المعايير المحاسبية الدولية

‫د‪ .
‬محمود كبيش‬
‫محاضرات مقياس معايير محاسبية دولية – مستوى الثانية ماستر‪-‬‬
‫املحاضرة ‪:01‬‬
‫اإلطار املفاهيمي إلعداد وعرض قوائم البيانات املالية‬
‫تمهيد‬
‫لقد عرفت مرحلة الستينيات من القرن املاض ي بروز محدودية النموذج املحاسبي املتعلق بالتقييم التاريخي لألصول في‬
‫مجموع القوائم املالية‪ ،‬وذلك بسبب تغير البيئة املحاسبية و تزايد نفود األسواق املالية على شروط اإلفصاح‬
‫و القياس املحاسبي‪ ،‬حيث باتت املبادئ املحاسبية مترابطة ترابطا وثيقا باملبادئ االقتصادية و نظرية فعالية األسواق‬
‫املالية‪ ،‬هذه املتغيرات كانت الدافع األساس ي الى وضع مرجعية محاسبية تهدف الى تقديم نموذج من املعايير‬
‫و احتياجات األسواق املالية الى معايير القياس و الفصاح املحاسبي‪.‬‬ ‫تماش ى‬
‫ان النموذج املحاسبي األمريكي كان السباق الى تبني إطار مفاهيمي في املحاسبة‪ ،‬و قد تم تبني هذه املرجعية في بداية‬
‫الثمانينات من القرن املاض ي‪ ،‬قامت لجنة معايير املحاسبة الدولية في العام ‪ 1989‬بوضع ونشر اإلطار املفاهيمي إلعداد‬
‫وعرض القوائم املالية‪ ،‬وفي عام ‪ 2001‬تم تعويضها باملجلس معايير املحاسبة الدولية‪ ،‬هذا الخير قام بتعديل هذا اإلطار‬
‫املفاهيمي املوروث من اللجنة الدولية للمعايير املحاسبية‪.‬‬
‫تعريف‬
‫هو مجموعة من االقتراحات واملالحظات التي توضح العالقة بين مختلف املتغيرات املحاسبية‪ ،‬و تضع القاعدة األساسية‬
‫لبناء أي نموذج محاسبي‪ ،‬فهي بذلك توضح املبادئ املحاسبية األساسية من اجل التطبيق الجيد الي نظام محاسبي‪.‬‬
‫ويشكل اإلطار املفاهيمي إلعداد وعرض القوائم املالية اإلطار العام الذي يسترشد به مجلس معايير املحاسبة الدولية في‬
‫ً‬
‫عملية إصدار معايير جديدة وفي عملية إجراء تعديالت على املعايير املوجودة حاليا وفي عملية معالجة أي من املوضوعات‬
‫املحاسبية التي لم يتم تغطيتها بشكل مباشر في معايير املحاسبة الدولية الحالية‪.‬‬
‫ُ‬
‫ويضع هذا اإلطار املفاهيم التي ت َبنى عليها عملية إعداد وعرض البيانات املالية للمستخدمين الخارجيين‪ ،‬والغرض من‬
‫هذا اإلطار هو‪:‬‬
‫وضع نظام لتأسيس املعايير املحاسبية‪ ،‬فهي تمهد للقاعدة األساسية التي توضح طبيعة املبادئ املحاسبية‬ ‫أ‪.‬‬
‫املعتمدة‪.‬‬
‫هو إطار منطقي ينظم مسار اعداد وتطبيق املعايير املحاسبية الدولية‪ ،‬حيث يقدم هيكل متكامل لوضع‬ ‫ب‪.‬‬
‫املقترحات و املالحظات التي تفيد في تنظيم املحاسبة‬
‫يساعد لجان معايير املحاسبة الدولية واملحلية على وضع القاعدة األساسية لتطوير املعايير املحاسبية‪.‬‬ ‫ت‪.‬‬
‫مساعدة منتجي املعلومات املالية في تطبيق معايير املحاسبة الدولية وفي التعامل مع مختلف التغيرات التي‬ ‫ث‪.‬‬
‫ً‬
‫ستكون موضوعا ملشروع معيار محاسبي دولي جديد‪.‬‬
‫مساعدة املراجعين القانونيين في ابداء رأي حول ما إذا كانت القوائم املالية قد تم اعدادها توافقا مع معايير‬ ‫ج‪.‬‬
‫املحاسبة الدولية‪.‬‬
‫ً‬
‫مساعدة مستخدمي البيانات املالية على قراءة املعلومات املدرجة في القوائم املالية املعدة وفقا ملعايير املحاسبة‬ ‫ح‪.‬‬
‫الدولية‪.‬‬
‫‪www.etudpdf.com‬‬
‫د‪ .‬محمود كبيش‬
‫ان طبيعة املعلومات املالية و البيئة االقتصادية التب تتكون فيها يتطلب وجود اطار مفاهيمي مفصل يوضح و يعزز‬
‫اإلطار التنظيمي لكيفية انتج املعلومة املحاسبية و عرضها‬
‫ال يكون لالطار املفاهيمي قوة نفود املعيار املحاسبي‪ ،‬و في حالة وجود تعارض بين املعيار املحاسبي و االطار املفاهيمي‬
‫فان التأثير يكون للمعيار على حساب االطار املفاهيمي‪ .‬الن الهدف األساس ي لالطار املفاهيمي هو مساعد هيئات املعايير‬
‫الدولية على تطوير نظام املعايير‪ ،‬و مستعملي القوائم املالية على سهولة الفهم و االستعمال‪..‬‬
‫و يعرف اإلطار التصوري مجال التطبيق‪ ،‬املبادئ و االتفاقيات املحاسبية‪ ،‬تعريف األصول و الخصوم‪ ،‬األموال‬
‫الخاصة و املنتجات و األعباء‪ ،‬كما يحدد اإلطار طريقة تنظيم املحاسبة‪ ،‬سنتناول فيما يلي باختصار أهم ما جاء في‬
‫اإلطار التصوري حسب التسلسل الذي ورد به‪.‬‬
‫▪ هدف القوائم املالية‪.‬‬

‫▪ الفرضيات األساسية إلعداد القوائم املالية‪.‬‬
‫▪ الخصائص النوعية للمعلومة املالية‪.‬‬
‫▪ تعريف العناصر املشكلة للقوائم املالية وقياسها واالعتراف بها‪.‬‬
‫▪ مفهومي راس املال واملحافظة على راس املال‪.‬‬
‫‪ .1‬أهداف القوائم املالية وفق اإلطار التصوري‬
‫تستهدف القوائم املالية في توفير املعلومة املحاسبية ألكبر عدد ممكن من املستعملين و الذين يمكنهم استغاللها‬
‫مثل ( املستثمرين‪ ،‬الدائنون‪ ،‬البنوك )‪ ،‬إن القوائم املالية تضمن الشفافية و املصداقية خاصة ما تعلق بنوعية املعلومة‬
‫فهي تقدم معلومات كافية و تمثل الصورة الصادقة لحقيقة نشاط املنشأة من أجل اتخاذ القرار‪ ،‬و عليه فإن القوائم‬
‫املالية تهدف إلى‪1:‬‬
‫إعالم حول إمكانية املنشأة على خلق التدفقات النقدية ملواجهة التزاماتها ( امليزانية‪ ،‬جدول تدفقات الخزينة)‪.‬‬ ‫▪‬
‫إعالم حول كفاءتها الحقيقية وكذلك إمكانيات املنشأة على التطور (جدول حسابات النتائج‪ ،‬جدول تغيرات‬ ‫▪‬
‫األموال الخاصة)‪.‬‬
‫‪ .2.1‬األطراف املستخدمة للقوائم املالية‬

‫ترتبط منفعة املعلومات التي توفرها املحاسبة بمدى قدرتها على إشباع حاجات معينة ألطراف معينة‪ ،‬و تتحدد‬
‫طبيعة املعلومات التي يقع على املؤسسة واجب اإلفصاح عنها‪ ،‬على أساس قدرة مختلف األطراف املستعملة في الحصول‬
‫عليها أو الوصول إليها‪ ،‬و تختلف هذه القدرة من طرف إلى آخر نتيجة اختالف طبيعة عالقاتهم بمسار معالجة و إعداد‬
‫هذه املعلومات من حيث‪:‬‬
‫املستعملون الداخليون (اإلدارة)‪ :‬هم في الواقع في غنى عن أية معايير تساعدهم للحصول على معلومات‬ ‫✓‬
‫إضافية غير ظاهرة في القوائم املالية‪ ،‬ألنهم هم املسؤولون عن تصميم واستغالل نظام املعلومات املحاسبية وتعد‬
‫التقارير الداخلية أداة االتصال بين هذه الفئة والنظام املحاسبي‪.‬‬
‫املستعملون الخارجيون‪ :‬ويمكن أن نميز بينهم حسب فئتين حيث تتمثل الفئة األولى في املستعملين الخارجيين‪،‬‬ ‫✓‬
‫ذوي القدرة على إمالء طبيعة املعلومات اإلضافية التي يرغبون في الحصول عليها‪ ،‬و هم على سبيل املثال إدارة الضرائب‪،‬‬
‫‪1‬‬
‫‪A .Kadouri , M .Mimeche , op, cit, p 65 .‬‬
‫البنوك‪ ،‬األسواق املالية ‪ ،...‬أما الفئة الثانية فتتمثل في املستعملين الخارجيين اللذين ليست لديهم القدرة على إمالء‬
‫طبيعة املعلومات املراد الحصول عليها مثل الزبائن‪ ،‬املوردون‪2 ...‬‬
‫ولقد حددت ‪ IASC‬املستخدمين وحاجاتهم من املعلومات ضمن إطارها في الفئات التالية‪3:‬‬
‫املستثمرون الحاليون واملرتقبون‪ :‬لقد خصت ‪ IASC‬هذه الفئة باألهمية دون غيرهم من الفئات‪ ،‬واعتبرت‬ ‫✓‬
‫أن مقدمي رأس املال ومستشاريهم مهتمون بالعائد واملخاطر املرتبطة باستثماراتهم‪ ،‬حيث يحتاجون ملعلومات تساعدهم‬
‫على اتخاذ قرار الشراء واالحتفاظ باالستثمار و البيع‪ ،‬و تقييم قدرة املؤسسة على توزيع األرباح‪.‬‬
‫املوظفون‪ :‬إن املوظفين واملجموعات املمثلة لهم مهتمون باملعلومات املتعلقة باستقرار وربحية رب العمل كما‬ ‫✓‬
‫أنهم مهتمون باملعلومات التي تهمهم من تقييم قدرة املؤسسة على دفع مكافآتهم‪ ،‬وتعويضاتهم‪ ،‬ومنافع التقاعد و توفير‬
‫فرص العمل‪.‬‬
‫املقرضون‪ :‬يهتمون باملعلومات التي تساعدهم على تحديد ما إذا كانت قروضهم والفوائد املتعلقة بها سوف‬ ‫✓‬
‫تدفع لهم عند االستحقاق‪.‬‬
‫املوردون والدائنون اآلخرون‪ :‬يهتم املوردون والدائنون اآلخرون باملعلومات التي تمكنهم من تحديد ما إذا‬ ‫✓‬
‫كانت املبالغ املستحقة لهم ستدفع عند االستحقاق‪.‬‬
‫العمالء‪ :‬وينصب اهتمامهم على املعلومات املتعلقة باستمرارية املؤسسة خصوصا عندما يكون لهم ارتباطا‬ ‫✓‬
‫طويل األجل معها‪ ،‬أو االعتماد عليها‪.‬‬
‫الحكومات ووكاالتها (مؤسساتها)‪ :‬تهتم الحكومات ووكاالتها بعملية توزيع املوارد‪ ،‬لذلك تحتاج إلى معلومات‬ ‫✓‬
‫من أجل تنظيم نشاطات املؤسسة‪ ،‬وتحديد السياسات الضريبية‪ ،‬وإلحصاءات الدخل القومي وإحصاءات أخرى‪.‬‬
‫الجمهور‪ :‬يهتم األفراد باملعلومات التي تقدمها املؤسسة حول االتجاهات والتطورات الحديثة في نموها و تنوع‬ ‫✓‬
‫نشاطها‪.‬‬
‫وقد اعتبرت لجنة ‪ IASC‬أن املستخدمون الداخليون خارج نطاق اإلطار الصادر عنها‪ ،‬كون اإلدارة هي املسؤول‬
‫األول عن إعداد وعرض القوائم املالية للمؤسسة‪ ،‬و هي قادرة على الوصول إلى معلومات إدارية و مالية إضافية‬
‫تساعدها على القيام بالتخطيط‪ ،‬و اتخاذ القرارات و الرقابة‪ ،‬و بالتالي تستطيع تحديد شكل و محتوى هذه املعلومات‬
‫التي تستخدمها اإلدارة حول املركز املالي‪ ،‬األداء و التغيرات في املركز املالي التي يمكن أن تستخدمها املؤسسات في مجاالت‬
‫عدة‪4.‬‬
‫‪ .2‬الفرضيات األساسية إلعداد القوائم املالية‬

‫✓ مبدأ اإلستحقاق ‪˝comptabilité d’engagement˝ :‬‬
‫كي تحقق البيانات املالية أهدافها فإنها تعد طبقا ألساس االستحقاق‪ ،‬بمعنى أنه يتم االعتراف بآثار العمليات‬
‫و األحداث األخرى عند حدوثها ( و ليس عند استالم أو دفع النقدية و ما يعادلها)‪ ،‬كما يتم إثباتها بالدفاتر املحاسبية و‬
‫التقرير عنها بالبيانات املالية للفترات التي تخصها‪ ،‬و ال تقتصر البيانات املعدة طبقا ألساس االستحقاق على بيان‬
‫العمليات التي حدثت في املاض ي و ما تضمنته من استالم و دفع نقدية و لكنها توضح أيضا ملستخدميها االلتزامات بدفع‬
‫مداني بلغيث ‪ ،‬مرجع سبق ذكره‪ ،‬ص ‪79‬‬ ‫‪2‬‬

‫‪3‬‬
‫‪W.dick, F. missionie-piera.comptabilité finacier en IFRS , edition REARSON,2006,p1‬‬
‫طارق عبد العال حماد‪ ،‬دليل المحاسب إلى تطبيق معايير التقارير المالية الدولية الحديثة‪ ،‬مرجع سبق ذكره ‪ ،‬ص ‪. 87-85‬‬ ‫‪4‬‬
‫نقدية في املستقبل و املوارد التي سوف يتم الحصول عليها في صورة نقدية في املستقبل ‪ ،‬لذا فالبيانات املالية توفر‬
‫معلومات عن العمليات املنصرمة و غيرها من األحداث التي تعتبر هامة للمستخدمين في اتخاذ قراراتهم االقتصادية ‪.‬‬
‫كما ان املعيار املحاسبي رقم ‪ 01‬قد اقر بهذا املبدأ حين اعداد القوائم املالية‪.‬‬
‫✓ مبدأ االستمرارية‪comptabilité de continuation :‬‬
‫عند إعداد القوائم املالية يجب أن تكون تحت فرضية هن املنشاة في حالة نشاط متواصل و هي تملك كامل النية‬
‫في مواصلة االستغالل بصفة عادية حتى تواريخ الحقة‪ ،‬و هدا يعني أن املنشاة من خالل نشاطاتها تعطي الصورة انها‬
‫في حالة نشاط دائم‪ ،‬و يكون تفسير ذلك في طريقة تقديم القوائم املالية ‪5.‬‬
‫يتم في العادة إعداد البيانات املالية بافتراض أن املنشأة مستمرة في أعمالها و سوف تستمر في أنشطتها في املستقبل‬
‫املنظور‪ ،‬و لذا يفترض أن تتوفر النية و الرغبة في مواصلة النشاط‪.‬‬
‫كما ان املعيار املحاسبي رقم ‪ 01‬قد اقر بهذا املبدأ حين اعداد القوائم املالية‪.‬‬
‫‪ .3‬الخصائص النوعية للقوائم املالية‬

‫تتمثل الخصائص النوعية للبيانات املالية في الصفات التي تجعل املعلومات الواردة بالبيانات املالية مفيدة‬
‫للمستخدمين ويمكن أن نميز بين أربعة خصائص نوعية أساسية وهي‪:‬‬
‫أ‪ .‬القابلية للفهم‪ :‬إن إحدى الخصائص األساسية للمعلومات الواردة بالقوائم املالية هي قابليتها للفهم املباشر من‬
‫مستخدمي تلك القوائم‪ ،‬لهذا الغرض فإن من املفترض أن يكون لدى املستخدمين مستوى معقول من املعرفة في‬
‫األعمال و النشاطات االقتصادية و املحاسبية ‪ ،‬و إن لديهم الرغبة في دراسة املعلومات بقدر معقول من العناية‪،‬‬
‫و عليه فإنه يجب عدم استبعادهم املعلومات املتعلقة باملسائل املعقدة‪ ،‬التي يجب إدخالها في القوائم املالية‪ ،‬إن‬
‫كانت مالئمة لحاجات صانعي القرارات االقتصادية‪ ،‬بحجة أنه من الصعب فهمها من قبل بعض املستخدمين‪.‬‬
‫ب‪ .‬املالئمة‪ :‬يجب أن تكون املعلومات مالئمة لفائدة صناع القرار و حاجاتهم‪ ،‬و تمتلك املعلومات خاصية املالئمة‬
‫عندما تؤثر على القرارات االقتصادية للمستخدمين بمساعدتهم في تقييم األحداث املاضية و الحاضرة و املستقبلية‪،‬‬
‫و تتأثر مالئمة املعلومات بطبيعتها و بأهميتها النسبية‪ ،‬ففي بعض الحاالت فإن طبيعة املعلومات لوحدها تعتبر‬
‫كافية لتحديد مالئمتها على سبيل املثال اإلفصاح على قطاع جديد تعمل فيه املنشأة يؤثر على املخاطر و الفرص‬
‫املتاحة لها بغض النظر عن األهمية النسبية للنتائج التي أحرزها القطاع في فترة وضع التقرير‪.‬‬
‫كما أن املعلومات يمكن اعتبارها ذات أهمية نسبية إذا كان حذفها أو تحريفها يمكن أن يؤثر على القرارات‬
‫االقتصادية التي يتخذها الطرف الثالث من مستخدمي القوائم املالية‪ ،‬اعتمادا على تلك القوائم‪ ،‬كما تعتمد األهمية‬
‫النسبية على حجم البند أو الخطأ املقدر في ضوء الظروف الخاصة للحذف أو التحريف‪ ،‬وبالتالي مفهوم األهمية النسبية‬
‫يزودنا بنقطة قطع فاصلة أكثر من كونها خاصية أساسية للمعلومات‪ ،‬فالبد من توافرها في املعلومات كي تتحلى هذه‬
‫األخيرة بالفاعلية وحتى تكون نافعة‪6.‬‬
‫ج‪ .‬املوثوقية‪ :‬حتى تكون املعلومات مفيدة‪ ،‬يجب أن تكون موثوقة و يعتمد عليها و تمتلك املعلومات خاصية املوثوقية‬
‫إذا كانت خالية من األخطاء الهامة و التحيز‪ ،‬و على هذا األساس ال يمكن أن تتمتع املعلومات باملوثوقية إال إذا‬
‫توفرت فيها الخصائص التالية ‪:‬‬
‫‪5‬‬
‫‪J ,F des robert, F, mechin, H,putaux, normes IFRS et PME , edition DUNOD,2004,p 16‬‬
‫‪- 6‬يوسف محمد جربوع‪ ،‬سالم عبد هللا حلس‪ ،‬المحاسبة الدولية مع التطبيق العلمي لمعايير المحاسبة الدولية الطبعة االولى‪ ،‬عمان‪ ،‬مؤسسة الوراق‬
‫للنشر و التوزيع‪ ،2002 ،‬ص ‪.28‬‬
‫التمثيل الصادق‪ :‬حتى تكون املعلومات موثوقة يجب أن تعبر بصدق عن العمليات و األحداث األخرى ‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫تغليب الجوهر على الشكل القانوني‪ :‬بمعنى أن املعلومات املالية يجب أن تعبر عن حقيقتها اإلقتصادية وليس‬ ‫‪-‬‬
‫ملجرد شكلها القانوني‪.‬‬
‫الحياد‪ :‬بمعنى ان تكون القوائم املالية خالية من التحيز ‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫الحيطة و الحذر‪ :‬أي التحلي بالحذر عند إنجاز القوائم املالية خاصة في وضع التقديرات املطلوبة في ظل عدم‬ ‫‪-‬‬
‫التأكد مما يجنب مجهزيها القيام بتصميم األصول أو التقليل من االلتزامات ‪.‬‬
‫االكتمال ( الشمولية)‪ :‬بمعنى أن تكون املعلومات الواردة بالقوائم املالية كاملة ضمن حدود األهمية النسبية و‬ ‫‪-‬‬
‫التكلفة‪ ،‬فحذف املعلومات قد يجعلها مضللة‪ ،‬غير موثوقة و غير مالئمة‪.‬‬
‫د‪ .‬القابلية للمقارنة‪ :‬يجب أن يتمكن مستخدمي القوائم املالية من املقارنة للقوائم املالية عبر الزمن‪ ،‬فمن اجل‬
‫تحديد اإلتجاهات في املركز التجاري و األداء‪ ،‬كما آن هذه الخاصية تسمح بإعالم املستخدمين للقوائم املالية‬
‫بالسياسات املحاسبية املستخدمة و عن التغيرات التي حدثت ‪ ،‬و بما أن املستخدمين يرغبون في مقارنة املركز املالي‬
‫للمنشأة عبر الزمن ‪ ،‬فإنه من املهم أن تظهر القوائم املالية املعلومات املقابلة للفترات السابقة‪.‬‬
‫إن الصفة الكيفية للمعلومة املالية تجعلها صعبة التقييم و القياس‪ ،‬و لهذا رأى املعير الدولي إعطاء مجموعة‬
‫من الخصائص النوعية و الكيفية للمعلومة‪ ،‬حيث أن هذه الخصائص تعتبر املعيار الواجب توفره في املعلومة حتى‬
‫تكون ذات مصداقية‪.‬‬
‫الفرضيات املكملة للخصائص النوعية للقوائم املالية‪ :‬و هي كذلك مجموعة من الخصائص النوعية و وجودها‬
‫و موثوقية املعلومة املالية في القوائم املالية‪7.‬‬ ‫يزيد من مصداقية‬
‫األهمية النسبية‪ :‬القوائم املالية تعمل على تقديم كل املعلومات املهمة والتي تكون لها نفوذ على نوعية‬ ‫‪-‬‬
‫القرارات التي سوف يتم اتخاذها من طرف مستعملي القوائم املالية‪ ،‬فاملعلومة مهمة نسبيا يعني أي خطأ في مضمونها‬
‫قد يؤدي إلى اتخاذ قرارات خاطئة من طرف مستعمليها‪8.‬‬
‫الصورة الصادقة‪ :‬القوائم املالية يجب أن تعطي صورة صحيحة و صادقة جول الحالة املالية للمنشأة‪ ،‬إن‬ ‫‪-‬‬
‫الصورة الصادقة قد تمثل الهدف األسمى لعرض القوائم املالية و ذلك باحترام الفروض و املبادئ املحاسبية ‪.‬‬
‫إن القوائم املالية للمنشأة تهدف إلى إعطاء معلومة مفيدة حول الوضعية املالية و كذلك فعالية استعمال‬
‫رؤوس األموال ‪.‬‬
‫هناك نقطة مشتركة من الصورة الصادقة و خاصة املصداقية للمعلومة فمن أجل أن تكون املعلومة صادقة‬
‫يجب أن تستعمل في اتخاذ القرارات ملختلف املستعملين و إعطائهم الضمانات حول نوعيتها و أهميتها‪ ،‬ففي ذلك تلبي‬
‫طلب مستعملي املعلومة املالية فيما يتعلق بالجودة و أهمية استعمالها‪.‬‬
‫تقديم الواقع االقتصادي على الظاهر القانوني‪ :‬إن مختلف العمليات االقتصادية واملالية حاليا يتم تسجيلها‬ ‫‪-‬‬
‫محاسبيا وفي القوائم املالية وفق طبيعتها وحقيقتها املالية‪ ،‬بغض النظر عن الشكل القانوني لها‪9.‬‬
‫‪7‬‬
‫‪Conseil national de la comptabilité, projet SCF, Fevrier 05 p08‬‬
‫‪8‬‬
‫‪C.M.Baudriet, A.L.Manh,op-cit, p 27‬‬
‫‪9‬‬
‫‪D.Lormier, Comptabilité anglo- Saxonne et international, Edition Economica, 2002, p 30‬‬
‫هذا املبدأ يمثل نظرة جديدة في املحاسبة الجزائرية‪ ،‬ومن اجل إنجاح هذا املبدأ يجب توفير العناصر الضرورية‬
‫و التي تم تحديدها من طرف املعير الدولي مثل حرية السوق‪ ،‬الوصول إلى املعلومة مما يسهل عمليات التقييم و التعيين‬
‫للقيم املنقولة و الغير منقولة‪.‬‬
‫إن هذا املبدأ يسجل املفهوم العملي لنشاط السوق‪ ،‬كما يسمح بإعطاء قيم املنشأة بقيم تقريبية لقيمة السوق‪.‬‬
‫‪ -‬الحيادية‪ :‬من أجل أن تكون املعلومة املالية صادقة يجب أن تتصف بالحيادية‪ ،‬وتعني بذلك أن ال تكون متحيزة إلى‬
‫أي طرف معين فمن أجل اتخاذ قرار سليم يجب الحصول على معلومة تتمتع بمصادقة التمثيل للواقع و ال يجب‬
‫أن تكون معدة على مقاس معين حتى ال يكون هناك تأثير في عملية اتخاذ القرار‪10.‬‬
‫هذه الخاصية تفرض أال يوجد أي ضغط من أي أحد من مستعملي املعلومة املالية حتى ال يكون هناك تأثير في نوعيتها‪.‬‬
‫الحيطة والحذر‪ :‬هو اآلخذ بعين االعتبار درجة معينة من االحتياطات عند إعداد القوائم املالية‪ ،‬خاصة ما‬ ‫‪-‬‬
‫تعلق بعمليات التقييم و التقدير في حالة و شروط عدم التأكد و عليه فإن األخذ بعين االعتبار مبدأ الحيطة و الحذر‬
‫يجبر املنشأة على تخصيص املؤونات ملواجهة أعباء غير التأكد ‪11 .‬‬
‫الشمولية‪ :‬من اجل أن تكون القوائم املالية ذات املوثوقية يجب أن تكون املعلومة تتصف بالشمولية‪ ،‬بحيث‬ ‫‪-‬‬
‫تملك وصفا كامل و شامل لكل موجودات املنشأة و كذلك تتمثل بأهمية نسبية تساعد على اتخاذ القرارات‪.‬‬
‫‪ .1.3‬املعوقات التي يجب تخطيها من اجل إعطاء معلومة صادقة وذات منفعة‪:‬‬
‫إن اإلطار النظري أو التصوري قد أعطى مجموعة من املبادئ التي يمكن أن تفيد من اجل إعطاء معلومة‬
‫صادقة ويمكن أن تكون لها تأثير إيجابي على عملية اتخاذ القرار‪12:‬‬
‫سرعة تدفق املعلومة‪.‬‬ ‫▪‬

‫العالقة بتكلفة العائد‪.‬‬ ‫▪‬
‫التوازن من الخصائص النوعية‪.‬‬ ‫▪‬
‫✓ سرعة التدفق للمعلومة‪ :‬يجب على املعلومة املالية أن يكون لها نفوذ قوي هي عملية اتخاذ القرار من طرف‬
‫املستعمل وعليه فإن هذه املعلومة يجب أن تتوفر في الوقت و بالحجم املناسب و أي تأخر آو تقصير يمكن أن يؤثر على‬
‫عملية اتخاذ القرار‪.‬‬
‫يمكن للمعلومة أن تفقد نوعيتها إذا ما كان هناك تأخر في عرضها أو الحصول عليها‪ ،‬و عليه فإن معدو‬
‫املعلومة املالية يعملون على تحضيرها في آجال سريعة و قبل اتخاذ القرار ما قد يسبب كذلك مشكل عدم التحكم و‬
‫ذلك لغياب مجموعة من املعطيات االقتصادية حول الصفقة ملعد املعلومة مما تفقدها نوعا ما مصداقيتها ‪.‬‬
‫و عليه فإن معد القوائم املالية يجب عليه األخذ بعين االعتبار احتياجات مستعملي القوائم حتى تكون القوائم‬
‫املالية ذات كفاءة و فعالية في عملية اتخاذ القرارات‪.‬‬
‫✓ العالقة بين الكلفة والعائد‪ :‬إن العالقة بين الكلفة والعائد تمثل معوقات أكثر منه خاصية نوعية‪ ،‬والذي‬
‫بموجبه أن العوائد املرجوة من عرض معلومة مالية يجب أن تكون أكبر من تكلفة إعدادها‪.‬‬
‫إن عملية تقييم عوائد املعلومة وكذلك تكاليف إعدادها يشكل لحد كبير صعوبة القياس وهي بذلك تبقى‬
‫عملية تقييم نوعية وفق مساري نظامي معين مبني على أحكام شخصية ملستعملي املعلومة املالية‪13.‬‬
‫‪10‬‬
‫‪J F robert, F Méchin, H, Puteaux, Norme IFRS et PME, Edition DUNOD, 2004, p 21‬‬
‫‪11‬‬
‫‪Stephon Burn, p 57‬‬
‫‪12‬‬
‫‪A.Kadouri , M .nameche , op- cit.p 27‬‬
‫‪13‬‬
‫‪Stephan Burn, op- cit, p 58‬‬
‫وإذا كانت هناك إمكانية لحساب تكلفة معلومة مالية‪ ،‬اعتمادا على مبادئ املحاسبة التحليلية و مراقبة التسيير‬
‫فإن حساب العوائد للمعلومة يبقى ألحكام شخصية و ذات صفة كيفية تختلف أهميتها باختالف مكان و طبيعة‬
‫استعمال املعلومة املالية‪.‬‬
‫✓ التوازن بين الخصائص النوعية‪ :‬إن البحث عن التوازن من الخصائص النوعية ضروري جدا و هام‪ ،‬عادة‬
‫فإن الهدف األساس ي هو الوصول إلى التوازن الكامل بين مختلف الخصائص من أجل الوصول إلى األهداف‬
‫القوائم املالية‪.‬‬
‫األهمية النسبية للخصائص النوعية في معظم األحيان تكون تحت أحكام الخبراء و املهنيين املختصين‪.‬‬
‫‪ .4‬تعاريف عناصر القوائم المالية ( األصول‪ ،‬الخصوم‪ ،‬رؤوس األموال الخاصة‪ ،‬المنتجات‪ ،‬األعباء )‬
‫تتشكل األصول من العناصر املوجهة لخدمة نشاط الكيان بصورة دائمة و تتكون من املوارد التي يسيرها‬ ‫‪-‬‬
‫الكيان بفعل أحداث ماضية و املوجهة ألن توفر له منافع إقتصادية مستقبلية‪ ،‬و تشكل عناصر األصول املوجهة لخدمة‬
‫نشاط الكيان بصورة دائمة أصوال غير جارية‪ ،‬أما األصول التي ليست لها هذه الصفة بسبب وجهتها أو طبيعتها فإنها‬
‫تشكل أصوال جارية ‪.‬‬
‫تتكون الخصوم من االلتزامات الراهنة للكيان الناتجة عن أحداث ماضية و التي يتمثل انقضاؤها بالنسبة‬ ‫‪-‬‬
‫للكيان في خروج موارد ممثلة ملنافع اقتصادية و تصنف الخصوم كخصوم جارية عندما يتوقع أن تتم تسويتها خالل‬
‫دورة االستغالل العادية‪ ،‬أو يجب تسديدها خالل اإلثني عشر شهرا املوالية لتاريخ اإلقفال و تصنف باقي الخصوم‬
‫كخصوم غير جارية‪.‬‬
‫تتمثل رؤوس األموال الخاصة أو األموال الخاصة أو الرأسمال املالي فائض أصول الكيان عن خصومه الجارية‬ ‫‪-‬‬
‫وغير الجارية‪.‬‬
‫تتمثل منتوجات سنة مالية في تزايد املزايا االقتصادية التي تحققت خالل السنة املالية في شكل مداخيل أو‬ ‫‪-‬‬
‫زيادة في األصول أو انخفاض في الخصوم‪ ،‬كما تمثل استعادة خسارة القيمة و االحتياطات ‪.‬‬
‫تتمثل أعباء سنة مالية في تناقص املزايا االقتصادية التي حصلت خالل السنة املالية في شكل خروج أو‬ ‫‪-‬‬
‫أو في شكل ظهور خصوم‪ ،‬كما تشمل مخصصات اإلهتالكات وخسارة القيمة‪14 .‬‬ ‫انخفاض أصول‬
‫‪ .5‬املبادئ العامة للتقييم‪ :‬القياس هو عملية تحديد القيم املالية التي يجب أن تسجل بها عناصر القوائم املالية‪،‬‬
‫و تظهر في امليزانية و حسابات النتائج‪ ،‬و يتطلب ذلك اختيار أساس معين للقياس‪ .‬و ترتكز عملية التقييم في‬
‫النظام املحاسبي املالي على مبدأ التكلفة التاريخية‪ ،‬إال أن النظام املحاسبي املالي قد أشار إلى عدة طرق من‬
‫التقييم‪15:‬‬
‫التقييم بالتكلفة التاريخية‪ :‬تسجل األصول باملبلغ النقدي الذي دفع‪ ،‬أو ما يعادله‪ ،‬أو بالقيمة العادلة‪ ،‬ملا‬ ‫➢‬
‫أعطي باملقابل قي تاريخ الحصول عليها‪ ،‬و تسجل االلتزامات باملبالغ املستلمة في مقابل الدين‪ ،‬أو في بعض الظروف كما‬
‫هو الحال بالنسبة لضرائب الدخل باملبالغ النقدية أو ما يعادل النقدية الذي من املتوقع أن يدفع لسداد االلتزام في‬
‫املسار العادي للعمل‪.‬‬
‫‪ 14‬مستخلص من المواد من ‪ 02‬إلى ‪ 24‬من القانون ‪ 11-07‬المتضمن للنظام المحاسبي المالي الصادر في الجريدة الرسمية للجمهورية الجزائرية رقم‬
‫‪ 74‬بتاريخ ‪ 25‬نوفمبر‪2007‬‬
‫‪ 15‬طارق عبد العال حماد ‪ ،‬التقارير المالية أسس اإلعداد و العرض و التحليل‪ .‬الدار الجامعية‪ ،‬اإلسكندرية‪ ،‬مصر‪ ،2000 ،‬ص ‪ ،114‬ص ‪.115‬‬
‫التقييم بالتكلفة الحالية‪ :‬تسجل األصول بالنقد أو ما يعادل النقد و الذي يجب دفعه للحصول على نفس‬ ‫➢‬
‫األصل أو ما يماثله في الوقت الحاضر‪ ،‬و تسجل االلتزامات باملبالغ غير املخصومة من النقد أو ما يعادل النقد املطلوب‬
‫لسداد الدين في الوقت الحاضر‪.‬‬
‫التقييم بالتكلفة القابلة للتحقيق‪ :‬تظهر األصول بمبلغ النقد أو ما يعادل النقد الذي يمكن الحصول عليه‬ ‫➢‬
‫في الوقت الحاضر مقابل بيع األصل بطريقة منظمة‪ ،‬و تظهر االلتزامات بالقيم املستحقة األداء‪ ،‬أي املبالغ غير املخصومة‬
‫النقدية أو ما يعادل التي من املتوقع أن تدفع لسداد االلتزامات في املسار العادي للعمل‪.‬‬
‫التقييم بالقيمة الحالية‪ :‬تظهر األصول بالقيمة الحالية املخصومة لصافي التدفقات النقدية املستقبلية التي‬ ‫➢‬
‫من املتوقع أن يولدها األصل في املسار العادي للعمل‪ ،‬و تظهر االلتزامات بالقيمة الحالية املخصومة لصافي التدفقات‬
‫النقدية الخارجة املتوقع احتياجها للوفاء بااللتزامات تبعا في املسار العادي للعمل‪.‬‬
‫‪ .6‬مفهومي راس املال واملحافظة على راس املال‪.‬‬
‫‪ -‬يميز اإلطار املفاهيمي للمحاسبة بين الراس املال املالي و الراس املال املادي للمنسأة‪ ،‬حيث تعمد هذه‬
‫األخير ة الى استعمال املصطلح األول أي الراس املال املاي و اذي يعني صافي األصول او حقوق امللكية‬
‫للمنشاة علما ان اغلب املنشآت تعتمد هذا التعريف‪ ،‬و يهدف التعريف االثني أي الراس املال املادي‬
‫الى تحديد القدرة اإلنتاجية املادية للمنشاة‪.‬‬
‫‪ -‬بموجب املفهوم املالي للمحافظة على راس املال‪ ،‬يتم تجاوز املبلغ املالي لصافي األصول في نهاية الفترة‬
‫املبلغ الصافي لألصول في بداية الفترة‪ ،‬بعد استثناء أي توزيعات على املالكين و أي مساهمات منهم‬
‫خالل الفترة‪ ،‬و بمفهوم الرأسمال املادي للمحافظة على راس املال‪ ،‬يتم جني األرباح من ذلك اذا‬
‫تجاوزت القدرة اإلنتاجية املادية ( او القدرة التشغيلية) للمنشاة ( املوارد او األموال الالزمة لتحقيق‬
‫تلك القدرة) في نهاية الفترة‪ ،‬القدرة اإلنتاجية املادية في بداية الفترة بعد استثناء أي توزيعات على‬
‫املالكين و أي مساهمات منهم خالل الفترة‪.‬‬
‫املحاضرة رقم ‪02‬‬
‫املعيار املحاسبي رقم ‪ " :1‬عرض القوائم املالية" ‪Presentation of financial statements‬‬
‫يعمل املعيار املحاسبي ‪ 01‬على تقديم االرشادات و التعليمات الضرورية إلعداد و عرض البيانات املالية ذات األغراض‬
‫العامة‪ ،‬و بذلك فهو يعمل على ضمان توحيد طريقة عرض املعلومة املحاسبية ما يضمن اجراء املقارنات الزمنية لقوائم‬
‫املنشاة‪ ،‬او الفضائية مع املنشآت األخرى‪ ،‬كما ان هذا املعيار يبرز املتطلبات العامة حول هيكلة البنود و كيفية عرضها‬
‫في القوائم املالية‪ ،‬ما يعمل على توحيد اللغة املحاسبية بفضل التناسق في تنظيم محتوى املعلومة املحاسبية‪.‬‬
‫‪ .1‬الهدف من املعيار‪:‬‬
‫يهدف هدا املعيار إلى شرح أسس عرض القوائم املالية ذات األغراض العامة‪ ،‬لضمان إمكانية املقارنة للقوائم املالية‬
‫الحالية للمنشاة مع قوائمها املالية للسنوات السابقة‪ ،‬أو القوائم املالية للمنشأة مع القوائم املالية للمنشآت األخرى‪.‬‬
‫من تجل تحقيق هدا الهدف يعمل املعيار املحاسبي رقم ‪ " 1‬عرض القوائم املالية" على تقديم االعتبارات العامة‬
‫و تقديم إيضاحات لهيكلها ( تقسيمها إلى عناصر جارية و غير جارية) و الحد األدنى املقبول‬ ‫لعرض القوائم املالية‪،‬‬
‫للبنود املكونة لها‪ ،‬و كذا عدد القوائم املالية الواجب إعدادها خالل الدورة املحاسبية‪.‬‬
‫‪ .2‬نطاق تطبيق املعيار املحاسبي رقم ‪ " : 1‬عرض القوائم املالية"‬
‫يطبق هدا املعيار على كل القوائم املالية ذات األغراض العامة و املعروضة وفقا ملعايير املحاسبة الدولية‪.‬‬
‫‪ .3‬نشر املعيار املحاسبي رقم ‪ " :1‬عرض القوائم املالية"‬
‫تم نشر هدا املعيار من طرف املكتب ( املجلس) الدولي للمعايير املحاسبية الدولية سنة ‪ 1997‬و بدأ العمل به سنة‬
‫‪ . 1998‬و خالل السنوات الالحقة سوف يتعرض الى كثير من التعديالت‪.‬‬
‫‪ .4‬هدف القوائم املالية‪:‬‬
‫من خالل املعيار املحاسبي رقم ‪ " 1‬عرض القوائم املالية" ‪ ،‬تهدف القوائم املالية إلى عرض املعلومات حول الوضعية‬
‫املالية للمنشأة ( مركزها املالي) ‪ ،‬و كذلك فعاليتها املالية و تدفقات الخزينة لديها‪ ،‬مما يسمح ألكبر قدر ممكن من‬
‫املستفيدين أو املستعملين لقوائمها املالية من إمكانية االستفادة و االستعمال للمعلومات املقدمة و ذلك ألجل اتخاذ‬
‫القرارات االقتصادية‪.‬‬
‫فالهدف األساس ي للمعيار املحاسبي ‪ " 1‬عرض القوائم املالية" هو إعطاء الصورة الصادقة للمنشأة حول مكونات‬
‫القوائم املالية و كذلك مصداقية التسجيالت املحاسبية‬
‫‪ .5‬الفروض و املبادئ املحاسبية وفق املعيار املحاسبي رقم ‪ " 1‬عرض القوائم املالية" ‪:‬‬
‫لقد ركز املعيار املحاسبي على الفرضيتين التاليتين‪:‬‬
‫أ‪ /‬االستمرارية‪ :‬عند إعداد القوائم املالية يجب مراعاة إبراز مالحظة حول قدرة املنشاة على مواصلة نشاطها بدون أي‬
‫نية للتوقف‪ ،‬و على هدا األساس حين إعداد القوائم املالية يجب على اإلدارة في حالة كانت لها نية في عدم االستمرار‬
‫في النشاط أن تصرح بذلك في القوائم املالية‪ ،‬و اذا كانت هناك حالت عدم اليقين أو عدم التأكد فهي ملزمة بتقديم‬
‫الدالئل و البراهين لعدم التأكد و ذلك حتى تتيح ملستعملي القوائم املالية إمكانية مراجعة قراراتهم االستثمارية‪.‬‬
‫ب‪ /‬مبدأ االستحقاق املحاسبي‪ :‬يجب على املنشأة عند إعداد قوائمها املالية باستخدام أساس االستحقاق املحاسبي‬
‫فيما عدا معلومات التدفقات النقدية‪ ،‬و عليه فال يكون االعتراف بالبنود كأصول أو خصوم و التزامات و حقوق ملكية‬
‫و إيرادات و مصاريف( عناصر القوائم املالية) إال إذا استوفت شروط االعتراف بهذه العناصر الواردة في املعايير املحاسبية‬
‫الدولية‪.‬‬
‫ج‪ /‬الثبات في العرض‪ :‬يجب تطبيق افتراض الثبات عند عرض و تبويب البنود في القوائم املحاسبية و كذلك طرق‬
‫القياس و اإلفصاح املعتمدة من فترة مالية إلى الفترة املوالية لها ما لم يحدث تغير ملموس في طبيعة نشاط املنشاة أو‬
‫اعتماد طريقة عرض للقوائم املالية تكون أكثر مصداقية لعرضها ‪.‬‬
‫د‪ /‬املقاصة‪ :‬ال يجب إجراء عمليات املقاصة بين األصول و الخصوم أو االلتزامات أو عناصر اإليرادات و التكاليف‪ ،‬ما‬
‫لم يكن ذلك مطلوبا صراحة أو مسموح به وفق معيار محاسبي أخر(العرض املنفصل)‪.‬‬
‫ه‪ /‬األهمية النسبية‪ :‬يجب عرض كل بند محاسبي يتمتع باألهمية النسبية ( و تمثل األهمية النسبية لدى مستعملي‬
‫القوائم املالية ذلك التأثير الذي تحدثه معلومة ما حول مسار اتخاذ القرار) بشكل منفصل في القوائم املالية‪ ،‬أما البنود‬
‫التي تقل أهمية أو ال تؤثر في عملية عرض املعلومة فانه يتم دمجها أو تجميعها في بنود مشتركة ‪ ،‬و بذلك ال يتطلب‬
‫عرضها بطرقة منفصلة‪.‬‬
‫و‪ /‬مقارنة املعلومة‪ :‬يجب اإلفصاح عن املعلومات املقارنة الخاصة بالفترة السابقة لكل معلومة في القوائم املالية ما‬
‫لم يصرح معيار محاسبي أخر بغير ذلك‪ ،‬هذا امليدان يعني أن تقديم القوائم املالية يجب إبراز املعطيات املالية للمنشاة‬
‫للفترة السابقة‪ ،‬كما أن احترام مبدأ اإلفصاح يسمح بإجراء مقارنات بين مختلف املنشات التي تنتمي إلى نفش النشاط‬
‫أو السوق‪.‬‬
‫ز‪ /‬عرض القوائم املالية‪ :‬وفق املعيار املحاسبي فان كل منشاة مجبرة على عرض قوائمها املالية مرة واحدة على األقل‬
‫خالل دورة استغاللها ( السنة)‪.‬‬
‫‪ .6‬القوائم املالية املعتمدة وفق املعيار املحاسبي رقم ‪ " 1‬عرض القوائم املالية" ‪:‬‬
‫‪ .1‬امليزانية ( املركز املالي)‪.‬‬
‫‪ .2‬جدول حسابات النتائج( قائمة الدخل)‪.‬‬
‫‪ .3‬جدول التغيرات في رؤوس األموال (قائمة التغيرات في حقوق امللكية)‪.‬‬

‫‪ .4‬جدول تغيرات ( تدفقات) الخزينة‪.‬‬
‫‪ .5‬املالحق ( اإليضاحات املتممة للقوائم املالية خاصة ما تعلق بالطرق املحاسبية املعتمدة من طرف املنشاة)‪.‬‬
‫تنتج االعتبارات الواجب أخذها في الحسبان إلعداد و تقديم القوائم املالية عن اإلطار التصوري لنظام‬
‫املحاسبة‪ ،‬فالقوائم املالية تكون نتيجة إجراء معالجة العديد من املعلومات ألعمال التبسيط و التلخيص و الهيكلة‪ ،‬و‬
‫هذه املعلومات يتم جمعها و تحليلها و تفسيرها و تلخيصها و هيكلتها من خالل عملية تجميع تعرض في القوائم املالية‬
‫في شكل فصول و مجاميع‪ .‬و يحدد مدى اتساع مبدأ األهمية البالغة مدى اتساع عملية التجميع هذه‪ ،‬و كذلك مدى‬
‫التوازن بين‪1:‬‬
‫املنافع املوفرة للمستعملين بواسطة انتشار إعالم مفصل‪.‬‬ ‫▪‬

‫التكاليف املحتملة سواء إلعداد و نشر هذا اإلعالم الستعماله‬ ‫▪‬
‫تضبط القوائم املالية تحت مسؤولية مسيري املؤسسة‪ ،‬و يتم إصدارها خالل مهلة أقصاها ستة أشهر التالية‬ ‫▪‬
‫تاريخ إقفال السنة املالية‪ ،‬إجباريا بالوحدة الوطنية‪ ،‬و يمكن القيام بتقريب املبالغ إلى آالف الوحدات‪.‬‬
‫كل عنصر من مكونات القوائم املالية البد أن يكون معرف بصورة واضحة و أن تظهر املعلومات التالية بصفة‬ ‫▪‬
‫دقيقة‪.‬‬
‫تسمية املؤسسة‪ ،‬االسم التجاري‪ ،‬رقم السجل التجاري للمؤسسة املقدمة للقوائم املالية‪.‬‬ ‫▪‬
‫طبيعة القوائم املالية ( حسابات فردية أو حسابات مدمجة أو حسابات مركبة)‪.‬‬ ‫▪‬
‫تاريخ اإلقفال‪.‬‬ ‫▪‬
‫العملة التي تقدم بها و املستوى املجبور‪.‬‬ ‫▪‬
‫و تبين كذلك معلومات أخرى تسمح بتحديد هوية املؤسسة‪:‬‬ ‫➢‬
‫عنوان مقر املؤسسة‪ ،‬الشكل القانوني ‪ ،‬مكان النشاط و البلد الذي سجلت فيه‪.‬‬ ‫▪‬
‫األنشطة الرئيسية‪ ،‬و طبيعة العمليات املنجزة‪.‬‬ ‫▪‬
‫اسم املؤسسة األم و تسمية املجمع الذي تلحق به املؤسسة عند االقتضاء‪.‬‬ ‫▪‬
‫معدل عدد املستخدمين فيها خالل الفترة‪.‬‬ ‫▪‬
‫توفر القوائم املالية املعلومات التي تسمح بإجراء مقارنات مع السنة املالية السابقة من ذلك أن ‪:‬‬ ‫➢‬
‫كل فصل من فصول امليزانية‪ ،‬حسابات النتائج‪ ،‬قائمة تدفقات الخزينة‪ ،‬و جدول تغيرات األموال الخاصة‬ ‫▪‬
‫يتضمن بيانا للمبلغ املتعلق بالفصل املقابل له من السنة املالية السابقة‪.‬‬
‫يشتمل امللحق على معلومات ذات صبغة مقارنة في شكل سردي وصفي رقمي‪.‬‬ ‫▪‬
‫و في حالة تعذر إجراء مقارنة بسبب اختالف املدة أو ألي سبب آخر‪ ،‬فإنه يجب توضيح إعادة ترتيب و تغيير املعلومات‬
‫التي تجرى على السنة املالية السابقة لجعلها قابلة للمقارنة في امللحق‪.‬‬
‫‪ .7‬تقديم القوائم املالية و فق املعليير املحاسبية الدولية‬
‫‪ .1.7‬امليزانية‬
‫‪1‬‬
‫‪Association national des directeurs finaciers et de contrôle de gestion , normes IAS IFRS, edition organisation,‬‬
‫‪2005 ;P 35‬‬
‫مفهوم امليزانية‬
‫امليزانية هي تصوير للوضع املالي أو الحالة املالية للمؤسسة و ذلك في لحظة زمنية معينة و تاريخ إعداد‬
‫القائمة‪ ،‬و عليه فإن محتويات امليزانية هي عناصر لحظية و تعرف محاسبيا بمصطلح األرصدة تمييزا لها عن التيارات‬
‫أو التدفقات و التي تمثل مكونات القوائم املالية األخرى‪ :‬حسابات النتائج‪ ،‬قائمة التدفقات النقدية‪ 2،‬و للميزانية جانبان‪،‬‬
‫و يسمى الجانب األول بالخصوم أو املطلوبات و تندرج فيه كافة البنود الخاصة بخصوم املؤسسة و التزاماتها تجاه‬
‫اآلخرين‪ ،‬و الثاني باألصول أو املوجودات‪ ،‬و تندرج فيه كافة البنود الخاصة بأصول املؤسسة و حقوقها على اآلخرين‪3.‬‬
‫أهمية امليزانية‬
‫تبرز أهمية امليزانية من حيث أنها توفر معلومات عن طبيعة و مقدار االستثمارات في أصول املؤسسة‪ ،‬و التزامات‬
‫املؤسسة لدائنيها و حق املالك على صافي أصول املؤسسة‪ ،‬و من خالل مساهمتها في عملية التقرير املالي عن طريق توفير‬
‫أساس ملا يلي‪:‬‬
‫حساب معدالت العائد‪.‬‬ ‫▪‬
‫تقييم هيكل رأس املال في املؤسسة‪.‬‬ ‫▪‬
‫تقدير درجة السيولة و املرونة املالية في املؤسسة‪.‬‬ ‫▪‬
‫و بالتالي فمن أجل الحكم على درجة املخاطرة التي تتعرض لها املؤسسة و تقدير التدفقات النقدية في‬
‫املستقبل‪ ،‬فإنه يجب تحليل امليزانية و تحديد مدى سيولة املؤسسة و مرونتها املالية ‪4.‬‬
‫املعلومات التي يجب اإلفصاح عنها في امليزانية‪ :‬فرض املعيار املحاسبي ‪ 01‬عرض عناصر محددة كحد أدنى يجب‬
‫إدراجها في امليزانية و هي ‪5:‬‬
‫األصول‪:‬‬ ‫✓‬
‫التثبيتات غير املادية ‪.‬‬ ‫▪‬
‫التثبيتات املادية‪.‬‬ ‫▪‬
‫االهتالكات‪.‬‬ ‫▪‬
‫املساهمات‪.‬‬ ‫▪‬
‫األصول املالية‪.‬‬ ‫▪‬
‫املخزونات‪.‬‬ ‫▪‬
‫أصول الضريبة (مع تمييز الضرائب املؤجلة)‪.‬‬ ‫▪‬
‫الزبائن‪ ،‬و املدينين اآلخرين و األصول األخرى املماثلة ( أعباء مثبتة مسبقا)‪.‬‬ ‫▪‬
‫خزينة األموال اإليجابية و معادالت الخزينة اإليجابية‪.‬‬ ‫▪‬
‫الخصوم‪:‬‬ ‫✓‬
‫رؤوس األموال الخاصة قبل عمليات التوزيع املقررة أو املقترحة عقب تاريخ اإلقفال‪ ،‬مع تمييز رأس املال‬ ‫▪‬
‫الصادر ( و في حالة مؤسسات) و االحتياطات و النتيجة الصافية للسنة املالية و العناصر األخرى‪.‬‬
‫‪ 2‬عباس مهدي الشيرازي‪ ،‬نظرية المحاسبة‪ ،‬دار السالسل للنشر و التوزيع‪ ،‬الكويت‪ ،1990 ،‬ص ‪-215‬ص ‪.216‬‬
‫‪.61‬‬ ‫ص‬ ‫‪،2007‬‬ ‫الدانمارك‪،‬‬ ‫في‬ ‫المفتوحة‬ ‫العربية‬ ‫األكاديمية‬ ‫المتوسطة‪،‬‬ ‫الحيالي‪،‬المحاسبة‬ ‫ناجي‬ ‫‪3‬وليد‬
‫)‪ww.aoacademy.org/library.html(09:30-2011/09/23‬‬
‫‪ 4‬دونالد كيسو‪ ،‬جيري ويجانت‪ ،‬تعريب أحمد حامد حجاج و سلطان المحمد السلطان‪ ،‬المحاسبة المتوسطة‪،‬الجزء االول‪ ،‬دار المريخ للنشر‪،‬‬
‫الرياض‪،‬المملكة العربية السعودية‪ ،1999،‬ص ‪.224‬‬
‫‪ 5‬القرار العدد ‪ ،19‬مرجع سبق ذكره‪ ،‬المادة رقم ‪ ،1.220‬ص ‪.23‬‬
‫الخصوم غير الجارية التي تتضمن فائدة‪.‬‬ ‫▪‬

‫املوردون و الدائنون اآلخرون‪.‬‬ ‫▪‬
‫خصوم الضريبة ( مع تمييزا لضرائب املؤجلة)‪.‬‬ ‫▪‬
‫املرصودات لألعباء و للخصوم املماثلة ( منتوجات مثبتة مسبقا)‪.‬‬ ‫▪‬
‫خزينة األموال السلبية و معادالت الخزينة السلبية‪.‬‬ ‫▪‬
‫باإلضافة إلى معلومات أخرى تظهر في امليزانية أو في امللحق‪6:‬‬
‫وصف طبيعة و موضوع كل احتياط من االحتياطات ‪.‬‬ ‫▪‬

‫حصة ألكثر من سنة للحسابات الدائنة و الحسابات املدينة ‪.‬‬ ‫▪‬
‫مبالغ للدفع و االستالم ‪.‬‬ ‫▪‬
‫املؤسسة األم‪.‬‬ ‫▪‬
‫الفروع‪.‬‬ ‫▪‬
‫املؤسسات املساهمة في املجتمع‪.‬‬ ‫▪‬
‫جهات أخرى مرتبطة ( مساهمين‪ ،‬مسيرين ‪.).....‬‬ ‫▪‬
‫في إطار مؤسسات رؤوس األموال ‪ ،‬و من أجل كل فئة أسهم‪.‬‬ ‫▪‬
‫عدد األسهم املرخصة ‪ ،‬الصادرة‪ ،‬غير محررة كليا‪.‬‬ ‫▪‬
‫القيمة االسمية لألسهم أو الفعل إذا لم تكن لألسهم قيمة اسمية‪.‬‬ ‫▪‬
‫تطور عدد األسهم بين بداية و نهاية السنة املالية‪.‬‬ ‫▪‬
‫عدد األسهم التي تملكها املؤسسة‪ ،‬فروعها و املؤسسات املشتركة‪.‬‬ ‫▪‬
‫األسهم في شكل احتياطات لإلصدار في إطار خيارات أو عقود البيع‪.‬‬ ‫▪‬
‫حقوق و امتيازات و تخفيضات محتملة متعلقة باألسهم‪.‬‬ ‫▪‬
‫مبلغ توزيعات الحصص املقترحة‪ ،‬مبلغ حصص االمتياز غير املدرجة في الحسابات ( في السنة املالية و في‬
‫املجموع)‪ ،‬وصف التزامات مالية أخرى إزاء بعض املساهمين في الدفع أو االستالم‪.‬‬
‫عرض امليزانية املحاسبية‬
‫يتم تبويب حسابات امليزانية وفقا ملعيار املحاسبي الدولي ‪ 01‬ضمن ثالثة مجموعات رئيسية‪ ،‬حيث تصنف‬
‫البنود املختلفة ضمن‪ :‬األصول‪ ،‬الخصوم‪ ،‬الخصوم و األموال الخاصة‪ .‬و يتم تنظيم األصول و الخصوم في امليزانية‬
‫ضمن عناصر جارية و عناصر غير جارية وفقا لشروط أبرزها معيار املدة الزمنية‪ ،‬و يتم ترتيبها وفقا للبنية الهيكلية‬
‫التالية‪:‬‬
‫األصول ‪ :‬تتكون األصول من املوارد التي تسيرها املؤسسات بفعل أحداث ماضية‪ ،‬و املوجهة ألن توفر لها منافع‬
‫اقتصادية مستقبلية‪ ،‬و تشكل عناصر األصول املوجهة لخدمة نشاط املؤسسة بصورة دائمة أصوال غير جارية‪ ،‬أما‬
‫األصول التي ليست لها هذه الصفة بسبب وجهتها فإنها تشكل أصوال جارية‪7.‬‬
‫‪ 6‬القرار العدد ‪ ،19‬مرجع سبق ذكره‪ ،‬المادة رقم ‪ ،3.220‬ص ‪ ،23‬ص ‪.24‬‬
‫‪- 7‬المرسوم التنفيذي رقم ‪ ، 156-08‬المؤرخ في ‪ 20‬جمادي االولى عام ‪ 1429‬ه الموافق ل ‪ 26‬ماي ‪ 2008‬المتضمن تطبيق احكام القانون ‪11-07‬‬
‫‪،‬الجريدة الرسمية الجزائرية‪/‬العدد ‪ ،27‬المادتين رقم ‪ ،21-20‬ص ‪.13‬‬
‫❖ األصول غير الجارية‪ :‬و هي األصول التي تتم حيازتها لغرض توظيفها على املدى الطويل أو غير املوجهة ألن يتم‬
‫تحقيقها خالل اإلثني عشر شهرا ابتداء من تاريخ اإلقفال‪ ،‬أو تلك األصول املوجهة لالستعمال املستمر لتغطية احتياجات‬
‫أنشطة املؤسسة مثل األموال العينية الثابتة أو املعنوية‪ ،‬و تتمثل أهم هذه األصول فيما يلي‪:‬‬
‫التثبيتات غير املادية‪ :‬و هو أصل قابل للتحديد غير نقدي و غير مادي‪ ،‬مراقب و مستعمل من طرف املؤسسة‬ ‫▪‬
‫في إطار أنشطتها العادية‪ ،‬و يقصد به تلك التثبيتات املعنوية ( غير امللموسة) التي تحتوي على العموم تراخيص أو‬
‫إجازات االستعمال‪ ،‬املحالت التجارية املكتسبة‪ ،‬العالمات التجارية‪ ،‬البرامج املعلوماتية‪ ،‬براءات االختراع‪ ،‬حقوق‬
‫التأليف‪ ،‬مصاريف التطوير الخاصة بالقيم الثابتة‪ ،‬فارق االقتناء )‪....( goodwill‬إلخ‪8.‬‬
‫التثبيتات املادية‪ :‬و هو أصل عيني تحوزه املؤسسة من أجل اإلنتاج‪ ،‬تقديم الخدمات‪ ،‬و اإليجار و االستعمال‬ ‫▪‬
‫ألغراض إدارية‪ ،‬و الذي يفترض أن تستغرق مدة استعماله إلى ما بعد مدة السنة املالية‪ 9.‬و تشمل كل من األراض ي‪،‬‬
‫تهييئات األراض ي‪ ،‬املباني‪ ،‬التركيبات التقنية املعدات و األدوات الصناعية باإلضافة إلى القيم الثابتة املادية األخرى‪.‬‬
‫التثبيتات في شكل امتياز‪ :‬و هي كل التثبيتات املادية أو غير املادية املوضوعة موضع االمتياز من قبل مانح‬ ‫▪‬
‫االمتياز أو من طرف صاحب االمتياز (املمنوح له) ‪ ،‬و يعرف امتياز الخدمة العمومية بأنه عقد يسند بموجبه شخص‬
‫عمومي ( مانح االمتياز) إلى شخص طبيعي أو شخص معنوي (صاحب االمتياز) تنفيذ خدمة عمومية تحت مسؤوليته‬
‫ملدة محددة و طويلة على العموم مقابل حق اقتضاء أتاوى من مستعملي الخدمة العمومية‪10.‬‬
‫التثبيتات الجاري إنجازها‪ :‬هي التثبيتات املادية أو غير املادية التي الزالت لم تكتمل بعد في إنجازها‪ ،‬أي أنها‬ ‫▪‬
‫في الواقع إنجازات الهدف منها أن تكون في النهاية تثبيتات‪ ،‬فهي إذن تثبيتات غير قابلة لالستعمال النهائي‪11.‬‬
‫التثبيتات املالية‪ :‬و يقصد بها أساسا تلك السندات املثبتة‪ ،‬فهي عبارة عن أصول طويلة األجل تتعدى مدة‬ ‫▪‬
‫بقائها داخل املحفظة املالية للمؤسسة الثني عشر شهرا‪ ،‬و نميز بين‪:‬‬
‫سندات املساهمة و الحسابات الدائنة امللحقة التي يعد امتالكها الدائم مفيدا لنشاط املؤسسة‪ ،‬خاصة و أنها‬ ‫➢‬
‫تسمح لها بأن تمارس نفوذا على املؤسسة التي تصدر السندات‪ ،‬أو أن تمارس مراقبتها‪ :‬املشاركة في املؤسسات الفرعية‪،‬‬
‫املؤسسات املشاركة لها أو املؤسسات املشتركة‪.‬‬
‫السندات املثبتة لنشاط املحفظة املوجهة لكي توفر للمؤسسة على املدى الطويل بقدر أو بآخر‪ ،‬مردودية‬ ‫➢‬
‫مرضية‪ ،‬لكن دون التدخل في تسيير املؤسسات التي تمت الحيازة على سنداتها‪.‬‬
‫السندات املثبتة األخرى التي تمثل أقساط رأس مال أو توظيفات ذات أمد طويل التي يمكن للمؤسسة‬ ‫➢‬
‫االحتفاظ بها حتى حلول أجل استحقاقها‪ ،‬أو ينوي االحتفاظ بها أو يتعين عليه ذلك‪.‬‬
‫القروض و الديون التي أصدرتها املؤسسة و التي ال تنوي أو ال تسعها القيام ببيعها في اآلجل القصير‪:‬الديون‬ ‫➢‬
‫لدى الزبائن‪ ،‬و غيرها من ديون االستغالل ألكثر من اثني عشر شهرا أو القروض التي تزيد على اثني شهرا و املقدمة‬
‫ألطراف أخرى‪.‬‬
‫❖ األصول الجارية‪:‬‬
‫تضم األصول الجارية األصول التي تتوقع املؤسسة تحقيقها أو بيعها أو استهالكها في إطار دورة االستغالل‬
‫العادية التي تمثل الفترة املمتدة بين اقتناء املواد األولية أو البضائع التي تدخل في عملية االستغالل و إنجازها في شكل‬
‫‪ 8‬عاشور كنوش‪ ،‬المحاسبة العامة أصول و مبادئ و اليات سير الحسابات وفقا للنظام المحاسبي المالي )‪.(SCF‬ديوان المطبوعات الجامعية‪،‬‬
‫الجزائر‪ ،2011 ،‬ص ‪.94‬‬
‫‪ 9‬القرار العدد ‪ ،19‬مرجع سابق‪ ،‬المادة رقم ‪ ،1.121‬ص ‪.8‬‬
‫‪ 10‬عاشور كنوش‪ ،‬المحاسبة العامة أصول و مبادئ و اليات سير الحسابات وفقا للنظام المحاسبي المالي )‪ ،(SCF‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪102‬‬
‫‪ 11‬عاشور كنوش‪ ،‬مرجع سبق ذكره‪ ،‬ص ‪.104‬‬
‫سيولة الخزينة‪ ،‬و األصول التي تتم حيازتها أساسا ألغراض املعامالت أو ملدة قصيرة و التي تتوقع املؤسسة تحقيقها‬
‫خالل االثني عشر شهرا‪ ،‬باإلضافة إلى السيوالت أو شبه السيوالت التي ال يخضع استعمالها لقيود‪ .‬و تتمثل أهم هذه‬
‫األصول فيما يلي ‪12:‬‬
‫املخزونات‪ :‬تمثل املخزونات أصوال‪13:‬‬ ‫▪‬

‫تمتلكها املؤسسة و تكون معدة للبيع في إطار االستغالل الجاري‪.‬‬ ‫➢‬
‫هي قيد اإلنتاج بقصد إنجاز هذا البيع‪.‬‬ ‫➢‬
‫هي مواد أولية أو لوازم موجهة لالستهالك خالل عملية اإلنتاج أو تقديم خدمات‪.‬‬ ‫➢‬
‫الديون الدائنة و االستخدامات املماثلة‪ :‬و هي ما للمؤسسة على الغير سواء كان ذلك من خالل النشاط‬ ‫▪‬
‫الرئيس ي أو كان نتيجة ألنشطة أخرى‪ ،‬و في الحالة األولى تعرف هذه الديون بالذمم املدينة التجارية‪ ،‬و تتكون من‬
‫املدينون و أوراق القبض‪ ،‬أما الذمم املدينة غير التجارية فيمكن أن نسوق أمثلة عليها مثل سلف املوظفين أو القروض‬
‫املمنوحة للمؤسسات التابعة‪.....‬إلخ‪ .‬و يجب عند تقويم تلك األصول عمل مخصصات احتياطية في حالة وجود خسارة‬
‫محتملة أو انخفاض في القيمة‪14 .‬‬
‫املوجودات و ما يماثلها‪ :‬و هي تخص القيم القابلة للتوظيف و النقدية بالخزينة و الودائع تحت الطلب‪،‬‬ ‫▪‬
‫باإلضافة إلى أشباه الخزينة التي تتمثل في االستثمارات قصيرة األجل التي يمكن تحويلها إلى مقدار محدد و معروف من‬
‫النقدية و التي ال تتعرض لدرجة عالية من املخاطر من حيث التغير في قيمتها‪15.‬‬
‫الخصوم‪:‬‬
‫الخصوم‪ :‬و هي التزامات حالية للمؤسسة ناتجة عن أحداث ماضية‪ ،‬و التي تتطلب عملية سدادها و تسويتها‬ ‫▪‬
‫خروج تدفقات من املوارد التي تملكها املؤسسة و تمثل منافع اقتصادية‪ .16‬و تنقسم الخصوم إلى‬
‫❖ رؤوس األموال الخاصة ‪ :‬و هو ما تبقى من أصول املؤسسة بعد طرح كل خصومها‪ ،‬فهي تمثل فائض أصول‬
‫املؤسسة عن خصومها الجارية و غير الجارية‪ ،‬و تضم كل من رأس املال الصادر‪ ،‬العالوات و االحتياطات‪ ،‬فارق‬
‫التقييم‪ ،‬فارق إعادة التقييم‪ ،‬فارق املعادلة‪ ،‬الترحيل من جديد و نتيجة السنة املالية‪.‬‬
‫الخصوم غير الجارية‪ :‬و هي االلتزامات التي ال يتم تسديدها خالل الدورة العادية التشغيلية للمؤسسة‪ ،‬أو‬ ‫❖‬
‫التي ال تستحق خالل اثني عشر شهرا‪ ،‬أو تلك التي قد يكون للمؤسسة حق غير مشروط بتأجيل سدادها ألكثر من اثني‬
‫عشر شهرا‪ ،‬و كذلك االلتزام الذي يتوقع أن سيتم إعادة تمويله بموجب تسهيالت قروض حالية حتى لو استحق خالل‬
‫االثني عشر شهرا‪17.‬‬
‫▪ املؤونات و املنتجات املدرجة في الحسابات سلفا‪ :‬و تتمثل فيما يلي‪18:‬‬
‫إعانات االستثمار ( أو التجهيز)‪ :‬و هي األموال املخصصة من طرف الدولة و الجماعات املحلية من أجل اقتناء أصل‬
‫جديد‪ ،‬أو تمويل عملياتها على املدى الطويل‪.‬‬
‫‪ 12‬القرار العدد ‪ ،19‬مرجع سبق ذكره ‪ ،‬المادة رقم ‪ ،1.122‬ص ‪.11‬‬

‫‪ 13‬القرار رقم ‪ ،19‬مرجع سبق ذكره ‪ ،‬المادة رقم ‪ ،1.123‬ص ‪.12‬‬
‫‪ 14‬مؤيد راضي خنفر غسان فالح المطارنة‪،‬تحليل القوائم المالية مدخل نظري و تطبيقي‪ .‬دارالمسيرة للنشر و التوزيع و الطباعة‪ ،‬عمان‪،‬االردن‬
‫‪ 2006‬ص‪43‬‬
‫‪15‬‬
‫‪Ali Tadzait, maitrise du système comptable finnacier , edition ACG,1 edition,alger,algerie,2009, p65.‬‬
‫‪- 16‬عاشور كنوش‪ ،‬مرجع سبق ذكره ص ‪.43‬‬
‫‪ 17‬المرسوم التنفيذي رقم ‪ ،156-08‬مرجع سبق ذكره ‪ ،‬المادة رقم ‪ ،23‬ص ‪.13‬‬
‫‪18‬‬
‫‪Ali Tadzait, OP-CIT,p-p 70-71.‬‬
‫املؤونات‪ :‬تتمثل مؤونات األخطار و التكاليف في زيادة الخصوم املستحقة آلجال قصيرة أو طويلة‪ ،‬فإنها تعكس‬ ‫➢‬
‫وجود مخاطر و خسائر متوقعة عند نهاية الدورة إال أنها تتضمن عنصر عدم التأكد بشأن مبالغها و تحققها‪.‬‬
‫الضرائب‪ :‬و تتمثل في كل من الضرائب املؤجلة أصول‪ ،‬الضرائب املؤجلة خصوم و مؤونات الضرائب و‬ ‫▪‬
‫الضرائب املؤجلة على األصول هي مبالغ الضرائب على النتيجة املتوقع استرجاعها في الفترات املقبلة و املتعلقة بفروقات‬
‫زمنية قابلة للخصم‪ ،‬أما الضرائب املؤجلة على الخصوم هي مبالغ الضرائب على النتيجة الواجب دفعها في السنوات‬
‫املقبلة و املتعلقة بالفروقات املؤقتة الخاضعة للضريبة‪.‬‬
‫اإلقتراضات و الديون‪ :‬هي املوارد املالية الخارجية التي تحصلت عليها املؤسسة من املؤسسات املالية و البنوك‪،‬‬ ‫▪‬
‫أو من الجمهور من أجل تمويل عملياتها التشغيلية و االستثمارية بصفة دائمة‪ ،‬و تساهم مع االموال الخاصة في تغطية‬
‫االحتياجات الدائمة للمؤسسة‪ ،‬و تشمل ‪ :‬السندات‪ ،‬القروض البنكية طويلة االجل و أوراق الدفع طويلة األجل‪.‬‬
‫الخصوم الجارية‪ :‬هي االلتزامات التي يتوقع أن يتم تسويتها خالل دورة االستغالل أو خالل االثني عشر شهرا‬ ‫➢‬
‫املوالية لتاريخ اإلقفال و تتضمن العناصر التالية‪19:‬‬
‫الذمم الدائنة‪ :‬و هو ما على املؤسسة من التزامات تجاه الغير نتيجة لحصولها على البضائع باألجل‪ ،‬أو حصولها‬ ‫▪‬
‫على الخدمات باألجل أيضا‪ ،‬و تتكون من املوردون‪ ،‬العاملون‪ ،‬ضرائب الدخل املستحقة‪.‬‬
‫القروض قصيرة األجل‪ :‬و هي القروض التي حصلت عليها املؤسسات أو األفراد ويتطلب تسديدها خالل فترة‬ ‫▪‬
‫مالية واحدة‪.‬‬
‫‪ .2.7‬قائمة الدخل او جدول حساب النتائج‪:‬‬

‫و سوف نتطرق فيه هو اآلخر ملفهوم حساب النتائج‪ ،‬أهميته‪ ،‬املعلومات الدنيا و أخيرا طريقتي عرض هذه القائمة‪.‬‬
‫مفهوم حسابات النتائج‬
‫بجانب جدول حسابات النتائج تستخدم في الحياة العملية العديد من املسميات املختلفة لوصف القائمة التي تعرض‬
‫مكونات و رقم صافي الربح للفترة‪ ،‬مثل‪ :‬قائمة الدخل‪ ،‬قائمة الربح‪ ،‬قائمة األرباح و الخسائر‪ ،‬بيان املصروفات‬
‫و اإليرادات‪.‬‬
‫ومهما كانت التسمية التي تطلق على تلك القائمة‪ ،‬فيجب أن تفصح بشكل كاف لقراءة التقارير املالية عن مكونات‬
‫صافي الربح املحقق في خطوات متتابعة‪ 20،‬و لقد عرف النظام املحاسبي املالي حساب النتائج بأنه‪" :‬بيان ملخص لألعباء‬
‫و املنتوجات املنجزة من الكيان خالل السنة املالية‪ ،‬وال يأخذ في الحساب تاريخ التحصيل أو تاريخ السحب‪ ،‬و يبرز‬
‫بالتمييز النتيجة الصافية للسنة املالية (الربح أو الخسارة )"‪21.‬‬
‫أهمية حسابات النتائج‪:‬‬

‫إن حساب النتائج يعتبر األكثر أهمية من بين القوائم املالية‪ ،‬فهو التقرير الذي يقيس نجاح عمليات املؤسسة لفترة‬
‫محددة من الزمن‪ ،‬و عليه فإن أهمية هذه القائمة تنبع من‪22:‬‬
‫تساعد بالتنبؤ بشكل دقيق لدخل املؤسسة في املستقبل‪.‬‬ ‫▪‬
‫‪ 19‬المرسوم التنفيذي رقم ‪ ،156-08‬مرجع سبق ذكره ‪ ،‬المادة رقم ‪ ،22‬ص ‪.13‬‬
‫‪ 20‬محمد أحمد العظمة يوسف عوض العادلي‪،‬المحاسبة المالية‪،‬المجلد الثاني‪ ،‬منشورات ذات السالسل للطباعة و النشر و التوزيع ‪ ،‬الكويت‪،1986 ،‬‬
‫ص ‪.448‬‬
‫‪ 22‬فايز زهدي الشلتوني‪ ،‬مدى داللة القوائم المالية كاداة لإلفصاح عن المعلومات الضرورية الالزمة لمستخدمي القوائم المالية‪.‬رسالة مقدمة بكلية‬
‫التجارة استكماال لمتطلبات الحصول على درجة الماجيستر في المحاسبة و التمويل‪ ،‬الجامعة اإلسالمية بغزة‪ ،‬فلسطين‪ ،2005،‬ص ‪.20‬‬
‫تساعد في التقييم األفضل إلمكانية استالم املشروع ملبالغ نقدية‪.‬‬ ‫▪‬

‫تساعد في التأكد من أن املصادر االقتصادية قد تم استخدامها على أفضل وجه‪.‬‬ ‫▪‬
‫املعلومات التي يجب اإلفصاح عليها في حسابات النتائج‪:‬‬
‫يتكون حسابات النتائج من عنصرين رئيسيين هما املنتوجات و األعباء‪ ،‬و لقد عرفهما النظام املحاسبي املالي‬
‫كما يلي‪:‬‬
‫املنتوجات‪ :‬تتمثل منتوجات السنة املالية في تزايد املزايا االقتصادية التي تحققت خالل السنة املالية في شكل‬ ‫▪‬
‫مداخيل‪ ،‬أو زيادة في األصول‪ ،‬أو في الخصوم‪ ،‬كما تمثل املنتوجات استعادة خسارة في القيمة واالحتياطات املحددة‬
‫بموجب قرار من الوزير املكلف باملالية‪.‬‬
‫األعباء‪ :‬تتمثل أعباء السنة املالية في تناقص املزايا االقتصادية التي حصلت خالل السنة املالية في شكل‬ ‫▪‬
‫خروج أو انخفاض أصول‪ ،‬أو في شكل ظهور خصوم‪ ،‬و تشمل األعباء مخصصات االهتالكات أو االحتياطات و خسارة‬
‫القيمة املحددة بموجب قرار من الوزير املكلف باملالية‪.‬‬
‫و كما فرض املعيار املحاسبي الدولي رقم ‪ 01‬معلومات دنيا يستوجب إظهارها في حسابات النتائج و هي‪23:‬‬
‫تحليل األعباء حسب طبيعتها‪ ،‬الذي يسمح بتحديد مجاميع التسيير الرئيسية اآلتية‪ :‬الهامش اإلجمالي‪ ،‬القيمة‬ ‫▪‬
‫املضافة‪ ،‬الفائض اإلجمالي عن االستغالل‪.‬‬
‫منتجات األنشطة العادية‪.‬‬ ‫▪‬
‫املنتوجات املالية و األعباء املالية‪.‬‬ ‫▪‬
‫أعباء املستخدمين‪.‬‬ ‫▪‬
‫الضرائب و الرسوم و التسديدات املماثلة‪.‬‬ ‫▪‬
‫املخصصات لالهتالكات و لخسائر القيمة التي تخص التثبيتات العينية‪.‬‬ ‫▪‬
‫املخصصات لالهتالكات و لخسائر القيمة التي تخص التثبيتات املعنوية‪.‬‬ ‫▪‬
‫نتيجة األنشطة العادية‪.‬‬ ‫▪‬
‫العناصر غير العادية‪.‬‬ ‫▪‬
‫العناصر غير العادية ( منتجات و أعباء)‪.‬‬ ‫▪‬
‫النتيجة الصافية للفترة قبل التوزيع‪.‬‬ ‫▪‬
‫النتيجة الصافية لكل سهم من األسهم بالنسبة إلى مؤسسات املساهمة‪.‬‬ ‫▪‬
‫باإلضافة إلى املعلومات األخرى املقدمة إما في حسابات النتائج‪ ،‬و إما في امللحق املكمل لحسابات النتائج‪24 .‬‬
‫تحليل منتجات األنشطة العادية‪.‬‬ ‫▪‬

‫مبلغ حصص األرباح لكل سهم مصوتا عليها أو مقترحة و النتيجة الصافية لكل سهم بالنسبة إلى مؤسسات‬ ‫▪‬
‫املساهمة‪.‬‬
‫‪ .3.7‬مفهوم قائمة التدفقات النقدية ‪:‬‬
‫نظرا للقصور في القوائم املالية السابقة الذكر في عرض امللخص التفصيلي لكل من التدفقات النقدية‬
‫الداخلة و الخارجة‪ ،‬أو مصادر و استخدامات النقدية خالل الفترة املالية‪ ،‬فقد طالبت هيئة معايير املحاسبة املالية‬
‫‪ 23‬المرسوم التنفيذي رقم ‪ ،156-08‬مرجع سابقن المادتين رقم ‪ ،26-25‬ص ‪.33‬‬

‫بقائمة مالية جديدة و هي قائمة التدفقات النقدية‪ ،‬و كذلك فعلت اللجنة الدولية للمعايير املحاسبية التي أصدرت‬
‫املعيار املحاسبي الدولي السابع من العام ‪ 1992‬و الذي عنون باسم قائمة التدفقات النقدية‪ 25،‬و العرض الرئيس ي منها‬
‫هو توفير معلومات مالئمة عن املتحصالت و املدفوعات النقدية‪ ،‬و ذلك ملساعدة املستثمرين و الدائنين و غيرهم في‬
‫تحليلهم للنقدية‪ ،‬و تقرر هذه القائمة عما يلي‪26:‬‬
‫اآلثار النقدية لعمليات املؤسسة خالل الفترة التشغيلية‪.‬‬ ‫▪‬

‫لصفقاتها االستثمارية‪.‬‬ ‫▪‬
‫لصفقاتها التمويلية ‪.‬‬ ‫▪‬
‫صافي الزيادة أو النقصان في النقدية خالل الفترة‪.‬‬ ‫▪‬
‫مكونات قائمة تدفقات الخزينة‪:‬‬
‫▪ األنشطة التشغيلية‬
‫▪ األنشطة االستثمارية‬
‫▪ األنشطة التمويلية‪:‬‬
‫‪ .4.7‬قائمة تغيرات األموال الخاصة‪:‬‬
‫هي حلقة الربط بين حسابات النتائج و بين امليزانية‪ ،‬و لكن مع تعدد املصادر في تغير األموال الخاصة توجب‬
‫تخصيص قائمة منفردة لتوضيح مسببات هذا التغير و مصادره‪ ،‬و لقد تم إصدار هذه القائمة ألول مرة من طرف‬
‫مجلس املعايير املحاسبية الدولية سنة ‪ 27 ،1997‬و قد عرف النظام املحاسبي املالي قائمة تغيرات األموال الخاصة بأنها‪:‬‬
‫" تشكل تحليال للحركات التي أثرت في كل فصل من الفصول التي تتشكل منها رؤوس األموال الخاصة للمؤسسة خالل‬
‫السنة املالية "‪28.‬‬
‫أهمية قائمة تغيرات األموال الخاصة‪:‬‬

‫تنبع أهمية قائمة تغيرات األموال الخاصة من ربطها لحسابات النتائج و امليزانية‪ ،‬فتفصح عن التغير الناجم‬
‫عن حسابات النتائج متمثال في صورة أرباح أو خسائر الدورة املالية و ما ينجم عنه من تغير في األرباح املحتجزة‪ ،‬كما‬
‫تقوم برصد التيارات التي تؤثر على بنود األموال الخاصة من أول الدورة املالية وصوال إلى األموال الخاصة في آخر‬
‫الدورة‪29.‬‬
‫املعلومات التي يجب اإلفصاح عنها في قائمة تغيرات األموال الخاصة‬

‫لقد قدم النظام املحاسبي املالي معلومات دنيا مطلوب تقديمها في هذا البيان تخص الحركات املتصلة بما يأتي‪30:‬‬
‫▪ النتيجة الصافية للسنة املالية ‪.‬‬

‫▪ تغييرات الطريقة املحاسبية و تصحيحات األخطاء املسجل تأثيرها مباشرة كرؤوس أموال ‪.‬‬
‫▪ املنتجات و األعباء األخرى املسجلة مباشرة في رؤوس األموال الخاصة ضمن إطار تصحيح أخطاء هامة ‪.‬‬
‫▪ عمليات الرسملة ( االرتفاع ‪ ،‬االنخفاض‪ ،‬التسديد ‪. )....‬‬
‫‪ 25‬مؤيد راضي خنفر غسان فالح المطارنة‪ ،‬تحليل القوائم المالية مدخل نظري وتطبيقي ‪.‬دار المسيرة للنشر والتوزيع والطباعة‪ ،‬عمان‪ ،‬األردن‪.2 ،‬‬
‫‪ ،‬ص ‪.195‬‬
‫‪ 26‬دونالد كيسو جيري ويجانت‪ ،‬المحاسبة المتوسطة ‪،‬الجزء األول‪ ،‬دار المريخ للنشر‪ ،‬الرياض‪ ،‬المملكة العربية السعودية‪ ، .19 ،‬ص‪.‬ص ‪-247‬‬
‫‪.248‬‬
‫‪ 27‬فايز زهدي الشلتوني‪ ،‬مرجع سبق ذكره ‪ ،‬ص ‪.23‬‬
‫‪ 28‬القرار العدد ‪ ،19‬مرجع سبق ذكره‪ ،‬المادة رقم ‪ ، 1.250‬ص ‪.26‬‬
‫‪ 29‬أمين السيد أحمد لطفي‪ ،‬التحليل المالي ألغراض تقييم و مراجعة االداء و االستثمار في البورصة‪،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.295‬‬
‫‪ 30‬القرار العدد ‪ ،19‬مرجع سبق ذكره‪ ،‬المادة رقم ‪ ،1.250‬ص ‪.‬ص ‪. 27-26‬‬
‫▪ توزيع النتيجة و التخصيصات املقررة خالل السنة املالية ‪.‬‬
‫تتكون حسابات األموال الخاصة من البنود األساسية التالية ‪:‬‬

‫▪ رأسمال املؤسسة ‪.‬‬
‫▪ عالوة اإلصدار‪.‬‬
‫▪ فارق التقييم ‪.‬‬
‫▪ فارق إعادة التقييم ‪.‬‬
‫▪ االحتياطات و النتيجة ‪.‬‬
‫تتمثل املعامالت التي تحدث خالل الفترة و تؤثر على أرصدة حسابات األموال الخاصة فيما يلي ‪:‬‬
‫❖ التغييرات في السياسات املحاسبية و تصحيح األخطاء الهامة‬
‫تقوم املؤسسات في بعض األحيان بإجراء تغيير من طريقة محاسبية إلى أخرى مثل تغيير طريقة االهتالك أو‬
‫تصحيح أخطاء في التقديرات املحاسبية‪ ،‬و وفقا للنظام املحاسبي املالي فإن تغييرات الطرق املحاسبية تحص تغييرات‬
‫و املمارسات الخصوصية التي تطبقها أي مؤسسة إلعداد و تقديم‬ ‫املبادئ‪ ،‬و األسس‪ ،‬و االتفاقيات‪ ،‬و القواعد‬
‫قوائمها املالية‪ ،‬و ال يعمد إلى تغيير طريقة محاسبية إال إذا كان هذا التغيير مفروضا في إطار تنظيم جديد أو كان يسمح‬
‫بنوع من التحسين في عملية تقديم القوائم املالية للمؤسسة املعنية‪31.‬‬
‫ويتم تعديل أرصدة حسابات األموال الخاصة في أول خطوة عند إعداد قائمة تغيرات األموال الخاصة بأثر‬
‫التغيرات في السياسات املحاسبية ‪.‬‬
‫❖ مكاسب و خسائر إعادة تقييم التثبيتات ‪:‬‬
‫الخطوة الثانية إلظهار املعامالت التي تؤثر على أرصدة األموال الخاصة هي املكاسب أو الخسائر عن إعادة‬
‫تقييم التثبيتات التي أشار إليها النظام املحاسبي املالي‪ ،‬و التي ترحل مباشرة إلى حسابات األموال الخاصة ( تحت العمود‬
‫الخاص بإعادة التقييم)‪ ،‬و ال يتم إظهارها في حسابات النتائج ‪32.‬‬
‫❖ النتيجة الصافية‪:‬‬
‫الخطوة الثالثة في بنود املعامالت التي تؤثر على أرصدة حسابات األموال الخاصة هي النتيجة الصافية‬
‫لحسابات النتائج و تكون موجبة إذا كان صافي ربح و سالبة إذا كانت خسارة ‪.‬‬
‫❖ املعامالت مع املالك و التحويالت بين حسابات األموال الخاصة ‪ :‬و تشمل ما يلي ‪33:‬‬
‫▪ زيادة رأس املال‪ ( :‬من خالل إصدار أسهم جديدة ) و قد تكون الزيادة بدون عالوة فتظهر تحت عمود رأس املال و قد‬
‫تكون الزيادة بعالوة إصدار فتظهر قيمة الزيادة تحت عمود رأس املال أما قيمة العالوة فتظهر تحت عمود ( عالوة‬
‫إصدار ) ‪.‬‬
‫▪ الحصص املدفوعة ‪ :‬و تظهر بالسالب تحت عمود االحتياطات و النتائج ‪.‬‬
‫▪ األرباح أو الخسائر غير املدرجة في الحسابات في حساب النتائج‪.‬‬
‫‪ .5.7‬املالحق‬
‫‪ 31‬القرار العدد ‪ ،19‬مرجع سابق‪ ،‬المادتين رقم ‪ ،3.138 -2.138‬ص ‪. 21‬‬

‫‪ 32‬طارق عبد العال حماد‪ ،‬تحليل القوائم المالية ألغراض االستثمار و منح االئتمان نظرة حالية و مستقبلية‪ .‬الدار الجامعية‪ ،‬اإلسكندرية‪ ،‬مصر‪،‬‬
‫‪ ،2006‬ص ‪.251‬‬
‫‪ 33‬طارق عبد العال حماد‪ ،،‬مرجع سبق ذكره‪ ،‬ص ‪254‬‬
‫يحتوي ملحق القوائم املالية على معلومات أساسية ذات داللة‪ ،‬فهو يسمح بفهم معايير التقييم املستعملة‬
‫من أجل إعداد القوائم املالية‪ ،‬و كذا الطرائق املحاسبية النوعية املستعملة الضرورية لفهم و قراءة القوائم املالية‪ ،‬و‬
‫يقدم بطريقة منظمة تمكن من إجراء املقارنة مع الفترات السابقة‪ .‬و يشتمل امللحق على معلومات تتضمن النقاط‬
‫التالية‪:‬‬
‫▪ القواعد و الطرق املحاسبية املعتمدة ملسك املحاسبة و إعداد القوائم املالية‪.‬‬
‫و قائمة تغيرات‬ ‫▪ مكمالت اإلعالم الالزمة لحسن فهم امليزانية‪ ،‬حسابات النتائج‪ ،‬جدول تدفقات أموال الخزينة‬
‫األموال الخاصة‪.‬‬
‫▪ املعلومات التي تخص املؤسسات املشتركة‪ ،‬و الفروع أو املؤسسة األم و كذلك املعامالت التجارية التي يحتمل أن تكون‬
‫حصلت مع تلك املؤسسات أو مسيريها‪.‬‬
‫▪ املعلومات ذات الطابع العام أو التي تخص بعض العمليات الخاصة الكتساب صورة وفية‪.‬‬
‫و تخص املعلومات املوجودة في امللحق أربعة أبعاد للمؤسسة‪ ،‬و هي ‪ :‬اقتصادية‪ ،‬قانونية‪ ،‬جبائية و اجتماعية‪ ،‬و لقد‬
‫فرض النظام املحاسبي املالي على املؤسسات استخدام عدد من الجداول تفيد في فهم أفضل لبنود القوائم املالية (‬
‫امللحق رقم ‪ ،) 07‬و هذه الجداول هي ‪34:‬‬
‫▪ جدول تطور التثبيتات و األصول غير الجارية ‪.‬‬

‫▪ جدول االهتالكات ‪.‬‬
‫▪ جدول خسائر القيمة في التثبيتات و األصول األخرى غير الجارية ‪.‬‬
‫▪ جدول املؤونات ‪.‬‬
‫▪ جدول املساهمات ( فروع و وحدات مشتركة ) ‪.‬‬
‫بيان استحقاقات الديون الدائنة و املدينة عند إقفال السنة املالية ‪.‬‬ ‫▪‬
‫‪ .8‬تاريخ أول نشر للمعيار املحاسبي رقم ‪ :1‬كان ذلك في ‪ 18‬ديسمبر ‪ ( 2003‬عملية التحضير مند ‪1974‬ن و كانت‬
‫نسخة سابقة تعود لسنة ‪ 1997‬و هذه تعتبر النسخة املحسنة لنسخة ‪ ،)1997‬بداية التطبيق في ‪ 1‬جانفي ‪،2005‬‬
‫هناك نسخة جديدة تعود لسنة ‪ 2007‬لكنه لم يتم اعتمادها بعد في البلدان األوربية‪.‬‬
‫‪ .9‬االفصاحات املرفقة للقوائم املالية‬
‫ان االفصاحات املقدمة من طرف املعيار املحاسبي رقم ‪ " 01‬عرض البيانات املالية" يساعد مستعملي القوائم املالية‬
‫على فهمها و توضيح املعلومات املدرجة في القوائم املالية و التي تلقى صعوبة في ايجادها او فهمها‪ ،‬و من خالل هذا‬
‫املعيار فهو يعمل على ضمان االفصاحات التالية‪:‬‬
‫‪ -‬تقديم معلومات حول االسس والسياسات املحاسبية املستخدمة من طرف املنشاة في اعدادا القوائم املالية‪.‬‬
‫‪ -‬اإلفصاح عن اية معلومات او بيانات تتطلبها معايير االبالغ املالي الدولية وال تظهر في صلب القوائم املالية‪.‬‬
‫‪ 34‬القرار العدد ‪ ،19‬مرجع سبق ذكره‪ ،‬ص‪-‬ص ‪43-41‬‬
‫و‬ ‫‪ -‬اإلفصاح عن اية بيانات او معلومات لم تظهر في قائمة الدخل وامليزانية و قائمة التغير في رؤوس األموال‬
‫قائمة التدفقات النقدية و التي ترى املنشاة ان نشرها ضروري لتوفير العرض العادل للقوائم املالية وفهم‬
‫محتواها‪.‬‬
‫‪ -‬تقديم معلومات إضافية او تفصيلية للمعلومات املعروضة في القوائم املالية‪.‬‬
‫‪ -‬تقديم معلومات محددة لشرح بعض األرقام الواردة في القوائم املالية‪.‬‬
‫‪ -‬تقديم معلومات إضافية لم أي بنود تتعلق بتا في القوائم املالية مثل االلتزامات االستثنائية‪.‬‬
‫اضافة الى افصاحات أخرى‪:‬‬
‫‪ -‬بلد اقامة املنشاة و شكلها القانوني و بلد التأسيس‪.‬‬

‫‪ -‬وصف لطبيعة عمل املنشاة وعملياتها الرئيسية‪.‬‬
‫‪ -‬اسم الشركة القابضة وأسماء الشركات الفرعية‬
‫املعيار املحاسبي رقم ‪ " :2‬املخزونات" ‪Inventories‬‬
‫املخزون‬
‫يحل هذا املعيار محل املعيار املحاسبي الدولي الثاني "تقييم وعرض املخزون في سياق نظام التكلفة التاريخية – املعتمد‬
‫من قبل املجلس في أول أكتوبر عام ‪ ،1975‬وأصبح قابل للتطبيق على القوائم املالية التي تغطي الفترات التي تبدأ من‬
‫األول جانفي ‪ 1995‬أو بعد ذلك التاريخ‪.‬‬
‫في ماي ‪ ،1999‬عدل املعيار املحاسبي الدولي العاشر (املعدل في عام ‪ – )1999‬األحداث الالحقة لتاريخ امليزانية العمومية‬
‫الفقرة ‪ 28‬لقد أصبح النص املعدل قابل للتطبيق عندما أصبح املعيار املحاسبي الدولي العاشر (املعدل في عام ‪)1999‬‬
‫قابل للتطبيق‪ ،‬أي للبيانات املالية التي تغطي الفترات التي تبدأ في ‪ 1‬جانفي عام ‪ 2000‬أو بعد هذا التاريخ‪ .‬اخر تحديث‬
‫صدر في ‪ 18‬ديسمبر ‪.2003‬‬
‫‪ -1‬هدف املعيار‪:‬‬
‫يهدف هذا املعيار إلى وصف املعالجة املحاسبية للمخزون حسب نظام التكلفة التاريخية‪ ،‬وتعتبر تكلفة املخزون ‪ -‬التي‬
‫يجب أن يعترف بها كأصل يدرج في امليزانية حتى يتحقق اإليراد املتعلق به ‪ -‬هي القضية الرئيسية في املحاسبة عن‬
‫املخزون‪ ،‬ويقدم املعيار التوجيه العملي لتحديد قيمة تكلفة املخزون التي يعترف بها فيما بعد كمصروف‪ ،‬ويشمل ذلك‬
‫أي تخفيض إلى صافي القيمة القابلة للتحصيل‪ ،‬كما يقدم املعيار اإلرشاد حول معادلة التكلفة التي تستخدم لتحديد‬
‫تكاليف املخزون‪.‬‬
‫‪ -2‬نطاق املعيار‪:‬‬
‫يجب أن يطبق املعيار في القوائم املالية املعدة حسب نظام التكلفة التاريخية للمحاسبة عن املخزون فيما عدا‪:‬‬
‫✓ عمليات تشغيل ناتجة عن عقود اإلنشاءات‪ ،‬وتشمل عقود الخدمة ذات الصلة املباشرة(املعيار املحاسبي الدولي‬
‫رقم ‪.) 11‬‬
‫✓ األدوات املالية‪.‬‬
‫✓ املخزون من الدواجن و املواش ي والدواب‪ ،‬املنتجات الزراعية‪ ،‬و املعادن الخام في حالة تقييمها بصافي القيمة‬
‫بموجب املمارسات املتعارف عليها في بعض الصناعات‪.‬‬
‫يحل هذا املعيار محل املعيار املحاسبي الدولي الثاني الخاص بتقييم وعرض املخزون في إطار نظام التكلفة التاريخية‬
‫املعتمد في ‪.1975‬‬
‫➢ تعريف املصطلحات‬
‫استخدمت املصطلحات التالية في املعيار باملعاني املحددة‪.‬‬
‫❖ يعتبر املخزون أصال‪:‬‬
‫✓ عند االحتفاظ به للبيع خالل دورة النشاط التجاري‪.‬‬
‫✓ خالل مرحلة التصنيع لغرض البيع‪ ،‬أو‪:‬‬
‫✓ إذا كان في شكل مواد أو لوازم تستهلك في عملية اإلنتاج أو في تقديم الخدمات‪.‬‬
‫صافي القيمة التحصيلية (‪)VNR‬هي سعر البيع التقديري خالل دورة النشاط التجار يبعد طرح التكاليف الالزمة لتهيئة‬
‫املخزون و إلتمام عملية البيع‪.‬‬
‫يتضمن املخزون البضاعة املشتراة واملحتفظ بها لغرض البيع وتشمل‪ ،‬على سبيل املثال املخزون التي يشتريها‬
‫تاجر التجزئة ويحتفظ بها لغرض البيع‪ ،‬أو األراض ي واملمتلكات األخرى التي يحتفظ بها لغرض البيع‪ ،‬كما يتضمن‬
‫املخزون البضاعة تامة الصنع‪ ،‬بضاعة تحت التشغيل واملواد واللوازم املنتظر استخدامها في اإلنتاج‪ .‬في حالة منشآت‬
‫الخدمات يتمثل املخزون في تكاليف الخدمة‪.‬‬
‫‪ -3‬قياس املخزون‪:‬‬
‫يقيم املخزون بالتكلفة أو صافي القيمة القابلة للتحقق أيهما أقل‪.‬‬
‫صافي القيمة القابلة للتحقق = سعر البيع املقدر في سياق النشاط العادي – التكلفة املقدرة لإلكمال ‪ -‬التكلفة املقدرة‬
‫إلتمام البيع‬
‫التكلفة املقدرة لإلكمال‪ :‬تحتاج بعض املنتجات الى تكاليف اضافية لجعلها قابلة للبيع مثل تكاليف كي املالبس بعد‬
‫انتاجها‪.‬‬
‫اما التكلفة املقدرة إلتمام البيع فتمثل جميع املصاريف املتحملة لتحقيق عملية البيع مثل مصاريف التوزيع‪.‬‬
‫القيمة العادلة‪ :‬هو املبلغ الذي يتم به مبادلة أصل او تسوية التزام بين اطراف تملك نفس املستوى من املعلومة و لها‬
‫رغبة في التعامل التجاري البحث‪.‬‬
‫❖ تكلفة املخزون‪:‬‬
‫يجب أن يشمل تكلفة املخزون كل تكاليف الشراء‪ ،‬تكاليف التحويل‪ ،‬والتكاليف األخرى التي ترتبت على جلب املخزون‬
‫إلى مكانه و ظروفه الحاليين‪.‬‬
‫❖ تكاليف الشراء‪:‬‬
‫تشمل تكاليف الشراء ثمن الشراء‪ ،‬والرسوم الجمركية والضرائب األخرى (ما عدا الضرائب القابلة لالسترداد فيما‬
‫بعد من الجهات الضريبية) ومصاريف النقل والتحميل‪ ،‬وأية مصاريف أخرى مباشرة لها عالقة بحيازة املخزون التام‬
‫واملواد والخدمات بعد طرح الخصم التجاري‪ ،‬والتنزيالت والبنود املشابهة األخرى‪.‬‬
‫يمكن أن تشمل تكلفة الشراء تكلفة فروق تحويل العملة التي تحدث عند الحيازة املباشرة للمخزون بالعملة‬
‫األجنبية في الحاالت النادرة املسموح بها حسب بدائل املعيار املحاسبي الدولي الحادي و العشرون واملتعلق بآثار التغير في‬
‫أسعار العملة األجنبية‪ .‬وتقتصر هذه الفروق على حاالت التخفيض املزمنة ألسعار العملة أو حاالت تخفيض العملة‬
‫التي ال توجد لها وسائل عملية للتحويل وتلك التي تؤثر على االلتزامات التي ال يمكن الوفاء بها والتي تنشأ من حيازة‬
‫املخزون التي تمت مؤخرا‪.‬‬
‫❖ تكاليف التحويل‬
‫تشمل تكاليف تحويل املخزون التكاليف املباشرة املتعلقة بوحدات اإلنتاج مثل األجور املباشرة‪ .‬كما تشمل‬
‫التحميل املنظم للتكاليف غير املباشرة الصناعية الثابتة واملتغيرة التي نتجت عن تحويل املواد إلى بضاعة تامة‪ .‬تمثل‬
‫التكاليف غير املباشرة الصناعية الثابتة تلك التي بقيت ثابتة نسبيا بغض النظر عن مستوى اإلنتاج‪ ،‬مثل استهالك‬
‫وصيانة مباني املصنع ومعداته وتكاليف إدارة املصنع وتشغيله‪ .‬تشمل التكاليف الصناعية غير املباشرة املتغيرة تلك‬
‫التكاليف اإلنتاجية التي تتغير مباشرة بتغير حجم اإلنتاج مثل املواد غير املباشرة واألجور غير املباشرة‪.‬‬
‫يعتمد تحميل التكاليف الصناعية غير املباشرة الثابتة على تكاليف التحويل على أساس مستوى الطاقة اإلنتاجية‬
‫العادية‪ ،‬والذي يتمثل باإلنتاج املتوقع تحقيقه في املعدل خالل عدة فترات أو مواسم تحت الظروف العادية‪ ،‬مع األخذ‬
‫باالعتبار الطاقة املفقودة نتيجة برنامج الصيانة املخطط‪ .‬ويمكن استخدام حجم اإلنتاج الفعلي إذا كان مقاربا للطاقة‬
‫العادية‪ .‬وال يرتفع نصيب الوحدة من التكاليف الصناعية غير املباشرة الثابتة نتيجة النخفاض حجم اإلنتاج أو تعطل‬
‫املصنع‪ .‬وتعتبر التكاليف الصناعية غير املحملة مصاريفا تحمل على الفترة التي حدثت فيها‪ .‬وينخفض نصيب الوحدة‬
‫من التكاليف الصناعية الثابتة في الفترات التي يكون فيها مستوى اإلنتاج عال بشكل غير عادي كي ال يتم تقييم املخزون‬
‫بقيمة أعلى من التكلفة‪ .‬ويتم تحميل كل وحدة من اإلنتاج بالتكاليف الصناعية غير املباشرة املتغيرة على أساس‬
‫االستخدام الفعلي لوسائل اإلنتاج‪.‬‬
‫يمكن إنتاج أكثر من منتج واحد في آن واحد‪ .‬و مثال ذلك‪ ،‬عند إنتاج منتجات مشتركة أو عند إنتاج منتج رئيس ي ومنتج‬
‫فرعي‪ ،‬في حالة عدم القدرة على فصل تكاليف التحويل لكل منتج بشكل واضح فإنه يتم توزيعها فيما بين املنتجات‬
‫بشكل معقول ومتناسق ‪ ،‬مثال يمكن التوزيع على أساس القيمة البيعية لكل منتج خالل مرحلة اإلنتاج حينما تكون‬
‫املنتجات قابلة للتحديد بشكل مستقل ‪ ،‬أو عند اكتمال اإلنتاج‪ .‬ومعظم املنتجات الفرعية تكون بطبيعتها غير ذات‬
‫أهمية نسبيا‪ ،‬وفي هذه الحالة تقيم بصافي القيمة التحصيلية‪ ،‬وتخصم هذه القيمة من تكلفة املنتج الرئيس ي‪ ،‬لذلك‬
‫تكون القيمة املرحلة للمنتج الرئيس ي غير مختلفة جوهريا عن تكلفته‪.‬‬
‫❖ التكاليف األخرى‪:‬‬
‫تدخل التكاليف األخرى في تكلفة املخزون فقط عند تكبدها من أجل جعل املخزون في مكانها وظروفها الحالية‪.‬‬
‫مثال‪ ،‬يمكن إضافة تكاليف غير إنتاجية أو تكاليف تصميم املنتجات لعمالء محددين ضمن تكاليف املخزون‪.‬‬
‫أمثلة على التكاليف املستبعدة من تكلفة املخزون والتي اعتبرت مصاريفا تخص الفترة التي حدثت فيها‪:‬‬
‫✓ القيم غير العادية للمواد املستهلكة واألجور والتكاليف الصناعية‪.‬‬

‫✓ تكاليف التخزين‪ ،‬إال إذا كانت تلك التكاليف ضرورية للعمليات اإلنتاجية التي تسبق مرحلة إنتاجية أخرى‪.‬‬
‫✓ التكاليف اإلدارية اإلضافية التي ال تساهم في جلب املخزون إلى مكانه ووضعه الحالي‪.‬‬
‫✓ تكاليف البيع‪.‬‬
‫في ظروف محددة يسمح بتضمين تكاليف االقتراض في تكلفة املخزون‪ ،‬وهذه الظروف محدده في املعالجة البديلة‬
‫املسموح بها في املعيار املحاسبي الدولي الثالث و العشرون "تكاليف االقتراض"‪.‬‬
‫تكلفة املخزون في املنشات الخدمية ‪:‬‬
‫يتم قياس مخزون مزودي الخدمات – محاسبين‪ ،‬مراجعين‪ -‬بتكاليف لنتاجها‪ ،‬و تتألف هذه التكاليف بشكل رئيس ي‬
‫من تكاليف املوظفين و العمال و التي تدخل مباشرة في تقديم الخدمة بما في ذلك اجور املستشارين و التكاليف الغير‬
‫مباشرة‪ ،‬حيث يتم تخصيص كل تكلفة لخدمة معينة‪ ،‬و ال تتضمن تكلفة مخزون الخدمة تكاليف االدارة العامة و‬
‫تكاليف املبيعات ( ال تساهم في الخدة مباشرة) بل تعتبر كمصاريف الدورة‪.‬‬
‫‪ -4‬طرق قياس التكاليف‪:‬‬

‫يمكن عمليا استخدام طريقة التكاليف املعيارية أو طريقة التجزئة في احتساب تكلفة املخزون للوصول إلى قيمة تقريبية‬
‫للمخزون‪.‬‬
‫تعتمد هذه الطريقة على االسلوب العلمي في وضع املعايير من قبل اختصاصين يعملون على استخراج تكلفة‬
‫الوحدة املنتجة قبل البدء بالعملية االنتاجية و ذلك بوضع معدالت معيارية للوحدة املنتجة من املواد املباشرة و الغير‬
‫مباشرة و الجور املباشرة و تكاليف الصنع االضافية – التكاليف غير مباشرة‪ -‬اخدة بعين االعتبار املستويات العادية‬
‫املستوى العادي للمواد واللوازم واألجور والفاعلية والطاقة املستنفدة‪ .‬ويتم مراجعة هذه املستويات بصفة منتظمة‬
‫وإذا استدعى األمر يتم تعديلها حسب الظروف السائدة‪.‬‬
‫تستخدم طريقة التجزئة عادة في قطاع التجزئة ( البيع بالتجزئة) لقياس املخزون الذي يحتوي على أعداد كبيرة‬
‫من اصناف املخزونات السريعة التغير‪ ،‬والتي لها هامش متشابه‪ ،‬وذلك في األحوال التي يصعب فيها تطبيق طرق أخرى‪.‬‬
‫تتحدد تكلفة املخزون عن طريق استبعاد نسبة الربح املناسبة من القيمة البيعية للمخزون‪ .‬وتأخذ النسبة املستخدمة‬
‫باالعتبار املخزون املقيمة بأقل من سعر البيع األصلي‪ .‬وعادة ما يستخدم معدل متوسط لكل قسم من أقسام التجزئة‪.‬‬
‫‪ -5‬صيغ التكلفة‪:‬‬
‫تحدد تكلفة املخزون من األنواع غير التبادلية و كذلك البضائع والخدمات التي أنتجت بشكل مخصص ملشروعات‬
‫معينة طبقا لطريقة التحديد العيني‪.‬‬
‫التحديد العيني للتكلفة يعني أن تكلفة محددة تنسب إلى نوع معين من املخزون وتعتبر تلك املعالجة مناسبة‬
‫لألنواع التي تخصص ملشروع معين سواء أكانت مشتراة أو منتجة ( األهمية النسبية)‪ ،‬إال أن التمييز العيني للتكلفة ال‬
‫يعتبر مالئما في حالة األعداد الكبيرة من بنود املخزون املتبادلة‪ .‬في هذه األحوال فإنه يمكن استخدام أسلوب الختيار‬
‫البنود املتبقية في املخزون بحيث تنتج أثرا محددا على صافي ربح أو خسارة الفترة‪.‬‬
‫❖ املعالجة املفضلة لحساب تكلفة االخراجات من املخازن‪:‬‬
‫يجب أن تحدد تكلفة املخزون غير تلك التي تمت معالجتها في الفقرة ‪ 19‬باستخدام طريقة الوارد أوال صادر أوال أو‬
‫طريقة املتوسط املرجح‪.‬‬
‫❖ املعالجة البديلة املسموح بها‪:‬‬

‫يجب أن تحدد تكلفة املخزون غير تلك التي تمت معالجتها في الفقرة ‪ 19‬باستخدام طريقة الوارد أخيرا صادر أوال‪.‬‬
‫تفترض طريقة الوارد أخيرا صادر أوال أن املخزون الذي تم شرائها أو إنتاجها مؤخرا تباع أوال‪ ،‬وبالتالي فإن املخزون‬
‫الباقي في املخزون في نهاية الفترة هي تلك التي تم شرائها أو إنتاجها أوال‪.‬‬
‫❖ صافي القيمة القابلة للتحقق ‪: VNR‬‬
‫يمكن أن تكون تكلفة املخزون غير مستردة إذا كان املخزون تالف‪ ،‬أو إذا كان املخزون مهمل بشكل كلي أو جزئي‪،‬‬
‫أو إذا كان سعر بيعها متدنيا‪ ،‬كما يمكن أن تكون تكلفة املخزون غير مستردة إذا ارتفعت التكلفة املقدرة لإلتمام أو‬
‫التكلفة املستهدفة لتنفيذ البيع‪ ،‬إن تخفيض قيمة املخزون إلى صافي القيمة التحصيلية التي هي أقل من التكلفة متفقة‬
‫مع وجهة النظر القائلة بعدم إظهار املوجودات بقيمة أكبر من القيمة املتوقعة من بيعها أو استخدامها‪.‬‬
‫يتم تخفيض قيمة املخزون الى صافي القيمة القابلة للتحقق على اساس انه ال ينبغي تسجيل اصل بميلغ يزيد عن‬
‫املبالغ املحتمل تحقيقها من بيعه او استخدامه و تصبح عملية تخفيض املخزون ضرورية ألسباب متعددة منها‪:‬‬
‫▪ تلف املخزون او تقادمه‪.‬‬

‫▪ انخفاض اسعار البيع في نهاية الدورة او الدورات الالحقة‪.‬‬
‫يتم تخفيض قيمة املخزون الى صافي القيمة القابلة للتحقق على اساس ان كل بند على حدى او على اساس مجموعة‬
‫من البنود املتشابهة او املرتبطة ببعضها البعض‪ ،‬اال انه من غير من غير املناسب تخفيض قيمة املخزون على اساس‬
‫تصنيفه مثل بضائع تامة الصنع او كافة بنود املخزون في قطاع الجغرافي او قطاع صناعي معين‪.‬‬
‫❖ االعتراف باملخزون كمصروف‪:‬‬
‫عند بيع املخزون فإن القيمة املدرجة للمخزون تعتبر مصروفا في الفترة التي يتحقق خاللها اإليراد املتعلق به‪ ،‬إن‬
‫تخفيض قيمة املخزون لصافي القيمة التحصيلية‪ ،‬وكافة خسائر املخزون تعتبر مصاريفا تخص الفترة التي حدث خاللها‬
‫التخفيض أو الخسارة‪ ،‬أما بالنسبة إللغاء أي تخفيض نشأ عن زيادة في صافي القيمة التحصيلية فيجب االعتراف به‬
‫كتخفيض ملبلغ املخزون املعترف به كمصروف في الفترة التي حصل فيها اإللغاء‪.‬‬
‫ينتج عن إجراء االعتراف بالتكلفة املدرجة للمخزون املباع كمصروف‪ ،‬مقابلة التكاليف باإليرادات‪.‬‬
‫يمكن أن تنسب بعض املخزون لحسابات موجودات أخرى‪ ،‬مثل استخدام املخزون كعنصر في املمتلكات واملنشات‬
‫واملعدات التي تقوم املنشاة بتشييدها‪ .‬ويعتبر املخزون املستخدم بهذه الطريقة مصروفا خالل العمر اإلنتاجي لتلك‬
‫املوجودات‪.‬‬
‫‪ -6‬اإلفصاح‬
‫يجب أن تفصح القوائم املالية عن‪:‬‬
‫السياسات املحاسبية املطبقة لقياس املخزون بما في ذلك صيغة التكلفة املستخدمة‪.‬‬ ‫✓‬
‫إجمالي القيمة املدرجة للمخزون‪ ،‬والقيمة املدرجة طبقا للتصنيف املناسب للمنشأة‪.‬‬ ‫✓‬
‫قيمة املخزون املدرجة بصافي القيمة التحصيلية‪.‬‬ ‫✓‬
‫قيمة أي استرداد للتخفيض والذي أعتبر كدخل للفترة حسب الفقرة ‪.31‬‬ ‫✓‬
‫الظروف واألحداث التي أدت إلى استرداد التخفيض من قيمة املخزون حسب الفقرة ‪.31‬‬ ‫✓‬
‫قيمة املخزون املرهون كضمان للمطلوبات‪.‬‬ ‫✓‬
‫تعتبر املعلومات املتعلقة بالقيم املدرجة للمخزون طبقا لتصنيفاته املختلفة‪ ،‬والتغيير في هذه املوجودات معلومات‬
‫مفيدة ملستخدمي القوائم املالية‪ .‬التبويب االعتيادي للمخزون هو املخزون ‪ ،‬لوازم اإلنتاج‪ ،‬مواد‪ ،‬بضاعة تحت‬
‫التشغيل‪ ،‬وبضاعة تامة‪ .‬أما املخزون في املنشآت الخدمية فيمكن وصفه ببساطة أعماال قيد اإلنجاز‪.‬‬
‫عند استخدام طريقة الوارد أخيرا صادر أوال لتحديد تكلفة املخزون حسب املعالجة البديلة املسموح بها في الفقرة ‪،23‬‬
‫يجب أن تفصح القوائم املالية عن الفرق بين قيمة املخزون الظاهرة في امليزانية وبين أي من‪:‬‬
‫قيمة املخزون حسب الفقرة ‪ 21‬وصافى القيمة التحصيلية أيهما أقل‪ ،‬أو‪:‬‬
‫✓ التكلفة الجارية في تاريخ امليزانية وبين صافي القيمة التحصيلية أيهما أقل‪.‬‬
‫✓ يجب أن تفصح القوائم املالية عن أي من‪:‬‬

‫✓ تكلفة املخزون املعترف به كمصروف خالل الفترة أو‪:‬‬
‫✓ التكاليف التشغيلية‪ ،‬القابلة للتحميل من اإليرادات‪ ،‬والتي يتم االعتراف بها كمصروف خالل الفترة‪ ،‬مبوبة‬
‫حسب طبيعتها‪.‬‬
‫تشتمل تكلفة املخزون الذي اعتبر كمصروف خالل الفترة على تلك التكاليف التي أدخلت مسبقا في قياس أصناف‬
‫املخزون املباع والتكاليف الصناعية غير املباشرة وغير املوزعة والقيمة غير العادية لتكاليف إنتاج املخزون‪ ،‬ويجوز بناء‬
‫على ظروف املنشأة إدخال تكاليف أخرى مثل تكاليف التوزيع‪.‬‬
‫تطبق بعض املنشات أسلوب عرض مختلفا لقائمة الدخل يؤدي إلى إظهار مبالغ مختلفة للتكلفة عن التكلفة املعترف‬
‫بها كمصروف خالل الفترة‪ .‬وتحت ظل هذا األسلوب تفصح املنشأة عن قيمة التكاليف التشغيلية القابلة للتحميل‬
‫إليرادات الفترة‪ ،‬مبوبة حسب طبيعتها‪ .‬في هذه الحالة تفصح املنشأة عن التكاليف املعترف بها كمصروف للمواد الخام‬
‫واملهمات املستنفذة‪ ،‬وتكاليف األجور والتكاليف التشغيلية األخرى باإلضافة إلى صافي قيمة التغير في املخزون للفترة‪.‬‬
‫قد يكون التخفيض في قيمة املخزون إلى صافي القيمة التحصيلية من الحجم أو التأثير والطبيعة مما يستدعي اإلفصاح‬
‫حسب املعيار املحاسبي الدولي الثامن والخاص بصافي الربح والخسارة للفترة‪ ،‬األخطاء الجوهرية والتغيير في السياسات‬
‫املحاسبية‪.‬‬
‫تاريخ بدء التطبيق‬
‫يصبح معيار املحاسبة الدولي هذا نافذ املفعول للبيانات املالية التي تغطي الفترات التي تبدأ في جانفي ‪ 1995‬أو بعد‬
‫ذلك التاريخ‪.‬‬
‫‪Cash Flow Statements‬‬ ‫املعيار املحاسبي رقم ‪ " :7‬قائمة التدفقات النقدية "‬
‫يحل هذا املعيار املعدل محل املعيار املحاسبي الدولي السابع والخاص بإعداد قائمة التغيرات في املركز املالي‪،‬‬
‫املعتمد من قبل املجلس في اكتوبر عام ‪ .1977‬لقد أصبح املعيار املعدل ساري املفعول على القوائم املالية التي تغطي‬
‫الفترات التي تبدأ في األول من جانفي ‪ 1994‬أو بعد ذلك التاريخ‪.‬‬
‫‪ -1‬هدف املعيار‬
‫إن املعلومات املتعلقة بالتدفقات النقدية ألي منشأة مفيدة في تزويد مستخدمي القوائم املالية باألساس الالزم لقياس‬
‫قدرة تلك املنشأة على توليد نقدية أو ما يعادلها واحتياجات املنشأة الستخدام واالنتفاع من تلك التدفقات النقدية‪.‬‬
‫وتتطلب القرارات االقتصادية ملستخدمي املعلومات تقييم قدرة املنشأة على توليد نقدية وما يعادلها وكذلك توقيت‬
‫ودرجة التأكد املتعلقة بتوليد تلك التدفقات‪.‬‬
‫ويهدف هذا املعيار إلى إلزام املنشآت بتقديم معلومات عن التغيرات الفعلية في النقدية وما يعادلها وذلك بإعداد قائمة‬
‫للتدفقات النقدية مع تقسيم التدفقات النقدية خالل الفترة إلى تدفقات من النشاطات التشغيلية واالستثمارية‬
‫والتمويلية ‪.‬‬
‫‪ -2‬نطاق املعيار‬
‫يجب على املنشأة أن تقوم بإعداد قائمة بالتدفقات النقدية وذلك وفقا ملتطلبات هذا املعيار‪ ،‬ويجب عرض تلك القائمة‬
‫كجزء متمم الفصاحاتها املالية وذلك لكل فترة من الفترات التي تقوم املنشأة بإعداد القوائم املالية عنها‪.‬‬
‫نظرا للقصور في القوائم املالية السابقة الذكر في عرض امللخص التفصيلي لكل من التدفقات النقدية الداخلة‬
‫و الخارجة‪ ،‬أو مصادر و استخدامات النقدية خالل الفترة املالية‪ ،‬فقد طالبت هيئة معايير املحاسبة املالية (املعيار ‪)95‬‬
‫بقائمة مالية جديدة و هي قائمة التدفقات النقدية‪ ،‬و كذلك فعلت اللجنة الدولية للمعايير املحاسبية التي أصدرت‬
‫املعيار املحاسبي الدولي السابع من العام ‪ 1992‬و الذي عنون باسم قائمة التدفقات النقدية‪ 1،‬و العرض الرئيس ي منها‬
‫و‬ ‫هو توفير معلومات مالئمة عن املتحصالت و املدفوعات النقدية‪ ،‬و ذلك ملساعدة املستثمرين‬
‫الدائنين و غيرهم في تحليلهم للنقدية‪ ،‬و تقرر هذه القائمة عما يلي‪2:‬‬
‫اآلثار النقدية لعمليات املؤسسة خالل الفترة‪.‬‬ ‫▪‬

‫لصفقاتها االستثمارية‪.‬‬ ‫▪‬
‫لصفقاتها التمويلية ‪.‬‬ ‫▪‬
‫صافي الزيادة أو النقصان في النقدية خالل الفترة‪.‬‬ ‫▪‬
‫‪ 1‬مؤيد راضي خنفر غسان فالح المطارنة‪ ،‬تحليل القوائم المالية مدخل نظري وتطبيقي ‪.‬دار المسيرة للنشر والتوزيع والطباعة‪ ،‬عمان‪ ،‬األردن‪.2 ،‬‬
‫‪ ،‬ص ‪.195‬‬
‫‪ 2‬دونالد كيسو جيري ويجانت‪ ،‬المحاسبة المتوسطة ‪،‬الجزء األول‪ ،‬دار المريخ للنشر‪ ،‬الرياض‪ ،‬المملكة العربية السعودية‪ ، .19 ،‬ص‪.‬ص ‪.248-247‬‬
‫‪ -3‬أهمية قائمة التدفقات النقدية ‪:‬‬

‫تبرز أهمية قائمة التدفقات النقدية من حيث أنها تقدم معلومات أكثر وضوحا عن مصادر و استخدام‬
‫األموال‪ ،‬و التي تعرضها كل من حسابات النتائج و امليزانية بصورة مختصرة جدا‪ ،‬إذ أن تلك القائمتين تعد على أساس‬
‫االستحقاق‪ ،‬و لكن ال تعرض أي من القائمتين السابقتين ¯منفردة أو مجمعة امللخص التفصيلي لكل التدفقات النقدية‬
‫الداخلة و الخارجة‪ ،‬أو مصادر و استخدامات النقدية خالل الفترة‪3.‬‬
‫و تساعد قائمة التدفق النقدي املستثمرين و الدائنين و األطراف األخرى في تقييم التدفقات النقدية‬
‫املستقبلية‪ ،‬و توفر معلومات عن التدفقات النقدية الفعلية‪ ،‬كما تساهم في تقييم النقدية املتوفرة لسداد التوزيعات‬
‫و تمويل االستثمارات‪ ،‬و مدى القدرة على تمويل النمو املتوقع للمشروع من املصادر الداخلية‪،‬و تساعد في تحديد أسباب‬
‫االختالف بين صافي الدخل و صافي التدفقات النقدية‪ ،‬و هكذا فإن قائمة التدفقات النقدية تقدم األجوبة عن األسئلة‬
‫املهمة التالية‪4:‬‬
‫من أين أتت النقدية خالل الفترة ؟‪.‬‬ ‫▪‬

‫في أي املجاالت استخدمت النقدية خالل الفترة ؟‬ ‫▪‬
‫ما هو التغير الطارئ في رصيد النقدية خالل الفترة ؟‬ ‫▪‬
‫‪ -4‬تعريف املصطلحات‪:‬‬
‫فيما يلي تعريف املصطلحات املستخدمة في هذا املعيار‪:‬‬
‫النقدية ‪ :‬ويقصد بها النقدية بالخزينة والودائع تحت الطلب‪.‬‬
‫النقدية املعادلة ‪ :‬وتتكون من االستثمارات قصيرة األجل والتي يمكن تحويلها إلى مقدار محدد ومعروف من‬
‫النقدية والتي ال تتعرض لدرجة عالية من املخاطر من حيث التغيير في قيمتها‪.‬‬
‫التدفقات النقدية ‪ :‬وتتمثل في التدفقات الداخلة و الخارجة من النقدية وما يعادلها ‪.‬‬
‫األنشطة التشغيلية‪ :‬عبارة عن األنشطة الرئيسية املولدة إليرادات املنشأة وكذلك األنشطة األخرى التي ال‬
‫تعتبر أنشطة استثمارية أو تمويلية ‪.‬‬
‫األنشطة االستثمارية‪ :‬عبارة عن األنشطة املتعلقة بالحصول على أو التخلص من املوجودات الطويلة األجل‬
‫باإلضافة إلى االستثمارات األخرى التي ال تعتبر نقدية معادلة ‪.‬‬
‫‪ 3‬فايز زهدي الشلتوني‪ ،‬مدى داللة القوائم المالية كأداة لإلفصاح عن المعلومات الضرورية الالزمة لمستخدمي القوائم المالية‪ ،‬رسالة مقدمة بكلية‬
‫التجارة استكماال لمتطلبات الحصول على درجة الماجيستر في المحاسبة والتمويل‪ ،‬الجامعة اإلسالمية بغزة‪ ، .2 ،‬ص ‪.27‬‬
‫‪-2 4‬رضوان حلوة حنان‪ ،‬تطور الفكر المحاسبي مدخل نظرية المحاسبة‪.‬الدار العلمية الدولية للنشر و التوزيع ودار الثقافة للنشر و التوزيع‪ ،‬الطبعة‬
‫االولى‪،‬عمان‪ ،‬االردن‪ ،2001 ،‬ص ‪345‬‬
‫األنشطة التمويلية‪ :‬عبارة عن األنشطة التي ينتج عنها تغييرات في حجم ومكونات حقوق امللكية و القروض‬
‫الخاصة باملنشأة ‪.‬‬
‫‪ -5‬مكونات قائمة تدفقات الخزينة‪:‬‬

‫ينبغي على كل مؤسسة أن تعرض تدفقاتها النقدية خالل الفترة مبوبة إلى أنشطة التشغيل و االستثمار و‬
‫التمويل بالطريقة التي تكون مالئمة ألعمالها‪ ،‬حيث يوفر التبويب حسب النشاط املعلومات التي تسمح ملستخدمي‬
‫القوائم املالية بتقدير أثر تلك األنشطة على املركز املالي للمؤسسة و أرصدة النقدية و ما في حكمها‪ 5 ،‬و فيما يلي تعريف‬
‫لكل من األنشطة التشغيلية‪ ،‬األنشطة االستثمارية و األنشطة التمويلية‪:‬‬
‫األنشطة التشغيلية ‪ :‬هي األنشطة الرئيسية املولدة إليرادات املؤسسة و كذلك األنشطة األخرى التي ال‬ ‫➢‬
‫تعتبر أنشطة استثمارية أو تمويلية‪ .‬و تنشأ التدفقات النقدية من أنشطة التشغيل في املقام األول عن طريق أنشطة‬
‫توليد اإليراد الرئيس ي للمؤسسة‪ ،‬و لذلك فإنها تنتج بصفة عامة من املعامالت و األحداث األخرى التي تدخل في تحديد‬
‫صافي الربح أو الخسارة‪ ،‬و تتضمن التدفقات التالية‪6:‬‬
‫املتحصالت من بيع السلع و الخدمات‪ ،‬أو من تحصيل الحسابات املدينة الخاصة بالعمالء ( مدينون و أوراق‬ ‫▪‬
‫القبض)‪ ،‬و كذلك املتحصالت من عوائد االستثمار في األوراق املالية أو أي نشاط ال يدخل ضمن النشاط االستثماري‬
‫أو التمويلي‪.‬‬
‫املدفوعات مقابل تكلفة البضاعة املباعة و الخدمات املقدمة للعمالء و كذلك مقابل سداد الحسابات الدائنة‬ ‫▪‬
‫الخاصة باملوردين ( دائنون و أوراق دفع)‪ ،‬و كذلك املدفوعات عن فوائد القروض و سداد الضرائب‪.‬‬
‫➢ األنشطة االستثمارية‪ :‬و هي عبارة عن األنشطة التي تتعلق باقتناء و استبعاد األصول طويلة األجل و االستثمارات‬
‫األخرى التي ال تدخل في حكم النقدية‪ ،‬و تتضمن التدفقات التالية‪7:‬‬
‫▪ املتحصالت و املدفوعات لبيع أو حيازة األصول املادية‪ ،‬غير املادية و األصول األخرى طويلة األجل‪.‬‬
‫▪ املتحصالت و املدفوعات الناتجة عن التنازل أو حيازة أسهم مؤسسات أخرى‪.‬‬
‫▪ املتحصالت و املدفوعات الناتجة عن القروض املمنوحة ألطراف أخرى‪.‬‬
‫➢ األنشطة التمويلية‪ :‬عبارة عن األنشطة التي ينتج عنها تغيرات في حجم و مكونات األموال الخاصة و القروض‬
‫الخاصة باملؤسسة و تتضمن التدفقات التالية‪8:‬‬
‫▪ املقبوضات النقدية الناشئة من إصدار األسهم أو صكوك امللكية األخرى‪.‬‬

‫▪ املدفوعات النقدية للمالك القتناء أو استرداد أسهم املؤسسة‪.‬‬
‫▪ املقبوضات النقدية من إصدار صكوك املديونية و القروض و أوراق الدفع و السندات و الرهونات و السلفيات‬
‫األخرى قصيرة و طويلة األجل‪.‬‬
‫‪ 5‬أمين السيد أحمد لطفي‪ ،‬التحليل المالي ألغراض تقييم و مراجعة األداء و االستثمار في البورصة‪.‬الدار الجامعية‪ ،‬مصر‪ ،2005 ،‬ص ‪.282‬‬
‫‪- 6‬رضوان حلوة حنان‪ ،‬مرجع سبق ذكره‪ ،‬ص ‪.347‬‬
‫‪7‬‬
‫‪Brunot‬‬ ‫‪COLMANT‬‬ ‫‪et‬‬ ‫‪autres,‬‬ ‫‪comptabilité‬‬ ‫‪financiére‬‬ ‫‪normes‬‬ ‫‪ias/ifrs.pearson‬‬
‫‪éducation.paris,France,2008..p45.‬‬
‫‪ 8‬أحمد نور‪ ،‬المحاسبة المالية القياس و التقييم و اإلفصاح المحاسبي وفقا لمعايير المحاسبة الدولية و العربية و المصرية‪ ،‬الدار الجامعية ‪،‬‬
‫مصر‪،2003،‬ص ‪.788‬‬
‫و مع مراعاة أن املعاملة الواحدة في بعض الحاالت قد تتضمن تدفقات نقدية تمكن من تبويب كل منها تبويبا مختلفا‪،‬‬
‫فمثال السداد النقدي لقرض ما يتضمن كل من فائدة القرض و مبلغ القرض األصلي‪ ،‬أما فائدة القرض فتبوب على‬
‫أنها نشاط تشغيلي في حين يتم تبويب القرض األصلي على أنه نشاط تمويلي‪9.‬‬
‫‪ -6‬إعداد قائمة التدفقات النقدية‪:‬‬

‫قبل الحديث عن طرق اإلعداد و الخطوات الواجب إتباعها إلعداد قائمة التدفقات النقدية‪ ،‬البد من اإلشارة إلى‬
‫املعلومات و البيانات الالزم توافرها إلعداد هذه القائمة‪ ،‬و هي‪ :‬ميزانيتين مقارنتين‪ ،‬حسابات النتائج للفترة املالية‬
‫الحالية‪ ،‬و معلومات إضافية معينة نستخرجها من امللحق‪ .‬و تعد قائمة التدفقات النقدية بطريقتين‪ :‬املباشرة و غير‬
‫املباشرة‪ ،‬و سواء استخدمت الطريقة االولى او الثانية فإن النتيجة واحدة‪ ،‬و يكون االختالف فقط في طريقة عرض‬
‫املعلومات املحاسبية ضمن النشاط التشغيلي‪ ،‬و تستخرج صافي التدفقات النقدية في هذا النشاط بشكل مختلف تحت‬
‫كل من الطريقتين‪ ،‬بينما يكون الجزء الخاص بإيجاد التدفقات النقدية من األنشطة االستثمارية و التمويلية هو‬
‫نفسه‪ .10‬و يسمح النظام املحاسبي املالي بإتباع أي طريقة و لكنه يشجع على إتباع الطريقة املباشرة ‪ ،‬و نوضح فيما يلي‬
‫خطوات إعداد قائمة التدفقات النقدية‪:‬‬
‫الخطوة األولى ‪ :‬تحديد التغير في النقدية كفرق بين رصيد النقدية في أول الفترة و آخرها‪ .‬و هذا إجراء بسيط يستنتج‬
‫مباشرة من أرصدة النقدية في امليزانيتين‪.‬‬
‫الخطوة الثانية‪ :‬تحديد التغير في النقدية من األنشطة التشغيلية‪ ،‬و هذا إجراء معقد يتطلب تحليل حسابات النتائج‬
‫الحالية و تحويل الدخل من أساس االستحقاق إلى األساس النقدي‪ ،‬كما يتطلب أيضا مقارنة امليزانيتين و كذلك يتطلب‬
‫بيانات عن عمليات منتقاة‪ ،‬و في هذه الخطوة يمكن تطبيق الطريقة املباشرة أو غير املباشرة‪.‬‬
‫▪ الطريقة املباشرة‪ :‬و يطلق على هاته الطريقة أيضا طريقة حسابات النتائج حيث يتم بموجبها تحديد كل من‬
‫و يكون الفرق بينهما هو صافي التدفقات‬ ‫املتحصالت النقدية و املدفوعات النقدية املرتبطة بأنشطة التشغيل‪،‬‬
‫النقدية املرتبطة بذلك النشاط‪ ،‬و يتم اإلفصاح من خالل‪11:‬‬
‫السجالت املحاسبية الخاصة باملؤسسة‪.‬‬ ‫➢‬

‫عن طريق تعديل املبيعات‪ ،‬تكلفة املبيعات‪ ،‬و كذلك باقي بنود حسابات النتائج بما يلي ‪:‬‬ ‫➢‬
‫التغيرات خالل الفترة في املخزون و املدينين الزبائن و الدائنين من العمليات التشغيلية‪.‬‬ ‫▪‬
‫البنود غير النقدية األخرى مثل مصروفات االهتالك‪ ،‬املؤونات‪ ،‬و خسائر القيمة‪.‬‬ ‫▪‬
‫البنود األخرى التي يكون أثرها النقدي مرتبط بالتدفقات النقدية لألنشطة االستثمارية أو التمويلية‪.‬‬ ‫▪‬
‫الطريقة غير املباشرة‪ :‬و يشار إليها بطريق التوفيق أو التسويات‪ ،‬حيث تبدأ بصافي نتيجة السنة املالية من‬ ‫▪‬
‫واقع حسابات النتائج و تحوله إلى صافي تدفقات نقدية مرتبطة بأنشطة التشغيل‪ ،‬أي أن الطريقة غير املباشرة تنطوي‬
‫على إجراء تعديالت أو تسويات على النتيجة الصافية بالنسبة للبنود التي أثرت على النتيجة الصافية و لكنها لم تؤثر‬
‫على النقدية‪ ،‬و تضم هذه البنود‪12:‬‬
‫التغيرات خالل الفترة في املخزون و املدينين و الدائنين من العمليات التشغيلية‪.‬‬ ‫▪‬
‫‪ 9‬أمين السيد أحمد لطفي‪ ،‬التحليل المالي ألغراض تقييم و مراجعة األداء و االستثمار في البورصة‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.282‬‬
‫‪ 10‬مؤيد راضي خنفر غسان فالح المطارنة‪ ،‬مرجع سبق ذكره ‪ ،‬ص ‪.198‬‬
‫‪ 11‬رضوان حلوة حنان‪ ،‬مرجع سبق ذكره ‪ ،‬ص ‪.348‬‬
‫‪ 12‬رضوان حلوة حنان‪ ،‬مرجع سبق ذكره ‪ ،‬ص ‪.349‬‬
‫البنود غير النقدية كاستهالك املوجودات الثابتة‪ ،‬املخصصات‪ ،‬الضرائب املؤجلة‪ ،‬مكاسب و خسائر تحويل‬ ‫▪‬
‫العملة غير املحققة‪ ،‬و األرباح غير املوزعة من مؤسسات زميلة أو حقوق أقلية‪.‬‬
‫باقي البنود التي تعتبر آثارها النقدية خاصة باألنشطة االستثمارية أو التمويلية ‪.‬‬ ‫▪‬
‫الخطوة الثالثة‪ :‬تحديد التدفقات النقدية من األنشطة االستثمارية و التمويلية‪ ،‬و ذلك عن طريق اإلفصاح عن إجمالي‬
‫املقبوضات و املدفوعات للبنود الرئيسية بطريقة منفصلة أي بإجمالي قيمتها و دون إجراء مقاصة بينهما‪13.‬‬
‫الخطوة الرابعة‪ :‬يتم هنا جمع صافي التدفقات النقدية بين مختلف األنشطة ( التشغيلية‪ ،‬االستثمارية و التمويلية)‪،‬‬
‫و هو ما يجب أن يتساوى مع التغير في النقدية و ما يعادلها‪ ،‬حيث يجمع الرصيد إلى النقدية و ما يعادلها ليتطابق مع‬
‫رصيد النقدية و ما يعادلها في آخر املدة‪14.‬‬
‫‪13‬‬
‫‪2-Brunot COLMANT et autres.OP.Cit.p56.‬‬
‫‪ 14‬المعيار المحاسبي الدولي السابع‪ ،‬المادة رقم ‪ ،20‬ص‪-‬ص ‪9-8‬‬
‫األحداث الالحقة لتاريخ الميزانية "‪IAS 10 "Events After the Reporting Period‬‬
‫من خالل دراسة املبادئ املحاسبية املتعارف عليها نجد مبدا استقالل الدورات‪ ،‬ما يدفعنا الى تطبيق مبدا اخر‬
‫و هما مبدآن متالزمان و نقصد به ربط التكاليف و االيرادات بدورة حدوثها‪ ،‬لكن يحدث في بعض االحيان ان تكون‬
‫هناك احداث مرتبطة بالدورة لكن ال تظهر اال بعد اصدار القوائم املالية‪ ،‬و لكن تأثيرها يكون في الفترة التي تم فيها‬
‫اعداد القوائم املالية‪ ،‬اين تجد املنشأة نفسها مجبرة على اجراء تعديالت طفيفة من اجل ضمان جودة إفصاحاها‪ ،‬و‬
‫هذا ما يشير اليه املعيار املحاسبي رقم ‪ 10‬و الذي ينصح بضرورة االقرار بالحوادث املترابطة بالدورة و التي كان تاريخ‬
‫حدوثها بعد املصادقة على القوائم املالية‪ ،‬ما يضفي عليها نوعا من املصداقية و املوثوقية‪.‬‬
‫‪ -1‬هدف هذا املعيار هو وصف‪:‬‬
‫▪ الحاالت يجب على املنشأة ان تقوم بتعديالت على قوائمها املالية نتيجة لألحداث الالحقة بعد تاريخ غلق‬
‫الحسابات و اصدار القوائم املالية و‬
‫▪ املعلومات التي يجب على املنشأة اإلفصاح عنها و املتعلقة بتاريخ املصادقة على القوائم املالية و إصدارها و‬
‫كذلك عن األحداث بعد تاريخ غلق امليزانية العامة‪.‬‬
‫‪ -2‬النطاق‬
‫يجب أن يطبق هذا املعيار في املحاسبة على اإلفصاح عن األحداث بعد تاريخ غلق امليزانية العامة‪.‬‬
‫‪ -3‬تعاريف‬
‫▪ تستخدم املصطلحات التالية في هذا املعيار باملعاني املحددة لها‪:‬‬
‫األحداث الالحقة لتاريخ امليزانية العامة‪ :‬هي تلك األحداث املرغوبة وغير املرغوبة التي قد تقع بين تاريخ امليزانية العامة‬
‫و تاريخ املصادقة على إصدار القوائم املالية‪ .‬يمكن تحديد شكلين من هذه األحداث‪:‬‬
‫✓ أحداث الحقة توفر إثباتات إضافية حول أمور كانت قائمة بتاريخ امليزانية العامة (أحداث الحقة لتاريخ امليزانية‬
‫العامة موجبة للتعديل)‪.‬‬
‫✓ أحداث الحقة عن أمور نشأت بعد تاريخ امليزانية العامة (أحداث الحقة لتاريخ امليزانية العامة غير موجبة‬
‫للتعديل)‪.‬‬
‫تختلف اإلجراءات املتبعة في املصادقة على إصدار القوائم املالية بناء على الهيكلية اإلدارية للمنشأة‪ ،‬املتطلبات‬
‫القانونية‪ ،‬و الطرق التي اتبعت في إعداد و إتمام القوائم املالية‪.‬‬
‫في بعض الحاالت تعتبر املنشأة مسؤولة عن تقديم قوائمها املالية للمساهمين ألغراض استعمالها‪ ،‬و ذلك بعد إصدار‬
‫القوائم املالية‪ .‬وفي هذه الحالة يكون تاريخ القوائم املالية املصادق عليها لإلصدار هو تاريخ اإلصدار األساس ي وليس‬
‫تاريخ اعتمادها من قبل املساهمين‪.‬‬
‫مثال‬
‫أتمت إدارة منشأة إعداد مسودة القوائم املالية للسنة املنتهية في‪ 31‬ديسمبر‪ 2018‬بتاريخ ‪ 28‬فبراير ‪.2019‬‬
‫في ‪ 18‬مارس ‪ 2019‬قام مجلس إدارة املنشأة باالطالع على مسودة القوائم املالية و صادق على إصدارها‪ .‬أعلنت املنشأة‬
‫أرباحها و بعض معلومات مالية مختارة بتاريخ ‪ 19‬مارس ‪ . 2019‬تم توفير القوائم املالية للمساهمين وغيرهم بتاريخ األول‬
‫من أبريل ‪ . 2019‬تم اعتماد القوائم املالية من قبل املساهمين بتاريخ ‪ 15‬ماي ‪ 2019‬و تم حفظ القوائم املالية بملفات‬
‫للجهات القانونية املعنية بتاريخ ‪ 17‬ماي ‪. 2019‬‬
‫❖ تعتبر القوائم املالية مصادق عليها لإلصدار بتاريخ ‪ 18‬مارس ‪ ( 2019‬بتاريخ مصادقة مجلس اإلدارة)‪.‬‬
‫❖ في بعض الحاالت يطلب من إدارة املنشأة تقديم القوائم املالية ملجلس إشرافي (مكون فقط من أشخاص غير‬
‫تنفيذيين) للمصادقة عليها‪ ،‬في هذه الحالة تعتبر مصادقة اإلدارة على تقديم القوائم املالية للمجلس اإلشرافي‬
‫هو تاريخ املصادقة على اإلصدار‪.‬‬
‫مثال‬
‫بتاريخ ‪ 18‬مارس ‪ 2019‬صادقت اإلدارة على إصدار القوائم املالية للمجلس اإلشرافي‪ ،‬املجلس اإلشرافي مكون فقط من‬
‫أعضاء غير اإلدارة وممكن أن يتضمن ممثلين عن املوظفين وعن مصالح آخرين من خارج املنشأة‪ .‬صادق املجلس‬
‫اإلشرافي على القوائم املالية بتاريخ ‪ 26‬مارس ‪ 2019‬و بذلك أصبحت القوائم املالية متاحة للمساهمين و غيرهم بتاريخ‬
‫‪ 1‬أبريل ‪ 2019‬تم تقديم القوائم املالية للمساهمين في االجتماع السنوي بتاريخ ‪ 15‬ماي ‪ 2019‬و من ثم حفظها في‬
‫ملفات الجهة القانونية بتاريخ ‪ 18‬ماي ‪.2019‬‬
‫تعتبر القوائم املالية مصادقة لإلصدار بتاريخ ‪ 18‬مارس ‪ 2019‬وهو تاريخ مصادقة اإلدارة على اإلصدار للمجلس‬
‫اإلشرافي‪.‬‬
‫األحداث الالحقة لتاريخ امليزانية تتضمن جميع األحداث حتى تاريخ املصادقة على القوائم املالية لإلصدار‪ ،‬حتى لو‬
‫حصلت هذه األحداث بعد نشر إعالن األرباح أو أية معلومات مالية أخرى مختارة‪.‬‬
‫‪ -4‬االعتراف و القياس‬
‫❖ األحداث الالحقة لتاريخ امليزانية العامة املوجبة للتعديل‬
‫يجب على املنشأة تعديل املبالغ املقرة في القوائم املالية لتعكس األحداث الالحقة لتاريخ امليزانية العامة املوجبة للتعديل‪.‬‬
‫فيما يلي أمثلة على أحداث الحقة لتاريخ امليزانية العامة توجب التعديل والتي تتطلب من املنشأة تعديل املبالغ‬
‫املقرة في القوائم املالية أو إقرار بنود لم تكن مدرجة من قبل‪.‬‬
‫✓ قرار من املحكمة بعد تاريخ امليزانية العامة يصادق بأن املنشأة عليها التزام أو ديون بتاريخ امليزانية العامة مما‬
‫يتطلب املنشأة تعديل املخصص املؤونة املوجود أصال أو إنشاء مخصص و ذلك بدال من اإلفصاح عنها في القوائم‬
‫كالتزامات محتملة فقط‪.‬‬
‫✓ استالم معلومات بعد تاريخ امليزانية العامة تشير إلى تعرض مبلغ أحد األصول لالنخفاض أو أن املبلغ املعترف به‬
‫كمخصص خسائر النخفاض مبلغ األصل يتطلب التعديل بتاريخ امليزانية العامة‪ ،‬فعلى سبيل املثال‪:‬‬
‫إفالس أحد العمالء بعد تاريخ امليزانية العامة يؤكد وجود خسارة بتاريخ امليزانية العامة في الذمم املدينة و يتوجب على‬
‫املؤسسة تعديل مبلغ الذمم املدينة‪.‬‬
‫✓ بيع بضائع بعد تاريخ امليزانية العامة ممكن أن يعطي دليال على صافي القيمة التحصيلية بتاريخ امليزانية العامة‪.‬‬
‫✓ تحديد‪ -‬بعد تاريخ امليزانية ‪ -‬تكلفة شراء أصول أو العائد من بيع أصول قبل تاريخ امليزانية العامة‪.‬‬
‫✓ التحديد‪ -‬بعد تاريخ امليزانية العامة ‪ -‬ملبلغ مشاركة األرباح أو عالوات‪ ,‬إذا كان على املنشأة التزام قانوني أو التزام‬
‫حقيقي حالي بتاريخ امليزانية العامة يجعل مثل تلك الدفعات كنتيجة ألحداث قبل هذا التاريخ (انظر املعيار رقم‬
‫‪ 19‬منافع املوظفين)‪.‬‬
‫✓ اكتشاف غش أو خطأ يظهر أن القوائم املالية كانت غير صحيحة‪.‬‬
‫األحداث الالحقة لتاريخ امليزانية العامة غير املوجبة للتعديل‬
‫يتوجب على املنشأة أال تعدل مبالغ أقرت فيها القوائم املالية لتعكس األحداث الالحقة لتاريخ امليزانية العامة‬
‫غير املوجبة للتعديل‪.‬‬
‫مثال على األحداث الالحقة لتاريخ امليزانية العامة غير املوجبة للتعديل هي انخفاض القيمة السوقية لالستثمارات‬
‫بين تاريخ امليزانية العامة وتاريخ املصادقة على القوائم املالية لإلصدار‪ .‬فال يعود االنخفاض في القيمة السوقية عادة‬
‫إلى ظروف االستثمار بتاريخ امليزانية العامة بل يعكس ظروفا نشأت في الفترة التالية‪ ،‬و لذلك ال تقوم املنشأة بتعديل‬
‫مبلغ االستثمارات املقر في القوائم املالية‪ ،‬وبشكل مشابه ال تقوم املنشأة بتحديث مبالغ االستثمارات املفصح عنها بتاريخ‬
‫امليزانية العامة مع أن املنشأة قد تحتاج إلى إعطاء إفصاح إضافي‪.‬‬
‫❖ األرباح املوزعة‬
‫إذا كانت األرباح املوزعة لحاملي أدوات امللكية (كما هو معرف في املعيار رقم ‪ ،32‬األدوات املالية‪ :‬اإلفصاح والعرض)‬
‫مقترحة أو معلن عنها بعد تاريخ امليزانية العامة‪ ،‬وعلى املنشأة أال تعتبر هذه األرباح املوزعة كمطلوبات في تاريخ امليزانية‬
‫العامة‪.‬‬
‫املعيار املحاسبي الدولي األول "عرض القوائم املالية" يتطلب من املنشأة اإلفصاح عن مبلغ األرباح املوزعة‬
‫التي اقترحت أو أعلن عنها بعد تاريخ امليزانية العامة ولكن قبل املصادقة على إصدار القوائم املالية‪ ،‬املعيار‬
‫املحاسبي الدولي األول يسمح للمنشأة بعملية اإلفصاح هذه إما في صلب امليزانية العامة كبند مستقل في حقوق‬
‫امللكية‪ ،‬أو في إيضاحات القوائم املالية‪.‬‬
‫❖ االستمرارية‬
‫على املنشأة أال تجهز بياناتها املالية على أساس مبدأ االستمرارية في حالة قررت اإلدارة بعد تاريخ‬
‫امليزانية العامة‪ ،‬أنها تنوي تصفية املنشأة أو إيقاف العمليات التجارية‪ ،‬أو ليس لها بديل واقعي إال أن تفعل هذا‪.‬‬
‫التدهور في نتائج األعمال واملركز املالي بعد تاريخ امليزانية العامة يمكن أن يشير للحاجة إلى اعتبار فيما إذا‬
‫ً‬
‫كانت االستمرارية مناسبة‪ ،‬إذا كانت االستمرارية ليست مناسبة سيكون األثر كبيرا‪ ،‬حيث يتطلب هذا املعيار تغيير‬
‫جوهري في األساس املحاسبي وليس تعديل للمبالغ املقرة حسب املبادئ واملوجودات املحاسبية‪.‬‬
‫املعيار املحاسبي الدولي األول " عرض القوائم املالية " يتطلب بعض اإلفصاحات إذا‪:‬‬
‫▪ لم تكن القوائم املالية معدة على أساس االستمرارية‪ ،‬أو‬
‫▪ إذا كانت اإلدارة مدركة أو لديها شك يتعلق بأحداث أو حاالت يمكن أن تسبب ريب على قدرة املنشأة على‬
‫االستمرار‪ ،‬األحداث أو الحاالت التي تتطلب إفصاح ممكن أن تظهر بعد تاريخ امليزانية العامة‪.‬‬
‫‪ -5‬اإلفصاح‬
‫❖ تاريخ املصادقة لإلصدار‬
‫على املنشأة اإلفصاح عن تاريخ املصادقة على إصدار القوائم املالية ومن أعطى صالحية املصادقة‪ .‬إذا كان‬
‫مالكي املنشأة أو غيرهم لديهم القدرة على تعديل القوائم املالية بعد إصدارها وعلى املنشأة اإلفصاح عن هذه الحقيقة‪.‬‬
‫من الضروري للمستخدمين معرفة متى تم املصادقة على إصدار القوائم املالية ألن القوائم املالية ال تعكس األحداث‬
‫بعد هذا التاريخ‪.‬‬
‫❖ تحديث اإلفصاح عن الظروف في تاريخ امليزانية العامة‬
‫ً‬
‫في حال استالم املنشأة بعد تاريخ امليزانية معلومات عن ظروف وجدت أصال في تاريخ امليزانية العامة‪ ،‬على‬
‫املنشأة تحديث اإلفصاح املتعلق بهذه الظروف في ضوء املعلومات الحديثة‪.‬‬
‫في بعض الحاالت تحتاج املنشأة إلى تحديث اإلفصاح في بياناتها املالية ليعكس املعلومات املستلمة بعد تاريخ‬
‫امليزانية العامة‪ ،‬حتى وإن لم يكن لهذه املعلومات تأثير على املبالغ التي أقرتها املنشأة في بياناتها املالية‪.‬‬
‫مثال على ذلك‪ ،‬الحاجة لتحديث اإلفصاح هو عندما يتوفر الدليل بعد تاريخ امليزانية العامة عن التزام محتمل‬
‫ً‬
‫واملوجود أصال بتاريخ امليزانية العامة‪ ،‬باإلضافة العتبار فيما إذا كان من املمكن االعتراف بمخصص كما ينص املعيار‬
‫املحاسبي الدولي السابع و الثالثون "املخصصات‪ ،‬املطلوبات املحتملة‪ ،‬املوجودات املحتملة"‪ ،‬وعلى املنشأة تحديث‬
‫اإلفصاح عن املطلوبات املحتملة في ضوء ذلك الدليل‪.‬‬
‫❖ األحداث الالحقة لتاريخ امليزانية العامة غير املوجبة للتعديل‬
‫عندما تكون األحداث الالحقة لتاريخ امليزانية العامة غير موجبة للتعديل ولكنها ذات أهمية لدرجة أن عدم اإلفصاح‬
‫عنها يمكن أن يؤثر على مقدرة املستخدم القوائم املالية ألخذ القرارات وعمل التقييمات املناسبة‪ ،‬على املنشأة اإلفصاح‬
‫عن املعلومات التالية لكل فئة هامة من األحداث غير املوجبة للتعديل‪:‬‬
‫طبيعة الحدث‪ ،‬وتقدير ألثرها املالي أو بيان بعدم إمكانية عمل مثل هذا التقدير‪.‬‬
‫فيما يلي أمثلة على األحداث الالحقة لتاريخ امليزانية العامة غير املوجبة للتعديل والتي قد تكون ذات أهمية لدرجة أن‬
‫عدم اإلفصاح عنها يمكن أن يؤثر على مقدرة املستخدم القوائم املالية على عمل التقييمات وأخذ القرارات املناسبة‪:‬‬
‫✓ عملية اندماج أعمال رئيسية الحقة لتاريخ امليزانية العامة (املعيار الثاني والعشرون‪ ،‬اندماج األعمال يحتاج إفصاح‬
‫محدد في مثل هذه الحاالت) أو التخلص من شركة تابعة رئيسية‪.‬‬
‫✓ اإلعالن عن خطة إليقاف عملية التخلص من أصل أو تسديد التزامات متعلقة بعملية متوقفة أو الدخول في‬
‫اتفاقيات ملزمة لبيع مثل هذه املوجودات أو تسديد هذه املطلوبات (أنظر املعيارا لخامس و الثالثون "العمليات‬
‫املتوقفة") ‪.‬‬
‫✓ عملية شراء أو بيع رئيسية لألصول أو مصادرة ألصول رئيسية من قبل الحكومة‪.‬‬
‫✓ دمار مصنع إنتاج رئيس ي نتيجة حريق بعد تاريخ امليزانية العامة‪.‬‬
‫✓ اإلعالن أو بدء التنفيذ لخطة إعادة هيكلية (أنظر املعيار السابع و الثالثون "املخصصات‪ ،‬املطلوبات املحتملة‪،‬‬
‫املوجودات املحتملة")‪.‬‬
‫✓ حدوث أو احتمال حدوث حركات على األسهم العادية بعد تاريخ امليزانية العامة‪ ،‬املعيار الثالث و الثالثون "ربحية‬
‫السهم " يشجع املنشأة لإلفصاح عن وصف ملثل هذه الصفقات غير تلك املتعلقة بقضايا الرسملة وتجزئة األسهم‪.‬‬
‫✓ التغيرات الكبيرة وغير العادية في أسعار املوجودات أو في أسعار صرف العمالت األجنبية بعد تاريخ امليزانية العامة‪.‬‬
‫✓ التغير في النسب الضريبية أو قوانين الضريبة املعلنة واملسنة بعد تاريخ امليزانية العامة‪ ،‬والتي لها تأثير واضح على‬
‫املوجودات واملطلوبات الضريبية الحالية واملؤجلة ( أنظر املعيار الثاني عشر"ضريبة الدخل")‪.‬‬
‫✓ الدخول بالتزامات أو مطلوبات محتملة هامة‪ ،‬مثل إصدار ضمانات رئيسية‪ ،‬والبدء بمقاضاة نتيجة أحداث الحقة‬
‫لتاريخ امليزانية العامة‪.‬‬
‫‪ -6‬تاريخ بدأ التطبيق‬
‫يبدأ تطبيق هذا املعيار على القوائم املالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ من أو بعد جانفي ‪ ،2000‬في عام ‪1998‬‬
‫حل املعيار السابع و الثالثون "املخصصات‪ ،‬املطلوبات املحتملة‪ ،‬املوجودات املحتملة" محل أجزاء من املعيار املحاسبي‬
‫الدولي العاشر "األمور الطارئة واألحداث الالحقة لتاريخ امليزانية العامة" والتي عالجت موضوع األمور الطارئة للتعامل‬
‫مع األحداث‪ .‬هذا املعيار يحل محل ما تبقى من املعيار العاشر‪.‬‬
‫املحاضرة رقم‪06‬‬
‫معيار املحاسبة الدولي ‪ -12‬ضرائب الدخل ‪Income Taxes‬‬
‫تهدف املعايير املحاسبية الدولية الى تقديم الحلول ملختلف املشاكل املحاسبية خاصة منها تلك املتعلقة بالقياس‬
‫و اإلفصاح املحاسبي‪ ،‬ان مجموع االقتراحات املقدمة في مختلف املعايير قد يقدم مجموعة من الفروقات و التي يمكن‬
‫لها ان تجد التأثير في قاعدة احتساب الضريبة و ذلك ملا يؤثر على الوعاء الضريبي‪ ،‬يهدف املعيار املحاسبي رقم ‪12‬‬
‫ضرائب الدخل الى تبيان أنواع و أسباب الفروقات‪ ،‬و كذلك املعالجة املحاسبية لها‪.‬‬
‫‪ .1‬الهدف من املعيار‬
‫يهدف هذا املعيار إلى تحيد طريقة املعالجة املحاسبية لضرائب الدخل و كيفية معالجة مختلف الفروقات القياسية‬
‫الناتجة عن تطبيق املعيار املحاسبي و تشمل‪:‬‬
‫االسترجاع او االلتزام املستقبلي للمبالغ املسجلة كأصول او خصوم معترف بها في امليزانية العامة للمنشأة‪ ،‬و‬
‫العمليات واألحداث األخرى للفترة الجارية املعترف بها للقوائم املالية للمنشأة‪.‬‬
‫فاملنشاة تتوقع ان تدفع مبالغ مكملة‪ ،‬او تسترجع مبالغ كانت قد دفعتها الى مصلحة الضرائب و ذلك نتيجة ما تسبب‬
‫به تطبيق املعيار املحاسبي في وجود فروق في قاعدة احتساب الضريبة‪.‬‬
‫يتطلب هذا املعيار من املنشأة‪ ،‬املحاسبة عن التبعات الضريبية للعمليات واألحداث األخرى بنفس الطريقة التي تحاسب‬
‫فيها عن العمليات واألحداث األخرى نفسها وهكذا فإن العمليات واألحداث التي يعترف بها في قائمة الدخل يجب أن‬
‫يعترف بآثارها الضريبية في نفس القائمة كذلك ‪ .‬وأية عمليات أو أحداث أخرى يعترف بها مباشرة في حقوق املالكين‬
‫يحب أن يعرف باآلثار الضريبية املتعلقة بآثارها الضريبية مباشرة في حقوق املالكين ‪ ،‬وبشكل مشابه‪ ،‬يؤثر االعتراف‬
‫بموجودات ومطلوبات ضريبية في اندماج األعمال على مبلغ الشهرة أو الشهرة السالبة الناشئة عن هذا االندماج‪.‬‬
‫كذلك يعالج هذا املعيار االعتراف باملوجودات الضريبية املؤجلة الناشئة عن الخسائر أو الخصومات الضريبية غير‬
‫املستخدمة‪ ،‬وعرض ضرائب الدخل في البيانات املالية واإلفصاح عن املعلومات املتعلقة بضرائب الدخل‪.‬‬
‫‪ .2‬النطاق تطبيق املعيار‬
‫يطبق هذا املعيار في املحاسبة عن ضرائب الدخل‪ ،‬و تضم ضرائب الدخل جميع الضرائب املباشرة و الغير مباشرة‬
‫اضافة الى الضرائب على املنشآت واألجنبية املفروضة على األرباح الخاضعة للضريبة كما تشمل ضرائب الدخل ضرائب‬
‫مثل الضرائب املستقطعة والواجب سدادها من قبل املنشآت التابعة والزميلة واملشاريع املشتركة عند قيامها بتوزيعات‬
‫األرباح للمنشأة معدة التقرير‪ ،‬كما بستثني هذا املعيار املنشاة الحكومية‪.‬‬
‫‪ .3‬اهم املصطلحات املستعملة في املعيار‬
‫الربح املحاسبي‪ :‬و هو النتيجة املحاسبية الناتجة عن طرح مجموع التكاليف من النتائج ‪ ،‬و يجب ان تكون قبل طرح‬
‫الضريبة‪.‬‬
‫الربح الخاضع للضريبة او الخسارة الضريبية‪ :‬هو صافي الربح او الخسارة للفترة املحددة بعد االنتقال من النتيجة‬
‫املحاسبية الى النتيجة الضريبية ‪.‬‬
‫تكلفة ضريبية او ايراد ضريبي‪ :‬هو املبلغ اإلجمالي املشمول في تحديد صافي الربح أو الخسارة للفترة بخصوص الضريبة‬
‫الجارية والضريبة املؤجلة‪.‬‬
‫الضريبة الجارية‪ :‬هو مبلغ الضرائب الدخل املدفوعة او القابلة لالسترجاع عن الربح الخاضع للضريبة للفترة‪.‬‬
‫ضرائب مؤجلة خصوم‪ :‬هي مبالغ ضرائب الدخل املستحقة في الفترات املستقبلية بخصوص الفروق املؤقتة الخاضعة‬
‫للضريبة‪ ،‬و تسجل ملا تكون القيمة املسجلة لألصول اكبر من الغاء املحتسب الضريبي‪ ،‬ام عندما تكون القيمة املسجلة‬
‫لاللتزام اقل من اساسه الضريبي‪.‬‬
‫ضرائب مؤجلة اصول‪ :‬هي مبالغ ضرائب الدخل القابلة لالسترداد في فترات مستقبلية بخصوص‪:‬‬
‫▪ الفروق املؤقتة القابلة لالقتطاع ( املعترف بها ضريبيا)‬

‫▪ ترحيل الخسائر الضريبية التي لم يتم استنفادها للفترات القادمة‬
‫▪ ترحيل الخصومات الضريبية غير املستخدمة للفترات القادمة‪.‬‬
‫وعلى العموم فان االصل الضريبي املؤجل يظهر عندما تكون القيمة الدفترية املسجلة لألصل اقلف من اساسه الضريبي‪،‬‬
‫او عندما تكون القيمة املسجلة لاللتزام اكبر من اساسه الضريبي‪.‬‬
‫أ‪ .‬الفروق املؤقتة‪ :‬هي فروق يبين املبلغ املسجل ألصل أو خصم في امليزانية العامة وقاعدته الضريبية‪ ،‬الفروق املؤقتة‬
‫قد تكون‪:‬‬
‫▪ فروق مؤقتة خاضعة للضريبة‪ :‬وهي فروق مؤقتة سوف ينشأ عنها مبالغ خاضعة للضريبة عند تحديد الربح‬
‫الضريبي او الخسارة الضريبية للفترات املستقبلية عندما يتم استرداد أو سداد املبلغ املسجل ألصل أو التزام‪.‬‬
‫▪ فروق مؤقتة قابلة لالقتطاع‪ :‬وهي فروق مؤقتة سوف ينشأ عنها مبالغ قابلة لالقتطاع عند تحديد الربح‬
‫الضريبي او الخسارة الضريبية للفترات املستقبلية عندما يتم استرداد أو سداد املبلغ املسجل ألصل أو التزام‪.‬‬
‫ب‪ .‬الفروق الدائمة‪ :‬وهي الفروق التي تنشا بين الربح املحاسبي و الضريبي نتيجة االختالفات املوجودة بين القواعد‬
‫املحاسبية و التشريع الضريبي‪ ،‬و ال تنعكس اثار هذه الفروق على فترات مالية اخرى‪.‬‬
‫القاعدة الضريبية‪ :‬وهو املبلغ الذي على اساه تحتسب قيمة الضريبة‪ ،‬سوآءا اصوال او خصوما‪.‬‬
‫يتكون العبء الضريبي من العبء الضريبي الجاري الدخل الضريبي‪ ،‬والعبء الضريبي املؤجل او الدخل الضريبي املؤجل‪.‬‬
‫االعتراف باملطلوبات واملوجودات الضريبية الجارية‪.‬‬
‫يجب االعتراف بالضريبة الجارية غير املدفوعة عن الفترة الجارية والفترات السابقة كالتزام أما إذا كان املبلغ املدفوع‬
‫عن الفترة الجارية والفترات السابقة يزيد عن املبلغ املستحق‪ ،‬فيعترف بالزيادة كأصل‪.‬‬
‫يجب االعتراف كأصل باملنفعة املتعلقة بالخسارة الضريبية التي يمكن استخدامها بأثر رجعي السترداد ضريبة جارية‬
‫لفترة سابقة ( ‪4‬سنوات)‪.‬‬
‫عند استخدام خسارة ضريبية السترداد ضريبة جارية لفترة سابقة‪ ،‬تعترف املنشأة بهذه املنفعة كأصل في الفترات التي‬
‫تحدث فيها الخسارة الضريبية ألنه عندها يكون من املحتمل أن املنفعة ستتدفق إلى املنشأة ويمكن قياسها بصورة‬
‫موثوقة‪.‬‬
‫‪ .4‬االعتراف باملطلوبات واملوجودات الضريبية املؤجلة‬
‫امثلة عن الفروق املؤقتة الخاضعة للضريبة‬
‫يجب االعتراف بالتزام ضريبي مؤجل لكافة الفروق املؤقتة الضريبية ما لم ينشأ االلتزام الضريبي عن‪:‬‬
‫▪ شهرة ال يسمح باقتطاع إطفائها لألغراض الضريبية‪.‬‬

‫▪ االعتراف األولي بأصل أ التزام في عمليه تتصف بأنها‪ :‬ليست اندماج اعمال‬
‫في وقت حدوث العملية لم تؤثر على الربح املحاسبي وال على الربح الخاضع للضريبة (الخسارة الضريبية)‪.‬‬
‫▪ ولكن بالنسبة للفروق املؤقتة الضريبية املرتبطة باالستثمارات في املنشآت التابعة‪ ،‬أو الفروع واملنشآت‬
‫الزميلة‪ ،‬والحصص في املشاريع املشتركة‪ ،‬فإنه يجب االعتراف بالتزام ضريبي مؤجل‪.‬‬
‫▪ تنشأ بعض الفروق املؤقتة عندما يدخل املصروف أو الدخل في احتساب الربح املحاسبي في فترة ولكن يدخل‬
‫في احتساب الربح الضريبي في فترة مختلفة‪ ،‬توصف مثل هذه الفروق غالبا بفروق التوقيت والتالية أمثلة‬
‫لفروق مؤقتة من هذا القبيل خاضعة للضريبة ينتج عنها مطلوبات ضريبية مؤجلة‪.‬‬
‫▪ دخل الفائدة يدخل في الربح املحاسبي على أساس الزمن ولكن لدى بعض دوائر االختصاص يمكن أن يدخل‬
‫في الربح الضريبي عندما يتم تحصيل النقدية فقاعدة الضريبة ألي ذمة مدينة من هذا القبيل معترف بها في‬
‫امليزانية العامة بخصوص هذه اإليرادات ال تثر في الربح الضريبي إال بعد التحصيل النقدي‪.‬‬
‫▪ االستهالك املستخدم لتحديد الربح الضريبي (الخسارة الضريبية) يمكن أن يختلف عن ذلك املستخدم لتحديد‬
‫الربح املحاسبي‪ ،‬الفرق املؤقت هو الفرق بين املبلغ املسجل لألصل وقاعدته الضريبية والتي تساوي تكلفته‬
‫األساسية ناقص جميع االقتطاعات الخاصة بذلك األصل املسموحة من قبل السلطات الضريبية لتحديد‬
‫الربح الضريبي للفترة الجارية والفترات‪ .‬لذلك يظهر فرق مؤقت خاضع للضريبة ينجم عنه التزام ضريبي مؤجل‬
‫عندما يحسب االستهالك لغايات الضريبة بطريقة معجلة ( أما إذا كان االستهالك الضريبي أبطأ من االستهالك‬
‫املحاسبين فينشأ فرق مؤقت قابل لالقتطاع مما ينجم عنه أصل ضريبي مثل قاعدة احتساب اهتالك الة)‪.‬‬
‫▪ تكاليف التطوير يمكن أن ترسل وتطفأ خالل فترة قادمة عند تحديد الربح املحاسبي في حين يمكن أن تقتطع‬
‫في الفترة التي تم تكبدها فيها لغايات تحديد الربح الضريبي (تكاليف حسب الطبيعة لم تتحول الى اصل)‬
‫فمثل تكاليف التطوير هذه تكون قاعدتها الضريبية ال ش يء ألنها تكون قد طرحت من الربح الضريبي ويكون‬
‫الفرق املؤقت هو الفرق بين القيمة املسجلة لتكاليف التطوير وقاعدتها الضريبية التي هي ال ش يء ‪.‬‬
‫كذلك تنشأ الفروق املؤقتة عندما‪:‬‬
‫يتم توزيع كلفة اندماج األعمال التي تعتبر امتالك إلى موجودات ومطلوبات محددة بالرجوع إلى قيمتها العادلة‬ ‫▪‬
‫بدون عمل تعديالت معادلة لغايات الضريبة ‪.‬‬
‫يتم إعادة تقييم املوجودات بدون تعديالت معادلة لغايات الضريبة ‪.‬‬ ‫▪‬
‫تظهر شهرة أو شهرة سالبة عند االندماج ‪.‬‬ ‫▪‬
‫اندماج األعمال‬ ‫‪.5‬‬
‫في اندماج األعمال من نوع التملك‪ ،‬يتم توزيع تكلفة التملك على املوجودات واملطلوبات املحددة بالرجوع لقيمتها العادلة‬
‫بتاريخ عملية التبادل‪ .‬وتنشأ الفروق املؤقتة عندما ال تتأثر القواعد الضريبية باندماج األعمال أو تتأثر بشكل مختلف‬
‫على سبيل املثال‪ ،‬عندما يزاد املبلغ املسجل لألصل إلى القيمة العادلة ولكن القاعدة الضريبة لألصل تبقى بالتكلفة‬
‫على املالك السابق ( التاريخية)‪ .‬يظهر فرق مؤقت ضريبي وينشأ عنه التزام ضريبي مؤجل ويؤثر االلتزام الضريبي املؤجل‬
‫على الشهرة ‪.‬‬
‫‪ .6‬املوجودات املسجلة بالقيم العادلة‬
‫تسمح املعايير املحاسبية الدولية بإدراج بعض أصناف املوجودات بقيمها العادلة أو تسمح بإعادة تقييمها ‪ ،‬في بعض‬
‫دوائر االختصاص الضريبية تؤثر إعادة التقييم أو إعادة بيان مبلغ األصل على الربح الضريبي (الخسارة الضريبية) للفترة‬
‫الحالية‪ .‬وكنتيجة لذلك يتم تعديل القاعدة الضريبية لألصل وال ينشأ فرق مؤقت أما في بعض دوائر االختصاص‬
‫الضريبية األخرى فال تؤثر إعادة التقييم أو إعادة البيان لألصل على الربح الضريبي في فترة إعادة التقييم أو إعادة‬
‫البيان‪ .‬وتبعا لذلك‪ ،‬ال يجرى تعديل القاعدة الضريبية من املنافع االقتصادية للمنشأة وسيختلف املبلغ الذي سيقتطع‬
‫لألغراض الضريبية عن مبلغ تلك املنافع االقتصادية‪ .‬ويكون الفرق بين املبلغ املسجل لألصل املعاد تقييمه وقاعدته‬
‫الضريبية هو الفرق املؤقت الذي سينشأ عنه التزام أو أصل ضريبي مؤقت ‪.‬‬
‫‪ .7‬االعتراف األولي بأصل أو التزام‬
‫قد ينشأ الفرق املؤقت عند األولي بأصل أو التزام ‪ ،‬على سيبل املثال‪ ،‬إذا كان جزء من أو كامل تكلفة أصل سوف لن‬
‫تقتطع لغايات الضريبية تعتمد طريقة املحاسبة عن مثل هذا الفرق املؤقت عن طبيعة العملية التي أدت إلى االعتراف‬
‫األولي باألصل و كالتالي‪:‬‬
‫في اندماج األعمال‪ ،‬تعترف املنشأة بأي التزام أو أصل ضريبي مؤجل‪ ،‬وهذا يؤثر على مبلغ الشهرة أو الشهرة السالبة‬
‫(أنظر الفقرة ‪.)19‬‬
‫إذا كانت العملية تؤثر إما على الربح املحاسبي أو الربح الضريبي فإن املنشأة تعترف بأي التزام أو أصل ضريبي مؤجل‬
‫وكذلك تعترف بما ينتج عن مصروف أو دخل ضريبي مؤجل في قائمة الدخل (أنظر الفقرة ‪.)59‬‬
‫إذا لم تكن العملية اندماج أعمال وال تؤثر في أي من الربح املحاسبي أو الربح الضريبي فإن املنشأة في غياب االستثناءات‬
‫في الفقرتين ‪15‬و ‪ 24‬تعترف بااللتزام أو األصل الضريبي املؤجل وتعدل القيمة املسجلة لألصل أو االلتزام بنفس املبلغ‬
‫مثل هذه التعديالت تبعا للبيانات املالية أقل وضوحا‪ .‬لذلك ال يسمح هذا املعيار باالعتراف بااللتزام أو األصل الضريبي‬
‫املؤجل الناتج عند االعتراف األولي أو الحقا وفوق ذلك ال تعترف املنشأة بالتغيرات الالحقة في غي االلتزام أو األصل‬
‫الضريبي املؤجل غير املعترف به عندما يستهلك األصل‪.‬‬
‫بموجب املعيار املحاسبي الولي الثاني والثالثون‪ ،‬األدوات املالية اإلفصاح والعرض‪ ،‬يقوم مصدر األدوات املالية املركبة‬
‫(على سبيل املثال‪ ،‬سندات قابلة للتحويل) بتصنيف جزء االلتزام من األداة كالتزام وجزء حقوق املالكين من األداة‬
‫كحقوق مالكين في بعض دوائر االختصاص تكون القاعدة الضريبية لجزء االلتزام من األداة عند االعتراف األولي مساوية‬
‫للمبلغ املسجل األولي ملجموع جزئي االلتزام وحقوق املالكين‪ ،‬وينشأ الفرق املؤقت الضريبي من االعتراف األولي بحقوق‬
‫املالكين بشكل مفصول عن جزء االلتزام‪ .‬لذلك ال ينطبق االستثناء املبين في الفقرة ‪( 15‬ب) وتبعا لذلك‪ ،‬تعترف املنشأة‬
‫بااللتزام الضريبي املؤجل الناتج‪ ،‬وبموجب الفقرة ‪ ،61‬يتم تحميل الضريبة املؤجلة مباشرة عن املبلغ املسجل لجزء‬
‫حقوق املالكين وبموجب الفقرة ‪ 58‬يعترف بأية تغيرات الحقة في االلتزام‬
‫‪ .8‬العرض في القوائم املالية‬
‫االصول وااللتزامات الضريبية‪ - :‬املقاصة‬
‫يجب القيام بإجراء املقاصة بين االصول الضريبية الحالية وااللتزامات الضريبية الحالية فقط اذا كانت املنشأة‪:‬‬
‫▪ لها حق قابل للتطبيق إلجراء املقاصة للمبالغ املعترف بها‬

‫▪ تنوي السداد على اساس صافي او تجعل االصل متحققا وتسديد االلتزام معا في نفس الوقت‪.‬‬
‫االعباء الضريبية‪ :‬يجب عرض العبء او االيراد الضريبي من االنشطة العادية في جدول حسابات النتائج‪.‬‬
‫فروق الصرف من االلتزامات او االصول الضريبية االجنبية املؤجلة‬
‫يتطلب املعيار املحاسبي رقم ‪ 21‬االعتراف بالتغيرات الناشئة في قيمة العمالت األجنبية كدخل او اعباء‪ ،‬لكنه ال يحدد‬
‫بدقة أي قائمة مالية يتم االفصاح عن هذه التغيرات‪ ،‬لكن االثار املحاسبية التي يتركها هذا التغيير سواء كان ايراد او‬
‫عبئا يؤثر على النتيجة املحاسبية و يخلق فروقا سوآءا كانت فروق ضريبية اجنبية ايراد او خسارة‪ ،‬و عليه يجب‬
‫االفصاح عن هذه الفروقات في جدول حسابات النتائج‪.‬‬

المعايير المحاسبية الدولية

Uploaded by

Document Information

Copyright

Available Formats

Share this document

Share or Embed Document

Sharing Options

Did you find this document useful?

Is this content inappropriate?

Copyright:

Available Formats

المعايير المحاسبية الدولية

Uploaded by

Copyright:

Available Formats

‫د‪ .

‫▪ هدف القوائم املالية‪.‬‬

‫‪ .2.1‬األطراف املستخدمة للقوائم املالية‬

‫ولقد حددت ‪ IASC‬املستخدمين وحاجاتهم من املعلومات ضمن إطارها في الفئات التالية‪3:‬‬

‫‪ .2‬الفرضيات األساسية إلعداد القوائم املالية‬

‫مداني بلغيث ‪ ،‬مرجع سبق ذكره‪ ،‬ص ‪79‬‬ ‫‪2‬‬

‫‪ .3‬الخصائص النوعية للقوائم املالية‬

‫سرعة تدفق املعلومة‪.‬‬ ‫▪‬

‫املحاضرة رقم ‪02‬‬

‫‪ .2‬نطاق تطبيق املعيار املحاسبي رقم ‪ " : 1‬عرض القوائم املالية"‬

‫‪ .3‬نشر املعيار املحاسبي رقم ‪ " :1‬عرض القوائم املالية"‬

‫‪ .4‬هدف القوائم املالية‪:‬‬

‫لقد ركز املعيار املحاسبي على الفرضيتين التاليتين‪:‬‬

‫‪ .3‬جدول التغيرات في رؤوس األموال (قائمة التغيرات في حقوق امللكية)‪.‬‬

‫املنافع املوفرة للمستعملين بواسطة انتشار إعالم مفصل‪.‬‬ ‫▪‬

‫الخصوم غير الجارية التي تتضمن فائدة‪.‬‬ ‫▪‬

‫وصف طبيعة و موضوع كل احتياط من االحتياطات ‪.‬‬ ‫▪‬

‫املخزونات‪ :‬تمثل املخزونات أصوال‪13:‬‬ ‫▪‬

‫▪ املؤونات و املنتجات املدرجة في الحسابات سلفا‪ :‬و تتمثل فيما يلي‪18:‬‬

‫‪ 12‬القرار العدد ‪ ،19‬مرجع سبق ذكره ‪ ،‬المادة رقم ‪ ،1.122‬ص ‪.11‬‬

‫‪ .2.7‬قائمة الدخل او جدول حساب النتائج‪:‬‬

‫أهمية حسابات النتائج‪:‬‬

‫تساعد بالتنبؤ بشكل دقيق لدخل املؤسسة في املستقبل‪.‬‬ ‫▪‬

‫تساعد في التقييم األفضل إلمكانية استالم املشروع ملبالغ نقدية‪.‬‬ ‫▪‬

‫تحليل منتجات األنشطة العادية‪.‬‬ ‫▪‬

‫‪ 23‬المرسوم التنفيذي رقم ‪ ،156-08‬مرجع سابقن المادتين رقم ‪ ،26-25‬ص ‪.33‬‬

‫اآلثار النقدية لعمليات املؤسسة خالل الفترة التشغيلية‪.‬‬ ‫▪‬

‫أهمية قائمة تغيرات األموال الخاصة‪:‬‬

‫املعلومات التي يجب اإلفصاح عنها في قائمة تغيرات األموال الخاصة‬

‫▪ النتيجة الصافية للسنة املالية ‪.‬‬

‫▪ توزيع النتيجة و التخصيصات املقررة خالل السنة املالية ‪.‬‬

‫تتكون حسابات األموال الخاصة من البنود األساسية التالية ‪:‬‬

‫‪ 31‬القرار العدد ‪ ،19‬مرجع سابق‪ ،‬المادتين رقم ‪ ،3.138 -2.138‬ص ‪. 21‬‬

‫▪ جدول تطور التثبيتات و األصول غير الجارية ‪.‬‬

‫‪ 34‬القرار العدد ‪ ،19‬مرجع سبق ذكره‪ ،‬ص‪-‬ص ‪43-41‬‬

‫اضافة الى افصاحات أخرى‪:‬‬

‫‪ -‬بلد اقامة املنشاة و شكلها القانوني و بلد التأسيس‪.‬‬

‫املحاضرة رقم ‪03‬‬

‫املعيار املحاسبي رقم ‪ " :2‬املخزونات" ‪Inventories‬‬

‫✓ القيم غير العادية للمواد املستهلكة واألجور والتكاليف الصناعية‪.‬‬

‫‪ -4‬طرق قياس التكاليف‪:‬‬

‫❖ املعالجة البديلة املسموح بها‪:‬‬

‫▪ تلف املخزون او تقادمه‪.‬‬

‫يجب أن تفصح القوائم املالية عن‪:‬‬

‫✓ يجب أن تفصح القوائم املالية عن أي من‪:‬‬

‫تاريخ بدء التطبيق‬

‫املحاضرة رقم ‪04‬‬

‫اآلثار النقدية لعمليات املؤسسة خالل الفترة‪.‬‬ ‫▪‬

‫‪ -3‬أهمية قائمة التدفقات النقدية ‪:‬‬

‫من أين أتت النقدية خالل الفترة ؟‪.‬‬ ‫▪‬

‫فيما يلي تعريف املصطلحات املستخدمة في هذا املعيار‪:‬‬

‫النقدية ‪ :‬ويقصد بها النقدية بالخزينة والودائع تحت الطلب‪.‬‬

‫‪ -5‬مكونات قائمة تدفقات الخزينة‪:‬‬

‫▪ املقبوضات النقدية الناشئة من إصدار األسهم أو صكوك امللكية األخرى‪.‬‬

‫‪ -6‬إعداد قائمة التدفقات النقدية‪:‬‬

‫السجالت املحاسبية الخاصة باملؤسسة‪.‬‬ ‫➢‬

‫التغيرات خالل الفترة في املخزون و املدينين و الدائنين من العمليات التشغيلية‪.‬‬ ‫▪‬

‫املحاضرة رقم ‪05‬‬

‫معيار املحاسبة الدولي ‪ -12‬ضرائب الدخل ‪Income Taxes‬‬

‫‪ .2‬النطاق تطبيق املعيار‬

‫‪ .3‬اهم املصطلحات املستعملة في املعيار‬

‫▪ الفروق املؤقتة القابلة لالقتطاع ( املعترف بها ضريبيا)‬

‫االعتراف باملطلوبات واملوجودات الضريبية الجارية‪.‬‬

‫‪ .4‬االعتراف باملطلوبات واملوجودات الضريبية املؤجلة‬