‫االيطار المفاهمي المراجعة الداخلية‬ ‫‪ ‬الفصل األول‬

‫تمهيد‪:‬‬

‫إن التطور اإلقتصادي الذي عرفته المؤسسات و زيادة حجم المعامالت نتج عنه تعدد في‬

‫وظائفها و توسع أنشطتها مما جعل من الصعب التحكم فيها‪ ،‬فدعت الحاجة لوجود تسيير‬

‫كفئ لهذه األنشطة و الوظائف األمر الذي زاد من صعوبة مراقبة المالك لتسيير مؤسساتهم‬

‫في ظل األخطار التي تواجهها‪ ،‬بعبارة أخرى فصل الملكية عن التسيير‪ ،‬كل هذه التغيرات‬

‫أدت إلى استحدات وظيفة جديدة للمؤسسة تعرف بالمراجعة الداخلية و التي كانت نتيجة هذا‬

‫التطور و التي تعد فرع من فروع المراجعة التي تحظى باهتمام عالي من طرف كثير من‬

‫المدراء إن ظهور المراجعة كان أمرا حتميا بسبب حجم المؤسسات و تشعب أنشطتها‪،‬‬

‫وذلك لضمان تسيير كفئ للموارد و ضمان التتبع المستمر لكافة األنشطة و التوجيه األفضل‬

‫للعمل و ضمان حسن سيرورته‪@..‬‬

‫المبحث األول ‪:‬عموميات حول الرجعة‬

‫المطلب األول‪ :‬مفهوم المراجعة و أهميتها و أهدافها‬

‫تعتبر المراجعة بمثابة العين الساهرة على مصالح المؤسسة العامة اذ اصبح وجودها@ ال غنى عنه فهي‬

‫وسيلة للوصول الى خدمة اطراف@ عديدة كما تهتم بالبحث عن الضمانات من حيث نوعية المعلومات‬

‫وتتخذ كاساس التخاذ القرارات المختلفة‪.‬‬

‫االيطار المفاهمي المراجعة الداخلية‬ ‫‪ ‬الفصل األول‬

‫‪- 1‬لمحة تاريخية‪ %‬عن المراجعة‬

‫المراجعة ليست وليدة اليوم بل عرفها اإلنسان منذ أن بدأ بمزاولة نشاطاته وخاصة عندما بدأ بمسك‬

‫الدفاتر@ المحاسبة وقد ارتبط تطوريها بتطور@ الصناعة وإزهار التجارة الذي أدى إلى نمو الشركات‬

‫وشعاع@ نشاطها وازدياد@ رأسمال وتعقد عملياته مما صعب على أصحاب هذه الشركات والمتعاملين معها‬

‫من معرفة نتائج أعمالهم من هنا ظهرت المراجعة كوسيلة لالطمئنان وتأكد من صحة هذه العمليات وكان‬

‫الفضل للدول المتقدمة مثل بريطانيا@ التي نظمت مهنة المراجعة فانشا بها أول منظمة مهنية سنة ‪1854‬‬

‫ثم تبعتها كندا وأخيرا ‪ 1881‬الواليات المتحدة األمريكية ‪.1882‬‬

‫‪- 2‬تطور المراجعة في الجزائر‬

‫ال يمكن الكالم عن وجود مراجعة منظمة وقانونية في الجزائر إال ابتدأ من سنة ‪ 1970‬وذلك من‬

‫خالل قانون المالية لسنة ‪ 1970‬وبفعل المادة ‪ 39‬من التي نصت على «يعين الوزير المكلف بالمالية‬

‫والتخطيط مندوب حسابات في الشركات الوطنية والمؤسسات ذات الطابع الصناعي بقصد تأكيد‬

‫مشروعية وصحة حساباتها وتحليل وضعها الخاص في األصول والخصوم‪ %‬ويجوز أن يعين لنفس‬

‫الغرض مندوبي الحسابات لشركات التي تحوز الدولة أو هي عمومية حصة من رأسمالها»‪ .‬انطالق‬

‫من هذه المادة تم إصدار المرسوم@ ‪ 173- 70‬بتاريخ ‪- 16‬نوفمبر‪ 1970 -‬الذي حدد واجبات ومهام‬

‫مندوبي@ الحسابات‬

‫حدث تحول كبير وعميق في نظام@ المراجعة و الميزانية في الجزائر@ وذلك عند إنشاء مجلس المحاسبة‬

‫‪ .‬بموجب القانون ‪ 05-80‬الذي ألغى المادة ‪ 39‬سالفة الذكر‪CNC‬‬

‫ولقد أوكل مراقب حسابات المؤسسات العمومية إلى مجلس المحاسبة كما تم إنشاء المفتشية العامة للمالية‬
‫االيطار المفاهمي المراجعة الداخلية‬ ‫‪ ‬الفصل األول‬

‫‪ IGF‬بموجب المرسوم@ المؤرخ في ‪-1‬مارس‪، 1980-‬ومع تطور نظام القانون االقتصادي@ في المؤسسات@‬

‫العمومية الجزائرية في ظل اإلصالحات االقتصادية سنة ‪ 1988‬وخاصة بصدور@ القانون التوجيهي‬

‫للمؤسسات@ رقم ‪ 01- 88‬فان وظيفة المراجعة عرفت تحوال عميقا وجذريا@ حيث أعطى لها هذا القانون‬

‫دورا معمقا في تسيير المؤسسات فقد نصت المادة ‪ 40‬من على «تجبر المؤسسات العمومية االقتصادية‬

‫عن إنشاء هيئة داخلية للمراجعة»‪ .‬وفي ظل هذه اإلصالحات ثم رد االعتبار لوظيفة محافظ الحسابات‬

‫وذلك بصدور@ القانون ‪ 91-08‬الصادر ‪-27‬افريل‪ 1991-‬المتعلق بمهنة الخبراء المحاسبين ومحافظين‬

‫الحسابات والمحاسبة المعتمدين ومنه تم السماح للمؤسسات باالستعانة بمراجع حسابات ليصادق@ على‬

‫شرعية وصدق@ حساباتها ذكر القانون ‪10-01‬‬

‫‪-3‬تعريف المراجعة‬

‫المراجعة بمدلولها اللفظي يقصد بها فحص البيانات والسجالت واألرقام فحصا@ انتقاديا منضما بقصد‬

‫التحقق من صحتها@ غير ان المراجعة معنى مهني اتفق علية المحاسبين فيقصد بها الفحص االنتقالي‬

‫المنظم النظمة الرقابة الداخلية و البيانات المحاسبية المسجلة في الدفاتر والسجالت ولقوائم المالية‬

‫للمؤسسات@ التي تراجع حساباتها بقصد ابداء راي محايد عن مدى صحة ودقة هذه البيانات ودرجة‬

‫القوائم المالية والحسابات الختامية التي أعداها المؤسسة عن نتيجة أعمالها‬ ‫االعتماد عليها ومدى داللة‬

‫من ربح أو خسارة وعن مركزها المالي وذلك بناءا على المعلومات واالضاحات@ المقدمة من راجع‬

‫الحسابات وطبقا لما جاء في الدفاتر والسجالت‪.‬‬

‫ومن أحسن التعارف@ الشاملة للمراجعة ما ذكرته إحدى اللجان لجمعية المحاسبة األمريكية بأن‪  ‬المراجعة‬

‫(عملية أو طريقة منتظمة‪  ‬للحصول على أدلة و قرائن االثباث بخصوص ما هو مثبت بالدفاتر و‬

‫السجالت حول األحداث االقتصادية للمؤسسة و تقييمها للتأكد من درجة التماثل بما هو مثبت في‬

‫الواقع ‪ ،‬وفق مقاييس معينة‪ ،‬ونقل النتائج إلى األطراف المعنية)‬

‫االيطار المفاهمي المراجعة الداخلية‬ ‫‪ ‬الفصل األول‬

‫و هنا يتجلى مفهوم المراجعة في المؤسسة سواء كانت مراجعة داخلية تتم بواسطة أفراد داخل المؤسسة‬

‫أو مراجعة خارجية تتم بواسطة أفراد خارج المؤسسة ‪ ،‬فأصبح المراجع بمثابة الساهر على إثبات مدى‬

‫صحة و دقة و سالمة القوائم المالية و الختامية و مدى االعتماد عليها و توافق البيانات الواردة في‬

‫القوائم المالية مع واقع المؤسسة ‪ ،‬وهذا لخدمة األشخاص الدين يستخدمون البيانات المحاسبية و يعتمدون‬

‫عليها في اتخاذ قراراتهم@ و رسم خططهم@ المستقبلية‪ .‬وهاؤالء األشخاص ‪:‬‬

‫إدارة المشروع@ (المديرون)‬ ‫‪‬‬

‫المستثمرون‬ ‫‪‬‬

‫البنوك‬ ‫‪‬‬

‫الجهات الحكومية (أجهزة الدولة)‬ ‫‪‬‬

‫لمراجعة تتمثل في ما يلي‪:‬‬

‫أ‪ -‬الفحص‪:‬‬
‫يقصد به فحص القياس المحاسبي وهو القياس الكمي والنقدي للعمليات المالية الخاصة بالنشاط المعني‬

‫للمؤسسة ويشمل الفحص التأكد من صحة ومالئمة قياس العمليات التي تم تسجيلها وتحديدها وتبويبها‬
‫للجوء إلى أدلة اإلثبات كوسيلة لتأكد من سالمة القياس الكمي النقدي للعمليات المالية‪.‬‬

‫ب‪ -‬التحقيق‪:‬‬

‫يقصد به إمكانية الحكم على صالحية الحسابات الختامية كتعبير@ سليم لنتيجة أعمال المؤسسة عن دورة‬

‫مالية‪ ،‬والحكم على المركز المالي بأنه سليم ويعكس صورة الصحيحة عن المؤسسة‪.‬‬

‫ت‪ -‬التقرير‪:‬‬
‫هو عبارة عن بلورة نتائج الفحص والتحقق في شكل يسهل االطالع عليه من طرف الذين يهمهم األمر‬
‫االيطار المفاهمي المراجعة الداخلية‬ ‫‪ ‬الفصل األول‬

‫وهو مرحلة نهائية من اعمال المراجعة‪: .‬‬

‫‪ 2‬األهمية ‪:‬‬
‫إن ظهور الثورة الصناعية في القرن التاسع عشر أحدث تغيرات جذرية في عـالم الـصناعة والتجارة‬
‫بصفة خاصة وفي@ مجاالت الحياة بصفة عامة‪ ،‬فتحول المصنع الصغير إلى مؤسسة كبيـرة ذات نشاطات‬
‫متعددة ووسائل مختلفة فتعددت أشكال المؤسسات@ من الناحية القانونية وكذلك من ناحيـة النشاط‪ ،‬فظهرت@‬
‫المؤسسات@ ذات االمتداد اإلقليمي@ والوطني@ وتبعهـا ظـهـور المؤسسات@ المتعـددة الجنسيات فكان ال بد من‬
‫إحالة األمر لذوي االختصاص من مسرين وماليين‪ ،‬واستلزم@ وجـود رقابـة تحمي أموال المستثمرين من‬
‫تعسف المسيرين وهو ما يفترض أن يحققه التسجيل المحاسـبـي الـسليم للعمليات في المؤسسة ‪.‬‬

‫هنا بدأت تتجلى أهمية المراجعة داخل المؤسسات سواء كانت مراجعة خارجية تـتم بواسـطة أفراد من‬
‫خارج المؤسسة أو مراجعة داخلية تتم بواسطة أفراد من داخل المؤسسة‪ ،‬فأصـبح المراجـع بمثابة الساهر‬
‫على إثبات مدى صحة ودقة وسالمة القوائم المالية والختامية ومدى إمكانيـة االعتمـاد عليها‬

‫فأصبحت@ بذلك المراجعة كيان ملموس وموجود ظاهر للعيان‪ ،‬وأصبح لها خطورتها@ وأهميتهـا في‬
‫الميدان االقتصادي‪ ،‬ويرجع السبب أن المحاسبة ليست غاية في يحد ذاتها بل هي وسيلة لتحقيـق الغاية‬
‫هدفها خدمة األشخاص التي تستخدم@ البيانات المحاسبية وتعتمد عليها في اتخاذ قراراتها ورسـم@ خططها‬
‫المستقبلية‪ ،‬ومن هؤالء األشخاص والمؤسسات التي يهمها عمل المراجع نجد المديرين الـذين يعتمدون‬
‫اعتمادا جليا وكليا على البيانات المحاسبية في وضع الخطط ومراقبة تنفيذها ‪.‬‬
‫أما الفئة الثانية المستفيدة من عملية المراجعة المستثمرين الذين يعتمدون على القوائم ( الحسابات‬
‫الختامية) وما فيها من بيانات والتي تقدمها المشروعات المختلفة قبل اتخاذ أي قرار بتوجيه‬
‫مدخراتهم‪@.‬‬
‫وينبغي@ أن تذكر الهيئات الحكومية المختلف وأجهزة الدولة المتعددة التي تعتمد اعتمادا كبيـرا على‬
‫البيانات المحاسبية في أغراض كبيرة‪ ،‬نذكر منها‪ ،‬التخطيط االستراتيجي وتنفيذ واإلشراف@‬
‫‪ -3‬األهداف‬
‫ان تتبع التطور@ التاريخي ألهداف المراجعة (التدقيق) ومضمونه المهني يقودنا إلى مالحظة التغيير‬

‫الهائل الذي يطرأ على هذه األهداف وبالتالي@ المضمون‪ ،‬فكانت المراجعة هي مجرد وسيلة الكتشاف ما‬

‫قد يوجد في الدفاتر والسجالت من أخطاء وغش وتالعب وتزوير‪ ،‬إال أن هذه النظرة تغيرت عندما قرر@‬
‫االيطار المفاهمي المراجعة الداخلية‬ ‫‪ ‬الفصل األول‬

‫القضاء اإلنجليزي@ صراحة سنة‪ 1897 ‬أن إكتشاف@ الغش ليس هدفا من أهداف عملية التدقيق@ وأنه ليس‬

‫مفروضا@ في المراجع أن يكون جاسوسا@ أو بوليس سري‪ ،‬و يجب على المراجع أن ال يبدأ عمله و هو‬

‫يشك فيما يقدم إليه من بيانات[‪.]1‬‬

‫لكن أهداف عملية المراجعة تطورت@ إلى أبعد وأرقى@ من ذلك بتطور@ الحاجة المتزايدة إلى الثقة أكثر في‬

‫المعلومة والتي سوف تكون عبارة عن ركيزة أساسية لالنطالق في اتخاذ أي قرار بالنسبة لمستعملي@‬

‫القوائم المالية النهائية للمؤسسة‪.‬‬

‫يمكن توضيح هذا التطور الحاصل في أهداف عملية المراجعة من خالل هذا الجدول‪:‬‬

‫جدول رقم (‪ :)01‬التطور التاريخي ألهداف عملية المراجعة‬

‫الهدف من عملية المراجعة‬ ‫الـفــترة‬

‫اكتشاف التالعب و االختالس‪.‬‬ ‫قبل عام‪1500‬‬
‫اكتشاف التالعب و االختالس‪.‬‬ ‫‪1500-1850‬‬
‫‪ -‬اكتشاف التالعب و االختالس‪.‬‬ ‫‪1850-1905‬‬

‫‪ -‬اكتشاف األخطاء الكتابية‪.‬‬

‫‪ -‬حتديد مدى سالمة وصحة املركز املايل‪.‬‬ ‫‪1905-1933‬‬

‫‪ -‬اكتشاف التالعب و االختالس‪.‬‬

‫‪ -‬حتديد مدى سالمة وصحة املركز املايل‪.‬‬ ‫‪1933-1940‬‬

‫‪ -‬اكتشاف التالعب و االختالس‪.‬‬

‫حتديد مدى سالمة وصحة املركز املايل‪.‬‬ ‫‪1940-1960‬‬

‫من خالل الجدول نالحظ أن هناك تطور@ ملحوظ في األهداف المرجوة من المراجعة‪ ،‬من مجرد اكتشاف@‬
‫التالعب و االختالس إلى تحديد مدى سالمة و صحة تقرير المركز المالي‪ ،‬حيث أن هذا الهدف األخير‬
‫أصبح ضروري@ خاصة ألي مؤسسة تريد التسعير في البورصة‪.‬‬
‫االيطار المفاهمي المراجعة الداخلية‬ ‫‪ ‬الفصل األول‬

‫بل وقد@ ذهبت أهداف المراجعة إلى أبعد من ذلك‪ ،‬حيث انتقلت من مجرد قيام@ مراجع الحسابات بالتأكد‬
‫من صحة ودقة البيانات المحاسبية المثبتة بالدفاتر@ والسجالت‪ ،‬واكتشاف@ ما قد يوجد بها من أخطاء أو‬
‫غش و تزوير‪ @،‬وفحص لمدى فاعلية و قوة نظام الرقابة الداخلية و خروج برأي فني محايد يبين نتاج‬
‫المؤسسة من ربح أو خسارة ومركزه المالي في نهاية الفترة المالية[‪ ،]2‬إلى أهداف جاءت وليدة التطور@‬
‫االقتصادي المتسارع@ الذي يشهده عالمنا المعاصر‪ ،‬ومن هذه األهداف مراقبة الخطط ومتابعة تنفيذها‪،‬‬
‫وتقييم األداء ورفع@ مستوى الكفاءة و الفاعلية في المؤسسات تحت المراجعة[‪ ،]3‬وتحقيق أقصى قدر‬
‫ممكن من الرفاهية ألفراد المجتمع الذي تعمل فيه المؤسسة‪ ،‬ويأتي هذا الهدف نتيجة التحول الذي طرأ‬
‫على أهداف المؤسسات بصورة عامة‪ ،‬بحيث لم يعد " تحقيق أكبر قدر من الربح " الهدف األهم‪ ،‬بل‬
‫شاركته في األهمية أهداف أخرى منها‪ " :‬العمل على رفاهية المجتمع الذي تعمل فيه المؤسسة "[‪.]4‬‬
‫ولقد بذلت محاوالت عديدة من الهيئات و المنظمات العلمية و المهنية في دول العالم لوضع القواعد و‬
‫المعايير@ التي تحكم تأهيل مزاولي المهنة علميا و عمليا‪ ،‬بما يضمن مستوى@ معين من األداء يقبله‬
‫مستخدمي@ القوائم المالية ويمنح لهم الثقة فيما يصدره المراجعون من أحكام‪ ،‬والتغلب بذلك على اإلشكال‬
‫القائم حول الصعوبات التي تعترض المراجع ‪ -‬التي تتمحور@ حول عدم الدراية بأمور@ غير محاسبية مثل‬
‫اإلدارة‪ ،‬القانون‪ ،‬التسويق‪ ،‬بحوث العمليات‪ ،‬التمويل ‪ -‬عند قيامه بقياس الكفاءة و الفعالية وتقييم األداء‪[.‬‬
‫‪]5‬‬
‫المطلب الثاني مميزات و أساليب المراجعة‬

‫‪_1‬المميزات‪%‬‬

‫_المراجعة عملية منتظمة وذالك يعني أن اختبارات مراقب الحسابات تعتمد على تخطيط@ مسبق متمثل‬

‫في برنامج موضوع لعملية المراجع‪.‬‬

‫_ضرورة الحصول على القرائن و تقييمها بطريقة موضوعية‪ ،‬ويمثل دالك لب عملية المراجعة نضرا‬

‫لتعدد هذه القرائن ‪ ،‬وتنوع@ المعايير المستخدمة لتقييمها‪.‬‬

‫_تستخدم@ األدلة لتحقق من مدى التطابق بين نتائج العماليات و األحداث االقتصادية التي حدثت خالل‬

‫الفترة وأثرة على نتائج عمليات الوحدة و مركزها المالي(والتي@ تعتبر القوائم المالية ملخصا لها) و‬

‫المعايير@ الموضوعية (مبادئ المحاسبة مقبولة قبوال تاما)‪ .‬فالمراجع عند تقييمه لألدلة يهتم بتحديد مااذا‬

‫كانت القوائم المالية قد تم إعدادها و عرضها طبقا لمبادئ المحاسبة المتعارف@ عليها‪.‬‬
‫االيطار المفاهمي المراجعة الداخلية‬ ‫‪ ‬الفصل األول‬

‫_إيصال نتائج الفحص و الدراسة إلى األطراف المعنية ‪ ،‬ومن ثم فان المراجعة تمثل وسيلة من وسائل‬

‫االتصال‪ .‬و يعتمد مراقب الحسابات في عرض نتيجة الفحص و الدراسة‪ ،‬وإيصالها إلى من بهمه األمر ‪،‬‬

‫عن طريق@ تقرير يضمن رأيه الفني المحايد‪.‬‬

‫ومن ثم فان عملية المراجعة تشمل على«الفحص»و«التقرير»@ و«اإليصال»@‬

‫ويقصد بالفحص التأكد من صحة قياس العمليات المالية و سالمتها التي تم تسجيلها و تحليلها ‪ ،‬أي فحص‬

‫القياس الحسابي للعمليات المالية بالنشاط المحدد للمشروع أما التقرير هو بلورة نتائج الفحص و إثباتها‬

‫في تقرير يقدم إلى من يهمه األمر داخل المشروع@ وخارجه‪.‬‬

‫_الفحص المنهجي لحالة معينة‪ ،‬يرتكز على فحص القوائم المالية بالنسبة للمراجع القانوني‪ ،‬و لكن‬

‫يمكن توسيع المجال بالنسبة لمراجع متعاقد أو مراجع داخلي‪ ،‬كل واحد من هؤالء يجب ان بحصر مهمته‬

‫كما ينبغي حتى يكون الفحص معمنا و منهجيا‪.‬‬

‫_يقوم بالمراجعة شخص مستقل و كفه‪ ،‬كناءة المراجع يجب أن تكون دائما متعددة االختصاصات‬
‫المعرفية‪ ،‬في التسيير‪ ،‬التنظيم‪ ،‬العلوم اإلنسانية و الثقافة العامة‪ .‬إضافة إلى استقاللية اتجاء نشاطه تكون‬
‫بعيدة عن كل الضغوط‪.‬‬
‫_كما تضمن الشرعية المادية للعناصر الواجب مراقبتها‪ ،‬المراجع ال يمكنه أن يعتمد في فحصه إال‬
‫األفعال و التقديرات اإلحصائية التي اكتسبتها@ من تجربتها@ المهنية( و معارفه)‪ ،‬كما أنه يقرر ما طبيعة‬
‫الفحص الواجب القيام به‬
‫_يفحص المراجع مطابقة معالجة هذه األفعال مع القواعد الموضوعية من أساليب و إجراءات نظام‬
‫الرقابة الداخلية ‪ .‬المراجع ال يمكنه أبدا فحص كل المعلومات المتعلقة بحالة معينة‪.‬‬
‫_يجب إعطاء رأي معلل حول التناسق@ الكلي لحالة معينة بالنظر إلى األساليب‪ .‬المراجع ينتهي عمله في‬
‫فحص الحالة بإعطاء رأيه في التقرير‪.‬‬
‫‪_2‬االساليب‬
‫أساليب المراجعة محددة بصفة عامة فيما إلى‬
‫_اساليب عامة‬
‫_اساليب العمل‬
‫_أساليب التقرير‬
‫االيطار المفاهمي المراجعة الداخلية‬ ‫‪ ‬الفصل األول‬

‫أ‪ -‬األساليب العامة‬

‫األساليب العامة مرتبطة بالتكامل‪ ،‬الموضوعية‪ ،‬االستقاللية‪ ،‬السر المهني و كذلك الكفاءة‬
‫ا ‪ -1-‬التكامل‪ ،‬الموضوعية و االستقاللية‪ :‬المراجع يجب أن يكون منصف‪ ،‬عادل و صادق@ في‬
‫تنفيذه للمهمة يجب أن تكون معلوماته صحيحة و ال يترك ما يمس بموضوعيته‪ ،‬و أن ال يكون‬
‫‪.‬متناقض مع موضوعيته و تکامله‬
‫ا‪-2-‬السر المهني‪ :‬المراجع يجب أن يحترم الطابع السري للمعلومات المكتسبة أثناء أداء مهمته و ال‬
‫‪..‬يمكنه التصريح باي معلومات للغير‬
‫ا‪-3-‬الكفاءة و األهلية‪ :‬المراجع يجب أن ينجر تاریزه بكل صمير مهني و كفاءة عالية و معمقة في‬
‫‪..‬المراجعة إضافة إلى ضرورة وجود@ خبرة في الميدان مع التكوين المستمر‬

‫ب ‪ -‬أساليب العمل‬
‫أساليب العمل مرتبطة بأهم مراحل إنحاز لمهمة و المتمثلة عموما فيما يلي‬
‫التوجيه و التخطيط للمهمة_‬
‫تقسیم نظام المراقبة الداخلية_‬
‫الحصول على دالئل اإلثبات_‬
‫اإلمام الشامل بالحالة موضوع الدراسة_‬
‫وثائق@ العمل_‬
‫‪ ‬‬
‫ب ‪ -1-‬التوجيه و التخطيط للمهمة‪ :‬يجب أن تكون للمراجع معرفة شاملة عن المؤسسة و التي‬
‫يسمح له يتوجبه مهمته و معرفة مجاالت التدخل و األنظمة المستعملة‬
‫ب ‪ -2-‬تقييم نظام المراقبة الداخلية‪ :‬انطالقا من التوجيهات العامة عبر المعطيات الوصفية‬
‫للمهمة‪ ،‬المراجع يقوم بدراسة و تقييم األنظمة التي اعتبرها مهمة بالنظر إلى تحديد الرقابة الداخلية التي‬
‫يجب دعمها من جهة و خطر األخطاء في معالجة المعطيات من جهة أخرى لتحديد بعد ذلك مناهج أو‬
‫خطة مراقبة الحسابات المعتمدة‬
‫االيطار المفاهمي المراجعة الداخلية‬ ‫‪ ‬الفصل األول‬

‫ب ‪ -3-‬الحصول على دالئل اإلثبات‪ :‬المراجع بتحصل أثناء أدائه لمهمته على عناصر و دالئل‬
‫اإلثبات الكافية التي يسمح له باستخراج ملخصات عقالنية يعتمد عليها في إعطاء رأيه حول المعلومات‬
‫‪.‬المالية‬
‫ب‪ -4-‬التفويض‪ :‬المراجعة عموما هي عمل جماعي في شكل فرقة و المراجع يستطيع أن يكون‬
‫‪.‬حاضرا و ربما يمثل باحد أعضائه او زمانه او خبراه مستقلين‬
‫ب ‪ -5-‬وثائق العمل‪ :‬يجب أن يكون عمل المراجع مدعم بالطلقات يتم تكوينها بعد القيام بتوثيق أي‬
‫عمل من أجل دعم و تبرير النتائج المستخلصة من طرف المراجع‪ ،‬هذه الملفات تسمح بتنظيم و احتواء‬
‫‪.‬المهمة و إعطاء األدلة الكافية عن اإلثباتات المتوصل إليها‬

‫ت ‪ -‬أساليب التقرير‪ :‬تقرير المراجعة يجب أن يحرر@ بتعابير واضحة عن رأي المراجع حول‬
‫المعلومات المالية‪ ،‬التعبير عن الرأي بدون تحفظ يذكر‪ ،‬المراجع ياخذ كل الضمانات حول أهم‬
‫‪.‬النقاط المعبرة‬
‫أما إذا قام المراجع بالتصديق على التقرير مع بعض التحفظات أو رفض التصديق@ يجب عليه عرض‬
‫‪.‬الدواقع بكل وضوح و إذا أمكن تقديمها باألرقام المعبرة‬

‫المطلب الثالث ‪:‬أنواع المراجعة ومعاييرها‬

‫األنواع ‪:‬‬
‫هناك أنواع متعددة من المراجعة تختلف باختالف الزاوية التي ننظر إليها من خاللها ولكن االختالف‬

‫يكمن في الزاوية التي ينظر إليها من خاللها‪ ،‬وتصنف المراجعة حسب وجهات النظر المختلفة إلى ما‬

‫يلي‪:‬‬

‫‪.1‬من حيث نطاق عملية المراجعة‪ :‬وتنقسم إلى‪:‬‬

‫أ‪ -‬المراجعة الكاملة‪:‬‬

‫وهنا يقوم المراجع بفحص القيود والمستندات والسجالت بقصد التوصل إلى رأي فني محايد‬
‫االيطار المفاهمي المراجعة الداخلية‬ ‫‪ ‬الفصل األول‬

‫حول صحة القوائم المالية ككل‪ ،‬وقد@ كانت المراجعة الكاملة تفصيلية‪ ،‬حيث يقوم المراجع بفحص القيود‬

‫كاملة‪ ،‬وهذا عندما كانت المؤسسات ذات حجم صغير‪ ،‬أما اآلن وبتوسع األعمال ونشوء@ الصناعات‬

‫الكبيرة وشركات المساهمة وعدم قدرة المراجع بالقيام بمراجعة جميع العمليات وكافة المستندات‬

‫والسجالت فقد أصبحت المراجعة كاملة اختبارية‪.‬‬

‫ب‪-‬المرجعة الجزئية‪:‬‬

‫تتم عملية المراجعة في هذا على بعض العمليات المعنية أو هي بمثابة ذلك التنوع من‬

‫المراجعة التي توضع فيها القيود على نطاق@ فحص المراجع بأي صورة من الصور‪.‬‬

‫‪. 2‬من حيث درجة اإللزام لعملية المراجعة‪:‬‬

‫تنقسم المراجعة من حيث اإللزام القانوني@ إلى نوعين‪:‬‬

‫ا‪.‬المراجعة اإللزامية‪ %:‬هي المراجعة التي تفرضها التشريعات القانونية التي تلزم المشروعات‬

‫بضرورة استخدام مراجعي الحسابات لمراجعة حساباتها@‪.‬‬

‫ب‪.‬المراجعة االختيارية‪ %:‬هذه المراجعة تتم بإرادة أصحاب المؤسسة واختيارهم@ دون وجود@ إل ازم‬

‫قانوني يفرض عليهم‬

‫تعيين مراجع حسابات‪.‬‬

‫‪.3‬من حيث الوقت الذي تتم فيه عملية المراجعة‪ :‬وتنقسم إلى‪:‬‬

‫أ‪ -‬المراجعة المستمرة‪ :‬يقوم المراجع في هذا النوع من المراجعة بفحص وإجراء االختبارات‬

‫الضرورية على المفردات المحاسبية على مدار السنة المالية للمؤسسة‪.‬‬

‫‪.4‬من حيث حجم االختبارات‪ :‬ينقسم إلى‪:‬‬

‫االيطار المفاهمي المراجعة الداخلية‬ ‫‪ ‬الفصل األول‬

‫أ‪ -‬المراجعة الشاملة‪ :‬تعتبر المراجعة الشاملة نوعا ً تفصيليا‪ ،‬إذ يقوم المراجع في ظلها بفحص جمي@@ع‬

‫القيود والدفاتر@ والسجالت والمستندات والبيانات المحاسبية‪.‬‬

‫ب‪-‬المراجعة االختبارية‪ :‬يستند هذا النوع على االختبار لجزء من المفردات من الكل مع تعميم نتائج‬

‫الفحص للمفردات المختارة (العينة) على كل أو مجموع مفردات (المجتمع(‪.‬‬

‫‪.5‬من حيث القائم بالمراجعة‪ :‬وتنقسم إلى‪:‬‬

‫أ‪ -‬المراجعة الخارجية‪ :‬هي المراجعة التي تتم بواسطة طرق من خارج المؤسسة بغية فحص البيانات‬

‫والسجاالت المحاسبية والوقوف على تقييم نظام الرقابة الداخلية من أجل إبداء رأي فني محايد حول‬

‫صحة وصدق المعلومات المحاسبية الناتجة عن نظام المعلومات المحاسبية المولد لها‪.‬‬

‫ب‪ -‬المراجعة الداخلية‪ :‬تكون داخل المؤسسة وظيفة مستقلة للتقييم الدوري للعمليات لصالح المديرية‬

‫العامة‪.‬‬

‫المعايير ‪:‬‬

‫تعذ المعايير في المراجعة بمثابة جزء هام في االطار الفكري للمراجعة كاحذ العلوماالجنماعية مما‬

‫يساهم في تتطوير@ هدا االيطار باستمرار‪ @.‬ولقد كان المعهد األمريكي للمحاسبين القانونيين أول من عمل‬

‫جاهدا على وضع مستويات أللداء المهني لعملية مراجعة الحسابات‪ ،‬وقد انتهت هذه المجهودات بكتيب‬

‫صدر في عام ‪1954‬بعنوان "معايير المراجعة المتعارف@ وهي‪:‬‬

‫المعايير@ العامة‬ ‫‪-1‬‬

‫معايير@ العمل الميداني‬ ‫‪-2‬‬

‫معايير@ اعداد تقرير‪.‬‬ ‫‪-3‬‬

‫‪-1‬المعايير العامة‪ :‬وهي معايير تخص شخص المراجع بتأهيله ونوعية عمله‪ ،‬وتتض@@من المع@@ايير‬

‫التالية‪:‬‬
‫االيطار المفاهمي المراجعة الداخلية‬ ‫‪ ‬الفصل األول‬

‫‪ ‬معيار الكفاية في التأهيل العلمي والعملي‪ :‬يجب أن تتم عملية الفحص والمراجع@ة بواس@@طة ش@@خص‬

‫أو أشخاص بتوافر لديهم ق@در ك@اف من التأهي@ل العلمي باالض@افة إلى ت@دريب ك@اف وخ@برة عملي@ة تمكن‬

‫المراجع من القيام بوظيفته خير قيام‪ ،‬وتختلف@ الق@@وانين أو التش@@ريعات الحكومي@@ة فيم@@ا بينه@@ا ح@@ول تحدي@@د‬

‫الحد االدنى للتأهيل العلمي حول مراجع الحسابات‪.‬‬

‫‪ ‬معيار الحياد واالستقالل‪ :‬يقضي هذا المعي@ار@ ب@@ان يحتف@ظ المراج@ع باالس@@تقالل الت@@ام ح@@تى تك@@ون‬

‫نتائج حكمه على االمور وتوصياته موضوعية وغير متحيزة‪.‬‬

‫‪ ‬معي‪%%‬ار العناي‪%%‬ة المهني‪%%‬ة االلزم‪%%‬ة‪ :‬وه@@و أن يب@@ذل مراج@@ع الحس@@ابات العناي@@ة الواجب@@ة في عملي@@ة‬

‫المراجعة عند إعداد التقرير النهائي لعملية المراجعة واله@@دف من ذل@@ك ه@@و الحكم على درج@@ة ج@@ودة‬

‫أداء المراجع أثناء القيام بعمله‪ ،‬والعناي@@ة المهني@@ة تتطلب االل@@تزام بمس@@توى@ أداء معين وفق@@ا لم@@ا تنص‬

‫عليه المعايير@ والتشريعات المختلف@@ة وك@@ذلك تتطلب ممن يعم@@ل في مكتب مراج@@ع الحس@@ابات االل@@تزام‬

‫بمعايير@ العمل الميداني ومعايير@ اعداد التقرير‬

‫وفي@ نهاي@@ة المع@@ايير العام@@ة نش@@ير إلى أن واف@@ر التأهي@@ل العلمي تعت@@بر من أهم مع@@ايير المراجع@@ة‬

‫المتعارف@ عليها‪ ،‬حيث أن أي خلل في هذه المعايير الثالثة سيؤثر على المعايير‬

‫االخرى للمراجعة‪ ،‬فعندما@ يكون المراجع مثا ًل غير مستقل ولم يبذل العناية المهنية الالزمة وليس‬

‫مؤهال او علميا‬

‫فان هناك حاجة إلى ضرورة تحقيق المعايير االخرى من أجل الوصول إلى االهداف المتوخاة من‬

‫المراجعة‪.‬‬

‫‪. 2‬معايير العمل الميداني‪ :‬وتتمثل في مجموعة المعايير@ المختلفة بإجراءات المراجعة الميدانية‪،‬‬

‫وتتضمن المعايير@ التالية ‪:‬‬

‫‪ ‬معيار دقة تخطيط المعلومة ودقة االشراف على المساعدين‪ :‬يجب على مراجع الحسابات أن‬

‫يضع برنامجا دقيقا لم ارجعة العمليات المختلفة‪ ،‬حتى يتمكن من مراجعة هذا البرنامج وتحديثه ليتم‬

‫التأكد من ان خطوات المراجعة الضرورية قد تم تحديدها وتم استيعابها من قبل المساعدين‪ ،‬ويجب‬
‫االيطار المفاهمي المراجعة الداخلية‬ ‫‪ ‬الفصل األول‬

‫قبل وضع خطة المراجعة التعرف على المؤسسة التي سيتم مراجعة حساباتها@ والحصول على‬

‫المعلومات الضرورية التي تساعد في وضع خطة العمل ‪.‬‬

‫‪ ‬معيار كفاية وص‪%%‬الحية أدل‪%%‬ة اإلثب‪%%‬ات‪ :‬يتمث@ل ه@ذا المعي@@ار في ض@رورة قي@@ام مراج@ع الحس@@ابات‬

‫بتجميع أكبر قدر ممكن من أدلة االثبات التي تؤدي إلى إقناعه‪ ،‬بحيث يمكنه من إبداء رأي@@ه الف@@ني في‬

‫المواضيع@ الخاضعة لعملية المراجعة‪.‬‬

‫‪.3‬معيار إعداد التقرير (ابداء الرأي)‪ :‬وهي معايير تتعلق بتحديد كيفية إعداد التقرير النهائي‬

‫لعملية المراجعة وتتضمن المعايير التالية‪:‬‬

‫‪ ‬معيار القواعد المحاسبية المتعارف عليها‪ :‬يجب أن يبين التقرير ما إذا كانت القوائم المالية قد‬

‫أعدت طبقا للمبادئ المحاسبية المتعارف عليها‪ ،‬ولذا تشترط العديد من التشريعات@ أن يفصح تقرير‬

‫مراجع الحسابات عما إذا كانت القوائم المالية قد تم إعدادها في ضوء المبادئ المحاسبية المتعارف‬

‫عليها‪.‬‬

‫‪ ‬معيار ثبات تطبيق المبادئ المحاسبية‪ :‬ويقضي هذا المعيار بأن يبين مراجع الحسابات في تقريره‬

‫ما إذا كانت المبادئ التي طبقت في الفترة الجارية تتميز بالثبات إذا ما تم مقارنتها بالفترات السابقة‪.‬‬

‫وذلك لتحقق ما يلي ‪:‬‬

‫‪ ‬ضمان قابلية القوائم المالية للمقارنة خالل الفترات المختلفة وضمان عدم تأثر هذه المقارنة بالتغير@‬

‫ات في القواعد المحاسبية المطبقة‪.‬‬

‫‪ ‬بيان طبيعة التغيرات وأثرها على القوائم المالية إذا تعرضت@ للمبادئ@ المحاسبية للغير‪.‬‬

‫‪ ‬معيار اإلفصاح التام‪ :‬وينص هذا المعيار على إعداد التقارير حيث يجب أن يتحقق المراجع من أن‬

‫االفصاح‬

‫في الق@@وائم المالي@@ة ك@@افي ومالئم‪ ،‬وال يق@@وم المراج@@ع باالش@@ارة في ذل@@ك في تقري@@ره إال في حال@@ة ك@@ون‬

‫ااالفصاح غير كاف بدرجة معقولة‪.‬‬

‫االيطار المفاهمي المراجعة الداخلية‬ ‫‪ ‬الفصل األول‬

‫‪ ‬معيار إبداء الرأي في القوائم المالية كوحدة واحدة‪ :‬يجب أن يتضمن التقرير رأي المراجع في‬

‫القوائم المالية كوحدة واحدة أو امتناعه عن إبداء الرأي في الحاالت التي يتعذر فيها ذلك‪ ،‬وفي هذه الحالة‬

‫يجب أن يتضمن تقرير المراجع في القوائم المالية كوحدة واحدة وفيما@ إذا كانت الميزانية تعبر بصورة‬

‫صادقة عن المركز المالي الحقيقي للمؤسسة في نهاية العام وأن حساب االرباح والخسائر@ يعبر بشكل‬

‫سليم عن نتيجة أعمال المؤ سسة عن السنة الخاضعة لعملية المراجعة‪.‬‬

‫المبحث الثاني ‪ :‬ماهية المراجعة الداخلية‬

‫المطلب األول ‪:‬نشاة وتعريف المراجعة الداخلية و أهميتها‬

‫أوال نشاة المراجعة الداخلية ‪:‬‬

‫تم ظهور المراجعة الداخلية عبر المراحل التالية ‪:‬‬

‫المرحلة األولى‪ :‬من الثالثينيات إلى ‪:1940‬‬

‫في هذه المرحلة ظهرت المراجعة الداخلية كفكرة في الواليات المتحدة األمريكية‪ ,‬ومن األسباب األساسية‬

‫التي أدت إلى ظهورها@ هي رغبة المؤسسات@ األمريكية في تخفيض ثقل المراجعة الخارجية‪ ,‬خاصة إذا‬

‫علمنا أن التشريعات األمريكية كانت فرض على كل المؤسسات@ التي تتعامل في األسواق@ المالية إلى‬

‫إخضاع حساباتها@ لمراجعة خارجية حتى تتم المصادقة عليها‪.‬‬

‫ولكن بقي دور المراجعة الداخلية مهمشا حيث أ ا لم تخص باالهتمام الالزم في بادئ األمر‪.‬‬

‫ب‪ .‬المرحلة الثانية‪ %:‬من ‪ 1941‬إلى ‪:1971‬‬

‫وفي@ هذه المرحلة انتظم المراجعون الداخليون في شكل تنظيم موحد في نيويورك@ سنة ‪ 1941‬وكونوا ما‬

‫يسمى بمعد المراجعين الداخليين األمريكيين‪ ,‬والذي عمل منذ إنشائه على تطوير هذه المهمة وتنظيمها‪@,‬‬

‫وتماشيا@ مع التطورات االقتصادية الحديثة قام هذا المعهد بتعديل تعريفها سنة ‪ 1944‬ثم سنة ‪ 1954‬و‬
‫االيطار المفاهمي المراجعة الداخلية‬ ‫‪ ‬الفصل األول‬

‫‪, 1971‬بحيث نالحظ تطور أهدافها من نظرة محاسبية محضة تعتمد على اكتشاف األخطاء والغش‬

‫والتالعبات إلى اهتمامها بكل النشاطات والوظائف في المؤسسة‪.‬‬

‫ت‪ .‬المرحلة الثالثة‪ :‬من ‪ 1971‬إلى وقتنا@ الحاضر‪:‬‬

‫في وقتنا@ الحاضر@ أصبحت المراجعة الداخلية بالغة األهمية باعتبارها أداة إدارية يمكن االعتماد عليها في‬

‫ترشيد@ العملية اإلدارية بمفهومها المعاصر‪ ,‬حيث ابتدأت بنطاق ومجال ضيق يقتصر على مراجعة القيود‬

‫والسجالت المالية ثم اتجهت بعد ذلك إلى اجمالالت اإلدارية والتشغيلية نتيجة الظروف االقتصادية‪.‬‬

‫أما في الجزائر فيمكن القول أن ه@@ذه الوظيف@ة حديث@@ة االس@@تعمال أو حديث@ة االع@@تراف ب@ا كنش@اط ال يمكن‬

‫االستغناء عنه‪ ,‬فلم ينص عنها المشرع الجزائري إال في اي@ة الثمانين@ات من خالل الم@ادة ‪ 40‬من الق@انون‬

‫التوجي@@ه للمؤسس@@ات رقم ‪ 88/01‬الص@@ادر بت@@اريخ ‪ 12‬ج@@انفي ‪ 1988‬ال@@ذي ينص على ان@@ه "يتعين على‬

‫المؤسس@@ات العمومي@@ة واالقتص@@ادية تنظيم@ هياك@@ل داخلي@@ة خاص@@ة بالمراقب@@ة في المؤسس@@ة وتحس@@ن بص@@فة‬

‫مستمرة بأنماط سيرها"‪.‬‬

‫ثانيا‪ :‬تعريف المراجعة الداخلية‪:‬‬

‫سنتناول@ فيما يلي بعض تعاريف المراجعة الداخلية‪:‬‬

‫تعرف المراجعة الداخلية على أنها "نشاط تقييمي داخل المؤسسة لخدمة إدارتها وتقوم@ بالمراجعة إدارة‬

‫داخل المؤسسة تسمى إدارة المراجعة الداخلية ومجالها عمليات‪ ,‬ونظم معلومات‪ ,‬وأنشطة وأقسام‬

‫المؤسسة ككل"‪.‬‬

‫كما تعتبر أنها "نشاط مستقل للتقييم داخل المؤسسة‪ ,‬يعمل على مراجعة النواحي المحاسبية والمالية‬

‫واألعمال األخرى‪ ,‬وذلك لخدمة اإلدارة كما أ ا رقابة إدارية تقوم بقياس وتقييم الوسائل األخرى للرقابة"‪.‬‬

‫وهي كذلك "وظيفة تقييمية مستقلة تنشأ داخل التنظيم@ المعين‪ ,‬غرض فحص وتقييم األنشطة التي يقوم بها‬

‫هذاالتنظيم@ ‪".‬‬
‫االيطار المفاهمي المراجعة الداخلية‬ ‫‪ ‬الفصل األول‬

‫من خالل التعاريف@ السابقة للمراجعة الداخلية يمكن أن يستخلص أنهاعبارة عن‪:‬‬

‫نشاط تقييمي داخل المؤسسة ‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫وظيفة مستقلة داخل المؤسسة غير أن هذه االستقاللية نسبية وليست مطلقة أل ا تابعة لإلدارة‬ ‫‪‬‬

‫العليا‪.‬‬

‫الغرض منها التحقق من تطبيق@ السياسات المسطرة من طرف المؤسسة‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫ثالثا ‪:‬أهميتها‬

‫تحدد أهمية المراجعة الداخلية بالدور@ الذي تؤديه في تدعيم الوظيفة الرقابية إلدارة المؤسسة‪ ،‬وتتضح‬

‫بصورة خاصة من االتجاه المتزايد خالل السنوات العشر األخيرة والذي ينادي بضرورة تحسين األداء‬

‫الرقابي@ للمؤسسة ويمكن أن نرجع ظهور@ هذا االتجاه إلى ثالث عوامل وهي زيادة حاالت فشل‬

‫المؤسسات@ وإفالسها والتغيير@ في أنماط الملكية والتغيرات في البيئة النظامية التي تعمل فيها المؤسسات‪.‬‬

‫ويالحظ@ في السنوات األخيرة ظهور@ العديد من حاالت فشل المؤسسات خصوصا تلك الحاالت التي‬

‫انهارت فيها شركات عمالقة ولفت ذلك أنظار المستثمرين‪ ،‬المشرعين‪ ،‬الباحثين‪ ،‬وغيرهم من المهتمين‬

‫بمجاالت األعمال و االقتصاد‪ @،‬وأجريت العديد من الدراسات والبحوث التي تتناول أسباب ا نهيار هذه‬

‫المؤسسات‪ ،‬وخلصت إلى أن السبب الرئيسي@ هو ضعف األداء الرقابي@ فيها نتيجة وجود@ قصور@ في‬

‫استقاللية مجلس اإلدارة أو انخفاض جودة أداء لجان المراجعة أو غياب وظيفة المراجعة الداخلية‪.‬‬

‫من ناحية أخرى‪ ،‬شهدت السنوات األخيرة تغييرا في أنماط الملكية خصوصا عند ظهور@ شركات‬

‫المساهمة نتيجة تحول ملكية األسهم من المستثمر الفرد إلى المؤسسات االستثمارية‪ ،‬مثل صناديق@‬

‫االستثمار‪ @،‬البنوك‪.‬‬
‫االيطار المفاهمي المراجعة الداخلية‬ ‫‪ ‬الفصل األول‬

‫وغيرها‪ .‬وأدى ذلك إلى تركيز الملكية في يد عدد قليل من المستثمرين الذين أصبح لهم تأثير فعال على‬

‫مجلس اإلدارة‪ ،‬وبدأ هؤالء المستثمرون ينادون بضرورة التغير في المواصفات اإلدارية واإلجراءات‬

‫واألساليب الرقابية التي تستخدمها المؤسسات بما يحقق الحماية لمصالحهم‪@.‬‬

‫وأدت هذه التطورات@ في بيئة األعمال إلى ظهور الحاجة لتدخل الجهات الرقابية والتشريعية لضمان‬

‫حماية حقوق المستثمرين في المؤسسات المختلفة ولعل من أبرز مظاهر التغيير في البيئة النظامية التي‬

‫تعمل فيها المؤسسات و الدراسات التي أثرت فيها ما يلي‪:‬‬

‫أ‪ .‬صدور@ تقر ير"لجنة تريد واي" في عام ‪1987‬م و الذي وضع العديد من التوصيات للحد من الغش‬

‫في القوائم المالية‪ ،‬ولتحسين الرقابة واألداء الرقابي@ في المؤسسات‪ ،‬وينادي التقرير بضرورة تحسين‬

‫األداء اإلداري@ ووجود لجان مراجعة مستقلة وفاعلة‪ ،‬وإشراف@ دقيق للجان المراجعة للتأكد من استقاللية‬

‫كل من المراجع الخارجي والمراجعين الداخليين‪.‬‬

‫ب‪ .‬صدور@ تقرير اللجنة المنبثقة عن الجمعية الوطنية لمديري الشركات الواليات المتحدة في عام‬

‫‪2000‬م والذي يتعلق بلجان المراجعة‪ ،‬وتضمن إرشادات عملية لعمل لجان المراجعة بما يحقق التحسين‬

‫في األداء الرقابي@ في شركات المساهمة‪ ،‬ولقد تبنت هيئة الرقابة واإلشراف على أسواق المال بالواليات‬

‫المتحدة التوصيات@ التي قدمتها@ هذه اللجنة و تم العمل هبا منذ عام ‪2000‬م‪.‬‬

‫ت‪ .‬صدور@ عدد من التوصيات@ لمعهد المراجعين الداخليين في أبريل ‪2002‬م والتي قدمت إلى سوق‬

‫األوراق@ المالية بنيويورك@ والتي تضمنت ضرورة االلتزام بمبادئ األداء الرقابي‪ ،‬واإلفصاح@ عن تقييم‬

‫مجلس اإلدارة لفاعلية نظام الرقابة الداخلية في الشركة‪ ،‬وضرورة إنشاء‪ ،‬واإلبقاء على وظيفة مستقلة‬

‫للمراجعة الداخلية على أن توفر@ لها الموارد الكافية واألفراد المؤهلين‪.‬‬

‫ث‪ .‬صدور@ قانون ”ساربانيس‪ -‬أوكسلي“ عن الكونجرس األمريكي@ في منتصف@ عام ‪2002‬م نتيجة‬

‫حاالت االنهيار في الشركات العمالقة والذي وضع عددا من القواعد التي يجب أن تلتزم هبا شركات‬
‫االيطار المفاهمي المراجعة الداخلية‬ ‫‪ ‬الفصل األول‬

‫المساهمة من حيث ضرورة إنشاء لجان المراجعة في جميع شركات المساهمة‪ ،‬مع إلزام إدارة كل شركة‬

‫بإصدار@ تقرير ضمن التقرير المالي السنوي يؤكد مسؤولية مجلس اإلدارة عن وجود نظام للرقابة‬

‫الداخلية‪ ،‬وتنفيذه بفاعلية مع التأكيد على استقاللية لجان المراجعة‪.‬‬

‫وتبين هذه التوصيات@ والتقارير والقوانين أهمية تحسين األداء الرقابي@ في المؤسسات@ بصفة عامة‬

‫وشركات@ المساهمة بصفة خاصة‪ ،‬إذ تزداد أهمية األداء الرقابي كلما انفصلت الملكية عن إدارة‬

‫المؤسسة‪.‬‬

‫المطلب الثاني ‪:‬اهداف و أنواع المراجعة الداخلية‬

‫أوال ‪:‬أهدافها‬

‫من جالل تعريف المراجعة الداخلية تبين ان لها هدفين أساسيين هما‪:‬‬

‫أ‪ .‬الحماية‪ :‬كان التركيز في الماضي ينصب على ه@@دف الحماي@@ة حيث ك@@انت المراجع@@ة الداخلي@@ة تع@@رف‬

‫على أنها ذلك النشاط الذي يهدف إلى حماية أصول المؤسسة‪ ,‬ما يهدف إلى التأكد من سالمة نظم الرقاب@@ة‬

‫الداخلية والذي يهدف بدوره إلى حماية المؤسسة من االختالس والس@@رقة‪ ,‬وعلى ذل@@ك ك@@ان دور المراج@@ع‬

‫الداخلي ينصب على التأكد من‪:‬‬

‫• سالمة المعلومات المحاسبية المعدة ومدى االعتماد عليها‪.‬‬

‫• حماية أصول المؤسسة‪.‬‬

‫• من الموائمة بين أساليب القياس والسياسات والخطة واإلجراءات والقوانين واللوائح الموضوعة‪.‬‬

‫• من االستخدام الكفء لموارد@ المؤسسة‪.‬‬

‫• من إنجاز األهداف الموضوعة للعمليات التشغيلية‪.‬‬

‫االيطار المفاهمي المراجعة الداخلية‬ ‫‪ ‬الفصل األول‬

‫ب‪ .‬البناء‪ :‬إن مع تطور مفهوم المراجعة الداخلية ظهر هدف جديد لوظيفة المراجعة الداخلية‪ ,‬وهو البناء‬

‫ويتحقق هذا الهدف من خالل اقتراح العالج والتوصيات@ نتيجة لما قام به المراجع الداخلي من فحص‪,‬‬

‫حيث يتضمن التعريف األخير اعترافا باالتجاه نحو الخدمات االستشارية للمراجعة الداخلية تلبية لحاجات‬

‫المؤسسة‪.‬‬

‫ثانيا ‪:‬أنواع المراجعة الداخلية‬

‫إن مجال تطبيق المراجعة الداخلية واسع حيث أنه يقوم على أساس الرقاب@@ة الداخلي@@ة للمؤسس@@ة كم@@ل أنه@@ا‬

‫تعتمد على الفحص ومدى احترام القوانين واألنظمة وبالتالي تنقسم إلى مراجعة محاسبية‪ ,‬مالية ومراجعة‬

‫إدارية وتشغيلية‪.‬‬

‫أ‪ .‬المراجعة المحاسبية‪ %‬والمالية‬

‫لقد كان المفهوم التقليدي للمراجعة الداخلية مرتبطا بالمعلومات@ المحاسبية والمالية والتأكد@ من دقتها@‬

‫وصحتها@ حتى يتسنى@ للمؤسسة االعتماد عليها في رسم@ السياسات واتخاذ@ القرارات اإلدارية‪.‬‬

‫يهدف المراجع الداخلي في إطار المراجعة المحاسبية والمالية إلى فحص ومراجعة الوثائق المالية‬

‫والمحاسبية لتجنب الوقوع في أخطاء تتعلق بالتسيير‪ @,‬حيث يعتمد المراجع الداخلي على المعطيات التالية‪:‬‬

‫‪.1‬المحاسبة العامة‪ :‬وذلك من أجل التحقق من موثوقية المحاسبية والمالية المقدم@@ة في الميزاني@@ة العام@@ة‪,‬‬

‫وجدول@ حسابات النتائج‪...,‬الخ‪.‬‬

‫‪.2‬المحاسبة التحليلية‪ :‬ويقوم فيها المراجع بالتأكد من مدى صحة حسابات التكاليف والهوامش من خالل‬

‫تحليل مختلف تلك الحسابات‪.‬‬

‫‪.3‬معطيات الموازنات التقديرية‪ :‬تعتبر معطيات الموازنات التقديرية وسيلة لتق@@ييم ومراقب@@ة األداء الم@@الي‬

‫ومن الموازنات@ نجد موازنة المبيعات‪ ,‬موازنة اإلنتاج‪...,‬الخ‪.‬‬

‫االيطار المفاهمي المراجعة الداخلية‬ ‫‪ ‬الفصل األول‬

‫‪.4‬المعطيات األصلية‪ :‬لها دور في إعطاء صورة حقيقية حول وضعية المؤسسة‪.‬‬

‫ب‪ .‬المراجعة اإلدارية ( تشغيلية‪ %,‬العملية )‬

‫تعتبر المراجعة اإلدارية مصطلحا مرادفا@ للمراجعة الداخلية‪ ,‬لكنها في الحقيقة تشكل جزء من المراجعة‬

‫الداخلية‪ ,‬وتعرف@ بأنها مراقبة تحقيق عملية تسييرية وحسن تطبيق@ إجراءات التسيير الداخلية‪.‬‬

‫فالمراجعة اإلدارية في فحص مستمر ألوجه األنشطة المالية واإلدارية وتقييم األهداف والخطط@‬

‫واإلجراءات والهيكل التنظيمي‪ ,‬وتقييم األداء وأساليب الرقابة المالية واإلدارية وفحص مدى انعكاس‬

‫األثار غير المالية على أوجه نشاط المؤسسة‪ ,‬وتشمل المراجعة اإلدارية األمور@ التالية‪:‬‬

‫‪ −‬أنظمة الرقابة الداخلية‪.‬‬

‫‪ −‬تنفيذ لوائح وتعليمات المؤسسة والتقيد بسياستها‪@.‬‬

‫‪ −‬دقة البيانات المالية وصحة المعلومات المتعلقة بعمليات المؤسسة‪.‬‬

‫‪ −‬االقتصاد@ والكفاية في استخدام الموارد وتحقيق األهداف المسطرة‪.‬‬

‫المطلب الثالث ‪:‬خصاص ومبادئ المارجعة الداخلية‬

‫أوال خصائص المراجعة الداخلية‬

‫للمراجعة الداخلية عدة خصائص وهي كالتالي‪:‬‬

‫االيطار المفاهمي المراجعة الداخلية‬ ‫‪ ‬الفصل األول‬

‫‪-1‬المساعدة في التسيير‪:‬فالمراجع الداخلي يعمل بج@@انب أي مس@@ؤول عن الوظ@@ائف@ االخ@@رى ‪ ,‬فيق@@دم الم‬

‫المراجع الداخلي مساعدات للمسئولين لمعالجة المشاكل من كل االصناف@ و المتعلقة باالجراءات للسيطرة‬

‫الجيدة على كل النشاطات‪.‬‬

‫‪-2‬ال تحكم على أداء األشخاص ‪ :‬إن هدف المراجعة الداخلي@@ة يتمث@@ل في المس@@اعدة على تحس@@ين االداء و‬

‫ليس الحكم على االداء‪.‬‬

‫‪-3‬وظيفة مستقلة ‪ :‬وهذا االستقالل يعد حجر الزاوية في موضوع@ نتائج و توصيات@ المراجع الداخلي ‪,‬‬

‫و مدى مالئمتها و قبولها ‪ ,‬و للمراجعة الداخلية مكانة بارزة في معظم المؤسسات@ ‪ ,‬ارتبطت بأعلى‬

‫مستويات@ التنظيم ليس كأداة رقابية فحسب ‪ ,‬و إنما باالنشطة التالية ‪:‬‬

‫نشاط تقييمي‪ :‬لمراجعة وفحص كافة االنشطة و العمليات المختلفة بهدف تطويه@@ا و تحقي@@ق أقص@@ى‬ ‫‪-1‬‬

‫كفاية إنتاجية منها‪.‬‬

‫نشاط وقائي ‪ :‬من خالل مراجعة االحداث و الوقائع الماضية‬ ‫‪-2‬‬

‫نشاط إنشائي ‪ :‬تشمل التأكد من كل أنشطة المؤسسة وذلك من خالل وضع برامج المراجعة‪.‬‬ ‫‪-3‬‬

‫نشاط تأكيدي‪ :‬تطمئن االدارة بأن المخاطر المرتبطة بالمؤسسة مفهومة و يتم التعام@@ل معه@@ا بش@@كل‬ ‫‪-4‬‬

‫مناسب ‪.‬‬

‫نشاط استشاري ‪:‬تزويد االدارة بالتحليالت و االستشارات االزمة التخاذ القرارات‪.‬‬ ‫‪-5‬‬

‫نشاط مستقل‪ :‬بارتباطها بأعلى مستوى@ إداري داخل المؤسسة‪.‬‬ ‫‪-6‬‬

‫نشاط موضوعي ‪:‬بأداء االعمال الموكلة إليها‪.‬‬ ‫‪-7‬‬

‫ثانيا ‪:‬مبادئها‬

‫هناك مجموعة من المبادئ تتلخص في ‪:‬‬

‫االيطار المفاهمي المراجعة الداخلية‬ ‫‪ ‬الفصل األول‬

‫‪-1‬ان تكون مستقلة عن الجهاز االداري‪ @:‬فهي عبارة عن وحدة ادارية غير تابعة الى اي قس@@م اداري لكن‬

‫يوجد نوع من التكامل‪.‬‬

‫‪ -2‬ان تكون التقارير حيادية‪ :‬اي ال تخضع لضغط اي احد‪.‬‬

‫‪-3‬تكون مستمرة‪ :‬هذه المراجعة يجب ان تكون طيلة السنة المحاسبية‪.‬‬

‫‪ -4‬هدافها االساسي هو التصويب@ ووضع التقراري من اجل تصحيحها‪.‬‬

‫ومنها ما يرتكز على عمل المراجع باالخص ‪:‬‬

‫المبدأ االول‪ :‬النزاهة‪.‬‬

‫‪ -‬بجيب على المراجعين الداخليين أداء عملهم بامانة وحذر ومسؤولية‪.‬‬

‫‪ -‬بجيب على المراجعين الداخليين أن اال يشتركوا@ في أنشطة غير قانونية أو غير معروفة أو مغايرة‬

‫لمهنة المراجعة الداخلية أو المنظمة التي يعملون بها‪.‬‬

‫‪ -‬يجيب على المراجعين الداخليين أن يحترموا@ ويساهموا@ في تحقيق االهداف الشرعية و االخالقية‬

‫للمنظمة التي يعملون بها‪.‬‬

‫المبدأ الثاني‪ :‬الموضوعية‪%.‬‬

‫‪ -‬يجيب على المراجعين الداخليين االفصاح عن كل الحقائق المادية التي عرفوها أثناء قيامهم@ بواجباتهم@‬

‫والتي إن لم يفصحوا عنها تؤدي إلى تشويه تقاريرهم عن االنشطة التي يدققونها‪@.‬‬

‫المبدأ الثالث ‪:‬السرية‬

‫‪ -‬يجيب على المراجعين ال@@داخليين أن يكون@@وا@ عقالء بش@@أن اس@@تخدام ومحاي@@ة المعلوم@@ات المكتس@@بة أثن@@اء‬

‫القيام‬
‫االيطار المفاهمي المراجعة الداخلية‬ ‫‪ ‬الفصل األول‬

‫بواجباتهم‪.‬‬

‫‪ -‬جيب على المراجعين الداخليين أن ال يستخدموا@ المعلومات الي مكسب أو باي أسلوب ال يتفق مع‬

‫القانون أو يضر باهداف الشرعية و االخالقية للمنظمة التي يعملون فيها‪.‬‬

‫المبدأ الرابع‪ :‬الكفاءة المهنية‪%‬‬

‫‪ -‬يجيب على المراجعين الداخليين أن يؤدوا فقط الخدمات بالمعرفة والمهار@ ة الضرورية والخبرة‪.‬‬

‫‪ -‬بجيب على المراجعين الداخليين أن ي@ؤدوا@ خ@دمات المراجع@ة الداخلي@ة طبق@ا لمع@اير الممارس@ة المهني@ة‬

‫للمراجعة الداخلية‪.‬‬

‫‪ -‬يجيب على المراجعين الداخليين أن يحسنوا@ اباستمرار كفاءاتهم وفعالية وجودة خدماتهم‪@.‬‬

‫المبحث الثالث ‪:‬ابعاد المراجعة الداخلية‬

‫المطلب األول ‪ :‬معايير ووسائل المراجعة الداخلية‬
‫ثانيا ‪ :‬الوسائل‬
‫االيطار المفاهمي المراجعة الداخلية‬ ‫‪ ‬الفصل األول‬