لتنجتػ نحػؿ‬ ‫ػؿ الن كجػل‬ ‫م‪ ) 9‬لذا لـ ي تجو أم نف ن تبػ النرامعػم بػ ف لمنػلل العنػؿ النخ ػص بػيف الن تبػيف يغطػ‬
‫النرامعػم فػإف ػؿ ن تػل ينتجػو ةػف ل ػدار الت ريػر ‪( Institute of Certified Public Accountants of Signapore .‬‬
‫) ‪2015 , P. 5‬‬
‫‪ : 5 / 0‬النحكر السلبو يتعتؽ بندل استن ارريم ن تب النرامعم فػ أدا النرامعػم النتػتر م كطػكؿ الفتػر التػ يػتـ بعػدهل التغييػر ‪:‬‬
‫بيجػي كبػيف ةنيػؿ النرامعػم ‪( Maria Isabel‬‬ ‫يعد تغيير النرامو أحد العكانؿ الت تحلفظ ةتػ اسػت آلي كيحػد نػف ت ػكيف ةآقػل‬
‫ي ػ ذلػؾ‬ ‫لل أجي يتـ تغيير أم نف ن تب النرامعم بعد فتر أ ثر نػف سػجم حيػ‬ ‫) ‪ ، & Others 2014 , P. 224‬كيتير البلح‬
‫النجتػ نػػف نخػػلطر تغييػػر النػراميف الخػػلرمييف ػػؿ فتػػر ق ػػير نػػف الػػزنف ‪ ،‬كيػػكفر أيضػلن ت ػػلليؼ النفلضػػتم بػػيف ن لتػػل النرامعػػم‬
‫نل تمدر اإلتػلر للػ أجػي يمػل أف ت ػكف تتػؾ‬ ‫الخلرميم ك ؿ الت لليؼ الت ترتبط ب ؿ نف نرحتم نل قبؿ التعلقد كنرحتم التعلقد ‪،‬‬
‫ن ػػللح نػػو أفػراد‬ ‫تخ ػػيم كةآقػػل‬ ‫طكيتػػم األمػػؿ حت ػ ال تسػػنح لتن ارمػػو بإن لجيػػم ت ػػكيف ةآقػػل‬ ‫الفتػػر نتكسػػطم األمػػؿ كليسػ‬
‫ذلؾ حنتم األسهـ كاألطراؼ األخرل الت تتعلنؿ نو النتركع نف احتنلؿ تكاط النرامو الخلرم نو لدار النتركع‬ ‫اإلدار ‪ ،‬كي‬
‫‪ ،‬كيآحظ أف التغيير ؿ فتر نتكسطم األمؿ يترتل ةتيي تحسيف مكد النرامعم كتخفيض ت تفم ال يلـ بهل ‪.‬‬
‫‪ : 9 / 0‬النحػػكر الثػػلنف يتعتػػؽ بنػػل تتض ػنجي ةنتيػػم االت ػػلؿ بػػيف ن تب ػ النرامعػػم ال ػػل نيف بللنرامعػػم النتػػتر م ‪ :‬يمػػل أف يػػتـ‬
‫التكثيؽ النستجدم لعنتيػم االت ػلؿ بػيف ن تبػ النرامعػم ال ػل نيف بللنرامعػم النتػتر م ‪ ،‬كأف تتػتنؿ ةنتيػم االت ػلؿ ةتػ نػل يتػ ‪:‬‬
‫‪( Institute of Certified Public‬‬ ‫) ‪( Weaver 2011 , P. 4 ) ( Jeffrey & Al , 2013 , P. 414‬‬
‫‪( Offices of Internal Audit of the Rome – Based‬‬ ‫) ‪Accountants of Signapore 2015 , P. 5‬‬
‫) ‪( Greater Preston Clinical Commissioning Grou 2014 . P. 6 ) Agencies , 2015‬‬
‫االست آليم ‪.‬‬ ‫األخآقيم كن تضيل‬ ‫م‪ )1‬النتطتبل‬
‫كر ف جظلـ الرقلبم الداختيم بللنجت نحؿ النرامعم ‪.‬‬ ‫م‪ )3‬أكمي ال‬
‫م‪ )0‬نخلطر التحريؼ النلدم الت يتـ ا تتلفهل بكاسطم أم نف ن تب النرامعم ‪.‬‬
‫م‪ ) 0‬ال ضليل الت تتـ نجلقتتهل نو اإلدار كنس كل الحك نم ف لطلر بران النرامعم النتتر م ‪.‬‬
‫النرامعم ‪.‬‬ ‫الهلنم كالضركريم بيف ن تب النرامعم لنجلقتم النخلطر المكهريم كالتخطيط لعنتيل‬ ‫م‪ )0‬االمتنلةل‬
‫النرامعم اإلضلفيم ‪.‬‬ ‫م‪ ).‬خطم النرامعم اكام ار ا‬

‫‪311‬‬
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫ويمكن تمخيص محاور تطوير ممارسات المراجعة المشتركة في ضوء جودة وتكاليف المراجعة كما في الجدول التالي ‪:‬‬
‫جدول (‪ : )2‬محاور تطوير ممارسات المراجعة المشتركة ومتطمبات كل محور في ضوء جودة وتكمفة المراجعة ‪.‬‬
‫متطمبات المحور‬ ‫األثر عم ممارسات المراجعة المشتركة في‬ ‫منطوق المحور‬
‫ضوء الجودة والتكمفة‬
‫إجراء المراجعة‬ ‫إجراء المراجعة تحسين جودة المراجعة وتخفيض تكاليف القيام تحديد مدى الحاجة إل‬ ‫(‪ )1‬تحديد مدى الحاجة إل‬
‫المشتركة بناء عم معايير معينة ‪.‬‬ ‫بيا ‪.‬‬ ‫المشتركة بناء عم معايير معينة ‪.‬‬
‫(‪ )8‬الجية واألسس التي يتم في ضوئيا اختيار تحسين جودة المراجعة وتخفيض تكاليف القيام قيام لجان المراجعة باختيار مكتبي المراجعة‬
‫المراجعة كبيرة ئجراء المراجعة المشتركة في ضوء جودة‬ ‫بيا خا ة في حالة مكات‬ ‫مكتبي المراجعة ئجراء المراجعة المشتركة ‪.‬‬
‫وتكاليف المراجعة ‪.‬‬ ‫الحجم ‪.‬‬
‫(‪ )6‬تخ يص أعمال المراجعة بين مكتبي تحسين جودة المراجعة وتخفيض تكاليف القيام مراعاة أن ال تجعل نسبة أي من مكتبي‬
‫بيا كمما زاد الجزء المخ ص من أعمال المراجعة يسيطر عم الرأي في تقرير المراجعة‬ ‫المراجعة بناء عم أسس معينة ‪.‬‬
‫المشتركة ‪.‬‬ ‫المراجعة لمكت كبير الحجم ‪.‬‬
‫أي من مكتبي المراجعة في‬ ‫ضرورة أن يف‬ ‫(‪ )0‬ما يتضمنو التقرير المبدئي المقدم من أي تحسين جودة المراجعة لتخ يص المسئولية ‪.‬‬
‫التقرير المبدئي المقدم منو اسم المكت‬ ‫من مكتبي المراجعة عن نتيجة فح و لمجزء‬
‫ورأيو في نتيجة‬ ‫وطبيعة الجزء المخ ص لو‬ ‫الخاص بو ‪.‬‬
‫فحص ىذا الجزء ‪.‬‬
‫تقرير المراجعة المشتركة عن‬ ‫(‪ )2‬ما يتم االف اح عنو في تقرير المراجعة تحسين جودة المراجعة لممسئولية التضامنية ضرورة أن يف‬
‫والجزء الذي قام‬ ‫بالمراجعة اسم كل من مكتبي المراجعة‬ ‫القائمين‬ ‫المراجعة‬ ‫مكتبي‬ ‫بين‬ ‫المشتركة ‪.‬‬
‫بو كل منيما والرأي النيائي ‪.‬‬ ‫المشتركة ‪.‬‬
‫ضرورة تحديد الحاالت التي ي در فييا أي من‬ ‫(‪ )1‬الحاالت التي ي در فييا أي من مكتبي تحسين جودة المراجعة ‪.‬‬
‫مكتبي المراجعة تقري ارً فردياً خا ة عند‬ ‫المراجعة تقري ارً فردياً ‪.‬‬
‫االختالف في وجيات النظر فيما يتعمق بتعدد‬
‫البدائل المحاسبية ‪.‬‬
‫(‪ )0‬طول الفترة التي يتم بعدىا ت يير أي من تحسين جودة المراجعة وتخفيض تكاليف القيام يتم ت يير أي من مكتبي المراجعة كل فترة‬
‫متوسطة األجل ‪.‬‬ ‫بيا ‪.‬‬ ‫مكتبي المراجعة القائمين بالمراجعة المشتركة ‪.‬‬
‫يتم تحديد موضوعات معينة لالت ال خا ة‬ ‫(‪ )0‬مضمون االت ال بين مكتبي المراجعة تحسين جودة المراجعة ‪.‬‬
‫التشاور في التحريفات الجوىرية في القوائم‬ ‫القائمين بالمراجعة المشتركة ‪.‬‬
‫المالية وقوة أو ضعف نظام الرقابة الداخمية‬
‫وخطة المراجعة ‪.‬‬
‫الم در ‪ :‬من إعداد الباحث ‪.‬‬
‫(‪ )0‬دراسة ميدانية ببيئة المراجعة الم رية ‪ :‬يجري الباحث دراسة ميدانية يتم تناول محاورىا عم النحو التالي ‪:‬‬
‫لفرضػ الد ارسػم ‪ ،‬كالكقػكؼ ةتػ لدراؾ‬ ‫‪ 1 / 0‬أىداف الدراسة الميدانية ‪ :‬يػتـ لمػ ار الد ارسػم النيداجيػم الختبػلر التح ػؽ اإلح ػل‬
‫نحػؿ النرامعػم‬ ‫النرامعم النتتر م كالعكانؿ الت تزيد نف لقبلؿ ن لتل النرامعػم كالتػر ل‬ ‫العيجم لنحلكر تطكير ننلرسل‬ ‫نفردا‬
‫ةت ال يلـ بللنرامعم النتتر م ‪.‬‬

‫‪311‬‬
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫التلليم ‪:‬‬ ‫ف النمنكةل‬ ‫‪ 8 / 0‬مجتمع البحث ‪ :‬يتنثؿ نمتنو البح‬

‫النمنكةم األكل ‪ :‬ن لتل النرامعم ف ال لهر كالميز كبج سكيؼ كالنجيل ‪.‬‬
‫‪.‬‬ ‫النمنكةم الثلجيم ‪ :‬النرامعكف بللمهلز النر زم لتنحلسبل‬
‫التملر قسـ النحلسبم ‪.‬‬ ‫النمنكةم الثللثم ‪ :‬أةضل هي م التدريس ب تيل‬
‫نف أجتطم نختتفم ‪.‬‬ ‫النمنكةم الرابعم ‪ :‬تر ل‬
‫وقد اختار الباحث ىذا المجتمع لألسبا التالية ‪:‬‬
‫الختيػلر ةيجػم نجهػل كذلػؾ ألف تتػؾ الن لتػل تت ػؼ ب بػر‬ ‫ن لتل النرامعم بلل لهر كالميز ضنف نمتنو البحػ‬ ‫م‪ )1‬اختلر البلح‬
‫التػ ت ػػكـ بنرامعتهػػل ‪ ،‬نػػل تػػـ اختيػلر ن لتػػل النرامعػػم بللنجيػػل‬ ‫الحمػػـ كزيػػلد الخبػػر فػ نمػػلؿ النرامعػػم ‪ ،‬ك بػػر حمػػـ النتػػركةل‬
‫نف تتؾ الن لتل ‪.‬‬ ‫الختيلر ةيجم نجهل كذلؾ لسهكلم تمنيو البيلجل‬ ‫كبج سكيؼ ضنف نمتنو البح‬
‫نحػػؿ النرامعػػم تفضػػؿ‬ ‫نػػف أجتػػطم نختتفػػم كذلػػؾ لتكقػػكؼ ةتػ العكانػػؿ الت ػ تمعػػؿ التػػر ل‬ ‫تػػر ل‬ ‫م‪ )3‬يتضػػنف نمتنػػو البحػ‬
‫ال يلـ بللنرامعم النتتر م ‪.‬‬
‫التخ ػيم نػو‬ ‫نف خآؿ الن لبآ‬ ‫كذلؾ لسهكلم تمنيو البيلجل‬ ‫نرامعيف بللمهلز النر زم لتنحلسبل‬ ‫م‪ )0‬يتضنف نمتنو البح‬
‫ؿ نفرد ‪.‬‬
‫التمػلر قسػـ النحلسػبم لتكقػكؼ ةتػ رأم األ ػلدينييف فينػل يتعتػؽ بنحػلكر‬ ‫أةضل هي م التدريس ب تيل‬ ‫م‪ ) 0‬يتضنف نمتنو البح‬
‫التخ يم نو ؿ نفرد ‪.‬‬ ‫نف خآؿ الن لبآ‬ ‫النرامعم النتتر م ‪ ،‬كلسهكلم تمنيو البيلجل‬ ‫تحسيف ننلرسل‬
‫‪ :‬تتنثػؿ ةيجػػم الد ارسػػم فػ ةػػدد ‪ 04‬ن تػػل نػػف ن لتػػل النرامعػػم الخلرميػػم تمنػػو بػػيف ن لتػػل بيػػر كنتكسػػطم‬ ‫‪ 0 / 0‬ةيجػػم البحػ‬
‫‪ ،‬كةػػدد ‪ 04‬نػػف أةضػػل هي ػػم‬ ‫ك ػػغير الحمػػـ ‪ ،‬نػػل تتضػػنف ةيجػػم الد ارسػػم ةػػدد ‪ 04‬نػػف النػرامعيف بللمهػػلز النر ػػزم لتنحلسػػبل‬
‫لفرض ػ‬ ‫نػػف أجتػػطم نختتفػػم الختبػػلر التح ػػؽ اإلح ػػل‬ ‫التمػػلر قس ػـ النحلسػػبم ‪ ،‬كةػػدد ‪ 04‬نفػػرد نػػف تػػر ل‬ ‫التػػدريس ب تيػػل‬
‫النرامعػػم النتػػتر م كالعكانػػؿ الت ػ تزيػػد نػػف لقبػػلؿ ن لتػػل‬ ‫العيجػػم لنحػػلكر تحسػػيف ننلرسػػل‬ ‫الد ارسػػم كالكقػػكؼ ةت ػ لدراؾ نفػػردا‬
‫العيجػم‬ ‫ػل للػ بعػض نفػردا‬ ‫نحؿ النرامعم ةت ال يػلـ بللنرامعػم النتػتر م ‪ ،‬كتػـ لرسػلؿ بعػض قػكا ـ االست‬ ‫النرامعم كالتر ل‬
‫التخ ػيم نػو بعػض‬ ‫بللبريد العلدم ‪ ،‬اكارسلؿ بعضهل بللبريد االل تركج ‪ ،‬ف حيف تػـ اسػتيفل الػبعض اخخػر نػف خػآؿ الن ػلبآ‬
‫نفػػردا العيجػػم ‪ ،‬كيكضػػح المػػدكؿ التػػلل نفػػردا ةيجػػم الد ارسػػم ‪ ،‬كةػػدد ق ػكا ـ االست ػػل النكزةػػم ةت ػ ػػؿ نفػػرد ‪ ،‬كةػػدد ق ػكا ـ‬
‫ل النستكفل ‪:‬‬ ‫االست‬
‫جدول (‪ : )1‬أسماء مكت المراجعة عينة الدراسة وعدد القوائم الموزعة‬
‫النسبة‬ ‫عدد القوائم‬ ‫عدد القوائم‬ ‫مفردات العينة‬ ‫م‬
‫المستوفاة‬ ‫الموزعة‬
‫‪08.2‬‬ ‫‪80‬‬ ‫‪01‬‬ ‫(‪ )1‬مكات المراجعة الخارجية ‪.‬‬
‫‪00.2‬‬ ‫‪62‬‬ ‫‪01‬‬ ‫(‪ )8‬مراجعين بالجياز المركزي لممحاسبات ‪.‬‬
‫‪111‬‬ ‫‪61‬‬ ‫‪61‬‬ ‫(‪ )6‬أعضاء ىيئة التدريس بكميات التجارة قسم‬
‫المحاسبة ‪.‬‬
‫‪01‬‬ ‫‪81‬‬ ‫‪61‬‬ ‫(‪ )0‬الشركات من أنشطة مختمفة ‪.‬‬
‫‪08‬‬ ‫‪112‬‬ ‫‪101‬‬ ‫إجمالي ‪.‬‬
‫‪311‬‬
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫ويوض الباحث الجدول السابق في النقاط التالية ‪:‬‬

‫ػغير الحمػـ‬ ‫العيجم بيف ن لتل بير الحمـ كن لتػل نتكسػطم الحمػـ كن لتػل‬ ‫م‪ )1‬تمنو ن لتل النرامعم النختلر ضنف نفردا‬
‫كذلؾ حت ت كف العيجم ننثتم ‪ ،‬كي لس حمـ الن تل بعدد النكظفيف بي ‪ ،‬كحمـ أةنللي ‪ ،‬كالفركع التلبعم لي خلرج ن ر ‪.‬‬
‫نػػو ‪ 00‬نفػػرد نػػجهـ‬ ‫ن ػػلبآ‬ ‫كأمػػرل البلحػػ‬ ‫م‪ )3‬تتضػػنف العيجػػم ة ػػدد ‪ 04‬نفػػرد نػػف النػػرامعيف بللمهػػلز النر ػػزم لتنحلس ػػبل‬
‫ل ‪.‬‬ ‫قل نم االست‬ ‫الستيفل بيلجل‬
‫التمػػلر قسػػـ النحلسػػبم لتكقػػكؼ ةت ػ ال ػرأم األ ػػلدين فينػػل‬ ‫م‪ )0‬تتضػػنف العيجػػم ةػػدد ‪ 04‬نفػػرد نػػف أةضػػل هي ػػم التػػدريس ب تيػل‬
‫ل ‪.‬‬ ‫قل نم االست‬ ‫نعهـ الستيفل بيلجل‬ ‫ن لبآ‬ ‫يتعتؽ يللنرامعم النتتر م ‪ ،‬كقد أمرل البلح‬
‫نػف أجتػطم نختتفػم ‪ ،‬كةػدد ‪ 04‬نفػرد نػف ن لتػل النرامعػم الخلرميػم الست تػلؼ‬ ‫م‪ )0‬تتضنف العيجم ةدد ‪ 04‬نفػرد نػف التػر ل‬
‫كن لتل النرامعم ةت لم ار النرامعم النتتر م ‪.‬‬ ‫أهـ العكانؿ الت تزيد نف لقبلؿ التر ل‬
‫م‪ )0‬بتل ةدد ال كا ـ النستكفل ‪ 110‬قل نم نف لمنلل ةدد ال كا ـ النكزةم ‪ 104‬قل نم أم بجسبم ‪ % 93‬كه جسبم ين ف االةتنلد‬
‫الخلص بهل ‪.‬‬ ‫التحتيؿ اإلح ل‬ ‫ةت جتل‬
‫م‪)1‬‬
‫الآزنػػم إلم ػ ار الد ارسػػم‬ ‫لتمنيػػو البيلجػػل‬ ‫ػػل‬ ‫قل نػػم االست‬ ‫‪ 8 / 0‬وسررائل تجميررع بيانررات الدراسررة الميدانيررة ‪ :‬يسػػتخدـ البلحػ‬
‫ػ نػػجهـ ن ػف خػػآؿ الن ارسػػتم ةػػف طريػػؽ البريػػد االل تركج ػ كالبريػػد العػػلدم كالن ػػلبآ‬ ‫النيداجيػػم كيػػتـ اسػػتيفل بيلجلتهػػل نػػف النست‬
‫التخ يم ‪.‬‬
‫ػػآحيم‬ ‫ػػل تػػـ اسػػتخداـ طري ػػم‬ ‫ػػآحيم الن ػػلييس الت ػ تتضػػنجهل قل نػػم االست‬ ‫‪ 0 / 0‬ال ررالحية واالعتماديررة ‪ :‬لتحديػػد نػػدل‬
‫ل نو بعػض أةضػل هي ػم التػدريس ب تيػم التمػلر كقػد تػـ فػ ضػك‬ ‫تـ نرامعم قل نم االست‬ ‫النحتكل ‪ Content Validity‬حي‬
‫كن ػػداقيم‬ ‫ب يػػلس ثبػػل‬ ‫لتبح ػ‬ ‫ػػيل م بعػػض العبػػل ار بلل ل نػػم ‪ ،‬كيتعتػػؽ المػػدكؿ رقػػـ م‪ )1‬نػػف النتحػػؽ اإلح ػػل‬ ‫ذلػػؾ لةػػلد‬
‫يتػػير هػػذا المػدكؿ للػ أف جسػػبم ث ػم كن ػػداقيم ةبػػل ار‬ ‫‪ ،‬حيػ‬ ‫ػػل نمتنعػم فػ التعبيػػر ةػف نتػ تم البحػ‬ ‫قل نػػم االست‬ ‫ةبػل ار‬
‫ت ؿ لل ‪. % 90.0‬‬ ‫ل ف التعبير ةف نت تم البح‬ ‫قل نم االست‬
‫ل ف‬ ‫قل نم االست‬ ‫كن داقيم ؿ ةبلر نف ةبل ار‬ ‫ب يلس ثبل‬ ‫لتبح‬ ‫كيتعتؽ المدكؿ رقـ م‪ )3‬نف النتحؽ اإلح ل‬
‫ؿ قينم نػف ال ػيـ الظػلهر فػ العنػكد ‪ scale mean if item deleted‬أ بػر‬ ‫‪ ،‬كيآحظ أجي لذا لج‬ ‫التعبير ةف نت تم البح‬
‫ػحيح ‪ ،‬كيتػير المػدكؿ للػ أهنيػم ػؿ ةبػلر نػف‬ ‫ال ل نػم كالع ػس‬ ‫نف ‪ 90.0‬فإف هػذا يعجػ أف حػذؼ العبػلر ال يػ ثر ةتػ ثبػل‬
‫‪.‬‬ ‫ك دؽ ال ل نم ؼ التعبير ةف نت تم البح‬ ‫ال ل نم ف تح يؽ ثبل‬ ‫ةبل ار‬
‫كبلستخداـ ن يلس لي ر الخنلس م أرفض بتد ‪ ، 1.54 – 1‬أرفض ‪ ، 3.00 – 1.9‬نحليد ‪ ، 0.10 – 3.00‬نكافؽ‬
‫يتراك بيف ‪ 0 ، 0‬أم أف نعظـ االختيل ار ت كف أكافػؽ‬ ‫‪ ، 0.40 – 0.10‬نكافؽ بتد ‪ ) 0 – 0.4.‬يتضح أف نتكسط اإلملبل‬
‫ةػػف النتكسػػط كأف ةبػػل ار‬ ‫اإلملبػػل‬ ‫ل ػػؿ ةبػػلر ننػػل يعج ػ اجخفػػلض اجح ارفػػل‬ ‫بتػػد ‪ ،‬كأف االجح ػراؼ النعيػػلرم ي ػػؿ بػػيف اإلملبػػل‬
‫)‬ ‫ةيجم الدراسم ‪ .‬م مدكؿ رقـ ‪ 0‬بللنتحؽ اإلح ل‬ ‫ال ل نم تع س ء ار نفردا‬
‫لفرض الدراسم ‪ ،‬كالكقكؼ ةت لدراؾ‬ ‫‪ 0 / 0‬فركض الدراسم النيداجيم ‪ :‬يتـ يتـ لم ار الدراسم النيداجيم الختبلر التح ؽ اإلح ل‬
‫نحػؿ النرامعػم‬ ‫النرامعم النتتر م كالعكانؿ الت تزيد نف لقبلؿ ن لتل النرامعػم كالتػر ل‬ ‫العيجم لنحلكر تطكير ننلرسل‬ ‫نفردا‬
‫ةت ال يلـ بللن ارمعم النتتر م ‪ ،‬وتتمثل فروض الدراسة فيما يمي ‪:‬‬

‫(‪ )3‬أنظر ملحق (‪ )3‬قائمت االستقصاء ‪.‬‬

‫‪311‬‬
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫النرامعػم النتػتر م فػ ضػك مػكد كت ػلليؼ النرامعػم‬ ‫الفرض األول ف‪ : 1‬تتعدد النحلكر الت ين ف نف خآلهل تطكير ننلرسل‬
‫ل ‪.‬‬ ‫لتعبل ار نف رقـ م‪ )1‬حت العبلر رقـ م‪ )9‬ب ل نم االست‬ ‫‪ ،‬كيتـ قيلس تح ؽ هذا الفرض نف خآؿ التحتيؿ اإلح ل‬
‫نحػػؿ النرامعػػم ةتػ ال يػػلـ بللنرامعػػم النتػػتر م كيػػتـ‬ ‫الفرررض الثرراني ف‪ : 8‬تتعػػدد العكانػػؿ التػ تحفػػز ن لتػػل النرامعػػم كالتػػر ل‬
‫ل ‪.‬‬ ‫لتعبل ار نف رقـ م‪ )4‬حت العبلر رقـ م‪ )14‬ب ل نم االست‬ ‫قيلس تح ؽ هذا الفرض نف خآؿ التحتيؿ اإلح ل‬
‫الرنػكز نػف ‪ Q 1‬حتػ ‪ Q 19‬لتتعبيػر ةػف أرقػلـ العبػل ار نػف رقػـ م‪)1‬‬ ‫‪ 1 / 0‬المقراييس الو رفية المسرتخدمة ‪ :‬يسػتخدـ البلحػ‬
‫‪ ،‬كن يػلس االرتبػلط ‪ ،‬كاختبػلر ػل‪، 3‬‬ ‫حت رقـ م‪ ، )19‬كتتنثؿ الن لييس الك فيم النستخدنم ف التحتيؿ العلنت ‪ ،‬كن يلس الثبػل‬
‫)‪.‬‬ ‫كاختبلر‬
‫حزنم البران اإلح ػل يم ) ‪statistical package for social ( spss‬‬ ‫‪ 0 / 0‬تحميل نتائج الدراسة الميدانية ‪ :‬استخدـ البلح‬
‫الدراسم النيداجيم ف الج لط التلليم ‪:‬‬ ‫‪ ،‬كيتـ تحتيؿ جتل‬ ‫‪ science‬لتحتيؿ البيلجل‬
‫ال ل نم ‪ ،‬كيتير هذا المدكؿ للػ تح ػؽ‬ ‫) ) ‪ ( T test‬لعبل ار‬ ‫بتطبيؽ اختبلر م‬ ‫م‪ )1‬يتعتؽ المدكؿ رقـ م‪ )0‬بللنتحؽ اإلح ل‬
‫) المدكليػػم‬ ‫) النحسػػكبم ل ػػؿ ةب ػ ػ ػػلر نػػف رقػػـ م‪ )1‬حت ػ رقػػـ م‪ )9‬أ بػػر نػػف قينػػم م‬ ‫أف قينػػم م‬ ‫فػػرض الد ارسػ ػ ػ ػػم األكؿ حي ػ‬
‫فر م أقؿ نف ‪ ) 4.40‬كاستجلدان ل لةد ال ػرار جػرفض الفرضػيم العدنيػم‬ ‫م ‪ ، ) 1.4.‬كتبتل قينم ‪ sig.‬ل ؿ ةبلر نف تتؾ العبل ار‬
‫النرامعػم النتػتر م فػ ضػك‬ ‫‪ Ho‬كقبكؿ الفرضيم البديتم ‪ Ha‬كالت ت ض بتعدد النحلكر الت ين ف نف خآلهػل تطػكير ننلرسػل‬
‫مكد كت لليؼ النرامعم‬
‫) النحسكبم ل ػؿ ةبػلر نػف تتػؾ‬ ‫ال ل نم نف رقـ م‪ )4‬حت رقـ م‪ )14‬يتضح أف قينم م‬ ‫) لعبل ار‬ ‫كبتطبيؽ اختبلر م‬
‫ػفر ‪ ،‬كاسػتجلدان ل لةػد ال ػرار‬ ‫) المدكليػم م ‪ ، ) 1.4.‬كتبتػل قينػم ‪ sig.‬ل ػؿ ةبػلر نػف تتػؾ العبػل ار‬ ‫أ بر نف قينم م‬ ‫العبل ار‬
‫نحػؿ‬ ‫جرفض الفرضيم العدنيم ‪ Ho‬كقبكؿ الفرضػيم البديتػم ‪ Ha‬كالتػ ت ضػ بتعػدد العكانػؿ التػ تحفػز ن لتػل النرامعػم كالتػر ل‬
‫النرامعم ةت ال يلـ بللنرامعم النتتر م ‪.‬‬
‫ال ل نػػم ‪ ،‬كيتػػير هػػذا المػػدكؿ لل ػ تح ػػؽ‬ ‫بتطبيػػؽ اختبػػلر م ػػل‪ ) 3‬لعبػػل ار‬ ‫كيتعتػػؽ المػػدكؿ رقػػـ م‪ )0‬بػػللنتحؽ اإلح ػػل‬
‫أف قينػػم م ػػل‪ ) 3‬النحسػػكبم ل ػػؿ ةبػ ػ ػػلر نػػف رقػػـ م‪ )1‬حتػ رقػػـ م‪ )9‬أ بػػر نػػف قينػػم م ػػل‪ ) 3‬المدكليػػم‬ ‫فػػرض الد ارس ػ ػ ػػم األكؿ حيػ‬
‫فر م أقؿ نف ‪ ) 4.40‬كاستجلدان ل لةد ال ػرار جػرفض الفرضػيم العدنيػم‬ ‫م ‪ ، ) 1.4.‬كتبتل قينم ‪ sig.‬ل ؿ ةبلر نف تتؾ العبل ار‬
‫النرامعػم النتػتر م فػ ضػك‬ ‫‪ Ho‬كقبكؿ الفرضيم البديتم ‪ Ha‬كالت ت ض بتعدد النحلكر الت ين ف نف خآلهػل تطػكير ننلرسػل‬
‫مكد كت لليؼ النرامعم‬
‫‪3‬‬ ‫‪3‬‬
‫ال ل نم نف رقـ م‪ )4‬حت رقـ م‪ )14‬يتضح أف قينم م ل ) ل ؿ ةبلر نف تتػؾ العبػل ار‬ ‫كبتطبيؽ اختبلر م ل ) لعبل ار‬
‫ػفر ‪ ،‬كاسػتجلدان ل لةػد ال ػرار جػرفض‬ ‫أ بر نػف قينػم م ػل‪ ) 3‬المدكليػم م ‪ ، ) 1.4.‬كتبتػل قينػم ‪ sig.‬ل ػؿ ةبػلر نػف تتػؾ العبػل ار‬
‫نحػؿ النرامعػم‬ ‫الفرضيم العدنيم ‪ Ho‬كقبكؿ الفرضيم البديتم ‪ Ha‬كالت ت ض بتعدد العكانؿ الت تحفز ن لتل النرامعم كالتػر ل‬
‫ةت ال يلـ بللنرامعم النتتر م ‪.‬‬
‫التػ ثير ةتػ تتػؾ‬ ‫النرامعم النتتر م نػف حيػ‬ ‫م‪ )3‬يتـ لم ار التحتيؿ العلنت لتحديد أهنيم ؿ نحكر نف نحلكر تطكير ننلرسل‬
‫كن لتػػل النرامعػػم ةت ػ ال يػػلـ بللنرامعػػم‬ ‫‪ ،‬نػػل يػػتـ لم ػ ار هػػذا التحتيػػؿ لتحديػػد أهنيػػم ػػؿ ةلنػػؿ ف ػ تحفيػػز التػػر ل‬ ‫الننلرسػػل‬
‫النتتر م ‪ ،‬كإلم ار التحتيؿ العلنت يمل تكافر التركط التلليم ‪:‬‬
‫النرامعػػم‬ ‫أ‪ -‬أف ال تسػػلكم ن ػػفكفم االرتبػػلط ‪ correlation matrix‬بػػيف ػػؿ نحػػكر نػػف النحػػلكر الن ترحػػم لتطػػكير ننلرسػػل‬
‫‪.‬‬ ‫النتتر م ال فر ‪ ،‬كيتح ؽ هذا الترط نل ف المدكؿ رقـ م ‪ ) .‬نف النتحؽ اإلح ل‬

‫‪311‬‬
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫ل‪ -‬أف ت ػػكف قين ػػم نح ػػدد ن ػػفكفم االرتب ػػلط أ ب ػػر ن ػػف ال ػػفر ‪ ،‬كيتح ػػؽ ه ػػذا الت ػػرط ن ػػل فػ ػ الم ػػدكؿ رق ػػـ م ‪ ) .‬ن ػػف النتح ػػؽ‬
‫أف قينم النحدد ‪ 4.409‬كه قينم ن بكلم إلم ار التحتيؿ العلنت لتحديد أهنيم ؿ نحكر ‪.‬‬ ‫حي‬ ‫اإلح ل‬
‫ج‪ -‬أف ي ػػكف حمػػـ العيجػػم لفيػلن إلمػ ار التحتيػػؿ العػػلنت لتتػػؾ النحػػلكر ‪ ،‬كت ػػلس فليػػم حمػػـ العيجػػم نػػف خػػآؿ اختبػػلر ػػليزر نػػلير‬
‫للػ أف‬ ‫قينم االختبلر أ بر نػف ‪ ، 4.04‬كيتػير المػدكؿ رقػـ م ‪ ) .‬نػف النتحػؽ اإلح ػل‬ ‫يعتبر حمـ العيجم لفيلن لذا لج‬ ‫حي‬
‫فليم حمـ العيجم إلم ار التحتيؿ العلنت لتتؾ النحلكر ‪ ،‬نػل ت ػلس فليػم حمػـ العيجػم نػف خػآؿ‬ ‫قينم االختبلر ‪ 4..09‬ننل يعج‬
‫قينػػم ‪ sig‬أقػػؿ نػػف ‪ ، 4.40‬كيتػػير المػػدكؿ رقػػـ م ‪ ) 1 / .‬نػػف النتحػػؽ‬ ‫يعتبػػر حمػػـ العيجػػم لفي ػلن لذا لج ػ‬ ‫حي ػ‬ ‫اختبػػلر بلرلي ػ‬
‫فليم حمـ العيجم إلم ار التحتيؿ العلنت لتتؾ النحلكر ‪.‬‬ ‫لل أف قينم ‪ sig‬تسلكم ال فر ننل يعج‬ ‫اإلح ل‬
‫النرامعم النتتر م ‪ ،‬كيتضػح هػذا االرتبػلط‬ ‫الت ثير ةت تطكير ننلرسل‬ ‫د‪ -‬أف ي كف هجلؾ ارتبلط بيف النحلكر الن ترحم نف حي‬
‫‪.‬‬ ‫ف المدكؿ رقـ م ‪ ) .‬نف النتحؽ اإلح ل‬
‫النرامعػم النتػتر م للػ‬ ‫لل أجي يتـ ت سيـ نحػلكر تطػكير ننلرسػل‬ ‫كيتير المدكؿ رقـ م ‪ ) 3 / .‬نف النتحؽ اإلح ل‬
‫النرامعم النتتر م بجسػبم ‪ % 35.099‬كتضػـ النحػلكر أرقػلـ‬ ‫تطكير ننلرسل‬ ‫نمنكةتيف النمنكةم األكل كت ثر ةت ننلرسل‬
‫النرامع ػػم النت ػػتر م بجس ػػبم ‪ % 00..43‬كتض ػػـ‬ ‫تط ػػكير ننلرس ػػل‬ ‫‪ ، 0 ، 0 ، 3 ، 1‬كالنمنكة ػػم الثلجي ػػم كتػ ػ ثر ةتػ ػ ننلرس ػػل‬
‫لل ترتيل تتؾ النحلكر نل ف المدكؿ التلل ‪:‬‬ ‫النحلكر ‪ ، 9 ، 5 ، .‬بيجنل يتير المدكؿ ‪ 0 / .‬نف النتحؽ اإلح ل‬
‫جدول (‪ : )0‬التحميل العاممي وترتي محاور تطوير ممارسات المراجعة المشتركة ‪..‬‬
‫رقم العبارة‬
‫أثر المحور بالنسبة‬ ‫مدلول المحور‬
‫بالقائمة‬
‫اضطالع لجان المراجعة بمسئولية اختيار تشكيمة مكتبي المراجعة القائمين بالمراجعة‬
‫‪1.120‬‬ ‫(‪)8‬‬
‫المشتركة عم أن تتضمن تمك التشكيمة مكت مراجعة كبير الحجم ‪.‬‬
‫‪1.211‬‬ ‫(‪)1‬‬ ‫اعتماد قرار لجان المراجعة بشأن القيام بمراجعة فردية أو مراجعة مشتركة عم معايير معينة ‪.‬‬
‫قيام لجان المراجعة بتخ يص ميام المراجعة المشتركررة بين مكتبي المراجعررة القائميرن بيا‬
‫‪1.010‬‬ ‫(‪)6‬‬
‫وفقرراً ألسس معينة ‪.‬‬
‫‪1.800‬‬ ‫(‪)0‬‬ ‫اشتمال التقرير المبدئي المقدم من أحد مكتبي المراجعة عم بيانات معينة ‪.‬‬
‫‪1.102‬‬ ‫(‪)0‬‬ ‫ت يير أي من مكتبي المراجعة كل فترة متوسطة األجل وليست ق يرة أو طويمة األجل ‪.‬‬
‫قيام كل مكت من مكتبي المراجعة القائمين بالمراجعة المشتركة بإ دار تقرير فردي في‬
‫‪1.102‬‬ ‫(‪)1‬‬
‫حاالت معينة ‪.‬‬
‫‪1.221‬‬ ‫(‪)0‬‬ ‫اشتمال عممية االت ال بين مكتبي المراجعة القائمين بالمراجعة المشتركة عم بيانات معينة ‪.‬‬
‫الم در ‪ :‬تحميل نتائج الدراسة الميدانية‬
‫النرامعػػم النتػػتر م فػ ضػػك مػػكد‬ ‫بضػػركر تػكافر النحػػلكر الن ترحػػم لتطػػكير ننلرسػػل‬ ‫بجػػل ةتػ المػػدكؿ السػػلبؽ يك ػ البلحػ‬
‫كت لليؼ النرامعم نرتبم حسل أهنيتهل الجسبيم نل يت ‪:‬‬
‫ق ير أك طكيتم األمؿ ‪.‬‬ ‫أ‪ -‬تغيير أم نف ن تب النرامعم ؿ فتر نتكسطم األمؿ كليس‬
‫نعيجم ‪.‬‬ ‫ل‪ -‬قيلـ ؿ ن تل نف ن تب النرامعم ال ل نيف بللنرامعم النتتر م بإ دار ت رير فردم ف حلال‬

‫‪311‬‬
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫ج‪ -‬اضطآع لملف النرامعم بنس كلي م اختيلر تت يتم ن تب النرامعػم ال ػل نيف بللنرامعػم النتػتر م ةتػ أف تتضػنف تتػؾ التتػ يتم‬
‫ن تل نرامعم بير الحمـ ‪.‬‬
‫نعيجم ‪.‬‬ ‫د‪ -‬اتتنلؿ ةنتيم االت لؿ بيف ن تب النرامعم ال ل نيف بللنرامعم النتتر م ةت بيلجل‬
‫ق‪ -‬اةتنلد قرار لملف النرامعم بت ف ال يلـ بنرامعم فرديم أك نرامعم نتتر م ةت نعليير نعيجم ‪.‬‬
‫ك‪ -‬قيلـ لملف النرامعم بتخ يص نهلـ النرامعم النتتر م بيف ن تب النرامعم ال ل نيف بهل كف لن ألسس نعيجم ‪.‬‬
‫نعيجم ‪.‬‬ ‫الن دـ نف أحد ن تب النرامعم ةت بيلجل‬ ‫ز‪ -‬اتتنلؿ الت رير النبد‬
‫كن لتػل النرامعػم ةتػ ال يػلـ بللنرامعػم‬ ‫م‪ )0‬يػتـ لمػ ار التحتيػؿ العػلنت لتحديػد أهنيػم ػؿ ةلنػؿ نػف العكانػؿ التػ تحفػز التػر ل‬
‫النمنكةػم‬ ‫نمنكةػل‬ ‫للػ أجػي يػتـ ت سػيـ تتػؾ العكانػؿ للػ ثػآ‬ ‫النتتر م ‪ ،‬كيتير المدكؿ رقـ م ‪ ) 3 / 5‬نف النتحػؽ اإلح ػل‬
‫كن لتل النرامعم ةت ال يلـ بللنرامعم النتتر م بجسبم ‪ % 33.300‬كتضـ العكانؿ أرقػلـ ‪11 ، 14 ، 4‬‬ ‫األكل كتحفز التر ل‬
‫كن لتػػل النرامعػػم ةت ػ ال يػػلـ بللنرامعػػم النتػػتر م بجسػػبم ‪ % 19.000‬كتضػػـ‬ ‫‪ ، 10 ، 13 ،‬كالنمنكةػػم الثلجيػػم كتحف ػز التػػر ل‬
‫كن لت ػ ػػل النرامع ػ ػػم ةتػ ػ ػ ال ي ػ ػػلـ بللنرامع ػ ػػم النت ػ ػػتر م بجس ػ ػػبم‬ ‫النح ػ ػػلكر ‪ ، 1. ، 10 ، 10‬كالنمنكة ػ ػػم الثللث ػ ػػم كتحفػ ػ ػز الت ػ ػػر ل‬
‫‪ % 34.994‬كتضـ النحلكر ‪ ، 14 ، 19 ، 15‬بيجنل يتير المدكؿ ‪ 0 / 5‬لل ترتيل تتؾ النحلكر نل ف المدكؿ التلل ‪:‬‬
‫جدول (‪ : )0‬التحميل العاممي لعوامل تحفيز الشركات ومكات المراجعة عم القيام بالمراجعة المشتركة ‪.‬‬
‫رقم العبارة بالقائمة أثر المحور بالنسبة‬ ‫مدلول العامل‬
‫‪1.610‬‬ ‫(‪)0‬‬ ‫أىمية المراجعة المشتركة في تحقيق التوازن في تقسيم العمل بين مكتبي‬
‫المراجعرررررررررررررررررة القائمين بيررررررررررا خالل مراحل المراجعة ‪.‬‬
‫‪1.281‬‬ ‫(‪)11‬‬ ‫أىمية المراجعة المشتركة في تحسين جودة المراجعة وذلك لتجميع خبرات المراجعين‬
‫القائمين ‪.‬‬
‫‪1.608‬‬ ‫(‪)11‬‬ ‫أىمية المراجعة المشتركة في الت م عم التحديات وال عوبات لتفادي تحمل‬
‫المسئولية القانونية المشتركة ‪.‬‬
‫‪1.600‬‬ ‫(‪)18‬‬ ‫أىمية المراجعة المشتركة في تفادي االختناقات الناتجة عن ضيق وقت المراجع‬
‫في أوقات الذروة ‪.‬‬
‫‪1.661‬‬ ‫(‪)16‬‬ ‫يا ة القوائم المالية‬ ‫أىمية المراجعة المشتركة في الحد من إعادة‬
‫وتحقق جودة التقرير المالي مع زيادة دقة تقرير المراجعة ‪.‬‬
‫‪1.000‬‬ ‫(‪)10‬‬ ‫أىمية المراجعة المشتركة في زيادة احتمال اكتشاف األخطاء المادية الممثمة في‬
‫سوء تبوي القوائم المالية ‪.‬‬
‫‪1.011‬‬ ‫(‪)12‬‬ ‫أىمية المراجعة المشتركة في زيادة المسئولية القانونية واألخالقية لممراجعة الخارجية‬
‫المشتركة عن نتائج عممية المراجعة ‪.‬‬
‫‪1.106‬‬ ‫(‪)11‬‬ ‫أىمية المراجعة المشتركة في تعزيز استقاللية المراجع لعدم وجود ض وط مادية‬
‫بين المراجع والعميل ‪.‬‬
‫‪1.128‬‬ ‫(‪)10‬‬ ‫أىمية المراجعة المشتركة في تخفيض تكمفة المراجعة ومن ثم أتعا المراجعة‬
‫خا ة إذا تم تنفيذىا بواسطة مكات المراجعة الكبرى ‪.‬‬
‫‪311‬‬
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫‪1.001‬‬ ‫(‪)10‬‬ ‫أىمية المراجعة المشتركة في تخفيض عدم تماثل المعمومات بين ائدارة والجيات‬
‫الخارجية التي تعني بالقوائم المالية ‪.‬‬
‫‪1.612‬‬ ‫(‪)10‬‬ ‫أىمية المراجعة المشتركة في حسن تقدير األرباح القابمة لمتحقيق وتوفير معمومات‬
‫أكثر دقة لممستثمرين ‪.‬‬
‫الم در ‪ :‬تحميل نتائج الدراسة الميدانية ‪.‬‬
‫بناء عم الجدول السابق يو ي الباحث بضرورة تردعيم العوامرل التري تحفرز الشرركات ومكاتر المراجعرة مرتبرة حسر أىميتيرا‬
‫النسبية كما يمي ‪:‬‬
‫أ‪ -‬أهنيم النرامعم النتتر م ف تعزيز است آليم النرامو لعدـ كمكد ضغكط نلديم بيف النرامو كالعنيؿ ‪.‬‬
‫ل‪ -‬أهنيم النرامعم النتتر م ف تخفيض ت تفم النرامعم كنف ثػـ أتعػلل النرامعػم خل ػم لذا تػـ تجفيػذهل بكاسػطم ن لتػل النرامعػم‬
‫ال برل ‪.‬‬
‫النرامعيف ال ل نيف ‪.‬‬ ‫ج‪ -‬أهنيم النرامعم النتتر م ف تحسيف مكد النرامعم كذلؾ لتمنيو خب ار‬
‫الخلرميم الت تعج بلل كا ـ النلليم ‪.‬‬ ‫بيف اإلدار كالمهل‬ ‫د‪ -‬أهنيم النرامعم النتتر م ف تخفيض ةدـ تنلثؿ النعتكنل‬
‫ق‪ -‬أهنيم النرامعم النتتر م ف زيلد احتنلؿ ا تتلؼ األخطل النلديم الننثتم ف سك تبكيل ال كا ـ النلليم ‪.‬‬
‫ةنتيم النرامعم ‪.‬‬ ‫ك‪ -‬أهنيم النرامعم النتتر م ف زيلد النس كليم ال لجكجيم كاألخآقيم لتنرامعم الخلرميم النتتر م ةف جتل‬
‫الذرك ‪.‬‬ ‫النرامو ف أكقل‬ ‫الجلتمم ةف ضيؽ كق‬ ‫ز‪ -‬أهنيم الن ارمعم النتتر م ف تفلدم االختجلقل‬
‫لتفلدم تحنؿ النس كليم ال لجكجيم النتتر م ‪.‬‬ ‫كال عكبل‬ ‫‪ -‬أهنيم النرامعم النتتر م ف التغتل ةت التحديل‬
‫ط‪ -‬أهنيم النرامعم النتتر م ف تح يؽ التكازف ف ت سيـ العنؿ بيف ن تب النرامع ػ ػ ػ ػ ػ ػ ػ ػػم ال ل نيف بهػ ػ ػ ػ ػػل خآؿ نراحؿ النرامعم ‪.‬‬
‫(‪ )6‬يتعمق الجدول رقم (‪ )0‬من الممحق ائح ائي بتحميل االرتباط بين المحاور المقترحة لتطروير ممارسرات المراجعرة المشرتركة‬
‫ويشير ىذا الجدول إل أنو يتم ترتي العالقات بين تمك المحاور وفقاً لقوة االرتباط عم النحو التالي ‪:‬‬
‫يكمد بيجهنل ارتبلط طردم قينتي ‪. 4..09‬‬ ‫أ‪ -‬ت ت العآقم بيف النحكر األكؿ كالنحكر الثلج ف النرتبم األكل حي‬
‫يكمد بيجهنل ارتبلط طردم قينتي ‪. 4.045‬‬ ‫ل‪ -‬ت ت العآقم بيف النحكر السلدس كالنحكر السلبو ف النرتبم الثلجيم حي‬
‫يكمد بيجهنل ارتبلط طردم قينتي ‪. 4.040‬‬ ‫ج‪ -‬ت ت العآقم بيف النحكر السلبو كالنحكر الثلنف ف النرتبم الثللثم حي‬
‫يكمد بيجهنل ارتبلط طردم قينتي ‪. 4.003‬‬ ‫ف النرتبم الرابعم حي‬ ‫د‪ -‬ت ت العآقم بيف النحكر الثلج كالنحكر الثلل‬
‫يكمد بيجهنل ارتبلط طردم قينتي ‪. 4.033‬‬ ‫ق‪ -‬ت ت العآقم بيف النحكر الرابو كالنحكر الخلنس ف النرتبم الخلنسم حي‬
‫يكمد بيجهنل ارتبلط طردم قينتي ‪. 4.005‬‬ ‫كالنحكر الرابو ف النرتبم السلدسم حي‬ ‫ك‪ -‬ت ت العآقم بيف النحكر الثلل‬
‫يكمد بيجهنل ارتبلط طردم قينتي ‪. 4.045‬‬ ‫ز‪ -‬ت ت العآقم بيف النحكر السلدس كالنحكر الثلنف ف النرتبم السلبعم حي‬
‫يكمد بيجهنل ارتبلط طردم قينتي ‪. 4.040‬‬ ‫ف النرتبم الثلنجم حي‬ ‫‪ -‬ت ت العآقم بيف النحكر األكؿ كالنحكر الثلل‬
‫بضػػركر اةتنػػلد ق ػرار لمػػلف النرامعػػم بت ػ ف ال يػػلـ بنرامعػػم فرديػػم أك نرامعػػم نتػػتر م ةت ػ نعػػليير‬ ‫لػػذلؾ يك ػ البلح ػ‬
‫تتضػػنف التت ػ يتم‬ ‫نعيجػػم ‪ ،‬كأ ف تضػػطتو تتػػؾ التمػػلف بنس ػ كليم اختيػػلر تت ػ يتم ن تبػ النرامعػػم ال ػػل نيف بللنرامعػػم النتػػتر م بحي ػ‬
‫ن تػل نرامعػم بيػػر الحمػـ ‪ ،‬كضػػركر قيػلـ ػػؿ ن تػل نػػف ن تبػ النرامعػم ال ػػل نيف بللنرامعػم النتػػتر م بإ ػدار ت ريػػر فػردم فػ‬
‫ق ػير أك طكيتػػم األمػؿ ‪ ،‬كأف أف تتػػتنؿ‬ ‫نعيجػم ‪ ،‬كأف يػػتـ تغييػر أم نػف ن تبػ النرامعػم ػػؿ فتػر نتكسػطم األمػػؿ كليسػ‬ ‫حػلال‬
‫نعيجم ‪.‬‬ ‫ةنتيم االت لؿ بيف ن تب النرامعم ال ل نيف بللنرامعم النتتر م ةت بيلجل‬

‫‪313‬‬
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫كن لتػػل النرامعػػم ةتػ ال يػػلـ‬ ‫بتحتيػػؿ االرتبػػلط بػػيف ةكانػػؿ تحفيػػز التػػر ل‬ ‫م‪ )0‬يتعتػػؽ المػػدكؿ رقػػـ م ‪ ) 4‬نػػف النتحػػؽ اإلح ػػل‬
‫بيف تتؾ العكانؿ كف لن ل ك االرتبلط ةت الجحك التلل ‪:‬‬ ‫بللنرامعم النتتر م ‪ ،‬كيتير هذا المدكؿ لل أجي يتـ ترتيل العآقل‬
‫يكمد بيجهنل ارتبلط طردم قينتي ‪. 4.510‬‬ ‫أ‪ -‬ت ت العآقم بيف العلنؿ الحلدم ةتر كالعلنؿ الثلج ةتر ف النرتبم األكل حي‬
‫يكمػػد بيجهن ػػل ارتب ػػلط طػػردم قينت ػػي‬ ‫ل‪ -‬تػ ػ ت العآقػػم ب ػػيف العلنػػؿ ال اربػػو ةت ػػر كالعلنػػؿ الخػػلنس ةت ػػر ف ػ النرتبػػم الثلجي ػػم حيػػ‬
‫‪. 4.003‬‬
‫يكمد بيجهنل ارتبلط طردم قينتي ‪. 4.000‬‬ ‫ج‪ -‬ت ت العآقم بيف العلنؿ التلسو كالعلنؿ العلتر ف النرتبم الثللثم حي‬
‫يكمد بيجهنل ارتبلط طردم قينتي ‪. 4.099‬‬ ‫د‪ -‬ت ت العآقم بيف العلنؿ العلتر كالعلنؿ الثلج ةتر ف النرتبم الرابعم حي‬
‫يكمػد بػيف ػؿ نجهنػل ارتبػلط‬ ‫ق‪ -‬ت ت العآقم بيف العلنؿ الحلدم ةتر ك ؿ نف العلنؿ التلسو كالعلتر فػ النرتبػم الخلنسػم حيػ‬
‫طردم قينتي ‪. 4.001‬‬
‫يكم ػػد بيجهن ػػل ارتب ػػلط ط ػػردم قينت ػػي‬ ‫ةت ػػر كالعلنػ ػؿ ال ارب ػػو ةت ػػر فػ ػ النرتب ػػم السلدس ػػم حيػ ػ‬ ‫ك‪ -‬تػ ػ ت العآق ػػم ب ػػيف العلن ػػؿ الثللػ ػ‬
‫‪. 4.001‬‬
‫يكمد بيجهنل ارتبلط طردم قينتي ‪. 4.044‬‬ ‫ز‪ -‬ت ت العآقم بيف العلنؿ التلسو كالعلنؿ الثلج ةتر ف النرتبم السلبعم حي‬
‫يكم ػػد بيجهن ػػل ارتب ػػلط ط ػػردم قينت ػػي‬ ‫‪ -‬تػ ػ ت العآق ػػم بػػيف العلن ػػؿ ال ارب ػػو ةت ػػر كالعلن ػػؿ السػػلدس ةت ػػر فػ ػ النرتبػػم الثلنج ػػم حيػػ‬
‫‪. 4.010‬‬
‫كن لتػل النرامعػم فػ تح يػؽ النجػلفو‬ ‫بضركر تكضيح أهنيػم النرامعػم الننتػتر م ل ػؿ نػف التػر ل‬ ‫البلح‬ ‫لذلؾ يك‬
‫التلليم نرتبم حسل أهنيتهل الجسبيم ‪:‬‬
‫لتفػػلدم تحنػػؿ النسػ كليم ال لجكجيػػم النتػػتر م كذلػػؾ لعنػػؽ النجلقتػػم فػ األنػػكر المكهريػػم بػػيف‬ ‫كال ػػعكبل‬ ‫أ‪ -‬التغتػػل ةتػ التحػػديل‬
‫ن تب النرامعم ال ل نيف بللنرامعم النتتر م ‪.‬‬
‫الذرك كذلؾ ألجي ال يتـ نضلةفم نهلـ النرامعم بت ؿ تلـ ‪.‬‬ ‫النرامو ف أكقل‬ ‫الجلتمم ةف ضيؽ كق‬ ‫ل‪ -‬تفلدم االختجلقل‬
‫ج‪ -‬زيلد احتنلؿ ا تتلؼ األخطل النلديم الننثتم ف سك تبكيل ال كا ـ النلليم كذلؾ بسبل كمػكد نرامعػم أخػرل نػف ن ارمػو ءخػر‬
‫كأجهل تزيد نف قدر النرامو ةت ا تتلؼ األخطل كت ثر ةت جيتي ف الت رير ةجهل ‪.‬‬
‫ةنتيػػم النرامعػػم أنػػلـ لدار النجت ػ كالنسػػتثنريف‬ ‫د‪ -‬زيػػلد النس ػ كليم ال لجكجيػػم كاألخآقيػػم لتنرامعػػم الخلرميػػم النتػػتر م ةػػف جتػػل‬
‫كالرأم العلـ النلل كاالقت لدم ‪.‬‬
‫ق‪ -‬تح يؽ التكازف ف ت سيـ العنؿ بيف ن تب النرامعم ال ل نيف بهل خآؿ نراحؿ النرامعم ‪.‬‬
‫النػػرامعيف ن ػػف دكؿ‬ ‫النػ ػرامعيف ال ػػل نيف بللنرامعػػم النت ػػتر م كخل ػػم نه ػػل ار‬ ‫ك‪ -‬تحسػػيف مػػكد النرامعػػم كذلػػؾ لتمنيػػو خبػػ ار‬
‫بنجلطؽ مغرافيم نختتفم ‪.‬‬
‫يل م ال كا ـ النلليم ‪ ،‬كتح ؽ مكد الت رير النلل نو زيلد دقم ت ريػر النرامعػم ‪ ،‬كتزيػد نػف سػرةم االسػتملبم‬ ‫ز‪ -‬الحد نف لةلد‬
‫لأل ار النعدلم ف الت رير ‪.‬‬
‫الخلرميم الت تعج بلل كا ـ النلليم ‪.‬‬ ‫بيف اإلدار كالمهل‬ ‫‪ -‬تخفيض ةدـ تنلثؿ النعتكنل‬
‫أف أتعػػلل النرامعػػم تػػكزع بػػيف الن تبػػيف كف ػلن‬ ‫ط‪ -‬تعزيػػز اسػػت آليم الن ارمػػو لعػػدـ كمػػكد ضػػغكط نلديػػم بػػيف الن ارمػػو كالعنيػػؿ حي ػ‬
‫لنعليير أك قكاةد نعيجم ‪.‬‬

‫‪311‬‬
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫(‪ )2‬نتائج وتو يات البحث ‪:‬‬

‫‪ : 1 / 2‬نتائج البحث ‪:‬‬
‫تتمثل أىم نتائج البحث فيما يمي ‪:‬‬
‫ػػم لتن تػػل اخخػر لال بعػػد الح ػػكؿ‬ ‫م‪ )1‬ال يمػكز فػ ظػؿ النرامعػػم النتػػتر م قيػلـ أحػػد الن تبػػيف بػ دا مػػز نػػف األةنػلؿ النخ‬
‫ةتػ نكاف ػػم تلبيػػم نػػف ذلػػؾ الن تػػل اخخػػر ‪ ،‬كيمػػل أف يحػػدد الن تػػل أسػػبلل ر بتػػي فػ ال يػػلـ بػ دا ذلػػؾ المػػز نػػف األةنػػلؿ كأف‬
‫ي تجو الن تل اخخر بتتؾ األسبلل حت ال ت كف هجلؾ تبهم نملنتم لعنيؿ النرامعم ‪.‬‬
‫الت ػ يتضػػنجهل ت ريػػر‬ ‫م‪ )3‬تعتبػػر النس ػ كليم تضػػلنجيم ةػػف األخطػػل النلديػػم الت ػ لػػـ يػػتـ ا تتػػلفهل كالت ريػػر ةجهػػل ‪ ،‬كةػػف النعتكنػػل‬
‫النرامع ػػم النت ػػتر م ‪ ،‬كأف نسػ ػ كليم أم ن ػػف ن تبػ ػ النرامع ػػم ال ػػل نيف ب ةن ػػلؿ النرامع ػػم النت ػػتر م ال ت ػػؼ ةج ػػد حم ػػـ األةن ػػلؿ‬
‫ف ال ػكا ـ النلليػم كةػف النعتكنػل‬ ‫النخ ص لي ‪ ،‬كأف النرامعم النتتر م تح ؽ التضلنف ف النس كليم بت ؿ ةلـ ةف التحريفل‬
‫الكارد ف ت رير النرامعم النتتر م نو تخ يص النس كليم ةف المز النخ ص ألم نف ن تب النرامعم ‪.‬‬
‫م‪ )0‬حتػ ت ػػكف النسػ كليم التضػػلنجيم أ ثػػر تػ ثي انر ليملبيػلن ةتػ مػػكد النرامعػػم فإجػػي يمػػل أف ت ػػكـ لمػػلف النرامعػػم بتخ ػػيص نهػػلـ‬
‫النرامعم النتتر م بيف ن تب النرامعم كف لن ألسس نعيجم ‪ ،‬كأف ي كف التخ يص نكث لن ‪ ،‬كأف تحتفظ بهذا التكثيؽ لترمكع لليي ةجػد‬
‫الحلمم نثؿ حللم ال ضليل النرفكةم ضد ن تب النرامعم ‪.‬‬
‫أف‬ ‫م‪ )0‬ت دم النرامعم النتتر م لل تعزيز است آؿ النرامو لعد أسبلل نجهل ةدـ كمكد ضغكط نلديم بيف النرامو كالعنيػؿ حيػ‬
‫أتعلل النرامعم تكزع بيف الن تبيف كف لن لنعليير أك قكاةد نعيجم ‪.‬‬
‫أجػي فػ ظػؿ النرامعػم النتػتر م يػتـ ل ػدار‬ ‫ت ريػر النرامعػم حيػ‬ ‫م‪ ) 0‬تختتؼ النرامعم النتتر م ةف النرامعم النتكازيػم نػف حيػ‬
‫ت رير نرامعم كاحد نكقو ةتيي نف ؿ نف ن تب النرامعم ال ل نيف بهل كينثؿ كمهم جظر كاحد ‪ ،‬بيجنل ف ظػؿ النرامعػم النتكازيػم‬
‫ي ػدر ػؿ ن تػػل نػف ن تبػ النرامعػم ال ػػل نيف بهػل ت ريػ انر نجفػردان ينثػػؿ كمهػم جظػػر الن تػل كجتيمػػم فح ػي كتمنيعػػي كتحتيتػي ألدلػػم‬
‫‪.‬‬ ‫اإلثبل‬
‫ال ػكاجيف النجظنػػم‬ ‫م‪ ).‬يعتنػػد قػرار لمػػلف النرامعػػم بتػ ف ال يػػلـ بنرامعػػم نتػػتر م أك نرامعػػم فرديػػم ةتػ ةػػد نعػػليير نثػػؿ نتطتبػػل‬
‫النسمتم لديهل ‪.‬‬ ‫بكر م األكراؽ النلليم نف التر ل‬ ‫لعنتيم النرامعم ‪ ،‬كحمـ التر م كتع د ةنتيلتهل ‪ ،‬كنتطتبل‬
‫م‪ )5‬يترتل ةت العتـ النسبؽ لتنحلسل أك نعدم ال كا ـ النلليم ب بر حمـ ن تل النرامعم ‪ ،‬كحسف سنعتي ‪ ،‬كتح يؽ است آلي فػ‬
‫الح ي م أك ف النظهر زيلد الحرص ةت تح يؽ مكد االف ل ف الت لرير النلليم ‪.‬‬
‫م‪ )9‬يمػػل أف تضػػطتو لمػػلف النرامعػػم بنس ػ كليم اختيػػلر ن تب ػ النرامعػػم ال ػػل نيف بللنرامعػػم النتػػتر م ف ػ ضػػك ػػؿ نػػف مػػكد‬
‫كت لليؼ النرامعم ‪.‬‬
‫م‪ )4‬ت كـ لملف النرامعم بتخ ػيص نهػلـ النرامعػم النتػتر م بػيف ن تبػ النرامعػم ال ػل نيف بهػل كف ػلن لعػد أسػس نثػؿ حمػـ كسػنعم‬
‫جلةم العنيؿ ‪ ،‬كالخبر النهجيم لن تل النرامعم ‪.‬‬ ‫ي‬ ‫ن تل النرامعم ‪ ،‬كتخ‬
‫نعيجػم نثػؿ حللػم تغييػر اإلدار‬ ‫م‪ )14‬يمػل أف ي ػدر أم نػف ن تبػ النرامعػم ال ػل نيف بللنرامعػم النتػتر م ت ريػلن فرديػلن فػ حػلال‬
‫جظػػر الن تػػل اخخػػر ‪ ،‬كحللػػم اخػػتآؼ ن تب ػ‬ ‫التغييػػر دكف لف ػ‬ ‫أحػػد البػػدا ؿ النحلسػػبيم كلػػـ ي تجػػو أحػػد ن تب ػ النرامعػػم بنبػػر ار‬
‫الت يمل أف تغط ف ت رير النرامعم ‪.‬‬ ‫النرامعم ف االهتنلنل‬

‫‪311‬‬
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫طكيتػم األمػؿ حتػ ال تسػنح لتن ارمػو بإن لجيػم ت ػكيف‬ ‫م‪ )11‬يمل أف يتـ تغيير أم نف النػرامعيف ػؿ فتػر نتكسػطم األمػؿ كليسػ‬
‫ن ػػللح نػػو أف ػراد اإلدار ‪ ،‬كي ػ ذلػػؾ حنتػػم األسػػهـ كاألط ػراؼ األخػػرل الت ػ تتعلنػػؿ نػػو النتػػركع نػػف‬ ‫تخ ػػيم كةآقػػل‬ ‫ةآقػػل‬
‫احتنلؿ تكاط النرامو الخلرم نو لدار النتركع ‪.‬‬
‫‪ : 8 / 2‬تو يات البحث ‪:‬‬
‫يو ي الباحث – كنتائج لمدراسة الميدانية – بما يمي ‪:‬‬
‫(‪ )1‬ضرررورة ت روافر المحرراور المقترحررة لتطرروير ممارسررات المراجعررة المشررتركة فرري ضرروء جررودة وتكرراليف المراجعررة مرتبررة حس ر‬
‫أىميتيا النسبية كما يمي ‪:‬‬
‫ق ير أك طكيتم األمؿ ‪.‬‬ ‫أ‪ -‬تغيير أم نف ن تب النرامعم ؿ فتر نتكسطم األمؿ كليس‬
‫نعيجم ‪.‬‬ ‫ل‪ -‬قيلـ ؿ ن تل نف ن تب النرامعم ال ل نيف بللنرامعم النتتر م بإ دار ت رير فردم ف حلال‬
‫ج‪ -‬اضطآع لملف النرامعم بنس كليم اختيلر تت يتم ن تب النرامعػم ال ػل نيف بللنرامعػم النتػتر م ةتػ أف تتضػنف تتػؾ التتػ يتم‬
‫ن تل نرامعم بير الحمـ ‪.‬‬
‫نعيجم ‪.‬‬ ‫د‪ -‬اتتنلؿ ةنتيم االت لؿ بيف ن تب النرامعم ال ل نيف بللنرامعم النتتر م ةت بيلجل‬
‫ق‪ -‬اةتنلد قرار لملف النرامعم بت ف ال يلـ بنرامعم فرديم أك نرامعم نتتر م ةت نعليير نعيجم ‪.‬‬
‫ك‪ -‬قيلـ لملف النرامعم بتخ يص نهلـ النرامعم النتتر م بيف ن تب النرامعم ال ل نيف بهل كف لن ألسس نعيجم ‪.‬‬
‫نعيجم ‪.‬‬ ‫الن دـ نف أحد ن تب النرامعم ةت بيلجل‬ ‫ز‪ -‬اتتنلؿ الت رير النبد‬
‫(‪ ) 8‬ضرررورة توضرري أىميررة المراجعررة الممشررتركة لكررل مررن الشررركات ومكاتر المراجعررة فرري تحقيررق المنررافع التاليررة مرتبررة حسر‬
‫أىميتيا النسبية ‪:‬‬
‫لتفػػلدم تحنػػؿ النسػ كليم ال لجكجيػػم النتػػتر م كذلػػؾ لعنػػؽ النجلقتػػم فػ األنػػكر المكهريػػم بػػيف‬ ‫كال ػػعكبل‬ ‫أ‪ -‬التغتػػل ةتػ التحػػديل‬
‫ن تب النرامعم ال ل نيف بللنرامعم النتتر م ‪.‬‬
‫الذرك كذلؾ ألجي ال يتـ نضلةفم نهلـ الن ارمعم بت ؿ تلـ ‪.‬‬ ‫النرامو ف أكقل‬ ‫الجلتمم ةف ضيؽ كق‬ ‫ل‪ -‬تفلدم االختجلقل‬
‫ج‪ -‬زيلد احتنلؿ ا تتلؼ األخطل النلديم الننثتم ف سك تبكيل ال كا ـ النلليم كذلؾ بسبل كمػكد نرامعػم أخػرل نػف ن ارمػو ءخػر‬
‫كأجهل تزيد نف قدر النرامو ةت ا تتلؼ األخطل كت ثر ةت جيتي ف الت رير ةجهل ‪.‬‬
‫ةنتيػػم النرامعػػم أنػػلـ لدار النجت ػ كالنسػػتثنريف‬ ‫د‪ -‬زيػػلد النس ػ كليم ال لجكجيػػم كاألخآقيػػم لتنرامعػػم الخلرميػػم النتػػتر م ةػػف جتػػل‬
‫كالرأم العلـ النلل كاالقت لدم ‪.‬‬
‫ق‪ -‬تح يؽ التكازف ف ت سيـ العنؿ بيف ن تب النرامعم ال ل نيف بهل خآؿ نراحؿ النرامعم ‪.‬‬
‫النػػرامعيف ن ػػف دكؿ‬ ‫النػ ػرامعيف ال ػػل نيف بللنرامعػػم النت ػػتر م كخل ػػم نه ػػل ار‬ ‫ك‪ -‬تحسػػيف مػػكد النرامعػػم كذلػػؾ لتمنيػػو خبػػ ار‬
‫بنجلطؽ مغرافيم نختتفم ‪.‬‬
‫يل م ال كا ـ النلليم ‪ ،‬كتح ؽ مكد الت رير النلل نو زيلد دقم ت ريػر النرامعػم ‪ ،‬كتزيػد نػف سػرةم االسػتملبم‬ ‫ز‪ -‬الحد نف لةلد‬
‫لأل ار النعدلم ف الت رير ‪.‬‬
‫الخلرميم الت تعج بلل كا ـ النلليم ‪.‬‬ ‫بيف اإلدار كالمهل‬ ‫‪ -‬تخفيض ةدـ تنلثؿ النعتكنل‬
‫أف أتعػػلل النرامعػػم تػػكزع بػػيف الن تبػػيف كف ػلن‬ ‫ط‪ -‬تعزيػػز اسػػت آليم الن ارمػػو لعػػدـ كمػػكد ضػػغكط نلديػػم بػػيف الن ارمػػو كالعنيػػؿ حي ػ‬
‫لنعليير أك قكاةد نعيجم ‪.‬‬

‫‪311‬‬
 ‫ حسن شلقامى محمود‬/‫د‬ AUJAA ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ‬

: ‫) دراسات مستقبمية‬1(
‫التػ تتطتػل الح ػـ النهجػ لتن ارمػو فػ حللػم‬ ‫بإم ار النزيػد نػف البحػك لتحتيػؿ الحػلال‬ ‫ف جهليم البح‬ ‫البلح‬ ‫يك‬
‫ كتحتيػؿ ءثػلر التحديػد النسػبؽ لتتػ يتم ن تبػ النرامعػم‬، ‫تحك تحسيف مكد النرامعػم‬ ‫النرامعم النتتر م ك يفيم تكميي تتؾ الحلال‬
‫نحػؿ‬ ‫ كتحتيؿ ندل ت بؿ ؿ نػف التػر ل‬، ‫ال ل نيف بللنرامعم النتتر م ةت مكد اإلف ل ف الت لرير النلليم الت يتـ نرامعتهل‬
‫بػػإم ار النزيػػد نػػف البحػػك لتحتيػػؿ نػػدل ضػػركر‬ ‫ نػػل يك ػ البلح ػ‬، ‫النرامعػػم النتػػتر م‬ ‫النرامعػػم كن لتػػل الن ارمعػػم لننلرسػػل‬
. ‫نتعدد المجسيل‬ ‫تطبيؽ النرامعم النتتر م ف التر ل‬

: ‫) مراجع البحث‬0(
: ‫ المراجع العربية‬: 1 / 0
‫ عمر أسرعار األسريم دليرل مرن‬joint audit ‫قيراس أثرر تطبيرق بررامج المراجعرة المشرتركة‬ ‫ أحمد ذكي حسين مترولي‬.‫) د‬1(
. 8116 ‫المجمة العممية لمتجارة والتمويل جامعة طنطا كمية التجارة المجمد الثاني العدد الرابع‬ ‫البور ة الم رية‬
‫تررأثير المراجعررة المشررتركة عم ر جررودة التقررارير الماليررة دراسررة تطبيقيررة عمر البنرروك‬ ‫ عمر محمررود م ررطف اليويرردي‬.‫) د‬8(
‫مجمة كمية التجارة لمبحوث العممية جامعرة ائسركندرية كميرة التجرارة الجرزء‬ ‫الم رية المقيدة في بور ة األوراق المالية‬
. 8112 ‫الثاني العدد األول يناير‬
‫أثر المراجعة المشتركة عم جرودة األربراح المحاسربية لمشرركات‬ ‫ نا ر بن محمد السعدون‬.‫ يحي بن عمي الجبر د‬.‫) د‬6(
. 8110 ‫جامعة الممك سعود قسم المحاسبة‬ ‫المسجمة في سوق األوراق المالية السعودي‬
: ‫ المراجع األجنبية‬: 8 / 0
(1) Alsadam , Nasser and Aljabr , Yahya , " Joint Audit and Cost of Equity Capital : Evidence
from Saudi Arabia " , 2013 , email : nalsadoun @ksuedu.sa
(2) Audit Report No, 1247 , " Joint Audit of Delevering as One in Pakestan " , Audit of DaDin
Pakestan , Audit Report No, 1247 , 20 June 2014 .
(3) Cave , Elizabeth and Others , " The Joint Audit Plan for Avon and Somerest Police and
Crime Commissioner and Chief Constable " , March 2015 , email : ilz.a.cave@ uk.gt.com
(4) Clehane , Noel and Repelova , Jana , " Frequently Asked Questions : Audit Reforms in the
European Union " Oct. 2014 , BDO Global Head of Regulatory & Public Policy Affairs ,
nelehane@bwsbrussels.com
(5) Education Funding Agency , " Joint Audit Code of Practice Part 1 " , Skills Funding
Agency , July 2013 , available at : http : // www.nationalarchives . gov.uk/doc/open –
government –licence/
(6) Everingham , Patrick , " Joint Audit and Standards Committee Annual Report Forward
of the Committee Chair " Annual Report 2013 – 14 .
(7) Forum on Tax Administration , " Sixth Meeting of the OECD Forum on Tax
Administration Joint Audit Particioants Guide " , OECD , Istanbul , 15 – 16 September 2010 .
(8) Francis , Jere R. and Others , " Assessing France's Joint Audit Requirement : Are Tow
Heads Better than One " , Workshop Particioants at Institute d' Administration d'
Enterprises in Paris , 2006 .
(9) Giesel , Harold W , " Joint Audit of Blackwater Contract and Task Orders for Worldwide
Personal Protective Services in Iraq " , United Stated Department of State and the

311
 ‫ حسن شلقامى محمود‬/‫د‬ AUJAA ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ‬

Broadcasting Board of Governors Office of Inspector General Report Numbers AUD , June ,
2009 .
(10) Greater , Preston Clinical Commissioning Group , " Joint Audit Committee Meeting –
Minutes 4 July 2014 " , NHS Greater Preston CCG Governing Body Meeting , 25 Sept. 2014 .
(11) Heb , Benjamin and Stefani , Ulrik , " Audit Market Regulation and Supplier
Concentration Arround the World : Empirical Evidence " . Working Paper Series , 2012 ,
available at : http:// www. Wiwi – un – knostanz . de / forschuns /
(12) Hosseinniakan , Sayed Mahmoud and Others , " A Review on Audit Factors " ,
International Journal of Academic Research in Accounting Finance and Management Science
" , Vol. 4 , No. 2 , April 2014 .
(13) Hagman , Sara and Persson , Linda , " Audit Quality from a Client Company Prespective
" , Department of Business Administration , School of Business , Economic , and Low
Gothenburg , 2014 .
(14) Institute of Certified Public Accountants of Signapore , " Joint Audit " , Audit Guidance
Statement AGS No. 10 , July 2015 .
(15) International Organization of Supereme Audit Institutions ( INTOSI ) , " Guide for
Cooperative Audit Programs between Supereme Audit Institutions " , ISSAI 5800 , 2007 .
(16) Ittonen , Kim and Tronnes , Pwr C. , " Benefits and Costs of Appointing Two Audit
Engagement Partners " , 2012 , Kit@ UW asa fi .
(17) Jeffrey A. and Others , " Demystifying the MTC Joint Audit Program " State Tax Notes ,
May 2013 .
(18) Khatab , Gamal Saad , " The effects of Joint Audit and Audit Rotation on The firm's
Value " , Proceedings of 23rd international Business Research Conferrence , Nov. 2013 ,
Marriot Hotel , Melbourne , Australia .
(19) Lesage , Cedric & Others , " Struggle Over Joint Audit : On Behalf of Public Interest " ,
Jan. 2014 , available at : https: // hal. Archives – ouvertes. Fr / hal – 00935004
(20) Labo , Gerald and Others , " Effect of Joint Auditor Pair Composition Conservatism :
Evidence Impairment Tests " , Workshop Participants , University of Houston , 2013 .
(21) Maria , Isabel and Others , " Rotation of Auditing Firms and Political Costs : Evidence
from Spanish Listed Companies " , International Journal of Auditing , Vol. 1 , No. 18 , 2014 .
(22) Meza , Mimunti , " Does Auditor Industry Specification Improve Audit Quality ?
Evidence from Comparable Clients " , Nov. 2010 , e- mail m.
minuctimeza06@rotman.utoronto.ca
(23) Muraz , Michelle and Ziesenib , Roland , " How do Reputation and Liability Regimes
Affect Audit Quality in a Joint Audit Setting ? " , Discussion paper No. 14 – 23 , German
Economic Association of Business Administration – GEABA , Aug. 2014 .
(24) Muraz , Michelle and Ziesennib , Roland , " Hoe do Reputional and Liability Regimes
affect Audit Quaality in a Joint Audit Setting ? " , 2014 , Email : muraz@rewp.uni-
hannoverde and zieseniss@rewp.uni-hannover de
(25) Offices of Internal Audit of the Rome – Based Agencies " , Internal Audit Report AR / 15
/ Jan. 2015 .
(26) Raj , Janak G. , " Sharing of Responsibility , Knowledge , and Sills through Joint
Auditing " Office of the auditorGeneral kathmandu , Nepal and Andy Wynne – Idilmat.
Ghana , Jannakmi 123@hotmail.com , 2011 .
(27) Sakel , Nicol R. and Others , " What Do We Know amout Joint Audit " , ICAS Reaearch
Committee , CA House 21 Haymarket Yards Edinburgh EH 12 5 BH , Dec. 2012 .

311
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫‪(28) Siregar , Sylvia Veronica and Others , " Audit Tenure , Auditor Rotation , and Audit‬‬
‫‪Quality The case of Indonesia " , Asian Journal of Business and Accounting , Vol. 5 , No. 1 ,‬‬
‫‪2012 .‬‬
‫‪(29) The Internal Audit Services Four United Nations Organizations ( FAO , UNDP ,‬‬
‫‪UNFPA , and , UNICEF , " Joint Audit of Delivering as one in Malawi " , Audit Report No.‬‬
‫‪1312 , May 2015 .‬‬
‫‪(30) The institute of Chartered Accountants of Nigeria ICAN , " Case of Joint Audit " 2013 .‬‬
‫" ‪(31) UNDP Office of Audit and Investigations UNFDA Division for Oversight Services ,‬‬
‫‪Joint Audit of the Governance Arrangements for the Harmonized Approach to Cash Transfer‬‬
‫‪( HACT ) DOS Report # OED 111, Nov. 2012 .‬‬
‫‪(32) Velte , Patrick and Azibi , Jamel , " Are Joint Audit a Proper Instrument for Increased‬‬
‫‪Audit Quality " , Britsh Journal of Applied Science & Technology , Vol. 7 , No. 6 , 2015 .‬‬
‫‪(33) Weaver , Lisa , " Auditing Groups and Joint Audits " , ACCA , April 2011 .‬‬
‫‪(34) Zerni , Mikka , " Audit Partner Specialization and Audit Fees " , 2009 , e-mail mikko ,‬‬
‫‪zern. @ uwdsafi .‬‬
‫(‪ )0‬مالحق البحث ‪:‬‬
‫ممحق (‪ )1‬قائمة االستق اء ‪ :‬السيد الفاضل ‪ /‬السيدة الفاضمة ‪:‬‬
‫تحية طيبة وبعد‬
‫يقوم الباحث بإجراء دراسة ميدانية استكشافية تتعمرق بمحراور تطروير ممارسرات المراجعرة المشرتركة والعوامرل التري تزيرد مرن اتجراه‬
‫الشرك ات نحو إجراء المراجعة المشتركة برجاء التكرم باسرتيفاء بيانرات قائمرة االستق راء والتري تسرتخدم بياناتيرا أل رراض البحرث العممري‬
‫فقط لتدعيم عالقة الجامعة بالمجتمع وأمالً في تقدم بمدنا الحبي م ر ‪.‬‬
‫البراحث ‪ :‬دكتور حسن شمقامي محمود ‪ :‬مدرس بكمية التجارة جامعة بني سويف‬
‫برجاء اختيار العبارة التي تعبر عن رأي سعادتكم باختيار أي من أوافق بشدة أو أوافق أو محايد أو أرفض أو أرفض بشردة‬
‫في الجدول التالي ‪:‬‬

‫ير‬
‫ير‬ ‫موافق‬
‫موافق‬ ‫محايد‬ ‫موافق‬ ‫العبارة‬ ‫م‬
‫موافق‬ ‫تماماً‬
‫تماماً‬
‫يعتمد قرار لجان الم ارجعة بشأن القيام بمراجعة فردية أو مراجعة مشتركة عم معايير‬ ‫‪1‬‬
‫معينة مثل متطمبات القوانين المنظمة لعممية المراجعة وحجم الشركة وتعقد عممياتيا‬
‫ومتطمبات بور ة األوراق المالية من الشركات المسجمة لدييا ‪.‬‬
‫أن تضطمع لجان المراجعة بمسئولية اختيار تشكيمة مكتبي المراجعة القائمين‬ ‫يج‬ ‫‪8‬‬
‫مراجعة كبير الحجم ألن‬ ‫ويفضل أن تتضمن التشكيمة مكت‬ ‫بالمراجعة المشتركة‬
‫مكات المراجعة كبيرة الحجم تتميز بارتفاع الكفاءة المينية لممراجع ومساعديو ‪.‬‬
‫تقوم لجان المراجعة بتخ يص ميام المراجعة المشتركة بين مكتبي المراجعة القائمين‬ ‫‪6‬‬
‫ناعة‬ ‫و في‬ ‫وتخ‬ ‫المراجعة‬ ‫بيا وفقاً ألسس معينة مثل حجم وسمعة مكت‬
‫ويراع أن ال ت ل نسبة استحواذ أي من مكتبي المراجعة إل الحد الذي‬ ‫العميل‬
‫يستحوز بو عم الرأي في تقرير المراجعة المشتركة ‪.‬‬

‫‪311‬‬
‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫أن يتضمن التقرير المبدئي المقدم من أحد مكتبي المراجعة بيانات معينة مثل‬ ‫يج‬ ‫‪0‬‬
‫الذي قام بأداء الجزء المخ ص لو من األعمال‬ ‫البيانات التي تتعمق باسم المكت‬
‫وطبيعة ونوعية الجزء من األعمال الذي قام بو والرأي في نتيجة قيامو بيذا الجزء ‪.‬‬
‫أن يتضمن تقرير المراجعة المشتركة بيانات معينة مثل البيانات التي تتعمق‬ ‫يج‬ ‫‪2‬‬
‫وطبيعة ونوعية الجزء‬ ‫بأسماء مكتبي المراجعة القائمين بأعمال المراجعة المشتركة‬
‫من األعمال الذي قام بو كل من مكتبي المراجعة والرأي النيائي لممراجعة المشتركة‬
‫وتوقيع مكتبي المراجعة ‪.‬‬
‫من مكتبي المراجعة القائمين بالمراجعة المشتركة بإ دار تقرير فردي‬ ‫يقوم كل مكت‬ ‫‪1‬‬
‫في حاالت معينة مثل حالة ت يير ائدارة أحد البدائل المحاسبية مع وجود نية لم ش‬
‫مع وجود تواطؤ مع أحد مكتبي المراجعة ‪.‬‬
‫يتم ت يير أي من مكتبي المراجعة كل فترة متوسطة األجل وليست ق يرة أو طويمة‬ ‫‪0‬‬
‫مع أفراد‬ ‫األجل بحيث ال يستطيع المراجع تكوين عالقات شخ ية وعالقات م ال‬
‫ائدارة ‪.‬‬
‫بيانات معينة مثل البيانات التي تتعمق‬ ‫أن تشتمل عممية االت ال عم‬ ‫يج‬ ‫‪0‬‬
‫وأوجو الق ور في نظام الرقابة‬ ‫بالمتطمبات األخالقية ومقتضيات االستقاللية‬
‫واالجتماعات اليامة والضرورية بين مكتبي‬ ‫الداخمية بالمنشأة محل المراجعة‬
‫المراجعة لمناقشة المخاطر الجوىرية ‪.‬‬
‫تؤدي المراجعة المشتركة إل تحقيق التوازن في تقسيم العمل بين مكتبي المراجعة‬ ‫‪0‬‬
‫وتجميع أدلة ائثبات‬ ‫القائمين بيا خالل مراحل المراجعة ( إعداد خطة المراجعة‬
‫واعداد تقرير المراجعة ) ‪.‬‬
‫تؤدي المراجعة المشتركة إل تحسين جودة المراجعة وذلك لتجميع خبرات المراجعين‬ ‫‪11‬‬
‫القائمين بالمراجعة المشتركة وخا ة ميارات المراجعين من دول بمناطق ج رافية‬
‫مختمفة ‪.‬‬

‫التحديات وال عوبات لتفادي تحمل‬ ‫عم‬ ‫الت م‬ ‫تؤدي المراجعة المشتركة إل‬ ‫‪11‬‬
‫المسئولية القانونية المشتركة وذلك لعمق المناقشة في األمور الجوىرية بين مكتبي‬
‫المراجعة القائمين بالمراجعة المشتركة ‪.‬‬
‫تؤدي المراجعة المشتركة إل تفادي االختناقات الناتجة عن ضيق وقت المراجع في‬ ‫‪18‬‬
‫أوقات الذروة وذلك ألنو ال يتم مضاعفة ميام المراجعة بشكل تام ‪.‬‬
‫وتحقق جودة‬ ‫يا ة القوائم المالية‬ ‫تؤدي المراجعة المشتركة إل الحد من إعادة‬ ‫‪16‬‬
‫وتزيد من سرعة االستجابة لأل راء‬ ‫التقرير المالي مع زيادة دقة تقرير المراجعة‬
‫المعدلة في التقرير ‪.‬‬
‫تؤدي المراجعة المشتركة إل زيادة احتمال اكتشاف األخطاء المادية الممثمة في سوء‬ ‫‪10‬‬
‫وجود مراجعة أخرى من مراجع آخر وأنيا تزيد من‬ ‫القوائم المالية وذلك بسب‬ ‫تبوي‬
‫قدرة المراجع عم اكتشاف األخطاء وتؤثر عم نيتو في التقرير عنيا ‪.‬‬

‫‪311‬‬
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫تؤدي المراجعة المشتركة إل زيادة المسئولية القانونية واألخالقية لممراجعة الخارجية‬ ‫‪12‬‬
‫المشتركة عن نتائج عممية المراجعة أمام إدارة المنشأة والمستثمرين والرأي العام‬
‫المالي واالقت ادي ‪.‬‬
‫تؤدي المراجعة المشتركة إل تعزيز استقاللية المراجع لعدم وجود ض وط مادية بين‬ ‫‪11‬‬
‫المراجعة توزع بين المكتبين وفقاً لمعايير أو قواعد‬ ‫المراجع والعميل حيث أن أتعا‬
‫معينة وتخفيض مخاطر إقناع ائدارة لممراجع بنتائج أو تقديرات معينة ألنو يكون من‬
‫ال ع إقناع اثنين من المراجعين بدالً من مراجع واحد ‪.‬‬
‫المراجعة خا ة‬ ‫تؤدي المراجعة المشتركة إل تخفيض تكمفة المراجعة ومن ثم أتعا‬ ‫‪10‬‬
‫إذا تم تنفيذىا بواسطة مكات المراجعة الكبرى ‪.‬‬
‫تخفيض عدم تماثل المعمومات بين ائدارة والجيات‬ ‫تؤدي المراجعة المشتركة إل‬ ‫‪10‬‬
‫الخارجية التي تعني بالقوائم المالية ‪.‬‬
‫حسن تقدير األرباح القابمة لمتحقيق وتوفير معمومات‬ ‫تؤدي المراجعة المشتركة إل‬ ‫‪10‬‬
‫أكثر دقة لممستثمرين ‪.‬‬

‫ممحق (‪ )8‬جداول التحميل ائح ائي ‪:‬‬

‫جدول (‪ : )1‬الثبات والصدق لعبارات القائمة مجتمعة ‪ .‬المصدر ‪ :‬التحليل اإلحصائي لنتائج الدراسة الميدانية ‪.‬‬
‫‪Reliability Statistics‬‬

‫‪N of Items‬‬ ‫‪Cronbach's Alpha‬‬

‫‪14‬‬ ‫‪333.‬‬

‫جدول (‪ : )2‬الثبات والصدق لكل عبارة من عبارات القائمة ‪ .‬المصدر ‪ :‬التحليل اإلحصائي لنتائج الدراسة الميدانية ‪.‬‬

‫‪Item-Total Statistics‬‬

‫‪Cronbach's‬‬ ‫‪Corrected‬‬ ‫‪Scale‬‬

‫‪Alpha if Item‬‬ ‫‪Item-Total‬‬ ‫‪Variance if‬‬ ‫‪Scale Mean if‬‬
‫‪Deleted‬‬ ‫‪Correlation‬‬ ‫‪Item Deleted‬‬ ‫‪Item Deleted‬‬

‫‪324.‬‬ ‫‪334.‬‬ ‫‪33..13‬‬ ‫‪32.65‬‬ ‫‪Q1‬‬

‫‪326.‬‬ ‫‪4.2.‬‬ ‫‪36.242‬‬ ‫‪32.23‬‬ ‫‪Q2‬‬

‫‪321.‬‬ ‫‪53..‬‬ ‫‪36.262‬‬ ‫‪32.61‬‬ ‫‪Q3‬‬

‫‪325.‬‬ ‫‪445.‬‬ ‫‪32.622‬‬ ‫‪32.53‬‬ ‫‪Q4‬‬

‫‪325.‬‬ ‫‪431.‬‬ ‫‪32.222‬‬ ‫‪32.6.‬‬ ‫‪Q5‬‬

‫‪326.‬‬ ‫‪4.3.‬‬ ‫‪36.163‬‬ ‫‪32.62‬‬ ‫‪Q6‬‬

‫‪311‬‬
 ‫ حسن شلقامى محمود‬/‫د‬ AUJAA ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ‬

321. 5.6. 35.251 32.6. Q7

323. 462. 36.1.6 32.52 Q8

321. 533. 36.463 32.54 Q9

325. 425. 36.23. 32.62 q10

324. 452. 32.226 32.54 q11

324. 452. 32.51. 32.52 q12

331. 246. 33.334 32.53 q13

324. 443. 36.545 32.66 q14

324. 343. 32.643 32.6. q15

326. 421. 36..15 32.25 q16

336. 243. 32.224 32.22 q17

323. 455. 36.542 32.64 q18

326. 424. 33.125 32.52 q19

. ‫ التحليل اإلحصائي لنتائج الدراسة الميدانية‬: ‫ المصدر‬. ‫ المقاييس الوصفية لعبارات القائمة‬: ) 3( ‫جدول‬
Descriptive Statistics

Kurtosis Skewness Std. Deviation Mean N

Std.
Error Statistic Std. Error Statistic Statistic Std. Error Statistic Statistic

442. 3.424 226. -1.442- 61.. .52. 4.56 115 q1

442. 5.363 226. -1.46.- 242. .64. 4.43 115 q2

442. 1..343 226. -2.224- 534. .55. 4.6. 115 q3

442. 4.222 226. -1.232- 534. .5.. 4.63 115 q4

442. 2.4.3 226. -1.565- 612. .53. 4.61 115 q5

442. 6.321 226. -2.53.- 326. .22. 4.54 115 q6

442. 6.434 226. -2.411- 252. .21. 4.61 115 q7

442. 2..54 226. -2.54.- 253. .2.. 4.63 115 q8

442. 2.35. 226. -1.412- 555. .52. 4.62 115 q9

442. 2.443 226. -2.431- 212. .66. 4.54 115 q10

442. 4.542 226. -1.323- 6.1. .56. 4.62 115 q11

311
 ‫ حسن شلقامى محمود‬/‫د‬ AUJAA ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ‬

442. 3.14. 226. -1.513- 551. .51. 4.63 115 q12

442. 5.341 226. -2.2.2- 6... .56. 4.63 115 q13

442. 5.232 226. -2..15- 2.4. .66. 4.55 115 q14

442. 3.533 226. -2.333- 653. .61. 4.61 115 q15

442. 3.231 226. -1.336- 33.. .22. 4.46 115 q16

442. 4.23. 226. -1.445- 32.. .22. 4.44 115 q17

442. 2..36 226. -2.244- 2.3. .66. 4.52 115 q18

442. -1.661- 226. -6.2.- 431. .45. 4.64 115 q19

)Valid N (listwise111

. ‫ التحليل اإلحصائي لنتائج الدراسة الميدانية‬: ‫ المصدر‬. ‫ اختبار (ت) لفرضي الدراسة‬: )4( ‫جدول‬

One-Sample Test

.Test Value =

95% Confidence Interval

of the Difference Mean
Differenc Sig. (2-
Upper Lower e )tailed df t

4.62 4.44 4.552 .... 114 3..133 q1

4.62 4.34 4.423 .... 114 64.253 q2

4.21 4.44 4.6.. .... 114 33.642 q3

4.23 4.53 4.623 .... 114 43.111 q4

4.22 4.44 4.6.4 .... 114 3..1.3 q5

4.24 4.44 4.541 .... 114 54.6.4 q6

4.25 4.42 4.6.4 .... 114 65.256 q7

4.22 4.5. 4.635 .... 114 65.445 q8

4.22 4.51 4.612 .... 114 34.154 q9

4.22 4.46 4.541 .... 114 64.152 Q10

4.23 4.51 4.612 .... 114 32.4.1 Q11

4.24 4.53 4.635 .... 114 4..134 Q12

4.24 4.52 4.623 .... 114 33.553 Q13

313
‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫‪4.63‬‬ ‫‪4.42‬‬ ‫‪4.543‬‬ ‫‪....‬‬ ‫‪114‬‬ ‫‪64.234‬‬ ‫‪Q14‬‬

‫‪4.23‬‬ ‫‪4.44‬‬ ‫‪4.6.4‬‬ ‫‪....‬‬ ‫‪114‬‬ ‫‪25..35‬‬ ‫‪Q15‬‬

‫‪4.61‬‬ ‫‪4.31‬‬ ‫‪4.461‬‬ ‫‪....‬‬ ‫‪114‬‬ ‫‪52.621‬‬ ‫‪Q16‬‬

‫‪4.64‬‬ ‫‪4.34‬‬ ‫‪4.432‬‬ ‫‪....‬‬ ‫‪114‬‬ ‫‪53.65.‬‬ ‫‪Q17‬‬

‫‪4.64‬‬ ‫‪4.44‬‬ ‫‪4.565‬‬ ‫‪....‬‬ ‫‪114‬‬ ‫‪64.633‬‬ ‫‪Q18‬‬

‫‪4.23‬‬ ‫‪4.55‬‬ ‫‪4.643‬‬ ‫‪....‬‬ ‫‪114‬‬ ‫‪1.3.511‬‬ ‫‪Q19‬‬

‫‪311‬‬
 ‫ حسن شلقامى محمود‬/‫د‬ AUJAA ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ‬

. ‫ التحليل اإلحصائي لنتائج الدراسة الميدانية‬: ‫ المصدر‬. ‫ ) لفرضي الدراسة‬2‫ اختبار ( كا‬: )5( ‫جدول‬

Test Statistics

.Asymp. Sig df Chi-Square

a
.... 3 116.334 Q1
b
.... 4 155.341 Q2
c
.... 2 66.223 Q3
a
.... 3 143.346 Q4
a
.... 3 122.243 Q5
b
.... 4 214..32 Q6
b
.... 4 21..646 Q7
b
.... 4 226.32. Q8
a
.... 3 123.443 Q9
a
.... 3 131.233 q10
a
.... 3 131.152 q11
a
.... 3 133.541 q12
a
.... 3 156..61 q13
b
.... 4 121.13. q14
b
.... 4 143.3.4 q15
b
.... 4 153.13. q16
b
.... 4 162.124 q17
b
.... 4 124.326 q18
d
..2. 1 4.42. q19

a. 0 cells (.0%) have expected frequencies less than 5. The minimum

.expected cell frequency is 28.8

b. 0 cells (.0%) have expected frequencies less than 5. The minimum

.expected cell frequency is 23.0

c. 0 cells (.0%) have expected frequencies less than 5. The minimum

.expected cell frequency is 38.3

d. 0 cells (.0%) have expected frequencies less than 5. The minimum

.expected cell frequency is 57.5

311
 ‫ حسن شلقامى محمود‬/‫د‬ AUJAA ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ‬

. ‫ التحليل اإلحصائي لنتائج الدراسة الميدانية‬: ‫ المصدر‬. ‫ التحليل العاملي لمحاور تحسين ممارسات المراجعة المشتركة‬: )6( ‫جدول‬

Correlation Matrixa
q8 Q7 q6 Q5 q4 q3 Q2 Q1
.179 .020 .003 .188 .309 .405 .648 1.000 Q1 Correlati
.143 .211 .222 .202 .345 .522 1.000 .648 Q2 on
.340 .334 .256 .410 .447 1.000 .522 .405 Q3
.162 .162 .411 .542 1.000 .447 .345 .309 Q4
.124 .326 .251 1.000 .542 .410 .202 .188 Q5
.407 .597 1.000 .251 .411 .256 .222 .003 Q6
.593 1.000 .597 .326 .162 .334 .211 .020 Q7
1.000 .593 .407 .124 .162 .340 .143 .179 Q8
a. Determinant = .048‫قيمة المحدد‬
: ‫ المصدر‬. ‫ اختبار كايزر ماير واختبار بارتليت لمحاور تحسين ممارسات المراجعة المشتركة‬: )1 / 6( ‫جدول‬
. ‫التحليل اإلحصائي لنتائج الدراسة الميدانية‬
a
KMO and Bartlett's Test
.638 Kaiser-Meyer-Olkin Measure of Sampling Adequacy.
334.556 Approx. Chi-Square Bartlett's Test of Sphericity
28 Df
.000 Sig.
a. Based on correlations

. ‫ التحليل اإلحصائي لنتائج الدراسة الميدانية‬: ‫ المصدر‬. ‫ التحليل العاملي لمحاور تحسين ممارسات المراجعة المشتركة‬: )2 / 6( ‫جدول‬

Total Variance Explained

Rotation Sums of
Squared
Extraction Sums of Squared
a
Loadings Loadings Initial Eigenvalues
Cumulative % of Cumulative % of Cumulative % of
% Variance Total % Variance Total % Variance Total Component
27.588 1.038 41.415 41.415 1.559 41.415 41.415 1.559 1 Raw
27.588
2
62.280 1.306 62.280 20.864 .785 62.280 20.864 .785
34.692
74.199 11.919 .449 3
83.490 9.291 .350 4
89.943 6.453 .243 5
94.559 4.616 .174 6
97.482 2.923 .110 7
100.000 2.518 .095 8
Extraction Method: Principal Component Analysis.
a. When analyzing a covariance matrix, the initial eigenvalues are the same across the raw and
rescaled solution.

311
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫جدول (‪ : )3 / 6‬التحليل العاملي لمحاور تحسين ممارسات المراجعة المشتركة ‪ .‬المصدر ‪:‬‬
‫التحليل اإلحصائي لنتائج الدراسة الميدانية ‪.‬‬
‫‪Rotated Component Matrixa‬‬
‫‪Raw‬‬
‫‪Component‬‬
‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬
‫‪.657‬‬ ‫‪q2‬‬
‫‪.500‬‬ ‫‪q1‬‬
‫‪.408‬‬ ‫‪q3‬‬
‫‪.299‬‬ ‫‪q4‬‬
‫‪q5‬‬
‫‪.659‬‬ ‫‪q7‬‬
‫‪.685‬‬ ‫‪q6‬‬
‫‪.550‬‬ ‫‪q8‬‬
‫جدول (‪ : )2‬التحليل العاملي لعوامل زيادة إقبال الشركات ومكاتب المراجعة على القيام بالمراجعة المشتركة ‪.‬‬
‫المصدر ‪ :‬التحليل اإلحصائي لنتائج الدراسة الميدانية ‪.‬‬
‫‪Correlation Matrix‬‬
‫‪q19‬‬ ‫‪q18 q17 Q16 q15 Q14 q13 q12 Q11 q10‬‬ ‫‪Q9‬‬
‫‪.371‬‬ ‫‪.379 .027 .196 .115 .182 .285 .399 .451 .533 1.000 Correlation‬‬
‫‪-‬‬
‫‪.237‬‬ ‫‪.185 1.698 .292 .030 .276 .285 .488 .451 1.000 .533‬‬
‫‪E-3‬‬
‫‪1.000‬‬
‫‪.283‬‬ ‫‪.434 .239 .093 .195 .230 .215 .713‬‬ ‫‪.451 .451‬‬
‫‪E0‬‬
‫‪.298‬‬ ‫‪.334 .048 .141 .183 .226 .304 1.000 .713 .488 .399‬‬
‫‪-‬‬
‫‪1.000‬‬
‫‪.025‬‬ ‫‪.248 1.750 .036 .278 .441‬‬ ‫‪.304 .215 .285 .285‬‬
‫‪E0‬‬
‫‪E-2‬‬
‫‪.090‬‬ ‫‪.113 .111 .315 .542 1.000 .441 .226 .230 .276 .182‬‬
‫‪1.000‬‬
‫‪.165‬‬ ‫‪.179 .177 .285‬‬ ‫‪.542 .278 .183 .195 .030 .115‬‬
‫‪E0‬‬
‫‪.086‬‬ ‫‪.046 .299 1.000 .285 .315 .036 .141 .093 .292 .196‬‬
‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬
‫‪1.000‬‬
‫‪.288‬‬ ‫‪.264‬‬ ‫‪.299 .177 .111 1.750 .048 .239 1.698 .027‬‬
‫‪E0‬‬
‫‪E-2‬‬ ‫‪E-3‬‬
‫‪1.000‬‬
‫‪.705‬‬ ‫‪.264 .046 .179 .113 .248 .334 .434 .185 .379‬‬
‫‪E0‬‬
‫‪1.000‬‬ ‫‪.705 .288 .086 .165 .090 .025 .298 .283 .237 .371‬‬
‫‪.000‬‬ ‫‪.000 .385 .018 .111 .026 .001 .000 .000 .000‬‬ ‫‪Sig. (1-‬‬
‫‪.005‬‬ ‫‪.024 .493 .001 .375 .001 .001 .000 .000‬‬ ‫‪.000‬‬ ‫)‪tailed‬‬
‫‪.001 .000‬‬ ‫‪.005‬‬ ‫‪.162‬‬ ‫‪.018‬‬ ‫‪.007‬‬ ‫‪.011‬‬ ‫‪.000‬‬ ‫‪.000‬‬ ‫‪.000‬‬
‫‪.001 .000‬‬ ‫‪.307‬‬ ‫‪.066‬‬ ‫‪.025‬‬ ‫‪.008‬‬ ‫‪.000‬‬ ‫‪.000‬‬ ‫‪.000‬‬ ‫‪.000‬‬

‫‪311‬‬
 ‫ حسن شلقامى محمود‬/‫د‬ AUJAA ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ‬

.397 .004 .426 .351 .001 .000 .000 .011 .001 .001
.170 .114 .118 .000 .000 .000 .008 .007 .001 .026
.039 .028 .029 .001 .000 .001 .025 .018 .375 .111
.182 .314 .001 .001 .000 .351 .066 .162 .001 .018
.001 .002 .001 .029 .118 .426 .307 .005 .493 .385
.000 .002 .314 .028 .114 .004 .000 .000 .024 .000
.000 .001 .182 .039 .170 .397 .001 .001 .005 .000
‫ اختبار كايزر ماير واختبار بارتليت لعوامل زيادة إقبال الشركات ومكاتب المراجعة‬: )1 / 2 ( ‫جدول‬
. ‫ التحليل اإلحصائي لنتائج الدراسة الميدانية‬: ‫ المصدر‬. ‫على القيام بالمراجعة المشتركة‬
KMO and Bartlett's Testa
.627 Kaiser-Meyer-Olkin Measure of Sampling Adequacy.
440.524 Approx. Chi-Square Bartlett's Test of Sphericity
55 Df
.000 Sig.
a. Based on correlations
. ‫ التحليل العاملي لعوامل زيادة إقبال الشركات ومكاتب المراجعة على القيام بالمراجعة المشتركة‬: )2 / 2 ( ‫جدول‬
. ‫ التحليل اإلحصائي لنتائج الدراسة الميدانية‬: ‫المصدر‬
Total Variance Explained
Extraction
Rotation Sums of
Sums of Squared Squared
Loadings Loadings Initial Eigenvaluesa
Cumulati % of Cumulative % of Cumulative % of
ve % Variance Total % Variance Total % Variance Total Component
1 Raw
22.234 1.080 31.090 31.090 1.510 31.090 31.090 1.510
22.234
2
40.789 .901 47.226 16.136 .784 47.226 16.136 .784
18.555
3
61.678 1.015 61.678 14.452 .702 61.678 14.452 .702
20.889
73.022 11.344 .551 4
80.126 7.104 .345 5
85.798 5.672 .275 6
90.136 4.337 .211 7
93.829 3.693 .179 8
96.877 3.048 .148 9
98.933 2.056 .100 10
100.000 1.067 .052 11

311
 ‫د‪ /‬حسن شلقامى محمود‬ ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ ‪AUJAA‬‬

‫جدول ( ‪ : )3 / 2‬التحليل العاملي لعوامل زيادة إقبال الشركات ومكاتب المراجعة على القيام بالمراجعة المشتركة ‪.‬‬
‫المصدر ‪ :‬التحليل اإلحصائي لنتائج الدراسة الميدانية ‪.‬‬
‫‪Rotated Component Matrixa‬‬
‫‪Raw‬‬
‫‪Component‬‬
‫‪3‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬
‫‪.368‬‬ ‫‪q9‬‬
‫‪.520‬‬ ‫‪q10‬‬
‫‪.382‬‬ ‫‪q11‬‬
‫‪.389‬‬ ‫‪q12‬‬
‫‪.336‬‬ ‫‪q13‬‬
‫‪.474‬‬ ‫‪q14‬‬
‫‪.400‬‬ ‫‪q15‬‬
‫‪.693‬‬ ‫‪q16‬‬
‫‪.652‬‬ ‫‪q17‬‬
‫‪.496‬‬ ‫‪q18‬‬
‫‪.315‬‬ ‫‪q19‬‬
‫جدول (‪ : )3‬معامل االرتباط لمحاور تحسين ممارسات المراجعة المشتركة ‪ .‬المصدر ‪:‬‬
‫التحليل اإلحصائي لنتائج الدراسة الميدانية ‪.‬‬
‫‪Correlations‬‬

‫‪q8‬‬ ‫‪q7‬‬ ‫‪q6‬‬ ‫‪q5‬‬ ‫‪Q4‬‬ ‫‪q3‬‬ ‫‪Q2‬‬ ‫‪Q1‬‬

‫*‬ ‫**‬ ‫‪4.5.‬‬ ‫**‬ ‫‪Pearson‬‬ ‫‪Q1‬‬

‫‪124.‬‬ ‫‪.2.. ..3.‬‬ ‫‪133.‬‬ ‫‪3.4.‬‬ ‫**‬ ‫‪643.‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪Correlation‬‬

‫‪.56.‬‬ ‫‪333. 422. .45. ..1. .... ....‬‬ ‫‪)tailed-2(Sig.‬‬

‫‪115‬‬ ‫‪115 115‬‬ ‫‪115‬‬ ‫‪115 115 115‬‬ ‫‪115‬‬ ‫‪N‬‬

‫‪211.‬‬ ‫*‬ ‫‪522.‬‬ ‫‪Pearson‬‬ ‫‪Q2‬‬

‫‪143.‬‬ ‫*‬ ‫‪222. *2.2.‬‬ ‫**‬
‫‪345.‬‬ ‫**‬ ‫‪1‬‬ ‫**‬
‫‪643.‬‬ ‫‪Correlation‬‬

‫‪123.‬‬ ‫‪.23. .12. .31. .... ....‬‬ ‫‪....‬‬ ‫‪)tailed-2(Sig.‬‬

‫‪115‬‬ ‫‪115 115‬‬ ‫‪115‬‬ ‫‪115 115 115‬‬ ‫‪115‬‬ ‫‪N‬‬

‫‪334.‬‬ ‫**‬ ‫‪Pearson‬‬ ‫‪Q3‬‬

‫**‬ ‫**‬ ‫‪256. **41.. **442.‬‬ ‫‪1‬‬ ‫**‬
‫‪522.‬‬ ‫**‬
‫‪4.5.‬‬
‫‪34..‬‬ ‫‪Correlation‬‬

‫‪....‬‬ ‫‪.... ..6. .... ....‬‬ ‫‪....‬‬ ‫‪....‬‬ ‫‪)tailed-2(Sig.‬‬

‫‪115‬‬ ‫‪115 115‬‬ ‫‪115‬‬ ‫‪115 115 115‬‬ ‫‪115‬‬ ‫‪N‬‬

‫‪442.‬‬ ‫‪Pearson‬‬ ‫‪Q4‬‬

‫‪162.‬‬ ‫‪162. **411. **542.‬‬ ‫‪1‬‬ ‫**‬
‫**‬
‫‪345.‬‬ ‫**‬
‫‪3.4.‬‬ ‫‪Correlation‬‬

‫‪311‬‬
 ‫ حسن شلقامى محمود‬/‫د‬ AUJAA ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ‬

.34. .34. .... .... .... .... ..1. )tailed-2(Sig.

115 115 115 115 115 115 115 115 N

326. ** ** 41.. * * Pearson Q5

124. ** 251. 1 542. ** 2.2. 133. Correlation

132. .... ..2. .... .... .31. .45. )tailed-2(Sig.

115 115 115 115 115 115 115 115 N

542. ** 256. Pearson Q6

** ** 1 251. **411. **
*
222. ..3.
4.2. Correlation

.... .... ..2. .... ..6. .12. 422. )tailed-2(Sig.

115 115 115 115 115 115 115 115 N

** 334. Pearson Q7
** 1 542. **326. 162. **
*
211. .2..
543. Correlation

.... .... .... .34. .... .23. 333. )tailed-2(Sig.

115 115 115 115 115 115 115 115 N

543. ** 34.. Pearson Q8

1 ** 4.2. 124. 162. ** 143. 124. Correlation

.... .... 132. .34. .... 123. .56. )tailed-2(Sig.

115 115 115 115 115 115 115 115 N

.)tailed-2(**. Correlation is significant at the 0.01 level

.)tailed-2(*. Correlation is significant at the 0.05 level

. ‫ معامل االرتباط لعوامل زيادة إقبال الشركات ومكاتب المراجعة على القيام بالمراجعة المشتركة‬: )4( ‫جدول‬
. ‫ التحليل اإلحصائي لنتائج الدراسة الميدانية‬: ‫المصدر‬
Correlations

q19 q18 q17 q16 q15 q14 q13 q12 q11 Q10 q9

Pearson q9
** 324. 235. 344. 451. 533.
321. ** .22. *146. 115. 132. ** ** ** ** 1 Correlati
on

-2(Sig.
.... .... 221. .36. 222. .52. ..2. .... .... .... )tailed

115 115 115 115 115 115 115 115 115 115 115 N

311
 ‫ حسن شلقامى محمود‬/‫د‬ AUJAA ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ‬

- Pearson Q10
* 135. 226. 235. 433. 451. 533. Correlati
232. * ..2. **242. .3.. ** ** ** ** 1 **
- on

-2(Sig.
.11. .42. 436. ..2. 244. ..3. ..2. .... .... .... )tailed

115 115 115 115 115 115 115 115 115 115 115 N

Pearson Q11
** 434. 234. 145. 23.. 215. 213. 451. 451.
233. ** * .43. * * * ** 1 ** ** Correlati
on

-2(Sig.
..2. .... .1.. 324. .32. .13. .21. .... .... .... )tailed

115 115 115 115 115 115 115 115 115 115 115 N

Pearson Q12
** 334. 226. 3.4. 213. 433. 344.
243. ** .43. 141. 133. * ** 1 ** ** ** Correlati
on

-2(Sig.
..1. .... 614. 133. .5.. .15. ..1. .... .... .... )tailed

115 115 115 115 115 115 115 115 115 115 115 N

- Pearson Q13
243. 223. 441. 3.4. 215. 235. 235. Correlati
.25. ** .12. .36. ** ** 1 ** * ** **
- on

-2(Sig.
244. ..3. 353. 2.2. ..3. .... ..1. .21. ..2. ..2. )tailed

115 115 115 115 115 115 115 115 115 115 115 N

Pearson Q14
542. 441. 226. 23.. 226.
.4.. 113. 111. **315. ** 1 ** * * ** 132. Correlati
on

-2(Sig.
341. 223. 232. ..1. .... .... .15. .13. ..3. .52. )tailed

115 115 115 115 115 115 115 115 115 115 115 N

Pearson Q15
542. 223. 145.
165. 124. 122. **235. 1 ** ** 133. * .3.. 115. Correlati
on

-2(Sig.
.23. .56. .53. ..2. .... ..3. .5.. .32. 244. 222. )tailed

311
 ‫ حسن شلقامى محمود‬/‫د‬ AUJAA ‫مجلت المحاسبت والمراجعت ــ‬

115 115 115 115 115 115 115 115 115 115 115 N

Pearson Q16
244. 235. 315. 242. 146.
.36. .46. ** 1 ** ** .36. 141. .43. ** * Correlati
on

-2(Sig.
363. 622. ..1. ..2. ..1. 2.2. 133. 324. ..2. .36. )tailed

115 115 115 115 115 115 115 115 115 115 115 N

- - Pearson Q17
** 264. ** 234.
233. ** 1 244. 122. 111. .12. .43. * ..2. .22. Correlati
- - on

-2(Sig.
..2. ..4. ..1. .53. 232. 353. 614. .1.. 436. 221. )tailed

115 115 115 115 115 115 115 115 115 115 115 N

Pearson Q18
** 264. 243. 334. 434. 135. 324.
2.5. 1 ** .46. 124. 113. ** ** ** * ** Correlati
on

-2(Sig.
.... ..4. 622. .56. 223. ..3. .... .... .42. .... )tailed

115 115 115 115 115 115 115 115 115 115 115 N

Pearson Q19
2.5. 233. 243. 233. 232. 321.
1 ** ** .36. 165. .4.. .25. ** ** * ** Correlati
on

-2(Sig.
.... ..2. 363. .23. 341. 244. ..1. ..2. .11. ....
)tailed

115 115 115 115 115 115 115 115 115 115 115 N

.)tailed-2(**. Correlation is significant at the 0.01 level

.)tailed-2(*. Correlation is significant at the 0.05 level

311