‫حـــــكــــومة إقــــليــــم كــــوردســــتان‬

‫رئـــــاســـــــة مـــــجلس الــــــــــوزراء‬

‫وزارة التعليم الـعـالي والـبحـث الـعلـمـي‬
‫رئاسة جـــــــامـــــــعة كــــــــــويـــــــه‬
‫فاكلــتي العلوم اإلنسـانيـة واالجتـماعيــة‬
‫قســـــــــــــم الـــمـــحـــــــاســــــــبـــة‬
‫‪ ‬‬
‫تطبيق معيار التدقيق الدولي (‪ )620‬االستفادة من عمل خبير في‬ ‫‪ ‬‬ ‫دور‬
‫تحسين جودة التدقيق‬
‫دراـسة تــحليليّة آلـراء عيّنة مناــألكاديميينومراـقـبياــلحساباتفـــيإـقـليمـ(‬
‫)كـوردستان‪-‬اــلعـراـق‬
‫من قبل الباحث‬
‫بارزان حسن أحمد‬
‫بكالوريوس – جامعة كويه ‪2015 -‬‬

‫بإشراف‬ ‫السنة الدراسية‬

‫أ‪.‬د‪ .‬غازي عثمان محمود نوغراني‬
‫جامعة صالح الدين ‪ -‬أربيل‬ ‫‪2022‬‬
 ‫مقدمة‬
‫‪ ‬يلع ب التدقي ق دوراً مهما ً ف ي تحقي ق تقدم وتطور ك ل م ن الوحدات االقتص ادية والمجتم ع حي ث يمن ح ثق ة‬
‫أن يقوم شخ ص مؤه ل‬ ‫المعلومات الت ي توفره ا اإلدارة للمهتمي ن بشؤون الوحدة ‪ ،‬ولتحقي ق هذه الثق ة ينبغ ي ْ‬
‫وعلى درجة عالية من خبرة والكفاءة التي تمكنه من جمع أدلة اإلثبات الكافية والمقنعة التي تساعد على تكوين‬
‫رأي فني محايد في مدى صدق وعدالة القوائم المالية للوحدة االقتصادية محل التدقيق من خالل تقرير نهائي‬
‫مراقب الحسابات‪.‬‬
‫تعتبر معايير التدقيق الدولية من المقومات األساسية لمهنة التدقيق ‪ ،‬يتم إصدار هذه المعايير من قبل الهيئات‬
‫والمنظمات المهني ة المختص ة ومعترف به ا دوليا ً‪ ،‬و كان المعه د األمريك ي للمحاس بين القانونيي ن أول جه ة له ا‬
‫دور كبير على إنشاء ونشر معايير أداء معينة نشرت في عام ‪ 1954‬ضمن كتب تحت عنوان " معايير التدقيق‬
‫المتعارف عليه ‪ ،‬تم انشاء االتحاد الدولي للمحاسبين ‪ IFAC‬في ‪ 7‬أكتوبر ‪ 1977‬عبر ‪ 63‬منظمة مهنية تمثل ‪49‬‬
‫دول ة مختلف ة ‪ ،‬قام ت االتحاد الدول ي المحاس بين (‪ )IFAC‬بتشكي ل لجن ة ممارس ة التدقي ق الدولي ة (‪ )IAPC‬عام‬
‫(‪ )1978‬وبع د س نة أص درت اللجن ة أول ارشاد تدقي ق الدول ي (‪)International Auditing Guide line‬‬
‫حول هدف ونطاق القوائم المالية ‪ ،‬وعندما قرر (‪ )IFAC‬تحويل اإلرشادات إلى معايير بدأت (‪ )IAPC‬اإلهتمام‬
‫بإصدار المعايير الدولية للتدقيق (‪ )ISA‬نيابةً عن اإلتحاد بهدف زيادة جودة الممارسات المهنية وتوحيدها عبر‬
‫دول العال م ‪ ،‬وف ي عام (‪ )1994‬قام ت بإص دار مجموع ة شامل ة م ن (‪ )ISA‬وق د أص در مجل س معايي ر التدقي ق‬
‫والتأكيد الدولية (‪ )IAASB‬لغاية (‪ ، )2004‬كما ذكرنا في المبحث الثاني من فصل الثاني الجانب النظري‪.‬‬
‫ول م يع د األم ر مقتص را عل ى جه د مراق ب الحس ابات ذات ي ب ل تعداه إل ى شمول المعايي ر الدولي ة ذات عالق ة‬
‫باس تعانة مراق ب الحس ابات باالس تفادة عم ل مدق ق خ بير ‪ ،‬وذل ك كم ا نص ت علي ه المعايي ر ذات رق م (‪، )620‬‬
‫ليحدد استفادة مراقب الحسابات من عمل مدقق خبير عندما تقتضي حاجة ومتطلبات التدقيق االستعانة بخبير‬
‫مدق ق ‪ ،‬حي ث حدد المعيار نطاق عم ل مدق ق خ بير وتقيي م عمل ه ‪ ،‬ومت ى يج ب إشارة إلي ه ف ي تقري ر النهائ ي‬
‫لمراقب الحسابات‪.‬‬
‫تع د جودة التدقي ق م ن المفاهي م المهم ة لذل ك الب د م ن التركي ز عل ى مفهوم الجودة كأح د مفاهي م أ و االتجاهات‬
‫المعاص رة ف ي التدقي ق كم ا يج ب أ ن تحظ ى باهتمام هيئات وجمعيات العلمي ة والمهني ة الت ي تهت م بمجال التدقي ق‬
‫أن عدم تطبيق جودة في أعمال التدقيق يمكن تؤدي إلى نتائج خطيرة ومضللة للمطلعين‬ ‫ومراقبين الحسابات ‪ ،‬كما ّ‬
‫عليه باألخص متخذي القرارات والمستثمرين ‪ ،‬وترتبط التدقيق ارتباطا ً وثيقا ً بجودتها وتطبيق نظام جودة التدقيق‬
‫في المكات ب التدقي ق لها أهمية كبيرة كما لها تأثير عل ى جودة األعمال الت ي تقدمها مكاتب التدقي ق والتطور ورفع‬
‫كفاءة مهنة التدقيق الحسابات ‪.‬‬
‫وق د ت م تقس يم الدراس ة ال ى أربع ة فص ول ‪ ،‬الفص ل األول منهجي ة الدراس ة وبع ض الدراس ات الس ابقة بينم ا الفص ل‬
‫الثان ي تضم ن اإلطار النظري لم ا هي ة التدقي ق الخارج ي و معايي ر التدقي ق الدولي ة وجودة التدقي ق م ن خالل ثالث ة‬
‫مباحث ‪ ،‬وتطرق المبحث األول اإلطار المفاهيمي للتدقيق الخارجي والمبحث الثاني تناول ما هية معايير التدقيق‬
‫الدولية و مفهوم معيار رقم (‪ )620‬االستفادة من عمل مدقق خبير بينما المبحث الثالث واالخير خلفية نظرية لجودة‬
‫التدقيق ‪ ،‬أما الفصل الثالث خصص لوصف عينة الدراسة و تحليل النتائج االستبانة من خالل ثالث مباحث حيث‬
‫تضم ن المبح ث األول اختبارات االس تبانة وال بيانات بينما المبح ث الثان ي يتعل ق بوص ف عين ة الدراس ة ومتغيراتها‬
‫والمبحث الثال ث تناول اختبار الفرضيات للدراس ة وتحلي ل النتائ ج وهذا والفص ل الراب ع واألخي ر م ن خالل مبحثين‬
‫تطرق خالصة نتائج الدراسة ‪ ،‬واالستنتاجات و التوصيات‪.‬‬
 ‫منهجية الدراسة‬
‫أوالً ‪ :‬مشكلـة الدراسـة‪ :‬أص بحت جودة التدقي ق أح د وس ائل المنافس ة ف ي س وق عم ل مهن ة التدقي ق وعل ى الرغ م م ن جهود‬
‫المبذول ة م ن قب ل مراق ب الحس ابات الت ي تهدف إل ى تحس ين مس توى جودة التدقي ق الخارج ي للحص ول عل ى رض ا جمي ع‬
‫األطراف والجهات المستخدمة للقوائم المالية ويتحقق هذا الهدف من خالل استفادة مراقبي الحسابات من عمل الخبراء وفقا ً‬
‫لمتطلبات معيار التدقي ق الدول ي رق م (‪ ، )620‬م ن هن ا جاء ت فكرة هذه الدراس ة ‪ ،‬وتتمحور مشكل ة الدراس ة حول الس ؤال‬
‫الرئيسي التالي ‪:‬‬
‫م ا مدى مس اهمة دور تط بيق معيار التدقي ق الدول ي (‪ )620‬االس تفادة م ن عم ل مدق ق خ بير لعم ل مراق بي الحس ابات ف ي‬
‫تحسين جودة التدقيق؟‬
‫ويتفرغ من السؤال الرئيسي االسئلة الفرعية التالية‪:‬‬
‫‪ -1‬هل تطبيق معيار التدقيق الدولي (‪ )620‬االستفادة من عمل مدقق خبير يؤثر على االستقاللية مراقب الحسابات ؟‪.‬‬
‫‪ -2‬ه ل تط بيق معيار التدقي ق الدول ي (‪ )620‬االس تفادة م ن عم ل مدق ق خ بير يؤدي ف ي حص ول عل ى أدل ة اثبات م ن قب ل‬
‫مراقب الحسابات في عملية التدقيق؟‪.‬‬
‫‪ -3‬هل تطبيق معيار التدقيق الدولي (‪ )620‬االستفادة من عمل مدقق خبير يساهم في زيادة كفاءة و خبرة مراقب الحسابات‬
‫في مجاالت المختلفة؟‪.‬‬
‫‪ -4‬ه ل تط بيق معيار التدقي ق الدول ي (‪ )620‬االس تفادة م ن عم ل مدق ق خ بير يساهم ف ي تحس ين وزيادة جودة تقري ر نهائ ي‬
‫لمراقب الحسابات؟‪.‬‬
 ‫ثانيا ً‪ :‬اهمية الدراسة ‪ :‬تمكن أهمية الدراسة في االتي ‪:‬‬
‫أ‪ -‬األهمية العلمية ‪ :‬يعد أهمية هذه الدراسة في أنّها تتناول موضوع مهم أال هو معيار التدقيق الدولي (‪)620‬‬
‫االستفادة من عمل مدقق خبير ‪ ،‬والدراسات عليها قليلة بشكل عام ولم تدرس من قبل في إقليم كوردستان حسب‬
‫علم الباحث ‪ ،‬كما يساهم هذه الدراسة في جوانب كثيرة عن معيار التدقيق الدولي (‪ )620‬ومحافظ على مستوى‬
‫جودة التدقي ق عالي ة م ن خالل تط بيق معايي ر التدقي ق الدولي ة ف ي ضمنه ا تط بيق ‪ ))ISA 620‬م ن قب ل مراق ب‬
‫الحس ابات ف ي عمليات التدقي ق ‪ ،‬كم ا تت بيّن أهميته ا ف ي أهمي ة التعاون و التكام ل بي ن عم ل مراق ب الحس ابات‬
‫واآلخرين من خبراء مدققين لزيادة الفاعلية لعملية التدقيق وتحسين جودة التدقيق ‪.‬‬

‫ب‪ -‬األهمي ة العمليّ ة ‪ :‬يأت ي هذه الدراس ة ليقدم مس اهمة متواضع ة م ن شأنه ا أ ن تس اعد الجهات المهتم ة مث ل‬
‫(مكات ب وشركات التدقي ق الحس ابات ‪ ،‬أنواع الوحدات االقتص ادية ‪ ،‬والباحثون) ف ي نتائ ج الدراس ة ف ي مجال‬
‫الواقع المهني التدقيق الخارجي في اقليم كردستان عبر إرشادات معيار التدقيق الدولي رقم (‪ ،)620‬ألنهّ مهنة‬
‫التدقي ق باعتباره ضرورة أس اسية للوحدات االقتص ادية ‪ ،‬ومعايي ر التدقي ق الدولي ة ‪ ،‬تضب ط مهن ة مراق ب‬
‫الحسابات و عملية التدقيق‪.‬‬
‫ثالثا ً‪ -‬أهداف الدراسة ‪ :‬يسعى هذه الدراسة الى تحقيق األهداف التالية ‪:‬‬
‫‪ -1‬بيان نطاق مراقب الحسابات والعالقته التي ترتبط بعمل اآلخرين‪.‬‬
‫‪ -2‬التعرف على معايير التدقيق الدولي بشكل عام ومتطلبات معيار التدقيق الدولي (‪ )620‬االستفادة من عمل‬
‫مدقق خبير على وجه الخصوص‪.‬‬
‫‪-3‬بيان أهمية جودة التدقيق وأهدافها وخصائصها وكيفية تحسينها‪.‬‬
‫‪ -4‬محاول ة بيان دور تط بيق معيار التدقي ق الدول ي (‪ )620‬االس تفادة م ن عم ل مدق ق خ بير ف ي تحس ين جودة‬
‫التدقيق ‪.‬‬
 ‫رابعا ً‪ -‬فرضيات الدراسـة ‪ :‬في ضوء ما تم طرحه من تساؤالت حول موضوع الدراسة وأمالً في تحقيق أهدافة‬
‫يمكن صياغة الفرضية الرئيسية للدراسة بالشكل االتي ‪:‬‬
‫الفرضية الرئيسة ‪:‬‬
‫ال يساهم تطبيق معيار التدقيق الدولي (‪ )620‬االستفادة من عمل مدقق خبير في تحسين جودة التدقيق‪ .‬ويتفرع من‬
‫الفرضية الرئيسة الفرضيات الفرعية اآلتية ‪:‬‬
‫أوالً‪ :‬فرضيات االرتباط ‪:‬‬
‫‪ H0:1‬ال ت وج د عالق ة ارتباط ب ي نمعيار ا لتدقي قا لدول ي(‪ )620‬ا الس تفادة منعم لمدق قخ بير وبي ناس تقال لية مراقب‬
‫ا لحساباتعند مستوىمعنوي(‪.)0.05‬‬
‫‪ H0:2‬ال ت وجد عالقة ارتباط ب ينمعيار ا لتدقيقا لدولي(‪ )620‬ا الستفادة منعملمدققخبير وبينا لحصولعل ىأدلة‬
‫ت عملية ا لتدقيقعند مستوىمعنوي(‪.)0.05‬‬ ‫ب لحسابا ل‬
‫اثباتك افية منق بلمراق ا‬
‫‪ H0:3‬ال ت وج د عالق ة ارتباط ب ي نمعيار ا لتدقي قا لدول ي(‪ )620‬ا الس تفادة م نعم لمدق قخ بير وبي نزيادة ك فاء ة‬
‫ت لمختلفة عند مستوىمعنوي(‪.)0.05‬‬ ‫ب لحساباتف يا لمجا ال ا‬ ‫وخبرة مراق ا‬
‫‪ H0:4‬ال ت وج د عالق ة ارتباط ب ي نمعيار ا لتدقي قا لدول ي(‪ )620‬ا الس تفادة م نعم لمدق قخ بير وبي نجودة ا لتدقي ق‬
‫ب لحساباتعند مستوىمعنوي(‪.)0.05‬‬ ‫ل مراق ا‬
‫ثانيا ً ‪ :‬فرضيات التأثير المباشر ‪:‬‬
‫‪ H0:5‬ال ي وجد ت أثير معنويمباشر ل معيار ا لتدقيقا لدولي(‪ )620‬ا الستفادة منعملمدققخبير ف يجودة ا لتدقيق‬
‫ب لحساباتعند مستوىمعنوي(‪.)0.05‬‬ ‫ل مراق ا‬
 ‫ثالثا ً ‪ :‬فرضيات التأثير غير المباشر (المتغيرات الوسيطة) ‪:‬‬
‫‪ H0:6‬ال ي وجد ت أثير معنويغير مباشر ل معيار ا لتدقيقا لدولي(‪ )620‬ا الستفادة منعملمدققخبير ف يجودة ا لتدقيق‬
‫ب لحساباتعند مستوىمعنوي(‪.)0.05‬‬ ‫ب لحساباتمنخال ال لمتغير ا لوسيط استقال لية مراق ا‬‫ل مراق ا‬
‫‪ H0:7‬ال ي وجد ت أثير معنويغير مباشر ل معيار ا لتدقيقا لدولي(‪ )620‬ا الستفادة منعملمدققخبير ف يجودة ا لتدقيق‬
‫ب لحساباتمنخال ال لمتغير ا لوسيط أدلة ا الثباتعند مستوىمعنوي(‪.)0.05‬‬ ‫ل مراق ا‬
‫‪ H0:8‬ال ي وجد ت أثير معنويغير مباشر ل معيار ا لتدقيقا لدولي(‪ )620‬ا الستفادة منعملمدققخبير ف يجودة ا لتدقيق‬
‫ب لحساباتعند مستوىمعنوي(‪.)0.05‬‬ ‫منخال ال لمتغير ا لوسيط ك فاءة وخبرة مراق ا‬

‫خامسا ً‪ -‬اساليب جمع البيانات ‪ :‬اعتمد الباحث في جمع البيانات على نوعين من المصادرهما ‪:‬‬
‫‪ -1‬المص ادر الثانوي ة ‪ :‬وه ي المص ادر الت ي يعتم د الباح ث عليه ا ف ي إعداد الجان ب النظري م ن الدراس ة وتتمث ل ف ي‬
‫الكت ب والدوريات والمجالت واالبحاث والرس ائل العلمي ة والمقاالت والتقاري ر والدورات الس ابقة الت ي تناول ت‬
‫موضوع الدراسة فضالً عن المصادر اإللكترونية الرصينة والقوانين والتعليمات‪.‬‬

‫‪ -2‬المصادر األوليةّ ‪ :‬نظراً لعدم كفاية المصادر الثانوية في تغطية جوانب الدراسة بالشكل الكامل وعدم قدرتها على‬
‫تزويد الدراسة المعلومات الدقيقة المرتبطة لموضوع الدراسة ‪ ،‬فقد قام الباحث بتصميم استمارة االستبانة كأداة لجمع‬
‫المعلومات وال بيانات للجان ب العمل ي لدراس ة ‪ ،‬وت م تقس يم هذه االس تبانة وف ق أس ئلة الدراس ة وارتباطه ا بفرضيات‬
‫الدراسة ‪ ،‬ثم قام الباحث بتوزيعه على مجتمع الدراسة وعينتها لبيان دور(‪ )ISA 620‬في تحسين جودة التدقيق‪.‬‬
 ‫سابعا ً ‪ -‬حدود الدراسة ‪ :‬تتمثل تلك الحدود بما يأتي ‪:‬‬
‫الحدود المكاني ة ‪ :‬تتمث ل الحدود المكاني ة (شركات التدقي ق ومكات ب التدقي ق الحس ابات وأقس ام العلمي ة المحاس بة ف ي‬
‫الجامعات)‪.‬‬
‫الحدود البشرية ‪ :‬هي االكاديميين و مراقب الحسابات و المحاسبين القانونيين ‪.‬‬
‫الحدود الزمنية ‪ :‬فتتمثل عام (‪.)2022‬‬
‫ثامنا ً‪ -‬أنموذج الدراسـة ‪ :‬لتحقيق غرض الدراسة والحصول الى أهدافها المحددة ‪ ،‬فقد تبنى الدراسة في إطار عرضه‬
‫الموضوع متغيرات الرئيسية هي ‪:‬‬
‫المتغير المستقل ‪ :‬معيار التدقيق الدولي (‪ )620‬االستفادة من عمل مدقق خبير‪.‬‬
‫المتغير الوسيط ‪ :‬االستقاللية ‪ ،‬أدلة االثبات ‪ ،‬الكفاءة والخبرة ‪ ،‬التقرير‬
‫المتغير التابع ‪ :‬تحسين جودة التدقيق‪.‬‬
‫ونوضح متغيرات الدراسة من خالل الشكل التالي ‪:‬‬
‫‪Δγ ΍‬‬
‫‪έΪϟ΍‬‬
‫‪ΝΫϮϤϧ΃: )1(Ϣ‬‬
‫‪ϗέϞϜη‬‬
‫‪ϊΑ‬‬
‫‪Ύ‬‬‫‪Θ‬‬‫‪ϟ΍‬‬
‫‪ήϴ‬‬‫‪ϐΘ‬‬
‫‪Ϥϟ΍‬‬ ‫‪ςϴ‬‬
‫‪γ Ϯϟ΍‬‬
‫‪ήϴ‬‬‫‪ϐΘ‬‬
‫‪Ϥϟ΍‬‬ ‫‪ϞϘ‬‬
‫‪Θ‬‬‫‪δ Ϥϟ΍‬‬
‫‪ήϴ‬‬‫‪ϐΘ‬‬
‫‪Ϥϟ΍‬‬

‫‪Δϴ‬‬
‫‪ϟϼ Ϙ‬‬
‫‪Θ‬‬‫‪γ ϻ΍‬‬
‫‪ϲ ϟϭΪϟ΍ϖϴ‬‬
‫‪ϗΪΘ‬‬
‫‪ϟ΍έΎ‬‬
‫‪ϴ‬‬‫‪όϣ‬‬
‫‪ΓΩϮΟϦϴ‬‬‫‪δΤΗ‬‬ ‫‪ΕΎ‬‬
‫‪ΒΛ‬‬
‫‪ϻ΍‬‬‫΃‪ΔϟΩ‬‬
‫‪ϖϴ‬‬‫‪ϗΪΘ‬‬
‫‪ϟ΍‬‬
‫‪ΓήΒΨϟ΍‬‬
‫‪ϭΓ˯Ύ‬‬
‫‪ϔ‬‬‫‪Ϝϟ΍‬‬ ‫‪IAS 620‬‬
‫‪ήϳήϘ‬‬
‫‪Θ‬‬‫‪ϟ΍‬‬
 ‫من أهم االستنتاجات‪:‬‬
‫إن تطبيق معيار تدقيق الدولي (‪ )620‬االستفادة من عمل مدقق خبير لها تأثير مباشر ومعنوي في تحسين جودة‬ ‫ّ‬
‫التدقيق من خالل تحسين جودة تقرير نهائي مراقب الحسابات وأيضا ً لها تأثير غير مباشر ومعنوي في تحسين‬
‫جودة التدقيق من خالل تدعيم استقاللية مراقب الحسابات و حصول على أدلة إثبات كافية في عملية التدقيق و‬
‫تحسين و زيادة كفاءة وخبرة مراقب الحسابات في مجاالت المختلفة ‪.‬‬

‫من أهم التوصيات‪:‬‬

‫إن تحقيق جودة التدقيق للمكاتب و شركات التدقيق الحسابات ال يتحقق عن طريق ما يمتلكه مراقبي الحسابات‬ ‫ّ‬
‫من قدرات مهارية وخبرات فقط بل البد من تسخير تلك القدرات في تطبيق معيار تدقيق الدولي (‪ )620‬واللجوء‬
‫إلى آراء الخبراء واالستفادة من استشاراتهم ‪.‬‬
‫شكراً لحسن استماعكم وحضوركم‬