‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد ‪ _23‬الفصل الثاني _ لسنة ‪3102‬‬

‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫‪Suggested Model for activating the roleof the regulators for the auditing‬‬
‫‪professionin achieving quality audit‬‬

‫المحاسب القانوني‬ ‫الباحثة‬

‫الدكتور صالح نوري خلف‬ ‫إسراء كاظم عبيد حسن اللهيبي‬

‫المستخلص‪:‬يتصدر مفهوم جودة مهنة التدقيق قمة إهتمامات مجتمع األعمال الدولي والمؤسسات المالية العالمية‬
‫اآلن‪ ،‬وذلك إثر العديد من حاالت الفشل والعسر المالي التي منيت بها الشركات الكبرى في اآلونة األخيرة‪،‬‬
‫وانهيارات أسواق المال في بعض بلدان العالم‪ ،‬والخوف من تكرار ذلك مستقبلا‪ .‬والمتتبع للضوابط والمعايير (أو‬
‫المبادئ) المحلية والدولية‪ ،‬يجد أنها تتضمن في فحواها ما يرجع أثره سواء بشكل مباشر أم غير مباشر‪ ،‬على‬
‫األداء الخدمي للمحاسب ومراقب الحسابات‪ ،‬والذي ينبغي أن يرقى من أدائهما المهني في هذه الخدمات إلى‬
‫درجة عالية من الجودة‪ ،‬لتتلءم مع متطلبات ومبادئ طبيعة عمل الشركات‪.‬وبناء على ذلك‪ ،‬خرجت بعض‬
‫الدراسات البحثية‪ ،‬وكذلك التوصيات المهنية في دول العالم المتقدمة لتلقى األضواء على كيفية قياس وتقييم‬
‫األداء الخدمي لمهنة التدقيق‪ ،‬فعند تحقيق جودتها ينعكس بالتبعية على تحسين أداء المحاسب أيض ا‪ .‬وقد كثرت‬
‫وتضاربت األساليب المقدمة والطرق المتاحة للرقابة على جودة األداء المهني لمراقبي الحسابات‪.‬والعراق أحد‬
‫الدول الذي انشأت فيه الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق الخارجي‪ ،‬واستجابة لمتطلبات معايير التدقيق الدولية‬
‫المتعلقة برقابة جودة التدقيق‪ ،‬المتمثلة بالمعياريين رقم (‪ )1‬و(‪ ،)222‬جاء البحث محاولة لدراسة واقع ودور‬
‫الهيئات المنظمة للتدقيق الخارجي في جمهورية العراق في تحقيق جودة التدقيق‪ ،‬وتحديد المعوقات التي حالت‬
‫من دون تحقيق فاعلية رقابة الجودة على مكاتب مراقبي الحسابات‪ ،‬وديوان الرقابة المالية‪ ،‬بالمستوى المطلوب‪،‬‬
‫وفقا لمعايير التدقيق الدولية‪ ،‬إذ يركز البحث على دور هذه الهيئات في تحقيق جودة التدقيق عن طريق تنفيذ‬
‫نظام رقابة الجودة‪ ،‬ويعود بالنفع على المستفيدين من عمليات التدقيق‪ ،‬ويقلل من فرص اإلنتقادات ونقاط‬
‫الضعف‪ ،‬ويسهل قبوله في بيئة التدقيق العراقية‪.‬يستند البحث على فرضية رئيسة‪ ،‬وهي عدم وجود دليل لرقابة‬
‫جودة التدقيق ُملزم لمراقبي الحسابات‪ ،‬ومحدودية اإلشراف والمراقبة من قبل الجهات المنظمة لمهنة التدقيق‬
‫للتحقق من اإللتزام بمعايير التدقيق‪ ،‬يؤدي إلى إنخفاض مستوى جودة التدقيق لمراقبي الحسابات‪.‬‬
‫وتوصل الباحثان الى مجموعة إستنتاجات أهمها‪:‬‬
‫‪.1‬عدم وجود معيار لرقابة الجودة ُيلزم تنفيذه من قبل مراقبي الحسابات‪.‬‬
‫‪ .2‬ضعف التنسيق بين مجلس مهنة مراقبة وتدقيق الحسابات‪ ،‬ونقابة المحاسبين والمدققين‪ ،‬ومجلس المعايير‬
‫المحاسبية والرقابية بعد عام ‪2222‬م‪ ،‬في مجال رقابة جودة األداء المهني لمراقبي الحسابات‪.‬‬
‫‪.3‬إن توقف نشاط مجلس المعايير المحاسبية والمهنية منذ أحداث عام ‪2222‬م‪ ،‬ولغاية البدء بتفعيل أعماله في‬

‫‪522‬‬
 3102 ‫_ الفصل الثاني _ لسنة‬23 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫ وخاصة في مجال‬،‫ له األثر الواضح في عدم مواكبة التطور الحاصل في مهنة التدقيق‬،‫ م‬2212 ‫أواخر عام‬
.‫الرقابة على جودة أداء مهنة التدقيق في العراق‬
:‫وقدمت توصيات عدة من شأنها تقديمها واظهارها‬
،‫ ويتضمن إنموذجين‬،‫ إصدار معيار رقابة الجودة عن مجلس المعايير المحاسبية والرقابية في جمهورية العراق‬.1
.‫ كما جرى إقتراحه في الدراسة‬،‫ والثاني برنامج رقابة الجودة‬،‫األول للتنظيم الداخلي لمكاتب مراقبي الحسابات‬
‫ وعلى غرار‬،‫إنشاء وحدة تنظيمية لرقابة الجودة في مجلس مهنة مراقبة وتدقيق الحسابات في جمهورية العراق‬.2
.AICPA ‫المجمع األمريكي للمحاسبين القانونين‬
‫ تفعيل مجلس المعايير المحاسبية والرقابية في جمهورية العراق في إصدار المعايير التي تواكب التطورات في‬.3
.‫ والمعايير الدولية لها‬،‫مجال المحاسبة والتدقيق‬
Abstract:The concept of quality of auditing profession comes on top of the concerns of the
international business community and international institutions particularly now following the impact
of the several failures and financial hardships suffered by the major companies in the recent
collapse of money markets in some countries of the world and fear of their recurrence in the
future.An observer of the local and international rules and standards (or principles) finds that
these include such implications have direct or indirect effects on the performance of the service of
the accountant and auditor, which should upgrade their professional performance in these services
to a high level of quality so as to be in line with the requirements, principles and nature of the
companies.Based on the above, particular research studies as well as professional
recommendations produced in the developed world have recently produced to shed some light on
as how to measure and evaluate service performance of audit profession; taking into account that
whenever the quality of such service is realized, it would automatically be reflected on boosting
the accountant performance too. In this connection, several conflicting methods have been
developed to control the quality of auditors’ professional performance.Iraq is one of the states in
which regulatory bodies of the external audit profession have been established. In response to the
requirements of international auditing standards on audit quality as represented in standards (1)
and (220), applied research has been developed in an effort to study the reality and role of bodies
regulating external audit in the Republic of Iraq in terms of achieving the required level of quality
audit and identifying the obstacles that prevented achieving effective quality control over auditors’
offices and Board of Supreme Audit as in accordance with the International Standards on
Auditing. The research focuses on the role of these bodies in terms of achieving quality audit by
way of implementing a quality control system the benefits of which would go to the beneficiaries of
the audits, reduce chances of criticisms and weaknesses, and make it easily acceptable in
auditing environment in Iraq.The research is based on a key premise which is lack of coordination

522
 3102 ‫_ الفصل الثاني _ لسنة‬23 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

between the Council of Audit Control Profession, and the Council of Audit and Control Standards,
which affects auditors’ commitment to quality control standards.The researcher concluded to a set
of conclusions, the most significant of which are:
1.Lack of quality control standard required to be applied by auditors.
2.Weak coordination between the Council of Audit Control Profession, the Association of
Accountants and Auditors and the Council of Audit and Control Standards after the year (2003) in
the field of quality control of auditors professional performance.
3.The ceasing of the function of the Council of Audit and Control Standards after (2003) incidents
and up to late (2010) when it has been reactivated had a clear impact on not keeping pace with
the progress in auditing profession, especially in the field of quality control performance of audit
profession in Iraq.
The researcher made several recommendations, such as:
1.Issuance of standard quality control by the Council of Audit and Control Standards in the
Republic of Iraq to include two models, the first on the internal organization of the offices of
auditors, and the second on program of quality control, as proposed in the study.
2.Establishment of a regulatory unit for quality control at the Council of Audit Control Profession in
the Republic of Iraq by adopting the model of the American Institute of Certified Acts (AICPA).
3.Activation of the Council of Audit and Control Standards in the Republic of Iraq in relation to
issue of standards that keep pace with developments in the field of accounting, auditing and
international standards related thereto.
‫ وزاد‬،‫ ألنها تخدم فئات إجتماعية عدة من مجتمع األعمال‬،‫تُعد مهنة تدقيق الحسابات وظيفة إجتماعية‬:‫المقدمة‬
‫ وجرت محاوالت جادة ومهمة في صياغة فرضيات‬،‫األهتمام في هذه المهنة بإطار نظري خلل القرن المنصرم‬
،‫ والمنظمات المهنية للمحاسبة والتدقيق‬،‫ من قبل المختصين بالبحث في نظرية التدقيق‬،‫واجراءات ومعايير لها‬
،‫ أثر حدوث حاالت عدة في إصدار بيانات مالية غير صحيحة‬،‫وتزايدت الضغوط واإلنتقادات لمهنة التدقيق‬
‫ فضلا عن فشل بعض شركات التدقيق الكبرى في الكشف‬،‫وازدادت الدعاوى القضائية تجاه مراقبي الحسابات‬
‫ على الرغم من‬،‫ مما أدى الى إفلس شركات األعمال‬،‫عن حاالت الغش واألخطاء الجوهرية في البيانات المالية‬
‫ وزادت اإلنتقادات في األزمة المالية األخيرة نتيجة العسر المالي وافلس‬،‫ابداء الرأي اإليجابي ببياناتها المالية‬
،‫ ووجود فرض إستم اررية الوحدات اإلقتصادية‬،‫المؤسسات المالية للتمويل العقاري من دون التنبيه الى هذا التعثر‬
‫كل هذا أدى إلى وقفة من قبل المنظمات المهنية للمحاسبة والتدقيق الحكومية وغير الحكومية ومراجعة معايير‬
‫ فظهر‬،‫ وضمان إستمرارها بمستوى متميز‬،‫ بهدف تحسين نوعية خدمات التدقيق‬،‫التدقيق وقواعد السلوك المهني‬
‫ وكيفية مراقبة هذه‬،‫ وكيفية ضمان استمرار وجودها عند شركات التدقيق‬،‫ وكيفية تحقيقها‬،‫مفهوم جودة التدقيق‬
‫الكثير‬ ‫وتناولت‬.‫الشركات للتحقق من إلتزامها بالمعايير واللوائح اإلرشادية التي تؤدي إلى تحسين نوعية التدقيق‬

522
 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد ‪ _23‬الفصل الثاني _ لسنة ‪3102‬‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫من الدراسات في هذا الشأن‪ ،‬ألهمية وخطورة مهنة التدقيق على الصعيد اإلقتصادي‪ ،‬ومن أهم هذه اإلجراءات‪،‬‬
‫هي حوكمة الشركات‪ ،‬الذي يخص شركات األعمال‪ ،‬ومعايير رقابة الجودة بالنسبة لشركات التدقيق‪ ،‬فقد أصدر‬
‫اإلتحاد الدولي للمحاسبين أهم معياريين لرقابة الجودة‪ ،‬هما المعيار رقم (‪( )1‬رقابة الجودة للشركات التي تؤدي‬
‫عمليات تدقيق ومراجعة للبيانات المالية‪ ،‬وعمليات التأكيد األخرى والخدمات ذات العلقة) والمعيار رقم (‪)222‬‬
‫(رقابة الجودة ألعمال التدقيق)‪ ،‬وكذلك أصدرت لجنة معايير الرقابة في المنظمة الدولية لألجهزة العليا للرقابة‬
‫المالية والمحاسبة المعيار رقم (‪( )02‬رقابة الجودة لألجهزة العليا للرقابة المالية والمحاسبة)‪ .‬وبناء على ما تقدم‪،‬‬
‫وألهمية مهنة التدقيق في العراق في ظل إقتصاد السوق واإلستثمار األجنبي والصعوبات التي تواجه مهنة‬
‫التدقيق المتمثلة بعدم وجود دليل لرقابة الجودة في الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق لتحقيق جودة التدقيق‪ ،‬إختار‬
‫الباحثان موضوع الدراسة عن (إنموذج مقترح لتفعيل دور المنظمات المهنية في جمهورية العراق في تحقيق)‪،‬‬
‫وضمان استمرار جودة التدقيق عند مكاتب مراقبي الحسابات‪ ،‬والرقباء الماليين في ديوان الرقابة المالية‪،‬‬
‫وباإلفادة‪ ،‬من تجارب بعض الدول في هذا المجال‪.‬‬
‫((منهجية البحث))‬
‫‪.1‬مشكلة البحث‪ :‬تواجه مهنة التدقيق في العراق تحدي ا في دخول شركات التدقيق الدولية في سوق العمل‬
‫العراقية‪ ،‬وجذب للشركات المساهمة إليها‪ ،‬لما تتمع به من سمعة جيدة في جودة عملية التدقيق‪ ،‬حيث ان جودة‬
‫التدقيق أصبحت أحد وسائل المنافسة في سوق عمل مهنة التدقيق‪ ،‬وان تحقيق جودة التدقيق تتطلب وجود‬
‫معايير لرقابة الجودة ملزمة التطبيق‪ ،‬وجهة مشرفة ومراقبة لمكاتب مراقبي الحسابات بشكل دوري وفعال‪.‬‬
‫بناء لما تقدم تتمثل مشكلة البحث بالمشكلتين اآلتيتين‪-:‬‬
‫‌أ‪.‬عدم وجود دليل رقابة الجودة في العراق (محلي) ُملزم لمراقب الحسابات‪.‬‬
‫‌ب‪.‬محدودية األشراف والمراقبة من قبل مجلس مهنة مراقبة وتدقيق الحسابات في جمهورية العراق ونقابة المحاسبين‬
‫والمدققين العراقيين‪ ،‬على عمل مراقبي الحسابات‪.‬‬
‫‪.2‬أهمية البحث‪ :‬يس تمد البحث أهميته عن طريق التعرف على دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق‪ ،‬في تحسين‬
‫مستوى التدقيق وتحقيق أداء عالي الجودة لمراقبي الحسابات‪ ،‬وأهمية وجود دليل رقابة الجودة‪ ،‬لتمكين مراقبي‬
‫الحسابات من المنافسة في سوق عمل مهنة التدقيق‪.‬‬
‫‪.3‬هدف البحث‪ :‬يسعى البحث لتحقيـق األهداف اآلتية‪:‬‬
‫‪)1‬تحديد دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تفعيل جودة التدقيق في جمهورية العراق‪.‬‬
‫‪)2‬تقديم إنموذج رقابة الجودة إلعتماده من قبل مكاتب مراقبي الحسابات‪.‬‬
‫‪)3‬عرض تجربة ديوان الرقابة المالية لرقابة الجودة وفقا لمعايير األنتوساي‪ ،‬لإلسترشاد بها لوضع إجراءات‬
‫وسياسات رقابة الجودة‪.‬‬
‫‪.4‬فرضية البحث‪ :‬يستند البحث على الفرضية اآلتية‪:‬عدم وجود دليل لرقابة جودة التدقيق ملزم لمراقبي‬

‫‪522‬‬
 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد ‪ _23‬الفصل الثاني _ لسنة ‪3102‬‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫الحسابات‪ ،‬ومحدودية اإلشراف والمراقبة من قبل الجهات المنظمة لمهنة التدقيق للتحقق من اإللتزام بمعايير‬
‫التدقيق‪ ،‬يؤدي إلى إنخفاض مستوى جودة التدقيق لمراقبي الحسابات‪.‬‬
‫‪.5‬حدود البحث المكانية والزمانية (نطاق البحث)‪:‬‬
‫‪)1‬الحدود المكانية‪:‬‬
‫أولا‪ :‬المنظمات المشرفة مباشرتا على مهنة التدقيق في جمهورية العراق‪.‬‬
‫‌أ‪.‬مجلس مهنة مراقبة وتدقيق الحسابات‪/.‬ب‪.‬نقابة المحاسبين والمدققين العراقيين‪.‬‬
‫ثاني ا‪ :‬المنظمات غير المباشرة‪:‬مجلس المعايير المحاسبية والرقابية في جمهورية العراق‪.‬‬
‫ثالث ا‪ :‬تجربة ديوان الرقابة المالية‪ ،‬في توافر عناصر الجودة وفق ا لمعايير األنتوساي‪.‬‬
‫‪.6‬منهج البحث‪ :‬إعتمد الباحثان المنهج اإلستقرائي في الجانب النظري من البحث عن طريق تحديد دور‬
‫الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في جمهورية العراق في تحقيق جودة العمل التدقيقي‪ ،‬وفق ا للمعايير الدولية‪،‬‬
‫وتوصيات المنظمات المهنية‪ ،‬وما أفرزته نتائج البحوث في هذا المجال التي تمثل (ماينبغي ان تكون عليه جودة‬
‫العمل التدقيقي)‪ .‬وألن موضوع البحث يتعلق بواقع الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في جمهورية العراق‪ ،‬فقد‬
‫إعتمد الباحثان هذا المنهج في الجانب التطبيقي منه لتحديد ما هو كائن في المنظمات المنظمة لمهنة التدقيق‬
‫في جمهورية العراق‪ ،‬وماهية دورها لغاية وقتنا الحاضر في تحقيق جودة العمل التدقيقي في العراق‪.‬‬
‫‪.7‬مصادر المعلومات‪:‬‬
‫المراجع والمصادر العربية واألجنبية والدوريات‪/.‬ب‪ .‬المعايير الرقابية الدولية والمحلية‪/.‬ج‪ .‬القوانين واألنظمة‬ ‫‌أ‪.‬‬

‫الداخلية والتعليمات ذات العلقة‪/.‬د‪ .‬المقابلت الشخصية لبعض أعضاء مجلس مهنة مراقبة وتدقيق الحسابات‬
‫ونقابة المحاسبين والمدققين وديوان الرقابة المالية‪.‬‬
‫دراسات سابقة‪ :‬يقتضي منهج البحث العلمي‪ ،‬أن يتناول الباحثان بعض من الدراسات والبحوث السابقة‪ ،‬لإلفادة‬
‫مما توصلت إليه من نتائج‪ ،‬وتحديد موقع الدراسة أو البحث الحالي منها‪ ،‬إستكماالا لجوانب لم يجر تناولها أو‬
‫إضافة توجه وفهم جديد لموضوع ما‪ ،‬لذا سيتم عرض الدراسات السابقة التي أمكن الحصول عليها من دراسات‬
‫عراقية وعربية وأجنبية‪.‬‬
‫أولا‪ :‬جدول (‪ )0‬الدراسات العراقية‪:‬‬
‫عنوان‌‬
‫ملخص‌الدراسة‬ ‫الدراسة‌‬ ‫السنة‬ ‫اسم‌الباحث‬ ‫ت‬
‫ونوعها‬
‫تتمثل‌مشكلة‌الدراسة‌في‌إغفال‌دور‌معايير‌التدقيق‌الدولية‌في‌رفع‌جودة‌أداء‌مكاتب‌التدقيق‪‌،‬‬ ‫معايير‌‬
‫التدقيق‌ السيما ‌بعد ‌أن ‌قرر ‌ديوان ‌الرقابة ‌المالية ‌حاليا َ ‌رفع ‌اليد ‌عن ‌مهام ‌تدقيق ‌حسابات ‌الشركات‌‬
‫األجنبية‪‌.‬‬ ‫الدولية‌‬
‫ودورها‌في‌‌ وتهدف‌الدراسة‌إلى‌معرفة‌مدى‌إلتزام‌مكاتب‌التدقيق‌العراقية‌بمعايير‌التدقيق‪‌،‬والسيما‌معايير‌‬
‫عبد‪‌،‬دجلة‌عبد‌‬
‫رفع‌جودة‌ رقابة ‌الجودة ‌ودور ‌الجهات ‌المسؤولة ‌في ‌تقويم ‌ومتابعة ‌رقابة ‌الجودة ‌والتعرف ‌على ‌درجة‌‬ ‫‪2007‬‬ ‫‪1‬‬
‫الحسين‬
‫اإلختالف‌في‌الضوابط‌العامة‌لرقابة‌الجودة‌المطبقة‌في‌مكاتب‌التدقيق‌العراقية‪‌.‬‬ ‫عملية‌‬
‫التدقيق‌في‌ اإلستنتاجات‪‌،‬أهمها‌التي‌خرجت‌بها‌الدراسة‪‌:‬‬
‫‪)1‬وجود‌فرق‌كبير‌بين‌معايير‌التدقيق‌العراقية‌والدولية‪‌،‬من‌حيث‌العدد‌والشمولية‪‌،‬فضالً‌عن‌‬ ‫مكاتب‌‬
‫التدقيق‌ إفتقار‌المعايير‌العراقية‌لمعيار‌رقابة‌الجودة‪.‬‬

‫‪522‬‬
 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد ‪ _23‬الفصل الثاني _ لسنة ‪3102‬‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫‪ )2‬هناك ‌نوع ‌من ‌عدم ‌التوافق ‌واإلنسجام ‌في ‌إصدار ‌المعايير ‌والقواعد ‌بين ‌الجهات ‌الثالث‌‬ ‫العراقية‪‌/‬‬
‫المسؤولة‌عن‌المهنة‌في‌العراق‪‌،‬والمتمثلة‌بمجلس‌المعايير‌ومجلس‌المهنة‌ونقابة‌المحاسبين‌‬ ‫رسالة‌‬
‫والمدققين‪.‬‬ ‫ماجستير‌‬
‫‪ )3‬التوجد ‌مؤشرات ‌واضحة ‌وملموسة ‌عن ‌التعاون ‌بين ‌مجلس ‌المهنة‪‌ ،‬ونقابة ‌المحاسبين‌‬
‫والمدققين‌في‌تقييم‌أداء‌المهنة‪.‬‬
‫والتوصيات‌أهمها‌التي‌خرجت‌بها‌الدراسة‪:‬‬
‫‪ )1‬البد‌من‌إعادة‌النظر‌بمعايير‌التدقيق‌العراقية‪‌،‬وإصدار‌المزيد‌من‌المعايير‌التي‌تشمل‌معايير‌‬
‫رقابة‌الجودة‌وجوانب‌المهنة‌كافة‌والمستجدات‌في‌بيئة‌المهنة‪‌.‬‬
‫‪ )2‬توثيق‌عالقة‌التوافق‌واإلنسجام‌بين‌الجهات‌الثالث‌المسؤولة‌عن‌المهنة‌في‌العراق‪.‬‬
‫‪ )3‬تشجيع‌الطلبة‌والباحثين‌على‌تناول‌موضوع‌جودة‌عملية‌التدقيق‌في‌بحوثهم‌ودراساتهم‪‌،‬‬
‫وتشجيع‌المعنيين‌بالمهنة‌على‌إكتساب‌ثقافة‌الجودة‌من‌خالل‌إقامة‌دورات‌تعريفية‌بالمهنة‪.‬‬
‫مشكلة‌البحث‌تتمثل‌بأهمية‌وخطورة‌العمل‌التدقيقي‌في‌الحياة‌االقتصادية‌واالجتماعية‪‌،‬وأثره‌‬
‫على‌ قرارات‌العديد‌من‌االطراف‌المتعاملة‌مع‌الوحدات‌االقتصادية‪‌،‬سواء‌أكانت‌مملوكة‌للدولة‌‬
‫أم‌للقطاع‌الخاص‪‌،‬األ‌أنه‌لم‌يحظى‌هذا‌النشاط‌بمراجعة‌وتقويم‌مستوى‌الجودة‌في‌السنوات‌‬
‫تحديد‌إطار‌ االخيرة‌بشكل ‌مستمر ‌وشامل ‌وفق‌المعايير‌الدولية ‌وتوصيات‌المنظمات‌المهنية‌الدولية‪‌،‬مما‌‬
‫للعوامل‌ أثرعلى‌مستوى‌الدقة‌والمصداقية‌والتوكيدات‌المطلوبة‌بشكل‌أو‌بأخر‪‌.‬‬
‫والمتغيرات‌ هدفت‌الدراسة‌إلى‪‌:‬‬
‫المؤثرة‌في‌ ‪ )1‬إجراء‌دراسة‌تحليلية‌للمداخل‌المختلفة‌لتقييم‌جودة‌العمل‌التدقيقي‌والحكم‌عليها‪‌.‬‬
‫‪ )2‬تسليط‌الضوء‌على‌دور‌المنظمات‌المهنية‌والجهات‌ذات‌الصلة‌بإصدار‌إرشادات‌أو‌معايير‌‬ ‫قياس‌‬
‫‪2002‬‬ ‫مهدي‪‌،‬عفاف‌عباس‬ ‫‪2‬‬
‫مهنية‌تتعلق‌بعملية‌فحص‌جودة‌عملية‌التدقيق‪.‬‬ ‫جودة‌‬
‫‪)3‬دراسة‌العوامل‌المختلفة‌التي‌تؤثر‌في‌جودة‌عملية‌التدقيق‪.‬‬ ‫العمل‌‬
‫التدقيقي‪ )4 ‌/‬التوصل‌إلى‌إطار‌شامل‌لتحسين‌العوامل‌المؤثرة‌في‌جودة‌عمل‌مراقب‌الحسابات‌وتقييمها‪.‬‬
‫اطروحة‌ وتوصلت ‌الدراسة ‌إلى ‌إستنتاجات ‌تظهر ‌وجود ‌فجوة ‌التدقيق‪‌ ،‬وهي ‌اإلختالف ‌في ‌توقعات‌‬
‫مستخدمي‌القوائم‌المالية‪‌،‬وواجبات‌مراقب‌الحسابات‪‌.‬‬ ‫دكتوراه‬
‫أما‌التوصيات‌التي‌توصلت‌لها‪‌،‬فهي‌ضرورة‌تدعيم‌دور‌المنظمات‌المهنية‌في‌تحسين‌المهنة‌‬
‫ورفع ‌جودة ‌العمل ‌في ‌مكاتب ‌التدقيق‪‌ ،‬وضرورة ‌عمل ‌توصيف ‌وظيفي ‌لمراقبي ‌الحسابات ‌من‌‬
‫مجلس‌مهنة‌مراقبة‌وتدقيق‌الحسابات‌وبالتنسيق‌مع‌نقابة‌المحاسبين‌والمدققين‪.‬‬

‫ثانيا‪ :‬جدول (‪ )3‬الدراسات العربية‪:‬‬

‫عنوان‌‬
‫ملخص‌الدراسة‬ ‫الدراسة‌‬ ‫السنة‬ ‫ت اسم‌الباحث‬
‫ونوعها‬
‫تهدف‌الدراسة‌إلى‌قياس‌مدى‌إلتزام‌مكاتب‌التدقيق‌في‌اليمن‌بتطبيق‌الضوابط‌العامة‌لرقابة‌‬
‫الجودة‌بوصفها‌كوحدة‌واحدة‌معبراً‌عنها‌بالمتغير‌التابع‌للضوابط‌العامة‌لرقابة‌جودة‌األعمال‌‬
‫والتي‌وردت‌في‌المعيار‌(‪‌،)220‬وتتضمن‌سبعة‌ضوابط‌رئيسة‪‌،‬وعلى‌مكاتب‌التدقيق‌تطبيق‌‬
‫هذه‌الضوابط‌كما‌تستوفى‌متطلبات‌الجودة‌وهي‪‌:‬‬
‫مدى‌‬
‫‪.1‬متطلبات‌مهنية‪.‬‬
‫تطبيق‌‬
‫‪.2‬المهارات‌والكفاءة‪.‬‬
‫رقابة‌‬
‫‪.3‬توزيع‌المهام‪‌.4‌‌‌‌‌.‬اإلشراف‪.‬‬
‫الجودة‌‬
‫‪.5‬التشاور‪‌.6‌‌‌‌‌‌‌‌‌‌.‬المراقبة‪.‬‬
‫في‌مكاتب‌‬
‫‪.7‬قبول‌العميل‌والمحافظة‌عليه‪‌.‬‬ ‫‪2004‬‬ ‫الضلعي‪‌،‬وهاب‌ونيس‬ ‫‪1‬‬
‫تدقيق‌‬
‫وتوصلت ‌الدراسة ‌إلى ‌أن ‌مكاتب ‌التدقيق ‌في ‌اليمن ‌لها ‌إدراك ‌كاف ‌لمفهوم ‌جودة ‌أعمال‌‬
‫الحسابات‌‬
‫التدقيق‪‌،‬في‌حين‌إن‌التعليم‌الجامعي‌ال‌يسهم‌في‌إظهار‌أهمية‌وتطبيق‌رقابة‌جودة‌التدقيق‌في‌‬
‫في‌اليمن‪‌/‬‬
‫مكاتب‌التدقيق‪‌.‬‬
‫رسالة‌‬
‫أوصت‌الدراسة‌باآلتي‪‌:‬‬
‫ماجستير‬
‫‪ )1‬اإلهتمام ‌بمهنة ‌تدقيق ‌الحسابات ‌في ‌اليمن ‌من ‌الهيئات ‌الرسمية ‌والنهوض ‌بمستواها ‌من‌‬
‫خالل‌رفع‌مستويات‌العاملين‌في‌مهنة‌ومراقبة‌الحسابات‪.‬‬
‫‪ )2‬إعادة ‌النظر ‌في ‌القوانين ‌المنظمة ‌للمهنة ‌وتعديلها ‌لمعالجة ‌القصور ‌فيها ‌من ‌خالل ‌وضع‌‬
‫نصوص‌صريحة‌ومباشرة‌تلزم‌مكاتب‌التدقيق‌بإتباع‌ضوابط‌لرقابة‌جودة‌التدقيق‪.‬‬
‫هدفت‌هذه‌الدراسة‌إلى‌التعرف‌على‌العوامل‌المؤثرة‌على‌جودة‌تدقيق‌الحسابات‌من‌وجهة‌‬ ‫العوامل‬
‫نظر‌مدققي‌الحسابات‌الخارجيين‌في‌األُردن‪‌،‬وذلك‌من‌خالل‌تحليل‌متغيرات‌الدراسة‌البالغة‬ ‫المؤثرة‬
‫خمسة‌متغيرات‌مستقلة‪ ،‬وهي‪‌:‬‬ ‫في جودة‬
‫‪)1‬أهمية‌جودة‌تدقيق‌الحسابات‪.‬‬ ‫تدقيق‬
‫‪2006‬‬ ‫النوايسة‪‌،‬محمد‬ ‫‪2‬‬
‫‪)2‬العوامل‌المتعلقة‌بإجراءات‌العمل‌الميداني‪.‬‬ ‫الحسابات‬
‫‪)3‬العوامل المرتبطة بأتعاب التدقيق‪.‬‬ ‫‪‌/‬‬
‫‪)4‬العوامل‌المتعلقة‌بتنظيم‌مكتب‌التدقيق‪.‬‬ ‫دراسة‌‬
‫‪)5‬العوامل‌المتعلقة‌بفريق‌التدقيق‪‌،‬وبيان‌أثرها‌على جودة التدقيق وتقديم توصيات حول‌رفع‬ ‫ميدانية‬

‫‪522‬‬
 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد ‪ _23‬الفصل الثاني _ لسنة ‪3102‬‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫مستوى‌أداء المهنة‪.‬‬ ‫من وجهة‬

‫وقد‌توصلت‌الدراسة‌إلى‌أن‌المدققين‌يدركون‌أهمية‌جودة‌التدقيق‪‌،‬وقد‌أوصى‌الباحث‌بتفعيل‌‬ ‫نظر‬
‫دور‌جمعية‌المحاسبين‌القانونيين‌ومنحها‌صالحيات‌أوسع‌لتشمل‪:‬‬ ‫مدققي‬
‫‪ )1‬ضرورة‌تحديد‌أتعاب‌التدقيق‌على‌أسس‌موضوعية‪‌،‬والتأكد‌من‌إلتزام‌مكاتب‌التدقيق كافة‪.‬‬ ‫الحسابات‬
‫‪ )2‬تخصيص‌جزء‌من‌أتعاب‌التدقيق‌لغايات‌التدريب‌والتعليم‌المستمر‌للمدققين‪.‬‬ ‫الخارجيي‬
‫‪ )3‬تعريف‌المدققين‌بأهمية‌جودة‌تدقيق‌الحسابات‪.‬‬ ‫ن في‬
‫‪)4‬حث‌مكاتب‌التدقيق‌على‌توفير‌نظام‪‌،‬لتقييم‌األداء‌ومنح‌المكافآت‌والحوافز‌للمدققين‌على‌‬ ‫األُردن‬
‫أساسه‪.‬‬
‫‪)5‬إجراء‌دراسات‌أُخرى‌حول‌موضوع‌جودة‌التدقيق‪‌،‬وصوالً‌إلى‌صياغة‌إنموذج‌كمي‌يقيس‌‬
‫مستوى التدقيق‪.‬‬

‫ثالثا‪ :‬جدول (‪ )2‬الدراسات األجنبية‪:‬‬

‫ملخص‌الدراسة‬ ‫عنوان‌الدراسة‌ونوعها‬ ‫السنة‬ ‫اسم‌الباحث‬ ‫ت‬

‫لجنة‌من‌دارسين‌‬
‫دراسة‌مسؤوليات‌المراجعين‪‌،‬وتوقعات‌ وقد ‌أصدرت ‌لجنة ‌كوهين ‌تقريرها ‌المبدئي ‌في ‌مارس ‌عام‌‬
‫مستقلين‌برئاسة‌‬
‫المجتمع‌منهم‪‌،‬وما‌يجب‌عليهم‌عمله‪1777 ‌،‬م‪‌،‬وتقريرها‌النهائي‌في‌عام ‌‪1727‬م‌وأوصت‌بضرورة‌‬
‫‪1774‬‬ ‫مانويل‌كوهين‌"بتمويل‌‬ ‫‪11‬‬
‫إدخال‌بعض‌التعديالت‌على‌الهيكل‌التنظيمي‌للمهنة‪‌،‬وخصوصاً‌‬ ‫أو‌ما‌يستطيعون عمله‌لمقابلة‌تلك‌‬
‫من‌المجمع‌األمريكي‌‬
‫فيما‌يتعلق‌بعمل‌معايير‌المراجعة‪.‬‬ ‫التوقعات‬
‫للمحاسبين‌القانونيين‬
‫أوصت ‌اللجنة ‌بضرورة ‌تقديم ‌تقارير ‌مراقبة ‌الجودة ‌عن ‌أعمال‌‬ ‫لجنة‌ماكدونالد‌التابعة‌‬
‫توقعات‌الجمهور‌من‌عملية‌المراجعة‌‬
‫مكاتب ‌المراجعة ‌إلى ‌قسم ‌مراقبة ‌الجودة ‌في ‌المنظمات ‌المهنية‌‬ ‫‪1722‬‬ ‫للمجمع‌الكندي‌‬ ‫‪22‬‬
‫في‌كندا‬
‫مباشرة‪.‬‬ ‫للمحاسبيين‌القانونيين‬
‫ترمي‌هذه‌الدراسة‌الى‌إختبار‌أكثر‌العوامل‌التي‌تفسر‌إنخفاض‌‬
‫جودة ‌التدقيق ‌ودراسة ‌عالقة ‌اإلنخفاض ‌بعدد ‌من ‌المتغيرات‌‬
‫‪”Factors Associated with :‬‬
‫المستقلة‪‌.‬‬
‫‪the Incidence of Reduced‬‬ ‫‪Malone and‬‬
‫وتوصلت‌الدراسة‌إلى‌أن‌هناك‌عالقة‌عكسية‌بين‌قوة‌إجراءات‌‬ ‫‪1996‬‬ ‫‪33‬‬
‫”‪‌/Audit Quality Behaviors‬‬ ‫‪Roberts‬‬
‫رقابة‌الجودة‌المطبقة‌وإنخفاض‌جودة‌التطبيق‪‌،‬وعالقة‌عكسية‌‬
‫دراسة‌ميدانية‬
‫بين ‌بعض ‌العوامل ‌المستقلة ‌والصفات ‌الشخصية ‌المتعلقة‌‬
‫بالمدقق‌وإنخفاض‌جودة‌التدقيق‪.‬‬

‫رابع ا‪ :‬تحليل دراسات سابقة وموقع الدراسة الحالية‪ :‬تناولت دراسات سابقة التي تمكن الباحثان الحصول عليها‬
‫ذات الصلة بالبحث‪ ،‬فكانت أربعة دراسات عراقية تناولت علقة معايير التدقيق الدولية‪ ،‬والتشريعات والمعايير‬
‫المهنية المحلية بجودة التدقيق‪ ،‬واخرى تحديد العوامل المؤثرة على جودة التدقيق‪ ،‬اما الدراسات العربية فقد حصل‬
‫الباحثان على ثلث دراسات تناولت مدى تطبيق رقابة الجودة في مكاتب تدقيق الحسابات واالخرى تناولت‬
‫العوامل المؤثرة على جودة التدقيق (دراسة ميدانية) من وجهة نظر مدققي الحسابات‪ .‬أما الدراسات األجنبية‬
‫فتناولت العلقة العكسية بين قوة إجراءات رقابة الجودة المطبقة وانخفاض جودة التطبيق‪ ،‬والحرص على‬
‫تخفيض المسؤولية المدنية للمدقق في حالة فشل عملية التدقيق‪ ،‬وتم تقديم إنموذج مقترح من المدة المتعددة‬
‫للتخطيط األفضل لجودة التدقيق بواسطة المدقق الخارجي‪ ،‬واخرى طالبت بالتغيير اإللزامي للمراجعين كنتيجة‬
‫لطول مدة العلقة التعاقدية بين المراجعين وعملء المراجعة والتي تؤدي إلى فساد الشك المهني عندهم‪ ،‬وفساد‬
‫حيادهم وأستقللهم‪.‬وبعد عرض ما توفر للباحثان من دراسات سابقة في مجال معايير رقابة الجودة الدولية‬
‫وتأثيرها في تحسين جودة التدقيق‪ ،‬ومدى اإللتزام بها من قبل مراقبي الحسابات‪ ،‬والعوامل المؤثرة في تحقيق‬
‫رقابة الجودة‪ ،‬يمكن تحديد موقع الدراسة الحالية من الدراسات السابقة‪ ،‬فهي من جانب إفادت في تسليط الضوء‬

‫‪522‬‬
 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد ‪ _23‬الفصل الثاني _ لسنة ‪3102‬‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫على أهمية وتأثير معايير رقابة الجودة على نوعية التدقيق‪ ،‬والعوامل المؤثرة في تحقيق الجودة‪ ،‬ومن جانب آخر‬
‫تميزت الدراسة ب ـ‪:‬‬
‫‪)1‬تحديد دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تفعيل جودة التدقيق في جمهورية العراق‪.‬‬
‫‪ )2‬إقتراح إنموذج في الجانب التطبيقي‪ ،‬أحدهما يخص التنظيم الداخلي لمكاتب مراقبي الحسابات في العراق في‬
‫ضوء معيار التدقيق الدولي رقم (‪( )222‬رقابة الجودة ألعمال التدقيق)‪ ،‬وانموذج برنامج رقابة الجودة الذي‬
‫يسترشد به مراقب الجودة‪ ،‬سواء من داخل مكتب مراقب الحسابات أم مراقب حسابات نظير‪.‬‬
‫‪ )3‬دراسة تطبيق ديوان الرقابة المالية في رقابة الجودة‪.‬‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬
‫من أجل اإلرتقاء بمهنة التدقيق‪ ،‬سعت المنظمات المهنية للمحاسبة والتدقيق لتنظيم وتحسين هذا النشاط‪ ،‬لدوره‬
‫المتنامي في عالم األعمال‪ ،‬عن طريق إضفاء الثقة بالبيانات المالية واعتمادها في إتخاذ الق اررات اإلستثمارية‬
‫من قبل مستخدميها‪ ،‬فأصدرت هذه المنظمات إرشادات لتنفيذ التدقيق الخارجي‪ ،‬وتُعد الحد األدنى لما ينبغي أن‬
‫يؤديه المدقق الخارجي‪ ،‬وهي معايير التدقيق‪ ،‬وعلى رأسها معايير التدقيق الدولية الصادرة عن اإلتحاد الدولي‬
‫للمحاسبين بالنسبة لشركات ومكاتب التدقيق الخارجي‪ ،‬والمنظمة الدولية لألجهزة العليا للرقابة المالية والمحاسبة‬
‫(إنتوساي) بالنسبة ألجهزة الرقابة الحكومية‪.‬‬
‫بناء على ما تقدم يتناول هذا البحث المواضيع المذكورة من خلل االتي‪:‬‬
‫‪‬مفهوم وأهمية جودة التدقيق‪.‬‬
‫‪‬معايير التدقيق ورقابة الجودة‪.‬‬
‫‪‬تجارب بعض المنظمات المهنية األجنبية والعربية في تحقيق جودة التدقيق‪.‬‬
‫مفهوم وأهمية جودة التدقيق‪:‬‬
‫التدقيق‪ :‎‬قبل أن ُنعرف الجودة‪ ،‬البد من بيان أصل كلمة جودة في اللغة العربية‪ ،‬وكذلك‬
‫‪‎‬‬ ‫جودة ‪‎‬‬
‫مفهوم ‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫أولا‪‎ :‬‬
‫التذكير بما ورد في القرآن الكريم وسنة رسولنا الكريم محمد صلى اهلل عليه وآله وسلم من آيات وأحاديث تحث‬
‫على ُحسن العمل واإلتقان‪.‬‬
‫أ) الجودة في اللغة‪َّ :‬‬
‫إن أصل كلمة جودة تعود إلى (ج و د)‪ ،‬وهو أصل يدل على التسمح بالشيء وكثرة العطاء‬
‫(معجم مقاييس اللغة)‪ ،‬والجواد‪ :‬السخي‪ ،‬ومن إشتقاقه‪ :‬الجيد وهو ضد الرديء‪ ،‬وجاد الشيء يجود جودةا‪ ،‬وجودةا‬
‫أي صار جيدا‪ ،‬وقد جاد جود‪ ،‬وأجاد‪ :‬أتى بالجيد من القول أو الفعل‪ ،‬وبين الجودة‪ :‬أي رائع (معجم لسان‬
‫العرب)‪ ،‬وهكذا نرى َّ‬
‫أن المعنى اللغوي يتضمن ما يأتي‪ :‬العطاء الواسع واألداء الجيد الذي يبلغ حدا فائقا‪ ،‬وفي‬
‫اللغة العربية هناك عدة مرادفات لكلمة جود مثل اإلتقان والكفاءة‪.‬‬
‫ب) مفهوم الجودة في القرآن والسنة‪ :‬الحمد هلل القائل في محكم آياته ((تبارك الذي بيده الملك وهو على كل‬
‫شيء قدير* الذي خلق الموت والحياة ليبلوكم أيكم أحسن عملا وهو العزيز الغفور))(سورة الملك‪ ،‬االيات‪،)2:1:‬‬

‫‪525‬‬
 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد ‪ _23‬الفصل الثاني _ لسنة ‪3102‬‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫وكذلك في قوله تعالى ((وقل اعملوا فسيرى اهلل عملكم ورسوله والمؤمنون وستردون إلى عالم الغيب والشهادة‬
‫فينبئكم بما كنتم تعملون))‪(.‬سورة التوبة‪ ،‬االية‪ )121:‬وفي السنة النبوية الشريفة‪ ،‬هناك أحاديث كثيرة تدعو إلى‬
‫حب العمل واتقانه والتعاون الجماعي‪ ،‬كما ورد في قوله صلى اهلل عليه وآله وسلم‪َّ ((:‬‬
‫إن اهلل يحب إذا عمل أحدكم‬
‫عملا أن يتقنه))( أخرجه أبو يعلى والعسكري والبيهقي والطبراني) (معجم مقاييس اللغة)‪ .‬إن أسلوب الجودة‬
‫الشاملة نجده في تعاليم الدين اإلسلمي بكل مفاهيمه‪ ،‬وجودة اإلدارة هي مايسميها الدين اإلسلمي بـ (اإلتقان)‪،‬‬
‫والمسلم مطالب بإتقان عمله إلرضاء اهلل تعالى عز وجل وارضاء اآلخرين‪ ،‬ففي الشريعة اإلسلمية مبادئ‬
‫ومفاهيم إلدارة الجودة الشاملة‪ ،‬تدعو إلى مراعاة اإلتقان من خلل (القيم‪ ،‬العمل‪ ،‬المهارات‪ ،‬الوقت‪ ،‬الناس‪،‬‬
‫الموارد‪ ،‬القرار‪ ،‬المعاملة‪ ،‬المقاييس)‪ .‬مما سبق يتضح أن جذور إدارة الجودة الشاملة تعود لديننا اإلسلمي‬
‫الحنيف في قيمه الروحية العليا ومبادئه السامية الرفيعة‪ ،‬وفكرنا اإلسلمي غني بالمعرفة والقيم التي تدعو‬
‫وتحض على اإللتزام بمبادئ العدل واألداء الجيد‪ ،‬ويؤكد على تطبيق مفاهيم نظام إدارة الجودة الشاملة في كل‬
‫شؤون الحياة اليومية لألفراد‪ ،‬وهذا هو روح ومنهجية إدارة الجودة الشاملة‪(.‬عقدة‪)2212 ،‬‬
‫ج) مفهوم الجودة في الصناعة‪ :‬بدأت الجودة تأريخي ا في مجال التصنيع والعمليات الصناعية وخاصة بعد‬
‫الحرب العالمية الثانية التي أفقرت األقتصاد الياباني (عقدة‪ .)2212 ،‬وتُعرف الجودة؛ حسب مضمون المواصفة‬
‫القياسية (‪ )ISO9000‬لعام ‪2222‬م بأنها "مجموعة الصفات المميزة للمنتج (أو النشاط أو العملية أو المؤسسة‬
‫أو الشخص) والتي تجعله ملبي ا للحاجات المعلنة والمتوقعة أو قاد ار على تلبيتها" وبقدر ما يكون المنتج ملبي ا‬
‫للحاجات والتوقعات‪ ،‬نصفهُ منتجا جيدا أو عالي الجودة أو رديئا‪ ،‬يعبر عن الحاجات المعلنة في عقد الشراء أو‬
‫البيع بمواصفات محددة للمنتج المراد شراؤه أو بيعه‪ ،‬ويمكن تعريف الجودة الشاملة‪ ،‬بأنها ‪‎)‎‬إرضاء العملء أو‬
‫المستفيدين الداخليين أو الخارجيين بإستمرار من خلل أداء العمل بشكل صحيح‪ ،‬ومن أول مرة بشكل يفي‬
‫ويتخطى بإستمرار متطلباتهم وتوقعاتهم بأقل تكلفة ممكنة واستخدام أمثل للموارد‪ ،‎(‎‬لذا وطبق ا لهذا التعريف‪،‬‬
‫فالجودة ال تعني منتج أو خدمة أفضل بسعر أو تكلفة أعلى‪ ،‬بل على العكس تمام ا‪ :‬منتج أو خدمة أفضل‬
‫بسعر أو تكلفة أقل‪ ،‬كما أن اإليفاء بمتطلبات العملء أو المستفيدين يعني فهم حاجاتهم وتوقعاتهم وتحويلها إلى‬
‫منتجات وخدمات مع ضمان األداء بشكل صحيح من أول مرة وفي كل مرة‪ ،‬أما توقعات العملء أو المستفيدين‪،‬‬
‫فيعني ذلك التحسين المستمر‪(.‬علي‪)2222 ،‬‬
‫د) مفهوم جودة التدقيق‪ :‬ظهر في مجال التدقيق العديد من المصطلحات التي تستخدم لوصف جودة عملية‬
‫التدقيق‪ ،‬منها جودة التدقيق‪ ،‬رقابة الجودة‪ ،‬تأكيد (ضمان) الجودة‪ ،‬ولكل من هذه المصطلحات تفسير خاص‪،‬‬
‫وقد خلصت جمعية المحاسبين (بهونج كونج) الى أن تأكيد الجودة‪ :‬عبارة عن إجراءات الفحص واإلشراف‬
‫الداخلي على ج ـ ــودة التدقيق والتي ي ـ ـ ــقوم بها المكتب نفسه‪ ،‬أما رقابة الجودة‪ ،‬فيقصد بها الفحص الخارجي من‬
‫حسنين وقطب‪ ،)262‎ ‎:2222‎ ‎،‬وترجع‪‎ ‎‬صعوبة‪‎ ‎‬وضع‪‎ ‎‬مفهوم‪‎ ‎‬محدد‪‎ ‎‬لجودة‪‎ ‎‬التدقيق ‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫قبل جهة خارجية محايدة‪(.‬‬
‫أن ‪‎‬الخدمات‪‎ ‎‬على خلف‪‎ ‎‬السلع‪‎ ‎‬المادية‪‎ ‎‬ال‪‎ ‎‬يمكن‪‎ ‎‬إختبارها‪‎ ‎‬مقدم ا‪‎ ‎،‬كما‪‎ ‎‬أن‪‎ ‎‬هناك ‪‎‬‬
‫‪‎‬إلى ‪‎‬عديد‪‎ ‎‬من‪‎ ‎‬األسباب‪ ،‬منها‪‎ ‎ ‎‬‬

‫‪522‬‬
 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد ‪ _23‬الفصل الثاني _ لسنة ‪3102‬‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫عدم توافر‪‎‬‬
‫إلى‪‎ ‎‬‬
‫في‪‎‬قياس‪‎‎‬جودة‪‎‎‬التدقيق‪‎‎‬بعد إتمام عملية‪‎‎‬التدقيق‪‎‎‬لعدم‪‎‎‬وجود‪‎‎‬مقاييس‪‎‎‬محددة‪‎‎‬لها‪‎‎،‬باإلضافة‪‎ ‎‎‬‬
‫‪‎‬صعوبة ‪‎‬‬
‫‪)‎024‬كما ‪‎‬أكد ‪‎‬بعض ‪‎‬الباحثين ‪‎‬إن ‪‎‬عند ‪ُ ‎‬كل ‪‎‬طرف ‪‎‬من‪‎‬‬
‫‪(.‬الحميد‪‎ ‎‎:1991‎‎،‬‬
‫الخدمة ‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫‪‎‬الخبرة‪‎‬عند‪‎‎‬المستفيدين‪‎‎‬من هذه‪‎‬‬
‫‪‎‬عما ‪‎‬هو ‪‎‬المقصود ‪‎‬بجودة ‪‎‬التدقيق‪ ،‬كذلك فإن فريق مراجعة‬
‫األطراف ‪‎‬المعنية ‪‎‬بعملية ‪‎‬التدقيق ‪‎‬منظور ‪‎‬مختلف ّ‬
‫النظير (الزملء) ممكن أن ينظر للجودة بنظرة مختلفة عن مكتب التدقيق الذي أدى عملية التدقيق‪ ،‬بل إن‬
‫الشركاء داخل مكتب التدقيق يدركون جودة التدقيق بطريقة مختلفة عن أعضاء فريق التدقيق‪ ،‬مع ذلك فإن هذه‬
‫األطراف جميعهم لديهم رغبة مشتركة‪ ،‬وهي بلوغ تدقيقات عالية الجودة‪.)Sutton&Lampe,1991:276(.‬‬
‫وعرفت جودة التدقيق على وفق المعيار الدولي رقم (‪ ،)222‬بأنها تتمثل في السياسات واإلجراءات المطبقة في‬‫ُ‬
‫شركة التدقيق للتحقق من إن أعمال التدقيق المنفذة قد تم أداؤها على وفق معايير التدقيق المتعارف عليها‪.‬‬
‫وتناول معيار التدقيق الدولي رقم (‪ )1‬لرقابة الجودة‪ ،‬حيث ذكر أنه من أهم المبادئ التي تحكم عملية التدقيق‪،‬‬
‫هو مبدأ العناية المهنية الواجبة أو توافر المهارة والكفاءة للمدقق وارتباط ذلك بوضوح بمفهوم الجودة‪ ،‬حيث نص‬
‫عل ى أن يستعين المدقق بأشخاص تتوافر لديهم الخبرة والكفاءة المقبولة والتدريب اللزم والكفاءة العلمية والمهارة‬
‫المتخصصة‪(.‬االتحاد الدولي للمحاسبين‪)2229 :‬ومن‪‎ ‎‬التحليل‪‎ ‎‬السابق‪‎ ‎‬للمفاهيم‪‎ ‎‬المختلفة‪‎ ‎‬لجودة‪‎ ‎‬التدقيق‪ُ‎ ‎‬يلحظ‪‎‬‬
‫اآلتي‪‎‎:‎‬‬
‫أو ‪‎‬المجال ‪‎‬‬
‫حدود واضحة‪‎ ‎‬للنطاق ‪‎‬‬
‫الصعبة‪ ،‬وذلك‪‎ ‎‬لصعوبة‪‎ ‎‬وضع‪‎ ‎ ‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫‪ُ.1‬يعد‪‎ ‎‬تحديد‪‎ ‎‬مفهوم‪‎ ‎‬جودة‪‎ ‎‬التدقيق‪‎ ‎‬من‪‎ ‎‬األمور‪‎ ‎‬‬
‫نسبي‪‎.‬‬
‫أن مفهوم‪‎‎‬الجودة‪‎‎‬مفهوم‪‎ ‎‎‬‬
‫‪‎‬الذي‪‎‎‬يجب‪‎‎‬أن‪‎‎‬تغطيه‪‎‎‬جودة‪‎‎‬التدقيق‪‎‎،‬باإلضافة‪‎‎‬إلى‪‎ ‎‎‬‬
‫الجيد‪‎،‬‬
‫‪‎‬‬ ‫األداء ‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫إتباعها لتحقيق‬
‫‪‎‬‬ ‫‪‎‬‬
‫المدقق‬‫على ‪‎‬‬
‫يجب ‪‎ ‎‬‬
‫التي ‪‎ ‎‬‬
‫الوسائل ‪‎‬واإلجراءات‪‎ ‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫على ‪‎‬‬
‫السابقة ‪‎‬ركزت‪‎ ‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫المفاهيم ‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫إن ‪‎‬‬
‫‪‎ .2‬‬
‫المالية‪‎،‬والتزام‪‎‎‬المدقق‬
‫‪‎‬‬ ‫األخطاء‪‎‬في القوائم‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫محاولة المدقق إكتشاف‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫في‪‎‬‬
‫تتمثل‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫المالية‪‎‬والتي‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫في‪‎‬القوائم‪‎‎‬‬
‫الثقة‪‎ ‎‬‬
‫وزيادة‪‎ ‎‎‬‬
‫األخطاء والمخالفات‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫‪‎‬‬
‫إكتشاف‬ ‫كما ‪‎‬‬
‫أن‬ ‫التدقيق‪‎ ‎ ،‬‬
‫‪‎‬‬ ‫بالمعايير ‪‎‬المهنية‪‎،‬وتلبية المدقق‪ ‎‬ألهداف‪‎ ‎‬األطراف‪‎ ‎‬المعنية‪‎ ‎‬بعملية‬
‫‪‎‬‬
‫عملية التدقيق‪‎‎.‎‬‬
‫األساس من‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫‪‎‬‬
‫الهدف‬‫ليس‪‎‬‬
‫في‪‎‬القوائم المالية‪‎ ‎‎‬‬
‫‪‎‬والغش‪‎ ‎‎‬‬
‫كافيا‪ ،‬حيث‪‎‬‬
‫فقط ‪‎‬ليس ا‬
‫المهنية ‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫بالمعايير واإلرشادات‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫بمدى ‪‎‬إلتزام‪‎ ‎‬المدقق‪‎ ‎‬‬
‫التدقيق ‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫عملية ‪‎‬‬
‫جودة ‪‎ ‎‬‬
‫على ‪‎ ‎‬‬
‫الحكم ‪‎ ‎‬‬
‫إن ‪‎ ‎‬‬ ‫‪‎ .3‬‬
‫الحد األدنى‪‎‎‬لجودة‪‎‎‬األداء‪‎‎.‎‬‬‫بالمعايير واإلصدارات‪‎‎‬المهنية‪‎ ‎‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫يمثل‪‎‬اإللتزام‪‎‎‬‬
‫‪‎ ‎‬‬
‫الشروط‪‎‬ايتية‪‎:‬‬
‫‪‎‬‬ ‫‪.4‬إن‪‎‎‬جودة‪‎‎‬التدقيق‪‎‎‬تتحقق‪‎‎‬عندما‪‎‎‬تتوفر‪‎‎‬‬
‫‪ ‬إلتزام المدقق بكل من معايير التدقيق المهنية المتعارف عليها‪ ،‬وآداب وقواعد السلوك المهني‪ ،‬ومعايير الرقابة‬
‫على جودة التدقيق‪ ،‬باإلضافة إلى اإلفصاح عن األخطاء والمخالفات التي تم إكتشافها في القوائم المالية‪.‬‬
‫‪‬إن‪‎‎‬يلبي‪‎‎‬التدقيق‪‎‎‬إحتياجات‪‎‎‬ورغبات‪‎‎‬مستخدمي‪‎‎‬القوائم‪‎‎‬المالية‪‎‎.‎‬‬
‫وفي ضوء ما تقدم من تعريفات‪ ،‬يمكن وضع تعريف شامل يجمع مضامين التعريفات المذكورة لجودة‪‎ ‎‬التدقيق‬
‫األخطاء‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫اإلفصاح ‪‎ ‎‬‬
‫عن‬ ‫‪‎‬‬ ‫لمعايير ‪‎‬التدقيق المقبولة قبوالا عاما‪‎ ،‬مع‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫وفاعلية ‪‎‬وفقا‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫التدقيق ‪‎‬بكفاءة ‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫أداء ‪‎‬عملية‬
‫هي ‪‎ ‎‬‬
‫‪‎ (‎‎‬‬
‫المالية)‪.‬‬
‫‪‎‬‬ ‫مستخدمي القوائم‪‎‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫تلبية‪‎‬رغبات‪‎‎‬واحتياجات‪‎‎‬‬
‫على‪‎ ‎‬‬‫والمخالفات‪‎‎‬المكتشفة‪ ،‬والعمل‪‎ ‎‎‬‬

‫‪522‬‬
 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد ‪ _23‬الفصل الثاني _ لسنة ‪3102‬‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫ثانيا‪ :‬أهمية‪‎‎‬جودة‪‎‎‬التدقيق‪ :‬واجهت‪‎‎‬مهنة‪‎‎‬التدقيق‪‎‎‬ضغوطا‪‎‎‬متزايدة‪‎‎‬وانتقادات‪‎‎‬مستمرة‪‎‎‬في‪‎‎‬السنوات‪ ‎‬األخيرة‪‎‎،‬بسبب‪‎‬‬

‫القضائية ‪‎‬المرفوعة‪‎ ‎‬ضد المدققين‪،‬‬
‫‪‎‬‬ ‫الدعاوى ‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫المالية‪‎ ،‬وتزايد‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫في ‪‎‬القوائم‪‎ ‎‬‬
‫غش ‪‎‬وتحريف‪‎ ‎‬جوهرية‪‎ ‎ ‎‬‬
‫وجود حاالت ‪‎ ‎‬‬
‫وخصوص ا بعد تعرض العديد من الشركات األمريكية الكبيرة للفشل (من أمثلة ذلك ما حدث في السوق األمريكية‬
‫لكل من شركة انرون‪ ،‬وشركة ورلد كوم‪ ،‬إذ خضعتا للتدقيق من قبل مكتب آرثر أندرسون) بالرغم من خضوع‬
‫‪‎‬‬
‫الضغوط‬‫تلك ‪‎‬‬
‫على ‪‎ ‎‬‬
‫وللتغلب ‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫قوائمها المالية للتدقيق من أكبر مكاتب التدقيق (حسنين وقطب‪.)219 :2222 ،‬‬
‫الشركة‪‎‬محل‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫‪‎-‬‬
‫عملية‪‎‬التدقيق (المدقق ‪‎‬‬
‫تمثل‪‎‬مطلبا‪‎‬ضروريا‪ ‎‬ألطراف‪ ‎‬كافة في‪‎ ‎‬‬
‫يجب‪‎‎‬األهتمام‪‎‎‬بجودة‪‎‎‬التدقيق‪‎،‬والتي‪‎ ‎‎‬‬
‫المنظمات المهنية)‪.‬وتنبع‪‎ ‎‬أهمية‪‎ ‎‬جودة التدقيق من‪‎ ‎‬خلل‪‎ ‎‬المجاالت ‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫من ‪‎‬خدمات التدقيق‪-‬‬
‫المستفيدون ‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫‪‎‬التدقيق‪‎ -‬‬
‫اآلتية‪:‬‬
‫التدقيق‪‎،‬وتحتوي‪‎‬هذه‬
‫‪‎‬‬ ‫‪)1‬تأكيد اإللتزام بالمعايير المهنية‪ :‬تُعد‪‎‎‬المعايير‪‎‎‬المهنية‪‎‎‬إرشادات‪‎‎‬لتحديد‪‎‎‬وتطبيق‪‎‎‬إجراءات‪‎‬‬
‫إلى‪‎‬تحسين‪‎‎‬أداء‪‎ ‎‬كل‪‎‎‬من أفراد‪‎ ‎‬ومكاتب‪‎‬‬
‫تهدف‪‎ ‎‬‬
‫سياسات‪‎‬واجراءات‪‎ ‎‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫على‪‎‬‬
‫الجودة‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫المعايير وخصوص ا‪‎‬معايير‪‎‬رقابة‪‎‎‬‬
‫‪‎‬‬
‫‪ ،)78‬كما إن أداء عملية التدقيق بمستوى جودة ملئم يؤكد تمسك المدققين‬
‫عشماوي‪‎ ‎ :1999‎ ،‬‬
‫‪‎‬‬ ‫‪‎‬التدقيق ‪(‎‬‬
‫بالمعايير المهنية‪.‬‬
‫السهام في‪‎‎‬تضييق‪‎‎‬فجوة‪‎‎‬التوقعات‪‎‎‬في‪‎‎‬التدقيق‪ :‬تمثل‪‎‎‬فجوة‪‎‎‬الجودة‪‎‎‬أحد‪‎‎‬المكونات‪‎‎‬الفرعية‪ ‎‬لفجوة‪‎‎‬التوقعات‪‎‎‬في‬
‫‪‎‬‬ ‫‪)‎2‬‬
‫بين توقعات‪‎‎‬كل‪‎‎‬من‪‎‎‬المستخدمين‪‎‎‬والمدققين‪ ‎‬تجاه‪‎‬‬
‫بأنها ‪(‎‬األختلفات‪‎ ‎‎‬‬
‫عرف أحد الباحثين فجوة‪‎‎‬الجودة‪‎ ‎‎‬‬
‫التدقيق‪‎‎،‬وقد‪‎ ‎‎‬‬
‫هو‪‎‬‬
‫ن السبب‪‎ ‎‬الرئيس لوجودها‪‎ ‎ ‎،‬‬
‫تكوين وتشكيل‪‎ ‎‬تلك‪‎ ‎‬الجودة)‪‎ ‎،‬وأكد‪‎ ‎‬على أ ‪‎‬‬
‫‪‎‬جودة خدمات‪‎ ‎‬التدقيق المؤداة‪‎ ‎،‬وعوامل‪‎ ‎ ‎‬‬
‫‪،)22‬‬
‫الجودة المتعارف ‪‎‬عليها (عشماوي‪‎ ‎ :1999 ،‬‬
‫‪‎‬‬ ‫معايير ‪‎‬التدقيق ومعايير‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫عن ‪‎‬‬
‫للمدقق ‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫‪‎‬إنخفاض األداء ‪‎‬الفعلي‬
‫‪)121-120 :1993‬‬
‫‪‎‬‬ ‫متولي‪،‬‬
‫أساليب‪‎‬تضييق‪‎‬فجوة التوقعات‪‎ (.‬‬
‫‪‎‬‬ ‫أحد‪‎‬‬
‫التدقيق‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫خدمات‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫جودة‪‎‬‬
‫تحسين‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫ولذلك‪ٌ‎‬يعد‪‎‎‬‬
‫‪‎‬‬
‫‪)3‬تعزيز‪‎ ‎‬إمكانية‪‎ ‎‬إكتشاف‪‎ ‎‬المخالفات‪‎ ‎‬واألخطاء‪‎ ‎‬الموجودة‪‎ ‎‬في‪‎ ‎‬القوائم‪‎ ‎‬المالية‪ :‬حظي هذا الهدف ‪‎‬إهتمام ا ‪‎‬كبي ار‬
‫الماضي‪‎ ،‬خصوص ا ‪‎‬بعد‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫القرن ‪‎‬‬
‫من ‪‎ ‎‬‬‫‪‎‬من‪‎ ‎‬المنظمات‪‎ ‎‬المهنية‪‎ ‎‬والعديد‪‎ ‎‬من‪‎ ‎‬الباحثين‪‎ ‎‬في مدة الثمانينيات والتسعينيات‪‎ ‎ ‎‬‬
‫األخطاء‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫بإكتشاف ‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫يقومون ‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫العالية ‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫الجودة ‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫ذو ‪‎‬‬
‫وذلك ‪‎‬على إعتبار‪‎‬أن المدققين ‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫الشركات الكبرى‪‎،‬‬
‫‪‎‬‬ ‫من ‪‎‬‬
‫العديد ‪‎ ‎‬‬
‫فشل ‪‎ ‎‬‬‫‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬والمخالفات‪ ‎‬الموجودة‪‎ ‎‬في‪‎ ‎‬القوائم‪‎ ‎‬المالية بشكل أفضل من المدققين ذي الجودة المنخفضة‪ .‬وهذا ما أكدتهُ لجنة‬
‫‪ Tread way‬والتي أشارت إلى أن تحسين جودة التدقيق يزيد من إكتشاف األخطاء‪ ،‬والحد من التحريف في‬
‫القوائم المالية‪)AICPA,1987: 70(.‬‬
‫بين ‪‎‬الوكيل (اإلدارة) واألصيل‬
‫المصالح ‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫في ‪‎‬‬
‫التعارض ‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫كلما ‪‎‬زاد‪‎ ‎‬‬
‫أنه ‪‎ ‎‬‬
‫يفترض ‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫‪)4‬تخفيض‪‎ ‎‬صراعات‪‎ ‎‬الوكالة‪:‬‬
‫جودة ‪‎‬عالية‪‎ ،‬‬
‫‪‎‬‬ ‫تقدم ‪‎‬خدمات‪‎ ‎‬ذات‬
‫مكاتب ‪‎‬التدقيق التي‪‎ ‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫إلى ‪‎‬‬
‫الحاجة ‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫‪(‎‬المساهمين‪ُ )‎‬كلما زادت ت ُكلفة‪‎ ‎‬الوكالة‪‎‎ ،‬وزادت‪‎ ‎‬‬
‫فيها ‪‎‬تكاليف‪‎ ‎‬الوكالة‪‎‬‬
‫ضئيلة‪ ،‬وبالتالي تنخفض ‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫المصالح ‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫‪‎‬بعكس‪‎ ‎‬الشركات‪‎ ‎‬التي‪‎ ‎‬تكون‪‎ ‎‬درجة‪‎ ‎‬التعارض‪‎ ‎‬في‪‎ ‎‬‬
‫وجود‪‎‬‬
‫(الدهراوي‪ ،)215 :‎2222 ،‬وأشار‪‎ ‎‬أحد‪‎ ‎‬الباحثين ‪‎‬إلى ‪‎‬أنه ‪‎‬إذا‪‎ ‎‬سلمنا‪‎ ‎‬بوجود‪‎ ‎‬هذه‪‎ ‎‬الصراعات‪‎ ‎،‬فإنه‪‎ ‎‬البد‪‎ ‎‬من‪‎ ‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬
‫الحاجة‬ ‫كانت ‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫حدة ‪‎‬الصراعات‪ُ ‎ ‎‬ك ‪‎‬‬
‫لما‬ ‫إشتدت ‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫تلك ‪‎‬الصراعات‪‎ ‎،‬وانه‪ُ ‎ ‎‬كلما‪‎ ‎‬‬
‫حدة ‪‎ ‎‬‬
‫تخفيض ‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫على ‪‎‬‬
‫التدقيق والذي يساعد‪‎ ‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫‪‎‬‬

‫‪522‬‬
 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد ‪ _23‬الفصل الثاني _ لسنة ‪3102‬‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫بين ‪‎‬صراعات‪‎ ‎‬الوكالة‪‎ ‎‬والطلب‪‎ ‎‬على المستويات ‪‎‬‬

‫طرديه ‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫علقة ‪‎‬‬
‫هناك ‪‎ ‎‬‬
‫أن ‪‎ ‎‬‬
‫أي ‪‎ ‎‬‬
‫عالية‪‎ ‎ ،‬‬
‫‪‎‬‬ ‫جودة ‪‎‬‬
‫ذات ‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬ماسة إلى تدقيق ‪‎ ‎‬‬
‫سالم‪)2 :‎1994 ،‬‬
‫‪‎‬العليا لجودة التدقيق‪‎ (.‎‬‬
‫المبادئ ‪‎ ‎‬‬
‫تهدف‬ ‫‪‎‬‬ ‫حوكمة الشركات‪‎ ‎‬مجموعة‪‎ ‎‬من‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫حوكمة) ‪‎‬الشركات‪ :‬يتضمن‪‎ ‎‬مفهوم‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫‪)5‬السهام‪‎ ‎‬في‪‎ ‎‬تدعيم‪‎ ‎‬مفهوم‪(‎ ‎‬‬
‫لمفهوم ‪‎‬حوكمة‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫بعدان ‪‎‬‬
‫وهناك ‪‎ ‎‬‬
‫صارمة‪‎ ‎ ،‬‬
‫‪‎‬‬ ‫خارجية ‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫ضبط ‪‎‬وتشريع‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬إلى ‪‎‬توفير ‪‎‬إجراءات‪‎ ‎‬رقابة‪ ‎‬داخلية فعالة‪‎ ‎،‬وأدوات‪‎ ‎ ‎‬‬
‫عقدة‪)10‎‎:2221 ،‬‬
‫الشركات‪‎،‬هما‪‎ (:‬‬
‫‪‎‬‬
‫‌أ‪.‬اإللتزام‪ :‬حيث تكون الغاية‪ ،‬هي التحقق من مواجهة وتنفيذ المتطلبات واإللتزامات والسياسات التشريعية‬
‫والقانونية واإلدارية‪ ،‬فضلا عن تلبية توقعات المساهمين وأصحاب المصلحة بأكبر قدر من األمانة والمكاشفة‪.‬‬
‫‌ب‪.‬األداء‪ :‬وذلك بإستخدام الوسائل المتاحة كافة لرفع مستوى األداء الشامل للمنظمة‪ ،‬والسعي الى إستغلل‬
‫الفرص اإليجابية للمخاطر الفعلية والمتوقعة وتقليل اآلثار السلبية لهذه المخاطر‪.‬‬
‫من‪‎‬تأثير‬
‫لها‪‎ ‎‬‬
‫لما‪‎ ‎‬‬
‫‪)6‬أداة‪‎‎‬تنافسية‪‎‎‬جيدة‪ :‬تُعد‪‎‎‬المنافسة‪‎‎‬على‪‎‎‬األتعاب‪‎‎‬أحد‪‎‎‬المخاطر‪‎‎‬التي‪‎‎‬تهدد‪‎‎‬مهنة‪‎‎‬التدقيق‪‎‎،‬وذلك‪‎ ‎‎‬‬
‫ما جعل‪‎ ‎‬لجنة ‪‎ Cohen‬‬
‫التدقيق‪‎ ،‬وهذا‪‎ ‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫سلبي على‪‎ ‎‬إستقلل‪‎ ‎‬المدققين‪‎ ‎،‬ونطاق‪‎ ‎‬إجراءات التدقيق‪‎ ‎،‬ومن‪‎ ‎‬ثّم‪‎ ‎‬جودة‪‎ ‎‬‬
‫تحذر‪‎ ‎‬من‪‎ ‎‬تأثير‪‎ ‎‬المنافسة‪‎ ‎‬على‪‎ ‎‬نطاق‪‎ ‎‬جودة‪‎ ‎‬التدقيق ‪‎‬المقدمة (‪ ،)AICPA, 1978: 100‬لذلك‪‎ ‎‬تُعد‪‎ ‎‬الجودة‪‎ ‎‬أداة ‪‎‬‬
‫الخدمة‪ ،‬ووسيلة‪‎‎‬لتنمية الحصة‪‎‎‬السوقية‪‎‎،‬وتحسين‪‎‎‬معدالت‪‎‎‬الربحية‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫في سوق‪‎‎‬‬
‫تنافسية‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫‪‎‬استراتيجية‪‎‎‬جيدة‪‎‎‬لتحقيق‪‎‎‬ميزة‪‎‎‬‬
‫العليم‪‎ ‎)222 :2000 ‎،‬وفي سوق خدمات التدقيق‪ ،‬تُعد جودة التدقيق هدف‬
‫رضاء ووالء‪‎ ‎‬العملء‪(.‎‬عبد‪‎ ‎ ‎‬‬
‫‪‎‬وتحقيق‪‎ ‎ ‎‬‬
‫كل ممارس‪ ،‬وأحد مجاالت التمايز بين مكاتب التدقيق(‪.)Carcello,etal,1992:2‬‬
‫الثقة‪‎‬بتقارير‬
‫لتدعيم‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫‪)7‬زيادة‪‎‎‬الثقة‪‎‎‬في‪‎‎‬تقرير‪‎‎‬التدقيق ومصداقية‪‎‎‬القوائم‪‎‎‬المالية‪ :‬يعد‪‎‎‬اإلهتمام‪‎‎‬بجودة‪‎‎‬التدقيق‪‎‎‬مهم‪‎‬‬
‫في‪‎‬‬
‫تستخدم ‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫المالية ‪‎‬والتي‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫على ‪‎‬القوائم‪‎ ‎‬‬
‫المصداقية ‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫إضفاء ‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫في ‪‎‬‬
‫هذه ‪‎‬التقارير‪‎ ‎ ‎‬‬
‫المهم ‪‎‬الذي تلعبه‪‎ ‎ ‎‬‬
‫للدور ‪‎ ‎‬‬
‫وذلك ‪‎ ‎‬‬
‫التدقيق‪‎ ‎ ،‬‬
‫‪‎‬‬
‫‪)10‬‬
‫الوكيل‪‎ :‎2220 ،‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫العديد‪‎‬من‪‎‬األطراف‪‎‎‬المهتمة‪‎‎‬بعملية‪‎‎‬التدقيق‪(‎ ‎.‎‬‬
‫إتخاذ الق اررات‪ ‎‬من جانب‪‎ ‎‎‬‬
‫‪‎‬‬
‫ثالث ا‪ ‎:‬دور جودة التدقيق في الحد من األزمات المالية‪ :‬إن إنهيار شركة أنرون‪ ،‬أكبر الشركات العالمية‬
‫وماتبعها من إنهيار واحدة من أكبر خمس شركات تدقيق بالعالم‪ ،‬وهي شركة آرثر أندرسون‪ ،‬لم يكن نتيجة خرق‬
‫في النظام‪ ،‬لكنه فشل ذريع في الرقابة وجودة التدقيق‪ ،‬مما سبب إنتقادات من جهات عدة وخصوصا في الواليات‬
‫المتحدة األميركية ومجلس معايير المحاسبة المالية وغيرها‪ ،‬فظهرت معالجات عدة لغرض إحتواء هذه األزمة‪:‬‬
‫‪)1‬قانون‪ -‬سربانس أوكسلي (‪ :)Sarbanes– Oxley‬نتيجة فضائح الشركات‪ ،‬مثل شركة إنرون‪ ،‬وشركة ارثر‬
‫اندرسون عام ‪ 2222‬م وتأثيرها على مهنة المحاسبة والتدقيق‪ ،‬فقد إهتزت ثقة المستثمرين باألسواق المالية في‬
‫الواليات المتحدة األميركية‪ ،‬وما نتج عن هذه الفضائح من إجراء إصلحات شاملة لـقانون ( ‪Sarbanes-‬‬
‫‪ )Oxley‬والذي يتطلب من كل شركة إصلح إستقللية موقفها‪ ،‬وأن يوقع الرئيس التنفيذي على البيانات المالية‬
‫والحصول على أراء حول أنظمة الرقابة الداخلية وأن يكون لها تدقيق داخلي يفحص من مدقق خارجي‪Hill et (.‬‬
‫‪)al CPA.Journal, Nov. 2005‬‬

‫‪522‬‬
 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد ‪ _23‬الفصل الثاني _ لسنة ‪3102‬‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫‪)2‬المعالجة الخاصة بمجلس إدارة سوق نيويورك لألوراق المالية‪ :‬قام مجلس إدارة سوق نيويورك لألوراق المالية‬
‫في ‪2222‬م بالموافقة على تعديلت مقترحة لمعايير إدراج الشركات‪ ،‬حيث قام بإصدار معيار ‪(SAS no. 99‬‬
‫)‪ .99‬لقد حدد المعيار بهدفين رئيسيين‪ ،‬األول‪ ،‬تحديد سلطة لجان التدقيق من منظور نزاهة قوائم الشركات‬
‫المالية‪ ،‬والثاني‪ ،‬ركز على إستقللية المدقق الخارجي‪ ،‬مع إبقاء لجنة التدقيق غير مسؤولة عن تحديد القوائم‬
‫المالية أو ضمان تقرير المدقق الخارجي‪ .‬وهدفت هذه التعديلت المقترحة على إعادة الثقة للمستثمر‪ ،‬وذلك من‬
‫خلل تعزيز محاسبة الشركات وتقوية حوكمة الشركات‪(.‬خوري‪)9 :2222 ،‬‬
‫‪)3‬المعالجة الخاصة بمجلس معايير المحاسبة المالية في أميركا‪ :‬بعد إنهيار شركة أنرون‪ ،‬أصدرت مكاتب‬
‫التدقيق الخمس الكبار في أميركا بيان اشتمل على توصيات حول ضرورة إعادة النظر في المعايير المحاسبية‬
‫األميركية‪ ،‬من حيث تقوية اإلبلغ المالي وتطويره‪ ،‬وفيما يتعلق بالمعالجة واإلفصاح لألطراف ذات العلقة‬
‫والوحدات ذات األهداف الخاصة‪ ،‬ومخاطر السوق بما فيه من مخاطر المشتقات المالية المرتبطة بالطاقة‪،‬‬
‫وكذلك تقوية فاعلية التدقيق من حيث تقييم عوامل المخاطر الهامة‪ ،‬وتحسين عمليات التدقيق‪(CPA, .‬‬
‫‪ ،)Journal, Jan, 2002‬فقام المجلس بتعديل بعض المعايير المحاسبية‪ ،‬منها معيار المحاسبة الدولي رقم‬
‫(‪( )22‬إندماج المشروعات)‪ ،‬حيث اليسمح بإطفاء الموجودات غير الملموسة مثل (شهرة المحل) على سنوات‬
‫معينة‪ ،‬بل تبقى كلفتها في الميزانية العمومية مع أخذ أي تدني في قيمتها في كشف الدخل‪ ،‬وان سبب هذا‬
‫التعديل يعود كون أن شركة إنرون قامت بإستحداث إنموذج إدارة المخاطر واستراتيجية في (األعمال الخفيفة)‬
‫والتي تعني المتاجرة بالطاقة‪ ،‬بدالا من إمتلك الموجودات الثابتة بكميات كبيرة فعلا‪(..‬خوري‪)9-2 :2222 ،‬‬
‫‪)4‬إصدار المعيار البريطاني ‪ :SSAP2‬استحدث هذا المعيار لتوعية من مستخدمي القوائم المالية باإلفتراضات‬
‫الرئيسة التي تقوم عليها تلك القوائم المالية‪ ،‬ومساعدتهم على فهم وتفسير القوائم من خلل التشجيع على إحداث‬
‫تحسين في جودة ونوعية المعلومات التي يتم اإلفصاح عنها‪ ،‬وبذلك يتم تقييم األداء والوضع المالي الموضح‬
‫فيها‪ ،‬ويحقق هذا المعيار ه ـ ـ ــدفـ ــه من خ ـ ــلل إشتراطه على ضرورة اإلفصاح عن السياسات المحاسبية كافة‬
‫المتبعة والهامة والتي تكون ضرورية إلعطاء وجهة نظر صادقة وعادلة‪ (.‬حماده‪)42 :2006 ،‬‬
‫معايير التدقيق ورقابة الجودة‪:‬تُشكل معايير التدقيق‪ ،‬المبادئ التي تحكم أية عملية تدقيق‪ ،‬وبالتالي فهي اإلطار‬
‫العام الذي من خلله يقوم المدقق بإستخدام اإلجراءات للوصول لألهداف الواجب تحقيقها‪ ،‬وتمثل إرشادات عامة‬
‫وأنماط جودة العمل المطلوبة من مراقب الحسابات عند تنفيذه إجراءات التدقيق (لطفي‪ .)14 :2221 ،‬وقد إهتم‬
‫بوضع هذه المعايير كثير من المنظمات والجمعيات المهنية المهتمة بمهنة التدقيق ومن أهمها‪ ،‬المعهد األمريكي‬
‫للمحاسبين القانونيين (‪ ،)AICPA‬وفي هذا اإلطار سوف نميز بين أساسين من المعايير المتعارف عليها في‬
‫مجال التدقيق‪:‬‬

‫‪522‬‬
 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد ‪ _23‬الفصل الثاني _ لسنة ‪3102‬‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫أولا‪ :‬معايير التدقيق العامة‪ :‬ويمكن تقسيمها الى ثلثة أقسام هي ((المعايير العامة (الشخصية)‪ ،‬معايير العمل‬
‫الميداني‪ ،‬معايير التقرير))‪ ،‬ويتخذ المدقق في مجال التعبير عن رأيه في القوائم أخذ أربعة مواقف طبق ا لقواعد‬
‫التدقيق‪ ،‬وهي‪( :‬االلوسي‪)96 :2222 ،‬‬
‫‪ .2‬تقرير التدقيق المقيد‪.‬‬ ‫‪.1‬تقرير التدقيق النظيف القياسي‪.‬‬
‫‪ .0‬تقرير التدقيق االمتناع عن ابداء الرأي‪.‬‬ ‫‪.3‬تقرير التدقيق السلبي‪.‬‬
‫ثانيا‪ :‬المعايير الدولية لرقابة الجودة‪:‬‬
‫‪)1‬معيار التدقيق الدولي (‪ )0‬رقابة الجودة للشركات التي تؤدي عمليات تدقيق ومراجعة للبيانات المالية‪،‬‬
‫وعمليات التأكيد األخرى والخدمات ذات العالقة‪ :‬يعالج المعيار الدولي لرقابة الجودة (‪ )1‬مسؤوليات الشركة فيما‬
‫يتعلق بنظامها لرقابة الجودة‪ ،‬للرقابة على البيانات المالية وغيرها من أعمال التأكيد والخدمات ذات الصلة‪.‬‬
‫ويحدد هذا المعيار إن هدف الشركة هو ايجاد نظام لرقابة الجودة واإللتزام به من أجل تزويدها بتأكيد معقول‬
‫فيما يخص‪( :‬االتحاد الدولي للمحاسبين‪)2229 :‬‬
‫‌أ‪.‬إمتثال الشركة وموظفيها للمعايير المهنية والمتطلبات القانونية والتنظيمية المعمول بها‪.‬‬
‫‌ب‪.‬أن تكون التقارير الصادرة عن الشركة أو الشركات العملية ملئمة في الظروف‪.‬‬
‫كما وحدد المعيار الدولي لرقابة الجودة (‪ )1‬عناصر إطار رقابة الجودة وهي‪:‬‬
‫‌أ‪.‬مسؤوليات القيادة المتعلقة بالجودة في الشركة‪/.‬ب‪.‬متطلبات السلوك األخلقي ذات العلقة‪/.‬ج‪.‬قبول واستمرار‬
‫العلقات مع العملء وعمليات محددة‪/.‬د‪.‬الموارد البشرية‪/.‬ه‪ .‬أداء العملية‪ /.‬و‪ .‬المراقبة‪.‬‬
‫وباإلضافة إلى العناصر أعله‪ ،‬حدد المعيار الدولي لرقابة الجودة (‪ )1‬الحاجة إلى توثيق سياسات الشركة‬
‫لرقابة الجودة واجراءاتها وايصالها إلى موظفي الشركة‪( .‬المعيار الدولي لرقابة الجودة‪)2229 :‬‬
‫‪)2‬معيار التدقيق الدولي (‪ )331‬رقابة الجودة لتدقيق البيانات المالية‪ :‬وفق ا إلصدارات المعايير الدولية للتدقيق‬
‫ورقابة الجودة الحديثة في العام ‪2229‬م فإن معيار التدقيق الدولي (‪ )222‬والمتعلق برقابة الجودة قد تم إعادة‬
‫صياغته‪ ،‬وقد أضيفت للمعيار متطلبات توثيق لم تكن موجودة في اإلصدار السابق‪ ،‬وتمثل إضافة متطلبات‬
‫التوثيق أهمية بالغة فمن خلل التوثيق سيصبح مراقب الحسابات أكثر إلتزاما ببذل العناية المهنية‪ ،‬وبالمتطلبات‬
‫األخلقية‪ ،‬كما أنه يمثل حماية لمراقب الحسابات وقت تعرضه للمساءلة‪( .‬االتحاد الدولي للمحاسبين‪)2229 :‬‬
‫كما أكد مجلس معايير التدقيق والتأكيد الدولي (‪ )IAASB‬على أن متطلبات تدقيق البيانات المالية التأريخية‬
‫تشتمل على المتطلبات السبعة التالية‪:‬‬
‫‪)1‬مسؤوليات القيادة لجودة عمليات التدقيق‪.2/.‬المتطلبات االخلقية ذات العلقة‪.2/.‬الموافقة على العلقات مع‬
‫العملء ومواصلتها وعمليات التدقيق‪.0/.‬مهمة فرق العمليات‪.1/.‬مراجعة رقابة جودة العملية‪.6/.‬المراقبة‪.‬‬
‫‪ )7‬التوثيق‪.‬‬

‫‪522‬‬
 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد ‪ _23‬الفصل الثاني _ لسنة ‪3102‬‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫ويهتم هذا المعيار بالمسؤوليات المحددة لمراقب الحسابات فيما يتعلق بإجراءات رقابة الجودة لعملية تدقيق‬
‫البيانات المالية‪ ،‬كما يتناول عند اإلقتضاء مسؤوليات مدقق رقابة جودة العمليات‪ ،‬وكذلك للتأكد من أن تقرير‬
‫مراقب الحسابات الصادر ملئم ا للظروف حسب كل حالة‪.‬‬
‫‪)3‬المعيار الدولي لألجهزة العليا للرقابة والمحاسبة (‪( )01‬رقابة الجودة لألجهزة العليا للرقابة والمحاسبة)‪ :‬لكي‬
‫يكون نظام رقابة الجودة فعاالا‪ ،‬يجب أن يكون جزءا رئيسا من إستراتيجيات األجهزة العليا للرقابة المالية‬
‫والمحاسبة وثقافتها وسياساتها واجراءاتها‪ ،‬وبهذه الطريقة تبنى الجودة في أداء أعمال األجهزة العليا للرقابة المالية‬
‫والمحاسبة والتقارير التي تصدرها بدالا من أن يتم إعتبارها عملية إضافية بعد إصدار التقرير‪ .‬وهذا ما جاء به‬
‫المعيار الدولي لألجهزة العليا للرقابة والمحاسبة (‪( )02‬رقابة الجودة لألجهزة العليا للرقابة والمحاسبة) والصادر‬
‫ء‬
‫عن المنظمة الدولية لألجهزة العليا للرقابة المالية والمحاسبة (اإلنتوساي) (‪ ،)ISSAI‬وهو مبني على المبادى‬
‫الرئيسة في المعيار الدولي لرقابة الجودة (‪ ،)1‬وبما يحقق مستوى عالي من الجودة في بيئة القطاع العام‪ .‬أما‬
‫العناصر األساسية التي يعتمدها المعيار الدولي لألجهزة العليا للرقابة والمحاسبة (‪ )02‬هي‪:‬‬
‫‪)1‬مسؤوليات القيادة المتعلقة بالجودة داخل األجهزة العليا للرقابة المالية والمحاسبة‪.2/ .‬متطلبات السلوك األخلقي‬
‫ذات العلقة‪.2/.‬القبول واإلستمرار‪.0/.‬الموارد البشرية‪.1/.‬تأدية مهام الرقابة وغيرها من األعمال‪.‬‬
‫‪ )6‬المراقبة‪.‬‬
‫تجارب بعض المنظمات المهنية األجنبية والعربية في تحقيق جودة التدقيق ‪ :‬لقد اهتمت منظمات مهنية عدة‬
‫في العالم بموضوع جودة عملية‪‎ ‎‬التدقيق في مكاتب المحاسبة والتدقيق‪ ،‬وبذلت جهودا حثيثة لتحسين األداء‬
‫واإلرتقاء‪ ‎ ‎‬به‪ ،‬وذلك من خلل إصدار مجموعة من المعايير المهنية للرقابة على جودة األداء‪‎ ‎،‬والزام المدققين‬
‫بضرورة مراعاتها والتقيد بها عند أداء عملية التدقيق الدور ‪‎‬البارز في تحسين جودة التدقيق‪ ،‬وقد تم إصدار‬
‫العديد من النشرات واإلرشادات‪‎‬والتوصيات المتعلقة بهذا الموضوع‪‎.‎‬واآلتي توضيح لدور ُكل من هذه المنظمات‬
‫المهنية في عملية الرقابة على جودة‪‎‎‬التدقيق‪.‬‬
‫أولا‪ :‬المعهد األمريكي للمحاسبين القانونيين ‪ :‎AICPA‎‬لقد كان‪‎ ‎‬المعهد األمريكي للمحاسبين القانونيين سباقا‬
‫في اإلهتمام بموضوع جودة التدقيق‪ ،‬ولهذا فقد تم تأسيس لجنة تابعة للمعهد األمريكي للمحاسبين القانونيين‪،‬‬
‫وهي لجنة‪‎ ‎‬هولتن لدراسة رقابة الجودة‪ ،‬وقد أصدرت هذه اللجنة في عام ‪1940‬م بيان مبادئ التدقيق‪‎ ‎‬رقم (‪)0‬‬
‫بعنوان "اإلعتبارات التي يجب مراعاتها فيما يتعلق بالرقابة على الجودة في‪‎ ‎‬المكاتب التي تختص بمراقبة‬
‫حسابات الشركات (احمد‪ .)112 :1999 ،‬كما قام المعهد في عام ‪1944‬م‪‎‬بإنشاء دائرة خاصة لشركات تدقيق‬
‫الحسابات تضم قسمين‪ ،‬وهما قسم الممارسة لمجلس‪‎‎‬األوراق المالية‪ ،‬وقسم ممارسة الشركات الخاصة‪ ،‬ووضعت‬
‫هذه الدائرة شرطا يلزم خضوع‪‎‎‬شركة التدقيق لبرنامج تدقيق الخبرة مرة كل ثلث سنوات كأحد متطلبات العضوية‬
‫لكل قسم (دهمش‪ .)12 :1996 ،‬وفي عام ‪1949‬م أصدرت اللجنة معيار التدقيق رقم (‪ )1‬حول الرقابة على‬
‫جودة التدقيق وقد تضمن تســعة معايير‪ ،‬يتعين على ُكل مكاتب التدقيق‪‎ ‎‬مراعاتها (الحياد‪ ،‬تخصيص األفراد‬
‫‪‎‬‬

‫‪522‬‬
 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد ‪ _23‬الفصل الثاني _ لسنة ‪3102‬‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫لتأدية األعمال المتعلقة بكل عملية‪‎ ‎‬تدقيق‪ ،‬اإلستشارة‪ ،‬متابعة أعمال المساعدين‪ ،‬التعيين‪ ،‬التدريب المستمر‪،‬‬
‫الترقية‪‎ ،‬قبول العملء واستم اررية العلقة معهم‪ ،‬الفحص الدوري والتفتيش)‪ ،‬وفي العام نفسه صدر‪‎ ‎‬المعيار رقم‬
‫(‪ )21‬الذي حل محل المعيار رقم (‪ ،)0‬ويطلب هذا المعيار من شركات التدقيق‪ ‎‬أن تتبنى ضوابط رقابية تضمن‬
‫بشكل معقول بأن المدققين يتبعون معايير التدقيق‪‎ ‎‬المتعارف عليها‪‎.‎‬وفي سنة ‪1922‬م أنشأ معهد المحاسبين‬
‫القانونيين األمريكي‪‎)AICPA( ‎‬اللجنة التنفيذية لإلشراف على جودة عمليات التدقيق‪ ،‬وفي السنة نفسها تم إنشاء‬
‫قسم لتدقيق الجودة النوعية‪ ‎‬تكون مهمته‪ )Kell,1988;19-21):‬وضع برنامج‪‎ ‎‬لجودة التدقيق واإلشراف على‬
‫تنفيذ ذلك البرنامج‪‎‎.‎‬يقوم بأداء عمليات التدقيق لمكاتب‪‎‎‬المحاسبين القانونيين المشتركة بالبرنامج كشرط إلستمرار‬
‫عضويتهم في‪‎‎‬المعهد )‪.( ‎AICPA‬وفي عام ‪1929‬م أصدر معهد المحاسـبين برنامج مراجعة النظير( ‪Review‬‬
‫‪( )Program Peer‬احمد‪ ،)112 :1999 ،‬وفي عام ‪1992‬م شكلت لجنة ( ‪‎Joint Task Force on‬‬
‫‪ )Quality Control‬وقد‪‎‬أوصت اللجنة إدخال تغييرات في بيان معايير رقابة الجودة النوعية للتدقيق‪ ،‬وفي عام‬
‫‪1991‬م ‪‎‬صدر معيار جديد من أجل التقرير عن برنامج تدقيق الخبرة‪ ،‬وقد أدخلت تعديلت على هذه‪‎ ‎‬المعايير‬
‫‪‎‬‬
‫في كانون الثاني ‪2221‬م من أجل تحسين جودة إعداد التقارير المالية‪ ،‬ولحماية العامة‪‎‎‬ممن يعتمدون على هذه‬
‫‪2222‬م‪‎‬بين ‪‎‎Grumet‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫قطب‪ ،)364‎‎ :‎2222‎ ،‎‬هذا وفي عام‬
‫‪(.‬حسنين ‪‎ ‎‬و ‪‎‬‬
‫التقارير في اتخاذ العديد من الق اررات ‪‎‬‬
‫للمحاسبين ‪‎‬القانونيين‪َّ ،‬‬
‫إن معايير رقابة الجودة تطبق‬ ‫‪‎‬‬ ‫المدير التنفيذي لبرنامج جودة التدقيق في المعهد األمريكي‬
‫ويعد اإللتزام بها من قبل مكاتب التدقيق أو المدققين مطلبا أسـاسا‪‎‬‬
‫حاليا بصورة إلزامية في (‪ )21‬والية‪ ‎‬أمريكية‪ُ ،‬‬
‫أن برامج‪‎ ‎‬تدقيق الجودة قد أسهمت في تحسين األداء المهني‬ ‫‪‎‬للحصول على ترخيص أو تصريح مزاولة المهنة‪ .‬و َّ‬
‫للمدققين‪ ،‬مما حقق إنجا از لألعمال‪‎ ‎‬بجودة أعلى على الرغم من َّ‬
‫أن المعايير المهنية التي يجب اإللتزام بها‬
‫أصبحت أكثر‪‎‎‬تعقيد‪‎‬ا‪(.‬جربوع‪)2220 ،‬‬
‫ثاني ا‪ :‬إتحاد المحاسبين الدولي ‪‎‎:IFAC‬لقد قام إتحاد المحاسبين الدولي في شهر‪‎‎‬أيلول ‪1921‬م بإصدار الدليل‬
‫الدولي رقم (‪" )4‬ضبط جودة عملية التدقيق"‪ ،‬وقد حدد هذا‪‎ ‎‬الدليل ستة معايير لضبط جودة التدقيق‪ ،‬وهي‬
‫الصفات الشخصية‪ -‬المهارة والكفاءة‪ -‬توزيع المهام‪ -‬التوجيه واإلشراف‪ -‬قبول واستمرار‪‎ ‎‬العملء‪-‬‬
‫‪‎‬‬ ‫‪(‎‬‬
‫التفتيش)‪(.‬مرعي‪ ،)112 -41 :1929 ،‬وتابع إتحاد المحاسبين الدولي جهوده في الرقابة على جودة التدقيق‪،‬‬
‫وذلك من خلل التعديلت التي أجراها ‪‎‬على الدليل رقم (‪ ،)4‬ليحمل رقم (‪ )222‬وذلك في شهر حزيران‬
‫تصنيف وتسمية بعض ضوابط جودة التدقيق من دون أن يغير في المفهوم أو المحتوى‬
‫‪‎‬‬ ‫‪1990‬م‪ ،‬حيث أعاد‬
‫السياسات واإلجراءات)‪ ،‬ويهدف هذا الدليل إلى وضع معايير وتقديم إرشادات تتعلق‪‎ ‎‬بجودة التدقيق‬
‫‪‎‬‬ ‫(‬
‫وهي‪(:‬الناغي‪)129-114 :2222 ،‬‬
‫‪‬سياسات واجراءات‪‎‎‬خاصة بمكتب التدقيق تتعلق بأعمال التدقيق العامة‪‎‎.‎‬‬
‫‪‬إجراءات تتعلق بالعمل الذي‪ُ ‎‎‬يوكل إلى المساعدين في عملية تدقيق معينة‪‎‎.‎‬‬

‫‪522‬‬
 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد ‪ _23‬الفصل الثاني _ لسنة ‪3102‬‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫المرشد ‪‎‬األساسي في مجال جودة التدقيق لمكاتب وشركات تدقيق الحسابات‬

‫‪‎‬‬ ‫ويعد المعيار رقم (‪)222‬‬ ‫كما ُ‬
‫جميعها في الدول التي‪‎‎‬تتبع المعايير الدولية‪‎‎.‎‬‬
‫ثالث ا‪ :‬مجمع المحاسبين القانونيين‪‎ ‎‬في إنجلت ار وويلز‪ :ICAEW ‎‬لقد تم إنشاء مجمع المحاسبين‪‎ ‎‬القانونيين في‬
‫إنجلت ار وويلز سنة ‪1222‬م وقد إهتم المجمع بتنظيم المهنة‪ ،‬وبذل جهود‪‎‬ا‪‎‬كبيرة من أجل النهوض بمهنة المحاسبة‬
‫والتدقيق بالمملكة المتحدة‪ ،‬وقد أصدر المجمع‪‎ ‎‬في سنة ‪1941‬م قواعد تتعلق بالسلوك المهني‪ ،‬وهي معايير‬
‫أخلقية ملزمة ‪‎‬لألعضاء جميعهم‪(.‬الجوهري‪ ،)222 :1921 ،‬وفي سنة ‪1946‬م تم تكوين لجنة تابعة للمجمع‪،‬‬
‫مهمتها صياغة لألداء‪‎ ‎‬المهني وفي سنة ‪1922‬م أصدرت هذه اللجنة معايير األداء التي اشتملت على ثلثة‬
‫معايير‪ ،‬رئيسة هي (معيار أداء العمليات‪ ،‬معيار تقرير المدقق‪ ،‬معيار التحفظات في تقارير التدقيق)(لطفي‪،‬‬
‫‪ .)122-99 :1996‬ويهدف برنامج رقابة الجودة في‪‎ ‎‬إنجلت ار وويلز إلى حماية سمعة المحاسبين القانونيين‬
‫بإسلوب يراعي حساسية الخدمات‪‎ ‎‬المهنية التي يقدمونها‪(.‬جربوع‪ .)2222 ،‬وفي عام ‪1921‬م قامت لجنة‬
‫الفحص‪‎‬التابعة للمجمع بإصدار معايير الرقابة على جودة األداء المهني بمكاتب المحاسبة‪‎‎‬والتدقيق‪ ،‬وقد حددت‬
‫‪‎‬‬
‫عشرة معايير للرقابة على جودة األداء المهني تمثلت في ‪(‎‬اإلستقلل‪ -‬التعيين‪ -‬اإللتزام بالشروط‪ -‬تطوير‬
‫الكفاية المهنية واإلشراف‪ -‬الفحص الداخلي الدوري‪ -‬قبول عملء جدد واإلستمرار‬
‫‪‎‬‬ ‫وتدريب الموظفين‪ -‬المشورة‪-‬‬
‫)‪(.‬قاسم‪)2222 :‬‬
‫التعليم‪‎‬المستمر‪ -‬تجنب األمور التي تؤثر على موضوعية األداء المهني ‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫معهم‪-‬‬
‫الهيئة ‪‎‬السعودية للمحاسبين القانونيين ‪ :SOCPA‎‬في إطار الجهود التي تقوم بها‪‎ ‎‬الهيئة السعودية‬
‫‪‎‬‬ ‫رابع ا‪:‬‬
‫للمحاسبين القانونيين للنهوض بمهنة المحاسبة والتدقيق ‪‎‬بمستواها‪ ،‬أعدت لجنة مراقبة جودة األداء المهني‪ ،‬وهي‬
‫لجنة فنية منبثقة عن مجلس‪ ‎‬إدارة الهيئةـ برنامجا لمراقبة جودة أداء مكاتب المحاسبين القانونيين‪ ،‬وقد صدر‪‎‎‬هذا‬
‫البرنامج في ‪1991/1/19‬م‪ ،‬ويهدف هذا البرنامج إلى التأكـد من إلتزام المحاسـبين‪‎ ‎‬القانونيين بأحكام نظـام‪‎‬‬
‫المحاسبين القانونيين الصادر باألمر الملكي رقم (م‪ )12/‬لعام ‪‎1412‎‬هـ ومعايير المحاسبة والتدقيق والمعايير‬
‫والقواعد المهنية الصادرة عن الهيئة‪‎ ‎‬والتعليمات المهنية األخرى الصادرة عن الجهات المختصة‪ ،‬وذلك بغرض‬
‫تحسين مستوى األداء‪‎ ‎‬المهني لمكاتب التدقيق‪ ،‬إستم اررية األداء المهني الجيد‪ ،‬زيادة فعالية الخدمات‪‎ ‎‬المهنية‪،‬‬
‫وزيادة الثقة في الخدمات المهنية‪(.‬الهيئة السعودية للمحاسبين ‪‎‬القانونيين‪)2222 :‬وقد بين هذا البرنامج َّ‬
‫أن هناك‪‎‬‬
‫‪‎‬نوعين من الفحص تخضع لهما مكاتب التدقيق بالمملكة العربية السعودية؛‪‎ ‎‬يتمثل النوع األول في تدقيق دوري‬
‫قطب‪‎،‎)266‎ :2222‎ ،‎‬‬
‫حسنين ‪‎ ‎‬و ‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫سنوي يتطلب من مكاتب التدقيق تزويد الهيئة بمعلومات دورية عن المكتب (‬
‫‪‎‬وهذه المعلومات تكون حول (ملك المكتب‪ ،‬الشركاء‪ ،‬المديرون‪ ،‬الموظفون‪‎ ‎،‬العملء وطبيعة الخدمات التي‬
‫يقدمها المكتب)‪ ،‬وتمكن هذه المعلومات‪‎ ‎‬المسؤولين من تنفيذ البرنامج من متابعة نوعية الممارسة المهنية لمكتب‬
‫التدقيق ‪ ‎‬وطبيعتها والتعرف بشكل أولي على مدى إلتزام المكتب بأحكام النظام ومعايير المحاسبة‪ ‎‬والتدقيق‬
‫‪‎‬‬
‫والمعايير والقواعد المهنية الصادرة عن الهيئة ومساعدة فريق التدقيق في‪‎ ‎‬تخطيط وتنفيذ عملية التدقيق على‬
‫أما النوع الثاني من الفحص والذي تضمنه برنامج الرقابة النوعية على‬
‫جودة األداء المهني‪(‎ ‎‬علي‪َّ .)3112 :‬‬

‫‪522‬‬
 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد ‪ _23‬الفصل الثاني _ لسنة ‪3102‬‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫عمليات التدقيق‪ ،‬فهو فحص وتقييم‪ ‎ ‎‬نظم الرقابة الداخليـة للجــودة التي تطبقها مكاتب التدقيق‪ ،‬ويشمل نطاق‬
‫الرقابة النوعية لمكتب التدقيق ‪‎‬الخدمات المهنية جميعها التي يقدمها مكتب التدقيق‪ ،‬كما تطبق معايير الرقابة‬
‫النوعية لمكتب التدقيق على مكاتب التدقيق جميعها بغض النظر عن شكلها القانوني أو عدد ملكها أو‪ ‎‬حجمها‪،‬‬
‫وتقع مسؤولية اإللتزام بهذه المعايير على عاتق ملك المكتب‪ ،‬ويجب على مكتب‪‎ ‎‬التدقيق توثيق السياسات‬
‫واإلجراءات التي تمثل معايير للرقابة‪‎‎‬النوعية‪‎.‎‬هذا وتضمن برنامج الرقابة النوعية لمكاتب المحاسبة‪‎ ‎‬والتدقيق‬
‫الصادر سنة ‪1991‬م عن الهيئة السعودية للمحاسبين القانونيين والذي أجريت‪‎‎‬عليه تعديلت سنة ‪2222‬م تسعة‬
‫معايير للرقابة النوعية تتمثل في (اإلستقلل‪ ،‬تخصيص‪‎ ‎‬المساعدين للعمليات‪ ،‬المشورة‪ ،‬التوظيف‪ ،‬تطوير‬
‫وتدريب الموظفين‪ ،‬تقويم أداء الموظفين‪‎ ‎‬وترقيتهم‪ ،‬قبول العملء واستم اررية العلقة معهم‪ ،‬اإللتزام بأحكام النظام‬
‫ولوائحه‪‎ ‎،‬الفحص الداخلي الدوري)‪(.‬الهيئة السعودية للمحاسبين‪‎ ‎‬القانونيين‪ ،)2222 :‬مما تقدم ُيلحظ أن هذه‬
‫المعايير تشابه إلى حد كبير‪‎‎‬معايير جودة التدقيق التي أصدرها المعهد األمريكي للمحاسبين القانونيين‪‎.‎‬‬
‫خامسا‪‎:‬المعهد المصري للمحاسبين والمدققين‪ ‎:‎‬لقد أنشأ المعهد المصري للمحاسبين‪‎ ‎‬والمدققين بموجب القانون‬
‫رقم (‪ )290‬لسنة ‪1911‬م‪ ،‬والذي كان اسمه في ذاك الوقت نقابة‪‎ ‎‬المحاسبين والمدققين‪ ،‬وأصدر في عام‬
‫‪1912‬م دستور مهنة المحاسبة والتدقيق‪ ،‬والذي‪‎ ‎‬يمثل ميثاق لســلوك وأخلقيات المهنة وترجع أهميتهُ ليس في‬
‫مجرد تبني تلك القواعد‪‎ ‎‬الواردة بدستور المهنة‪ ،‬وانما بالتمسك بالقواعد الواردة به عن طريق أعضاء المهنة‪،‬‬
‫‪ ‎‬واإلمتناع عن السلوكيات التي يحرمها ذلك الدستور ومن ثم تنمو ثقة المجتمع في أعضاء‪‎ ‎‬المهنة وفي المهنة‬
‫وفي ‪‎‬عام ‪1992‬م أصدر المعهد معايير المحاسبة والتدقيق‪ ،‬الميثاق العام‬
‫ذاتها (لطفي‪‎ .)‎022-229 :2221،‬‬
‫لمهنة المحاسبة‪‎ ‎‬والتدقيق عام ‪1992‬م‪(.‬الناغي‪َّ .)126-021 :2222 ،‬‬
‫أن معايير المحاسبة ومعايير التدقيق‬
‫في ‪‎‬مصر‪ ،‬هي ترجمة للمعايير الدولية الصادرة عن اإلتحاد الدولي للمحاسبين‪(.‬علي‪ .)3112 ،‬وقد أصدر‬
‫‪‎‬‬
‫المعهد المصري للمحاسبين القانونيين في عام ‪‎1996‬م ‪‎‬المعيار رقم (‪ ،)4‬والذي يختص بالرقابة على جودة‬
‫التدقيق‪ ،‬ويهدف هذا المعيار إلى‪‎ ‎‬تقديم إرشادات تتعلق بالرقابة على الجودة وهذه اإلرشادات غير ملزمة‬
‫للمدققين‪ ،‬وهذا‪‎ ‎‬المعيار يتشابه إلى حد كبير مع المعيار الدولي رقم (‪ )4‬الصادر عن اإلتحاد الدولي‪‎ ‎‬للمحاسبين‬
‫‪‎1921‬م‪.‬‬
‫‪‎‬‬ ‫عام‬
‫سادس ا‪ :‬هيئة المحاسبة والتدقيق لدول مجلس التعاون لدول الخليج العربية ‪ :GCCAA‬تأسست هيئة‪‎‎‬‬
‫ورد ‪‎‬في نظامها األساس‬
‫‪‎‬المحاسبة والتدقيق لدول مجلس التعاون لدول الخليج العربية في ‪1992/12/4‬م‪ ،‬وقد ‪‎‬‬
‫بأن تهدف إلى كل ما من شأنه تنظيم وتطوير مهنة المحاسبة‪‎‎‬والتدقيق في دول مجلس التعاون وتحقيق التنسيق‬
‫والتكامل بينها‪ ،‬ولها على األخص‪‎ ‎،‬وضع التنظيم المناسب للرقابة الميدانية ألداء المحاسبين القانونيين ومتابعة‬
‫وتقويم ‪‎‬األداء المهني ‪(‎‬هيئة المحاسبة والمراجعة لدول مجلس التعاون‪.)2222 :‬ويهدف نظام مراقبة جودة األداء‬
‫‪‎‬‬
‫لدول مجلس التعاون لدول الخليج العربية إلى أن‪‎‎‬يوفر للهيئة اقتناع ا بتحقيق أهدافها الواردة في نظامها األساس‪،‬‬
‫وكذلك أهداف لجنة‪‎‎‬مراقبة جودة األداء المهني‪ ،‬حسبما ورد في الئحتها الداخلية المعتمدة من قبل مجلس‪‎‎‬اإلدارة‬

‫‪525‬‬
 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد ‪ _23‬الفصل الثاني _ لسنة ‪3102‬‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫في جلسته الرابعة المنعقدة بتاريخ (‪4 -1‬تشرين االول‪2222-‬م)‪ ،‬التي نصت على ما يأتي‪( ‎‬التأكد من إلتزام‬
‫المحاسبين القانونيين بأحكام النظام ومعايير المحاسبة والتدقيق‪‎ ‎‬والمعايير المهنية المعتمدة من الهيئة والتعليمات‬
‫المهنية األخرى الصادرة عن الجهات‪‎ ‎‬المختصة‪ ،‬وبما يضمن األرتقاء بمستوى األداء المهني إلى الحد الذي‬
‫)‪ (.‬هيئة المحاسبة والمراجعة لدول مجلس التعاون‪)2222 :‬‬
‫يتواكب مع‪‎‎‬المعطيات والمستجدات اآلنية ‪‎‬‬

‫((الجانب التطبيقي))‬
‫إنطلق ا من مشكلة البحث وفرضيته‪ ،‬يتطلب تحديد الوضع الحالي للمنظمات المهنية في العراق في تعزيز‬
‫وتحقيق جودة مهنة التدقيق في ضوء معطيات الجانب النظري وتجارب الدول في هذا المجال‪ ،‬ومن ثّم إقتراح ما‬
‫يمكن تطويره من إجراءات مراقبة وتحسين جودة التدقيق‪ ،‬بناء على ما تقدم يتناول البحث واقع حال مجلس مهنة‬
‫مراقبة وتدقيق الحسابات في جمهورية العراق‪ ،‬ونقابة المحاسبين والمدققين العراقية‪ ،‬فضلا عن تجربة ديوان‬
‫الرقابة المالية في توفير عناصر رقابة الجودة وفقا لمعايير األنتوساي‪ ،‬كذلك يتناول إنموذج مقترح لدليل تنظيم‬
‫عمل مراقبي الحسابات في العراق‪ ،‬وانموذج مقترح لبرنامج رقابة جودة أداء مهنة التدقيق في العراق‪ ،‬والذي يتم‬
‫استخدامه من قبل مراقب الجودة الخارجي‪ ،‬لتقييم مستوى الجودة ميداني ا‪.‬‬
‫‪‬تقويم دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في جمهورية العراق‪.‬‬
‫‪‬إنموذج مقترح لدليل تنظيم عمل مراقبي الحسابات في جمهورية العراق‪.‬‬
‫‪‬إنموذج مقترح لبرنامج رقابة جودة أداء مهنة التدقيق في جمهورية العراق‪.‬‬
‫تقويم دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في العراق‬
‫أولا‪ :‬تقويم دور مجلس مهنة مراقبة وتدقيق الحسابات‪ :‬إستنادا الى أحكام المادة (‪ )12‬من نظام ممارسة مهنة‬
‫مراقبة وتدقيق الحسابات رقم (‪ )2‬لسنة ‪1999‬م بناء على ما أقره المجلس بجلسته السادسة بتأريخ ‪2222/4/2‬م‬
‫فقد قرر إصدار معايير وأسس توزيع األعمال بين مراقبي الحسابات والهدف منه‪:‬‬
‫‪)1‬األرتقاء بمستوى األداء المهني لمراقبي الحسابات من خلل توفير فرص عمل متكافئة للجميع بعيدا عن‬
‫المنافسة واألستحواذ غير المشروع على األعمال‪.‬‬
‫‪)2‬تحسين نظرة الدولة والمجتمع نحو إحترام المهنة ومزاوليها كوظيفة إجتماعية واقتصادية متميزة وفعالة للمجتمع‬
‫والدولة واإلقتصاد الوطني‪.‬‬
‫‪)3‬التوسع نحو تكوين شركات تضامنية بين مراقبي الحسابات إنسجام ا مع أحكام نظام ممارسة المهنة الجديد‬
‫للفائدة المتوخاة من خلل تفاعل الخبرات وزيادة إمكانيات العمل ومسؤولياته الجماعية‪.‬‬
‫‪ )4‬إتاحة الفرصة أمام مراقب الحسابات لتدقيق أنواع الوحدات األقتصادية جميعها التي يحق له تدقيق حساباتها‬
‫بموجب النظام وبأعلى مستويات ومعايير التدقيق وانجاز أعماله في الوقت المناسب‪.‬‬

‫‪522‬‬
 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد ‪ _23‬الفصل الثاني _ لسنة ‪3102‬‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫‪)5‬وكذلك إصدار ضوابط تحديد الحد األدنى إلجور التدقيق السنوية واجور الخدمات المهنية األخرى التي تقدم‬
‫من قبل مراقبي الحسابات‪.‬‬
‫وأستنادا إلى أحكام المادة (‪ )22‬من الدستور والبند (أوال) من المادة (‪ )222‬من قانون الشركات رقم (‪ )21‬لسنة‬
‫‪1994‬م‪ ،‬فقد تم إصدار ق ارر رقم (‪ )4‬لسنة ‪2211‬م والذي ينص على التعديل األول لنظام ممارسة مهنة مراقبة‬
‫وتدقيق الحسابات رقم (‪ )2‬لسنة ‪1999‬م‪ ،‬حيث ألغى نص المادة (‪ )2‬و(‪ )14‬من النظام وأحل محلهما نص‬
‫جديد يتضمن أحكام جديدة لنظام ممارسة المهنة‪.‬‬
‫آلية التنسيق بين مجلس مهنة مراقبة وتدقيق الحسابات وبين الجهات المنظمة لمهنة التدقيق في العراق‪:‬‬
‫يقوم المجلس بإختيار عينة من التقارير المالية المدققة من قبل مكاتب مراقبي الحسابات المنتمين الى نقابة‬
‫المحاسبين والذين لديهم مكاتب رسمية وتستلمها منهم‪ ،‬ثم يتم توزيعها على محاسبين قانونيين يعملون في ديوان‬
‫الرقاب ة المالية ممن لديهم الخدمة والخبرة العلمية والعملية لدراسة تلك التقارير المالية وأبداء الرأي الفني بما ورد‬
‫فيها‪ ،‬ثم يتم مناقشتها الحقا بما ثبت بشأنها من ملحظات في أجتماعات مجلس المهنة‪ .‬وهناك لجنة متابعة‬
‫تشكلت حديثا من قبل مجلس المهنة بالتنسيق مع نقابة المحاسبين والمدققين في العراق مسؤوليتها اإلشراف‬
‫الميداني على أعمال مراقبي الحسابات في مكاتبهم‪ ،‬إذ تقوم بفحص طريقة تنظيم المكتب كمسك السجلت‬
‫المنظمة إلعمال المكتب‪ ،‬ومنها سجل الحسابات الختامية الصادرة والملفات الجارية لألعمال المدققة وكل ما‬
‫يتعلق بما يعده م ارقب الحسابات في مكتبه‪.‬ولهيئة األوراق المالية دور مهم في دراسة التقارير المالية التي دققت‬
‫من قبل مكاتب مراقبي الحسابات على الشركات‪ ،‬وتكتب الملحظات المهمة والجوهرية وترفعها الى مجلس مهنة‬
‫ويلحظ من خلل هذا التنوع في تشكيل مجلس مهنة م ارقبة وتدقيق الحسابات على‬ ‫مراقبة وتدقيق الحسابات‪ُ .‬‬
‫األهمية التي توليها الدولة للمهنة والدور الذي يمكن أن تؤديه المهنة في الحياة االقتصادية‪ .‬كما إن الصلحيات‬
‫التي منحت لمجلس المهنة بموجب النظام رقم (‪ )2‬لسنة ‪1999‬م‪ ،‬تشير إلى الدور الكبير الذي يؤديه المجلس‬
‫في التنظيم واإلشراف على مهنة مراقبة وتدقيق الحسابات‪ ،‬حيث يتولى المجلس توجيه المهنة بما يحمي‬
‫اإلقتصاد الوطني واقرار وتطوير قواعد السلوك المهني وأدلة المحاسبة والتدقيق ومتابعة أعمال المجازين‬
‫بممارسة المهنة واقرار الخطط والتطوير والتدريب وتقديم المشورة الفنية وحماية حقوق المجازين ووضع التوصيف‬
‫المهني لهم ومحاسبة المخالفين ألحكام نظام ممارسة المهنة وقواعد السلوك المهني وفرض العقوبات اإلنضباطية‬
‫عليهم‪ .‬ولتحقيق هدف مجلس مهنة مراقبة وتدقيق الحسابات في جمهورية العراق في رفع جودة عمل مراقب‬
‫الحسابات‪ ،‬قامت الباحثة بإقترح إنموذج لبرنامج فحص رقابة الجودة لمهنة التدقيق في جمهورية العراق كما في‬
‫هذا‪.‬‬
‫ثانيا‪ :‬تقويم دور نقابة المحاسبيين والمدققين العراقيين‪ :‬لقد ساهمت النقابة مع الجهات المعنية بالمهنة من‬
‫خلل‪:‬‬

‫‪522‬‬
 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد ‪ _23‬الفصل الثاني _ لسنة ‪3102‬‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫‪ )1‬إصدار قواعد السلوك المهني في العراق عن نقابة المحاسبين والمدققين العراقيين بموجب أحكام الفقرة (‪ )2‬من‬
‫المادة الرابعة والفقرة (‪ )2‬من المادة الخامسة من قانون نقابة المحاسبين والمدققين العراقيين رقم (‪ )121‬لسنة‬
‫‪1969‬م المعدل بتأريخ ‪1922 /12/12‬م وتضمنت قواعد السلوك المهني ست أبواب‪ ،‬وهي (الحياد واإلستقلل‬
‫المهني‪ ،‬الواجب المهني بالكتمان والثقة‪ ،‬الدعاية واإلعلن‪ ،‬إجور األتعاب‪ ،‬المسؤولية على التقصير واإلهمال‪،‬‬
‫أحكام عامة)‪.‬‬
‫‪)2‬المشاركة في إصدار النظام رقم (‪ )4‬لسنة ‪1920‬م لممارسة مهنة تدقيق ومراقبة الحسابات‪.‬‬
‫‪ )3‬تأسيس مجلس مهنة مراقبة وتدقيق الحسابات ليحل محل لجنة مراقبة الحسابات التي يشكلها مجلس نقابة‬
‫المحاسبين والمدققين في تنظيم أعمال مراقبي الحسابات‪ ،‬بإصدار نظام مجلس مهنة تدقيق ومراقبة الحسابات‬
‫رقم (‪ )2‬لسنة ‪1999‬م‪.‬‬
‫‪)4‬بما إن النقابة عضوا في إتحاد المحاسبين الدولي (‪ ،)IFAC‬فيقوم اإلتحاد بإرسال مشاريع القواعد والمعايير إلى‬
‫النقابة إلبداء الرأي بها ومدى إنسجامها مع البيئة األقتصادية والمحاسبية في العراق‪ .‬وكذلك إرسال القواعد‬
‫والمعايير الدولية إلى النقابة عند نشرها‪.‬‬
‫‪)5‬كما أن النقابة عضوا في إتحاد المحاسبين والمراجعين العرب‪ ،‬ولها مساهمات فاعلة في تنظيم مهنة المحاسبة‬
‫وتدقيق الحسابات‪ ،‬من خلل مساهمتها ومشاركتها في المؤتمرات العلمية التي يقيمها اإلتحاد‪ ،‬وكان ألعضاء‬
‫النقابة مشاركة فاعلة في المؤتمر العلمي الذي عقد في عمان عام ‪1992‬م الخاص بالمعايير المحاسبية‪.‬‬
‫‪)6‬كما يتطلب األمر تفعيل نشاط تدريب العاملين في المهنة واقامة الدورات واإلختبارات اللزمة ألغراض تحديث‬
‫المعلومات والترقية‪ ،‬وأن يكون في كل محافظة فرع للنقابة‪ ،‬والتنسيق مع الحكومات المحلية لتأمين أبنية ملئمة‬
‫لعمل النقابة ونشاطاتها اإلجتماعية والثقافية والتدريبية‪ .‬وقد أقامت النقابة بعض المؤتمرات خلل األعوام‬
‫‪2212‬م و‪2211‬م‪ ،‬بخصوص التدقيق الداخلي في الدوائر الحكومية‪ ،‬وأهمية المعايير الدولية وتطبيقاتها‪.‬‬
‫وفي ‪ 2211/2/9‬م طالبت نقابة المحاسبين والمدققين من مجلس الوزراء بإعادة المخصصات المهنية للمحاسبين‬
‫والمدققين العاملين في دوائر الدولة‪ ،‬والتي ألغاها الحاكم المدني لقوات اإلحتلل (بول بريمر)‪ ،‬كما قررت نقابة‬
‫المحاسبين والمدققين العراقية إيقاف عمل الشركة (أرنست اند يونغ) بناء على قانون نقابة المحاسبين والمدققين‬
‫رقم (‪ )112‬لعام ‪1969‬م المعدل‪ ،‬ومنع تصديق أية حسابات ختامية مدققة من قبل شركة (أرنست اند يونغ)‪،‬‬
‫ومنع عملها في مجال المحاسبة والتدقيق للجهات الرسمية والخاصة داخل العراق‪ ،‬واحالة المخالفين من أعضاء‬
‫النقابة الذين يعملون بأعمال تنظيم وتدقيق الحسابات لصالح هذه الشركة إلى لجنة اإلنضباط في هذه النقابة‪.‬‬
‫ثالثا‪ :‬تقويم دور مجلس المعايير المحاسبية والرقابية في جمهورية العراق‪ :‬أنجز مجلس المعايير المحاسبية‬
‫والرقابية منذ أول تشكيل له عام ‪1922‬م ولحد اآلن عديدا من الدراسات حول القوانين واألنظمة والتعليمات‬
‫المالية والمحاسبية النافذة وحدد مشاكل تطبيقها‪ ،‬وتوصل إلى وضع الحلول المناسبة لتجاوزها وأصدر (‪)10‬‬
‫قاعدة محاسبية و(‪ )6‬أدلة رقابية‪ ،‬واسهم في تهيئة مستلزمات التطبيق‪ .‬ومن خلل متابعة عمل مجلس المعايير‬

‫‪522‬‬
 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد ‪ _23‬الفصل الثاني _ لسنة ‪3102‬‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫منذ أحداث عام ‪2222‬م ولغاية بداية سنة ‪2212‬م ُيلحظ توقف نشاط المجلس خلل تلك المدة‪ ،‬لكنه عاود‬
‫نشاطه منذ الشهر العاشر من العام نفسه‪ ،‬وقد أُعيد تشكيل المجلس بإضافة عدد من األعضاء وعلى النحو‬
‫اآلتي‪:‬‬
‫‪)1‬المدير المفوض لسوق العراق بدالا من مدير عام سوق بغداد لألوراق المالية‪.2/.‬عضو من هيئة األوراق‬
‫المالية‪.2/.‬عضو من هيئة النزاهة‪.‬‬
‫وقد قام المجلس خلل هذه المدة بتعديل بعض القواعد المحاسبية التي تم إصدارها سابقا وبما يلئم التطورات‬
‫الحاصلة في مهنة المحاسبة والتدقيق في البيئة العراقية‪ ،‬ومنها القاعدة (‪ )1‬محاسبة عقود اإلنشاءات‪ ،‬القاعدة‬
‫(‪ )1‬المحاسبة عن الخزين‪ ،‬القاعدة (‪ )6‬األفصاح عن المعلومات المتعلقة بالبيانات المالية والسياسة المحاسبية‪،‬‬
‫وأخي ار القاعدة (‪ )4‬كشف التدفق النقدي‪ ،‬واليوجد قاعدة أو معيار ينص صراحة أو ضمن ا على جودة أداء عملية‬
‫التدقيق في جمهورية العراق‪ .‬ويعتمد حاليا على مايتم إصداره من معايير التدقيق الدولية بما يخص جودة عملية‬
‫التدقيق وبما يتلئم مع البيئة في العراق‪ .‬ولتفعيل دور مجلس المعايير المحاسبية والرقابية في جمهورية العراق‬
‫في رفع مستوى جودة عمل مراقبي الحسابات في العراق‪ ،‬في ضرورة إصدار دليل لرقابة الجودة يتضمن عناصر‬
‫الجودة الواجب توافرها في مكاتب مراقبي الحسابات‪ ،‬وكما تم إقتراحه من قبل الباحثين في هذا البحث‪.‬‬
‫رابع ا‪ :‬تجربة ديوان الرقابة المالية في رقابة الجودة وفق ا لمعايير األنتوساي‪ :‬في ضوء معايير رقابة الجودة‬
‫التي جرى مناقشتها في الجانب النظري‪ ،‬يمكن إستعراض تجربة ديوان الرقابة المالية في جمهورية العراق‪،‬‬
‫بتطبيق المعيار الدولي لألجهزة العليا للرقابة والمحاسبة (‪( )02‬رقابة الجودة لألجهزة العليا للرقابة والمحاسبة)‬
‫والصادر عن المنظمة الدولية لألجهزة العليا للرقابة المالية والمحاسبة (اإلنتوساي) (‪ ،)ISSAI‬في مجال رقابة‬
‫الجودة ومدى توافر العناصر المطبقة في ديوان الرقابة المالية‪ ،‬المتمثلة في‪:‬‬
‫‪.1‬إجراءات التوظيف والترقية والتطوير‪.2/.‬إجراءات التخطيط للعمل الرقابي‪.2/.‬إجراءات اإلشراف على العمل‬
‫الرقابي‪.0/.‬رقابة جودة التقارير المالية‪.‬‬
‫‪.1‬إجراءات التوظيف والترقية والتطوير‪ :‬يعتمد الديوان في التوظيف على تقدير الحاجة الفعلية من العنوانات‬
‫الوظيفية سواء أكانت رقابية أم إدارية أم متخصصة ذات علقة مباشرة بعمل الديوان‪ ،‬ويتم تحديد الحاجة الفعلية‬
‫على وفق حجم العمل المكلف بأدائه‪ ،‬ويسترشد التوظيف بدليل التوصيف الوظيفي الذي يشمل توصيف ا لكل‬
‫وظيفة (رقابية وادارية ومتخصصة في شؤون القانون والحاسبة والهندسة والصيدلة‪ ،‬فضلا عن الوظائف‬
‫الخدمية)‪ ،‬ويشمل العنوانات الوظيفية كلها (مدير عام‪ ،‬معاون مدير عام‪ ،‬خبير‪ ،‬رئيس هيئة أقدم‪ ،‬رئيس هيئة‪،‬‬
‫معاون رئيس هيئة‪ ،‬رقيب مالي أقدم ‪...‬الخ) ويتضمن التوصيف لكل عنوان وظيفي المعلومات األساس اآلتية‬
‫(عنوان الوظيفة‪ ،‬التحصيل العلمي‪ ،‬المؤهلت المطلوبة‪ ،‬المهارات الواجب توفرها‪ ،‬اإللمام بالعلوم األخرى‪،‬‬
‫سنوات الخبرة‪ ،‬واجبات ومهام العنوان الوظيفي)‪.‬‬

‫‪522‬‬
 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد ‪ _23‬الفصل الثاني _ لسنة ‪3102‬‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫‪.2‬إجراءات التخطيط للعمل الرقابي‪ :‬ينفذ الديوان أعماله على وفق خطة عمل رقابي تعد مسبقا قبل بدء السنة‬
‫المالية الجديدة‪ ،‬ويتم إعداد الخطط على وفق سياق منطقي متسلسل وكما مبين أدناه‪:‬‬
‫‌أ‪.‬أسس التخطيط للعمل الرقابي‪.‬‬
‫‌ب‪.‬مراحل التخطيط للعمل الرقابي على مستوى الجهاز الرقابي‪:‬‬
‫‌ج‪.‬مرحلة المناقشة‪.‬‬
‫‌د‪.‬مرحلة إقرار الخطة وبدء التنفيذ‪.‬‬
‫‪.3‬إجراءات اإلشراف على العمل الرقابي‪ :‬يتم اإلشراف على أعمال هيئة الرقابة المالية على مستويين‪ ،‬المستوى‬
‫األول إشراف وتوجيه رئيس هيئة الرقابة المالية بشكل مستمر ميداني ا‪ ،‬ويتضمن متابعة تنفيذ فقرات التدقيق‪،‬‬
‫وتوجيه اإلستفسارات المطلوبة‪ ،‬وفحص أوراق عمل أعضاء الهيئة‪ ،‬ومتابعة تنظيم الملف الجاري‪ ،‬وفحص أدلة‬
‫اإلثبات المطلوبة‪ .‬ويتم المستوى الثاني من اإلشراف من قبل معاون المدير العام وخبير دائرة التدقيق ومدير‬
‫عام دائرة التدقيق‪ ،‬على وفق تقدم العمل من خلل متابعة تنفيذ فقرات التدقيق المثبتة في برنامج التدقيق‪،‬‬
‫والتحليل المالي (الفحص األنتقادي) للبيانات المالية‪ ،‬والمتابعة الميدانية‪.‬‬
‫‪.4‬رقابة جودة التقارير المالية‪ :‬لحرص ديوان الرقابة المالية على رفع مستوى جودة التقارير الرقابية الصادرة من‬
‫الديوان وتوفير متطلبات النهوض بتلك التقارير‪ ،‬فقد تم إصدار تعليمات رقم (‪ )2‬لسنة ‪2229‬م والخاصة بالرقابة‬
‫وجودة التقارير الرقابية‪ ،‬إستنادا الى أحكام البند (ثاني ا) من قانون ديوان الرقابة المالية رقم (‪ )6‬لسنة ‪1992‬م‬
‫المعدل وتنفيذا لقرار مجلس الرقابة المالية المرقم (‪ )162‬في ‪2229/2/12‬م ونفذ من تأريخ ‪2212/1/1‬م من‬
‫قبل قسم المعايير المحاسبية والرقابية وفي ‪2212/2/12‬م تم إصدار أمر ديواني رقم (‪ )1462‬بتشكيل فريق‬
‫عمل لفحص إجراءات الجودة ومعايير األداء‪.‬‬
‫ويقوم فريق رقابة الجودة بإصدار تقرير فصلي عن نتائج فحص جودة التقارير ويعرض على رئيس ديوان الرقابة‬
‫المالية والذي يقوم بدوره بتحويله إلى مجلس الرقابة إلطلع أعضاء المجلس‪ ،‬واستنادا لتوجيهات رئيس ديوان‬
‫الرقابة المالية يقوم رئيس فريق رقابة الجودة بتزويد دوائر الديوان بما يخصها من التقارير الصادرة أو المعدة‬
‫لإلصدار خلل الفصل والمبين فيها نوع المخالفة وبحسب مانصت عليه التعليمات التي أشارت إلى‪:‬‬
‫‪)1‬إجراء شفوي ويعرض في إجتماع مجلس المديرين‪.‬‬
‫‪)2‬حجب المخصصات الرقابية بنسبة ‪ %12‬لمدة شهر‪.‬‬
‫‪)3‬اإلحالة الى اللجنة التحقيقية‪.‬‬
‫إنموذج مقترح لدليل تنظيم عمل مراقبي الحسابات في جمهورية العراق ‪:‬بناء لما تقدم عرضه من تجارب الدول‬
‫في تحقيق جودة التدقيق‪ ،‬ومعايير التدقيق الدولية (‪ )1‬و (‪ ،)222‬يقترح الباحثان إنموذج دليل تنظيم عمل‬
‫مراقبي الحسابات الذي ينبغي أن يتضمنه دليل رقابة الجودة‪ ،‬وهو من مهام مجلس المعايير المحاسبية والرقابية‬
‫في جمهورية العراق‪ .‬ويتضمن إيضاح ا لواجبات مراقب الحسابات بما في ذلك تزويد الجهة المسؤولة عنه‬

‫‪522‬‬
 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد ‪ _23‬الفصل الثاني _ لسنة ‪3102‬‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫بمعلومات دورية بغرض التعرف بشكل أولي على مدى إلتزامه بتنفيذ رقابة جودة ملئمة لكل منهما‪ ،‬واأللتزام‬
‫بمعايير المحاسبة والتدقيق والقواعد والتعليمات المهنية الصادرة‪.‬‬
‫وليتسنى تنفيذ برنامج رقابة جودة أداء مهنة التدقيق يتعين على مراقب الحسابات اإللتزام بما يأتي‪:‬‬
‫أولا‪ :‬تزويد الجهة المشرفة عليه ببيانات دورية‪ :‬وتشتمل البيانات اآلتية‪:‬‬
‫‪)1‬خطاب بإلتزام مراقب الحسابات بتقديم المعلومات الدورية التي يتطلبها برنامج رقابة جودة أداء مهنة التدقيق‬
‫وفقا لإلنموذج (‪.)1‬‬
‫‪)2‬معلومات عامة وفق ا لإلنموذج (‪.)4‬‬
‫‪)3‬األعمال التي يزاولها المحاسب القانوني بجانب ممارسة المهنة وفق ا لإلنموذج (‪.)2‬‬
‫‪ )4‬أسماء العملء الذين يلزم قانون الشركات تدقيق حساباتهم من قبل محاسب قانوني وذلك بحسب نوع الخدمة‬
‫(تدقيق‪ ،‬ضريبة‪ ،‬إستشارات‪ ،‬تدقيق ألغراض خاصة‪ ،‬أخرى) وفق ا لإلنموذج (‪ ،)6‬أما بالنسبة لغيرهم من العملء‬
‫والذين اليتطلب قانون الشركات تدقيق حساباتهم واليرغب المحاسب القانوني اإلفصاح عن أسمائهم فيتم إستكمال‬
‫المعلومات الموضحة في اإلنموذج (‪ )6‬من دون ذكر أسماء العملء‪ ،‬وتقوم الجهة المعنية بالفحص من خلل‬
‫زيارات ميدانية بالحصول على معلومات تفصيلية عنهم وفق ا لما تراه مناسب ا‪.‬‬
‫‪)5‬الدورات التدريبية التي تم حضورها وفق ا لإلنموذج (‪.)2‬‬
‫‪)6‬القضايا المهنية المرفوعة مع أو ضد مراقب الحسابات وفق ا لإلنموذج (‪.)2‬‬
‫‪)7‬معلومات عامة عن الجهات التي يتعاون مراقب الحسابات معها وفقا لإلنموذج (‪.)0‬‬
‫‪)2‬إقرار بإلتزام مراقب الحسابات بالمتطلبات النظامية والمهنية وفقا لإلنموذج (‪.)1‬‬
‫‪)7‬الهيكل التنظيمي بحيث يغطي كحد أدنى ما يأتي‪:‬‬
‫‪‬أعضاء المجلس‪.‬‬
‫‪‬رئيس الدائرة‪ /‬مالك المكتب‪ /‬الشريك المدير‪.‬‬
‫‪‬اإلدارات واألقسام وأسماء ووظائف المسؤولين عنها‪.‬‬
‫‪ )10‬مذكرة إيضاحية عن اإلجراءات التنفيذية التي اتخذها مراقب الحسابات لإللتزام بمعايير رقابة الجودة بحيث‬
‫يغطي المواضيع اآلتية‪:‬‬
‫‪.1‬اإلستقلل واإللتزام بقواعد سلوك وآداب المهنة‪ .3 .‬تخصيص المساعدين للعمليات‪.‬‬
‫‪ .6‬تطوير وتدريب الموظفين‪.‬‬ ‫‪ .5‬التوظيف‪.‬‬ ‫‪ .0‬اإلشراف‪.‬‬ ‫‪.3‬المشورة‪.‬‬
‫‪ .2‬قبول العملء واستم اررية العلقة معهم‪.‬‬ ‫‪.7‬تقييم أداء الموظفين وترقيتهم‪.‬‬
‫‪ .01‬الفحص الداخلي الدوري‪.‬‬ ‫‪.7‬اإللتزام بأحكام األنظمة المهنية ولوائحها‪.‬‬
‫ثاني ا‪ :‬تطبيق رقابة جودة مالئمة‪ :‬ي تعين على مراقب الحسابات اإللتزام بتطبيق رقابة جودة ملئمة تتفق مع‬
‫معايير رقابة الجودة التي يعتمدها مجلس مهنة مراقبة وتدقيق الحسابات عن تنفيذ البرنامج‪.‬‬

‫‪522‬‬
 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد ‪ _23‬الفصل الثاني _ لسنة ‪3102‬‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫ثالثا‪ :‬قبول الفحص‪ :‬يتعين على مراقب الحسابات بعد إبلغه بموعد وتأريخ الفحص القبول بقيام فريق الفحص‬
‫المعين من مجلس مهنة مراقبة وتدقيق الحسابات عن تنفيذ البرنامج بتنفيذ المهمة المكلف بها كما يأتي‪:‬‬
‫‌أ‪.‬فحص البيانات الدورية السنوية التي يقدمها مراقب الحسابات (الفحص السنوي)‪.‬‬
‫‌ب‪.‬فحص رقابة الجودة لمراقب الحسابات (الفحص الدوري) كحد أدنى كما يأتي‪:‬‬
‫‪‬مرة كل ثلث سنوات بالنسبة لمراقب الحسابات الذي يقوم بتدقيق الشركات المساهمة والبنوك والمؤسسات‬
‫العامة‪.‬‬
‫‪‬مرة كل خمس سنوات لمراقب الحسابات الذي يقوم بتدقيق الشركات أو المؤسسات االخرى‪.‬‬
‫واليتم تنفيذ الفحص الدوري المشار إليه في (ب) أعله‪ ،‬إال بعد إعتماد معايير رقابة الجودة لمراقب الحسابات‬
‫بشكل إلزامي واعتماد إرشادات فحص رقابة الجودة لمراقب الحسابات المشار إليها في (القسم الثاني‪/2 /‬ب) من‬
‫هذا البرنامج‪.‬‬
‫رابعا‪ :‬النماذج‪:‬‬
‫‪)1‬مسؤوليات القيادة المتعلقة بالجودة في مؤسسة التدقيق‪:‬‬
‫إنموذج (‪ )0‬خطاب بإلتزام مراقب الحسابات بتقديم المعلومات الدورية التي يتطلبها برنامج رقابة جودة أداء‬
‫مهنة التدقيق يطبع هذا اإلنموذج على أوراق مراقب الحسابات الرسمية‬
‫والمبينة على الصفحات‬ ‫نؤكد بهذا إن المعلومات والبيانات المرافقة عن السنة المالية المنتهية في ‪/ /‬‬
‫من‪....‬إلى‪ ....‬طبقا ألفضل علمنا صحيحة ومثبتة عند مراقب الحسابات‪ ،‬وأكون مسؤوالا مسؤولية كاملة إذا ثبت‬
‫خلف ذلك‪ ،‬وتشمل البيانات التي يتم إعدادها وفقا للنماذج الموضحة في القسم الثالث من برنامج رقابة جودة‬
‫أداء مهنة التدقيق ما يأتي‪:‬‬
‫‪.1‬معلومات عامة وفق ا إلنموذج (‪.)4‬‬
‫‪.2‬األعمال التي يزاولها مراقب الحسابات بجانب ممارسة المهنة وفق ا إلنموذج (‪.)2‬‬
‫‪.3‬أسماء العملء بحسب نوع الخدمة (تدقيق‪ ،‬ضريبة‪ ،‬إستشارات‪ ،‬تدقيق خاص‪ ،‬أخرى) وفقا إلنموذج (‪.)6‬‬
‫‪.4‬الدورات التدريبية التي تم حضورها وفقا إلنموذج (‪.)2‬‬
‫‪.5‬القضايا المدنية المرفوعة من أو ضد مراقب الحسابات وفق ا إلنموذج (‪.)2‬‬
‫‪.6‬معلومات عامة عن الجهات التي يتعاون معها مراقب الحسابات وفق ا إلنموذج (‪.)0‬‬
‫‪.7‬إقرار بإلتزام مراقب الحسابات بالمتطلبات النظامية والمهنية وفق ا إلنموذج (‪.)1‬‬
‫‪.2‬الهيكل التنظيمي‪.‬‬
‫‪.7‬مذكرة إيضاحية عن اإلجراءات التنفيذية التي إتخذها مراقب الحسابات لإللتزام بمعايير رقابة الجودة‪.‬‬
‫الوظيفة (مراقب الحسابات)‪:‬‬
‫اإلسـ ـ ـ ـ ــم‪:‬‬

‫‪522‬‬
 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد ‪ _23‬الفصل الثاني _ لسنة ‪3102‬‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫التأريخ‪:‬‬ ‫التوقيع‪:‬‬
‫إنموذج (‪ )3‬الدورات التدريبية التي تم حضورها‬
‫مكان عقد‬ ‫تأريخ عقد‬ ‫عدد‬ ‫رقم‬
‫الجهة المنظمة‬ ‫موضوع الدورة‬ ‫رقم الترخيص‬ ‫السم‬ ‫ت‬
‫الدورة‬ ‫الدورة‬ ‫الساعات‬ ‫العضوية‬

‫إنموذج (‪ )2‬القضايا المهنية المرفوعة مع أو ضد مراقب الحسابات‬

‫ملخص الحكم (إذا‬ ‫جهة النظر في‬
‫ملخص القضية‬ ‫المدعى عليه‬ ‫المدعي‬ ‫تأريخ تقديم الدعوى‬
‫توافر)‬ ‫القضية‬

‫‪)2‬متطلبات السلوك األخالقي ذات العالقة‪:‬‬

‫إنموذج (‪ )0‬معلومات عامة عن الجهات المهنية التي يتعاون مراقب الحسابات معها‬
‫‪.1‬االسـ ـ ـ ـ ـ ــم‪:‬‬
‫‪.2‬العنوان‪:‬‬
‫‪.3‬الجهة المهنية التي ينتمي اليها‪:‬‬
‫‪.4‬رقم العضوية بالجـ ـ ـ ــهة المـ ـ ــهنية‪:‬‬
‫‪.5‬رقم ترخيص مزاول ـ ـ ـ ــة الم ـ ـ ـ ـ ـ ـ ــهنة‪:‬‬
‫‪.6‬ت ـ ـ ـ ــأريخ التـ ـ ـ ـ ــرخيص‪:‬‬
‫‪.7‬مدة ممارسة المهنة‪:‬‬
‫‪.2‬مكان ممارسة المهنة في الوقت الحالي‪:‬‬
‫‪.7‬طبيعة التعاون القائم‪:‬‬
‫إنموذج (‪ )5‬إقرار بإلتزام مراقب الحسابات بالمتطلبات النظامية والمهنية‬
‫نؤكد بهذا‪ ،‬إن المعلومات المبينة أدناه عن السنة المالية‪ ..................‬والمبينة على الصفحات من‪......‬‬
‫إلى‪ ......‬بحسب علمي معلومات صحيحة ومثبتة عند (المكتب‪ ،‬الشركة) وأكون مسؤوالا مسؤولية كاملة إذا ثبت‬
‫خلف ذلك‪.‬‬
‫‪)1‬ال أزاول عملا آخر بجانب ممارسة المهنة‪ ،‬ويتم إدارة تلك األعمال من قبلي شخصي ا‪.‬‬
‫‪)2‬إن طبيعة عملي مع العملء تتمثل باآلتي‪.......................................:‬‬
‫‪(..................................................‬عمل جدول ملحق إن لزم ذلك)‬
‫‪ )3‬تم إبلغ و ازرة التجارة ومجلس مهنة مراقبة وتدقيق الحسابات بأنواع األنشطة المشارك فيها وأسماء الشركاء في‬
‫هذه الشركات أو المكتب‪.‬‬
‫من‪...........................‬‬ ‫للمدة‬ ‫مؤقتة‬ ‫بصورة‬ ‫المهنة‬ ‫مزاولة‬ ‫عن‬ ‫التوقف‬ ‫‪ )4‬تم‬
‫ولغاية‪............................‬‬

‫‪522‬‬
 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد ‪ _23‬الفصل الثاني _ لسنة ‪3102‬‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫‪)5‬تم إتباع اإلجراءات النظامية المنصوص عليها في نظام ممارسة المهنة‪.‬‬

‫‪)6‬تم إخطار و ازرة التجارة بعنوان المكتب أو (الشركة)‪.‬‬
‫‪)7‬ط أر تغيير على عنوان المكتب أو (الشركة)‪ ،‬وتم اخطار و ازرة التجارة خلل المدة المحددة من تأريخ التغيير‪.‬‬
‫‪)2‬تم فتح فرع للمكتب أو (الشركة)‪ .‬وتم إبلغ و ازرة التجارة بذلك‪.‬‬
‫‪)7‬وقعت تقارير تدقيق لعمليات لم يتم المشاركة أو أشرفت فعلا على تدقيقها‪.‬‬
‫‪)10‬تم وضع الترخيص في مكان بارز‪.‬‬
‫‪)11‬تم إتخاذ االسم الشخصي لمراقب الحسابات الفرد عنوان ا‪ ،‬أو أسماء الشركاء‪.‬‬
‫‪)12‬تم إقران اسم المكتب أو (الشركة) برقم الترخيص وتأريخه في المطبوعات والمراسلت جميعها وما يصدر عن‬
‫مراقب الحسابات من تقارير وبيانات‪.‬‬
‫‪)13‬تم تزويد نقابة المحاسبين والمدققيين بالبيانات المطلوبة عن نشاط المكتب أو (الشركة)‪.‬‬
‫‪)14‬تم التقيد بقواعد سلوك واداب المهنة‪.‬‬
‫‪)15‬تم التقيد بمعايير المحاسبة والتدقيق المحلية والدولية الصادرة‪.‬‬
‫‪)16‬تم التقيد باألنظمة واللوائح ذات العلقة بعمل المحاسب القانوني‪.‬‬
‫‪ )17‬يتم اإلحتفاظ باألوراق المقدمة من العملء وأوراق عمل التدقيق ونسخ من القوائم المالية لمدة التقل عن عشر‬
‫سنوات من تأريخ إصدار تقرير مراقب الحسابات عن كل سنة مالية يتم تدقيقها‪.‬‬
‫‪)12‬لم يتم تدقيق قوائم مالية لجهة لي فيها مصلحة مباشرة أو غير مباشرة وعلى األخص ما يأتي‪:‬‬
‫‌أ‪.‬الجهة التي أكون شريك ا ألحد المؤسسين فيها‪.‬‬
‫‌ب‪.‬الجهة التي أكون شريك ا للدرجة الرابعة إلحد أعضاء مجلس إدارتها‪.‬‬
‫‌ج‪.‬الجهة التي أسهم في تأسيسها‪.‬‬
‫‌د‪.‬الجهة التي أكون عضوا في مجلس إدارتها‪.‬‬
‫‌ه‪.‬الجهة التي قدمت لها خدمات إستشارية أو إدارية‪.‬‬
‫‌و‪.‬الجهة التي أملك فيها أسهما ذات شأن خلل مدة التدقيق‪.‬‬
‫‌ز‪.‬الجهة التي أكون شريك ا إلحد موظفيها‪.‬‬
‫‌ح‪.‬الجهة التي ناظ ار لحصة فيها‪.‬‬
‫‌ط‪.‬الجهة التي تماثل أنشطتها الجهات التي أنا عضو في مجلس إدارتها‪.‬‬
‫‪)17‬لم‪ /‬أو يتم تدقيق قوائم مالية لشركات مساهمة أو بنوك أو مؤسسات عامة قبل مضي خمس سنوات من‬
‫الحصول على الترخيص‪.‬‬
‫‪)20‬ال توجد قضايا مهنية مرفوعة لنا أو ضدنا‪.‬‬
‫رقم العضوية‪:‬‬ ‫رقم الترخيص‪:‬‬ ‫االسم‪:‬‬

‫‪522‬‬
 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد ‪ _23‬الفصل الثاني _ لسنة ‪3102‬‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫تأريخ اإلصدار‪:‬‬ ‫تأريخ اإلصدار‪:‬‬ ‫التوقيع‪:‬‬

‫تأريخ اإلنتهاء‪:‬‬ ‫تأريخ اإلنتهاء‪:‬‬
‫‪)3‬قبول واستمرار العالقات مع الزبائن وعمليات محددة‪:‬‬
‫إنموذج (‪ )6‬أسماء العمالء بحسب نوع الخدمة*‬
‫الشكل‌القانوني‌للعميل‬
‫نشاط‌‬ ‫ساعات‌‬ ‫السنة‌‬ ‫اسم‌‬
‫مؤسسات‌‬ ‫ت‬
‫العميل‬ ‫أخرى‬ ‫جمعيات‬ ‫مساهمة‬ ‫محدودة‬ ‫تضامنية‬ ‫فردية‬ ‫العمل‬ ‫المالية‬ ‫العميل**‬
‫عامة‬

‫* يعد بيان منفرد لكل نوع من أنواع الخدمات التي يقدمها مراقب الحسابات (تدقيق‪ ،‬ضريبة‪ ،‬إستشارات‪ ،‬تدقيق‬
‫خاص‪ ،‬أخرى)‬
‫** يجب إيضاح المعلومات المبينة جميعها في الجداول بما في ذلك أسماء العملء‪ ،‬ومنهم الذين ُيلزم قانون‬
‫اليلزم قانون الشركات تدقيق‬‫الشركات تدقيق حساباتهم من قبل محاسب قانوني‪ ،‬أما بالنسبة للعملء الذين ُ‬
‫حساباتهم وال يرغب مراقب الحسابات اإلفصاح عن أسمائهم‪ ،‬فيتم إستكمال المعلومات الموضحة في اإلنموذج‬
‫عن أسماء العملء‪ ،‬ويقوم مجلس مهنة مراقبة وتدقيق الحسابات من خلل زيارات ميدانية بالحصول على‬
‫معلومات تفصيلية عنها وفق ا لما يراه مناسب ا‪.‬‬
‫‪)4‬الموارد البشرية‪:‬إنموذج (‪ )7‬معلومات عامة‬
‫‪.1‬اسم مراقب الحسابات‪:‬‬
‫‪.2‬العنوان‪:‬‬
‫)‬ ‫) الرمز البريدي‪( :‬‬ ‫) المدينة‪( :‬‬ ‫المكتب الرئيس‪ :‬ص‪ .‬ب‪( :‬‬
‫)‬ ‫) البريد األلكتروني‪( :‬‬ ‫رقم الهاتف‪( :‬‬
‫‪.3‬تاريخ نهاية السنة المالية‪:‬‬
‫شركة مهنية‬ ‫مكتب فردي‬ ‫دائرة حكومية‬ ‫‪.4‬الشكل النظامي‪:‬‬
‫‪.5‬ترخيص مزاولة المهنة‪:‬‬
‫تأريخ النتهاء‪:‬‬ ‫تأريخ الصدار‪:‬‬ ‫الرقم‪:‬‬
‫‪.6‬المعلومات الشخصية عن المحاسبين القانونيين المرخص لهم بمزاولة المهنة ‪:‬‬
‫‌مزاولة‌‬ ‫ترخيص‬
‫رقم ‌العضوية‌‬ ‫اإلقامة‬
‫المهنة‌في‌العراق‬ ‫الوظيفة‬ ‫الجنسية‬ ‫االسم‬ ‫ت‬
‫في‌النقابة‬
‫تأريخ‬ ‫رقم‬ ‫المصدر‬ ‫التأريخ‬ ‫الرقم‬

‫‪.7‬ملخص بعدد العاملين بحسب تأهيلهم وطبيعة عملهم‪:‬‬

‫مدة‌الخبرة‬ ‫التأهيل‌العلمي‬
‫‌‬ ‫طبيعة‌العمل‬ ‫اإلسم‬ ‫الفئة‬
‫بكالوريوس‌‬ ‫ماجستير‌‬ ‫دكتوراه‌‬
‫اخرى‬ ‫مهنية‌‬ ‫االجمالي‬ ‫أخرى‬
‫محاسبة‬ ‫محاسبة‬ ‫محاسبة‬

‫‪525‬‬
 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد ‪ _23‬الفصل الثاني _ لسنة ‪3102‬‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫‌‬

‫الفنيون‌أو‌شركاء‌‬
‫أو‌مستشارون‬

‫‌‬
‫مدراء‌التدقيق‬

‫مشرفون‬

‫مدققون‬

‫محاسبون‬

‫أخرون‬

‫االجمالي‬

‫االداريون‬
‫المجموع‬
‫‪.2‬المحاسبين القانونيين العاملين مع مراقب الحسابات الذين توقفوا عن مزاولة المهنة‪:‬‬
‫مدة التوقف‬
‫اسباب التوقف‬ ‫رقم الترخيص‬ ‫السم‬ ‫ت‬
‫الى‬ ‫من‬

‫‪)5‬أداء العملية‪:‬إنموذج (‪ )2‬األعمال التي يزاولها المحاسب القانوني بجانب ممارسة المهنة‬
‫الجهة‬ ‫العمل‌الذي‌تزاوله‌بجانب‌مزاولة‌المهنة‬
‫االسم‬ ‫ت‬
‫المدير‌التنفيذي‬ ‫االسم‬ ‫أخرى‬ ‫عضو‌مجلس‌ادارة‬ ‫مالك‬ ‫شريك‬ ‫موظف‬

‫‪)6‬المراقبة‪:‬إنموذج (‪ )9‬ملخص بعدد العمالء وساعات العمل للعمليات التي تم تنفيذها‬

‫خالل السنة المالية‬
‫اجمالي‌االتعاب‬ ‫عدد‌الساعات‬ ‫عدد‌العمالء‬ ‫طبيعة‌الخدمة‬
‫تدقيق‬
‫استشارات‬
‫ضريبة‌الدخل‬
‫أخرى‌(تحدد)‬
‫إنموذج مقترح لبرنامج رقابة جودة أداء مهنة التدقيق في جمهورية العراق‪:‬إن مسؤولية مراقبة وفحص رقابة‬
‫الجودة في مكاتب مراقبي الحسابات‪ ،‬هو مجلس مهنة مراقبة وتدقيق الحسابات‪ ،‬لذا يقترح الباحثان إنموذج‬
‫برنامج فحص رقابة الجودة‪ ،‬الذي يتضمن التحقق من مدى إلتزام مراقبي الحسابات بدليل تنظيم عمل مراقبي‬
‫الحسابات الصادر عن مجلس المعايير المحاسبية والرقابية في جمهورية العراق‪ ،‬ومدى اإللتزام بمعايير التدقيق‬
‫وقواعد السلوك المهني‪ .‬يهدف البرنامج إلى التأكد من إلتزام المحاسبين القانونيين باألنظمة والقوانين المهنية‬
‫المنظمة كافة لمهنة التدقيق في جمهورية العراق‪.‬ويتعين على مراقب الحسابات وفق ا لما يتطلبه البرنامج تزويد‬
‫مجلس مهنة مراقبة وتدقيق الحسابات خلل مدة ال تزيد عن ثلثة شهور من تأريخ نهاية السنة المالية له‬

‫‪522‬‬
 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد ‪ _23‬الفصل الثاني _ لسنة ‪3102‬‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫بالمعلومات والبيانات التي تمكن المسؤولين عن تنفيذ البرنامج من متابعة نوعية الممارسة المهنية له وطبيعتها‬
‫والتعرف بشكل أولي عن مدى إلتزام مراقب الحسابات بأحكام النظام ومعايير المحاسبة والتدقيق المحلية والدولية‬
‫والمعايير والقواعد المهنية الصادرة عن مجلس المهنة وغيره خلل السنة المالية‪.‬‬
‫ونأمل أن يساعد هذا البرنامج على رفع مستوى األداء المهني في الجهات المهنية‪ ،‬والنهوض بالمهنة في‬
‫جمهورية العراق‪.‬‬
‫إنموذج البرنامج المقترح لرقابة جودة اداء مهنة التدقيق في جمهورية العراق‬
‫القسم األول‪ :‬تمهيد‪:‬‬
‫‪.1‬مدخل‬
‫‪.2‬محتويات البرنامج‬
‫‪.3‬متطلبات تنفيذ البرنامج‬
‫‪.4‬أهداف البرنامج‬
‫‪)1‬المدخل‪ :‬حرص ا من مجلس مهنة مراقبة وتدقيق الحسابات في تحسين جودة أداء مهنة التدقيق في جمهورية‬
‫العراق‪ ،‬وتماشي ا مع معايير التدقيق الدولية‪ ،‬أصدر هذا البرنامج ليكون دليلا مرشدا لمراقبي جودة األداء المهني‪،‬‬
‫عند تأدية أعمال رقابة الجودة‪ ،‬متضمن ا برنامج الفحص وهيكل تقرير الفحص‪ ،‬بهدف توحيد إجراءات الفحص‬
‫ميداني ا‪.‬‬
‫‪)2‬محتويات البرنامج‪ :‬يتكون برنامج رقابة جودة أداء مهنة التدقيق من ثلثة أقسام‪ ،‬هي‪:‬‬
‫القسم األول‪ :‬يشمل على إيضاح لمتطلبات تنفيذ البرنامج وأهدافه‪.‬‬
‫القسم الثاني‪ :‬يتضمن شرح ا ألهداف وأنواع وأرشادات الفحص‪.‬‬
‫القسم الثالث‪ :‬ويتضمن شرح ا مفصلا لدليل الفحص الدوري لرقابة الجودة لمراقب الحسابات‪.‬‬
‫‪)3‬متطلبات تنفيذ البرنامج‪ :‬ليتسنى تنفيذ برنامج رقابة جودة أداء مهنة التدقيق‪ ،‬البد من صدور عدد من الق اررات‬
‫التي يتم على أساسها طلب المعلومات التي يتطلبها البرنامج وتنفيذ إرشادات الفحص‪ .‬ولذلك يتعين اإللتزام‬
‫بالق اررات واألنظمة والتعليمات الصادرة أو التي يستوجب إصدارها والتي تحقق مايأتي‪:‬‬
‫‌أ‪.‬تزويد مجلس مهنة مراقبة وتدقيق الحسابات بمعلومات دورية‪.‬‬
‫‌ب‪.‬إصدار معايير وارشادات رقابة الجودة‪.‬‬
‫‌ج‪.‬تطبيق رقابة جودة ملئمة‪.‬‬
‫‌د‪.‬قبول مراقب الحسابات لتنفيذ الفحص‪.‬‬
‫‪)4‬أهداف البرنامج‪ :‬يهدف برنامج رقابة جودة أداء مهنة التدقيق إلى التأكد من إلتزام المحاسبين القانونيين بأحكام‬
‫النظام ومعايير ا لمحاسبة‪ ،‬والتدقيق والقواعد والتعليمات‪ ،‬والتشريعات القانونية والمهنية الصادرة عن الدولة‬
‫والمنظمات المهنية المعنية بالمهنة بغرض‪:‬‬

‫‪522‬‬
 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد ‪ _23‬الفصل الثاني _ لسنة ‪3102‬‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫‌أ‪.‬تحسين مستوى األداء المهني للمحاسب القانوني‪.‬‬

‫‌ب‪.‬إستم اررية األداء المهني الجيد‪.‬‬
‫‌ج‪.‬زيادة فاعلية الخدمات المهنية‪.‬‬
‫‌د‪.‬زيادة الثقة في الخدمة المهنية‪.‬‬
‫القسم الثاني‪ :‬الفحص‪:‬‬
‫‪.1‬أهداف الفحص‪ :‬يتضمن الفحص دراسة المعلومات التي يقدمها المحاسبون القانونيون‪ ،‬ودراسة وتقييم تصميم‬
‫رقابة الجودة لمراقب الحسابات لتحقيق األهداف اآلتية‪:‬‬
‫‌أ‪.‬تقييم رقابة الجودة‪.‬‬
‫‌ب‪.‬تحديد درجة اإللتزام‪.‬‬
‫‌ج‪.‬تقييم األخطاء‪.‬‬
‫‌د‪.‬تقرير الفحص‪.‬‬
‫‌ه‪.‬تطوير رقابة الجودة وتحسينها‪.‬‬
‫‌و‪.‬اتخاذ إجراءات تصحيحية‪.‬‬
‫‪.2‬أنواع الفحص‪:‬‬
‫‌أ‪.‬فحص البيانات الدورية المقدمة من الجهة المعنية بالفحص (الفحص السنوي)‪ :‬يعني هذا النوع من الفحص‬
‫بدراسة البيانات الدورية التي تم إستلمها من مراقبي الحسابات أو المحاسبين القانونيين وتقديم تقرير يلخص‬
‫أوجه القصور التي تظهرها الدراسة وأوجه التحسين المقترحة لمعالجة مثل هذا القصور‪.‬‬
‫‌ب‪.‬فحص رقابة الجودة للجهة المعنية بالفحص (الفحص الدوري)‪ :‬يعني هذا النوع من الفحص بدراسة سياسات‬
‫واجراءات رقابة الجودة لمراقب الحسابات المعني بالفحص المرتبطة وغير المرتبطة إرتباط ا مباش ار بالعمليات‬
‫التي يقوم بها وتقديم تقرير يلخص أوجه القصور في رقابة الجودة لعمله وتقديم أوجه التحسين المقترحة‪.‬‬
‫القسم الثالث‪ :‬إنموذج لدليل الفحص الدوري لرقابة الجودة لمراقب الحسابات‪ :‬يتطلب البند (‪/2‬ب) من القسم‬
‫الثاني من برنامج رقابة جودة أداء مهنة التدقيق أن تقوم لجنة رقابة جودة أداء مهنة التدقيق بإعداد إرشادات‬
‫فحص رقابة الجودة لمراقب الحسابات‪ ،‬والذي يتضمن شرح ا إلجراءات الفحص الذي يتعين على كل من فريق‬
‫الفحص ومراقب الحسابات والجهات األخرى المسؤولة عن تنفيذ برنامج رقابة جودة أداء مهنة التدقيق اإللتزام بها‬
‫عن د تنظيم وأداء الفحص الدوري المشار إليه في القسم الثاني من البرنامج‪ ،‬والمتطلبات األساس من حيث نطاق‬
‫الفحص ودراسة وتقويم رقابة الجودة واختيار العمليات التي سيتم فحصها والجهات التي ستتم زيارتها وتقرير‬
‫الفحص‪.‬‬
‫إنموذج لدليل الفحص الدوري لرقابة الجودة لمراقب الحسابات‬
‫‪.1‬اإلجراءات التنفيذية للفحص‪.‬‬

‫‪522‬‬
 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد ‪ _23‬الفصل الثاني _ لسنة ‪3102‬‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫‪.2‬إلتزامات الفاحص‪.‬‬
‫‪2.1‬السرية‪.‬‬
‫‪2.2‬اإلستقلل‪.‬‬
‫‪2.3‬تضارب المصالح‪.‬‬
‫‪2.4‬العناية المهنية اللزمة‪.‬‬
‫‪.3‬الشروط الواجب توافرها في الفاحص‪:‬‬
‫‪.4‬تخطيط الفحص‪.‬‬
‫‪.5‬إختبارات الفحص‪.‬‬
‫‪.6‬حجم العينة‪.‬‬
‫‪.7‬تقرير الفحص‪.‬‬
‫أ‪.‬المراجع والمصادر العربية‪:‬‬
‫‪‬القرآن الكريم‪.‬‬
‫‪‬الحديث النبوي الشريف‪.‬‬
‫أولا‪ :‬الكتب‪:‬‬
‫‪)1‬االلوسي‪ ،‬حازم هاشم‪( ،‬الطريق الى علم المراجعة والتدقيق) الجزء االول طرابلس‪ ،‬دار الكتب الوطنية‪2222 ،‬م‪.‬‬
‫الجديدة‪‎‎‬للنشر‪2222 ،‬م‪.‬‬
‫‪‎‬‬ ‫الدين‪(‎،‬مناهج‪‎‎‬البحث‪‎‎‬في‪‎‎‬مجال‪‎‎‬المحاسبة)‪‎‎،‬اإلسكندرية‪‎:‎‬الدار‪‎‬الجامعية‬
‫‪‎‬‬ ‫‪)2‬الدهراوي‪‎‎،‬كمال‪‎‎‬‬
‫‪)3‬لطفي‪ ،‬د‪.‬أمين السيد أحمد‪( ،‬مسؤوليات واجراءات المراجع في التقرير عن الغش والممارسات‪ ‎‬المحاسبية الخاطئة)‪ ،‬الدار‬
‫الجامعية‪ ،‬اإلسـكندرية‪ ،‬جمهورية مصـر العربية‪2221 ،‬م‪.‬‬
‫‪)4‬لطفي‪ ،‬د‪.‬أمين السيد احمد‪( ،‬إعادة‪‎‎‬تنظيم مهنة المحاسبة والمراجعة في مصر في ضوء األوضاع ال ارهنة وآفاق المستقبل)‪ ،‬دار‪‎‬‬
‫‪‎‬النهضة العربية‪ ،‬القاهرة‪1996 ،‬م‪.‬‬
‫‪)5‬مرعي‪ ،‬عصام‪( ،‎‬أدلة التدقيق الدولية‪ ،‬االتحاد الدولي للمحاسبين)‪ ،‬الطبعة الثانية‪ ،‬الرياض‪ ،‬السعودية‪1929 ،‬م‪.‬‬
‫السيد‪(‎‎ ،‬دراسات‪‎ ‎‬في‪ :‬المعايير‪‎ ‎‬الدولية‪‎ ‎‬للمراجعة‪‎ /‎‬تحليل‪‎ ‎‬واطار‪‎ ‎‬للتطبيق)‪‎ ،‎‬المنصورة‪‎:‎‬المكتبة‪‎ ‎‬العصرية‪‎ ‎‬للنشر ‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫‪)6‬الناغي‪ ،‬د‪.‬محمود‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬والتوزيع‪‎‎،‬الطبعة‪‎‎‬األولى‪2222‎‎،‬م‪.‬‬
‫ثاني ا‪ :‬الدوريات‪:‬‬
‫‪)1‬جربوع‪ ،‬يوسف‪( ،‬فجوة التوقعات بين المجتمع المالي ومراجعي الحسابات القانونيين)‪ ،‬مجلة الجامعة اإلسلمية‪ ،‬المجلد الثاني‬
‫عشر‪ ،‬العدد الثاني‪ ،‬يونيو ‪2220‬م‪.‬‬
‫‪)2‬جربوع‪ ،‬يوسف‪( ،‬مجاالت مساهمة التغيير االلزامي للمراجع الخارجي)‪ ،‬مجلة الجامعة اإلسلمية‪ ،‬المجلد السادس عشر‪ ،‬العدد‬
‫االول‪ ،‬يناير ‪2222‬م‪.‬‬
‫على‪‎‬محمد‪( ،‬استقلل مراجع الحسابات)‪ ،‬المجلة العلمية‪ ،‬كلية التجارة‪ ،‬جامعة‪‎‎‬طنطا‪ ،‬العدد األول‪ ،‬السنة الخامسة‪،‬‬
‫‪)3‬الجوهري‪ ،‬د‪‎ .‬‬
‫‪1921‬م‪.‬‬
‫‪‎‬‬

‫‪522‬‬
 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد ‪ _23‬الفصل الثاني _ لسنة ‪3102‬‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‫الحسابات)‪‎‎،‬مجلة‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫جودة الرقابة الخارجية‪‎‎‬على‪‎‎‬‬
‫قطب‪(‎،‬دراسة‪‎‎‬تحليلية‪‎‎‬لعوامل‪‎‎‬ونماذج‪‎‎‬قياس‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫‪)4‬حسنين‪‎‎،‬طارق‪‎‎‬محمد‪‎‎،‬وأحمد‪‎‎‬سباعي‪‎‎‬‬
‫‪‎‬المحاسبة‪‎‎‬واإلدارة‪‎‎‬والتامين‪ ‎،‬كلية‪‎‎‬التجارة‪‎‎،‬جامعة القاهرة‪‎‎،‬العدد‪‎:‬الستون‪2222‎‎،‬م‪.‬‬
‫‪)5‬حماده ‪،‬طارق عبد العال (موسوعة معايير المراجعة ) الجزء الثاني ‪،‬جامعة عين شمس ‪.2226،‬‬
‫‪)6‬الحميد‪‎ ‎،‬عبد‪‎ ‎‬الرحمن‪‎ ‎‬بن‪‎ ‎‬إبراهيم‪(‎‎ ،‬خصائص‪‎ ‎‬جودة‪‎ ‎‬المراجعة‪‎ ‎‬المالية‪‎ –‎‬دراسة‪‎ ‎‬ميدانية‪‎ ‎‬للمحيط‪‎ ‎‬المهني‪‎ ‎‬في المملكة‪‎ ‎‬العربية ‪‎‬‬
‫العدد‪‎:‬الثالث‪1991‎‎،‬م‪.‬‬
‫(‪‎‬مجلة‪‎‎‬اإلدارة‪‎‎‬العامة‪‎ ‎‎،‬‬
‫‪‎‬السعودية ‪‎‬‬
‫أهميتها)‪‎ ‎،‬مجلة‪‎ ‎‬المحاسب‪‎ ‎‬القانوني‪‎ ‎‬العربي‪‎ ‎،‬العدد)‪‎ ،‎(95‬‬
‫‪‎‬‬ ‫‪)7‬دهمش‪‎ ‎،‬رلى‪‎ ‎‬نعيم‪( ،‎ ‎‬رقابة‪‎ ‎‬الجودة‪‎ ‎‬في‪‎ ‎‬تدقيق‪‎ ‎‬الحسابات‪‎ ‎،‬مفهومها‪‎ ‎،‬‬
‫‪‎‬عمان‪‎‎،‬األردن‪1996 ،‬م‪.‬‬
‫عمان)‪ ،‎‬المجلة‪‎‎‬العلمية‪‎‬‬
‫‪)2‬سالم‪‎‎،‬محمد‪‎‎‬يوسف‪(‎،‬العوامل‪‎‎‬التي‪‎‎‬تؤثر‪‎‎‬على‪‎‎‬جودة‪‎‎‬المراجعة‪‎–‎‬دراسة‪‎‎‬تطبيقية‪‎‎‬على‪‎‎‬مكاتب‪‎‎‬المراجعة في‪‎ ‎‎‬‬
‫‪‎‬للبحوث‪‎‎‬والدراسات‪‎‎‬التجارية‪‎‎،‬كلية‪‎‎‬التجارة‪‎‎،‬جامعة‪‎‎‬حلوان‪‎‎،‬العدد‪‎:‬الثاني‪1990‎‎،‬م‪.‬‬
‫‪)7‬عبد‪‎ ‎‬العليم‪‎ ‎،‬محمد‪‎ ‎‬بكري‪(‎ ‎،‬قياس‪‎ ‎‬جودة‪‎ ‎‬الخدمات‪‎ ‎‬المهنية‪‎ ‎‬دراسة‪‎ ‎‬تطبيقية‪‎ ‎‬لمفاهيم ‪‎‬ومقاييس‪‎ ‎‬جودة‪‎ ‎‬خدمة مراجعة‪‎ ‎‬الحسابات‪‎ ‎‬وأثرها ‪‎‬‬
‫العدد‪ :‬الثالث‪2222‎‎،‬م‪.‬‬
‫شمس‪‎ ‎،‬‬
‫‪‎‬‬ ‫عين‪‎‬‬
‫جامعة‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫للقتصاد‪‎‬والتجارة‪ ،‬كلية‪‎‬التجارة‪‎‎،‬‬
‫‪‎‬‬ ‫العلمية‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫العملء)‪‎،‎‬المجلة‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫‪‎‬على‪‎‎‬رضاء‪‎‎‬‬
‫‪)10‬العقدة‪ ،‬صالح‪( ،‬أثر مخاطر استخدام التكنولوجيا في جودة عمل المدقق الخارجي)‪ ،‬مجلة الزرقاء للبحوث والدراسات‬
‫االنسانية‪ ،‬العدد الثاني‪2212 ،‬م‪.‬‬
‫‪)11‬علي‪ ،‬عبد الرحمن‪( ،‬جودة خدمة المراجعة‪ :‬دراسة ميدانية تحليلية للعوامل المؤثرة فيها من وجهة نظر المراجعين)‪ ،‬مجلة‬
‫جامعة الملك عبد العزيز‪2222 ،‬م‪.‬‬
‫وهبة‪(‎‎،‬فجوة‪‎‎‬التوقعات‪‎‎‬في‪‎‎‬المراجعة‪‎‎‬أسبابها‪‎‎‬وسبل‪‎‎‬تضييقها(‪،‎‬المجلة‪‎‎‬العلمية‪‎‎‬لكلية التجارة‪‎‎،‬كلية‪‎‎‬التجارة‪‎‎،‬جامعة‪‎‬‬
‫‪)12‬متولي‪‎‎،‬سامي‪‎ ‎‎‬‬
‫العدد‪‎:‬العاشر‪‎‎،‬يناير‪1992‎‎،‬م‪.‬‬
‫‪‎‬األزهر‪‎–‎‬فرع‪‎‎‬البنات) ‪‎‬‬
‫‪)13‬معجم لسان العرب‪.‬‬
‫‪)14‬معجم مقاييس اللغة‪.‬‬
‫ثالث ا‪ :‬الطاريح والرسائل الجامعية‪:‬‬
‫جودة عملية‪‎ ‎‬المراجعة)‪‎ ،‬رسالة دكتوراه‪‎ ‎،‎‬كلية‪‎ ‎‬التجارة‪‎ ،‬‬
‫أحمد‪‎ ،‬عادل‪‎ ‎‬عبد‪‎ ‎‬الرحمن‪(‎‎ ،‬دراسة‪‎ ‎‬تحليلية‪‎ ‎‬وتطبيقية‪‎ ‎‬لنظام‪‎ ‎‬الرقابة‪‎ ‎‬على‪‎ ‎ ‎‬‬
‫‪‎ )1‬‬
‫‪‎‬جامعة‪‎‎‬القاهرة‪1999‎‎،‬م‪.‬‬
‫‪)2‬خوري‪ ،‬نعيم سابا‪( ،‬انهيار انرون وتداعياته على البيئة المحاسبية)‪ ،‬مجلة المدقق‪ ،‬العدد ‪ ،11‬اب ‪2222‬م‪.‬‬
‫فجوة التوقعات‪‎ ‎‬في‪‎ ‎‬المراجعة‪‎"‎ ‎‬رسالة دكتوراه‪‎ ‎،‎‬كلية‪‎ ‎‬التجارة‪‎ ،‬‬
‫كأساس ‪‎‬لتضييق‪‎ ‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫الفعال ‪‎‬‬
‫مدخل ‪‎‬التوصيل ‪‎ ‎‬‬
‫السيد‪‎ (،‬‬
‫‪‎‬‬ ‫كامل ‪‎‬‬
‫عشماوي‪‎ ‎ ،‬‬
‫‪‎‬‬ ‫‪)3‬‬
‫‪‎‬جامعة‪‎‎‬القاهرة‪1999‎‎،‬م‪.‬‬
‫‪)4‬قاسم‪ ،‬عبد السلم‪( ،‬العوامل المؤثرة على جودة المراجعة الخارجية)‪ ،‬رسالة ماجستير‪ :‬كلية التجارة‪2222 ،‬م‪.‬‬
‫ماجستير‪‎ ‎،‬كلية ‪‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫أساليب ‪‎‬الرقابة‪‎ ‎‬على‪‎ ‎‬جودة‪‎ ‎‬أداء‪‎ ‎‬عملية‪‎ ‎‬المراجعة‪‎ ‎‬بجمهورية‪‎ ‎‬مصر‪‎ ‎‬العربية‪ ،)‎‬رسالة‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬‬ ‫‪)5‬الوكيل‪‎ ‎،‬حسام‪‎ ‎‬السعيد‪( ،‬تقييم‪‎ ‎‬‬
‫‪‎‬التجارة‪‎‎‬وادارة‪‎‎‬األعمال‪‎‎،‬جامعة‪‎‎‬حلوان‪2220‎‎،‬م‪.‬‬
‫رابعا‪ :‬األخرى‪:‬‬
‫‪)1‬دليل االتحاد الدولي للمحاسبين‪( ،‬اصدارات المراجعة والسلوك االخلقي)‪ ،‬جمعية المجمع العربي للمحاسبين القانونيين‪ ،‬االتحاد‬
‫الدولي للمحاسبين‪ ،IFAC .‬عمان‪ .‬االردن‪2221،‬م‪.‬‬

‫‪522‬‬
 3102 ‫_ الفصل الثاني _ لسنة‬23 ‫مجلة دراسات محاسبية و مالية _ المجلد الثامن _ العدد‬
‫إنموذج مقترح لتفعيل دور الهيئات المنظمة لمهنة التدقيق في تحقيق جودة التدقيق‬

‎
‫الشركات‬ ‎ ‫حوكمة‬
‎ ‎ ‎،‫العلمي الخامس‬‎ ‫المؤتمر‬
‎ ‎ ،)‫الحوكمة‬
‎ ‎ ‎ ‫ظل‬
‫مفهوم‬ ‎ ‎ ‫في‬
‎ ‎ ‫المخاطر‬
‎ ‎ ‎‫وادارة‬‎ ‎‫(المراجعة‬،‫المنعم‬
‎ ‎ ‫عبد‬
‎ ‎ ‫الحميد‬
‎ ‎ ‫عبد‬
‎ ‎ ،‫عقده‬
‎ )2
.‫م‬2221‎‎‫ سبتمبر‬،‫واالقتصادية‬‎‫واإلدارية‬‎‫المحاسبية‬
‎ ‎‎‫وأبعادها‬‎
‫ أغسطس‬،‫المحاسبة والمراجعة لدول مجلس التعاون لدول الخليج العربية‬‎ ‎‫ هيئة‬،‫)معايير الرقابة النوعية لمكتب المحاسبة‬3
.‫م‬2222
.2229 ،‫)المعايير الدولية للتدقيق والتأكيد وقواعد اخلقيات المهنة‬4
‫لسنة‬‎ 3/4 ‎‫ قرار رقم‬،‫ برنامج مراقبة جودة األداء المهني‬،‫ المملكة العربية السعودية‬،‫القانونيين‬‎ ‎‫)الهيئة السعودية للمحاسبين‬5
.‫م‬2222 ‫ لسنة‬6/2 ‫م والذي عدل بقرار رقم‬1992
:‫المراجع والمصادر الجنبية‬.‫ب‬
1)AICPA, "Summary of the Conclusion and Recommendations of the Commission of Auditor's
Responsibilities", Journal of Accountancy, (‎April, 1987‎(‎.
2)CPA, Journal, Nov. 2002, www.cpajournal.org.
3)Hill, Nancy T., McEnroe, John E. & Stevens, Kevin T.”Auditors Reactions to Sarbanes- Oxely &
the PCAOB,” the CPA Journal Nov,2005.
4)Kell, Jagan and Schauer, paul C., " The Differentiation of quality among Auditors: Evidence from
the Not-for-Profit sector",Auditing: ‎AJournal of Practice and Theory, (Vol.19,No.2, Fall, 1998).‎
5)Sutton,Steve G. and Lampe, James C.," A Framework for Evaluating Process quality for Audit
Engagements", Accounting and Business Research, ( Vol. 21, No.83, 1991‎(‎.‎

522