See discussions, stats, and author profiles for this publication at: https://www.researchgate.

net/publication/344203338

2014 ‫ ﻣﻔﺎﻫﻴﻢ ﻧﻈﺮﻳﺔ وﺗﻄﺒﻴﻘﺎت ﻋﻤﻠﻴﺔ‬- ‫ﻛﺘﺎب اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ اﻟﻤﺎﻟﻴﺔ اﻟﻤﺘﻘﺪﻣﺔ‬

Book · September 2014

CITATIONS READS
0 8,748

1 author:

Bushra Al - Mashhadani
University of Baghdad
64 PUBLICATIONS   7 CITATIONS   

SEE PROFILE

Some of the authors of this publication are also working on these related projects:

agency conflict View project

IFRS 17 View project

All content following this page was uploaded by Bushra Al - Mashhadani on 11 September 2020.

The user has requested enhancement of the downloaded file.

 ‫احملاس بة املالية املتقدمة‬
‫مفاهمي نظرية وتطبيقات معلية‬

‫أ‪.‬د‪.‬برشى جنم عبدهللا املشهداين‬ ‫أ‪.‬د‪ .‬عامر محمد سلامن اجلنايب‬

‫أس تاذ احملاس بة املالية بقسم احملاس بة‬ ‫أس تاذ احملاس بة املالية بقسم احملاس بة‬
‫لكية الإدارة والاتقصااد اامةة بدداد‬ ‫لكية الإدارة والاتقصااد اامةة بدداد‬

‫أ‪.‬م‪.‬د‪ .‬عباس محيد حيىي المتميي‬

‫أس تاذ احملاس بة املالية املساعد بقسم احملاس بة‬
‫لكية الإدارة والاتقصااد اامةة بدداد‬

‫‪2014‬‬

‫الطبةة الثانية – منقحة ومزيدة‬

 ‫ب ِْس َم ِ‬
‫هللا َالر ْ َمحن ِ َالر ْحيـم‬

‫اّنا فـ َت ْحنــــا ل ََـ َك فـَص ْـ َحـــ ًا ُّمبِـيـنـــ ًا(‪)1‬‬

‫ِ‬
‫قــــــ َّد َم مــِــن ذن ْـبــــ َِك َومـــا تـَأَخـَ َــر و يُصـــــ َّمِ‬ ‫هللا مَـا تَـَ َ‬ ‫ـــــر ََل َ ُ‬
‫ِل َيدـ ِف َ‬
‫ـــركَ هللا‬ ‫يـــــك َو هيديــــِ َك ِِصاطَـ ًا ُمسصـَ ِقـيـم َـــ ًا (‪َ )2‬و يـَنا ُـ َ‬ ‫ِنة َمص َــــ ُه عَلـَ َ‬
‫يـــــزا (‪)3‬‬ ‫اـــرا َعز ً‬ ‫نـ َ ً‬

‫هللا ال َة َظ ُمي‬
‫دَق ُ‬
‫َص َ‬
‫(سورة الفصح)‬
 ‫الإهداء‬
‫سل التار َي عن نبأي‬ ‫اإين الةر ُاق ِ‬
‫نبض رشايين‬ ‫حربي ديم حرف ُه من ِ‬
‫اإين الةر ُاق سأبقى صامد ًا ادلاً‬
‫ويضَ ِمح ُّل عبيدُ الز ِ‬
‫ائل الفاين‬
‫عن خربي‬ ‫هذا أّن فاسأ ِل الشطني ْ‬
‫حداق شطأين‬ ‫ِ‬
‫الباسقات عىل أ ِ‬ ‫و‬
‫أّن الةر ُاق فال أرض ول برش‬
‫تكون ول كون ككواين‬ ‫مثيل ُ‬
‫ا ِلل أريض ُ‬
‫رضاب اجمل ِد َم ْر ِض ُةها‬
‫ودا ُل اخل ِي جيري بني أغااين‬

‫اإىل الرواح اليت مست يف علياهئا ‪ ...‬تقريرة الةني اإن شاء هللا‬
‫شهداء الةراق ‪...‬هنئمت مبا كسبمت ‪ ...‬أدخلوها بإذن هللا أمنني‬

‫اإىل لك الطيبني يف بالدي اذلين يواصلون اجلهود‬

‫من أال أن تبقى بدداد حرة أبية‬
‫سلممت لبدداد ‪ ...‬وسلمت بدداد لمك ‪...‬بإذن هللا‬
 ‫الفهرست‬

‫رقم الصفحة‬ ‫الموضوع‬

‫المقدمة ‪1.......................................................‬‬

‫الفصل األول ‪ :‬المحاسبة في الشركات التضامنية‪101 -4 .............‬‬

‫تمهيد ‪......................................................... :‬‬

‫أوال ‪ :‬خصائص الشركات التضامنية وإجراءات تأسيسها‪.................‬‬

‫ثانيا ‪ :‬المعالجات المحاسبية لتكوين رأس المال وقيود إثباته ‪..........‬‬

‫ثالثا ‪ :‬المعالجات المحاسبية لتوزيع االرباح والخسائر بين الشركاء ‪...‬‬

‫رابعا ‪ :‬المعالجات المحاسبية إلنضمام وانسحاب الشركاء ‪............‬‬

‫خامسا ‪ :‬المعالجات المحاسبية لتصفية الشركات التضامنية ‪.........‬‬

‫أسئلة الفصل األول ‪...............................................‬‬

‫الفصل الثاني ‪ :‬المحاسبة في الشركات المساهمة ‪166-102.............‬‬

‫تمهيد ‪.......................................................... :‬‬

‫أوال ‪ :‬خصائص الشركات المساهمة وإجراءات تأسيسها‪.............‬‬

‫ثانيا ‪ :‬المعالجات المحاسبية لتكوين رأس المال وقيود إثباته ‪.......‬‬

‫ثالثا ‪ :‬االرباح المحتجزة وتوزيعات األرباح على المساهمين ‪........‬‬

‫رابعا ‪ :‬زيادة وتخفيض رأس المال في الشركات المساهمة ‪..........‬‬

‫خامسا ‪ :‬المعالجات المحاسبية لتصفية الشركات المساهمة ‪........‬‬

‫أسئلة الفصل الثاني ‪..............................................‬‬

 ‫رقم الصفحة‬ ‫الموضوع‬

‫الفصل الثالث ‪ :‬المحاسبة عن قروض السندات ‪190 -167 ... ... .................‬‬

‫تمهيد ‪........................................................... :‬‬

‫أوال ‪ :‬مفهوم السندات وأنواعها ‪......................................‬‬

‫ثانيا ‪ :‬المعالجات المحاسبية ألصدار السندات طويلة األجل ‪.........‬‬

‫ثالثا ‪ :‬المعالجات المحاسبية لتكاليف إصدار السندات ‪...............‬‬

‫رابعا ‪ :‬المعالجات المحاسبية الستدعاء السندات وتسويتها ‪...........‬‬

‫أسئلة الفصل الثالث ‪...............................................‬‬

‫الفصل الرابع ‪ :‬المحاسبة عن إندماج الشركات ‪244-191........................‬‬

‫تمهيد ‪.......................................................... :‬‬

‫أوال ‪ :‬طبيعة األندماج وأسبابه ‪.....................................‬‬

‫ثانيا ‪ :‬مصطلحات األندماج وأنواعه ‪...............................‬‬

‫ثالثا ‪ :‬المعالجات المحاسبية ألندماج الشركات ‪....................‬‬

‫أسئلة الفصل الرابع ‪..............................................‬‬

‫الفصل الخامس ‪ :‬المحاسبة عن الشركات ذات األقسام والشركات ذات الفروع ‪313-245‬‬

‫تمهيد ‪........................................................ :‬‬

‫‪ : 1-1‬المحاسبة في الشركات ذات األقسام ‪...................‬‬

‫أوال ‪ :‬أهداف النظام المحاسبي في الشركات ذات األقسام وأبرز مقوماته‬

‫ثانيا ‪ :‬أهم المعالجات المحاسبية في الشركات ذات األقسام ‪......‬‬

‫ثالثا ‪ :‬القوائم المالية التحليلية للشركة واألقسام التابعة له‪..........‬‬

 ‫‪ : 2-1‬المحاسبة في الشركات ذات الفروع ‪...................‬‬
‫أوال ‪ :‬مفهوم الفروع وأنواعها وأهداف المحاسبة عنها ‪.............‬‬

‫ثانيا ‪ :‬الطرق المعتمدة في المحاسبة عن أعمال الفروع ‪..........‬‬

‫ثالثا ‪ :‬القوائم المالية الموحدة للمركز الرئيس للشركة والفروع التابعة له‬

‫أسئلة الفصل الخامس ‪........................................ :‬‬

‫الفصل السادس ‪ :‬المحاسبة عن عقود المقاوالت طويلة األجل ‪341-314......‬‬

‫تمهيد ‪. ...................................................... :‬‬

‫أوال ‪ :‬خصائص عقود المقاوالت وأنواعها ‪.......................‬‬

‫ثانيا ‪ :‬شروط وإجراءات عقود المقاوالت طويلة األجل ‪..........‬‬

‫ثالثا ‪ :‬المعالجات المحاسبية لعقود المقاوالت طويلة األجل ‪....‬‬

‫أسئلة الفصل السادس ‪.........................................‬‬

‫قائمة المصادر ‪343-342 ...............................................‬‬

 ‫المقدمة‬

‫تعد المحاسبة بشكل عام والمحاسبة المالية بشكل خاص من أهم مصادر‬
‫المعلومات المفيدة للعديد من الجهات المستفيدة ‪ ,‬إذ يتم وفي ضوء المعلومات‬
‫المحاسبية إتخاذ مختلف الق اررات االقتصادية ذات الصلة ‪ .‬وألهمية المحاسبة المالية‬
‫في الوحدات االقتصادية المحلية وأهمية الدور الذي يلعبه المحاسب المالي في نجاح‬
‫تلك الوحدات ‪ ,‬ومن أجل توفير كوادر محاسبية قادرة على توفير المعلومات‬
‫المحاسبية المفيدة ‪ ,‬حرص قسم المحاسبة في كليات اإلدارة واالقتصاد على تدريس‬
‫مواضيع المحاسبة المالية ‪ ,‬ومن بينها المحاسبة المالية المتقدمة التي تركز على‬
‫مواضيع متقدمة مخصصة لطلبة البكالوريوس في المراحل المتقدمة ‪ ,‬فضال عن‬
‫طلبة الدراسات العليا ‪.‬‬

‫ومن أجل رفد المكتبة العربية بشكل عام والمكتبة العراقية بشكل خاص بالمراجع‬
‫العلمية في مجال المحاسبة المالية المتقدمة تم تأليف هذا الكتاب الذي يهدف إلى‬
‫تقديم معالجات شاملة لمواضيع محاسبية مالية متقدمة باسلوب بسيط ومفهوم ووفقا‬
‫ألخر المستجدات واستنادا إلى أحدث المعايير المحاسبية ذات الصلة ‪ ,‬فقد شمل‬
‫الكتاب على المعالجات المحاسبية في الشركات التضامنية والشركات المساهمة ‪,‬‬
‫والمحاسبة عن إصدار السندات طويلة األجل ‪ ,‬وكذلك المحاسبة عن إندماج‬
‫الشركات ‪ ,‬فضال عن المعالجات المحاسبية لعقود المقاوالت طويلة األجل ‪.‬‬

‫لقد أعتمد المؤلفون في عرض فصول الكتاب على المراجع العلمية العربية‬
‫واألجنبية الرصينة في مجال التخصص ‪ ,‬فضال عن الخبرة التي امتدت لسنوات‬
‫عديدة في تدريس المحاسبة المالية المتقدمة لطلبة المرحلة الثالثة في قسم المحاسبة‬
‫وكذلك طلبة الدراسات العليا في القسم ‪ ,‬ونأمل من األساتذة األفاضل المتخصصين‬
‫في المحاسبة ومن خالل مراجعتهم لهذا الكتاب تقديم المقترحات والمالحظات لتعزيز‬
‫رصانته العلمية ‪.‬‬

‫‪3‬‬
 ‫الفال الول‬
‫احملاس بة يف الرشاكت التضامنية‬

‫‪4‬‬
 ‫تمهيد‬
‫تعددد الشددركات التضددامنية مددن الشددركات القائمددة علددى اإلعتبددار الشخصددي والتددي‬
‫ي ددتم إنش دداشها ب ددين شخص ددين أو أكث ددر لتق ددوم بنش دداط تج دداري أو ص ددناعي أو خ دددمي‬
‫وتددزاول هددذا النددوع مددن الشددركات نشدداطاتها ويددتم تصددنيفها وفددل نظددام الشددركات المطبددل‬
‫بكددل بلددد ‪ ,‬حيددث أن تشددريع الشددكل الرسددمي لهددا يددوفر قواعددد أساسددية لتكددوين وتش د يل‬
‫الشددركاء كجمعيددة مددن شخصددين أو أكثددر لددإدارة وملكيددة مشددتركة للعمددال مددن أجددل‬
‫ال دربم مددن خددالل عقددد يددنظم العالقددة بيددنهم فددي رأس المددال واألربدداح والخسددائر واإلدارة‬
‫وغيرها ويكون الشركاء فيها مسؤولين بصفة شخصية وبالتضامن عن جميدع التزاماتهدا‬
‫مدن أمدوالهم الخاصدة ‪ .‬هددذا و تتركدز أكثددر تلددك الشدركات فددي مؤسسدات تجددارة التجزئددة‬
‫وش ددركات التص ددنيع الصد د يرة ‪ .‬وس ددوف ي ددتم التركي ددز ف ددي ه ددذا الفص ددل عل ددى األم ددور‬
‫التالية ‪:‬‬

‫المحاسبة عن‬
‫الشركات التضامنية‬

‫خصائص الشركات‬
‫التضامنية وإجراءات‬
‫تأسيسها‬

‫المعالجات‬ ‫المعالجات المحاسبية‬ ‫المعالجات المحاسبية‬ ‫المعالجات المحاسبية‬

‫المحاسبية لتصفية‬ ‫إلنضمام وإنسحاب‬ ‫لتوزيع الراا‬ ‫لتكوين رأس المال‬
‫الشركات‬ ‫الشركاء‬ ‫والخسائر بين الشركاء‬ ‫وقيود إثباته‬
‫التضامنية‬

‫‪5‬‬
 ‫أوال ‪ :‬خصائص الشركات التضامنية وإجراءات تأسيسها‬

‫يمكن تعرف شركة التضامن بأنها عقد بين إثنين أو أكثر للقيام بعمل معين وتقسم‬
‫األرباح أو الخسائر الناتجة فيما بينهم ويكون جميع الشركاء مسؤولين مسؤولية‬
‫تضامنية وغير محددة عن جميع التزامات الشركة ‪.‬‬

‫المعدل الشركة التضامنية‬

‫ّ‬ ‫وقد عرف قانون الشركات العراقي (‪ )21‬لسنة ‪1997‬‬
‫بأنها " شركة تتألف من عدد من األشخاص الطبيعيين ال يقل عن شخصين وال يزيد‬
‫عن عشرين يكون لكل منهم حصة فيها ويكونون مسؤولين على وجه التضامن‬
‫مسؤولية شخصية غير محدودة عن جميع التزامات الشركة "‪.‬‬

‫وتتمثل الخصائص األساسية للشركات التضامنية بما يلي ‪:‬‬

‫‪ .1‬جمعية أفراد ‪Association of Individuals‬‬

‫تمثددل الشددركات التضددامنية جمعيددة اختياريددة مددن شخصددين أو أكثددر بعقددد مكتددوب‬
‫يعطيها تشريع رسمي للمشاركة وتكدوين وحددة قانونيدة ذات أغدراض محدددة فضدال عدن‬
‫كونهددا وحدددة محاسددبية ألغ دراض اإلبددال المددالي ‪ ,‬وعليدده تكددون األصددول والمطلوبددات‬
‫الشخصد د ددية للشد د ددركاء مسد د ددتقلة عد د ددن أصد د ددول ومطلوبد د ددات الشد د ددركة وخد د ددارج سد د ددجالتها‬
‫المحاسبية ‪.‬‬

‫‪ .2‬وكالة مشتركة ‪Mutual Agency‬‬

‫ويعنددي ذلددك أن أي فعددل يصدددر مددن ش دريك مددا لمصددلحة الشددركة يكددون ملددزم لبقيددة‬
‫الشددركاء حتددى لددو كددان ذلددك الفعددل اكبددر مددن مدددك صددالحيات ذلددك الشدريك بشددرط أن‬
‫يظهر الفعل لمصلحة الشركة ‪.‬‬

‫‪6‬‬
 ‫‪ .3‬حياة محددة ‪Limited Life‬‬
‫أن حيدداة الشددركة التضددامنية مرتبطددة بحيدداة الشددركاء وبانضددمام أو انفصددال أحدددهم‬
‫وفددي ضددوء عقددد شددركة األشددخاص المبددرم بددين الشددركاء حيددث مددن الممكددن أن تنتهددي‬
‫الشركة اختياريا بموت أهلية أي شريك فيها ‪.‬‬

‫‪ .4‬المسؤولية غير المحدودة ‪Unlimited Liability‬‬

‫يكددون كددل ش دريك ملددزم شخصدديا بكافددة الت ازمددات الشددركة التضددامنية ‪ ,‬حيددث يحددل‬
‫للدددائنين المطالبددة أوال بأصددول الشددركة وإذا لددم تفددي تلددك األصددول بتلددك المطالبددة فمددن‬
‫حقهددم المطالبددة باألصددول الشخصددية لكددل شدريك بصددرف النظددر عددن ملكيددة كددل شدريك‬
‫في الشركة وبصفة تضامنية ‪.‬‬

‫‪ .5‬ملكية مشتركة ‪Co-Ownership of Property‬‬

‫تعد أصول الشركة المقدمدة مدن قبدل شدريك مدا ذات ملكيدة مشدتركة لجميدع الشدركاء‬
‫حيدث يحدل لدذلك الشدريك المطالبدة باألصدول بمدا يعدادل رصديد رأس مالده عندد تصددفية‬
‫تلك األصول ب ض النظر عن نتائج عملية التصفية ‪.‬‬

‫وبالرغم من أن الشركة التضامنية قد تنشا بإتفاق ضمني بين الشركاء إال أن‬
‫الواقع العملي يستلزم صياغة عقد للشركة يتضمن بحسب ماورد في المادة (‪ )13‬من‬
‫قانون الشركات العراقي ما يأتي ‪:‬‬

‫‪ .1‬أسم الشركة المستمد من نشاطها وأسم أحد أعضائها على األقل ‪.‬‬
‫‪ .2‬المركز الرئيس للشركة على ان يكون في العراق ‪.‬‬
‫‪ .3‬هدف الشركة المؤكد لدورها في إنماء جانب من جوانب االقتصاد الوطني ‪.‬‬
‫‪ .4‬نشاط الشركة المستمد من هدفها على ان يكون ضمن احد القطاعات ‪ ,‬وأي من‬
‫القطاعات األخرك ذات العالقة بنشاطها ‪.‬‬

‫‪7‬‬
 ‫‪ .5‬أرس مال الشركة وتقسيمه إلى حصص ‪.‬‬
‫‪ .6‬كيفية توزيع األرباح والخسائر بين الشركاء ‪.‬‬
‫‪ .7‬ويمكن أن يتضمن عقد الشركة التضامنية نصوص حول السلطة التي يتمتع بها‬
‫كل شريك ‪ ,‬وكذلك الرواتب والمسحوبات المسموح بها للشركاء ‪ ,‬فضال عن‬
‫إجراءات التأمين على حياة كل شريك لصالم الشركة أو الشركاء الباقين ‪.‬‬

‫ه ددذا ويتطل ددب تأس دديس الش ددركة التض ددامنية إتخ دداذ مجموع ددة م ددن اإلجد دراءات م ددن بينه ددا‬
‫حسب ما ورد في قانون الشركات العراقي ‪:‬‬
‫‪ .1‬يقدم طلب التاسيس إلى مسجل الشركات ويرفل به عقد الشركة وشهادة المصرف‬
‫بإيداع النسبة القانونية من رأس المال لديه وتأييد من الجهة القطاعية المختصة‬
‫بقيمة الحصة العينية في رأس المال ‪.‬‬
‫‪ .2‬يقوم مسجل الشركات بمفاتحة الجهة القطاعية ذات العالقة بالنشاط المحدد في‬
‫عقد الشركة أو مفاتحة اي جهة أخرك أو حسب القانون أو النظام أو التعليمات‬
‫الخاصة باستحصال الموافقة على تأسيس الشركة وعلى هذه الجهات اعاله إبداء‬
‫موافقتها أو عدمها خالل مدة ثالثين يوما من تاريخ ورود الكتاب إليها ‪.‬‬

‫قرره بالموافقةعلى طلب تأسيس أو رفضه خالل ستين يوما‬

‫‪ .3‬على المسجل إصدار ا‬
‫من تاريخ تقديمه ‪ ,‬ويمكن تمديد المدة ثالثين يوما أخر ‪.‬‬

‫‪ .4‬إذا وافل مسجل الشركات على طلب التأسيس لتوفير الشروط يتوجب دعوة‬
‫المؤسسين أو من ينوب عنهم قانونا لتوثيل عقد الشركة أمامه أو أمام من يخوله‬
‫من موظفي دائرته ‪ ,‬وتسدد رسوم التأسيس خالل ثالثين يوما من اليوم التالي‬
‫لتاريخ تبليغ طالبي التأسيس ‪ ,‬فأن تخلفوا عن ذلك دون عذر مشروع جاز‬
‫عدهم قد صرفوا النظر عن الطلب فيقرر حفظه ‪.‬‬
‫للمسجل ّ‬

‫‪8‬‬
‫‪ .5‬ينشر المسجل ق ارره بالموافقة على تأسيس الشركة في النشرة الخاصة بالشركات‬
‫وفي صحيفة يومية لمرة واحدة على األقل ‪ ,‬ثم يعد شهادة بتأسيس الشركة خالل‬
‫(‪ )15‬يوما من تاريخ اخر نشر ‪.‬‬

‫‪ .6‬تكتسب الشركة الشخصية المعنوية من تاريخ صدور شهادة تأسيسها ‪ ,‬وتعد هذه‬
‫الشهادة دليال على أن إجراءات التسجيل قد تمت وفل القانون ‪.‬‬

‫‪ .7‬إذا رفض المسجل طلب تأسيس الشركة يجب عليه بيان سبب الرفض ويحل‬
‫لطالبي التأسيس االعتراض على قرار المسجل خالل ثالثين يوما من اليوم التالي‬
‫للتبليغ ‪ ,‬كما يجوز للمؤسسين تقديم طلب جديد للشركة التي تم رفض تأسيسها‬
‫إذا إنتفى سبب الرفض ‪.‬‬

‫ثانيا ‪ :‬المعالجات المحاسبية لتكوين رأس المال وقيود إثباته‬

‫تبدددأ مرحلددة تكددوين الشددركة التضددامنية بتقددديم الشددركاء لحصصددهم فددي رأس المددال‬
‫مقومدة بالقيمددة السددوقية بتدداريخ تحويلهددا إلددى ملكيددة‬
‫علددى شددكل أصددول نقديددة أو عينيددة ّ‬
‫الشركة ‪ ,‬شرط أن تكون هذه القيمة متفدل عليهدا مدن قبدل كافدة الشدركاء ‪ ,‬كدذلك يمكدن‬
‫أن يقدددم الشدريك أصددول ومطلوبددات محلدده التجدداري إذا كدان يملددك محددال تجاريددا مقابددل‬
‫حصد د ددته المحد د ددددة فد د ددي رأس مد د ددال الشد د ددركة التضد د ددامنية شد د ددرط أن تخضد د ددع األصد د ددول‬
‫والمطلوبات إلى التقيديم ‪ ,‬وأخيد ار يمكدن للشدريك أن يقددم حصدته فدي الشدركة التضدامنية‬
‫ف ددي ش ددكل عم ددل ش ددرط أن ي ددتم توثي ددل ذل ددك ف ددي عق ددد تأس دديس الش ددركة لض ددمان حق ددوق‬
‫الش دريك المعنددي بسددبب صددعوبة تقيدديم العمددل الددذي سدديقدمه ذلددك الش دريك إلددى الشددركة‬
‫التضامنية مستقبال ‪.‬‬
‫وال يجوز أن يقل رأس المال في الشركات التضامنية عن ‪ 500000‬دينار بموجب‬
‫متطلبات قانون الشركات العراقي ‪ ,‬وهو يقسم على شكل حصص يتم سداداها بأكثر‬
‫من طريقة وكما يلي ‪:‬‬

‫‪9‬‬
 ‫‪ .1‬سداد الحصة نقداً‪.‬‬
‫‪ .2‬سداد الحصة في شكل أصول عينية بشرط ان تخضع األصول العينية إلى‬
‫التقييم بالقيمة السوقية في تاريخ االتفاق‪.‬‬
‫‪ .3‬سداد الحصة في شكل أصول ومطلوبات (محل تجاري) شرط ان تخضع‬
‫األصول والمطلوبات للتقييم بالقيمة السوقية في تاريخ االتفاق‪.‬‬
‫‪ .4‬سداد الحصة في شكل عمل‪.‬‬

‫مثال ‪ :1‬في بداية سنة ‪ 2010‬تأسست احدك الشركات التضامنية بمشاركة كل من‬
‫(أ ب ج د) وبرأسمال قدره ‪ 1680000‬دينار موزع بينهم كما يلي‪680000 :‬‬
‫حصة الشريك (أ) والباقي يوزع بين الشريكين (ب ج) بنسبة (‪ )2:3‬على التوالي‬
‫اما الشريك (د) فتكون حصته بما يقدمه من عمل إلى الشركة هذا وقد تم االتفاق‬
‫على تسديد الحصص كما يلي‪:‬‬
‫‪ .1‬يقدم الشريك (أ) قطعة أرض مشيد عليها مباني بقيمة سوقية ‪ 350000‬دينار‬
‫للرض و‪ 275000‬للمباني‪.‬‬
‫‪ .2‬يسدد الشريك (ب) حصته نقداً‪.‬‬
‫‪ .3‬يقدم الشريك (ج) بضاعة قيمتها السوقية ‪ 475000‬دينار‪.‬‬

‫فإذا علمت أن الشركاء يستلموا أو يسددوا الفرق في ارصدة رشوس موالهم نقداً ‪,‬‬
‫المطلوب ‪ :‬إثبات القيود الالزمة وتصوير الميزانية االفتتاحية ‪.‬‬
‫الحل‪:‬‬
‫رأس المال الكلي‬
‫‪ 1680000‬دينار‬

‫حصة الشريك (د)‬ ‫حصة الشريك (ب) و(ج)‬ ‫حصة الشريك (أ)‬
‫عمل‬ ‫‪ 1000000‬بنسبة ‪2:3‬‬ ‫‪680000‬‬

‫‪10‬‬
 ‫سداد حصة الشريك (أ)‪:‬‬
‫‪ 625000 = 275000 + 350000‬قيمة االرض والمباني‬
‫‪ 55000 = 625000 – 680000‬النقص في حصة الشريك (أ) ويجب على‬
‫الشريك سدادها نقدا‬

‫مذكورين‬
‫‪ 350000‬حد‪ /‬االرض‬
‫‪ 275000‬حد‪ /‬المباني‬
‫‪ 625000‬حد‪ /‬رأس مال الشريك (أ)‬

‫‪ 55000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 55000‬حد‪ /‬رأس مال الشريك (أ)‬

‫حد‪ /‬رأس مال الشريك (أ)‬

‫‪ 625000‬حد‪ /‬مذكورين‬ ‫‪ 680000‬رصيد‬
‫‪ 55000‬حد‪ /‬النقدية‬

‫‪680000‬‬ ‫‪680000‬‬

‫‪ 680000‬رصيد‬

‫أو يسجل القيدين السابقين بقيد واحد وكما يلي ‪:‬‬

‫مذكورين‬
‫‪ 350000‬حد‪ /‬االرض‬
‫‪ 275000‬حد‪ /‬المباني‬
‫‪ 55000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 680000‬حد‪ /‬رأس المال الشريك (أ)‬

‫‪11‬‬
 ‫سداد حصة الشريك (ب)‬

‫‪3‬‬
‫= ‪600000‬‬ ‫‪5‬‬ ‫‪× 1000000‬‬
‫‪ 600000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 600000‬حد‪ /‬رأس مال الشريك (ب)‬

‫سداد حصة الشريك (جد)‬

‫‪2‬‬
‫= ‪400000‬‬ ‫‪× 1000000‬‬
‫‪5‬‬

‫‪ )75000( = 475000 – 400000‬قيمة الزيادة الحاصلة في حصة الشريك ج‬

‫والتي يجب على الشركة سدادها نقدا ‪:‬‬
‫‪ 475000‬حد‪ /‬البضاعة‬
‫‪ 475000‬حد‪ /‬رأس مال الشريك (جد)‬

‫‪ 75000‬حد‪ /‬رأس مال الشريك (جد)‬

‫‪ 75000‬حد‪ /‬النقدية‬

‫حد‪ /‬رأس مال الشريك (حد)‬

‫‪ 475000‬حد‪ /‬البضاعة‬ ‫‪ 75000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 400000‬رصيد‬

‫‪475000‬‬ ‫‪475000‬‬
‫‪ 400000‬رصيد‬

‫د ‪ .‬سداد حصة الشريك (د)‬

‫ال يسجل قيد محاسبي الن العمل غير خاضع للتقييم ‪.‬‬

‫‪12‬‬
 ‫شركة أ ب ج د التضامنية‬
‫الميزانية االفتتاحية كما في ‪2010/1/1‬‬

‫المطلوبات ‪ +‬حقوق الملكية‬ ‫األصول‬

‫األصول المتداولة‪:‬‬
‫‪ 580000‬النقدية‬
‫‪ 475000‬البضاعة‬
‫‪ 1055000‬مجموع األصول المتداولة‬
‫حقوق الملكية‬ ‫األصول الثابتة‪:‬‬
‫‪ 680000‬رأس مال الشريك (أ)‬ ‫‪ 350000‬االرض‬
‫‪ 600000‬رأس مال الشريك (ب)‬ ‫‪ 275000‬المباني‬
‫‪ 400000‬رأس مال الشريك (جد)‬ ‫‪ 625000‬مجموع األصول الثابتة‬
‫‪ 1680000‬مجموع رشوس األموال‬
‫‪ 1680000‬مجموع المطلوبات وحقوق الملكية‬ ‫‪ 1680000‬مجموع األصول‬

‫مثال ‪ : 2‬في ‪ 2010/5/4‬اظهرت ميزانية محالت (س) التجارية االرصدة التالية‪:‬‬

‫(المبالغ بالدينار )‬
‫‪ 1100000‬بنك ‪ 400000‬المدينون ‪ 8000000‬البضاعة ‪ 1200000‬الدائنون‬
‫وفي نفس التاريخ اتفقت محالت (س) مع (ص) و(ع) على تأسيس شركة تضامنية‬
‫يدفع (ص) حصته فيها مبل اً نقدي ًا يعادل حصوله على (‪ )%20‬من رأس مال‬
‫الشركة الكلي وتكون حصة (ع) على شكل عمل شرط أن يتم إعادة تقييم أصول‬
‫محالت (س) وكما يلي ‪:‬‬
‫‪ .1‬تقييم البضاعة بمبلغ ‪ 9644000‬دينار‪.‬‬
‫‪ .2‬تكوين مخصص للديون المشكوك في تحصيلها بنسبة (‪ )%5‬من رصيد‬
‫المدينين‪.‬‬
‫المطلوب ‪ :‬إثبات القيود المحاسبية الالزمة وتصوير قائمة الميزانية االفتتاحية‬
‫للشركة‪.‬‬

‫‪13‬‬
 ‫الحل ‪:‬‬
‫نفرض ان رأس مال الشركة الكلي = × وهو يعادل نسبة ‪%100‬‬
‫حصة الشريك (ص) = ‪ ( %20‬كما ورد في السؤال )‬
‫إذن حصة الشريك (س) = ‪%80 = %20 - %100‬‬
‫حصة الشريك (ع) = عمل‬
‫إثبات قيود التعديل في سجالت محالت (س) التجارية‬
‫‪ 1664000 = 8000000 – 9664000‬مقدار الزيادة الحاصلة في‬ ‫‪-1‬‬
‫قيمة البضاعة‬
‫‪ 1664000‬حد‪ /‬البضاعة‬
‫‪ 1664000‬حد‪ /‬رأس المال‬

‫‪ -2‬المخصص المطلوب للديون المشكوك في تحصيلها = ‪%5 ×400000‬‬

‫= ‪20000‬‬
‫‪ 20000‬حد‪ /‬رأس المال‬
‫‪ 20000‬حد‪ /‬مخصص الديون المشكوك في تحصيلها‬

‫حد‪ /‬رأس المال‬

‫‪ 8300000‬الرصيد*‬ ‫‪ 20000‬حد‪ /‬مخصص ديون‬
‫مشكوك في تحصيلها‬
‫‪ 1664000‬حد‪ /‬البضاعة‬ ‫‪ 9944000‬رصيد‬

‫‪9964000‬‬ ‫‪9964000‬‬
‫‪ 9946000‬رصيد (بعد التعديل)‬

‫* األصول = المطلوبات ‪ +‬رأس المال‬

‫‪ + 1200000 = 8000000 + 400000 + 1100000‬رأس المال‬
‫‪ +1200000 =9500000‬رأس المال‬
‫رأس المال قبل التعديل = ‪8300000 = 1200000 – 9500000‬‬

‫‪14‬‬
 ‫إثبات القيود اإلفتتاحية في سجالت الشركة التضامنية‬
‫إثبات حصة الشريك (س)‬
‫‪ 1100000‬حد‪ /‬البنك‬
‫‪ 9664000‬حد‪ /‬البضاعة‬
‫‪ 400000‬حد‪ /‬المدينون‬
‫‪ 1200000‬حد‪ /‬الدائنون‬
‫‪ 20000‬حد‪ /‬مخصص ديون مشكوك في تحصيلها‬
‫‪ 9944000‬حد‪ /‬رأس مال الشريك (س)‬

‫إثبات حصة الشريك (ص)‬

‫‪9944000‬‬ ‫حصة (س) ‪%80‬‬
‫؟‬ ‫حصة (ص) ‪%20‬‬

‫‪%20 × 9944000‬‬
‫= ‪ 2486000‬دينار‬ ‫‪%80‬‬ ‫حصة الشريك (ص) =‬

‫‪ 2486000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 2486000‬حد‪ /‬رأس مال الشريك (ص)‬

‫إثبات حصة الشريك (ع)‬

‫ال يسجل قيد محاسبي ألن العمل غير خاضع للتقييم ‪.‬‬

‫‪15‬‬
 ‫شركة س‪ ،‬ص‪ ،‬ع‬
‫قائمة الميزانية االفتتاحية كما في ‪2010/5/4‬‬

‫المطلواات وحقوق الملكية‬ ‫الصول‬

‫‪ 1200000‬الدائنون‬ ‫الصول المتداولة‬
‫حقوق الملكية‬ ‫‪ 3586000‬النقدية‬
‫‪ 9944000‬رأس مال الشريك (س)‬ ‫‪ 400000‬المدينون‬
‫‪ 2486000‬رأس مال الشريك (ص)‬ ‫(‪ )20000‬مخصص ديون مشكوك في تحصيلها‬
‫‪ 12430000‬مجموع رؤوس الموال‬ ‫‪ 380000‬صافي القيمة القابلة للتحصيل‬
‫‪ 9664000‬البضاعة‬
‫‪13630000‬‬ ‫‪13630000‬‬

‫ثالثا ‪ :‬المعالجات المحاسبية لتوزيع الراا والخسائر بين الشركاء‬

‫قبددل البدددء بإيضدداح المعالجددات المحاسددبية لتوزيددع األربدداح والخسددائر بددين الشددركاء‬
‫يج ددب أوال تس ددليط الض ددوء عل ددى مفه ددوم الحس ددابات الجاري ددة للش ددركاء الت ددي تع ددد بمثاب ددة‬
‫حسابات وسيطة يتم التعامل بها إلثبات العمليات المالية التي تحددث بدين الشدركة مدن‬
‫جهددة وبددين الشددركاء مددن جهددة أخددرك والتددي تعددد عمليددة توزيددع األربدداح والخسددائر بددين‬
‫الش ددركاء ج ددزءا منه ددا ‪ ,‬إذ أن هن دداك ن ددوعين م ددن العملي ددات الت ددي تحد ددث ب ددين الش ددركة‬
‫التضد ددامنية وبد ددين شد ددركاءها يمثد ددل الند ددوع األول منهد ددا عمليد ددات تمثد ددل حقد ددوق للشد ددركة‬
‫التضددامنية علددى الشددركاء مثددل المسددحوبات الشخصددية والفوائددد المترتبددة عليهددا وكددذلك‬
‫نصدديب كددل ش دريك فددي الخسددائر المتحققددة للشددركة فددي نهايددة السددنة ‪ ,‬فددي حددين يمثددل‬
‫النوع الثاني من العمليات التزامات على الشركة التضامنية تجاه الشدركاء مثدل قدروض‬
‫الشركاء والفوائد المترتبة عليها وكذلك حصة الشركاء في األرباح المتحققة للشركة في‬
‫نهاية السنة المالية ‪ ,‬وكما موضم في الصفحة التالية ‪.‬‬

‫‪16‬‬
 ‫الحسابات الجارية للشركاء‬

‫عمليات تمثل التزامات على الشركاء تجاه الشركة‪:‬‬ ‫عمليات تمثل حقوق للشركاء على الشركة التضامنية‪.‬‬
‫‪ -1‬المسحواات الشخصية للشركاء والفوائد المترتبة عليها‬ ‫‪ -1‬قروض الشركاء والفوائد المترتبة عليها وقيود إثباتها كما‬
‫وقيود ثباتها كما يلي ‪:‬‬ ‫يلي ‪:‬‬
‫عند سحب النقدية‪:‬‬ ‫قيد استالم مبلغ القرض‪:‬‬
‫××× حـ‪ /‬المسحواات الشخصية للشريك عمر‬ ‫××× حـ‪ /‬البنك‬
‫××× حـ‪ /‬البنك‬ ‫××× حـ‪ /‬قرض الشريك علي‬
‫عند سحب البضاعة‪ ( :‬جرد دوري )‬ ‫قيد إثبات واستالم الفائدة خالل السنة ‪:‬‬
‫××× حـ‪ /‬مسحواات شخصية للشريك عمر ( بالكلفة )‬ ‫××× حـ‪ /‬مصاريف فائدة القرض ( تدرج في كشف الدخل )‬
‫××× حـ‪ /‬المشتريات‬ ‫××× حـ‪ /‬البنك‬
‫××× حـ‪ /‬مسحواات شخصية للشريك عمر ( بسعر البيع )‬ ‫قيد إثبات الفائدة المستحقة في ‪:12/31‬‬
‫××× حـ‪ /‬المبيعات‬ ‫××× حـ‪ /‬مصاريف فائدة القرض‬
‫××× حـ‪ /‬الحساب الجاري للشريك علي‬
‫عند سحب اثاث (موجودات)‪:‬‬ ‫حيث يمثل الحساب الجاري للشريك اعاله حق الشريك علي‬
‫××× حـ‪ /‬مسحواات شخصية للشريك عمر‬ ‫في استالم مبلغ الفائدة ويدرج في الميزانية ضمن جانب‬
‫××× حـ‪ /‬االثاث‬ ‫المطلواات‪.‬‬
‫___________________________________‬ ‫_________________________‬
‫قيد إثبات فائدة المسحواات *‬ ‫قيد سداد القرض‪:‬‬
‫××× حـ‪ /‬جاري الشريك عمر‬ ‫××× حـ‪ /‬قرض الشريك علي‬
‫××× حـ‪ /‬فائدة المسحواات ( تدرج في كشف الدخل)‬ ‫××× حـ‪ /‬البنك‬
‫___________________________________‬ ‫________________________‬
‫* تعد فائدة المسحواات من االيرادات وتدرج فـي كشـف الـدخل‬ ‫التي تحققها الشركة‬ ‫‪ -2‬إثبات نصيب الشريك من الراا‬
‫امـــا حســـاب جـــاري الشـــريك فيـــدرج فـــي الميزانيـــة ضـــمن فقـــرة‬ ‫في نهاية السنة المالية (سيتم دراسته في موضوع توزيع أ‪.‬خ‬
‫الموجـــودات‪ .‬ـــما ويـــتم احتســـاب الفائـــدة علـــى المســـحواات‬ ‫بين الشركاء)‪.‬‬
‫الشخصــــية للشــــركاء لعــــدة أســــباب مــــن بينهــــا بــــدل الفرصــــة‬
‫الضـــائعة للشـــركة فـــي اســـتثمار المـــوال المســـحواة مـــن قبـــل‬
‫الشركاء ‪ ,‬وتحقيق عدالة بالتعامل ما بين الشركاء‪.‬‬
‫‪ -2‬إثبات نصيب الشريك من الخسائر التي تحققها الشركة‬
‫في نهاية السنة المالية (سيتم دراسته في موضوع توزيع أ‪.‬خ‬
‫بين الشركاء)‪.‬‬

‫‪17‬‬
‫هذا وعند إختيار اإلسلوب أو الخطة المناسبة لتوزيع األرباح والخسائر بين‬
‫الشركاء يجب األخذ في اإلعتبار ما يلي ‪:‬‬
‫‪ .1‬حج ددم األمد دوال المس ددتثمرة م ددن قب ددل الش ددركاء والت ييد درات الت ددي طد درأت عليه ددا خ ددالل‬
‫السنة‪.‬‬
‫‪ .2‬المهام التي يقوم بها كل شريك في الشركة ومن بينها مهام إدارة الشركة ‪.‬‬
‫‪ .3‬الخ دددمات االض ددافية الت ددي يق دددمها الش ددركاء إل ددى الش ددركة التض ددامنية وتتس ددبب ف ددي‬
‫تحقيل أرباح اضافية للشركة ‪.‬‬
‫إذ يد ددتم بند دداءا علد ددى مد ددا سد ددبل إختيد ددار الخطد ددة التد ددي تحقد ددل توزيعد ددا عد ددادال للربد دداح‬
‫والخس د ددائر ب د ددين الش د ددركاء كم د ددا س د ددوف يتب د ددين م د ددن األمثل د ددة الخاص د ددة به د ددذا الموض د ددوع‬
‫وكما يلي ‪:‬‬
‫مثال ‪ : 1‬في ‪ 2010/12/31‬حققت شركة (أ ب جد) التضامنية صافي ربم قدره‬
‫‪ 824250‬دينار وقد كانت رشوس أموال الشركاء ‪ 525000‬دينار ‪675000‬‬
‫دينار ‪ 900000‬دينار على التوالي‪.‬‬

‫المطلوب ‪ :‬توزيع صافي الربم بين الشركاء بافتراض الحاالت االتية وبشكل مستقل‪:‬‬
‫أ‪ -‬ينص عقد تأسيس الشركة على توزيع األرباح والخسائر بين الشركاء بالتساوي ‪:‬‬

‫‪ 824250‬حد‪ /‬األرباح والخسائر‬

‫‪ 824250‬حد‪/‬ت‪.‬أ‪.‬خ‬
‫‪ 274750 =3 ÷ 824250‬نصيب كل شريك من االرباح‬
‫‪ 824250‬حد‪ /‬ت‪.‬أ‪.‬خ‬
‫‪ 274750‬حد‪ /‬جاري الشريك (أ)‬
‫‪ 274750‬حد‪/‬جاري الشريك (ب)‬
‫‪ 274750‬حد‪ /‬جاري الشريك (حد)‬

‫‪18‬‬
 ‫جانب من الميزانية‬
‫المطلواات‪:‬‬
‫‪ 274750‬جاري الشريك (أ)‬
‫‪ 274750‬جاري الشريك (ب)‬
‫‪ 274750‬جاري الشريك (جـ)‬

‫ب ‪ -‬توزيع الربم بنسبة ‪ 7:5:3‬بين الشركاء (أ ب جد) على التوالي‪:‬‬

‫‪ 824250‬حد‪ /‬األرباح والخسائر‬
‫‪ 824250‬حد‪ /‬ت‪.‬أ‪.‬خ‬
‫= ‪164850‬‬ ‫نصيب الشريك (أ) من األرباح = ‪15/3 × 824250‬‬
‫= ‪274750‬‬ ‫نصيب الشريك (ب) من األرباح = ‪15/5 × 824250‬‬
‫= ‪384650‬‬ ‫نصيب الشريك (جد) من األرباح = ‪15/7 × 824250‬‬
‫‪824250‬‬
‫‪ 824250‬حد‪ /‬ت‪.‬أ‪.‬خ‬
‫‪ 164850‬حد‪/‬جاري الشريك (أ)‬
‫‪ 274750‬حد‪ /‬جاري الشريك (ب)‬
‫‪ 384650‬حد‪/‬جاري الشريك (جد)‬

‫جانب من الميزانية‬

‫المطلواات‪:‬‬
‫‪ 164850‬جاري الشريك (أ)‬
‫‪ 274750‬جاري الشريك (ب)‬
‫‪ 384650‬جاري الشريك (جـ)‬

‫‪19‬‬
 ‫ت ‪ -‬توزيع صافي الربم حسب حصص رأس المال ‪:‬‬
‫‪ 824250‬حد‪ /‬األرباح والخسائر‬
‫‪ 824250‬حد‪ /‬ت‪.‬أ‪.‬خ‬

‫جدول ت‪.‬أ‪.‬خ بين الشركاء‬

‫المجموع‬ ‫الشريك (ب) الشريك (جـ)‬ ‫الشريك (أ)‬ ‫التفاصيل‬
‫‪824250‬‬ ‫‪353250‬‬ ‫‪264937‬‬ ‫‪206063‬‬ ‫توزع األراا حسب‬
‫حصص رأس المال‬
‫‪824250‬‬ ‫‪353250‬‬ ‫‪264937‬‬ ‫‪206063‬‬

‫= ‪206063‬‬ ‫‪525000‬‬ ‫نصيب الشريك (أ) من األرباح = ‪× 824250‬‬

‫‪2100 000‬‬

‫‪675000‬‬
‫‪264937 = 2100 000‬‬ ‫نصيب الشريك (ب) من األرباح = ‪× 824250‬‬

‫‪900 000‬‬
‫‪353250 = 2100 000‬‬ ‫نصيب الشريك (جد) من األرباح = ‪× 824250‬‬
‫‪824250‬‬

‫‪ 824250‬حد‪ /‬ت‪.‬أ‪.‬خ‬
‫‪ 206063‬حد‪ /‬جاري الشريك (أ)‬
‫‪ 264937‬حد‪ /‬جاري الشريك (ب)‬
‫‪ 353250‬حد‪ /‬جاري الشريك (جد)‬

‫ث‪ -‬يوزع صافي الربم بعد احتساب فائدة على رشوس األموال بنسبة ‪%10‬‬
‫والباقي بالتساوي‪:‬‬
‫‪ 824250‬حد‪ /‬األرباح والخسائر‬
‫‪ 824250‬حد‪ /‬ت‪.‬أ‪.‬خ‬

‫‪20‬‬
 ‫جدول ت‪.‬أ‪.‬خ بين الشركاء‬
‫المجموع‬ ‫الشريك‬ ‫الشريك (أ) الشريك‬ ‫التفاصيل‬
‫(جـ)‬ ‫(ب)‬
‫‪210000‬‬ ‫‪90000‬‬ ‫‪67500‬‬ ‫أ‪-‬احتساب فائدة راس المال انسبة ‪52500‬‬
‫‪*%10‬‬
‫‪614250‬‬ ‫‪204750‬‬ ‫ب‪ -‬المتبقي من األراا يوزع االتساوي ‪204750 204750‬‬
‫‪614250=210000 – 824250‬‬
‫‪824250‬‬ ‫‪294750‬‬ ‫‪272250 257250‬‬

‫* فائدة رأس المال للشريك (أ) = ‪52500 = %10 × 525000‬‬

‫= ‪67500‬‬ ‫فائدة رأس المال للشريك (ب) = ‪%10 × 675000‬‬
‫= ‪90000‬‬ ‫فائدة رأس المال للشريك (جد) = ‪%10 × 900000‬‬
‫نصيب كل شريك في المتبقي من األرباح = ‪204750 = 3 ÷ 614250‬‬
‫‪ 824250‬حد‪ /‬ت‪.‬أ‪.‬خ‬
‫‪ 257250‬حد‪ /‬جاري الشريك (أ)‬
‫‪ 272250‬حد‪ /‬جاري الشريك (ب)‬
‫‪ 294750‬حد‪ /‬جارب الشريك (جد)‬

‫هذا ويجب التنويه هنا إلى الفرق بين الفائدة على رأس مال الشريك وفائدة قرض‬
‫الشريك من حيث المفهوم والمعالجة المحاسبية ‪ ,‬حيث تعد فائدة القرض مصاريف‬
‫تتحملها الشركة لقاء اقتراض األموال من الشركاء وهي تدرج ضمن فقرة المصاريف‬
‫في كشف الدخل أما فائدة رأس المال فيتم احتسابها الغراض توزيع األرباح والخسائر‬
‫بشكل عادل بين الشركاء عند اختالف حجم األموال المستثمرة من قبلهم في‬
‫الشركة ‪.‬‬
‫ج ‪ -‬يوزع الربم بعد منم الشريك ب مكافأة بنسبة ‪ %30‬من صافي الربم ‪ .‬وكذلك‬
‫فائدة على رشوس أموال الشركاء بنسبة ‪ %10‬والباقي بالتساوي‪.‬‬
‫‪ 824250‬حد‪ /‬األرباح والخسائر‬
‫‪ 824250‬حد‪ /‬ت‪.‬أ‪.‬خ‬

‫‪21‬‬
 ‫جدول ت‪.‬أ‪.‬خ بين الشركاء‬
‫المجموع‬ ‫الشريك‬ ‫الشريك‬ ‫الشريك‬ ‫التفاصيل‬
‫(جـ)‬ ‫(ب)‬ ‫(أ)‬
‫‪247275‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪247275‬‬ ‫مكافأة الشريك (ب) ‪ %30‬من صافي الراح * ‪---‬‬
‫‪210000‬‬ ‫‪90000‬‬ ‫‪67500‬‬ ‫فائدة على رؤوس اموال الشركاء انسبة ‪52500‬‬
‫‪**%10‬‬
‫‪366975‬‬ ‫‪122325‬‬ ‫‪122325‬‬ ‫‪122325‬‬ ‫المتبقي يوزع االتساوي ***‬
‫‪366975 = 457275 – 824250‬‬
‫‪824250‬‬ ‫‪212325‬‬ ‫‪437100‬‬ ‫‪174825‬‬ ‫المجموع الكلي‬

‫* مكافأة الشريك (ب) = ‪247275 = %30 × 824250‬‬

‫** الفائدة على رأس مال الشريك (أ) = ‪52500 = %10 × 525000‬‬
‫الفائدة على رأس مال الشريك (ب) = ‪67500 = %10 × 675000‬‬
‫الفائدة على رأس مال الشريك (ج) = ‪90000 = %10 × 900000‬‬
‫*** نصيب كل شريك في المتبقي من األرباح = ‪122325 = 3 ÷ 366975‬‬

‫‪ 824250‬حد‪ /‬ت‪.‬أ‪.‬خ‬
‫‪ 174825‬حد‪ /‬جاري الشريك (أ)‬
‫‪ 437100‬حد‪ /‬جاري الشريك (ب)‬
‫‪ 212325‬حد‪ /‬جاري الشريك (جد)‬

‫هذا وتجدر اإلشارة إلى أن هناك عدة صيغ لمنم مكافئات الشركاء التي‬
‫التحتجز اال إذا حققت الشركة التضامنية أرباحا بعكس الرواتب ( كما سيرد الحقا)‬
‫وفائدة رأس المال التي تحتجز ب ض النظر عن نتيجة نشاط الشركة التضامنية إذا‬
‫كان ربحا أم خسارة ‪:‬‬
‫صيغ إحتساب المكافأة‬

‫نسبة مئوية من صافي‬ ‫نسبة مئوية من صافي‬ ‫نسبة مئوية من صافي‬ ‫نسبة مئوية من‬
‫الراح اعد طر الرواتب‬ ‫الراح اعد طر فائدة‬ ‫الراح اعد طر فائدة‬ ‫صافي الراح‬
‫وفائدة رأس المال والمكافأة‬ ‫رأس المال والرواتب‬ ‫رأس المال‬

‫‪22‬‬
‫ح ‪ -‬منم الشريك (ب) مكافأة بنسبة ‪ %25‬من صافي الربم بعد احتساب فائدة على‬
‫رأس المال بنسبة ‪ , %5‬ورواتب لكل من (أ جد) وبمقدار ‪ 38960‬دينار ‪35000‬‬
‫دينار على التوالي والباقي يوزع بالتساوي‪ .‬علما أن الشريكين أ ‪ ,‬ج لم يستلما مبالغ‬
‫الرواتب أو جزء منها خالل السنة ‪.‬‬

‫‪ 824250‬حد‪ /‬األرباح والخسائر‬

‫‪ 824250‬حد‪ /‬ت‪.‬أ‪.‬خ‬

‫جدول توزيع أ‪.‬خ بين الشركاء‬

‫المجموع‬ ‫الشريك‬ ‫الشريك‬ ‫الشريك (أ)‬ ‫التفاصيل‬
‫(جـ)‬ ‫(ب)‬
‫‪73960‬‬ ‫‪35000‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪38960‬‬ ‫رواتب الشركاء‬
‫‪105000‬‬ ‫‪45000‬‬ ‫‪33750‬‬ ‫‪26250‬‬ ‫فائدة على رأس المال انسبة ‪%5‬‬
‫‪161323‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪161323‬‬ ‫‪-----‬‬ ‫مكافأة إلى الشريك (ب) انسبة ‪* %25‬‬
‫‪483967‬‬ ‫‪161322‬‬ ‫‪161322‬‬ ‫‪161323‬‬ ‫المتبقي يوزع االتساوي ‪483967‬‬

‫‪824250‬‬ ‫‪241322‬‬ ‫‪356395‬‬ ‫‪2265333‬‬ ‫المجموع الكلي‬

‫فائدة على رأس مال الشريك (أ) = ‪26250 = %5 × 525000‬‬

‫فائدة على رأس مال الشريك (ب) = ‪33750 = %5 × 675000‬‬
‫فائدة على رأس مال الشريك (ج) = ‪45000 = %5 × 900000‬‬
‫نصيب الشريك من متبقي صافي األرباح = ‪161322.3 = 3 ÷ 483967‬‬
‫*مكافأة الشريك (ب) = ‪× ])35000 + 38960 + 105000([ – 824250‬‬
‫‪161323 = %25‬‬

‫‪ 824250‬حد‪ /‬ت‪.‬أ‪.‬خ‬
‫‪ 226533‬حد‪ /‬جاري الشريك (أ)‬
‫‪ 356395‬حد‪ /‬جاري الشريك (ب)‬
‫‪ 241322‬حد‪ /‬جاري الشريك (جد)‬

‫‪23‬‬
‫وإذا تم استالم كامل رواتب الشريكين أ ‪,‬ج خالل السنة فأن قيد التوزيع سيكون‬
‫كما يلي ‪:‬‬
‫‪ 824250‬حد‪ /‬ت‪.‬أ‪.‬خ‬
‫‪ 187572‬حد‪ /‬جاري الشريك (أ) ( ‪*) 38960 – 226532‬‬
‫‪ 356395‬حد‪ /‬جاري الشريك (ب)‬
‫‪ 206323‬حد‪ /‬جاري الشريك (جد) ( ‪*) 35000 – 241323‬‬
‫‪ 73960‬حد‪ /‬رواتب الشركاء أ ‪ ,‬ج‬

‫أما إذا استلم الشركاء أ ‪ ,‬ج نصف الرواتب خالل السنة فأن قيد التوزيع سيكون كما‬
‫يلي ‪:‬‬
‫‪ 824250‬حد‪ /‬ت‪.‬أ‪.‬خ‬
‫‪ 207052‬حد‪ /‬جاري الشريك (أ) ( ‪*) 19480 – 226532‬‬
‫‪ 356395‬حد‪ /‬جاري الشريك (ب)‬
‫‪ 223823‬حد‪ /‬جاري الشريك (جد) ( ‪*) 17500 – 241323‬‬
‫‪ 36980‬حد‪ /‬رواتب الشركاء*(أ‪ ,‬جد)‬

‫* حيث يتم خالل السنة المالية إثبات ما تم استالمه من رواتب الشركاء بقيد‬
‫محاسبي يجعل فيه حساب راتب الشريك مدين وحساب النقدية دائن وكما يلي ‪:‬‬
‫‪ 19480‬حد‪ /‬راتب الشريك (أ) (‪)2/38960‬‬
‫إثبات القيود المحاسبية خالل‬ ‫‪ 19480‬حد‪ /‬النقدية‬
‫السنة المالية ‪ ,‬وعلية سيكون‬ ‫‪ 17500‬حد‪ /‬راتب الشريك (ب) (‪)2/38960‬‬
‫رصيد حساب رواتب الشركاء‬ ‫‪ 17500‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 36980‬دينار ‪.‬‬
‫وبعد اإلنتهاء من إثبات حقوق الشركاء من األرباح في نهاية السنة في حساباتهم‬
‫الجارية بما فيها الرواتب يتم إستبعاد ما تم استالمه منها خالل السنة بجعل حساب‬
‫راتب الشريك دائنا في قيد التوزيع مع تعديل رصيد حسابه الجاري مقارنة بما تم‬
‫الوصول إليه من رصيد في جدول التوزيع ‪.‬‬

‫‪24‬‬
‫مثال ‪ : 2‬في ‪ 2010/12/31‬حققت شركة (س ص ع) التضامنية صافي ربم‬
‫قدره ‪ 2400 000‬دينار وضم كيفية توزيع الربم بين الشركاء حسب االفتراضات‬
‫التالية ‪:‬‬
‫‪ .1‬التوزيع حسب متوسط رشوس اموال الشركاء التي كانت تفاصيل حركتها كما في‬
‫أدناه ‪.‬‬
‫‪ .2‬احتساب مكافأة للشريك (ع) الذي قدم حصته في رأس المال على شكل عمل‬
‫وبنسبة ‪ %10‬من صافي الربم اعاله والمتبقي يوزع حسب متوسط رأس المال‪.‬‬
‫‪ .3‬فائدة بنسبة ‪ %5‬على رصيد رأس المال آخر المدة والباقي يوزع بين الشركاء بنسبة‬
‫(‪ )1:2:3‬على التوالي ‪.‬‬
‫حد‪ /‬رأس مال الشريك س‬
‫‪ 32000000‬رصيد ‪1/1‬‬ ‫‪6/1 600000‬‬
‫‪11/1 2000000‬‬ ‫‪ 34600000‬رصيد‬
‫‪12/1 1200000‬‬
‫‪35200000‬‬ ‫‪35200000‬‬
‫‪ 34600000‬رصيد‬

‫حد‪ /‬رأس مال الشريك ص‬

‫‪ 18000000‬رصيد ‪1/1‬‬ ‫‪10/1 800000‬‬
‫‪3/1 6000000‬‬ ‫‪11/1 300000‬‬
‫‪8/1 1200000‬‬ ‫‪ 24100000‬رصيد‬
‫‪35200000‬‬ ‫‪35200000‬‬
‫‪ 24100000‬رصيد‬
‫الحل ‪:‬‬
‫‪ .1‬التوزيع حسب متوسط رأس المال ( الخطة ‪ , ) 1‬الذي يعد أساس أفضل من التوزيع‬
‫وفقا الرصدة رأس المال في أول المدة ‪ ,‬وكذلك أرصدة رأس المال في آخر المدة الن‬
‫المتوسط يأخذ بنظر االعتبار الت ييرات التي طرأت على رصيد رأس المال أول المدة‬
‫مع تواريخ الت يير ويحقل عدالة بين الشركاء ‪.‬‬

‫‪25‬‬
 ‫متوسط رأس المال للشريك (س)‬
‫‪13333333 = 12/5 × 32000000 1/1‬‬
‫‪13083332 = 12/5 × 31400000 6/1‬‬
‫‪2783333 = 12/1 × 33400000 11/1‬‬
‫‪2883333 = 12/1 × 34600000 12/1‬‬
‫‪3208332‬‬

‫متوسط رأس المال للشريك ص‬

‫‪3000000 = 12/2 × 18000000 1/1‬‬
‫‪10000000 = 12/5 × 24000000 3/1‬‬
‫‪4200000 = 12/2 × 25200000 8/1‬‬
‫‪2033333 = 12/1 × 24400000 10/1‬‬
‫‪4016666 = 12/2 × 24100000 11/1‬‬
‫‪23249999‬‬
‫‪55333331 = 23249999 + 32083332‬‬

‫= ‪ 1391 566‬نصيب (س) من الربم‬ ‫‪32083332‬‬ ‫‪× 2400000‬‬

‫‪55333331‬‬

‫= ‪ 1008434‬نصيب (ص) من الربم‬ ‫‪23249999‬‬ ‫‪× 2400000‬‬

‫‪55333331‬‬

‫‪ 2400000‬حد‪ /‬األرباح والخسائر‬

‫‪ 2400000‬حد‪ /‬ت‪.‬أ‪.‬خ‬
‫‪ 2400000‬حد‪ /‬ت‪.‬أ‪.‬خ‬
‫‪ 1391566‬حد‪ /‬جاري الشريك (س)‬
‫‪ 1008434‬حد‪ /‬جاري الشريك (ص)‬

‫‪26‬‬
 ‫‪ . 2‬التوزيع حسب الخطة رقم (‪)2‬‬
‫‪ 2400000‬حد‪ /‬أ‪.‬خ‬
‫‪ 2400000‬حد‪ /‬ت‪.‬أ‪.‬خ‬

‫جدول ت‪.‬أ‪.‬خ بين الشركاء‬

‫المجموع‬ ‫الشريك‬ ‫الشريك‬ ‫الشريك‬ ‫التفاصيل‬
‫(جـ)‬ ‫(ب)‬ ‫(أ)‬
‫‪240000‬‬ ‫‪240000‬‬ ‫‪-----‬‬ ‫‪-----‬‬ ‫مكافأة للشريك (ع) انسبة ‪* %10‬‬
‫‪2160000‬‬ ‫‪------‬‬ ‫‪907590‬‬ ‫المتبقي يوزع حسب متوسط رؤوس اموال ‪1252410‬‬
‫الشركاء ( ‪) 240000 – 2400000‬‬
‫‪2400000‬‬ ‫‪240000‬‬ ‫‪907590‬‬ ‫‪1252410‬‬ ‫المجموع الكلي‬
‫‪ 240000 = %10 × 2400000‬مكافأة الشريك (ع)*‬

‫المتبقي من صافي الربم = ‪2160000 = 240000 – 2400000‬‬

‫‪32083332‬‬
‫= ‪1252410‬‬ ‫‪55333331‬‬ ‫نصيب الشريك (س) من األرباح = ‪× 2160000‬‬
‫‪23249999‬‬
‫= ‪907590‬‬ ‫‪55333331‬‬ ‫نصيب الشريك (ص) من األرباح = ‪× 2160000‬‬

‫‪ 2400000‬حد‪ /‬ت‪.‬أ‪.‬خ‬
‫‪ 1252410‬حد‪ /‬جاري الشريك (س)‬
‫حد‪ /‬جاري الشريك (ص)‬ ‫‪907590‬‬
‫حد‪ /‬جاري الشريك (ع)‬ ‫‪240000‬‬

‫‪ -3‬التوزيع حسب الخطة رقم (‪)3‬‬

‫‪ 2400 000‬حد‪ /‬األرباح والخسائر‬
‫‪ 2400000‬حد‪ /‬ت‪.‬أ‪.‬خ‬

‫‪27‬‬
 ‫جدول توزيع األرباح والخسائر بين الشركاء‬
‫المجموع‬ ‫الشريك (ص) الشريك‬ ‫الشريك‬ ‫التفاصيل‬
‫(ع)‬ ‫(س)‬
‫‪2935000‬‬ ‫‪-----‬‬ ‫فائدة على رأس المال آخر المدة انسبة ‪1205000 1730 000‬‬
‫‪%5‬‬
‫(‪)535000( )89167( )178333( )267500‬‬ ‫المتبقي يوزع انسب ‪1:2:3‬‬
‫‪535000 - = 2935000 – 2400000‬‬
‫(‪2400000 )89167‬‬ ‫‪1026667 1462500‬‬ ‫المجموع الكلي‬

‫فائدة رأس المال للشريك (س) = ‪1730000 = %5 × 34600000‬‬

‫فائدة رأس المال للشريك (ص) = ‪1205000 = %5 × 24100000‬‬
‫المتبقي من صافي الربم = ‪535000 - = 2935000 – 2400000‬‬

‫‪267500 - = 6/3‬‬ ‫حصة الشريك (س) = ‪× 535000 -‬‬

‫حصة الشريك (ص) = ‪178333 - = 6/2 × 535000 -‬‬
‫‪89167 - = 6/1‬‬ ‫حصة الشريك (ع) = ‪× 535000 -‬‬
‫‪ 2400000‬حد‪ /‬ت‪.‬أ‪.‬خ‬
‫‪ 89167‬حد‪ /‬جاري الشريك (ع)‬
‫‪ 1462500‬حد‪ /‬جاري الشريك (س)‬
‫‪ 1026667‬حد‪ /‬جاري الشريك (ص)‬

‫مثال ‪( : 3‬أ ب ج) شركاء في شركة تضامنية كانت ارصدة رشوس أموالهم‬

‫‪ 600000‬دينار على التوالي بتاريخ‬ ‫‪ 1000000‬دينار‬ ‫‪ 1400000‬دينار‬
‫‪ , 2010/12/31‬وينص عقد تاسيس الشركة على أن يحصل الشريك (ب) على‬
‫راتب سنوي مقداره ‪ 480000‬ويحصل الشريك (ج) على راتب سنوي قدره ‪400000‬‬
‫دينار ‪ ,‬فضال عن ذلك اتفل الشركاء على احتساب فائدة بمعدل ‪ %12‬على رشوس‬
‫اموالهم ثم تقسيم المتبقي سواء كان ربحاً أو خسارة على الشركاء الثالثة بنسبة ‪, 2/1‬‬
‫‪ 6/1 , 3/1‬لكل من (أ ب ج) على التوالي‪.‬‬

‫‪28‬‬
 ‫المطلوب ‪ :‬إعداد جداول منفصلة تبين كيفية توزيع الدخل بين الشركاء الثالثة وذلك‬
‫في ظل كل حالة من الحاالت التالية بشكل مستقل ‪ ,‬مع تصوير حساب جاري‬
‫الشريك أ‪:‬‬
‫‪ -1‬تحقيل ربم يعادل ‪ 2000000‬دينار‪.‬‬
‫‪ -2‬تحقيل ربم يعادل ‪ 370000‬دينار‪.‬‬
‫‪ -3‬تحقيل خسارة تعادل ‪ 2300000‬دينار‪.‬‬

‫الحل‪:‬‬
‫الحالة ‪ : 1‬تحقيل ربم ‪ 2000000‬دينار‬
‫‪ 2000000‬حد‪/‬أ‪.‬خ‬
‫‪ 2000000‬حد‪ /‬ت‪.‬أ‪.‬خ‬

‫جدول ت‪.‬أ‪.‬خ بين الشركاء‬

‫المجموع‬ ‫الشريك (جـ)‬ ‫الشريك (ب)‬ ‫الشريك (أ)‬ ‫التفاصيل‬
‫‪880000‬‬ ‫‪400000‬‬ ‫‪480000‬‬ ‫‪------‬‬ ‫رواتب الشركاء‬
‫‪360000‬‬ ‫‪72000‬‬ ‫‪120000‬‬ ‫‪168000‬‬ ‫فائدة على رؤوس اموال الشركاء ‪%12‬‬
‫‪760000‬‬ ‫‪126667‬‬ ‫‪253333‬‬ ‫‪380 000‬‬ ‫المتبقي يوزع انسب ‪6/1، 3/1 ، 2/1‬‬
‫‪760000 = 124000 -200000‬‬
‫‪2000 000‬‬ ‫‪598667‬‬ ‫‪853333‬‬ ‫‪548 000‬‬ ‫المجموع الكلي‬
‫المتبقي من الربم = ‪760000 = )360000 + 880000( – 2000000‬‬
‫‪380000 = 2/1‬‬ ‫نصيب الشريك (أ) في المتبقي من األرباح = ‪× 760000‬‬
‫نصيب الشريك (ب) في المتبقي من األرباح = ‪253333 = 3/1 × 760000‬‬
‫= ‪126667‬‬ ‫نصيب الشريك (جد) في المتبقي من األرباح = ‪6/1 × 760000‬‬
‫‪ 2000000‬حد‪/‬ت‪.‬أ‪.‬خ‬
‫‪ 548000‬حد‪ /‬جاري الشريك (أ)‬
‫‪ 853333‬حد‪/‬جاري الشريك (ب)‬
‫‪ 598667‬حد‪/‬جاري الشريك (جد)‬

‫‪29‬‬
 ‫الحالة ‪ : 2‬تحقيل ربم ‪ 370000‬دينار‬
‫‪ 370000‬حد‪/‬أ‪.‬خ‬
‫‪ 370000‬حد‪/‬ت‪.‬أ‪.‬خ‬
‫جدول ت‪.‬أ‪.‬خ بين الشركاء‬
‫المجموع‬ ‫الشريك (جـ)‬ ‫الشريك (ب)‬ ‫الشريك (أ)‬ ‫التفاصيل‬
‫‪880000‬‬ ‫‪400000‬‬ ‫‪480000‬‬ ‫‪------‬‬ ‫رواتب الشركاء‬
‫‪360000‬‬ ‫‪72000‬‬ ‫‪120000‬‬ ‫‪168000‬‬ ‫فائدة على رؤوس اموال الشركاء ‪%12‬‬
‫(‪)870 000‬‬ ‫(‪)145 000‬‬ ‫(‪)290 000‬‬ ‫(‪)435 000‬‬ ‫المتبقي يوزع انسب ‪6/1 ,3/1 , 2/1‬‬
‫‪870 000 - = 124000 -370 000‬‬
‫‪370000‬‬ ‫‪327000‬‬ ‫‪310000‬‬ ‫(‪)267000‬‬ ‫المجموع الكلي‬

‫‪870000 -‬‬ ‫المتبقي من الربم = ‪= )360000 + 880000( – 370000‬‬

‫نصيب الشريك (أ) من متبقي الخسارة = ‪435000 - = 2/1 × 870000-‬‬
‫نصيب الشريك (ب) من متبقي الخسارة =‪290000 - = 3/1 × 870000-‬‬
‫نصيب الشريك (جد) من متبقي الخسارة =‪145000 - = 6/1 × 870000-‬‬

‫‪ 267000‬حد‪ /‬جاري الشريك (أ)‬

‫‪ 370000‬حد‪ /‬ت‪.‬أ‪.‬خ‬
‫‪ 310000‬حد‪/‬جاري الشريك (ب)‬
‫‪ 327000‬حد‪ /‬جاري الشريك (ج)‬

‫الحالة ‪ : 3‬في حالة تحقيل خسارة ‪ 2300000‬دينار‬

‫‪ 2300000‬حد‪ /‬ت‪.‬أ‪.‬خ‬
‫‪ 2300000‬حد‪ /‬أ‪.‬خ‬
‫جدول ت‪.‬أ‪.‬خ بين الشركاء‬
‫الشريك (جـ) المجموع‬ ‫الشريك (ب)‬ ‫الشريك (أ)‬ ‫التفاصيل‬
‫‪880000‬‬ ‫‪400000‬‬ ‫‪480000‬‬ ‫‪------‬‬ ‫رواتب الشركاء‬
‫‪360000‬‬ ‫‪72000‬‬ ‫‪120000‬‬ ‫‪168000‬‬ ‫فائدة على رؤوس اموال الشركاء ‪%12‬‬
‫(‪)3540000( )590000‬‬ ‫(‪)1180000‬‬ ‫(‪)1770000‬‬ ‫المتبقي يوزع انسب ‪6/1 , 3/1 , 2/1‬‬

‫(‪)2300000‬‬ ‫(‪)118000‬‬ ‫(‪)580000‬‬ ‫(‪)1602000‬‬ ‫المجموع الكلي‬

‫‪30‬‬
 ‫الفائدة على رأس مال الشريك (أ) = ‪168000 = %12 × 14000000‬‬
‫الفائدة على رأس مال الشريك (ب) = ‪120000 = %12 × 1000000‬‬
‫= ‪72000‬‬ ‫الفائدة على رأس مال الشريك (جد) = ‪%12 × 600000‬‬

‫متبقي الخسارة = ‪3540000 - = 360000 – 880000 – 2300000 -‬‬

‫نصيب الشريك (أ) من متبقي الخسارة = ‪1770000 - = 2/1 × 3540000-‬‬
‫نصيب الشريك (ب) من متبقي الخسارة = ‪1180000 - = 3/1 × 3540000-‬‬
‫نصيب الشريك (جد) من متبقي الخسارة = ‪590000 - = 6/1 × 3540000-‬‬

‫‪ 1602000‬حد‪ /‬جاري الشريك (أ)‬

‫‪ 580000‬حد‪ /‬جاري الشريك (ب)‬
‫‪ 118000‬حد‪ /‬جاري الشريك (جد)‬
‫‪ 2300000‬حد‪/‬ت‪.‬أ‪.‬خ‬

‫حد‪ /‬جاري الشريك (أ)‬

‫‪ 1602000‬رصيد‬ ‫‪ 1602000‬حد‪/‬ت‪.‬أ‪.‬خ‬

‫‪1602000‬‬ ‫‪1602000‬‬

‫‪ 1602000‬رصيد‬

‫جانب من قائمة الميزانية‬

‫األصول‬
‫‪ 1602000‬جاري الشريك (أ)‬

‫‪31‬‬
 ‫هذا ويجب مالحظة كما كان عليه الحال بالنسبة لرواتب الشركاء إن فائدة رأس‬
‫المال تحتجز في جدول ت‪.‬أ‪.‬خ ب ض النظر عن نتيجة النشاط سواء كانت ربم أو‬
‫خسارة بينما تحتجز المكافأة في حالة تحقيل األرباح فقط كما نوهنا سابقا‪.‬‬

‫مثال ‪( : 4‬س ص ع) شركاء في شركة تضامنية يقتسمون أ‪.‬خ بنسبة (‪)3:3:4‬‬

‫على التوالي ويتولى الشريك (ع) إدارة الشركة مقابل راتب سنوي يبلغ ‪650000‬‬
‫دينار وفي ‪ 12/31‬من السنة السابقة ‪ 2010‬استلم الشركاء المبالغ التالية عن‬
‫حصصهم من أرباح السنة المذكورة ‪ 560000‬دينار ‪ 420000‬دينار ‪420000‬‬
‫دينار لكل من (س ص ع) على التوالي فإذا علمت إن محاسب الشركة كان قد‬
‫أغفل احتساب فائدة رأس المال المنصوص عليها في عقد تأسيس الشركة وبنسبة‬
‫‪ %6‬سنوياً وكذلك راتب الشريك (ع) ‪.‬‬
‫المطلوب‪:‬‬
‫‪ .1‬إعداد جدول توزيع أ‪.‬خ بالشكل الصحيم إذا علمت إن رشوس أموال الشركاء‬
‫كانت ‪ 2500000 5000000 5000000‬دينار لكل من (س ص ع) على‬
‫التوالي‪.‬‬
‫‪ .2‬إعداد قيد التصحيم المناسب وفقا للطريقة المختصرة ‪.‬‬
‫الحل ‪:‬‬
‫صافي األرباح المستلمة من قبل الشركاء = ‪420000 + 420000 + 560000‬‬
‫= ‪ 1400000‬ديتار‬
‫جدول ت‪.‬أ‪.‬خ بين الشركاء‬
‫الشريك (س) الشريك (ص) الشريك (ع) المجموع‬ ‫التفاصيل‬
‫‪650000‬‬ ‫‪650000‬‬ ‫‪------‬‬ ‫‪------‬‬ ‫رواتب الشركاء‬
‫‪150000‬‬ ‫‪150000‬‬ ‫‪300000‬‬ ‫‪300000‬‬ ‫فائدة رأس المال انسبة ‪%6‬‬
‫‪-------‬‬ ‫‪------‬‬ ‫‪------‬‬ ‫المتبقي يوزع االتساوي ( ال يوجد متبقي ) ‪------‬‬
‫‪1400000‬‬ ‫‪800000‬‬ ‫‪300000‬‬ ‫‪300000‬‬ ‫المجموع الكلي‬

‫‪32‬‬
 ‫فائدة على رأس المال للشريك (س) = ‪300000 = %6 × 5000000‬‬
‫فائدة على رأس المال للشريك (ص) = ‪300000 = %6 × 5000000‬‬
‫فائدة على رأس المال للشريك (ع) = ‪150000 = %6 × 2500000‬‬
‫‪750000‬‬
‫متبقي األرباح = ‪ = )750000 + 650000( – 1400000‬صفر‬
‫الفرق في أرباح الشريك = األرباح المحتسبة بصورة صحيحة – األرباح الخاطئة‬
‫الفرق في حصة الشريك (س) = ‪)260000-( = 560000 – 300000‬‬
‫الفرق في حصة الشريك (ص) = ‪)120000-( = 420000 – 300000‬‬
‫الفرق في حصة الشريك (ع) = ‪380000 = 420000 – 800000‬‬

‫‪ 260000‬حد‪ /‬جاري الشريك (س)‬

‫‪ 120000‬حد‪ /‬جاري الشريك (ص)‬
‫‪ 380000‬حد‪/‬جاري الشريك (ع)‬

‫رابعا ‪ :‬المعالجات المحاسبية إل نضمام وإنسحاب الشركاء‬

‫أ‪ .‬المعالجات المحاسبية إلنضمام شريك ‪Admission of a Partner :‬‬

‫بس ددبب حاج ددة الش ددركة التض ددامنية إل ددى أمد دوال اض ددافية ال يمك ددن توفيره ددا م ددن قب ددل‬
‫الشركاء الحاليين في الشركة أو بسبب رغبة الشركاء في االستفادة من خبرات الشريك‬
‫الجديد في مجاالت النشاط ‪ ,‬وربما أل سباب شخصية ‪ ,‬يتفل الشركاء فيما بينهم علدى‬
‫القبددول بإنضددمام ش دريك جديددد إلددى الشددركة ‪ ,‬هددذا ويتطلددب انضددمام ش دريك جديددد إلددى‬
‫الشددركة التضددامنية تعددديل عقددد تأسدديس الشددركة وتوقددف مؤقددت فددي ممارسددة نشدداطاتها‬
‫لحددين ت ييددر نسددب رشوس أم دوال الشددركاء ونسددب توزيددع األربدداح والخسددائر فيمددا بيددنهم‬
‫بعد اإلنضمام ‪.‬‬

‫‪33‬‬
 ‫ويكون اإلنضمام في نوعين ‪:‬‬
‫‪ , Purchase of a Partner Interest‬ويدتم ذلدك مددن‬ ‫أ‪ .‬شدراء حصدة شدريك‬
‫خدالل شدراء حصدة أو جددزء مدن حصددة شدريك واحدد أو أكثددر مدن الشددركاء الحدداليين‬
‫ف ددي الش ددركة التض ددامنية ف ددي معامل ددة غالب ددا م ددا يض ددفي عليه ددا الط ددابع الشخص ددي‬
‫بحيددث يددتم التف داوض علددى السددعر المدددفوع مددن قبددل الش دريك الجديددد إلددى الشددركاء‬
‫القددامى خددارج الشددركة لقدداء تنددازلهم عددن ملكيدتهم أو جددزء مددن ملكيددتهم إلددى الشدريك‬
‫الجديد ‪ ,‬بمعنى أن تنازل الشركاء عن حصصهم أو جزء منها سوف لدن يدؤثر فدي‬
‫رأس مدال الشدركة الكلدي ‪ ,‬بدل أن األمدر ببسدداطة يتطلدب فقدط مدن الناحيدة القانونيددة‬
‫تع ددديل نس ددب رشوس األمد دوال ونس ددب توزي ددع األرب دداح والخس ددائر ب ددين الش ددركاء بع ددد‬
‫إنضددمام الشدريك الجديددد ‪ ,‬فددي حددين يتطلددب األمددر مددن الناحيددة المحاسددبية تخفدديض‬
‫رشوس أموال الشركاء القدامى بمقدار الحصص التي تم التنازل عنها مقابل إثبدات‬
‫حصة للشريك الجديد بنفس المقدار ‪.‬‬

‫‪Investment of assets in a‬‬ ‫ب‪ .‬إسددتثمار أصددول فددي الشددركة التضددامنية‬

‫‪ Partnership‬ويددتم ذلددك مددن خددالل قيددام الشدريك الجديددد باسددتثمار أصددول نقديددة‬
‫أو عينيددة فددي الشددركة التضددامنية بمددا يددؤدي إلددى زيددادة أرسددمال الشددركة التضددامنية‬
‫وبالتددالي ت ييددر نسددب رشوس أم دوال الشددركاء ونسددب توزيددع األربدداح والخسددائر بددين‬
‫الشددركاء بعددد اإلنضددمام ‪ ,‬وقددد يددؤدي دخددول ش دريك جديددد إلددى الشددركة التضددامنية‬
‫حصددول ت يي درات إضددافية عندددما يختلددف مبلددغ اسددتثمار الش دريك عددن رأس الم ددال‬
‫المكتسب من قبله ( الحصة المحددة للشريك في رأس المال ) األمر الدذي يتطلدب‬
‫معالجة الفروقات ( حسب طبيعتها ) وكما يلي ‪:‬‬

‫‪ ‬مكافئددة إلددى الشددركاء القدددامى أو الشدريك الجديددد ‪ ,‬ألسدباب عمليددة أو شخصددية فقددد‬
‫ال يرغ ددب الش ددركاء الموج ددودين فع ددال ف ددي الش ددركة التض ددامنية ب دددخول شد دريك جدي ددد‬
‫بدون قبض مكافئات كتعويض لعملهم في الشركة على مر السدنين‪ ,‬أو قدد يحصدل‬
‫العكددس عندددما يكددون الشددركاء راغبددين بالفعددل بدددخول الش دريك الجديددد إلددى الشددركة‬

‫‪34‬‬
‫التض ددامنية بس ددبب تمت ددع الشد دريك الجدي ددد بميد دزات خاص ددة ته ددم الش ددركة أو امتالك دده‬
‫موارد من الممكن االستفادة منها مستقبال ‪ ,‬األمر الذي يدفع الشركاء القددامى إلدى‬
‫تحم ددل نص دديبهم م ددن المكافئ ددة الت ددي ستحتس ددب لص ددالم الشد دريك الجدي ددد لق دداء قبولد ده‬
‫اإلنضمام إلى الشركة التضامنية ‪.‬‬

‫‪ ‬أرتفدداع أو إنخفدداض األقيددام السددوقية لصددافي أصددول الشددركة التضددامنية أو بعددض‬

‫أصددولها بالمقارنددة مددع األقيددام الدفتريددة ‪ ,‬األمددر الددذي يددؤدي إلددى اخددتالف المبلددغ‬
‫المستثمر من قبل الشريك الجديدد عدن الحصدة المحدددة لده فدي رأس المدال بالزيدادة‬
‫أو النقصان ‪ ,‬ويتطلب إثبدات الزيدادة أو اإلنخفداض فدي صدافي األصدول أو بعدض‬
‫األصددول فددي السددجالت المحاسددبية ومددن ثددم إثبددات انضددمام الشدريك الجديددد وحسددب‬
‫المبلددغ المسددتثمر مددن قبلدده مقارنددة بالحصددة المحددددة للش دريك فددي رأس المددال بعددد‬
‫اإلنضمام ‪.‬‬

‫‪ ‬قد يعد الفدرق بدين المبلدغ المسدتثمر مدن قبدل الشدريك الجديدد وبدين الحصدة المحدددة‬
‫لدده فددي رأس مددال الشددركة التضددامنية جددزء مددن شددهرة محددل للشددركة التضددامنية غيددر‬
‫المثبتة في السجالت المحاسبية في تاريخ اإلنضمام وتحديدا في حالة زيادة المبلدغ‬
‫المسددتثمر عددن الحصددة المحددددة للش دريك الجديددد ‪ ,‬وقددد يحصددل العكددس عنددد زيددادة‬
‫الحصة المحددة للشريك الجديد عن األصول المستثمره من قبله حيدث يدتم معالجدة‬
‫الفرق على أنه شهرة محل للشريك الجديد شرط أن يقدم إستثماره فدي شدكل أصدول‬
‫ومطلوبات محل تجاري قائم بالفعل ‪.‬‬

‫مثال ‪( : 1‬أ ب ج) شركاء في شركة تضامنية كانت حصصهم في رأس المال‬

‫واألرباح والخسائر بتاريخ ‪ 2011/1/1‬كاآلتي ‪:‬‬

‫‪35‬‬
 ‫نسب توزيع الراا والخسائر‬ ‫الحصة في رأس المال‬ ‫الشريك‬

‫‪6‬‬ ‫‪ 800 000‬دينار‬ ‫أ‬

‫‪3‬‬ ‫‪ 400 000‬دينار‬ ‫ب‬

‫‪1‬‬ ‫‪ 200 000‬دينار‬ ‫جـ‬

‫وفي ذلك التاريخ ‪ ,‬اتفل الشركاء فيما بينهم على انضمام (د) كشريك رابع عن‬
‫طريل تنازل كل منهم عن ‪ 4/1‬حصته في الشركة (رأس المال واألرباح والخسائر)‬
‫مقابل ثمن إجمالي قدره ‪ 400000‬دينار يدفع مباشرة للشركاء خارج الشركة ‪,‬‬
‫المطلوب ‪ :‬إثبات قيد إنضمام الشريك (د) وإستخراج نسب توزيع أ‪.‬خ بعد اإلنضمام‪.‬‬
‫الحل ‪:‬‬
‫جدول حصص رششس األموال بعد اإلنضمام‬

‫التفاصيل‬
‫المجموع‬ ‫الشريك (د)‬ ‫الشريك (ج)‬ ‫الشريك (ب)‬ ‫الشريك ( أ)‬
‫‪1400000‬‬ ‫‪------‬‬ ‫‪200000‬‬ ‫‪400000‬‬ ‫‪800000‬‬ ‫رأس المال قبل اإلنضمام‬
‫‪------‬‬ ‫‪3500000‬‬ ‫(‪)50000‬‬ ‫( ‪) 100000‬‬ ‫( ‪) 200000‬‬ ‫مقدار التنازل ( ‪) %25‬‬
‫‪1400000‬‬ ‫‪350 000‬‬ ‫‪150 000‬‬ ‫‪300 000‬‬ ‫‪600 000‬‬ ‫رأس المال اعد اإلنضمام‬

‫= ‪200000‬‬ ‫‪4/1‬‬ ‫مقدار تنازل الشريك (أ) = ‪× 800000‬‬

‫= ‪100000‬‬ ‫مقدار تنازل الشريك (ب) = ‪4/1 × 400000‬‬
‫= ‪50000‬‬ ‫مقدار تنازل الشريك (جد) = ‪4/1 × 200000‬‬
‫‪ 200000‬حد‪ /‬رأس مال الشريك (أ)‬
‫‪ 100000‬حد‪ /‬رأس مال الشريك (ب)‬
‫‪ 50000‬حد‪ /‬رأس مال الشريك (جد)‬
‫‪ 350000‬حد‪ /‬رأس مال الشريك (د)‬

‫‪36‬‬
 ‫نسب توزيع األرباح والخسائر بين الشركاء بعد اإلنضمام‬

‫المجموع‬ ‫الشريك (ب) الشريك (ج) الشريك (د)‬ ‫الشريك ( أ)‬ ‫التفاصيل‬
‫‪4 ×]10‬‬ ‫ــــــ‬ ‫‪1‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪6‬‬ ‫رأس المال قبل اإلنضمام‬
‫‪40‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪12‬‬ ‫‪24‬‬
‫‪-----‬‬ ‫‪10‬‬ ‫(‪)1‬‬ ‫(‪)3‬‬ ‫(‪)6‬‬ ‫مقدار التنازل ( ‪) %25‬‬
‫‪40‬‬ ‫‪10‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪9‬‬ ‫‪18‬‬ ‫النسب الجديدة‬

‫النسب على التوالي لكل من (أ ب جد د) ‪10 :3 :9 :18‬‬

‫وتجدر اإلشارة إلى إن الفرق بين المبلغ المدفوع من قبل الشريك الجديد والبالغ‬
‫‪ 400000‬دينار وبين الحصة المحددة له في رأس المال والبال ة ‪ 350000‬دينار‬
‫ال يتم معالجته في السجالت المحاسبية وفقا لطريقة اإلنضمام بالشراء حيث يعزك‬
‫الفرق كما مر ذكره إلى الصفقة الشخصية بين الشريك الجديد والشركاء القدامى‬
‫والذي سيتم توزيعه خارج الشركة وكما يلي ‪:‬‬

‫‪600000‬‬
‫= ‪ 228571‬حصة الشريك (أ) من المبلغ المدفوع‬ ‫‪× 400000‬‬
‫‪1050000‬‬
‫‪300000‬‬
‫= ‪ 114286‬حصة الشريك (ب) من المبلغ المدفوع‬ ‫‪1050000‬‬ ‫‪× 400000‬‬
‫‪150000‬‬
‫= ‪ 57143‬حصة الشريك (جد) من المبلغ المدفوع‬ ‫‪1050000‬‬ ‫‪× 400000‬‬

‫مثال ‪ : 2‬فيما يلي ارصدة حسابات رأس المال في الشركة التضامنية المكونة من‬
‫فريد وكامل وموسى في ‪ , 2011/5/1‬فضال عن نسب ت‪.‬أ‪.‬خ بينهم ‪:‬‬
‫‪139200‬‬ ‫‪1‬‬ ‫فريد‬
‫‪2‬‬
‫‪208800‬‬ ‫‪1‬‬ ‫كامل‬
‫‪3‬‬
‫‪1‬‬
‫‪96000‬‬ ‫‪6‬‬ ‫موسى‬

‫‪37‬‬
 ‫وفي ذلك التاريخ إنضم إلى الشركة حامد الذي اشترك حصته من فريد وكامل‬
‫بالتناسب في كل من صافي االصول والدخل مقابل مبلغ ‪ 132000‬ونتيجة لهذه‬
‫العملية اصبم لحامد ‪ 5/1‬صافي أصول ودخل الشركة ‪ ,‬المطلوب ‪:‬‬
‫‪ -1‬إثبات قيد انضمام الشريك حامد ‪ ,‬وإستخراج النسب الجديدة لتوزيع أ‪.‬خ‪.‬‬
‫‪ -2‬احتساب المكاسب التي حققها الشريكين فريد وكامل من انضمام الشريك حامد‪.‬‬
‫اجمالي رأس مال الشركة = رأس مال فريد ‪ +‬رأس مال كامل ‪ +‬رأس مال موسى‬

‫= ‪444000 = 96000 + 208800 + 139200‬‬

‫‪1‬‬
‫‪88800 = 5‬‬ ‫حصة الشريك حامد في رأس مال الشركة = ‪× 444000‬‬
‫‪139200‬‬
‫=‬
‫‪35520)208800‬‬ ‫(‪+139200‬‬ ‫حصة الشريك فريد من مبلغ التنازل = ‪× 88800‬‬
‫‪208800‬‬
‫= ‪53280‬‬ ‫حصة الشريك كامل من مبلغ التنازل = ‪× 88800‬‬
‫(‪)208800+139200‬‬

‫‪ 35520‬حد‪ /‬رأس مال الشريك فريد‬

‫‪ 53280‬حد‪ /‬رأس مال الشريك كامل‬
‫‪ 88800‬حد‪ /‬رأس مال الشريك حامد‬
‫جدول توزيع نسب الراا والخسائر بعد اإلنضمام‬

‫المجموع‬ ‫الشريك‬ ‫الشريك‬ ‫الشريك كامل‬ ‫الشريك‬ ‫التفاصيل‬

‫حامد‬ ‫موسى‬ ‫فريد‬
‫‪30 ×] 1‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪6/1‬‬ ‫‪3/1‬‬ ‫‪2/1‬‬ ‫النسب قبل اإلنضمام‬
‫‪30‬‬ ‫‪5‬‬ ‫‪10‬‬ ‫‪15‬‬
‫‪-----‬‬ ‫‪6‬‬ ‫(‪)1‬‬ ‫(‪)2‬‬ ‫(‪)3‬‬ ‫مقدار التنازل ‪%20‬‬
‫‪30‬‬ ‫‪6‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪8‬‬ ‫‪12‬‬ ‫النسب اعد اإلنضمام‬
‫المبلغ المدفوع من قبل حامد – الحصة المحددة له‬
‫‪ 43200 = 88800 – 132000‬الفرق المدفوع زيادة من قبل الشريك حامد‬

‫‪17280 =139200‬‬ ‫مقدار االمكاسب التي حصل عليها الشريك فريد = ‪× 43200‬‬
‫‪348000‬‬
‫‪25920 =208800‬‬ ‫مقدار االمكاسب التي حصل عليها الشريك كامل = ‪× 43200‬‬
‫‪348000‬‬
‫‪43200‬‬

‫‪38‬‬
 ‫مثال‪ : 3‬أ ب شريكان في شركة تضامنية يقتسمان األرباح والخسائر بنسبة ‪%60‬‬
‫‪ %40‬على التوالي ‪ ,‬وقد اتفقا على إنضمام (جد) إلى الشركة ليستثمر مبلغ‬
‫‪ 120000‬دينار ويكون له ‪ 4/1‬رأس المال بعد اإلنضمام و ‪ 3/1‬األرباح والخسائر‬
‫فإذا علمت بأن رشوس اموال الشريكين أ ب بل ت ‪ 100000‬دينار للشريك (أ) ‪,‬‬
‫‪ 200000‬دينار للشريك (ب)‪.‬‬
‫المطلوب ‪ :‬إثبات قيد إنضمام (جد) إلى الشركة ‪ ,‬وإستخراج النسب الجديدة لتوزيع‬
‫األرباح والخسائر بعد اإلنضمام ‪.‬‬
‫الحل ‪ :‬سيتم حل المثال واالمثلة التالية لإنضمام باإلستثمار بناءا على المعالجات‬
‫الواردة في الشكل أدناه الذي يوضم أسباب ومعالجة إختالف المبلغ المستثمر من‬
‫قبل الشريك الجديد عن الحصة المحددة له في رأس المال ‪:‬‬

‫المقارنة بين المبلغ المستثمر من الشريك الجديد واين حصته في‬

‫رأس المال بعد اإلنضمام‬

‫المبلغ المستثمر اقل من الحصة‬ ‫المبلغ المستثمر اكبر من‬

‫المبلغ المستثمر يساوي‬
‫المحددة للشريك ولألسباب‬ ‫الحصة المحددة للشريك‬
‫الحصة المحددة للشريك‬
‫التالية ‪:‬‬ ‫ولألسباب التالية ‪:‬‬

‫شهرة محل للشريك‬

‫الجديد إذا قدم ميزانية‬ ‫شهرة محل‬
‫ارتفاع القيام السوقية‬
‫محل تجاري‬ ‫للشركة‬ ‫مكافأة للشركاء‬
‫لصول الشركة‬
‫القدامى‬
‫إنخفاض القيام‬
‫مكافأة للشريك‬
‫السوقية لصول‬
‫الجديد‬
‫الشركة‬

‫‪39‬‬
‫× (رأس مال الشريك (أ) ‪ +‬رأس مال الشريك‬ ‫‪ .1‬حصة الشريك (جد) = ‪4/1‬‬
‫(ب) ‪ +‬المبلغ المستثمر من قبل الشريك (ج) )‬
‫‪)120000 + 200000 + 100000( × 4/1‬‬
‫‪ 105000 = 420000( × 4/1‬دينار‬
‫‪ .2‬المبلغ المستثمر من قبل الشريك (جد) = ‪ 120000‬دينار‬
‫‪ .3‬الفرق = المبلغ المستثمر من قبل الشريك (جد) – الحصة المحددة للشريك (جد)‬
‫= ‪ 15000 = 105000 – 120000‬دينار‬
‫أ‪ -‬إذا تم معالجة الفرق باعتباره مكافأة للشركاء القدامى ‪ ,‬يكون قيد اإلنضمام كما‬
‫يلي ‪:‬‬
‫مكافأة الشريك (أ) = الفرق × ‪ 9000 = %60×15000 = %60‬دينار‬
‫مكافأة الشريك (ب) = الفرق× ‪ 6000 = %40 × 15000 = %40‬دينار‬

‫‪ 120000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 105000‬حد‪ /‬رأس مال للشريك (جد)‬
‫‪ 9000‬حد‪ /‬رأس مال للشريك (أ)‬
‫‪ 6000‬حد‪ /‬رأس مال للشريك (ب)‬

‫ب‪ -‬إذا تم معالجة الفرق ّ‬

‫بعده ارتفاع في األقيام السوقية ألصول الشركة ‪ ,‬يكون قيد‬
‫أو ( قيود ) اإلنضمام كما يلي ‪:‬‬

‫‪%25‬‬ ‫‪15000‬‬ ‫حصة الشريك (جد) من ارتفاع األقيام السوقية‬

‫‪%100‬‬ ‫؟‬ ‫االرتفاع الكلي في األقيام السوقية للصول‬
‫× االرتفاع الكلي في األقيام السوقية للموجودات‬ ‫‪4/1 = 15000‬‬
‫االرتفاع الكلي في األقيام السوقية للصول = ‪ 60000 = 4 × 15000‬دينار‬

‫‪40‬‬
 ‫رأس مال للشريك أ‬
‫رأس مال الشريك أ و ب‬ ‫حصة الشريك (أ) من ارتفاع األقيام السوقية للصول = ‪× 60000‬‬
‫= ‪ 20000 = 100 000 × 60000‬دينار‬
‫‪300000‬‬

‫رأس مال للشريك ب‬

‫رأس مال الشريك أ و ب‬
‫حصة الشريك (ب) من ارتفاع القيام السوقية لألصول = ‪× 60000‬‬
‫‪200 000‬‬
‫= ‪ 40000‬دينار‬ ‫‪300000‬‬ ‫= ‪× 60000‬‬

‫‪ 60000‬حد‪ /‬األصول‬
‫‪ 20000‬حد‪ /‬رأس مال الشريك (أ)‬
‫‪ 40000‬حد‪ /‬رأس مال الشريك (ب)‬
‫حصة الشريك (جد) بعد التعديل = ‪)120000 + 240000 + 120 000( × 4/1‬‬
‫× ‪ 120000 = 480000‬دينار‬ ‫= ‪4/1‬‬
‫‪ 120000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 120000‬حد‪ /‬رأس مال الشريك (جد)‬

‫ت‪ -‬إذا تم معالجة الفرق ّ‬

‫بعده شهرة محل للشركة التضامنية يكون قيد (قيود)‬
‫اإلنضمام كما يلي‪:‬‬
‫حصة الشريك (جد) من شهرة المحل ‪%25 15000‬‬
‫‪%100‬‬ ‫؟‬ ‫شهرة المحل الكلية‬
‫شهرة المحل = ‪ 60000 = 4 × 15000‬دينار‬
‫رأس المال الشريك (أ)‬ ‫×‬ ‫حصة الشريك (أ) من شهرة المحل = شهرة المحل‬
‫رأس المال الشريك (أ) و (ب)‬
‫(ب)ب‬
‫‪ 20000 =100 000‬دينار‬ ‫= ‪× 60000‬‬
‫‪300 000‬‬
‫رأس مال الشريك (ب)‬
‫شهرة المحل ×‬ ‫حصة الشريك (ب) من شهرة المحل =‬
‫رأس مال الشريك (أ) و (ب)‬
‫(ب)ب‬
‫‪ 40000 = 200 000‬دينار‬ ‫= ‪× 60000‬‬
‫‪300 000‬‬

‫‪41‬‬
 ‫‪ 60000‬حد‪ /‬شهرة المحل‬
‫‪ 20000‬حد‪ /‬رأس مال الشريك (أ)‬
‫‪ 40000‬حد‪ /‬رأس مال الشريك (ب)‬

‫‪ 120000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 120000‬حد‪ /‬رأس مال الشريك (جد)‬

‫وتجدر اإلشارة بأن شهرة المحل الناتجة عن اإلنضمام سيتم تقييمها دوريا‬
‫(في نهاية كل سنة مالية) لتحديد ما إذا كان هناك شك في إنخفاض قيمة الشهرة‬
‫مستقبال ألسباب داخلية أو خارجية واإلعتراف بخسارة إنخفاض قيمة الشهرة وتوزيع‬
‫تلك الخسائر بين الشركاء فيما بعد بحسب نسب توزيع األرباح والخسائر ‪ ,‬ووفقا لما‬
‫نة ببديل شهرة المحل ال سيما إذا كان هناك‬‫سبل يفضل الشركاء بديل المكافأة مقار ٍ‬
‫إختالف بين نسب رشوس األموال ونسب توزيع األرباح والخسائر‪ ,‬إذ أن الشريك‬
‫الذي تكون حصته في رأس المال أقل من حصته في األرباح والخسائر سوف‬
‫يتضرر من حصول اإلنخفاض في قيمة الشهرة في المستقبل ‪.‬‬
‫جدول نسب أ‪.‬خ بعد اإلنضمام‬

‫المجموع‬ ‫الشريك ( أ) الشريك (ب) الشريك (ج)‬ ‫التفاصيل‬

‫‪3 *] 10‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪6‬‬ ‫النسب القديمة‬

‫‪30‬‬ ‫‪12‬‬ ‫‪18‬‬

‫‪-----‬‬ ‫‪10‬‬ ‫(‪)4‬‬ ‫(‪)6‬‬ ‫مقدار التنازل ‪3/1‬‬
‫‪30‬‬ ‫‪10‬‬ ‫‪8‬‬ ‫‪12‬‬ ‫النسب بعد اإلنضمام‬

‫النسب الجديده [‪ ]10 :8 :12‬أو ‪ 5 :4 :6‬لكل من أ‪ :‬ب‪ :‬جد على التوالي‬

‫مثال ‪( : 4‬أ ب جد) شركاء في شركة تضامنية كانت حصصهم في رأس المال‬
‫واألرباح والخسائر كما يلي ‪:‬‬

‫‪42‬‬
 ‫نسب توزيع أ‪.‬خ‬ ‫الحصة في رأس المال‬ ‫الشريك‬
‫‪6‬‬ ‫‪ 800 000‬دينار‬ ‫أ‬
‫‪3‬‬ ‫‪ 400 000‬دينار‬ ‫ب‬
‫‪1‬‬ ‫‪ 200 000‬دينار‬ ‫جد‬
‫وقد أتفل الشركاء على إنضمام (د) كشريك رابع وذلك ليستثمر مبلغ ‪300000‬‬
‫دينار في الشركة ويكون له ‪ 5/1‬رأس المال بعد اإلنضمام و‪ 4/1‬األرباح والخسائر ‪.‬‬
‫المطلوب ‪ :‬إثبات قيد انضمام الشريك (د) إلى الشركة‪.‬‬
‫الحل‪:‬‬

‫رأس المال بعد اإلنضمام = رشوس اموال الشركاء القدامى ‪ +‬المبلغ المستثمر من‬
‫= ‪300000 + 200000 + 400000 + 800000‬‬ ‫الشريك (د)‬
‫= ‪ 1700000‬دينار‬
‫تحديد حصة الشريك (د) = رأس المال بعد اإلنضمام × ‪5/1‬‬
‫= ‪ 340000 = 5/1 × 1700000‬دينار‬
‫الفرق = المبلغ المستثمر من قبل الشريك (د) – حصة الشريك (د)‬
‫= ‪ 40000 - = 340000 – 300000‬دينار‬
‫أ‪ -‬إذا تم اعتبار الفرق مكافأة للشريك الجديد ‪:‬‬
‫حصة الشريك (أ) من المكافأة = ‪ 24000 = 10/6 × 40000‬دينار‬
‫حصة الشريك (ب) من المكافأة = ‪ 12000 = 10/3 × 40000‬دينار‬
‫‪ 4000 = 10/1‬دينار‬ ‫حصة الشريك (ج) من المكافأة = ‪× 40000‬‬
‫‪ 300000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 24000‬حد‪ /‬رأس مال الشريك (أ)‬
‫‪ 12000‬حد‪ /‬رأس مال الشريك (ب)‬
‫‪ 4000‬حد‪ /‬رأس مال الشريك (جد)‬
‫‪ 340000‬حد‪/‬رأس مال الشريك (د)‬

‫‪43‬‬
 ‫عد الفرق إنخفاض في األقيام السوقية ألصول الشركة التضامنية ‪:‬‬
‫ب‪ -‬إذا تم ّ‬
‫‪ × 5/1‬اإلنخفاض الكلي‬ ‫حصة الشريك (د) من اإلنخفاض =‬
‫= ‪ 200 000‬دينار‬ ‫‪5‬‬ ‫اإلنخفاض الكلي = ‪× 40000‬‬

‫‪800 000‬‬ ‫رأس مال (أ)‬

‫= ‪× 200000‬‬ ‫حصة الشريك (أ) من اإل نخفاض = اإل نخفاض الكلي × مجموع رؤوس األموال‬
‫‪1400 000‬‬
‫= ‪114286‬‬
‫رأس مال (ب)‬
‫‪400 000‬‬ ‫حصة الشريك (ب) من اإل نخفاض = اإل نخفاض الكلي × مجموع رؤوس األموال = ‪× 200000‬‬
‫‪1400 000‬‬
‫= ‪57143‬‬
‫‪200 000‬‬ ‫= ‪× 200000‬‬ ‫رأس مال (ب)‬ ‫حصة الشريك (جـ) من اإل نخفاض = اإل نخفاض الكلي ×‬
‫‪1400 000‬‬ ‫مجموع رؤوس األموال‬
‫= ‪28571‬‬

‫‪ 114286‬حد‪ /‬رأس مال الشريك (أ)‬

‫‪ 57143‬حد‪ /‬رأس مال الشريك (ب)‬
‫‪ 28571‬حد‪ /‬رأس مال الشريك (جد)‬
‫‪ 200000‬حد‪ /‬األصول‬
‫رأس المال بعد اإلنضمام = (‪+ )57143 – 400000( + )114286 – 800000‬‬
‫(‪300000 + )28571 – 200000‬‬
‫= ‪300000+ 171429 + 342857 + 685714‬‬
‫= ‪ 1500000‬دينار‬
‫= ‪ 300000‬دينار‬ ‫‪1‬‬ ‫حصة الشريك (د) بعد التعديل = ‪× 1500000‬‬
‫‪5‬‬
‫‪ 300000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 300000‬حد‪ /‬رأس مال الشريك (د)‬

‫عد الفرق شهرة محل وعلى فرض إن الشريك (د) صاحب محل تجاري‬ ‫ت‪ -‬إذا تم ّ‬
‫وقدم صافي أصول تعادل قيمتها ‪ 300000‬دينار ‪ ,‬كم تبلغ شهرة المحل الكلية‬
‫للشريك (د) ؟‬

‫‪44‬‬
 ‫‪ = 40000‬حصة الشركاء أ ب جد من شهرة محل الشريك د‬
‫شهرة محل الشريك (د) الكلية‬ ‫‪4‬‬
‫‪5‬‬
‫‪= 40000‬‬
‫= ‪ 50000‬دينار‬ ‫‪5‬‬ ‫شهرة محل الشريك (د) الكلية = ‪× 40000‬‬
‫‪4‬‬
‫وعليه يكون قيد اإلنضمام كما يلي ‪:‬‬
‫‪ 300000‬حد‪ /‬صافي الموجودات‬
‫‪ 50000‬حد‪ /‬شهرة المحل‬
‫‪ 350000‬حد‪ /‬رأس مال الشريك (د)‬

‫مثال ‪ : 5‬فيما يلي ميزانية شركة (أ ب) التضامنية كما في ‪( 2010/5/1‬المبالغ‬

‫باآلف الدنانير) ‪:‬‬
‫الميزانية كما في ‪2010/5/1‬‬
‫‪ 22500‬دائنون‬ ‫‪ 4000‬نقدية‬
‫‪ 1600‬جاري الشريك (أ)‬ ‫‪ 11400‬البضاعة‬
‫‪ 29200‬رأس مال (أ)‬ ‫‪ 66600‬أصول ثابتة‬
‫‪ 29200‬رأس مال (ب)‬ ‫‪ 1400‬جاري الشريك (ب)‬
‫‪ 900‬أرباح محتجزة‬
‫‪83400‬‬ ‫‪83400‬‬

‫وفي ذلك التاريخ قرر الشريكان قبول الشريك (جد) كشريك جديد في الشركة على‬
‫أن يستثمر مبلغ ‪ 15500‬ألف دينار ويكون له ثلث رأس المال بعد اإلنضمام وربع‬
‫األرباح والخسائر فإذا علمت بأن الشريكين (أ ب) يقتسمان األرباح والخسائر بنسبة‬
‫‪ %40 %60‬على التوالي المطلوب‪:‬‬
‫‪ -1‬إثبات القيود المحاسبية الالزمة إلنضمام الشريك (جد) باستخدام طريقة شهرة‬
‫المحل ‪.‬‬
‫‪ -2‬إستخراج النسب الجديدة لتوزيع األرباح والخسائر بعد اإلنضمام‪.‬‬

‫‪45‬‬
 ‫الحل‪ ( :‬المبالغ باآلف الدنانير )‬
‫‪ 1600‬جد‪ /‬جاري الشريك (أ)‬
‫‪ 1600‬حد‪ /‬رأس المال الشريك (أ)‬
‫‪ 1400‬حد‪ /‬رأس المال الشريك (ب)‬
‫‪ 1400‬حد‪ /‬جاري الشريك (ب)‬
‫نصيب الشريك (أ) من أ‪ .‬محتجزة = ‪540 = %60 × 900‬‬
‫نصيب الشريك (ب) من أ‪ .‬محتجزة = ‪360 = %40 × 900‬‬
‫‪ 900‬حد‪ /‬أ‪.‬محتجزة‬
‫‪ 540‬حد‪ /‬رأس مال الشريك (أ)‬
‫‪ 360‬حد‪ /‬رأس مال الشريك (ب)‬

‫الميزانية بعد التعديل‬

‫‪ 22500‬دائنون‬ ‫‪ 4000‬نقدية‬
‫‪ 31340‬رأس مال (أ)‬ ‫‪ 11400‬البضاعة‬
‫‪ 28160‬رأس مال (ب)‬ ‫‪ 66600‬أصول ثابتة‬

‫‪82000‬‬ ‫‪82000‬‬

‫رأس المال بعد اإلنضمام = رشوس اموال الشركاء القدامى ‪ +‬المبلغ المستثمر‬
‫للشريك (جد) = ‪ 75000 = 15500 + 28160 + 31340‬دينار‬
‫× رأس المال بعد اإلنضمام‬ ‫‪3/1‬‬ ‫حصة الشريك (جد) =‬
‫× ‪ 25000 = 75000‬دينار‬ ‫‪3/1‬‬ ‫=‬
‫الفرق = المبلغ المستثمر للشريك (ج) – الحصة المحددة للشريك (جد)‬
‫= ‪ 9500 - = 25000 – 15500‬دينار‬
‫ويمكن معالجة الفرق على انه شهرة محل للشريك ج إذا قدم الشريك ميزانية محل‬
‫تجاري وكما يلي ‪:‬‬

‫‪46‬‬
 ‫حصة الشركاء (أ ب) من شهرة محل الشريك (جد)‬
‫‪3/2‬‬ ‫‪ 9500‬دينار‬
‫‪14250 = 2/3 × 9500 = X ... 3/3‬‬ ‫شهرة محل ج الكلية)‪(X‬‬
‫‪ 15500‬حد‪ /‬صافي األصول‬
‫‪ 14250‬حد شهرة المحل‬
‫‪ 29750‬حد‪ /‬راس مال الشريك (جد)‬
‫جدول نسب ت‪ .‬أ‪.‬خ بعد اإلنضمام‬
‫المجموع‬ ‫الشريك‬ ‫الشريك‬ ‫الشريك‬ ‫التفاصيل‬
‫(ج)‬ ‫(ب)‬ ‫( أ)‬
‫‪4‬‬ ‫‪6‬‬
‫‪20 ×]1‬‬ ‫‪10‬‬ ‫‪10‬‬
‫النسب قبل اإلنضمام‬

‫‪20‬‬ ‫‪8‬‬ ‫‪12‬‬

‫‪----‬‬ ‫‪5‬‬ ‫(‪)2‬‬ ‫(‪)3‬‬ ‫مقدار التنازل ‪4/1‬‬

‫‪20‬‬ ‫‪5‬‬ ‫‪6‬‬ ‫‪9‬‬ ‫النسب بعد اإلنضمام‬

‫النسب على التوالي لكل من أ‪ :‬ب‪ :‬جد تكون ‪5 :6 :9‬‬

‫مالحظات عامة حول حلول األمثلة السابقة ‪:‬‬
‫‪ ‬عندما نأخذ بديل شهرة محل الشركة التضامنية أو إرتفاع أو إنخفاض قيمة‬
‫المعدلة مساوية إلى المبلغ المستثمر‬
‫أصول الشركة تصبم حصة الشريك الجديد ّ‬
‫من قبله‪.‬‬
‫‪ ‬يتم توزيع المكافأة ( نقص أو زيادة ) على الشركاء حسب نسب ت‪.‬أ‪.‬خ أما‬
‫الزيادة أو اإلنخفاض في قيمة األصول أو شهرة المحل فيتم توزيعها حسب نسب‬
‫رشوس األموال‪.‬‬
‫‪ ‬يجب تصفية الحسابات الشخصية للشركاء واألرباح المحتجزة (الخسائر‬
‫المتراكمة) وكذلك االحتياطيات إن وجدت في رشوس أموال الشركاء القدامى قبل‬
‫إنضمام الشريك الجديد ألنها تمثل حقوق والتزامات الشركاء القدامى وال يحل‬
‫للشريك الجديد الحصول عليها أو تحملها مستقبالً‪.‬‬

‫‪47‬‬
 ‫‪ .2‬المعالجات المحاسبية إلنسحاب شريك ‪Withdrawal of a Partner‬‬

‫يمكن أن ينسحب الشريك من الشركة اختياريدا مدن خدالل بيدع حصدته فدي الشدركة ‪,‬‬
‫ويمكن أن يكون اإلنسحاب اجباريا لبلوغه السن القانوني للتقاعد أو الوفاة أو لحصدول‬
‫خالفات مع بقيدة الشدركاء ‪ ,‬وتجددر االشدارة إلدى أن اإلنسدحاب مدن الشدركة التضدامنية‬
‫يتطلددب كمددا هددو الحددال فددي اإلنضددمام توقددف مؤقددت فددي نشدداطات الشدركة لحددين تعددديل‬
‫عقددد تأسيسددها ليتضددمن نسددب توزيددع رأس المددال واألربدداح والخسددائر بعددد اإلنسددحاب ‪.‬‬
‫ويكون اإلنسحاب في نوعين ‪:‬‬

‫أ‪ .‬أن يتم دفع حصة الشريك المنسحب مدن األصدول الشخصدية للشدركاء ‪ ,‬ويعدد ذلدك‬
‫بمثابة صفقة شخصية بين الشركاء مشابهه النضمام شدريك جديدد الدذي يدتم بشدراء‬
‫حصة شدريك موجدود بالفعدل ‪ ,‬حيدث يدتم دفدع حصدة الشدريك المنسدحب مباشدرة مدن‬
‫األصددول الشخصددية للشددركاء البدداقين فددي الشددركة وعليدده فددأن أصددول الشددركة لددن‬
‫تتأثر بأي حال من األحوال وإجمالي رأس المال لن يت ير ‪ ,‬حيدث ينحصدر التدأثير‬
‫علددى حصددص الشددركاء االخ درين ( الددذين اشددتروا حصددة الش دريك المنس دحب ) فددي‬
‫رأس المال ‪.‬‬

‫ب‪ .‬أن يددتم دفددع حصددة الش دريك المنسددحب مددن أصددول الشددركة بالشددكل الددذي يددؤثر فددي‬
‫إنخف دداض األص ددول واجم ددالي رأس الم ددال ‪ ,‬كم ددا ه ددو الح ددال ف ددي انض ددمام الشد دريك‬
‫باالس ددتثمار ولك ددن بت ددأثيرات عكس ددية تمام ددا ‪ ,‬وتج دددر اإلش ددارة هن ددا إل ددى أن المبل ددغ‬
‫المدفوع للشريك المنسحب يجب أن يكون على أساس القيمة السوقية للصول فدي‬
‫وقت إنسحاب الشريك وأن تطبيل ذلدك يتطلدب إثبدات أي فدرق بدين القيمدة الدفتريدة‬
‫للص ددول وقيمته ددا االس ددوقية أوال وم ددن ث ددم تخص دديص الفروق ددات إن وج دددت إل ددى‬
‫رشوس أموال الشركاء قبل إثبات قيد اإلنسحاب ‪.‬‬

‫‪48‬‬
‫هذا ويتم احتساب حصة الشريك المنسحب وحسب تاريخ اإلنسحاب إذا كان في‬
‫بداية السنة المالية أو نهايتها أو إذا كان اإلنسحاب خالل السنة المالية ‪ ,‬حيث يتم‬
‫تحديد حصة الشريك المنسحب من خالل تحديد رصيد رأسماله وحسابه الجاري إن‬
‫وجد وكذلك حصة الشريك من االحتياطيات واألرباح المحتجزة ( الخسائر المتراكمة )‬
‫فضال عن حصته في اعادة تقييم أصول الشركة الملموسة وغير الملموسة ‪ ,‬عالوة‬
‫على حصة الشريك المنسحب من األرباح أو الخسائر المتحققة للشركة من تاريخ‬
‫أخر ميزانية ول اية تاريخ اإلنسحاب إذا تم اإلنسحاب خالل السنة المالية ‪ ,‬ويتم ما‬
‫سبل أما من خالل اعداد قوائم مالية مرحلية أو تقدير األرباح أو الخسائر باالعتماد‬
‫على خبرة الشركة ونتائج السنوات السابقة ‪.‬‬

‫وبعد تحديد حصة الشريك المنسحب وفقا لما جاء في أعاله يتم مقارنتها مع‬
‫المبلغ المدفوع للشريك وحسب نوع اإلنسحاب ومعالجة الفرق إن وجد على أنه مكافأة‬
‫للشركاء االخرين إذا كان المبلغ المدفوع يقل عن الحصة المحددة للشريك المنسحب‬
‫أو مكافأة للشريك المنسحب إذا كان المبلغ المدفوع يزيد على الحصة المحددة له في‬
‫الشركة ‪.‬‬

‫مثــــــال ‪ : 1‬يرغ د ددب الشد د دريكان (ج د) ف د ددي شد د دراء حص د ددة الشد د دريك (هد د دد) وذل د ددك ف د ددي‬
‫‪ 2011/4/1‬وسدديتم اسددتخدام أصددول الشددركة فددي شدراء حصددة (هدد) ‪ ,‬وكاندت ميزانيددة‬
‫شركة (جد د هد) في ذلك التاريخ كما يلي‪:‬‬
‫المطلوبات ‪ +‬حل الملكية‬ ‫األصول‬
‫‪ 450000‬دائنون‬ ‫‪ 740000‬نقدية‬
‫‪ 1200000‬رأس مال (جد)‬ ‫‪ 360000‬مدينون‬
‫‪ 600000‬رأس مال (د)‬ ‫‪ 1350000‬معدات (بالصافي)‬
‫‪ 500000‬رأس مال (هد)‬ ‫‪ 300000‬شهرة محل‬

‫‪2750000‬‬ ‫‪2750000‬‬

‫‪49‬‬
 ‫هذا وتوزع أ‪.‬خ بين الشركاء (جد د هد) بنسبة (‪ )1 :2 :3‬على التوالي‪.‬‬
‫المطلوب ‪ :‬إثبات قيد ( قيود )إنسحاب الشريك (هد) من الشركة في ظل كل افتراض‬
‫من االفتراضات التالية وبشكل مستقل ‪:‬‬
‫‪ -1‬يدفع إلى (هد) مبلغ (‪ )450000‬دينار ويسجل الفرق مكافأة إلى (ج د)‪.‬‬
‫‪ -2‬يدفع إلى (هد) مبلغ (‪ )540000‬دينار وتسجل الزيادة المدفوعة له مكافأة من‬
‫(ج د)‪.‬‬
‫‪ -3‬يدفع إلى (هد) مبلغ (‪ )450000‬دينارعلى أن يتم تخفيض الشهرة الظاهرة في‬
‫السجالت المحاسبية للشركة بالفرق بين المبلغ المدفوع ورصيد حد‪ /‬رأس مال‬
‫(هد)‪.‬‬
‫‪ -4‬قبل (هد) استالم مبلغ (‪ )405000‬نقدأً وآلة قيمتها السوقية ‪ 90000‬دينار‬
‫وكانت كلفتها ‪ 300000‬دينار مندثرة بنسبة ‪ %60‬وليس لها انقاض‪.‬‬
‫الحل‪:‬‬
‫الحالة رقم (‪)1‬‬
‫الفرق = المبلغ المدفوع إلى الشريك (هد) – حصة الشريك (هد)‬
‫= ‪ 50000 - = 500000 – 450000‬دينار‬
‫قيد اإلنسحاب‬
‫‪ 500000‬حد‪ /‬رأس المال الشريك (هد)‬
‫‪ 450000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 30000‬حد‪/‬رأس المال الشريك (جد)‬
‫‪ 20000‬حد‪/‬رأس المال الشريك (د)‬

‫= ‪ 30000‬دينار‬ ‫‪5/3‬‬ ‫‪× 50000 = 5/3‬‬ ‫مكافأة الشريك (جد) = الفرق ×‬

‫= ‪ 20000‬دينار‬ ‫‪5/2‬‬ ‫مكافأة الشريك (د) = الفرق × ‪× 50000 = 5/2‬‬

‫‪50‬‬
 ‫الميزانية بعد إنسحاب الشريك (هد)‬
‫المطلوبات ‪+‬حقوق الملكية‬ ‫األصول‬
‫‪ 450000‬دائنون‬ ‫‪ 290000‬النقدية‬
‫‪ 1230000‬رأس مال الشريك (جد)‬ ‫‪ 360000‬المدينون‬
‫‪ 620000‬رأس مال الشريك (د)‬ ‫‪ 1350000‬معدات (بالصافي)‬
‫‪ 300000‬شهرة المحل‬
‫‪2300000‬‬ ‫‪2300000‬‬

‫الحالة رقم (‪)2‬‬

‫الفرق = المبلغ المدفوع إلى الشريك (هد) – حصة الشريك (هد)‬
‫= ‪ 40000 = 500000 – 540000‬دينار‬
‫‪24000 = 5/3‬‬ ‫حصة الشريك (جد) من المكافأة المدفوعة إلى (هد) = ‪×40000‬‬
‫حصة الشريك (د) من المكافأة المدفوعة إلى (هد) = ‪16000 = 5/2 × 40000‬‬

‫‪ 500000‬حد‪ /‬رأس المال للشريك (هد)‬

‫‪ 24000‬حد‪ /‬رأس المال للشريك (جد)‬
‫‪ 16000‬حد‪ /‬رأس المال للشريك (د)‬
‫‪ 540000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫الحالة رقم (‪)3‬‬
‫الفرق = المبلغ المدفوع إلى الشريك (هد) – حصة الشريك (هد)‬
‫= ‪ 50000 - =500000– 450000‬دينار‬
‫‪ -1‬قيد تخفيض شهرة المحل‬
‫‪ 50000‬حد‪ /‬رأس المال للشريك (هد)‬
‫‪ 50000‬حد‪ /‬شهرة المحل‬
‫‪ -2‬قيد إنسحاب الشريك (هد)‬
‫‪ 450000‬حد‪ /‬رأس المال للشريك (هد)‬
‫‪ 450000‬حد‪ /‬النقدية‬

‫‪51‬‬
 ‫حد‪ /‬رأس المال للشريك (هد)‬
‫‪ 500 000‬رصيد‬ ‫‪ 50‬شهرة المحل‬ ‫‪000‬‬
‫‪450‬‬ ‫‪000‬‬
‫‪500 000‬‬ ‫‪500‬‬ ‫‪000‬‬
‫‪ 450 000‬الرصيد المعدل‬ ‫‪ 450‬حد‪ /‬النقدية‬ ‫‪000‬‬
‫‪450 000‬‬ ‫‪450‬‬ ‫‪000‬‬

‫الحالة رقم (‪)4‬‬

‫حصة الشريك (هد) = ‪ 500000‬دينار‬
‫مبلغ إعادة التقييم = القيمة السوقية لآللة – القيمة الدفترية لآللة‬
‫= ‪)180000 – 300000( – 90000‬‬
‫= ‪ )30000( = 120000 – 90000‬إنخفاض في قيمة االلة‬
‫حصة الشريك (جد) من إنخفاض قيمة األصول‬
‫= ‪ 15652 = 2300/1200 × 30000‬دينار‬
‫حصة الشريك (د) من إنخفاض قيمة األصول‬
‫= ‪ 7826 = 2300/600 × 30000‬دينار‬
‫حصة الشريك (هد) من إنخفاض قيمة األصول‬
‫= ‪ 6522 = 2300/500 × 30000‬دينار‬
‫إثبات تقييم األصول ‪:‬‬
‫‪ 15652‬حد‪ /‬رأس المال للشريك (جد)‬
‫‪ 7826‬حد‪ /‬رأس المال للشريك (د)‬
‫‪ 6522‬حد ‪ /‬رأس المال للشريك (هد)‬
‫‪ 30000‬حد‪ /‬اآللة‬
‫قيد إنسحاب الشريك (هد) ‪:‬‬
‫‪ 495000‬حد‪ /‬رأس المال للشريك (هد)‬
‫‪ 90000‬حد‪ /‬اآللة‬
‫‪ 405000‬حد‪ /‬النقدية‬

‫‪52‬‬
 ‫مثال ‪ : 2‬كانت الميزانية كما في ‪ 2011 /6 /30‬للشركة التضامنية المكونة من‬
‫عدي يوسف نبيل كما يلي‪:‬‬

‫المطلوبات ‪ +‬حل الملكية‬ ‫األصول‬

‫‪ 200 000‬الدائنون‬ ‫‪ 1850 000‬النقدية واألصول‬
‫‪ 150 000‬قرض عدي‬ ‫المتداولة االخرك‬
‫‪ 700 000‬رأس مال عدي (‪)%20‬‬ ‫‪ 2000 000‬األصول الثابتة‬
‫‪ 700 000‬رأس مال يوسف (‪)%20‬‬
‫‪ 2100 000‬رأس مال نبيل (‪)%60‬‬
‫‪3850000‬‬ ‫‪3850000‬‬

‫وفددي ذلددك التدداريخ قددرر عدددي االنفصددال عددن الشددركة وقددد تددم االتفدداق علددى تعددديل‬
‫قيمددة األصددول الثابتددة وفق داً لقيمتهددا السددوقية البال ددة (‪ 2600 000‬دينددار) ودفددع مبلددغ‬
‫(‪ 920 000‬دين ددار) نق ددداً إل ددى ع دددي ع ددن حقوق دده ف ددي الش ددركة خالفد داً لحس دداب ق ددرض‬
‫الشريك عدي الذي سيسدد بالكامل ولم يتم إثبات الشهرة في هذه العملية‪.‬‬
‫المطلددوب‪ :‬إثبددات القيددود الالزمددة إلنسددحاب عدددي مددن الشددركة وتصددوير قائمددة الميزانيددة‬
‫بعد اإلنسحاب مع العلم إن نسب أ‪.‬خ هي نفسها نسب رأس المال‪.‬‬
‫الحل ‪:‬‬
‫القيمة السوقية للصول الثابتة – القيمة الدفترية للصول الثابتة‬
‫‪ 600 000 = 2000 000 – 2600 000‬ارتفاع في قيمة األصول الثابتة‬
‫حصة عدي من ارتفاع قيمة األصول =‬
‫مبلغ االرتفاع × ‪120 000 = %20 × 600 000 = %20‬‬
‫حصة يوسف من ارتفاع قيمة األصول =‬
‫مبلغ االرتفاع × ‪120 000 = %20 × 600 000 = %20‬‬
‫حصة نبيل من ارتفاع قيمة األصول =‬
‫مبلغ االرتفاع × ‪360 000 = %60 × 600 000 = %60‬‬

‫‪53‬‬
 ‫قيد اعادة تقييم األصول الثابتة ‪:‬‬
‫‪ 600 000‬حد‪ /‬األصول الثابتة‬
‫‪ 120 000‬حد‪ /‬رأس المال للشريك عدي‬
‫‪ 120 000‬حد‪ /‬رأس المال الشريك يوسف‬
‫‪ 360 000‬حد‪ /‬رأس المال للشريك نبيل‬

‫الفرق = المبلغ المدفوع إلى الشريك عدي – حصة الشريك عدي‬

‫= ‪ 100 000 = 820 000 – 920 000‬دينار‬
‫‪ 820 000‬حد‪ /‬رأس المال الشريك عدي‬
‫‪ 25 000‬حد‪ /‬رأس المال للشريك يوسف*‬
‫‪ 75 000‬حد‪ /‬رأس المال للشريك نبيل*‬
‫‪ 920 000‬حد‪ /‬النقدية‬

‫‪20‬‬
‫‪25 000 = 80‬‬ ‫*حصة يوسف من المكافأة المدفوعة إلى عدي = ‪× 100 000‬‬
‫‪75 000 = 60‬‬ ‫*حصة نبيل من المكافأة المدفوعة إلى عدي = ‪× 100 000‬‬
‫‪80‬‬

‫حد‪ /‬رأس المال للشريك عدي‬

‫‪ 700 000‬رصيد‬ ‫‪820 000‬‬
‫‪ 120 000‬حد‪ /‬األصول الثابتة‬

‫‪820 000‬‬ ‫‪820 000‬‬

‫‪ 820 000‬الرصيد المعدل‬ ‫‪ 820 000‬النقدية‬

‫‪820 000‬‬ ‫‪820 000‬‬

‫‪54‬‬
‫ما هي القيود الالزمة‬ ‫مثال ‪ : 3‬بالرجوع إلى مثال ‪ 2‬لو تم إثبات شهرة المحل‬
‫إلنسحاب عدي من الشركة مع تصوير قائمة الميزانية بعد اإلنسحاب ؟‬

‫الحل‪:‬‬
‫أ‪ -‬في حالة إثبات شهرة المحل الجزئية ( بحصة الشريك المنسحب فقط )‬
‫قيد إثبات شهرة المحل ‪:‬‬
‫‪ 100 000‬حد‪ /‬شهرة المحل‬
‫‪ 100 000‬حد‪ /‬رأس المال للشريك عدي‬
‫قيد اإلنسحاب ‪:‬‬
‫‪ 920 000‬حد‪ /‬رأس المال للشريك عدي‬
‫‪ 920 000‬حد‪ /‬النقدية‬

‫ب‪ -‬في حالة إثبات شهرة المحل الكلية‬

‫شهرة المحل للشريك عدي = شهرة المحل الكلية × ‪%20‬‬
‫‪ = 100 000‬شهرة المحل الكلية × ‪%20‬‬

‫‪ 500 000 = 100 000‬دينار‬ ‫شهرة المحل الكلية =‬

‫‪%20‬‬

‫حصة الشريك يوسف من شهرة المحل = ‪100 000 = %20 × 500 000‬‬
‫حصة الشريك نبيل من شهرة المحل = ‪300 000 = %60 × 500 000‬‬
‫قيد إثبات شهرة المحل ‪:‬‬
‫‪ 500 000‬حد‪ /‬شهرة المحل‬
‫‪ 100 000‬حد‪ /‬رأس المال للشريك عدي‬
‫‪ 100 000‬حد‪ /‬رأس المال للشريك يوسف‬
‫‪ 300 000‬حد‪ /‬رأس المال للشريك نبيل‬

‫‪55‬‬
 ‫قيد اإلنسحاب ‪:‬‬
‫‪ 920 000‬حد‪ /‬رأس المال للشريك عدي‬
‫‪ 920 000‬حد‪ /‬النقدية‬

‫الميزانية بعد اإلنسحاب (شهرة جزئية)‬

‫المطلوبات ‪ +‬حل الملكية‬
‫‪ 200 000‬دائنون‬
‫‪ 150 000‬قرض عدي‬
‫‪ 820 000‬رأس مال يوسف‬
‫‪ 2460 000‬رأس مال نبيل‬
‫األصول‬
‫‪ 930 000‬نقدية وأصول‬
‫اخرك متداولة‬
‫‪ 2600 000‬األصول الثابتة‬
‫‪ 100 000‬شهرة المحل‬

‫‪3630 000‬‬ ‫‪3630 000‬‬

‫الميزانية بعد اإلنسحاب (شهرة كلية)‬

‫المطلوبات ‪ +‬حل الملكية‬
‫‪ 200 000‬دائنون‬
‫‪ 150 000‬قرض عدي‬
‫‪ 920 000‬رأس مال يوسف‬
‫‪ 2760 000‬رأس مال نبيل‬
‫‪4030 000‬‬
‫األصول‬
‫‪ 930 000‬نقدية وأصول‬
‫متداولة اخرك‬
‫‪ 2600 000‬األصول الثابتة‬
‫‪ 500 000‬شهرة المحل‬
‫‪4030 000‬‬

‫مثال ‪( : 4‬أ ب جد) شركاء متضامنين وينص عقد شركتهم على ما يلي‪:‬‬
‫‪ -1‬تقدر شهرة المحل في حالة إنسحاب احدهم بثالثة اضعاف متوسط أرباح‬
‫السنوات الثالثة السابقة لإنسحاب‪.‬‬
‫‪-2‬إذا انسحب الشريك خالل السنة المالية تحسب األرباح والخسائر عن الفترة (من‬
‫تاريخ اعداد آخر ميزانية وحتى تاريخ اإلنسحاب) بنسبة زمن الفترة بالقياس إلى أرباح‬
‫السنة االخيرة قبل اإلنسحاب‪.‬‬

‫‪56‬‬
‫هذا وتقسم أ‪.‬خ بنسبة (‪ )2 :3 :5‬بين الشركاء (أ ب جد) على التوالي ‪ ,‬وفيما‬
‫يلي تفاصيل آخر ميزانية إعدت قبل إنسحاب الشريك ب خالل سنة ‪: 2011‬‬

‫المطلوبات ‪ +‬حل الملكية‬ ‫األصول‬

‫‪ 500 000‬مطلوبات متداولة‬
‫‪ 2000 000‬رأس مال (أ)‬
‫‪ 1500 000‬رأس مال (ب)‬
‫‪ 1000 000‬رأس مال (جد)‬
‫‪5000 000‬‬
‫‪ 1200 000‬أصول متداولة‬
‫‪ 3350 000‬أصول ثابتة‬
‫‪ 250 000‬شهرة محل‬
‫‪ 200 000‬جاري (ب)‬
‫‪5000 000‬‬

‫فإذا توفرت لديك البيانات االضافية التالية ‪:‬‬

‫‪ -1‬كانت أرباح الشركة في السنوات السابقة كما يلي‪:‬‬
‫(‪ )300 000 250 000 350 000‬دينار للسنوات ‪. 2010 2009 2008‬‬
‫‪ -2‬انسحب الشريك (ب) بتاريخ ‪ 2011/9/1‬وحتى هذا التاريخ بل ت مسحوباته‬
‫الشخصية (‪ 50 000‬دينار)‪.‬‬
‫‪ -3‬اتفل الشركاء ان تسدد الشركة مبلغ (‪ 500 000‬دينار) إلى ب نقداً والباقي‬
‫قرض بذمة الشركة‪.‬‬
‫المطلوب ‪:‬‬
‫إثبات القيود الالزمة إلنسحاب الشريك (ب)‪.‬‬

‫الحل‪:‬‬
‫= ‪ 300 000‬دينار‬ ‫‪300000 +250000 + 350000‬‬ ‫متوسط األرباح =‬
‫‪3‬‬

‫شهرة محل = ‪ 900 000 = 3 × 300 000‬دينار‬

‫الزيادة في شهرة المحل = ‪650 000 = 250 000 – 900 000‬‬
‫حصة الشريك (أ) من شهرة المحل = ‪288889 = 4500/2000 × 650 000‬‬
‫حصة الشريك(ب) من شهرة المحل = ‪216667 = 4500/1500 × 650 000‬‬
‫حصة الشريك (ج) من شهرة المحل = ‪144444 = 4500/1000 × 650 000‬‬

‫‪57‬‬
 ‫‪ 650 000‬حد ‪ /‬شهرة المحل‬
‫‪ 288 889‬حد ‪ /‬رأس مال الشريك (أ)‬
‫‪ 216 667‬حد ‪ /‬رأس مال الشريك (ب)‬
‫‪ 144 444‬حد‪ /‬رأس مال الشريك (جد)‬

‫حصةالشريك (ب) من األرباح = ‪ 60 000 = 12/8 × 10/3 × 300 000‬دينار‬

‫‪ 60 000‬حد‪ /‬ت أ‪.‬خ‬
‫‪ 60000‬حد ‪ /‬رأس مال الشريك (ب)‬

‫‪ 50 000‬حد‪ /‬رأس مال الشريك (ب)‬

‫‪ 50 000‬حد‪ /‬مسحوبات شخصية‬
‫‪ 200 000‬حد‪ /‬رأس مال الشريك (ب)‬
‫‪ 200 000‬حد‪ /‬جاري الشريك (ب)‬

‫حد‪/‬رأس مال الشريك (ب)‬

‫‪ 1500 000‬رصيد‬ ‫‪ 50 000‬حد‪/‬مسحوبات شخصية‬
‫‪ 216 667‬حد‪/‬شهرة المحل‬ ‫‪ 200 000‬حد‪/‬جاري الشريك (ب)‬
‫‪ 60 000‬حد‪/‬أ‪.‬خ‬ ‫‪ 1526 667‬رصيد‬
‫‪1776 667‬‬ ‫‪1776 667‬‬
‫‪ 1562 667‬رصيد‬ ‫‪ 1562 667‬مذكورين‬
‫‪1562 667‬‬ ‫‪1562 667‬‬

‫‪ 1562 667‬حد‪ /‬رأس مال الشريك (ب)‬

‫‪ 500 000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪1026 667‬حد‪ /‬قروض قصيرة االجل‬

‫‪58‬‬
 ‫خامسا ‪ :‬المعالجة المحاسبية لتصفية الشركات التضامنية‬
‫تمثل التصفية ‪ Liquidation‬إنهاء الشكل القانوني للشركة وكذلك إنهاء‬
‫للشخصية المعنوية لها للعديد من االسباب التي حددها قانون الشركات رقم (‪)21‬‬
‫لسنة ‪ 1997‬في المادة (‪ )47‬باآلتي ‪:‬‬
‫‪ .1‬عدم مباشرة الشركة نشاطها رغم مرور سنة على تأسيسها دون عذر مشروع ‪ ,‬أو‬
‫توقفها عن ممارسة النشاط مدة متصلة تزيد عن السنة دون عذر مشروع ‪.‬‬

‫‪ .2‬إنجاز الشركة المشروع الذي تأسست لتنقيذه أو استحالة تنفيذه ‪ ,‬أو بسبب إندماج‬
‫الشركة أو تحولها وفل أحكام هذا القانون ‪.‬‬

‫‪ .3‬فقدان الشركة ‪ %75‬من أرس مالها األسمي وعدم أتخاذ إجراء زيادة أو تخفيض‬
‫رأس المال خالل مدة ستين يوما من تاريخ ثبوته ‪ ,‬كما يتم تصفية الشركة‬
‫التضامنية بقرار من الهيئة العامة للشركة ‪.‬‬

‫كمددا يمكددن تصددفية الشددركة عنددد حصددول خالفددات كبي درة بددين الشددركاء تجعددل مددن‬
‫الصعوبة بمكدان االسدتمرار فدي ممارسدة نشداطاتها ‪ ,‬وأيدا كاندت أسدباب تصدفية الشدركة‬
‫يعددد وكدديال عددن الشددركة فددي حدددود‬
‫فددأن األمددر يتطلددب تعيددين مصددفي لتصددفية الشددركة ّ‬
‫األختصاصددات المسددموح بهددا والتددي تسدتوجب تحديددد ود ارسددة وضددع الشددركة المددالي فددي‬
‫ت دداريخ اتخ دداذ القد درار بتص ددفيتها ووفق ددا للخطد دوات التالي ددة ‪ ( :‬حس ددب م ددا ورد ف ددي ق ددانون‬
‫الشركات العراقي )‬

‫‪ .1‬يصدر المسجل قرار التصفية وتعيين المصفي خالل عشرة أيام من تاريخ تسلمه‬
‫موافقة الهيئة القطاعية المختصة ‪.‬‬
‫‪ .2‬تتوقف الشركة فورة تبلي ها بقرار التصفية عن إحداث أي ت يير في عضويتها أو‬
‫ترتتيب أ ي التزام جديد ويستمر نشاطها في القدر الالزم وبقاء التزاماتها وفل ما‬
‫تقتضيه أعمال التصفية ‪.‬‬
‫‪ .3‬تحتفظ الشركة بشخصيتها المعنوية مدة التصفية على ان يذكر أنها تحت‬
‫التصفية حيث ما يرد أسمها ‪.‬‬

‫‪59‬‬
‫‪ .4‬يضع المصفي يده فور تعينه على أصول الشركة بما فيها من سجالت ووثائل‬
‫وأوراق ‪ ,‬ويقوم بجردها وإعداد تقري ار شامال عن حالة الشركة بما في ذلك الديون‬
‫والحقوق التي لها وااللتزامات التي عليها ‪.‬‬
‫‪ .5‬يقوم المصفي بتنفيذ اإلجراءات الخاصة بمصير الشركة والمحددة في قرار‬
‫التصفية ويحل له مراجعة الجهة القطاعية المختصة لتسهيل تنفيذ هذه اإلجراءات‬
‫أو تعديلها إذا اقتضى األمر ‪.‬‬
‫‪ .6‬يدعوا المصفي خالل عشرة أيام من تاريخ تعيينه دائني الشركة لتسوية الديون‬
‫والحقوق التي على الشركة ‪.‬‬
‫‪ .7‬يقوم المصفي بدعوة الهئية العامة للشركة لالجتماع خالل الشهرين األولين لكل‬
‫سنة مالية ومناقشة وتصديل ميزانية السنة المنتهية وحساباتها وتقرير مراقب‬
‫الحسابات ‪.‬‬
‫‪ .8‬يسدد المصفي ديون الشركة وفل الترتيب اآلتي بعد حسم نفقات التصفية ‪:‬‬
‫‪ ‬المبالغ المستحقة للعاملين في الشركة ‪.‬‬
‫‪ ‬المبالغ المستحقة للدولة ‪.‬‬
‫‪ ‬المبالغ األخرك المستحقة حسب ترتيب إمتيازاتها ‪.‬‬
‫‪ .9‬يعد المصفي بعد االنتهاء من التصفية تقرير ختامي وحسابات ختامية يرفل معها‬
‫تقرير مراقب الحسابات ‪ ,‬ويدعوا الهيئة العامة لمناقشتها والتصديل عليها ‪,‬‬
‫وترسل نسخة من محضر اإلجتماع إلى المسجل حتى يصدر ق ارره بشطب أسم‬
‫الشركة من سجالته وينشر القرار بالنشرة الخاصة وصحيفة يومية خالل عشرة‬
‫أيام من تاريخ صدوره ‪.‬‬
‫‪ .10‬ال يجوز المطالبة بدين أو حل على الشركة فور صدور قرار شطب أسمها‬
‫فإذا ظهر دائن لم يستوفي حقه ولم يكن المصفي على علم بذلك الحل جاز‬
‫للدائن مطالبة أعضاء الشركة بما آل إليهم كل حسب أسمه أو حصته خالل‬
‫ثالثة سنوات من تاريخ الشطب ويسقط حقه بالمطالبة بعد ذلك ‪.‬‬

‫‪60‬‬
 ‫ويمكن إيجاز ما يجب على المصفي فعله بما يلي ‪:‬‬

‫‪ .1‬حصر أصول الشركة النقدية وغير النقدية وتحديد امكانيدة تصدفيتها والمددة الزمنيدة‬
‫الالزم ددة للتص ددفية والت ددي ي ددتم ف ددي ض ددوئها تحدي ددد ن ددوع التص ددفية إذا كان ددت تص ددفية‬
‫سريعة أم تدريجية ‪.‬‬
‫‪ .2‬تحديددد مطلوبددات الشددركة المتداولددة وغيددر المتداولددة ودرجددة امتيازهددا واولويددة السددداد‬
‫مع االخذ بنظر اإلعتبار مصاريف التصفية وأجور المصفي ‪.‬‬
‫‪ .3‬تحديددد حقددوق الشددركاء وامكانيددة سدددادها فيمددا بعددد فددي ضددوء مايسددفر عددن عمليددة‬
‫التصفية من نتائج التي يمكن تحديدها باالتي ‪:‬‬
‫أ‪ .‬تحقيل أرباح من عملية بيع األصول ‪.‬‬
‫ب‪ .‬تحقيددل خسددائر مددن عمليددة بيددع األصددول مددع كفايددة أرصدددة رشوس أم دوال الشددركاء‬
‫الستيعاب مبلغ الخسارة ‪.‬‬
‫ت‪ .‬تحقي ددل خس ددائر م ددن عملي ددة بي ددع األص ددول م ددع ع دددم كفاي ددة أرص دددة رشوس أمد دوال‬
‫الش ددركاء الس ددتيعاب مبل ددغ الخس ددارة ‪ ,‬ويج ددب ف ددي ه ددذه الحال ددة د ارس ددة الموق ددف الم ددالي‬
‫الشخصي للشركاء وبشكل متضامن فيما بينهم ليتحمل كل مدنهم مسدؤوليته تجداه سدداد‬
‫ديون ال ير على الشركة ‪.‬‬
‫هذا وتتحدد االجراءات المحاسبية المناسبة في ضوء تحديد نوع التصفية والطريقدة‬
‫المناس ددبة إلثب ددات القي ددود المحاس ددبية وتص ددوير الحس ددابات إذا ت ددم اس ددتخدام طريق ددة أ‪.‬خ‬
‫التصددفية أم طريقددة التصددفية ‪ ,‬وهندداك نددوعين مددن التصددفية كمددا مددر ذك دره سددابقا همددا‬
‫التصددفية السدريعة التددي يددتم فددي ضددوئها بيددع أصددول الشددركة وتصددفيتها دفعددة واحدددة أو‬
‫علدى عدددة دفعددات وخددالل فتدرة زمنيددة قصديرة نسددبيا ‪ ,‬والتصددفية التدريجيددة التددي يددتم فددي‬
‫ضددوئها بيددع أصددول الشددركة وتصددفيتها فددي دفعددات وخددالل فت درة زمنيددة طويلددة نسددبيا ‪,‬‬
‫األم ددر ال ددذي يتطل ددب اع ددداد خط ددة لتوزي ددع النق ددد مق دددما ب ددين الش ددركاء والن دداتج م ددن بي ددع‬
‫األص ددول وبع ددد س ددداد مص دداريف التص ددفية وأج ددور المص ددفي فض ددال ع ددن س ددداد دي ددون‬
‫الش ددركة ال س دديما اذا اختلف ددت نس ددب رشوس أمد دوال الش ددركاء ع ددن نس ددب توزي ددع األرب دداح‬
‫والخسائر فيما بينهم كما سيرد ايضاحه الحقا من خالل األمثلة العملية ‪.‬‬

‫‪61‬‬
 ‫مثال ‪ : 1‬فيما يلي ميزانية الشركة التضامنية المكونة من (أ ب جد) الذين يقتسمون‬
‫أ‪.‬خ بنسبة (‪ )3 : 3 :4‬على التوالي‪:‬‬
‫الميزانية كما في ‪2008/1/1‬‬
‫المطلوبات ‪ +‬حل الملكية‬ ‫األصول‬
‫‪ 2000 000‬الدائنون‬ ‫‪ 850 000‬نقدية‬
‫‪ 2320 000‬رأس مال الشريك (أ)‬ ‫‪ 5150 000‬أصول اخرك‬
‫‪ 1260 000‬رأس مال الشريك (ب)‬ ‫(قيمة دفترية)‬
‫‪ 420 000‬رأس مال الشريك (جد)‬
‫‪6000 000‬‬ ‫‪6000 000‬‬
‫وفي ذلك التاريخ تقرر تصفية الشركة بسبب الخالفات المستمرة بين الشركاء‬
‫واآلتي اجراءات تصفية الشركة ‪:‬‬
‫‪ .1‬تم بيع األصول األخرك بخسارة ‪ %20‬من القيمة الدفترية‪.‬‬
‫‪ -2‬بل ت مصاريف التصفية وأجور المصفي ‪ 130 000‬دينار دفعت نقدأ‪.‬‬
‫‪ -3‬تنازل الدائنون عن ما يعادل ‪ %10‬من ديونهم إلى الشركاء‪.‬‬
‫المطلوب ‪ :‬إعداد تقرير التصفية وإثبات القيود المحاسبية وتصوير الحسابات الالزمة‬
‫اذا علمت ان جميع الشركاء موسرين‪.‬‬
‫الحل ‪:‬‬
‫تقرير التصفية ( المبالغ باالف الدنانير )‬
‫حقوق الملكية‬ ‫المطلواات‬ ‫األصول‬ ‫التفاصيل‬
‫رأس مال‬ ‫رأس مال‬ ‫رأس مال‬ ‫الدائنون‬ ‫أصول‬ ‫النقدية‬
‫(جـ)‬ ‫(ب)‬ ‫(أ)‬ ‫اخرى‬
‫‪420‬‬ ‫‪1260‬‬ ‫‪2320‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪5150‬‬ ‫‪850‬‬ ‫الرصيد قبل التصفية‬
‫(‪)309‬‬ ‫(‪)309‬‬ ‫( ‪)412‬‬ ‫ــ‬ ‫(‪) 5150‬‬ ‫‪4120‬‬ ‫ايع األصول األخرى*‬
‫اخسارة ‪%20‬‬
‫‪111‬‬ ‫‪951‬‬ ‫‪1908‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪4970‬‬ ‫الرصيد‬
‫(‪)39‬‬ ‫(‪)39‬‬ ‫(‪)52‬‬ ‫ـــ‬ ‫ـــ‬ ‫( ‪)130‬‬ ‫سددددددددداد االلت امددددددددات‬
‫(م‪.‬التصفية)**‬

‫‪72‬‬ ‫‪912‬‬ ‫‪1856‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪4840‬‬ ‫الرصيد‬

‫‪60‬‬ ‫‪60‬‬ ‫‪80‬‬ ‫(‪)2000‬‬ ‫ـ‬ ‫(‪)1800‬‬ ‫سددددددددداد االلت امددددددددات‬
‫(الدائنون)***‬
‫‪132‬‬ ‫‪972‬‬ ‫‪1936‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪3040‬‬ ‫الرصيد‬
‫(‪)132‬‬ ‫(‪)972‬‬ ‫(‪)1936‬‬ ‫ــ‬ ‫ــ‬ ‫(‪)3040‬‬ ‫سداد حقوق الشركاء‬

‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫الرصيد‬

‫‪62‬‬
 ‫*خسائر بيع األصول االخرك = كلفة األصول االخرك × ‪%20‬‬
‫= ‪ 1030 000 = %20 × 5150 000‬دينار‬
‫النقد المتحصل من عملية البيع = األصول االخرك – خسائر البيع‬
‫= ‪ 4120 000 = 1030 000 – 5150 000‬دينار‬
‫توزيع خسارة بيع األصول االخرك ‪:‬‬
‫نصيب الشريك (أ) من الخسارة = ‪412 000 = 10/4 × 1030 000‬‬
‫نصيب الشريك (ب‪,‬ج) من الخسارة = ‪309 000 =10/3 × 1030 000‬‬
‫**توزيع مصاريف التصفية بين الشركاء ‪:‬‬
‫نصيب الشريك (أ) من مصاريف التصفية = ‪52 000 = 10/4 × 130 000‬‬
‫نصيب الشريك (ب‪,‬ج) من مصاريف التصفية= ‪39 000 =10/3 ×130 000‬‬
‫***مقدار تنازل الدائنون عن ديونهم = مبلغ الدائنون × ‪%10 ×2000 000 = %10‬‬
‫= ‪ 200 000‬يوزع على الشركاء كما يلي ‪:‬‬
‫نصيب الشريك (أ) من تنازل الدائنون = ‪80000 = 10/4 × 200 000‬‬
‫نصيب الشريك (ب‪,‬ج) من تنازل الدائنون = ‪60 000 = 10/3 × 200 000‬‬
‫النقد المدفوع إلى الدائنين = ‪1800 000 = 200 000 – 2000 000‬‬
‫إثبات القيود المحاسبية ‪:‬‬
‫‪4120 000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 1030 000‬حد‪ /‬أ‪.‬خ التصفية‬
‫‪ 5150 000‬حد‪ /‬األصول االخرك‬

‫‪ 130 000‬حد‪ /‬أ‪.‬خ التصفية‬

‫‪ 130 000‬حد‪ /‬النقدية‬

‫‪ 2000 000‬حد‪ /‬الدائنون‬

‫‪ 200 000‬حد‪ /‬أ‪.‬خ التصفية‬
‫‪ 1800 000‬حد‪ /‬النقدية‬

‫‪63‬‬
 ‫نصيب الشريك أ من خسائر التصفية = ‪384000 = 80 000 – 52000 + 412000‬‬
‫نصيب الشريك ب من خسائر التصفية = ‪288 000 = 60 000 – 39000 + 309000‬‬
‫نصيب الشريك ج من خسائر التصفية = ‪288000 = 60000 – 39000 + 309 000‬‬
‫‪ 384 000‬حد‪ /‬رأس مال الشريك (أ)‬
‫‪ 288 000‬حد‪/‬رأس مال الشريك (ب)‬
‫‪ 288 000‬حد‪/‬رأس مال الشريك (جد)‬
‫‪ 960 000‬حد‪/‬أ‪.‬خ التصفية‬

‫‪1936 000‬حد‪/‬رأس مال الشريك (أ)‬

‫‪ 972 00‬حد‪/‬رأس مال الشريك (ب)‬
‫‪ 132 000‬حد‪/‬رأس مال الشريك (جد)‬
‫‪ 3040 000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 130 000‬حد‪ /‬أ‪.‬خ التصفية‬ ‫‪ 850 000‬رصيد‬
‫‪ 1800 000‬حد‪ /‬دائنون‬ ‫‪ 4120 000‬أصول اخرك‬
‫‪ 3040 000‬مذكورين‬
‫‪4970 000‬‬ ‫‪4970 000‬‬

‫حد‪/‬أ‪.‬خ التصفية‬

‫‪ 200 000‬حد‪ /‬الدائنون‬ ‫‪ 1030 000‬أصول اخرك‬

‫‪ 960 000‬رصيد مرحل‬ ‫‪ 130 000‬حد‪ /‬النقدية‬

‫‪1160 000‬‬ ‫‪1160 000‬‬

‫‪ 960 000‬حد‪ /‬مذكورين‬ ‫‪960 000‬‬

‫‪960 000‬‬ ‫‪960 000‬‬

‫‪64‬‬
 ‫حد‪ /‬رأس مال الشريك (أ)‬

‫‪ 2320 000‬رصيد‬ ‫‪ 384 000‬أ‪.‬خ التصفية‬

‫‪ 1936 000‬رصيد‬

‫‪2320 000‬‬ ‫‪2320 000‬‬

‫‪1936 000‬رصيد‬ ‫‪ 1936 000‬النقدية‬

‫‪1936 000‬‬ ‫‪1936 000‬‬

‫حد‪ /‬رأس مال الشريك (ب)‬

‫‪ 1260 000‬رصيد‬ ‫‪ 288 000‬أ‪.‬خ التصفية‬

‫‪ 972 000‬رصيد‬

‫‪1260 000‬‬ ‫‪1260 000‬‬

‫‪ 972 000‬رصيد‬ ‫‪ 972 000‬النقدية‬

‫‪972 000‬‬ ‫‪972 000‬‬

‫حد‪ /‬رأس مال الشريك (جد)‬

‫‪ 420 000‬رصيد‬ ‫‪ 288 000‬أ‪.‬خ التصفية‬

‫‪ 132 000‬رصيد‬
‫‪420 000‬‬ ‫‪420 000‬‬
‫‪ 132 000‬رصيد‬ ‫‪ 132000‬نقدية‬
‫‪132 000‬‬ ‫‪132 000‬‬

‫‪65‬‬
 ‫مثال ‪ : 2‬بالرجوع إلى المثال ‪ 1‬في أعاله وعلى فرض أن األصول بيعت بخسارة‬
‫‪ %80‬من القيمة الدفترية ‪ ,‬المطلوب إعداد تقرير التصفية وإثبات قيد سداد حقوق‬
‫الدائننين وحقوق الشركاء إذا علمت أن جميع الشركاء موسرين ‪.‬‬
‫تقرير التصفية ( المبالغ باآلف الدنانير )‬
‫حقوق الملكية‬ ‫المطلواات‬ ‫األصول‬ ‫التفاصيل‬
‫رأس مال‬ ‫رأس مال‬ ‫رأس مال‬ ‫الدائنون‬ ‫أصول‬ ‫النقدية‬
‫(جـ)‬ ‫(ب)‬ ‫(أ)‬ ‫اخرى‬
‫‪420‬‬ ‫‪1260‬‬ ‫‪2320‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪5150‬‬ ‫‪850‬‬ ‫الرصيد قبل التصفية‬
‫(‪)1236‬‬ ‫(‪)1236‬‬ ‫(‪)1648‬‬ ‫ــ‬ ‫(‪) 5150‬‬ ‫‪1030‬‬ ‫ايع األصول االخرى‬
‫اخسارة ‪%20‬‬
‫(‪) 816‬‬ ‫‪24‬‬ ‫‪672‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪1880‬‬ ‫الرصيد‬
‫(‪)39‬‬ ‫(‪)39‬‬ ‫(‪)52‬‬ ‫ـــ‬ ‫ـــ‬ ‫( ‪)130‬‬ ‫سدادم‪.‬التصفية‬

‫(‪)855‬‬ ‫(‪)15‬‬ ‫‪620‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪1750‬‬ ‫الرصيد‬

‫‪60‬‬ ‫‪60‬‬ ‫‪80‬‬ ‫(‪)1950‬‬ ‫ـ‬ ‫(‪)1750‬‬ ‫سداد ج ء من الدائنين‬

‫(‪)795‬‬ ‫‪45‬‬ ‫‪700‬‬ ‫‪50‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫الرصيد‬

‫‪795‬‬ ‫___‬ ‫___‬ ‫ــ‬ ‫___‬ ‫تحصيل دين الشريك ج‬
‫‪795‬‬
‫‪0‬‬ ‫‪45‬‬ ‫‪700‬‬ ‫‪50‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪795‬‬ ‫الرصيد‬
‫‪---‬‬ ‫(‪) 45‬‬ ‫(‪)700‬‬ ‫(‪) 50‬‬ ‫__‬ ‫(‪) 795‬‬ ‫سددددددداد المتبقددددددي مددددددن‬
‫الدددددددددددائنين وحقددددددددددوق‬
‫الشريكين أ و ب‬
‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫الرصيد‬

‫خسائر بيع األصول االخرك = قيمة األصول االخرك × ‪%80‬‬

‫= ‪4120 000 = %80 × 5150 000‬‬
‫المبلغ النقدي المحصل من عملية بيع األصول االخرك = ‪4120000 – 5150 000‬‬
‫= ‪1030 000‬‬
‫توزيع الخسائر على الشركاء ‪:‬‬
‫= ‪1648000 = 10/4 × 4120 000‬‬ ‫نصيب الشريك (أ) من الخسائر‬
‫نصيب الشريك (ب‪,‬ج) من الخسائر =‪1236 000 = 10/3 × 4120 000‬‬
‫‪ 1950 000‬حد‪ /‬الدائنون‬
‫‪ 200 000‬حد‪ /‬أ‪.‬خ التصفية‬
‫‪ 1750 000‬حد‪ /‬النقدية‬

‫‪66‬‬
 ‫‪ 795000‬حد‪/‬النقدية‬
‫‪795000‬حد‪ /‬رأس مال الشريك ج‬
‫‪ 50 000‬حد‪ /‬الدائنون‬
‫‪ 700 000‬حد‪ /‬رأس مال الشريك أ‬
‫‪ 45 000‬حد‪ /‬رأس مال الشريك ب‬
‫‪ 795 000‬حد‪ /‬النقدية‬

‫مثال ‪ : 3‬بالرجوع إلى المثال ‪ 2‬وعلى فرض أن الشريك ج كان معس ار‪ ,‬المطلوب‬
‫إثبات قيد سداد الدائنين وحقوق الشركاء ‪:‬‬
‫إذا لم يتمكن الشريك ج من سداد ديونه تجاه الشركة يتم مطالبة الشريكين أ و ب‬
‫بسداد الديون المترتبة على الشريك ج ومن ثم سداد الدائنين وكما يلي ‪:‬‬

‫‪ 1950 000‬حد‪ /‬الدائنون‬

‫‪ 200 000‬حد‪ /‬أ‪.‬خ التصفية‬
‫‪ 1750 000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 50 000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 46980‬حد‪ /‬رأس مال الشريك أ ( ‪) 745/700 × 50000‬‬
‫‪ 3020‬حد‪ /‬رأس مال الشريك ب (‪) 745/45 × 50000‬‬
‫‪ 50 000‬حد‪ /‬الدائنون‬
‫‪ 50 000‬حد‪ /‬النقدية‬

‫رأس مال الشريك أ = ‪746980 = 46980 + 700000‬‬

‫رأس مال الشريك ب = ‪48020 = 3020 + 45000‬‬
‫‪ 746980‬حد‪ /‬رأس مال الشريك أ‬
‫‪ 48020‬حد‪ /‬رأس مال الشريك ب‬
‫‪ 795000‬حد‪ /‬رأس مال الشريك ج‬

‫‪67‬‬
‫مثددال ‪ : 4‬ب ددالرجوع إل ددى مث ددال ‪ 3‬وعل ددى فددرض أن المص ددفي اس ددتطاع اقن دداع ال دددائنين‬
‫بالتنددازل عددن المبلددغ المتبقددي مددن ديددونهم علددى الشددركة ‪ ,‬المطلددوب إثبددات قيددد تنددازل‬
‫الدائنين وسداد حقوق الشركاء ‪.‬‬

‫‪ 50 000‬حد‪ /‬الدائنون‬
‫‪ 46980‬حد‪ /‬رأس مال الشريك أ ( ‪) 745/700 × 50000‬‬
‫‪ 3020‬حد‪ /‬رأس مال الشريك ب ( ‪) 745/45 × 50000‬‬

‫رأس مال الشريك أ = ‪746980 = 46980 + 700000‬‬

‫رأس مال الشريك ب = ‪48020 = 3020 + 45000‬‬
‫‪ 746980‬حد‪ /‬رأس مال الشريك أ‬
‫‪ 48020‬حد‪ /‬رأس مال الشريك ب‬
‫‪ 795000‬حد‪/‬رأس مال الشريك ج‬

‫مثددال ‪ : 5‬أ ‪ ,‬ب ‪ ,‬ج شددركاء فددي شددركة تضددامنية يقتسددمون األربدداح والخسددائر بنسددبة‬
‫‪ 1: 2: 3‬عل ددى التد دوالي ‪ ,‬وكان ددت ميزانيد ددة الش ددركة بت دداريخ ‪ 2010/12/31‬عن دددما تد ددم‬
‫اتخاذ القرار بتصفيتها كما يلي ‪:‬‬
‫الميزانية كما في ‪2010/12/31‬‬
‫المطلوبات وحقوق الملكية‬ ‫األصول‬
‫‪ 600 000‬الدائنون‬ ‫‪ 300 000‬نقدية‬
‫‪ 900 000‬رأس مال (أ)‬ ‫‪ 1900 000‬أصول اخرك‬
‫‪ 500 000‬رأس مال (ب)‬
‫‪ 200 000‬رأس مال (ج )‬
‫‪2200 000‬‬ ‫‪2200 000‬‬

‫‪68‬‬
 ‫هذا وقد تم تصفية الشركة تدريجيا وفيما يلي نتائج عملية التصفية ‪:‬‬
‫مصاريف التصفية‬ ‫المتحصالت من تصفية األصول االخرك‬ ‫المدة‬
‫‪20000‬‬ ‫‪520000‬‬ ‫‪2011/4/1- 1/1‬‬
‫‪25000‬‬ ‫‪1065000‬‬ ‫‪2011/8/1 – 4/1‬‬
‫‪12000‬‬ ‫‪672000‬‬ ‫‪2011/12/1 – 8/1‬‬
‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬إعداد خطة توزيع النقد مقدما ( قبل التصفية ) ‪.‬‬
‫‪ .2‬إعداد جدول توزيع النقد بين الشركاء خالل مدة التصفية ‪.‬‬
‫‪ .3‬إثبات القيود المحاسبية وتصوير الحسابات الالزمة ‪.‬‬

‫الحل ‪:‬‬
‫تم ومن خالل التصفية السريعة ( كما مر في األمثلة السابقة ) بيع كافة األصول ‪,‬‬
‫وتوزيع األرباح والخسائر المترتبة على عملية البيع بين الشركاء ومن ثم توزيع النقد‬
‫المتاح إلى أولئك الشركاء بعد سداد ديون الشركة بالكامل دون إثارة أي مشاكل بشأن‬
‫توزيع النقد المتاح ألن فترة التصفية قصيرة نسبيا ‪ ,‬وعلى أية حال قد تمتد إجراءات‬
‫تصفية الشركة التضامنية إلى عدة أشهر‪ ,‬وفي هذه الحالة يرغب الشركاء عادة‬
‫باستالم النقد عند توفره بدال من األنتظار لحين أن يتم بيع األصول بالكامل ‪ ,‬ويبدو‬
‫من المناسب في هذه الحالة توزيع النقد إلى الشركاء في شكل دفعات شرط أن يتم‬
‫سداد كافة ديون الشركة مع ضمان أن ال يستلم الشركاء أكثر من استحقاقاتهم وبعد‬
‫تحديد أو معرفة إجمالي الخسائر الناتجة عن بيع كافة األصول ‪.‬‬
‫أن العامل الحرج في التصفية التدريجية يتمثل في توزيع النقد المتاح بين الشركاء‬
‫وبعد سداد الديون قبل معرفة إجمالي الخسائر التي سوف تنتج عن بيع كافة‬
‫األصول ‪ ,‬فإذا ما تم توزيع النقد بين الشركاء وتبين بعدها أن الخسائر الناتجة عن‬
‫بيع األصول قد أحدثت عج از في رأس مال أحد الشركاء أو أكثر ‪ ,‬فأن على‬
‫المصفي إستعادة المبالغ التي تم سدادها إلى الشريك ( أو الشركاء ) المعني أو‬
‫مطالبة بقية الشركاء إذا كان الشريك المعني معس ار ‪.‬‬

‫‪69‬‬
‫وبناءا على ما جاء في أعاله ‪ ,‬على المصفي أن يأخذ بنظر اإلعتبار ما يلي قبل‬
‫توزيع النقد المتاح بين الشركاء ‪:‬‬

‫‪ .1‬إفتراض تحقيل خسائر عن بيع كافة األصول غير المباعة في تاريخ إجراء‬
‫التوزيعات ‪ ,‬فضال عن أية خسائر أخرك محتملة ‪.‬‬
‫‪ .2‬إفتراض أن الشريك الذي من المحتمل أن يكون رصيد رأس ماله مدينا سوف لن‬
‫يكون قاد ار على سداد ما عليه من إلتزامات إلى الشركة ‪.‬‬

‫وفي ظل هذين اإلفتراضين سوف يقوم المصفي بتوزيع النقد بين الشركاء أصحاب‬
‫الرصيد الدائن لرأس المال ( أو ممن لديهم رصيد دائن لرأس المال وكذلك قروض‬
‫على الشركة التضامنية ) وقاد ار على إستيعاب نصيب الشركاء من الخسائر المحتملة‬
‫عند اتمام عملية التصفية وكذلك نصيب الشركاء من الرصيد المدين لرأس مال‬
‫الشركاء األخرين ‪.‬‬

‫ويمكن تحقيل ما سبل من خالل إعداد خطة تسمى بخطة توزيع النقد مقدما‬
‫( قبل التصفية ) التي تعد أمر ضروري لتوزيع النقد المتاح خالل مدة التصفية‬
‫بعدالة فيما بينهم ‪,‬ال سيما إذا أختلفت نسب رشوس األموال عن نسب توزيع أ ‪ .‬خ ‪,‬‬
‫حيث تنشأ مشكلة توزي ع ذلك النقد بعد سداد كافة التزامات الشركة ‪ ,‬والسؤال الذي‬
‫سيثار هنا يدور حول الكيفية التي سيتم بها توزيع النقد بعدالة ‪ ,‬وببساطة فأن األمر‬
‫معدة لهذا ال رض يتم من خاللها التوصل إلى الشريك صاحب‬ ‫يتطلب خطة ّ‬
‫األستثمار اإلضافي األكبر بين الشركاء ليكون صاحب األولوية باستالم النقد المتاح‬
‫للتوزيع ‪ ,‬وكما يلي ‪:‬‬

‫‪70‬‬
 ‫خطة توزيع النقد بين الشركاء قبل التصفية‬
‫ج‬ ‫ب‬ ‫أ‬
‫‪200000‬‬ ‫‪500000‬‬ ‫‪900000‬‬ ‫رشوس أموال الشركاء‬
‫‪1‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪3‬‬ ‫نسب ت أ ‪.‬‬
‫‪200000‬‬ ‫‪250000‬‬ ‫المبلغ المستثمر لكل وحدة ربم (خسارة) ‪300000‬‬
‫المبلغ المستثمر زيادة من قبل‬
‫‪----‬‬ ‫(‪---- ) 50000‬‬ ‫الشريك أ مقارنة بالشريك ب‬
‫‪200000‬‬ ‫‪250000‬‬ ‫‪250000‬‬ ‫الرصيد‬
‫المبلغ المستثمر زيادة من قبل‬
‫‪----‬‬ ‫(‪) 50000( )50000‬‬ ‫الشريكين أ‪,‬ب مقارنة بالشريك ج‬
‫‪200000‬‬ ‫‪200000 200000‬‬

‫وعليه هناك زيادة في رأس مال الشريكين أ ‪ ,‬ب سيتم استالمها كما يلي ‪:‬‬
‫عملية بيع األصول في تاريخ ‪ : 4/1-1/1‬توزيع النقد المتاح ( وبعد سداد كافة الديون )‬
‫والبالغ ‪ 200000‬دينار كما يلي ‪:‬‬
‫الشريك أ‪ 150000= 3 × 50000 :‬دينار ‪.‬‬
‫توزيع المبلغ المتبقي ( ‪ 50000‬دينار) بين الشريكين أ ‪ ,‬ب حسب نسب توزيع أ‪,‬خ ‪.‬‬
‫عملية بيع األصول في تاريخ ‪ : 8/1-4/1‬توزيع النقد المتاح ( وبعد سداد مصاريف‬
‫التصفية ) والبالغ ‪ 1040000‬دينار وكما يلي ‪:‬‬
‫الشريك أ ‪ :‬ما يتبقى من حصته المسددة في أعاله ‪.‬‬
‫الشريك ب ‪ :‬ما يتبقى من حصته المسددة في أعاله ‪.‬‬
‫وبعد أن يتم سداد مستحقات الشريكين أ ‪ ,‬ب سيتم توزيع أي نقد متاح بين الشركاء أ ‪,‬‬
‫ب ‪ ,‬ج حسب نسب توزيع األرباح والخسائر والتي ستكون مساوية إلى نسب رشوس أموال‬
‫الشركاء ‪ ,‬ويمكن إثبات ما سبل وكما يلي ‪:‬‬

‫‪71‬‬
 ‫مج‬ ‫ج‬ ‫ب‬ ‫أ‬
‫‪1600000‬‬ ‫‪200000‬‬ ‫‪500000‬‬ ‫رشوس األموال قبل التخفيض ‪900000‬‬
‫( ‪) 400000‬‬ ‫‪----‬‬ ‫(‪)100000( ) 300000‬‬ ‫المبلغ المستثمر زيادة‬
‫‪1200000‬‬ ‫‪200000‬‬ ‫‪400000‬‬ ‫رشوس األموال بعد التخفيض ‪600000‬‬
‫‪12/12‬‬ ‫‪12/2‬‬ ‫‪12/4‬‬ ‫‪12/6‬‬ ‫نسب رشوس األموال‬
‫‪6 /1‬‬ ‫‪6 /2‬‬ ‫‪6/3‬‬
‫‪1‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪3‬‬

‫وفيما يلي كشف تفصيلي لكيفية توزيع النقد خالل مدة التصفية ‪:‬‬

‫‪ 300000‬الرصيد في ‪2011/1/1‬‬
‫‪ 520000‬متحصالت بيع األصول (‪) 4/1 – 1/1‬‬
‫‪ 820000‬الرصيد‬
‫(‪ )20000‬مصاريف التصفية‬
‫(‪ )600000‬الدائنون‬
‫‪ 200000‬المجموع‬
‫(‪ )150000‬سداد جزء من استثمار الشريك أ االضافي‬
‫(‪ )30000‬سداد جزء من حصة الشريك أ ( ‪) 5/3 × 50000‬‬
‫(‪ )20000‬سداد جزء من حصة الشريك ب ( ‪) 5/2 × 50000‬‬
‫الرصيد‬ ‫‪-0-‬‬
‫‪ 1065000‬متحصالت بيع األصول (‪)8/1 – 4/1‬‬
‫(‪ ) 25000‬مصاريف التصفية‬
‫‪ 1040000‬الرصيد‬
‫(‪ )120000‬سداد المتبقي من استثمار الشريك أ االضافي‬
‫‪ 920000‬الرصيد‬
‫(‪ )80000‬سداد المتبقي من االستثمار االضافي للشريك ب‬
‫‪ 840000‬الرصيد يقسم بين الشركاء أ ب ج بنسبة ‪1:2:3‬‬

‫‪72‬‬
 ‫(‪ )420000‬الشريك أ‬
‫(‪ )280000‬الشريك ب‬
‫(‪ )140000‬الشريك ج‬
‫‪ -0-‬الرصيد‬
‫متحصالت بيع األصول (‪) 12/1 –8/1‬‬ ‫‪672000‬‬
‫(‪ )12000‬مصاريف التصفية‬
‫‪ 660000‬الرصيد يقسم بين الشركاء أ ب ج بنسبة ‪1:2:3‬‬
‫(‪ )330000‬الشريك أ‬
‫(‪ )220000‬الشريك ب‬
‫(‪ )110000‬الشريك ج‬
‫‪-0-‬‬

‫ال تختلف القيود المحاسدبية فدي هدذا المثدال عدن القيدود التدي تدم إثباتهدا عندد مناقشدة‬
‫التصد ددفية الس د دريعة وكد ددذلك الحد ددال بالنسد ددبة للحسد ددابات ذات الصد ددلة عد دددا مد ددا يتصد ددل‬
‫باستخدام طريقة التصفية بدال من طريقة أ‪ .‬خ التصفية وذلك الن المعلومات المتاحدة‬
‫ف ددي المث ددال تتعل ددل بالمتحص ددالت النقدي ددة م ددن عملي ددة بي ددع األص ددول دون االش ددارة إل ددى‬
‫األربدداح أو الخسددائر الناجمددة عنهددا ‪ ,‬هددذا وتسددتوجب طريقددة التصددفية غلددل حسددابات‬
‫األصول (عدا حساب النقد) في حساب التصفية وكذلك غلل حسابات المطلوبات فدي‬
‫حساب التصفية كخطدوة أولدى ‪ ,‬ومدن ثدم يدتم توسديط حسداب التصدفية عندد إثبدات قيدود‬
‫تحصيل النقد الناتج عن بيع األصول وقيود سدداد النقدد النداتج عدن سدداد المطلوبدات ‪,‬‬
‫وأخي ار يتم ترصديد حسداب التصدفية وغلدل الرصديد فدي حسدابات رشوس أمدوال الشدركاء‬
‫تمهيدا لسداد حقوقهم في الشركة ووفقا لما يلي ‪:‬‬

‫‪73‬‬
 ‫حل المثال السابل باستخدام طريقة حساب التصفية ‪:‬‬
‫أوال ‪ :‬غلل حسابات األصول (عدا النقد) في حساب التصفية ‪:‬‬
‫‪1900000‬حد‪ /‬التصفية‬
‫‪ 795000‬حد‪ /‬األصول األخرك‬
‫ثانيا ‪ :‬غلل حسابات المطلوبات في حساب التصفية ‪:‬‬
‫‪ 600000‬حد‪ /‬الدائنون‬
‫‪ 600000‬حد‪ /‬التصفية‬
‫ثالثا ‪ :‬إجراءات التصفية بحسب تسلسلها التاريخي ‪:‬‬
‫بيع أصول أخرك ‪: 4/1-1/1‬‬
‫‪ 520000‬حد‪/‬النقدية‬
‫‪ 520000‬حد‪ /‬التصفية‬
‫‪ 20000‬حد‪ /‬التصفية‬
‫‪ 20000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 600000‬حد‪ /‬التصفية‬
‫‪ 600000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 180000‬حد‪ /‬رأس مال أ‬
‫‪ 20000‬حد‪ /‬رأس مال ب‬
‫‪ 200000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫بيع أصول أخرك ‪8/1 – 4/1‬‬
‫‪ 1065000‬حد‪/‬النقدية‬
‫‪ 1065000‬حد‪ /‬التصفية‬
‫‪ 25000‬حد‪ /‬التصفية‬
‫‪ 25000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 120000‬حد‪ /‬رأس مال أ‬
‫‪ 80000‬حد‪ /‬رأس مال ب‬
‫‪ 200000‬حد‪ /‬النقدية‬

‫‪74‬‬
 ‫‪ 420000‬حد‪ /‬رأس مال أ‬
‫‪ 280000‬حد‪ /‬رأس مال ب‬
‫‪ 140000‬حد‪ /‬رأس مال ج‬
‫‪ 840000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫بيع أصول أخرك ‪: 12/1-8/1‬‬
‫‪ 672000‬حد‪/‬النقدية‬
‫‪ 672000‬حد‪ /‬التصفية‬
‫‪ 12000‬حد‪ /‬التصفية‬
‫‪ 12000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 330000‬حد‪ /‬رأس مال أ‬
‫‪ 220000‬حد‪ /‬رأس مال ب‬
‫‪ 110000‬حد‪ /‬رأس مال ج‬
‫‪ 660000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫رابعا ‪ :‬غلل حساب التصفية في حسابات رشوس أموال الشركاء ‪:‬‬
‫‪ 300000‬حد‪ /‬التصفية‬
‫‪ 150000‬حد‪ /‬رأس مال أ‬
‫‪ 100000‬حد‪ /‬رأس مال ب‬
‫‪ 50000‬حد‪ /‬رأس مال ج‬

‫خامسا ‪ :‬تصوير الحسابات ذات الصلة ‪:‬‬

‫‪75‬‬
 ‫حساب النقدية‬
‫‪ 20000‬التصفية‬ ‫‪ 300000‬الرصيد‬
‫‪ 600000‬دائنون‬ ‫‪ 520000‬أصول أخرك‬
‫‪ 200000‬مذكورين‬ ‫‪ 1065000‬أصول أخرك‬
‫‪ 25000‬التصفية‬ ‫‪ 672000‬أصول أخرك‬
‫‪ 200000‬مذكورين‬
‫‪ 840000‬مذكورين‬
‫‪ 12000‬التصفية‬
‫‪ 660000‬مذكورين‬

‫‪2557000‬‬ ‫‪2557000‬‬

‫حساب التصفية‬
‫‪ 600000‬دائنون‬ ‫‪1900000‬أصول أخرك‬
‫‪ 520000‬النقدية‬ ‫‪ 20000‬النقدية‬
‫‪ 1065000‬النقدية‬ ‫‪ 600000‬النقدية‬
‫‪ 672000‬النقدية‬ ‫‪ 25000‬النقدية‬
‫‪ 12000‬النقدية‬
‫‪ 300000‬رصيد‬
‫‪2857000‬‬ ‫‪2857000‬‬
‫‪ 300000‬رصيد‬ ‫‪ 300000‬مذكورين‬
‫‪300000‬‬ ‫‪300000‬‬

‫‪76‬‬
 ‫حساب رأس مال أ‬
‫‪ 900000‬رصيد‬ ‫‪ 180000‬النقدية‬
‫‪ 150000‬التصفية‬ ‫‪ 120000‬النقدية‬
‫‪ 420000‬النقدية‬
‫‪ 330000‬النقدية‬
‫‪1050000‬‬ ‫‪1050000‬‬

‫حساب رأس مال ب‬

‫‪ 500000‬رصيد‬ ‫‪ 80000‬النقدية‬
‫‪ 100000‬التصفية‬ ‫‪ 20000‬النقدية‬
‫‪ 280000‬النقدية‬
‫‪ 220000‬النقدية‬
‫‪600000‬‬ ‫‪600000‬‬

‫حساب رأس مال ج‬

‫‪ 200000‬رصيد‬ ‫‪ 140000‬النقدية‬
‫‪ 50000‬التصفية‬ ‫‪ 110000‬النقدية‬
‫‪250000‬‬ ‫‪250000‬‬

‫‪77‬‬
 ‫أسئلة الفصل الول‬
‫أوال ‪ :‬االسئلة النظرية‬
‫‪ .1‬مالمقصود بالشركة وما هي األركان التي تستند اليها ؟‬
‫‪ .2‬وض ددم العب ددارة التالي ددة بش ددكل واف ددي ومختص ددر " تق ددوم الش ددركات التض ددامنية عل ددى‬
‫االعتبارات الشخصية وليس االعتبارات المالية " ‪.‬‬
‫‪ .3‬ما هي الخصائص التي تتميز بها الشركات التضامنية ؟‬
‫‪ .4‬مددا الفددرق بددين فائدددة رأس مددال الشدريك وفائدددة قددرض الشدريك مددن حيددث مفهددوم كددل‬
‫منهما والمعالجات المحاسبية ذات الصلة ؟‬
‫‪ .5‬ما هي االعتبارات االساسية التدي يجدب مراعاتهدا عندد اختيدار خطدة توزيدع األربداح‬
‫والخسائر بين الشركاء ؟‬
‫‪ .6‬هندداك نددوعين مددن اإلنضددمام فددي الشددركات التضددامنية ‪ ,‬وضددحهما مبينددا أثددر كددل‬
‫منهما في رأس مال الشركة االجمالي ‪.‬‬
‫‪ .7‬ما هي أسباب إنسحاب الشدريك مدن الشدركة التضدامنية ؟ وكيدف يدتم تحديدد حصدة‬
‫الشريك المنسحب ؟‬
‫‪ .8‬عند أية نقطة من التصفية التدريجية تكون أرصدة حسابات رشوس أموال الشدركاء‬
‫كنسددب متفقددة مددع نسددب ت أ ‪ .‬خ فيمددا بيددنهم ؟ ومددا أهميددة هددذه العالقددة بخصددوص‬
‫توزيع النقدية على الشركاء فيما بعد ؟ وضم ‪.‬‬

‫ثانيا ‪ :‬االسئلة التطبيقية‬

‫س‪ 1‬فددي بدايددة سددنة ‪ 2011‬أتفددل عبددده صدداحب محددالت عبددده التجاريددة مددع ليددث‬
‫علددى تكددوين شددركة تضددامنية ب درأس مددال يبلددغ ‪ 12000000‬دينددار يددوزع بينهمددا بنسددبة‬
‫‪ %40 ,%60‬عل ددى الت د دوالي ‪ ,‬ف ددإذا علمد ددت م ددا يلد ددي بخص ددوص مد ددا س ددبل ‪( :‬المبد ددالغ‬
‫بالدنانير)‬
‫‪ .1‬أظه ددرت ميزاني ددة مح ددالت عب ددده التجاري ددة األرص دددة التالي ددة ف ددي ت دداريخ اإلتف دداق ‪:‬‬
‫المد دددينون ‪ , 4315000‬مخصد ددص الد ددديون المشد ددكوك فد ددي تحصد دديلها ‪, 375000‬‬
‫البض د د د د دداعة ‪ , 3000000‬األث د د د د دداث ‪ , 730000‬اآلالت ومع د د د د دددات (بالصد د د د د دافي)‬

‫‪78‬‬
‫‪ , 1125000‬الدددائنون ‪ , 990000‬أوراق الدددفع ‪ , 115000‬وقددد تددم اإلتفدداق علددى‬
‫شددطب ديددون معدومددة بمبلددغ ‪ 915000‬وتخفدديض قيمددة البضدداعة بمبلددغ ‪375000‬‬
‫بس د ددبب التل د ددف وك د ددذلك إظه د ددار اآلالت والمع د دددات بقيمته د ددا العادل د ددة الت د ددي بل د ددت‬
‫‪ 900000‬دينار ‪.‬‬
‫‪ .2‬يقدددم ليددث العقددار الددذي يمتلكدده مقابددل حصددته فددي رأس المددال ‪ ,‬علمددا بددأن القيمددة‬
‫العادلة للرض والمبنى تعادل ‪ 3000000 , 2350000‬دينار على التوالي ‪.‬‬
‫‪ .3‬يدددفع أو يسددتلم الش دريكين الفددرق بددين حصددتهما المحددددة فددي رأس المددال وبددين مددا‬
‫قدماه من رأس المال إلى الشركة نقدا ‪.‬‬
‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬إثبد ددات القيد ددود المحاسد ددبية الالزمد ددة لمد ددا جد دداء فد ددي أعد دداله فد ددي سد ددجالت الشد ددركة‬
‫التضامنية ‪.‬‬
‫‪ .2‬تصوير قائمة الميزانية اإلفتتاحية للشركة ‪.‬‬

‫س‪ / 2‬اآلتددي أرصدددة ميزانيددة محددل التدداجر أحمددد كمددا فددي ‪ (: 2010/12/31‬المبددالغ‬
‫بال د د د د د د د دددينار) ‪ 5500 000‬عق د د د د د د د ددار ‪ 3500 000‬اآلالت ‪ 5000 000‬بض د د د د د د د دداعة‬
‫‪ 4200 000‬م دددينون‪ 1000 000 ,‬أث دداث ‪ 6000 000‬دائن ددون ‪ 4000 000‬آ ‪ .‬د‬
‫وقد اتفل أحمد مع مثنى ومصطفى على تكوين شركة تضامنية بالشروط التالية ‪:‬‬
‫‪ .1‬تك ددون حص ددة الشد دريك مص ددطفى مسد داوية إل ددى خم ددس ف ددي أرس ددمال الش ددركة ويق ددوم‬
‫بسدادها بشيك‬
‫‪ .2‬يقدم الشريك مثنى حصته في رأسمال الشركة على شكل عمل ‪.‬‬
‫‪ .3‬تنتقد ددل أرصد دددة حسد ددابات محد ددل التد دداجر أحمد ددد إلد ددى الشد ددركة بعد ددد تعد ددديل األصد ددول‬
‫والمطلوبات التالية ‪:‬‬
‫‪ ‬إعادة تقييم اآلالت لتساوي قيمتها السوقية البال ة ‪ 4500 000‬دينار‪.‬‬
‫‪ ‬شطب ديون معدومة بما يعادل ‪ 6/1‬من رصيد المدينين ‪.‬‬
‫‪ ‬ال تتعهد الشركة التضامنية بسداد أوراق الدفع ‪.‬‬

‫‪79‬‬
 ‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬إثب ددات القي ددود المحاس ددبية الالزم ددة فد ددي س ددجالت الت دداجر أحم ددد وس ددجالت الشد ددركة‬
‫التضامنية ‪.‬‬
‫‪ .2‬تصوير الميزانية االفتتاحية للشركة التضامنية ‪.‬‬

‫س‪ /3‬في ‪ 2011/7/1‬اتفل كل من أ‪,‬ب‪,‬ج على تكوين شركة تضامنية تكون‬

‫حصة كل من أ‪,‬ب في رأس مالها ‪ 2:3‬على التوالي‪ ,‬في حين يشارك ج بالخبرة في‬
‫مجال العمل ‪ ,‬وقد أتفل الشركاء فيما بينهم على أن يسدد ب حصته في رأس المال‬
‫نقدا‪ ,‬ويقدم أ ميزانية محله التجاري التي أظهرت األرصدة التالية قبل وبعد إعادة‬
‫التقييم ‪:‬‬
‫القيمة العادلة‬ ‫القيمة الدفترية‬ ‫األرصدة‬
‫(بعد إعادة التقييم)‬ ‫(قبل إعادة التقييم)‬
‫‪ 210000‬دينار‬ ‫‪ 210000‬دينار‬ ‫النقدية‬
‫‪450000‬‬ ‫‪390000‬‬ ‫البضاعة‬
‫‪340000‬‬ ‫‪400000‬‬ ‫المدينون‬
‫‪1300000‬‬ ‫‪1000000‬‬ ‫األثاث‬
‫‪500000‬‬ ‫‪500000‬‬ ‫القروض‬
‫(؟)‬ ‫؟‬ ‫رأس المال‬
‫وفي ‪ 2011/12/31‬حققت الشركة صافي ربم قدرة ‪ 900000‬دينار وكانت‬
‫خطة توزيع األرباح والخسائر تتطلب أحتساب مكافأة للشريك ج بنسبة ‪ %5‬من‬
‫صافي الربم ‪ ,‬وفائدة على رأس مال الشريكين أ‪,‬ب بنسبة ‪ %10‬وتوزيع المتبقي بين‬
‫الشركاء بالتساوي ‪.....‬المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬احتساب رأس مال الشريكين أ‪,‬ب في تاريخ التأسيس ‪.‬‬
‫‪ .2‬إثبات القيود المحاسبية الالزمة لتأسيس الشركة التضامنية ‪.‬‬
‫‪ .3‬تصوير قائمة الميزانية اإلفتتاحية للشركة ‪.‬‬
‫‪ .4‬إعداد جدول توزيع األرباح والخسائر بين الشركاء وإثبات قيد التوزيع الالزم ‪.‬‬

‫‪80‬‬
‫س‪ /4‬يددنص عقددد شددركة ( س ص ) التضددامنية علددى دفددع رواتددب لكددل منهمددا بمقدددار‬
‫‪ 30 000‬دين ددار ‪ 60 000‬دين ددار عل ددى التد دوالي وك ددذلك فائ دددة بنس ددبة ‪ %10‬عل ددى‬
‫رأس المال البالغ ‪ 150 000‬دينار ‪ 225 000‬ديندار لكدل مدن ( س ص ) علدى‬
‫التوالي على أن يوزع باقي الربم بينهما بالتساوي ‪.‬‬
‫المطلــوب ‪ :‬اعددداد جدددول توزيددع األربدداح والخسددائر بددين الشددركاء وإثبددات قيددد التوزيددع‬
‫المناسددب لكددل حالددة مددن الحدداالت التاليددة وبشددكل مسددتقل ‪ ( :‬علمددا بددأن الشدريكين س ‪,‬‬
‫ص لم يستلما أية رواتب خالل السنة )‬
‫‪ .1‬إن صافي الربم يبلغ ‪ 180 000‬دينار ‪.‬‬
‫‪ .2‬إن صافي الربم يبلغ ‪ 75 000‬دينار ‪.‬‬
‫‪ .3‬أن صافي الخسارة كانت ‪ 30 000‬دينار ‪.‬‬

‫س‪ ( /5‬أ ب ) ش دريكان متضددامنان فددي شددركة أرسددمالها ‪ 1500 000‬دينددار مددوزع‬
‫بينهما بنسبة ( ‪ ) 2 : 3‬على التدوالي ويدنص عقدد الشدركة علدى احتسداب فائددة رأس‬
‫المال بنسبة ‪ %9‬سنويا ويقوم ( ب ) بدإدارة الشدركة ويمدنم مقابدل ذلدك ارتدب سدنويا‬
‫يبلغ ‪ 180 000‬دينار استلم منده ‪ 120 000‬ديندار نقددا خدالل السدنة الحاليدة علدى أن‬
‫يوزع الباقي من الربم بالتساوي فإذا علمت بأن صافي الربم المتحقل للسدنة الحاليدة‬
‫يبل ددغ ‪ 520 000‬دين ددار وأن أرص دددة الحس ددابات الجاري ددة للش ددركاء كان ددت مدين ددة بمبل ددغ‬
‫‪ 30 000‬دينار للشريك ( أ ) و ‪ 40 000‬دينار للشريك ( ب ) ‪.‬‬
‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬توزيع األرباح بين الشريكين وإثبات القيد الالزم ‪.‬‬
‫‪ .2‬تصوير الحسابات الجارية للشركاء ‪.‬‬

‫س‪ /6‬ف ددي ‪ 2010/4/1‬ت ددم تأس دديس ش ددركة تض ددامنية ب ددين الشد دريكين ( أ ب ) وك ددان‬
‫عقد الشركة ينص علدى أن يعمدل الشدريك ( أ ) فدي الشدركة طيلدة أيدام األسدبوع ويمدنم‬
‫مقابل ذلك راتب سنوي مقداره ‪ 120 000‬ديندار وأن تحتسدب فائددة بنسدبة ‪ %12‬علدى‬
‫مسددحوباتهما الشخصددية وأن يقتسددم الشدريكان بدداقي الدربم بينهمددا بنسددبة ‪%55 %45‬‬

‫‪81‬‬
‫على التوالي ‪ ,‬وفي ‪ 2010/12/31‬كان صافي الدربم المتحقدل ‪ 375 000‬ديندار وقدد‬
‫وزعه ددا المحاس ددب بينهم ددا حس ددب النس ددب المتف ددل عليه ددا ‪ %55 %45‬دون أن يأخ ددذ‬
‫الراتب وفائدة المسدحوبات بنظدر االعتبدار‪ ,‬فدإذا علمدت بدأن مسدحوبات الشدريكين ( أ‬
‫ب ) كانت ‪ 95 000‬دينار ‪ 53 000‬دينار على التوالي وأن متوسط تدواريخ السدحب‬
‫كد ددان ‪ 3‬أشد ددهر للش د دريك ( أ ) و‪ 5‬أشد ددهر للش د دريك ( ب ) ‪ ,‬المطلــــوب ‪ :‬إعد ددادة توزيد ددع‬
‫صافي الربم بالشكل الصحيم وإثبات قيد التصحيم المناسب ‪.‬‬

‫س‪ /7‬أند ددس وأحمد ددد ش د دريكان متضد ددامنان يقتسد ددمان أ‪.‬خ بنسد ددبة ‪ %70 %30‬علد ددى‬
‫التوالي بعد احتساب مكافئة بنسبة ‪ %25‬للشدريك أندس مدن صدافي الدربم بعدد المكافئدة‬
‫وفائدة رأس المال علمدا بدأن نسدبة فائددة رأس المدال تعدادل ‪ %9‬علدى أرصددة رشوس‬
‫أموالهمددا التددي بل ددت ‪ 525 000 375 000‬لكددل مددن أنددس وأحمددد علددى الت دوالي‬
‫وفي ‪ 2011/ 12/31‬أستلم الشريكان المبالغ التاليدة ‪ 29400‬ديندار و ‪ 68600‬ديندار‬
‫على التوالي عن حصصدهم فدي أربداح السدنة فدإذا علمدت بدأن المحاسدب كدان قدد اغفدل‬
‫احتساب المكافئة وفائدة رأس المال عند توزيعه للحصص أعاله‪.‬‬
‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬إعداد جدول توزيع أ‪.‬خ بين الشريكين بالشكل الصحيم ‪.‬‬
‫‪ .2‬إثبات قيد التصحيم المناسب ‪.‬‬

‫س‪ ( /8‬س ص ع ) شددركاء فددي شددركة تضددامنية يقتسددمون أ‪.‬خ بنسددبة ( ‪)3 : 3 : 4‬‬
‫على التوالي ويتدولى الشدريك ( ع ) إدارة الشدركة مقابدل ارتدب سدنوي يبلدغ ‪650 000‬‬
‫دينددار وفددي ‪ /12/31‬مددن السددنة السددابقة اسددتلموا المبددالغ التاليددة عددن حصصددهم مددن‬
‫أرباح السنة المذكورة ‪ 560 000‬ديندار ‪ 420 000‬ديندار ‪ 420 000‬ديندار لكدل‬
‫مد ددن ( س ص ع ) علد ددى الت د دوالي فد ددإذا علمد ددت أن محاسد ددب الشد ددركة كد ددان قد ددد اغفد ددل‬
‫احتسدداب فائدددة رأس المددال المنصددوص عليهددا فددي عقددد تأسدديس الشددركة وبنسددبة ‪%6‬‬
‫سددنويا وكددذلك ارتددب الش دريك ( ع ) وأن رشوس أم دوال الشددركاء كانددت ‪5000 000‬‬
‫‪ 2500 000 5000 000‬دينار لكل من ( س ص ع ) على التوالي ‪.‬‬

‫‪82‬‬
 ‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬إعداد جدول توزيع أ‪.‬خ بالشكل الصحيم ‪.‬‬
‫‪ .2‬إعداد قيد التصحيم المناسب ‪.‬‬

‫س‪ /9‬ي ددنص عق ددد تأس دديس أح دددك الش ددركات التض ددامنية الت ددي تتك ددون م ددن ( أ ب ج)‬
‫بخصوص توزيع أ‪.‬خ بينهم على ما يلي ‪:‬‬
‫‪ .1‬فائ د دددة عل د ددى رأس الم د ددال بنس د ددبة ‪ %9‬س د ددنويا علم د ددا ب د ددأن رشوس أمد د دوال الشد د دريكين‬
‫( أ ب ) كاند ددت ‪ 360 000‬ديند ددار ‪ 240 000‬ديند ددار علد ددى الت د دوالي وقد ددد كد ددان‬
‫الشريك ج قد قدم حصته في رأس المال على شكل عمل ‪.‬‬
‫‪ .2‬فائدة على مسحوبات الشركاء وبنسبة ‪ %10‬سنويا ‪.‬‬
‫‪ .3‬يتقاضددى الش دريك (ب) راتبددا شددهريا قدددره ‪ 3000‬دينددار نظيددر إدارتدده للشددركة وكددان‬
‫يسحب منه ‪ 1000‬دينار شهريا ‪.‬‬
‫‪ .4‬مكافئة للشريك (ج ) بنسبة ‪ %20‬سنويا من صافي الربم بعد احتساب فائددة رأس‬
‫المال وراتب الشريك ( ب ) ‪.‬‬
‫‪ .5‬يوزع المتبقي بين الشركاء بنسبة ( ‪. ) 1 : 2 : 1‬‬
‫المطلوب ‪ :‬إذا علمت بأن صافي الربم المتحقل للسنة المالية ‪ 2011‬بلدغ ‪185 000‬‬
‫ديند ددار وأن مسد ددحوبات الش د دريكين ( أ ب ) خد ددالل السد ددنة كاند ددت ‪ 90 000‬ديند ددار‬
‫‪ 106 000‬دينددار علددى الت دوالي وأن متوسددط ت دواريخ السددحب كددان ‪ 6‬أشددهر ‪ 5‬أشددهر‬
‫عل ددى التد دوالي ‪ ,‬حض ددر ج دددوال لتوزي ددع األرب دداح ب ددين الش ددركاء وس ددجل القي ددد المحاس ددبي‬
‫المناسب ‪.‬‬

‫س‪ ( /10‬أ ب ج) شددركاء فددي شددركة تضددامنية يقسددمون أ ‪ .‬خ بنسددبة ( ‪) 2 : 1 : 2‬‬
‫علددى الت دوالي وفددي ‪ 2011/12/31‬اسددتلم الشددركاء المبددالغ التاليددة عددن حصصددهم فددي‬
‫أربدداح السددنة المددذكورة ‪ 320 000 160 000 320 000‬دينددار علددى الت دوالي‬
‫فإذا علمت بأن محاسب الشركة كان قد أغفل احتساب مدا يلدي عندد توزيعده للدربم بدين‬
‫الشركاء ‪:‬‬

‫‪83‬‬
‫‪ .1‬فائ دددة عل ددى مس ددحوبات الش ددركاء بم ددا يع ددادل ‪ %6‬س ددنويا والت ددي كان ددت ‪750 000‬‬
‫دينددار ولمدددة ‪ 4‬أشددهر للش دريك ( أ ) و ‪ 840 000‬دينددار لمدددة ‪ 5‬أشددهر للش دريك‬
‫( ب ) و ‪ 600 000‬دينار لمدة ‪ 8‬أشهر للشريك ( ج ) ‪.‬‬
‫‪ .2‬فائد د دددة بنسد د ددبة ‪ %7‬علد د ددى رشوس أم د د دوال الشد د ددركاء والبال د د ددة ‪ 2500 000‬ديند د ددار‬
‫‪ 3200 000‬دينار ‪ 2800 000‬دينار على التوالي ‪.‬‬
‫‪ .3‬ارتددب الشدريك ( ج ) البددالغ ‪ 120 000‬دينددار سددنويا علمددا بأندده كددان قددد اسددتلم ثلثدده‬
‫خالل السنة ‪.‬‬
‫‪ .4‬مكافآت الشريك ( أ ) بنسدبة ‪ %12‬مدن صدافي الدربم بعدد فائددة رأس المدال و ارتدب‬
‫الشريك ج ‪.‬‬
‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬إعداد جدول ت ‪ .‬أ ‪ .‬خ بين الشركاء بالشكل الصحيم ‪.‬‬
‫‪ .2‬إثبات قيد التصحيم المناسب ‪.‬‬

‫س‪ /11‬قام كل من ( س ) ( ص ) بتأسيس شدركة تضدامنية فدي بدايدة سدنة ‪2011‬‬

‫واتفقددا علددى اقتسددام األربدداح والخسددائر بينهمددا بنسددبة ‪ %10 %90‬علددى الت دوالي وقددد‬
‫قدم ( س ) رأس مال للشركة قدره ‪ 2500 000‬دينار وشدارك ( ص ) بخبرتده وإدارتده‬
‫للشركة إدارة كاملة ولم تكن هناك مسحوبات خالل السنة وقد اتفل الشريكان على ‪:‬‬
‫‪ .1‬تحسب فائدة سنوية ‪ %5‬على أرصدة حسابات رشوس األموال أول المدة ‪.‬‬
‫‪ .2‬يحصل ( ص ) على راتب شهري قدره ‪ 100 000‬دينار‬
‫‪ .3‬يحص ددل ( ص )عل ددى مكاف ددأة ق دددرها ‪ %20‬م ددن ص ددافي ال دددخل قب ددل تنزي ددل ال ارت ددب‬
‫وفائدة رأس المال ‪.‬‬
‫وفيما يلي ملخص لقائمة دخل الشركة عن الفترة المنتهية في ‪: 2011/12/31‬‬
‫‪9645 000‬‬ ‫إيرادات ‪:‬‬
‫‪4970 000‬‬ ‫المصاريف ‪ (:‬بضمنها المكافئة والفائدة والراتب )‬
‫‪4675 000‬‬ ‫صافي الدخل‬
‫مالحظة ‪ :‬اعتبر المحاسب المكافأة والفائدة والراتب من عناصر المصاريف ‪.‬‬

‫‪84‬‬
 ‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬ما هو مقدار مبلغ المكافأة ؟‬
‫‪ .2‬هد د د ددل تؤيد د د ددد المحاسد د د ددب فد د د ددي ّعد د د ددد المكافد د د ددأة وفائد د د دددة رأس المد د د ددال وال ارتد د د ددب مد د د ددن‬
‫عناصرالمصاريف ؟ لماذا ؟‬
‫‪ .3‬هل تختلف النتائج حسب رأيك في الفقرة ‪ 2‬أعاله ؟ وضم ‪.‬‬

‫س‪ /12‬إليك أرصدة الحسابات فدي دفتدر أسدتاذ إحددك الشدركات التضدامنية وذلدك قبدل‬
‫انضددمام شدريك جديددد إلددى الشددركة ومجموعددة مددن الحدداالت المسددتقلة التددي تبددين أرصدددة‬
‫الحسابات بعد انضمام ذلك الشريك مباشرة ‪:‬‬

‫الرصدة بعد انضمام " ج "‬ ‫أرصدة الحسابات‬ ‫الحسابات‬

‫‪5‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬ ‫قبل انضمام " ج "‬
‫‪30 000‬‬ ‫‪10 000‬‬ ‫‪20 000‬‬ ‫‪10 000‬‬ ‫‪10 000‬‬ ‫‪10 000‬‬ ‫النقدية‬
‫‪80 000‬‬ ‫‪170 000‬‬ ‫‪80 000‬‬ ‫‪80 000‬‬ ‫‪130 000‬‬ ‫‪80 000‬‬ ‫أصول أخرى‬
‫‪20 000‬‬ ‫‪30 000‬‬ ‫‪10 000‬‬ ‫‪10 000‬‬ ‫‪10 000‬‬ ‫‪10 000‬‬ ‫شهرة المحل‬
‫‪30 000‬‬ ‫‪80 000‬‬ ‫‪30 000‬‬ ‫‪30 000‬‬ ‫‪30 000‬‬ ‫‪30 000‬‬ ‫مطلواات متنوعة‬
‫‪40 000‬‬ ‫‪35 000‬‬ ‫‪30 000‬‬ ‫‪35 000‬‬ ‫‪42 500‬‬ ‫‪35 000‬‬ ‫رأس مال ( أ )‬
‫‪40 000‬‬ ‫‪35 000‬‬ ‫‪30 000‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪42 500‬‬ ‫‪35 000‬‬ ‫رأس مال ( ب)‬
‫‪20 000‬‬ ‫‪60 000‬‬ ‫‪20 000‬‬ ‫‪35 000‬‬ ‫‪35 000‬‬ ‫‪----‬‬ ‫رأس مال ( ج )‬

‫المطلــوب ‪ :‬لكددل حالددة مددن الحدداالت المسددتقلة المددذكورة فددي أعدداله عليددك اإلجابددة علددى‬
‫األسئلة التالية مع بيان العمليات الحسابية المؤيدة لها ‪:‬‬
‫‪ .1‬أي طريقددة مددن الطددرق المتعددارف عليهددا قددد تددم اسددتخدامها إلثبددات انضددمام الشدريك‬
‫( ج ) المكافأة أم الشهرة أم ليس أيهما ؟ ‪.‬‬
‫‪ .2‬كم هو المبلغ الذي استثمره ( ج ) في الشركة ‪.‬‬
‫‪ .3‬ما هي نسبة ملكية ( ج ) في الشركة الجديدة ‪.‬‬
‫‪ .4‬إثبات قيود اليومية الالزمة اإلنضمام في كل حالة ‪.‬‬

‫‪85‬‬
 ‫س‪ /13‬كان د ددت أرص د دددة رشوس أمد د دوال الش د ددركاء ( أ‪.‬ب‪.‬ج ) ‪150 000 50 000‬‬
‫‪ 100 000‬دينار على التوالي ونسب توزيع األرباح والخسدائر ( ‪ ) 4 : 5 : 1‬علدى‬
‫التوالي عندما وافل الشدركاء علدى إنسدحاب الشدريك ( ج ) مدن الشدركة مقابدل حصدوله‬
‫علددى جددزء مددن المعدددات ومبل ددا مددن المددال يدددفع لدده عنددد اإلنسددحاب فددإذا علمددت بددأن‬
‫‪ 50 000‬دينددار وقيمتهددا الدفتريددة ‪10 000‬‬ ‫القيمددة السددوقية للمعدددات المددذكورة تبلددغ‬
‫دينار بموجب السجالت ‪.‬‬
‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬تحديد مقدار مبلغ النقد الذي سيستلمه الشريك ج عند اإلنسحاب ‪.‬‬
‫‪ .2‬إثبات القيود الالزمة لإنسحاب ‪.‬‬

‫س‪ /14‬فيمددا يلددي ميزانيددة الشددركة التضددامنية المكونددة مددن ( أ‪.‬ب‪.‬ج ) الددذين يقتسددمون‬
‫أ ‪ .‬خ بنسبة ( ‪ ) 1 : 3 : 6‬على التوالي ‪:‬‬
‫الميزانية كما في ‪2011/1/1‬‬
‫المطلوبات ‪ +‬حل الملكية‬ ‫األصول‬
‫‪ 1000 000‬دائنون‬ ‫‪ 850 000‬نقدية‬
‫‪ 2320 000‬رأس مال ( أ )‬ ‫‪ 4150 000‬أصول أخرك‬
‫‪ 1260 000‬رأس مال ( ب )‬
‫‪ 420 000‬رأس مال ( ج )‬
‫‪5000 000‬‬ ‫‪5000 000‬‬
‫فدإذا علمددت بدأن أصددول ومطلوبدات الشددركة تظهددر فدي الميزانيددة أعداله بقيمتهددا السددوقية‬
‫وأن الش ددركة ترغ ددب ف ددي انض ددمام ( د ) بحص ددة مق دددارها ‪ %20‬م ددن رأس الم ددال بع ددد‬
‫اإلنضمام وكذلك أ ‪ .‬خ دون إثبات الشهرة أو المكافأة ‪ .‬المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬ما هو المبلغ النقدي الذي يجب أن يستثمره ( د ) في الشركة ‪.‬‬
‫‪ .2‬إثبات قيد انضمام ( د ) إلى الشركة وفقا لما جاء في أعاله ‪.‬‬
‫‪ .3‬إثبددات قيددد انضددمام ( د ) إلددى الشددركة إذا اسددتثمر ( د ) مبلددغ ‪ 1100 000‬دينددار‬
‫(استخدام طريقة المكافأة ) ‪.‬‬

‫‪86‬‬
‫‪ .4‬ب ددالرجوع إل ددى الفقد درة ‪ 3‬م ددن المطل ددوب ‪ ,‬المطل ددوب إثب ددات قي ددد إنض ددمام ( د) إل ددى‬
‫الشركة بإستخدام طريقة شهرة المحل ‪.‬‬
‫‪ .5‬ب ددالرجوع إل ددى الفقد درة ‪ 3‬م ددن المطل ددوب ‪ ,‬المطل ددوب إثب ددات قي ددد إنض ددمام ( د) إل ددى‬
‫الشد ددركة إذا بل د ددت حص د ددة الشد د دريك ( د) مد ددا يع د ددادل ‪ %25‬م د ددن رأس الم د ددال بع د ددد‬
‫اإلنضمام ‪.‬‬
‫‪ .6‬إعداد جدول بنسب أ ‪ .‬خ بعد اإلنضمام ‪.‬‬

‫س‪ ( /15‬أ‪.‬ب‪.‬ج ) شد ددركاء فد ددي شد ددركة تضد ددامنية كاند ددت حصصد ددهم فد ددي رأس المد ددال‬
‫واألرباح والخسائر كما في ‪ 2011/12/1‬كما يلي ‪:‬‬

‫نسب توزيع أ‪.‬خ‬ ‫الشريك الحصة في رأس المال‬

‫‪4‬‬ ‫‪ 810 000‬دينار‬ ‫أ‬
‫‪3‬‬ ‫‪ 420 000‬دينار‬ ‫ب‬
‫‪2‬‬ ‫‪ 210 000‬دينار‬ ‫ج‬
‫وفددي ذلددك التدداريخ اتفددل الشددركاء علددى انضددمام ( د ) كشدريك اربددع بعددد أن يشددتري ربددع‬
‫رأس المال ويكدون لده ثلدث األربداح والخسدائر مقابدل مبلدغ قددره ‪ 420 000‬ديندار يددفع‬
‫من قبل ( د ) إلى الشركاء ( أ‪.‬ب‪.‬ج ) خارج الشركة ‪:‬‬
‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬إثبات قيد إنضدمام ( د ) إلدى الشدركة وإسدتخراج النسدب الجديددة للربداح والخسدائر‬
‫بعد اإلنضمام ‪.‬‬
‫‪ .2‬ك ددم ه ددو المبل ددغ النق دددي ال ددذي س ددوف يس ددتلم م ددن قب ددل الش ددركاء ( أ‪.‬ب‪.‬ج ) خ ددارج‬
‫الشركة ؟ ( وضم طريقة االحتساب ) ‪.‬‬
‫‪ .3‬كددم هددو مبلددغ شددهرة المحددل الكليددة للشددركة لددو أن الفددرق المدددفوع مددن قبددل الش دريك‬
‫( د ) يعزي إلى وجود شهرة محل ؟ ( وضم طريقة االحتساب ) ‪.‬‬

‫‪87‬‬
‫س‪ /16‬في ‪ 2013/1/1‬أظهرت ميزانية الشركة التضامنية التي تتكون من الشركاء‬
‫أ‪,‬ب‪,‬ج األرصدة التالية قبل وبعد إعادة تقييم بعض مفرداتها بمناسبة انضمام د إلى‬
‫الشركة ‪:‬‬
‫القيمة العادلة‬ ‫القيمة الدفترية‬ ‫األرصدة‬
‫(قبل إعادة التقييم ) ( بعد إعادة التقييم )‬
‫‪ 200000‬دينار‬ ‫‪ 200000‬دينار‬ ‫النقدية‬
‫‪350000‬‬ ‫‪400000‬‬ ‫المدينون‬
‫‪450000‬‬ ‫‪500000‬‬ ‫البضاعة‬
‫‪1300000‬‬ ‫‪1000000‬‬ ‫األثاث واألجهزة والمعدات‬
‫‪500000‬‬ ‫‪500000‬‬ ‫القروض‬
‫‪1800000‬‬ ‫‪1600000‬‬ ‫رأس المال الكلي‬

‫فإذا علمت أن الشركاء أ‪ ,‬ب ‪,‬ج يقتسمون رأس المال واألرباح والخسائر بنسبة‬
‫‪ 7:3:5‬على التوالي‪ ,‬وقد وافقو على إنضمام د إلى الشركة ليشتري ربع رأس مال‬
‫الشركة التضامنية ويحصل على ثلث األرباح والخسائر لقاء مبلغ نقدي يدفع إلى‬
‫الشركاء أ ‪ ,‬ب ‪ ,‬ج خارج الشركة وإعتبار األمر صفقة شخصية بين الشركاء ‪,‬‬
‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬تحديد حصة الشريك د وكذلك حصص الشركاء أ ‪ ,‬ب ‪ ,‬ج في رأس مال الشركة‬
‫التضامنية بعد األنضمام ( نظم إجابتك في جدول ) ‪.‬‬
‫‪ .2‬إثبات القيود المحاسبية الخاصة بإعادة التقييم وكذلك قيد إنضمام د إلى الشركة ‪,‬‬
‫إذا علمت أن المبلغ المدفوع من قبل الشريك د خارج الشركة يبلغ ‪600000‬‬
‫دينار ‪.‬‬
‫‪ .3‬تحديد نسب توزيع األرباح والخسائر بين الشركاء بعد األنضمام ‪.‬‬
‫‪ .4‬هل تت ير إجابة الفقرة ‪ 2‬أعاله إذا قام الشريك د بدفع مبلغ ‪ 350000‬دينار إلى‬
‫الشركاء أ‪ ,‬ب ‪,‬ج خارج الشركة ؟ وضم ‪.‬‬

‫‪88‬‬
‫س‪ /17‬في ‪ 2011/7/1‬اظهرت ميزانية الشركة التضامنية التي تتكون من الشركاء‬
‫أ‪,‬ب ج األرصدة التالية قبل وبعد إعادة تقييم بعض مفرداتها بمناسبة انضمام د إلى‬
‫الشركة ‪:‬‬
‫القيمة العادلة‬ ‫القيمة الدفترية‬ ‫األرصدة‬
‫( بعد إعادة التقييم )‬ ‫(قبل إعادة التقييم )‬
‫‪ 600000‬دينار‬ ‫‪ 600000‬دينار‬ ‫النقدية والمدينون‬
‫‪400000‬‬ ‫‪400000‬‬ ‫البضاعة‬
‫‪1300000‬‬ ‫‪1000000‬‬ ‫األثاث واألجهزة والمعدات‬
‫‪500000‬‬ ‫‪500000‬‬ ‫القروض‬
‫‪1800000‬‬ ‫‪1500000‬‬ ‫رأس المال الكلي‬

‫فإذا علمت أن الشركاء أ‪,‬ب‪,‬ج يقتسمون رأس المال واألرباح والخسائر بنسبة ‪3:2:5‬‬
‫على التوالي ‪ ,‬المطلوب ‪ ( :‬مع توضيم طريقة اإلحتساب )‬
‫‪ .1‬تحديد المبلغ الذي يجب أن يستثمره د لكي يحصل على ‪ %25‬من رأس مال‬
‫الشركة بعد األنضمام ‪.‬‬
‫‪ .2‬إثبات قيود إنضمام د إلى الشركة مع بيان نسب رشوس أموال الشركاء أ‪,‬ب‪,‬ج‬
‫بعد األنضمام ‪.‬‬
‫‪ .3‬إعداد نسب توزيع األرباح والخسائر بين الشركاء إذا حصل د على ‪ 3/1‬أ‪.‬خ بعد‬
‫األنضمام ‪.‬‬

‫س‪ /18‬وائل وفاضل وخالد شدركاء فدي شدركة تضدامنية يقتسدمون رأس المدال و أ ‪ .‬خ‬
‫بنس د ددبة ( ‪ ) 1 : 1 : 2‬عل د ددى التد د دوالي ونظد د د ار لظ د ددروف خاص د ددة ق د ددرر الشد د دريك وائ د ددل‬
‫اإلنفصال من الشركة فإذا علمت بأن حقوق الشريك وائل في الشركة قبل االنفصدال‬
‫مباشرة بل ت ‪ 700 000‬دينار بالقيمة الدفترية في حين أن الشركاء اتفقدوا علدى سدداد‬
‫ما يعادل ‪ 900 000‬دينار إلى الشريك وائل ‪:‬‬
‫المطلوب ‪ :‬إثبات قيد ( قيود ) إنسحاب الشريك وائل في ظل الحاالت التالية ‪:‬‬

‫‪89‬‬
‫‪ .1‬ي دددفع ك ددل م ددن فاض ددل وخال ددد مبل ددغ ‪ 450 000‬دين ددار م ددن أموالهم ددا الخاص ددة إل ددى‬
‫الشريك وائل ‪.‬‬
‫‪ .2‬يتم دفع حقوق الشريك وائل من أموال الشركة ومعالجة الفرق مكافأة له ‪.‬‬
‫‪ .3‬يددتم دفددع حقددوق الش دريك وائددل مددن أم دوال الشددركة ومعالجددة الفددرق شددهرة محددل كليددة‬
‫للشركة ‪.‬‬

‫س‪ /19‬فيما يلي ميزانيدة إحددك الشدركات التضدامنية بعدد إنسدحاب أحدد شدركاءها وهدو‬
‫(ب)‪:‬‬
‫الميزانية كما في ‪2011/1/1‬‬
‫‪ 3700 000‬قروض قصيرة األجل‬ ‫البنك‬ ‫‪2240 000‬‬
‫‪ 2100 000‬رأس مال ( أ )‬ ‫‪ 2180000‬أصول متداولة‬
‫‪ 4200 000‬رأس مال ( ج )‬ ‫‪ 4220 000‬أصول ثابتة‬
‫‪ 1360 000‬شهرة محل‬
‫‪10000 000‬‬ ‫‪10000 000‬‬
‫فإذا علمت ما يلي بشأن عملية اإلنسحاب ‪:‬‬
‫‪ .1‬ت ددم إثب ددات الزي ددادة ف ددي األقي ددام الس ددوقية للص ددول الثابت ددة مقارن ددة بأقيامه ددا الدفتري ددة‬
‫والبال ة ‪ 680 000‬دينار ‪.‬‬
‫‪ .2‬تم إعادة تقييم األصول المتداولة بأقل من قيمتها بمبلغ ‪ 820 000‬دينار ‪.‬‬
‫‪ .3‬تدم احتسداب شدهرة محدل كليدة بمددا يعدادل ‪ 900 000‬ديندار سدجلت بحصدة الشدريك‬
‫المنسحب ‪.‬‬
‫‪ .4‬ت ددم س ددداد ‪ 3/1‬حص ددة الشد دريك المنس ددحب نق دددا والب دداقي ق ددرض يس ددتحل بع ددد م ددرور‬
‫ثالثة أشهر من تاريخ اإلنسحاب ‪.‬‬
‫‪ .5‬يقتسم الشركاء رأس المال وأ خ بنسدبة ‪ %40 %40 %20‬لكدل مدن (أ ب ج)‬
‫على التوالي ‪ ,‬المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬إعداد قائمة الميزانية قبل إنسحاب الشريك ( ب) مع توضيم طريقة اإلحتساب ‪.‬‬
‫‪ .2‬إثبات قيود اإلنسحاب الالزمة ‪.‬‬

‫‪90‬‬
‫س‪ /20‬فيمددا يلددي القي ددود المحاسددبية الت ددي تددم تنظيمه ددا فددي س ددجالت أحدددك الش ددركات‬
‫التضد ددامنية المكوند ددة مد ددن الشد ددركاء ( أ ب ج ) بعد ددد انضد ددمام الش د دريك ( د ) إلد ددى‬
‫الشركة وحصوله على ‪ 3/1‬رأس المال بعد اإلنضمام و‪ 3/1‬أ ‪ .‬خ ‪.‬‬
‫ح‪ /‬شهرة المحل‬ ‫‪450 000 .1‬‬
‫‪ 90 000‬ح‪ /‬رأسمال ( أ ) ( ‪) %20 × 450 000‬‬
‫‪ 180 000‬ح‪ /‬رأسمال ( ب ) ( ‪) %40 × 450 000‬‬
‫‪ 180 000‬ح‪ /‬رأسمال ( ج ) ( ‪) %40 × 450 000‬‬
‫إثبات شهرة محل كلية للشركة بسبب انضمام د إليها‬
‫ح‪ /‬البنك‬ ‫‪1200 000 .2‬‬
‫‪ 1200 000‬ح‪ /‬رأسمال ( د )‬
‫إثبددات حص ددة الشد دريك ( د ) ف ددي الش ددركة بعددد اس ددتثمار مبل ددغ ‪ 1200 000‬دين ددار ف ددي‬
‫الشركة‬
‫فد ددإذا علمد ددت بد ددأن الشد ددركاء ( أ ب ج ) يقتسد ددمون أ ‪ .‬خ بالتس د داوي فيمد ددا بيد ددنهم ‪,‬‬
‫المطلوب ‪ :‬مع توضيم طريقة االحتساب ‪:‬‬
‫‪ .1‬تحديد د ددد رشوس أم د د دوال الشد د ددركاء ( أ ب ج ) قبد د ددل انضد د ددمام الش د د دريك ( د) وبعد د ددد‬
‫إنضمامه ‪.‬‬
‫‪ .2‬لو تم إختيار بديل المكافأة بدال مدن بدديل شدهرة المحدل مدا هدو الت يدر الدذي سديط أر‬
‫على القيدين أعاله ( ثبت القيد " القيود " التي تراه مناسبا ) ‪.‬‬
‫‪ .3‬أيهما أفضل للشركاء أ‪.‬ب‪.‬ج بديل المكافأة أم بديل الشهرة إذا ما تدم إطفداء الشدهرة‬
‫بعد سنة من تاريخ اإلنضمام ؟ ‪.‬‬

‫س‪ /21‬يقتسددم كددل مددن ( أ ب ) أربدداح وخسددائر شددركتهما التضددامنية بنسددبة ‪%40‬‬
‫‪ %60‬علددى التدوالي وقددد انضددم إلددى الشددركة ( ج ) مقدددما اسددتثما ار أضددافيا علددى شددكل‬
‫صافي أصول محلة التجاري الذي يتمتع بربحية عالية وقد وافل الشركاء علدى القديم‬
‫السوقية التالية لصافي أصول محل ( ج ) التجاري وكما يلي ‪:‬‬

‫‪91‬‬
 ‫أصول متداولة‬ ‫‪700 000‬‬
‫أصول ثابتة‬ ‫‪2300 000‬‬
‫مجموع األصول‬ ‫‪3000 000‬‬
‫(‪ ) 2000 000‬يطرح المطلوبات المتداولة‬
‫صافي األصول‬ ‫‪1000 000‬‬
‫هذا وقد كانت ميزانية شركة ( أ ب ) قبل انضمام ( ج ) كما يلي ‪:‬‬

‫‪ 3000 000‬مطلوبات متداولة‬ ‫‪ 1000 000‬أصول متداولة‬

‫‪ 2000 000‬رأس مال ( أ )‬ ‫‪ 5000 000‬أصول ثابتة‬
‫‪ 1000 000‬رأس مال ( ب )‬
‫‪60000 000‬‬ ‫‪60000 000‬‬

‫وقد جعل ح ‪/‬رأسمال ( ج ) دائنا بمبلغ ( ‪ 1200 000‬ديندار ) ووافدل الشدركاء علدى‬
‫أن الق دديم الدفتري ددة لص ددافي أص ددول ش ددركة (أ ب) مسد داوية لقيمته ددا الس ددوقية وك ددذلك‬
‫اتفقوا على خطة ت‪.‬أ ‪.‬خ الخاصة بالشركة الجديدة ووفقا لما يلي ‪:‬‬
‫‪ .1‬تمددنم مكافددأة بنسددبة ‪ %10‬مددن صددافي الدددخل بعددد المكافددأة إلددى (ج) بصددفته مدددي ار‬
‫للشركة ‪.‬‬
‫‪ .2‬يد ددوزع المتبقد ددي بد ددين الشد ددركاء ( أ ب ج ) بنسد ددبة (‪ )%30 %40 %30‬علد ددى‬
‫التوالي ‪.‬‬
‫هدذا وقدد حققدت شددركة ( أ ب ج ) فدي نهايدة السددنة األولدى علدى انضددمام ( ج )‬
‫إليها ربحا قدره ( ‪ 550 000‬دينار ) ‪.‬‬
‫المطلوب ‪ :‬إثبات القيود المحاسبية الالزمة لكل مما يلي ‪:‬‬
‫‪ .1‬انضمام ( ج ) إلى الشركة ‪.‬‬
‫‪ .2‬توزيع الدخل بين الشركاء ‪.‬‬

‫‪92‬‬
 ‫س‪( /22‬أ ب ) ش د دريكان فد ددي شد ددركة تضد ددامنية يقتسد ددمان أ ‪ .‬خ بنسد ددبة ( ‪%60‬‬
‫‪ ) %40‬وأن أرصد دددة حسد ددابات أرسد ددمالها كاند ددت (‪ )400 000( )600 000‬ديند ددار‬
‫على التوالي وقد وافقا على انضمام الشريك ( ج ) إلى الشدركة بحصدة مقددارها ‪%30‬‬
‫مددن صددافي أصددول الشددركة الجديدددة و ‪ %20‬مددن صددافي أ‪.‬خ مقابددل أن يسددتثمر(ج )‬
‫مبلددغ وقدددره ( ‪ 510 000‬دينددار ) وتصددبم نسددب أ ‪ .‬خ الجديدددة بعددد انضددمام ( ج )‬
‫( ‪ ) 20 32 48‬لك ددل م ددن ( أ ب ج ) عل ددى التد دوالي وين دداقا الش ددركاء م ددا إذا‬
‫كددان تسددجيل انضددمام ( ج ) سدديكون علددى أسدداس مددنم كددل مددن ( أ ب ) مكافددأة أم‬
‫سيكون بإثبات الشهرة ‪.‬‬
‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬ما قيمة مكافأة كل من ( أ ب ) من جراء إنضمام (ج ) إلى الشركة ‪.‬‬
‫‪ .2‬ما مقدار الشهرة الضمنية في ضوء استثمار الشريك ( ج ) ‪.‬‬
‫يعد أسلوب الشهرة أكثر فائدة للشريك ( ج ) إذا اتجهت نية الشركاء إلى إزالة‬‫‪ .3‬هل ّ‬
‫الشهرة خالل السنتين القادمتين ‪.‬‬
‫‪ .4‬ما قيمة المزايا أو العيوب بالدينار التي تخص (ج) من استخدام أسلوب الشهرة ‪.‬‬

‫س‪ /23‬يقتسددم كددل مددن ( أ ب ج ) شددركاء فددي شددركة تضددامنية األربدداح والخسددائر‬
‫بنسددبة ( ‪ ) 2 : 3 : 5‬علددى الت دوالي وقددد قددرر الشددركاء تصددفية الشددركة عندددما كانددت‬
‫أصد د ددولها تتكد د ددون مد د ددن نقديد د ددة مقد د دددارها ‪ 400 000‬ديند د ددار وأصد د ددول أخد د ددرك مقد د دددارها‬
‫‪ 2100 000‬دين ددار والتزاماته ددا وحص ددص رشوس أمد دوال ش ددركاءها كم ددا يل ددي ‪(:‬المبد دالغ‬
‫بالدينار)‬
‫االلت ازمددات ‪ 600 000‬رأس مددال ( أ ) ‪ 480 000‬رأس مددال ( ب) ‪720 000‬‬
‫رأس مددال ( ج ) ‪ 700 000‬هددذا وسددوف يددتم تصددفية الشددركة علددى فت درة طويلددة مددن‬
‫الددزمن كمددا سدديتم توزيددع النقديددة المتاحددة علددى الشددركاء أول بدأول وقددد تددم بيددع أصددول‬
‫غير نقدية قيمتها الدفترية ‪ 1200 000‬دينار بمبلغ ‪ 900 000‬دينار ‪.‬‬
‫المطلوب ‪ :‬ما هو مقدار النقدية التي توزع على كل شريك بعد عملية البيع هذه ‪.‬‬

‫‪93‬‬
 ‫س‪ ( /24‬س ص ) ش دريكان فددي شددركة تضددامنية يقتسددمان أ ‪ .‬خ بنسددبة ( ‪%60‬‬
‫‪ ) %40‬عل ددى التد دوالي وق ددد ق ددر ار تص ددفية الش ددركة وق ددد ت ددم بي ددع ج ددزء م ددن األص ددول‬
‫وما ازلددت هندداك أص دول لددم تبدداع قيمتهددا الدفتريددة ‪ 420 000‬دينددار وتددم سددداد الت ازمددات‬
‫الشددركة وبل ددغ مق دددار النق ددد المت دداح للتوزيددع عل ددى الش ددركاء ‪ 200 000‬ويظه ددر حس دداب‬
‫أرسددمال كددل ش دريك رصدديد قدددره ‪ 400 000‬للش دريك ( س ) ‪ 220 000‬للش دريك (‬
‫ص)‪.‬‬
‫المطلوب ‪ :‬تحديد كيفية توزيع النقد بين الشريكين ‪.‬‬

‫س‪ /25‬ب دددأت ش ددركة التض ددامن المكون ددة م ددن ( أ ب ) أعماله ددا من ددذ س ددنوات عدي دددة‬
‫كانددت تحقددل أرباحددا معقولددة خددالل سددنوات عملهددا وقددد خسددرت مددؤخ ار قضددية قانونيددة‬
‫جوهريدة أسددفرت عدن خسددائر غيددر متوقعدة فددي حسددابات الزبدائن والمخددزون ونتيجددة‬
‫لددذلك فقددد قددرر الشدريكين تصددفيتها وتددم بيددع جميددع األصددول وكددان المبلددغ المتدداح لسددداد‬
‫الت ازمد ددات الشد ددركة ‪ 180 000‬ديند ددار فقد ددط وتبلد ددغ هد ددذه االلت ازمد ددات ‪ 330 000‬ديند ددار‬
‫وكانت أرصدة حسابات رأس المال ونسب ت‪.‬أ‪.‬خ قبل بدء التصفية كما يلي ‪:‬‬
‫نسبة ت‪.‬أ‪.‬خ‬ ‫أرصدة رأس المال‬
‫‪%60‬‬ ‫‪230 000‬‬ ‫أ‬
‫‪%40‬‬ ‫‪135 000‬‬ ‫ب‬
‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬حساب إجمالي الخسائر التي نتجت عن تصفية الشركة ‪.‬‬
‫‪ .2‬توضديم كيددف يجدب أن تددتم التسددوية النهائيدة بددين الدددائنين وبدين الشدريكين أ‪,‬ب فددي‬
‫ظل الحاالت اآلتية وبشكل مستقل ‪:‬‬
‫‪ ‬كال الشريكين أ‪,‬ب موسرين ‪.‬‬
‫‪ ‬الشريك أ موسر بينما الشريك ب معسر ‪.‬‬
‫‪ ‬كال الشريكين معسرين وتمكن المصفي من إقناع الدائنين عدن التندازل عدن ديدونهم‬
‫لصالم الشريكين أ‪,‬ب‪.‬‬

‫‪94‬‬
‫س‪ /26‬تم تعيين مصفي إلنهاء شركة علي وعمر التضامنية وكان الشريكان‬
‫وقد تبين من السجالت المحاسبية أن هناك نقدية مقدارها‬ ‫يقتسمان أ‪.‬خ بالتساوي‬
‫‪ 350 000‬دينار وأصول أخرك مقدارها ‪ 1100 000‬دينار والتزامات قيمتها‬
‫‪ 200 000‬دينار وأن رأسمال علي كان ‪ 710 000‬دينار ورأسمال عمر‬
‫وقد توقع المصفي أن تأخذ عملية التخلص من األصول غير‬ ‫‪ 540 000‬دينار‬
‫وقدرت مصاريف التصفية من‬ ‫النقدية وقتا طويال لطبيعتها العالية التخصص‬
‫(إعالن وإيجار واتصاالت وغيرها ) مبلغ ‪ 100 000‬دينار ‪.‬‬
‫المطلوب ‪ :‬حساب مقدار النقدية التي يمكن توزيعها لكل شريك في هذا الوقت ‪.‬‬

‫س‪ /27‬كانددت أرصدددة حسددابات رأس مددال كددل مددن ( س ص ع ) شددركاء فددي شددركة‬
‫تضددامنية فددي بدايددة سددنة ‪ 2011‬هددي ( ‪ ) 90 000 250 000 200 000‬دينددار‬
‫على التوالي وكانوا يقتسمون أ‪.‬خ بنسبة ( ‪. ) 1 : 2 : 4‬‬
‫المطلوب ‪( :‬لكل حالة بشكل مستقل)‬
‫‪ .1‬إعداد برنامج توزيع النقدية الناتجة عن تصفية الشركة على مراحل ‪.‬‬
‫‪ .2‬ما مقدار النقديدة المسدددة لكافدة الشدركاء إذا كدان ( س ) قدد أسدتلم مبلدغ ‪40 000‬‬
‫دينار فقط من التصفية ‪.‬‬
‫‪ .3‬مددا مقدددار النقديددة التددي يتسددلمها ( ع ) إذا كددان ( س ) قددد اسددتلم مبلددغ ‪130 000‬‬
‫دينار من النقدية الناتجة عن التصفية ‪.‬‬
‫‪ .4‬مددا مقدددار خسددائر الشددركة مددن بيددع األصددول إذا علمددت بددأن ( ص ) تسددلم مبلددغ‬
‫‪ 110 000‬دينددار مددن النقديددة الناتجددة فقددط نتيجددة التصددفية ( علمددا بددأن الشددركة لددم‬
‫تستثمر فيها أي أصول إضافية ) ‪.‬‬

‫س‪ /28‬تتضددمن السددجالت المحاسددبية لشددركة التضددامن المكونددة مددن (أ ب ج) فددي‬

‫بداية سنة ‪ 2011‬المعلومات التالية ‪:‬‬

‫‪95‬‬
‫مسد ددحوبات الش د دريك ( أ ) ‪ 240 000‬ديند ددار ‪ ,‬مسد ددحوبات الش د دريك ( ج ) ‪90 000‬‬
‫دين د ددار ق د ددرض الشد د دريك ( ب ) ‪ 300 000‬دين د ددار ‪ ,‬رأس م د ددال ( أ ) ‪1230 000‬‬
‫دينار رأس مال ( ب ) ‪ 1005 000‬دينار ‪ ,‬رأس مال ( ج ) ‪ 1080 000‬دينار‪.‬‬
‫هد ددذا ويبلد ددغ إجمد ددالي األصد ددول ‪ 4785 000‬ديند ددار مشد ددتمال علد ددى نقديد ددة مقد دددارها‬
‫‪ 525 000‬دين ددار ومبل ددغ الت ازم ددات مق دددارها ‪ 1500 000‬دين ددار وق ددد انته ددت عملي ددة‬
‫التصفية وتسلم الشريك ( ج ) ‪ 832 500‬دينار وفقا لما أسفرت عنده عمليدة التصدفية‬
‫ويقتسم كل من ( أ ب ج ) األرباح والخسائر بنسبة ( ‪ ) 2 : 3 : 5‬على التوالي ‪.‬‬
‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬حساب إجمالي الخسائر الناتجة عن تصفية الشركة ‪.‬‬
‫‪ .2‬إعداد تقرير التصفية ‪.‬‬

‫س‪ /29‬فيمددا يلددي قائمددة الميزانيددة لشددركة ( س ص ع ) التضدامنية فددي بدايددة سددنة‬
‫‪ 2011‬الذين يقتسمون أ‪.‬خ بنسبة ( ‪ ) %20 %40 %40‬على التوالي ‪:‬‬
‫المطلوبات ‪ +‬حل الملكية‬ ‫األصول‬
‫الدائنون‬ ‫‪200 000‬‬ ‫نقدية‬ ‫‪60 000‬‬
‫قرض الشريك ( ص )‬ ‫‪40 000‬‬ ‫‪ 940 000‬أصول أخرك‬
‫رأس مال ( س )‬ ‫‪270 000‬‬
‫رأس مال ( ص )‬ ‫‪390 000‬‬
‫رأس مال ( ع )‬ ‫‪100 000‬‬
‫‪1000 000‬‬ ‫‪1000 000‬‬

‫وقد تم بيع األصول األخرك بمبلغ ‪ 307 000‬دينار ودفع مبلدغ ‪ 205 000‬ديندار‬
‫لتصددفية االلت ازمددات حيددث كددان هندداك الت دزام غيددر مسددجل بالدددفاتر قدددره ‪ 5000‬دينددار‬
‫وك د د د ددان ك د د د ددل م د د د ددن ( س ص ) موسد د د د د ار ولك د د د ددن االلت ازم د د د ددات الشخص د د د ددية للشد د د د دريك‬
‫( ع ) تفوق أصوله الشخصية بمبلغ ‪ 60 000‬دينار ‪ ,‬المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬إعداد قائمة أو تقرير التصفية ‪.‬‬
‫‪ .2‬إثبات قيود اليومية وتصوير الحسابات الالزمة ‪.‬‬
‫‪96‬‬
‫س‪ ( /30‬س ص ع ) ش د ددركاء ف د ددي ش د ددركة تض د ددامنية يقتس د ددمون أ ‪.‬خ بالتسد د داوي‬
‫وكذلك كانت حصصهم في رأس المال عند تكوين الشدركة متسداوية وقدد قدرر الشدركاء‬
‫تصددفية الشددركة وبعددد بيددع جميددع األصددول وتوزيددع النقديددة المتاحددة للدددائنين ظهددرت‬
‫أرصدة الحسابات كما يلي ‪ (:‬المبالغ بالدينار )‬
‫ال دددائنون ‪ 120 000‬رأس م ددال ( س ) ‪ ( 160 000‬دائ ددن ) رأس م ددال ( ص )‬
‫‪ ( 20 000‬دائن ) رأس مال ( ع ) ؟‬
‫ولقددد طالددب الدددائنون الش دريك ( س ) بسددداد مسددتحقاتهم مددن أموالدده الشخصددية ولكندده‬
‫اعتد ددرض عل د ددى ذلد ددك عل د ددى أسد دداس أن الش د ددركاء يقتسد ددمون أ‪.‬خ بالتسد د داوي وأن رشوس‬
‫األم د دوال كاند ددت متس د داوية وعلد ددى ذلد ددك عد ددرض علد ددى الد دددائنون أن يقد ددوم بسد ددداد ‪3/1‬‬
‫مستحقاتهم فقط ‪ .‬المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬ما هو رصيد رأسمال الشريك ( ع ) وما هو نوع الرصيد ولماذا ؟‬
‫‪ .2‬ما هو رأيك في موقف الشريك ( س) تجاه الدائنين ؟‬
‫‪ .3‬علددى فددرض قيددام الش دريك ( س ) بسددداد إجمددالي المبلددغ إلددى الدددائنين مددن أموالدده‬
‫الخاصة ما هي القيود الالزمة لسداد رصيد الدائنين وإكمال تصفية الشركة ‪.‬‬

‫س‪ ( /31‬أ ب ج ) شددركاء فددي شددركة تضددامنية يقتسددمون أ‪.‬خ بنسددبة ( ‪: 4 : 4‬‬
‫‪ ) 2‬لكددل مددن ( أ ب ج ) علددى الت دوالي وقددد قددرروا تصددفية الشددركة حيددث تددم بيددع‬
‫جزء من األصول وسداد جميدع االلت ازمدات فدإذا علمدت بدان القيمدة الدفتريدة للصدول‬
‫غيددر المباعددة حتددى تاريخدده تبلددغ ‪ 320 000‬دينددار وأن النقديددة المتاحددة للتوزيددع تبلددغ‬
‫‪ 160 000‬ديند د ددار وأن رشوس أم د د دوال الشد د ددركاء ( أ ب ج ) كاند د ددت ‪220 000‬‬
‫دينار ‪ 480 000‬دينار ‪ 180 000‬دينار على التوالي ‪.‬‬
‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬كيددف يمكددن توزيددع النقددد المتدداح فددي أعدداله بددين الشددركاء ( أ ب ج ) ؟ وضددم‬
‫األساس المستخدم ؟‬
‫‪ .2‬لددو أن األصددول المتبقيددة بيعددت بدربم ‪ %20‬مددن القيمددة الدفتريددة كيددف يددتم توزيددع‬
‫المبلغ المتاح للتوزيع ( أن هذه الفقرة مكملة للفقرة ‪ 1‬أعاله ) ‪.‬‬

‫‪97‬‬
‫س‪ /32‬أظه د ددرت س د ددجالت أح د دددك الش د ددركات التض د ددامنية الت د ددي تتك د ددون م د ددن الش د ددركاء‬
‫( س ص ع ) المعلومات التالية في ‪: 2011/12/31‬‬
‫رشوس أمد د د د د د دوال الش د د د د د ددركاء ( س ص ع ) كان د د د د د ددت ( ‪100 000 200 000‬‬
‫‪ ) 150 000‬دين ددار عل ددى التد دوالي ‪ .‬الحس ددابات الجاري ددة للش ددركاء ( س ع ) كان ددت‬
‫‪ 3000‬م دددين ‪ 5000‬دائ ددن عل ددى التد دوالي ‪ .‬الخس ددائر المتراكم ددة ‪ 15 000‬دين ددار‬
‫مطلوبات الشركة ( الدائنون ‪ 10 000‬ديندار قدرض الشدريك ( ع ) ‪ 5000‬ديندار)‬
‫أصول الشركة ( النقدية ‪ 10 000‬دينار األصول األخرك ؟؟ ) ‪.‬‬
‫وفي ذلك التاريخ قرر الشركاء تصفية شركتهم وكانت معلومات التصفية كما يلي‪:‬‬
‫‪ .1‬بل ت م‪ .‬التصفية ‪ 2000‬دينار ‪.‬‬
‫‪ .2‬تنازل الدائنون عن ‪ %20‬من ديونهم ‪.‬‬
‫‪ .3‬ف ددي نهاي ددة عملي ددة التص ددفية اس ددتلم الشد دريك ( س ) مبل ددغ ‪ 155 000‬دين ددار س دددادا‬
‫لحصددته فددي أرسددمال الش ددركة والحقددوق وااللت ازمددات األخ ددرك المترتبددة عليدده ف ددإذا‬
‫علمت بدان الشدركاء ( س ص ع ) يقتسدمون أ‪.‬خ بنسدبة ( ‪ ) 3 : 3 : 4‬علدى‬
‫التوالي المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬إيجاد كلفة األصول األخرك ‪.‬‬
‫‪ .2‬إيجاد القيمة البيعية للصول األخرك ‪.‬‬
‫‪ .3‬إثبات القيود المحاسبية وتصوير الحسابات الالزمة ‪.‬‬

‫س‪ /33‬أحمد ددد محمد ددد ومحمد ددود شد ددركاء فد ددي شد ددركة تضد ددامنية يقتسد ددمون أ‪.‬خ بنسد ددبة‬
‫(‪ ) %30 %30 %40‬على التوالي ونظ ار لتوالي الخسائر على الشدركة فقدد تقدرر‬
‫تصفيتها وفيما يلي ميزانية الشركة بعد التصفية وقبل سداد حقوق الشركاء ‪:‬‬
‫المطلوبات ‪+‬حل الملكية‬ ‫األصول‬
‫رأس مال أحمد‬ ‫‪255 000‬‬ ‫‪ 510 000‬النقدية‬
‫رأس مال محمد‬ ‫‪153 000‬‬
‫‪ 102 000‬رأس مال محمود‬
‫‪510 000‬‬ ‫‪510 000‬‬

‫‪98‬‬
 ‫فإذا تبين لك المعلومات التالية ‪:‬‬
‫‪ .1‬كانت الخسائر المدورة من سنوات سابقة تبلغ ‪ 30 000‬دينار ‪.‬‬
‫‪ .2‬حركة النقدية أثناء عملية التصفية كانت ‪:‬‬

‫‪ 14 000‬ﺤ‪ /‬م‪ .‬التصفية‬ ‫‪ 20 000‬الرصيد‬

‫‪ 26 000‬ﺤ‪ /‬الدائنون‬ ‫‪ 50 000‬ﺤ‪ /‬األثاث‬
‫‪ 510 000‬الرصيد‬ ‫‪ 400 000‬ﺤ‪ /‬السيارات‬
‫‪ 60 000‬ﺤ‪ /‬البضاعة‬
‫‪ 20 000‬ﺤ‪ /‬أ‪ .‬قبض‬
‫‪550 000‬‬ ‫‪550 000‬‬

‫‪ .3‬أسفرت نتائج التصفية عن ما يلي ‪:‬‬

‫أ‪ .‬بيعت األثاث والبضاعة بربم ( ‪ ) %10 %20‬من سعر البيدع علدى التدوالي فدي‬
‫حين بيعت السيارات بخسارة ‪ %10‬من سعر البيع ‪.‬‬
‫ب‪ .‬شهرة المحل لم تباع وكانت قيمتها تعادل ‪ 25 000‬دينار ‪.‬‬
‫حصل المصفي ديون الشركة مقابل تنازل ‪ 1000‬دينار ‪.‬‬ ‫ت‪ّ .‬‬
‫ث‪.‬تم سداد الدائنون بالكامل ‪.‬‬
‫ج‪ .‬للشريك محمود قرضا على الشركة مبلغ ‪ 100 000‬دينار ‪.‬‬
‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬إعداد قائمة الميزانية في تاريخ التصفية ‪.‬‬
‫‪ .2‬إثبات القيود المحاسبية وتصوير الحسابات الالزمة ‪.‬‬

‫س‪ /34‬أظهرت ميزانية شركة أ ب ج التضامنية األرصدة التالية قبل إتخاذ القرار‬
‫بتصفيتها مباشرة نتيجة إستمرار الخالفات بين الشركاء ‪(:‬المبالغ بالدينار)‬
‫‪ 200000‬النقدية‪ 1800000 ,‬األصول األخرك‪ 700000 ,‬اإللتزامات‪80000,‬‬
‫قرض الشريك ج‪ 800000 ,‬رأس مال أ ‪ 300000,‬رأس مال ب‪120000,‬‬
‫رأس مال ج ‪ ,‬فإذا علمت أن نسب رشوس األموال ونسب توزيع األرباح والخسائر‬
‫بين الشركاء وكذلك الموقف الشخصي المالي للشركاء كان كما يلي ‪:‬‬

‫‪99‬‬
 ‫الشريك أ الشريك ب الشريك ج‬ ‫التفاصيل‬
‫‪1‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪7‬‬ ‫نسب رشوس األموال‬
‫‪3‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪4‬‬ ‫نسب األرباح والخسائر‬
‫معسر‬ ‫موسر‬ ‫موسر‬ ‫الموقف المالي الشخصي للشريك‬
‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬إعداد تقرير تصفية الشركة إذا علمت أن المصفي تمكن من بيع األصول دفعة‬
‫واحدة وبسعر بيع ‪ 520000‬دينار وكذلك تم سداد اإللتزامات بالكامل مع تسوية‬
‫قرض الشريك ج في حساب رأس ماله ‪ ,‬وسداد مصاريف التصفية البال ة‬
‫‪ 10000‬دينار نقدا ‪.‬‬
‫‪ .2‬لو أن إجراءات تصفية األصول األخرك في المطلوب ‪ 1‬أعاله ستأخذ وقتا طويال‬
‫‪ ,‬ما هي الخطة التي سيتم اتباعها من قبل المصفي لتوزيع النقد المتاح بعد سداد‬
‫اإللتزامات ومصاريف التصفية في كل مرحلة من مراحل تصفيتها ؟ وما هو‬
‫الهدف من اتباعها ؟ وضم إجابتك من خالل إعداد الخطة وتوضيم عمليات‬
‫اإلحتساب ‪.‬‬

‫س‪ / 35‬أظهرت ميزانية شركة س ص ع التضامنية األرصدة التالية قبل إتخاذ القرار‬
‫بتصفيتها مباشرة نتيجة استمرار الخالفات بين الشركاء ‪ ( :‬المبالغ بالدينار )‬

‫األلتزامات وحقوق الملكية‬ ‫األصول‬

‫الدائنون‬ ‫‪2500000‬‬ ‫النقدية‬ ‫‪500000‬‬
‫رأس مال س (‪)%50‬‬ ‫‪2000000‬‬ ‫األصول األخرك‬ ‫‪6000000‬‬
‫رأس مال ص (‪)%20‬‬ ‫‪800000‬‬
‫رأس مال ع (‪)%30‬‬ ‫‪1200000‬‬
‫‪ 6500000‬مجموع األلتزامات وحقوق الملكية‬ ‫مجموع األصول‬ ‫‪6500000‬‬

‫فإذا علمت بأن نسب ت أ ‪ .‬خ بين الشركاء كانت ‪ 4:2:4‬لكل من س ص ع على التوالي‬
‫وأن تصفية األصول تمت على اربع مراحل وكما يلي ‪:‬‬

‫‪100‬‬
‫كلفة األصول األخرك المباعة‬ ‫المرحلة مصاريف التصفية سعر بيع األصول األخرك‬
‫‪ 1200000‬دينار‬ ‫‪ 1600000‬دينار‬ ‫‪ 20000‬دينار‬ ‫‪1‬‬
‫‪1000000‬‬ ‫‪1200000‬‬ ‫‪15000‬‬ ‫‪2‬‬
‫‪2000000‬‬ ‫‪1000000‬‬ ‫‪5000‬‬ ‫‪3‬‬
‫‪1800000‬‬ ‫‪200000‬‬ ‫‪10000‬‬ ‫‪4‬‬

‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬إعداد خطة توزيع النقد مقدما بين الشركاء ‪.‬‬
‫‪ .2‬إعداد كشف توزيع النقدية بين الشركاء بناءا على نتائج المراحل األربعة للتصفية ‪.‬‬
‫‪ .3‬إثبات القيود المحاسبية وتصوير الحسابات الالزمة ‪.‬‬

‫‪101‬‬
 ‫الفال الثاين‬
‫احملاس بة يف الرشاكت املسامهة‬

‫‪102‬‬
 ‫تمهيد‬
‫بعدددها م اركددز‬
‫يتضددم الدددور االقتصددادي للشددركات المسدداهمة فددي العددالم عمومددا ّ‬
‫استقطاب لإستثمارات الداخلية والخارجية ويعود السدبب فدي ذلدك إلدى ضدخامة رأس‬
‫ماله د ددا ال د ددذي م د ددن الممك د ددن تجميع د دده م د ددن مئ د ددات أو اآلف المس د ددتثمرين (المس د دداهمين)‬
‫باختالف مستوياتهم وإمكانيداتهم الماديدة وجنسدياتهم مدن خدالل تقسديمه إلدى أسدهم قليلدة‬
‫القيم ددة وكثيد درة الع دددد تس دداعد عل ددى توس دديع قاع دددة المس ددتثمرين سد دواء ك ددانوا أشخاص ددا‬
‫طبيعيين أم أشخاص اعتباريين أم حكومدات ‪ ,‬هدذا ويدؤثر العددد الهائدل لمدالكي الشدركة‬
‫(المس د دداهمين) ف د ددي ش د ددكل إدارته د ددا ‪ ,‬فم د ددن الص د ددعب إدارة الش د ددركة مد د دن قب د ددل جمي د ددع‬
‫المساهمين كما في الشدركات التضدامنية وعليده يقدوم المسداهمين بتفدويض عددد مدنهم‬
‫وتش ددكيل مجلد ددس إلدارة الش ددركة ‪ ,‬فضد ددال ع ددن انتد ددداب ش ددخص مخد ددتص ين ددوب عد ددن‬
‫المسدداهمين فددي الرقابددة علددى الحسددابات وتدددقيقها وهددو م ارقددب الحسددابات الددذي يعددين‬
‫وتح دددد أتعاب دده م ددن قب ددل المس دداهمين ويق دددم نتد دائج عمل دده وتدقيق دده إل دديهم ‪ .‬وس ددوف ي ددتم‬
‫التركيز في هذا الفصل على األمور التالية ‪:‬‬

‫المحاسبة عن‬
‫الشركات المسا مة‬

‫خصائص الشركات المسا مة‬

‫وإجراءات تأسيسها‬

‫المعالجات المحاسبية‬ ‫المعالجات المحاسبية‬ ‫المعالجات المحاسبية‬ ‫المعالجات المحاسبية‬

‫لتصفية الشركات‬ ‫لزيادة وتخفيض رأس‬ ‫لتوزيع الراا‬ ‫لتكوين رأس المال‬
‫المسا مة‬ ‫المال‬ ‫بين المسا مين‬ ‫وقيود إثباته‬

‫‪103‬‬
 ‫أوال ‪ :‬خصائص الشركات المسا مة وإجراءات تأسيسها‬

‫تعرف الشركة المساهمة بصورة عامة بأنها شركة يتكون رأس مالها من أسهم‬
‫متساوية القيمة وقابلة للتداول ‪ ,‬ومسؤولية المساهمين فيها مسؤولية محدودة بقدر‬
‫أسهمهم في أرس المال ويقوم بإدارتها مجلس إدارة ينتخبه المساهمون فيما بينهم وقد‬
‫المعدل الشركة المساهمة‬
‫ّ‬ ‫عرف قانون الشركات ذي الرقم ( ‪ ) 21‬لسنة ‪1997‬‬
‫المختلطة أو الخاصة بأنها ‪ ( :‬شركة تتألف من عدد من األشخاص ال يقل عن‬
‫خمسة يكتتب فيها المساهمون بأسهمهم بإكتتاب عام ويكونون مسؤلين عن ديون‬
‫الشركة بمقدار القيمة اإلسمية للسهم التي إكتتبوا بها وهي نوع من شركات األموال‬
‫التي تنقسم من حيث طبيعة الملكية إلى ‪:‬‬

‫‪ .1‬شركات مساهمة خاصة ‪ :‬وهي التي يتملك كامل أسهمها القطاع الخاص ‪.‬‬
‫‪ .2‬شركات مساهمة مختلطة ‪ :‬وهي التي تتكون باتفاق شخص أو أكثر من القطاع‬
‫العام مع شخص او أكثر من غير هذا القطاع برأس مال مختلط ال تقل نسبة‬
‫مساهمة القطاع العام فيه عن ( ‪. ) %25‬‬

‫ويمكن تحديد الخصائص األساسية للشركات المساهمة بما يلي ‪:‬‬

‫‪ .1‬الوجدود القدانوني المسدتقل ‪ , Separate Legal Existence‬حيدث تعدد الشدركة‬
‫المساهمة وحدة قانونيدة مسدتقلة ومتميدزة عدن مالكيهدا وتعمدل تحدت أسدمها بددال مدن‬
‫أسددم مالكيهددا فهددي ممكددن أن تشددتري وتملددك وتبيددع ممتلكاتهددا ومددن الممكددن لهددا‬
‫أن تقترض األموال وتددخل فدي عقدود قانونيدة ملزمدة وكدذلك ممكدن أن تقديم دعداوي‬
‫عل د ددى ال ي د ددر وتق د ددام ض د دددها دع د دداوي وت د دددفع ضد د درائب ‪ ,‬وتع د ددد أعم د ددال الم د ددالكين‬
‫(المساهمين ) في الشركة المساهمة غير ملزمة للشركة عكس ما كان عليه الحال‬
‫في الشدركات التضدامنية ( بإسدتثناء بعدض المدالكين الدذين يكوندون معيندين كدوكالء‬
‫للشركة ) ‪.‬‬

‫‪104‬‬
‫‪ .2‬المسدؤولية المحددودة للمسداهمين ‪, Limited Liability of Stockholders‬‬
‫تمثل الشركة المساهمة وحدة قانونية منفصلة كما سبل ذكره تقوم بتسديد مطالبدات‬
‫الدددائنين حيددث أن مسددؤولية المددالكين عددادة مددا تكددون محدددودة بقدددر إسددتثماراتهم فددي‬
‫الش ددركة ‪ ,‬وعلي دده ال يمل ددك ال دددائنون ح ددل أدع دداء أو مطالب ددة قانوني ددة تنس ددحب إل ددى‬
‫األصددول الشخصددية للمددالكين مددا لددم يحدددث احتيددال مددن قددبلهم ‪ ,‬وحتددى فددي حالددة‬
‫إفددالس الشددركة فخسددارة المددالكين عمومددا تكددون محددددة بقدددر رأس المددال المسددتثمر‬
‫في الشركة ‪.‬‬

‫‪ .3‬إسدتخدام نظدام أسدهم رأس المدال ‪ , Capital Stock or Share System‬حيدث‬

‫تمثدل حقدوق الملكيدة فدي الشدركات المسداهمة عمومدا علدى عددد كبيدر مدن الوحددات‬
‫(األسد ددهم) التد ددي تتسد ددم بتسد دداوي اقيامهد ددا وحقد ددوق وواجبد ددات حامليهد ددا ‪ ,‬والتد ددي تمثد ددل‬
‫(اال إذا كددان هندداك شددروط ومحددددات) بالمش دداركة النسددبية فددي األربدداح والخس ددائر‬
‫والمشاركة النسدبية فدي اإلدارة وكدذلك المشداركة النسدبية فدي األصدول عندد تصدفية‬
‫الشد د د د ددركة ‪ ,‬وأخي د د د د د ار المشد د د د دداركة النس د د د د دبية فد د د د ددي اإلصد د د د دددارات الجديد د د د دددة لالسد د د د ددهم‬
‫(مددن نفددس الصددنف) ‪ ,‬بمعنددى أخددر حددل األولويددة الددذي يهدددف إلددى حمايددة الملكيددة‬
‫النسبية للمساهم من اإلنخفداض دون رغبتده والدذي قدد يحدد احياندا مدن قددرة الشدركة‬
‫على اصدار اسهم اضافية أو شراء شركات أخرك قائمة ‪.‬‬

‫‪ , Transferable Ownership rights‬يحددل‬ ‫‪ .4‬الت يددر فددي حقددوق الملكيددة‬

‫للمسدداهمين التصددرف بجددزء أو بكددل مددا يملكوندده فددي الشددركة المسدداهمة عددن طريددل‬
‫بيددع أسددهمهم ‪ ,‬علددى العكددس ممددا موجددود فددي الشددركات التضددامنية ‪ ,‬حيددث يتطلددب‬
‫انتقددال الملكيددة ألحددد الشددركاء موافقددة بقيددة الشددركاء ‪ ,‬فضددال عددن أن عمليددة انتقددال‬
‫‪105‬‬
‫الملكية في الشركات المساهمة ال تؤثر في إستمرار األنشطة التشد يلية للشدركة وال‬
‫تددؤثر فددي أصددولها والتزاماتهددا وإجمددالي حددل الملكيددة فيهددا وكددذلك فددأن الشددركة ال‬
‫تكون طرف في المشاركة في االنتقال بعد إصدار أسهم رأس المال ‪.‬‬

‫‪Corporation‬‬ ‫‪Management‬‬ ‫&‬ ‫‪ .5‬إدارة الشد ددركة وإسد ددتمرار حياتهد ددا‬
‫‪ , Continuous its Life‬مدع أن المسداهمين يملكدون الشدركة المسداهمة قانوندا‪,‬‬
‫لكددن إدارتهددا تكددون بصددورة غيددر مباشدرة مددن خددالل مجلددس إدارة منتخددب لممارسددة‬
‫مهام رسم سياسدات الشدركة ومتابعدة عمليدة تنفيدذها ‪ ,‬فضدال عدن اختيدار المدوظفين‬
‫المناسددبين للتنفيددذ خددالل فتدرة حياتهددا ‪ ,‬هددذا وتتحدددد حيدداة الشددركة المسدداهمة بقدددرتها‬
‫علددى ممارسددة عملهددا والتددي قددد تكددون مسددتمرة أو محددددة بعدددد محدددد مددن السددنين ‪,‬‬
‫ومد ددن الممكد ددن تمديد ددد حيد دداة الشد ددركة المسد دداهمة بتجديد ددد رخصد ددتها فضد ددال عد ددن أن‬
‫استم ارريتها كونها وحدة قانونية مستقلة ال يتأثر بقدرار االنسدحاب أو الوفداة أو عددم‬
‫أهلية المساهمين فيها ‪.‬‬

‫ويتضمن عقد تأسيس الشركة المساهمة المعلومات األتية ‪:‬‬

‫‪ .1‬أسم الشركة المستمد من نشاطها ‪ ,‬ويجوز إضافة أي تسمية أخرك مقبولة مع‬
‫إضافة مختلطة إذا كانت مختلطة ‪.‬‬
‫‪ .2‬هدف الشركة ‪.‬‬
‫‪ .3‬رأس مال الشركة مقسم إلى أسهم ‪.‬‬
‫‪ .4‬المركز الرئيس للشركة ‪.‬‬
‫‪ .5‬عدد األعضاء المنتخبين في مجلس إدارة الشركة ‪.‬‬
‫‪ .6‬أسماء المؤسسين وجنسياتهم ومهنهم ومحالت اقامتهم ‪.‬‬

‫‪106‬‬
‫هذا وال تختلف إجراءات تأسيس الشركة المساهمة عن إجراءات تأسيس الشركة‬
‫التضامنية فيما عدا بعض النقاط اآلتية ‪:‬‬

‫‪ .1‬تصدر شهادة تأسيسس الشركة المساهمة بعد إكتتاب الجمهور بأسهمها وخالل‬
‫خمسة عشر يوما من تاريخ تقديم مؤسسيها المعلومات عن عمليات اإلكتتاب بما‬
‫في ذلك أسماء المكتتبين وعدد األسهم التي إكتتب كل منهم بها وعناوينهم‬
‫ومهنهم وجنسياتهم والمبلغ المدفوع من قيمة األسهم ‪ ,‬وبإمكان مؤسسي الشركة‬
‫المساهمة وقبل صدور شهادة التأسيس القيام بمسؤلياتهم الخاصة بإجراءات‬
‫الحصول على إجازة مشروع الشركة وإبرام العقود الالزمة إلنشائه ‪.‬‬

‫‪ .2‬يكتتب المؤسسون في الشركة المساهمة المختلطة بنسبة ال تقل عن ‪ % 30‬وال‬

‫تزيد عن ‪ %55‬من رأس مالها األسمي بضمنها الحد األدنى المقرر للدولة البالغ‬
‫‪ , %25‬في حين يكتتب المؤسسون في الشركة المساهمة الخاصة بنسبة ال تقل‬
‫عن ‪ %20‬وال تزيد عن ‪ %51‬من رأس مالها األسمي ‪.‬‬

‫‪ .3‬تطرح األسهم الباقية على الجمهور خالل ثالثون يوما من تاريخ الموافقة على‬
‫تأسيس الشركة ببيان تصدره وينشره المؤسسون في النشرة الخاصة أو في‬
‫صفحتين يوميا على األقل ‪ ,‬ويتم اإلكتتاب في أحد المصارف العراقية بموجب‬
‫إستمارة خاصة تحمل أسم الشركة وتتضمن مجموعة من البيانات فيها طلب‬
‫اإلكتتاب ‪ ,‬أسم المكتتب وعنوانه وجنسيته ‪.‬‬

‫‪ .4‬ال تقل مدة اإلكتتاب عن ثالثون يوما وال تزيد عن ستون يوما ‪ ,‬وإذا لم يبلغ‬
‫اإلكتتاب مع ما إكتتب به المؤسسون ‪ %75‬من رأس المال وجب تمديد المدة إلى‬
‫ستون يوما أخرك ‪ ,‬وإذا لم يبلغ اإلكتتاب بعد انتهاء مدة التمديد ‪ %75‬من رأس‬

‫‪107‬‬
‫المال األسمي وجب على المسجل تخفيض راس المال بموافقة الجهة القطاعية‬
‫المختصة بحيث تصبم قيمة األسهم المكتتب بها مساوية ل ‪ %75‬من رأس‬
‫المال األسمي بعد التخفيض ‪ ,‬وبخالف ذلك تل ى الشركة ويتحمل المؤسسون‬
‫نفقات تأسيسها بالتضامن ‪.‬‬
‫‪ .5‬إذا ظهر بعد إعالن غلل اإلكتتاب أنه قد جاوز عدد األسهم المطروحة وجب‬
‫توزيعها بين المكتتبين بنسبة مساهمة كل مكتتب ‪ ,‬ويجري التوزيع إلى أقرب سهم‬
‫صحيم ‪ ,‬وفي حال بقاء أسهم غير مكتتب بها بعد تأسيس الشركة يحل للشركة‬
‫بيع األسهم في سوق األوراق المالية أو طرح تلك األسهم لالكتتاب العام خالل‬
‫أربعة سنوات من تاريخ صدور شهادة التأسيس ‪.‬‬

‫ثانيا ‪ :‬المعالجات المحاسبية لتكوين رأس المال وقيود إثباته‬

‫بعدها شخصية معنوية مستقلة من وجهدة‬
‫يمثل رأس المال في الشركات المساهمة ّ‬
‫نظر بعض المحاسبين األموال المستثمرة في الشركة ب ض النظر عن مصدرها حيدث‬
‫يشمل ‪:‬‬
‫‪ .1‬رأس المددال المدددفوع ‪ , Paid in Capital‬يعبددر رأس المددال المدددفوع ( القيمددة‬
‫اإلس د ددمية للس د ددهم المدفوع د ددة ) ع د ددن إجم د ددالي المب د ددالغ النقدي د ددة واألص د ددول األخ د ددرك‬
‫المدفوعددة إلددى الشددركة مددن قبددل المسدداهمين فيهددا مقابددل الحصددول علددى أسددهم رأس‬
‫المد ددال ‪ ,‬فضد ددال عد ددن المبد ددالغ المدفوعد ددة بمد ددا يزيد ددد عد ددن القيمد ددة اإلسد ددمية لالسد ددهم‬
‫‪. Additional Paid in Capital‬‬

‫‪ .2‬رأس المال المكتسب ‪ Acquired Capital‬ويمثدل مبدالغ اإلحتياطيدات واألربداح‬

‫المحتجزة التدي تدم اكتسدابها مدن خدالل عمليدات الشدركة المربحدة وتعبدر عدن الددخل‬
‫غيد ددر القابد ددل للتوزيد ددع علد ددى حملد ددة األسد ددهم والمتبقد ددي بهد دددف اعد ددادة اسد ددتثماره فد ددي‬
‫الشركة ‪.‬‬
‫‪108‬‬
‫‪ .3‬رأس المددال المقتددرض ‪ :‬ويمثددل األم دوال المقترضددة مددن ال يددر ( كددالقروض البنكيددة‬
‫وقددروض السددندات ) بهدددف تش د يلها فددي الشددركة وممارسددة نشدداطاتها االعتياديددة ‪,‬‬
‫والتددي يترتددب عليهددا الت ازمددات تتمثددل بوجددوب سددداد المبددالغ االصددلية للددديون والفوائددد‬
‫المترتبة عليها ‪.‬‬

‫هددذا ويقسددم رأس مددال الشددركة المسدداهمة عنددد اتخدداذ ق درار بتأسيسددها إلددى أج دزاء تسددمى‬
‫باألس ددهم والت ددي تعب ددر ع ددن حص ددة معين ددة ف ددي رأس م ددال الش ددركة المس دداهمة وتتطل ددب‬
‫اجد دراءات مح ددددة الص دددارها مث ددل الحص ددول عل ددى ت ددرخيص اإلص دددار م ددن الس ددلطات‬
‫المختصددة وعددرض األسددهم مددن الشددركة للبيددع والدددخول فددي عقددود بيددع األسددهم ‪ ,‬فضددال‬
‫عددن اسددتالم مبددالغ بيددع األسددهم واصدددارها ‪ ,‬وقددد ينشددأ عددن تلددك االج دراءات العديددد مددن‬
‫المشاكل المحاسبية من بينها ‪:‬‬

‫‪ .1‬اصددار األسدهم بالقيمددة اإلسدمية ‪ Par Value‬التددي عدادة مددا تفضدل الشددركات أن‬
‫تكددون هددذه القيمددة منخفضددة لمس داعدتها فددي تجنددب اإللت ازمددات المحتملددة المرتبطددة‬
‫باصدددار األسددهم بأقددل مددن القيمددة اإلسددمية ( الت ازمددات المسدداهمين بسددداد جددزء مددن‬
‫ديددون الشددركة عنددد افالسددها مددن امدوالهم الشخصددية وبحدددود خصددم إصدددار األسددهم‬
‫عند التأسيس ) ‪ ,‬وبهدف عرض معلومات اصدار األسهم بالقيمدة اإلسدمية تحدتفظ‬
‫الشركة بحسابات لكل صنف من اصدناف األسدهم وهدي األسدهم العاديدة أو األسدهم‬
‫الممتازة ( بالقيمة اإلسمية ) وعالوة اصدار األسدهم ‪ .‬هدذا وغالبدا مدا تتحددد القيمدة‬
‫اإلس ددمية الس ددهم الش ددركات المس دداهمة ب دددينار واح ددد كم ددا ه ددو الح ددال ف ددي الش ددركات‬
‫المسدداهمة العراقيددة ممددا يجعددل تلددك القيمددة ذا صددب ة قانونيددة للمحافظددة علددى رأس‬
‫الما ل القانوني وحماية دائني الشركة من سحب األموال من المساهمين ‪.‬‬

‫‪109‬‬
‫‪ .2‬اصدار األسهم بدون قيمة إسمية ‪ , No - Par Value‬حيدث تسدمم بعدض الددول‬
‫باصدار األسهم بدون قيمة إسمية السباب عديدة منهدا تجندب االلت ازمدات المحتملدة‬
‫الناتجددة عددن اإلصدددار بقيمددة أقددل مددن القيمددة اإلسددمية ‪ ,‬فضددال عددن التخفيددف مددن‬
‫االرباك أو الجدل بشأن استخدام القيمة اإلسمية أو القيمة السدوقية عندد اإلصددار‪.‬‬
‫وبهدف تالفي عيوب اإلصدار بدون قيمة إسمية ( مثدل فدرض ضدرائب عاليدة مدن‬
‫قبل الدولة على اصدار األسهم واعتبار كافة المبالغ المستلمة من المساهمين لقداء‬
‫عمليددة اإلصدددار رأس مددال قددانوني ) يددتم فددي بعددض الدددول تحديددد قيمددة كحددد أدنددى‬
‫لالسهم المصدرة تسمى بالقيمة المحددة للسهم ‪. Stated Value‬‬

‫‪ .3‬إصدار األسدهم مدع أوراق ماليدة أخدرك ‪ ,‬فقدد تصددر الشدركة مجموعدة أو أكثدر مدن‬
‫صنف واحد من أصدناف األوراق الماليدة دفعدة واحددة ‪ ,‬وتكمدن المشدكلة المحاسدبية‬
‫في هذا الندوع مدن اإلصددار فدي كيفيدة توزيدع المبدالغ التدي تدم تحصديلها مدن عمليدة‬
‫البي ددع ‪ ,‬وهن دداك طد دريقتين يمك ددن االسترش دداد بهم ددا ف ددي ه ددذا الس ددياق هم ددا ‪ ,‬الطريق ددة‬
‫النسبية والطريقة التفاضلية ‪ ,‬حيث يتم وفقا للطريقة األولى توزيع المبدالغ المسدتلمة‬
‫من عملية البيدع علدى األوراق الماليدة المصددرة حسدب نسدبة الجدزء إلدى الكدل شدرط‬
‫توفر معلومات عن القيمة العادلة للوراق المالية المصدرة ‪ ,‬وبعكسده يدتم اسدتخدام‬
‫الطريقة الثانية ‪ ,‬التي يتم في ضوئها تحديد جزء من مبالغ البيع بنداءا علدى القيمدة‬
‫العادلددة لصددنف محدددد وتخصدديص المتبقددي لالصددناف التددي ال يمكدن تحديددد قيمتهددا‬
‫العادلة عند اإلصدار ‪.‬‬

‫‪ .4‬اإلصدار غير النقدي لالسهم ‪ ,‬أي إصدار األسهم مقابل الحصول علدى ممتلكدات‬
‫أو خ دددمات وي ددتم ف ددي الس ددياق اس ددتخدام القيم ددة العادل ددة ‪ Fair Value‬للس ددهم‬
‫المصدرة أو القيمة العادلة للممتلكات أو الخددمات المسدتلمة أيهمدا أكثدر وضدوحا ‪,‬‬
‫مددع االخددذ بنظددر االعتبددار تحديددد قيمددة األسددهم المصدددرة وكددذلك قيمددة الممتلكددات‬

‫‪110‬‬
‫والخدمات مدن خدالل االسدتعانة بخبدراء التثمدين فدي حالدة عددم تدوفر معلومدات عدن‬
‫القيمة العادلدة الي منهمدا شدرط عددم الم داالة فدي القيمدة أو تخفيضدها بشدكل غيدر‬
‫موضوعي ‪.‬‬

‫‪ .5‬تكد دداليف إصد دددار األسد ددهم ‪ ,‬وتمثد ددل تكد دداليف طباعد ددة شد ددهادة األسد ددهم والمصد دداريف‬
‫المحاسددبية والقانونيددة والض دريبية ‪ ,‬وقددد يددتم معالجددة تكدداليف اإلصدددار مددن خ ددالل‬
‫تحميلها على عالوة اإلصدار على اعتبار انها مصداريف مباشدرة مرتبطدة باصددار‬
‫األسددهم وأن العمليددة فددي حددد ذاتهددا تعددد عمليددة تمويددل وليسددت ذات صددلة بنشدداطات‬
‫الشددركة التش د يلية ‪ ,‬أمددا بالنسددبة للمصدداريف االخددرك التددي ال ت درتبط بشددكل مباشددر‬
‫بعمليددة اصدددار األسددهم والتددي يصددعب ايجدداد عالقددة بينهددا وبددين مدددخوالت عمليددة‬
‫اإلص د دددار ( اتعد د دداب وكد د دداالت التسد د ددجيل ونق د ددل ملكيد د ددة األسد د ددهم ومسد د ددك سد د ددجالت‬
‫المساهمين ) فيتم معالجتها على انها مصاريف ايرادية للفترة التي تحققت فيها ‪.‬‬

‫وسيتم التركيز في هذا الفصل على المعالجات المحاسبية لتكوين رأس المال وقيدود‬
‫إثباته في الشدركات المسداهمة العراقيدة ووفقدا لمتطلبدات قدانون الشدركات الع ارقدي (‪)21‬‬
‫درس مددال الشددركات المسدداهمة‬
‫لسددنة ‪ 1997‬المعد ّددل ‪ ,‬ويجددب أن ال يقددل الحددد االدنددى لد أ‬
‫عن مليوني ‪ 2000000‬وهو يتكون كما سدبل ذكدره مدن أجدزاء متسداوية القيمدة تسدمى‬
‫باألسهم يتم اإلكتتاب فيها كما يلي ‪:‬‬

‫‪ .1‬إكتتاب المؤسسين ‪ :‬يكتتب المؤسسدون بنسدبة مدن رأس المدال تحددد حسدب القدانون‬
‫وه د ددي تتد د دراوح م د ددا ب د ددين ‪ %51 - %20‬للش د ددركات المس د دداهمة الخاص د ددة وم د ددا ب د ددين‬
‫‪ %55 - %30‬للشد ددركات المسد دداهمة المختلطد ددة بمد ددا فيهد ددا نسد ددبة الدولد ددة ‪ ,‬ويحد ددل‬
‫للمؤسسين تقديم أصول عينية لقاء قيمدة األسدهم التدي إكتتبدوا بهدا شدرط أن تخضدع‬
‫األصددول للتقيدديم بالقيمددة العادلددة عنددد اإلكتتدداب علددى أن تتددولى لجنددة ( يوافددل علددى‬

‫‪111‬‬
‫خبرتهددا وموضددوعيتها مسددجل الشددركات ) بتقيدديم الممتلكددات التددي تشددكل حصصددا‬
‫عينية وتتكون هذه اللجنة من خب ارء فدي القدانون وفدي المحاسدبة وفدي مجدال عمدل‬
‫الشركة‪.‬‬

‫‪ .2‬يكتتب الجمهور باألسهم المتبقية بعد اكتتاب المؤسسين ‪.‬‬

‫‪ .3‬تؤس د د ددس الش د د ددركة وتص د د دددر ش د د ددهادة تأسيس د د ددها إذا بل د د ددت نس د د ددبة اإلكتت د د دداب م د د ددن‬
‫‪ %100 - %75‬حيددث يعددد ذلددك اإلكتتدداب ناجحددا ‪ ,‬أمددا إذا بل ددت نسددبة اإلكتتدداب‬
‫أقل من ‪ , %75‬يعد عندها اإلكتتاب فاشالً وأخي ار إذا بل ت نسدبة اإلكتتداب اكثدر‬
‫من ‪ %100‬يعد اإلكتتاب ناجحاً شرط إعادة الزيادة في اإلكتتاب إلى المكتتبين ‪.‬‬

‫‪ .4‬يجوز للمساهمين في الشدركة المسداهمة سدداد راس المدال فدي شدكل أقسداط ‪ ,‬حيدث‬
‫يدتم عنددد اإلكتتدداب سددداد جددزء مددن قيمدة رأس المددال وبمددا ال يقددل عددن ‪ %25‬وتمثددل‬
‫األقسدداط المسددتحقة دينددا ممتددا از واج ددب األداء للشددركة وتفددرض علددى المدددين به ددا‬
‫فائدددة تأخيريددة ال تقددل عددن ‪( %5‬خمددس مددن المئددة ) وال تزيددد علددى ‪( %7‬سددبع مددن‬
‫المئة سنويا) عند التأخر عدن التسدديد فدي الموعدد الدذي يحددده مجلدس اإلدارة وال‬
‫تصدرف عنهدا ايددة اربداح ‪ ,‬بمعنددى تحدتفظ الشددركة باألربداح المسددتحقة للمسداهم بمددا‬
‫يكفي لتسديد األقساط المستحقة غير المسددة والفوائد المستحقة عليها لحين تسدديد‬
‫كامل تلك األقساط وفوائدها التاخيرية ‪ ,‬وبخالفده حدين يحدل للشدركة المسداهمة بيدع‬
‫كامل األسهم التي إكتتدب بهدا المسداهم فدي حالدة عجدز األخيدر عدن سدداد االقسداط‬
‫في مواعيدها المحددة مسبقا وبالمزايدة العلنية ‪ ,‬مع مالحظة وجود معالجدات بديلدة‬
‫للمعالجددات العراقيددة فددي هددذا الشددأن سدديتم التطددرق إليهددا خددالل األمثلددة العمليددة فددي‬
‫هذا الفصل ‪.‬‬

‫‪112‬‬
‫‪ .5‬يتم عدرض رأس المدال فدي قائمدة الميزانيدة االفتتاحيدة للشدركة المسداهمة بنداءا علدى‬
‫ما ذكر في أعاله بدأكثر مدن صدي ة واحددة حيدث يدتم االفصداح عدن الصديغ الثالثدة‬
‫ل د درأس لمد ددال وهد ددي ‪ ,‬رأس المد ددال األسد ددمي (المصد ددرح بد دده) ‪ ,‬ويمثد ددل قيمد ددة األسد ددهم‬
‫المصرح والمشار اليده فدي عقدد تأسديس الشدركة ‪ ,‬ورأس المدال المصددر (المكتتدب‬
‫به) ويمثل قيمة ما مكتتب به من راس المدال المصدرح بده ‪ ,‬ورأس المدال المددفوع ‪,‬‬
‫ويمثل قيمة ما مدفوع فعال من راس المال المكتتب به ‪.‬‬

‫‪ .6‬إصدار األسهم غير المصدرة عند التأسيس ‪ ,‬حيث تمثل األسهم غير المصدرة‬
‫الفرق بين أسهم رأس المال األسمي وأسهم رأس المال المصدر عندما تقل نسبة‬
‫اإلكتتاب عن ‪ %100‬ويحل للشركة إصدار هذه األسهم خالل ‪ 4‬سنوات من‬
‫تاريخ التأسيس عن طريل طرحها لإكتتاب العام أو بيعها في سوق األوراق‬
‫المالية ويحل للشركة ايضاً إصدار تلك األسهم بسعر يزيد على القيمة اإلسمية‬
‫حيث يمثل الفرق بين سعر اإلصدار وبين القيمة اإلسمية عالوة اصدار األسهم‬
‫‪.‬‬

‫مثال‪ : 1‬في بداية سنة ‪ 2011‬طرح مؤسسوا إحدك الشركات المساهمة المختلطة‬
‫‪ 10500 000‬سهم لالكتتاب العام بعد أن أن إكتتبوا بالحد األدنى المقرر لهم قانون ًا‬
‫فإذا علمت بأن الشركة ال تزال تحت التأسيس وإن القيمة اإلسمية للسهم دينار عراقي‬
‫واحد مدفوع بالكامل عند اإلكتتاب وإن الجمهور إكتتبوا بنسبة ‪ %100‬وبل ت‬
‫مصاريف التأسيس ‪ 750000‬دينار دفعت نقداً ‪ ,‬المطلوب ‪:‬‬
‫إثبات القيود المحاسبية الالزمة مع تصوير قائمة الميزانية االفتتاحية للشركة‪.‬‬

‫الحل ‪:‬‬

‫‪113‬‬
 ‫؟‬ ‫رأس المال األسمي‬
‫نسبة اكتتاب المؤسسون ‪%30‬‬
‫نسبة اكتتاب الجمهور ‪%100‬‬

‫نسبة رأس المال المطروح للجمهور= نسبة رأس المال األسمي – نسبة اكتتاب‬
‫المؤسسون = ‪ %70 = %30 - %100‬نسبة رأس المال المطروح للجمهور من‬
‫رأس المال األسمي ‪:‬‬
‫‪%70‬‬ ‫‪10500 000‬‬
‫‪%100‬‬ ‫رأس المال األسمي‬
‫= ‪ 15000 000‬سهم‬ ‫‪%100 × 10500 000‬‬ ‫رأس المال األسمي =‬
‫‪%70‬‬

‫‪ -1‬إثبات اكتتاب المؤسسون‬

‫أسهم اكتتاب المؤسسون = رأس المال األسمي × الحد االدنى لالكتتاب‬

‫= ‪ 4500 000 = %30 × 15000 000‬سهم‬
‫مبلغ اكتتاب المؤسسون = عدد أسهم اكتتاب المؤسسون × قيمة السهم‬
‫= ‪ 4500 000 = 1 × 4500 000‬دينار‬
‫‪ 4500 000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 4500 000‬حد‪ /‬المؤسسون‬

‫‪ -2‬إثبات اكتتاب الجمهور‬

‫رأس المال المطروح للجمهور = رأس المال األسمي × ‪%70‬‬
‫= ‪ 10500 000 = %70 × 15000 000‬سهم‬

‫أسهم رأس المال المصدر = رأس المال المطروح × نسبة اكتتاب الجمهور‬
‫= ‪ 10500 000 = %100 × 10500 000‬سهم‬

‫‪114‬‬
 ‫مبلغ رأس المال المصدر = عدد اسهم اكتتاب الجمهور × قيمة السهم‬
‫= ‪ 10500 000 = 1 × 15000 000‬سهم‬
‫‪ 10500 000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 10500 000‬حد‪ /‬المكتتبون‬
‫‪ -3‬إثبات مصاريف التأسيس‬

‫‪ 750 000‬حد‪/‬مصاريف التأسيس‬

‫‪ 750 000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ -4‬إحتساب نسبة اإلكتتاب‬

‫عدد اسهم اكتتاب المؤسسون ‪ +‬عدد أسهم اكتتاب الجمهور‬

‫نسبة اإلكتتاب =‬
‫عدد اسهم رأس المال السمى‬

‫‪10500 000 + 4500 000‬‬

‫‪ %100‬اإلكتتاب ناجم‬ ‫=‬ ‫=‬ ‫‪15000 000‬‬ ‫=‬

‫‪ -5‬تأسيس الشركة وإثبات رأس المال‬

‫‪ 4500 000‬حد‪ /‬المؤسسون‬
‫‪ 10500 000‬حد‪ /‬المكتتبون‬
‫‪ 15000 000‬حد‪ /‬رأس المال‬

‫حد‪ /‬النقدية‬

‫‪ 750 000‬حد‪ /‬مصاريف التأسيس‬ ‫‪ 4500 000‬حد‪ /‬المؤسسون‬

‫‪ 14250 000‬رصيد‬ ‫‪ 10500 000‬حد‪ /‬المكتتبون‬

‫‪15000 000‬‬ ‫‪15000 000‬‬

‫‪ 14250 000‬رصيد‬

‫‪115‬‬
 ‫الميزانية األفتتاحية‬
‫المطلوبات ‪ +‬حل الملكية‬ ‫األصول‬
‫‪ 15000 000‬رأس المال األسمي‬ ‫‪ 14250 000‬نقدية‬
‫والمصدر والمدفوع‬ ‫‪ 750 000‬مصاريف التأسيس‬
‫‪15000 000‬‬ ‫‪15000 000‬‬

‫مثددال ‪ : 2‬ب ددالرجوع إلددى المث ددال (‪ )1‬وعلددى ف ددرض إن نسددبة إكتت دداب الجمهددور بل ددت‬
‫‪ %80‬بدددالً مددن ‪ %100‬مددا تددأثير ذلددك فددي القيددود المحاسددبية وقائمددة الميزانيددة فددي‬
‫المثال (‪ )1‬أعاله ‪.‬‬

‫الحل‪:‬‬
‫‪ -1‬إثبات إكتتاب المؤسسون‬
‫أسهم إكتتاب المؤسسون = رأس المال األسمي × الحد األدنى لإكتتاب‬
‫= ‪ 4500 000 = %30 × 15000 000‬سهم‬
‫مبلغ إكتتاب المؤسسون = عدد اسهم إكتتاب المؤسسون × قيمة السهم‬
‫= ‪ 4500 000 = 1 × 4500 000‬دينار‬
‫‪ 4500 000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 4500 000‬حد‪ /‬المؤسسون‬

‫‪ -2‬إثبات إكتتاب الجمهور‬

‫رأس المال المطروح للجمهور = رأس المال األسمي × ‪%70‬‬
‫= ‪ 10500 000 = %70 × 15000 000‬سهم‬
‫أسهم رأس المال المصدر = رأس المال المطروح × نسبة إكتتاب الجمهور‬
‫= ‪ 8400 000 = %80 × 10500 000‬سهم‬
‫مبلغ رأس المال المصدر = عدد اسهم رأس المال المصدر × قيمة السهم‬
‫= ‪ 8400 000 = 1 × 8400 000‬دينار‬

‫‪116‬‬
 ‫‪ 8400 000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 8400 000‬حد‪ /‬المكتتبون‬
‫‪ -3‬إثبات مصاريف التأسيس‬
‫‪ 750 000‬حد‪/‬مصاريف التأسيس‬
‫‪ 750 000‬حد‪ /‬النقدية‬

‫‪ -4‬إحتساب نسبة اإلكتتاب‬

‫عدد اسهم اكتتاب المؤسسون ‪ +‬عدد أسهم اكتتاب الجمهور‬
‫نسبة اإلكتتاب =‬
‫عدد اسهم رأس المال األسمي‬

‫‪8400 000 + 4500 000‬‬

‫= ‪ %86‬اإلكتتاب ناجم‬ ‫‪15000 000‬‬ ‫=‬

‫‪ -5‬تأسيس الشركة وإثبات رأس المال‬

‫‪ 4500 000‬حد‪ /‬المؤسسون‬
‫‪ 8400 000‬حد‪ /‬المكتتبون‬
‫‪ 12900 000‬حد‪/‬رأس المال‬

‫حد‪ /‬النقدية‬

‫‪ 750 000‬حد‪ /‬مصاريف التأسيس‬ ‫‪ 4500 000‬حد‪ /‬المؤسسون‬

‫‪ 12150 000‬رصيد‬ ‫‪ 8400 000‬حد‪ /‬المكتتبون‬

‫‪12900 000‬‬ ‫‪12900 000‬‬

‫‪ 12150 000‬رصيد‬

‫‪117‬‬
 ‫الميزانية األفتتاحية‬
‫المطلوبات ‪ +‬حل الملكية‬ ‫األصول‬
‫‪ 12900 000‬رأس المال المصدر والمدفوع‬ ‫‪ 12150 000‬نقدية‬
‫ويعادل ‪ %86‬من رأس المال‬ ‫‪ 750 000‬مصاريف التأسيس‬
‫األسمي البالغ (‪)15000 000‬‬
‫‪12900 000‬‬ ‫‪12900000‬‬

‫مثددال ‪ : 3‬ب ددالرجوع إلددى المث ددال (‪ )1‬وعلددى ف ددرض إن نسددبة إكتت دداب الجمهددور بل ددت‬
‫‪ %50‬بدددالً مددن ‪ , %100‬المطلددوب ‪ :‬اج دراء القيددود المحاسددبية الالزمددة لمددا جدداء فددي‬
‫أعاله وتصوير الميزانية االفتتاحية للشركة ‪.‬‬
‫الحل ‪:‬‬
‫‪ -1‬اسهم إكتتاب المؤسسون = ‪ 4500 000 = %30 × 15000 000‬سهم‬
‫مبلغ إكتتاب المؤسسون = ‪ 1 × 4500 000‬دينار = ‪ 4500 000‬دينار‬
‫‪ 4500 000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 4500 000‬حد‪ /‬المؤسسون‬

‫‪ -2‬رأس المال المطروح لإكتتاب = رأس المال األسمي × ‪%70‬‬

‫= ‪ 10500 000 = %70 × 15000 000‬سهم‬

‫مقدار إكتتاب الجمهور = رأس المال المطروح لإكتتاب × ‪%50‬‬

‫= ‪ 5250 000 = %50 × 10500 000‬سهم‬
‫مبلغ إكتتاب الجمهور = ‪ 5250 000 =1 × 5250 000‬دينار‬

‫‪ 5250 000‬حد‪ /‬النقدية‬

‫‪ 5250 000‬حد‪ /‬المكتتبون‬

‫‪118‬‬
 ‫‪ -3‬إثبات مصاريف التأسيس‬
‫‪ 750 000‬حد‪/‬مصاريف التأسيس‬
‫‪ 750 000‬حد‪ /‬النقدية‬

‫مقدار اكتتاب المؤسسون ‪ +‬مقدار اكتتاب الجمهور‬

‫رأس المال األسمي‬ ‫‪ -4‬نسبة اإلكتتاب =‬

‫‪5250 000 + 4500 000‬‬

‫= ‪ %65‬اإلكتتاب فاشل‬ ‫=‬
‫‪15000000‬‬

‫عندما يكون اإلكتتاب فاشل يتم اللجوء إلى ثالثة بدائل ‪:‬‬

‫البديل (أ) ‪ :‬تمديد مدة اإلكتتاب‬

‫على فرض أنه تم تمديد مدة اإلكتتاب لشهر واحد وأثناء هذه المددة إكتتدب الجمهدور ب د‬
‫‪ 1750 000‬سهم ‪:‬‬
‫‪ 1750 000 -5‬حد‪ /‬النقدية‬

‫‪ 1750 000‬حد‪ /‬المكتتبون‬

‫‪7000 000 + 4500 000‬‬

‫= ‪ %77‬اإلكتتاب ناجم‬ ‫‪15000 000‬‬ ‫‪ -6‬نسبة اإلكتتاب =‬

‫حد‪ /‬المكتتبون‬
‫‪ 5250 000‬النقدية‬ ‫‪ 7000 000‬رصيد‬
‫‪ 1750 000‬النقدية‬
‫‪12900 000‬‬ ‫‪12900 000‬‬
‫‪ 7000 000‬رصيد‬

‫‪ -7‬تأسيس الشركة وإثبات رأسمالها‬

‫‪119‬‬
 ‫‪ 4500 000‬حد‪ /‬المؤسسون‬
‫‪ 7000 000‬حد‪ /‬المكتتبون‬
‫‪ 11500 000‬حد‪ /‬رأس المال‬

‫الميزانية االفتتاحية‬
‫المطلوبات ‪ +‬حل الملكية‬ ‫األصول‬
‫‪ 11500 000‬رأس المال المصدر والمدفوع‬ ‫‪ 9750 000‬النقدية‬
‫ويعادل ‪ %77‬من رأس المال‬ ‫‪ 750 000‬مصاريف التأسيس‬
‫ألسمي البالغ (‪)15000 000‬‬
‫‪11500 000‬‬ ‫‪11500 000‬‬

‫البددديل (ب) ‪ :‬إذا تددم تمديددد مدددة اإلكتتدداب ولددم يكتتددب أحددد بأسددهم الشددركة يددتم طلددب‬
‫موافق ددة الجهد ددات المعنيد ددة علد ددى تخفد دديض رأس المد ددال الشد ددركة األسد ددمي لتصد ددبم نسد ددبة‬
‫اإلكتتاب مساوية للحد األدنى البالغ ‪.%75‬‬

‫رأس المال المصدر ‪%75‬‬

‫رأس المال األسمي ‪%100‬‬

‫‪%100 × 9750 000‬‬ ‫رأس المال المصدر× ‪%100‬‬

‫=‬ ‫رأس المال األسمي =‬
‫‪%75‬‬ ‫‪%75‬‬

‫= ‪ 13 000 000‬رأس المال األسمي للشركة بعد التخفيض الذي سيتم بموجبه‬
‫ت يير عقد تأسيس الشركة‪.‬‬
‫‪5250 000 + 4500 000‬‬
‫= ‪ %75‬اإلكتتاب ناجم‬ ‫‪13000 000‬‬ ‫نسبة اإلكتتاب الجديدة =‬

‫‪ -6‬تأسيس الشركة وإثبات رأس المال‬

‫‪ 4500 000‬حد‪ /‬المؤسسون‬

‫‪ 5250 000‬حد‪ /‬المكتتبون‬
‫‪ 9750 000‬حد‪/‬رأس المال‬
‫‪120‬‬
 ‫الميزانية االفتتاحية‬
‫المطلوبات ‪ +‬حل الملكية‬ ‫األصول‬
‫‪ 9750 000‬رأس المال المصدر والمدفوع‬ ‫‪ 9000 000‬النقدية‬
‫ويعادل ‪ %75‬من رأس المال‬ ‫‪ 750 000‬مصاريف التأسيس‬
‫األسمي البالغ ‪13000 000‬‬
‫‪9750 0000‬‬ ‫‪9750 000‬‬

‫البديل (ج) ‪ :‬إذا لم ينجم اإلكتتاب خالل مدة التمديد ولم تحصل الشركة علدى موافقدة‬
‫الجه ددات المعني ددة لتخف دديض رأس الم ددال ي ددتم ال دداء فكد درة تأس دديس الش ددركة م ددن الناحي ددة‬
‫القانونية والمحاسبية ‪:‬‬

‫‪ -5‬قيد إعادة المبالغ إلى المؤسسين مع تحميلهم بمصاريف التأسيس‬

‫‪ 4500 000‬حد‪ /‬المؤسسون‬
‫‪ 750 000‬حد‪ /‬مصاريف التأسيس‬
‫‪ 3750 000‬حد‪ /‬النقدية‬

‫‪ -6‬قيد إعادة المبالغ إلى الجمهور‬

‫‪ 5250 000‬حد‪ /‬المكتتبون‬
‫‪ 5250 000‬حد‪ /‬النقدية‬

‫حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 750 000‬حد‪/‬م‪ .‬التأسيس‬
‫‪ 3750 000‬حد‪ /‬المؤسسون‬
‫‪ 5250 000‬حد‪ /‬المكتتبون‬
‫‪9750 000‬‬
‫‪ 4500 000‬حد‪ /‬المؤسسون‬
‫‪ 5250 000‬حد‪ /‬المكتتبون‬
‫‪9750 000‬‬

‫‪121‬‬
 ‫حد‪ /‬المؤسسون‬
‫‪ 4500 000‬حد‪ /‬النقدية‬ ‫‪ 4500 000‬مذكورين‬
‫‪4500 000‬‬ ‫‪4500 000‬‬

‫حد‪ /‬المكتتبون‬
‫‪ 5250 000‬النقدية‬ ‫‪ 5250 000‬النقدية‬
‫‪5250 000‬‬ ‫‪5250 000‬‬

‫حد‪ /‬مصاريف التأسيس‬

‫‪ 750 000‬حد‪ /‬المؤسسون‬ ‫‪ 750 000‬حد‪/‬النقدية‬
‫‪750 000‬‬ ‫‪750 000‬‬

‫مث ددال ‪ : 4‬ب ددالرجوع إل ددى مث ددال (‪ )1‬وعل ددى ف ددرض إن نس ددبة اكتت دداب الجمه ددور بل ددت‬
‫‪ , %110‬المطلوب ‪ :‬إثبات القيود المحاسبية الالزمة لما جاء في أعاله ‪.‬‬
‫الحل‪:‬‬
‫‪ 4500 000 -1‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 4500 000‬حد‪ /‬المؤسسون‬

‫‪ 10500 000 -2‬سهم رأس المال المطروح للجمهور ل رض اإلكتتاب‬

‫مقدار إكتتاب الجمهور = ‪ 11550 000 = %110 × 10500 000‬سهم‬
‫مبلغ إكتتاب الجمهور = ‪ 11550 000‬سهم × ‪ 1‬دينار = ‪ 11550 000‬دينار‬

‫‪ 11550 000‬حد‪ /‬النقدية‬

‫‪ 11550 000‬حد‪ /‬المكتتبون‬

‫‪ 750 000 -3‬حد‪ /‬مصاريف التأسيس‬

‫‪ 750 000‬حد‪ /‬النقدية‬

‫‪122‬‬
 ‫= ‪%107‬‬ ‫‪11550 000 + 4500 000‬‬ ‫‪ -4‬نسبة اإلكتتاب =‬
‫‪15000 000‬‬

‫اإلكتتاب ناجم وسيتم إعادة الزيادة إلى الجمهور‬

‫‪ -5‬مقدار زيادة اإلكتتاب = ‪ 1050 000 = 10500 000 – 11550 000‬دينار‬

‫‪ 1050 000‬حد‪ /‬المكتتبون‬
‫‪ 1050 000‬حد‪ /‬النقدية‬

‫حد‪ /‬المكتتبون‬
‫‪ 11550 000‬حد‪ /‬النقدية‬ ‫‪ 1050 000‬حد‪/‬النقدية‬
‫‪ 10500 000‬رصيد‬
‫‪11550 000‬‬ ‫‪11550 000‬‬

‫‪ -6‬تأسيس الشركة وإثبات رأس مالها‬

‫‪ 10500 000‬حد‪ /‬المكتتبون‬
‫‪ 4500 000‬حد‪ /‬المؤسسون‬
‫‪ 15000 000‬حد‪ /‬رأس المال‬

‫* لو إن أحد المساهمين لديه ‪ 100 000‬سهم كم هو المبلغ الذي سيعاد إلى هذا‬
‫المساهم ؟‬

‫ال يادة في االكتتاب‬

‫=‬ ‫نسبة ال رماء‬
‫االكتتاب الكلي للجمهور‬
‫‪1050 000‬‬
‫= ‪%9‬‬ ‫=‬
‫‪11550 000‬‬

‫‪123‬‬
 ‫مقدار المبلغ المعاد إلى المساهم = قيمة األسهم × نسبة ال رماء‬
‫= ‪ 100 000‬دينار × ‪ 9000 = %9‬دينار‬

‫مثددال ‪ : 5‬فددي بدايددة سددنة ‪ 2011‬طددرح مؤسس دوا احدددك الشددركات المسدداهمة الخاصددة‬
‫‪ 9000 000‬سددهم لإكتتدداب العددام بعددد أن إكتتب دوا بالحددد االدنددى المقددرر لهددم قانون داً‬
‫فإذا علمت بأن الشدركة ال تدزال تحدت التأسديس وإن القيمدة اإلسدمية للسدهم ديندار واحدد‬
‫مدفوع بنسبة ‪ %40‬عند اإلكتتاب والباقي على اربعدة اقسداط متسداوية هدذا وقدد بل دت‬
‫مص دداريف التأس دديس ‪ 750 000‬دين ددار دفع ددت نق ددداً وعلي دده ت ددم ص دددور ش ددهادة تأس دديس‬
‫الشركة‪.‬‬
‫المطلد ددوب ‪ :‬إثبد ددات القيد ددود الالزمد ددة وتصد ددوير الميزانيد ددة االفتتاحيد ددة للشد ددركة فد ددي ظد ددل‬
‫االفتراضات التالية وبشكل مستقل ‪:‬‬

‫‪ /1‬بل ت نسبة إكتتاب الجمهور ‪ %100‬من األسهم المطروحة لإكتتاب العام‪.‬‬

‫‪ /2‬بل ددت نسددبة إكتتدداب الجمهددور ‪ %110‬مددن األسددهم المطروحددة لإكتتدداب العددام وقددد‬
‫‪ /3‬تم رد الزيادة في مبالغ اإلكتتاب إلى المساهمين‪.‬‬
‫‪ /4‬بل ددت نسددبة إكتتدداب الجمهددور ‪ %110‬مددن األسددهم المطروحددة لإكتتدداب العددام وقددد‬
‫تم رد الزيادة في مبدالغ اإلكتتداب إلدى المسداهمين عددا مدا يخدص أحددهم الدذي كدان قدد‬
‫إكتتب بد ‪ 150 000‬سهم لم يتقدم الستالم استحقاقه‪.‬‬

‫الحل ‪:‬‬
‫اإلفتراض (‪) 1‬‬
‫الحدد األدندى إلكتتداب المؤسسدين هدو ‪ %20‬ألن الشدركة مسداهمة خاصدة وعليده تكددون‬
‫نسبة رأس المال المطروح إلى الجمهور لإكتتاب العام ‪: %80‬‬

‫‪124‬‬
 ‫‪%80‬‬ ‫‪9000 000‬‬
‫‪%100‬‬ ‫رأس المال األسمي‬
‫رأس المال األسمي = ‪ 11250 000‬سهم‬

‫‪ -1‬إكتتاب المؤسسون‬
‫أسهم إكتتاب المؤسسون = ‪ 2250 000 = %20 × 11250 000‬سهم‬
‫مبلغ إكتتاب المؤسسون = ‪ 2250 000‬سهم × ‪ 1‬دينار ‪ /‬سهم = ‪ 2250 000‬دينار‬
‫المبلغ المدفوع من قبل المؤسسين = ‪ 900 000 = %40 × 2250 000‬دينار‬
‫االقساط ‪.‬م من قبل المؤسسين = ‪ 1350 000 = %60 × 2250 000‬دينار‬

‫‪ 900 000‬حد‪ /‬النقدية‬

‫‪ 1350 000‬حد‪ /‬اقساط ‪.‬م‬
‫‪ 2250 000‬حد‪ /‬المؤسسون‬

‫‪ -2‬إكتتاب الجمهور‬
‫رأس المال المطروح إلكتتاب الجمهور = ‪ 9000 000 = %80 × 11250 000‬سهم‬
‫أسهم إكتتاب الجمهور = ‪ 9000 000 = %100 × 9000 000‬سهم‬
‫مبلغ إكتتاب الجمهور = ‪ 9000 000‬سهم × ‪ 1‬دينار ‪ /‬سهم = ‪ 9000 000‬دينار‬
‫رأس المال المدفوع من قبل الجمهور = ‪ 3600 000 = %40 × 9000 000‬دينار‬
‫االقساط ‪.‬م من قبل الجمهور= ‪ 5400 000 = 3600 000 – 9000 000‬دينار‬

‫‪ 3600 000‬حد‪ /‬النقدية‬

‫‪ 5400 000‬حد‪ /‬اقساط ‪.‬م‬
‫‪ 9000 000‬حد‪ /‬المكتتبون‬
‫‪ -3‬إثبات مصاريف التأسيس‬
‫‪ 750 000‬حد‪ /‬مصاريف التأسيس‬
‫‪ 750 000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪125‬‬
 ‫= ‪%100‬‬ ‫‪ -4‬نسبة اإلكتتاب = ‪9000 000 + 2250 000‬‬
‫‪11250 000‬‬

‫‪ -5‬قيد تأسيس الشركة‬

‫‪ 9000 000‬حد‪ /‬المكتتبون‬
‫‪ 2250 000‬حد‪ /‬المؤسسون‬
‫‪ 11250 00‬حد‪ /‬رأس المال ( بالتقسيط )*‬

‫*حيث يتم غلق هذا الحساب بعد إستالم كافة األقساط غير المقبوضة من المساهمين‬
‫في حساب رأس المال‬
‫الميزانية االفتتاحية‬
‫المطلوبات ‪ +‬حل الملكية‬ ‫األصول‬
‫‪ 11250 000‬رأس المال االسمي والمصدر‬ ‫‪ 3750 000‬النقدية‬
‫(‪ )6750 000‬اقساط ‪.‬م (‪)%60‬‬ ‫‪ 750 000‬مصاريف التأسيس‬
‫‪ 4500 000‬رأس المال المدفوع (‪)%40‬‬
‫‪4500 000‬‬ ‫‪4500 000‬‬

‫اإلفتراض (‪)2‬‬
‫‪ -1‬إكتتاب المؤسسون‬

‫‪ 900 000‬حد‪ /‬النقدية‬

‫‪ 1350 000‬حد‪ /‬اقساط ‪.‬م‬
‫‪ 2250 000‬حد‪ /‬المؤسسون‬
‫‪ -2‬إكتتاب الجمهور‬
‫أسهم إكتتاب الجمهور = ‪ 9000 000‬سهم × ‪ 9900 000 = %110‬سهم‬
‫مبلغ إكتتاب الجمهور = ‪ 9900 000‬سهم × ‪ 1‬دينار ‪ /‬سهم = ‪ 9900 000‬دينار‬
‫المبلغ المدفوع من قبل الجمهور = ‪ 3960 000 = %40 × 9900 000‬دينار‬
‫االقساط ‪.‬م من قبل الجمهور = ‪ 5940 000 = 3960 000 – 9900 000‬دينار‬

‫‪126‬‬
 ‫‪ 3960 000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 5940 000‬حد‪ /‬اقساط ‪.‬م‬
‫‪ 9900 000‬حد‪ /‬المكتتبون‬

‫‪ -3‬إثبات مصاريف التأسيس‬

‫‪ 750 000‬حد‪ /‬مصاريف التأسيس‬
‫‪ 750 000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ -4‬قيد رد الزيادة إلى المكتتبون‬
‫مقدار الزيادة في اإلكتتاب = ‪ 900 000 = 9000 000 – 9900 000‬دينار‬
‫مقدار اإلكتتاب اإلضافي (النقدي) = ‪ 360 000 = %40 × 900 000‬دينار‬
‫‪ 900 000‬حد‪ /‬المكتتبون‬
‫‪ 360 000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 540 000‬حد‪ /‬اقساط ‪.‬م‬

‫‪ -5‬قيد تأسيس الشركة‬

‫‪ 9000 000‬حد‪ /‬المكتتبون‬
‫‪ 2250 000‬حد‪ /‬المؤسسون‬
‫‪ 11250 000‬حد‪ /‬رأس المال بالتقسيط‬

‫الميزانية االفتتاحية‬
‫المطلوبات ‪ +‬حل الملكية‬ ‫األصول‬
‫‪ 11250 000‬رأس المال االسمي والمصدر‬ ‫‪ 3750 000‬النقدية‬
‫(‪ )6750 000‬اقساط ‪.‬م ‪%60‬‬ ‫‪ 750 000‬مصاريف التأسيس‬
‫‪ 4500 000‬رأس المال المدفوع ‪%40‬‬
‫‪4500 000‬‬ ‫‪4500 000‬‬

‫‪127‬‬
 ‫اإلفتراض (‪)3‬‬
‫القيود نفسها في االفتراض (‪ )2‬مع إختالف فقط في قيد رد الزيادة في اإلكتتاب‬
‫وكاآلتي ‪:‬‬

‫‪900 000‬‬ ‫مقدار ال يادة في االكتتاب‬

‫= ‪%9‬‬ ‫‪9900 000‬‬ ‫=‬ ‫اكتتاب الجمهور الكلي‬ ‫نسبة ال رماء =‬

‫مقدار مبلغ الزيادة في إكتتاب المساهم = ‪ 13500 = %9 × 150 000‬دينار‬

‫مبلغ الزيادة النقدي في إكتتاب المساهم = ‪ 5400 = %40 × 13500‬دينار‬
‫مقدار زيادة االقساط ‪.‬م في إكتتاب المساهم = ‪ 8100 = %60× 13500‬دينار‬

‫‪ 900 000‬حد‪ /‬المكتتبون‬

‫‪ 354600‬حد‪ /‬النقدية (‪)5400 – 360 000‬‬
‫‪ 540000‬حد‪/‬اقساط ‪.‬م‬
‫‪ 5400‬حد‪/‬دائنون (بأسم المساهم)‬

‫مثال ‪ : 6‬تأسست إحدك الشركات المساهمة وكانت الميزانية بعد التأسيس مباشرة‬
‫كما يلي‪:‬‬

‫الميزانية االفتتاحية كما في ‪2011/1/1‬‬

‫المطلوبات ‪ +‬حل الملكية‬ ‫األصول‬
‫‪ 25 000 000‬رأس المال المصدر ويعادل‬ ‫‪ 2800 000‬النقدية‬
‫‪ %90‬من رأس المال اإلسمي‬ ‫‪ 3500 000‬البضاعة‬
‫(‪ )4200 000‬اقساط غير مقبوضة‬ ‫‪ 11 000 000‬المباني‬
‫‪ 18300 000‬رأس المال المدفوع‬ ‫‪ 200 000‬مصاريف التأسيس‬
‫‪18300 000‬‬ ‫‪18300 000‬‬

‫‪128‬‬
‫فإذا علمدت بدأن االقسداط غيدر المقبوضدة تسدتلم علدى قسدطين كدل ثالثدة أشدهر وبنسدبة‬
‫‪ %40‬للقسد ددط األول ‪ %60‬للقسد ددط الثد دداني‪ ...‬المطلد ددوب‪ :‬إثبد ددات القيد ددود المحاسد ددبية‬
‫للعمليات ادناه مع تصوير حساب االقساط ‪.‬م كما في ‪: 2011 /10/1‬‬

‫‪.‬م عدا ما يخص أحد‬ ‫‪ 2011 /4/1 -1‬تم استالم القسط األول من االقساط‬
‫المساهمين الذي تبلغ قيمة قسطه األول ‪ 270 000‬دينار‪.‬‬

‫‪.‬م عدا ما يخص أحد‬ ‫‪ 2011/ 7/1 -2‬تم استالم القسط الثاني من االقساط‬
‫المساهمين الذي كان قد إكتتب بد ‪ 500 000‬سهم‪.‬‬

‫‪ 2011 /9/1 -3‬تم انذار المساهمين بسداد مبالغ االقساط المترتبة بذمتهم كما في‬
‫أعاله‪.‬‬

‫‪ 2011/10/1 -4‬تقدم المساهم األول وسدد قيمة اقساطه خالل فترة االنذار في‬
‫حين تخلف المساهم اآلخر عن السداد وتم بيع اسهمه في المزايدة العلنية بسعر‬
‫‪ 0.900‬دينار‪/‬للسهم وبل ت مصاريف البيع ‪ 40000‬دينار دفعت نقداً‪.‬‬

‫الحل ‪:‬‬

‫‪2011/4/1‬‬
‫القسط األول = اجمالي االقساط ‪.‬م × ‪%40‬‬
‫= ‪ 1680 000 = %40 × 4200 000‬دينار‬
‫القسط األول المسدد = ‪ 1410 000 = 270 000 – 1680 000‬دينار‬

‫‪ 1410 000‬حد‪ /‬النقدية‬

‫‪ 1410 000‬حد‪ /‬األقساط ‪.‬م‬

‫‪129‬‬
 ‫‪2011/7/1‬‬
‫القسط الثاني = ‪ 2520 000 = %60 × 4200 000‬دينار‬
‫اقساط المساهم األول ‪ +‬اقساط المساهم‬ ‫[‬ ‫القسط الثاني المسدد = ‪– 2520 000‬‬

‫الثاني]‬
‫= ‪])%60× %*19 × 500 000( + ) 40/60 × 270 000([ – 2520 000‬‬
‫= ‪]57 000 + 405 000 [ – 2520 000‬‬
‫‪ 2058 000‬دينار‬ ‫=‬
‫‪4200 000‬‬
‫= ‪%19‬‬ ‫‪22500000‬‬ ‫*نسبة االقساط =‬

‫‪ 2058000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 2058000‬حد‪ /‬االقساط ‪.‬م‬

‫‪ 2011/9/1‬ال يسجل قيد محاسبي‬

‫‪2011/10/1‬‬
‫سداد اقساط المساهم األول‬
‫‪675000 = 40500 + 270 000‬‬

‫‪ 675000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 675000‬حد‪ /‬االقساط ‪.‬م‬
‫إثبات مصاريف البيع ‪:‬‬
‫‪ 40 000‬حد‪ /‬مصاريف البيع‬
‫‪ 40 000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫إثبات بيع اسهم المساهم الثاني ‪:‬‬
‫سعر بيع أسهم المساهم الثاني = عدد األسهم التي ستباع × سعر بيع األسهم‬
‫= ‪ 450 000 = 0.900 × 500 000‬دينار‬
‫‪130‬‬
 ‫‪ 450 000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 40 000‬حد‪ /‬مصاريف البيع‬
‫‪ 57000‬حد‪ /‬االقساط ‪.‬م‬
‫‪ 353000‬حد‪ /‬الدائنون (باسم المساهم)‬

‫حد‪ /‬االقسام ‪.‬م‬

‫‪ 1410 000‬النقدية‬ ‫‪ 4200 000‬رصيد‬
‫‪ 2058 000‬النقدية‬
‫‪ 675 000‬النقدية‬
‫‪ 57 000‬النقدية‬
‫‪4200 000‬‬ ‫‪4200 000‬‬

‫مثال ‪ : 7‬بل ت نسبة اإلكتتاب في إحدك الشركات المساهمة الخاصة التي ال تزال‬
‫فإذا علمت بأن عدد أسهم رأس المال المصدر بل ت‬ ‫تحت التأسيس ‪%80‬‬
‫‪ 11640000‬سهم مدفوع بنسبة ‪ %30‬عند اإلكتتاب‪.‬‬
‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬كم يبلغ عدد أسهم رأس المال األسمي مع توضيم طريقة االحتساب؟‬

‫‪ .2‬كم تبلغ قيمة رأس المال المدفوع عند اإلكتتاب؟ مع توضيم طريقة االحتساب؟‬

‫‪ .3‬ما هو عدد أسهم رأس المال غير المصدرة ؟ وهل يمكن اصدارها متى و كيف؟‬

‫الحل‪:‬‬
‫رأس المال المصدر‬
‫رأس المال األسمي‬ ‫‪ -1‬نسبة اإلكتتاب =‬

‫‪11640 000‬‬
‫رأس المال األسمي‬ ‫‪= %80‬‬

‫‪11640 000‬‬
‫= ‪ 14550 000‬سهم‬ ‫‪%80‬‬
‫رأس المال األسمي =‬

‫‪131‬‬
 ‫‪ -2‬رأس المال المدفوع = رأس المال المصدر × ‪%30‬‬

‫= ‪ 3492 000 = %30 × 11640 000‬سهم‬

‫‪ -3‬األسهم غير المصدرة = رأس المال األسمي × ‪%20‬‬
‫= ‪ 2910 000 = %20 × 14550 000‬سهم‬

‫ويمكددن إصدددار األسددهم غيددر المصدددرة خددالل ‪ 4‬سددنوات مددن تددأريخ التأسدديس مددن‬
‫خددالل طرحهددا لإكتتدداب العددام أو بيعهددا فددي سددوق األوراق الماليددة ويحددل للشددركة أيضداً‬
‫اصدددار تلددك األسددهم بسددعر يزيددد علددى القيمددة اإلسددمية حيددث يمثددل الفددرق بددين سددعر‬
‫اإلص دددار والقيم ددة اإلس ددمية ع ددالوة اص دددار األس ددهم والت ددي تظه ددر ض ددمن فقد درة حق ددوق‬
‫الملكية في قائمة الميزانية‪.‬‬

‫مثال ‪ : 8‬اآلتي القيد المحاسبي المثبت في سجالت إحدك الشركات المساهمة بسبب‬
‫عجز أحد مساهميها عن سداد قيمة أقساطه في تاريخ االستحقاق (المعالجة حسب‬
‫متطلبات قانون الشركات العراقي) ‪:‬‬

‫‪ 280000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 227500‬حد‪ /‬اقسام ‪.‬م‬
‫‪ 35000‬حد‪ /‬مصاريف البيع‬
‫‪ 17500‬حد‪ /‬الدائنون (اسم المساهم)‬
‫قيد إثبات بيع عدد من األسهم في المزايدة العلنية وبسعر ‪ 0.800‬د‪ /‬للسهم نقداً‬

‫المطلوب ‪ :‬مع توضيم طريقة األحتساب‬

‫‪ .1‬ما هو إجمالي عدد األسهم التي تم بيعها في المزايدة العلنية ؟ ‪.‬‬

‫‪ .2‬ما هي نسبة االقساط ‪.‬م إلى رأس المال المصدر؟ ‪.‬‬

‫‪132‬‬
 ‫‪ .3‬ما هي نسبة رأس المال المدفوع إلى رأس المال المصدر ؟ ‪.‬‬

‫‪ .4‬ما هي المعالجات المحاسبية البديلة في حالة عجز المساهم عن السداد خالفاً‬

‫للمعالجة العراقية ؟‬

‫الحل ‪:‬‬
‫‪ -1‬اجمالي عدد األسهم التي تم بيعها في المزايدة العلنية‬

‫اجمالي سعر بيع األسهم = عدد األسهم × سعر بيع السهم الواحد‬
‫‪ = 280000‬س × ‪0.800‬‬

‫= ‪ 350000‬سهم‬ ‫‪280000‬‬
‫‪0.800‬‬ ‫س=‬

‫= ‪%65‬‬ ‫‪227500‬‬ ‫االقساط غ‪.‬م = =‬ ‫‪ -2‬نسبة االقساط ‪.‬م =‬

‫‪350000‬‬ ‫رأس المال المصدر‬

‫‪ -3‬نسبة الدفع = ‪ - %100‬نسبة االقساط ‪.‬م‬

‫= ‪%35 = %65 - %100‬‬

‫‪ -3‬المعالجات البديلة لعجز المساهم عن سداد قيمة اقساطه خالف ًا للمعالجة‬

‫العراقية ‪:‬‬
‫إل اء األسهم المكتتب بها من قبل المساهم الذي عجز‬ ‫أ‪-‬‬
‫عن السداد مع اعادة المبالغ المدفوعة من قبله ‪:‬‬

‫‪ 350000‬حد‪ /‬رأس المال‬

‫‪ 227500‬حد‪ /‬االقساط ‪.‬م‬
‫‪ 122500‬حد‪ /‬البنك‬

‫‪133‬‬
 ‫ب‪ -‬إل اء األسهم المكتتب بها من قبل المساهم الذي عجز عن السداد مع مصادرة‬
‫المبالغ المدفوعة من قبله ‪:‬‬
‫‪ 350000‬حد‪ /‬رأس المال‬
‫‪ 227500‬حد‪ /‬األقساط ‪.‬م‬
‫‪ 122500‬حد‪ /‬اإلحتياطيات‬

‫جد‪ -‬تخفيض رأس المال بما يعادل قيمة االقساط ‪.‬م*‬

‫‪ 227500‬حد‪ /‬رأس المال‬
‫‪ 227500‬حد‪ /‬االقساط ‪.‬م‬
‫* مع مالحظة إن المساهم مستمر في الشركة ويمتلك فقط ‪ 122500‬سهم‬

‫ثالثا ‪ :‬الراا المحتجزة وتوزيعات الراا على المسا مين‬

‫تمثل األرباح المحتجزة أحد فقرات حقوق الملكية في الشركات المساهمة والتي‬
‫تكونت من العمليات المربحة للشركة خالل السنوات السابقة والسنة الحالية ويتم‬
‫إظهار األرباح المحتجزة من خالل كشف خاص يسمى كشف األرباح المحتجزة‬
‫يتضمن ما يلي ‪:‬‬

‫كشف األرباح المحتجزة عن الفترة المنتهية في ‪----/12/31‬‬

‫×××‬ ‫رصيد األرباح المحتجزة ‪1/1‬‬
‫×××‬ ‫‪ ±‬صافي الربم (الخسارة) خالل الفترة‬
‫×××‬ ‫‪ ±‬أخطاء السنوات السابقة والت ير في الطرق‬
‫والسياسات المحاسبية‬
‫(×××)‬ ‫‪ -‬توزيعات األرباح على المساهمين‬
‫×××‬ ‫رصيد األرباح المحتجزة في ‪12/31‬‬

‫‪134‬‬
‫وتمثل توزيعات األرباح عملية تحويلية من الشركة إلى المساهمين يتم بمقتضاها‬
‫تخفيض األصول أو غيرها مقابل تخفيض األرباح المحتجزة وعادة ما تتبع الشركة‬
‫سياسة معينة في توزيع األرباح يتم من خاللها توزيع جزء من األرباح المحتجزة على‬
‫المساهمين واالحتفاظ بالرصيد المتبقي ألسباب منها ‪:‬‬

‫‪ .1‬مواجهة الخسائر المحتملة أو الظروف الطارئة التي قد تتعرض لها الشركة‬

‫المساهمة في المستقبل ‪.‬‬
‫‪ .2‬تمويل عمليات الشركة واجراء التوسعات ‪.‬‬
‫‪ .3‬ضمان حقوق الدائنين وحماية مصالحهم ‪.‬‬
‫‪ .4‬الحفاظ على سياسة معتدلة لتوزيع األرباح من سنة ألخرك ‪.‬‬

‫هذا ويعد قرار اجراء توزيعات األرباح على المساهمين وتحديد مقدارها من قبل‬
‫اإلدارة المالية في الشركة المساهمة من الق اررات الصعبة ‪ ,‬حيث أن الشركات التي‬
‫تقوم باجراء توزيعات لالرباح تصبم مقاومة فيما بعد الل اء تلك التوزيعات أو‬
‫تخفيضها في المستقبل ‪ ,‬وعليه يجب على اإلدارة االنتباه إلى أبعد من المجاالت‬
‫القانونية لتوزيعات األرباح إذ يجب عليها االنتباه ايضا إلى المجاالت االقتصادية ‪,‬‬
‫كما يجب االهتمام بصفة خاصة بسيولة الشركة ‪ ,‬إذ يتطلب األمر احيانا عدم اجراء‬
‫التوزيعات وال سيما التوزيعات النقدية إذا كان ذلك سيؤدي إلى بيع أصول الشركة‬
‫غير المتداولة لسداد تلك التوزيعات أو بيع األصول المتداولة التي يمكن ان تستفيد‬
‫منها الشركة في سداد التزاماتها المتداولة ‪ ,‬وبذلك على إدارة الشركة المساهمة أن‬
‫تدرس الوضع المالي الحالي والمستقبلي قبل اجراء أية توزيعات لحملة األسهم ‪ ,‬كما‬
‫عليها االفصاح عن سياسة التوزيع في تقريرها السنوي ‪.‬‬

‫ويوزع صافي الربم بحسب متطلبات قانون الشركات العراقي ‪ 21‬لسنة ‪1997‬‬
‫المعدل بعد إستيفاء جميع اإلستقطاعات القانونية البال ة ‪( %5‬خمس من المئة ) في‬
‫ّ‬
‫األقل كاحتياطي إلزامي حتى يبلغ ‪ %50‬خمسين من المئة من أرس المال المدفوع‬

‫‪135‬‬
‫ويجوز بقرار من الهيئة العامة اإلستمرار في اإلستقطاع لحساب اإلحتياطي اإللزامي‬
‫بما ال يتجاوز ‪ %100‬مئة من المئة من أرس المال المدفوع ‪ ,‬وُيستخدم اإلحتياطي‬
‫ألغراض توسيع وتطوير أعمال الشركة وتحسين أوضاع العاملين فيها وكذلك‬
‫اإلشتراك في مشاريع لها عالقة بنشاط الشركة ‪ ,‬فضال عن المساهمة في حماية‬
‫البيئة وبرامج الرعاية االجتماعية ‪ ,‬كما ُيستخدم اإلحتياطي للوفاء بديون الشركة‬
‫بشرط اال يتجاوز المبلغ المدفوع لتسديد ديون الشركة ‪ %50‬من اإلحتياطي ‪,‬‬
‫ويخضع اي مبلغ يتجاوز هذه النسبة الى موافقة مسجل الشركات ‪ ,‬ثم يوزع الباقي‬
‫من الربم أو جزء منه على المساهمين حسب أسهمهم في رأس مال الشركة ‪.‬‬

‫وبصفة عامة تأخذ توزيعات األرباح عدة أشكال وهي ‪:‬‬

‫‪ .1‬توزيعات األرباح النقدية ‪ ,‬حيث يتم بعد موافقة مجلس إدارة الشركة المساهمة‬
‫على اجراء التوزيعات النقدية البدء باجراءات الشركة في تحضير واعداد سجل‬
‫المساهمين وتحديثه بأي عمليات نقل أو تحويل لملكية األسهم خالل الفترة ‪,‬‬
‫ولهذا السبب هناك فترة زمنية بين تاريخ االعالن عن توزيعات األرباح النقدية‬
‫وبين تاريخ التوزيع الفعلي لالرباح تمنم الفرصة إلدارة الشركة في اتمام عمليات‬
‫التحويل وتنظيم صكوك التوزيعات تمهيدا الرسالها إلى المساهمين عبر البريد ‪.‬‬
‫هذا ويتم معالجة التوزيعات النقدية المعلن عنها كالتزامات متداولة تظهر في‬
‫قائمة الميزانية إذا لم تسدد خالل السنة التي أعلن خاللها عن إجراء تلك‬
‫التوزيعات الن فترة سدادها قصيرة نسبيا ‪ ,‬ويتم تحديدها إما بنسبة مئوية من‬
‫القيمة اإلسمية لالسهم أو مبلغ محدد لكل سهم ‪ ,‬ويحصل أحيانا أن تحدد الشركة‬
‫تاريخا لسداد التوزيعات النقدية على المساهمين لكنها بسبب عدم توفر النقدية‬
‫الكافية للسداد تؤجل سداد تلك التوزيعات إلى تاريخ الحل بعد أن تتحمل فائدة‬
‫تأخيرية لصالم المساهمين ‪.‬‬

‫‪136‬‬
‫‪ .2‬توزيعات األرباح العينية ‪ ,‬التي تكون في صي ة أصول اخرك للشركة قابلة‬
‫للتوزيع على المساهمين بخالف النقدية مثل البضاعة واإلستثمارات ‪ ,‬وعند‬
‫االعالن عن توزيعات عينية على المساهمين يجب اعادة تقييم األصول العينية‬
‫بالقيمة السوقية في تاريخ االعالن واالعتراف بالمكاسب أو الخسائر الناتجة عن‬
‫ذلك ‪ ,‬ومن ثم إتمام عملية التوزيع على المساهمين وفقا للقيمة الجديدة لتلك‬
‫األصول ‪.‬‬

‫‪ .3‬توزيعات األسهم ‪ ,‬ويقصد بها رسملة األرباح واالحتفاظ بها أو اعادة استثمارها‬
‫في الشركة ‪ ,‬أي اعادة تصنيف جزء من رأس المال المكتسب إلى رأس مال‬
‫مدفوع وال يتم في هذا النوع من التوزيعات توزيع أي نوع من أنواع األصول ‪,‬‬
‫فضال عن أن كل مساهم في الشركة يبقى محتفظا بعد التوزيع بنسبة الملكية‬
‫ذاتها والقيمة الدفترية االجمالية للسهم كما كان عليه الحال قبل التوزيع اال أن‬
‫القيمة الدفترية للسهم الواحد تصبم أقل بسبب زيادة عدد األسهم ‪ ,‬هذا وعند‬
‫اجراء مثل هذه التوزيعات تثار قضية القيمة التي سيتم اعتمادها عند االعالن‬
‫عن التوزيعات إذا كانت القيمة اإلسمية أم القيمة السوقية للسهم وقد أوصت‬
‫المهنة في هذا المجال استخدام القيمة السوقية عندما تكون نسبة التوزيعات قليلة‬
‫نسبيا بحيث ال تتجاوز (‪ ) %25-%20‬من أسهم رأس المال ‪ ,‬وبخالفه يتم‬
‫اعتماد القيمة اإلسمية للسهم ‪ .‬ويوضم الجدول أدناه اشكال توزيعات األرباح‬
‫والمعالجات المحاسبية ذات الصلة ‪:‬‬

‫‪137‬‬
‫القيود المحاسبية في تاريخ توزيع الراا‬ ‫القيود المحاسبية في تاريخ‬ ‫اشكال توزيعات الراا‬
‫االعالن عن الراا‬
‫‪ .1‬توزيعات الراا‬
‫××× حـ‪/‬توزيعات اراا نقدية مستحقة‬ ‫على شكل أصول ‪ ××× :‬حـ‪/‬أ‪.‬محتجزة‬
‫××× حـ‪ /‬البنك‬ ‫××× حـ‪ /‬توزيعات اراا‬
‫نقدية مستحقة‬ ‫أ‪ -‬توزيعات نقدية‬
‫فورية‬
‫××× حـ‪ /‬توزيعات اراا نقدية مستحقة‬ ‫××× حـ‪/‬أ‪.‬محتجزة‬ ‫ب‪ -‬توزيعات نقدية‬
‫××× حـ‪/‬مصاريف فائدة تأخيرية‬ ‫××× حـ‪/‬توزيعات اراا‬ ‫آجلة‬
‫××× حـ‪ /‬البنك*‬ ‫نقدية مستحقة‬
‫*(اصل الراا الموزعة ‪ +‬الفائدة التأخيرية)‬
‫××× حـ‪ /‬توزيعات اراا عينية مستحقة‬ ‫××× حـ‪/‬أ‪.‬محتجزة‬ ‫ج‪ -‬توزيعات أصول‬
‫××× حـ‪ /‬أصول عينية‬ ‫××× حـ‪/‬توزيعات اراا‬ ‫عينيه‬
‫عينية مستحقة (بالكلفة)‬ ‫‪ ‬بسعر الكلفة‬

‫××× حـ‪/‬توزيعات اراا عينية مستحقة‬ ‫××× حـ‪/‬الصول العينية‬ ‫‪ ‬بسعر السوق‬
‫××× حـ‪/‬أصول عينية‬ ‫××× حـ‪/‬مكاسب التقييم‬

‫××× حـ‪/‬أ‪.‬محتجزة‬
‫××× حـ‪ /‬توزيعات اراـا‬
‫عينية مستحقة (بسعر السوق)‬
‫××× حـ‪ /‬توزيعات أسهم مستحقة‬ ‫××× حـ‪/‬أ‪.‬محتجزة‬ ‫ثانياً – توزيعات في‬
‫××× حـ‪ /‬رأس المال‬ ‫××× توزيعات اسهم‬ ‫شكل أسهم (رسملة) ‪:‬‬
‫(بالقيمة اإلسمية)‬ ‫مستحقة‬ ‫أ‪ -‬بالقيمة اإلسمية‬
‫××× حـ‪ /‬توزيعات أسهم مستحقة‬ ‫××× حـ‪ /‬أ‪.‬محتجزة‬ ‫ب‪ -‬بالقيمة السوقية‬
‫××× حـ‪ /‬رأس المال‬ ‫××× حـ‪ /‬توزيعات أسهم‬
‫(بالقيمة اإلسمية)‬ ‫مستحقة‬
‫××× حـ‪ /‬عالوة رأس المال‬

‫‪138‬‬
‫مثال ‪ : 1‬بلغ عدد األسهم المعلن عنها للتوزيع على مساهمي شركة األمدل فدي بدايدة‬
‫سددنة ‪ 620000 , 2011‬سددهم وهددي تعددادل ‪ %5‬مددن أسددهم رأس المددال المصدددر فددإذا‬
‫علمددت بددأن إجمددالي القيمددة السددوقية ألسددهم رأس المددال المصدددر تعددادل ‪21700 000‬‬
‫دينار‪ .‬المطلوب ‪ :‬مع توضيم طريقةاألحتساب‬
‫‪ -1‬كم يبلغ عدد أسهم رأس المال المصدر؟ ‪.‬‬

‫‪ -2‬ما هي القيمة السوقية للسهم الواحد؟ ‪.‬‬

‫‪ -3‬ما هي القيود المحاسبية الالزمة في تاريخ االعالن عن التوزيعات وتاريخ إصدار‬

‫األسهم‪.‬‬

‫الحل‪:‬‬

‫األراا الموزعة اشكل اسهم‬

‫‪%5‬‬ ‫رأس المال المصدر =‬

‫‪620000‬‬
‫= ‪ 12400 000‬سهم‬ ‫‪%5‬‬ ‫=‬

‫اجمالي القيمة السوقية ألسهم رأس المال المصدر‬

‫عدد أسهم رأس المال المصدر‬ ‫‪ .1‬القيمة السوقية للسهم الواحد =‬

‫‪21700 000‬‬
‫‪12400 000‬‬
‫= ‪ 1.75‬دينار‪/‬سهم‬ ‫=‬

‫‪ 1085 000 .2‬حد‪ /‬األرباح المحتجزة ( ‪ 620000‬سهم ×‪ 1.75‬دينار ‪ /‬للسهم )‬

‫‪ 1085 000‬حد‪ /‬توزيعات أسهم مستحقة‬

‫‪ 1085 000‬حد‪ /‬توزيعات أسهم مستحقة‬

‫‪ 620 000‬حد‪ /‬رأس المال‬
‫‪ 465 000‬حد‪ /‬عالوة رأس المال‬

‫‪139‬‬
‫مثد ددال ‪ : 2‬ظهد ددرت األرصد دددة التاليد ددة فد ددي سد ددجالت إحد دددك الشد ددركات المسد دداهمة فد ددي‬
‫‪: 2010/12/31‬‬
‫‪ 30000000‬ديند د ددار رأس المد د ددال االسد د ددمي ( قيمد د ددة أسد د ددمية ديند د ددار واحد د ددد للسد د ددهم ) ‪,‬‬
‫‪ 25000000‬رأس المدال المصدددر مدددفوع بنسدبة ‪ 18900000 , %50‬دينددار األربدداح‬
‫المحتجزة ‪ 4150000 ,‬دينار اإلحتياطيات وخالل السنة تمت العمليات التالية ‪:‬‬

‫‪ .1‬اسددتلمت الشددركة األقسدداط مددن المسدداهمين عدددا مسدداهم كددان يملددك ‪ 250000‬سددهم‬
‫عجددز عددن السددداد ‪ ,‬وقددد بيعددت أسددهمه فددي الم ازيدددة العلنيددة وبمبلددغ ‪ 0.800‬دينددار‬
‫للسهم ‪ ,‬وقد بل ت مصاريف البيع ‪ 150000‬دينار دفعت نقدا ‪.‬‬

‫‪ .2‬تددم إصدددار األسددهم غيددر المصدددرة وبسددعر ‪ 1.300‬دينددار للسددهم ‪ ,‬وقددد بل ددت نسددبة‬
‫اإلكتتاب ‪ , %120‬وتم إعادة الزيادة في اإلكتتاب إلى المساهمين ‪.‬‬

‫‪ .3‬أعلنددت الشددركة عددن توزيعددات أربدداح نقديددة علددى المسدداهمين بواقددع ‪ 0.300‬دينددار‬
‫للسهم ‪.‬‬

‫‪ .4‬قامت الشركة بسداد توزيعات األرباح النقدية المعلن عنها ‪.‬‬

‫‪ .5‬بلددغ صددافي الدددخل المتحقددل فددي نهايددة السددنة بعددد الضدريبة (البال ددة نسددبتها ‪)%15‬‬
‫‪ 4250000‬دينار ‪ ,‬وقد قدررت الشدركة زيدادة اإلحتياطيدات بمبلدغ ‪ 250000‬ديندار‬
‫كمدا أعلنددت الشدركة وأصدددرت توزيعدات أربدداح فدي شددكل أسدهم بالقيمددة اإلسدمية بمددا‬
‫يعادل ‪ 2/1‬صافي الدخل المتحقل بعد الضريبة واإلحتياطيات ‪.‬‬

‫‪140‬‬
 ‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬إثبات القيود المحاسبية الالزمة لما جاء في أعاله ‪.‬‬

‫‪ .2‬إع ددداد كش ددف األرب دداح المحتجد دزة ع ددن الفتد درة المنتهي ددة ف ددي ‪ 2010/12/31‬وقائم ددة‬
‫الميزانية الجزئية كما في ‪.2010/12/31‬‬

‫الحل ‪:‬‬
‫‪ .1‬رأس المال المدفوع = ‪ 12500000 = 100/50 ×25000000‬دينار‬
‫وعليه يبلغ رصيد األقساط غير المقبوضة ‪ 12500000‬دينار‬
‫‪ 12375000 = ) 100/50 × 250000 ( – 12500000‬دين د ددار المبل د ددغ المس د ددتلم‬
‫من رصيد األقساط ‪:‬‬

‫‪ 12375000‬حد ‪ /‬النقدية‬
‫‪ 12375000‬حد ‪ /‬األقساط غير المقبوضة‬

‫‪ 250000‬سهم × ‪ 0.800‬دينار للسهم = ‪ 200000‬دينار سعر بيع األسهم بالم ازيددة‬

‫العلنية ‪:‬‬
‫‪ 150000‬حد ‪ /‬مصاريف البيع‬
‫‪ 150000‬حد ‪ /‬النقدية‬

‫‪ 200000‬حد ‪ /‬البنك‬
‫‪ 75000‬حد ‪ /‬المدينون‬
‫‪ 125000‬حد ‪ /‬األقساط غير المقبوضة‬
‫‪ 150000‬حد ‪ /‬مصاريف البيع‬

‫‪141‬‬
 ‫‪ 30000000‬سهم – ‪ 5000000 = 25000000‬سهم غير مصدرة‬
‫‪ 5000000‬سهم × ‪ 6000000 = %120‬األسهم المكتتب بها‬
‫‪ 6000000‬سهم × ‪ 1.300‬دينار للسهم = ‪ 7800000‬دينار‬
‫‪ 5000000‬سهم × ‪ 1.300‬دينار للسهم = ‪ 6500000‬دينار‬
‫‪ 1300000 = 6500000 – 7800000‬دينار الزيادة في اإلكتتاب‬

‫‪ 7800000‬حد ‪ /‬النقدية‬
‫‪ 7800000‬حد ‪ /‬المكتتبين‬

‫‪ 1300000‬حد ‪ /‬المكتتبين‬
‫‪ 1300000‬حد ‪ /‬النقدية‬

‫‪ 6500000‬حد ‪ /‬المكتتبين‬
‫‪ 5000000‬حد ‪ /‬رأس المال‬
‫‪ 1500000‬ح‪ /‬عالوة اإلصدار‬

‫‪ 30000000‬س د ددهم × ‪ 0.300‬دين د ددار للس د ددهم = ‪ 9000000‬دين د ددار األرب د دداح النقدي د ددة‬
‫المعلن عن توزيعها ‪:‬‬
‫‪ 9000000‬حد ‪/‬األرباح المحتجزة‬
‫‪ 9000000‬حد ‪ /‬توزيعات أرباح نقدية مستحقة‬

‫‪ 9000000‬حد ‪ /‬توزيعات أرباح نقدية مستحقة‬

‫‪ 9000000‬حد ‪ /‬النقدية‬

‫صافي الربم المتحقل قبل الضريبة س = ‪ %15 + 4250000‬س‬

‫‪142‬‬
 ‫‪ %85‬س = ‪4250000‬‬
‫س = ‪85/100 × 4250000‬‬
‫س = ‪ 5000000‬دينار‬
‫مبلغ الضريبة = ‪ 750000 = %15 × 5000000‬دينار‬
‫صافي الدخل بعد الضريبة واالحتياطي = ‪ 4000000‬دينار‬
‫‪ 4000000‬دينار × ‪ 2000000 = 2/1‬دينار قيمة توزيعات األسهم‬

‫‪ 5000000‬حد ‪ /‬كشف الدخل‬

‫‪ 5000000‬حد ‪ /‬األرباح المحتجزة‬

‫‪ 3000000‬حد ‪ /‬األرباح المحتجزة‬

‫‪ 2000000‬حد ‪ /‬توزيعات أسهم مستحقة‬
‫‪ 750000‬حد ‪ /‬الضريبة المستحقة‬
‫‪ 250000‬حد ‪ /‬االحتياطي‬

‫‪ 2000000‬حد ‪ /‬توزيعات أسهم مستحقة‬

‫‪ 2000000‬حد ‪ /‬رأس المال‬

‫‪ .2‬كشف األرباح المحتجزة عن السنة المنتهية في ‪: 2010/12/31‬‬

‫‪143‬‬
 ‫‪ 18900000‬دينار‬ ‫رصيد األرباح المحتجزة ‪1/1‬‬
‫‪5000000‬‬ ‫‪ ±‬صافي الربم (الخسارة) خالل الفترة‬
‫‪23900000‬‬ ‫األرباح المعدة للتوزيع على المساهمين‬
‫‪ -‬توزيعات األرباح على المساهمين ‪:‬‬
‫(‪)9000000‬‬ ‫توزيعات أرباح نقدية‬
‫(‪)2000000‬‬ ‫توزيعات أسهم‬
‫(‪)11000000‬‬
‫(‪)250000‬‬ ‫اإلحتياطيات‬
‫(‪)750000‬‬ ‫الضريبة المستحقة‬
‫‪11900000‬‬ ‫رصيد األرباح المحتجزة في ‪12/31‬‬

‫قائمة الميزانية الجزئية كما في ‪ ( 2010/12/31‬جانب حقوق الملكية ) ‪:‬‬

‫المطلوبات وحقوق الملكية‬ ‫األصول‬

‫المطلوبات المتداولة ‪:‬‬
‫‪ 750000‬ضريبة مستحقة‬
‫حقوق الملكية ‪:‬‬
‫‪ 32000000‬رأس المال *‬
‫‪ 1500000‬عالوة اإلصدار‬
‫‪ 11900000‬األرباح المحتجزة‬
‫‪ 4400000‬اإلحتياطيات **‬

‫*‪ 25000000‬رص د د دديد أول المد د د ددة ‪ 5000000 +‬إص د د دددار إض د د ددافي خ د د ددالل الم د د دددة‬
‫‪ 2000000+‬توزيعات أرباح في شكل إصدار أسهم ‪.‬‬
‫** ‪ 4150000‬رصيد أول المدة ‪ 750000 +‬إضافة خالل المدة ‪.‬‬

‫‪144‬‬
‫هددذا وتجدددر اإلشددارة إلددى أن هندداك نددوع أخددر مددن التوزيعددات يطلددل عليدده بتوزيعددات‬
‫التصددفية ‪ ,‬فق دد تسددتخدم الشددركات رأس المددال االضددافي ( عددالوة اإلصدددار ) كأسدداس‬
‫إلج دراء توزيعددات األربدداح ( النقديددة وغيددر النقديددة ) ‪ ,‬التددي قددد تلجددأ لهددا إدارة الشددركة‬
‫التددي تكددون فددي نيتهددا تصددفية أعمالهددا وبالتددالي فددان اج دراء مثددل تلددك التوزيعددات يددؤمن‬
‫تصفية عادلة ألصولها على مددار عددد محددد مدن السدنوات ‪ ,‬ومدن الناحيدة المحاسدبية‬
‫ال تختلددف قيددود االعددالن عددن توزيعددات التصددفية وسدددادها بالمقارنددة مددع القيددود المشددار‬
‫اليها سابقا عددا مدا يخدص توسديط حسداب عدالوة اإلصددار بددال مدن األربداح المحتجدزة‬
‫عند االعالن عن توزيعات التصدفية ‪ ,‬األمدر الدذي تعدد فيده مثدل تلدك التوزيعدات عائددا‬
‫على رأس المال المستثمر وليست أرباحا ‪.‬‬

‫رابعا ‪ :‬زيادة وتخفيض رأس المال في الشركات المسا مة‬

‫‪ .1‬زيادة رأس المال‬

‫يحل للشدركة المسداهمة زيدادة أرسدمالها إذا كدان مددفوعاً بالكامدل ويعدد قدرار الزيدادة‬
‫معدالً لعقد تأسيس الشركة ويتخذ للعديد من االسباب من بينهدا عددم كفايدة رأس المدال‬
‫لتمويددل نشدداطها أو الحاجددة إلددى أم دوال إضددافية للتوسددع فددي ذلددك النشدداط ‪ ,‬هددذا وينفددذ‬
‫قرار زيادة رأس المال بطريقتين ‪:‬‬

‫أ‪ -‬إصدار أسهم جديدة وطرحها لإكتتاب العام واألولوية في اإلكتتاب للمساهمين‬
‫الحاليين في الشركة ‪ ,‬ويمكن اصدار األسهم الجديدة بالقيمة اإلسمية ويمكن‬
‫اصدارها أيضا بعالوة ‪ ,‬هذا وال تختلف المعالجات المحاسبية لزيادة رأس المال‬
‫وفقا لهذه الطريقة عن المعالجات السابقة لتكوين رأس المال ‪.‬‬

‫ب‪ -‬رسملة اإلحتياطيات واألرباح المحتجزة في الشركة وتحويلها إلى رأس المال‬
‫بعد توزيعها على المساهمين كل حسب ملكيته في أسهم الشركة ‪ ,‬حيث يؤدي‬

‫‪145‬‬
‫ذلك إلى زيادة رأس مال الشركة مقابل المحافظة على حقوق الملكية دون ت يير‬
‫ألن األمر كما سبل وتبين عند مناقشة توزيعات األرباح في شكل أسهم يعد‬
‫تحويل لالرباح المحتجزة أو اإلحتياطيات التي تعد من فقرات حقوق الملكية إلى‬
‫رأس المال والعالوة بحسب قيمة اإلصدار إذا تم بالقيمة اإلسمية أو القيمة‬
‫السوقية ‪ ,‬والت يير الوحيد الذي سيجري هنا يتمثل بانخفاض القيمة الدفترية للسهم‬
‫الواحد من خالل قسمة حقوق الملكية ( رأس المال والعالوة واإلحتياطيات‬
‫واألرباح المحتجزة ) على عدد أكبر من األسهم ‪.‬‬

‫‪ .2‬تخفيض رأس المال‬

‫يتم اتخاذ قرار تخفيض رأس المال في الشركات المساهمة إذا كان فائضاً عن‬
‫حاجتها أو إذا حققت الشركة خسائر متتالية ويعد قرار التخفيض معدالً لعقد تأسيس‬
‫الشركة ويتخذ للعديد من االسباب من بينها ‪ ,‬تحقيل خسائر جسيمة من الصعب‬
‫تعويضها من األرباح المستقبلية ‪ ,‬أو إذا كان رأس المال فائضا عن الحاجة الفعلية‬
‫للشركة ‪ ,‬كما يمكن تخفيض رأس المال بسبب إعادة تقييم أصول الشركة بسبب‬
‫انخفاض أقيامها في السوق ‪ ,‬هذا وينفذ قرار تخفيض رأس المال بأحدك الطرق‬
‫التالية ‪:‬‬

‫أ‪ -‬إل اء عدد من األسهم تساوي قيمتها المبلغ المقرر تخفيضه من رأس المال وإعادة‬
‫المبلغ إلى المساهمين كل حسب ملكيته في أسهم الشركة ‪.‬‬

‫ب‪ -‬ال اء األسهم غير المسددة ( االقساط غير المقبوضة من المساهمين أو إل اء‬
‫األسهم غير المصدرة في حالة بلو نسبة اإلكتتاب األول أقل من ‪. ) %100‬‬

‫ت‪ -‬إطفاء الخسائر المتراكمة في حساب رأس المال على أن يتحمل المساهمين‬
‫الخسارة كال حسب ملكيته في اسهم الشركة ‪.‬‬

‫‪146‬‬
‫ث‪ -‬إعدادة شدراء األسدهم مدن قبدل الشدركة المسداهمة ‪, Reacquision of Shares‬‬
‫تمهيدددا الل اءه ددا بسددبب رغب ددة الش ددركة فددي تخف دديض رأس الم ددال إذا كددان فائض ددا ع ددن‬
‫حاجتها أو االحتفاظ بها كأسهم خزانة ‪ Treasury Shares‬بهدف اعادة اإلصددار أو‬
‫االل اء مستقبال ‪.‬‬

‫مثال ‪ : 1‬قررت إحدك الشركات المسداهمة زيدادة رأس مالهدا البدالغ ‪ 150‬مليدون ديندار‬
‫إلددى ‪ 225‬مليددون دينددار مددن خددالل تحويددل حسدداب اإلحتياطيددات البددالغ رصدديدها فددي‬
‫تدداريخ اتخدداذ قدرار الزيددادة ‪ 30‬مليددون دينددار ‪ ,‬وإصدددار أسددهم بالزيددادة المتبقيددة فددي رأس‬
‫المال وبعالوة إصدار ‪ 0 .500‬ديندار للسدهم الواحدد ‪ ,‬فدإذا علمدت بدأن القيمدة اإلسدمية‬
‫للسددهم دينددار واحددد وأن األسددهم اإلضددافية تددم اإلكتتدداب بهددا ودفددع قيمتهددا بالكامددل بعددد‬
‫س ددداد مص دداريف اإلص دددار البال ددة ‪ 500000‬دين ددار نق دددا ‪ ,‬المطل ددوب ‪ :‬إثب ددات القي ددود‬
‫المحاسبية الالزمة لما جاء في أعاله ‪.‬‬
‫الحل ‪:‬‬

‫الزيادة المطلوبة في رأس المال = ‪75000000 = 150000000 – 225000000‬‬

‫عدد األسهم المطلوب إصدارها = ‪45000000 = 30000000 – 75000000‬‬
‫قيمة األسهم المصدرة = ‪ 45000000‬سهم × ‪ 1.500‬دينار للسهم = ‪ 67500000‬دينار‬

‫‪ 30000000‬حد ‪ /‬اإلحتياطيات‬
‫‪ 30000000‬حد ‪ /‬رأس المال‬

‫‪ 67500000‬حد ‪ /‬النقدية‬
‫‪ 67500000‬حد ‪ /‬المكتتبين‬

‫‪ 500000‬حد ‪ /‬مصاريف اإلصدار‬

‫‪ 500000‬حد ‪ /‬النقدية‬

‫‪147‬‬
 ‫‪ 67500000‬حد ‪ /‬المكتتبين‬
‫‪ 45000000‬حد ‪ /‬رأس المال ( بالقيمة اإلسمية )‬
‫‪ 22500000‬حد ‪ /‬عالوة اإلصدار ( ‪ 45‬مليون سهم × ‪ 0.500‬دينار للسهم)‬

‫‪ 500000‬حد ‪ /‬عالوة اإلصدار‬

‫‪ 500000‬حد ‪ /‬مصاريف اإلصدار‬

‫مثددال ‪ : 2‬قددررت إحدددك الشددركات المسدداهمة تخفدديض رأس مالهددا البددالغ ‪80000000‬‬
‫دينار بنسبة ‪ , %20‬المطلوب ‪ :‬إثبات القيود المحاسبية الالزمة في ظل اآلتي ‪:‬‬

‫‪ .1‬أن سبب تخفيض رأس المال كان لزيادته عن حاجة الشركة ‪.‬‬

‫‪ .2‬أن سبب تخفيض رأس المال كان لت طية خسائر متراكمة على الشركة ‪.‬‬

‫الحل ‪:‬‬
‫‪ 16000000 = %20 × 80000000 .1‬دينار مقدار التخفيض في رأس المال‬

‫‪ 16000000‬حد ‪ /‬رأس المال‬

‫‪ 16000000‬حد ‪ /‬حملة األسهم‬

‫‪ 16000000‬حد ‪ /‬حملة األسهم‬

‫‪ 16000000‬حد ‪ /‬النقدية‬

‫‪ 16000000 .2‬حد ‪ /‬رأس المال‬

‫‪ 16000000‬حد ‪ /‬الخسائر المتراكمة‬

‫‪148‬‬
 ‫خامسا ‪ :‬المعالجات المحاسبية لتصفية الشركات المسا مة‬

‫يتم اتخاذ قرار تصفية الشركات المساهمة للعديد من األسباب من بينها‪:‬‬

‫‪ -1‬إنتهاء العمر القانوني للشركة أو انجاز المشروع الذي تأسست من أجله‪.‬‬

‫‪ -2‬تحقيل خسائر متتالية تصل إلى ‪ %75‬أو أكثر من رأس المال‪.‬‬

‫‪ -3‬إندماج الشركة المساهمة في شركة مساهمة أو شركات مساهمة اخرك‪.‬‬

‫وأياً كانت أسباب التصفية فإن االجراءات القانونية والمحاسبية لتصفية الشركات‬
‫المساهمة تكون مماثلة لتصفية الشركات التضامنية عدا ما يخص اآلتي ‪:‬‬
‫‪ -1‬تكون مسؤولية المساهمين عن ديون الشركة مسؤولية محدودة بمقدار عدد وقيمة‬
‫األسهم التي يمتلكونها في الشركة‪.‬‬

‫‪ -2‬يتم فتم حساب حقوق المساهمين عند تصفية الشركة المساهمة إلثبات حقوق‬

‫المساهمين المتمثلة برأس المال وعالوة إصدار األسهم واألرباح المحتجزة فضالً‬
‫عن نتيجة حساب أرباح وخسائر التصفية وفي ضوء ذلك يتم توزيع النقد المتبقي‬
‫بعد إنتهاء عملية التصفية على المساهمين وحسب ما يعرف بقيمة السهم عند‬
‫التصفية ‪:‬‬

‫النقد المتا للتوزيع في نهاية عملية التصفية‬

‫عدد أسهم رأس المال‬ ‫قيمة السهم عند التصفية =‬

‫‪149‬‬
‫مثد ددال ‪ : 1‬يحد ددل ألحد ددد مسد دداهمي شد ددركة الف د درات المسد دداهمة المختلطد ددة اسد ددتالم مبلد ددغ‬
‫‪ 562 000‬دين ددار بع ددد إنته دداء عملي ددة التص ددفية ف ددإذا علم ددت ب ددأن المس دداهم الم ددذكور‬
‫يمتلك ما يعادل ‪ %5‬من أسهم رأس المال المصدر وإن قيمة السهم عند التصفية بلدغ‬
‫‪ 2.250‬د‪/‬للسهم ‪.‬‬

‫المطلوب ‪ :‬مع توضيم طريقة األحتساب‬

‫‪ -1‬ما هو إجمالي عدد أسهم رأس مال الشركة ؟ ‪.‬‬
‫‪ -2‬ما هو مبلغ النقد المتوفر بعد إنتهاء التصفية ؟‬
‫‪ -3‬ما هو القيد المحاسبي الالزم ألكمال عملية التصفية ؟‬

‫الحل‪:‬‬
‫المبلغ المستلم من قبل المساهم‬
‫قيمة السهم اإلسمية‬ ‫عدد أسهم المساهم =‬

‫‪562000‬‬
‫= ‪ 249778‬سهم‬ ‫‪2.250‬‬ ‫=‬

‫ويتم إحتساب قيمة السهم عند التصفية كما يلي ‪:‬‬

‫قيمة السهم عند التصفية = النقد المتاح للمساهمين بعد التصفية ‪ /‬عدد السهم‬
‫المصدرة = ‪ 98,500‬ألف دينار‪ 300,000 /‬سهم = ‪ 0,328‬دينار للسهم‬

‫لو أن أحد المساهمين يملك ‪ 10,000‬سهم ‪ ,‬فأن ما يستلمه جراء عملية التصفية =‬
‫‪ 10000‬سهم × ‪ 0.328‬د‪/‬سهم = ‪ 3280‬ألف دينار ‪.‬‬
‫عدد أسهم المساهم = رأس المال المصدر × ‪%5‬‬
‫‪ = 249778‬س × ‪%5‬‬

‫‪249778‬‬
‫= ‪ 4995560‬سهم رأس المال المصدر‬ ‫س=‬
‫‪%5‬‬

‫‪%‬‬

‫‪150‬‬
‫مبلغ النقد المتوفر بعد إنتهاء التصفية = رأس المال المصدر × قيمة السهم عند التصفية‬
‫= ‪ 11240010 = 2.250 × 4995560‬دينار‬
‫‪ 11240010‬حد‪ /‬المساهمين‬
‫‪ 11240010‬حد‪ /‬النقدية‬

‫مثال ‪ : 2‬فيما يلي قائمة الميزانية إلحدك الشركات المساهمة كما في ‪2012/1/1‬‬
‫عندما تم إتخاذ قرار بتصفيتها بسبب بلوخ خسائرها المتراكمة ‪ %75‬من رأس المال ‪:‬‬
‫( المبالغ باالف الدنانير)‬

‫األلتزامات وحقوق الملكية‬ ‫األصول‬

‫‪ 2000‬الدائنون وأوراق الدفع‬ ‫‪ 2500‬النقدية‬
‫‪ 8000‬قروض طويلة األجل‬ ‫‪ 3000‬المدينون وأوراق القيض‬
‫‪10000‬‬ ‫‪ 4500‬المخزون‬
‫‪ 300000‬رأس المال ( ‪ 1‬دينار للسهم )‬ ‫‪10000‬‬
‫‪ 60000‬عالوة رأس المال‬ ‫‪ 80000‬األثاث المعدات (بالصافي)‬
‫(‪ )270000‬خسائر متراكمة‬ ‫‪ 10000‬شهرة المﺤل‬
‫‪90000‬‬
‫‪100000‬‬ ‫‪100000‬‬

‫وقد أظهرت نتائج تصفية الشركة ما يلي ‪:‬‬

‫‪ .1‬تم تحصيل ما يعادل ‪ %80‬من قيمة المدينون وأوراق القيض ‪.‬‬
‫‪ .2‬تم بيع المخزون بخسارة بل ت ‪ %20‬من القيمة الدفترية ‪.‬‬
‫‪ .3‬تم بيع األثاث والمعدات بربم يعادل ‪ %25‬من القيمة الدفترية ‪.‬‬
‫‪ .4‬شهرة المحل ال قيمة لها ‪ ,‬وقد بل ت مصاريف التصفية ‪ 500000‬دينار ‪.‬‬
‫‪ .5‬تم سداد ديون الشركة بالكامل ‪.‬‬
‫المطلوب ‪:‬‬

‫‪151‬‬
‫‪ .1‬إثبات القيود المحاسبية للتصفية وتصوير الحسابات الالزمة ‪.‬‬
‫‪ .2‬إحتساب قيمة السهم عند التصفية ‪.‬‬
‫الحل ‪:‬‬

‫القيود المحاسبية للتصفية ‪ ( :‬المبالغ باالف الدنانير )‬

‫‪ 300000 .1‬ح‪ /‬رأس المال‬

‫‪ 60000‬ح‪ /‬عالوة رأس المال‬
‫‪ 270000‬ح‪ /‬الخسائر المتراكمة‬
‫‪ 90000‬ح‪ /‬المساهمون‬

‫‪ 10000 .2‬ح‪ /‬أ‪.‬خ التصفية‬

‫‪ 10000‬ح‪ /‬شهرة المحل‬
‫‪ 2400 .3‬ح‪ /‬النقدية‬
‫‪ 600‬ح‪ /‬أ‪.‬خ التصفية‬
‫‪ 3000‬ح‪ /‬المدينون وأ‪.‬ق‬
‫‪ 3600 .4‬ح‪ /‬النقدية‬
‫‪ 900‬ح‪ /‬أ‪.‬خ التصفية‬
‫‪ 4500‬ح‪ /‬المخزون‬
‫‪ 100000 .5‬ح‪ /‬النقدية‬
‫‪ 20000‬ح‪ /‬أ‪.‬خ التصفية‬
‫‪ 80000‬ح‪ /‬األثاث والمعدات‬
‫‪ 2000 .6‬ح‪ /‬الدائنون وا‪.‬د‬
‫‪ 8000‬ح‪ /‬القروض‬
‫‪ 10000‬ح‪ /‬النقدية‬
‫‪8500 .7‬ح‪ /‬أ‪.‬خ التصفية‬

‫‪152‬‬
 ‫‪ 8500‬ح‪ /‬المساهمون‬
‫‪ 98500 .8‬ح‪ /‬أ‪.‬خ التصفية‬
‫‪ 98500‬ح‪ /‬النقدية‬

‫ح‪ /‬النقدية‬
‫‪ 10000‬ح‪ /‬مذكورين‬ ‫‪ 2500‬الرصيد‬
‫‪ 98500‬ح‪ /‬المساهمون‬ ‫‪ 2400‬ح‪ /‬المدينون و ا‪.‬ق‬
‫‪ 3600‬ح‪ /‬المخزون‬
‫‪ 100000‬ح‪ /‬مذكورين‬
‫‪108500‬‬ ‫‪108500‬‬

‫ح‪ /‬أ‪.‬خ التصفية‬

‫‪ 20000‬ح‪ /‬النقدية‬ ‫‪ 10000‬ح‪ /‬شهرة المحل‬
‫‪ 600‬ح‪ /‬المدينون و ا‪.‬ق‬
‫‪ 900‬ح‪ /‬المخزون‬
‫‪ 8500‬ح‪ /‬المساهمون‬
‫‪20000‬‬ ‫‪20,000‬‬

‫ح‪ /‬المساهمون‬
‫‪ 90000‬ح‪ /‬مذكورين‬ ‫‪ 98500‬ح‪ /‬النقدية‬
‫‪ 8500‬ح‪ /‬أ‪.‬خ التصفية‬
‫‪98500‬‬ ‫‪98500‬‬

‫‪153‬‬
 ‫أسئلة الفصل الثاني‬
‫أوال ‪ :‬االسئلة النظرية‬
‫‪ .1‬وضد ددم العبد ددارة اآلتيد ددة بشد ددكل وافد ددي ومختصد ددر " تقد ددوم الشد ددركات المسد دداهمة علد ددى‬
‫االعتبارات المالية وليس االعتبارات الشخصية " ‪.‬‬

‫‪ .2‬ما هي الخصائص التي تتميز بها الشركات المساهمة ؟‬

‫‪ .3‬ما المقصود بالقيمة اإلسمية والقيمة السوقية للسهم وما الفرق بينهما ؟ وضم ‪.‬‬

‫‪ .4‬مددا هددي اإلج دراءات التددي تتخددذها الشددركة المسدداهمة إذا تخلددف أحددد مسدداهميها أو‬
‫أكثر عن سداد قيمة األقساط ‪.‬م ؟‬

‫‪ .5‬ما المقصود بالقيمة الدفترية للسهم ؟ وكيف يتم احتسابها ؟‬

‫‪ .6‬عدد أشكال توزيع األرباح في الشركات المسداهمة وبدين طبيعدة المشدكلة التدي تثدار‬
‫عندما يتم توزيع األرباح في شكل أسهم ‪.‬‬

‫‪ .7‬مددا هددي المشدداكل المحاسددبية التددي تصدداحب عمليددة توزيددع أربدداح فددي شددكل أصددول‬
‫عينية ؟ وضم ‪.‬‬

‫‪ .8‬مددا المقصددود بقيمددة السددهم عنددد التصددفية ومددا الفددرق بينهمددا وبددين القيمددة الدفتريددة‬
‫للسهم ؟ وضم ‪.‬‬

‫ثانيا ‪ :‬االسئلة التطبيقية‬

‫س‪ /1‬فد ددي بدايد ددة سد ددنة ‪ 2011‬طد ددرح مؤسس د دوا أحد دددك الشد ددركات المسد دداهمة الخاصد ددة‬
‫‪ 9000000‬سهم لإكتتاب العام بعد أن إكتتبوا بالحد األدنى المقدرر لهدم قانوندا فدإذا‬
‫علم ددت ب ددأن الش ددركة ال تد دزال تح ددت التأس دديس وأن القيم ددة اإلس ددمية للس ددهم دين ددار واح ددد‬
‫م دددفوع بنس ددبة ‪ %40‬عن ددد اإلكتت دداب والب دداقي عل ددى أربع ددة أقس دداط متس دداوية ه ددذا وق ددد‬

‫‪154‬‬
‫إكتتدب الجمهدور بنسدبة ‪ %80‬مدن األسدهم المطروحدة لإكتتداب العدام ‪ ,‬هدذا وقدد بل دت‬
‫مص دداريف التأس دديس ‪ 750 000‬دين ددار دفع ددت نق دددا وعلي دده ت ددم ص دددور ش ددهادة تأس دديس‬
‫الشركة ‪.‬‬
‫المطلوب ‪ :‬إثبات القيود الالزمة وتصوير الميزانية االفتتاحية للشركة ‪.‬‬
‫س‪ /2‬فد ددي بدايد ددة سد ددنة ‪ 2011‬طد ددرح مؤسسد ددو إحد دددك الشد ددركات المسد دداهمة المختلطد ددة‬
‫‪ 10500 000‬سددهم لإكتتدداب العددام بعددد أن إكتتبدوا بالحددد األدنددى المقددرر لهددم قانونددا‬
‫فددإذا علمددت أن الشددركة ال تدزال تحددت التأسدديس وأن القيمددة اإلسددمية للسددهم دينددار واحددد‬
‫م دددفوع بنس ددبة ‪ %25‬عند ددد اإلكتت دداب والبد دداقي عل ددى قس ددطين متسد دداويين وق ددد إكتتد ددب‬
‫الجمهور بنسبة ‪ %110‬من األسهم المطروحة لإكتتاب العام وقد تدم رد الزيدادة فدي‬
‫مب ددالغ اإلكتتد دداب إلد ددى المس دداهمين عد دددا مد ددا يخ ددص أحد دددهم الد ددذي ك ددان قد ددد إكتتد ددب ب‬
‫‪ 250 000‬س د ددهم ل د ددم يتق د دددم إلس د ددتالم اس د ددتحقاقه وق د ددد بل د ددت مص د دداريف التأس د دديس‬
‫‪ 750000‬دينار دفعت نقدا وبناءا على ما سبل تم إصدار شهادة تأسيس الشركة‪.‬‬
‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬إثبات القيود االفتتاحية وتصوير قائمة الميزانية االفتتاحية للشركة ‪.‬‬

‫س‪ /3‬فددي بدايددة سددنة ‪ 2011‬طددرح مؤسسددو شددركة العدراق المسدداهمة الخاصددة ( ‪) 20‬‬
‫مليددون سددهم لإكتتدداب العددام وهددي تعددادل ‪ %80‬مددن إجمددالي أسددهم الشددركة التددي ال‬
‫تزال تحت التأسيس فإذا علمت بأن القيمة اإلسمية للسهم دينار واحدد مددفوع بنسدبة‬
‫‪ %75‬عن د ددد اإلكتت د دداب وأن الجمه د ددور كد د دان ق د ددد إكتت د ددب بنس د ددبة ‪ %55‬م د ددن األس د ددهم‬
‫المطروحة لإكتتاب العام ‪ ,‬المطلوب ‪:‬‬

‫‪ .1‬إثبات القيود المحاسبية الالزمة إلكتتاب المؤسسين والجمهور ومصاريف التأسديس‬

‫البال ة ‪ 650 000‬دينار ‪.‬‬

‫‪ .2‬استخراج نسبة اإلكتتاب وتأسيس الشركة ‪.‬‬

‫‪155‬‬
‫‪ .3‬معالجد ددة الفشد ددل فد ددي اإلكتتد دداب إذا علمد ددت بد ددأن الجهد ددة القطاعي د دة لد ددم توافد ددل علد ددى‬
‫تخفدديض رأس المددال وأن الجمهددور لددم يتقدددم لإكتتدداب بأسددهم إضددافية خددالل فت درة‬
‫التمديد المعلن عنها ‪.‬‬

‫‪.‬م ألحدددك الشددركات المسدداهمة ‪25000 000‬‬ ‫س‪ /4‬بلددغ رصدديد إجمددالي األقسدداط‬
‫ديند ددار وهد ددي تعد ددادل نسد ددبة ‪ %40‬مد ددن إجمد ددالي رأس المد ددال المصد دددر فد ددإذا علمد ددت‬
‫ما يلي ‪:‬‬

‫‪ .1‬تسدد األقسداط غيدر المقبوضدة مدن قبدل المسداهمين بواقدع قسدطين وبنسدبة ‪%35‬‬
‫‪ %65‬على التوالي ‪ .‬وعند سداد القسط األول تخلدف أثندين مدن المسداهمين إكتتدب‬
‫ك ددل منهم ددا بع دددد م ددن األس ددهم بل ددت ‪ 800 000‬س ددهم ل ددلول ‪ 600 000‬س ددهم‬
‫للثاني ‪.‬‬

‫‪ .2‬بعد إنذار المساهمين أعاله تقدم المساهم الثداني وسددد مدا بذمتده مدن أقسداط بعدد‬
‫شهرين من تاريخ استحقاق األقساط التي بذمته وقدد بل دت الفائددة التأخيريدة ‪%3‬‬
‫من قيمة القسط ‪.‬‬

‫‪ .3‬عنددد سددداد القسددط الثدداني تخلددف مسدداهم أخددر عددن السددداد وقددد بل ددت قيمددة القسددط‬
‫الثاني الذي بذمته ‪ 200 000‬دينار ‪.‬‬

‫‪ .4‬بع ددد إند ددذار المسد دداهمين أعد دداله تد ددم بيد ددع أسد ددهمهما فد ددي الم ازيد دددة العلنيد ددة ( وبحسد ددب‬
‫متطلبات قانون الشركات العراقي ) وبسعر ‪ 0.750‬دينار للسهم وبل دت مصداريف‬
‫البيع ما يعادل ‪ %1‬من سعر البيع وتم سدادها نقدا ‪.‬‬

‫المطلوب ‪ :‬إثبات القيود المحاسبية الالزمة وتصوير حساب األقساط ‪.‬م ‪.‬‬

‫‪156‬‬
‫س‪ /5‬ف د ددي‪ 2011/1/1‬تأسس د ددت ش د ددركة ال د ددتالل المس د دداهمة المختلط د ددة ب أرس د ددمال ق د دددرة‬
‫( ‪ ) 15‬مليون دينار مدفوع بنسبة ‪ %70‬عند اإلكتتداب والبداقي يسددد بقسدط واحدد بعدد‬
‫مرور شهر على تأسيس الشركة فإذا علمت ما يلي ‪:‬‬

‫‪ .1‬إكتتب المؤسسون بنسبة ‪ %40‬مدن رأس المدال وطدرح المتبقدي إلدى اإلكتتداب العدام‬
‫لدك أحد المصارف ‪.‬‬

‫‪ .2‬إكتتب الجمهور بنسبة ‪ %120‬من األسهم المطروحة لإكتتاب العام ‪.‬‬

‫‪ .3‬بل ت نفقات التأسيس ‪ 200 000‬دينار ‪.‬‬

‫‪ .4‬أعيدت الزيادة في اإلكتتاب إلى المساهمين نفدا ‪.‬‬

‫‪ .5‬في ‪ 2011/2/15‬استلمت األقساط المستحقة على المساهمين نقدا عدا مدا يخدص‬
‫أحدددهم الددذي يملددك ‪ 100 000‬سددهم عجددز عددن السددداد وتددم بيددع أسددهمه فددي المدزاد‬
‫العلني وبمبلغ ‪ 1.300‬دينار للسهم الواحد وبل ت مصداريف البيدع ‪ 15 000‬ديندار‬
‫وقد تم تصفية حساب المساهم مع الشركة ‪.‬‬

‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬إثبات القيود المحاسبية الالزمة وتصوير الميزانية االفتتاحية ‪.‬‬

‫‪ .2‬بددالرجوع إلددى الفق درة ( ‪ ) 4‬أعدداله وعلددى فددرض أن أحددد المسدداهمين كددان قددد إكتتددب‬
‫ب ‪ 5000‬سددهم فددي الشددركة مددا هددو المبلددغ الددذي سدديرد إلددى المسدداهم (وضددم طريقددة‬
‫اإلحتساب) ‪.‬‬

‫‪ .3‬إثبات القيد المحاسبي للعملية التي تمت في ‪2011/2/15‬‬

‫‪157‬‬
‫س‪ /6‬اآلتددي القيددد المحاسددبي المثبددت فددي سددجالت إحدددك الشددركات المسدداهمة بسددبب‬
‫عجز أحد مساهميها عن سدداد قيمدة أقسداطه فدي تداريخ االسدتحقاق ( المعالجدة حسدب‬
‫متطلبات قانون الشركات العراقي ) ‪:‬‬

‫‪ 280 000‬ح‪ /‬النقدية‬

‫‪ 227 500‬ح‪ /‬أقساط غير مقبوضة‬
‫ح‪ /‬مصاريف البيع‬ ‫‪35 000‬‬
‫ح‪ /‬الدائنون ( بإسم المساهم )‬ ‫‪17 500‬‬
‫قيد إثبات بيع عدد من األسهم في المزايدة العلنية وبسعر ‪ 0.800‬د‪/‬للسهم نقدا‬
‫المطلوب ‪ :‬مع توضبم طريقة األحتساب‬
‫‪ .1‬ما هو إجمالي عدد األسهم التي تم بيعها في المزايدة العلنية ؟ ‪.‬‬

‫‪ .2‬ما هي نسبة األقساط غير المقبوضة إلى رأس المال المصدر ؟ ‪.‬‬

‫‪ .3‬ما هي نسبة رأس المال المدفوع إلى رأس المال المصدر ؟ ‪.‬‬

‫س‪ /7‬اآلتددي القيددد المحاسددبي المثبددت فددي سددجالت أحدددك الشددركات المسدداهمة بسددبب‬
‫عجز أحد مساهميها عن سداد قيمة األقسداط فدي تداريخ االسدتحقاق ( المعالجدة حسدب‬
‫متطلبات قانون الشركات العراقي ) ‪:‬‬

‫‪ 224 000‬ح‪ /‬النقدية‬

‫ح‪ /‬المدينون ( باسم المساهم )‬ ‫‪36000‬‬
‫‪ 225 000‬ح‪ /‬أقساط غير مقبوضة‬
‫‪ 35 000‬ح‪ /‬مصاريف البيع‬
‫قيد إثبات بيع عدد من األسهم في المزايدة العلنية وبسعر ‪ 0.800‬د‪/‬للسهم نقدا‬

‫‪158‬‬
 ‫المطلوب ‪ :‬مع توضيم طريقة األحتساب‬
‫‪ .1‬ما هو إجمالي عدد األسهم التي تم بيعها في المزايدة العلنية ؟ ‪.‬‬

‫‪ .2‬بماذا تفسر ظهور حساب المدينون في القيد المحاسبي أعاله ؟ وضم ‪.‬‬

‫‪ .3‬ما هي الطرق البديلة لمعالجة الحالة أعاله خالفا للمعالجة العراقية ‪.‬‬

‫س‪ /8‬بلد ددغ رصد دديد إجمد ددالي األقسد دداط غيد ددر المقبوضد ددة ألحد دددك الشد ددركات المسد دداهمة‬
‫‪ 4000 000‬دينددار وهددي تعددادل نسددبة ‪ %40‬مددن إجمددالي رأس المددال المصدددر( قيمددة‬
‫أسمية ‪ 2‬دينار للسهم ) فإذا علمت ما يلي ‪:‬‬

‫‪ .1‬تسدد األقسداط غيدر المقبوضدة مدن قبدل المسداهمين بواقدع قسدطين وبنسدبة ‪%20‬‬
‫‪ %80‬على التوالي ‪.‬‬

‫‪ .2‬عنددد سددداد القسددط األول تخلددف أثنددين مددن المسدداهمين إكتتددب كددل منهمددا بعدددد مددن‬
‫األسهم بل ت ‪ 40 000‬سهم للول ‪ 120 000‬سهم للثاني ‪.‬‬

‫‪ .3‬بعد إنذار المساهمين أعاله تقدم المساهم الثداني وسددد مدا بذمتده مدن أقسداط بعدد‬
‫شهرين من تاريخ إستحقاق األقساط التي بذمته وقدد بل دت الفائددة التأخيريدة ‪%7‬‬
‫سنويا‪.‬‬

‫‪ .4‬عن ددد س ددداد القس ددط الث دداني تخل ددف مس دداهم بل ددت قيم ددة القس ددط الث دداني ال ددذي بذمت دده‬
‫‪ 20000‬دينار ‪.‬‬

‫‪ .5‬تم بيع أسدهم المسداهمين أعداله فدي الم ازيددة العلنيدة بعدد إنتهداء مددة اإلندذار وبسدعر‬
‫‪ 0.500‬دينار للسهم وقد بل ت مصاريف البيع ‪ %2‬من سعر البيع ‪.‬‬

‫المطلوب ‪:‬‬

‫‪159‬‬
‫‪ .1‬إثبات القيود المحاسدبية الالزمدة وتصدوير حسداب األقسداط غيدر المقبوضدة (حسدب‬
‫متطلبات قانون الشركات العراقي) ‪.‬‬

‫‪ .2‬مددا هددي القيددود المحاسددبية الالزمددة لمعالجددة تخلددف المسدداهمين عددن سددداد األقسدداط‬
‫‪.‬م خالفا للمعالجة العراقية ؟‬

‫س‪ /9‬تأسسددت أحدددك الشددركات المسدداهمة وكانددت الميزانيددة بعددد التأسدديس مباش درة كمددا‬
‫يلي ‪:‬‬
‫الميزانية االفتتاحية كما في ‪2011/1/1‬‬
‫‪ 8500 000‬رأس المال المصدر‬ ‫النقدية‬ ‫؟‬
‫( نسبة إكتتاب ‪) %85‬‬ ‫‪ 500 000‬البضاعة‬
‫( ؟ ) أقساط غير مقبوضة ( تستلم كل‬ ‫‪ 1000 000‬األجهزة والمعدات‬
‫ثالثة أشهر وبواقع ‪%55 %45‬‬ ‫‪ 200 000‬مصاريف التأسيس‬
‫على التوالي‬
‫‪ 5950 000‬رأس المال المدفوع‬
‫؟‬ ‫؟‬

‫فإذا علمت بأنه ‪:‬‬

‫‪ .1‬فددي ‪ 2011/4/1‬تددم اسددتالم القسددط األول مددن األقسدداط ‪.‬م عدددا مددا يخددص أحددد‬
‫المساهمين الذي تبلغ قيمة أقساطه ‪ 27 000‬دينار ‪.‬‬

‫‪ .2‬في ‪ 2011/7/1‬تم استالم القسط الثاني من األقساط ‪.‬م عددا مدا يخدص مسداهم‬
‫أخر كان عدد األسهم التي إكتتب بها ‪ 85 000‬سهم ‪.‬‬

‫‪ .3‬فددي ‪ 2011/9/1‬وبعددد إنددذار المسدداهمين بيعددت األسددهم فددي الم ازيدددة العلنيددة بسددعر‬
‫‪ 0.700‬د‪/‬سهم بعد دفع مصاريف بيع ‪ 14 000‬دينار ‪.‬‬

‫‪160‬‬
 ‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬إيجاد القيم المجهولة في قائمة الميزانية أعاله ( وضم طريقة االحتساب ) ‪.‬‬

‫‪ .2‬كم يبلغ عدد األسهم غير المصدرة وهل يمكن للشركة إصدارها ؟ متى وكيف؟‬

‫‪ .3‬إثبات القيود المحاسبية الالزمة لما جاء في أعاله ‪.‬‬

‫س‪ /10‬تأسست أحدك الشدركات المسداهمة وكاندت الميزانيدة بعدد التأسديس مباشدرًة كمدا‬
‫يلي ‪:‬‬
‫الميزانية االفتتاحية كما في ‪2011/1/1‬‬
‫‪ 8000 000‬رأس المال المصدر‬ ‫النقدية‬ ‫‪570 000‬‬
‫( نسبة اإلكتتاب ‪)%80‬‬ ‫بضاعة‬ ‫‪130 000‬‬
‫( ؟ ) أقساط غير مقبوضة‬ ‫مباني‬ ‫‪1100 000‬‬
‫( ؟ ) رأس المال المدفوع‬ ‫‪ 200 000‬مصاريف التأسيس‬
‫؟‬ ‫‪2000 000‬‬

‫وفددي ‪ 2011 4/1‬تددم اسددتالم األقسدداط غيددر المقبوضددة مددن المسدداهمين عدددا مددا يخددص‬
‫اآلتي ‪:‬‬
‫‪ .1‬مساهم بل ت قيمة أقساطه غير المقبوضة ‪ 25 000‬دينار ‪.‬‬
‫‪ .2‬مساهم بل ت قيمة األسهم التي إكتتب بها ‪ 75 000‬دينار ‪.‬‬
‫وفي ‪ 2011/5/1‬وبعد إنذار المساهمين في أعاله تدم بيدع كامدل أسدهمهما فدي الم ازيددة‬
‫العلنية وبسعر ‪ 0.600‬د‪/‬للسهم بعد دفع مصاريف بيع بل ت ‪ 20 000‬دينار نقدا ‪.‬‬
‫وفددي ‪ 2011/11/1‬تددم إصدددار األسددهم غيددر المصدددرة بسددعر إصدددار ‪ 1.200‬د‪/‬للسددهم‬
‫وبنسبة إكتتاب ‪ % 100‬مدفوعة بالكامل ومصاريف اإلصدار ‪ 80 000‬دينار ‪.‬‬
‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬إيجاد القيم المجهولة في قائمة الميزانية أعاله ( مع توضيم طريقة االحتساب )‬

‫‪ .2‬تسجيل القيود المحاسبية الالزمة لما جاء في أعاله ‪.‬‬

‫‪161‬‬
‫س‪ :11‬في بداية سنة ‪ 2011‬طرح مؤسسو شركة ب داد المساهمة المختلطة‬
‫‪ 5600000‬سهم لإكتتاب العام بعد أن إكتتبوا بالحد األدنى المقرر لهم قانونا مدفوع‬
‫بنسبة ‪ %40‬نقدا عند اإلكتتاب والمتبقي يدفع بالكامل بعد ستة أشهر‪ .‬وقد إكتتب‬
‫علما إن مصاريف التأسيس‬ ‫الجمهور بنسبة ‪ %90‬من األسهم المطروحة لهم‬
‫بل ت ‪ 350000‬دينار‪.‬‬

‫وفي‪ 2011/8/1‬استحقت األقساط غير المقبوضة وتم استالمها بالكامل عدا احد‬
‫المساهمين الذي تبلغ قيمة قسطه المستحل ‪ 90000‬دينار ثم بعدها تم بيع تلك‬
‫األسهم في المزايدة العلنية وبسعر ‪ 1.200‬دينار‪/‬سهم وبل ت مصاريف البيع‬
‫‪ 25000‬دينار‪.‬‬

‫وفي ‪ 2012/1/1‬تم طرح األسهم المتبقية لدك الشركة لإكتتاب العام وبيعت بسعر‬
‫‪ 2.300‬دينار‪/‬سهم وبل ت مصاريف اإلصدار ‪ 200000‬دينار ‪.‬‬

‫المطلوب ‪:‬‬

‫‪ .1‬إثبات القيود المحاسبة الالزمة‪.‬‬

‫‪ .2‬لو كانت نسبة اإلكتتاب لحظة التأسديس اقدل مدن ‪ %75‬مدن رأس المدال االسدمي‬
‫ما هي البدائل التي يمكن اعتمادها من قبل الشركة في تلك الحالة‪.‬‬

‫س‪ /12‬أعلن د ددت ش د ددركة ب د ددداد المس د دداهمة المختلط د ددة ع د ددن توزيع د ددات أرب د دداح مق د دددارها‬
‫‪ 315000‬دينار ( وهي تشكل نسبة ‪ %15‬من أسهم رأس مدال المصددر ) تدوزع علدى‬
‫شكل أسهم مجانية علما إن القيمة السوقية للسهم الواحد تبلغ ‪ 1.800‬دينار‪/‬سهم ‪ ,‬ثدم‬
‫بعدددها بأسددبوع تددم توزيددع تلددك األسددهم علددى المسدداهمين وقددد بل ددت مصدداريف إصدددار‬
‫تلك األسهم ‪ 15000‬دينار‪ ...‬المطلوب‪ :‬إثبات القيود المحاسبية الالزمة‪.‬‬
‫س‪ /13‬يحل ألحد المساهمين في شركة ب دداد المسداهمة الخاصدة اسدتالم مبلدغ ‪600‬‬
‫الددف دينددار بعددد اإلنتهدداء مددن تصددفيتها بسددبب إنجدداز الهدددف الددذي أسسددت مددن أجلدده ‪,‬‬

‫‪162‬‬
‫فددإذا علمددت أن المسدداهم أعدداله يملددك مددا يعددادل ‪ %5‬مددن األسددهم المصدددرة ‪ ,‬وأن قيمددة‬
‫السهم عند التصفية بل ت ‪ 1.600‬د‪/‬للسهم ‪.‬‬
‫المطلوب ‪ :‬مع توضيم طريقة اإلحتساب‬

‫‪ .1‬احتساب عدد األسهم التي يمتلكها المساهم في الشركة ‪.‬‬

‫‪ .2‬احتساب إجمالي عدد األسهم المصدرة ‪.‬‬
‫‪ .3‬احتسدداب المبلددغ النقدددي اإلجمددالي الددذي سددوف يسددتلم مددن جميددع المسدداهمين بعددد‬
‫التصفية ‪.‬‬
‫‪ .4‬إثبات القيد الالزم إلتمام عملية التصفية ‪.‬‬

‫س‪ / 14‬أظهد ددرت ميزانيد ددة شد ددركة ب د ددداد المسد دداهمة فد ددي ‪ 2011/1/1‬البياند ددات التاليد ددة‬
‫المتعلقة بحقوق مساهميها ‪:‬‬

‫‪ 2000000‬دينار‬ ‫رأس المال المصدر ( ‪ 2000000‬سهم بقيمة إسمية دينار واحد )‬

‫‪480000‬‬ ‫إصدار األسهم‬
‫عالوة ً‬
‫األرباح المحتجزة ‪:‬‬
‫‪1900000‬‬ ‫أرباح محتجزة قابلة للتوزيع‬
‫‪3100000‬‬ ‫أرباح محتجزة مخصصة ألغراض محددة ‪1200000‬‬
‫‪5580000‬‬ ‫إجمالي حقوق الملكية‬

‫وخالل سنة ‪ 2011‬تمت العمليات التالية ‪:‬‬

‫‪ .1‬دفعددت الشددركة التوزيعددات النقديددة التددي سددبل أن أعلنددت عنهددا سددنة ‪ 2010‬وبواقددع‬
‫‪ 1.100‬دينار للسهم ‪.‬‬

‫‪163‬‬
‫‪ .2‬أعلنت الشركة في بداية سنة ‪ 2011‬عدن توزيعدات أسدهم بنسدبة ‪ %15‬مدن األسدهم‬
‫المصدرة وبقيمة سوقية ‪ 3.500‬دينار للسهم ‪.‬‬

‫‪ .3‬أجددرت الشددركة قيددد تصددحيم لقيمددة البضدداعة التددي سددجلت بددأكثر مددن قيمتهددا فددي‬
‫نهايددة سددنة ‪ 2010‬األمددر الددذي أدك إلددى زيددادة رصدديد األربدداح المحتجدزة أول المدددة‬
‫لسنة ‪ 2011‬وبمبلغ ‪ 700000‬دينار ‪.‬‬

‫‪ .4‬تم إصدار األسهم التي أعلن عنها للمساهمين في الفقرة ‪ 2‬أعاله ‪.‬‬

‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬إثبات القيود المحاسبية لما جاء في أعاله مع تصدوير قائمدة األربداح المحتجدزة فدي‬
‫‪ 2011/12/31‬إذا علمت بأن صدافي الددخل للسدنة الماليدة ‪ 2011‬بلدغ ‪250000‬‬
‫دينار ‪.‬‬

‫‪ .2‬استخراج القيمة الدفترية للسهم كما في ‪. 2011/12/31‬‬

‫س‪ / 15‬فيما يلي قائمة الميزانية إلحدك الشركات المساهمة كما في ‪2012/1/1‬‬

‫اإللتزامات وحقوق الملكية‬ ‫األصول‬

‫‪ 10000000‬األلتزامات المتداولة‬ ‫‪ 4000000‬األصول المتداولة‬

‫‪ 2000000‬رأس المال ( قيمة أسمية ‪ 5‬دينار للسهم)‬ ‫‪ 6000000‬األستثمارات في األسهم‬

‫‪ 1000000‬عالوة رأس المال‬ ‫‪ 2500000‬المعدات (بالصافي )‬

‫‪ 18000000‬األرباح المﺤتجزة‬

‫‪41000000‬‬ ‫‪41000000‬‬

‫‪164‬‬
‫المطلوب ‪ :‬حدد التأثير المالي لكل حالة من الحاالت التالية وبشكل مستقل في كل‬
‫من إجمالي األصول ورأس المال ‪ ,‬وعالوة رأس المال ‪ ,‬واألرباح المحتجزة ‪ ,‬وحقوق‬
‫الملكية ‪:‬‬

‫‪ .1‬أعلنت الشركة ودفعت أرباح نقدية بما يعادل ‪ 0.500‬دينار للسهم ‪.‬‬
‫‪ .2‬أعلنت الشركة وأصدرت توزيعات أسهم بما يعادل ‪ %10‬عندما كان سعر السهم‬
‫في السوق يعادل ‪ 14‬دينار للسهم ‪.‬‬
‫‪ .3‬أعلنت الشركة وأصدرت توزيعات أسهم بما يعادل ‪ %30‬عندما كان سعر السهم‬
‫في السوق يعادل ‪ 15‬دينار للسهم ‪.‬‬
‫‪ .4‬أعلنت الشركة ووزعت أرباح عينية بما يعادل وحدة واحدة من منتوجها مقابل‬
‫أثنين من األسهم المملوكة للمساهمين ‪ ,‬وقد كان سعر بيع المنتوج ‪ 10‬دينار في‬
‫حينه ‪.‬‬

‫س‪ / 16‬بالرجوع إلى السؤال ‪ 15‬في أعاله ‪ ,‬المطلوب ولكل فقرة بشكل مستقل ‪:‬‬

‫‪ .1‬إثبات القيد ( القيود ) المحاسبي المناسب ‪.‬‬

‫‪ .2‬بيان أثر القيد ( القيود ) أعاله على تفاصيل فقرة حقوق الملكية ‪.‬‬
‫‪ .3‬إحتساب القيمة الدفترية للسهم بعد أخذ أثر نتائج كل حالة وبشكل مستقل ‪.‬‬

‫س‪ / 17‬بلغ عدد األسهم العادية المصدرة ألحدك الشركات المساهمة ‪3000000‬‬
‫سهم بقيمة أسمية ‪ 10‬دينار للسهم ‪ ,‬كما بلغ رصيد األرباح المحتجزة للشركة كما في‬
‫‪ 24000000 2012/1/1‬دينار ورصيد عالوة رأس المال ‪ 5000000‬دينار ‪.‬‬
‫وخالل سنة ‪ 2012‬حققت الشركة صافي دخل قدره ‪ 4700000‬دينار وأعلنت‬
‫عن توزيعات نقدية بما يعادل ‪ 0.600‬دينار لكل سهم في ‪ 2012/5/1‬تم سدادها‬

‫‪165‬‬
‫في ‪ 2012/6/30‬كما أعلنت الشركة عن توزيعات أسهم في ‪2012/11/30‬‬
‫وبنسبة ‪ %20‬تم إصدارها إلى المساهمين في ‪. 2012/12/31‬‬

‫وقد بل ت األقيام السوقية ألسهم الشركة حسب ما تم إعالنه في سوق األوراق المالية‬
‫كما يلي ‪:‬‬

‫‪ 31‬دينار للسهم‬ ‫‪2012/12/31‬‬

‫‪ 34‬دينار للسهم‬ ‫‪2012/11/30‬‬
‫‪ 32‬دينار للسهم‬ ‫‪2012/12/31‬‬
‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬إثبات القيود المحاسبية الالزمة لما جاء في أعاله ‪.‬‬
‫‪ .2‬إعداد كشف األرباح المحتجزة كما في ‪. 2012/12/31‬‬
‫‪ .3‬بيان تفاصيل فقرة حقوق الملكية التي ستظهر في قائمة الميزانية كما في‬
‫‪. 2012/12/31‬‬

‫س‪ / 18‬بالرجوع إلى المثال الثاني صفحة ‪/ 151‬الفصل الثاني ‪ ,‬وعلى فرض أن‬
‫األثاث والمعدات تم بيعها بخسارة تعادل ‪:‬‬
‫‪ %80 .1‬من القيمة الدفترية ‪.‬‬
‫‪ %25 .2‬من القيمة الدفترية ‪.‬‬
‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬إعداد تقرير التصفية ‪.‬‬
‫‪ .2‬إثبات القيود المحاسبية للتصفية وتصوير الحسابات الالزمة ‪.‬‬
‫‪ .3‬إحتساب قيمة السهم عند التصفية ‪.‬‬

‫‪166‬‬
 ‫الفال الثالث‬
‫احملاس بة عن تقروض الس ندات‬

‫‪167‬‬
 ‫تمهيد‬
‫تعد السندات من الديون طويلة األجل التي تمثل تضحيات مستقبلية محتملة‬
‫للمنافع االقتصادية ناشئة عن التزامات حالية تتصف بكونها غير مستحقة الدفع‬
‫خالل سنة مالية أو دورة تش يلية أيهما أطول ‪ ,‬ويتم من خالل إصدار السندات‬
‫المصدرة على األموال التي يصعب توفيرها من جهة واحدة ‪ ,‬وعليه‬
‫ّ‬ ‫حصول الشركات‬
‫تشترك اكثر من وحدة استثمارية ص يرة في تمويل عملية إصدار السندات ولفترة‬
‫طويلة نسبيا ضمن عقود خاصة تسمى عقود السندات ‪, Bonds Indenture‬‬
‫وسيتم التركيز في هذا الفصل على األمور التالية ‪:‬‬

‫المحاسبة عن قروض‬
‫السندات‬

‫المعالجات المحاسبية‬ ‫المعالجات المحاسبية‬ ‫المعالجات‬ ‫مفهوم السندات‬

‫إلستدعاء السندات أو‬ ‫لتكاليف إصدار‬ ‫المحاسبية إلصدار‬ ‫وأنواعها‬
‫تسويتها‬ ‫السندات‬ ‫السندات‬

‫إصدار السندات‬ ‫إصدار السندات‬ ‫إصدار السندات‬

‫بين تواريخ‬ ‫بخصم أو عالوة في‬ ‫بالقيمة اإلسمية في‬
‫استحقاق الفائدة‬ ‫تاريخ استحقاق‬ ‫تاريخ إستحقاق‬
‫الفائدة‬ ‫الفائدة‬

‫‪168‬‬
 ‫أوال ‪ :‬مفهوم السندات وأنواعها‬
‫تمثل السندات أكثر أنواع الديون طويلة األجل التي يتم االبال عنها في قائمة‬
‫الميزانية ‪ ,‬ويعد ال رض االساس من إصدار السندات هو األقتراض طويل األجل‬
‫عندما يكون رأس المال المطلوب ضخما بدرجة ال يمكن معها لمقرض واحد أن‬
‫يقدمه ‪ ,‬وعليه يمكن ومن خالل إصدار سندات بقيمة إسمية معقولة للسند تقسيم‬
‫مقدار الدين طويل األجل إلى عدد كبير من وحدات اإلستثمار الص يرة في القيمة‬
‫بما يمكن أكثر من مقرض من المساهمة في القرض ‪.‬‬

‫وتنشأ السندات من عقود يطلل عليها " عقود السندات " وتمثل وعدا بسداد ‪:‬‬
‫‪ .1‬مبلغ من المال في تاريخ استحقاق محدد ‪.‬‬
‫‪ .2‬فائدة دورية بمعدل محدد وعلى اساس القيمة اإلسمية للسندات‪ ,‬وعادة ما‬
‫تسدد الفوائد بصورة نصف سنوية رغم أن معدل الفائدة يحدد على أساس‬
‫سنوي ‪.‬‬

‫ويمكن بيع إصدار كامل للسندات إلى أحد بنوك اإلستثمار الذي يعمل كوكيل‬
‫بيع في عملية تسوية السندات ‪ ,‬وفي مثل هذه اإلتفاقات أما أن يكتتب البنك‬
‫اإلستثماري في اإلصدار بالكامل عن طريل ضمان مبلغ معين للشركة المصدرة ثم‬
‫يتحمل البنك مخاطر بيع السندات بالسعر الذي يمكنه الحصول عليه ‪ ,‬أو أن يقوم‬
‫البنك ببيع السندات مقابل عمولة تستقطع من متحصالت البيع ‪.‬‬

‫ومن أنواع السندات الشائعة اإلستخدام في الممارسة العملية ‪:‬‬

‫‪ .1‬السندات المضمونة بعقارات أو أصول أخرك والسندات غير المضمونة ‪.‬‬
‫‪ .2‬سندات محددة التاريخ والسندات التي تسدد في شكل أقساط ‪ ,‬وكذلك السندات‬
‫القابلة لالستدعاء قبل تاريخ االستحقاق ‪.‬‬

‫‪169‬‬
‫‪ .3‬سندات قابلة للتحويل إلى أوراق مالية أخرك ‪ ,‬والسندات التي تسدد في شكل‬
‫بضاعة وكذلك السندات التي تصدر بدون تحديد فائدة ولكن بخصم يمثل الفائدة‬
‫التي يحصل عليها المشتري عند اإلستحقاق ‪.‬‬
‫‪ .4‬سندات أسمية تصدر بإسم مالكها وتتطلب التنازل عنها وإصدار سند جديد عند‬
‫بيعها للمالك ‪ ,‬وسندات لحاملها يمكن تحويلها من مالك ألخر بمجرد التسليم ‪.‬‬
‫‪ .5‬سندات دخل ال ّتدر فائدة اإل إذا حققت الشركة المصدرة أرباح ‪ ,‬وسندات إيراد‬
‫يتم سداد الفوائد المترتبة عليها من مصادر ايراد محددة وغالبا ما تصدر تلك‬
‫السندات عن جهات حكومية ‪.‬‬

‫وللشركة المساهمة بحسب متطلبات قانون الشركات العراقي ‪ 21‬لسنة ‪1997‬‬

‫المعدل أن تقترض عن طريل إصدار سندات وفل أحكام هذا القانون بدعوة موجهة‬ ‫ّ‬
‫إلى الجمهور ويمنم المكتتب بالقرض سندات مقابل المبالغ التي اقرضها للشركة وله‬
‫الحل باستيفاء فائدة معينة تدفع له في آجال محددة وتسترد قيمتها من أموال الشركة‬
‫‪.‬‬

‫وتعد هذه السندات ذات قيمة إسمية واحدة قابلة للتداول وغير قابلة للتجزئة وترقم‬
‫بارقام متسلسلة لكل إصدار ويجب ان تختم بختم الشركة ‪ ,‬هذا وال يجوز إصدار‬
‫سندات القرض قبل إستكمال الشروط اآلتية‪:‬‬

‫‪ .1‬أن يكون راس مال الشركة مدفوعا بالكامل‪.‬‬

‫‪ .2‬أن ال يتجاوز مجموع مبلغ القرض الصادر أرس مال الشركة‪.‬‬
‫‪ .3‬موافقة الهيئة العامة للشركة على اإلصدار بناء على توصية مجلس اإلدارة‪.‬‬

‫وتكون الدعوة لإكتتاب بسندات القرض بنشر بيان في النشرة وصحيفتين يوميتين‬
‫يتضمن ما يلي على أن تدرج هذه البيانات في سند القرض عند اإلصدار وهي‪:‬‬

‫ورس مالها‪.‬‬
‫‪ .1‬اسم الشركة أ‬
‫‪170‬‬
 ‫‪ .2‬تاريخ قرار الهيئة العامة بالموافقة على إصدار سندات القرض‪.‬‬
‫‪ .3‬معلومات عن الوضع المالي للشركة وعن نتائج عملياتها بما في ذلك ايراداتها‪.‬‬
‫‪ .4‬سعر الفائدة وتواريخ إستحقاقها‪.‬‬
‫‪ .5‬قيمة اإلصدار ومدته والقيمة اإلسمية للسندات‪.‬‬
‫‪ .6‬طريقة اإلكتتاب ومدته وطريقة الدفع‪.‬‬
‫‪ .7‬مواعيد الوفاء بالقيمة اإلسمية للسندات‪.‬‬
‫‪ .8‬ال رض من قرض السندات‪.‬‬
‫‪ .9‬ضمانات الوفاء بقرض السندات‪.‬‬
‫‪ .10‬سندات القرض التي أصدرتها الشركة سابقا‪ ,‬وأية بيانات ومعلومات ضرورية‪.‬‬

‫وعلى المصرف الذي يتولى عملية اإلكتتاب بسندات القرض غلقه عند انتهاء‬
‫مدته أو اإلكتتاب بكامل السندات المطروحة واإلعالن عن ذلك في صحيفتين‬
‫يوميتين وتزويد مسجل الشركات بجميع المعلومات عن عملية اإلكتتاب بما في ذلك‬
‫أسماء المكتتبين بها وعدد السندات التي أكتتب بها كل منهم وعناوينهم وجنسياتهم‬
‫والمبالغ المدفوعة وقيمة السندات‪.‬‬

‫وللشركة المساهمة بيع السندات التي لم يكتتب بها الجمهور بسعر تداولها في‬
‫سوق قانوني للوراق المالية بما ال يقل عن قيمتها اإلسمية‪ ,‬كما أن على الشركة‬
‫المقترضة الوفاء بقيمة سندات القرض وفل الشروط التي وضعت عند اإلصدار او‬
‫قبله وال يجوز تأخير ميعاد الوفاء بها‪.‬‬

‫ثانيا ‪ :‬المعالجات المحاسبية إلصدار قروض السندات‬

‫يتضمن عقد إصدار السندات كما سبل ذكره شروط محددة من بينها ‪ ,‬أن يدفع‬
‫حامل السند مبل اً في تاريخ إطفاء السندات وعادة ما يمثل هذا المبلغ القيمة اإلسمية‬
‫أي القيمة المذكورة على وجه السند كان تكون ‪ 1000‬دينار ‪ 100‬دينار ‪ 10‬دينار‬
‫للسند الواحد ‪ ,‬ويفضل ان يكون تاريخ إطفاء السندات في تاريخ أخر فائدة يستحقها‬

‫‪171‬‬
‫حامل السند ‪ ,‬كما يدفع لحامل السند فائدة دورية في مواعيد محددة كأن تكون سنوية‬
‫أو نصف سنوية وبنسبة مئوية من القيمة اإلسمية للسند ‪.‬‬

‫ويتحدد سعر بيع السندات المصدرة في ضوء طلب وعرض المشترين والبائعين‬
‫والمخاطر النسبية لهذه السندات ‪ ,‬فضال عن أحوال السوق واالقتصاد ‪ ,‬ويتم تقييم‬
‫السند على أساس القيمة الحالية لتدفقاته النقدية المستقبلية والتي تشمل الفائدة وأصل‬
‫مبلغ الدين باستخدام معدل الفائدة الذي يقدم عائد مقبول عن استثمار ممائل في‬
‫درجة مخاطرته ‪.‬‬
‫وعليه ينشأ االختالف بين القيمة اإلسمية للسند وبين قيمته االحالية (سعر‬
‫اصداره) من اختالف اسعار الفائدة في السوق ( الفائدة الفعالة ) مع سعر الفائدة‬
‫المسماة على وجه السند فإذا كانت فائدة السند مساوية لفائدة السوق فان السندات‬
‫تصدر بالقيمة اإلسمية ‪ ,‬وإذا كانت فائدة السند اكبر من فائدة السوق فان السندات‬
‫تصدر بعالوة ‪ ,‬أما إذا كانت فائدة السند اقل من فائدة السوق فان السندات تصدر‬
‫بخصم ‪ ,‬وطالما ان هناك عالقة بين العالوة والخصم وبين الفائدة فان العالوة تعد‬
‫تخفيضاً للفائدة بينما يعد الخصم إضافة عليها ‪.‬‬

‫وتعد حسابات الخصم والعالوة حسابات مقابلة للسندات وتظهر في قائمة الميزانية‬
‫ويتم إطفاءها دوريا خالل عمر السندات بطريقتين هما ‪:‬‬

‫‪ .1‬طريقة القسط الثابت ‪ ,‬ويتم في ضوءها قسمة مبلغ الخصم أو العالوة على عدد‬
‫األ شهر الممتدة من تاريخ إصدار السندات ول اية تاريخ استحقاقها ‪ ,‬ومن ثم‬
‫استخراج مبلغ القسط في كل تاريخ سداد أو استحقاق للفائدة والذي يكون ثابتا من‬
‫فترة ألخرك ‪.‬‬

‫‪ .2‬طريقة الفائدة الفعالة ( طريقة القيمة الحالية ) ‪ ,‬والتي يتم في ضوءها استخراج‬
‫قسط الخصم أو العالوة من خالل مقارنة حاصل ضرب القيمة الدفترية للسندات‬

‫‪172‬‬
‫بمعدل الفائدة الفعالة مع حاصل ضرب القيمة اإلسمية للسندات بمعدل الفائدة‬
‫االسمي ‪ ,‬وتؤمن هذه الطريقة مقابلة أفضل بين اإليرادات والمصاريف ‪ .‬هذا‬
‫وسيتم في هذا الفصل استخدام طريقة القسط الثابت لبساطتها في التطبيل ‪.‬‬

‫وفيما يلي توضيم للمعالجات المحاسبية ذات الصلة بإصدار السندات بالقيمة‬
‫اإلسمية وكذلك إصدار السندات بخصم أو عالوة في تاريخ إستحقاق الفائدة وبين‬
‫تواريخ إستحقاقها ‪:‬‬

‫‪ .1‬إصدار السندات بالقيمة اإلسمية في تاريخ استحقاق الفائدة‬

‫مثال ‪ : 1‬أصدرت احدك الشركات سندات قيمتها اإلسمية ‪ 2‬مليون دينار ‪ ,‬وتبلغ‬
‫القيمة اإلسمية للسند الواحد ‪ 100‬دينار وبسعر فائدة ‪ %10‬تدفع مرتين في السنة‬
‫مرة في ‪ 7/1‬ومرة اخرك في ‪ 12/31‬فاذا علمت بان إصدار السندات كان في‬
‫‪ 2010/1/1‬وان عمرها خمس سنوات ‪.‬‬
‫المطلوب ‪ :‬تسجيل القيود المحاسبية على مدك عمر السندات إذا علمت أن اإلصدار‬
‫تم بالقيمة اإلسمية ‪.‬‬

‫الحل ‪:‬‬
‫عدد السندات المصدرة = ‪ 20000 = 100 / 2000000‬سند‬
‫= ‪ 2000000 = 100 × 20000‬دينار‬ ‫سعر اإلصدار‬
‫‪2010/1/1‬‬

‫‪2000000‬حد‪ /‬البنك‬
‫‪ 2000000‬حد‪ /‬السندات‬

‫‪173‬‬
 ‫‪2010/7/1‬‬
‫‪ 100000 = 2 ÷200000 = %10 × 2000000‬دينار الفائدة نصف السنوية‬
‫‪100000‬حد‪ /‬الفائدة المدينة‬
‫‪ 100000‬حد‪ /‬البنك‬

‫في ‪2010/ 12/31‬‬

‫‪100000‬حد‪ /‬الفائدة المدينة‬
‫‪ 100000‬حد‪ /‬البنك‬

‫ويتم إجراء نفس القيود للسنوات ‪2013 2012 2011‬‬

‫‪2014 / 7/1‬‬
‫‪ 100000‬حد‪ /‬الفائدة المدينة‬
‫‪ 100000‬حد‪ /‬البنك‬

‫‪2014/12/31‬‬
‫‪ 2100000 =100000+2000000‬دينار‬
‫‪ 2000000‬حد‪ /‬السندات‬
‫الفائدة المدينة‬ ‫‪ 100000‬حد‪/‬‬
‫البنك‬ ‫‪2100000‬حد‪/‬‬

‫‪ .2‬إصدار السندات بخصم أو عالوة في تاريخ استحقاق الفائدة‬

‫مثال ‪ : 2‬بدالرجوع إلدى المثدال ‪ 1‬وعلدى فدرض أن إصددار السدندات تدم بخصدم وبسدعر‬
‫إصدددار ‪ 97‬دينددار للسددند ‪ ,‬المطلددوب ‪ :‬تسددجيل القيددود المحاسددبية علددى مدددك الخمددس‬
‫سنوات ‪.‬‬

‫‪174‬‬
 ‫الحل ‪:‬‬
‫‪ 1940000 = 97× 20000‬دينار سعر إصدار السندات‬
‫‪ 60000 = 2000000 - 1940000‬دينار خصم إصدار السندات‬

‫‪2010/1/1‬‬

‫‪1940000‬حد‪ /‬البنك‬
‫‪ 60000‬حد‪/‬خصم إصدار السندات‬
‫‪2000000‬حد‪ /‬السندات‬
‫‪2010 /7/1‬‬
‫‪ 60 ÷ 60000‬شهر = ‪ 1000‬دينار الخصم الشهري‬
‫‪ 6 × 1000‬شهر = ‪ 6000‬دينار‬

‫‪ 106000 = 6000 +100000‬دينار‬

‫‪ 106000‬حد‪ /‬الفائدة المدينة‬
‫‪ 6000‬حد‪/‬خصم إصدار السندات‬
‫‪ 100000‬حد‪/‬البنك‬

‫‪2010/12/31‬‬
‫‪ 106000‬حد‪ /‬الفائدة المدينة‬
‫‪ 6000‬حد‪/‬خصم إصدار السندات‬
‫‪ 100000‬حد‪/‬البنك‬

‫ويتم إثبات نفس القيود للسنوات ‪2013 2012 2011‬‬

‫‪2014/7/1‬‬
‫‪ 106000‬حد‪ /‬الفائدة المدينة‬
‫‪175‬‬
 ‫‪ 6000‬حد‪/‬خصم إصدار السندات‬
‫‪ 100000‬حد‪/‬البنك‬
‫‪2014/12/31‬‬
‫‪ 106000‬حد‪ /‬الفائدة المدينة‬
‫‪ 2000000‬حد‪ /‬السندات‬
‫‪ 6000‬حد‪/‬خصم إصدار السندات‬
‫‪ 2100000‬حد‪/‬البنك‬

‫مثال ‪ : 3‬بالرجوع إلى المثال ‪ 1‬وعلى فرض أن إصدار السندات تم بعالوة وبسعر‬
‫إصدار ‪ 102‬دينار للسند ‪ ,‬المطلوب ‪ :‬تسجيل القيود المحاسبية على مدك خمس‬
‫سنوات ‪.‬‬
‫الحل ‪:‬‬

‫‪2010/1/1‬‬
‫‪ 2040000 =102 × 20000‬دينار‬
‫‪ 40000 = 2000000 – 2040000‬دينار العالوة‬

‫‪ 2040000‬حد‪ /‬البنك‬
‫‪ 40000‬حد‪/‬عالوة إصدار السندات‬
‫‪ 2000000‬حد‪ /‬السندات‬

‫‪2010/7/1‬‬
‫‪ 60 ÷40000‬شهر = ‪ 666.7‬دينار عالوة الشهر الواحد ×‪ 6‬شهر‬
‫= ‪ 4000‬دينار العالوة نصف السنوية‬

‫‪176‬‬
 ‫‪ 96000‬حد‪/‬الفائدة المدينة‬
‫‪ 4000‬حد‪/‬عالوة إصدار السندات‬
‫‪ 100000‬حد‪/‬البنك‬

‫‪2010/12/31‬‬
‫‪ 96000‬حد‪/‬الفائدة المدينة‬
‫‪ 4000‬حد‪/‬عالوة إصدار السندات‬
‫‪ 100000‬حد‪/‬البنك‬

‫ويتم إثبات نفس القيود للسنوات ‪2013 , 2012 2011‬‬

‫‪2014/7/1‬‬

‫‪ 96000‬حد‪/‬الفائدة المدينة‬
‫‪ 4000‬حد‪/‬عالوة إصدار السندات‬
‫‪ 100000‬حد‪/‬البنك‬

‫‪2014/12/31‬‬
‫‪ 96000‬حد‪/‬الفائدة المدينة‬
‫‪ 4000‬حد‪/‬عالوة إصدار السندات‬
‫‪ 2000000‬حد‪ /‬السندات‬
‫‪ 2100000‬حد‪/‬البنك‬

‫‪177‬‬
 ‫‪ .3‬إصدار السندات بين تواريخ استحقاق الفائدة‬

‫مثال ‪ : 4‬في ‪ 2010/7/1‬أصدرت احدك الشركات ‪ 1000‬سند والمطلوب من‬

‫البيانات اآلتية ولكل حالة بشكل مستقل ‪ ,‬إثبات القيود المحاسبية الالزمة لسنة‬
‫‪:2010‬‬

‫سعر‬ ‫تواريخ استحقاق تواريخ استحقاق‬ ‫الفائدة‬ ‫قيمة السند‬ ‫الحاالت‬

‫اإلصدار‬ ‫السندات‬ ‫الفائدة‬ ‫اإلسمية‬
‫‪100‬‬ ‫‪2013/7/1‬‬ ‫‪6/30‬‬ ‫‪%10‬‬ ‫‪100‬‬ ‫‪1‬‬
‫‪12/31،‬‬
‫‪96‬‬ ‫‪2014/10/31‬‬ ‫‪4/30‬‬ ‫‪%10‬‬ ‫‪100‬‬ ‫‪2‬‬
‫‪10/31،‬‬
‫‪105‬‬ ‫‪2012/9/1‬‬ ‫‪9/1 ، 3/1‬‬ ‫‪%10‬‬ ‫‪100‬‬ ‫‪3‬‬

‫الحل ‪:‬‬
‫الحالة ‪ : 1‬اإلصدار بالقيمة اإلسمية في ‪2010/7/1‬‬

‫‪ 100000 =100 ×1000‬دينار سعر إصدار السندات‬

‫احتساب الفائدة المستحقة في تاريخ األصدار( ‪ - ) 2010/12/31 -7/1‬اليوجد‬
‫فائدة مستحقة‬

‫‪100000‬حد‪ /‬البنك‬
‫‪ 100000‬حد‪/‬السندات‬
‫‪2010/12/31‬‬
‫‪ 5000 = 2÷10000 =%10×100000‬دينار الفائدة نصف السنوية‬
‫‪ 5000‬حد‪/‬الفائدة المدينة‬
‫‪ 5000‬حد‪/‬البنك‬

‫‪178‬‬
 ‫الحالة ‪ : 2‬اإلصدار بخصم في ‪2010/7/1‬‬
‫‪ 96000 = 96×1000‬دينار سعر إصدار السندات‬
‫الخصم = ‪ 4000 = 96000 – 100000‬دينار‬

‫مدة الفائدة الواجب سدادها من‪ 2010 /7/ 1‬إلى ‪ 2010/ 10/30‬تعادل ‪ 4‬أشهر‬
‫وعليه فأن مبلغ الفائدة المستحقة لمدة ‪ 2‬شهر تساوي ‪ 1667 =6/2×5000‬دينار ‪:‬‬

‫‪ 97667‬حد‪/‬البنك‬
‫‪ 4000‬حد‪ /‬خصم إصدار السندات‬
‫‪ 100000‬حد‪/‬السندات‬
‫‪ 1667‬حد‪/‬الفائدة المستحقة‬

‫المدة الزمنية من تاريخ إصدار السندات ل اية تاريخ االستحقاق ( ‪– 2010/7/1‬‬

‫‪ 52 = ) 10+12+12+12+6 ( = )2014/10/30‬شهر‬
‫‪ 77 = 52/4000‬مبلغ الخصم الشهري‬
‫في ‪2010/10/31‬‬

‫‪ 1667‬حد‪/‬الفائدة المستحقة‬
‫‪ 3641‬حد‪/‬الفائدة المدينة‬
‫‪ 5000‬حد‪/‬البنك‬
‫‪308‬حد‪/‬خصم إصدار السندات(‪)4×77‬‬

‫‪179‬‬
 ‫‪2010/12/31‬‬
‫‪1667 =6/2×5000‬‬
‫الخصم =‪154 =2×77‬‬
‫‪1821 =154+1667‬‬
‫‪ 1821‬حد‪/‬الفائدة المدينة‬
‫‪ 154‬حد‪/‬خصم إصدار السندات‬
‫‪ 1667‬حد‪/‬الفائدة المستحقة‬

‫الحالة ‪ : 3‬اإلصدار بعالوة قي ‪2010/7/1‬‬

‫‪ 105000 =105×1000‬دينار‬
‫العالوة = ‪ 5000 = 100000 – 105000‬دينار‬
‫مدة الفائدة الواجب سدادها من ‪ /7/1‬إلى ‪ 2010/ 9/1‬تعادل‪ 2‬اشهر ‪ ,‬وعليه فأن‬
‫مبلغ الفائدة المستحقة لمدة ‪ 4‬أشهر = ‪ 3333 =6/4× 5000‬دينار‬

‫‪ 108333‬ح‪/‬البنك‬
‫‪ 5000‬حد‪/‬عالوة اصدار السندات‬
‫‪ 3333‬حد‪/‬الفائدة المستحقة‬
‫‪ 100000‬حد‪/‬السندات‬

‫‪ : 2010/ 9/1‬الفترة الزمنية من تاريخ إصدار السندات ل اية تاريخ االستحقاق (‬

‫‪ 26 = ) 8+12+6 ( = )2012/9/1 – 2010/7/1‬شهر ‪,‬‬
‫‪ 192 = 26/ 5000‬دينار مبلغ العالوة الشهري‬
‫‪ 384‬حد‪/‬عالوة إصدار السندات‬
‫‪ 3333‬حد‪/‬الفائدة المستحقة‬
‫‪ 1283‬حد‪/‬الفائدة المدينة‬
‫‪ 5000‬حد‪/‬البنك‬

‫‪180‬‬
 ‫‪2010/12/31‬‬
‫‪3333 =12/4×5000‬‬
‫العالوة = ‪768 =4×192‬‬
‫‪2565 =768 -3333‬‬
‫‪ 2565‬حد‪/‬الفائدة المدينة‬
‫‪ 768‬حد‪/‬عالوة إصدار السندات‬
‫‪ 3333‬حد‪/‬الفائدة المستحقة‬

‫ثالثا ‪ :‬المعالجات المحاسبية لتكاليف إصدار السندات‬

‫تتطلب عملية إصدار السندات تحمل تكاليف التصميم والطباعة والتكاليف‬

‫المحاسبية والقانونية والعموالت ‪ ,‬فضال عن تكاليف الترويج لبيع السندات وغيرها ‪,‬‬
‫وهناك معالجتين مقترحة لهذا النوع من التكاليف هما ‪:‬‬

‫‪ .1‬يتم اثبات التكاليف في حسابات مستقلة عن حسابات السندات وتحت أسم أعباء‬
‫مؤجلة يتم استنفاذها على مدار حياة السندات ‪ ,‬وتنسجم هذه المعالجة مع‬
‫متطلبات المبادئ المحاسبية المقبولة عموما ‪ ,‬وهي الطريقة المعتمدة في‬
‫الممارسة العملية ‪.‬‬

‫‪ .2‬تعد تكاليف اإلصدار أما مصاريف أو تخفيض للمبالغ المحصلة من إصدار‬

‫السندات ‪ ,‬ألنها من وجهة نظر مؤيدي هذه الطريقة ال تقدم أية منافع مستقبلية‬
‫محتملة تقضي رسملتها كما في الطريقة األولى ‪ ,‬فهي في حقيقة األمر تخفض‬
‫المتحصالت الناتجة عن السندات المصدرة ومن ثم تزيد من معدل الفائدة الفعالة‬
‫وبالتالي يمكن المحاسبة عنها بنفس طريقة المحاسبة عن خصم اإلصدار غير‬
‫المستنفذ ‪.‬‬

‫‪181‬‬
‫مثال ‪ : 5‬باعت احدك الشركات سندات قيمتها اإلسمية ‪ 20‬مليون دينار مدتها عشر‬
‫سنوات وذلك مقابل مبلغ ‪ 20795000‬دينار في ‪ ( 2010/1/1‬وهو نفس تاريخ‬
‫استحقاق الفائدة ) ‪ ,‬وقد بل ت تكاليف إصدار السندات ‪ 245000‬دينار ‪.‬‬
‫المطلوب ‪ :‬اثبات قيد إصدار السندات في ‪ 2010/1/1‬وقيد تسوية تكاليف إصدار‬
‫السندات في ‪. 2010/12/31‬‬
‫الحل ‪:‬‬
‫‪: 2010/1/1‬عالوة إصدار السندات = ‪795000 = 20000000 – 20795000‬‬
‫دينار‬
‫المبالغ المتحصلة من بيع السندات = ‪ 20550000 = 245000 -20795000‬دينار‬

‫‪ 20550000‬حد‪/‬النقدية‬
‫‪ 245000‬حد‪/‬تكاليف إصدار السندات‬
‫‪ 795000‬حد‪/‬عالوة إصدار السندات‬
‫‪ 20000000‬حد‪/‬السندات‬

‫‪2010/12/31‬‬
‫‪ 24500 =10/245000‬دينار قسط استنفاذ تكاليف اإلصدار‬
‫‪ 24500‬حد‪/‬مصاريف إصدار السندات‬
‫‪24500‬حد‪/‬تكاليف إصدار السندات‬

‫‪182‬‬
 ‫رابعا ‪ :‬المعالجات المحاسبية إلستدعاء السندات وتسويتها‬

‫عندما يتم تسوية السندات في تاريخ االستحقاق ‪ ,‬فان األمر ال يتطلب اإلعتراف‬
‫بأية مكاسب أو خسائر بسبب استنفاذ حسابات الخصم أو العالوة بالكامل‪ ,‬فضال‬
‫عن تساوي القيمة الدفترية للسندات مع القيمة اإلسمية لتلك السندات ‪ ,‬وكذلك تساوي‬
‫القيمة اإلسمية للسندات مع قيمتها السوقية ‪ ,‬أما في حالة إستدعاء السندات قبل‬
‫تاريخ االستحقاق ف أن األمر في هذه الحالة يتطلب اإلعتراف بالمكاسب أو الخسائر‬
‫الناتجة عن عملية اإلستدعاء والتي تنشأ من الفرق بين سعر اإلستدعاء وبين القيمة‬
‫الدفترية للسندات في تاريخ األستدعاء وبشكل أخر فأن مكاسب أو خسائر اإلستدعاء‬
‫يمكن إيجادها من اآلتي ‪:‬‬

‫****‬ ‫سعر استدعاء السندات‬

‫صافي القيمة الدفترية للسندات‬
‫****‬ ‫القيمة اإلسمية‬
‫****‬ ‫‪ -‬الخصم ( ‪ +‬العالوة ) غير المستنفذة‬
‫***‬ ‫‪ -‬تكاليف اإلصدار غير المستنفذة‬
‫(****)‬
‫***‬ ‫مكاسب أو خسائر استدعاء السندات‬

‫مثال ‪ : 6‬في تاريخ ‪ 2010/1/2‬أصدرت إحدك الشركات سندات تعادل قيمتها‬

‫اإلسمية ‪ 1500000‬دينار بفائدة ‪ %10‬تسدد في ‪ 12/31‬من كل سنة وبسعر ‪97‬‬
‫دينار للسند تسدد في ‪ , 2019/12/31‬وبل ت التكاليف القانونية واألخرك ‪24000‬‬
‫دينار تستنفذ على اساس القسط الثابت ‪ ,‬وفي ‪ 2015/1/2‬تم استدعاء ما يعادل‬
‫‪ 1000000‬دينار من السندات بسعر استدعاء ‪ 101‬دينار للسند بهدف اطفاءها ‪.‬‬
‫المطلوب ‪ :‬اثبات قيد إصدار السندات وقيود سداد الفائدة وقيد استدعاء السندات مع‬
‫توضيم عمليات االحتساب ‪.‬‬

‫‪183‬‬
 ‫الحل ‪:‬‬

‫‪ 1500000‬دينار‬ ‫القيمة اإلسمية للسندات المصدرة‬

‫‪1455000‬‬ ‫القيمة الحالية للسندات المصدرة ( ‪) 0.97× 1500000‬‬
‫دينار‬ ‫‪45000‬‬ ‫خصم إصدار السندات‬

‫في تاريخ ‪: 2010/1/2‬‬

‫‪ 1431000‬حد‪/‬النقدية‬
‫‪ 24000‬حد‪/‬تكاليف اإلصدار‬
‫‪ 45000‬حد‪/‬خصم األصدار‬
‫‪ 1500000‬حد‪/‬السندات‬

‫قيد سداد الفائدة في نهاية السنوات ‪2009 -2005‬‬

‫قسط استنفاذ الخصم السنوي = ‪ 4500 = 10 / 45000‬دينار‬
‫قسط استنفاذ تكاليف اإلصدار سنويا = ‪ 2400 = 10/ 24000‬دينار‬
‫مصاريف الفائدة النقدية = ‪ 150000 = %10× 1500000‬دينار‬
‫‪ 154500‬حد‪ /‬الفائدة المدينة‬
‫‪ 2400‬حد‪ /‬مصاريف إصدار السندات‬
‫‪ 2400‬حد‪/‬تكاليف إصدار السندات‬
‫‪ 4500‬حد‪/‬خصم إصدار السندات‬
‫‪ 150000‬حد‪/‬النقدية‬
‫في تاريخ ‪2015/1/2‬‬
‫رصيد الخصم غير المستنفذ ‪ 22500 = ) 5× 4500 (-45000 :‬دينار‬
‫رصيد تكاليف اإلصدار غير المستنفذة ‪ 12000 =) 5× 2400 (-24000:‬دينار‬

‫‪184‬‬
 ‫صافي القيمة الدفترية للسندات = ‪12000-22500- 1500000‬‬
‫= ‪ 1465500‬دينار‬
‫نسبة السندات التي تم استدعاءها = ‪3/1‬‬
‫‪ 1000000‬حد‪/‬السندات‬
‫‪ 33000‬حد‪/‬خسائر استدعاء السندات *‬
‫‪ 15000‬حد‪/‬خصم اإلصدار ( ‪) 3/1×22500‬‬
‫‪ 8000‬حد‪/‬تكاليف اإلصدار ( ‪) 3/1×12000‬‬
‫‪ 1010000‬حد‪/‬النقدية‬

‫‪1010000‬‬ ‫* سعر استدعاء السندات (‪) 101×1000000‬‬

‫صافي القيمة الدفترية للسندات‬
‫‪1000000‬‬ ‫القيمة اإلسمية‬
‫‪ -‬الخصم ( ‪ +‬العالوة ) غير المستنفذة ‪15000‬‬
‫‪8000‬‬ ‫‪ -‬تكاليف اإلصدار غير المستنفذة‬
‫(‪)977000‬‬
‫‪33000‬‬ ‫مكاسب أو خسائر استدعاء السندات‬

‫‪185‬‬
 ‫أسئلة الفصل الثالث‬
‫أوال ‪ :‬االسئلة النظرية‬
‫‪ .1‬عرف السندات وبين أسباب اصدارها من قبل الشركات ‪.‬‬
‫‪ .2‬مالفرق بين معدل الفائدة االسمي ومعدل الفائدة الفعال وماهو أثر كل منهما في‬
‫سعر إصدار السندات ؟‬
‫‪ّ .3‬بين الطرق التي يمكن في ضوءها استنفاذ خصم أو عالوة إصدار السندات‬
‫وأفضلية أيا منها ‪.‬‬
‫‪ .4‬كيف يتم المحاسبة عن تكاليف إصدار السندات وتصنيفها في قائمة الميزانية ؟ ‪.‬‬
‫حدد الكيفية التي يتم في ضوءها احتساب خسائر أو مكاسب استدعاء السندات‬
‫‪ّ .5‬‬
‫قبل تاريخ االستحقاق ‪.‬‬

‫ثانيا ‪ :‬األسئلة التطبيقية‬

‫س‪ /1‬في تاريخ ‪ 2011 /1/1‬أصدرت إحدك الشركات ‪ 1000‬سند بقيمة اسمية‬
‫‪ 100‬دينار للسند الواحد ولمدة ‪ 5‬سنوات وبفائدة أسمية ‪%7‬سنوياً ‪.‬‬
‫المطلوب ‪ :‬تسجيل قيد اإلصدار في ضوء المعلومات التالية ‪:‬‬

‫القيمة الحالية لدفعات لمدة‬ ‫القيمة الحالية لدينار واحد بعد‬ ‫معدل‬
‫‪ 5‬سنوات‬ ‫‪ 5‬سنوات‬ ‫الفائدة‬
‫‪4.10019‬‬ ‫‪0.71299‬‬ ‫‪%7‬‬ ‫‪1‬‬
‫‪3.9927‬‬ ‫‪0.6808‬‬ ‫‪%8‬‬ ‫‪2‬‬
‫‪4.2124‬‬ ‫‪0.7473‬‬ ‫‪%6‬‬ ‫‪3‬‬

‫‪186‬‬
 ‫س ‪ /2‬فيما يلي المعلومات ذات الصلة بإصدار سندات شركة العراق التجارية ‪:‬‬

‫‪ .1‬في ‪ 2010/1/1‬أصدرت الشركة سندات بقيمة ‪ 300000‬دينار بفائدة ‪%9‬‬

‫تستلم كل أربعة أشهر في ‪ , 1/1 , 10/1 , 7/1 , 4/1‬ولمدة عشر سنوات‬
‫‪ ,‬وتم اإلصدار بالقيمة اإلسمية ‪.‬‬
‫‪ .2‬في ‪ 2010/6/1‬أصدرت الشركة سندات بقيمة ‪ 200000‬دينار بفائدة ‪%12‬‬
‫تستلم مرتين ‪ , 1/1 , 7/1‬ولمدة عشر سنوات ‪ ,‬وتم اإلصدار بالقيمة‬
‫اإلسمية مضافا اليها الفائدة المستحقة ‪.‬‬
‫حضر قيود اليومية الالزمة‬
‫المطلوب ‪ :‬لكل من الحالتين أعاله وبشكل مستقل ‪ّ ,‬‬
‫إلثبات ما يلي ‪:‬‬
‫‪ .1‬إصدار السندات ‪.‬‬
‫‪ .2‬دفع الفائدة في ‪. 2010/7/1‬‬
‫‪ .3‬استحقاق الفائدة في ‪. 2010/12/31‬‬

‫س ‪ /3‬في ‪ 2011/1/1‬أصدرت شركة الفرات سندات بقيمة ‪ 800000‬دينار‬

‫وبفائدة ‪ %10‬تستلم مرتين ‪ , 1/1 , 7/1‬ولمدة عشرين سنة ‪ ,‬وقد تم اإلصدار‬
‫بسعر ‪ 102‬دينار للسند ‪ ,‬وتستخدم الشركة طريقة القسط الثابت في استنفاذ خصم‬
‫أو عالوة اإلصدار ‪.‬‬
‫حضر القيود المحاسبية إلثبات ما يلي ‪:‬‬
‫المطلوب ‪ّ :‬‬
‫‪ .1‬إصدار السندات ‪.‬‬
‫‪ .2‬دفع الفائدة وقسط االستنفاذ في ‪. 2011/7/1‬‬
‫‪ .3‬استحقاق الفائدة وقسط االستنفاذ في ‪. 2011/12/31‬‬

‫س‪ /4‬في ‪ 2011/1/1‬قررت احدك الشركات إصدار ‪ 500000‬سند بقيمة اسمية‬

‫‪ 100‬دينار للسند الواحد ولمدة ‪ 4‬سنوات وبفائدة ‪ %10‬سنويا تدفع مرتين ‪7/1‬‬
‫‪ 12/31‬هذا وقد كان اإلصدار لمرحلتين ‪ ,‬حيث تم في ‪ 2011/1/1‬إصدار ‪%80‬‬

‫‪187‬‬
‫من السندات بسعر ‪ 102‬دينار للسند الواحد وفي ‪ 2011/11/1‬تم إصدار بقية‬
‫السندات بسعر إصدار ‪ 101‬للسند الواحد ‪ ,‬وفي ‪ 2012/3/1‬تم اطفاء (استدعاء)‬
‫‪%25‬من السندات اعاله بسعر ‪ 98‬دينار للسند الواحد ضمنها الفائدة المستحقة ‪,‬‬
‫كذلك تم في تاريخ ‪ 2013/5/1‬اطفاء (استدعاء) السندات المتبقية بسعر ‪100‬‬
‫دينار للسند الواحد مع الفائدة المستحقة ‪.‬‬
‫المطلوب ‪ :‬اثبات القيود المحاسبية الالزمة للسنوات ‪. 2013 , 2012 , 2011‬‬

‫س ‪ /5‬في ‪ 2010/1/1‬باعت شركة دجلة سندات تحمل فائدة ‪ %12‬وقيمة أسمية‬

‫‪ 800000‬دينار بسعر ‪ 860651‬دينار ‪ ,‬ويبلغ معدل الفائدة الفعالة ‪ , %10‬فإذا‬
‫علمت أن الفائدة تستلم سنويا في ‪ , 12/31‬وأن السندات تستحل في ‪, 2015/1/1‬‬
‫وتستخدم الشركة طريقة القسط الثابت في استنفاذ قسط العالوة ‪.‬‬

‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬اثبات القيد المحاسبي إلصدار السندات في تاريخ اإلصدار ‪.‬‬
‫‪ .2‬اثبات القيد المحاسبي الستالم الفائدة وقسط استنفاذ العالوة في ‪. 2010/12/31‬‬
‫‪ .3‬اثبات القيد المحاسبي الستالم الفائدة وقسط استنفاذ العالوة في ‪. 2011/12/31‬‬
‫‪ .4‬اثبات القيد المحاسبي الستالم الفائدة وقسط استنفاذ العالوة في ‪. 2012/12/31‬‬

‫س ‪ /6‬فيما يلي العمليات المالية ذات الصلة بالسندات العائدة لشركة الهدك ‪:‬‬

‫‪ .1‬أصدرت الشركة في ‪ 2010/5/1‬سندات تحمل قيمة أسمية ‪ 900000‬دينار‬

‫وفائدة ‪ %12‬تدفع في ‪ 1/1‬من كل سنة ولمدة عشرين سنة ‪ ,‬علما أن سعر‬
‫اإلصدار بلغ ‪ 102‬دينار للسند مضافا اليه الفائدة المستحقة ‪.‬‬
‫‪ .2‬في ‪ 2010/12/31‬تم إجراء قيود التسوية إلثبات الفائدة المستحقة على‬
‫السندات وقسط استنفاذ العالوة ( تستخدم الشركة طريقة القسط الثابت في‬
‫االستنفاذ ) ‪.‬‬

‫‪188‬‬
 ‫‪ .3‬في ‪ 2011/1/1‬تم سداد مبلغ الفائدة المستحقة ‪.‬‬
‫‪ .4‬في ‪ 2011/4/1‬تم استدعاء ما يعادل ‪ 360000‬دينار من قيمة السندات‬
‫بسعر ‪ 102‬دينار للسند مع الفائدة المستحقة ‪.‬‬
‫‪ .5‬في ‪ 2011/12/31‬تم إجراء قيود التسوية إلثبات الفائدة المستحقة على‬
‫السندات وقسط استنفاذ العالوة ‪.‬‬
‫المطلوب ‪ :‬إثبات القيود المحاسبية الالزمة لما جاء في أعاله‬

‫س‪ /7‬في ‪ 2010/3/1‬باعت شركة الصدك ما يعادل ‪ 500000‬دينار من سنداتها‬

‫التي تحمل فائدة أسمية ‪ %10‬تدفع مرتين في ‪ 3/1 , 9/1‬من السنة ‪ ,‬فإذا علمت‬
‫أن تاريخ استحقاق السندات هو ‪ , 2013/9/1‬وأن السندات تولد معدل فائدة ‪%12‬‬
‫*‪.‬‬
‫المطلوب ‪ :‬إثبات القيود المحاسبية الالزمة خالل سنة ‪ 2010‬وسنة ‪. 2011‬‬

‫*مالحظة ‪ :‬تبلغ القيمة الحالية لدينار واحد بفائدة ‪ %6‬بعد مرور سبع دورات نصف‬
‫سنوية ‪ 0.66506‬كما تبلغ القيمة الحالية لدفعات لمدة سبع دورات بفائدة‬
‫‪. 5.58238 %6‬‬

‫س‪ /8‬فيما يلي العمليات المالية ذات الصلة بإصدار واستدعاء السندات التابعة‬
‫لشركة الفيحاء ‪:‬‬

‫‪189‬‬
‫‪ .1‬في ‪ 2010/6/1‬باعت الشركة سندات بقيمة أسمية ‪ 400000‬دينار وتحمل‬
‫فائدة ‪ %12‬تدفع مرتين في ‪ 6/1 , 12/1‬من كل سنة ‪ ,‬علما أن تاريخ استحقاق‬
‫السندات هو ‪ , 2014/6/1‬وأن السندات تولد معدل فائدة ‪.* %10‬‬

‫‪ .2‬في ‪ 2011/10/1‬تم استدعاء سندات تعادل قيمتها اإلسمية ‪ 120000‬دينار‬

‫من السندات التي سبل إصدارها في الفقرة ‪ 1‬أعاله وبسعر ‪ 126000‬دينار‬
‫يتضمن الفائدة المستحقة ‪.‬‬
‫المطلوب ‪ :‬إثبات القيود المحاسبية الالزمة خالل سنة ‪ 2010‬وسنة ‪. 2011‬‬

‫*مالحظة ‪ :‬تبلغ القيمة الحالية لدينار واحد بفائدة ‪ %5‬بعد مرور ثمان دورات‬
‫نصف سنوية ‪ 0.67684‬كما تبلغ القيمة الحالية لدفعات لمدة ثمان دورات بفائدة‬
‫‪. 6.46321 %5‬‬

‫‪190‬‬
 ‫الفال الرابع‬
‫احملاس بة عن إاندماج الرشاكت‬

‫‪191‬‬
 ‫تمهيد‬
‫عندما تعمل الشركات في ظل ظروف بيئية قابلة للت يير والتطوير بشكل سريع ‪,‬‬
‫تكون تلك الشركات بحاجة إلى التوسع لمواجهة تلك الظروف والبقاء على قيد الحياة‬
‫‪ ,‬وذلك من خالل تبني وتنفيذ اإلجراءات الالزمة للتوسع داخليا أو خارجيا ‪ ,‬إذ يمكن‬
‫للشركات أن تتوسع داخليا من خالل است الل مواردها واإلهتمام بنشاطات البحث‬
‫والتطوير وتسويل السلع والخدمات بحيث تتمكن الشركة من المحافظة على حصتها‬
‫السوقية أو زيادتها ‪ ,‬كما يمكن للشركات أن تتوسع خارجيا من خالل أكتساب أصول‬
‫أو أسهم شركات أخرك تنتمي إلى نفس السوق أو إلى أسواق أخرك بحيث تتمكن‬
‫الشركات من المحافظة أيضا على حصتها السوقية أو زيادتها ‪ ,‬ويطلل على هذا‬
‫النوع من التوسع باندماجات األعمال ‪ , Business Combinations‬وسوف يتم‬
‫التركيز في هذا الفصل على األمور التالية ‪:‬‬

‫إندماج الشركات‬

‫المعالجات المحاسبية‬ ‫مصطلحات‬ ‫طبيعة اإلندماج‬

‫إل ندماج الشركات‬ ‫اإلندماج وأنواعه‬ ‫وأسبابه‬

‫المعالجات‬ ‫المعالجات المحاسبية‬ ‫المعالجات المحاسبية‬

‫المحاسبية لتكاليف‬ ‫لإلندماج من خالل‬ ‫لإلندماج من خالل‬
‫اإلندماج‬ ‫أكتساب السهم‬ ‫أكتساب الصول‬

‫‪192‬‬
 ‫أوال ‪ :‬طبيعة اإلندماج وأسبابه‬

‫يحصل إندماج األعمال عندما تصبم نشاطات أو عمليات شركتين أو أكثر‬

‫تحت سيطرة شركة واحدة وملكية مشتركة ‪ .‬ويتمثل الدافع االقتصادي األساسي‬
‫لتبرير إندماج الشركات مهما كان نوعه في زيادة القيمة االقتصادية للشركات الداخلة‬
‫في اإلندماج ‪ ,‬والتي تعزك أسباب زيادتها إلى ما يلي ‪:‬‬

‫‪ .1‬تحقيل مزايا اقتصاديات الحجم الكبير عن طريل تخفيض تكاليف األنتاج أو‬
‫التكاليف اإلدارية أو نفقات البحث والتطوير أو النفقات التمويلية ‪ ,‬كما يحقل‬
‫اإلندماج بين الشركات مزايا اإلستفادة من الخبرات اإلدارية والتكنولوجية والموارد‬
‫البشرية ‪ ,‬فضال عن تسهيالت االنتاج ومنافذ التوزيع ‪.‬‬

‫‪ .2‬اكتساب أصول بكلفة تقل عن قيمتها السوقية أو العادلة ‪ ,‬إذ أحيانا ما تعكس‬
‫توقعات المتعاملين في السوق المالية قيمة كلية ألحدك الشركات تقل عن‬
‫التكلفة اإلستبدالية لصافي أصول تلك الشركة ‪ ,‬مما يجعلها هدفا ناجحا‬
‫لمحاوالت اإلندماج ‪.‬‬

‫‪ .3‬تحسين كفاءة الشركات الداخلة في اإلندماج عن طريل ت يير إداراتها ‪ ,‬إذ قد‬
‫يؤدي اإلندماج إلى تمكين الشركة المكتسبة ( لصافي األصول أو األسهم )‬
‫ذات اإلدارة الناجحة بتولي شؤون الشركات التي تعاني من نقص في الكفاءة‬
‫اإلدارية وبشكل ينعكس في تحسين أدائها المالي والتش يلي ‪.‬‬

‫‪ .4‬تحقيل بعض الوفورات الضريبية ‪ ,‬إذ قد تستفيد الشركة التي حققت نسب عالية‬
‫من األرباح من اندماجها مع شركات أخرك حققت نسب عالية من الخسائر‬
‫لسنوات متتالية في تخفيض مبالغ الضريبة التي تخضع لها كال الشركتين‬
‫باندماجهما معا‪ ,‬أو قد تستفيد شركة لها سيولة نقدية من تحقيل وفورات ضريبية‬

‫‪193‬‬
‫عندما تقوم باستخدام السيولة النقدية في إكتساب صافي أصول أو أسهم شركة‬
‫أخرك بدال من توزيعها على المساهمين في شكل توزيعات أرباح نقدية والتي‬
‫عادة ما يترتب عليها تحمل أولئك المساهمين ضرائب على تلك التوزيعات‪.‬‬

‫‪ .5‬تخفيض درجة المخاطرة عن ط ريل تنويع اإلستثمارات ‪ ,‬ويحصل ذلك عادة في‬
‫إندماج الشركات متعددة النشاط أي تلك التي تزاول كل منها نشاطا مختلفا‪,‬‬
‫حيث أن عدم وجود ارتباط بين ارقام الربحية المتحققة لكل منهما سوف يؤدي‬
‫إلى تخفيض درجة التفاوت في أرقام الربحية من سنة ألخرك بعد اإلندماج مما‬
‫يؤدي إلى تخفيض درجة المخاطرة ‪.‬‬

‫‪ .6‬تحقيل درجة أكبر من السيطرة على السوق عن طريل تخفيض درجة المنافسة‬
‫أو القضاء عليها ‪ ,‬إال أن هذه الميزة قد تعد في بعض األحيان من المخاطر‬
‫التي تنتج عن اإلندماج حيث أنها تساعد في ظهور تكتالت اقتصادية أو‬
‫شركات احتكارية وتهيء الفرصة لتحكم تلك الشركات في األسواق الصناعية أو‬
‫التجارية‪.‬‬

‫‪ .7‬يعد خيار اإلندماج بين شركة وشركة أو شركات أخرك أفضل من خيار تصفية‬
‫تلك الشركة وذلك عن طريل إدخال حصص حاملي أسهم الشركة في مشروع‬
‫شركة جديدة ل رض اإلستمرار في مزاولة أعمال الشركة بدال من تصفيتها‪.‬‬

‫ثانيا ‪ :‬مصطلحات اإلندماج وأنواعه‬

‫هناك العديد من المصطلحات التي يمكن استخدامها لوصف عملية إندماج‬
‫‪ Consolidation‬إال أن‬ ‫‪ Merger‬والتوحيد‬ ‫الشركات من بينها اإلندماج‬
‫المصطلم األكثر استخداما في السنوات األخيرة هو مصطلم اإلكتساب‬
‫‪ Acquisition‬الذي يجسد قيام شركة ما بإكتساب صافي أصول أو إكتساب أسهم‬

‫‪194‬‬
‫شركة أخرك ‪ .‬وعليه فأن هناك أكثر من نوع واحد إلندماج الشركات بحسب طبيعة‬
‫اإلندماج وطريقته وكما يلي ‪:‬‬

‫‪ .1‬أنواع اإلندماج بحسب طبيعته حيث يقسم اإلندماج إلى ‪:‬‬

‫أ‪ .‬إندماج الشركات الودي ‪ ,‬ويقوم هذا النوع من اإلندماج على اتفاق مجالس‬
‫إدارات الشركات المحتمل اندماجها في الدخول في مفاوضات متبادلة وفقاً‬
‫لشروط مقبولة من قبل جميع الشركات وصياغة مقترح بهذا الشأن يقدم بعدها‬
‫إلى أصحاب المصلحة (وبالتحديد حملة األسهم) في تلك الشركات ل رض‬
‫المصادقة عليه حيث تتطلب المصادقة حصول المشروع على ثلثي أو ثالثة‬
‫أرباع األصوات لكي يكون مقبوال من الناحية القانونية‪.‬‬

‫ب‪ .‬إ ندماج الشركات غير الودي ‪ ,‬ويحصل هذا النوع من اإلندماج عندما تحصل‬
‫مقاومة له من مجلس إدارة الشركة المستهدفة (تكون عملية الحصول عليها‬
‫يمكن الشركة التي ترغب باإلندماج‬
‫مستهدفة ) ومن خالل سعر (عطاء) رسمي ّ‬
‫إن تتعامل مباشرة مع حملة أسهم الشركة المستهدفة بشكل انفرادي ويتم عادة‬
‫نشر عرض الشراء في الجريدة ويتضمن سعر أعلى من القيمة السوقية الحالية‬
‫ألسهم الشركة في تاريخ محدد وإذا لم تتمكن الشركة التي عرضت السعر‬
‫الحصول على العدد المناسب من األسهم فبإمكانها سحب العرض الذي يعد من‬
‫الوسائل المفضلة للحصول على الشركات بسبب سرعة وسهولة تنفيذه ‪.‬‬
‫‪ .2‬أنواع اإلندماج بحسب طريقته حيث يقسم اإلندماج إلى ‪:‬‬

‫أ‪ .‬اإلندماج القانوني ‪ ,‬ويحصل عندما تكتسب إحدك الشركات صافي أصول‬
‫شركة أخرك من خالل تبادل األسهم ودفع نقد أو أصول عينية أخرك أو‬
‫على أن تبقى‬ ‫إصدار أدوات مديونية أو الجمع بين أكثر من طريقة واحدة‬
‫الشركة المكتسبة محتفظة بشخصيتها المعنوية المستقلة مع إل اء الشخصية‬
‫المعنوية المستقلة للشركة التي تم إكتساب أصولها ووفقا للصي ة التالية ‪:‬‬

‫‪195‬‬
 ‫شركة ‪ + A‬شركة ‪ = B‬شركة ‪A‬‬

‫ب‪ .‬التوحيد القانوني ‪ ,‬ويحصل عندما يتم تأسيس شركة جديدة للحصول على‬
‫اثنين أو أكثر من الشركات األخرك من خالل تبادل األسهم القابلة للتصويت‬
‫لتلك الشركات ‪ ,‬ويتم عندها فقدان الشخصية المعنوية للشركات المندمجة مع‬
‫تكوين شخصية معنوية مستقلة للشركة الجديدة ووفقا للصي ة التالية ‪:‬‬

‫شركة ‪ + A‬شركة ‪ = B‬شركة ‪C‬‬

‫ت‪ .‬اإلكتساب ‪ ,‬ويحصل عندما تدفع شركة ما النقد أو تصدر األسهم أو الديون‬
‫لقاء حصولها على كل أو جزء من األسهم القابلة للتصويت لشركة أخرك ‪.‬‬
‫وعندما تحصل الشركة المشترية على حقوق السيطرة على أسهم الشركة‬
‫األخرك فأن النتيجة ستكون عالقة الشركة األم ( الشركة القابضة ) والشركة‬
‫وينتج عن ذلك احتفاظ الشركة التابعة بالشخصية‬ ‫أو الشركات التابعة‬
‫المعنوية المستقلة مع الحاجة إلعداد القوائم المالية الموحدة ووفقا للصي ة‬
‫التالية‪:‬‬

‫قوائم مالية شركة ‪ + A‬قوائم مالية شركة ‪ = B‬قوائم مالية موحدة للشركتين ‪A,B‬‬

‫وبشكل عام فأن هناك نوعين من اإلندماج هما إكتساب األصول (شراء‬
‫األصول)‪ ,‬ويتم في ظل هذا اإلكتساب احتفاظ الشركة المشترية ( الشركة الدامجة )‬
‫بشخصيتها المعنوية المستقلة مقابل إل اء الشخصية المعنوية المستقلة للشركة‬
‫المشتراة (المندمجة) حيث يتم غلل سجالت الشركة األخيرة ونقل أصولها والتزاماتها‬
‫إلى سجالت الشركة المشترية ‪ ,‬وإكتساب األسهم (شراء األسهم) ويتم في ظل هذا‬
‫اإلكتساب احتفاظ كال الشركتين (القابضة والتابعة) بالشخصية المعنوية المستقلة‬
‫على أن يتم إعداد القوائم المالية الموحدة للشركتين كوحدة واحدة حيث يتم أثبات‬
‫عملية شراء األسهم في سجالت الشركة المشترية من خالل فتم حساب األستثمارات‬

‫‪196‬‬
‫طويلة األجل باألسهم للتعبير عن عملية شراء األسهم ودون الحاجة إلى غلل‬
‫سجالت الشركة المشتراة وتحويل أرصدة حساباتها إلى الشركة المشترية ‪.‬‬

‫ويجب األخذ في االعتبار إن اإلكتساب سواء من خالل الحصول على األصول‬

‫أو على األسهم فهو ال يؤثر على طريقة التبادل أو التعويض حيث يمكن للشركة‬
‫الحصول على السيطرة على شركة أخرك في عملية شراء األسهم من خالل النقد‬
‫الديون إصدار األسهم أو الجمع بين الطرق الثالث أحيانا وكذلك فان الشركة‬
‫يمكنها الحصول على إجمالي أصول شركة أخرك من خالل استخدام النقد الديون‬
‫األسهم أو الجمع بين تلك الطرق وعموماً هناك اثنين من القضايا المرتبطة باكتمال‬
‫اإلندماج هما ‪:‬‬

‫‪ .1‬مالذي سيتم إكتسابه (األسهم أم األصول)‬

‫‪ .2‬مالذي سيتم تحمله (التعويض لقاء اإلندماج )‬
‫وكما موضم في المخطط التالي ‪:‬‬

‫مالمي سيتم تحمله‬ ‫مالمي سيتم إكتسابه‬

‫‪ .1‬النقد‬ ‫صافي أصول الشركة (المندمجة)‬
‫‪ .2‬الديون‬ ‫(الصول وااللتزامات )‬
‫‪ .3‬السهم‬ ‫السهم العادية لشركة (التابعة)‬
‫‪ .4‬الجمع بين الطرق الثالث‬ ‫‪ %50‬أو أكثر أو أحيانا اقل‬
‫أعاله‬

‫‪197‬‬
‫يجب على الشركة المشترية أن تحصل على ‪%100‬‬ ‫وعند إكتساب األصول‬
‫في حين يمكن أن تحصل الشركة المشترية عند‬ ‫من أصول الشركة المشتراة‬
‫إكتساب األسهم على السيطرة من خالل شراء ‪ %51‬أو أكثر من األسهم القابلة‬
‫للتصويت للشركة المشتراة ( وربما اقل من ذلك ) وهذا يمثل إحدك الفوائد الواضحة‬
‫إلكتساب األسهم بالمقارنة مع إكتساب األصول من حيث الكلفة المترتبة على عملية‬
‫اإلندماج ‪ ,‬فضالً عن تجنب المفاوضات الرسمية المباشرة مع إدارة الشركة المشتراة‬
‫وكذلك ميزة األحتفاظ بالشخصية المعنوية المستقلة للشركة المشتراة وبالتالي‬
‫المسؤولية المحدودة عن التزامات الشركة المشتراة بما يعادل أصولها فقط والمرونة‬
‫ومن جهة اخرك فان‬ ‫العالية في الوصول إلى عوائد الضريبة الموحدة أو االنفرادية‬
‫النظام المالئم إلحدك الشركات قد ال يالئم الشركة المندمجة كلياً في ظل إكتساب‬
‫فإكتساب األسهم ال يخلو هو األخر من صعوبات ‪ ,‬وعلى أية حال فان‬ ‫األسهم‬
‫الظروف االقتصادية وظروف كل حالة بشكل مستقل هو من يحدد الحالة األفضل‬
‫لإكتساب ‪.‬‬

‫المعدل‬
‫ّ‬ ‫هذا ويجوز بحسب متطلبات قانون الشركات العراقي ‪ 21‬لسنة ‪1997‬‬
‫إندماج شركة أو اكثر بأخرك أو إندماج شركتين أو اكثر لتكوين شركة واحدة ‪,‬‬
‫ويشترط لجواز اإلندماج بين الشركات ان ال يؤدي اإلندماج إلى ‪:‬‬

‫‪ .1‬فقدان الشركة المساهمة شخصيتها المعنوية لصالم شركة محدودة أو تضامنية‪.‬‬

‫‪ .2‬فقدان الشركة المحدودة شخصيتها المعنوية لصالم شركة تضامنية‪.‬‬
‫‪ .3‬أن ال يؤدي اإلندماج الى زيادة عدد أعضاء الشركة المندمج بها أو الناجمة عن‬
‫اإلندماج عن الحد المقرر لها قانونا بحسب نوعها‪.‬‬

‫وتتمثل إجراءات اإلندماج بما يلي ‪:‬‬

‫‪198‬‬
‫‪ .1‬إعداد دراسة اقتصادية وفنية للشركات المساهمة المراد إندماجها تتضمن أهداف‬
‫ومسوغات وشروط اإلندماج وأية بيانات أخرك ينب ي تقديمها الى الهيئة العامة‬
‫لكل شركة‪.‬‬
‫‪ .2‬يتخذ قرار اإلندماج في الهيئة العامة لكل شركة على إنفراد ويحدد فيه أسم ونوع‬
‫الشركة التي سيتم اإلندماج معها أو الشركة التي ستتكون من اإلندماج أ‬
‫ورس‬
‫مالها وعدد أعضائها ونشاطاتها وترسل الق اررات مع الدراسة إلى المسجل خالل‬
‫‪ 10‬عشرة أيام من اتخاذها‪.‬‬
‫‪ .3‬اذا قرر المسجل خالل فترة ‪ 15‬خمسة عشر يوما من إستالمه للق اررات أنها‬
‫تتماشى مع القانون يقوم بدون بإصدار إذن بنشرها ويبلغ الشركات ذات العالقة‬
‫بق ارره وتتولى الشركات نشر الق اررات في النشرة وفي احدك الصحف اليومية‪.‬‬
‫‪ .4‬على الشركات التي وافل المسجل على إندماجها توجيه الدعوة لعقد إجتماع‬
‫مشترك لجمعياتها العمومية بهدف تعديل العقود القائمة للشركات المندمجة أو‬
‫وضع عقد جديد للشركة الناجمة عن اإلندماج حسب األحوال ثم يرسل العقد‬
‫إلى المسجل بعد ذلك للمصادقة عليه ونشره في النشرة وفي أحد الصحف اليومية‬
‫‪ ,‬ويعد اإلندماج نافذا من تاريخ أخر نشر للعقد المعدل أو الجديد حسب األحوال‬
‫وتنتهي في هذا التاريخ الشخصية المعنوية للشركات التي إندمجت في شركة‬
‫أخرك أو التي أندمجت مكونة شركة جديدة وتنتقل حقوق والتزامات الشركة‬
‫المندمجة كافة إلى الشركة المدمج بها او الناجمة عن اإلندماج‪.‬‬

‫ثالثا ‪ :‬المعالجات المحاسبية لندماج الشركات‬

‫وفقا لطريقة اإلكتساب التي أوصت بها معايير‬ ‫تتم المحاسبة عن اإلندماج‬
‫المالي الدولية ‪, International Financial Reporting Standards‬‬ ‫األبال‬
‫بدالً من الطريقتين المعمول بهما سابقاً وهما طريقة توحيد المصالم وطريقة الشراء ‪,‬‬
‫حيث كان الهدف من الت يير هو التوصية بطريقة واحدة ينتج من تطبيقها تقارير‬
‫مالية شفافة وقابلة للمقارنة وكذلك المحاسبة عن األعمال المكتسبة بالقيمة العادلة‬

‫‪199‬‬
‫مع األخذ بنظر االعتبار عدم استنزاف شهرة‬ ‫في تاريخ اإلكتساب وليس بالكلفة‬
‫المحل الناتجة عن اإلندماج وإنما إخضاعها سنوياً ألختبار انخفاض القيمة‬
‫‪ Impaierement‬في ظل المعيار المحاسبي ذا الصلة بهذا الموضوع ‪ .‬وفيما يلي‬
‫تفاصيل المعالجات المحاسبية لكال النوعين من اإلندماج ‪:‬‬

‫‪ .1‬المعالجات المحاسبية لإندماج عن طريل إكتساب األصول‬

‫يتم معاملة اإلندماج في ظل طريقة إكتساب األصول على انه إكتساب واحدة أو‬
‫أكثر من الشركات من قبل شركة أخرك وهناك خمسة خطوات للمحاسبة عن هذا‬
‫النوع من اإلندماج ‪:‬‬
‫أ‪ .‬تحديد الشركة المكتسبة ( المشترية ) ‪.‬‬
‫ب‪ .‬تحديد تاريخ اإلكتساب ‪.‬‬
‫ت‪ .‬قياس القيمة العادلة لصافي أصول الشركة التي تم إكتسابها ( المشتراة) ‪.‬‬
‫ث‪ .‬تحديد تكلفة اإلكتساب التي ستتحملها الشركة المكتسبة ‪.‬‬
‫ج‪ .‬تحديد الفرق بين تكلفة اإلكتساب وبين القيمة العادلة لصافي األصول ‪.‬‬

‫فإذا كانت تكلفة اإلكتساب أكبر من القيمة العادلة لصافي األصول فأن الفرق‬
‫يعد شهرة محل ‪ ,‬وبالعكس أي إذا كانت تكلفة اإلكتساب أقل من القيمة العادلة‬
‫لصافي األصول فيتم معالجة الفرق اما عن طريل تخفيض قيمة بعض األصول‬
‫المكتسبة (كذلك إل اء أي حساب موجود سابقاً للشهرة) بما يعادل الفرق المحدد‬
‫مسبقا أو يتم االعتراف بالفرق على أنه مكاسب متحققة جراء عملية اإلندماج ‪.‬‬

‫وعندما يتم اإلكتساب من خالل إصدار األسهم فان األصول المكتسبة مقابل‬
‫إصدار األسهم يتم إثباتها بالقيمة العادلة للسهم المصدرة أو القيمة العادلة للصول‬
‫المستلمة ايهما أكثر وضوحاً فإذا كانت األسهم من النوع التي يتم التداول بها‬
‫وبشكل فعال ولديها سعر سوق واضم فان القيمة السوقية للسهم تعد مقياس أو‬

‫‪200‬‬
‫دليل أوضم للقيمة العادلة بالمقارنة مع االقيام المخمنة لصافي أصول الشركة‬
‫المشتراة ‪ ,‬وعندما تكون األسهم المصدرة جديدة أو ال يتم التداول بها بشكل واسع‬
‫يفضل عندها استخدام القيمة العادلة لصافي أصول الشركة المشتراة مع األخذ بنظر‬
‫اإلعتبار طرح تكاليف اإلصدار ( لكل من األسهم أو السندات ) المطلوبة إلكمال‬
‫عملية اإلندماج من القيمة المحددة للسهم أو السند ‪.‬‬
‫وتتضمن اتفاقات اإلكتساب في بعض األحيان تعهد الشركة المشترية بدفع‬
‫تعويضات إضافية إلى مساهمي الشركة المشتراة عند حصول أحداث محددة في‬
‫المستقبل في شكل نقدية أو إصدار أوراق مالية إضافية ‪ ,‬ويتطلب األمر في هذه‬
‫الحالة قياس تلك التعهدات المحتملة وإثباتها بالقيمة العادلة في تاريخ اإلكتساب‬
‫ضمانات حول‬ ‫وتتضمن هذه التعهدات احتماالت مشروطة مستندة إلى اإليرادات‬
‫أسعار األوراق المالية المستقبلية والمدفوعات المحتملة المستندة إلى نتائج الدعاوك‬
‫حيث أن المساهمات المتوقعة للشركة المشتراة في إيرادات الشركة‬ ‫القضائية‬
‫المشترية يعد عنص اًر مهما عند تحديد السعر الواجب دفعه إلى الشركة المشتراة‬
‫وبسبب إن اإليرادات المستقبلية غير معروفة فان اتفاق الشراء ممكن ان يتضمن‬
‫تعهد بسداد تعويضات إضافية إلى مساهمي الشركة المشتراة ‪ ,‬ويتم المحاسبة عن‬
‫هذا األمر من خالل اثبات قيد محاسبي في تاريخ األتفاق يتضمن جانبه المدين‬
‫حساب شهرة المحل ‪ ,‬في حين يتضمن جانبه الدائن التزامات محتملة عن تعويضات‬
‫مستقبلية لمساهمي الشركة المشتراة ‪.‬‬

‫مثال ‪ : 1‬فيما يلي قائمة الميزانية لشركة ب داد التجارية المساهمة كما في ‪2011/12/31‬‬

‫األلتزامات وحقوق الملكية‬ ‫األصول‬

‫‪ 80000‬األلتزامات المتداولة‬
‫‪ 200000‬رأس المال‬
‫‪ 100000‬عالوة إصدار األسهم‬
‫‪ 120000‬األرباح المحتجزة‬
‫‪ 500000‬مجموع األلتزامات وحقوق الملكية‬
‫‪ 100000‬األصول المتداولة‬
‫‪ 250000‬األصول الثابتة ( بالصافي )‬
‫‪ 150000‬براءة األختراع‬
‫‪ 500000‬مجموع األصول‬

‫‪201‬‬
‫وفي ذلك التاريخ قررت شركة دجلة التجارية المساهمة إكتساب أصول شركة ب داد‬
‫بعد تقييمها وفقا لقيمتها العادلة وكما يلي ‪:‬‬
‫األصول المتداولة ‪ 120000‬دينار‬
‫األصول الثابتة ‪ 380000‬دينار‬
‫براءة األختراع ‪ 110000‬دينار‬
‫المطلوب ‪ :‬إثبات القيود المحاسبية لإندماج في ظل الحاالت الثالث التالية وبشكل‬
‫مستقل ‪.‬‬
‫‪ .1‬بل ت تكلفة اإلندماج ‪ 530000‬دينار دفعت نقدا ‪.‬‬
‫‪ .2‬بل ت تكلفة اإلندماج ‪ 660000‬دينار دفعت نقدا ‪.‬‬
‫‪ .3‬بل ت تكلفة اإلندماج ‪ 490000‬دينار دفعت نقدا ‪.‬‬

‫الحل ‪:‬‬
‫‪ .1‬يتم في ظل الحاالت الثالث أعاله اثبات قيد غلل سجالت شركة ب داد المساهمة‬
‫وكما يلي ‪:‬‬
‫‪ 80000‬حد‪ /‬اإللتزامات المتداولة‬
‫‪ 200000‬حد‪ /‬رأس المال‬
‫‪ 100000‬حد‪ /‬عالوة إصدار األسهم‬
‫‪ 120000‬حد‪ /‬األرباح المحتجزة‬
‫‪ 100000‬حد‪ /‬األصول المتداولة‬
‫‪ 250000‬حد‪ /‬األصول الثابتة ( بالصافي )‬
‫‪ 150000‬حد‪ /‬براءة األختراع‬

‫‪ .2‬أثبات قيد اإلندماج في سجالت شركة دجلة وكما يلي ‪:‬‬

‫الحالة األولى ‪:‬‬

‫‪202‬‬
‫‪ 530000‬دينار‬ ‫تكلفة الشراء المدفوعة من قبل الشركة المشترية‬
‫القيمة الدفترية لصافي أصول الشركة المشتراة‬
‫‪200000‬‬ ‫رأس المال‬
‫‪100000‬‬ ‫عالوة إصدار األسهم‬
‫‪120000‬‬ ‫األرباح المحتجزة‬
‫(‪)420000‬‬
‫‪110000‬‬ ‫الفرق بين تكلفة الشراء والقيمة الدفترية لصافي األصول‬
‫(‪)20000‬‬ ‫الزيادة في قيمة األصول المتداولة‬
‫(‪)130000‬‬ ‫الزيادة في قيمة األصول الثابتة‬
‫‪40000‬‬ ‫اإلنخفاض في قيمة براءة االختراع‬
‫‪-0-‬‬ ‫شهرة المحل ( إن وجدت )‬
‫وعليه يتم إثبات القيد التالي في سجالت شركة دجلة ‪:‬‬

‫‪ 120000‬حد‪ /‬األصول المتداولة‬

‫‪ 380000‬حد‪ /‬األصول الثابتة ( بالصافي )‬
‫‪ 110000‬حد‪ /‬براءة األختراع‬
‫‪ 80000‬حد‪ /‬اإللتزامات المتداولة‬
‫‪ 530000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫الحالة الثانية ‪:‬‬
‫‪ 660000‬دينار‬ ‫تكلفة الشراء المدفوعة من قبل الشركة المشترية‬
‫القيمة الدفترية لصافي أصول الشركة المشتراة‬
‫‪200000‬‬ ‫رأس المال‬
‫‪100000‬‬ ‫عالوة إصدار األسهم‬
‫‪120000‬‬ ‫األرباح المحتجزة‬
‫(‪)420000‬‬

‫‪203‬‬
 ‫‪240000‬‬ ‫الفرق بين تكلفة الشراء والقيمة الدفترية لصافي األصول‬
‫(‪)20000‬‬ ‫الزيادة في قيمة األصول المتداولة‬
‫(‪)130000‬‬ ‫الزيادة في قيمة األصول الثابتة‬
‫‪40000‬‬ ‫اإلنخفاض في قيمة براءة االختراع‬
‫‪130000‬‬ ‫شهرة المحل ( إن وجدت )‬

‫وعليه يتم إثبات القيد التالي في سجالت شركة دجلة ‪:‬‬

‫‪ 120000‬حد‪ /‬األصول المتداولة‬

‫‪ 380000‬حد‪ /‬األصول الثابتة ( بالصافي )‬
‫‪ 110000‬حد‪ /‬براءة األختراع‬
‫‪ 130000‬حد‪ /‬شهرة محل‬
‫‪ 80000‬حد‪ /‬اإللتزامات المتداولة‬
‫‪ 660000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫الحالة الثالثة ‪:‬‬
‫‪ 490000‬دينار‬ ‫تكلفة الشراء المدفوعة من قبل الشركة المشترية‬
‫القيمة الدفترية لصافي أصول الشركة المشتراة‬
‫‪200000‬‬ ‫رأس المال‬
‫‪100000‬‬ ‫عالوة إصدار األسهم‬
‫‪120000‬‬ ‫األرباح المحتجزة‬
‫(‪)420000‬‬
‫‪70000‬‬ ‫الفرق بين تكلفة الشراء والقيمة الدفترية لصافي األصول‬
‫(‪)20000‬‬ ‫الزيادة في قيمة األصول المتداولة‬
‫(‪)130000‬‬ ‫الزيادة في قيمة األصول الثابتة‬
‫‪40000‬‬ ‫اإلنخفاض في قيمة براءة االختراع‬
‫(‪)40000‬‬ ‫شهرة المحل السالبة ( أو مكاسب اإلندماج )‬

‫‪204‬‬
 ‫وعليه يتم إثبات القيد التالي في سجالت شركة دجلة ‪:‬‬

‫‪ 120000‬حد‪ /‬األصول المتداولة‬

‫‪ 348980‬حد‪ /‬األصول الثابتة ] ‪490000/380000 × 40000 ( – 380000‬‬
‫)[*‬
‫‪ 101920‬حد‪ /‬براءة األختراع ] ‪[)490000/110000 × 40000( – 110000‬‬
‫‪ 80000‬حد‪ /‬اإللتزامات المتداولة‬
‫‪ 490000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫*تم توزيع شهرة المحل السالبة على األصول طويلة األجل حسب القيمة العادلة لتلك‬
‫األصول بنسبة الجزء إلى الكل ‪.‬‬

‫ويمكن معالجة الفرق في الحالة ‪ 3‬أعاله والبالغ ‪ 40000‬دينار على أنه مكاسب‬
‫‪ Bargain‬تم تحقيقها من قبل الشركة الدامجة نتيجة مفاوضاتها الناجحة والمباشرة‬
‫مع مجلس إدارة الشركة المندمجة أو غير المباشرة مع حملة األسهم فيها ‪ ,‬وعليه‬
‫يمكن كتابة القيد أعاله بالشكل التالي ‪:‬‬

‫‪ 120000‬حد‪ /‬األصول المتداولة‬

‫‪ 380000‬حد‪ /‬األصول الثابتة‬
‫‪ 110000‬حد‪ /‬براءة األختراع‬
‫‪ 80000‬حد‪ /‬اإللتزامات المتداولة‬
‫‪ 490000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 40000‬حد‪ /‬مكاسب اإلندماج‬

‫‪205‬‬
‫ومن الجدير بالذكر أن المعالجة أعاله غير مقبولة في التطبيل العملي بسبب‬
‫تعارضها مع المبادئ المحاسبية المقبولة قبوال عاما ‪ ,GAAP‬حيث أن اإليرادات ال‬
‫تتحقل إال عند البيع وليس الشراء كما حصل في أعاله ‪.‬‬
‫مثال ‪ : 2‬تفكر شركة (س) في القيام باإلندماج مع شركة (ص) عن طريل شراء‬
‫أسهمها والمحاسبة عند اإلندماج بأتباع طريقة الشراء فإذا علمت بأن ميزانية شركة‬
‫(ص) قبل اإلندماج مباشرة كانت كما يلي ‪:‬‬

‫القيمة العادلة‬ ‫القيمة الدفترية‬ ‫التفاصيل‬

‫‪---‬‬ ‫‪350 000‬‬ ‫النقدية و المدينون‬
‫‪450 000‬‬ ‫‪350 000‬‬ ‫البضاعة‬
‫‪200 000‬‬ ‫‪180 000‬‬ ‫استثمارات في أوراق مالية طويلة الجل‬
‫‪1100 000‬‬ ‫‪800 000‬‬ ‫الراضي‬
‫‪1400 000‬‬ ‫‪700 000‬‬ ‫المباني ( بالصافي )‬
‫‪1000 000‬‬ ‫‪500 000‬‬ ‫حقوق االختراع‬
‫‪2880 000‬‬ ‫المجموع‬
‫‪220 000‬‬ ‫الدائنون و أ ‪ .‬د‬
‫‪1180 000‬‬ ‫قروض طويلة الجل‬
‫‪900 000‬‬ ‫رأس المال‬
‫‪580 000‬‬ ‫أ ‪ .‬المحتجزة‬
‫‪2880 000‬‬ ‫المجموع‬
‫المطلوب‪:‬إثبات القيود المحاسبية الالزمة ألندماج الشركتين وذلك لكل حالة مما يأتي‬
‫بشكل مستقل ‪:‬‬
‫‪ .1‬أن تقوم الشركة ( س ) بسداد نقدية تعادل ‪ 3150 000‬دينار بصك فضال عن‬
‫دفع مبلغ ‪ 250 000‬دينار مصاريف مباشرة لإندماج نقدا ‪.‬‬
‫‪ .2‬تقوم الشركة ( س ) بإصدار ‪ 1180 000‬سهم علما بأن القيمة السوقية للسهم‬
‫‪ 2.5‬دينار وأن مصاريف إصدار األسهم كانت ‪ 50 000‬دينار ‪.‬‬
‫الحل ‪:‬‬

‫‪206‬‬
 ‫‪ .1‬يتم في كال الحالتين اثبات قيد غلل أرصدة حسابات الشركة ص ‪:‬‬
‫‪ 220000‬حد‪ /‬دائنون وأوراق دفع‬
‫‪ 1180000‬حد‪ /‬قروض طويلة األجل‬
‫‪ 900000‬حد‪ /‬رأس المال‬
‫‪ 580000‬حد‪ /‬االرباح المحتجزة‬
‫‪ 350000‬حد‪ /‬النقدية والمدينون‬
‫‪ 350000‬حد‪ /‬البضاعة‬
‫‪ 180000‬حد‪ /‬استثمارات طويلة األجل‬
‫‪ 800000‬حد‪ /‬األراضي‬
‫‪ 700000‬حد‪ /‬المباني بالصافي‬
‫‪ 500000‬حد‪ /‬براءة األختراع‬

‫‪ .2‬اثبات قيد اإلندماج في سجالت الشركة س ‪ :‬الحالة األولى ‪:‬‬

‫‪3150000‬‬ ‫تكلفة الشراء المدفوعة من قبل الشركة المشترية‬
‫دينار‬
‫القيمة الدفترية لصافي أصول الشركة المشتراة‬
‫‪900000‬‬ ‫رأس المال‬
‫‪580000‬‬ ‫األرباح المحتجزة‬
‫(‪)1480000‬‬
‫‪1670000‬‬ ‫الفرق بين تكلفة الشراء والقيمة الدفترية لصافي األصول‬
‫(‪)100000‬‬ ‫الزيادة في قيمة البضاعة‬
‫(‪)20000‬‬ ‫الزيادة في قيمة األستثمارات‬
‫(‪)300000‬‬ ‫الزيادة في قيمة األرض‬
‫(‪)700000‬‬ ‫الزيادة في قيمة المباني‬
‫(‪) 500000‬‬ ‫الزيادة في قيمة براءة األختراع‬
‫‪50000‬‬ ‫شهرة المحل‬

‫‪207‬‬
 ‫وعليه يتم اثبات قيد اإلندماج التالي ‪:‬‬
‫‪ 350000‬حد‪ /‬النقدية والمدينون‬
‫‪ 450000‬حد‪ /‬البضاعة‬
‫‪ 200000‬حد‪ /‬إستثمارات طويلة األجل‬
‫‪ 1100000‬حد‪ /‬األراضي‬
‫‪ 1400000‬حد‪ /‬المباني بالصافي‬
‫‪ 1000000‬حد‪ /‬براءة األختراع‬
‫‪ 50000‬حد‪ /‬شهرة محل‬
‫‪ 220000‬حد‪ /‬دائنون وأوراق دفع‬
‫‪ 1180000‬حد‪ /‬قروض طويلة األجل‬
‫‪ 3150000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫‪ 250000‬حد‪ /‬مصاريف اإلندماج‬
‫‪ 250000‬حد‪ /‬النقدية‬
‫الحالة الثانية ‪:‬‬
‫‪ 2950000‬دينار‬ ‫تكلفة الشراء (‪ 1180000‬سهم × ‪ 2.5‬دينار للسهم )‬
‫القيمة الدفترية لصافي أصول الشركة المشتراة‬
‫‪900000‬‬ ‫رأس المال‬
‫‪580000‬‬ ‫األرباح المحتجزة‬
‫(‪)1480000‬‬
‫‪1470000‬‬ ‫الفرق بين تكلفة الشراء والقيمة الدفترية لصافي األصول‬
‫(‪)100000‬‬ ‫الزيادة في قيمة البضاعة‬
‫(‪)20000‬‬ ‫الزيادة في قيمة األستثمارات‬
‫(‪)300000‬‬ ‫الزيادة في قيمة األرض‬
‫(‪)700000‬‬ ‫الزيادة في قيمة المباني‬
‫(‪) 500000‬‬ ‫الزيادة في قيمة براءة األختراع‬
‫(‪)150000‬‬ ‫شهرة المحل السالبة‬

‫‪208‬‬
 ‫وعليه يتم اثبات قيد اإلندماج التالي‬

‫‪ 350000‬حد‪ /‬النقدية والمدينون‬

‫‪ 450000‬حد‪ /‬البضاعة‬
‫‪ 200000‬حد‪ /‬استثمارات طويلة األجل‬
‫‪ 1052857‬حد‪ /‬األراضي*(‪3500000/1100000× 150000 ] -1100000‬‬
‫[)‬
‫‪150000‬‬ ‫]‬ ‫(‪-1400000‬‬ ‫بالصافي‬ ‫المباني‬ ‫حد‪/‬‬ ‫‪1340000‬‬
‫×‪)[3500000/1400000‬‬
‫‪ 957143‬حد‪ /‬براءة اختراع (‪) [3500000/1000000×150000 -1000000‬‬
‫‪ 220000‬حد‪ /‬دائنون وأوراق دفع‬
‫‪ 1180000‬حد‪ /‬قروض طويلة األجل‬
‫‪ 1180000‬حد‪ /‬رأس المال ( ‪ 1180000‬سهم ×‪1‬دينار للسهم )‬
‫‪ 1770000‬حد‪ /‬عالوة إصدار األسهم (‪ 1180000‬سهم×‪ 1.5‬دينار‬
‫للسهم )‬

‫*تم توزيع شهرة المحل السالبة على األصول طويلة األجل (عدا حساب‬
‫األستثمارات) وحسب القيمة العادلة لتلك األصول بنسبة الجزء إلى الكل ‪.‬‬

‫‪ 50000‬حد‪ /‬مصاريف األصدار‬

‫‪ 50000‬حد‪ /‬النقدية‬

‫‪ 50000‬حد‪ /‬عالوة إصدار األسهم‬

‫‪ 50000‬حد‪ /‬مصاريف األصدار‬

‫‪209‬‬
‫مثال ‪ : 3‬بالرجوع إلى الحالة األولى من المثال أعاله وعلى فرض أن الشركة‬
‫الدامجة أتفقت مع مجلس إدارة الشركة المندمجة عل تعويض مساهميها بمبلغ نقدي‬
‫إضافي يعادل ‪ 500000‬دينار لو أن إيرادات الشركة بعد اإلندماج بل ت‬
‫‪ 8000000‬دينار فما فوق ولمدة سنتين من تاريخ اإلندماج ‪ ,‬المطلوب ‪:‬‬
‫إثبات القيد المحاسبي الالزم في ظل الحالتين التاليتين ‪:‬‬
‫‪ .1‬أن الشركة بعد اإلندماج استطاعت أن تحقل اإليرادات المحددة في أعاله ‪.‬‬
‫‪ .2‬أن الشركة بعد اإلندماج لم تستطيع أن تحقل اإليرادات المحددة في أعاله ‪.‬‬
‫الحل ‪:‬‬
‫يتم في كال الحالتين إثبات القيد التالي في تاريخ اإلندماج ‪:‬‬
‫‪ 50000‬حد‪ /‬شهرة محل‬
‫‪ 50000‬حد‪ /‬اإللتزامات المحتملة‬

‫حيث يعد حساب اإللتزامات المحتملة ديون على الشركة الدامجة لصالم مساهمي‬
‫الشركة المندمجة يجب سدادها عند تحقل الشرط الخاص باإليرادات ‪ ,‬فإذا تحقل‬
‫الشرط حسب الحالة ‪ 1‬سيتم إثبات القيد التالي ‪:‬‬
‫‪ 50000‬حد‪ /‬اإللتزامات المحتملة‬
‫‪ 50000‬حد‪ /‬النقدية‬

‫اما إذا لم يتحقل الشرط حسب الحالة ‪ 2‬فيتم إثبات القيد التالي ‪:‬‬
‫‪ 50000‬حد‪ /‬اإللتزامات المحتملة‬
‫‪ 50000‬حد‪ /‬مكاسب الت ير في التقديرات المحاسبية‬

‫‪210‬‬
 ‫‪ .2‬المعالجات المحاسبية لإندماج عن طريل إكتساب األسهم‬
‫يتم وفقا لهذا النوع من اإلندماج قيام شركة ما بإكتساب مايعادل ‪ %51‬فما فوق‬
‫من األسهم القابلة للتصويت لشركة أخرك ‪ ,‬وظهور ما يسمى بعالقة الشركة القابضة‬
‫‪ , Subsidiary Company‬ويشير‬ ‫‪ Holding Company‬والشركة التابعة‬
‫مصطلم الشركة التابعة إلى امتالك الشركة القابضة مصالم مسيطر عليها في شركة‬
‫أخرك ‪ ,‬وتعرف السيطرة على إنها قدرة الشركة القابضة على توجيه اإلدارة‬
‫والسياسات التي تخص النشاطات المستمرة في الشركة التابعة بهدف زيادة المنافع أو‬
‫تخفيض الخسائر المتأتية من تلك النشاطات وألغراض إعداد القوائم المالية الموحدة‬
‫تتضمن السيطرة القدرة على اتخاذ الق اررات التي ال يمكن تقاسمها مع اآلخرين وهي‬
‫تؤكد الحاجة إلى إعداد القوائم المالية الموحدة عندما تكون السيطرة موجودة حتى في‬
‫ظل غياب الملكية باالغلبية وتقدم مجموعة من المؤشرات ألفتراض السيطرة مثل ‪:‬‬

‫أ‪ .‬الثمثيل في مجلس إدارة الشركة المستثمر فيها ‪.‬‬

‫ب‪ .‬وجود صفقات متبادلة هامة نسبياً بين الشركتين ‪.‬‬
‫ت‪ .‬المشاركة في عمليات صياغة السياسات واتخاذ الق اررات ‪.‬‬
‫ث‪ .‬التبادل اإلداري والتكنولوجي وعلى مستوك األشخاص ‪.‬‬
‫فقد تمتلك شركة‬ ‫ج‪ .‬عالقة ملكية الشركة المستثمرة مع ملكية المساهمين اآلخرين‬
‫‪ %40‬من األسهم القابلة للتصويت في شركة أخرك وليس هناك طرف أخر في‬
‫وان الشركة المستثمرة‬ ‫الشركة ( نسبة ‪ %60‬المتبقية ) لديه مصالم مهمة‬
‫تسيطر على مجلس إدارة الشركة المستثمر فيها ‪.‬‬
‫وتهدف القوائم المالية الموحدة إلى تقديم نتائج التش يل والمركز المالي للشركة‬
‫وبشكل‬ ‫القابضة والشركة التابعة كما لو كانت كال الشركتين وحدة اقتصادية واحدة‬
‫عام فان هدف التوحيد يتمثل في تقديم العرض المالي ذا المعنى األكثر أهمية في‬
‫حيث تعد القوائم المالية الموحدة مفيدة لمختلف األطراف من‬ ‫ظل الظروف الممكنة‬
‫اصحاب المصلحة في الشركات المعنية ‪ .‬وفي ظل ظروف معينة قد ال يتم إعداد‬
‫القوائم المالية حتى وان كانت الشركة القابضة تمتلك غالبية أسهم الشركة التابعة‬

‫‪211‬‬
‫القابلة للتصويت على سبيل المثال إذا كانت الشركة التابعة تحت التصفية أو اعادة‬
‫التنظيم القانوني ‪ ,‬أو اذا كانت الشركة التابعة اجنبية وتعمل في ظل قوانين وتعليمات‬
‫وضوابط بلدها التي تحد من سيطرة الشركة القابضة عليها ‪.‬‬
‫وتعد القوائم المالية الموحدة قوائم مالية ملحقة للقوائم المالية االساسية المعدة من‬
‫االيرادات‬ ‫قبل كل شركة بشكل مستقل وهي تمثل مجموع االصول وااللتزامات‬
‫والمصاريف للشركات القابضة والتابعة بعد حذف أثر العمليات المتبادلة حيث ان‬
‫القوائم المالية االساسية المعدة من قبل الشركات القابضة كوحدة قانونية مستقلة غير‬
‫كافية لتوفير معلومات عن الوضع المالي ونتيجة عمليات الوحدة االقتصادية التي‬
‫تمت السيطرة عليها من قبل الشركة القابضة ‪ .‬وهناك نوعين من القوائم المالية‬
‫الموحدة يتمثل النوع األول بالقوائم المالية الموحدة التي يتم إعدادها في تاريخ الشراء‬
‫(اإلكتساب) وتمثل قائمة الميزانية الموحدة التي تعبر عن الوضع المالي للشركتين‬
‫القابضة والتابعة معا ‪ ,‬والنوع الثاني الذي يتم إعداده في نهاية كل سنة مالية بدءا‬
‫من السنة التي تم فيها الشراء ‪ ,‬وتشمل قائمة الميزانية الموحدة ‪ ,‬فضال عن القوائم‬
‫المالية األخرك ( قائمة الدخل الموحدة وقائمة االرباح المحتجزة الموحدة وقائمة‬
‫التدفقات النقدية الموحدة ) ‪.‬‬
‫وسوف يتم التركيز في هذا الفصل على النوع األول من القوائم المالية الموحدة‬
‫ووفقا للخطوات التالية ‪:‬‬

‫أ‪ .‬إثبات االستثمارات في أسهم الشركة التابعة في سجالت الشركة القابضة بالكلفة‬
‫التي تعبر عن القيمة العادلة للسهم التي تم استالمها أو القيمة العادلة للصول‬
‫التي تم سدادها ايهما أكثر وضوحاً مع ّعد التكاليف المباشرة وغير المباشرة‬
‫الناتجة عن شراء األسهم مصاريف ايرادية ( يتم إطفائها في سنة تحقيقها )‬
‫وبحسب متطلبات المعايير المحاسبية الصادرة في هذا الشأن ‪.‬‬

‫ب‪ .‬تحضير ورقة العمل الالزمة إلعداد قائمة الميزانية الموحدة من خالل جمع‬
‫األصول وااللتزامات للشركة القابضة والشركة التابعة كوحدة واحدة وبكامل‬

‫‪212‬‬
‫أرصدتها ( ب ض النظر عن نسبة الملكية إذا كانت ‪ %100‬أو اقل ) بعد إجراء‬
‫ومن بينها حذف حساب‬ ‫اإلستبعادات للعمليات المتبادلة بين الشركتين‬
‫االستثمارات في الشركة القابضة مقابل حذف حسابات حقوق الملكية في الشركة‬
‫التابعة طالما انه تم جمع اصول والتزامات كال الشركتين مع بعضها البعض‬
‫لتجنب االزدواجية في الحساب لصافي األصول ‪.‬‬
‫هذا ويتطلب إعداد القوائم المالية الموحدة اعتماد أحد المفهمومين التاليين‬
‫بشأن العالقة بين الشركة القابضة والشركة التابعة والمحاسبة عن الوحدة االقتصادية‬
‫الناتجة عن التوحيد ‪ ,‬فضال عن ال رض األساسي إلعداد تلك القوائم وكما يلي ‪:‬‬
‫أ‪ .‬مفهوم الشركة القابضة والذي يركز على مصالم حملة أسهم الشركة القابضة ‪ ,‬إذ‬
‫يجب أن تعكس القوائم المالية الموحدة مصالم أولئك المساهمين في الشركة‬
‫القا بضة ذاتها ‪ ,‬وعليه تمثل قائمة الميزانية الموحدة وفقا لهذا المفهوم ميزانية‬
‫الشركة القابضة بعد تعديلها بأصول والتزامات الشركة التابعة التي تقابل‬
‫استثمارات الشركة القابضة في أسهم الشركة التابعة ( حسب نسبة الملكية ) ‪,‬‬
‫وبذلك يكون ال رض من إعداد القوائم المالية هو تقديم المعلومات المحاسبية‬
‫( األغلبية ) ‪ ,‬مع ّعد حاملي أقلية األسهم‬ ‫المفيدة لحملة األسهم المسيطرين‬
‫بمثابة دائنين للشركة القابضة بعد التوحيد ويتم األفصاح عن مصالحهم في قائمة‬
‫الميزانية الموحدة أما ضمن فقرة األلتزامات أو بفقرة مستقلة بين األلتزامات وحقوق‬
‫الملكية ‪.‬‬
‫ب‪ .‬مفهوم الوحدة االقتصادية والذي ينظر إلى الشركتين القابضة والتابعة على أنهما‬
‫وحدة اقتصادية واحدة ب ض النظر عن الناحية القانونية ‪ ,‬ويركز هذا المفهوم‬
‫على مصالم جميع األطراف في الوحدة االقتصادية ( مصالم حملة أسهم الشركة‬
‫القابضة فضال عن مصالم أصحاب الحقوق غير الخاضعة للسيطرة أو مصالم‬
‫األقلية ) ‪ ,‬وعليه تمثل قائمة الميزانية الموحدة وفقا لهذا المفهوم ميزانية الشركة‬
‫القابضة بعد تعديلها بأصول والتزامات الشركة التابعة بالكامل وب ض النظر عن‬
‫نسبة الملكية ‪ ,‬وبذلك يعد حاملي أقلية األسهم من بين مساهمي الوحدة‬
‫االقتصادية ويتم األفصاح عن حقوقهم ضمن فقرة حقوق الملكية في قائمة‬

‫‪213‬‬
‫الميزانية الموحدة ‪ .‬وسوف يتم في هذا الفصل تبني مفهوم الوحدة االقتصادية‬
‫وبحسب متطلبات المعايير المحاسبية الصادرة في هذا الشأن والتي تتطلب‬
‫احتساب القيمة الضمنية ‪ Implied Value‬لصافي أصول الشركة التابعة (‬
‫حاصل قسمة كلفة شراء األسهم على نسبة الملكية ) ومقارنتها مع القيمة الدفترية‬
‫لصافي األصول تمهيدا الحتساب وتخصيص الفرق ان وجد ووفقا للمخطط التالي‬
‫‪:‬‬

‫كلفة الشراء ( أكتساب األسهم‬

‫)‬
‫الملكية‬ ‫÷ نسبة‬

‫القيمة الضمنية لصافي‬

‫األصول‬

‫مع *‬ ‫بالمقارنة‬

‫القيمة الدفترية لصافي‬

‫األصول‬

‫الفروقات‬

‫تخصيص الفروقات إلى‬

‫انخفاض في قيمة األصول‬ ‫زيادة في قيمة األصول‬
‫واأللت امات وفقا لقيمتها‬ ‫واأللت امات وفقا لقيمتها‬
‫العادلة‬ ‫العادلة‬

‫التخصيص الكلي‬
‫للفروقات‬

‫شهرة المحل‬
‫إن وجدت‬

‫‪214‬‬
‫*وينتج عن المقارنة بين القيمة الضمنية والقيمة الدفترية لصافي أصول الشركة‬
‫التابعة ست حاالت من التوحيد هي ‪:‬‬
‫‪ ‬القيمة الضمنية مساوية للقيمة الدفترية لصافي األصول وبنسبة ملكية ‪. %100‬‬
‫‪ ‬القيمة الضمنية مساوية للقيمة الدفترية لصافي األصول وبنسبة ملكية أقل من‬
‫‪. %100‬‬
‫‪ ‬القيمة الضمنية أكبر من القيمة الدفترية لصافي األصول وبنسبة ملكية ‪%100‬‬
‫‪.‬‬
‫‪ ‬القيمة الضمنية أكبر من القيمة الدفترية لصافي األصول وبنسبة ملكية أقل من‬
‫‪%100‬‬
‫‪ ‬القيمة الضمنية أقل من القيمة الدفترية لصافي األصول وبنسبة ملكية ‪. %100‬‬
‫‪ ‬القيمة الضمنية أقل من القيمة الدفترية لصافي األصول وبنسبة ملكية أقل من‬
‫‪. %100‬‬
‫مثال شامل ‪ :‬فيما يلي تفاصيل قائمة الميزانية لشركة الهدك المساهمة الخاصة‬
‫وقائمة الميزانية لشركة النبأ المساهمة الخاصة كما في ‪(: 2012/1/1‬المبالغ باآلف‬
‫الدنانير)‬

‫شركة النبأ‬ ‫شركة الهدى‬ ‫التفاصيل‬

‫‪20000‬‬ ‫‪100000‬‬ ‫النقدية‬
‫‪50000‬‬ ‫‪140000‬‬ ‫أصول متداولة أخرى‬
‫‪40000‬‬ ‫‪120000‬‬ ‫المباني والمعدات‬
‫‪20000‬‬ ‫‪40000‬‬ ‫االراضي‬
‫‪130000‬‬ ‫‪400000‬‬ ‫مجموع الصول‬
‫‪50000‬‬ ‫‪60000‬‬ ‫اللتزامات قصيرة الجل‬
‫‪50000‬‬ ‫‪200000‬‬ ‫رأس المال ( قيمة أسمية دينار واحد )‬
‫‪10000‬‬ ‫‪40000‬‬ ‫عالوة إصدار السهم‬
‫‪20000‬‬ ‫‪100000‬‬ ‫الراا المحتجزة‬
‫‪130000‬‬ ‫‪400000‬‬ ‫مجموع اللتزامات وحقوق الملكية‬

‫‪215‬‬
 ‫وبافتراض الحاالت التالية وبشكل مستقل ‪:‬‬
‫‪ .1‬في ‪ 2012/1/1‬حصلت شركة الهدك على كامل أسهم شركة النبأ مقابل مبلغ‬
‫‪ 80‬مليون دينار نقدا ‪.‬‬
‫‪ .2‬في ‪ 2012/1/1‬حصلت شركة الهدك على ‪ %90‬من أسهم شركة النبأ مقابل‬
‫مبلغ ‪ 72‬مليون دينار نقدا ‪.‬‬
‫‪ .3‬في ‪ 2012/1/1‬حصلت شركة الهدك على كامل أسهم شركة النبأ مقابل مبلغ‬
‫‪ 90‬مليون دينار نقدا ‪ ,‬علما أن الفرق بين القيمة الضمنية والقيمة الدفترية‬
‫لصافي أصول شركة النبأ يعزك إلى اختالف القيمة العادلة لالراضي عن‬
‫قيمتها الدفترية ‪.‬‬

‫‪ .4‬في ‪ 2012/1/1‬حصلت شركة الهدك على ‪ %80‬من أسهم شركة النبأ مقابل‬
‫مبلغ ‪ 84‬مليون دينار نقدا ‪ ,‬علما أن الفرق بين القيمة الضمنية والقيمة الدفترية‬
‫لصافي أصول شركة النبأ يعزك إلى اختالف القيمة العادلة للمباني والمعدات‬
‫عن قيمتها الدفترية بمبلغ ‪ 20‬مليون دينار والباقي شهرة محل غير مثبتة في‬
‫السجالت ‪.‬‬

‫‪ .5‬في ‪ 2012/1/1‬حصلت شركة الهدك على كامل أسهم شركة النبأ مقابل مبلغ‬
‫‪ 70‬مليون دينار نقدا ‪ ,‬علما أن الفرق بين القيمة العادلة لالراضي في سجالت‬
‫شركة النبأ تقل عن قيمتها الدفترية بمبلغ ‪ 10‬مليون دينار ‪.‬‬

‫‪ .6‬في ‪ 2012/1/1‬حصلت شركة الهدك على ‪ %75‬من أسهم شركة النبأ مقابل‬
‫مبلغ ‪ 48‬مليون دينار نقدا ‪ ,‬علما أن القيمة العادلة لصافي أصول شركة النبأ‬
‫مساوية لقيمتها الدفترية ‪.‬‬

‫‪216‬‬
 ‫المطلوب ‪ :‬لكل حالة من الحاالت أعاله‬

‫‪ .1‬إثبات قيد االستثمار في سجالت شركة الهدك ‪.‬‬

‫‪ .2‬احتساب وتخصيص الفرق بين القيمة الضمنية والقيمة الدفترية لصافي أصول‬
‫شركة النبأ ‪.‬‬
‫‪ .3‬إعداد ورقة العمل الالزمة إلعداد قائمة الميزانية كما في تاريخ اإلكتساب ‪.‬‬
‫‪ .4‬إثبات قيد اإلستبعاد المناسب ‪.‬‬
‫‪ .5‬إعداد قائمة الميزانية الموحدة كما في تاريخ الشراء ‪.‬‬
‫الحل ‪:‬‬
‫‪ .1‬إثبات قيد االستثمار في سجالت شركة الهدك ‪:‬‬

‫التفاصيل‬ ‫الحالة ‪3‬‬ ‫الحالة ‪2‬‬ ‫الحالة‪1‬‬

‫حـ‪/‬الستثمارات في السهم ( شركة النبأ )‬ ‫‪90000000‬‬ ‫‪72000000‬‬ ‫‪80000000‬‬
‫حـ‪ /‬النقدية‬ ‫‪90000000‬‬ ‫‪72000000‬‬ ‫‪80000000‬‬

‫التفاصيل‬ ‫الحالة ‪6‬‬ ‫الحالة ‪5‬‬ ‫الحالة‪4‬‬

‫حـ‪/‬الستثمارات في السهم ( شركة النبأ )‬ ‫‪48000000‬‬ ‫‪70000000‬‬ ‫‪84000000‬‬
‫حـ‪ /‬النقدية‬ ‫‪48000000‬‬ ‫‪70000000‬‬ ‫‪84000000‬‬

‫‪ .2‬احتساب وتخصيص الفرق بين القيمة الضمنية والقيمة الدفترية لصافي أصول‬
‫شركة النبأ ‪:‬‬

‫‪217‬‬
 ‫التفاصيل‬ ‫الحالة ‪3‬‬ ‫الحالة ‪2‬‬ ‫الحالة‪1‬‬
‫كلفة شراء السهم‬ ‫‪90000000‬‬ ‫‪72000000‬‬ ‫‪80000000‬‬
‫÷ نسبة الملكية‬ ‫‪%100‬‬ ‫‪%90‬‬ ‫‪%100‬‬
‫القيمة الضمنية‬ ‫‪90000000‬‬ ‫‪80000000‬‬ ‫‪80000000‬‬
‫القيمة الدفترية ‪:‬‬
‫رأس المال‬ ‫‪50000000‬‬ ‫‪50000000‬‬ ‫‪50000000‬‬
‫عالوة إصدار السهم‬ ‫‪10000000‬‬ ‫‪10000000‬‬ ‫‪10000000‬‬
‫الراا المحتجزة‬ ‫‪20000000‬‬ ‫‪20000000‬‬ ‫‪20000000‬‬
‫(‪)80000000‬‬ ‫(‪)80000000‬‬ ‫(‪)80000000‬‬
‫الفروقات‬ ‫‪10000000‬‬ ‫‪-0-‬‬ ‫‪-0-‬‬
‫الزيادة في قيمة الرض‬ ‫(‪)10000000‬‬ ‫‪---------‬‬ ‫‪---------‬‬
‫‪-0-‬‬ ‫‪-0-‬‬ ‫‪-0-‬‬
‫حقوق القلية‬ ‫(‪) %10× 80000000‬‬ ‫‪-------‬‬

‫التفاصيل‬ ‫الحالة ‪6‬‬ ‫الحالة ‪5‬‬ ‫الحالة ‪4‬‬

‫كلفة شراء السهم‬ ‫‪48000000‬‬ ‫‪70000000‬‬ ‫‪84000000‬‬
‫÷ نسبة الملكية‬ ‫‪%75‬‬ ‫‪%100‬‬ ‫‪%80‬‬
‫القيمة الضمنية‬ ‫‪64000000‬‬ ‫‪70000000‬‬ ‫‪105000000‬‬
‫القيمة الدفترية ‪:‬‬
‫رأس المال‬ ‫‪50000000‬‬ ‫‪50000000‬‬ ‫‪50000000‬‬
‫عالوة إصدار السهم‬ ‫‪10000000‬‬ ‫‪10000000‬‬ ‫‪10000000‬‬
‫الراا المحتجزة‬ ‫‪20000000‬‬ ‫‪20000000‬‬ ‫‪20000000‬‬
‫(‪)80000000‬‬ ‫(‪)80000000‬‬ ‫(‪)80000000‬‬
‫الفروقات‬ ‫(‪)16000000‬‬ ‫(‪)10000000‬‬ ‫‪25000000‬‬
‫الزيادة في قيمة المباني والمعدات‬ ‫‪-------‬‬ ‫‪---------‬‬ ‫(‪)20000000‬‬
‫النخفاض في قيمة الرض‬ ‫‪--------‬‬ ‫‪10000000‬‬ ‫‪------‬‬
‫شهرة المحل ( السالبة )‬ ‫‪16000000‬‬ ‫‪--------‬‬ ‫(‪)5000000‬‬
‫‪-0-‬‬ ‫‪-0-‬‬ ‫‪-0-‬‬
‫حقوق القلية‬ ‫(‪)%25×64000000‬‬ ‫(‪------- )%20×105000000‬‬

‫‪218‬‬
 ‫‪ .3‬إعداد ورقة العمل الالزمة إلعداد قائمة الميزانية الموحدة‬
‫( الحالة األولى ) ‪:‬‬
‫المبالغ الموحدة‬ ‫اإلستبعادات‬ ‫شركة النبأ‬ ‫شركة الهدى‬ ‫التفاصيل‬
‫الدائن‬ ‫المدين‬ ‫التابعة‬ ‫القابضة‬

‫‪40000000‬‬ ‫‪20000000‬‬ ‫‪20000000‬‬ ‫النقدية‬

‫‪190000000‬‬ ‫‪50000000 140000000‬‬ ‫الصول المتداولة الخرى‬
‫‪-0-‬‬ ‫‪80000000‬‬ ‫‪------‬‬ ‫‪80000000‬‬ ‫الستثمارات في السهم‬
‫‪160000000‬‬ ‫‪40000000 120000000‬‬ ‫المباني والمعدات‬
‫‪60000000‬‬ ‫‪20000000‬‬ ‫‪40000000‬‬ ‫الراضي‬
‫‪450000000‬‬ ‫‪13000000 400000000‬‬ ‫مجموع الصول‬
‫‪110000000‬‬ ‫‪50000000‬‬ ‫‪60000000‬‬ ‫اللتزامات قصيرة الجل‬
‫‪200000000‬‬ ‫‪50000000 50000000 200000000‬‬ ‫رأس المال‬
‫‪40000000‬‬ ‫‪10000000 10000000‬‬ ‫‪40000000‬‬ ‫عالوة إصدار السهم‬
‫‪100000000‬‬ ‫‪20000000 20000000 100000000‬‬ ‫الراا المحتجزة‬
‫‪450000000‬‬ ‫‪80000000 80000000 13000000 400000000‬‬ ‫مجموع اللتزامات وحقوق الملكية‬

‫( الحالة الثانية ) ‪:‬‬

‫المبالغ الموحدة‬ ‫اإلستبعادات‬ ‫شركة النبأ‬ ‫شركة الهدى‬ ‫التفاصيل‬
‫الدائن‬ ‫المدين‬ ‫التابعة‬ ‫القابضة‬

‫‪48000000‬‬ ‫‪20000000‬‬ ‫‪28000000‬‬ ‫النقدية‬

‫‪190000000‬‬ ‫‪50000000 140000000‬‬ ‫الصول المتداولة الخرى‬
‫‪-0-‬‬ ‫‪72000000‬‬ ‫‪------‬‬ ‫‪72000000‬‬ ‫الستثمارات في السهم‬
‫‪160000000‬‬ ‫‪40000000 120000000‬‬ ‫المباني والمعدات‬
‫‪60000000‬‬ ‫‪20000000‬‬ ‫‪40000000‬‬ ‫الراضي‬
‫‪458000000‬‬ ‫‪13000000 400000000‬‬ ‫مجموع الصول‬
‫‪110000000‬‬ ‫‪50000000‬‬ ‫‪60000000‬‬ ‫اللتزامات قصيرة الجل‬
‫‪200000000‬‬ ‫‪50000000‬‬ ‫‪50000000 200000000‬‬ ‫رأس المال‬
‫‪40000000‬‬ ‫‪10000000‬‬ ‫‪10000000‬‬ ‫‪40000000‬‬ ‫عالوة إصدار السهم‬
‫‪100000000‬‬ ‫‪20000000‬‬ ‫‪20000000 100000000‬‬ ‫الراا المحتجزة‬
‫‪8000000‬‬ ‫‪8000000‬‬ ‫‪-----‬‬ ‫‪-----‬‬ ‫حقوق القلية‬
‫‪458000000 80000000 80000000‬‬ ‫‪13000000 400000000‬‬ ‫مجموع اللتزامات وحقوق الملكية‬

‫‪219‬‬
 ‫( الحالة الثالثة ) ‪:‬‬
‫المبالغ الموحدة‬ ‫اإلستبعادات‬ ‫شركة النبأ‬ ‫شركة الهدى‬ ‫التفاصيل‬
‫الدائن‬ ‫المدين‬ ‫التابعة‬ ‫القابضة‬

‫‪30000000‬‬ ‫‪20000000‬‬ ‫‪10000000‬‬ ‫النقدية‬

‫‪190000000‬‬ ‫‪50000000 140000000‬‬ ‫الصول المتداولة الخرى‬
‫‪-0-‬‬ ‫‪90000000‬‬ ‫‪------‬‬ ‫‪90000000‬‬ ‫الستثمارات في السهم‬
‫‪160000000‬‬ ‫‪40000000 120000000‬‬ ‫المباني والمعدات‬
‫‪70000000‬‬ ‫‪10000000‬‬ ‫‪20000000‬‬ ‫‪40000000‬‬ ‫الراضي‬
‫‪450000000‬‬ ‫‪13000000 400000000‬‬ ‫مجموع الصول‬
‫‪110000000‬‬ ‫‪50000000‬‬ ‫‪60000000‬‬ ‫اللتزامات قصيرة الجل‬
‫‪200000000‬‬ ‫‪50000000‬‬ ‫‪50000000 200000000‬‬ ‫رأس المال‬
‫‪40000000‬‬ ‫‪10000000‬‬ ‫‪10000000‬‬ ‫‪40000000‬‬ ‫عالوة إصدار السهم‬
‫‪100000000‬‬ ‫‪20000000‬‬ ‫‪20000000 100000000‬‬ ‫الراا المحتجزة‬
‫‪450000000 90000000 90000000‬‬ ‫‪13000000 400000000‬‬ ‫مجموع اللتزامات وحقوق الملكية‬

‫( الحالة الرابعة ) ‪:‬‬

‫المبالغ الموحدة‬ ‫اإلستبعادات‬ ‫شركة النبأ‬ ‫شركة الهدى‬ ‫التفاصيل‬
‫الدائن‬ ‫المدين‬ ‫التابعة‬ ‫القابضة‬

‫‪36000000‬‬ ‫‪20000000‬‬ ‫‪16000000‬‬ ‫النقدية‬

‫‪190000000‬‬ ‫‪50000000 140000000‬‬ ‫الصول المتداولة الخرى‬
‫‪-0-‬‬ ‫‪84000000‬‬ ‫‪------‬‬ ‫‪84000000‬‬ ‫الستثمارات في السهم‬
‫‪180000000‬‬ ‫‪20000000‬‬ ‫‪40000000 120000000‬‬ ‫المباني والمعدات‬
‫‪60000000‬‬ ‫‪20000000‬‬ ‫‪40000000‬‬ ‫الراضي‬
‫‪5000000‬‬ ‫‪5000000‬‬ ‫شهرة المحل‬
‫‪471000000‬‬ ‫‪13000000 400000000‬‬ ‫مجموع الصول‬
‫‪110000000‬‬ ‫‪50000000‬‬ ‫‪60000000‬‬ ‫اللتزامات قصيرة الجل‬
‫‪200000000‬‬ ‫‪50000000‬‬ ‫‪50000000 200000000‬‬ ‫رأس المال‬
‫‪40000000‬‬ ‫‪10000000‬‬ ‫‪10000000‬‬ ‫‪40000000‬‬ ‫عالوة إصدار السهم‬
‫‪100000000‬‬ ‫‪20000000‬‬ ‫‪20000000 100000000‬‬ ‫الراا المحتجزة‬
‫‪21000000‬‬ ‫‪21000000‬‬ ‫‪-----‬‬ ‫‪-----‬‬ ‫حقوق القلية‬
‫‪471000000 105000000 105000000‬‬ ‫‪13000000 400000000‬‬ ‫مجموع اللتزامات وحقوق الملكية‬

‫‪220‬‬
 ‫( الحالة الخامسة ) ‪:‬‬
‫المبالغ الموحدة‬ ‫اإلستبعادات‬ ‫شركة النبأ‬ ‫شركة الهدى‬ ‫التفاصيل‬
‫الدائن‬ ‫المدين‬ ‫التابعة‬ ‫القابضة‬

‫‪50000000‬‬ ‫‪20000000‬‬ ‫‪30000000‬‬ ‫النقدية‬

‫‪190000000‬‬ ‫‪50000000 140000000‬‬ ‫الصول المتداولة الخرى‬
‫‪-0-‬‬ ‫‪70000000‬‬ ‫‪------‬‬ ‫‪70000000‬‬ ‫الستثمارات في السهم‬
‫‪160000000‬‬ ‫‪40000000 120000000‬‬ ‫المباني والمعدات‬
‫‪50000000 10000000‬‬ ‫‪20000000‬‬ ‫‪40000000‬‬ ‫الراضي‬
‫‪450000000‬‬ ‫‪13000000 400000000‬‬ ‫مجموع الصول‬
‫‪110000000‬‬ ‫‪50000000‬‬ ‫‪60000000‬‬ ‫اللتزامات قصيرة الجل‬
‫‪200000000‬‬ ‫‪50000000‬‬ ‫‪50000000 200000000‬‬ ‫رأس المال‬
‫‪40000000‬‬ ‫‪10000000‬‬ ‫‪10000000‬‬ ‫‪40000000‬‬ ‫عالوة إصدار السهم‬
‫‪100000000‬‬ ‫‪20000000‬‬ ‫‪20000000 100000000‬‬ ‫الراا المحتجزة‬
‫‪450000000 80000000 80000000‬‬ ‫‪13000000 400000000‬‬ ‫مجموع اللتزامات وحقوق الملكية‬

‫( الحالة السادسة ) ‪:‬‬

‫المبالغ الموحدة‬ ‫اإلستبعادات‬ ‫شركة النبأ‬ ‫شركة الهدى‬ ‫التفاصيل‬
‫الدائن‬ ‫المدين‬ ‫التابعة‬ ‫القابضة‬

‫‪72000000‬‬ ‫‪20000000‬‬ ‫‪52000000‬‬ ‫النقدية‬

‫‪190000000‬‬ ‫‪50000000 140000000‬‬ ‫الصول المتداولة الخرى‬
‫‪-0-‬‬ ‫‪48000000‬‬ ‫‪------‬‬ ‫‪48000000‬‬ ‫الستثمارات في السهم‬
‫‪149333000 10667000‬‬ ‫‪40000000 120000000‬‬ ‫المباني والمعدات‬
‫‪54667000‬‬ ‫‪5333000‬‬ ‫‪20000000‬‬ ‫‪40000000‬‬ ‫الراضي‬
‫‪466000000‬‬ ‫‪13000000 400000000‬‬ ‫مجموع الصول‬
‫‪110000000‬‬ ‫‪50000000‬‬ ‫‪60000000‬‬ ‫اللتزامات قصيرة الجل‬
‫‪200000000‬‬ ‫‪50000000‬‬ ‫‪50000000 200000000‬‬ ‫رأس المال‬
‫‪40000000‬‬ ‫‪10000000‬‬ ‫‪10000000‬‬ ‫‪40000000‬‬ ‫عالوة إصدار السهم‬
‫‪100000000‬‬ ‫‪20000000‬‬ ‫‪20000000 100000000‬‬ ‫الراا المحتجزة‬
‫‪16000000 16000000‬‬ ‫‪-----‬‬ ‫‪-----‬‬ ‫حقوق القلية‬
‫‪466000000 80000000 80000000‬‬ ‫‪13000000 400000000‬‬ ‫مجموع اللتزامات وحقوق الملكية‬

‫‪221‬‬
 ‫‪ .4‬إثبات قيد اإلستبعاد المناسب ‪:‬‬

‫التفاصيل‬ ‫الحالة ‪6‬‬ ‫الحالة ‪5‬‬ ‫الحالة ‪4‬‬

‫حـ‪ /‬رأس المال‬ ‫‪50000000‬‬ ‫‪50000000‬‬ ‫‪50000000‬‬
‫حـ‪ /‬عالوة إصدار السهم‬ ‫‪10000000‬‬ ‫‪10000000‬‬ ‫‪10000000‬‬
‫حـ‪ /‬الراا المحتجزة‬ ‫‪20000000‬‬ ‫‪20000000‬‬ ‫‪20000000‬‬
‫حـ‪ /‬المباني والمعدات‬ ‫‪-------‬‬
‫حـ‪ /‬شهرة محل‬
‫حـ‪ /‬الستثمارات في السهم‬ ‫‪48000000‬‬ ‫‪70000000‬‬ ‫‪84000000‬‬
‫حـ‪ /‬المباني والمعدات‬ ‫‪10667000‬‬ ‫‪------‬‬ ‫‪------‬‬
‫حـ‪ /‬الراضي‬ ‫‪5333000‬‬ ‫‪10000000‬‬ ‫‪-----‬‬
‫حـ‪ /‬حقوق القلية‬ ‫‪16000000‬‬ ‫‪------‬‬ ‫‪21000000‬‬

‫‪ .5‬سوف يتم إعداد قائمة الميزانية الموحدة ألحدك الحاالت الست التي تم تفصيلها‬
‫في أعاله وهي الحالة الثانية ‪:‬‬

‫التفاصيل‬ ‫الحالة ‪3‬‬ ‫الحالة ‪2‬‬ ‫الحالة‪1‬‬

‫حـ‪ /‬رأس المال‬ ‫‪50000000‬‬ ‫‪50000000‬‬ ‫‪50000000‬‬
‫حـ‪ /‬عالوة إصدار السهم‬ ‫‪10000000‬‬ ‫‪10000000‬‬ ‫‪10000000‬‬
‫حـ‪ /‬الراا المحتجزة‬ ‫‪20000000‬‬ ‫‪20000000‬‬ ‫‪20000000‬‬
‫حـ‪ /‬الراضي‬ ‫‪10000000‬‬
‫حـ‪ /‬الستثمارات في السهم‬ ‫‪90000000‬‬ ‫‪72000000‬‬ ‫‪80000000‬‬
‫حـ‪ /‬حقوق القلية‬ ‫‪--------‬‬ ‫‪8000000‬‬ ‫‪-------‬‬

‫‪222‬‬
 ‫شركة النبأ القابضة وشركة الهدك التابعة لها‬
‫قائمة الميزانية الموحدة كما في ‪2012/12/31‬‬
‫( المبالغ باآلف الدنانير)‬

‫اللتزامات وحقوق الملكية‬ ‫الصول‬

‫‪ 110000‬اللتزامات قصيرة الجل‬
‫‪ 200000‬رأس المال‬
‫‪ 40000‬عالوة إصدار السهم‬
‫‪ 100000‬الراا المحتجزة‬
‫‪ 8000‬حقوق القلية‬
‫‪ 458000‬مجموع اللتزامات وحقوق الملكية‬
‫‪ 48000‬النقدية‬
‫‪ 190000‬أصول متداولة أخرى‬
‫‪ 160000‬المباني والمعدات‬
‫‪ 60000‬الراضي‬
‫‪ 458000‬مجموع الصول‬

‫المالحظات على الحل ‪:‬‬

‫‪ .1‬تم إثبات قيد إكتساب األسهم في سجالت الشركة القابضة في تاريخ اإلكتساب‬
‫بالكلفة التي تمثل المبلغ النقدي المدفوع لحملة أسهم الشركة التابعة أو القيمة‬
‫العادلة للسهم أو السندات التي تم إصدارها أو األصول العينية التي تم التنازل‬
‫عنها لحملة األسهم مقابل حصول الشركة القابضة على نسبة ‪ %100‬أو أقل من‬
‫أسهم الشركة التابعة ‪ .‬وفي مثالنا أعاله تمثلت كلفة الشراء بالمبالغ النقدية‬
‫المدفوعة من شركة الهدك إلى حملة أسهم شركة النبأ ‪ ,‬علما أن سجالت شركة‬
‫النبأ سوف لن تتأثر بعملية اإلكتساب إذ أن العملية تتم بين الشركة القابضة‬
‫ومساهمي الشركة التابعة في سوق األوراق المالية ‪.‬‬
‫‪ .2‬تم احتساب الفروقات بين القيمة الضمنية لصافي أصول الشركة التابعة وبين‬
‫القيمة الدفترية لصافي األصول ومن ثم تم تخصيص الفروقات على األصول‬
‫وعد الفرق إن وجد شهرة محل في حالة الزيادة أو شهرة‬
‫الملموسة واأللتزامات ‪ّ ,‬‬
‫محل سالبة في حالة النقصان والتي تم توزيع رصيدها على األصول طويلة‬
‫األجل وبحسب القيمة العادلة لتلك األصول كما في الحالة السادسة في المثال ‪.‬‬

‫‪223‬‬
‫‪ .3‬تم إعداد ورقة العمل الالزمة إلعداد قائمة الميزانية الموحدة في تاريخ الشراء‬
‫والتي تتضمن عدد من الحقول أهمها حقل اإلستبعادات الذي يعبر عن العمليات‬
‫المتبادلة بين الشركتين القابضة والتابعة ومن بينها عملية إكتساب األسهم التي‬
‫يتم استبعادها من خالل ال اء حساب األستثمارات من وجهة نظر الشركة‬
‫القابضة مقابل حسابات حقوق الملكية من وجهة نظر الشركة التابعة ‪ ,‬فضال عن‬
‫إثبات الفروقات بين القيمة العادلة ألصول والتزامات الشركة التابعة وبين القيمة‬
‫الدفترية لتلك األصول ‪.‬‬

‫‪ .4‬تم إثبات قيود اإلستبعاد المناسبة للحاالت الستة الواردة في المثال باختالف‬
‫تفاصيل كل حالة وبشكل مستقل ‪ ,‬والجدير بالذكر أن هناك أنواع أخرك من‬
‫العمليا ت المتبادلة التي يمكن استبعاد أثرها مثل عمليات شراء وبيع البضاعة ‪,‬‬
‫إصدار أوراق الدفع من قبل إحدك الشركتين لصالم الشركة األخرك وكذلك‬
‫إصدار السندات وأية عمليات أخرك متبادلة ‪ ,‬وفي هذه الحالة سيكون لدينا أكثر‬
‫من قيد أستبعاد ‪.‬‬

‫‪ .5‬تم احتساب حقوق األقلية من خالل حاصل ضرب القيمة الضمنية لصافي‬
‫أصول الشركة التابعة في نسبة األقلية ( ‪ - %100‬نسبة الشركة القابضة في‬
‫أسهم الشركة التابعة ) وتم األفصاح عنها ضمن فقرة حقوق الملكية في قائمة‬
‫الميزانية الموحدة كما في الحالة الثانية من المثال والتي تم توضيحها في الفقرة ‪5‬‬
‫من الحل ‪ ,‬ع لما أنه باألمكان إعداد الميزانية الموحدة لبقية الحاالت وبنفس‬
‫الطريقة وباألعتماد على حقل المبالغ الموحدة في ورقة العمل التي تم إعدادها‬
‫لجميع الحاالت الواردة في المثال ‪.‬‬

‫‪224‬‬
‫ومن الجدير بالذكر أن الشركة القابضة سوف تستمر بإعداد القوائم المالي الموحدة‬
‫للسنوا ت التالية للشراء على أن يتم إعدادها بالكامل بمعنى أنها تشتمل على كل من‬
‫كشف الدخل الموحد وكشف األرباح المحتجزة الموحد وقائمة الميزانية الموحدة ‪,‬‬
‫فضال عن قائمة التدفقات النقدية الموحدة ‪.‬‬

‫إعداد تلك القوائم على الطريقة التي ستتبعها الشركة القابضة‬ ‫هذا ويستند‬
‫للمحاسبة عن إستثماراتها في أسهم الشركة التابعة ‪ ,‬وهناك طريقتين في هذا‬
‫الخصوص هما طريقة الكلفة ‪ Cost Method‬وطريقة الملكية ‪Equity Method‬‬
‫التي يتم إتباع أيا منهما إستنادا إلى مستوك التأثير الذي تمارسه الشركة القابضة‬
‫على الشركة التابعة ‪ ,‬حيث أن إستخدام طريقة الكلفة ّيدل على أن الشركة القابضة‬
‫ليس لها تأثير معنوي على الشركة التابعة وبالتالي فأن قيمة إستثماراتها ال تتأثر إال‬
‫عند البيع أو الشراء أو توزيعات التصفية ‪ ,‬في حين ّيدل إستخدام طريقة الملكية على‬
‫أن للشركة القابضة تأثي ار معنويا في سياسات وق اررات الشركة التابعة في مختلف‬
‫مجاالت نشاطاتها وبالتالي فأن قيمة إسثماراتها تتأثر بما تحققه الشركة التابعة من‬
‫صافي ربم أو صافي خسارة والذي يعزك تحققها إلى ممارسة التأثير المعنوي وأحيانا‬
‫السيطرة من قبل الشركة القابضة على الشركة التابعة ‪.‬‬
‫وبناءا على ما جاء في أعاله ‪ ,‬يتم وفقا لتلك الطريقتين معالجة اإلستثمارات في‬
‫تاريخ إكتساب األسهم وما بعد ذلك التاريخ كما موضم في الجدول التالي ‪:‬‬

‫‪225‬‬
 ‫طريقة الملكية‬ ‫طريقة الكلفة‬ ‫التفاصيل‬
‫يتم توسيط حساب اإلستثمارات يتم إثبات نفس اإلجراء السابل في‬ ‫في تاريخ إكتساب األسهم ‪:‬‬
‫طويلة األجل في أسهم الشركة طريقة الكلفة ‪.‬‬
‫التابعة بكلفة الحصول عليها ‪.‬‬
‫عند إصدار القوائم المالية ال يتم إثبات أي قيد محاسبي يتم إثبات قيد محاسبي يكون فيه‬
‫حساب اإلستثمارات مدينا بنصيب‬ ‫للشركة التابعة واإلعالن عن في سجالت الشركة القابضىة ‪.‬‬
‫الشركة القابضة من صافي ربم‬ ‫نتيجة النشاط (صافي ربم أو‬
‫نسبة‬ ‫وبحسب‬ ‫التابعة‬ ‫الشركة‬ ‫صافي خسارة ) ‪:‬‬
‫الملكية في حين يتم اإلعتراف في‬
‫الجانب الدائن منه بتحقل دخل‬
‫للشركة القابضة من إستثماراتها في‬
‫أسهم الشركة القابضة‪ ,‬والعكس في‬
‫حالة تحقيل صافي خسارة ‪.‬‬
‫عند إعالن توزيعات أرباح نقدية يتم إثبات قيد محاسبي يكون يتم إثبات قيد محاسبي يكون فيه‬
‫وحساب‬ ‫مدينا‬ ‫النقدية‬ ‫فيه حساب النقدية مدينا وحساب حساب‬ ‫من قبل الشركة التابعة ‪:‬‬
‫إيرادات اإلستثمار دائنا بنصيب اإلستثمارات دائنا بنصيب الشركة‬
‫الشركة القابضة من التوزيعات ‪ .‬القابضة من التوزيعات ‪.‬‬

‫ومما جاء في الجدول أعاله يتم إعداد القوائم المالية الموحدة للشركتين القابضة‬
‫والتابعة إستنادا إلى الطريقة المتبعة في معالجة حساب اإلستثمارات والتي تؤثر فيما‬
‫بعد على قيود اإلستبعاد التي ستظهر في ورقة العمل الالزمة للتوحيد ‪.‬‬

‫ويفضل المحاسبون إستخدام طريقة الكلفة في التطبيل العملي وعند إعداد القوائم‬
‫المالية الموحدة بسبب بساطتها ‪ ,‬في حين تعد طريقة الكلفة الطريقة األكثر‬
‫موضوعية من حيث نتائجها مقارنة بطريقة الكلفة ال سيما إذا كانت الشركة القابضة‬
‫تمارس تأثي ار معنويا على الشركة التابعة ‪.‬‬

‫‪226‬‬
 ‫أسئلة الفصل الرابع‬
‫أوال ‪ :‬االسئلة النظرية‬
‫وبين أهم أسبابه ‪.‬‬
‫‪ .1‬عرف إندماج األعمال ّ‬
‫‪ .2‬وضم أنواع اإلندماج من حيث طبيعة اإلندماج وطريقته ‪.‬‬
‫‪ .3‬حدد الفروقات الجوهرية بين اإلندماج من خالل إكتساب األصول واإلندماج من‬
‫خالل إكتساب األسهم ‪.‬‬
‫‪ .4‬ما هي المعالجة المحاسبية لتكاليف اإلندماج ؟ وضم ‪.‬‬
‫‪ .5‬ما هو المقابل الذي يمكن أن تتحمله الشركة القابضة لقاء حصولها على نسبة‬
‫محددة من أسهم الشركة التابعة ؟ ‪.‬‬
‫‪ .6‬ما هي مظاهر سيطرة الشركة القابضة على الشركة التابعة والتي تستوجب إعداد‬
‫القوائم المالية الموحدة ‪ ,‬وما هي األسباب التي تدعوا لعدم إعدادها ؟ ‪.‬‬
‫‪ .7‬وضم مفهوم القوائم المالية الموحدة وبين أهمية إعدادها ‪.‬‬
‫وبين أثر كال منهما‬
‫ميز بين مفهوم الشركة القابضة ومفهوم الوحدة االقتصادية ّ‬‫‪ّ .8‬‬
‫في تقييم أصول الشركة التابعة واحتساب حقوق األقلية واالفصاح عنها في قائمة‬
‫الميزانية الموحدة ‪.‬‬
‫‪ّ .9‬بين أسباب استخدام ورقة العمل عند تحضير القوائم المالية الموحدة ‪.‬‬
‫‪ .10‬ما هي األسباب التي تدعوا الشركة القابضة إلى دفع مقابل أكبر أو أقل من‬
‫القيمة الدفترية لصافي أصول الشركة التابعة ؟ ‪.‬‬

‫ثانيا ‪ :‬األسئلة التطبيقية‬

‫س‪ /1‬فددي ‪ 2011/1/1‬أصدددرت شددركة (س) ‪ 8000 000‬سددهم إلددى مسدداهمي شددركة‬
‫(ص) بمناسبة اندماجهما معا وكانت القيمة الدفترية لحقوق مساهمي الشدركة ( ص )‬
‫قبل اإلندماج كما يلي ‪:‬‬
‫‪ 6500 000‬رأس المد د د ددال ‪ 1000 000‬ع د د د ددالوة اإلص د د د دددار ‪ 2500 000‬أرب د د د دداح‬
‫محتجزة ‪ ,‬فإذا علمت بأن ‪:‬‬

‫‪227‬‬
 ‫‪ .1‬القيمة االسمية ألسهم كال الشركتين دينار واحد للسهم ‪.‬‬
‫‪ .2‬القيمة السوقية ألسهم الشركة ( س ) تعادل ‪ 1.600‬دينار ‪ /‬للسهم ‪.‬‬
‫‪ .3‬القيمددة السددوقية لصددافي أصددول الشددركة ( ص ) أكثددر مددن قيمتهددا الدفتريددة بمبلددغ‬
‫‪ 3100 000‬دينار ‪.‬‬
‫المطلوب‪:‬‬
‫‪ّ .1‬بين تفاصيل حقوق مساهمي الشركة ( ص ) بعد اإلندماج مباشرة ‪.‬‬
‫‪ .2‬حدد نتائج اندماج الشركة ( ص ) مع الشركة ( س ) ‪.‬‬

‫س‪ /2‬فيما يلي القيود المحاسدبية التدي تدم إثباتهدا فدي سدجالت الشدركتين ( س ‪ ,‬ص )‬
‫بمناسبة اندماجهما في ‪2012/6/1‬‬
‫‪ .2‬قيد اندماج الشركة (ص) مع الشركة (س)‬ ‫‪ .1‬قيد غلق سجالت الشركة ( ص )‬
‫ح‪ /‬البنك‬ ‫‪250 000‬‬ ‫ح‪ /‬رأس المال‬ ‫‪1000 000‬‬
‫ح‪ /‬المدينون‬ ‫‪260 000‬‬ ‫ح‪ /‬عالوة إصدار السهم‬ ‫‪400 000‬‬
‫ح‪ /‬بضاعة‬ ‫‪420 000‬‬ ‫ح‪ /‬أراا محتجزة‬ ‫‪200 000‬‬
‫ح‪ /‬أجهزة‬ ‫‪780 000‬‬ ‫‪ 250 000‬ح‪ /‬البنك‬
‫ح‪ /‬أثاث‬ ‫‪200 000‬‬ ‫‪ 260 000‬ح‪ /‬المدينون‬
‫ح‪ /‬شهرة محل‬ ‫‪50 000‬‬ ‫‪ 340 000‬ح‪ /‬بضاعة‬
‫‪ 1500 000‬ح‪ /‬رأس المال‬ ‫‪ 600 000‬ح‪ /‬أجهزة‬
‫‪ 460 000‬ح‪ /‬عـــالوة إصـــدار‬ ‫‪ 150 000‬ح‪ /‬أثـــاث‬
‫السهم‬

‫فإذا علمت بأن القيمة االسمية ألسهم كال الشركتين دينار واحد ‪ ,‬المطلوب ‪:‬‬

‫‪ .1‬مددا هددي الكلفددة التددي تحملتهددا الشددركة الدامجددة ( س ) بهدددف اإلندددماج مددع الشددركة‬
‫(ص)؟‪.‬‬
‫‪ .2‬كددم بل ددت القيمددة العادلددة لصددافي أصددول الشددركة ( ص ) ‪ ,‬وهددل هندداك فددرق بينهددا‬
‫وبين الكلفة في الفقرة ‪ 1‬أعاله ؟ وضم ‪.‬‬

‫‪228‬‬
‫س‪ /3‬بتد دداريخ ‪ 2012/6/30‬أصد دددرت شد ددركة المند ددار ‪ 300 000‬سد ددهم مد ددن أسد ددهمها‬
‫العاديددة ( بقيمددة سددوقية ‪ 4‬دينددار للسددهم ) مقابددل ش دراء صددافي أصددول شددركة الع دراق‬
‫البال ددة قيمددة أرسددمالها ‪ 250 000‬دينددار ‪ ,‬وكانددت تكدداليف تنفيددذ عمليددة اإلندددماج التددي‬
‫دفعت نقدا كاآلتي ‪:‬‬
‫‪ 70 000‬دينار‬ ‫التكاليف المرتبطة بتسجيل وإصدار األسهم‬
‫هد ددذا وقد ددد أظهد ددرت ميزانيد ددة الشد ددركة المندمجد ددة التفاصد دديل التاليد ددة بتاريخد دده ‪ :‬نقديد ددة‬
‫وم دددينون ‪ , 120 000‬المخ ددزون ‪ 75 000‬اس ددتثمارات طويل ددة األج ددل ف ددي األس ددهم‬
‫‪ 225 000‬أصد ددول ثابتد ددة ( بالصد ددافي ) ‪ 530 000‬دائند ددون وأ ‪ .‬د ‪150 000‬‬
‫حقوق الملكية ‪ ( 800 000‬بضمنها رصيد األرباح المحتجدزة البدالغ ‪) 300 000‬‬
‫فددإذا علمددت بددأن الهدددف مددن اإلندددماج هددو االسددتحواذ علددى الشددركة المندمج ددة وأن‬
‫القيمة السوقية للمخزون واألصدول الثابتدة بل دت ‪ 900 000 280 000‬ديندار علدى‬
‫التوالي‪:‬‬

‫المطلوب‪ :‬إثبات القيود المحاسبية الالزمة الندماج الشركتين‬

‫س‪ /4‬فيمددا يلددي تفاصدديل قائمددة الميزانيددة للشددركتين ( أ ب ) كمددا فددي ‪2010/1/1‬‬
‫وفي ذلك التاريخ وبعد إجراء المفاوضات قررت كدال الشدركتين اإلنددماج بحيدث تقدوم‬
‫الشدركة ( أ ) بإصددار أسدهم فيهدا تعدادل ‪ 4/3‬مدن أسدهم الشدركة ( ب ) إلدى مسدداهمي‬
‫( ب ) لقاء عملية اإلندماج ‪:‬‬ ‫الشركة‬

‫‪229‬‬
‫شـــــــــــــــــــــركة ( أ ) شـــــــــــــــــركة ( ب ) شــــــــــــركة ( ب )‬ ‫التفاصيل‬
‫( قيمة عادلة )‬ ‫( كلفة تاريخية )‬ ‫( كلفة تاريخية )‬
‫‪--‬‬ ‫‪400 000‬‬ ‫‪1600 000‬‬ ‫النقدية‬
‫‪--‬‬ ‫‪800 000‬‬ ‫‪1900 000‬‬ ‫المدينون أ ‪ .‬ق‬
‫‪510 000‬‬ ‫‪400 000‬‬ ‫‪4500 000‬‬ ‫البضاعة‬
‫‪3500000‬‬ ‫‪2300 000‬‬ ‫‪9000 000‬‬ ‫المباني والمعدات بالصافي‬
‫‪3900 000‬‬ ‫‪17000 000‬‬ ‫المجموع‬
‫‪--‬‬ ‫‪900 000‬‬ ‫‪2500 000‬‬ ‫الدائنون و أ ‪ .‬د‬
‫‪--‬‬ ‫‪1800 000‬‬ ‫‪9000 000‬‬ ‫رأس المال ( قيمة أسمية دينار واحد)‬
‫‪--‬‬ ‫‪--‬‬ ‫‪1500 000‬‬ ‫عالوة إصدار السهم‬
‫‪--‬‬ ‫‪1200 000‬‬ ‫‪4000 000‬‬ ‫أ ‪ .‬محتجزة‬
‫‪3900 000‬‬ ‫‪17000 000‬‬ ‫المجموع‬

‫فدإذا علمدت بدأن القيمددة العادلدة ألسدهم كددال الشدركتين (أ ب) كاندت ‪ 3.7 2‬دينددار‪/‬‬
‫للسهم على التوالي ‪ ,‬المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬إثبات القيود المحاسبية الالزمة الندماج الشركتين ( أ ب ) ‪.‬‬
‫‪ .2‬تصوير قائمة الميزانية بعد اإلندماج ‪.‬‬

‫س‪ /5‬بتاريخ ‪ 2012/1/2‬أصدرت شركة االتحاد ‪ 150000‬سهم من أسدهمها العاديدة‬

‫(بقيمددة اسددمية ‪ 2‬دينار‪/‬سددهم بينمددا تبلددغ القيمددة العادلددة ‪ 3.5‬دينار‪/‬سددهم) مقابددل ش دراء‬
‫ص د د ددافي أص د د ددول ش د د ددركة دجل د د ددة الب د د ددالغ أرس د د ددمالها ‪ 250000‬دينار(بقيم د د ددة اس د د ددمية ‪1‬‬
‫دينار‪/‬سددهم) علم ددا أن تك دداليف اإلن دددماج بل ددت ‪ 25000‬دين ددار س ددددت بص ددك‪ .‬وق ددد‬
‫تضددمنت ميزانيددة شددركة دجلددة فددي تدداريخ اإلندددماج البنددود التاليددة ‪ ( :‬المبددالغ بالدددنانير )‬
‫نقدي د ددة ‪ 135000‬مخ د ددزون ‪ 95000‬مع د دددات ‪ 165000‬أث د دداث ‪ 140000‬دائن د ددون‬
‫‪ 30000‬حقوق الملكية ؟ (بضدمنها رصديد األربداح المحتجدزة البدالغ ‪ , )85000‬علمدا‬
‫أن القيمدة العادلددة للمخددزون تقددل عددن قيمتهددا الدفتريددة بمبلددغ ‪ 8000‬دينددار فددي حددين أن‬

‫‪230‬‬
 ‫القيمددة العادلددة للمعدددات تزيددد عددن قيمتهددا الدفتريددة بمبلددغ ‪ 42000‬دينددار كمددا بل ددت‬
‫القيمة العادلة للثاث ‪ 125000‬دينار‪.‬‬
‫المطلوب ‪:‬‬

‫‪ .1‬تحديد كلفة الشراء وإثبات القيود المحاسبية الالزمة الندماج الشركتين ‪.‬‬
‫‪ .2‬بافتراض أن شركة االتحاد ستقوم بإصدار ‪ 130000‬سهم عادي للحصول على‬
‫صافي أصول شركة دجلة كم سيكون مبلغ شهرة المحل وكيف سيتم معالجتها‪.‬‬

‫س‪ /6‬ف ددي ‪ 2012/1/1‬قام ددت ش ددركة س بإص دددار ‪ 1200000‬س ددهم إل ددى مس دداهمي‬
‫شددركة ص وبقيمددة سددوقية ‪ 2.5‬دينددار للسددهم ضددمن شددروط إندددماج الشددركتين معددا ‪,‬‬
‫وفيمددا يلددي البيانددات المسددتخرجة مددن قائمددة المركددز المددالي للشددركة ص قبددل اإلندددماج‬
‫( المبالغ بالدنانير )‬ ‫مباشرة ‪:‬‬
‫التغيرات ‪ /‬زيادة ( نقصان )‬ ‫القيمة العادلة‬ ‫القيمة الدفترية‬ ‫التفاصيل‬
‫‪---------- ---------‬‬ ‫‪2500000‬‬ ‫نقدية ومدينون‬
‫؟‬ ‫‪4500000‬‬ ‫‪3500000‬‬ ‫المخزون السلعي‬
‫‪200000‬‬ ‫؟‬ ‫‪1800000‬‬ ‫استثمارات في السهم‬
‫‪3000000‬‬ ‫‪11000000‬‬ ‫؟‬ ‫الراضي‬
‫؟‬ ‫‪14000000‬‬ ‫؟‬ ‫مباني ( بالصافي )‬
‫‪1000000‬‬ ‫؟‬ ‫‪5000000‬‬ ‫حقوق اختراع‬
‫؟‬ ‫مجموع الصول‬
‫‪2200000‬‬ ‫الدائنون وأوراق الدفع‬
‫‪15800000‬‬ ‫قروض طويلة الجل‬
‫‪5800000‬‬ ‫الراا المحتجزة‬
‫؟‬ ‫رأس المال‬
‫مجموع اللتزامات وحقوق الملكية ‪28800000‬‬

‫‪231‬‬
 ‫المطلوب ‪ ( :‬مع توضيم طريقة االحتساب )‬
‫‪ .1‬استخراج القيم المجهولة في الجدول أعاله ‪.‬‬
‫‪ .2‬إثبات قيد غلل سجالت الشركة المندمجة ص ‪.‬‬
‫‪ .3‬إثبات قيد اإلندماج في سجالت الشركة الدامجة س ‪.‬‬

‫س‪ /7‬في ‪ 2010/1/1‬قامت شركة ك بإكتساب ( شراء ) صافي أصول شركة ع‬

‫مقابل إصدار ‪ 300000‬سهم من أسهمها القابلة للتصويت إلى مساهمي الشركة ع‬
‫‪ ,‬علما أن القيمة األسمية للسهم ‪ 2‬دينار والقيمة العادلة للسهم ‪ 17‬دينار ‪ .‬وقد‬
‫أظهرت قائمة ميزانية شركة ع في ذلك التاريخ االرصدة التالية ‪ ( :‬المبالغ بالدنانير )‬

‫النقد ‪ , 960000 :‬المدينون ‪ , 552000‬المخزون ‪ , 1104000‬األراضي‬

‫( بالصافي) ‪ , 4668000‬الدائنون ‪, 444000‬‬ ‫‪ , 1692000‬المباني والمعدات‬
‫قرض السندات ‪ , 4800000‬رأس المال ( قيمة أسمية ‪2‬دينار للسهم ) ‪1200000‬‬
‫‪ ,‬عالوة إصدار األسهم ‪ , 1000000‬األرباح المحتجزة ‪ ,1532000‬وقد كانت‬
‫القيمة العادلة ألصول وإلتزامات شركة ع مساوية ألقيامها الدفترية ماعدا ‪:‬‬

‫‪ .1‬بل ت القيمة العادلة للمخزون ‪ 900000‬دينار ‪.‬‬

‫‪ .2‬بل ت القيمة العادلة للراضي ‪ 1200000‬دينار ‪.‬‬
‫‪ .3‬بل ت القيمة الحالية لقرض السندات ‪ 4000000‬دينار ‪.‬‬

‫المطلوب ‪ :‬اثبات قيد اإلندماج في سجالت شركة ك مع توضيم عمليات االحتساب‬

‫س‪ /8‬فيما يلي ميزانية الشركتين س ‪ ,‬ص كما في ‪(: 2011/1/1‬المبالغ بالدنانير )‬

‫‪232‬‬
 ‫الشركة ص‬ ‫الشركة س‬ ‫التفاصيل‬

‫‪100 000‬‬ ‫‪800 000‬‬ ‫النقدية والمدينون‬

‫‪250 000‬‬ ‫‪600 000‬‬ ‫المخزون‬
‫‪800 000‬‬ ‫‪2300 000‬‬ ‫أصول ثابتة ( بالصافي )‬
‫‪1150 000‬‬ ‫‪3700 000‬‬ ‫مجموع الصول‬
‫‪200 000‬‬ ‫‪400 000‬‬ ‫التزامات متداولة‬
‫‪500 000‬‬ ‫‪300 000‬‬ ‫قرض السندات طويلة الجل‬
‫‪100 000‬‬ ‫‪1500 000‬‬ ‫رأس المال‬
‫‪125 000‬‬ ‫‪900 000‬‬ ‫عالوة إصدار السهم‬
‫‪225 000‬‬ ‫‪600 000‬‬ ‫أراا محتجزة‬
‫‪1150 000‬‬ ‫مجموع اللتزامات وحقوق الملكية ‪3700 000‬‬

‫المطلوب ‪ :‬لكل حالة من الحاالت أدناه وبشكل مستقل‬

‫‪ .1‬إثبات قيد االستثمار في سجالت الشركة القابضة ‪.‬‬
‫‪ .2‬احتساب وتخصيص الفرق بين القيمة الضمنية والقيمة الدفترية لصافي أصول‬
‫الشركة التابعة ‪.‬‬
‫‪ .3‬إعداد ورقة العمل الالزمة إلعداد قائمة الميزانية كما في تاريخ اإلكتساب ‪.‬‬
‫‪ .4‬إثبات قيد اإلستبعاد المناسب ‪.‬‬
‫‪ .5‬إعداد قائمة الميزانية الموحدة كما في تاريخ الشراء ‪.‬‬

‫الحاالت ‪:‬‬
‫‪ .1‬أشترت شركة س كامل أسدهم شدركة ص مقابدل مبلدغ نقددي قددره ‪ 450 000‬ديندار‬
‫‪.‬‬
‫‪ .2‬أشترت شركة س ‪ %90‬مدن أسدهم شدركة ص مقابدل إصددار ‪ 135 000‬سدهم مدن‬
‫أسهم شركة س بقيمة سوقية ‪ 3‬دينار للسهم ‪.‬‬

‫‪233‬‬
‫‪ .3‬أشترت شركة س كامل أسهم شركة ص مقابل إصدار ‪ 280 000‬سدهم مدن أسدهم‬
‫ش ددركة س بقيم ددة س ددوقية إجمالي ددة ‪ 700 000‬دين ددار فض ددال ع ددن دف ددع مبل ددغ نق دددي‬
‫يعادل ‪ 200 000‬ديندار وتحمدل نفقدات إصددار وتسدجيل األسدهم البال دة ‪50 000‬‬
‫دينار‬

‫كما بل ت القيمة العادلة لبعض أصول والتزامات شركة ص فدي تداريخ الشدراء مدا يلدي‬
‫‪:‬‬
‫‪ ‬المخزون ‪ 375 000 :‬دينار‬
‫‪ ‬األصول الثابتة ( بالصافي ) ‪ 960 000‬دينار‬
‫‪ ‬قرض السندات ‪ 400 000‬دينار‬

‫‪ .4‬أشددترت شددركة س ‪ %80‬مددن أسددهم شددركة ص مقابددل مبلدغ نقدددي قدددره ‪740 000‬‬
‫دينددار وبت دوافر نفددس معلومددات القيمددة العادلددة ألصددول والت ازمددات الشددركة ص فددي‬
‫الحالة ‪ 3‬أعاله ‪.‬‬

‫‪ .5‬أشترت شركة س كامل أسهم شركة ص مقابل إصدار ‪ 240 000‬سدهم مدن أسدهم‬
‫شركة س بقيمة سوقية إجمالية ‪ 330 000‬دينار كما بل دت القيمدة العادلدة لدبعض‬
‫أصول والتزامات شركة ص في تاريخ الشراء ما يلي ‪:‬‬
‫‪ ‬المخزون ‪ 290 000 :‬دينار‬
‫‪ ‬األصول الثابتة ( بالصافي ) ‪ 645 000‬دينار‬
‫‪ ‬قرض السندات ‪ 440 000‬دينار‬

‫‪ .6‬أشددترت شددركة س ‪ %70‬مددن أسددهم شددركة ص مقابددل مبلددغ نقدددي قدددره ‪264 000‬‬
‫دينددار وبت دوافر نفددس معلومددات القيمددة السددوقية ألصددول وخصددوم الشددركة ص فددي‬
‫الحالة ‪ 5‬أعاله ‪.‬‬

‫‪234‬‬
‫س‪ /9‬أص دددرت ش ددركة ( أ ) ‪ 150 000‬س ددهم م ددن أس ددهمها العادي ددة ( القيم ددة العادل ددة‬
‫للسددهم ‪ 6‬دينددار) وذلددك فددي ‪ 2012/6/30‬مقابددل ‪ 80 000‬سددهم مددن األسددهم العاديددة‬
‫لشركة ب وكانت تكاليف تنفيذ عملية الشراء ‪:‬‬
‫‪ 40 000‬دينار‬ ‫الرسوم القانونية‬
‫التكاليف المرتبطة بتسجيل ‪30 000‬‬
‫‪70 000‬‬ ‫وإصدار األسهم‬

‫وقد كانت قائمة الميزانية للشركتين قبل الشراء مباشرة ما يلي ‪ (:‬المبالغ بالدنانير )‬

‫شركة ب‬ ‫شركة أ‬ ‫التفاصيل‬

‫‪150 000‬‬ ‫‪150 000‬‬ ‫النقدية‬
‫‪200 000‬‬ ‫‪130 000‬‬ ‫المدينون‬
‫‪350 000‬‬ ‫‪400 000‬‬ ‫المخزون السلعي‬
‫‪560 000‬‬ ‫‪1300 000‬‬ ‫الصول الثابتة‬
‫‪1260 000‬‬ ‫‪1980 000‬‬ ‫مجموع الصول‬
‫‪150 000‬‬ ‫‪310 000‬‬ ‫الدائنون‬
‫‪600 000‬‬ ‫‪800 000‬‬ ‫قرض سندات‬
‫‪100 000‬‬ ‫‪400 000‬‬ ‫رأس المال‬
‫‪360 000‬‬ ‫‪100 000‬‬ ‫عالوة اإلصدار‬
‫‪50 000‬‬ ‫‪370 000‬‬ ‫الراا المحتجزة‬
‫‪1260 000‬‬ ‫‪1980 000‬‬ ‫مجموع اللتزامات وحقوق الملكية‬
‫وفيما يلي المعلومات عن االقيام العادلة لبعض أصول والتزامات شركة ب ‪:‬‬

‫‪440 000‬‬ ‫المخزون السلعي‬

‫‪780 000‬‬ ‫األصول الثابتة‬
‫‪620 000‬‬ ‫قرض السندات‬

‫‪235‬‬
 ‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬إثبات قيد االستثمار في سجالت الشركة القابضة ‪.‬‬
‫‪ .2‬احتساب وتخصيص الفرق بين القيمة الضمنية والقيمة الدفترية لصافي أصول‬
‫الشركة التابعة ‪.‬‬
‫‪ .3‬إعداد ورقة العمل الالزمة إلعداد قائمة الميزانية الموحدة كما في تاريخ اإلكتساب‬
‫‪ .4‬إثبات قيد اإلستبعاد المناسب وإعداد قائمة الميزانية الموحدة كما في تاريخ الشراء‬
‫‪.‬‬
‫س‪ /10‬في ‪ 2011/1/1‬حصلت شركة أ على ‪ 1080000‬سهم من أسهم شدركة ب‬
‫كاسد ددتثمار طويد ددل األجد ددل مقابد ددل إصد دددار ‪ 750000‬سد ددهم مد ددن أسد ددهمها العاديد ددة إلد ددى‬
‫مساهمي شدركة ب علمدا أن القيمدة االسدمية ألسدهم كدال الشدركتين تبلدغ ديندار واحدد‬
‫للس دهم فددي حددين تبلددغ القيمددة العادلددة ألسددهم شددركة أ ‪ 2.8‬دينددار للسددهم ولشددركة ب ‪2‬‬
‫دينددار للسددهم‪ .‬وقددد كانددت ميزانيددة شددركة أ ب قبددل تدداريخ الش دراء مباش درة كمددا يلددي ‪:‬‬
‫(المبالغ بالدنانير)‬

‫شركة ب‬ ‫شركة أ‬ ‫التفاصيل‬

‫‪930000‬‬ ‫‪760000‬‬ ‫النقدية‬
‫‪1150000‬‬ ‫‪650000‬‬ ‫المخزون‬
‫‪740000‬‬ ‫‪1240000‬‬ ‫أثاث ( بالصافي )‬
‫‪1050000‬‬ ‫‪1960000‬‬ ‫مباني( بالصافي )‬
‫‪----‬‬ ‫‪820000‬‬ ‫معدات( بالصافي )‬
‫‪3870000‬‬ ‫‪5430000‬‬ ‫مجموع الصول‬
‫‪380000‬‬ ‫‪430000‬‬ ‫الدائنون‬
‫‪1800000‬‬ ‫‪2600000‬‬ ‫رأس المال‬
‫‪940000‬‬ ‫‪1450000‬‬ ‫عالوة إصدار السهم‬
‫‪750000‬‬ ‫‪950000‬‬ ‫ال راا المحتجزة‬
‫‪3870000‬‬ ‫‪5430000‬‬ ‫مجموع اللتزامات وحقوق الملكية‬

‫‪236‬‬
 ‫فإذا علمت أن االقيام العادلة ألصول شركة ب كانت كما يلي ‪ :‬المخزون‬
‫‪ 1100000‬دينار األثاث ‪ 700000‬دينار المباني ‪ 1300000‬دينار ‪.‬‬

‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬إثبات قيد االستثمار في سجالت الشركة القابضة ‪.‬‬
‫‪ .2‬احتساب وتخصيص الفرق بين القيمة الضمنية والقيمة الدفترية لصافي أصول‬
‫الشركة التابعة ‪.‬‬
‫‪ .3‬إعداد ورقة العمل الالزمة إلعداد قائمة الميزانية الموحدة كما في تاريخ اإلكتساب‬
‫‪ .4‬إثبات قيد اإلستبعاد المناسب ‪.‬‬
‫‪ .5‬إعداد قائمة الميزانية الموحدة كما في تاريخ الشراء ‪.‬‬

‫س‪ /11‬فيمددا يل ددي قائمددة الميزاني ددة لك ددل مددن الش ددركة القابضددة ( س) والش ددركة التابع ددة‬
‫(ص) كمددا فددي ‪ 2010/1/1‬بعددد قيددام شددركة ( س ) بش دراء عدددد مددن أسددهم الشددركة (‬
‫ص ) في استثمار طويل األجل في األسهم ‪:‬‬

‫الشركة ص‬ ‫الشركة س‬ ‫التفاصيل‬

‫‪400 000‬‬ ‫‪1000 000‬‬ ‫النقدية‬

‫‪900 000‬‬ ‫‪5000 000‬‬ ‫المخزون‬
‫‪600 000‬‬ ‫‪2500 000‬‬ ‫أصول متداولة أخرى‬
‫‪-‬‬ ‫‪2800 000‬‬ ‫استثمارات طويلة الجل في أسهم شركة ص (‪) % 87.5‬‬
‫‪3600 000‬‬ ‫‪10000 000‬‬ ‫أصول ثابتة ( بالصافي )‬
‫‪5500 000‬‬ ‫‪21300 000‬‬ ‫مجموع الصول‬
‫‪2300 000‬‬ ‫‪5000 000‬‬ ‫التزامات متداولة‬
‫‪2000 000‬‬ ‫‪10200 000‬‬ ‫رأس المال ( قيمة أسمية دينار واحد للسهم )‬
‫‪2100 000‬‬ ‫‪2900 000‬‬ ‫عالوة إصدار السهم‬
‫(‪) 900 000‬‬ ‫‪3200 000‬‬ ‫أراا محتجزة ( خسائر متراكمة )‬
‫‪5500 000‬‬ ‫‪21300 000‬‬ ‫مجموع اللتزامات وحقوق الملكية‬

‫‪237‬‬
 ‫فددإذا علمددت بددأن ضددمن األصدول المتداولددة األخددرك لشددركة س مبلددغ ‪ 500 000‬دينددار‬
‫يمثل أوراق قبض مسحوبة علدى شدركة ( ص ) ‪ ,‬وان القيمدة العادلدة لمخدزون الشدركة‬
‫ص واصولها الثابتة بل ت ‪ 4000000 , 850000‬دينار على التوالي ‪.‬المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬إع ددداد ج دددول إحتس دداب وتخص دديص الف ددرق ب ددين القيم ددة الض ددمنية والقيم ددة الدفتري ددة‬
‫لصافي أصول الشركة التابعة ‪.‬‬
‫‪ .2‬إعداد ورقة العمل الالزمة لتوحيد قائمة الميزانية ‪.‬‬
‫‪ .3‬تسجيل قيود اإلستبعاد المناسبة وإعداد قائمة الميزانية الموحدة كما في تاريخ‬
‫الشراء ‪.‬‬

‫س‪ /12‬فيمددا يلددي ورقددة عمددل سددابقة إلعددداد قائمددة الميزانيددة الموحدددة لكددل مددن الشددركة‬
‫القابضة ( س ) والشركة التابعة ( ص ) كما في ‪: 2012/1/1‬‬

‫المبالغ‬ ‫اإلستبعادات‬ ‫الشركة ص‬ ‫الشركة س‬ ‫التفاصيل‬

‫الموحدة‬ ‫دائن‬ ‫مدين‬
‫‪140 000‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪40 000‬‬ ‫‪100 000‬‬ ‫النقدية‬
‫‪610 000‬‬ ‫؟‬ ‫؟‬ ‫‪90 000‬‬ ‫‪500 000‬‬ ‫المخزون‬
‫‪310 000‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪60 000‬‬ ‫‪250 000‬‬ ‫أصول متداولة الخرى‬
‫؟‬ ‫؟‬ ‫؟‬ ‫‪-‬‬ ‫؟‬ ‫استثمارات طويلة الجل في السهم‬
‫( ‪) % 85‬‬
‫‪1420 000‬‬ ‫؟‬ ‫؟‬ ‫‪360 000‬‬ ‫‪1000 000‬‬ ‫أصول ثابتة‬
‫‪120 000‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪20 000‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪100 000‬‬ ‫شهرة المحل‬
‫؟‬ ‫‪550 000‬‬ ‫؟‬ ‫مجموع الصول‬
‫‪767 600‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪230 000‬‬ ‫‪537 600‬‬ ‫مطلواات متداولة‬
‫؟‬ ‫؟‬ ‫؟‬ ‫‪200 000‬‬ ‫‪1020 000‬‬ ‫رأس المال‬
‫؟‬ ‫؟‬ ‫؟‬ ‫‪210 000‬‬ ‫‪429 400‬‬ ‫عالوة إصدار‬
‫؟‬ ‫؟‬ ‫‪-‬‬ ‫(‪) 90 000‬‬ ‫‪320 000‬‬ ‫أ‪ .‬محتجزة أو(خسائر متراكمة )‬
‫‪63 000‬‬ ‫‪63 000‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫حقوق القلية‬
‫؟‬ ‫؟‬ ‫؟‬ ‫‪550 000‬‬ ‫؟‬ ‫مجموع اللتزامات وحقوق الملكية‬

‫‪238‬‬
 ‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬إكمال ورقة العمل في أعاله ( مع توضيم طريقة األحتساب ) ‪.‬‬
‫‪ .2‬إثبات قيد اإلستبعاد المناسب ‪.‬‬
‫‪ .3‬تصوير قائمة الميزانية الموحدة كما في تاريخ ‪. 2012/1/1‬‬

‫س‪ /13‬فد ددي ‪ 2012/8/31‬قامد ددت شد ددركة ( أ ) بش د دراء غالبيد ددة أسد ددهم شد ددركة ( ب )‬
‫وسددت الثمن نقدا وقد أظهرت ورقة العمل ل رض إعداد الميزانية الموحدة بعد الشدراء‬
‫مباشرة قيد اإلستبعاد التالي ‪ ( :‬المبالغ بمئات الدنانير )‬

‫ح‪ /‬رأس مال األسهم‬ ‫‪60 000‬‬

‫ح‪ /‬عالوة اإلصدار‬ ‫‪35250‬‬
‫ح‪ /‬األرباح المحتجزة‬ ‫‪50 100‬‬
‫ح‪ /‬المخزون السلعي‬ ‫‪3900‬‬
‫ح‪ /‬أصول ثابتة ( بالصافي )‬ ‫‪28500‬‬
‫ح‪ /‬براءة االختراع‬ ‫‪4500‬‬
‫ح‪ /‬شهرة المحل‬ ‫‪6000‬‬
‫‪ 165 660‬ح‪ /‬االستثمارات طويلة األجل‬
‫ح‪ /‬حقوق األقلية‬ ‫‪22 590‬‬

‫المطلوب ‪ :‬اإلجابة عن األسئلة التالية‬

‫‪ .1‬ما هي نسبة ملكية الشركة القابضة أ في أسهم الشركة التابعة ب ؟ ‪.‬‬
‫‪ .2‬ما مقدار القيمة الضمنية لصافي أصول شركة ب ؟ ‪.‬‬
‫‪ .3‬مددا مقدددار الفددرق بددين القيمددة الضددمنية والقيمددة الدفتريددة لصددافي أصددول شددركة ب‬
‫وكيف تم تخصيصه ؟ ‪.‬‬

‫‪239‬‬
‫س‪ / 14‬في ‪ 2012/8/31‬قامت شركة النبأ المساهمة بإكتساب غالبية أسهم شركة‬
‫أية المساهمة وسددت الثمن نقدا وقد أظهرت ورقة العمل ل رض إعداد الميزانية‬
‫الموحدة بعد اإلكتساب مباشرة قيد االستبعاد التالي ‪:‬‬
‫( المبالغ بمئات الدنانير )‬

‫ح‪ /‬رأس مال األسهم‬ ‫‪60000‬‬

‫ح‪ /‬عالوة اإلصدار‬ ‫‪35250‬‬
‫ح‪ /‬األرباح المحتجزة‬ ‫‪50750‬‬
‫ح‪ /‬أصول ثابتة ( بالصافي )‬ ‫‪28500‬‬
‫ح‪ /‬براءة االختراع‬ ‫‪4500‬‬
‫ح‪ /‬شهرة المحل‬ ‫‪6000‬‬
‫ح‪ /‬االستثمارات طويلة األجل‬ ‫‪150620‬‬
‫ح‪ /‬المخزون السلعي‬ ‫‪7800‬‬
‫؟‬ ‫ح‪/‬‬ ‫‪26580‬‬

‫المطلوب ‪ :‬اإلجابة عن األسئلة التالية ‪ ( :‬مع توضيم طريقة اإلحتساب )‬

‫‪ .1‬إلى ماذا تشير عالمة اإلستفهام في الجاندب الددائن للقيدد أعداله ؟ وكيدف تدم تحديدد‬
‫المبلغ الظاهر أمامها ؟ ‪.‬‬
‫‪ .2‬ما هي نسبة ملكية شركة النبأ القابضة في أسهم شركة آية التابعة ؟ ‪.‬‬
‫‪ .3‬ما مقدار القيمة الضمنية والقيمة الدفترية لصافي أصول شركة آية التابعة ؟ ‪.‬‬

‫س‪ /15‬في ‪ 2011/1/2‬حصلت شركة أ على ‪ %90‬من األسهم القابلة للتصويت‬

‫لشركة ب مقابل إصدار ‪ 192000‬سهم بقيمة عادلة ‪ 10‬دينار للسهم ‪ ,‬المطلوب ‪:‬‬

‫‪ .1‬إثبات قيد إكتساب األسهم في سجالت شركة أ ‪.‬‬

‫‪240‬‬
 ‫‪ .2‬إحتساب وتخصيص الفرق بين القيمة الضمنية لصافي أصول شركة ب وبين‬
‫قيمتها الدفترية إذا علمت أن الفرق يعزك إلى األراضي ‪.‬‬
‫‪ .3‬إكمال ورقة العمل الالزمة إلعداد قائمة الميزانية الموحدة في تاريخ الشراء وفقا‬
‫للنموذج الموضم أدناه ‪:‬‬
‫المبالغ الموحدة‬ ‫اإلستبعادات‬ ‫شركة ب‬ ‫شركة أ‬ ‫التفاصيل‬
‫‪640000‬‬ ‫‪2600000‬‬ ‫النقدية‬
‫‪230000‬‬ ‫‪1420000‬‬ ‫المدينون ( بالصافي )‬
‫‪540000‬‬ ‫‪1170000‬‬ ‫المخزون‬
‫‪.......‬‬ ‫؟‬ ‫الستثمارات طويلة الجل في السهم‬
‫‪980000‬‬ ‫‪3860000‬‬ ‫المباني والمعدات ( بالصافي )‬
‫‪320000‬‬ ‫‪630000‬‬ ‫الراضي‬
‫‪2710000‬‬ ‫؟‬ ‫مجموع الصول‬

‫‪470000‬‬ ‫‪1040000‬‬ ‫الدائنون‬

‫‪390000‬‬ ‫‪720000‬‬ ‫قروض طويلة االجل‬
‫‪700000‬‬ ‫‪4384000‬‬ ‫رأس المال ( قيمة أسمية ‪2‬دينار )‬
‫‪200000‬‬ ‫؟‬ ‫عالوة إصدار السهم‬
‫‪950000‬‬ ‫‪1840000‬‬ ‫ال راا المحتجزة‬
‫؟‬ ‫____‬ ‫حقوق القلية‬
‫‪2710000‬‬ ‫؟‬ ‫مجموع االلتزامات وحقوق الملكية‬

‫س‪/ 16‬أتفقت شركة الفرات األوسط مع شركة النيل على اإلندماج معا في‬
‫‪ 2012/1/1‬من خالل قيام شركة الفرات األوسط بإكتساب ‪ 45000‬سهم من‬
‫األسهم القابلة للتصويت في شركة النيل ولقاء دفع مبلغ ‪ 1250000‬دينار نقدا ‪,‬‬
‫واآلتي ميزانية شركة الفرات األوسط وشركة النيل بعد اإلندماج مباشرة ‪:‬‬

‫‪241‬‬
 ‫شركة النيل‬ ‫شركة النيل‬ ‫شركة الفرات األوسط‬ ‫التفاصيل‬
‫( االقيمة العادلة )‬ ‫( االقيمة الدفترية )‬ ‫( االقيمة الدفترية )‬
‫‪60000‬‬ ‫‪60000‬‬ ‫‪300000‬‬ ‫النقدية‬
‫‪80000‬‬ ‫‪100000‬‬ ‫‪460000‬‬ ‫المدينون ( االصافي )‬
‫‪240000‬‬ ‫‪160000‬‬ ‫‪1040000‬‬ ‫المخ ون‬
‫‪-----‬‬ ‫‪------‬‬ ‫‪1250000‬‬ ‫األستثمارات طويلة األجل في‬
‫أسهم شركة النيل‬
‫‪300000‬‬ ‫‪200000‬‬ ‫‪800000‬‬ ‫األراضي‬
‫‪600000‬‬ ‫‪400000‬‬ ‫‪2000000‬‬ ‫المباني ( االصافي )‬
‫‪500000‬‬ ‫‪600000‬‬ ‫‪1000000‬‬ ‫المعدات( االصافي )‬
‫‪--------‬‬ ‫‪1520000‬‬ ‫‪6850000‬‬ ‫مجموع األصول‬
‫‪80000‬‬ ‫‪80000‬‬ ‫‪600000‬‬ ‫الدائنون‬
‫‪360000‬‬ ‫‪400000‬‬ ‫‪1200000‬‬ ‫أوراق الدفع‬
‫‪-----‬‬ ‫‪600000‬‬ ‫‪1600000‬‬ ‫رأس المال (قيمة أسمية ‪10‬‬
‫‪-----‬‬ ‫دينار للسهم )‬
‫‪-----‬‬ ‫‪100000‬‬ ‫‪1200000‬‬ ‫عالوة رأس المال‬
‫‪340000‬‬ ‫‪2250000‬‬ ‫األراا المحتج ة‬
‫‪-----‬‬ ‫‪1520000‬‬ ‫‪6850000‬‬ ‫مجموع اإللت امات وحقوق‬
‫الملكية‬

‫المطلوب ‪ ( :‬مع توضيم عمليات اإلحتساب )‬

‫‪ .1‬إعداد جدول احتساب وتخصيص الفرق بين القيمة الضمنية وبين القيمة الدفترية‬
‫لصافي أصول شركة النيل في تاريخ اإلكتساب ‪.‬‬
‫‪ .2‬إثبات قيد اإلستبعاد الذي سيظهر في ورقة العمل الالزمة لتوحيد قائمة الميزانية‬
‫بعد تاريخ اإلكتساب مباشرة ‪.‬‬
‫س‪ / 17‬فيما يلي جانب من ورقة العمل التي تظهدر تفاصديل قائمدة الميزانيدة للشدركة‬
‫( ب ) قبل شراء غالبية أسهمها من قبل الشدركة ( أ ) وكدذلك قائمدة الميزانيدة الموحددة‬
‫للشركتين ( أ ب ) بعد الشراء مباشرة ‪:‬‬

‫‪242‬‬
 ‫المبالغ الموحدة‬ ‫الشركة التابعة‬ ‫التفاصيل‬
‫( ب ) قبل التوحيد‬
‫‪1380 000‬‬ ‫‪380 000‬‬ ‫النقدية والمدينون‬
‫‪550 000‬‬ ‫‪150 000‬‬ ‫المخزون‬
‫‪0‬‬ ‫‪---‬‬ ‫االستثمارات المالية طويلة الجل‬
‫‪1546 129‬‬ ‫‪650 000‬‬ ‫المباني والرضي‬
‫‪701 613‬‬ ‫‪320 000‬‬ ‫الثاث‬
‫‪112 258‬‬ ‫‪160 000‬‬ ‫براءة االختراع‬
‫‪4290 000‬‬ ‫‪1660 000‬‬ ‫المجموع‬
‫‪100 000‬‬ ‫‪----‬‬ ‫عالوة إصدار السندات‬
‫‪150 000‬‬ ‫‪60 000‬‬ ‫الدائنون‬
‫‪500 000‬‬ ‫‪500 000‬‬ ‫قروض سندات‬
‫‪2160 000‬‬ ‫‪500 000‬‬ ‫رأس المال‬
‫‪600 000‬‬ ‫‪300 000‬‬ ‫عالوة إصدار السهم‬
‫‪500 000‬‬ ‫‪300 000‬‬ ‫أراا محتجزة‬
‫‪280 000‬‬ ‫‪----‬‬ ‫حق القلية‬
‫‪4290 000‬‬ ‫‪1660 000‬‬ ‫مجموع المطلواات وحقوق الملكية‬

‫وقددد أسددفرت نتيجددة الش دراء عددن وجددود شددهرة محددل سددالبة للشددركة التابعددة ( ب ) وأن‬
‫ح ددل األقلي ددة ت ددم احتس ددابه كنس ددبة ف ددي ص ددافي أص ددول الش ددركة التابع ددة ( ب ) بالقيم ددة‬
‫العادلددة عدددا شددهرة المحددل وفيمددا يلددي المعلومددات اإلضددافية لددبعض أصددول وإلت ازمددات‬
‫الشددركة التابعددة والت يددر فددي أقيامهددا العادلددة قبددل وبعددد أخددذ مبلددغ شددهرة المحددل السددالبة‬
‫بنظر اإلعتبار ‪:‬‬

‫‪243‬‬
‫التغير بالقيمة العادلة‬ ‫التغير بالقيمة العادلة‬ ‫التفاصيل‬
‫بعد شهرة المحل‬ ‫قبل شهرة المحل‬
‫‪ ( 280 000‬نقصان ) ‪ ( 303 871‬نقصان )‬ ‫مباني وأرضي‬
‫‪ 91 613‬زيادة‬ ‫‪ 120 000‬زيادة‬ ‫أثاث‬
‫‪ ( 47 742‬نقصان )‬ ‫‪ ( 40 000‬نقصان )‬ ‫براءة االختراع‬
‫‪ 100 000‬زيادة‬ ‫‪ 100 000‬زيادة‬ ‫قروض سندات‬

‫المطلوب ( مع توضيم طريقة االحتساب ) ‪:‬‬

‫‪ .1‬كم تبلغ كلفة استثمارات الشركة القابضة ( أ ) في أسهم الشركة التابعة ( ب ) ؟‬
‫‪ .2‬إثبات قيد اإلستبعاد المناسب ‪.‬‬
‫‪ .3‬كم يبلغ إجمالي أصول الشركة القابضة ( أ ) قبل التوحيد ؟‬

‫‪244‬‬
 ‫الفال اخلامس‬
‫احملاس بة يف الرشاكت ذات التقسام‬
‫والرشاكت ذات الفروع‬

‫‪245‬‬
 ‫تمهيد‬

‫تعد األقسام ‪ Divisions‬والفروع ‪ Branches‬أحد أنواع قطاعات األعمال‬

‫‪ , Segments Business‬حيث يمكن أن يعمل قطاع معين في الشركة على شكل قسم‬
‫‪ ,‬يهدف إلى إنتاج منتج معين أو تقديم خدمة محددة لمصلحة الزبائن الخارجيين الذين ال‬
‫تربطهم عالقات تبعية أو إندماج مع الشركة ‪ ,‬كما يمكن أن يعمل قطاع أخر في الشركة‬
‫على شكل فرع يتم إنشاءه بعيدا عن المركز الرئيس للشركة بهدف تسويل منتجاتها‬
‫وخدماتها إلى العديد من المناطل الج رافية ضمن حدود البلد الذي تنتمي إليه الشركة أو‬
‫خارج حدود ذلك البلد ‪ ,‬هذا وتعتمد المعالجات المحاسبية لكل من األقسام والفروع على‬
‫درجة أستقاللية كال منهما من الناحيتين القانونية واالقتصادية ‪ ,‬وسوف يتم في هذا الفصل‬
‫تناول األمور التالية ‪:‬‬

‫المحاسبة في الشركات ذات‬

‫القسام والشركات ذات الفروع‬

‫المحاسبة في الشركات ذات الفروع‬ ‫المحاسبة في الشركات ذات القسام‬

‫الطرق المعتمدة في‬ ‫مفهوم الفروع‬ ‫أ م المعالجات‬ ‫أ داف النظام‬

‫المحاسبة عن أعمال‬ ‫وأنواعها وأ داف‬ ‫المحاسبية في‬ ‫المحاسبي في‬
‫الفروع التابعة‬ ‫المحاسبة عنها‬ ‫الشركات ذات‬ ‫الشركات ذات القسام‬
‫والمستقلة‬ ‫القسام‬ ‫وأبرز مقوماته‬

‫القوائم المالية الموحدة للمركز‬ ‫القوائم المالية التحليلية على‬

‫الرئيس للشركة والفروع التابعة له‬ ‫مستوى الشركة والقسام التابعة لها‬

‫‪246‬‬
 ‫المحاسبة في الشركات ذات القسام‬

‫أوال ‪ :‬أ داف النظام المحاسبي في الشركات ذات القساموأبرز مقوماته‬

‫تتخصص بعض الشركات في المتاجرة أو تصنيع أكثر من سلعة واحدة أو تقديم‬

‫أكثر من خدمة واحدة ‪ ,‬مما يقتضي تقسيمها (أي الشركة) إلى عدة أقسام يتخصص‬
‫كل قسم منها في التعامل بواحدة أو أكثر من تلك السلع أو الخدمات ‪ ,‬ويتمثل‬
‫الهدف من هذا التقسيم عادة في تفعيل مهام إدارة تلك الشركات في المتابعة وتقويم‬
‫األداء من خالل إعداد قوائم مالية تفصيلية توضم نتيجة أعمال كل منها على حدة ‪,‬‬
‫وبما يتيم لإدارة إجراء مقارنات مستمرة لهذه النتائج تكشف عن األقسام التي حققت‬
‫أرباحا وتلك التي حققت خسائر وبالقدر الذي يمكنها من تطبيل شكل من أشكال‬
‫محاسبة المسؤولية ‪ ,‬حيث يعد كل قسم من األقسام التابعة للشركة بمثابة مركز‬
‫مسؤولية ‪ , Responsibility Center‬قائما بذاته ألغراض المساءلة وتقويم األداء ‪,‬‬
‫وإتخاذ الق اررات االقتصادية ذات الصلة ‪.‬‬

‫هذا وتهدف المحاسبة في الشركات ذات األقسام إلى تحقيل ما يلي ‪:‬‬

‫‪ .1‬قيدداس مدددك فاعليددة كددل قسددم مددن األقسددام عددن طريددل إيجدداد نظددام فعددال للرقابددة‬
‫الداخلية على األقسام التي تمتلكها الشركة ‪.‬‬

‫‪ .2‬قياس نتائج كل قسم من األقسام وإجراء المقارنات مع نتائج األقسدام فدي السدنوات‬
‫السابقة ومع نتائج األقسام المماثلة في الشركات األخرك ‪.‬‬

‫‪ .3‬تحديد وتقييم كفاءة المشرفين على األقسدام ومحاسدبة المقصدرين ومكافدأة المجددين‬
‫المتفوقين ‪.‬‬

‫‪ .4‬تسهيل مهمة اإلدارة في رسم السياسات المستقبلية المتعلقة بافتتاح أقسام أخرك‬
‫أو إل اء األقسام الخاسرة واتخاذ الق اررات االقتصادية األخرك ذات الصلة ‪.‬‬

‫‪247‬‬
‫ومن المعروف أن التوصل إلى مبلغ مجمل الربم أو مجمل الخسارة يتم من‬
‫خالل مقارنة المبيعات مع تكلفة البضاعة المباعة ‪ ,‬وذلك من خالل تحضير حساب‬
‫المتاجرة كما يتم التوصل الى صافي الربم او صافي الخسارة بعد تنزيل مصروفات‬
‫البيع والتوزيع والمصاريف اإلدارية من مجمل الربم او إضافتها الى مجمل الخسارة‬
‫وذلك من خالل إعداد حساب األرباح او الخسائر ‪.‬‬

‫ويمكن جمع الحسابين أعاله في حساب واحد يسمى حساب خالصة الدخل‬
‫‪ , Income Summery‬ومن اجل ان نتمكن من تحقيل النتائج المرجوة من تطبيل‬
‫حسابات األقسام البد من اعادة تنظيم الدفاتر المحاسبية بشكل يساعد على اعطاء‬
‫نتائج منفصلة لكل قسم من األقسام وذلك من خالل تحديد المشتريات والمبيعات‬
‫وباستخدام هذه المعلومات‬ ‫وكذلك خزين البضاعة في أول وأخر المدة لكل قسم‬
‫يمكن مقارنة المبيعات مع تكلفة البضاعة المباعة لكل قسم من األقسام وبالتالي‬
‫التوصل الى نتائج المتاجرة لكل منها ‪ ,‬وللتوصل الى صافي الربم او صافي الخسارة‬
‫لكل قسم فان ذلك يتطلب وجود سجل تحليلي للمصاريف يبين حصة كل قسم من‬
‫اقسام الشركة في كل فقرة من فقرات المصاريف ‪ ,‬وفيما يلي وصفا للسجالت‬
‫المحاسبية الخاصة باألقسام والمعالجات المحاسبية ذات الصلة ‪:‬‬

‫‪ .1‬المجموعة الدفترية ‪ ,‬وال تي تشمل فضال عن السجالت الرئيسة التي تمسك على‬
‫مستوك الشركة ( اليومية العامة واألستاذ العام ) مجموعة أخرك من السجالت‬
‫اإلحصائية ذات الحقول التحليلية التي تحقل أهداف النظام في توفير بيانات‬
‫تفصيلية عن نشاطات األقسام التابعة لها في مجال المشتريات والمبيعات‬
‫والمصاريف واإليرادات ‪.‬‬

‫وكمثال على ما سبل سيتم توضيم المجموعة الدفترية التحليلية للمشتريات النقدية‬
‫واألجلة ‪ ,‬حيث تظهر المشتريات النقدية في سجل يومية المدفوعات والذي تظهر فيه‬

‫‪248‬‬
‫كافة العمليات النقدية ‪ ,‬ويجزء حقل المشتريات في يومية الصندوق الى عدد من‬
‫الحقول يساوي عدد األقسامالتابعة للشركة اما اذا كان عدد األقسامكبي ار وكان سجل‬
‫ففي هذه الحالة يخصص دفتر فرعي ليومية‬ ‫يومية الصندوق ال يسمم بالتجزئة‬
‫المشتريات النقدية ‪ ,‬ويعد هذا الدفتر سجال احصائيا غرضه تجميع المعلومات‬
‫الخاصة بالمشتريات النقدية وتحليلها حسب األقسام‪ ,‬حيث يتم ترحيل المجاميع من‬
‫يومية الصندوق أو يومية المشتريات النقدية الى الجانب المدين من حساب‬
‫الذي يجب ان يحوي على حقول يخصص كل منها لقسم من األقسام‪.‬‬ ‫المشتريات‬
‫وكذلك يتم تسجيل المعلومات في يومية المشتريات االجلة من واقع قائمة المجهز‬
‫واشعار االستالم المخزني ‪ ,‬وترحل المشتريات االجلة الى حساب المشتريات والى‬
‫وترحل مرة اخرك الى الجانب الدائن من حساب المجهزين ‪,‬‬ ‫الجانب المدين منه‬
‫وتاخذ يومية المشتريات النقدية واألجلة الشكلين التاليين ‪:‬‬

‫يومية المشتريات النقدية‬

‫االقسام‬ ‫المجموع‬ ‫رقم الصك‬ ‫رقم‬ ‫رقم‬ ‫تاريخ‬

‫مستند‬ ‫قائمة‬
‫ه‬ ‫د‬ ‫ج‬ ‫ب‬ ‫أ‬
‫الصرف‬ ‫المجهز‬

‫‪249‬‬
 ‫يومية المشتريات الجلة‬

‫االقسام‬ ‫المجموع‬ ‫اسم المجهز‬ ‫رقم قائمة‬ ‫تاريخ‬

‫وعنوانه‬ ‫المجهز‬
‫ه‬ ‫د‬ ‫ج‬ ‫ب‬ ‫أ‬

‫كما يمكن تحليل يومية المشتريات ليتضمن كل من المشتريات النقدية واألجلة معا ‪:‬‬

‫االقسام‬ ‫المجموع‬ ‫اسم المجهز‬ ‫رقم قائمة‬ ‫تاريخ‬

‫وعنوانه‬ ‫المجهز‬

‫ه‬ ‫د‬ ‫ج‬ ‫ب‬ ‫أ‬ ‫أجلة‬ ‫نقدية‬ ‫أجلة‬ ‫نقدية‬ ‫أجلة‬ ‫نقدية‬

‫هذا ويتم في نهاية كل شهر تسجيل مجاميع يومية المدفوعات ويومية المشتريات‬
‫االجلة وإثبات القيود المحاسبية الخاصة بها بحسب نوع الشراء في سجل اليومية‬
‫العامة ثم يتم بعد ذلك ترحيل مجاميع حقول اليومية العامة الى سجل االستاذ العام‬
‫في حساب المشتريات وبذلك يتم تسجيل كافة المشتريات النقدية واألجلة في حساب‬
‫المشتريات في سجل االستاذ العام ‪ ,‬ويمكن ان يكون هذا الحساب تحليليا وحسب‬
‫وكما يلي ‪:‬‬ ‫األقسام‬

‫‪250‬‬
 ‫ح‪ /‬المشتريات‬

‫المبلغ قسم قسم قسم قسم التفاصيل التاريخ المبلغ قسم قسم قسم قسم التفاصيل التاريح‬
‫الكلي‬
‫د‬ ‫ج‬ ‫ب‬ ‫أ‬ ‫د‬ ‫ج‬ ‫ب‬ ‫أ‬ ‫الكلي‬

‫‪ .2‬المجموعددة المسددتندية ‪ ,‬والتددي تصددمم بحيددث تلبددي احتياجددات العمليددات الماليددة التددي‬
‫تنفد ددذها الشد ددركة كوحد دددة واحد دددة ‪ ,‬فضد ددال عد ددن المجموع د دة المسد ددتنديه التد ددي تخد ددص‬
‫عمليات كل قسم على حدة ‪.‬‬

‫‪ .3‬مجموعة التقارير ‪ ,‬حيث يتم فضال عن التقارير المالية األساسية التي ينتجها‬
‫االنظام المحاسبي دوريا على مستوك الشركة ككل ( كشف الدخل ‪ ,‬قائمة‬
‫الميزانية ‪ ,‬كشف التدفقات النقدية) ‪ ,‬إعداد كشف دخل على مستوك كل قسم من‬
‫األ قسام التابعة للشركة يحدد نتيجة النشاط ومقدار ما حققه القسم من ارباح‬
‫(خسائر) خالل الفترة ‪.‬‬

‫‪251‬‬
 ‫ثانيا ‪ :‬أ م المعالجات المحاسبية في الشركات ذات القسام‬

‫‪ .1‬المعالجة المحاسبية للمصاريف العامة أو المشتركة‬

‫هن دداك ن ددوعين م ددن المصد داريف الت ددي يج ددب تتبعه ددا أو تخصيص ددها عل ددى األقس ددام‬
‫التابعددة للشددركة ‪ ,‬يتمثددل النددوع األول بالمصدداريف المباش درة ‪, Direct Expenses‬‬
‫التددي ال تثيددر أيددة مشدداكل عنددد المحاسددبة عددن األقسددام بسددبب إمكانيددة تتبعهددا بسددهولة‬
‫علددى مسددتوك كددل قسددم ‪ ,‬فددي حددين يتمثددل النددوع الثدداني مددن المصدداريف بالمصدداريف‬
‫العامددة أو المشددتركة ‪ Common Expenses‬التددي يتطلددب األمددر تخصيصددها إلددى‬
‫األقسددام وفقددا لخطدوات محددددة ‪ ,‬تتمثددل بتجميددع تلددك المصدداريف فددي مجمعددات منطقيددة‬
‫ومتجانسة نسدبيا ‪ ,‬تمهيددا لتخصيصدها علدى األقسدام وفقدا ألعتبدارات المنفعدة وعالقدات‬
‫السددبب والنتيجددة والتددي تقدداس علددى أسدداس النشدداط أو مخرجددات األقسددام ‪ ,‬كمددا يمكددن‬
‫تخصدديص ايددة مصدداريف أخددرك خددارج تلددك المجمعددات وفقددا ألسددس أخددرك مددن بينهددا‬
‫رواتددب العدداملين فددي القسددم ‪ ,‬وإيدرادات كددل قسددم ‪ ,‬وكددذلك األصددول الملموسددة التددي تقددع‬
‫تح ددت س دديطرته أو إدارت دده ‪ .‬وفيم ددا يل ددي بع ددض األس ددس المتع ددارف عليه ددا لتخص دديص‬
‫المصاريف العامة أو المشتركة ‪:‬‬

‫أسس التخصيص‬ ‫المصاريف العامة أو المشتركة‬

‫قيمة المشتريات لكل قسم‬ ‫مصاريف الشراء‬
‫عدد العاملين في القسم‬ ‫رواتب مشرفي العمل‬
‫المساحة لكل قسم‬ ‫إيجار المصنع والضاءة‬
‫عدد ساعات تشغيل اآلالت‬ ‫القوة المحركة‬
‫قيم الصول في كل قسم‬ ‫التأمين على الصول وإندثاراتها‬
‫عدد العاملين في كل قسم‬ ‫تأمين حوادث العمل والوجبات المجانية‬
‫للعمال ‪ ,‬وخدماتهم الصحية‬
‫قـــيم المـــواد المخزونــــة ‪ ,‬أو‬ ‫مصاريف التخزين‬
‫حجمها أو وزنها‬

‫‪252‬‬
‫مث ددال ‪ : 1‬تمتل ددك ش ددركة العد دراق التجاري ددة ث ددالث أقس ددام بيعي ددة ( أ ‪ ,‬ب ‪ ,‬ج ) وإليد ددك‬
‫البياند د ددات ذات الصد د ددلة بقائمد د ددة الد د دددخل للقسد د ددام الثالثد د ددة عد د ددن السد د ددنة المنتهيد د ددة فد د ددي‬
‫‪ , 2011/12/31‬علمدا بدأن األقسدام تتبددع نظدام الجدرد الددوري فددي تقدويم مخدزون أخددر‬
‫المدة ‪ ( :‬المبالغ باآلف الدنانير )‬
‫القسم ج‬ ‫القسم ب‬ ‫القسم أ‬ ‫التفاصيل‬
‫‪3000‬‬ ‫‪1500‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫مخزون أول المدة‬
‫‪15000‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪11000‬‬ ‫مشتريات‬
‫‪4000‬‬ ‫‪2500‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫مخزون أخر المدة‬
‫‪27000‬‬ ‫‪9000‬‬ ‫‪18000‬‬ ‫مبيعات‬
‫‪6000‬‬ ‫‪5000‬‬ ‫‪2800‬‬ ‫رواتب العاملين‬
‫معلومات إضافية ‪:‬‬
‫‪ .1‬إيج ددار البناي ددة ‪ 3600000‬دين ددار ي ددوزع حس ددب المس دداحة المشد د ولة م ددن األقس ددام‬
‫أ‪,‬ب‪,‬ج وبنسبة ‪ 4 :2 :3‬على التوالي ‪.‬‬
‫‪ .2‬ان دددثار األص ددول الثابت ددة ‪ 2400000‬دين ددار ي ددوزع عل ددى األقس ددام أ‪ ,‬ب‪ ,‬ج وبنس ددبة‬
‫‪ 1 :1 :2‬على التوالي ‪.‬‬
‫‪ .3‬مصاريف عامة غير قابلة للتوزيع ‪ 1200000‬دينار ‪.‬‬
‫‪ .4‬إيرادات أخرك غير قابلة للتوزيع ‪ 800000‬دينار ‪.‬‬
‫‪ .5‬خسائر أخرك غير قابلة للتوزيع ‪ 500000‬دينار ‪.‬‬
‫المطلددوب ‪ :‬إعددداد قائمددة ال دددخل التحليليددة للقسددام ع ددن الفت درة المنتهيددة ف ددي ‪/12/31‬‬
‫‪ 2011‬مع تحديد صافي ربم ( خسارة ) الشركة ككل ‪.‬‬
‫الحل ‪ :‬يتم أوال توزيع المصاريف المشتركة بين األقسام حسب النسب وكما يلي ‪:‬‬
‫‪ .1‬مصروف اإليجار ‪ 3600000‬دينار ‪:‬‬
‫القسم أ ‪ 1200000 = 9/3 × 3600000‬دينار‬
‫القسم ب ‪ 800000 = 9/2 × 3600000‬دينار‬
‫القسم ج ‪ 1600000 = 9/4 × 3600000‬دينار‬

‫‪253‬‬
 ‫‪ .2‬مصروف اإلندثار ‪ 2400000‬دينار‬
‫القسم أ ‪ 1200000 = 4/2 × 2400000‬دينار‬
‫القسم ب ‪ 600000 = 4/1 × 2400000‬دينار‬
‫القسم ج ‪ 600000 = 4/1 × 2400000‬دينار‬
‫بعدها يتم إعداد قائمة الدخل التحليلية وكما يلي ‪:‬‬
‫شركة العراق التجارية‬
‫قائمة الدخل التحليلية عن السنة المنتهية في ‪( 2011/12/31‬المبالغ باآلف‬
‫الدنانير)‬
‫اإلجمالي‬ ‫القسم ج‬ ‫القسم ب‬ ‫القسم أ‬ ‫التفاصيل‬
‫‪54000‬‬ ‫‪27000‬‬ ‫‪9000‬‬ ‫‪18000‬‬ ‫المبيعات‬
‫‪6500‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪1500‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫مخزون ‪1/1‬‬
‫‪29000‬‬ ‫‪15000‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪11000‬‬ ‫مشتريات‬
‫‪35500‬‬ ‫‪18000‬‬ ‫‪4500‬‬ ‫‪13000‬‬ ‫كلفة البضاعة المتاحة للبيع‬
‫(‪)9500‬‬ ‫(‪)4000‬‬ ‫(‪)2500‬‬ ‫(‪)3000‬‬ ‫مخزون ‪12/31‬‬
‫‪26000‬‬ ‫(‪)14000‬‬ ‫(‪)2000‬‬ ‫(‪)10000‬‬ ‫كلفة البضاعة المباعة‬
‫‪28000‬‬ ‫‪13000‬‬ ‫‪7000‬‬ ‫‪8000‬‬ ‫مجمل الراح لكل قسم‬
‫مصاريف قابلة للتوزيع ‪:‬‬
‫‪6000‬‬ ‫‪5000‬‬ ‫‪2800‬‬ ‫رواتب العاملين‬
‫‪1600‬‬ ‫‪800‬‬ ‫‪1200‬‬ ‫اإليجار‬
‫‪600‬‬ ‫‪600‬‬ ‫‪1200‬‬ ‫اإلندثار‬
‫(‪)19800‬‬ ‫(‪)8200‬‬ ‫(‪)6400‬‬ ‫(‪)5200‬‬
‫‪7900‬‬ ‫‪4800‬‬ ‫‪600‬‬ ‫‪2800‬‬ ‫صافي راح القسام‬
‫مصاريف وإبرادات وخسائر‬
‫غير قابلة للتوزيع ‪:‬‬
‫(‪)1200‬‬ ‫مصاريف عامة‬
‫‪800‬‬ ‫إيرادات أخرى‬
‫(‪)500‬‬ ‫خسائر أخرى‬
‫‪7000‬‬ ‫صافي ريح الشركة‬

‫‪254‬‬
 ‫‪ .2‬المعالجة المحاسبية للتحويالت بين القسام‬

‫يحدث في كثير من األحيان عمليات تبادل للسدلع أو الخددمات فيمدا بدين األقسدام‬
‫المختلفة ‪ ,‬إذ قد يقوم قسم معين باستخدام مخرجات قسم أخر فدي عملياتده اإلنتاجيدة ‪,‬‬
‫كما يمكن لقسم معين أيضدا االسدتفادة فدي نشداطه التشد يلي مدن خددمات عمالدة معيندة‬
‫تابعة لمالك قسم أخر ‪ ,‬والمشكلة التدي تظهدر فدي مثدل هدذه األحدوال تتمثدل فدي تحديدد‬
‫سددعر التحويددل الددداخلي ‪ Transference Price‬الددذي يعتمددد كأسدداس لتحديددد قيمددة‬
‫التحددويالت ‪ ,‬إذ يمكددن أن يكددون هددذا السددعر بددثمن التكلفددة ‪ Cost‬كمددا يمكددن أن يكددون‬
‫‪ Cost Plus Margin‬ليمثددل الهدداما‬ ‫ب دثمن التكلفددة مضددافا إليدده هدداما معددين‬
‫المضدداف للتكلفددة فددي مثددل هددذه الحالددة ربددم التحويددل الددذي سدديحققه القسددم المحددول مندده‬
‫مد ددن خد ددالل عمليد ددة التحويد ددل إلد ددى القسد ددم المسد ددتفيد ‪ ,‬هد ددذا ويتوقد ددف اسد ددتخدام أي مد ددن‬
‫األسدلوبين علدى السياسدة التددي تضدعها إدارة الشدركة فدي هددذا المجدال والتدي تأخدذ بعددين‬
‫اإلعتبار أهمية الوصول إلى مؤشرات موضوعية لقياس ربحية األقسام وتقويم أدائهدا ‪,‬‬
‫مع مالحظة أن األسلوب الثاني وهو ( ثمن التكلفة ‪ +‬الهاما ) هو األكثدر اسدتخداما‬
‫كددأداة عادلددة لقيدداس الربحيددة وتقددويم األداء ‪ ,‬لكددن بمقابددل تلددك المي دزة التددي يوفرهددا هددذا‬
‫األسلوب فانه يخلل مشدكلة محاسدبية أساسدية تتمثدل فدي معالجدة الدربم غيدر المتحقدل‬
‫‪ Unrealized Profit‬للجزء غير المباع من البضداعة المحولدة ( بضداعة أخدر المددة‬
‫) للقسم المستفيد (المحول له) ‪ ,‬إذ يكون هدذا المخدزون مضدخما بقيمدة أربداح التحويدل‬
‫‪ ,‬وحيدث أن هدذا الجددزء مدن البضدداعة لدم يددتم بيعدة لطددرف خدارجي كمددا تقتضدي شددروط‬
‫الصددفقة السددوقية ‪ ,‬لددذا ووفقددا للسددس المحاسددبية المتعددارف عليهددا سدواء بالنسددبة لتقددويم‬
‫‪ , Revenue‬ف ددأن‬ ‫المخ ددزون م ددن البض دداعة أو اإلعتد دراف ب دداإليراد ‪Recognition‬‬
‫أرب دداح التحوي ددل للبض دداعة المحول ددة غي ددر المباع ددة ال يع ددد محقق ددا وبالت ددالي يج ددب ع دددم‬
‫اإلعتدراف بدده ومددن ثددم تأجيلدده إلددى حددين بيددع تلددك البضدداعة فعددال ‪ ,‬ويهدددف تأجيددل ربددم‬
‫التحويل للمخزون غير المبداع إلدى تدوفير عنصدر الدقدة فدي قيداس نتيجدة أعمدال القسدم‬
‫المس ددتفيد وك ددذلك نتيج ددة أعم ددال الش ددركة كوح دددة واح دددة وب دددون ه ددذا اإلجد دراء س دديظهر‬
‫مخزون آخر المدة في كشف الدخل وقائمدة الميزانيدة بقيمدة تخدالف األسدس المحاسدبية‬

‫‪255‬‬
‫المتعددارف عليهددا لتقددويم مخددزون آخددر المدددة ( الكلفددة أو السددوق أيهمددا أقددل ) ‪ ,‬وبهددذا‬
‫يتطل ددب األم ددر تك ددوين مخص ددص أرب دداح تحوي ددل غي ددر متحقق ددة ي ددتم اإلفص دداح عن دده ف ددي‬
‫ميزانية القسم المستفيد مطروحا من مخزون آخر المدة لذلك القسم ‪.‬‬

‫ولتوضيم ما سبل نفرض أنه تم فدي مصدنع للمنسدوجات يتدألف مدن قسدمين ‪ ,‬همدا‬
‫قسم اإلنتاج وقسم البيع ‪ ,‬تحويل ‪ 2000‬بدله بكلفة ‪ 80000‬ديندار للبدلدة الواحددة مدن‬
‫قسددم اإلنتدداج إلددى قسددم المبيعددات وذلددك بسددعر تحويددل علددى أسدداس الكلفددة مضددافا إليدده‬
‫هدداما ربددم ‪ , %25‬وعنددد الجددرد ظهددر مددن الكشددوفات المعدددة فددي قسددم البيددع وجددود‬
‫مخددزون قدددرة ‪ 300‬بدلدده ‪ ,‬وقددد قدددرت قيمتدده بسددعر السددوق البددالغ ‪ 20‬مليددون دينددار ‪,‬‬
‫علية ستكون قيمة أرباح التحويل غير المتحققة كما يلي ‪:‬‬
‫قيم د ددة المخ د ددزون بس د ددعر التحوي د ددل ‪30000000 = ) %125 × 80000 ( × 300‬‬
‫دينار‬
‫قيمة أرباح التحويل غير المتحققة ‪ 6000000 = 125/25 × 30000000‬دينار‬
‫وعليه يتم إثبات القيد التالي ‪:‬‬
‫‪ 6000000‬ح ‪ /‬أ‪.‬خ – قسم اإلنتاج‬
‫‪ 6000000‬ح ‪ /‬مخصص أرباح تحويل غير متحققة‬
‫هددذا ويظهددر رصدديد مخصددص أربدداح تحويددل غيددر متحققددة فددي قائمددة الميزانيددة‬
‫مطروحا من رصيد مخزون قسم اإلنتاج كما يلي ‪:‬‬
‫‪ 30000000‬مخزون قسم اإلنتاج ( بسعر التحويل )‬
‫(‪ )6000000‬مخصص أرباح تحويل غير متحققة‬
‫مخزون قسم اإلنتاج بالكلفة‬ ‫‪24000000‬‬
‫مخصص هبوط أسعار المخزون‬ ‫(‪)4000000‬‬
‫مخزون قسم اإلنتاج بسعر السوق‬ ‫‪20000000‬‬

‫‪256‬‬
‫هددذا ويددتم تسددوية رصدديد مخصددص أربدداح تحويددل غيددر متحققددة فددي نهايددة كددل سددنة‬
‫سدواء كددان بالفددائض أو العجددز بددنفس األسدلوب الددذي يدتم فيدده تسددوية مخصددص الددديون‬
‫المشكوك في تحصيلها بالنسبة لحساب المدينين التجاريين ‪.‬‬

‫وعند تحويل البضاعة البد أن يتم تسجيلها من واقع مستندات تحويل البضاعة ‪,‬‬
‫التي توقع من قبل مسؤول القسم المحول إليه والقسم المحول منه ‪ ,‬والتي تبين في‬
‫ذات الوقت تفاصيل البضاعة المطلوب تحويلها ‪ .‬فاذا كانت عملية تحويل البضاعة‬
‫نادرة أو قليلة الحدوث ‪ ,‬فمن الممكن تسجيل عملية التحويل في دفتر اليومية العامة‬
‫‪ ,‬وذلك بجعل حساب بضاعة القسم المحول إلية مدينا بالكلفة وحساب القسم المحول‬
‫منه دائنا بالكلفة ايضا ‪ ,‬أما اذا كانت عمليات تحويل البضاعة من قسم إلى أخر‬
‫كثيرة الوقوع أو متكررة ‪ ,‬يجب عندها تحضير سجل اخر للبضاعة المحولة بين‬
‫األقسام ‪ .‬ويمكن ان يأخذ السجل الشكل التالي ‪:‬‬

‫يومية البضاعة المحولة بين القسام‬

‫القسم المحول‬ ‫القسم المحول إليه‬ ‫المجموع‬ ‫رقم مستند‬ ‫بيان‬ ‫تاريخ‬
‫التحويل‬
‫ج‬ ‫ب‬ ‫أ‬ ‫ج‬ ‫ب‬ ‫أ‬

‫ويفتم في دفتر األستاذ العام حسابان متقابالن احدهما يسمى حساب البضاعة‬
‫المحولة إلى األقسام ‪ ,‬والثاني حساب البضاعة المحولة من األقسام ‪ ,‬وترحل اليهما‬
‫مجاميع عمليات تحويل البضاعة لكل فترة زمنية وفي االغلب نهاية كل شهر ‪ ,‬وفي‬
‫نهاية السن ة المالية ت لل الحسابات في حساب المتاجرة ‪ ,‬حيث ي لل رصيد حساب‬
‫البضاعة المحولة من األقسام ويكون رصيدها مدينا في الجانب المدين من حساب‬
‫‪257‬‬
‫المتاجرة في حين ي لل حساب البضاعة المحولة إلى األقسام ويكون رصيدها دائنا‬
‫في الجانب الدائن من حساب المتاجرة ‪ ,‬وبما ان الرصيدان متماثالن ‪ ,‬فسوف لن‬
‫يكون لهما أثر على نتيجة حساب المتاجرة األجمالي ‪ ,‬لكنه يؤثر في حساب المتاجرة‬
‫التحليلي حسب األقسام ‪.‬‬

‫وإلددى جانددب التحددويالت السددلعية ‪ ,‬قددد يددتم إج دراء التحددويالت الخدميددة كددأن يحددول‬
‫قسددم الصدديانة عددامال لديدده إلددى قسددم أخددر وفددي هددذه الحالددة تحتسددب الخدددمات المحولددة‬
‫بين األقسام بثمن الكلفة ‪ ,‬حيث يحتسدب أجدر العامدل الدذي تدم تحويلده للعمدل فدي قسدم‬
‫أخددر ويجعددل القسددم المسددتفيد مدددينا بهددذا األجددر بينمددا يجعددل القسددم الددذي قددام بالتحويددل‬
‫دائنا به ويتم إثبات ذلك بتوسيط حساب تحويالت خدمية بين األقسام ‪.‬‬

‫مث ددال ‪ : 2‬فيم ددا يل ددي البيان ددات المس ددتخرجة م ددن س ددجالت ش ددركة ب ددداد التجاري ددة الت ددي‬
‫تتكون من القسمين أ ‪ ,‬ب عن السنة المنتهية في ‪: 2011/12/31‬‬

‫القسم ب‬ ‫القسم أ‬ ‫التفاصيل‬

‫‪40000‬‬ ‫‪50000‬‬ ‫مخزون ‪ ( 1/1‬بالكلفة )‬
‫‪60000‬‬ ‫‪122000‬‬ ‫مشتريات‬
‫‪50000‬‬ ‫‪50000‬‬ ‫تحويالت من أ إلى ب ( بالكلفة )‬
‫‪130000‬‬ ‫‪125000‬‬ ‫مبيعات‬
‫‪47000‬‬ ‫‪34000‬‬ ‫مخزون ‪ ( 12/31‬بالكلفة )‬
‫‪41000‬‬ ‫‪36000‬‬ ‫مخزون ‪ ( 12/31‬بالقيمة السوقية )‬

‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬إثبات قيود تحويل المخزون بين القسمين أ‪ ,‬ب وقيود اقفالها في نهاية السنة ‪.‬‬
‫‪ .2‬إثبات قيود تسوية المخزون أخر المدة ‪.‬‬
‫‪ .3‬إعداد قائمة الدخل التحليلية عن السنة المالية المنتهية في ‪. 2011 /12/31‬‬
‫‪ .4‬إعداد قائمة الميزانية الجزئية كما في ‪. 2011/12/31‬‬
‫الحل ‪:‬‬
‫‪258‬‬
 ‫‪ .1‬إثبات قيود تحويل المخزون بين القسمين أ‪ ,‬ب وقيود اقفالها في نهاية السنة ‪:‬‬
‫ح ‪ /‬تحويالت القسم ب‬ ‫‪50000‬‬
‫‪ 50000‬ح ‪ /‬تحويالت القسم أ‬

‫ح ‪ /‬ملخص دخل القسم ب‬ ‫‪50000‬‬

‫‪ 50000‬ح ‪ /‬تحويالت القسم ب‬

‫ح ‪ /‬تحويالت القسم أ‬ ‫‪50000‬‬

‫‪ 50000‬ح ‪ /‬ملخص دخل القسم أ‬

‫‪ .2‬إثبات قيود تسوية المخزون أخر المدة ‪:‬‬

‫ح ‪ /‬ملخص دخل القسم ب‬ ‫‪6000‬‬
‫‪ 6000‬ح ‪ /‬مخصص هبوط اسعار المخزون ( ‪)41000-47000‬‬

‫‪ .3‬إعداد قائمة الدخل التحليلية عن السنة المالية المنتهية في ‪: 2011 /12/31‬‬

‫القسم ب‬ ‫القسم أ‬ ‫التفاصيل‬
‫‪130000‬‬ ‫‪125000‬‬ ‫المبيعات‬
‫‪40000‬‬ ‫‪50000‬‬ ‫مخزون ‪1/1‬‬
‫‪60000‬‬ ‫‪122000‬‬ ‫مشتريات‬
‫‪50000‬‬ ‫‪-----‬‬ ‫تحويالت واردة ‪ -‬القسم ب‬
‫‪----‬‬ ‫(‪)50000‬‬ ‫تحويالت صادرة – القسم أ‬
‫‪150000‬‬ ‫‪122000‬‬ ‫كلفة البضاعة المتاحة للبيع‬
‫(‪)47000‬‬ ‫(‪)34000‬‬ ‫مخزون ‪12/31‬‬
‫(‪)103000‬‬ ‫(‪)88000‬‬ ‫كلفة البضاعة المباعة‬
‫(‪)6000‬‬ ‫خسائر بوط أسعار مخزون القسم ب‬
‫‪21000‬‬ ‫‪37000‬‬ ‫مجمل الراح‬

‫‪259‬‬
 ‫‪ .4‬إعداد قائمة الميزانية الجزئية كما في ‪: 2011/12/31‬‬
‫المطلواات وحقوق الملكية‬ ‫الصول‬

‫‪ 81000‬المخزون بالكلفة‬

‫(‪ )6000‬مخصص بوط اسعار المخزون‬

‫‪ 75000‬المخزون بالقيمة السوقية‬

‫مثال‪ : 3‬فيما يلي البيانات المستخرجة من سجالت احدك الشركات التجارية التي‬
‫تتكون من القسمين س ‪ ,‬ص كما في ‪ ( 2011/ 12/ 31‬المبالغ بمئات الدنانير ) ‪:‬‬

‫القسم ص‬ ‫القسم س‬ ‫التفاصيل‬

‫‪25000‬‬ ‫‪41000‬‬ ‫المشتريات‬

‫‪55000‬‬ ‫‪71000‬‬ ‫المبيعات‬

‫‪17000‬‬ ‫‪8000‬‬ ‫بضاعة أول المدة‬

‫‪9000‬‬ ‫تحويالت من القسم س إلى القسم ص بسعر ‪9000‬‬

‫التحويل المي يتضمن امش راح ‪ %10‬من الكلفة‬

‫بضاعة اخر المدة‬

‫‪9000‬‬ ‫‪12000‬‬
‫مخصص أراا غير متحققة في ‪1 / 1‬‬
‫‪100‬‬ ‫‪-----‬‬

‫فاذا علمت ان قيمة البضاعة المتبقية من البضاعة المحولة من القسم س إلى القسم‬
‫ص تمثل ثلث بضاعة اخر المدة ‪ ..‬المطلوب ‪ :‬تصوير حساب المتاجرة التحليلي‬
‫عن السنة المالية المنتهية في‪ 2011 / 12 / 31‬مع تحديد رصيد مخصص‬
‫األرباح غير المتحققة ‪.‬‬

‫الحل ‪:‬‬

‫‪260‬‬
 ‫حساب المتاجرة التحليلي عن الفترة المنتهية في ‪ ( 2011/12/31‬المبالغ بمئات‬
‫الدنانير )‬

‫قسم ص البيان‬ ‫قسم س‬ ‫المجموع‬ ‫قسم ص البيان‬ ‫قسم س‬ ‫المجموع‬

‫‪ 55000 71000 126000‬المبيعات‬ ‫‪ 17000‬بضاعة أول المدة‬ ‫‪8000‬‬ ‫‪25000‬‬

‫بضاعة‬ ‫تحويالت‬ ‫‪9000‬‬ ‫‪9000‬‬ ‫‪ 25000 41000‬المشتريات‬ ‫‪66000‬‬

‫من س إلى ص‬ ‫‪9000‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪9000‬‬

‫تحويالت بضاعة‬
‫بضاعة اخر المدة‬ ‫‪9000‬‬ ‫‪12000‬‬ ‫‪21000‬‬ ‫من س إلى ص‬

‫‪ 13000 43000‬مجمل الراح‬ ‫‪56000‬‬

‫‪64000‬‬ ‫‪92000 156000‬‬ ‫‪64000 92000‬‬ ‫‪156000‬‬

‫اقفال حساب المتاجرة في حساب أ ‪ .‬خ على مستوك األقسام بموجب القيد التالي ‪:‬‬

‫‪ 4300000‬ح‪ /‬المتاجرة ) القسم س )‬

‫‪ 1300000‬ح‪ /‬المتاجرة ( القسم ص )‬

‫‪ 4300000‬ح ‪ /‬أ ‪.‬خ ( القسم س )‬

‫‪ 1300000‬ح ‪ /‬أ ‪ .‬خ ( القسم ص )‬

‫اقفال حساب المتاجرة في حساب أ ‪.‬خ على مستوك الشركة بموجب القيد التالي ‪:‬‬

‫‪ 5600000‬ح ‪ /‬المتاجرة‬

‫‪ 5600000‬ح‪ /‬أ ‪.‬خ‬

‫‪261‬‬
 ‫تحديد رصيد األرباح غير المتحققة ‪:‬‬

‫بضاعة اخر المدة في القسم ص = ‪900000‬‬

‫‪ 3/1‬بضاعة اخر المدة في القسم ص هي من البضاعة المحولة من القسم س ‪:‬‬

‫‪ 300000 = 3/1 × 900000‬دينار وتمثل ‪ %110‬من تكلفة البضاعة المحولة‬

‫= ‪ 272700 = 110/100 × 300000‬البضاعة المحولة بالكلفة‬

‫الربم غير المتحقل = ‪ 27300 = 272700 - 300000‬دينار‬

‫وتبعا للسياسة المتبعة في تقييم المخزون بالتكلفة ‪ ,‬يتم عمل مخصص للرباح‬
‫غير المتحققة مع االخذ بنظر اإلعتبار رصيد المخصص الموجود في أول السنة‬
‫وذلك بموجب القيد التالي في دفتر اليومية العامة ‪:‬‬

‫‪ 17300 = 10000 – 27300‬دينار‬

‫‪ 17300‬ح ‪ /‬أ ‪ .‬خ‬

‫‪ 17300‬ح‪ /‬مخصص أرباح غير متحققة‬

‫قائمة الميزانية‬ ‫ح‪ /‬مخصص أرباح غير متحققة‬

‫الجزئية‬

‫‪ 2100000‬المخزون‬ ‫‪ 10000‬رصيد ‪1/1‬‬

‫(‪ )27300‬مخصص أرباح‬ ‫‪ 17300‬أ ‪ .‬خ‬ ‫رصيد‬ ‫‪27300‬‬

‫غير متحققة‬ ‫‪27300‬‬ ‫‪27300‬‬

‫‪ 2072700‬المخزون بالكلفة‬ ‫====‬ ‫=====‬

‫‪262‬‬
 ‫ثالثا ‪ :‬القوائم المالية التحليلية على مستوى الشركة والقسام التابعة لها‬

‫تتفل أغلب الدراسات المعدة من مختلف الجهات األكاديمية والمهنية المختصة‬

‫بان مستخدمي القوائم المالية يرغبون في الحصول على معلومات غير تجميعية‬
‫(تفصيلية) لتساعدهم في تقييم إستثماراتهم المستقبلية ‪ ,‬فإذا كان عائد األستثمار‬
‫محسوب على أساس التدفقات النقدية المتوقعة ‪ ,‬فأن تقييم المخاطر المصاحبة لتلك‬
‫األستثمارات يتطلب تقدير عدم التأكد بشأن مبالغ تلك التدفقات وتوقيتاتها ‪ ,‬والتي‬
‫تنتج عن ‪:‬‬

‫‪ .1‬عوامل ذات صلة بالشركات ذاتها ‪.‬‬

‫‪ .2‬عوامل ذات صلة بالمجاالت الصناعية والج رافية التي تعمل الشركات في ظلها‬
‫‪ .3‬عوامل ذات صلة بالظروف السياسية واالقتصادية المحلية والدولية ‪.‬‬
‫ويرغب مستخدمي القوائم المالية عادة في تحديد الظروف واإلتجاهات والنسب‬
‫التي تساعدهم في التنبؤ بالتدفقات النقدية المستقبلية للشركة ‪ ,‬ومقارنتها مع عوامل‬
‫الصناعة ككل وكذلك عوامل البيئة المحلية والدولية المحيطة بها ‪ ,‬حيث يكون لتلك‬
‫العوامل معدالت متباينة من الربحية والفرص والنمو وأنواع المخاطر ‪ ,‬ولذلك يتفل‬
‫مستخدمي القوائم المالية على ضرورة قيام الشركة بتوفير المعلومات التفصيلية التي‬
‫تساعدهم في إتخاذ ق ارراتهم االقتصادية في ظل العوامل المذكورة في أعاله ‪.‬‬

‫ويكمن الهدف األساسي من اإلفصاح المحاسبي على مستوك أقسام الشركة إلى‬
‫تقديم معلومات مالية تفصيلية على مستوك الشركة واألقسام التابعة لها بدال من تقديم‬
‫معلومات مالية موحدة على مستوك الشركة كوحدة واحدة ‪ ,‬وعادة ما يتم التركيز هنا‬
‫على إعداد الحسابات الختامية التفصيلية أو كشف الدخل التفصيلي لتحديد نتائج‬
‫أعمال كل قسم على حدة ‪ ,‬فضال عن نتيجة األعمال على مستوك الشركة ككل ‪.‬‬

‫‪263‬‬
 ‫مث ددال‪ : 4‬فيم ددا يل ددي ميد دزان المراجع ددة قب ددل الج ددرد والمع ددد ف ددي ‪ 2011/12/31‬لش ددركة‬
‫األمل التجارية التي تتكون من القسمين ( أ‪ ,‬ب ) ‪:‬‬

‫ميزان المراجعة قبل الجرد في ‪ ( 2010/12/31‬المبالغ بمئات الدنانير )‬

‫معلومات جرديه‬ ‫أسم الحساب‬ ‫إلى‬ ‫من‬
‫اضاعة أخر المدة‬ ‫اضاعة أول المدة‬
‫‪ 60000‬قسم (أ)‬ ‫قسم (أ)‬ ‫‪80000‬‬
‫‪ 28000‬قسم (ب)‬ ‫قسم (ب)‬ ‫‪30000‬‬
‫مشتريات ومبيعات‬
‫قسم (أ)‬ ‫‪350000‬‬ ‫‪230000‬‬
‫قسم (ب)‬ ‫‪250000‬‬ ‫‪150000‬‬
‫تحويالت داخلية ( االتكلفة)‬
‫قسم (أ)‬ ‫‪10000‬‬
‫قسم (ب)‬ ‫‪10000‬‬
‫مردودات مبيعات‬
‫قسم (أ)‬ ‫‪6000‬‬
‫قسم (ب)‬ ‫‪4000‬‬
‫مدينون ودائنون‬
‫قسم (أ)‬ ‫‪25000‬‬ ‫‪50000‬‬
‫قسم (ب)‬ ‫‪15000‬‬ ‫‪40000‬‬
‫مخصص ديون مشكوك فيها‬
‫اعدم عند الجرد دين مقداره ‪3000‬‬ ‫قسم (أ)‬ ‫‪5000‬‬
‫اعدم عند الجرد دين مقداره ‪2000‬‬ ‫قسم (ب)‬ ‫‪4000‬‬
‫ويكون م‪.‬د‪.‬م‪ .‬انسبة ‪%10‬‬ ‫نقدية االصندوق واالبنك‬ ‫‪49200‬‬
‫أصول ثااتة ومجمع األندثار‬
‫تندثر األصول اطريقة القسط‬ ‫قسم (أ)‬ ‫‪3600‬‬ ‫‪18,000‬‬
‫الثاات وانسبة ‪ %20‬سنويا‬ ‫قسم (ب)‬ ‫‪2400‬‬ ‫‪12,000‬‬
‫مصاريف رواتب‬
‫رواتب مستحقة ‪ 3000‬لموظفي القسم (ب)‬ ‫قسم (أ)‬ ‫‪32000‬‬
‫قسم (ب)‬ ‫‪20000‬‬
‫تأمين مقدم ‪500‬‬ ‫مصروف تأمين ضد الحريق‬ ‫‪2500‬‬
‫يوزع انسبة المساحة وهي ‪ 300‬م‪200 , ²‬‬ ‫مصروف اإليجار‬ ‫‪15000‬‬
‫م‪ ²‬للقسم أ ‪ ,‬ب على التوالي‬
‫توزع على أساس المبيعات لكل قسم‬ ‫مصاريف عمومية وإدارية‬ ‫‪29500‬‬
‫أوراق مالية وأرااحها‬ ‫‪6000‬‬ ‫‪100000‬‬
‫توزيع على أساس المشتريات كل قسم‬ ‫مصاريف نقل للداخل‬ ‫‪3800‬‬
‫رأس المال‬ ‫‪211000‬‬
‫‪882000‬‬ ‫‪882000‬‬

‫‪264‬‬
 ‫معلومات إضافية ‪:‬‬
‫توزع المصاريف المشتركة بين القسمين أ‪ ,‬ب وفقا للسس التالية ‪:‬‬
‫‪ ‬مصروف التأمين ضد الحريل على أساس قيم األصول الثابتة للقسمين ‪.‬‬

‫‪ ‬مصروف اإليجار على أساس المساحة وهي ‪ 300‬م مربع للقسم أ و‪ 200‬م‬
‫مربع للقسم ب ‪.‬‬

‫‪ ‬المصاريف اإلدارية والعامة على أساس صافي مبيعات كل قسم ‪.‬‬

‫‪ ‬مصاريف النقل للداخل على أساس مشتريات كل قسم ‪.‬‬

‫‪ ‬تقسم أرباح األوراق المالية بين القسمين أ ‪ ,‬ب بنسبة ‪ 2:3‬على التوالي ‪.‬‬

‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬إعداد ميزان المراجعة بعد الجرد كما في ‪. 2011/12/31‬‬
‫‪ .2‬إعداد الحسابات الختامية التحليلية عن الفترة المنتهية في ‪. 2011/12/31‬‬
‫‪ .3‬تصوير قائمة الميزانية كما في ‪. 2011/12/31‬‬

‫الحل ‪:‬‬

‫‪265‬‬
 ‫‪ /1‬ميزان المراجعة بعد الجرد في ‪ ( 2011/12/31‬المبالغ بمئات الدنانير )‬
‫اسم الحساب‬ ‫له‬ ‫منه‬
‫اضاعة أول المدة‬
‫قسم (أ)‬ ‫‪80000‬‬
‫قسم (ب)‬ ‫‪30000‬‬
‫مشتريات ومبيعات‬
‫قسم (أ)‬ ‫‪350,000‬‬ ‫‪230,000‬‬
‫قسم (ب)‬ ‫‪250,000‬‬ ‫‪150,000‬‬
‫تحويالت داخلية االتكلفة‬
‫قسم (أ)‬ ‫‪10000‬‬
‫قسم (ب)‬ ‫‪10000‬‬
‫مردودات مبيعات‬
‫قسم (أ)‬ ‫‪6000‬‬
‫قسم (ب)‬ ‫‪4000‬‬
‫مدينون ودائنون‬
‫قسم (أ)‬ ‫‪25000‬‬ ‫‪47000‬‬
‫قسم (ب)‬ ‫‪15000‬‬ ‫‪38000‬‬
‫ديون مشكوك فيها ومخصص الديون المشكوك فيها‬
‫قسم (أ)‬ ‫‪4700‬‬ ‫‪2700‬‬
‫قسم (ب)‬ ‫‪3800‬‬ ‫‪1800‬‬
‫نقدية االصندوق‬ ‫‪49200‬‬
‫أصول ثااتة ومجمع الندثار‬
‫قسم (أ)‬ ‫‪7200‬‬ ‫‪18000‬‬
‫قسم (ب)‬ ‫‪4800‬‬ ‫‪12000‬‬
‫مصروف ااألندثار‬
‫قسم (أ)‬ ‫‪3600‬‬
‫قسم (ب)‬ ‫‪2400‬‬
‫مصروف الرواتب‬
‫قسم (أ)‬ ‫‪32000‬‬
‫قسم (ب)‬ ‫‪23000‬‬
‫رواتب مستحقة‬ ‫‪3000‬‬
‫مصروف تأمين‬ ‫‪2000‬‬
‫تأمين مقدم‬ ‫‪500‬‬
‫مصاريف اإليجار‬ ‫‪15000‬‬
‫مصاريف عمومية وإدارية‬ ‫‪29500‬‬
‫أوراق مالية وأرااحها‬ ‫‪6000‬‬ ‫‪100000‬‬
‫مصاريف نقل للداخل‬ ‫‪3800‬‬
‫رأس المال‬ ‫‪211000‬‬
‫‪890500‬‬ ‫‪890500‬‬
‫‪2‬‬

‫‪266‬‬
 ‫‪ /‬حساب المتاجرة التحليلي عن الفترة المنتهية في ‪ (2010/12/31‬المبالغ بمئات الدنانير‬
‫)‬

‫القسم ب اإلجمالي البيان‬ ‫القسم أ‬ ‫البيان‬ ‫اإلجمالي‬ ‫القسم ب‬ ‫القسم أ‬

‫‪ 600000 250000 350000‬المبيعات‬ ‫اضاعة أول المدة‬ ‫‪110000‬‬ ‫‪30000‬‬ ‫‪80000‬‬
‫المشتريات‬ ‫‪380000‬‬ ‫‪150000‬‬ ‫‪230000‬‬
‫تحويالت قسم‬ ‫‪10000‬‬ ‫‪------‬‬ ‫‪10000‬‬ ‫تحويالت قسم أ‬ ‫‪10000‬‬ ‫‪10000‬‬ ‫‪------‬‬
‫ب‬ ‫مردودات مبيعات‬ ‫‪10000‬‬ ‫‪4000‬‬ ‫‪6000‬‬
‫اضاعة أخر‬ ‫‪88000‬‬ ‫‪28000‬‬ ‫‪60000‬‬ ‫مصاريف نقل‬ ‫‪3800‬‬ ‫‪1500‬‬ ‫‪2300‬‬
‫المدة‬ ‫للداخل‬
‫مجمل الراح‬ ‫‪184200‬‬ ‫‪82500‬‬ ‫‪101700‬‬
‫‪698000 278000 420000‬‬ ‫‪698000‬‬ ‫‪278000‬‬ ‫‪420000‬‬

‫حساب أ‪.‬خ التحليلي عن الفترة المنتهية في ‪ (2010/12/31‬المبالغ بمئات الدنانير )‬

‫اإلجمالي البيان‬ ‫القسم ب‬ ‫القسم أ‬ ‫البيان‬ ‫اإلجمالي‬ ‫القسم ب‬ ‫القسم أ‬

‫‪ 184200‬مجمل الراح‬ ‫‪82500‬‬ ‫ديون مشكوك فيها ‪101700‬‬ ‫‪4500‬‬ ‫‪1800‬‬ ‫‪2700‬‬
‫مصاريف االندثار‬ ‫‪6000‬‬ ‫‪2400‬‬ ‫‪3600‬‬
‫أراا أوراق‬ ‫‪6000‬‬ ‫‪2400‬‬ ‫‪3600‬‬ ‫الرواتب‬ ‫‪55000‬‬ ‫‪23000‬‬ ‫‪32000‬‬
‫مالية‬ ‫مصروف التأمين‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪800‬‬ ‫‪1200‬‬
‫المصاريف‬ ‫‪29500‬‬ ‫‪12300‬‬ ‫‪17200‬‬
‫اإلدارية والعامة‬
‫مصروف اإليجار‬ ‫‪15000‬‬ ‫‪6000‬‬ ‫‪9000‬‬
‫صافي الراح‬ ‫‪78200‬‬ ‫‪38600‬‬ ‫‪39600‬‬

‫‪190200‬‬ ‫‪84900‬‬ ‫‪105300‬‬ ‫‪190200‬‬ ‫‪84900‬‬ ‫‪105300‬‬

‫‪267‬‬
 ‫‪ /3‬قائمة الميزانية كما في ‪ (2010/12/31‬المبالغ بمئات الدنانير )‬

‫المطلواات وحقوق‬ ‫ج ئي‬ ‫كلي‬ ‫األصول‬ ‫ج ئي‬ ‫كلي‬

‫الملكية‬
‫مطلواات متداولة‬ ‫األصول المتداولة‬
‫دائنون‬ ‫‪40000‬‬ ‫نقدية في الصندوق‬ ‫‪49200‬‬
‫رواتب مستحقة‬ ‫‪3000‬‬ ‫والبنك‬
‫‪43000‬‬ ‫المدينون‬ ‫‪85000‬‬
‫مخصص الديون‬ ‫(‪)8500‬‬
‫حقوق الملكية‬ ‫المشكوك فيها‬ ‫‪76500‬‬
‫رأس المال‬ ‫‪211000‬‬ ‫أوراق مالية‬ ‫‪100000‬‬
‫صافي الراح‬ ‫‪78200‬‬ ‫اضاعة أخر المدة‬ ‫‪88000‬‬
‫تأمين مقدم‬ ‫‪500‬‬
‫‪289200‬‬ ‫مجموع األصول‬
‫المتداولة‬ ‫‪314200‬‬
‫األصول الثااتة‬
‫مخصص االندثار‬
‫المتراكم‬ ‫‪30000‬‬
‫(‪)12000‬‬
‫‪18000‬‬

‫مجموع المطلواات‬ ‫‪332200‬‬ ‫مجموع األصول‬ ‫‪332200‬‬

‫وحقوق الملكية‬

‫المالحظات على الحل ‪ ( :‬المبالغ بمئات الدنانير )‬

‫‪ .1‬تسوية مخصص الديون المشكوك فيها ‪ :‬بعد تخفيض الديون المعدومة عند الجرد‬
‫من رصيد المدينون لكل قسم تم تحديد قيمة المخصص المطلوب كما يلي ‪:‬‬

‫القسم أ ‪ ( 4700 = %10 × 47000‬يدرج بالميزانية )‬

‫القسم ب ‪ ( 3800 = %10 × 38000‬يدرج بالميزانية )‬
‫ثم بمقارنة النتائج أعاله مع الرصيد المتبقي للمخصص بعد تخفيض الديون المعدومدة‬
‫‪:‬‬

‫‪268‬‬
 ‫القسم أ ‪2000=3000-5000 :‬‬
‫القسم ب ‪2000=2000-4000 :‬‬

‫ثم تم تحديد رصيد الديون المشكوك فيها الذي سيظهر فدي حسداب األربداح والخسدائر‬
‫وكما يلي ‪:‬‬

‫القسم أ ‪2700 = 2000 – 4700‬‬

‫القسم ب ‪1800 = 2000 – 3800‬‬

‫‪ .2‬تددم تحديددد مصددروف االندددثار السددنوي ومددن ثددم تحديددد رصدديد االندددثار المتدراكم لكددل‬
‫قسم كما يلي ‪:‬‬

‫القسم أ ‪ 3600 = %20 × 18000‬مصروف االندثار‬

‫‪ 7200 = 3600 +3600‬االندثار المتراكم‬
‫القسم ب ‪ 2400 = %20 × 12000‬مصروف االندثار‬
‫‪ 4800 = 2400 + 2400‬االندثار المتراكم‬

‫‪ .3‬تمت تسوية مصروف الرواتب للقسم ب كما يلي ‪:‬‬

‫‪23000 = 3000 + 20000‬‬

‫‪ .4‬تم توزيع مصروف التأمين على القسمين أ ‪ ,‬ب على أساس قيمة األصول ‪:‬‬

‫مصروف التأمين بعد التسوية = ‪2000 = 500 – 2500‬‬

‫القسم أ ‪1200 = 18000 × 30000/2000‬‬
‫القسم ب ‪800 = 12000 × 30000/2000‬‬

‫‪269‬‬
 ‫‪ .5‬تم توزيع مصروف اإليجار على القسمين أ‪ ,‬ب على أساس المساحة كما يلي ‪:‬‬

‫القسم أ ‪9000 = 300 × 500/ 15000‬‬

‫القسم ب ‪6000 = 200× 500/15000‬‬

‫‪ .6‬أمددا المصدداريف اإلداريددة والعامددة فقددد تددم توزيعهددا علددى أسدداس صددافي مبيعددات كددل‬
‫منهما أي بعد تخفيض مبيعات كل من القسمين بقيمة المردودات ‪:‬‬

‫صافي مبيعات القسم أ ‪344000 = 6000 – 350000‬‬

‫صافي مبيعات القسم ب ‪246000 = 4000 – 250000‬‬
‫‪590000‬‬
‫حصة القسم أ من المصاريف اإلدارية والعامة = ‪590/344 × 29500‬‬
‫= ‪17200‬‬
‫حصة القسم ب من المصاريف اإلدارية والعامة = ‪590/246 × 29500‬‬
‫= ‪12300‬‬

‫‪270‬‬
 ‫المحاسبة في الشركات ذات الفروع‬

‫أوال ‪ :‬مفهوم الفروع وأنواعها وأ داف المحاسبة عنها‬

‫عندما تنمو شركة األعمال بمختلف نشاطاتها غالبا ما تنشأ لها فروعا لتسويل‬
‫ويستخدم مصطلم الفرع ‪ Branch‬لوصف‬ ‫منتجاتها وخدماتها في مناطل جديدة‬
‫وحدة األعمال التي تنشئ بعيدا عن المركز الرئيس للشركة بهدف تسويل منتجاتها‬
‫هذا ويتولى الفرع عمليات شراء البضاعة‬ ‫وخدماتها في مناطل ج رافية متعددة‬
‫وبيعها والموافقة على منم األئتمان إلى الزبائن وتحصيل المبالغ منهم فيما بعد وقد‬
‫يكون المركز الرئيس للشركة هو المجهز الوحيد لبضاعة الفرع أو قد يقوم الفرع‬
‫بشراء البضاعة من موردين آخرين (غير المركز الرئيس) ‪.‬‬

‫وتقسم الفروع من حيث البلد الذي تنشئ فيه إلى نوعين ‪:‬‬

‫‪ .1‬الفروع الداخلية ‪ ,‬وهي الفروع التي تنشئ وتمارس أعمالها داخل البلد الذي يعمل‬
‫فيه أو ينتمي إليه المركز الرئيس للشركة ‪ ,‬وتعد األجراءات المحاسبية وخطوات‬
‫إعداد القوائم المالية وتوحيدها في هذا النوع من الفروع أبسط مقارنة بالفروع‬
‫الخارجية بسبب إتمام تلك األجراءات والخطوات بنفس عملة المركز الرئيس‬
‫للشركة ‪.‬‬

‫‪ .2‬الفروع الخارجية ‪ ,‬وهي الفروع التي تنشئ وتمارس أعمالها خارج حدود البلد الذي‬
‫ويتم إثبات العمليات المالية لتلك الفروع عادة بعملة‬ ‫يتواجد فيه المركز الرئيس‬
‫البلد الذي تعمل فيه ‪ ,‬ثم يتم ترجمتها فيما بعد إلى عملة المركز الرئيس أو‬
‫العملة الوظيفية ‪ Factional Currency‬عند إعداد القوائم المالية الموحدة لكل‬
‫من المركز الرئيس والفروع التابعة له ‪.‬‬

‫‪271‬‬
‫وسيتم التركيز في هذا الكتاب على الفروع الداخلية فقط كون المعالجات‬
‫المحاسبية ذات الصلة بهذه الفروع أبسط من المعالجات المحاسبية في الفروع‬
‫الخارجية التي عادة ما يتم دراستها ضمن مناهج الدراسات العليا ‪.‬‬

‫كما تقسم الفروع من حيث الصالحيات الممنوحة له من قبل المركز الرئيس إلى‬
‫نوعين ‪:‬‬

‫‪ .1‬الفروع التابعة ‪ ,‬وهي الفروع التي تمنم صالحيات محدودة من المركز الرئيس‬
‫في مجال الشراء والبيع ومنم األئتمان ‪ ,‬وكذلك مسك السجالت المحاسبية‬
‫وإعداد القوائم المالية ‪ ,‬حيث يتم التسجيل والترحيل وإعداد القوائم المالية لدك‬
‫المركز الرئيس حص ار بناءا على كشف يعد من الفرع دوريا يسمى كشف الحركة‬
‫‪ ,‬وبذلك تكون تلك الفروع أشبه بوكاالت البيع التابعة للمركز الرئيس للشركة ‪.‬‬

‫‪ .2‬الفروع المستقلة ‪ ,‬وهي الفروع التي تمنم صالحيات واسعة من المركز الرئيس‬
‫تمنم هذه الفروع‬ ‫في مجال الشراء والبيع ومنم األئتمان وغير ذلك ‪ ,‬كما‬
‫صالحيات واسعة في مجال مسك السجالت المحاسبية وإعداد القوائم المالية في‬
‫نهاية السنة المالية وإرسال نسخة منها إلى المركز الرئيس للشركة بهدف التوحيد‬
‫‪ ,‬وتهدف المحاسبة عن أعمال الفروع أيا كان نوعها إلى تحقيل اآلتي ‪:‬‬

‫‪ .1‬تحديد نتيجة نشاط الفروع كال على حدة ‪ ,‬إذ تعد نتيجة النشاط مؤش ار لربحية‬
‫الفرع وتقييم األستثمار فيه ‪ ,‬فضال عن توفير المعلومات الالزمة إلتخاذ الق اررات‬
‫المناسبة بما يحقل اإلستخدام األمثل لموارد الشركة والفروع التابعة لها كوحدة‬
‫واحدة ‪.‬‬

‫‪272‬‬
‫‪ .2‬تقييم أداء المشرفين على الفروع لتحديد مدك نجاح أوفشل المدير في كل فرع في‬
‫مجال تحقيل أهداف الشركة ككل ‪ ,‬ويمكن ّعد الفرع مركز استثمار يجب أن‬
‫يحقل عائدا مناسبا على األصول المستثمرة فيه ‪ ,‬بمعنى استخدام محاسبة‬
‫المسؤولية في تقييم أداء المديرين ‪.‬‬

‫فعال يسمم للمركز الرئيس بالتحقل من أمانة مديري‬

‫‪ .3‬إعتماد نظام رقابة داخلية ّ‬
‫الفروع التابعة له وصحة السجالت والمستندات المحاسبية ‪ ,‬كما يساعد النظام‬
‫المحاسبي للفروع على تزويد اإلدارة العامة للشركة بالبيانات والمعلومات والتقارير‬
‫التي تساعدها في إتخاذ الق اررات ‪ ,‬فضال عن مقارنة نتائج أداء الفرع مع السنوات‬
‫السابقة ومع نتائج أداء الفروع األخرك وكذلك إعداد القوائم المالية الموحدة للشركة‬
‫والفروع التابعة لها كوحدة واحدة ‪.‬‬

‫ثانيا ‪ :‬الطرق المعتمدة في المحاسبة عن أعمال الفروع التابعة والمستقلة‬

‫‪ .1‬الطريقة المركزية‬

‫وتستخدم في المحاسبة عن أعمال الفروع التابعة ‪ ,‬وتتطلب مسك كافة السجالت‬

‫والحسابات التابعة للفرع لدك المركز الرئيس للشركة ‪ ,‬بمعنى أن المركز الرئيس يقوم‬
‫بتسجيل كافة القيود المحاسبية ذات الصلة بعمليات الفرع المالية وترحيلها وإعداد‬
‫الحسابات الختامية للفرع التي تشكل جزء من الحسابات الختامية للمركز الرئيس‬
‫هذا ويستند المركز الرئيس في تسجيله للقيود المحاسبية على ما يقدمه الفرع من‬
‫معلومات من خالل إعداد كشف يسمى بكشف الحركة اليومي أو االسبوعي ويحوي‬
‫هذا الكشف تفاصيل عن المعامالت النقدية وغير النقدية مرفقة باإليصاالت‬
‫والمستندات التي تعزز عمليات الدفع والقبض ‪ .‬وتتميز الطريقة المركزية في أنها‬
‫تسهل مهمة المركز الرئيس للشركة في اإلشراف والرقابة على الفروع التابعة لها ‪,‬‬

‫‪273‬‬
‫كما تمكن الطريقة المركزية من تحقيل الوفورات في تكلفة االعمال المكتبية ‪ ,‬فضال‬
‫عن توحيد المعالجة المحاسبية للفروع ‪ ,‬في حين تنحصر عيوب الطريقة المركزية في‬
‫احتمال حدوث تأخير في إعداد الحسابات واستخراج نتائج النشاط ‪.‬‬
‫ويمكن تلخيص الحسابات الخاصة بالفروع وفقا للطريقة المركزية بما يلي ‪:‬‬
‫‪ .1‬حساب بضاعة الفرع ‪.‬‬
‫‪ .2‬حساب المصرف الذي يفتم فيه حساب بإسم الفرع ‪.‬‬

‫‪ .3‬حساب صندوق الفرع ‪.‬‬

‫‪ .4‬حساب مديني الفرع ‪.‬‬

‫‪ .5‬حساب مصاريف الفرع ‪.‬‬

‫‪ .6‬حساب األصول الثابتة للفرع ‪.‬‬

‫‪ .1‬حساب بضاعة الفرع‬

‫ويهدف هذا الحساب إلى معرفة البضاعة المرسلة إلى الفرع وقيمة المباع منها‬
‫وعادة ما ترسل البضاعة من المركز إلى الفرع أما‬ ‫وقيمة المتبقي في نهاية الفترة‬
‫بسعر الكلفة أو بسعر الكلفة مضافا إليها هاما ربم محدد أو بسعر البيع بهدف‬
‫فرض رقابة على أعمال الفرع ونشاطاته ‪ ,‬وتعد إجراءات التسعير بالكلفة بسيطة وهي‬
‫تس تخدم على نطاق واسع ألنها تتجنب التعقيدات المتعلقة بالربم اإلجمالي غير‬
‫المتحقل على المخزون أخر المدة وتهيء الفرصة بأن تظهر القوائم المالية للفروع‬
‫صورة واقعية للعمليات التي ينجزها ‪ ,‬ومع ذلك يترتب على تحميل الفرع بالبضاعة‬
‫المرسلة إليه بالكلفة أن ينسب الربم اإلجمالي المتحقل إلى هذه الفروع بالرغم من أن‬
‫جزءا منه قد يكون مصنع بمعرفة المركز الرئيس ‪ ,‬أما الطريقة الثانية فهي تحمل‬
‫الفرع بالكلفة األصلية للبضاعة مضافا إليها نسبة مئوية من الربم ويقوم المركز‬
‫ببيعها بالسعر الذي يراه مناسبا ‪ ,‬وتهدف هذه الطريقة إلى تخصيص ربم إجمالي‬

‫‪274‬‬
‫معقول للمركز الرئيس مقابل عملياته وعندئذ سوف ينخفض صافي الربم المتحقل‬
‫للفرع أما مخزون أخر المدة للشركة فسيظهر بقيمة تزيد عن كلفته األصلية ولذلك‬
‫يجب على المركز الرئيس أن يجري التسويات الالزمة الستبعاد ما يزيد عن الكلفة ‪,‬‬
‫ويتم وفقاً لذلك فتم حسابين األول هو حساب بضاعة الفرع والثاني حساب تسوية‬
‫بضاعة الفرع إلحتساب الفرق بين كلفة البضاعة المرسلة وبين سعر إرسالها‪.‬‬

‫مثال ‪ :1‬تمتلك شركة ب داد فرعا لها في محافظة نينوك ‪ ,‬وتستخدم الطريقة المركزية‬
‫واليك العمليات المتعلقة بعمليات أستالم وبيع‬ ‫في المحاسبة عن نشاط الفرع‬
‫البضاعة التي تمت خالل شهر كانون األول ‪: 2011 /‬‬

‫ارسل المركز بضاعة إلى الفرع ‪ 10000‬وحدة بكلفة ‪ 1000‬دينار للوحدة هذا‬
‫وقد باع الفرع خالل الفترة ‪ 8000‬وحدة بسعر بيع ‪ 2000‬دينار للوحدة ‪.‬‬
‫المطلوب ‪ :‬إثبات القيود المحاسبية الالزمة وتصوير الحسابات المناسبة في سجالت‬
‫المركز الرئيس للشركة على فرض ‪:‬‬
‫‪ .1‬أن البضاعة ارسلت بالكلفة ؟‬
‫‪ .2‬أن البضاعة ارسلت بسعر البيع ؟‬
‫‪ .3‬أن البضاعة أرسلت بسعر التحويل البالغ ‪ 1500‬دينار للوحدة ؟‬
‫الحل ‪:‬‬
‫إثبات القيود المحاسبية الالزمة في سجالت المركز الرئيس للشركة ‪:‬‬

‫إرسال البضاعة بالكلفة ‪:‬‬

‫‪10000000 = 1000×10000‬دينار‬
‫‪10000000‬حد‪ /‬بضاعة الفرع‬
‫‪ 10000000‬حد‪ /‬بضاعة في المخازن‬
‫(المركز)‬

‫‪275‬‬
 ‫‪ 16000000 =2000×8000‬دينار قيمة المبيعات‬
‫‪ 16000000‬حد‪/‬صندوق الفروع‬
‫‪ 16000000‬حد‪/‬بضاعة الفرع‬

‫البضاعة المتبقية ‪ 2000 =8000-10000‬وحدة‬

‫‪ 2000000 =1000×2000‬دينار‬
‫‪ 2000000‬حد‪/‬بضاعة في المخازن (المركز)‬
‫‪ 2000000‬حد‪ /‬بضاعة الفرع‬

‫إرسال البضاعة بسعر البيع ‪:‬‬

‫‪20000000 = 2000×10000‬دينار‬
‫‪ 20000000‬حد‪/‬بضاعة الفرع‬
‫‪ 10000000‬حد‪ /‬بضاعة في المخازن (المركز)‬
‫‪ 10000000‬حد‪ /‬تسوية بضاعة الفرع *‬
‫*الفرق بين سعر البيع والكلفة وهو يمثل مجمل ربم البضاعة‬
‫المرسلة من المركز إلى الفرع ‪.‬‬

‫‪ 16000000‬حد‪/‬صندوق الفروع‬
‫‪ 16000000‬حد‪/‬بضاعة الفرع‬

‫‪ 4000000 =2000×2000‬دينار‬
‫‪ 2000000‬حد‪/‬بضاعة في المخازن (المركز)‬
‫‪ 2000000‬حد‪/‬تسوية بضاعة الفرع‬
‫‪ 4000000‬حد‪ /‬بضاعة الفرع‬

‫تصوير الحسابات المناسبة في سجالت المركز الرئيس للشركة ‪:‬‬

‫‪276‬‬
 ‫حد‪ /‬بضاعة الفرع ( بسعر البيع )‬ ‫حد‪ /‬بضاعة الفرع ( بالكلفة )‬
‫‪ 20000000‬مذكورين ‪16000000‬‬ ‫‪ 16000000‬صندوق‬ ‫‪ 10000000‬بضاعة‬
‫صندوق الفرع‬ ‫الفرع‬ ‫في المخازن‬
‫‪ 4000000‬مذكورين‬ ‫‪ 2000000‬بضاعة في‬ ‫‪ 8000000‬رصيد‬
‫المخازن‬
‫‪20000000‬‬ ‫‪20000000‬‬ ‫‪18000000‬‬ ‫‪18000000‬‬
‫حد‪ /‬تسوية بضاعة الفرع‬ ‫‪ 8000000‬رصيد‬
‫‪ 10000000‬بضاعة‬ ‫مجمل ربم ينتقل إلى حد‪ /‬أ‪.‬خ الفرع ‪ 2000000‬بضاعة‬
‫الفرع‬ ‫الفرع‬
‫‪ 8000000‬رصيد‬
‫‪10000000‬‬ ‫‪10000000‬‬
‫‪ 8000000‬رصيد‬
‫مجمل ربم ينتقل إلى حد‪ /‬أ‪.‬خ الفرع‬

‫إرسال البضاعة بسعر التحويل ‪:‬‬

‫‪ 15000000 = 1500×10000‬دينار‬
‫‪ 15000000‬حد‪/‬بضاعة الفرع‬
‫‪ 10000000‬حد‪ /‬بضاعة في المخازن (المركز)‬
‫‪ 5000000‬حد‪ /‬تسوية بضاعة الفرع *‬
‫*الفرق بين سعر البيع والكلفة وهو يمثل مجمل ربم البضاعة‬
‫المرسلة من المركز إلى الفرع ‪.‬‬

‫‪ 16000000‬حد‪/‬صندوق الفروع‬
‫‪ 16000000‬حد‪/‬بضاعة الفرع‬

‫‪ 4000000 =2000×2000‬دينار‬
‫‪ 2000000‬حد‪/‬بضاعة في المخازن (المركز)‬

‫‪277‬‬
 ‫‪ 1000000‬حد‪/‬تسوية بضاعة الفرع‬
‫‪ 3000000‬حد‪ /‬بضاعة الفرع‬

‫حد‪ /‬تسوية بضاعة الفرع‬ ‫حد‪ /‬بضاعة الفرع ( بسعر البيع )‬

‫‪ 4000000‬بضاعة‬ ‫‪ 1000000‬بضاعة‬ ‫‪ 16000000‬صندوق الفرع‬ ‫‪ 15000000‬مذكورين‬

‫الفرع‬ ‫الفرع‬ ‫‪ 3000000‬مذكورين‬ ‫‪ 4000000‬تسوية‬
‫‪ 5000000‬بضاعة‬ ‫‪ 8000000‬رصيد‬ ‫بضاعة الفرع‬
‫الفرع‬ ‫مجمل ربم‬ ‫‪20000000‬‬ ‫‪20000000‬‬
‫‪10000000‬‬ ‫‪10000000‬‬ ‫‪ 4000000‬حد‪ /‬بضاعة الفرع‬
‫‪ 8000000‬رصيد‬ ‫‪ 4000000‬حد‪/‬تسويةبضاعة الفرع‬
‫مجمل ربم ينتقل إلى حد‪ /‬أ‪.‬خ الفرع‬

‫وفي حالة وجود أية فروقات بين رصيد حساب بضاعة الفرع أخر المدة بموجب‬
‫السجالت وبين الرصيد الفعلي لها (عند الجرد) ‪ ,‬يتم معالجة تلك الفروقات بالشكل‬
‫األتي ‪:‬‬
‫الفروقات الناشئة بالزيادة ‪:‬‬ ‫الفروقات الناشئة بالنقصان ‪:‬‬
‫تظهر هذه الحالة في حالة الخطأ أو السهو في‬ ‫اذا كان النقص طبيعياً أو انه ناشئ عن‬
‫الوزن أو اإلحتساب وتكون المعالجة باالتي ‪:‬‬ ‫سماحات المبيعات إلى الزبائن وتكون‬
‫المعالجة باالتي ‪:‬‬
‫××حد‪ /‬بضاعة الفرع‬ ‫××حد‪ /‬تسوية بضاعة الفرع‬
‫×× حد‪ /‬تسوية بضاعة الفرع‬ ‫×× حد‪ /‬بضاعة الفرع‬

‫أن يكون النقص ناتج عن التقصير واإلهمال‬

‫وفي هذه الحالة يعالج النقص كما يلي ‪:‬‬
‫××حد‪ /‬مدير الفرع‬
‫××حد‪ /‬بضاعة الفرع‬

‫‪278‬‬
‫‪ .2‬حساب مصاريف الفرع ‪ ,‬ويحمل هذا الحساب بكافة المصاريف التي يتحملها‬
‫الفرع ل رض تمشية نشاطاته اليومية ويكون سداد تلك المصاريف بالشكل االتي ‪:‬‬

‫ويمنم المركز مبل اً معيناً إلى الفرع ل رض الصرف منه ويكون القيد باالتي ‪:‬‬
‫××حد‪ /‬صندوق الفرع‬
‫××حد‪ /‬صندوق المركز‬
‫ويقدم الفرع بعد مرور فترة كشفاً تفصيلياً بالمبالغ المصروفة معززة بمستنداتها الثبوتية‬
‫ويسجل القيد االتي ‪:‬‬

‫××حد‪ /‬مصاريف الفرع‬

‫××حد‪ /‬صندوق الفرع‬
‫أو قد يقوم الفرع بصرف المبالغ الالزمة للصرف من متحصالته النقدية (ذاتياً) وفي‬
‫هذه الحالة فان ما يرسله الفرع إلى المركز من متحصالت نقدية في نهاية الفترة تمثل‬
‫اجمالي متحصالته النقدية مطروحاً منها ما تم صرفه خالل نفس الفترة لتأدية‬
‫نشاطاته ‪ ,‬وي لل حساب مصاريف الفرع في نهاية الشهر في حد‪ /‬أ‪.‬خ الفرع ‪.‬‬

‫‪ .3‬حساب األصول الثابتة للفرع ‪ ,‬ووفقاً للطريقة المركزية ال يستطيع الفرع التصرف‬
‫بإصوله الثابتة بل ان المركز الرئيس يمسك السجالت والحسابات الخاصة بها‪,‬‬
‫ومن بينها إحتساب إندثاراتها ووفقا لما يلي ‪:‬‬

‫عند شراء األصول من المركز الرئيس للشركة لصالم الفرع التابع له ‪:‬‬
‫××حد‪ /‬األصول الثابتة (الفرع)‬

‫‪279‬‬
 ‫××حد‪ /‬الصندوق‬
‫عند إحتساب وتسجيل االندثار على األصول الثابتة ‪:‬‬
‫××حد‪ /‬اندثار األصول الثابتة (الفرع)‬
‫××حد‪ /‬االندثار المتراكم‬
‫تحميل االندثار على حساب أ‪.‬خ الفرع‬
‫××حد‪ /‬أ‪.‬خ الفرع‬
‫××حد‪ /‬اندثار األصول الثابتة (الفرع)‬

‫مثال ‪ : 2‬ادناه المعلومات الخاصة بأحد فروع شركة العراق التجارية والذي يتمركز‬
‫في محافظة نينوك للسنة المالية ‪ 2011‬وقد حصلت عليها من المركز الرئيس‬
‫للشركة في ب داد‪:‬‬
‫‪ .1‬بضاعة مرسلة من المركز إلى الفرع خالل الفترة ‪ 30000‬وحدة بسعر ‪200‬‬
‫دينار للوحدة وبكلفة ‪ 150‬دينار للوحدة ‪.‬‬

‫‪ .2‬باع الفرع ‪ 10000‬وحدة نقداً و‪ 18000‬وحدة على الحساب وبنفس سعر بيع‬
‫المركز الرئيسي ‪.‬‬

‫‪ .3‬أعاد الفرع ‪ 200‬وحدة إلى مركز الشركة الرئيس وذلك لعدم صالحيتها للبيع ‪.‬‬

‫‪ .4‬المقبوض من المدينين خالل الفترة ‪ 1800000‬دينار ‪.‬‬

‫‪ .5‬كانت المصاريف العامة والمدفوعة من قبل المركز ‪ 100000‬دينار ‪.‬‬

‫‪ .6‬كانت المصاريف االخرك للفرع والمدفوعة من قبله ‪ 150000‬دينار‪.‬‬

‫‪ .7‬بل ت حصة الفرع من اندثار األصول الثابتة ‪ 40000‬دينار‪.‬‬

‫المطلوب ‪:‬‬

‫‪280‬‬
 ‫‪ .1‬تسجيل العمليات اعاله في سجالت المركز الرئيس للشركة وفقا للطريقة المركزية‬
‫على فرض الحالتين التاليتين بشكل مستقل ‪:‬‬
‫أ‪ .‬تم إرسال البضاعة بسعر الكلفة ‪.‬‬
‫ب‪ .‬تم إرسال البضاعة بسعر البيع‪.‬‬
‫‪ .2‬إعداد الحسابات الختامية للفرع وتحديد الربم ( الخسارة ) المتحقل خالل الفترة ‪.‬‬

‫الحل ‪:‬‬
‫‪ .1‬إثيات القيود المحاسبية قي سجالت المركز الرئيس (ب داد)‬

‫الطريقة المركزية بموجب الحالة ب (سعر البيع)‬
‫‪6000000‬حد‪ /‬بضاعة الفرع‬
‫‪ 4500000‬حد‪ /‬بضاعة في المخازن‬
‫(المركز)‬
‫‪ 1500000‬حد‪ /‬تسوية بضاعة الفرع‬
‫الطريقة المركزية بموجب الحالة أ(الكلفة)‬
‫‪4500000‬حد‪ /‬بضاعة الفرع‬
‫‪ 4500000‬حد‪ /‬بضاعة في المخازن‬
‫(المركز)‬

‫‪2000000‬حد‪ /‬صندوق الفروع‬ ‫‪2000000‬حد‪ /‬صندوق الفروع‬

‫‪3600000‬حد‪ /‬مديني الفرع‬ ‫‪3600000‬حد‪ /‬مديني الفرع‬
‫‪5600000‬حد‪ /‬بضاعة الفرع‬ ‫‪5600000‬حد‪ /‬بضاعة الفرع‬

‫‪30000‬حد‪ /‬بضاعة في المخازن (المركز)‬ ‫‪30000‬حد‪ /‬بضاعة في المخازن‬

‫‪10000‬حد‪ /‬تسوية بضاعة الفرع‬ ‫‪ 30000‬حد‪ /‬بضاعة الفرع‬
‫‪ 40000‬حد‪ /‬بضاعة الفرع‬

‫‪1800000‬حد‪ /‬صندوق الفرع‬ ‫‪1800000‬حد‪ /‬صندوق الفرع‬

‫‪ 1800000‬حد‪ /‬مديني الفرع‬ ‫‪ 1800000‬حد‪ /‬مديني الفرع‬

‫‪ 250000 =150000+100000‬دينار‬ ‫‪ 250000 =150000+100000‬دينار‬

‫‪281‬‬
 ‫‪250000‬حد‪ /‬مصاريف الفرع‬ ‫‪250000‬حد‪ /‬مصاريف الفرع‬
‫‪ 100000‬حد‪/‬صندوق الفرع‬ ‫‪ 100000‬حد‪/‬صندوق الفرع‬
‫‪ 150000‬حد‪/‬صندوق المركز‬ ‫‪ 150000‬حد‪/‬صندوق المركز‬

‫‪40000‬حد‪ /‬اندثار األصول (الفرع )‬ ‫‪40000‬حد‪ /‬اندثار األصول (الفرع )‬

‫‪40000‬حد‪ /‬اندثار األصول (المركز)‬ ‫‪40000‬حد‪ /‬اندثار األصول (المركز)‬
‫‪ 1800 =200 -28000 -30000‬وحدة البضاعة المتبقية في المخازن‬

‫‪270000‬حد‪ /‬بضاعة في المخازن‬ ‫‪270000‬حد‪ /‬بضاعة في المخازن‬

‫‪90000‬حد‪ /‬تسوية بضاعة الفرع‬ ‫‪270000‬حد‪ /‬بضاعة لفرع‬
‫‪ 360000‬حد‪/‬بضاعة الفرع‬

‫حد‪ /‬بضاعة الفرع ( بسعر الكلفة )‬ ‫حد‪ /‬بضاعة الفرع ( بسعر البيع )‬
‫‪ 5600000‬مذكورين‬ ‫‪ 4500000‬بضاعة‬ ‫‪ 5600000‬مذكورين‬ ‫‪6000000‬‬
‫‪30000‬بضاعة في المخازن‬ ‫في المخازن‬ ‫‪ 40000‬مذكورين‬ ‫مذكورين‬
‫‪270000‬بضاعة في‬ ‫‪ 1400000‬أ‪.‬خ‬ ‫‪ 360000‬مذكورين‬
‫المخازن‬ ‫الفرع‬
‫‪5900000‬‬ ‫‪5900000‬‬ ‫‪6000000‬‬ ‫‪6000000‬‬
‫حد‪ /‬تسوية بضاعة الفرع‬
‫‪ 1500000‬بضاعة‬ ‫‪ 10000‬بضاعة الفرع‬
‫الفرع‬ ‫‪ 90000‬بضاعة الفرع‬
‫‪ 1400000‬رصيد‬
‫‪1500000‬‬ ‫‪1500000‬‬
‫‪ 1400000‬رصيد‬

‫‪1400000‬حد‪ /‬تسوية بضاعة الفرع‬ ‫‪1400000‬حد‪ /‬بضاعة الفرع‬

‫‪1400000‬حد‪ /‬أ‪.‬خ الفرع‬ ‫‪ 1400000‬حد‪ /‬أ‪.‬خ الفرع‬

‫‪282‬‬
 ‫‪290000‬حد‪ /‬أ‪.‬خ الفرع‬ ‫‪290000‬حد‪ /‬أ‪.‬خ الفرع‬
‫‪250000‬حد‪ /‬مصاريف الفرع‬ ‫‪250000‬حد‪ /‬مصاريف الفرع‬
‫اندثار أصول الفرع‬ ‫‪40000‬حد‪/‬‬ ‫اندثار أصول الفرع‬ ‫‪40000‬حد‪/‬‬

‫حد‪ /‬أ‪.‬خ الفرع‬

‫‪ 1400000‬بضاعة الفرع أو‬ ‫‪ 290000‬مذكورين‬
‫تسوية بضاعة الفرع‬ ‫‪ 1110000‬رصيد‬
‫‪1400000‬‬ ‫‪1400000‬‬
‫‪ 1110000‬رصيد صافي ربم‬

‫‪ .2‬الطريقة الالمركزية‬
‫وتستخدم في المحاسبة عن أعمال الفروع المستقلة ‪ ,‬وتتطلب مسك كافة‬
‫السجالت والحسابات التابعة للفرع لدك الفرع ذاته ‪ ,‬بمعنى أن الفرع يقوم بتسجيل‬
‫كافة القيود المحاسبية ذات الصلة بعملياتة وترحيلها وإعداد الحسابات الختامية‬
‫والمركز المالي التي يتم إرسال نسخة منها إلى المركز الرئيس في نهاية السنة بهدف‬
‫هذا وهناك نوعين من العمليات التي يقوم بها الفرع ‪,‬‬ ‫إعداد القوائم المالية الموحدة‬
‫هما العمليات التي تتم بين الفرع والمركز الرئيس ( العمليات المتبادلة ) والعمليات‬
‫التي تتم بين الفرع واألطراف الخارجية ( عدا المركز الرئيس ) ‪ ,‬وفيما يلي تفاصيل‬
‫المعالجات المحاسبية للعمليات المتبادلة بين الفرع والمركز الرئيس ‪:‬‬

‫أ‪ .‬المصاريف المدفوعة من قبل المركز الرئيس والخاصة بالفرع ‪ ,‬حيدث جدرت العدادة‬
‫علددى تحميددل كددل فددرع بنصدديبه مددن المصدداريف التددي ينفقهددا المركددز وفقددا لمددا يرتئيدده‬
‫المركددز فددي اختيددار أسدداس التوزيددع المناسددب ‪ ,‬وأن أغلددب المصدداريف التددي ينفقهددا‬
‫المرك ددز الد درئيس عل ددى الف ددروع ه ددي الت ددأمين ودف ددع الضد درائب ومص دداريف الحم ددالت‬
‫اإلعالنيد ددة التد ددي تسد ددتفيد منهد ددا الفد ددروع بشد ددكل عد ددام ‪ ,‬ومد ددن الطبيعد ددي أن كد ددل تلد ددك‬

‫‪283‬‬
‫المصدداريف يجددب أن تؤخددذ باإلعتبددار عنددد تحديددد نتيجددة نشدداط الفددرع ‪ ,‬وقددد يقددوم‬
‫المركد ددز بتحميد ددل كد ددل فد ددرع بالفائد دددة علد ددى رأس المد ددال المسد ددتثمر فد ددي ذلد ددك الفد ددرع‬
‫ومصروف الفائددة الدذي يسدجل بواسدطة الفدرع يقابلده إيدراد فائددة يسدجل فدي المركدز‬
‫الرئيس وعندئذ ال يظهر المصروف واإليراد في قائمة الدخل الموحدة ‪.‬‬

‫ب‪ .‬األص د ددول الثابت د ددة للف د ددروع وط د ددرق المحاس د ددبة عنه د ددا ‪ ,‬وهن د دداك ث د ددالث ط د ددرق يمك د ددن‬
‫استخدامها في هذا المجال ‪ ,‬تتمثدل األولدى فدي قيدام المركدز الدرئيس بشدراء األصدل‬
‫الثابدت وإرسداله إلدى الفدرع وبالتدالي فدأن المركدز سديقوم بإثبدات العمليدة فدي سددجالته‬
‫في حين يقتصر دور الفرع على تسجيل االندثار على تلك األصول ‪ ,‬أمدا الطريقدة‬
‫الثانيددة في ددتم فددي ض ددوئها قيددام الف ددرع بشد دراء األصددول الثابت ددة بنفسدده ويق ددوم المرك ددز‬
‫ال درئيس بإثباتهددا فددي السددجالت والمحاسددبة عليهددا فددي حددين يقتصددر دور الفددرع كمددا‬
‫ف ددي الطريق ددة األول ددى عل ددى تس ددجيل االن دددثار عل ددى تل ددك األص ددول ‪ ,‬وأخيد د ار تتطل ددب‬
‫الطريق ددة الثالث ددة قي ددام الف ددرع بشد دراء األص ددول الثابت ددة والمحاس ددبة عنه ددا ف ددي س ددجالته‬
‫وإحتساب وتسجيل االندثار من قبله ‪.‬‬

‫ت‪ .‬البضدداعة المرسددلة للفددروع وطددرق تسددعيرها ‪ ,‬حيددث ال تعددد عمليددة إرسددال البضدداعة‬
‫إلى الفرع ل درض تسدويقها عمليدة بيدع بسدبب عددم ت يدر ملكيدة البضداعة وألغدراض‬
‫السدديطرة علددى عمليددة إرسددال البضدداعة إلددى الفددرع وتسددعيرها بشددكل يخدددم أغ دراض‬
‫إدارة المركز الرئيس يمكن استخدام واحدة من الطريقتين التي تم توضديحهما سدابقا‬
‫وفق ددا للطريق ددة المركزي ددة ‪ ,‬ه ددذا ويمك ددن توض دديم المعالج ددات المحاس ددبية أع دداله وفق ددا‬
‫للجداول المبينة في أدناه ‪:‬‬

‫‪284‬‬
 ‫‪ ‬المعالجات المحاسبية للعمليات المتبادلة (عدا البضاعة) في سجالت‬
‫المركز الرئيس والفرع التابع له‬
‫سجالت الفرع‬ ‫سجالت المركز الرئيس‬ ‫التفاصيل‬
‫××× ح‪ /‬الصندوق‬ ‫××× ح‪/‬جاري الفرع‬ ‫إرسال نقد من المركز إلى الفرع‬
‫××× ح‪ /‬جاري المركز‬ ‫×××ح‪ /‬الصندوق‬
‫××× ح‪ /‬جاري المركز‬ ‫××× ح‪ /‬الصندوق‬ ‫إعادة نقد من الفرع إلى المركز‬
‫××× ح‪ /‬الصندوق‬ ‫*** ح‪ /‬جاري الفرع‬
‫××× ح‪ /‬المصاريف‬ ‫ال يسجل قيد‬ ‫مصاريف الفرع المدفوعة من قبله‬
‫××× ح‪ /‬الصندوق‬
‫××× ح‪ /‬المصاريف‬ ‫××× ح‪/‬جاري الفرع‬ ‫مصاريف الفرع المدفوعة من قبل‬
‫××× ح‪ /‬جاري المركز‬ ‫××× ح‪ /‬الصندوق‬ ‫المركز‬
‫××× ح‪ /‬الصندوق‬ ‫ال يسجل قيد‬ ‫تحصيل النقد من المدينين‬
‫××× ح‪ /‬المدينون‬
‫××× ح‪/‬جاري المركز‬ ‫××× ح‪ /‬الصندوق‬ ‫تحصيل النقد من المدينين بواسطة‬
‫××× ح‪ /‬المدينون‬ ‫××× ح‪ /‬جاري الفرع‬ ‫المركز‬
‫×× ح‪/‬مصروف االندثار‬ ‫×× ح‪/‬جاري الفرع‬ ‫قيد اندثار أصول الفرع المحسوب‬
‫×× ح‪ /‬جاري المركز‬ ‫×× ح‪/‬مصروف االندثار‬ ‫بواسطة المركز‬

‫ويتضم من الجدول أعاله أن العمليات المتبادلة بين المركز الرئيس والفروع التابعة‬
‫له يتم إثباتها في سجالت كال منهما من خالل توسيط الحسابات المتقابلة والتي‬
‫تتمثل بحساب جاري الفرع في سجالت المركز الرئيس وحساب جاري المركز في‬
‫سجالت الفرع ‪ ,‬حيث يمثل حساب جاري الفرع بمثابة أصل يعكس طريقة الملكية‬
‫عن األستثمارات التي تمت من المركز الرئيس في شكل أصول نقدية وعينية ( كما‬
‫ستوضحه الجداول الالحقة ) ‪ ,‬في حين يمثل حساب جاري المركز بمثابة حقوق‬
‫للملكية يعبر عن صافي استثمار المركز الرئيس لدك الفرع ‪.‬‬

‫‪285‬‬
 ‫‪ ‬المعالجات المحاسبية للعمليات المتبادلة ( البضاعة ) في سجالت‬
‫المركز الرئيس والفرع التابع له ( جرد مستمر )‬
‫اإلرسال بسعر البيع‬ ‫اإلرسال بالكلفة‬ ‫التفاصيل‬
‫الفرع‬ ‫المركز‬ ‫الفرع‬ ‫المركز‬
‫××× ح‪/‬البضاعة‬ ‫××× ح‪/‬جاري الفرع‬ ‫××× ‪/‬البضاعة‬ ‫×××ح‪/‬جاري الفرع‬ ‫إرسال بضاعة من‬
‫×××ح‪ /‬جاري المركز‬ ‫×××ح‪/‬البضاعة‬ ‫×××ح‪/‬جاري‬ ‫×××ح‪/‬البضاعة‬ ‫المركز إلى الفرع‬
‫×× ح‪ /‬تسوية البضاعة*‬ ‫المركز‬
‫عكس القيد أعاله‬ ‫عكس القيد أعاله‬ ‫عكس القيد أعاله‬ ‫عكس القيد أعاله‬ ‫إعادة بضاعة من‬
‫الفرع إلى المركز‬
‫××× ح‪/‬المدينون‬ ‫ال يسجل قيد‬ ‫××× ح‪/‬المدينون‬ ‫ال يسجل قيد‬ ‫بيع بضاعة من قبل‬
‫××× ح‪ /‬المبيعات‬ ‫×××ح‪ /‬المبيعات‬ ‫الفرع‬
‫××× ح‪ /‬كلفة البضاعة‬ ‫×××ح‪/‬كلفة لبضاعة‬
‫المباعة‬ ‫المباعة‬
‫××× ح‪ /‬البضاعة‬ ‫×××ح‪ /‬البضاعة‬

‫××× ح‪/‬أ‪.‬خ‬ ‫××× ح‪/‬جاري الفرع‬ ‫××× ح‪/‬أ ‪ .‬خ‬ ‫×××ح‪/‬جاري الفرع‬ ‫في نهاية السنة‬
‫××× ح‪ /‬جاري‬ ‫×××ح‪/‬أ‪.‬خ‬ ‫××× ح‪ /‬جاري‬ ‫×××ح‪/‬أ‪.‬خ‬ ‫المالية ‪:‬‬
‫المركز‬ ‫الفرع‬ ‫المركز‬ ‫الفرع‬ ‫تحقيق راح للفرع‬
‫×××ح‪/‬تسوية بضاعة **‬ ‫×××ح‪/‬أ‪.‬خ الفرع‬
‫×××ح‪/‬أ‪.‬خ الفرع‬ ‫×××ح‪/‬أ‪.‬خ‬
‫××× ح‪/‬أ‪.‬خ الفرع‬ ‫المركز‬
‫×××ح‪/‬أ‪.‬خ المركز‬
‫عكس القيد أعاله‬ ‫عكس القيود أعاله‬ ‫عكس القيد أعاله‬ ‫عكس القيود أعاله‬ ‫تحقيق خسارة للفرع‬

‫* يمثل هذا الحساب الفرق بين سعر إرسال البضاعة إلى الفرع وبين كلفتها في‬
‫سجالت المركز ( سعر اإلرسال – الكلفة ) ‪.‬‬
‫** مقدار األرباح المتحققة عن بيع البضاعة من قبل الفرع ويتم التوصل إليها من‬
‫خالل ترصيد حساب تسوية بضاعة الفرع ‪.‬‬
‫‪ ‬المعالجات المحاسبية للعمليات المتبادلة ( البضاعة ) في سجالت‬
‫المركز الرئيس والفرع التابع له ( جرد دوري )‬

‫‪286‬‬
 ‫اإلرسال بسعر البيع‬ ‫اإلرسال بالكلفة‬ ‫التفاصيل‬
‫الفرع‬ ‫المركز‬ ‫الفرع‬ ‫المركز‬
‫×××ح‪/‬البضاعة‬ ‫××× ح‪/‬جاري الفرع‬ ‫××× ح‪/‬البضاعة‬ ‫××× ح‪/‬جاري الفرع‬ ‫إرسال بضاعة من‬
‫المستلمة من المركز‬ ‫×××ح‪/‬البضاعة‬ ‫المستلمة من‬ ‫×××ح‪/‬البضاعة‬ ‫المركز إلى الفرع‬
‫×××ح‪/‬جاري المركز‬ ‫المرسلة إلى الفرع‬ ‫المركز‬ ‫المرسلة إلى الفرع‬
‫×× ح‪ /‬تسوية‬ ‫××× ح‪ /‬جاري‬
‫البضاعة الفرع‬ ‫المركز‬
‫عكس القيد أعاله‬ ‫عكس القيد أعاله‬ ‫عكس القيد أعاله‬ ‫عكس القيد أعاله‬ ‫إعادة بضاعة من‬
‫الفرع إلى المركز‬
‫××× ح‪/‬المدينون‬ ‫ال يسجل قيد‬ ‫××× ح‪/‬المدينون‬ ‫ال يسجل قيد‬ ‫بيع بضاعة من قبل‬
‫××× ح‪ /‬المبيعات‬ ‫×××ح‪/‬المبيعات‬ ‫الفرع‬

‫××× ح‪ /‬بضاعة أخر‬ ‫××× ح‪/‬جاري الفرع‬ ‫×××ح‪ /‬بضاعة‬ ‫×××ح‪/‬جاري الفرع‬ ‫في نهاية السنة‬
‫المدة‬ ‫×××ح‪/‬أ‪.‬خ‬ ‫أخر المدة‬ ‫×××ح‪/‬أ‪.‬خ‬ ‫المالية ‪:‬‬
‫××× ح‪ /‬كشف الدخل‬ ‫الفرع‬ ‫××× ح‪ /‬كشف‬ ‫الفرع‬ ‫تحقيق راح للفرع‬
‫الدخل‬
‫××× ح‪/‬أ ‪ .‬خ‬ ‫×××ح‪/‬تسوية‬ ‫××× ح‪/‬أ‪.‬خ‬ ‫××× ح‪/‬أ‪.‬خ الفرع‬
‫×××ح‪ /‬جاري المركز‬ ‫بضاعة الفرع‬ ‫×××ح‪ /‬جاري‬ ‫×××ح‪/‬أ‪.‬خ المركز‬
‫×××ح‪/‬أ‪.‬خ‬ ‫المركز‬
‫الفرع‬
‫××× ح‪/‬أ ‪ .‬خ الفرع‬
‫×××‪/‬أ‪.‬خ المركز‬
‫عكس القيد أعاله‬ ‫عكس القيود أعاله‬ ‫عكس القيد أعاله‬ ‫عكس القيود أعاله‬ ‫تحقيق خسارة للفرع‬

‫مثددال ‪ : 3‬بددالرجوع إلددى المثددال ‪ 2‬وعلددى فددرض أن الفددرع يبيددع بضدداعته بسددعر ‪210‬‬
‫دينار للوحدة ‪ ,‬المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬تس د ددجيل العملي د ددات المالي د ددة ف د ددي س د ددجالت المرك د ددز الد د درئيس والف د ددرع وفق د ددا للطريق د ددة‬
‫الالمركزية والجرد المستمر وفي ظل الحالتين التاليتين ‪:‬‬

‫‪287‬‬
 ‫أ‪ .‬يتم إرسال البضاعة بسعر البيع ‪.‬‬
‫ب‪ .‬يتم إرسال البضاعة بسعر الكلفة ‪.‬‬
‫‪ .2‬إعداد كشف الدخل للفرع وتحديد الربم أو الخسارة المتحققة خالل السنة ‪. 2011‬‬

‫‪ .3‬بيان أثر نتيجة نشاط الفرع للسنة ‪ 2011‬في سجالت المركز الرئيس للشركة ‪.‬‬
‫‪ .4‬تص ددوير حس دداب ج دداري الف ددرع ف ددي س ددجالت المرك ددز الد درئيس وج دداري المرك ددز ف ددي‬
‫سجالت الفرع ( وفقا إلفتراض ارسال البضاعة بسعر البيع ) ‪.‬‬

‫الحل ‪:‬‬
‫م‪ 1/‬تسجيل العمليات المالية ( سجالت الفرع ) ‪:‬‬

‫القي ددود بموج ددب س ددعر الكلف ددة ( ج ددرد‬ ‫القي ددود بموج ددب س ددعر البي ددع (ج ددرد مس ددتمر)‬
‫مستمر)‬
‫‪4500000 = 150 × 30000‬‬ ‫‪ 6000000 = 200 × 30000 .1‬دين د د د د ددار‬
‫دينار‬

‫‪ 4500000‬ح‪ /‬بضاعة‬ ‫‪ 6000000‬ح‪ /‬بضاعة‬

‫‪ 4500000‬ح‪ /‬ج د د د دداري‬ ‫‪ 6000000‬ح‪ /‬ج د د د دداري المرك د د د ددز‬
‫المركز‬
‫‪ 2100000 = 210 × 10000 .2‬نقدا‬

‫‪ 3780000 = 210 × 18000‬على الحساب‬

‫‪ 2100000‬ح‪ /‬الصندوق‬
‫نفس القيد‬ ‫‪ 3780000‬ح‪ /‬المدينون‬
‫‪ 5880000‬ح‪ /‬المبيعات‬

‫‪288‬‬
 ‫‪4200000 = 150 × 28000‬‬ ‫‪ 5600000 = 200 × 28000‬دينار‬
‫‪ 4200000‬ح‪ /‬كلفدة البضداعة‬ ‫‪ 5600000‬ح‪ /‬كلفدة البضداعة المباعدة‬
‫المباعة‬
‫‪ 4200000‬ح‪ /‬البضاعة‬ ‫‪ 5600000‬ح‪ /‬البضاعة‬

‫‪30000 = 150 × 200‬‬ ‫‪ 40000 = 200 × 200 .3‬دينار‬

‫‪ 30000‬ح‪ /‬جاري المركز‬ ‫‪ 40000‬ح‪ /‬جاري المركز‬

‫‪ 30000‬ح‪ /‬البضاعة‬ ‫‪ 40000‬ح‪ /‬البضاعة‬
‫نفس القيد‬ ‫‪ 1800000 .4‬ح‪ /‬الصندوق‬

‫‪ 1800000‬ح‪ /‬المدينون‬
‫‪ 100000 .5‬ح‪ /‬المصاريف‬

‫نفس القيد‬ ‫‪ 100000‬ح‪ /‬جاري المركز‬

‫‪ 150000 .6‬ح‪ /‬المصاريف‬

‫نفس القيد‬ ‫‪ 150000‬ح‪ /‬الصندوق‬

‫‪ 40000 .7‬ح‪ /‬مصروف االندثار‬

‫نفس القيد‬ ‫‪ 40000‬ح‪ /‬جاري المركز‬

‫تسجيل العمليات المالية في سجالت المركز الرئيس ‪:‬‬

‫القي ددود بموج ددب س ددعر الكلف ددة ( جد ددرد‬ ‫القي ددود بموج ددب س ددعر البي ددع (ج ددرد مسدددتمر)‬
‫مستمر)‬
‫‪4500000 = 150 × 30000‬‬ ‫‪ 6000000 = 200 × 30000 .1‬دين د د د د ددار‬
‫دينار‬

‫‪ 4500000‬ح‪ /‬جاري الفرع‬ ‫‪ 6000000‬ح‪ /‬جاري الفرع‬

‫‪ 4500000‬ح‪ /‬بضاعة‬ ‫‪ 4500000‬ح‪ /‬بضاعة‬
‫‪ 1500000‬ح‪ /‬تسوية البضاعة‬

‫‪289‬‬
 ‫‪30000 = 150 × 200‬‬ ‫‪ 40000 = 200 × 200 .2‬دينار‬

‫‪ 30000‬ح‪ /‬البضاعة‬ ‫‪ 30000‬ح‪ /‬البضاعة‬

‫‪ 30000‬ح‪ /‬جاري الفرع‬ ‫‪ 10000‬ح‪ /‬تسوية البضاعة‬
‫‪ 40000‬ح‪ /‬جاري الفرع‬

‫‪ 100000 .3‬ح‪ /‬جاري الفرع‬

‫نفس القيد‬ ‫‪ 100000‬ح‪ /‬النقدية‬

‫‪ 40000 .4‬ح‪ /‬جاري الفرع‬

‫نفس القيد‬ ‫‪ 40000‬ح‪ /‬مصاريف األندثار‬

‫م‪ : 2/‬إعداد كشف الدخل‬

‫بسعر البيع‬ ‫كشف الدخل للفرع عن الفترة المنتهية في ‪ 2011/12/31‬بالكلفة‬
‫‪5880000‬‬ ‫‪5880000‬‬ ‫إيراد المبيعات‬
‫(‪)5600000‬‬ ‫(‪)4200000‬‬ ‫كلفة البضاعة المباعة‬
‫‪280000‬‬ ‫‪1680000‬‬ ‫مجمل الربم‬
‫‪250000‬‬ ‫‪250000‬‬ ‫المصاريف التش يلية ( عدا االندثار )‬
‫‪40000‬‬ ‫‪40000‬‬ ‫مصروف االندثار‬
‫(‪)290000‬‬ ‫(‪)290000‬‬
‫(‪)10000‬‬ ‫‪1390000‬‬ ‫صافي الربم ( الخسارة ) التش يلي‬

‫القيود بموجب سعر البيع‬ ‫القيود بموجب سعر الكلفة‬

‫‪ 10000‬ح‪ /‬جاري المركز‬ ‫‪ 1390000‬ح‪ /‬كشف دخل‬
‫‪ 10000‬ح‪ /‬كشف دخل‬ ‫‪ 1390000‬ح‪ /‬جاري المركز‬

‫م‪ 3/‬إثبات ربم ( خسارة ) الفرع في سجالت المركز الرئيس كما يلي ‪:‬‬

‫‪290‬‬
 ‫القيود بموجب سعر البيع‬ ‫القيود بموجب سعر الكلفة‬
‫‪ 10000‬ح‪ /‬كشف دخل الفرع‬ ‫‪ 1390000‬ح‪ /‬جاري الفرع‬
‫‪ 10000‬ح‪ /‬جاري الفرع‬ ‫‪ 1390000‬ح‪ /‬كشف دخل الفرع‬

‫*‪ 1400000‬ح‪ /‬تسوية البضاعة‬

‫‪ 1400000‬ح‪ /‬كشف دخل الفرع‬

‫*رصيد حساب تسوية البضاعة لدك المركز ‪)150-200(×)200-30000( 1490000‬‬

‫(‪{150-200}×1800‬‬ ‫‪90000‬‬ ‫رصيد األرباح غير المتحققة بالمخزون‬
‫‪1400000‬‬ ‫األرباح المتحققة عن بيع البضاعة من الفرع‬

‫م‪ 4/‬تص ددوير حس دداب ج دداري الف ددرع ف ددي س ددجالت المرك ددز الد درئيس وج دداري المرك ددز ف ددي‬
‫( ارسال البضاعة بسعر البيع )‬ ‫سجالت الفرع ‪:‬‬

‫ح‪/‬جاري المركز‬ ‫ح‪/‬جاري الفرع‬

‫‪6000000‬‬ ‫‪)3( 40000‬‬ ‫‪)2( 40000‬‬ ‫‪)1( 6000000‬‬
‫(‪)1‬‬
‫‪ 6100000‬رصيد ‪)5( 100000‬‬ ‫‪ 6100000‬رصيد‬ ‫‪)3( 100000‬‬
‫‪)7( 40000‬‬ ‫‪)4( 40000‬‬
‫‪6140000‬‬ ‫‪6140000‬‬ ‫‪6140000‬‬ ‫‪6140000‬‬

‫ث‪ .‬مطابقة الحسابات المتقابلة بين الفرع والمركز الرئيس وتشمل ‪:‬‬
‫‪ ‬جاري المركدز ‪ ,‬الدذي يفدتم فدي سدجالت الفدرع ويكدون بمثابدة حدل للملكيدة ويوضدم‬
‫صافي المبالغ المستثمرة من قبل المركز لدك الفرع ويكون رصيده دائن ‪.‬‬

‫‪291‬‬
‫‪ ‬جدداري الفددرع ‪ ,‬ويفددتم هددذا الحسدداب فددي سددجالت المركددز ويوضددم صددافي المبددالغ‬
‫المستثمرة من قبل المركز لدك الفرع ويكون رصيده مدين ‪.‬‬
‫ويج ددب أن تتط ددابل أرص دددة ه ددذين الحس ددابين كم ددا تب ددين م ددن المث ددال الس ددابل ف ددي‬
‫سجالت المركز والفرع في نهاية المدة المالية وعندد إعدداد القدوائم الماليدة الموحددة ‪ ,‬إال‬
‫أن دده غالب ددا م ددا ال تتط ددابل تل ددك األرص دددة بس ددبب ح دددوث عملي ددات ف ددي نهاي ددة الم دددة ت ددم‬
‫تسجيلها من قبل المركز دون معرفة الفرع بها أو العكس مثل إرسدال النقديدة مدن وإلدى‬
‫الفرع أو إرسال البضاعة إلى الفرع أو إعادتها من المركز أو تحميدل المصداريف مدن‬
‫المركز أو تحصيل الدديون للمركدز أو الفدرع ممدا يتطلدب إجدراء قيدود التسدوية لمطابقدة‬
‫رصيد كال الحسابين وإيصالهما إلى الرصيد الصحيم ‪.‬‬

‫مثال ‪ : 4‬لشركة ب داد التجارية فرع في محافظة بابل ‪ ,‬وقد أظهرت نتائج السنة‬
‫المالية ‪ 2011‬رصيدا لحساب جاري المركز في سجالت الفرع بلغ ‪4230000‬‬
‫دينار ‪ ,‬في حين بلغ رصيد جاري الفرع في سجالت المركز ‪ 4000000‬دينار ‪,‬‬
‫وبعد التدقيل توفرت لديك المعلومات التالية ‪:‬‬

‫‪ .1‬في ‪ 2011/12/29‬أرسل الفرع حوالة مصرفية بمبلغ ‪ 500000‬دينار إلى‬

‫المركز وتم إثبات العملية في سجالته ‪ ,‬وقد استلمها المركز في ‪. 2012/1/3‬‬
‫‪ .2‬أرسل المركز بضاعة إلى الفرع بمبلغ ‪ 1500000‬دينار بالكلفة وأثبت العملية‬
‫في سجالته ‪ ,‬غير أن الفرع استلم البضاعة في ‪. 2012/1/4‬‬
‫‪ .3‬سحب المركز على الفرع كمبيالة بمبلغ ‪ 2500000‬دينار وأثبت العملية في‬
‫سجالته ‪ ,‬في حين استلم الفرع الكمبيالة في ‪. 2012/1/2‬‬
‫‪ .4‬في ‪ 2011/8/20‬استلم الفرع بضاعة مرسلة إليه من المركز بمبلغ ‪410000‬‬
‫دينار لكن محاسب الفرع أخطأ فأثبتها بمبلغ ‪ 140000‬دينار ‪.‬‬
‫المطلوب ‪:‬‬

‫‪292‬‬
 ‫‪ .1‬إعداد كشف مطابقة الرصيدين الجاريين إليصالهما إلى الرصيد الصحيم ‪.‬‬
‫‪ .2‬إثبات قيود المطابقة في كل من سجالت المركز الرئيس وسجالت الفرع ‪.‬‬
‫‪ .3‬تصوير الحسابات الجارية كما في ‪ 2011/12/31‬بعد التعديل ‪.‬‬
‫الحل ‪:‬‬

‫‪ .1‬إعداد كشف مطابقة الرصيدين الجاريين إليصالهما إلى الرصيد الصحيم ‪:‬‬
‫كشف المطابقة كما في ‪2011/12/31‬‬
‫سجالت الفرع‬ ‫المبلغ‬ ‫سجالت المركز الرئيس‬ ‫المبلغ‬
‫الرصيد قبل المطابقة‬ ‫‪4230000‬‬ ‫الرصيد قبل المطابقة‬ ‫‪4000000‬‬
‫يضاف‬ ‫يضاف‬
‫بضاعة واردة في الطريل (‪)2‬‬ ‫‪1500000‬‬ ‫‪-----‬‬ ‫‪-----‬‬
‫تصحيم خطأ إثبات بضاعة واردة‬ ‫‪270000‬‬ ‫‪-----‬‬ ‫‪-----‬‬
‫يطرح‬ ‫يطرح‬
‫(‪ )2500000‬أوراق دفع واردة في الطريل (‪)3‬‬ ‫حوالة واردة في الطريل (‪)1‬‬ ‫(‪)500000‬‬
‫الرصيد الصحيم‬ ‫‪3500000‬‬ ‫الرصيد الصحيم‬ ‫‪3500000‬‬

‫‪ .2‬إثبات قيود المطابقة في كل من سجالت المركز الرئيس وسجالت الفرع ‪:‬‬

‫سجالت الفرع‬ ‫سجالت المركز الرئيس‬
‫ح‪/‬بضاعة واردة في الطريل‬ ‫ح‪/‬نقدية واردة في ‪1500000‬‬ ‫‪500000‬‬
‫الطريل‬
‫ح‪/‬جاري المركز‬ ‫‪1500000‬‬ ‫ح‪/‬جاري الفرع‬ ‫‪500000‬‬
‫ح‪/‬مخزون بضاعة‬ ‫‪270000‬‬
‫ح‪/‬جاري المركز‬ ‫‪270000‬‬
‫ح‪/‬جاري المركز‬ ‫‪2500000‬‬
‫ح‪/‬أوراق دفع في الطريل‬ ‫‪2500000‬‬

‫‪293‬‬
 ‫‪ .3‬تصور الحسابات الجارية كما في ‪ 2011/12/31‬بعد التعديل ‪:‬‬
‫ح‪/‬جاري المركز‬ ‫ح‪/‬جاري الفرع‬
‫‪4230000‬‬ ‫‪)3( 2500000‬‬ ‫‪ 4000000‬الرصد د د د د د د د د د د د د د د د د د دديد ‪)1( 500000‬‬
‫الرصيد‬
‫‪)2( 1500000‬‬ ‫‪ 3500000‬الرصيد‬ ‫‪ 3500000‬الرصيد‬
‫‪)4( 270000‬‬
‫‪6000000‬‬ ‫‪6000000‬‬ ‫‪4000000‬‬ ‫‪4000000‬‬
‫‪ 3500000‬الرصيد‬ ‫‪ 3500000‬الرصيد‬

‫ثالثا ‪ :‬القوائم المالية الموحدة للمركز الرئيس للشركة والفروع التابعة له‬

‫يقصد بالقوائم المالية الموحدة تلك القوائم المالية العائدة للوحدة االقتصادية (المركز‬
‫حيث‬ ‫الرئيس) والفروع المستقلة ‪ ,‬والتي يتم عرضها وكأنها وحدة اقتصادية واحدة‬
‫يتم في هذه القوائم تجميع أصول والتزامات كل من الوحدة االقتصادية والفروع‬
‫ومصاريفهما وإيراداتهما بعد استبعاد أثر العمليات المتبادلة بينهما ‪ .‬وتعد القوائم‬
‫المالية الموحدة في ظل وجود سيطرة مالية وإدارية على الفروع على الرغم من انه‬
‫من الناحية القانونية تستمر كل وحدة في مزاولة نشاطها كشخصية معنوية مستقلة ‪.‬‬

‫وتعزك أهمية القوائم المالية الموحدة إلى أن القوائم المالية المعدة في كل فرع ال تعبر‬
‫بفاعلية عن القوائم المالية للمجموعة كوحدة اقتصادية واحدة ‪ ,‬حيث تهدف القوائم‬
‫المالية الموحدة أساسا إلى خدمة المستثمرين والمقرضين من أصحاب المصلحة في‬
‫الوحدة االقتصادية (المركز) للتعرف على الربحية والمركز المالي للوحدة االقتصادية‬
‫(المركز) والحصول على معلومات أفضل من المعلومات المتوافرة في القوائم المالية‬
‫الخاصة بالمركز بمفردها ‪.‬‬

‫‪294‬‬
‫ويتطلب إعداد القوائم المالية الموحدة للفروع إعداد ورقة عمل مشابه لورقة العمل التي‬
‫تم توضيحها في فصل اإلندماج ‪ ,‬حيث تعد القوائم المالية الموحدة للمركز الرئيس‬
‫والفروع التابعة له قوائم مالية إضافية ‪ ,‬وعند إعداد ورقة العمل يجب األخذ بما يلي ‪:‬‬

‫‪ .1‬دمج أرصدة حسابات األصول والمطلوبات للمركز الرئيس والفروع التابعة له ‪.‬‬
‫‪ .2‬استبعاد أي أرباح أو خسائر ناتجة عن العمليات المتبادلة وال سيما في البضاعة‬
‫المرسلة إلى الفرع بسعر البيع ‪ ,‬فضال عن استبعاد أية مصاريف في المركز‬
‫يقابلها إيرادات في الفرع أو العكس ‪.‬‬
‫‪ .3‬استبعاد الحسابات المتقابلة ( جاري المركز وجاري الفرع ) بعد مطابقة أرصدتهما‬
‫‪.‬‬
‫‪ .4‬استبعاد أية أرصدة متبادلة للمدينين والدائنين الناتجة عن عمليدات تمدت بدين الفدرع‬
‫والمركز ‪.‬‬

‫مثال‪ : 5‬يحصل فرع أربيل على بضاعته من المركز الرئيس لشركة ب داد التجارية‬
‫حص ار ‪ ,‬ويتم إرسال البضاعة من المركز إلى الفرع المذكور بسعر الكلفة ‪ ,‬وفيما‬
‫المعدل لكل من المركز الرئيس والفرع التابع له كما في‬‫يلي ميزان المراجعة ّ‬
‫‪ 2011/12/31‬فإذا علمت أن المركز الرئيس والفرع التابع له يستخدمان طريقة‬
‫الجرد المستمر في تقييم مخزون أخر المدة ‪ ,‬المطلوب ‪:‬‬

‫‪ .1‬إعداد ورقة العمل الالزمة إلعداد القوائم المالية الموحدة للمركز الرئيس والفرع‬
‫التابع له عن السنة المالية ‪. 2011‬‬
‫‪ .2‬إثبات قيود األقفال الالزمة في ‪ 2011/12/31‬في سجالت الفرع وكذلك إثبات‬
‫قيود التسوية واألقفال الالزمة في ‪ 2011/12/31‬في سجالت المركز الرئيس‬
‫للشركة ‪.‬‬

‫‪295‬‬
 ‫شركة ب داد التجارية‬
‫المعدل كما في ‪ ( 2011/12/31‬المبالغ باآلف الدنانير )‬
‫ميزان المراجعة ّ‬
‫سجالت الفرع‬ ‫سجالت المركز الرئيس‬ ‫التفاصيل‬
‫‪14600‬‬ ‫‪46000‬‬ ‫النقدية‬
‫‪----‬‬ ‫‪7000‬‬ ‫أوراق قبض‬
‫‪37300‬‬ ‫‪80400‬‬ ‫مدينون تجاريون ( بالصافي )‬
‫‪24200‬‬ ‫‪95800‬‬ ‫المخزون‬
‫‪----‬‬ ‫‪82700‬‬ ‫جاري الفرع‬
‫‪----‬‬ ‫‪48100‬‬ ‫األثاث والمعدات ( بالصافي )‬
‫‪----‬‬ ‫(‪)41000‬‬ ‫دائنون تجاريون‬
‫‪----‬‬ ‫(‪)200000‬‬ ‫رأس المال (قيمة أسمية دينار للسهم)‬
‫‪----‬‬ ‫(‪)25000‬‬ ‫أرباح محتجزة أول المدة‬
‫‪----‬‬ ‫‪30000‬‬ ‫توزيعات أرباح معلنة‬
‫(‪)82700‬‬ ‫‪----‬‬ ‫جاري المركز‬
‫(‪)101100‬‬ ‫(‪)394000‬‬ ‫المبيعات‬
‫‪85800‬‬ ‫‪200500‬‬ ‫كلفة البضاعة المباعة‬
‫‪21900‬‬ ‫‪69500‬‬ ‫مصاريف تش يلية‬

‫‪-0-‬‬ ‫‪-0-‬‬ ‫المجموع‬

‫الحل ‪:‬‬

‫‪296‬‬
 ‫‪ .1‬ورقة العمل ألغراض توحيد القوائم المالية للمركز الرئيس والفرع التابع له ‪:‬‬
‫المبالغ الموحدة‬ ‫اإلستبعادات‬ ‫الفرع‬ ‫المركز الرئيس‬ ‫التفاصيل‬
‫الدائن‬ ‫المدين‬
‫كشف الدخل‬
‫‪495100‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪101100‬‬ ‫‪394000‬‬ ‫المبيعات‬
‫(‪)286000‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪----‬‬ ‫(‪)85800‬‬ ‫(‪)200500‬‬ ‫كلفة البضاعة المباعة‬
‫(‪)91400‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪----‬‬ ‫(‪)21900‬‬ ‫(‪)69500‬‬ ‫المصاريف التشغيلية‬
‫‪117400‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪----‬‬ ‫(‪)6600‬‬ ‫‪124000‬‬ ‫صافي الدخل (الخسارة)‬
‫كشف الراا المحتجزة‬
‫‪25000‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪25000‬‬ ‫أراا محتجزة أول المدة‬
‫‪117400‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪----‬‬ ‫(‪)6600‬‬ ‫‪124000‬‬ ‫صافي الدخل (الخسارة)‬
‫(‪)30000‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪----‬‬ ‫(‪)30000‬‬ ‫توزيعات الراا‬
‫‪112400‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪----‬‬ ‫(‪)6600‬‬ ‫‪119000‬‬ ‫الراا المحتجزة أخر المدة‬
‫قائمة الميزانية‬
‫‪60600‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪14600‬‬ ‫‪46000‬‬ ‫النقدية‬
‫‪7000‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪7000‬‬ ‫أوراق القبض‬
‫‪117700‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪37300‬‬ ‫‪80400‬‬ ‫مدينون تجاريون(بالصافي)‬
‫‪120000‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪24200‬‬ ‫‪95800‬‬ ‫المخزون‬
‫‪-0-‬‬ ‫‪82700‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪82700‬‬ ‫جاري الفرع‬
‫‪48100‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪48100‬‬ ‫الثاث والمعدات(بالصافي)‬
‫‪353400‬‬ ‫‪76100‬‬ ‫‪360000‬‬ ‫مجموع الصول‬
‫‪41000‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪41000‬‬ ‫الدائنون التجاريون‬
‫‪200000‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪200000‬‬ ‫رأس المال‬
‫‪112400‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪----‬‬ ‫(‪)6600‬‬ ‫‪119000‬‬ ‫الراا المحتجزة‬
‫‪-0-‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪82700‬‬ ‫‪82700‬‬ ‫‪----‬‬ ‫جاري المركز‬
‫‪353400‬‬ ‫‪82700‬‬ ‫‪82700‬‬ ‫‪76100‬‬ ‫مجموع المطلواات وحقوق ‪360000‬‬
‫الملكية‬

‫‪ .2‬إثبات قيود األقفال الالزمة في ‪ 2011/12/31‬في سجالت الفرع وقيود التسوية‬

‫واألقفال في سجالت المركز الرئيس للشركة ‪:‬‬

‫‪297‬‬
 ‫سجالت الفرع‬ ‫سجالت المركز الرئيس‬
‫ح‪/‬المبيعات‬ ‫‪101100‬‬ ‫ح‪ /‬ملخص دخل الفرع‬ ‫‪6600‬‬
‫ح‪/‬ملخص الدخل‬ ‫‪6600‬‬ ‫ح‪/‬جاري الفرع‬ ‫‪6600‬‬
‫ح‪/‬كلفة البضاعة المباعة‬ ‫‪85800‬‬
‫ح‪/‬المصاريف التش يلية‬ ‫‪21900‬‬ ‫ح‪/‬المبيعات‬ ‫‪394000‬‬
‫ح‪/‬كلفة البضاعة المباعة‬ ‫‪200500‬‬
‫ح‪/‬جاري المركز‬ ‫‪6600‬‬ ‫ح‪/‬المصاريف التش يلية‬ ‫‪69500‬‬
‫ح‪/‬ملخص الدخل‬ ‫‪6600‬‬ ‫ح‪/‬ملخص دخل الفرع‬ ‫‪6600‬‬
‫ح‪/‬ملخص الدخل‬ ‫‪117400‬‬

‫ح‪ /‬ملخص الدخل‬ ‫‪117400‬‬

‫ح‪/‬األرباح المحتجزة‬ ‫‪117400‬‬

‫مالحظات على الحل ‪:‬‬

‫تعد ورقة العمل الالزمة إلعداد القوائم المالية الموحدة للمركز الرئيس والفرع التابع‬
‫له خارج السجالت المحاسبية ‪ ,‬ويتطلب إعدادها استبعاد أثر العمليات المتبادلة بين‬
‫المركز الرئيس والفرع التابع له ‪ ,‬فقد تم استبعاد الحسابات الجارية لكل من المركز‬
‫الرئيس والفرع التابع له في قيد استبعاد يمكن كتابته كما يلي ‪:‬‬

‫‪ 82700‬ح‪/‬جاري المركز (سجالت الفرع )‬

‫‪ 82700‬ح‪/‬جاري الفرع (سجالت المركز الرئيس )‬

‫‪298‬‬
‫وفي حالة عدم تساوي رصيد حساب جاري المركز وحساب جاري الفرع ‪ ,‬يتم أوال‬
‫إجراء عملية مطابقة الرصيدين للوصول بهما إلى الرصيد الصحيم كما تك توضيحه‬
‫في المثال ‪ 4‬ومن ثم يتم إعداد ورقة العمل وإثبات قيود اإلستبعاد ‪.‬‬

‫فضال عن قيد اإلستبعاد أعاله يمكن إثبات قيود أخرك بحسب العمليات المتبادلة‬
‫التي تمت خالل الفترة بين المركز الرئيس والفرع مثل إرسال البضاعة بسعر البيع ‪,‬‬
‫حيث يترتب على ذلك استبعاد األرباح غير المتحققة في مخزون أخر المدة وأثره في‬
‫كلفة البضاعة المباعة لنفس المدة ‪.‬‬

‫‪299‬‬
 ‫أسئلة الفصل الخامس‬

‫أوال ‪ :‬السئلة النظرية‬

‫‪ .1‬ما المقصود باألقسام وما هي أهداف المحاسبة عنها ؟‬

‫‪ .2‬ماهي المشاكل المرتبطة بالمحاسبة عن األقسام ؟‬
‫‪ .3‬ما المقصود بربط النتائج بمراكز المسؤولية ‪ ,‬وعالقة ذلك بالرقابة على األقسام ؟‬
‫‪ .4‬م اهو سبب تسعير البضاعة المحولة بين األقسام في بعض األحيان بسعر أعلى‬
‫من الكلفة وماهي المشاكل الناتجة عن ذلك ‪.‬‬
‫‪ .5‬مالمقصود بالفروع وما هي أنواعها وأهداف المحاسبة عنها ؟‬
‫‪ .6‬هناك طريقتين للمحاسبة عن أعمال الفروع ‪ ,‬أذكرهما وحدد الفروق الرئيسة بينهما‬
‫‪.‬‬
‫‪ .7‬ما هي االسباب التي تؤدي إلى عدم تطابل أرصدة الحسابات الجارية بين‬
‫المركز الرئيس والفروع التابعة له ؟‬
‫‪ .8‬أذكر أهمية إعداد القوائم المالية الموحدة لكل من المركز الرئيس والفروع التابعة‬
‫وبين خطوات إعدادها ؟‬
‫له ّ‬

‫ثانيا ‪ :‬السئلة التطبيقية‬

‫س‪ /1‬فيما يلي البيانات المستخرجة من سجالت احدك الشركات التجارية التي‬
‫تتكون من ثالث اقسام أ ‪ ,‬ب ‪ ,‬ج وذلك عن السنة المالية المنتهية في ‪12 / 31‬‬
‫‪2011 /‬‬
‫( المبالغ باآلف الدنانير ) ‪:‬‬

‫‪300‬‬
 ‫التفاصيل‬ ‫القسم ج‬ ‫القسم ب‬ ‫القسم أ‬
‫بضاعة أول المدة ( كلفة )‬ ‫‪40000‬‬ ‫‪60000‬‬ ‫‪50000‬‬
‫مشتريات‬ ‫‪10000‬‬ ‫‪25000‬‬ ‫‪20000‬‬
‫تحويالت من أ إلى ب ( كلفة‬ ‫‪-‬‬ ‫‪4000‬‬ ‫‪4000‬‬
‫)‬
‫المبيعات‬ ‫‪75000‬‬ ‫‪90000‬‬ ‫‪80000‬‬
‫تحويالت من ج إلى ب ( كلفة‬ ‫‪12000‬‬ ‫‪12000‬‬ ‫‪-‬‬
‫)‬
‫تحويالت من ب إلى أ ( تكلفة‬ ‫‪-‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫‪1000‬‬
‫)‬
‫بضاعة اخر المدة ( تكلفة )‬ ‫‪13000‬‬ ‫‪16000‬‬ ‫‪19000‬‬

‫المطلوب ‪ :‬تصوير حساب المتاجرة التحليلي ( حسب األقسام )عن السنة المالية‬
‫المنتهية في ‪ 2011 / 12 / 31‬مع توضيم عمليات اإلحتساب ‪.‬‬

‫س ‪ : 2‬فيما يلي البيانات المستخرجة من دفاتر احدك الشركات التجارية في‬

‫‪ 2011/12/31‬والتي تحتوي على القسمين س ‪ ,‬ص ‪( :‬المبالغ باآلف الدنانير )‬
‫التفاصيل‬ ‫القسم ص‬ ‫القسم س‬
‫المشتريات‬ ‫‪25000‬‬ ‫‪41000‬‬
‫المبيعات‬ ‫‪55000‬‬ ‫‪71000‬‬
‫بضاعة أول المدة‬ ‫‪17000‬‬ ‫‪8000‬‬
‫تحويالت من س إلى ص ( سعر التحويل‬ ‫‪9000‬‬ ‫‪9000‬‬
‫يتضمن هاما ربم ‪ %15‬من التكلفة)‬
‫بضاعة اخر المدة ( تكلفة ‪ +‬هاما )‬ ‫‪* 9000‬‬ ‫‪12000‬‬
‫مخصص أرباح غير متحققة في ‪1 / 1‬‬ ‫‪1960‬‬
‫‪301‬‬
‫* إن قيمة البضاعة المتبقية من البضاعة المحولة من القسم س تشمل ‪3/1‬‬
‫بضاعة أخر المدة ‪.‬‬
‫المطلوب ‪ /‬تصوير حساب المتاجرة للقسام عن السنة المنتهية في ‪/ 12 / 31‬‬
‫‪ 2011‬وإظهار أثر مخصص األرباح غير المتحققة على حساب األرباح والخسائر ‪.‬‬

‫س‪ /3‬تتاجر إحدك الشركات بأربعة انواع من البضائع والتي تتخصص ببيعها اربع‬
‫اقسام وهي أ ‪ ,‬ب ‪ ,‬ج ‪ ,‬د ‪ ,‬وتحصل عليها باسعار ثابتة وتحافظ على معدل ثابت‬
‫إلجمالي الربم لكافة البضائع المباعة ‪ ,‬وقد توفرت لديك المعلومات التالية ‪:‬‬
‫‪ .1‬كانت المبيعات للسنة المالية المنتهية ‪ 2011/12/31‬كما يلي ‪:‬‬
‫قسم أ ‪ 1500‬وحدة بسعر ‪ 200‬دينار للوحدة الواحدة‬
‫قسم ب ‪ 2000‬وحدة بسعر ‪ 250‬دينار للوحدة الواحدة‬
‫قسم ج ‪ 2500‬وحدة بسعر ‪ 300‬دينار للوحدة الواحدة‬
‫قسم د ‪ 3000‬وحدة بسعر ‪ 350‬دينار للوحدة الواحدة‬
‫‪ .2‬كانت كمية بضاعة أول المدة كما يلي ‪:‬‬
‫قسم أ ‪ 100‬وحدة‬
‫قسم ب ‪ 150‬وحدة‬
‫قسم ج ‪ 200‬وحدة‬
‫قسم د ‪ 250‬وحدة‬
‫‪ .3‬بل ت قيمة المشتريات اإلجمالية خالل السنة ( ‪ ) 2324000‬دينار وطبقا‬
‫للتفاصيل التالية ‪:‬‬
‫بضائع القسم أ ‪ 1600‬وحدة‬
‫بضائع القسم ب ‪ 2500‬وحدة‬
‫بضائع القسم ج ‪ 2800‬وحدة‬
‫بضائع القسم د ‪ 3200‬وحدة‬

‫‪302‬‬
‫المطلوب ‪ /‬تحضير حساب المتاجرة التحليلي ألقسام الشركة للسنة المنتهية في‬
‫‪. 2011/12/31‬‬
‫س‪ / 4‬فيما يلي البيانات المستخرجة من سجالت شركة البصرة التجارية التي تتكون‬
‫من القسمين أ ‪ ,‬ب عن السنة المالية ‪ , 2011‬علما أن القسم أ يقوم بتحويل‬
‫المخزون إلى القسم ب بسعر التحويل الذي يتضمن هاما ربم ‪ %25‬من الكلفة ‪,‬‬
‫وأن القسم ب اليقوم بشراء المخزون من الخارج ويحصل عليه كليا من القسم أ ‪:‬‬

‫القسم ب‬ ‫القسم أ‬ ‫التفاصيل‬

‫‪ 35000‬بسعر التحويل‬ ‫‪30000‬‬ ‫المخزون ‪1/1‬‬
‫؟‬ ‫مخصص أرباح التحويل – القسم ب بالكلفة‬
‫‪-----‬‬ ‫‪-----‬‬ ‫‪1/1‬‬
‫‪175000‬‬ ‫‪160000‬‬ ‫المشتريات‬
‫‪130000‬‬ ‫‪90000‬‬ ‫المبيعات‬
‫‪ 40000‬بسعر التحويل‬ ‫‪130000‬‬ ‫تحويالت من أ إلى ب‬
‫‪20000‬‬ ‫المخزون ‪12/31‬‬
‫بالكلفة‬
‫المطلوب ‪:‬‬

‫‪ .1‬تحديد رصيد مخصص أرباح التحويل للقسم ب في ‪. 1/1‬‬

‫‪ .2‬إعداد قائمة الدخل التحليلية عن السنة المالية المنتهية في ‪. 2011/12/31‬‬

‫س‪ / 5‬شركة الرشيد التجارية مركزها الرئيس في ب داد ‪ ,‬ولها فرع في محافظة‬
‫البصرة وتستخدم الطريقة المركزية في المحاسبة عن عمليات الفروع وترسل البضاعة‬
‫من المركز الرئيس إلى الفرع بسعر البيع الذي يتضمن ربم مقداره ‪ %10‬من الكلفة‬

‫‪303‬‬
‫وفيما يلي المعلومات الواردة في كشف الحركة المرسل من الفرع إلى المركز في‬
‫نهاية سنة ‪. 2011‬‬

‫‪ 440000‬دينار( بسعر‬ ‫‪ .1‬بضاعة في ‪2011/1/1‬‬

‫البيع )‬
‫‪880000‬‬ ‫‪ .2‬بضاعة مستلمة من المركز خالل السنة‬
‫‪ .3‬مبيعات الفرع بنفس سعر البيع المحدد من المركز ‪( 1100000‬على الحساب )‬
‫‪11000‬‬ ‫‪ .4‬مردودات بضاعة إلى المركز‬
‫‪33000‬‬ ‫‪ .5‬مردودات بضاعة من العمالء‬
‫‪300000‬‬ ‫‪ .6‬المتحصالت النقدية من العمالء‬
‫‪25000‬‬ ‫‪ .7‬مصاريف الفرع خالل الفترة‬
‫؟‬ ‫‪ .8‬بضاعة في ‪2011/12/31‬‬
‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬إثبات القيود المحاسبية الالزمة لما جاء في أعاله‬
‫‪ .2‬تحديد نتيجة الفرع وبيان أثرها في سجالت المركز الرئيس ‪.‬‬

‫س‪ / 6‬بالرجوع إلى السؤال ‪ 5‬وعلى فرض ‪:‬‬

‫‪ .1‬أن الفرع يبيع بضاعته بسعر بيع يتضمن هاما ربم ‪ %20‬من الكلفة وأن‬
‫المركز الرئيس يستخدم الطريقة الالمركزية في المحاسبة عن أعمال الفرع ‪.‬‬
‫‪ .2‬أن الفرع باع ‪ %75‬من البضاعة المتاحة للبيع خالل المدة ‪.‬‬

‫المطلوب ‪ ( :‬مع إهمال الفقرة ‪ 3‬في السؤال ‪ 5‬في أعاله )‬

‫‪304‬‬
‫‪ .1‬إثبات القيود المحاسبية الالزمة لما جاء في أعاله في كل من سجالت الفرع‬
‫والمركز الرئيس ‪ ,‬إذا علمت أن الفرع يستخدم طريقة الجرد المستمر في تقويم‬
‫مخزون أخر المدة ‪.‬‬

‫‪ .2‬تحديد نتيجة نشاط الفرع وبيان أثرها في سجالت المركز الرئيس ‪.‬‬

‫س‪ / 7‬يرسل المركز الرئيس لشركة الفاروق التجارية بضاعته إلى أحد فروعه بسعر‬
‫البيع المتضمن هاما ربم ‪ %30‬من الكلفة وفي نهاية سنة ‪ 2011‬تعرض مخزن‬
‫الفرع إلى حريل أدك إلى تلف جزئي في البضاعة المخزونة وقد توفرت لديك‬
‫البيانات التالية ‪:‬‬
‫‪1300000‬‬ ‫‪ .1‬بضاعة في ‪2011/1/1‬‬
‫دينار‬
‫‪2600000‬‬ ‫‪ .2‬بضاعة مستلمة من المركز خالل السنة‬
‫‪3250000‬‬ ‫‪ .3‬المبيعات خالل الفترة على الحساب بنفس سعر بيع المركز‬
‫‪390000‬‬ ‫‪ .4‬مردودات بضاعة من العمالء‬
‫‪100000‬‬ ‫‪ .5‬مسموحات بضاعة إلى العمالء‬

‫هذا وقد بل ت قيمة البضاعة التالفة جراء الحريل ‪ 416000‬دينار ‪.‬‬

‫المطلوب ‪ :‬تسجيل القيود المحاسبية الالزمة لما جاء في أعاله باستخدام الطريقة‬
‫المركزية مع تصوير الحسابات الالزمة وإثبات المعالجات المناسبة للتلف الذي‬
‫أصاب البضاعة جراء الحريل ‪.‬‬

‫س‪ / 8‬يرسل المركز الرئيس التابع لشركة المصطفى التجارية بضاعته إلى فرعه في‬
‫محافظة األنبار بسعر البيع المتضمن ‪ %30‬هاما ربم من الكلفة في حين يبيع‬
‫الفرع بضاعته بسعر بيع يتضمن ‪ %10‬هاما ربم من الكلفة ‪ ,‬فإذا علمت أن الفرع‬

‫‪305‬‬
‫يستلم بضاعته من المركز فقط وأنه يستخدم طريقة الجرد المستمر في المحاسبة عن‬
‫المخزون وفيما يلي المعلومات التي حصلت عليها خالل سنة ‪: 2011‬‬

‫‪ 1560000‬بسعر البيع‬ ‫‪ .1‬بضاعة ‪1/1‬‬

‫‪7150000‬‬ ‫‪ .2‬بضاعة مستلمة من المركز خالل السنة‬
‫‪5184000‬‬ ‫‪ .3‬المبيعات خالل السنة‬
‫‪322000‬‬ ‫‪ .4‬مردودات المبيعات‬
‫‪30000‬‬ ‫‪ .5‬مسموحات المبيعات‬
‫‪300000‬‬ ‫‪ .6‬مصاريف الفرع‬

‫المطلوب ‪ :‬إثبات القيود المحاسبية لما جاء في أعاله في سجالت كل من المركز‬

‫الرئيس والفرع ال تابع له مع تحديد نتيجة نشاط الفرع وبيان أثرها في سجالت المركز‬
‫الرئيس ‪.‬‬

‫س‪ /9‬التالي البيانات التي تخص أحد فروع شركة الحكمة التجارية خالل السنة‬
‫المالية ‪ 2011‬والذي يستلم بضاعته من المركز الرئيس بسعر البيع الذي يتضمن‬
‫هاما ربم ‪ %25‬من الكلفة ‪.‬‬
‫‪ 1300000‬دينار‬ ‫‪ .1‬بضاعة في ‪1/1‬‬
‫‪2440000‬‬ ‫‪ .2‬بضاعة مستلمة من المركز‬
‫‪160000‬‬ ‫‪ .3‬مصاريف شحن البضاعة‬
‫‪ ( 3200000‬هاما ربم ‪ %25‬من الكلفة )‬ ‫‪ .4‬المبيعات ( نصفها نقدا )‬
‫‪150000‬‬ ‫‪ .5‬بضاعة مردة إلى المركز‬
‫‪100000‬‬ ‫‪ .6‬بضاعة مردة من العمالء‬

‫‪306‬‬
‫هذا وفي نهاية السنة المالية ‪ 2011‬أجرك الفرع جردا فعليا لمخازنه وقد بل ت‬
‫قيمة البضاعة المخزونة بموجب الجرد ‪ 570000‬دينار ( بسعر البيع ) ‪.‬‬
‫المطلوب ‪ :‬وباستخدام الطريقة المركزية‬
‫‪ .1‬إثبات القيود المحاسبية لما جاء في أعاله‪.‬‬
‫‪ .2‬إيجاد مبلغ البضاعة المتبقية في نهاية السنة بموجب السجالت‪.‬‬
‫‪ .3‬إثبات قيد تسوية البضاعة المستخرجة في الفقرة (‪ )2‬أعاله مقارنة مع قيمة‬
‫البضاعة المتبقية بموجب الجرد الفعلي ‪.‬‬
‫‪ .4‬إستخراج مجمل نتيجة النشاط الفرع خالل السنة ‪.‬‬

‫س‪ /10‬ترسل شركة التالل التجارية بضاعتها إلى احد الفروع التابعة لها بسعر البيع‬
‫الذي يتضمن هاما ربم ‪ %10‬من الكلفة ‪ ,‬هذا ويسعر الفرع تلك البضاعة بسعر‬
‫بيع يتضمن ‪ %15‬هاما ربم من الكلفة وقبل نهاية سنة ‪ 2011‬بفترة وجيزة تعرض‬
‫مخزن الفرع إلى حريل اتلف جزء من البضاعة المخزنة وفيما يلي المعلومات‬
‫اإلضافية لسنة ‪ ( 2011‬المبالغ باآلف الدنانير ) ‪.‬‬

‫‪19500‬‬ ‫‪ .1‬بضاعة ‪ ( 1/1‬بسعر بيع المركز )‬

‫‪ .2‬بضاعة في ‪ ( 12/31‬غير تالفة ) ‪ %20‬من إجمالي البضاعة المتبقية في‬
‫المخازن‬
‫‪58500‬‬ ‫‪ .3‬البضاعة المستلمة خالل السنة‬
‫‪57500‬‬ ‫‪ .4‬مبيعات الفرع خالل السنة‬
‫‪8000‬‬ ‫‪ .5‬مردودات بضاعة إلى المركز‬
‫‪5750‬‬ ‫‪ .6‬مردودات بضاعة من العمالء‬
‫‪250‬‬ ‫‪ .7‬مسموحات بضاعة إلى العمالء‬
‫‪21000‬‬ ‫‪ .8‬مصاريف تش يلية‬

‫‪307‬‬
‫المطلوب ‪ :‬سجل القيود المحاسبية الالزمة في سجالت كل من المركز الرئيس والفرع‬
‫التابع له إذا علمت أن كال منهما يستخدمان طريقة الجرد المستمر للمحاسبة عن‬
‫المخزون وأن البضاعة المخزونة مؤمن عليها لدك شركة التأمين مع تحديد نتيجة‬
‫نشاط الفرع عن السنة المنتهية في ‪ 12/31‬وبيان أثر ذلك في سجالت المركز‬
‫الرئيس ‪.‬‬

‫س ‪ / 11‬فيما يلي معلومات كشف الحركة المرسل من أحد الفروع التابعة لشركة‬
‫ب داد التجارية عن السنة المالية ‪ 2011‬علما بأن الفرع المذكور يستلم بضاعته من‬
‫مركز الشركة بسعر البيع البالغ ‪ 110000‬دينار للوحدة في حين أن كلفة البضاعة‬
‫المذكورة تبلغ ‪ 100000‬دينار للوحدة ‪.‬‬
‫‪ 20‬وحدة‬ ‫‪ .1‬بضاعة ‪1/1‬‬
‫‪ 45‬وحدة‬ ‫‪ .2‬البضاعة المستلمة خالل السنة‬
‫‪ 5‬وحدة‬ ‫‪ .3‬بضاعة معادة إلى المركز‬
‫‪ 35‬وحدة ( بسعر البيع ‪ 135000‬دينار‬ ‫‪ .4‬بضاعة مباعة خالل الفترة‬
‫للوحدة)‬
‫وحدة‬ ‫‪2‬‬ ‫‪ .5‬بضاعة معادة من العمالء‬
‫‪ 50000‬دينار‬ ‫‪ .6‬مسموحات بضاعة إلى العمالء‬
‫فإذا علمت بأن نتائج الجرد الفعلي لمخازن الفرع في نهاية السنة أسفرت عن‬
‫وجود بضاعة مخزونه بقيمة ‪ 3000000‬دينار ‪.‬‬
‫المطلوب ‪ :‬باستخدام الطريقة المركزية سجل القيود المحاسبية الالزمة في سجالت‬
‫المركز الرئيس مع تصوير الحسابات المناسبة لتحديد نتيجة نشاط الفرع عن السنة‬
‫‪. 2011‬‬

‫‪308‬‬
‫س‪ / 12‬بالرجوع إلى السؤال ‪ 11‬في أعاله وبنفس المعلومات ‪ ...‬المطلوب ‪:‬‬
‫إست خدام الطريقة الالمركزية إلثبات القيود المحاسبية في سجالت كل من الفرع‬
‫والمركز وبيان نتيجة نشاط الفرع وأثرها على سجالت المركز ‪.‬‬
‫س‪ / 13‬ترسل شركة ب داد التجارية بضاعتها إلى احد الفروع التابعة لها بسعر‬
‫التحويل الذي يتضمن هاما ربم يعادل‪ %10‬من الكلفة ‪ ,‬وبتاريخ ‪2012/6/30‬‬
‫تعرض مخزن الفرع إلى حريل اتلف جزء من البضاعة المخزونة ‪ ,‬وفيما يلي‬
‫المعلومات التي توفرت لديك عن الفترة من ‪1/1‬ول اية ‪: 2012/6/30‬‬

‫‪ .1‬بضاعة في ‪ 1950000 1/1‬دينار ‪.‬‬

‫‪ .2‬البضاعة المستلمة من المركز الرئيسي ‪ 5850000‬دينار ‪.‬‬
‫‪ .3‬كلفة مبيعات الفرع خالل الفترة ( بنسبة ‪ %60‬من البضاعة المتاحة للبيع ) ؟ ‪.‬‬
‫‪ .4‬مردودات بضاعة من الفرع إلى المركز الرئيسي ‪ 800000‬دينار‪.‬‬
‫‪.‬‬ ‫كلفة مردودات البضاعة من زبائن الفرع ‪ 500000‬دينار‬ ‫‪.5‬‬

‫‪ .6‬البضاعة غير التالفة جراء الحريل ‪ %20‬من إجمالي البضاعة المتبقية في‬
‫المخازن كما في ‪2012/6/30‬‬
‫وبإفتراض الطريقة المركزية في المحاسبة عن أعمال الفرع ‪ ,‬المطلوب ‪( :‬مع توضيم‬
‫طريقة اإلحتساب) ‪.‬‬
‫‪ .1‬إحتساب كلفة مبيعات الفرع خالل الفترة ‪.‬‬
‫‪ .2‬إحتساب كلفة البضاعة التالفة جراء الحريل ‪.‬‬
‫‪ .3‬إثبات القيد المحاسبي المناسب إذا علمت أن البضاعة مؤمن عليها ضد الحريل‬
‫لدك شركة التأمين ‪.‬‬

‫س‪ / 14‬تشمل السجالت المحاسبية لكل من المركز الرئيس وفرع الشركة (األطياف‬
‫التجارية) على الحسابين التاليين عن شهر كانون الثاني ‪: 2011‬‬

‫‪309‬‬
 ‫ح ‪ /‬جاري الفرع ( سجالت المركز الرئيس )‬
‫الرصيد‬ ‫الدائن‬ ‫المدين‬ ‫التفاصيل‬ ‫التاريخ‬
‫‪3920000 ...........‬‬ ‫‪...........‬‬ ‫الرصيد‬ ‫‪1/1‬‬
‫‪4320000 ...........‬‬ ‫‪400000‬‬ ‫البضاعة المرسلة إلى‬ ‫‪1/9‬‬
‫الفرع‬
‫‪4160000‬‬ ‫‪160000‬‬ ‫‪...........‬‬ ‫نقدية مستلمة من الفرع‬ ‫‪1/21‬‬
‫‪4080000‬‬ ‫‪80000‬‬ ‫‪...........‬‬ ‫متحصالت من مديني‬ ‫‪1/27‬‬
‫الفرع‬
‫‪4400000‬‬ ‫‪..........‬‬ ‫‪320000‬‬ ‫بضاعة المرسلة إلى‬ ‫‪1/30‬‬
‫الفرع‬
‫ح ‪ /‬جاري المركز ( سجالت الفرع )‬
‫الرصيد‬ ‫الدائن‬ ‫المدين‬ ‫التفاصيل‬ ‫التاريخ‬
‫‪3920000 ...........‬‬ ‫‪...........‬‬ ‫الرصيد‬ ‫‪1/1‬‬
‫‪4320000‬‬ ‫‪400000‬‬ ‫‪...........‬‬ ‫بضاعة مستلمة من‬ ‫‪1/10‬‬
‫المركز‬
‫‪4160000 ............‬‬ ‫‪160000‬‬ ‫نقدية محولة إلى المركز‬ ‫‪1/19‬‬
‫‪4040000 ............‬‬ ‫‪120000‬‬ ‫شراء أثاث‬ ‫‪1/28‬‬
‫‪3890000 ............‬‬ ‫‪150000‬‬ ‫رد بضاعة فائضة‬ ‫‪1/30‬‬
‫‪3840000 ............‬‬ ‫‪50000‬‬ ‫نقدية محولة إلى المركز‬ ‫‪1/30‬‬
‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ /1‬إعداد كشف المطابقة الالزمة إليصال رصيد الحسابين في أعاله إلى الرصيد‬
‫الصحيم ‪.‬‬

‫‪310‬‬
‫‪ /2‬إعداد القيود الالزمة في كل من سجالت الفرع وسجالت المركز الرئيس لكي‬
‫تعكس السجالت المحاسبية كافة العمليات علما بأن كل من المركز الرئيس والفرع‬
‫يستخدمان نظام الجرد المستمر في المحاسبة عن المخزون ‪.‬‬

‫س‪ / 15‬لدك شركة األنوار التجارية فرع في محافظة الموصل ‪ ,‬وقد أظهرت نتائج‬
‫السنة المالية ‪ 2012‬رصيداً دائنا لحساب جاري المركز في سجالت الفدرع بلغ‬
‫(‪ 2070000‬دينار) ‪ ,‬في حين بلغ رصيد جاري الفرع المدين في سجالت المركز‬
‫(‪ 2000000‬دينار) ‪ ,‬وبعد التدقيل توفرت لديك المعلومات التالية ‪:‬‬

‫‪ .1‬في ‪ 2012/12/30‬أرسل الفرع مبلغ نقدي قدره (‪ 250000‬دينار ) الى المركز‬

‫اال أن المركز إستلمها وسجلها بتاريخ‬ ‫وتم إثبات العملية في سجالته‬
‫‪. 2013/1/2‬‬
‫‪ .2‬أرسل المركز بضاعة للفرع بمبلغ (‪ 750000‬دينار) بالكلفة وأثبت العملية في‬
‫سجالته ‪ ,‬غير أن الفرع إستلم البضاعة وثبتها في سجالته بتاريخ ‪. 2013/1/3‬‬
‫‪ .3‬استلم الفرع بضاعة مرسلة اليه من المركز بمبلغ (‪ 205000‬دينار) لكن‬
‫محاسب الفرع أخطأ وسجلها بمبلغ (‪ 25000‬دينار) ‪.‬‬
‫‪ .4‬استلم المركز متحصالت نقدية من مديني الفرع بل ت (‪ 1250000‬دينار) وتم‬
‫إثبات العملية في السجالت في ‪, 2012/12/30‬اال أن الفرع سجلها في‬
‫‪. 2013/1/4‬‬

‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬إعداد كشف مطابقة الرصيدين الجاريين إليصالهما الى الرصيد الصحيم ‪.‬‬
‫‪ .2‬إثبات قيود المطابقة في كل من سجالت المركز الرئيس وسجالت الفرع ‪.‬‬
‫‪ .3‬تصوير الحسابين الجاريين كما في ‪ 2012/12/31‬بعد المطابقة ‪.‬‬
‫‪311‬‬
‫س‪ /16‬التالي ميزان المراجعة ألحد المراكز الرئيسة والفرع التابع له كما في‬
‫‪: 2011/12/31‬‬
‫الف د ددرع‬ ‫المركز الرئيس‬ ‫التفاصيل‬
‫‪ 300000‬دينار‬ ‫‪ 3900000‬دينار‬ ‫النقدية‬
‫‪2200000‬‬ ‫‪2,000000‬‬ ‫المدينون‬
‫‪800000‬‬ ‫‪3000000‬‬ ‫البضاعة‬
‫‪..............‬‬ ‫‪4500000‬‬ ‫جاري الفرع‬
‫‪..............‬‬ ‫‪15000000‬‬ ‫المعدات ( بالصافي )‬
‫‪9300000‬‬ ‫‪22000000‬‬ ‫كلفة البضاعة المباعة‬
‫‪3600000‬‬ ‫‪7000000‬‬ ‫المصاريف التش يلية‬
‫‪.............‬‬ ‫‪6200000‬‬ ‫المصاريف األخرك‬
‫‪16200000‬‬ ‫‪63600000‬‬ ‫المجموع‬
‫‪500000‬‬ ‫‪2300000‬‬ ‫الدائنون‬
‫‪1500000‬‬ ‫‪................‬‬ ‫أ‪.‬د‬
‫‪...............‬‬ ‫‪5100000‬‬ ‫قروض طويلة األجل‬
‫‪...............‬‬ ‫‪21200000‬‬ ‫رأس المال‬
‫‪1000000‬‬ ‫‪...............‬‬ ‫جاري المركز‬
‫‪13200000‬‬ ‫‪35000000‬‬ ‫المبيعات‬
‫‪16200000‬‬ ‫‪63600000‬‬ ‫المجموع‬

‫وعند الجرد والتدقيل تبين ما يلي ‪:‬‬

‫‪ .1‬يتبع كل من المركز الرئيس والفرع التابع له نظام الجرد المستمر ‪ ,‬هذا وقد كان‬
‫المركز قد أرسل بضاعة إلى الفرع في ‪ 12/26‬بمبلغ ‪ 1000000‬دينار قام‬
‫الفرع بإثباتها في سجالته يوم ‪.2012 /1/3‬‬

‫‪312‬‬
‫‪ .2‬في ‪ 12/27‬حمل المركز الرئيس على الفرع مصاريف تش يلية بمبلغ‬
‫‪ 1200000‬دينا ار إال أن الفرع لم يسجلها ل اية ‪.2012/1/4‬‬
‫‪ .3‬في ‪ 12/29‬أرسل المركز الرئيس نقدية إلى الفرع تعادل ‪ 1300000‬دينار إال‬
‫أن الفرع لم يسجلها ل اية ‪. 2012/1/5‬‬
‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬إعداد كشف مطابقة حسابي جاري الفرع وجاري المركز وإثبات القيود المحاسبية‬
‫الالزمة ‪.‬‬
‫‪ .2‬إعداد ورقة العمل الالزمة لتوحيد القوائم المالية ‪.‬‬
‫‪ .3‬إعداد كشف الدخل الموحد عن الفترة المنتهية في ‪ 2011/12/31‬وقائمة‬
‫الميزانية الموحدة كما في ‪. 2011/12/31‬‬

‫‪313‬‬
 ‫الفال السادس‬
‫احملاس بة عن عقود املقاولت طويل الال‬

‫‪314‬‬
 ‫تمهيد‬

‫يحتل نشاط المقاوالت ‪ Constructions Activity‬مكانة بارزة نسبة إلى النشاطات‬

‫االقتصادية األخرك ‪ ,‬حيث يمثل الركيزة األولى في بناء الهياكل األساسية في المجتمعات‬
‫كما يساهم في تعزيز خطط التنمية االقتصادية وما تتطلبه من اعداد البنى االساسية‬
‫والتي توليها الدول اهتماما وعناية خاصة مست لة في ذلك ما متاح لديها من امكانيات‬
‫وطاقات مادية وبشرية ‪ ,‬ومن األمثلة على نشاطات المقاوالت تشييد المباني ورصف‬
‫الطرق وإقامة الجسور وإنشاء المدارس والمستشفيات ‪ .‬وبسبب السمات المميزة لنشاطات‬
‫المقاوالت نشأت الحاجة إلى تصميم نظام محاسبي خاص به يجمع بين الحسابات المالية‬
‫وحسابات التكاليف ‪ ,‬فضال عن تحديد المعالجات المحاسبية المناسبة لذلك النشاط ال سيما‬
‫في عقود المقاوالت طويلة األجل ‪ Long – term Constructions Contracts‬التي‬
‫يتطلب معالجتها تحديد األسس المحاسبية للعتراف باإليردات وتحديد التكاليف ذات‬
‫الصلة ‪ ,‬وسوف يتناول هذا الفصل األمور التالية ‪:‬‬

‫المحاسبة عن عقود المقاوالت‬

‫طويلة الجل‬

‫المعالجات المحاسبية‬ ‫شروط وإجراءات عقود‬ ‫خصائص عقود‬

‫لعقود المقاوالت طويلة‬ ‫المقاوالت طويلة الجل‬ ‫المقاوالت وأنواعها‬
‫الجل‬

‫طريقة العقد التام في المحاسبة‬ ‫طريقة نسبة التمام في المحاسبة‬ ‫مفهوم اإليردات وأسس‬
‫عن عقود المقاوالت طويلة الجل‬ ‫عن عقود المقاوالت طويلة الجل‬ ‫اإلعتراف بها قبل التسليم‬

‫‪315‬‬
 ‫أوال ‪ :‬خصائص عقود المقاوالت وأنواعها‬

‫يتميز نشاط المقاوالت بمجموعة من الخصائص تتركز أهمها فيما يلي ‪:‬‬

‫‪ .1‬يتم تنفيذ نشاط المقاوالت في ظل ظروف المخاطرة وعدم التأكد ورغم ان هذين‬
‫ويؤثران في عملية التنبؤ‬ ‫العنصرين يحيطان بسائر النشاطات االقتصادية األخرك‬
‫واتخاذ الق اررات اإل ان طبيعة العمل في شركات المقاوالت ّتبرز هذين العنصرين‬
‫بشكل واضم وأشد تأثير ويرجع ذلك الى طبيعة النشاط في حد ذاته والذي يتميز‬
‫بعدم دقة التنبؤ باسعار المدخالت األنتاجية لفترة طويلة مستقبال ‪.‬‬

‫‪ . 2‬يتم االنتاج في الشركات الصناعية داخل الخطوط االنتاجية والورش وفقا لمراحل‬
‫فعادة ما‬ ‫انتاج واضحة التسلسل ‪ ,‬ويختلف هذا األمر بالنسبة لشركات المقاوالت‬
‫و‬ ‫تتم العمليات في الموقع الذي يملكه الزبون أو تحدده الجهة صاحبة العمل‬
‫يترتب على ذلك ان يكون نشاط شركات المقاوالت موزعا على مناطل متفرقة وبعيدة‬
‫عن المركز الرئيس و قد يمتد النشاط إلى مدن اخرك و دول اخرك احيانا ‪.‬‬

‫‪ . 3‬يتجه نشاط شركات المقاوالت الحديثة إلى االعتماد على اكبر قدر ممكن من‬
‫ويقتصر نشاط تلك‬ ‫االجزاء المصنعة بشكل تام أو األجزاء النصف مصنعة‬
‫الشركات على عمليات البناء في الموقع من خالل التجميع ‪ ,‬والتجهيز ‪ ,‬والتركيز ‪,‬‬
‫والتشطيب ‪ ,‬حيث تصل االجزاء الجاهزة إلى نسبة عالية جدا من العمليات‬
‫التصنيعية و ذلك بهدف تخفيض عبء األعمال في الموقع وإنجازها في اقل وقت‬
‫ممكن ‪.‬‬

‫‪ . 4‬يعتمد نجاح تنفيذ نشاط المقاوالت في بادئ االمر على الدقة في تحديد القيمة‬
‫التعاقدية أو التسعير قبل التنفيذ ‪ ,‬وعليه تعد عملية تقدير التكاليف من اهم‬
‫الصعوبات التي تواجه شركات المقاوالت وذلك النها تحتاج إلى دراسة كاملة ووافية‬
‫والتي يتم على ضوءها تحديد قيمة‬ ‫لكافة النواحي الفنية ‪ ,‬والهندسية ‪ ,‬والمالية‬
‫العطاء الذي يتقدم به المقاول إلى الجهة صاحبة العمل ‪.‬‬

‫‪316‬‬
‫‪ . 5‬تحصل شركات المقاوالت على قيمة المشروع ( العقد ) من صاحب العمل على‬
‫د فعات يتم احتسابها على ضوء ما تم إنجازه من اعمال المقاولة و ذلك وفل شهادة‬
‫وذلك على عكس ما يتم العمل به في‬ ‫مهندس الزبون المعتمدة في هذا الصدد‬
‫الشركات الصناعية التي ال تحصل على اية مقدمة من الزبون اإل بعد انتهاء‬
‫المصنع من انجاز األعمال المتعلقة به وتسليمها للزبون ‪.‬‬

‫‪ . 6‬يعد نشاط المقاوالت صناعة مركبة حيث يعتمد االنتاج في أي مرحلة منها على‬
‫انتاج المرحلة التي تسبقها وفي معظم االحوال ال يمكن البدء في مرحلة جديدة قبل‬
‫اتمام المرحلة السابقة لها ‪ ,‬فضال عن أن تاريخ بدء العمل في هذا النشاط وتاريخ‬
‫لذلك يتطلب األمر تخصيص‬ ‫االنتهاء منه يقعان في فترتين محاسبيتين مختلفتين‬
‫ايرادات وتكاليف النشاط بين الفترات المحاسبية التي يتم انجاز العمل فيها ‪.‬‬

‫هذا ويتم وفقا لطول فترة تنفيذ عقود المقاوالت تقسيمها إلى نوعين وكما يلي ‪:‬‬

‫‪ .1‬عقود المقاوالت قصيرة األجل ‪ ,‬والتي يتم تنفيذها وتسليمها للزبون خالل نفس‬
‫الفترة التي يتم التعاقد فيها ‪ ,‬وعليه تكون المشاكل المحاسبية لهذا النوع من العقود‬
‫في العادة محدودة طالما أن كال من تكاليف العقود وإيراداتها تتحققان ويتم‬
‫اإلعتراف بهما خالل الفترة المحاسبية ذاتها ‪.‬‬

‫‪ .2‬عقود المقاوالت طويلة األجل ‪ ,‬والتي يتم تنفيذها على مدار عدة فترات محاسبية‬
‫‪ ,‬مما يثير مشاكل محاسبية تتصل بإمكانية اإلعتراف باإليردات والتكاليف ومن‬
‫ثم تحديد أرباح وخسائر العقود في نهاية كل فترة محاسبية ‪ ,‬نظ ار لعدم تزامن‬
‫استنفاذ التكاليف وتحقل اإليردات خالل الفترة المحاسبية ذاتها ‪ ,‬األمر الذي‬
‫يست لزم معالجات محاسبية خاصة تم تحديدها في ضوء المعايير المحاسبية‬
‫العالمية والدولية ذات الصلة ‪ ,‬وسوف يتم التركيز في هذا الفصل على‬
‫المعالجات المحاسبية ذات الصلة بهذا النوع من العقود ‪.‬‬

‫‪317‬‬
 ‫ثانيا ‪ :‬شروط وإجراءات عقود المقاوالت طويلة الجل‬

‫توفر التشريعات والقوانين السائدة في أي بلد اإلطار العام للشروط التي يجب‬
‫تضمينها في عقود المقاوالت طويلة األجل ‪ ,‬وتستمد تلك العقود معظم شروطها من‬
‫أحكام القانونين التجاري والمدني ‪ ,‬وتتمثل أهم أجراءاتها بما يلي ‪:‬‬

‫‪ .1‬يتم تحديد شروط المقاولة ومواصفاتها والفترة الزمنية المحددة لها ‪.‬‬

‫‪ .2‬يقدم المقاول على غرار غيره من المقاولين عطاءه للمقاولة مرفقا بتأمين نقدي‬
‫(مؤقت أو ابتدائي ) يعادل نسبة مئوية محددة من القيمة اإلجمالية للعطاء ‪,‬‬
‫وعادة ما يرد مبلغ التأمين لمن ال ترسوا عليه المقاولة ويصادر لمن ينسحب منها‬
‫قبل فرز العطاءات ‪.‬‬

‫‪ .3‬عند رسو العطاء على أحد المقاولين ‪ ,‬يتوجب عليه ايداع مبلغ محدد لدك احد‬
‫المصارف يشكل نسبة مئوية محددة من قيمة المقاولة ‪ ,‬ويطلل عليه عادة تأمين‬
‫حسن التنفيذ ‪.‬‬

‫‪ .4‬تعد أية شروط ت ييرية في العقد يتم األتفاق عليها بين المقاول والزبون أثناء‬
‫عملية تنفيذ العقد بمثابة جزء من العقد ‪ ,‬كما يضمن العقد للزبون أحيانا حذف أو‬
‫إضافة أعمال جديدة للمقاولة وفي حدود نسبة مئوية محددة ‪.‬‬

‫‪ .5‬بقصد توفير السيولة الالزمة للمقاول ‪ ,‬تحدد ضمن شروط العقد مبالغ وتوقيت‬
‫الدفعات الواجب سدادها ‪ ,‬وتشكل عادة نسبة مئوية من قيمة األعمال المنجزة ‪,‬‬
‫كما جرت العادة أن يدفع الزبون إلى المقاول عند التعاقد مقدمة ل رض شراء‬
‫المواد الالزمة للمقاولة ‪.‬‬

‫‪318‬‬
‫‪ .6‬تحدد شروط العقد طبيعة وقيمة الجزاءات التي يتحملها المقاول في حال إخالله‬
‫بالتزاماته ‪ ,‬ويتم عادة تحميل المقاول غرامات عن كل يوم يتأخر فيه عن تسليم‬
‫المقاولة في موعدها المحدد في العقد ‪ ,‬إال إذا ثبت أن هذا التأخير كان بسبب‬
‫ظروف قهرية ‪.‬‬

‫‪ .7‬بعد إنجاز المقاولة ‪ ,‬يتسلمها الزبون استالما مؤقتا في حين يبقى المقاول مسؤوال‬
‫عن سالمة العمل لفترة معينة وذلك قبل أن يتم تسليمها للزبون بصورة نهائية‬
‫وبموجب محضر إستالم نهائي مقرونا بشهادة اعتماد موقعة من مهندس الزبون‬
‫أو أية جهة أخرك يفوضها بذلك ‪.‬‬

‫ول رض تسعير عقود المقاوالت طويلة األجل يتم استخدام أحد األسلوبين التاليين ‪:‬‬

‫‪ .1‬أسلوب السعر الثابت المحدد مقدما ‪ , Fixed Price‬والذي يتم بموجبه األتفاق‬
‫بين المقاول والزبون على سعر محدد ينص عليه صراحة في شروط اتفاقية العقد‬
‫‪ ,‬وي تم األلتزام به ب ض النظر عن التكاليف الفعلية للعقد التي يتحملها المقاول‬
‫أثناء عملية التنفيذ ‪ ,‬إال أنه وفي حاالت أستثنائية يمكن تضمين العقد شرط‬
‫يعطي الحل للمقاول في اعادة النظر في سعر المقاولة إذا ما حصل تصاعد‬
‫ملموس في تكاليف العقد ‪.‬‬

‫‪ .2‬أسلوب السعر الذي يتم تحديده على أساس التكلفة ‪ +‬هاما ربم معين ‪Cost‬‬
‫‪ Plus‬ويتم بموجب هذا األسلوب تحديد المبلغ الذي يتقاضاه المقاول من الزبون‬
‫بعد إنجاز المقاولة بحيث ي طي المبلغ المطلوب التكاليف اإلجمالية الفعلية‬
‫للمقاولة مضافا إليها مبل ا محددا في صورة هاما ربم وبنسبة مئوية من التكلفة‬
‫أو في صورة مبلغ محدد ينص عليه في إتفاقية العقد ‪ ,‬ويمكن وفي حاالت‬

‫‪319‬‬
‫أستثنائية تضمين العقد شرطا يحدد الحد األقصى للسعر الذي ال يجوز بأي حال‬
‫من األحوال تجاوزه ‪.‬‬

‫ثالثا ‪ :‬المعالجات المحاسبية لعقود المقاوالت طويلة الجل‬

‫‪ .1‬مفهوم اإليرادات وأسس اإلعتراف بها قبل التسليم‬

‫تمثل اإليردات تدفقات داخلة للصول أو تسوية لللتزامات تنتج من تسليم أو‬
‫إنتاج سلع أو تقديم خدمة أو أية نشاطات أخرك مما يدخل في العمليات األساسية‬
‫المستمرة للوحدة االقتصادية خالل فترة زمنية محددة ‪ ,‬وبصورة عامة تتحدد إيرادات‬
‫الفترة بصورة مستقلة عن مصروفاتها عن طريل تطبيل مبدأ اإلعتراف باأليراد‬
‫‪ Revenue Recognition‬الذي ينص على اإلعتراف باأليراد عندما ‪ :‬يكون‬
‫متحققا أو قابال للتحقل ‪ ,‬وعندما يتم إكتسابه ‪.‬‬

‫وتعد اإليردات متحققة عند مبادلة السلع أو الخدمات بنقدية أو حقوق نقدية‬
‫(حسابات قبض) ‪ ,‬كما تكون اإليردات قابلة للتحقل عندما تكون األصول التي‬
‫تحصل عليها الوحدة في عملية التبادل قابلة للتحويل بشكل سريع إلى مقادير معلومة‬
‫من النقد أو الحقوق النقدية ‪ ,‬كما تعد اإليردات مكتسبة عندما تقوم الوحدة وبصورة‬
‫جوهرية بأداء ما يلزم عليها أداشه لتحوز على المنافع الممثلة في هذه اإليردات ‪,‬‬
‫بمعنى عندما تكتمل عملية إكتساب اإليردات أو توشك على األكتمال ‪.‬‬

‫وتصنف أسس اإلعتراف باإليردات عادة حسب طبيعة العملية فاأليراد الذي ينتج‬
‫عن بيع السلع يتم اإلعتراف به في تاريخ البيع وهو عادة ما يطابل تاريخ تسليم‬
‫السلع إلى الزبون ‪ ,‬أما األيراد الذي ينتج من تقديم الخدمات إلى ال ير فيتم اإلعتراف‬
‫به عند إنجاز تلك الخدمات وتحميلها على الزبون في حين يتم اإلعتراف بإيراد‬
‫األيجار أو الفائدة عند السماح للخرين باستخدام أصول الوحدة مع مرور الوقت أو‬
‫مع استخدام تلك األصول ‪.‬‬

‫‪320‬‬
‫ومع أن ما سبل يصف اإلطار النظري للعتراف باإليردات ‪ ,‬إال أن الممارسة‬
‫العملية قد تخرج عن مبدأ اإلعتراف باأليراد وعن نقطة البيع المتعارف عليها بسبب‬
‫التنوع الواضم في عمليات األيراد ورغبة الوحدة في اإلعتراف بأثر نشاطات إكتساب‬
‫األيراد قبل تاريخ البيع إذا كانت هناك درجة تأكد عالية من مقدار اإليردات المكتسبة‬
‫‪ ,‬أو رغبة الوحدة في تأجيل اإلعتراف باإليردات لما بعد تاريخ البيع إذا كانت هناك‬
‫درجة عدم تأكد عالية من مقدار اإليردات أو التكاليف ‪ ,‬أو إذا كانت عملية البيع ال‬
‫تشكل إتمام جوهري لعملية إكتساب اإليردات ‪ ,‬حيث أن المبرر األساسي ألستخدام‬
‫نقطة البيع كأساس للعتراف باإليردات هو أن جوانب عدم التأكد المتعلقة بعملية‬
‫األكتساب تتالشى كما أن سعر التبادل يصبم معروفا في ذلك التاريخ ‪ ,‬ومع ذلك‬
‫ففي ظل ظروف معينة يمكن اإلعتراف باإليردات قبل التسليم كما هو الحال في‬
‫عقود المقاوالت طويلة األجل ‪.‬‬

‫وبشكل عام هناك طريقتان معترف بهما للمحاسبة عن عقود المقاوالت طويلة‬
‫األجل هما طريقة نسبة األتمام وطريقة العقد التام ‪ ,‬وسيتم توضيم المحاسبة عن كل‬
‫منهما وكما يلي ‪:‬‬

‫‪ .2‬طريقة نسبة التمام ‪Percentage-of-Completion Method‬‬

‫ويتم بموجب طريقة نسبة األتمام اإلعتراف باإليردات والتكاليف ومجمل الربم‬
‫في كل فترة محاسبية وبحسب التقدم نحو إتمام عقد المقاولة طويل األجل ‪ ,‬حيث أن‬
‫تأجيل اإلعتراف بهذه البنود لحين إتمام العقد بالكامل يمثل سوء عرض للجهود‬
‫(التكاليف) واإلنجازات (اإليردات) الخاصة بالفترات المحاسبية ‪ ,‬وتستلزم هذه الطريقة‬
‫وجود أساس أو معيار معين لقياس درجة األتمام في تاريخ معين ‪ ,‬ويمكن استخدام‬
‫العديد من الطرق لتحديد مدك التقدم نحو األتمام ومن أشهر تلك الطرق ‪ ,‬طريقة‬
‫التكلفة إلى التكلفة ‪ Cost to Cost‬كمقياس من مقاييس المدخالت وطريقة العمل‬
‫المنجز كمقياس من مقاييس المخرجات ‪ ,‬وسوف يتم في هذا الفصل استخدام طريقة‬
‫التكلفة إلى التكلفة والتي تقيس نسبة األتمام من خالل مقارنة التكاليف الفعلية التي‬

‫‪321‬‬
‫تحملتها الشركة حتى تاريخه مع أحدث تقدير ألجمالي تكاليف العقد وكما موضم‬
‫في المعادلة التالية ‪:‬‬

‫نسبة األتمام = التكاليف الفعلية حتى نهاية السنة الحالية ‪ /‬أحدث تقدير ألجمالي التكاليف‬

‫ويتم ضرب نسبة األتمام في إجمالي األيراد أو إجمالي مجمل الربم المقدر من‬
‫العقد لتحديد مقدار اإليردات أو مجمل الربم المعترف به في كل سنة من سنوات‬
‫العقد ‪.‬‬

‫مثال ‪ : 1‬في ‪ 2009/1/1‬تعاقدت شركة ب داد للمقاوالت مع و ازرة األسكان والتعمير‬

‫على بناء مجموعة من المجسرات بقيمة إجمالية قدرها ‪ 900‬مليون دينار على أن‬
‫يتم تسليمها إلى الو ازرة في موعد أقصاه ‪ , 2012/1/1‬وفيما يلي بيانات خاصة‬
‫بالعقد ‪ ,‬علما بأن المقاولة أنجزت في الزمن المحدد وفقا لشروط العقد من حيث‬
‫المواصفات وتم تسليمها إلى الو ازرة بموجب مخالصة نهائية تمت حسب األصول‬
‫المرعية ‪:‬‬

‫(المبالغ بمئات اآلف )‬

‫‪2011/12/31 2010/12/31 2009/12/31‬‬ ‫التفاصيل‬

‫‪8200‬‬ ‫‪5832‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫التكاليف الفعلية لتاريخه‬
‫‪---‬‬ ‫‪2268‬‬ ‫‪6000‬‬ ‫التكاليف المقدرة ألتمام العقد‬
‫‪2400‬‬ ‫‪4800‬‬ ‫‪1800‬‬ ‫قيمة المطالبات ( الفواتير) الصادرة‬
‫للزبون‬
‫‪4000‬‬ ‫‪3500‬‬ ‫‪1500‬‬ ‫النقدية المحصلة من الزبون‬

‫المطلوب ‪:‬‬
‫‪ .1‬تحديد نسبة األتمام وفقا ألسلوب المدخالت وباستخدام طريقة التكلفة إلى التكلفة‬
‫‪ .2‬تخصيص إيرادات وأرباح (خسائر) العقد للفترات المحاسبية ‪.‬‬

‫‪322‬‬
 ‫‪ .3‬إثبات العمليات الخاصة بالعقد على مدار الفترات المحاسبية الثالث وتصوير‬
‫الحسابات المناسبة في أستاذ العقود ‪.‬‬
‫‪ .4‬بيان أثر العمليات السابقة على القوائم المالية للشركة للسنوات الثالث ‪.‬‬
‫الحل ‪:‬‬
‫‪ .1‬تحديد نسبة األتمام ‪ ( :‬التكاليف الفعلية لتاريخه ‪ /‬التكاليف الكلية المقدرة )‬

‫‪2011/12/31 2010/12/31 2009/12/31‬‬ ‫التفاصيل‬

‫‪8200‬‬ ‫‪5832‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫التكاليف الفعلية لتاريخه‬
‫‪---‬‬ ‫‪2268‬‬ ‫‪6000‬‬ ‫التكاليف المقدرة ألتمام العقد‬
‫‪8200‬‬ ‫‪8100‬‬ ‫‪8000‬‬ ‫التكاليف الكلية المقدرة‬
‫‪%100‬‬ ‫‪%72‬‬ ‫‪%25‬‬ ‫نسبة األتمام لتاريخه‬
‫‪ .2‬تخصيص إيرادات وأرباح (خسائر) العقد للفترات المحاسبية ‪( :‬المبالغ بمئات اآلف )‬

‫‪2011/12/31 2010/12/31 2009/12/31‬‬ ‫التفاصيل‬

‫تخصيص اإليردات ‪:‬‬
‫‪2250‬‬ ‫‪)%25×9000(2009/12/31‬‬
‫‪6480‬‬ ‫‪)%72×9000(2010/12/31‬‬
‫(‪)2250‬‬ ‫ناقصا ما خصص لسنة ‪2009‬‬
‫‪4230‬‬ ‫األيراد المخصص لسنة ‪2010‬‬
‫‪9000‬‬ ‫‪)%100×9000(2011/12/31‬‬
‫(‪)2250‬‬ ‫ناقصا ما خصص لسنة ‪2009‬‬
‫(‪)4230‬‬ ‫ناقصا ما خصص لسنة ‪2010‬‬
‫‪2520‬‬ ‫األيراد المخصص لسنة ‪2011‬‬
‫تخصيص األرباح ‪:‬‬
‫‪: 2009/12/31‬‬
‫‪250‬‬ ‫)}‪)%25×{8000-9000‬‬
‫‪: 2010/12/31‬‬
‫‪648‬‬ ‫)}‪)%72×{8100-9000‬‬

‫‪323‬‬
 ‫(‪)250‬‬ ‫ناقصا ما خصص لسنة ‪2009‬‬
‫‪398‬‬ ‫أرباح سنة ‪2010‬‬
‫‪: 2011/12/31‬‬
‫‪800‬‬ ‫)}‪)%100×{8200-9000‬‬
‫(‪)250‬‬ ‫ناقصا ما خصص لسنة ‪2009‬‬
‫(‪)398‬‬ ‫ناقصا ما خصص لسنة ‪2010‬‬
‫‪152‬‬ ‫أرباح سنة ‪2011‬‬
‫‪ .3‬إثبات العمليات الخاصة بالعقد على مدار الفترات المحاسبية الثالث وتصوير‬
‫الحسابات المناسبة في أستاذ العقود ‪:‬‬

‫التفاصيل‬ ‫سنة‬ ‫سنة‬ ‫سنة‬

‫‪2011‬‬ ‫‪2010‬‬ ‫‪2009‬‬
‫إثبات التكاليف الفعلية للعقد خالل السنة ‪:‬‬
‫حد‪/‬عقود تحت التنفيذ‬ ‫‪2368‬‬ ‫‪3832‬‬ ‫‪2000‬‬
‫حد‪ /‬مواد ‪ ,‬أجور ‪ ,‬مصاريف أخرك‬ ‫‪2368‬‬ ‫‪3832‬‬ ‫‪2000‬‬
‫إثبات فواتير األنجاز الصادرة من المقاول خالل السنة ‪:‬‬
‫حد‪ /‬مديني العقد‬ ‫‪2400‬‬ ‫‪4800‬‬ ‫‪1800‬‬
‫حد‪ /‬فواتير األنجاز‬ ‫‪2400‬‬ ‫‪4800‬‬ ‫‪1800‬‬
‫إثبات الدفعات المسددة من الزبون خالل السنة ‪:‬‬
‫حد‪ /‬النقدية‬ ‫‪4000‬‬ ‫‪3500‬‬ ‫‪1500‬‬
‫حد‪ /‬مديني العقد‬ ‫‪4000‬‬ ‫‪3500‬‬ ‫‪1500‬‬
‫إثبات اإليردات المعترف بها خالل السنة ‪:‬‬
‫حد‪ /‬عقود تحت التنفيذ‬ ‫‪152‬‬ ‫‪398‬‬ ‫‪250‬‬
‫حد‪ /‬تكاليف العقود ( التكاليف الفعلية )‬ ‫‪2368‬‬ ‫‪3832‬‬ ‫‪2000‬‬
‫حد‪ /‬إيرادات العقود‬ ‫‪2520‬‬ ‫‪4230‬‬ ‫‪2250‬‬
‫إقفال حسابي عقود تحت التنفيذ وفواتير األنجاز في نهاية‬
‫سنة ‪ ( 2011‬سنة إنهاء العقد ) ‪:‬‬
‫حد‪ /‬فواتير األنجاز‬ ‫‪9000‬‬
‫حد‪ /‬عقود تحت التنفيذ‬ ‫‪9000‬‬

‫‪324‬‬
 ‫حد‪ /‬عقود تحت التنفيذ‬

‫التفاصيل‬ ‫‪2011 2010 2009‬‬ ‫التفاصيل‬ ‫‪2011 2010 2009‬‬

‫‪ 6480 2250 ----‬رصيد ‪1/1‬‬
‫‪ 2368 3832 2000‬حد‪ /‬مذكورين‬
‫رصيد‬ ‫‪6480 2250‬‬ ‫حد‪/‬إيرادات العقد‬ ‫‪152‬‬ ‫‪398‬‬ ‫‪250‬‬
‫‪ 9000‬حد‪ /‬فواتير األنجاز‬
‫‪9000 6480 2250‬‬ ‫‪9000 6480 2250‬‬

‫حد‪ /‬تكاليف العقد‬

‫التفاصيل‬ ‫‪2011‬‬ ‫‪2010 2009‬‬ ‫التفاصيل‬ ‫‪2011 2010 2009‬‬

‫حد‪/‬عقود تحت التنفيذ‬ ‫‪2368‬‬ ‫‪3832 2000‬‬ ‫‪ 2368 3832 2000‬حد‪/‬أيرادات العقد‬
‫‪2368‬‬ ‫‪3832 2000‬‬ ‫‪2368 3832 2000‬‬

‫حد‪ /‬فواتير األنجاز‬

‫التفاصيل‬ ‫‪2011‬‬ ‫‪2010 2009‬‬ ‫التفاصيل‬ ‫‪2011 2010 2009‬‬

‫رصيد ‪1/1‬‬ ‫‪6600‬‬ ‫‪1800 ----‬‬
‫حد‪/‬مديني العقد‬ ‫‪2400‬‬ ‫‪4800 1800‬‬ ‫‪ 9000 6600 1800‬رصيد‬
‫‪9000‬‬ ‫‪6600 1800‬‬ ‫‪9000 6600 1800‬‬

‫حد‪ /‬مديني العقد‬

‫التفاصيل‬ ‫‪2011‬‬ ‫‪2010 2009‬‬ ‫التفاصيل‬ ‫‪2011 2010 2009‬‬

‫حد‪ /‬النقدية‬ ‫‪4000‬‬ ‫‪3500 1500‬‬ ‫‪ 1600‬رصيد ‪1/1‬‬ ‫‪300‬‬ ‫‪---‬‬
‫رصيد‬ ‫‪----‬‬ ‫‪1600‬‬ ‫‪300‬‬ ‫‪ 2400 4800 1800‬حد‪ /‬فواتير األنجاز‬
‫‪4000‬‬ ‫‪5100 1800‬‬ ‫‪4000 5100 1800‬‬

‫‪325‬‬
 ‫‪ .4‬بيان أثر العمليات السابقة على القوائم المالية للشركة للسنوات الثالث ‪:‬‬

‫كشف الدخل للسنوات الثالث للعقد ‪ ( :‬المبالغ بمئات اآلف )‬

‫التفاصيل‬ ‫‪2011‬‬ ‫‪2010‬‬ ‫‪2009‬‬

‫إيرادات العقد‬ ‫‪2520‬‬ ‫‪4230‬‬ ‫‪2250‬‬
‫(‪ )2368( )3832( )2000‬تكاليف العقد‬
‫أرباح العقد‬ ‫‪152‬‬ ‫‪398‬‬ ‫‪250‬‬

‫قائمة الميزانية الجزئية للسنوات الثالث للعقد ‪ ( :‬المبالغ بمئات اآلف )‬

‫األلتزامات وحقوق‬ ‫‪2011 2010 2009‬‬ ‫األصول‬ ‫‪2011 2010 2009‬‬

‫الملكية‬
‫فواتير تحت األنجاز‬ ‫‪---‬‬ ‫‪6600 1800‬‬ ‫‪ ---- 6480 2250‬عقود تحت التنفيذ‬
‫‪ ---- 1600‬مديني العقد‬ ‫‪300‬‬

‫‪ .3‬طريقة العقد التام ‪Completed Contract Method‬‬

‫ال يتم اإلعتراف بموجب هذه الطريقة باإليردات واألرباح إال عند إكتمال العقد ‪,‬‬
‫وهي تتفل مع طريقة نسبة األتمام في أن إثبات التكاليف الفعلية للعقد وكذلك‬
‫المطالبات التي يقدمها المقاول للزبون والدفعات المسددة من قبله يتم أول بأول وحال‬
‫حدوثها ‪ ,‬لكنها تختلف عنها في جانبين ‪ ,‬األول عدم الحاجة إلى تقدير التكاليف‬
‫الالزمة ألنجاز العقد في نهاية كل سنة كما في الطريقة األولى ‪ ,‬فضال عن عدم‬
‫الحاجة إلى تخصيص اإليردات واألرباح سنويا على مدار سنوات العقد ‪ ,‬والثاني‬
‫عدم اإلعتراف بأية إيرادات أو أرباح للعقد إال بعد إتمام العقد وتسليمه للزبون ‪ ,‬وعلى‬
‫ذلك تتميز طريقة العقد التام بالموضوعية والبساطة ‪ ,‬لكنها بالمقارنة مع طريقة نسبة‬
‫األتمام ال تؤمن تطبيل أساس األستحقاق ومبدأ مقابلة اإليردات بالمصاريف خالل‬
‫سنوات تنفيذ العقد ‪.‬‬

‫‪326‬‬
 ‫مثال ‪ : 2‬بالرجوع إلى بيانات المثال ‪ 1‬أعاله ‪ ,‬المطلوب ‪:‬‬

‫‪ .1‬إثبات العمليات الخاصة بالعقد على مدار الفترات المحاسبية الثالث وتصوير‬
‫الحسابات المناسبة في أستاذ العقود ‪.‬‬
‫‪ .2‬بيان أثر العمليات السابقة على القوائم المالية للشركة للسنوات الثالث ‪.‬‬
‫الحل ‪:‬‬
‫‪ .1‬إثبات العمليات الخاصة بالعقد على مدار الفترات المحاسبية الثالث وتصوير‬
‫الحسابات المناسبة في أستاذ العقود ‪ ( :‬المبالغ بمئات اآلف )‬

‫التفاصيل‬ ‫سنة ‪ 2010‬سنة ‪2011‬‬ ‫سنة‬

‫‪2009‬‬
‫إثبات التكاليف الفعلية للعقد خالل السنة ‪:‬‬
‫حد‪/‬عقود تحت التنفيذ‬ ‫‪2368‬‬ ‫‪3832‬‬ ‫‪2000‬‬
‫حد‪ /‬مواد ‪ ,‬أجور ‪ ,‬مصاريف أخرك‬ ‫‪2368‬‬ ‫‪3832‬‬ ‫‪2000‬‬
‫إثبات فواتير األنجاز الصادرة من المقاول خالل‬
‫السنة ‪:‬‬ ‫‪2400‬‬ ‫‪4800‬‬ ‫‪1800‬‬
‫حد‪ /‬مديني العقد‬ ‫‪2400‬‬ ‫‪4800‬‬ ‫‪1800‬‬
‫حد‪ /‬فواتير األنجاز‬
‫إثبات الدفعات المسددة من الزبون خالل السنة ‪:‬‬
‫حد‪ /‬النقدية‬ ‫‪4000‬‬ ‫‪3500‬‬ ‫‪1500‬‬
‫حد‪ /‬مديني العقد‬ ‫‪4000‬‬ ‫‪3500‬‬ ‫‪1500‬‬
‫إثبات اإليردات المتحققة من العقد عند إتمامه ‪:‬‬
‫حد‪ /‬فواتير األنجاز‬ ‫‪9000‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪----‬‬
‫حد‪ /‬إيرادات العقود‬ ‫‪----‬‬ ‫‪----‬‬
‫إثبات المخالصة إقفال حساب عقود تحت التنفيذ ‪:‬‬ ‫‪9000‬‬
‫حد‪ /‬تكاليف العقود‬ ‫‪----‬‬ ‫‪----‬‬
‫حد‪ /‬عقود تحت التنفيذ‬ ‫‪8200‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪----‬‬
‫‪8200‬‬

‫‪327‬‬
 ‫حد‪ /‬عقود تحت التنفيذ‬

‫التفاصيل‬ ‫‪2011 2010 2009‬‬ ‫التفاصيل‬ ‫‪2011 2010 2009‬‬

‫رصيد‬ ‫‪--- 5832 2000‬‬ ‫‪ 5832 2000 ----‬رصيد ‪1/1‬‬
‫‪ 8200‬حد‪ /‬تكاليف العقود‬ ‫‪ 2368 3832 2000‬حد‪ /‬مذكورين‬

‫‪8200 5832 2000‬‬ ‫‪8200 5832 2000‬‬

‫حد‪ /‬تكاليف العقد‬

‫التفاصيل‬ ‫‪2011 2010 2009‬‬ ‫التفاصيل‬ ‫‪2011 2010 2009‬‬

‫‪ 5832 2000‬رصيد ‪1/1‬‬ ‫‪---‬‬ ‫رصيد‬ ‫‪---‬‬ ‫‪5832 2000‬‬
‫‪ 8200‬حد‪/‬عقود تحت التنفيذ ‪ 2368 3832 2000‬حد‪/‬عقود تحت التنفيذ‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬
‫‪2800 5832 2000‬‬ ‫‪8200 5832 2000‬‬

‫حد‪ /‬فواتير األنجاز‬

‫التفاصيل‬ ‫‪2011‬‬ ‫‪2010 2009‬‬ ‫التفاصيل‬ ‫‪2011 2010 2009‬‬

‫رصيد ‪1/1‬‬ ‫‪6600‬‬ ‫‪1800 ----‬‬
‫حد‪/‬مديني العقد‬ ‫‪2400‬‬ ‫‪4800 1800‬‬ ‫‪ 9000 6600 1800‬رصيد‬
‫‪9000‬‬ ‫‪6600 1800‬‬ ‫‪9000 6600 1800‬‬

‫حد‪ /‬مديني العقد‬

‫التفاصيل‬ ‫‪2011‬‬ ‫‪2010 2009‬‬ ‫التفاصيل‬ ‫‪2011 2010 2009‬‬

‫حد‪ /‬النقدية‬ ‫‪4000‬‬ ‫‪3500 1500‬‬ ‫‪ 1600‬رصيد ‪1/1‬‬ ‫‪300‬‬ ‫‪---‬‬
‫رصيد‬ ‫‪----‬‬ ‫‪1600‬‬ ‫‪300‬‬ ‫‪ 2400 4800 1800‬حد‪ /‬فواتير األنجاز‬
‫‪4000‬‬ ‫‪5100 1800‬‬ ‫‪4000 5100 1800‬‬
‫‪ .2‬بيان أثر العمليات السابقة على القوائم المالية للشركة للسنوات الثالث ‪:‬‬

‫‪328‬‬
 ‫كشف الدخل للسنوات الثالث للعقد ‪ ( :‬المبالغ بمئات اآلف )‬

‫التفاصيل‬ ‫‪2011‬‬ ‫‪2010 2009‬‬

‫إيرادات العقد‬ ‫‪9000‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬
‫(‪ )8200‬تكاليف العقد‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬
‫أرباح العقد‬ ‫‪800‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬

‫قائمة الميزانية الجزئية للسنوات الثالث للعقد ‪ ( :‬المبالغ بمئات اآلف )‬

‫األلتزامات وحقوق‬ ‫‪2011 2010 2009‬‬ ‫األصول‬ ‫‪2011 2010 2009‬‬

‫الملكية‬
‫فواتير تحت األنجاز‬ ‫‪---‬‬ ‫‪6600 1800‬‬ ‫عقود تحت التنفيذ‬ ‫‪5832 2000‬‬
‫‪ ---- 1600‬مديني العقد‬ ‫‪300‬‬
‫مالحظات على الحل ‪:‬‬

‫‪ .1‬تم تخصيص أرباح العقد الكلية والبال ة ‪ 800‬مليون دينار إلى السنة األخيرة‬
‫للعقد (‪ )2011‬بموجب طريقة العقد التام ‪ ,‬في حين تم تخصيص تلك األرباح‬
‫للسنوات الثالث من العقد بحسب نصيب كل سنة منها بموجب طريقة نسبة‬
‫األتمام ‪.‬‬

‫‪ .2‬يختلف رصيد حساب العقود تحت التنفيذ في نهاية كل سنة بموجب طريقة العقد‬
‫التام مقارنة بطريقة نسبة األتمام بسبب ما جاء في الفقرة ‪ 1‬أعاله ‪ ,‬في حين‬
‫يتطابل رصيد حسابي فواتير األنجاز ومديني العقد في كال الطريقتين ‪.‬‬

‫‪ .3‬تختلف تفاصيل كشف الدخل وقائمة الميزانية خالل سنوات العقد بموجب طريقة‬
‫العقد التام عن تفاصيل الكشف بموجب طريقة نسبة األتمام بسبب أختالف‬
‫متطلبات تطبيل كل طريقة وكما جاء في الفقرة ‪ 1‬أعاله ‪.‬‬

‫‪329‬‬
‫‪ .4‬المحاسبة عن خسائر عقود المقاوالت طويلة األجل ‪ :‬لقد تم في كال المثالين‬
‫األول والثاني تسليط الضوء على المعالجات المحاسبية لعقود المقاوالت طويلة‬
‫األجل المربحة ‪ ,‬وسيتم خالل الصفحات المتبقية من هذا الفصل توضيم‬
‫المعالجات المحاسبية لعقود المقاوالت طويلة األجل الخاسرة وباستخدام طريقة‬
‫نسبة األتمام ‪ ,‬وهناك نوعين من الخسائر هما خسارة في الفترة الحالية عن عقود‬
‫مربحة والتي تتحقل عندما تحدث زيادة جوهرية في إجمالي التكاليف المقدرة للعقد‬
‫في سنة محددة وبما ال يؤدي إلى ت طية أرباح العقد الكلية حيث يتطلب األمر‬
‫اإلعتراف بالخسارة في تلك السنة كونها تعبر عن الت ير في التقديرات المحاسبية‬
‫‪ ,‬وخسائر عن العقود غير المربحة ‪ ,‬فقد تشير تقديرات التكاليف في نهاية سنة‬
‫محددة إلى أن هناك خسارة سوف تحدث عند إتمام العقد وعليه يتطلب األمر‬
‫اإلعتراف باجمالي الخسائر المقدرة للعقد في تلك السنة تماشيا مع سياسة الحيطة‬
‫والحذر ‪.‬‬

‫المثال ‪ ( : 3‬خسارة في الفترة الحالية عن عقود مربحة )‬

‫في ‪ 2009/1/1‬بدأت شركة الهدك للمقاوالت بمشروع إنشاء مبنى إلحدك‬

‫الجهات الحكومية بسعر ‪ 4500000‬دينار ‪ ,‬وتتوقع الشركة إتمام المشروع وتسليمه‬
‫بعد ثالث سنوات وبتكلفة مبدئية تبلغ ‪ 4000000‬دينار ‪ ,‬وفيما يلي البيانات‬
‫المتعلقة بإنشاء المشروع خالل السنوات الثالث ‪ ( :‬المبالغ باآلف )‬

‫‪2011/12/31 2010/12/31 2009/12/31‬‬ ‫التفاصيل‬

‫‪4050‬‬ ‫‪2916‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫التكاليف الفعلية لتاريخه‬
‫‪---‬‬ ‫‪1470‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫التكاليف المقدرة ألتمام العقد‬
‫‪1200‬‬ ‫‪2400‬‬ ‫‪900‬‬ ‫قيمة المطالبات ( الفواتير) الصادرة‬
‫للزبون‬
‫‪2000‬‬ ‫‪1750‬‬ ‫‪750‬‬ ‫النقدية المحصلة من الزبون‬

‫‪330‬‬
 ‫المطلوب ‪ :‬باستخدام طريقة نسبة األتمام‬

‫‪ .1‬تحديد نسبة األتمام وفقا ألسلوب المدخالت وباستخدام طريقة التكلفة إلى التكلفة‬

‫‪ .2‬تخصيص إيرادات وأرباح (خسائر) العقد للفترات المحاسبية ‪.‬‬

‫‪ .3‬إثبات العمليات الخاصة بالعقد على مدار الفترات المحاسبية الثالث ‪.‬‬

‫الحل ‪:‬‬

‫‪ .1‬تحديد نسبة األتمام ( المبالغ باآلف ) ‪:‬‬

‫‪2011/12/31 2010/12/31 2009/12/31‬‬ ‫التفاصيل‬

‫‪4050‬‬ ‫‪2916‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫التكاليف الفعلية لتاريخه‬
‫‪---‬‬ ‫‪1470‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫التكاليف المقدرة ألتمام العقد‬
‫‪4050‬‬ ‫‪4386‬‬ ‫‪4000‬‬ ‫التكاليف الكلية المقدرة‬
‫‪%100‬‬ ‫‪%66.48‬‬ ‫‪%25‬‬ ‫نسبة األتمام لتاريخه‬

‫‪ .2‬تخصيص إيرادات وأرباح (خسائر) العقد للفترات المحاسبية ‪:‬‬

‫‪/12/31‬‬ ‫‪/12/31‬‬ ‫‪/12/31‬‬ ‫التفاصيل‬

‫‪2011‬‬ ‫‪2010‬‬ ‫‪2009‬‬
‫تخصيص اإليردات ‪:‬‬
‫‪1125‬‬ ‫‪)%25×4500(2009/12/31‬‬
‫‪2992‬‬ ‫‪%66.48×4500(2010/12/31‬‬
‫(‪)1125‬‬ ‫)‬
‫‪1867‬‬ ‫ناقصا ما خصص لسنة ‪2009‬‬
‫‪4500‬‬ ‫األيراد المخصص لسنة ‪2010‬‬

‫‪331‬‬
 ‫(‪)1125‬‬ ‫‪)%100×4500(2011/12/31‬‬
‫(‪)1867‬‬ ‫ناقصا ما خصص لسنة ‪2009‬‬
‫‪1508‬‬ ‫ناقصا ما خصص لسنة ‪2010‬‬
‫األيراد المخصص لسنة ‪2011‬‬
‫تخصيص األرباح ‪:‬‬
‫‪: 2009/12/31‬‬
‫‪125‬‬ ‫)}‪)%25×{4000-4500‬‬
‫‪: 2010/12/31‬‬
‫‪76‬‬ ‫)}‪)%66.48×{4386-4500‬‬
‫(‪)125‬‬ ‫ناقصا ما خصص لسنة ‪2009‬‬
‫(‪)49‬‬ ‫أرباح ( خسائر ) سنة ‪2010‬‬

‫‪: 2011/12/31‬‬
‫‪450‬‬ ‫)}‪)%100×{4050-4500‬‬
‫(‪)125‬‬ ‫ناقصا ما خصص لسنة ‪2009‬‬
‫‪49‬‬ ‫ناقصا ما خصص لسنة ‪2010‬‬
‫‪374‬‬ ‫أرباح سنة ‪2011‬‬

‫‪ .3‬إثبات العمليات الخاصة بالعقد على مدار الفترات المحاسبية الثالث ‪:‬‬
‫( المبالغ باآلف )‬

‫التفاصيل‬ ‫سنة‬ ‫سنة‬ ‫سنة‬

‫‪2011‬‬ ‫‪2010‬‬ ‫‪2009‬‬
‫إثبات التكاليف الفعلية للعقد خالل السنة ‪:‬‬
‫حد‪/‬عقود تحت التنفيذ‬ ‫‪1134‬‬ ‫‪1916‬‬ ‫‪1000‬‬
‫حد‪ /‬مواد ‪ ,‬أجور ‪ ,‬مصاريف أخرك‬ ‫‪1134‬‬ ‫‪1916‬‬ ‫‪1000‬‬
‫إثبات فواتير األنجاز الصادرة من المقاول خالل السنة ‪:‬‬
‫حد‪ /‬مديني العقد‬ ‫‪1200‬‬ ‫‪2400‬‬ ‫‪900‬‬
‫‪332‬‬
 ‫حد‪ /‬فواتير األنجاز‬ ‫‪1200‬‬ ‫‪2400‬‬ ‫‪900‬‬
‫إثبات الدفعات المسددة من الزبون خالل السنة ‪:‬‬
‫حد‪ /‬النقدية‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪1750‬‬ ‫‪750‬‬
‫حد‪ /‬مديني العقد‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪1750‬‬ ‫‪750‬‬
‫إثبات اإليردات المعترف بها خالل السنة ‪:‬‬
‫حد‪ /‬عقود تحت التنفيذ‬ ‫‪374‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪125‬‬
‫حد‪ /‬تكاليف العقود ( التكاليف الفعلية )‬ ‫‪1134‬‬ ‫‪1916‬‬ ‫‪1000‬‬
‫حد‪ /‬إيرادات العقود‬ ‫‪1508 1867‬‬ ‫‪1125‬‬
‫حد‪ /‬عقود تحت التنفيذ‬ ‫‪----‬‬ ‫‪49‬‬
‫إقفال حسابي عقود تحت التنفيذ وفواتير األنجاز في‬
‫نهاية سنة ‪ ( 2011‬سنة إنهاء العقد ) ‪:‬‬
‫حد‪ /‬فواتير األنجاز‬ ‫‪4500‬‬
‫حد‪ /‬عقود تحت التنفيذ‬ ‫‪4500‬‬

‫مثال ‪ : 4‬بالرجوع إلى بيانات المثال ‪ 3‬وعلى فرض أن التكاليف المقدرة ألتمام العقد‬
‫في نهاية سنة ‪ 2010‬بل ت ‪ 1640000‬دينار بدال من ‪ 1470000‬دينار ‪,‬‬
‫المطلوب ‪ :‬بيان أثر هذا الت ير في التقديرات على تحديد نسبة األتمام وتخصيص‬
‫اإليردات واألرباح ( الخسائر) وكذلك القيود المحاسبية للسنوات الثالث من العقد ‪.‬‬

‫الحل ‪:‬‬

‫‪ .1‬تحديد نسبة األتمام ( المبالغ باآلف ) ‪:‬‬

‫‪2011/12/31 2010/12/31 2009/12/31‬‬ ‫التفاصيل‬

‫‪4050‬‬ ‫‪2916‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫التكاليف الفعلية لتاريخه‬
‫‪---‬‬ ‫‪1640‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫التكاليف المقدرة ألتمام العقد‬
‫‪4050‬‬ ‫‪4556‬‬ ‫‪4000‬‬ ‫التكاليف الكلية المقدرة‬
‫‪%100‬‬ ‫‪%64‬‬ ‫‪%25‬‬ ‫نسبة األتمام لتاريخه‬

‫‪333‬‬
 ‫‪ .2‬تخصيص إيرادات وأرباح (خسائر) العقد للفترات المحاسبية ‪:‬‬

‫‪2011/12/31 2010/12/31 2009/12/31‬‬ ‫التفاصيل‬

‫تخصيص اإليردات ‪:‬‬
‫‪1125‬‬ ‫‪)%25×4500(2009/12/31‬‬
‫‪2880‬‬ ‫‪)%64×4500(2010/12/31‬‬
‫(‪)1125‬‬ ‫ناقصا ما خصص لسنة ‪2009‬‬
‫‪1755‬‬ ‫األيراد المخصص لسنة ‪2010‬‬
‫‪4500‬‬ ‫‪)%100×4500(2011/12/31‬‬
‫(‪)1125‬‬ ‫ناقصا ما خصص لسنة ‪2009‬‬
‫(‪)1755‬‬ ‫ناقصا ما خصص لسنة ‪2010‬‬
‫‪1620‬‬ ‫األيراد المخصص لسنة ‪2011‬‬

‫تخصيص األرباح ‪:‬‬

‫‪: 2009/12/31‬‬
‫‪125‬‬ ‫)}‪)%25×{4000-4500‬‬
‫‪: 2010/12/31‬‬
‫(‪)56‬‬ ‫}‪{4556-4500‬‬
‫(‪)125‬‬ ‫ناقصا ما خصص لسنة ‪2009‬‬
‫(‪)181‬‬ ‫أرباح ( خسائر ) سنة ‪2010‬‬
‫‪: 2011/12/31‬‬
‫‪450‬‬ ‫)}‪)%100×{4050-4500‬‬
‫(‪)125‬‬ ‫ناقصا ما خصص لسنة ‪2009‬‬
‫‪181‬‬ ‫ناقصا ما خصص لسنة ‪2010‬‬
‫‪506‬‬ ‫أرباح سنة ‪2011‬‬

‫‪334‬‬
 ‫‪ .3‬إثبات العمليات الخاصة بالعقد على مدار الفترات المحاسبية الثالث ‪:‬‬
‫( المبالغ باآلف )‬

‫التفاصيل‬ ‫سنة ‪2011‬‬ ‫سنة ‪ 2009‬سنة ‪2010‬‬

‫إثبات التكاليف الفعلية للعقد خالل السنة ‪:‬‬
‫حد‪/‬عقود تحت التنفيذ‬ ‫‪1134‬‬ ‫‪1916‬‬ ‫‪1000‬‬
‫حد‪ /‬مواد ‪ ,‬أجور ‪ ,‬مصاريف أخرك‬ ‫‪1134‬‬ ‫‪1916‬‬ ‫‪1000‬‬
‫إثبات فواتير األنجاز الصادرة من المقاول خالل السنة ‪:‬‬
‫حد‪ /‬مديني العقد‬ ‫‪1200‬‬ ‫‪2400‬‬ ‫‪900‬‬
‫حد‪ /‬فواتير األنجاز‬ ‫‪1200‬‬ ‫‪2400‬‬ ‫‪900‬‬
‫إثبات الدفعات المسددة من الزبون خالل السنة ‪:‬‬
‫حد‪ /‬النقدية‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪1750‬‬ ‫‪750‬‬
‫حد‪ /‬مديني العقد‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪1750‬‬ ‫‪750‬‬
‫إثبات اإليردات المعترف بها خالل السنة ‪:‬‬
‫حد‪ /‬عقود تحت التنفيذ‬ ‫‪506‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪125‬‬
‫حد‪ /‬تكاليف العقود ( التكاليف الفعلية )‬ ‫‪**1114‬‬ ‫‪*1936‬‬ ‫‪1000‬‬
‫حد‪ /‬إيرادات العقود‬ ‫‪1620‬‬ ‫‪1755‬‬ ‫‪1125‬‬
‫حد‪ /‬عقود تحت التنفيذ‬ ‫‪----‬‬ ‫‪181‬‬

‫إقفال حسابي عقود تحت التنفيذ وفواتير األنجاز في‬

‫نهاية سنة ‪ ( 2011‬سنة إنهاء العقد ) ‪:‬‬
‫حد‪ /‬فواتير األنجاز‬ ‫‪4500‬‬
‫حد‪ /‬عقود تحت التنفيذ‬ ‫‪4500‬‬

‫‪335‬‬
 ‫‪1755‬‬ ‫*إيرادات سنة ‪2010‬‬

‫إجمالي الخسائر المعترف بها سنة ‪: 2010‬‬

‫‪125‬‬ ‫تعويض ربم ‪2010‬‬

‫‪181‬‬ ‫‪56‬‬ ‫إجمالي الخسائر المقدرة للعقد‬

‫‪1936‬‬ ‫التكاليف المستنفذة لسنة ‪2010‬‬

‫‪1620‬‬ ‫**إيرادات سنة ‪2011‬‬

‫إجمالي األرباح المعترف بها سنة ‪: 2011‬‬

‫‪56‬‬ ‫تعويض خسارة ‪2010‬‬

‫(‪)506‬‬ ‫‪450‬‬ ‫إجمالي أرباح العقد المقدرة‬

‫‪1114‬‬ ‫التكاليف المستنفذة لسنة ‪2011‬‬

‫ومما سبل يتبين بأنه تم خالل سنة ‪ 2010‬تعويض ما تم اإلعتراف به من أرباح‬

‫خالل سنة ‪ 2009‬بسبب زيادة التكاليف المقدرة للعقد خالل سنة ‪ 2010‬بما يفوق‬
‫سعر العقد األمر الذي يستلزم اإلعتراف بخسارة العقد الكلية خالل سنة ‪ 2010‬وفقا‬
‫لسياسة الحيطة والحذر والبال ة ‪ 56000‬دينار فضال عن تعويض أرباح السنة‬
‫السابقة البال ة ‪ 125000‬دينار ‪ ,‬وبالتالي إثبات خسارة إجمالية قدرها ‪181000‬‬
‫دينار ‪ ,‬على عكس ما كان عليه الحال سنة ‪ 2011‬حيث بل ت تكاليف العقد الكلية‬
‫‪ 4050000‬دينار وبالتالي أستلزم األمر اإلعتراف بارباح العقد الكلية البال ة‬
‫‪ 450000‬دينار فضال عن تعويض الخسائر األجمالية التي سبل اإلعتراف بها في‬
‫سنة ‪ 2010‬وبالتالي تم اإلعتراف بارباح إجمالية قدرها ‪ 506000‬دينار ‪.‬‬

‫‪336‬‬
 ‫أسئلة الفصل السادس‬

‫أوال ‪ :‬السئلة النظرية‬

‫تميزه عن النشاطات‬
‫‪ .1‬يتسم نشاط المقاوالت طويلة األجل ببعص الخصوصية التي ّ‬
‫األخرك مما يثير بعض المشاكل المحاسبية في الممارسة العملية والمتعلقة بكيفية‬
‫تقدير التكاليف الكلية للمقاولة وتحديد سعر المقاولة وكذلك اإلعتراف باألرباح أو‬
‫الخسائر الناجمة عنها ‪ ...‬وضم ‪.‬‬
‫‪ .2‬حدد األساليب التي يمكن استخدامها لتحديد سعر عقود المقاوالت طويلة األجل ‪.‬‬

‫‪ .3‬يتطلب تطبيل مبدأ تحقل اإليرادات في المحاسبة تحديد شروط محددة لإعتراف‬
‫باإليرادات وإثباتها في السجالت المحاسبية ‪ ......‬المطلوب ‪:‬‬

‫‪ ‬حدد القاعدة ( النقطة ) األساسية لإعتراف باإليرادات مبينا أبرز شروطها ‪.‬‬
‫‪ ‬هل هناك إستثناءات على تلك القاعدة في قطاع المقاوالت طويلة األجل ؟‬
‫لماذا ؟ وضم ‪.‬‬
‫‪ .4‬هناك طريقتين للمحاسبة عن عقود المقاوالت طويلة األجل ‪ :‬حددهما مبينا شروط‬
‫استخدام كال منهما وأفضلية أيا منهما في الفكر والممارسة العملية مع ذكر‬
‫المبررات التي تدعم رأيك في هذا الخصوص ‪.‬‬

‫‪ .5‬هناك نوعين من الخسائر يمكن المحاسبة عنها في عقود المقاوالت طويلة األجل‬
‫‪ ,‬أذكر طبيعة كال منهما وكيفية المحاسبة عنها ‪.‬‬

‫‪337‬‬
 ‫ثانيا ‪ :‬األسئلة التطبيقية‬

‫س‪ /1‬بدأت شركة الهدك للمقاوالت في ‪ 2011/1/1‬بتنفيذ مقاولة إنشاء مخازن‬

‫لشركة البادية بسعر التعاقد البالغ ‪ 16,000,000‬دينار على أن يتم إنهاء المقاولة‬
‫في موعد أقصاه ‪ , 2013/12/31‬وفيما يأتي المعلومات ذات الصلة بالمقاولة ‪:‬‬

‫سنة ‪2013‬‬ ‫سنة ‪2012‬‬ ‫سنة ‪2011‬‬ ‫التفاصيل‬

‫‪10,700,000 8,250,000 4,000,000‬‬ ‫التكاليف الفعلية لتاريخه‬
‫‪-0-‬‬ ‫‪2,750,000 6,000,000‬‬ ‫التكاليف المقدرة إلنجاز العقد‬
‫فواتير اإلنجاز المرسلة للزبائن ‪16,000,000 9,000,000 3,000,000‬‬
‫لتاريخه‬
‫من ‪7,000,000 6,500,000 2,500,000‬‬ ‫السنوية‬ ‫المتحصالت‬
‫الزبائن‬

‫المطلوب ‪ ( :‬مع توضيم عمليات اإلحتساب )‬

‫‪ .1‬بإفتراض أن شركة الهدك للمقاوالت تستخدم طريقة نسبة اإلنجاز حدد ما يأتي ‪:‬‬
‫( نظم إجابتك في جدول )‬
‫أ‪ .‬نسبة اإلنجاز خالل سنوات المقاولة بإستخدام طريقة المدخالت ‪.‬‬
‫ب‪ .‬مبالغ اإليرادات واألرباح التي تم اإلعتراف بها خالل كل سنة من سنوات المقاولة‬
‫‪.‬‬
‫‪ .2‬بإفتراض أن شركة الهدك للمقاوالت تستخدم طريقة العقد المنجز (التام) حدد‬
‫مبالغ اإليرادات واألرباح التي تم اإلعتراف بها في كل سنة من سنوات المقاولة ‪.‬‬
‫‪ .3‬هل هناك إختالف في النتائج التي توصلت إليها في ظل طريقتي نسبة اإلنجاز‬
‫والعقد المنجز ( التام ) ؟ وأي الطريقتين تقدم نتائج أفضل برأيك ؟ وضم ‪.‬‬

‫‪338‬‬
‫س‪ /2‬بالرجوع إلى المثال األول صفحة ‪ 334‬وعلى فرض أن شركة القدس كانت‬
‫قد قدرت في نهاية سنة ‪ 2010‬تكاليف العقد الالزمة إلتمامه بمبلغ ‪3000000‬‬
‫دينار ‪.‬‬

‫المطلوب ‪ :‬باستخدام طريقة نسبة اإلتمام وضم كيفية معالجة الخسائر الناتجة عن‬
‫عقود المقاوالت المربحة ‪.‬‬

‫س‪ / 3‬بالرجوع إلى المثال األول صفحة ‪ 334‬وعلى فرض أن شركة القدس كانت‬
‫قد قدرت التكاليف الالزمة التمام العقد في نهاية سنة ‪ 2010‬بمبلغ ‪3888000‬‬
‫دينار ‪.‬‬

‫المطلدوب ‪ :‬باسددتخدام طريقددة نسددبة اإلتمددام وضددم كيفيددة معالجددة الخسددائر الناتجددة عددن‬
‫عقود المقاوالت الخاسرة ‪.‬‬

‫س‪ / 4‬بدأت شركة المنار للمقاوالت في ‪ 2011/1/1‬بتنفيذ مقاولة إنشاء مجسرات‬

‫إلحدك الجهات المستفيدة بسعر التعاقد البالغ ‪ 160‬مليون دينار وبكلفة تقديرية ‪110‬‬
‫مليون دينار على أن يتم إنهاء المقاولة في موعد أقصاه ‪ , 2013/12/31‬وفيما‬
‫يأتي المعلومات ذات الصلة بالمقاولة ‪ ( :‬المبالغ بالدينار )‬

‫سنة ‪2013‬‬ ‫سنة ‪2012‬‬ ‫سنة ‪2011‬‬ ‫التفاصيل‬

‫‪ 125‬مليون‬ ‫‪ 75‬مليون‬ ‫‪ 30‬مليون‬ ‫التكاليف الفعلية لتاريخه‬
‫‪-0-‬‬ ‫‪ 45‬مليون‬ ‫‪ 90‬مليون‬ ‫التكاليف المقدرة إلنجاز العقد‬
‫‪ 160‬مليون‬ ‫‪ 90‬مليون‬ ‫‪ 30‬مليون‬ ‫فواتير اإلنجاز المرسلة للزبائن لتاريخه‬
‫‪ 70‬مليون‬ ‫‪ 65‬مليون‬ ‫‪ 25‬مليون‬ ‫المتحصالت السنوية من الزبائن‬

‫المطلوب ‪ ( :‬بإفتراض أن شركة المنار للمقاوالت تستخدم طريقة نسبة اإلنجاز)‬

‫‪339‬‬
 ‫‪ .1‬إحتساب نسبة اإلنجاز خالل سنوات العقد باستخدام طريقة المدخالت ‪.‬‬
‫‪ .2‬إثبات القيود المحاسبية الالزمة للسنة المالية ‪.2012‬‬
‫‪ .3‬تصوير الحسابات الالزمة وبيان أثرها في كشف الدخل وقائمة الميزانية للسنة‬
‫المالية ‪. 2012‬‬

‫س‪ / 5‬تعاقدددت شددركة النمددور للمقدداوالت فددي بدايددة سددنة ‪ 2009‬مددع احددد زبائنهددا علددى‬
‫انجاز مقاولة بناء بقيمدة إجماليدة قددرها ‪ 12000000‬ديندار وفيمدا يلدي جددول يوضدم‬
‫بعض بيانات العمل خالل سنوات المقاولة ‪:‬‬

‫سنة ‪2011‬‬ ‫سنة ‪2010‬‬ ‫سنة ‪2009‬‬ ‫التفاصيل‬

‫‪10500000‬‬ ‫‪6480000‬‬ ‫؟‬ ‫التكاليف الفعلية لتاريخه‬

‫‪.........‬‬ ‫؟‬ ‫‪7800000‬‬ ‫التكاليف المقدرة لإنجاز‬

‫؟‬ ‫‪8000000‬‬ ‫‪5000000‬‬ ‫الفد د د دواتير المرس د د ددلة إل د د ددى الزب د د ددون‬
‫لتاريخه‬

‫‪12000000‬‬ ‫‪7000000‬‬ ‫‪4000000‬‬ ‫النقدي د د ددة المس د د ددتلمة م د د ددن الزب د د ددون‬
‫لتاريخه‬

‫؟‬ ‫‪%60‬‬ ‫‪%35‬‬ ‫نسبة اإلنجاز لتاريخه‬

‫المطل ددوب ‪ :‬أكم ددال معلوم ددات الج دددول أع دداله ‪ ,‬وإثب ددات القي ددود المحاس ددبية الالزم ددة ف ددي‬
‫سجالت الشركة خالل سنوات المقاولة ‪.‬‬

‫‪340‬‬
‫س‪ / 6‬تعاقدت شركة الفداروق للمقداوالت فدي بدايدة سدنة ‪ 2009‬مدع احدد زبائنهدا علدى‬
‫بندداء مخددازن بقيمددة إجماليددة قدددرها ‪ 15000000‬دينددار ‪ ,‬وفيمددا يلددي بعددض تفاصدديل‬
‫العمل للسنوات ‪ ( 2011 , 2010 , 2009‬المبالغ باآلف الدنانير ) ‪:‬‬

‫سنة ‪2011‬‬ ‫سنة ‪2010‬‬ ‫سنة ‪2009‬‬ ‫التفاصيل‬

‫‪12800‬‬ ‫‪6460‬‬ ‫‪4320‬‬ ‫التكاليف الفعلية لتاريخه‬

‫‪.........‬‬ ‫‪6640‬‬ ‫‪9180‬‬ ‫التكاليف المقدرة لإنجاز‬

‫؟‬ ‫‪8000‬‬ ‫‪5000‬‬ ‫الف د د د دواتير المرسد د د ددلة إلد د د ددى الزبد د د ددون‬
‫لتاريخه‬

‫‪12000‬‬ ‫‪7000‬‬ ‫‪4000‬‬ ‫النقديد د د ددة المسد د د ددتلمة مد د د ددن الزبد د د ددون‬
‫لتاريخه‬

‫؟‬ ‫‪%56‬‬ ‫‪%32‬‬ ‫نسبة اإلنجاز لتاريخه‬

‫المطل ددوب ‪ :‬إثب ددات القي ددود المحاس ددبية الالزم ددة ف ددي س ددجالت ش ددركة الف دداروق للس ددنوات‬
‫الدثالث أعدداله مددع تصددوير قائمددة الددخل للسددنة الماليددة ‪ 2009‬وقائمددة الميزانيددة الجزئيددة‬
‫للسنة الحالية ‪. 2009‬‬

‫‪341‬‬
 ‫المصادر‬
‫أوال ‪ :‬المصادر باللغة العراية‬

‫المعدل‬
‫ّ‬ ‫‪ .1‬قانون الشركات العراقي (‪ )21‬لسنة ‪1997‬‬
‫‪ .2‬أبو عاصي ‪ ,‬حمزة بشير ‪ " ,‬المحاسبة المتقدمة في الشركات " ‪ ,‬دار األفل‬
‫الجديد للنشر والتوزيع ‪ ,‬الطبعة الثالثة ‪. 1987 ,‬‬
‫‪ .3‬حنان ‪ ,‬رضوان حلوة وأبو الشعر ‪ ,‬حنان ‪ " ,‬أنظمة محاسبة مالية متخصصة –‬
‫مدخل النظم وتطبيقاتها العملية " إثراء للنشر والتوزيع ‪ /‬األردن ‪ ,‬الطبعة األولى ‪,‬‬
‫‪. 2010‬‬
‫‪ .4‬عبد السالم ‪ ,‬محمود إبراهيم ‪ ",‬المحاسبة المالية المتقدمة "‪ ,‬مكتبة ومطبعة‬
‫األشعاع الفنية ‪. 1998 ,‬‬
‫‪ .5‬عبده ‪ ,‬خالد أمين ‪“ ,‬محاسبة الشركات – األشخاص واألموال "‪ ,‬معهد الدراسات‬
‫المصرفية ‪ ,‬دار وائل للنشر والتوزيع – األردن ‪. 2002 ,‬‬
‫‪ .6‬مطر ‪ ,‬محمد وزويلف ‪ ,‬إنعام ‪ " ,‬النظم المحاسبية المتخصصة وتطبيقاتها‬
‫العملية " دار وائل للنشر والتوزيع – األردن ‪. 2003 ,‬‬

‫ثانيا ‪ :‬المصادر باللغة الجنبية‬

‫‪1. Beams, Floyd A. & Others “Advanced Accounting”. Pearson‬‬

‫‪Education, Inc., 8th ed., 2012.‬‬
‫‪2. Donald E. , Kieso , Weygandt , Jerry J. & Warfield , Terry‬‬
‫‪D. ,‬‬ ‫‪“ Intermediate Accounting “ ,John Wiley & Sons‬‬
‫‪Inc. , 143th ed. , 2012.‬‬
‫‪3. Dunn, John , “ Financial Reporting & Analysis “ , first edition‬‬
‫‪, John Wiley & Sons Inc. , 13th ed. , 2010.‬‬

‫‪342‬‬
 4. Jeter, Debra C. & Chaney, Paul K. “Advanced Accounting “,
4th, John Wiley & Sons Inc., 13th ed., 2011.
5. Larsen, E. John, “Modern Advanced Accounting “, McGraw
Hill Inc., 10th ed., 2006.
6. Radebaugh , Lee H. , Gray , Sidney J. & Black , Ervin L. , “
International Accounting & Multinational Enterprises , John
Wiley & Sons Inc. , 6th ed. , 2006 .
7. Sale J., Timothy & Others, Advanced in International
Accounting, Vol.18, Elsevier Ltd, 2005.
8. Spiceland, J. David, Sepe, James F. & Tomassini, Lawrence
A., “Intermediate Accounting “, McGraw Hill Inc., 4th ed.,
2007.
9. Stice, Earl K. & Others, “Intermediate Accounting” South-
Western, 17th ed., 2010.
10. Weygandt, Jerry J., Donald E., Kieso & Kimmel, Paul, D.
Accounting Principles “, 6th ed., John Wiley & Sons, Inc.,
2002.

343

View publication stats