Άσκηση 11η

Διαφορές Λογιστικής – Φορολογικής βάσης

Από 1/1/2015 το λογιστικό σύστημα της οντότητας απαιτείται να
παρακολουθεί τόσο τη λογιστική αξία όσο και τη φορολογική βάση, εφόσον
διαφέρουν, τα στοιχεία των εσόδων, εξόδων, περιουσιακών στοιχείων,
υποχρεώσεων και καθαρής θέσης, κατά περίπτωση.
Η υποχρέωση αυτή αποτελεί απαραίτητη προϋπόθεση για την εκπλήρωση
των φορολογικών υποχρεώσεων της οντότητας.
Για τον υπολογισμό του φόρου εισοδήματος λαμβάνονται υπόψη μόνο
οι διαφορές λογιστικής και φορολογικής βάσης της Κατάστασης
Αποτελεσμάτων. Οι διαφορές λογιστικής-φορολογικής βάσης λογαριασμών
του ισολογισμού θα επηρεάσουν τον υπολογισμό του φόρου εισοδήματος σε
μελλοντικές περιόδους.
Λογιστική αξία: ορίζεται η αξία με την οποία ένα στοιχείο αναγνωρίζεται στις
χρηματοοικονομικές καταστάσεις.
Φορολογική βάση: ορίζεται η αξία που αναγνωρίζεται για ένα περιουσιακό
στοιχείο ή υποχρέωση για σκοπούς φορολογίας εισοδήματος.
Σε αρκετές περιπτώσεις, η αξία ενός στοιχείου με την οποία αναγνωρίζεται
στη φορολογική βάση, διαφέρει από την αξία με την οποία αναγνωρίζεται στη
λογιστική βάση.
Ο ΚΦΕ ορίζει κανόνες για την έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα των
επιχειρηματικών δαπανών.
Σύμφωνα με τη γενική αρχή της αυτοτέλειας των χρήσεων, οι δαπάνες στην
πλειονότητά τους αναγνωρίζονται στη χρήση κατά την οποία καθίστανται
δεδουλευμένες και εκκαθαρισμένες
Η θεμελιώδης αρχή του δεδουλευμένου επιτάσσει την αναγνώριση των
επιπτώσεων των συναλλαγών και γεγονότων της οντότητας και τη
συμπερίληψή τους στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις της στο χρόνο που
προκύπτουν και όχι στο χρόνο που διακανονίζονται ταμειακά (εισπράττονται ή
πληρώνονται)
Η «φορολογική αναμόρφωση» (δηλαδή η προσαρμογή του «Λογιστικού
Αποτελέσματος» σε «φορολογητέο»), πραγματοποιείται στα έντυπα των
φορολογικών δηλώσεων μέσω των εξής εντύπων /πινάκων:

(1) «Κατάσταση Φορολογικής Αναμόρφωσης»

[αφορά αναμορφώσεις που αυξάνουν τα φορολογητέα κέρδη ή μειώνουν τις

ζημιές]
(2) « Πίνακας Ε» του εντύπου Ε3

[αφορά αναμορφώσεις που αυξάνουν ή μειώνουν τα φορολογητέα κέρδη ή

μειώνουν ή αυξάνουν τις ζημιές

Υπενθύμιση: Οι τόκοι από δάνεια που λαμβάνει μία επιχείρηση από τρίτους
δεν εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων το υπερβάλλον ποσό των
τόκων που προκύπτει για την επιχείρηση, όταν το επιτόκιο δανεισμού είναι μεγαλύτερο
από το επιτόκιο των δανείων αλληλόχρεων λογαριασμών προς μη χρηματοπιστωτικές
επιχειρήσεις και ως εκ τούτου εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα οι τόκοι που
λαμβάνει η επιχείρηση από τρίτους μέχρι το ποσό των τόκων που θα προέκυπτε εάν το
δάνειο αφορούσε αλληλόχρεο λογαριασμό προς μη χρηματοπιστωτικές επιχειρήσεις.
στην έννοια των δανείων από τρίτους, περιλαμβάνονται όλα τα δάνεια, εκτός των δανείων από
χρηματοπιστωτικά ιδρύματα και των ομολογιακών δανείων που εκδίδουν ανώνυμες εταιρείες.

Οι τόκοι από τραπεζικά δάνεια, διατραπεζικά δάνεια καθώς και τα ομολογιακά δάνεια που
εκδίδουν οι ανώνυμες εταιρείες, εκπίπτουν στο σύνολό τους με την επιφύλαξη του σχετικού
άρθρου για υποκεφαλαιοδότηση.

Τέλος, στην περίπτωση δανείων μεταξύ συνδεδεμένων προσώπων, μετά την εφαρμογή του
άρθρου 50 εφαρμόζονται οι διατάξεις του άρθρου 49 περί υποκεφαλαιοδότησης.

Άσκηση 11.1 Τον Φεβρουάριο του 2019 η επιχείρηση Α λαμβάνει:

- δάνειο 100.000 ευρώ από μη συνδεδεμένη επιχείρηση με επιτόκιο
12%,
- δάνειο 100.000 ευρώ από συνδεδεμένη επιχείρηση με επιτόκιο
10%. Τα κέρδη της επιχείρησης υπολογίζονται σε 3.000.000 ευρώ
- δάνειο από την Τράπεζα ΠΕΙΡΑΙΩΣ 200.000 ευρώ με επιτόκιο
12% ενώ το επιτόκιο της Τράπεζας της Ελλάδος είναι 6.30%.
ζητείται να υπολογισθεί το ποσό των τόκων που δεν θα εκπέσει
φορολογικά.

Λύση άσκησης 11.1

Για το δάνειο από μη συνδεδεμένη επιχείρηση (12-6,30=5,70%) οπότε το

ποσό των 5.700 ευρώ δεν θα εκπέσει φορολογικά.
Για το δάνειο από την ΠΕΙΡΑΙΩΣ, 24.000 (200.000 Χ 12%) θα εκπέσει
όλο το ποσό.
Τέλος, οι τόκοι του δανείου της συνδεδεμένης επιχείρησης εκπίπτουν στο
σύνολό τους, 10.000 ευρώ.

Υπενθύμιση: Κάθε είδους δαπάνη που αφορά σε αγορά αγαθών ή λήψη υπηρεσιών αξίας0
άνω των 500 ευρώ

Δεν εκπίπτει φορολογικά κάθε είδους δαπάνη, που αφορά σε αγορά αγαθών ή λήψη
υπηρεσιών αξίας άνω των €500, εφόσον η τμηματική ή ολική εξόφληση δεν έγινε με τη
χρήση τραπεζικού μέσου πληρωμής.
Για την εφαρμογή της περίπτωσης αυτής, στην έννοια της αγοράς των αγαθών και της
λήψης των υπηρεσιών εμπίπτουν :
α) οι αγορές πρώτων και βοηθητικών υλών, εμπορευμάτων, υλικών,
β) παγίων, κ.λπ.,
γ) οι πάσης φύσεως δαπάνες της επιχείρησης καθώς και οι πάσης φύσεως υπηρεσίες που
λαμβάνει η επιχείρηση

(1) Η έννοια του « τραπεζικού μέσου πληρωμής»

i. Τραπεζικά μέσα πληρωμής
Ως τραπεζικό μέσο πληρωμής ενδεικτικά νοείται:
α. Η κατάθεση σε τραπεζικό λογαριασμό του προμηθευτή, είτε με μετρητά είτε με μεταφορά μεταξύ
λογαριασμών (έμβασμα)
β. Η χρήση χρεωστικών ή πιστωτικών καρτών της εταιρείας που πραγματοποιεί την πληρωμή
γ. Η έκδοση τραπεζικής επιταγής της επιχείρησης ή η εκχώρηση επιταγών τρίτων
δ. Η χρήση συναλλαγματικών οι οποίες εξοφλούνται μέσω τραπέζης
ε. Η χρήση ταχυδρομικής επιταγής – ταχυπληρωμής
στ. Η κατάθεση σε λογαριασμό πληρωμών των Ελληνικών Ταχυδρομείων
ζ. Η καταβολή σε λογαριασμό πληρωμών του προμηθευτή, που τηρείται στο πιστωτικό ίδρυμα
PayPal (Europe) S.ar.l. et Cie, S.C.A.
ii. Ηλεκτρονικά μέσα πληρωμής
Ηλεκτρονικό μέσο πληρωμής νοείται, κάθε μέσο πληρωμής κατά την έννοια της περ. ιδ' του άρθ.
62 του ν.4446/2016, που απαιτεί τη μεσολάβηση ενός τηλεπικοινωνιακού ή ηλεκτρονικού δικτύου
και μπορεί να γίνει ενδεικτικά:
α. Με κάρτες και μέσα πληρωμής με κάρτες (χρεωστικές ή πιστωτικές κάρτες, προπληρωμένες
κάρτες (prepaid card))
β. Μέσω λογαριασμού πληρωμών Παρόχων Υπηρεσιών Πληρωμών όπως π.χ.:
β1. Με μεταφορά πίστωσης
β2. Με εντολές άμεσης χρέωσης
β3. Με πάγιες εντολές
β4. Με τραπεζικές ή ταχυδρομικές επιταγές
β5. Μέσω ηλεκτρονικής τραπεζικής (e-banking)
β6. Μέσω ηλεκτρονικού πορτοφολιού (e-wallet)
β7. Με πληρωμή σε γκισέ
β8. Με πληρωμή σε μηχανήματα τύπου «easy-pay»
iii. Πληρωμές μέσω παρόχου υπηρεσιών πληρωμής
Η έννοια του «παρόχου υπηρεσιών πληρωμών» ορίζεται με τις διατάξεις της περ. δ' του άρθ. 62
του ν.4446/2016 και είναι ευρύτερη από αυτή της παρ. 2 του άρθρου 1 του ν.3862/2010. Στους
παρόχους υπηρεσιών πληρωμών περιλαμβάνονται, μεταξύ άλλων, τα πιστωτικά ιδρύματα, τα
γραφεία ταχυδρομικών επιταγών και τα ιδρύματα πληρωμών, ανεξάρτητα αν έχουν την έδρα τους
στην ημεδαπή ή στην αλλοδαπή (Ε.Ε., τρίτες χώρες). Πληρωμές μέσω παρόχου μπορούν να
γίνουν ενδεικτικά:
α. Με κατάθεση σε τραπεζικό λογαριασμό είτε με μετρητά είτε με μεταφορά μεταξύ λογαριασμών
(έμβασμα)
β. Με χρήση ταχυδρομικής επιταγής - ταχυπληρωμής
γ. Με κατάθεση σε λογαριασμό πληρωμών των Ελληνικών Ταχυδρομείων
δ. Με χρήση τραπεζικής επιταγής
ε. Με έκδοση επιταγής σε διαταγή του δικαιούχου
 
(2) Εξόφληση δαπάνης, μέσω « τραπεζικού λογαριασμό» τρίτου.
« Από τη γραμματική διατύπωση των διατάξεων προκύπτει, ότι ο νόμος απαιτεί η εξόφληση να
γίνεται με τραπεζικό μέσο πληρωμής, προκειμένου να αποδεικνύεται η ύπαρξη και η
πραγματοποίηση της συναλλαγής, χωρίς να κάνει διάκριση ως προς το πρόσωπο του
καταβάλλοντος, ούτε να θέτει ως προϋπόθεση όπως το πρόσωπο στο οποίο ανήκει ο
λογαριασμός μέσω του οποίου εξοφλούνται οι σχετικές δαπάνες να είναι και αυτό που είχε τη
σχετική απαίτηση από τον καταβάλλοντα (άμεσα αντισυμβαλλόμενος).
Κατόπιν των ανωτέρω, σε περίπτωση εξόφλησης σε τραπεζικό λογαριασμό του προμηθευτή –
πιστωτή από τρίτο πρόσωπο (ημεδαπό ή αλλοδαπό), το οποίο, κατ’ εντολή της επιχείρησης,
εξοφλεί τη σχετική υποχρέωση προς απόσβεση ισόποσης υποχρέωσης αυτού προς αυτή, η
σχετική δαπάνη εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδα της επιχείρησης, αρκεί να αποδεικνύεται με
βάση τα κατάλληλα στοιχεία (τραπεζικά παραστατικά ή άλλα έγγραφα) η εξόφληση του
προμηθευτή καθώς και ο λόγος εξόφλησης των δαπανών από τον τρίτο. 
(3) Τράπεζα στην οποία τηρείται ο «Λογαριασμός»
Διευκρινίζεται ότι για την εξασφάλιση του δικαιώματος έκπτωσης μιας δαπάνης, κατ’ εφαρμογή
των διατάξεων της περ. β’ του άρθρου 23 του ν. 4172/2013, η καταβολή μπορεί να γίνεται και σε
τραπεζικό λογαριασμό του προμηθευτή σε αλλοδαπή τράπεζα, του νόμου μη διακρίνοντος.
(ΠΟΛ.1055/26.4.2016 )

Υπενθύμιση: Δαπάνες για την οργάνωση και διεξαγωγή ενημερωτικών ημερίδων και
συναντήσεων.

Οι δαπάνες για την οργάνωση και διεξαγωγή ενημερωτικών ημερίδων και συναντήσεων που
αφορούν στη σίτιση και διαμονή πελατών ή εργαζομένων της επιχείρησης, για την ενημέρωσή τους σε
θέματα στρατηγικής των επιχειρήσεων, οριοθέτησης μελλοντικών στόχων, εισαγωγής νέων προϊόντων
στην αγορά, προώθησης των προϊόντων, ενημέρωσης σε νέες τεχνικές, κ.λπ., είτε οργανώνονται από
την ίδια την επιχείρηση είτε από τρίτο, κατά το μέτρο που υπερβαίνουν το ποσό των 300 ευρώ ανά
συμμετέχοντα και κατά το μέτρο που η συνολική ετήσια δαπάνη υπερβαίνει το 0,5% επί του ετήσιου
ακαθάριστου εισοδήματος της επιχείρησης.

Στις δαπάνες για τη σίτιση και διαμονή πελατών ή εργαζομένων της επιχείρησης δεν περιλαμβάνονται
οι δαπάνες που γίνονται για την αίθουσα των εκδηλώσεων, τη μεταφορά των επισκεπτών, τυχόν
αμοιβές ομιλητών, ενώ περιλαμβάνονται τα τέλη που σχετίζονται με τη διαμονή (π.χ. δημοτικοί φόροι
ημεδαπής ή αλλοδαπής - «city tax»).

Το ποσό των 300 ευρώ ανά συμμετέχοντα εφαρμόζεται ανά ενημερωτική ημερίδα - συνάντηση.
Εφόσον το συνολικό ετήσιο ποσό της εν λόγω δαπάνης υπερβαίνει το 0,5% των ακαθάριστων εσόδων
της επιχείρησης, τότε η συνολική δαπάνη εκπίπτει μόνο μέχρι του ποσού που δεν υπερβαίνει το εν
λόγω ποσοστό. Δηλαδή, σε κάθε περίπτωση η εκπιπτόμενη δαπάνη δεν μπορεί να υπερβαίνει το 0,5%
των ακαθάριστων εσόδων.

Δαπάνες που δεν εκπίπτουν λόγω « παραγωγικότητας »

Άσκηση 11.2 Μεταξύ των εξόδων της χρήσεως περιλαμβάνονται και

«Έξοδα σίτισης και διαμονής ενημερωτικών ημερίδων» συνολικού
ποσού € 60.000 που πραγματοποιήθηκαν σε ξενοδοχεία της πόλης στην
οποία έχει έδρα η εταιρεία. Στις ημερίδες αυτές παραβρέθηκαν 120
άτομα του υπαλληλικού της προσωπικού. Τα ακαθάριστα έσοδα της
χρήσης ανήλθαν σε 142.000.000 ευρώ.
Ζητείται να υπολογιστεί το ποσό της δαπάνης που θα εκπέσει
φορολογικά.
Λύση άσκησης 11.2

Ακαθάριστα έσοδα χρήσεως € 142.300.000

Προβλεπόμενο ποσοστό 0,5%
Μέγιστο ποσό δαπάνης € 711.500
Άτομα υπαλληλικού προσωπικού 120
Προβλεπόμενη δαπάνη κατά άτομο € 300,00 36.000
Συνολική δαπάνη € 60.000
Διαφορά € 24.000

Σύμφωνα με την περίπτωση θ΄ του άρθρου 23 του Ν. 4172/2013 από τη

συνολική δαπάνη για τις ενημερωτικές ημερίδες € 60.000,00 δεν εκπίπτει
το ποσό των € 24.000,00, δεδομένου ότι € 36.000,00 < € 711.500,00.

Άσκηση 11.3 Η εταιρεία Χ Α.Ε. εμφάνισε στα λογιστικά της βιβλία τις
εξής δαπάνες τις οποίες προσκόμισε ο πωλητής μετά από επαγγελματικό
ταξίδι: 1. Δαπάνες διανυκτέρευσης ποσού 300 € (ξενοδοχείο), 2. Δαπάνες
σίτισης 200 €, 3. Καύσιμα 200 €, 4. Δαπάνες S. Market 400 €. Ζητείται η
φορολογική αναμόρφωση των παραπάνω δαπανών και η επιβάρυνση που
έχει η εταιρεία στο φόρο, ο φορολογικός συντελεστής είναι 26%.

Λύση άσκησης 11.3

Στις δαπάνες που προέβει ο πωλητής για την κατανάλωση καυσίμων, τη
διανυκτέρευση και τη σίτιση αξίας:
300 € + 200 € +200 € = 700 € δεν γίνεται φορολογική αναμόρφωση
(αναγνωρίζονται). Αντιθέτως η δαπάνη του S. Market (400 €) κρίνεται
υπέρογκη για τα δεδομένα του ταξιδιού του και αναμορφώνεται
φορολογικά:
400 € Χ 26% = 104 € είναι η επιβάρυνση που έχει η εταιρεία στο φόρο.

Άσκηση 11.4 Μια εταιρεία Α.Ε. το 2016 αγόρασε πάγιο εξοπλισμό

προκειμένου να τον χρησιμοποιήσει για σκοπούς τεχνολογικής και
επιστημονικής έρευνας. Ο εξοπλισμός αυτός στοίχισε 600.000 €.
Ζητείται το ποσό της ανωτέρω δαπάνης που εκπίπτει της φορολογίας
εισοδήματος.

Λύση άσκησης 11.4

Εφόσον το ποσό εκπίπτει για τα επόμενα 3 έτη έχουμε: 600.000 € / 3 έτη
= 200.000 €
200.000 € Χ 30% = 60.000 € άρα 200.000 € + 60.000 € = 260.000 € είναι
η δαπάνη που εκπίπτει για κάθε ένα από τα 3 επόμενα έτη (2017, 2018,
2019). Η εταιρεία τις δηλώνει ως μη εκπιπτόμενες για το 2015 και
εκπίπτουν προσαυξημένες τις 3 επόμενες χρονιές.

Υπενθύμιση: δεν εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδα των

επιχειρήσεων ο Φ.Π.Α. για τον οποίο δεν παρέχεται δικαίωμα
έκπτωσης από το Φ.Π.Α. εκροών σύμφωνα με τις διατάξεις του
ν. 2859/2000, όπως π.χ. δαπάνες για τη διεξαγωγή εορταστικών
εκδηλώσεων, έξοδα ψυχαγωγίας, κ.λπ.
Επίσης, δεν εκπίπτουν οι δαπάνες που πραγματοποιούνται στο
πλαίσιο εργασιακής σχέσης όπως αυτή ορίζεται στην παρ. 2 του
άρθρου 12 του ν. 4172/2013, εφόσον η τμηματική ή ολική εξόφληση
δεν έχει πραγματοποιηθεί με τη χρήση ηλεκτρονικού μέσου
πληρωμής ή μέσω παρόχου υπηρεσιών πληρωμών.

Άσκηση 11.5 Η εταιρεία Γεωργίου Α.Ε. προέβει στις εξής συναλλαγές:

α) Τιμολόγιο Νο 85, ποσού 1.480 € πλέον Φ.Π.Α., εξόφληση μέσω
επιταγής. β) Τιμολόγιο Νο 40, ποσού 460 €, πλέον Φ.Π.Α. 24%,
εξόφληση με μετρητά. γ) Τιμολόγιο Νο 38, ποσού 520 €, περιλαμβάνεται
Φ.Π.Α. 24%, εξόφληση με μετρητά. δ) Τιμολόγιο Νο 20, ποσού 1.500 €
πλέον Φ.Π.Α. 24%, εξόφληση με μετρητά. ε) Τιμολόγιο Νο 89, ποσού
 10.500 € πλέον Φ.Π.Α. 24%, εξόφληση με λήψη μετρητών από το ταμείο
της εταιρείας και κατάθεση σε λογαριασμό του προμηθευτή. στ)
Τιμολόγιο Νο 76, ποσού 850 €, περιλαμβάνεται Φ.Π.Α. 24%, εξόφληση
μέσω λογαριασμού όψεως. ζ) Τιμολόγιο Νο 200, ποσού 450 € πλέον
Φ.Π.Α. 24% ο οποίος δεν συμψηφίζεται (μπαίνει στον λογαριασμό 63.),
εξόφληση με μετρητά.
Ζητείται να γίνει η φορολογική αναμόρφωση των ανωτέρω δαπανών και
να εξαχθεί το ποσό που εκπίπτει και το ποσό που δεν εκπίπτει της
φορολογίας εισοδήματος.

ΤΙΜΟΛΟΓΙΑ ΔΑΠΑΝΕΣ Φ.Π.Α. ΕΚΠΙΠΤΟΜΕΝΕΣ ΜΗ ΕΚΠΙΠΤΟΜΕΝΕΣ

24% ΔΑΠΑΝΕΣ ΔΑΠΑΝΕΣ
Τ.Δ.Α Νο 85 1.480,00 € 355,20 € 1.480,00 €
Τ.Δ.Α Νο 40 460,00 € 110,40 € 460,00 €
Τ.Δ.Α Νο 38 419,35 € 100,65 € 419,35 €
Τ.Δ.Α Νο 20 1.500,00 € 360,00 € 1.860,00 €
Τ.Δ.Α Νο 89 10.500,00 € 2.520,00 € 10.500,00 €
Τ.Δ.Α Νο 76 685,48 € 164,52 € 685,48 €
Τ.Δ.Α Νο 200 450,00 € 108,00 € 558,00 €
ΣΥΝΟΛΑ 15.494,83 € 3.718,77 € 13.544,83 € 2.418,00 €

* Στο τελευταίο τιμολόγιο Νο 200, το Φ.Π.Α. δεν εκπίπτει και θεωρείται

έξοδο, άρα ελέγχουμε το συνολικό ποσό (558 €) το οποίο είναι
μεγαλύτερο από 500 € και δεν εκπίπτει εφόσον εξοφλήθηκε με μετρητά.

Άσκηση 11.6 υπάρχει πρόβλεψη για αποζημίωση του προσωπικού λόγω

εξόδου από την υπηρεσία ποσού € 5.000,00.

Ζητείται να απαντηθεί αν το ανωτέρω ποσό θα εκπέσει στο φορολογικό

έτος;

Λύση άσκησης προβλέψεις εκτός από την πρόβλεψη για

11.6
επισφαλείς απαιτήσεις, η οποία σχηματίζεται σύμφωνα με τις διατάξεις
του άρθρου 26 του Ν. 4172/2013, δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα
έσοδα, σύμφωνα με τη διάταξη της περίπτωσης δ΄ του άρθρου 23 του Ν.
4172/2013.