‫ﻋﻧوان اﻟدرس‪ :‬ﻣﻌﺎﯾﯾر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﯾﺔ ‪IFRS‬‬

‫ﻋﻧوان اﻟﻣﻘطﻊ ‪ :3‬ﻣﻌﯾﺎر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﻲ رﻗم ‪" :3‬اﻧدﻣﺎج اﻷﻋﻣﺎل" ‪IFRS03‬‬

‫أﻫداف اﻟﻣﻘطﻊ ‪:3‬‬

‫ﺗﻌرف اﻟطﺎﻟب ﻋﻠﻰ ﻛﯾﻔﯾﺔ اﻟﺗﻘرﯾر ﻋن ﻋﻣﻠﯾﺎت اﻧدﻣﺎج اﻟﺷرﻛﺎت‪ ،‬وﻣﺗطﻠﺑﺎت‬ ‫ﯾﻬدف ﻫذا اﻟﻣﻘطﻊ إﻟﻰ ّ‬
‫ﻣﻌﯾﺎر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﻲ رﻗم ‪ 3‬اﻟﻣﺗﻣﺛﻠﺔ ﻓﻲ اﻋﺗﻣﺎد طرﯾﻘﺔ اﻟﺷراء ﻟﻠﻣﺣﺎﺳﺑﺔ ﻋن اﻧدﻣﺎج اﻷﻋﻣﺎل‪.‬‬

‫ﻣﻘدﻣﺔ‪:‬‬

‫ﺻدر ﻫذا اﻟﻣﻌﯾﺎر)‪ (IFRS 3‬ﻓﻲ ﻣﺎرس ‪) 2004‬ﻓﻲ ﻣرﺣﻠﺗﻪ اﻷوﻟﻰ( ﻣن ﻗﺑل ﻣﺟﻠس ﻣﻌﺎﯾﯾر اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ‬
‫اﻟدوﻟﯾﺔ ﻟﯾﺣل ﻣﺣل ﻣﻌﯾﺎر اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ اﻟدوﻟﻲ رﻗم )‪ ،(22‬وﻓﻲ ﺟﺎﻧﻔﻲ ‪) 2008‬اﻟﻣرﺣﻠﺔ اﻟﺛﺎﻧﯾﺔ( أﺟرﯾت ﻋﻠﯾﻪ‬
‫ﺗﻌدﯾﻼت ﻫﺎﻣﺔ ﺑدء ﺳرﯾﺎن ﻣﻔﻌوﻟﻬﺎ اﻋﺗﺑﺎ ار ﻣن ﺑداﯾﺔ ‪ 2009/7/1‬ﺑﻬدف اﻟﺗﻘﺎرب ﺑﯾن ﻣﻌﺎﯾﯾر اﻟﺗﻘﺎرﯾر‬
‫اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ اﻟدوﻟﯾﺔ )‪ (IFRS‬وﻣﺑﺎدئ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ اﻟﻣﻘﺑوﻟﺔ ﻋﻣوﻣﺎ ﻓﻲ اﻟوﻻﯾﺎت اﻟﻣﺗﺣدة )‪ (GAAP‬وﻧﺟد ﻣن أﻫم‬
‫اﻟﺗﻐﯾﯾرات ﻫو إدﺧﺎل اﻟﻣﻌﺎﻟﺟﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻟﻣﺧﺗﻠﻔﺔ ﻟﺣﻘوق اﻷﻗﻠﯾﺔ وﺗﻌزﯾز اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻟﻌﺎم ﻟواﺿﻌﻲ اﻟﻣﻌﺎﯾﯾر‬
‫ﺑﺗﺑﻧﻲ ﻣﻔﻬوم اﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﻌﺎدﻟﺔ ﻣن ﺧﻼل إﻟﻐﺎء طرﯾﻘﺔ ﺗوﺣﯾد اﻟﻣﺻﺎﻟﺢ واﻋﺗﻣﺎد طرﯾﻘﺔ اﻟﺷراء ﻋﻧد اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ‬
‫ﻋن اﻧدﻣﺎج اﻷﻋﻣﺎل وﻛذﻟك ﺟﺎء اﻟﻣﻌﯾﺎر ﻟﺗﻌزﯾز اﻟﻣﻼﺋﻣﺔ واﻟﻣوﺛوﻗﯾﺔ‪.‬‬

‫اﻟﻣﺣﺗوى‪:‬‬

‫اﻟﻔﻘرة ‪ :1‬ﺗﻌرﯾف اﻧدﻣﺎج اﻷﻋﻣﺎل وﺑﻌض اﻟﻣﺻطﻠﺣﺎت اﻟﺗﻲ أﺗﻰ ﺑﻬﺎ اﻟﻣﻌﯾﺎر‪:‬‬

‫ﻫدف اﻟﻔﻘرة ‪ :1‬ﺗﻬدف ﻫذﻩ اﻟﻔﻘرة إﻟﻰ إﻣﻛﺎﻧﯾﺔ اﻟﺗﻌرف ﻋﻠﻰ ﻣﻌﻧﻰ اﻻﻧدﻣﺎج وﺗﻣﯾزﻩ ﻋن ﺑﻌض‬
‫اﻟﻣﺻطﻠﺣﺎت اﻷﺧرى اﻟﺗﻲ ﺟﺎءت ﻓﻲ اﻟﻣﻌﯾﺎر‪.‬‬

‫‪ .1‬ﺗﻌرﯾف اﻻﻧدﻣﺎج‪:‬‬

‫ﺗﻌددت ﺗﻌﺎرﯾف اﻻﻧدﻣﺎج واﺧﺗﻠﻔت ﻣن اﻗﺗﺻﺎدي إﻟﻰ آﺧر ﻛﻧﻬﺎ ﻟم ﺗﺧرج ﻋن اﻟﺗﺎﻟﻲ‪:‬‬

‫ﺗﻌرﯾف‪" :1‬ﺟﻣﻊ ﺷرﻛﺎت ﻣﻧﻔﺻﻠﺔ ﻓﻲ وﺣدة اﻗﺗﺻﺎدﯾﺔ واﺣدة ﻛﻧﺗﯾﺟﺔ ﻟﻘﯾﺎم إﺣدى اﻟﺷرﻛﺎت ﺑﺎﻟﺗوﺣد ﻣﻊ أو‬
‫اﻟﺳﯾطرة ﻋﻠﻰ ﺻﺎﻓﻲ أﺻول وﻋﻣﻠﯾﺎت ﺷرﻛﺔ أﺧرى"؛ ﻓﺈن ﻣﺗطﻠﺑﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ واﻹﻓﺻﺎح ﺗﻌد ﻣﻧﺎﺳﺑﺔ ﺑﻐض‬
‫اﻟﻧظر ﻋن ﻫﯾﻛﻠﯾﺔ اﻻﻧدﻣﺎج اﻟﻣﺗﺑﻌﺔ‪.‬‬

‫‪1‬‬
‫اﻟﻣﻘطﻊ ‪ :3‬ﻣﻌﯾﺎر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﻲ رﻗم ‪" 3‬اﻧدﻣﺎج اﻷﻋﻣﺎل")‪(IFRS3‬‬ ‫درس‪ :‬ﻣﻌﺎﯾﯾر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﯾﺔ ‪IFRS‬‬
‫ﺗﻌرﯾف‪ :2‬اﻟﻣﻌﺎﻣﻠﺔ أو اﻟﺣدث اﻵﺧر اﻟذي ﯾﺣﺻل ﻓﯾﻪ اﻟﻣﺷﺗري ﻋﻠﻰ اﻟﺳﯾطرة ﻋﻠﻰ ﺷرﻛﺔ أو أﻛﺛر وﻫﻲ‬
‫اﻟﻣﻌﺎﻣﻼت اﻟﺗﻲ ﯾﺷﺎر إﻟﯾﻬﺎ أﺣﯾﺎﻧﺎ ﺑـ "ﻋﻣﻠﯾﺎت اﻻﻧدﻣﺎج اﻟﺣﻘﯾﻘﻲ" أو ﻣﺻطﻠﺢ "اﻻﻧدﻣﺎج ﺑﯾن طرﻓﯾن‬
‫ﻣﺗﻛﺎﻓﺋﯾن"‬

‫ﺗﻌرﯾف ‪ :3‬ﺗﺟﻣﯾﻊ ﺷرﻛﺎت وأﻧﺷطﺔ أﻋﻣﺎل ﻣﻧﻔﺻﻠﺔ ﻟﺗﻛوﯾن ﺷرﻛﺔ واﺣدة ﻣﻌدة ﻟﻠﻘواﺋم اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ وﯾﻧﺗﺞ ﻋﻧﻬﺎ‬
‫ﺳﯾطرة اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﻘﺗﻧﯾﺔ ﻋﻠﻰ ﺷرﻛﺔ أو أﻛﺛر‪) .‬ﺷرﻛﺔ ﻣﻘﺗﻧﺎة(‪.‬‬

‫‪ .2‬ﺑﻌض اﻟﺗﻌرﯾﻔﺎت واﻟﻣﺻطﻠﺣﺎت اﻟﻣﻬﻣﺔ‪:‬‬

‫‪ -1‬اﻟﺗﻣﯾﯾز ﺑﯾن اﻻﻧدﻣﺎج واﻹﺗﺣﺎد واﻟﺳﯾطرة‪ :‬ﺗوﺣﯾد اﻷﻋﻣﺎل ﻫو ﻣﺻطﻠﺢ ﻋﺎم ﯾﺳﺗﺧدم ﻟﻠﺗﻌﺑﯾر ﻋن‬
‫ﻋﻣﻠﯾﺔ اﻟﺗوﺣﯾد واﻟﺗﻲ ﻗد ﺗﺄﺧذ أﺣد اﻷﺷﻛﺎل اﻟﺗﺎﻟﯾﺔ‪:‬‬

‫اﻻﻧدﻣﺎج‬ ‫‪-‬‬
‫اﻹﺗﺣﺎد‬ ‫‪-‬‬
‫اﻟﺳﯾطرة )اﻟﻘﺎﺑﺿﺔ واﻟﺗﺎﺑﻌﺔ(‪.‬‬ ‫‪-‬‬

‫وﻓﯾﻣﺎ ﯾﻠﻲ ﺗوﺿﯾﺢ ﻟﻛل ﻣن اﻷﺷﻛﺎل اﻟﺳﺎﺑﻘﺔ‪:‬‬

‫أ‪ -‬اﻻﻧدﻣﺎج ‪ :merger‬ﺗﺣدث ﻋﻣﻠﯾﺔ اﻻﻧدﻣﺎج ﻋﻧد ﻗﯾﺎم اﻟﻣؤﺳﺳﺔ ﺑﺗﻣﻠك ﻣؤﺳﺳﺔ أﺧرى ﻣﻣﺎ ﯾﻧﺗﺞ‬
‫ﻋﻧﻪ زوال اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﺗﻲ ﺗم ﺗﻣﻠﻛﻬﺎ واﻧﺗﻘﺎل ﻧﺷﺎطﻬﺎ وأﺻوﻟﻬﺎ واﻟﺗزاﻣﺎﺗﻬﺎ ﻟﻠﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗرﯾﺔ‪ .‬ﻓﻣﺛﻼ إدا ﻗﺎﻣت‬
‫اﻟﻣؤﺳﺳﺔ س ﺑﺷراء ﻛﺎﻣل أﺳﻬم اﻟﺷرﻛﺔ ص وﻧﺗﺞ ﻋﻠﻰ ذﻟك اﻧدﻣﺎج ص ﻓﻲ س ﻓﺈن ﻛﺎﻣل أﺻول واﻟﺗزاﻣﺎت‬
‫ص ﺗﻧﺗﻘل إﻟﻰ س ﻣﻣﺎ ﯾﻧﺗﺞ ﻋﻧﻪ اﻧﺗﻬﺎء وﺗﺻﻔﯾﺔ اﻟﺷرﻛﺔ ص‪.‬‬

‫ب‪ -‬اﻹﺗﺣﺎد ‪ :consolidation‬ﺗﺣدث ﻋﻣﻠﯾﺔ اﻹﺗﺣﺎد ﻋﻧد ﺗﺄﺳﯾس ﺷرﻛﺔ ﺟدﯾدة ﺗﻧﺗﻘل إﻟﯾﻬﺎ أﺻول‬
‫وﻧﺷﺎطﺎت ﻣؤﺳﺳﺗﯾن أو أﻛﺛر ﻗﺎﺋﻣﺗﯾن ﻣﻣﺎ ﯾﻧﺗﺞ ﻋﻧﻪ ﻣن ﺗﺻﻔﯾﺔ وزوال اﻟﺷرﻛﺎت اﻟداﺧﻠﺔ ﻓﻲ اﻻﺗﺣﺎد‪ ،‬ﻓﺈذا‬
‫ﻛﺎن ﻟدﯾﻧﺎ اﻟﺷرﻛﺔ س واﻟﺷرﻛﺔ ص ﻓﻘد ﯾﺗم اﺗﺣﺎدﻫﻣﺎ ﻓﻲ اﻟﺷرﻛﺔ ع ﺣﯾث ﯾﺗم ﺗﺻﻔﯾﺔ أﻋﻣﺎل اﻟﺷرﻛﺗﯾن س و‬
‫ص وﺗﻧﻘل أﺻوﻟﻬﻣﺎ وﻧﺷﺎطﻬﻣﺎ إﻟﻰ اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﺟدﯾدة ع‪.‬‬

‫ج‪ -‬اﻟﺳﯾطرة ‪ :acquisition‬ﺗﻣﺛل اﻟﺳﯾطرة ﻗﯾﺎم ﺷرﻛﺔ ﺑﺷراء ﻏﺎﻟﺑﯾﺔ أﺳﻬم ﺷرﻛﺔ أﺧرى ﻣﻣﺎ ﯾﻌطﻲ‬
‫اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗرﯾﺔ اﻟﻘدرة ﻋﻠﻰ اﻟﺳﯾطرة ﻋﻠﻰ إدارة وﻗ اررات اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺳﯾطر ﻋﻠﯾﻬﺎ وﺗﺳﯾﯾر أﻋﻣﺎﻟﻬﺎ وﻓق‬
‫ﻟﻣﺻﺎﻟﺢ اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺳﯾطرة‪ .‬وﺗﺟدر اﻹﺷﺎرة إﻟﻰ أن اﻟﺳﯾطرة ﺗﺧﺗﻠف ﻋن اﻻﻧدﻣﺎج واﻹﺗﺣﺎد ﻓﻲ ﺑﻘﺎء‬

‫‪2‬‬
‫اﻟﻣﻘطﻊ ‪ :3‬ﻣﻌﯾﺎر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﻲ رﻗم ‪" 3‬اﻧدﻣﺎج اﻷﻋﻣﺎل")‪(IFRS3‬‬ ‫درس‪ :‬ﻣﻌﺎﯾﯾر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﯾﺔ ‪IFRS‬‬
‫اﻟﺷرﻛﺗﯾن ﻗﺎﺋﻣﺗﯾن وﺗﻣﺎرﺳﺎن أﻋﻣﺎﻟﻬﻣﺎ ﺑﺷﻛل ﻣﺳﺗﻘل وﯾﺑﻘﻰ ﻟﻛل ﻣﻧﻬﻣﺎ ﺻﻔﺔ ﻗﺎﻧوﻧﯾﺔ ﻣﺳﺗﻘﻠﺔ وﺳﺟﻼت‬
‫ﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻣﺳﺗﻘﻠﺔ‪ ،‬ﻛﻣﺎ أن اﻟﺳﯾطرة ﻻ ﺗﺣﺗﺎج إﻟﻰ ﺷراء ﻛﺎﻣل أﺳﻬم اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺳﯾطر ﻋﻠﯾﻬﺎ‪.‬‬

‫وﻣن اﻟﺷروط اﻷﺳﺎﺳﯾﺔ ﻟﻠﺳﯾطرة ﺗﻣﻠك اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺳﯾطرة ﻋﻠﻰ أﻛﺛر ﻣن ‪ 50%‬ﻣن أﺳﻬم اﻟﺷرﻛﺔ‬
‫اﻷﺧرى‪ ،‬أو ﻣن ﺣﻘوق اﻟﺗﺻوﯾت ﻓﯾﻬﺎ‪ ،‬وﯾطﻠق ﻋﻠﻰ اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺳﯾطرة ﺑﺎﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻘﺎﺑﺿﺔ أﻣﺎ اﻟﺷرﻛﺔ‬
‫اﻟﻣﺳﯾطر ﻋﻠﯾﻬﺎ ﻓﯾطﻠق ﻋﻠﯾﻬﺎ اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﺗﺎﺑﻌﺔ‪.‬‬

‫‪ -2‬ﺣﻘوق اﻷﻗﻠﯾﺔ‪ :‬ﻫﻲ ذﻟك اﻟﺟزء ﻣن ﺻﺎﻓﻲ ﻧﺗﺎﺋﺞ اﻟﻌﻣﻠﯾﺎت وﺻﺎﻓﻲ اﻷﺻول اﻟذي ﻟم ﺗﻣﺗﻠﻛﻪ‬
‫اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗرﯾﺔ )اﻟداﻣﺟﺔ( ﺳواء ﺑﺷﻛل ﻣﺑﺎﺷر أو ﺑﺷﻛل ﻏﯾر ﻣﺑﺎﺷر‪ .‬ﻓﻣﺛﻼ إذا ﺗﻣﻛﻧت اﻟﺷرﻛﺔ اﻟداﻣﺟﺔ‬
‫"س" )اﻟﻘﺎﺑﺿﺔ( ﻣن اﻻﺳﺗﺣواذ ﻋﻠﻰ ‪ %85‬ﻣن أﺳﻬم اﻟﺷرﻛﺔ "ص" اﻟﻣﻧدﻣﺟﺔ‪ ،‬ﻓﻔﻲ ﻫذﻩ اﻟﺣﺎﻟﺔ ﻓﺎن ﺑﺎﻗﻲ‬
‫اﻷﺳﻬم )ﻣﺎ ﻧﺳﺑﺗﻪ ‪ %15‬ﻣن أﺳﻬم اﻟﺷرﻛﺔ "ص"( ﯾﻛون ﻣﻣﻠوك ﻟﻣﺳﺎﻫﻣﯾن آﺧرﯾن‪ ،‬ﺣﯾث ﯾطﻠق ﻋﻠﻰ ﻣﺎﻟﻛﻲ‬
‫ﺣﺻﺔ ‪ %15‬ﻣن أﺳﻬم "ص" ﺑﺣﻘوق اﻷﻗﻠﯾﺔ‪.‬‬

‫‪ -3‬اﻟﻣﺳﯾطر أو اﻟداﻣﺞ أو اﻟﻣﺷﺗري‪ :‬ﻫو ﻛﯾﺎن ﯾﺟﻣﻊ ﺑﯾن اﻟذﯾن ﺣﺻﻠوا ﻋﻠﻰ اﻟﺳﯾطرة‪ ،‬وﻫذا ﯾﻌﻧﻲ‬
‫اﻟﻘدرة ﻋﻠﻰ اﻟﺗﺣﻛم ﻓﻲ اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ واﻟﺗﺷﻐﯾﻠﯾﺔ ﻟﻠﺷرﻛﺔ أو ﻧﺷﺎط ﻟﻠﺣﺻول ﻋﻠﻰ ﻣﻧﺎﻓﻊ ﻣن أﻧﺷطﺗﻬﺎ‪.‬‬

‫‪ -4‬طرﯾﻘﺔ اﻟﺣﯾﺎزة أو اﻟﺷراء‪ :‬ﻫﻲ طرﯾﻘﺔ ﺗﻌﺗﺑر أن أي اﻧدﻣﺎج أﻋﻣﺎل ﻫو ﻋﺑﺎرة ﻋن وﺟود ﺷرﻛﺔ‬
‫ﻣﺷﺗرﯾﺔ و ﺷرﻛﺔ أو ﻛﯾﺎن آﺧر ﯾﺗم اﻻﺳﺗﺣواذ ﻋﻠﯾﻪ‪ ،‬وأن اﻟﺷرﻛﺔ اﻟداﻣﺟﺔ ﺗﺷﺗري ﺻﺎﻓﻲ أﺻول اﻟﺷرﻛﺔ‬
‫اﻟﻣﺷﺗراة وﺗﻌﺗرف ﻓﻲ ﺳﺟﻼﺗﻬﺎ ﺑﺎﻷﺻول واﻟﻣطﻠوﺑﺎت اﻟﻣﺷﺗراة ﺑﺎﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﻌﺎدﻟﺔ ﻟﻬﺎ‪ ،‬ﻛﻣﺎ ﺗﻌﺗرف ﺑﺄﯾﺔ اﻟﺗزاﻣﺎت‬
‫ﻣﺣﺗﻣﻠﺔ ﻗد ﺗﻧﺷﺄ‪.‬‬

‫‪ -5‬اﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﻌﺎدﻟﺔ‪ :‬ﻫو اﻟﻣﺑﻠﻎ اﻟذي ﯾﻣﻛن ﻣﺑﺎدﻟﺔ اﻷﺻل ﺑﻪ أو ﺳداد اﻻﻟﺗزام ﺑﯾن طرﻓﯾن ﻣطﻠﻌﯾن‬
‫وراﻏﺑﯾن ﻓﻲ اﻟﺗﻌﺎﻣل ﻋﻠﻰ أﺳﺎس ﺗﺑﺎدل ﺗﺟﺎري ﺑﺣث‪.‬‬

‫‪ -6‬اﻟﺗﻛﺎﻟﯾف اﻟﻣﺗﻌﻠﻘﺔ ﺑﺎﻟﺗﻣﻠك‪ :‬ﺗﻛﺎﻟﯾف اﻟﺗﻣﻠك وﻫﻲ اﻟﺗﻛﺎﻟﯾف اﻟﺗﻲ ﺗﺗﺣﻣﻠﻬﺎ اﻟﺷرﻛﺔ ﻟﺗﻔﻌﯾل ﻋﻣﻠﯾﺔ‬
‫اﻻﻧدﻣﺎج ﻣﺛل اﻟﻣﺻﺎرﯾف اﻟﻘﺎﻧوﻧﯾﺔ‪ ،‬أﺗﻌﺎب اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾن‪ ،‬أﺗﻌﺎب اﻟﻣﻘﯾﻣﯾن واﻟرﺳوم اﻟﻣﻬﻧﯾﺔ اﻷﺧرى‪،‬‬
‫اﻟﻣﺻﺎرﯾف اﻹدارﯾﺔ واﻟﻌﻣوﻣﯾﺔ‪ ،‬ورﺳوم ﺗﺳﺟﯾل ٕواﺻدار اﻷوراق اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ ﻟﻠدﯾون وﻟﺣﻘوق اﻟﻣﻠﻛﯾﺔ‪ ،‬واﻟرﺳوم‬
‫اﻟﻣﻬﻧﯾﺔ ﯾﺗم ﻣﻌﺎﻟﺟﺗﻬﺎ ﻛﻣﺻﺎرﯾف ﻓﺗرة ﻓﻲ اﻟﺳﻧﺔ اﻟﺗﻲ ﯾﺗم ﺗﺣﻣﻠﻬﺎ‪ ،‬ﺑﺎﺳﺗﺛﻧﺎء واﺣد وﻫو اﻻﻋﺗراف ﺑﺗﻛﺎﻟﯾف‬
‫إﺻدار اﻷوراق اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ ﻟﻠدﯾون أو ﻟﺣﻘوق اﻟﻣﻠﻛﯾﺔ وﻓﻘﺎً ﻟﻣﻌﯾﺎري اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ اﻟدوﻟﯾﯾن ﺑﻣوﺟب ﻣﻌﯾﺎر ‪ 32‬و‪،39‬‬
‫وﻣﻌﯾﺎر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ رﻗم ‪.9‬‬

‫‪3‬‬
‫اﻟﻣﻘطﻊ ‪ :3‬ﻣﻌﯾﺎر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﻲ رﻗم ‪" 3‬اﻧدﻣﺎج اﻷﻋﻣﺎل")‪(IFRS3‬‬ ‫درس‪ :‬ﻣﻌﺎﯾﯾر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﯾﺔ ‪IFRS‬‬
‫‪ -7‬ﺗﺎرﯾﺦ اﻟﺗﺑﺎدل‪ :‬ﻫو اﻟﺗﺎرﯾﺦ اﻟذي ﯾﺣﺻل ﻓﯾﻪ اﻟﻣﺷﺗري )اﻟﺷرﻛﺔ اﻟداﻣﺟﺔ( ﻋﻠﻰ اﻟﺳﯾطرة اﻟﻔﻌﺎﻟﺔ ﻋﻠﻰ‬
‫اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﻧدﻣﺟﺔ ﻓﻲ ﻋﻣﻠﯾﺔ ﺗﺑﺎدل ﻣﻔردة‬

‫اﻟﻔﻘرة ‪ :2‬ﻣﺟﺎل ﻣﻌﯾﺎر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﻲ رﻗم ‪ 3‬وﻣﺗطﻠﺑﺎﺗﻪ‪:‬‬

‫ﻫدف اﻟﻔﻘرة ‪ :2‬ﺗﻬدف ﻫذﻩ اﻟﻔﻘرة إﻟﻰ ﺗوﺿﯾﺢ اﻟﻣﺟﺎل اﻟذي ﯾﻐطﯾﻪ اﻟﻣﻌﯾﺎر ﻣﻊ ﺗﺑﯾﺎن اﻟﺣﺎﻻت اﻟﻣﺳﺗﺛﻧﺎة‬
‫ﻣن اﻟﺗطﺑﯾق ﻛﻣﺎ ﯾﻬدف أﯾﺿﺎ إﻟﻰ ﻣﺣﺎوﻟﺔ إﺑراز أﻫم ﻣﺗطﻠﺑﺎﺗﻪ‪.‬‬

‫‪ -1‬ﻣﺟﺎل ﻣﻌﯾﺎر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﻲ رﻗم ‪:3‬‬

‫ﯾﺗﻧﺎول اﻟﻣﻌﯾﺎر ﻣﺎ ﯾﻠﻲ ‪:‬‬

‫‪ -‬طرﯾﻘﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ ﻋن اﻧدﻣﺎج اﻷﻋﻣﺎل‪.‬‬

‫‪ -‬ﯾﻣﻛن أن ﯾﺗم ﺿم اﻷﻋﻣﺎل ﺑطرق ﻣﺗﻧوﻋﺔ ﺗﺗﺣد ﻋﻠﻰ ﺿوء أﺳﺑﺎب ﻗﺎﻧوﻧﯾﺔ أو ﺿرﯾﺑﯾﺔ أو أﺧرى‪ ،‬وﻗد‬
‫ﯾﺗﺿﻣن ﺷراء ﻣﺷروع ﻟﺣﻘوق اﻟﻣﻠﻛﯾﺔ ﻓﻲ ﻣﺷروع آﺧر)ﻗﺎﺑﺿﺔ وﺗﺎﺑﻌﺔ(‪ ،‬أو ﺷراء ﺻﺎﻓﻲ أﺻول ﻣﺷروع‬
‫أﻋﻣﺎل)اﻻﻧدﻣﺎج(‪ .‬وﻗد ﺗﺗم ﺑﺈﺻدار أﺳﻬم أو ﺗﺣوﯾل ﻧﻘدﯾﺔ أو ﻣﺎ ﯾﻌﺎدل اﻟﻧﻘدﯾﺔ أو أﺻول أﺧرى‪ ،‬ﻛﻣﺎ ﻗد ﺗﺗم‬
‫اﻟﻌﻣﻠﯾﺔ ﻣﺎ ﺑﯾن ﺣﻣﻠﺔ اﻷﺳﻬم ﻟﻣﺷروﻋﯾن ﻣﻧﺿﻣﯾن أو ﻣﺎ ﺑﯾن ﻣﺷروع وﺣﻣﻠﺔ أﺳﻬم ﻣﺷروع آﺧر‪ .‬وﻗد‬
‫ﺗﺗﺿﻣن اﻟﻌﻣﻠﯾﺔ ﺿم اﻷﻋﻣﺎل إﻧﺷﺎء ﻣﺷروع ﺟدﯾد ﻟﯾﺳﯾطر ﻋﻠﻰ اﻟﻣﺷﺎرﯾﻊ اﻟﻣﻧدﻣﺟﺔ‪ ،‬أو ﺗﺣوﯾل ﺻﺎﻓﻲ‬
‫أﺻول واﺣدة أو أﻛﺛر ﻣن اﻟﻣﺷﺎرﯾﻊ اﻟﻣﻧﺿﻣﺔ إﻟﻰ ﻣﺷروع آﺧر أو ﺗﻼﺷﻲ واﺣدة أو أﻛﺛر ﻣن اﻟﻣﺷﺎرﯾﻊ‬
‫اﻟﻣﻧﺿﻣﺔ‪ .‬ﻋﻧدﻣﺎ ﯾﻛون ﺟوﻫر اﻟﻌﻣﻠﯾﺔ ﻣﺗﻔق ﻣﻊ ﺗﻌرﯾف ﺿم اﻷﻋﻣﺎل ﻓﻲ ﻫذا اﻟﻣﻌﯾﺎر‪ ،‬ﻓﺈن ﻣﺗطﻠﺑﺎت‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ واﻹﻓﺻﺎح ﺗﻌد ﻣﻧﺎﺳﺑﺔ ﺑﻐض اﻟﻧظر ﻋن ﻫﯾﻛﻠﺔ اﻻﻧﺿﻣﺎم اﻟﻣﺗﺑﻌﺔ‪.‬‬

‫‪ -‬ﻗد ﯾﺗﺿﻣن ﺿم اﻷﻋﻣﺎل ﺷراء ﺻﺎﻓﻲ أﺻول ﻣﺷروع آﺧر ﺑﻣﺎ ﻓﯾﻬﺎ اﻟﺷﻬرة و ﻟﯾس ﺷراء أﺳﻬم ﻓﻲ‬
‫اﻟﻣﺷروع اﻵﺧر‪ .‬ﻣﺛل ﻫذا اﻟﺿم ﻟﻸﻋﻣﺎل ﻻ ﯾﻧﺗﺞ ﻋﻧﻪ ﻋﻼﻗﺔ ﺷرﻛﺔ أم ﺑﺷرﻛﺔ ﺗﺎﺑﻌﺔ‪ .‬وﻓﻲ ﻣﺛل ﻫذﻩ‬
‫اﻟظروف ﯾطﺑق اﻟﻣﺷروع اﻟذي ﯾﺿم ﻫذا اﻟﻣﻌﯾﺎر ﻓﻲ ﺑﯾﺎﻧﺎﺗﻪ اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ اﻟﺧﺎﺻﺔ وﺑﺎﻟﺗﺎﻟﻲ ﻓﻲ ﺑﯾﺎﻧﺎﺗﻪ اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ‬
‫اﻟﻣوﺣدة‪.‬‬

‫‪ -‬ﻛﻣﺎ ﯾﺗطرق اﻟﻣﻌﯾﺎر إﻟﻰ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ ﻋن اﻟﺷﻬرة و اﻷﺻول ﻏﯾر اﻟﻣﻠﻣوﺳﺔ اﻟﻣﺳﺗﺣوذ ﻋﻠﯾﻬﺎ ﻓﻲ‬
‫اﻧدﻣﺎﺟﺎت اﻷﻋﻣﺎل‪.‬‬

‫‪ -‬ﻻ ﯾطﺑق اﻟﻣﻌﯾﺎر ﻋﻠﻰ اﻟﺣﺎﻻت اﻟﺗﺎﻟﯾﺔ‪:‬‬

‫‪ ‬ﺗﺟﻣﯾﻊ ﺷرﻛﺎت وﺷرﻛﺎت ﻣﻧﻔﺻﻠﺔ ﻟﺗﻛوﯾن ﻣﺷروع ﻣﺷﺗرك ﻣﻌﯾﺎر ‪.31‬‬

‫‪4‬‬
‫اﻟﻣﻘطﻊ ‪ :3‬ﻣﻌﯾﺎر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﻲ رﻗم ‪" 3‬اﻧدﻣﺎج اﻷﻋﻣﺎل")‪(IFRS3‬‬ ‫درس‪ :‬ﻣﻌﺎﯾﯾر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﯾﺔ ‪IFRS‬‬
 ‫‪ ‬ﺗﺟﻣﯾﻊ ﺷرﻛﺎت وﺷرﻛﺎت ﺗﺧﺿﻊ ﻟﺳﯾطرة ﻣﺷﺗرﻛﺔ ‪.31‬‬
‫‪ ‬ﺗﺟﻣﯾﻊ اﻷﻋﻣﺎل اﻟﺗﻲ ﺗﻧطوي ﻋﻠﻰ اﺛﻧﯾن أو أﻛﺛر ﻣن اﻟﺷرﻛﺎت اﻟﻣﺷﺗرﻛﺔ‪.‬‬
‫‪ ‬اﻣﺗﻼك أﺻل أو ﻣﺟﻣوﻋﺔ ﻣن اﻷﺻول وﻻ ﯾﻧﺗﺞ ﻋن ﻣﺛل ﻫذﻩ اﻟﻣﻌﻠوﻣﺎت ﺷﻬرة‪.‬‬
‫‪ ‬ﺗﺟﻣﯾﻊ ﺷرﻛﺎت ﻣﻧﻔﺻﻠﺔ ﻟﺗﻛوﯾن ﺷرﻛﺔ ﻣﻌدة ﻟﻠﻘواﺋم اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ ﺑﻣوﺟب ﺗﻌﺎﻗد ﻓﻘط‪ ،‬دون اﻟﺣﺻول ﻋﻠﻰ‬
‫أﯾﺔ ﺣﺻﺔ ﻣﻠﻛﯾﺔ‪.‬‬

‫‪ -2‬اﻟﻣﺗطﻠﺑﺎت اﻟرﺋﯾﺳﯾﺔ ﻟﻣﻌﯾﺎر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﻲ رﻗم ‪:3‬‬

‫أ‪ -‬ﯾﺗطﻠب اﻟﻣﻌﯾﺎر أن ﺗﺗم اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ ﻋن ﻛﺎﻓﺔ اﻧدﻣﺎﺟﺎت ﺷرﻛﺎت ﺑطرﯾﻘﺔ اﻟﺷراء‪.‬‬

‫ب‪ -‬ﯾﺟب أن ﯾﺗم ﺗﺣدﯾد اﻟطرف اﻟداﻣﺞ )اﻟﻣﺷﺗري( ﻓﻲ ﻛل اﻧدﻣﺎج ﺷرﻛﺎت داﺧﻠﺔ ﺿﻣن ﻧطﺎﻗﻪ‪ ،‬وﺗﺣدﯾد‬
‫ﺗﺎرﯾﺦ اﻟﺗﻣﻠك‪.‬‬

‫ج‪ -‬ﯾﺟب ﻋﻠﻰ اﻟﺷرﻛﺔ اﻟداﻣﺟﺔ )اﻟﻣﺷﺗرﯾﺔ( أن ﺗﻘﯾس ﺗﻛﻠﻔﺔ اﻧدﻣﺎج اﻷﻋﻣﺎل ﻣن ﺧﻼل ﻣﺟﻣوع اﻟﻘﯾم‬
‫اﻟﻌﺎدﻟﺔ ﺑﺗﺎرﯾﺦ اﻟﺗﺑﺎدل ﻟﻸﺻول اﻟﻣﻌطﺎة )ﻧﻘدﯾﺔ ﻣدﻓوﻋﺔ أو أي أﺻول أﺧرى( واﻻﻟﺗزاﻣﺎت اﻟﺗﻲ ﺗم ﺗﺣﻣﻠﻬﺎ‪،‬‬
‫وأدوات ﺣﻘوق اﻟﻣﻠﻛﯾﺔ اﻟﺗﻲ ﯾﻣﻛن أن ﯾﺻدرﻫﺎ اﻟطرف اﻟداﻣﺞ )اﻟﻣﺷﺗري(‪.‬‬

‫د‪ -‬ﯾﺗم اﻻﻋﺗراف ﺑﺎﻻﻟﺗزاﻣﺎت اﻟﻣﺣﺗﻣﻠﺔ اﻟﺗﻲ ﺗم ﻧﻘﻠﻬﺎ ﻣن اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗراة إﻟﻰ اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗرﯾﺔ ﻋﻧد‬
‫اﻧدﻣﺎج اﻷﻋﻣﺎل إذا ﻛﺎﻧت ﻫذﻩ اﻻﻟﺗزاﻣﺎت ﻋﺑﺎرة ﻋن اﻟﺗزام ﺣﺎﻟﻲ ﻧﺎﺷﺊ ﻣن أﺣداث ﺳﺎﺑﻘﺔ وﯾﻣﻛن ﻗﯾﺎس‬
‫ﻗﯾﻣﺗﻬﺎ اﻟﻌﺎدﻟﺔ ﺑﺷﻛل ﻣوﺛوق ‪ ،‬ﻧﺗﯾﺟﺔ ﻟذﻟك وﺧﻼﻓﺎً ﻟﻣﺗطﻠﺑﺎت ﻣﻌﯾﺎر اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ اﻟدوﻟﻲ رﻗم )‪ ،(37‬ﺗﻌﺗرف‬
‫اﻟﺷرﻛﺔ ﺑﺎﻻﻟﺗزام اﻟﻣﺣﺗﻣل ﻓﻲ اﻧدﻣﺎج اﻷﻋﻣﺎل ﺑﺗﺎرﯾﺦ اﻟﺗﻣﻠك ﺣﺗﻰ ﻟو ﻟم ﯾﻛن ﻣرﺟﺣﺎً ﺣدوث ﺗدﻓق ﻧﻘدي‬
‫ﺻﺎدر ﻓﻲ اﻟﻔﺗرة اﻟﻼﺣﻘﺔ‪ ،‬وﺑﻐض اﻟﻧظر ﻋن ﻛون اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﻧدﻣﺟﺔ ﻗد اﻋﺗرﻓت ﺑﻪ أم ﻻ‪.‬‬

‫ه‪ -‬ﯾﺗم اﻻﻋﺗراف ﺑﺎﻷﺻول واﻻﻟﺗزاﻣﺎت اﻟﻣﺣددة)اﻟﻣﻌرﻓﺔ( واﻻﻟﺗزاﻣﺎت اﻟﻣﺣﺗﻣﻠﺔ اﻟﻣﻣﺗﻠﻛﺔ ﻣن ﻗﺑل‬
‫اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗرﯾﺔ ﺑﺎﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﻌﺎدﻟﺔ ﻓﻲ ﺗﺎرﯾﺦ اﻻﻗﺗﻧﺎء وﺑﻧﺳﺑﺔ ‪ ،%100‬وﺗﺷﺎرك اﻷﻗﻠﯾﺔ ﻓﻲ اﻟﺗﻐﯾر ﺑﺎﻟﻘﯾﻣﺔ‬
‫اﻟﻌﺎدﻟﺔ‪.‬‬

‫و‪ -‬ﯾﺟب ﺗﺧﺻﯾص ﺗﻛﻠﻔﺔ اﻟﺷراء ﻋﻠﻰ اﻷﺻول واﻻﻟﺗزاﻣﺎت اﻟﻣﻣﺗﻠﻛﺔ ﺑﺎﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﻌﺎدﻟﺔ ﻟﻛﺎﻓﺔ اﻷﺻول‬
‫واﻻﻟﺗزاﻣﺎت‪ ،‬ﻋدا اﻷﺻول اﻟﻣﺻﻧﻔﺔ ﻛﺄﺻول ﻏﯾر ﻣﺗداوﻟﺔ ﻣﻌدة ﻟﻠﺑﯾﻊ ﺑﻣوﺟب ﻣﻌﯾﺎر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ رﻗم‬
‫)‪ (5‬واﻟﺗﻲ ﯾﺟب ﻗﯾﺎﺳﻬﺎ )ﺑﺎﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﻌﺎدﻟﺔ ﻧﺎﻗﺻﺎً ﺗﻛﺎﻟﯾف اﻟﺑﯾﻊ اﻟﻣﻘدرة(‪.‬‬

‫‪5‬‬
‫اﻟﻣﻘطﻊ ‪ :3‬ﻣﻌﯾﺎر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﻲ رﻗم ‪" 3‬اﻧدﻣﺎج اﻷﻋﻣﺎل")‪(IFRS3‬‬ ‫درس‪ :‬ﻣﻌﺎﯾﯾر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﯾﺔ ‪IFRS‬‬
‫ز‪ -‬ﯾﺗطﻠب اﻟﻣﻌﯾﺎر ﻣن اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻘﯾﺎم ﺑﺗﺎرﯾﺦ اﻟﺗﻣﻠك ﺑﺗﺻﻧﯾف وﺗﺧﺻﯾص اﻷﺻول اﻟﻣﺷﺗراة اﻟﻘﺎﺑﻠﺔ‬
‫ﻟﻠﺗﺣدﯾد واﻻﻟﺗزاﻣﺎت ﺑﻣﺎ ﯾﺗواﻓق ﻣﻊ ﻣﺗطﻠﺑﺎت ﻣﻌﺎﯾﯾر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻷﺧرى‪ ،‬وﯾﺟب ﻋﻠﻰ اﻟﺷرﻛﺔ إﺟراء‬
‫ﺗﺻﻧﯾف اﻷﺻول ﻋﻠﻰ أﺳﺎس اﻟﺷروط اﻟﺗﻌﺎﻗدﯾﺔ واﻟظروف اﻻﻗﺗﺻﺎدﯾﺔ واﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ أو اﻟﺗﺷﻐﯾﻠﯾﺔ‬
‫أو ﻏﯾرﻫﺎ‪ ،‬وﻋﻠﻰ ﺳﺑﯾل اﻟﻣﺛﺎل ﺗﺣدﯾد ﻛﯾﻔﯾﺔ ﺗﺻﻧﯾف اﻷﺻول ﺑﻣوﺟب ﻣﻌﯾﺎر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ رﻗم ‪ 9‬ﻛﺄﺻول‬
‫ﻣﺎﻟﯾﺔ ﺑﺎﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﻌﺎدﻟﺔ أو ﺑﺎﻟﺗﻛﻠﻔﺔ اﻟﻣطﻔﺄة‪.‬‬

‫ح‪ -‬اﻟﺷﻬرة‪ :‬ﯾﻌﺗرف اﻟﻣﺷﺗري )اﻟداﻣﺞ( ﺑﺎﻟﺷﻬرة ﻛﺄﺻل ﺑﺗﺎرﯾﺦ اﻻﻗﺗﻧﺎء‪ ،‬وﺗﻘﺎس ﻣﺑدﺋﯾﺎً ﺑﺎﻟزﯾﺎدة ﻓﻲ ﺗﻛﻠﻔﺔ‬
‫اﻟﺷراء ﻋن اﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﻌﺎدﻟﺔ ﻟﺻﺎﻓﻲ اﻷﺻول ﺑﺗﺎرﯾﺦ اﻻﻗﺗﻧﺎء‪ ،‬وﻫﻲ ﻣﺎ ﺗﻌرف ﺑﺎﻟﺷﻬرة اﻟﻣوﺟﺑﺔ ‪Goodwill‬‬
‫وﯾﺗم اﺣﺗﺳﺎﺑﻬﺎ وﻓق ﻫذا اﻟﻣﻌﯾﺎر ﻛﻣﺎ ﯾﻠﻲ‪:‬‬

‫ﻗﺎﻧون اﻟﺷﻬرة‪:‬‬

‫اﻟﺷﻬرة = )اﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﻌﺎدﻟﺔ ﻟﻠﻣﻘﺎﺑل اﻟﻣﻘدم ﻓﻲ ﺗﺎرﯾﺦ اﻻﻧدﻣﺎج ‪ +‬ﻗﯾﻣﺔ اﻟﺣﺻص ﻏﯾر اﻟﻣﺳﯾطرة ( – اﻟﻘﯾﻣﺔ‬
‫اﻟﻌﺎدﻟﺔ ﻟﺻﺎﻓﻲ أﺻول اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗراة واﻻﻟﺗزاﻣﺎت اﻟﻣﺣﺗﻣﻠﺔ‪.‬‬

‫ط‪ -‬اذا ﻛﺎﻧت ﺗﻛﻠﻔﺔ اﻟﺷراء )اﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﻌﺎدﻟﺔ ﻟﻠﻣﻘﺎﺑل اﻟﻣﻘدم ﻓﻲ ﺗﺎرﯾﺦ اﻻﻧدﻣﺎج ‪ +‬ﻗﯾﻣﺔ اﻟﺣﺻص ﻏﯾر‬
‫اﻟﻣﺳﯾطرة( اﻗل ﻣن اﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﻌﺎدﻟﺔ ﻟﺻﺎﻓﻲ اﻷﺻول اﻟﻣﺷﺗراة ﻓﺈن ﻫﻧﺎك ﺷﻬرة ﺳﺎﻟﺑﺔ "‪ "Bad will‬واﻟﺗﻲ‬
‫ﺗﺳﻣﻰ ﺣدﯾﺛﺎً "اﻟﺷراء ﺑﺄﺳﻌﺎر ﻣﺧﻔﺿﺔ" "‪ ،"Bargain purchases‬واﻟﺗﻲ ﯾﺟب أن ﺗﻌﺎﻟﺞ ﻛدﺧل ﻣﺑﺎﺷرة ﻓﻲ‬
‫ﻗﺎﺋﻣﺔ اﻟدﺧل ‪ .‬وذﻟك ﺑﻌد اﻟﺗﺣﻘق ﻣن اﻟﻘﯾم اﻟﻌﺎدﻟﺔ ﻟﻸﺻول واﻻﻟﺗزاﻣﺎت اﻟﻣﻣﺗﻠﻛﺔ وﻛذﻟك اﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﻌﺎدﻟﺔ ﻟﻠﺑدل‬
‫اﻟﻣﻘدم ﻟﻣﺎﻟﻛﻲ اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗراة واﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﻌﺎدﻟﺔ ﻟﻠﺣﺻص ﻏﯾر اﻟﻣﺳﯾطرة‪.‬‬

‫ي‪ -‬ﯾﺟب ﻋﻠﻰ اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗرﯾﺔ ﻓﻲ ﻛل اﻧدﻣﺎج أﻋﻣﺎل ﻗﯾﺎس أي ﺣﺻﺔ ﻏﯾر ﻣﺳﯾطرة )ﺣﻘوق اﻷﻗﻠﯾﺔ(‬
‫ﻓﻲ اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗراة إﻣﺎ ﻋﻠﻰ أﺳﺎس اﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﻌﺎدﻟﺔ )اﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﺳوﻗﯾﺔ ﻷﺳﻬم اﻷﻗﻠﯾﺔ(‪ ،‬وﺗﺳﻣﻰ أﺣﯾﺎﻧﺎ ﺑﺎﻟﺷﻬرة‬
‫اﻟﻛﺎﻣﻠﺔ‪ ،‬أو ﻋﻠﻰ أﺳﺎس اﻟﺣﺻﺔ اﻟﻧﺳﺑﯾﺔ ﻟﺣﻘوق اﻷﻗﻠﯾﺔ ﻣن اﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﻌﺎدﻟﺔ ﻟﺻﺎﻓﻲ اﻷﺻول اﻟﻣﺣددة ﻓﻲ‬
‫اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗراة‪ .‬وﻟم ﯾﺗﺿﻣن اﻟﻣﻌﯾﺎر ﻗﺑل اﻟﺗﻌدﯾل إظﻬﺎرﻫﺎ ﺑﺎﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﻌﺎدﻟﺔ‪.‬‬

‫ك‪ -‬اﻟﺷﻬرة اﻟﻣﻌﺗرف ﺑﻬﺎ ﻧﺗﯾﺟﺔ ﻋﻣﻠﯾﺔ اﻧدﻣﺎج ﺳﺎﺑﻘﺔ ﯾﺗم اﻟﺗوﻗف ﻋن إطﻔﺎﺋﻬﺎ اﻋﺗﺑﺎ ار ﻣن‬
‫‪ ،2004/3/31‬وﯾﺗم إﻗﻔﺎل ﻣﺟﻣﻊ اﻹطﻔﺎء ﻓﻲ ﺣﺳﺎب اﻟﺷﻬرة وﯾﺧﺿﻊ رﺻﯾد اﻟﺷﻬرة اﻟﺻﺎﻓﻲ ﻟﻠﺗدﻧﻲ‪.‬‬

‫ل‪ -‬ﯾﺗم اﻟﻘﯾﺎس اﻟﻼﺣق ﻟﻠﺷﻬرة اﻟﻣوﺟﺑﺔ )ﺑﺗﺎرﯾﺦ إﻋداد اﻟﻘواﺋم اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ اﻟﻼﺣﻘﺔ ﻟﻼﻗﺗﻧﺎء( ﺑﺎﻟﺗﻛﻠﻔﺔ ﻣطروﺣﺎ‬
‫ﻣﻧﻬﺎ ﻣﺟﻣﻊ ﺧﺳﺎﺋر اﻟﺗدﻧﻲ وﺗﺧﺿﻊ اﻟﺷﻬرة ﻻﺧﺗﺑﺎر اﻟﺗدﻧﻲ ﺳﻧوﯾﺎ أو أﻛﺛر ﻣن ﻣرة ﻓﻲ اﻟﺳﻧﺔ إذا ﻛﺎﻧت ﻫﻧﺎك‬
‫أﺣداث وظروف ﺗﺷﯾر إﻟﻰ اﺣﺗﻣﺎﻟﯾﺔ ﺗدﻧﻲ اﻟﺷﻬرة‪ ،‬طﺑﻘﺎ ﻟﻠﻣﻌﯾﺎر ‪ 36‬اﻟﻣﺗﻌﻠق ﺑﺗدﻧﻲ ﻗﯾﻣﺔ اﻷﺻول‪.‬‬
‫‪6‬‬
‫اﻟﻣﻘطﻊ ‪ :3‬ﻣﻌﯾﺎر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﻲ رﻗم ‪" 3‬اﻧدﻣﺎج اﻷﻋﻣﺎل")‪(IFRS3‬‬ ‫درس‪ :‬ﻣﻌﺎﯾﯾر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﯾﺔ ‪IFRS‬‬
 ‫م‪ -‬ﯾﺗم اﻻﻋﺗراف ﺑﻣﺻﺎرﯾف إﻋﺎدة ﻫﯾﻛﻠﺔ اﻟﺷرﻛﺔ ﻛﻣﺻﺎرﯾف ﻣﺎ ﺑﻌد اﻟﺗﻣﻠك‪.‬‬

‫ن‪ -‬ﻣﺗطﻠﺑﺎت اﻹﻓﺻﺎح‪ :‬ﯾﺗطﻠب اﻟﻣﻌﯾﺎر اﻹﻓﺻﺎح ﻋن اﻟﻣﻌﻠوﻣﺎت اﻟﺗﻲ ﺗﻣﻛن ﻣﺳﺗﺧدﻣﻲ اﻟﻘواﺋم اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ‬
‫ﻟﻠﺷرﻛﺔ ﻣن ﺗﻘﯾﯾم طﺑﯾﻌﺔ اﻟﻌﻣﻠﯾﺎت واﻵﺛﺎر اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ ﻟﻣﺎ ﯾﻠﻲ‪:‬‬

‫اﻧدﻣﺎﺟﺎت اﻟﺷرﻛﺎت اﻟﺗﻲ ﺗﻣت ﺧﻼل اﻟﻔﺗرة‪ :‬أﺳﻣﺎء وأوﺻﺎف ﻟﻠﻛﯾﺎﻧﺎت أو ﻫﯾﺋﺎت أو اﻟﺷرﻛﺎت‪،‬‬ ‫‪-‬‬

‫ﺗﺎرﯾﺦ اﻻﻗﺗﻧﺎء‪ ،‬واﻟﻧﺳﺑﺔ اﻟﻣﺋوﯾﺔ ﻣن أدوات ﺣﻘوق اﻟﻣﻠﻛﯾﺔ‪...‬اﻟﺦ‬

‫‪ -‬اﻧدﻣﺎﺟﺎت ﺷرﻛﺎت اﻟﺗﻲ ﺗﻣت ﺑﻌد ﺗﺎرﯾﺦ اﻟﻣﯾزاﻧﯾﺔ‪ ،‬و ﻟﻛن ﻗﺑل اﻟﺗرﺧﯾص ﺑﺈﺻدار اﻟﻣﯾزاﻧﯾﺔ‪).‬أي ﻗﺑل‬
‫أن ﯾﺳﻣﺢ ﺑﻧﺷر اﻟﺑﯾﺎﻧﺎت اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ(‪ .‬وﻛذﻟك ﺑﻌض اﻧدﻣﺎﺟﺎت اﻟﺷرﻛﺎت اﻟﺗﻲ ﺗﻣت ﻗﻲ ﻓﺗرات ﺳﺎﺑﻘﺔ‪:‬‬
‫ﯾﺟب ﻋﻠﻰ اﻟﻣﺷﺗري اﻟﻛﺷف ﻋن اﻟﻣﻌﻠوﻣﺎت اﻟﺗﻲ ﺗﻣﻛن اﻟﻣﺳﺗﺧدﻣﯾن ﻣن ﺑﯾﺎﻧﺎﺗﻬﺎ اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ ﻟﺗﻘﯾﯾم اﻵﺛﺎر‬
‫اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ ﻟﺗﺣﻘﯾق ﻣﻛﺎﺳب واﻟﺧﺳﺎﺋر وﺗﺻﺣﯾﺢ اﻷﺧطﺎء واﻟﺗﺳوﯾﺎت اﻷﺧرى اﻟﻣﻌﺗرف ﺑﻬﺎ ﻓﻲ اﻟﻔﺗرة‬
‫اﻟﺣﺎﻟﯾﺔ اﻟﻣﻘﺎﺑﻠﺔ ﻟﺗﺟﻣﯾﻊ اﻷﻋﻣﺎل اﻟﺗﻲ ﻛﺎﻧت ﺗﻧﻔذ ﺧﻼل اﻟﻔﺗرة اﻟﺣﺎﻟﯾﺔ أو اﻟﻔﺗرات اﻟﺳﺎﺑﻘﺔ‪.‬‬

‫ﻛﻣﺎ ﯾﺗطﻠب اﻟﻣﻌﯾﺎر اﻹﻓﺻﺎح ﻋن اﻟﻣﻌﻠوﻣﺎت اﻟﺗﻲ ﺗﻣﻛن ﻣﺳﺗﺧدﻣﻲ اﻟﻘواﺋم اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ ﻣن ﺗﻘﯾﯾم اﻟﺗﻐﯾرات‬
‫ﻓﻲ اﻟﻣﺑﻠﻎ اﻟﻣﺣﺗﻣل )اﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ( ﻟﻠﺷﻬرة ﺧﻼل اﻟﻔﺗرة‪.‬‬

‫اﻟﻔﻘرة ‪ : 3‬ﻣﻔﻬوم اﻟﻣﻌﺎﻟﺟﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ وطرﯾﻘﺔ اﻟﺷراء‪:‬‬

‫ﻫدف اﻟﻔﻘرة ‪ :3‬ﺗﻬدف ﻫذﻩ اﻟﻔﻘرة إﻟﻰ اﻟﺗﻌرف ﻋﻠﻰ طرﯾﻘﺔ اﻟﺷراء وﻛﯾﻔﯾﺔ اﻟﻣﻌﺎﻟﺟﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻟدﻣﺞ‬
‫اﻷﻋﻣﺎل ﻋن طرﯾﻘﻬﺎ‪.‬‬

‫‪ -1‬ﻣﻔﻬوم اﻟﻣﻌﺎﻟﺟﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ :‬ﺗﻌد اﻟﻣﻌﺎﻟﺟﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻟﻌﻣﻠﯾﺔ ﺿم اﻷﻋﻣﺎل ﻣن أﻛﺛر اﻟﻣواﺿﯾﻊ‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﺗﻌﻘﯾدا إﻻ أﻧﻬﺎ ﻓﻲ ﻧﻔس اﻟوﻗت ﻣن أﻛﺛر اﻟﻣواﺿﯾﻊ ﻣﺗﻌﺔ‪ ،‬وﺑﻐض اﻟﻧظر ﻋن ﺷﻛل ﺿم اﻷﻋﻣﺎل‬
‫أي ﺳواء ﻛﺎن اﻧدﻣﺎج أم اﺗﺣﺎد أو ﺳﯾطرة )ﻗﺎﺑﺿﺔ وﺗﺎﺑﻌﺔ( ﻓﺈن ﻫﻧﺎك طرﯾﻘﺗﺎن ﻟﻣﻌﺎﻟﺟﺔ ﻋﻣﻠﯾﺔ اﻟﺗوﺣﯾد ﻫﻣﺎ؛‬
‫طرﯾﻘﺔ اﻟﺷراء وطرﯾﻘﺔ اﻟﻣﺻﺎﻟﺢ اﻟﻣﺷﺗرﻛﺔ‪ .‬وﻛﻣﺎ ﺑﯾﻧﻧﺎ ﺳﺎﺑﻘﺎ‪ ،‬ﻓﻘد ﺣددت اﻟﻔﻘرة )‪ (14‬ﻣن ﻣﻌﯾﺎر اﻹﺑﻼغ‬
‫اﻟﻣﺎﻟﻲ رﻗم )‪ (3‬اﻧدﻣﺎج اﻷﻋﻣﺎل‪ ،‬ﻣﻌﺎﻟﺟﺔ ﻋﻣﻠﯾﺎت دﻣﺞ اﻷﻋﻣﺎل ﺑﺎﺳﺗﺧدام أﺳﻠوب طرﯾﻘﺔ اﻟﺷراء ﻓﻘط‬
‫وﻋدم ﺟواز اﺳﺗﻌﻣﺎل طرﯾﻘﺔ اﻟﻣﺻﺎﻟﺢ اﻟﻣﺷﺗرﻛﺔ‪ .‬ﻛﻣﺎ أﺻدر ﻣﺟﻠس ﻣﻌﺎﯾﯾر اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ اﻷﻣرﯾﻛﻲ ﻓﻲ‬
‫ﻋﺎم‪ 2001‬اﻟﻣﻌﯾﺎر اﻟﺧﺎص ﺑﺈﻟﻐﺎء اﺳﺗﺧدام طرﯾﻘﺔ اﻟﻣﺻﺎﻟﺢ اﻟﻣﺷﺗرﻛﺔ‪.‬‬

‫‪7‬‬
‫اﻟﻣﻘطﻊ ‪ :3‬ﻣﻌﯾﺎر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﻲ رﻗم ‪" 3‬اﻧدﻣﺎج اﻷﻋﻣﺎل")‪(IFRS3‬‬ ‫درس‪ :‬ﻣﻌﺎﯾﯾر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﯾﺔ ‪IFRS‬‬
‫‪ -2‬طرﯾﻘﺔ اﻟﺷراء ‪ :Purchase method‬ﺗﻘوم طرﯾﻘﺔ اﻟﺷراء ﻋﻠﻰ اﻓﺗراض أن ﻋﻣﻠﯾﺔ اﻟﺗوﺣﯾد ﺗﻣﺛل‬
‫ﻗﯾﺎم اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗرﯾﺔ ﺑﺷراء ﺻﺎﻓﻲ أﺻول اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗراة ﻟذا ﺗﺗم ﻣﻌﺎﻟﺟﺔ ﻋﻣﻠﯾﺔ اﻟﺗوﺣﯾد ﺣﺳب ﻫذﻩ‬
‫اﻟطرﯾﻘﺔ ﺑﺎﻟﺷﻛل اﻟﺗﺎﻟﻲ‪:‬‬

‫‪ -‬ﯾﺗم ﻓﻲ اﻟﺑداﯾﺔ اﺣﺗﺳﺎب ﺗﻛﻠﻔﺔ اﻟﺗﻣﻠك واﻟﺗﻲ ﺗﺷﻣل اﻟﻧﻘدﯾﺔ اﻟﻣدﻓوﻋﺔ ﻣن ﻗﺑل اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗرﯾﺔ‬
‫ﺑﺎﻹﺿﺎﻓﺔ إﻟﻰ اﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﻌﺎدﻟﺔ ﻷﯾﺔ أﺻول ﺗﺳﺗﺧدﻣﻬﺎ اﻟﺷرﻛﺔ ﻓﻲ ﺳﺑﯾل ﺗﻣﻠك اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗراة‪ .‬وﻓﻲ ﺣﺎﻟﺔ‬
‫ﺗﻣوﯾل ﻋﻣﻠﯾﺔ اﻟﺗوﺣﯾد ﻛﻠﯾﺎ أو ﺟزﺋﯾﺎ ﻋن طرﯾق إﺻدار أﺳﻬم ﻓﺈن اﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﺳوﻗﯾﺔ ﻟﻬذﻩ اﻷﺳﻬم ﺗﺳﺗﺧدم‬
‫ﻻﺣﺗﺳﺎب ﺗﻛﻠﻔﺔ اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر‪.‬‬
‫‪ -‬ﺗﺻﻧف اﻟﻣﺻﺎرﯾف اﻟﺗﻲ ﺗدﻓﻌﻬﺎ اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗرﯾﺔ ﻹﺗﻣﺎم ﻋﻣﻠﯾﺔ اﻟﺗوﺣﯾد إﻟﻰ ﻣﺻﺎرﯾف ﻣﺑﺎﺷرة‬
‫وﻣﺻﺎرﯾف ﻏﯾر ﻣﺑﺎﺷرة ﺣﯾث ﺗﻌﺗﺑر اﻟﻣﺻﺎرﯾف اﻟﻣﺑﺎﺷرة ﺟزءا ﻣن ﺗﻛﺎﻟﯾف اﻟﺗﻣﻠك وﺑﺎﻟﺗﺎﻟﻲ ﺗﺿﺎف ﻟﺗﻛﻠﻔﺔ‬
‫ﺗﻣﻠك اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗراة‪ ،‬وﻣن اﻷﻣﺛﻠﺔ ﻋﻠﻰ اﻟﻣﺻﺎرﯾف اﻟﻣﺑﺎﺷرة أﺗﻌﺎب اﻟﻣدﻗﻘﯾن واﻻﺳﺗﺷﺎرﯾﯾن واﻟﻣﺣﺎﻣﯾن‬
‫واﻟﻣﺗﻌﻠﻘﺔ ﺑﺈﺗﻣﺎم ﺻﻔﻘﺔ اﻟﺗﻣﻠك‪ ،‬ﺑﺎﻹﺿﺎﻓﺔ إﻟﻰ اﻟﻣﺻﺎرﯾف اﻟﻘﺎﻧوﻧﯾﺔ وﻣﺻﺎرﯾف اﻟﺗﺳﺟﯾل اﻟﻼزﻣﺔ ﻟذﻟك ‪.‬أﻣﺎ‬
‫اﻟﻣﺻﺎرﯾف ﻏﯾر اﻟﻣﺑﺎﺷرة ﻓﺗﻧﺣﺻر ﻓﻲ رواﺗب اﻟﻣدراء و اﻟﻌﺎﻣﻠﯾن ﻓﻲ اﻟﺷرﻛﺔ اﻟدﯾن ﺳﺎﻫﻣوا ﻓﻲ دراﺳﺔ‬
‫ٕواﺗﻣﺎم ﻋﻣﻠﯾﺔ اﻟﺗﻣﻠك‪ ،‬ﺑﺎﻹﺿﺎﻓﺔ إﻟﻰ إﻫﺗﻼك أﺻول اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗرﯾﺔ اﻟﻣﺳﺗﺧدﻣﺔ ﻓﻲ اﻟﻌﻣﻠﯾﺔ‪ ،‬ﺣﯾث ﺗﻌﺗﺑر‬
‫ﻫذﻩ اﻟﻣﺻﺎرﯾف إﯾرادﯾﺔ وﻻ ﺗﺿﺎف ﻟﺗﻛﻠﻔﺔ اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر‪ ،‬أﻣﺎ ﻣﺻﺎرﯾف طﺑﺎﻋﺔ وﺗﺳﺟﯾل اﻷﺳﻬم اﻟﻣﺻدرة ﻣن‬
‫ﻗﺑل اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗرﯾﺔ ﻟﺗﻣوﯾل ﻋﻣﻠﯾﺔ اﻟﺗوﺣﯾد ﻓﺗﺧﺻم ﻣن اﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﻌﺎدﻟﺔ ﻟﻸﺳﻬم اﻟﻣﺻدرة‪ ،‬وﻗد ﺟرت اﻟﻌﺎدة‬
‫ﻋﻠﻰ ﺧﺻﻣﻬﺎ ﻣن رأس اﻟﻣﺎل اﻹﺿﺎﻓﻲ‪.‬‬
‫‪ -‬ﯾﺗم ﺗﻘوﯾم اﻷﺻول واﻟﺗزاﻣﺎت اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗراة ﺑﺎﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﻌﺎدﻟﺔ أو اﻟﺳوﻗﯾﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﻓﻲ ﺣﺎﻟﺔ اﺧﺗﻼف ﺗﻛﻠﻔﺔ ﺗﻣﻠك اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗراة ﻋن ﺻﺎﻓﻲ اﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﻌﺎدﻟﺔ ﻷﺻوﻟﻬﺎ ﻓﺈن اﻟﻔرق ﯾﻣﺛل‬
‫ﺷﻬرة ﻣوﺟﺑﺔ أو ﺳﺎﻟﺑﺔ ﯾﺗم أﺧدﻫﺎ ﺑﻌﯾن اﻻﻋﺗﺑﺎر ﻋﻧد إﺛﺑﺎت ﻋﻣﻠﯾﺔ اﻟﺗوﺣﯾد‪ ،‬وﻛﻣﺎ ﺳﯾﺗم ﺗوﺿﯾﺣﻪ ﻻﺣﻘﺎ‪.‬‬
‫‪ -‬إذا ﺗﻣت ﻋﻣﻠﯾﺔ اﻟﺗﻣﻠك ﺧﻼل اﻟﻌﺎم ﻓﺈن إﯾرادات وﻣﺻﺎرﯾف اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗراة ﺧﻼل اﻟﻔﺗرة ﻣن ﺑداﯾﺔ‬
‫اﻟﻌﺎم و ﻟﻐﺎﯾﺔ ﺗﺎرﯾﺦ اﻟﺗﻣﻠك ﻻ ﯾﺗم ﻧﻘﻠﻬﺎ ﻟﺣﺳﺎﺑﺎت اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗرﯾﺔ ‪.‬‬
‫‪ -‬وﺳﯾﺗم ﻻﺣﻘﺎ ﺗوﺿﯾﺢ طرﯾﻘﺔ اﻟﺷراء ﻓﻲ ﻛل ﻣن ﺣﺎﻟﺔ اﻻﻧدﻣﺎج واﻹﺗﺣﺎد واﻟﺳﯾطرة )اﻟﻘﺎﺑﺿﺔ و‬
‫اﻟﺗﺎﺑﻌﺔ(‪.‬‬

‫‪ -3‬اﻟﻣﻌﺎﻟﺟﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻟﻼﻧدﻣﺎج ﺑﺎﺳﺗﺧدام طرﯾﻘﺔ اﻟﺷراء‪:‬‬

‫‪8‬‬
‫اﻟﻣﻘطﻊ ‪ :3‬ﻣﻌﯾﺎر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﻲ رﻗم ‪" 3‬اﻧدﻣﺎج اﻷﻋﻣﺎل")‪(IFRS3‬‬ ‫درس‪ :‬ﻣﻌﺎﯾﯾر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﯾﺔ ‪IFRS‬‬
‫‪ -‬ﺗﻣﺛل ﻋﻣﻠﯾﺔ اﻻﻧدﻣﺎج وﻛﻣﺎ ﺑﯾﻧﺎ أﻋﻼﻩ‪ ،‬ﻗﯾﺎم ﺷرﻛﺔ ﺑﺷراء ﻛﺎﻣل أﺳﻬم ﺷرﻛﺔ أﺧرى ﻣﻣﺎ ﯾﻧﺗﺞ ﻋﻧﻪ‬
‫اﻧﺗﻘﺎل ﺟﻣﯾﻊ أﺻول واﻟﺗزاﻣﺎت اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗراة إﻟﻰ اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗرﯾﺔ وﺑﺎﻟﺗﺎﻟﻲ ﺗﺻﻔﯾﺔ وزوال اﻟﺷرﻛﺔ‬
‫اﻟﻣﺷﺗراة‪ .‬وﺑﻣوﺟب طرﯾﻘﺔ اﻟﺷراء ﺗﻘوم اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗرﯾﺔ ﺑﺈﺛﺑﺎت اﻧﺗﻘﺎل أﺻول واﻟﺗزاﻣﺎت اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﻧدﻣﺟﺔ‬
‫وذﻟك ﺣﺳب ﻗﯾﻣﺗﻬﺎ اﻟﻌﺎدﻟﺔ‪.‬‬

‫‪ -‬وﻓﻲ ﺣﺎﻟﺔ زﯾﺎدة ﺗﻛﻠﻔﺔ اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر اﻟﻣدﻓوﻋﺔ ﻣن ﻗﺑل اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗرﯾﺔ ﻋن ﺻﺎﻓﻲ اﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﻌﺎدﻟﺔ‬
‫ﻷﺻول اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗراة و ﻓﺈن ﻣﺑﻠﻎ اﻟزﯾﺎدة ﯾﻣﺛل ﺷﻬرة ﯾﺗوﺟب إﺛﺑﺎﺗﻬﺎ ﺑﺟﻌﻠﻬﺎ ﻣدﯾﻧﺔ ﺛم ﯾﺟري إطﻔﺎؤﻫﺎ‬
‫ﺧﻼل اﻟﻔﺗرات اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ اﻟﺗﺎﻟﯾﺔ‪ ،‬وﺗﺟدر اﻹﺷﺎرة إﻟﻰ أن ﻣﺑﻠﻎ اﻟزﯾﺎدة ﻗد ﯾﻣﺛل أﻛﺛر ﻣن أﺻل ﻏﯾر ﻣﻠﻣوس‪،‬‬
‫ﻓﺑﺎﻹﺿﺎﻓﺔ إﻟﻰ اﻟﺷﻬرة ﻗد ﯾﻛون ﻫﻧﺎك ﻋﻼﻣﺔ ﺗﺟﺎرﯾﺔ أو ﺑراﻋﺔ اﺧﺗراع‪ ،‬وﻓﻲ ﻫذﻩ اﻟﺣﺎﻟﺔ ﯾﺗوﺟب ﺗوزﯾﻊ ﻣﺑﻠﻎ‬
‫اﻟزﯾﺎدة ﺑﯾن ﻫذﻩ اﻷﺻول ﺷرﯾطﺔ أن ﯾﻛون ﺗﺣدﯾد أﻫﻣﯾﺔ وﻗﯾﻣﺔ ﻫذﻩ اﻷﺻول ﻗﺎﺑل ﻟﻠﻘﯾﺎس ﺑﺷﻛل ﻣﻌﻘول‪ٕ ،‬واﻻ‬
‫أﻋﺗﺑر ﻣﺑﻠﻎ اﻟزﯾﺎدة ﻛﻠﻪ ﺷﻬرة‪.‬‬

‫‪ -‬أﻣﺎ ﻋن ﻛﯾﻔﯾﺔ ﻣﻌﺎﻟﺟﺔ اﻟﺷﻬرة اﻟﻧﺎﺗﺟﺔ ﻋن دﻣﺞ اﻷﻋﻣﺎل ﺧﻼل اﻟﻔﺗرات اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ اﻟﻼﺣﻘﺔ ﻟﻠدﻣﺞ ﻓﻘد‬
‫ﻧص اﻟﻣﻌﯾﺎر اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ ﻹﻋداد اﻟﺗﻘﺎرﯾر اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ رﻗم)‪ (3‬ﻋﻠﻰ ﻋدم إطﻔﺎء اﻟﺷﻬرة ﺑﺗوزﯾﻊ ﻗﯾﻣﺗﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﻋدد‬
‫ﻣن اﻟﻔﺗرات اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ و ﺑدﻻ ﻣن ذﻟك ﯾﺟب اﺧﺗﺑﺎر ﻗﯾﻣﺔ اﻟﺷﻬرة ﻓﻲ ﻧﻬﺎﯾﺔ ﻛل ﺳﻧﺔ ﻟﻘﯾﺎس إن ﻛﺎن ﻫﻧﺎك ﺗدﻧﻲ‬
‫أو اﻧﺧﻔﺎض ﻓﻲ ﻗﯾﻣﺗﻬﺎ‪ ،‬وﻋﻠﯾﻪ ﻓﻔﻲ اﻟﻔﺗرات اﻟﻼﺣﻘﺔ ﺗﺑﻘﻰ ﻗﯾﻣﺔ اﻟﺷﻬرة دﻓﺗرﯾﺎ ﻛﻣﺎ ﻫﻲ وﻻ ﺗﺧﻔض ﻗﯾﻣﺗﻬﺎ إذا‬
‫ﻟم ﺗوﺟد أي ﻣؤﺷرات ﺗﻔﯾد ﺑﺎﻧﺧﻔﺎض ﻗﯾﻣﺗﻬﺎ‪ ،‬أﻣﺎ ﻓﻲ ﺣﺎﻟﺔ وﺟود ﻣؤﺷرات ﻻﻧﺧﻔﺎض ﻗﯾﻣﺔ اﻟﺷﻬرة ﻓﯾﺗم ﻓﻲ‬
‫ﻫدﻩ اﻟﺣﺎﻟﺔ إﺛﺑﺎت ﺧﺳﺎرة اﻻﻧﺧﻔﺎض ﻓﻲ ﻗﯾﻣﺔ اﻟﺷﻬرة وﺗﺣﻣﯾﻠﻬﺎ ﻟﻠﻔﺗرة اﻟﺗﻲ ﺣدث ﻓﯾﻬﺎ اﻻﻧﺧﻔﺎض‪ ،‬وﺑﻣوﺟب‬
‫ﻣﻌﯾﺎر اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ اﻟدوﻟﻲ رﻗم )‪ (36‬اﻧﺧﻔﺎض ﻗﯾﻣﺔ اﻟﻣوﺟودات ﻻ ﯾﺗم اﺳﺗﻌﺎدة ﺧﺳﺎرة اﻟﺗدﻧﻲ ﻓﻲ اﻟﻔﺗرات‬
‫اﻟﺗﺎﻟﯾﺔ اﻟﺗﻲ ﺗزﯾد ﻓﯾﻬﺎ ﻗﯾﻣﺔ اﻟﺷﻬرة‪.‬‬

‫ﻣﺛﺎل)‪ :(1‬ﻓﻲ ‪ 2017/1/1‬اﺷﺗرت اﻟﺷرﻛﺔ "س" ﻛﺎﻣل أﺳﻬم اﻟﺷرﻛﺔ "ص" وﻗد ﻗﺎﻣت اﻟﺷرﻛﺔ "س" ﻓﻲ‬
‫ﺳﺑﯾل ﺷراء ﺟزء ﻣن أﺳﻬم ص ﺑﺈﺻدار‪ 20000‬ﺳﻬم ﻣن أﺳﻬﻣﻬﺎ ذات اﻟﻘﯾﻣﺔ اﻻﺳﻣﯾﺔ ‪ 1‬دﯾﻧﺎر واﻟﺳوﻗﯾﺔ ‪5‬‬
‫دﯾﻧﺎر ﻛﻣﺎ ﺗم ﺷراء اﻟﺟزء اﻵﺧر ﻣن أﺳﻬم اﻟﺷرﻛﺔ "ص" ﻧﻘدا وذﻟك ﺑﻣﺑﻠﻎ ‪ 110000‬دﯾﻧﺎر‪ ،‬ﻛﻣﺎ دﻓﻌت‬
‫اﻟﺷرﻛﺔ س ﻣﺑﻠﻎ ‪ 12000‬دﯾﻧﺎر ﻧﻘدا ﻋﻣوﻻت ﺳﻣﺳرة ﻹﺗﻣﺎم اﻟﺻﻔﻘﺔ‪ ،‬وﻣﺑﻠﻎ ‪ 5000‬دﯾﻧﺎر طﺑﺎﻋﺔ ٕواﺻدار‬
‫اﻷﺳﻬم اﻟﻣﺳﺗﺧدﻣﺔ ﻓﻲ ﺗﻣوﯾل ﻋﻣﻠﯾﺔ اﻟﺷراء‪ ،‬ﻟﻘد ﻧﺗﺞ ﻋن ﺷراء اﻟﺷرﻛﺔ "س" ﻷﺳﻬم اﻟﺷرﻛﺔ "ص" اﻧدﻣﺎج‬
‫اﻟﺷرﻛﺔ "ص" ﻓﻲ اﻟﺷرﻛﺔ "س" وﻗد ظﻬرت ﻣﯾزاﻧﯾﺔ اﻟﺷرﻛﺗﯾن ﻗﺑل اﻟﺷراء ﻣﺑﺎﺷرة ﻋﻠﻰ اﻟﻧﺣو اﻟﺗﺎﻟﻲ‪:‬‬

‫‪9‬‬
‫اﻟﻣﻘطﻊ ‪ :3‬ﻣﻌﯾﺎر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﻲ رﻗم ‪" 3‬اﻧدﻣﺎج اﻷﻋﻣﺎل")‪(IFRS3‬‬ ‫درس‪ :‬ﻣﻌﺎﯾﯾر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﯾﺔ ‪IFRS‬‬
 ‫اﻟﺷرﻛﺔ ص‬
‫اﻟﺷرﻛﺔ س‬ ‫اﻟﺑﯾﺎن‬
‫اﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﺳوﻗﯾﺔ‬ ‫اﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟدﻓﺗرﯾﺔ‬

‫‪25000‬‬ ‫‪25000‬‬ ‫‪190000‬‬ ‫اﻟﻧﻘدﯾﺔ‬

‫‪40000‬‬ ‫‪54000‬‬ ‫‪130000‬‬ ‫ذﻣﺔ ﻣدﯾﻧﺔ‬
‫‪62000‬‬ ‫‪60000‬‬ ‫‪180000‬‬ ‫ﺑﺿﺎﻋﺔ‬
‫‪45000‬‬ ‫‪40000‬‬ ‫‪100000‬‬ ‫اﻵﻻت‬
‫‪30000‬‬ ‫‪10000‬‬ ‫‪60000‬‬ ‫ﺳﯾﺎرات‬

‫‪202000‬‬ ‫‪180000‬‬ ‫‪660000‬‬ ‫ﻣﺟﻣوع اﻷﺻول‬

‫‪20000‬‬ ‫‪30000‬‬ ‫‪210000‬‬ ‫ذﻣم داﺋﻧﺔ‬
‫‪120000‬‬ ‫‪350000‬‬ ‫رأس اﻟﻣﺎل‬
‫‪20000‬‬ ‫‪75000‬‬ ‫رأس اﻟﻣﺎل اﻹﺿﺎﻓﻲ‬
‫‪10000‬‬ ‫‪25000‬‬ ‫أرﺑﺎح ﻣﺣﺗﺟزة‬
‫ﻣﺟﻣوع اﻻﻟﺗزاﻣﺎت وﺣﻘوق‬
‫‪180000‬‬ ‫‪660000‬‬
‫اﻟﻣﻠﻛﯾﺔ‬

‫‪ -‬اﺗﺑﻌت اﻟﺷرﻛﺔ "س" طرﯾﻘﺔ اﻟﺷراء ﻹﺛﺑﺎت ﻋﻣﻠﯾﺔ اﻻﻧدﻣﺎج‪.‬‬

‫اﻟﻣطﻠوب‪:‬‬

‫‪ .1‬اﺣﺗﺳب ﺗﻛﻠﻔﺔ ﺷراء أﺳﻬم "ص"‪.‬‬

‫‪ .2‬إﺛﺑﺎت ﻗﯾود اﻟﯾوﻣﯾﺔ اﻟﻼزﻣﺔ ﻓﻲ دﻓﺎﺗر اﻟﺷرﻛﺔ "س" واﻟﺧﺎﺻﺔ ﺑﻌﻣﻠﯾﺔ اﻧدﻣﺎج "ص"‪.‬‬

‫‪ .3‬إﻋداد اﻟﻣﯾزاﻧﯾﺔ اﻻﻓﺗﺗﺎﺣﯾﺔ ﻟﻠﺷرﻛﺔ "س" ﺑﻌد إﺗﻣﺎم ﻋﻣﻠﯾﺔ اﻻﻧدﻣﺎج ﻣﺑﺎﺷرة‪.‬‬

‫‪ -‬ﺣل اﻟﻣﺛﺎل)‪:(1‬‬

‫‪ .1‬ﺗﻛﻠﻔﺔ ﺷراء أﺳﻬم اﻟﺷرﻛﺔ "ص" ‪222000 ‬‬

‫‪100000‬‬ ‫اﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﺳوﻗﯾﺔ ﻟﻸﺳﻬم اﻟﻣﺻدرة ﻣن ﻗﺑل اﻟﺷرﻛﺔ س ‪5 × 20000 ‬‬

‫‪110000‬‬ ‫‪ +‬اﻟﻧﻘدﯾﺔ اﻟﻣدﻓوﻋﺔ ﻟﺷراء اﻟﺟزء اﻵﺧر ﻣن اﻷﺳﻬم‬
‫‪12000‬‬ ‫‪ +‬ﻣﺻﺎرﯾف اﻻﻧدﻣﺎج )ﻋﻣوﻻت ﺳﻣﺳرة(‬
‫‪222000‬‬ ‫اﻟﻣﺟﻣوع‬

‫‪10‬‬
‫اﻟﻣﻘطﻊ ‪ :3‬ﻣﻌﯾﺎر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﻲ رﻗم ‪" 3‬اﻧدﻣﺎج اﻷﻋﻣﺎل")‪(IFRS3‬‬ ‫درس‪ :‬ﻣﻌﺎﯾﯾر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﯾﺔ ‪IFRS‬‬
‫‪ -‬ﯾﻼﺣظ أن اﻷﺳﻬم اﻟﻣﺻدرة ﻣن ﻗﺑل اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗرﯾﺔ "س" ﻗد اﺣﺗﺳﺑت ﺑﻘﯾﻣﺗﻬﺎ اﻟﺳوﻗﯾﺔ وﻟﯾس‬
‫ﺑﻘﯾﻣﺗﻬﺎ اﻟدﻓﺗرﯾﺔ‪.‬‬

‫‪ -‬أﻣﺎ اﻟﺷﻬرة اﻟﻧﺎﺗﺟﺔ ﻋن اﻻﻧدﻣﺎج ﻓﯾﺗم اﺳﺗﺧراﺟﻬﺎ ﺑﺎﻟﺷﻛل اﻟﺗﺎﻟﻲ‪:‬‬

‫اﻟﺷﻬرة ‪ ‬ﺗﻛﻠﻔﺔ اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر – ﺻﺎﻓﻲ اﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﻌﺎدﻟﺔ ﻷﺻول اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗراة‪.‬‬

‫اﻟﺷﻬرة ‪ 40000  (20000-202000) – 222000 ‬دﯾﻧﺎر‪.‬‬

‫‪ .2‬إﺛﺑﺎت ﻗﯾود اﻻﻧدﻣﺎج ﻓﻲ دﻓﺎﺗر اﻟﺷرﻛﺔ "س"‪:‬‬

‫‪ -‬ﻗﯾد إﺛﺑﺎت ﻋﻣﻠﯾﺔ اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر ﻓﻲ اﻟﺷرﻛﺔ ص وﻟذي ﯾﺗم ﺑﻘﯾﻣﺔ ﺗﻛﻠﻔﺔ اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر اﻟﻣﺳﺗﺧرﺟﺔ ﻓﻲ‬
‫اﻟﻣطﻠوب )‪ (1‬أﻋﻼﻩ ﻋﻠﻰ اﻟﻧﺣو اﻟﺗﺎﻟﻲ‪:‬‬

‫‪222000‬‬ ‫ﻣن ح‪ /‬اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر ﻓﻲ اﻟﺷرﻛﺔ ص )اﻟﻣﻧدﻣﺟﺔ(‬

‫‪122000‬‬ ‫إﻟﻰ ح ‪/‬اﻟﻧﻘدﯾﺔ‬

‫‪20000‬‬ ‫ح ‪/‬رأس اﻟﻣﺎل‬

‫ح ‪/‬رأس اﻟﻣﺎل اﻹﺿﺎﻓﻲ‬
‫‪80000‬‬

‫‪ -‬وﯾﻼﺣظ أن ﺣﺳﺎب رأس اﻟﻣﺎل ﻗد ﺟﻌل داﺋﻧﺎ ﺑﺎﻟﻘﯾﻣﺔ اﻻﺳﻣﯾﺔ ﻟﻠﺳﻬم اﻟﻣﺻدرة‪ ،‬ﻓﻲ ﺣﯾن ﺟﻌل ﺣﺳﺎب‬
‫رأس اﻟﻣﺎل اﻹﺿﺎﻓﻲ داﺋﻧﺎ ﺑﺎﻟﻔرق ﺑﯾن اﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﺳوﻗﯾﺔ ﻟﻸﺳﻬم اﻟﻣﺻدرة واﻟﻘﯾﻣﺔ اﻻﺳﻣﯾﺔ‪.‬‬

‫‪ -‬أﻣﺎ ﻗﯾد دﻓﻊ ﻣﺻﺎرﯾف اﻟطﺑﺎﻋﺔ ٕواﺻدار اﻷﺳﻬم اﻟﻣﺳﺗﺧدﻣﺔ ﻓﻲ ﻋﻣﻠﯾﺔ اﻟﺷراء ﻓﯾظﻬر ﻋﻠﻰ اﻟﻧﺣو‬
‫اﻟﺗﺎﻟﻲ‪:‬‬

‫‪5000‬‬ ‫ﻣن ح ‪/‬رأس اﻟﻣﺎل اﻹﺿﺎﻓﻲ‬

‫‪5000‬‬ ‫إﻟﻰ ح ‪/‬اﻟﻧﻘدﯾﺔ‬

‫وﻧﺗﯾﺟﺔ اﻟﻘﯾد أﻋﻼﻩ ﯾﻧﺧﻔض ﺣﺳﺎب رأس اﻟﻣﺎل اﻹﺿﺎﻓﻲ ﺑﻣﻘدار ‪ 5000‬دﯾﻧﺎر‪.‬‬

‫أﻣﺎ اﻟﻘﯾد اﻟﺛﺎﻟث ﻟﻼﻧدﻣﺎج ﻓﯾﺗم ﺑﻣوﺟﺑﻪ إﻗﻔﺎل ﺣﺳﺎب اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر ﻓﻲ اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﻧدﻣﺟﺔ "ص"‪ ،‬وﻧﻘل‬
‫أﺻول واﻟﺗزاﻣﺎت اﻟﺷرﻛﺔ "ص" إﻟﻰ اﻟﺷرﻛﺔ س وﺣﺳب ﻗﯾﻣﻬﺎ اﻟﻌﺎدﻟﺔ‪ ،‬ﻣﻊ إظﻬﺎر اﻟﺷﻬرة اﻟﺗﻲ ﺗم اﺳﺗﺧراﺟﻬﺎ‬
‫ﻓﻲ اﻟﻣطﻠوب )‪ (1‬أﻋﻼﻩ‪ ،‬وﻋﻠﯾﻪ ﯾﺗم إﺛﺑﺎت اﻧﺗﻘﺎل أﺻول واﻟﺗزاﻣﺎت اﻟﺷرﻛﺔ "ص" إﻟﻰ اﻟﺷرﻛﺔ س ﻋﻠﻰ‬
‫اﻟﻧﺣو اﻟﺗﺎﻟﻲ ‪:‬‬

‫‪11‬‬
‫اﻟﻣﻘطﻊ ‪ :3‬ﻣﻌﯾﺎر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﻲ رﻗم ‪" 3‬اﻧدﻣﺎج اﻷﻋﻣﺎل")‪(IFRS3‬‬ ‫درس‪ :‬ﻣﻌﺎﯾﯾر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﯾﺔ ‪IFRS‬‬
 ‫‪25000‬‬ ‫ﻣن ح ‪/‬اﻟﻧﻘدﯾﺔ‬
‫‪40000‬‬ ‫ح ‪/‬ذﻣم ﻣدﯾﻧﺔ‬
‫‪62000‬‬ ‫ح ‪/‬ﺑﺿﺎﻋﺔ‬
‫‪45000‬‬ ‫ح ‪/‬أﻻ ت‬

‫‪30000‬‬ ‫ح ‪/‬ﺳﯾﺎرات‬
‫ح ‪/‬اﻟﺷﻬرة‬
‫‪40000‬‬
‫‪20000‬‬ ‫إﻟﻰ ح ‪/‬ذﻣم داﺋﻧﺔ‬
‫‪220000‬‬ ‫ح‪/‬اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر ﻓﻲ اﻟﺷرﻛﺔ )ص()اﻟﻣﻧدﻣﺟﺔ(‬

‫‪ -‬وﻧﺗﯾﺟﺔ اﻟﻘﯾد أﻋﻼﻩ ﺗﻛون ﻛﺎﻣل أﺻول واﻟﺗزاﻣﺎت اﻟﺷرﻛﺔ "ص" ﻗد اﻧﺗﻘﻠت إﻟﻰ اﻟﺷرﻛﺔ "س"‪ ،‬ﻣﻊ‬
‫ﻣﻼﺣظﺔ ظﻬور اﻟﺷﻬرة ﺿﻣن اﻷﺻول وﺑﻘﯾﻣﺔ ‪ 40000‬دﯾﻧﺎر‪.‬‬

‫‪ .3‬ﺗظﻬر ﻣﯾزاﻧﯾﺔ اﻟﺷرﻛﺔ س ﺑﻌد إﺗﻣﺎم ﻋﻣﻠﯾﺔ اﻻﻧدﻣﺎج ﻋﻠﻰ اﻟﻧﺣو اﻟﺗﺎﻟﻲ‪:‬‬

‫اﻟﻣﯾزاﻧﯾﺔ اﻻﻓﺗﺗﺎﺣﯾﺔ ﻟﻠﺷرﻛﺔ "س"‬

‫ﻛﻣﺎ ﻫﻲ ﻓﻲ ‪) 2017/1/1‬ﺑﻌد اﻻﻧدﻣﺎج ﻣﺑﺎﺷرة(‬
‫‪88000‬‬ ‫اﻟﻧﻘدﯾﺔ )‪(25000+5000-12000-110000-190000‬‬
‫‪170000‬‬ ‫ذﻣم ﻣدﯾﻧﺔ )‪(40000+130000‬‬
‫‪242000‬‬ ‫ﺑﺿﺎﻋﺔ )‪(62000+180000‬‬
‫‪145000‬‬ ‫آﻻت )‪(45000+100000‬‬
‫‪90000‬‬ ‫ﺳﯾﺎرات )‪(30000+60000‬‬
‫‪40000‬‬ ‫ﺷﻬرة‬
‫‪775000‬‬ ‫ﻣﺟﻣوع اﻷﺻول‬
‫‪230000‬‬ ‫ذﻣم داﺋﻧﺔ )‪(20000+210000‬‬
‫‪370000‬‬ ‫رأس اﻟﻣﺎل )‪(20000+350000‬‬
‫‪150000‬‬ ‫رأس اﻟﻣﺎل اﻹﺿﺎﻓﻲ )‪(5000 -80000 +75000‬‬
‫‪25000‬‬ ‫أرﺑﺎح ﻣﺣﺗﺟزة‬
‫‪775000‬‬ ‫ﻣﺟﻣوع اﻻﻟﺗزاﻣﺎت و ﺣﻘوق اﻟﻣﻠﻛﯾﺔ‬

‫‪12‬‬
‫اﻟﻣﻘطﻊ ‪ :3‬ﻣﻌﯾﺎر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﻲ رﻗم ‪" 3‬اﻧدﻣﺎج اﻷﻋﻣﺎل")‪(IFRS3‬‬ ‫درس‪ :‬ﻣﻌﺎﯾﯾر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﯾﺔ ‪IFRS‬‬
 ‫‪ -4‬ﺣﺎﻟﺔ اﻻﻧدﻣﺎج ﻣﻊ وﺟود ﺷﻬرة ﺳﺎﻟﺑﺔ‪:‬‬

‫ﺗﻧﺷﺄ اﻟﺷﻬرة اﻟﺳﺎﻟﺑﺔ أو ﻣﺎ ﯾطﻠق ﻋﻠﯾﻬﺎ أﺣﯾﺎﻧﺎ ﺑﺎﻟزﯾﺎدة ﻓﻲ ﺣﺎل ﻛون ﺻﺎﻓﻲ اﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﻌﺎدﻟﺔ ﻷﺻول‬
‫اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗراة ﺗزﯾد ﻋن ﺗﻛﻠﻔﺔ اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر اﻟﻣدﻓوﻋﺔ ﻣن ﻗﺑل اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗرﯾﺔ‪ ،‬وﻗد ﺣدد اﻟﻣﻌﯾﺎر اﻟدوﻟﻲ‬
‫ﻹﻋداد اﻟﺗﻘﺎرﯾر اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ )اﻟﻣﻌﯾﺎر‪ :3‬اﻧدﻣﺎج اﻷﻋﻣﺎل‪ ( 2004 ،‬ﺛﻼﺛﺔ أﺳﺑﺎب ﻟوﺟود ﻫذﻩ اﻟﺣﺎﻟﺔ‪:‬‬

‫أ‪ -‬وﺟود ﺧطﺄ ﻓﻲ ﻋﻣﻠﯾﺔ ﺗﺣدﯾد اﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﻌﺎدﻟﺔ ﻟﻸﺻول واﻟﺗزاﻣﺎت اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗراة‪ ،‬أو ﺧطﺄ ﻓﻲ ﻋﻣﻠﯾﺔ‬
‫ﺗﺣدﯾد ﺗﻛﻠﻔﺔ اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر اﻟﻣدﻓوﻋﺔ ﻣن ﻗﺑل اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗرﯾﺔ‪ ،‬وﻓﻲ ﻫذﻩ اﻟﺣﺎﻟﺔ ﯾﺗوﺟب إﻋﺎدة اﺣﺗﺳﺎب اﻟﻘﯾﻣﺔ‬
‫اﻟﻌﺎدﻟﺔ ﻷﺻول اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗراة وﺗﻛﻠﻔﺔ اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر اﻟﻣدﻓوﻋﺔ ﻣن ﻗﺑل اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗرﯾﺔ ٕواﺛﺑﺎت اﻟﻘﯾﻣﺔ‬
‫اﻟﺻﺣﯾﺣﺔ‪.‬‬

‫ب‪ -‬وﺟود ﻗدرة ﺗﻔﺎوﺿﯾﺔ ﻋﺎﻟﯾﺔ ﻟدى اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗرﯾﺔ ﻣﻣﺎ أدى إﻟﻰ ﻗﯾﺎﻣﻬﺎ ﺑﺷراء اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﻧدﻣﺟﺔ ﺑﻘﯾﻣﺔ‬
‫أﻗل ﻣن ﻗﯾﻣﺗﻬﺎ اﻟﺻﺣﯾﺣﺔ‪ .‬إﻻ أن اﻟﻣﻌﯾﺎر اﻋﺗﺑر ﺣدوث ﻫذﻩ اﻟﺣﺎﻟﺔ ﻧﺎد ار ﻧظ ار ﻷن أطراف اﻟﻌﻣﻠﯾﺔ ﯾﻛوﻧوا‬
‫ﻓﻲ اﻟﻌﺎدة ﻋﻠﻰ ﻣﻌرﻓﺔ ﻛﺎﻓﯾﺔ وﻋﻠم ﺑﺎﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﻌﺎدﻟﺔ ﻟﻠﺻﻔﻘﺔ‪.‬‬

‫ج‪ -‬اﺳﺗﺧدام ﺑﻌض اﻟﻣﻌﺎﯾﯾر اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻓﻲ ﻣﻌﺎﻟﺟﺔ ﻋﻣﻠﯾﺔ اﻻﻧدﻣﺎج واﻟﺗﻲ ﺗﻘﺿﻲ ﺑﻘﯾﺎس ﺑﻌض اﻟﺑﻧود‬
‫ﺑﻘﯾﻣﺔ ﺗﺧﺗﻠف ﻋن ﻗﯾﻣﺗﻬﺎ اﻟﻌﺎدﻟﺔ ﺑدﻻ ﻣن اﺳﺗﺧدام اﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﻌﺎدﻟﺔ‪ .‬ﻣﺛﺎل ﻋن ذﻟك اﻟﺿراﺋب اﻟﻣؤﺟﻠﺔ‪ ،‬ﻓﻔﻲ‬
‫ﺣﺎﻟﺔ وﺟود ﺧﺳﺎﺋر ﻣرﺣﻠﺔ )ﻣدورة( ﻟدى اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﻧدﻣﺟﺔ )اﻟﻣﺷﺗراة( ﯾﺗم ﺗﻘﯾﯾﻣﻬﺎ ﺑﻘﯾﻣﺔ ﺗﺧﺗﻠف ﻋن ﻗﯾﻣﺗﻬﺎ‬
‫اﻟﻌﺎدﻟﺔ‪.‬‬

‫أﻣﺎ ﻋﻧد ﻛﯾﻔﯾﺔ ﻣﻌﺎﻟﺟﺔ اﻟﺷﻬرة اﻟﺳﺎﻟﺑﺔ ﻓﻲ ﺣﺎﻟﺔ وﺟودﻫﺎ ﻓﻘد ﺣدد اﻟﻣﻌﯾﺎر اﻟدوﻟﻲ ﻹﻋداد اﻟﺗﻘﺎرﯾر اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ‬
‫)اﻟﻣﻌﯾﺎر‪ :3‬اﻧدﻣﺎج اﻷﻋﻣﺎل‪ ( 2004،‬أن ﺗﻠك اﻟزﯾﺎدة أو اﻟﺷﻬرة اﻟﺳﺎﻟﺑﺔ ﯾﺗم اﻻﻋﺗراف ﺑﻬﺎ ﻓو ار ﻛرﺑﺢ أو‬
‫ﺧﺳﺎرة ﺑﻌد إﻋﺎدة ﻣراﺟﻌﺔ ﺗﻘﯾﯾم اﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﻌﺎدﻟﺔ ﻷﺻول واﻟﺗزاﻣﺎت اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗراة وﺗﻛﻠﻔﺔ اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر اﻟﻣدﻓوﻋﺔ‬
‫ﻣن ﻗﺑل اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗرﯾﺔ‪ .‬وﻟم ﯾﺳﻣﺢ اﻟﻣﻌﯾﺎر ﻣﻌﺎﻟﺟﺔ اﻟﺷﻬرة اﻟﺳﺎﻟﺑﺔ ﻛﺗﺧﻔﯾض ﻟﻘﯾﻣﺔ اﻷﺻول ﻏﯾر‬
‫اﻟﻣﻠﻣوﺳﺔ ﻛﻣﺎ ﻟم ﯾﺳﻣﺢ ﺑﻣﻌﺎﻟﺟﺗﻬﺎ ﻛﺎﻟﺗزاﻣﺎت ﻣؤﺟﻠﺔ‪.‬‬

‫‪ -‬ﻣﺛﺎل)‪:(2‬‬

‫ﻓﻲ‪ 2017/1/1‬اﺷﺗرت اﻟﺷرﻛﺔ "س" ﻛﺎﻣل اﻟﺷرﻛﺔ ص وﻗد ﻗﺎﻣت اﻟﺷرﻛﺔ "س" ﺑدﻓﻊ ﻣﺑﻠﻎ ‪110000‬‬
‫دﯾﻧﺎر ﻧﻘدا ﻓﻲ ﺳﺑﯾل ﺷراء اﻟﺷرﻛﺔ ص‪ ،‬ﻛﻣﺎ دﻓﻌت اﻟﺷرﻛﺔ "س" ﻣﺑﻠﻎ ‪ 4000‬دﯾﻧﺎر ﻧﻘدا ﻋﻣوﻻت ﺳﻣﺳرة‪.‬‬

‫‪13‬‬
‫اﻟﻣﻘطﻊ ‪ :3‬ﻣﻌﯾﺎر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﻲ رﻗم ‪" 3‬اﻧدﻣﺎج اﻷﻋﻣﺎل")‪(IFRS3‬‬ ‫درس‪ :‬ﻣﻌﺎﯾﯾر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﯾﺔ ‪IFRS‬‬
‫ﻟﻘد ﻧﺗﺞ ﻋن ﺷراء اﻟﺷرﻛﺔ "س" ﻷﺳﻬم اﻟﺷرﻛﺔ "ص" اﻧدﻣﺎج اﻟﺷرﻛﺔ "ص" ﻓﻲ اﻟﺷرﻛﺔ "س"‪ ،‬وﻗد ظﻬرت‬
‫ﻣﯾزاﻧﯾﺔ اﻟﺷرﻛﺗﯾن ﻗﺑل اﻟﺷراء ﻣﺑﺎﺷرة ﻛﻣﺎ ﻫﻲ ﻓﻲ اﻟﻣﺛﺎل‪1:‬‬

‫اﺗﺑﻌت اﻟﺷرﻛﺔ "س" طرﯾﻘﺔ اﻟﺷراء ﻹﺛﺑﺎت ﻋﻣﻠﯾﺔ اﻻﻧدﻣﺎج‪.‬‬

‫اﻟﻣطﻠوب ‪:‬‬

‫‪ -1‬اﺣﺗﺳﺎب ﺗﻛﻠﻔﺔ ﺷراء أﺳﻬم اﻟﺷرﻛﺔ ص‪.‬‬

‫‪ -2‬إﺛﺑﺎت ﻗﯾود اﻟﯾوﻣﯾﺔ اﻟﻼزﻣﺔ ﻓﻲ دﻓﺎﺗر اﻟﺷرﻛﺔ س واﻟﺧﺎﺻﺔ ﺑﻌﻣﻠﯾﺔ اﻧدﻣﺎج اﻟﺷرﻛﺔ ص‪.‬‬

‫ﺣل اﻟﻣﺛﺎل)‪:(2‬‬

‫‪ -1‬ﺗﻛﻠﻔﺔ )اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر( ﺷراء أﺳﻬم اﻟﺷرﻛﺔ "ص" =‬

‫‪ 110000‬دﯾﻧﺎر‬ ‫اﻟﻧﻘدﯾﺔ اﻟﻣدﻓوﻋﺔ ﻟﺷراء أﺳﻬم اﻟﺷرﻛﺔ "ص"‬

‫‪ 4000‬دﯾﻧﺎر‬ ‫‪ +‬ﻣﺻﺎرﯾف اﻻﻧدﻣﺎج‬
‫‪ 114000‬دﯾﻧﺎر‬ ‫اﻟﻣﺟﻣوع‬

‫‪ -‬أﻣﺎ اﻟﺷﻬرة اﻟﻧﺎﺗﺟﺔ ﻋن اﻻﻧدﻣﺎج ﻓﯾﺗم اﺳﺗﺧراﺟﻬﺎ ﺑﺎﻟﺷﻛل اﻟﺗﺎﻟﻲ‪:‬‬

‫اﻟﺷﻬرة ‪ ‬ﺗﻛﻠﻔﺔ اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر ‪ ‬ﺻﺎﻓﻲ اﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﻌﺎدﻟﺔ ﻷﺻول اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗراة‬

‫اﻟﺷﻬرة ‪ (68000)  (20000-202000)  114000 ‬دﯾﻧﺎر ‪ ،‬وﻫﻲ ﺷﻬرة ﺳﺎﻟﺑﺔ ﯾﺗم اﻻﻋﺗراف‬
‫ﺑﻬﺎ ﻛﺄرﺑﺎح ﻏﯾر ﺗﺷﻐﯾﻠﯾﺔ‪.‬‬

‫‪ -2‬إﺛﺑﺎت ﻗﯾود اﻻﻧدﻣﺎج ﻓﻲ دﻓﺎﺗر اﻟﺷرﻛﺔ "س"‪:‬‬

‫‪ -‬ﻗﯾد إﺛﺑﺎت ﻋﻣﻠﯾﺔ اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر ﻓﻲ اﻟﺷرﻛﺔ "ص"‪ ،‬واﻟذي ﯾﺗم ﺑﻘﯾﻣﺔ ﺗﻛﻠﻔﺔ اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر اﻟﻣﺳﺗﺧرﺟﺔ ﻓﻲ‬
‫اﻟﻣطﻠوب )‪ (1‬أﻋﻼﻩ‪ ،‬وﻋﻠﻰ اﻟﻧﺣو اﻟﺗﺎﻟﻲ‪:‬‬

‫‪114000‬‬ ‫ﻣن ح‪ /‬اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر ﻓﻲ اﻟﺷرﻛﺔ "ص" ) اﻟﻣﻧدﻣﺟﺔ (‬

‫‪114000‬‬ ‫إﻟﻰ ح ‪/‬اﻟﻧﻘدﯾﺔ‬
‫‪ -‬أﻣﺎ اﻟﻘﯾد اﻟﺛﺎﻧﻲ ﻟﻼﻧدﻣﺎج ﻓﯾﺗم ﺑﻣوﺟﺑﻪ إﻗﻔﺎل ﺣﺳﺎب اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر ﻓﻲ اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﻧدﻣﺟﺔ "ص"‪ ،‬وﻧﻘل‬
‫أﺻول واﻟﺗزاﻣﺎت اﻟﺷرﻛﺔ " ص" إﻟﻰ اﻟﺷرﻛﺔ "س" ﺑﺟﻌل اﻷﺻول ﻣدﯾﻧﺔ واﻻﻟﺗزاﻣﺎت داﺋﻧﺔ ﺣﺳب ﻗﯾﻣﻬﺎ‬
‫اﻟﻌﺎدﻟﺔ‪ ،‬وﻋﻠﯾﻪ ﯾظﻬر اﻟﻘﯾد ﻋﻠﻰ اﻟﻧﺣو اﻟﺗﺎﻟﻲ‪:‬‬
‫‪14‬‬
‫اﻟﻣﻘطﻊ ‪ :3‬ﻣﻌﯾﺎر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﻲ رﻗم ‪" 3‬اﻧدﻣﺎج اﻷﻋﻣﺎل")‪(IFRS3‬‬ ‫درس‪ :‬ﻣﻌﺎﯾﯾر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﯾﺔ ‪IFRS‬‬
 ‫‪25000‬‬ ‫ﻣن ح ‪/‬اﻟﻧﻘدﯾﺔ‬
‫‪40000‬‬ ‫ح ‪/‬ذﻣم ﻣدﯾﻧﺔ‬
‫‪62000‬‬ ‫ح ‪/‬ﺑﺿﺎﻋﺔ‬
‫‪45000‬‬ ‫ح ‪/‬أﻻ ت‬
‫‪30000‬‬ ‫ح ‪/‬ﺳﯾﺎرات‬
‫‪20000‬‬ ‫إﻟﻰ‪ :‬ح ‪/‬ذﻣم داﺋﻧﺔ‬
‫ح‪ /‬اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر ﻓﻲ اﻟﺷرﻛﺔ ص )اﻟﻣﻧدﻣﺟﺔ( ‪114000‬‬
‫‪68000‬‬ ‫ح ‪/‬ﻣﻛﺎﺳب ﺷﻬرة ﺳﺎﻟﺑﺔ‬

‫‪ -5‬اﻟﻣﻌﺎﻟﺟﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻟﻺﺗﺣﺎد‪ /‬ﻟﻠﻘﺎﺑﺿﺔ واﻟﺗﺎﺑﻌﺔ ﺑﺎﺳﺗﺧدام طرﯾﻘﺔ اﻟﺷراء‬

‫أ‪ -‬اﻟﻣﻌﺎﻟﺟﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻟﻺﺗﺣﺎد ﺑﺎﺳﺗﺧدام طرﯾﻘﺔ اﻟﺷراء‪:‬‬

‫‪ -‬ﺗﻣﺛل ﻋﻣﻠﯾﺔ اﻹﺗﺣﺎد‪ ،‬وﻛﻣﺎ ﺑﯾﻧﺎ ﺳﺎﺑﻘﺎ‪ ،‬وﺟود ﺷرﻛﺗﯾن ﯾﺗم اﺗﺣﺎدﻫﻣﺎ ﻓﻲ ﺷرﻛﺔ واﺣدة ﻣﻣﺎ ﯾؤدي إﻟﻰ‬
‫إﻟﻐﺎء اﻟﺷرﻛﺗﯾن اﻟﻘدﯾﻣﺗﯾن واﻧﺗﻘﺎل أﺻوﻟﻬﻣﺎ واﻟﺗزاﻣﺎﺗﻬﻣﺎ إﻟﻰ ﺷرﻛﺔ ﺟدﯾدة‪ ،‬وﺑﺎﻟﺗﺎﻟﻲ ﻓﺈن ﻋﻣﻠﯾﺔ اﻻﺗﺣﺎد ﺗﺗم‬
‫ﻓﻲ دﻓﺎﺗر اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﺟدﯾدة‪ ،‬وﻻ ﺗﺧﺗﻠف اﻟﻣﻌﺎﻟﺟﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻟﻼﺗﺣﺎد ﻋن اﻻﻧدﻣﺎج ﺑﺎﺳﺗﺛﻧﺎء أن اﻟﺷرﻛﺔ‬
‫اﻟﺟدﯾدة اﻟﺗﻲ ﺳﯾﺛﺑت ﻓﻲ دﻓﺎﺗرﻫﺎ ﻋﻣﻠﯾﺔ اﻻﺗﺣﺎد ﺗﻘوم ﺑﺈﺛﺑﺎت اﻧﺗﻘﺎل أﺻول واﻟﺗزاﻣﺎت ﻛﻠﺗﺎ اﻟﺷرﻛﺗﯾن وﺑﺎﻟﻘﯾﻣﺔ‬
‫اﻟﻌﺎدﻟﺔ ﻷﺻول واﻟﺗزاﻣﺎت ﻛل ﺷرﻛﺔ ﻣﻊ إﺛﺑﺎت اﻟﺷﻬرة ﻷي ﻣن اﻟﺷرﻛﺗﯾن إن وﺟدت‪.‬‬

‫ب‪ -‬اﻟﻣﻌﺎﻟﺟﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻟﻠﻘﺎﺑﺿﺔ واﻟﺗﺎﺑﻌﺔ ﺑﺎﺳﺗﺧدام طرﯾﻘﺔ اﻟﺷراء‪:‬‬

‫ﺗﻣﺛل ﺣﺎﻟﺔ اﻟﻘﺎﺑﺿﺔ واﻟﺗﺎﺑﻌﺔ ﻗﯾﺎم ﺷرﻛﺔ ﺑﺗﻣﻠك أﻛﺛر ﻣن ‪50%‬ﻣن أﺳﻬم ﺷرﻛﺔ أﺧرى‪ ،‬ﻣﻣﺎ ﯾﻌطﻲ اﻟﺷرﻛﺔ‬
‫اﻟﻣﺷﺗرﯾﺔ ﻟﻸﺳﻬم اﻟﻘدرة ﻓﻲ اﻟﺳﯾطرة ﻋﻠﻰ ﻗ اررات وأﻋﻣﺎل اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗراة ﻧظ ار ﻷﻧﻬﺎ ﺗﻣﺗﻠك أﻏﻠﺑﯾﺔ اﻷﺳﻬم ‪.‬‬
‫ﯾطﻠق ﻋﻠﻰ اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺎﻟﻛﺔ ﻟﻸﺳﻬم ﺑﺎﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻘﺎﺑﺿﺔ أو اﻟﺷرﻛﺔ اﻷم‪ ،‬ﻓﻲ ﺣﯾن ﯾطﻠق ﻋﻠﻰ اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺳﺗﺛﻣر‬
‫ﺑﻬﺎ اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﺗﺎﺑﻌﺔ‪ ،‬وﺑﻌﻛس اﻻﻧدﻣﺎج واﻹﺗﺣﺎد واﻟﺗﻲ ﺗﺗطﻠب ﻛل ﻣﻧﻬﺎ ﺗﻣﻠك ‪100%‬ﻣن أﺳﻬم اﻟﺷرﻛﺔ‬
‫اﻷﺧرى ﻓﺈن ﺣﺎﻟﺔ اﻟﻘﺎﺑﺿﺔ واﻟﺗﺎﺑﻌﺔ ﻗد ﺗﺗم ﻓﻲ ﺣﺎﻟﺔ ﺗﻣﻠك ‪ %100 -% 50‬ﻣن أﺳﻬم اﻟﺷرﻛﺔ أﺧرى‪ ،‬ﻛﻣﺎ‬
‫ﺗﺧﺗﻠف ﺣﺎﻟﺔ اﻟﻘﺎﺑﺿﺔ واﻟﺗﺎﺑﻌﺔ ﻋن اﻻﻧدﻣﺎج واﻹﺗﺣﺎد ﻓﻲ ﺑﻘﺎء اﻟﺷﺧﺻﯾﺔ اﻻﻋﺗﺑﺎرﯾﺔ واﻟﻘﺎﻧوﻧﯾﺔ ﻟﻠﺷرﻛﺔ‬
‫اﻟﺗﺎﺑﻌﺔ وﺑﺷﻛل ﻣﺳﺗﻘل ﻋن اﻟﻘﺎﺑﺿﺔ ‪ ،‬ﻓﻲ ﺣﯾن ﺗوﺣد اﻟﺷرﻛﺗﯾن ﻓﻲ ﺣﺎﻟﺔ اﻻﻧدﻣﺎج واﻹﺗﺣﺎد ﻓﻲ ﺷرﻛﺔ‬
‫واﺣدة‪ .‬وﺑﻧﺎء ﻋﻠﯾﻪ ﺗﻘوم ﻛل ﻣن اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻘﺎﺑﺿﺔ واﻟﺷرﻛﺔ اﻟﺗﺎﺑﻌﺔ ﻓﻲ ﻧﻬﺎﯾﺔ ﻛل ﻓﺗرة ﻣﺎﻟﯾﺔ ﺑﺈﻋداد ﻗواﺋم‬
‫اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ اﻟﻣوﺣدة‪ .‬أﻣﺎ ﺑﺎﻟﻧﺳﺑﺔ ﻟﻠﻣﻌﺎﻟﺟﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻟﺣﺎﻟﺔ اﻟﻘﺎﺑﺿﺔ واﻟﺗﺎﺑﻌﺔ ﻓﺗﺗﻣﺛل ﺑﺈﺛﺑﺎت ﻋﻣﻠﯾﺔ ﺷراء‬
‫اﻟﻘﺎﺑﺿﺔ ﻷﺳﻬم اﻟﺗﺎﺑﻌﺔ أي إﺛﺑﺎت ﻋﻣﻠﯾﺔ اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر ﻓﻘط‪ ،‬وذﻟك ﻧظ ار ﻟﻣﺣﺎﻓظﺔ اﻟﺗﺎﺑﻌﺔ ﻋﻠﻰ وﺟودﻫﺎ اﻟﻘﺎﻧوﻧﻲ‬

‫‪15‬‬
‫اﻟﻣﻘطﻊ ‪ :3‬ﻣﻌﯾﺎر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﻲ رﻗم ‪" 3‬اﻧدﻣﺎج اﻷﻋﻣﺎل")‪(IFRS3‬‬ ‫درس‪ :‬ﻣﻌﺎﯾﯾر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﯾﺔ ‪IFRS‬‬
‫واﻻﻋﺗﺑﺎري‪ ،‬وﺑﺎﻟﺗﺎﻟﻲ ﻻ ﯾﺗم إﺛﺑﺎت ﻗﯾد اﻧﺗﻘﺎل أﺻول واﻟﺗزاﻣﺎت اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﺗﺎﺑﻌﺔ وﻛﻣﺎ ﻫو اﻟﺣﺎل اﻻﻧدﻣﺎج‬
‫واﻹﺗﺣﺎد‪.‬‬

‫اﻟﻣﺛﺎل)‪:(3‬‬

‫ﻓﻲ ‪ 2004/1/1‬اﺷﺗرت اﻟﺷرﻛﺔ "س" ﻛﺎﻣل أﺳﻬم اﻟﺷرﻛﺔ "ص" ﺑﺳﻌر ‪ 175000‬دﯾﻧﺎر ﻧﻘدا ‪ ،‬ﻛﻣﺎ‬
‫دﻓﻌت اﻟﺷرﻛﺔ "س" ﻣﺑﻠﻎ ‪ 5000‬دﯾﻧﺎر ﻧﻘدا ﻋﻣوﻻت ﺳﻣﺳرة وأﺗﻌﺎب اﻟﻣدﻗﻘﯾن واﻟﻣﺣﺎﻣﯾن ﻹﺗﻣﺎم اﻟﺻﻔﻘﺔ‪،‬‬
‫وﻟﻘد ﻧﺗﺞ ﻋن ﺷراء اﻟﺷرﻛﺔ "س" ﻷﺳﻬم اﻟﺷرﻛﺔ "ص" ﻧﺷوء ﻋﻼﻗﺔ ﻗﺎﺑﺿﺔ و ﺗﺎﺑﻌﺔ ﺑﯾن اﻟﺷرﻛﺗﯾن‪ ،‬وﻗد‬
‫ظﻬرت ﻣﯾزاﻧﯾﺔ اﻟﺷرﻛﺗﯾن ﻗﺑل اﻟﺷراء ﻣﺑﺎﺷرة ﻛﻣﺎ ﻫﻲ ﻓﻲ اﻟﻣﺛﺎل‪1 :‬‬

‫‪ -‬اﺗﺑﻌت اﻟﺷرﻛﺔ س طرﯾﻘﺔ اﻟﺷراء ﻹﺛﺑﺎت اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر ﻓﻲ أﺳﻬم اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﺗﺎﺑﻌﺔ "ص"‪.‬‬

‫‪ -‬اﻟﻣطﻠوب‪:‬‬

‫‪ (1‬اﺣﺗﺳﺎب ﺗﻛﻠﻔﺔ ﺷراء أﺳﻬم اﻟﺷرﻛﺔ "ص"‪.‬‬

‫‪ (2‬إﺛﺑﺎت ﻗﯾود اﻟﯾوﻣﯾﺔ اﻟﻼزﻣﺔ ﻓﻲ دﻓﺎﺗر اﻟﺷرﻛﺔ "س"‪.‬‬
‫‪ (3‬إﻋداد اﻟﻣﯾزاﻧﯾﺔ اﻻﻓﺗﺗﺎﺣﯾﺔ ﻟﻠﺷرﻛﺔ س ﺑﻌد ﺷراء أﺳﻬم اﻟﺷرﻛﺔ "ص" ﻣﺑﺎﺷرة‪.‬‬

‫‪ -‬ﺣل اﻟﻣﺛﺎل)‪: (3‬‬

‫‪ (1‬ﺗﻛﻠﻔﺔ )اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر( ﺷراء أﺳﻬم اﻟﺷرﻛﺔ "ص" ‪ 180000  5000 + 175000 ‬دﯾﻧﺎر‪.‬‬

‫وﻧﻼﺣظ أن ﻋﻣوﻻت ﺳﻣﺳرة و أﺗﻌﺎب اﻟﻣدﻗﻘﯾن و اﻟﻣﺣﺎﻣﯾن ﻗد اﻋﺗﺑرت ﺟزء ﻣن ﺗﻛﻠﻔﺔ ﺷ ارء أﺳﻬم‬
‫اﻟﺷرﻛﺔ ص ‪.‬‬

‫‪ (2‬إﺛﺑﺎت ﻗﯾد اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر ﻓﻲ اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﺗﺎﺑﻌﺔ "ص"‪:‬‬

‫‪180000‬‬ ‫ﻣن ح ‪/‬اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر ﻓﻲ اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﺗﺎﺑﻌﺔ "ص"‬

‫‪180000‬‬ ‫إﻟﻰ ح ‪/‬اﻟﻧﻘدﯾﺔ‬

‫وﻛﻣﺎ ذﻛرﻧﺎ ﺳﺎﺑﻘﺎ ﻓﺎﻧﻪ ﯾﺗم إﺛﺑﺎت اﻟﺷراء ﻷﺳﻬم اﻟﺷرﻛﺔ "ص" ﻓﻘط‪ ،‬وﻻ ﯾﺗم إﺛﺑﺎت ﻧﻘل أﺻوﻟﻬﺎ واﻟﺗزاﻣﺎﺗﻬﺎ‪.‬‬

‫‪ (3‬ﻣﯾزاﻧﯾﺔ اﻟﺷرﻛﺔ "س" ﺑﻌد ﺷراء أﺳﻬم اﻟﺷرﻛﺔ "ص" ﻣﺑﺎﺷرة‪:‬‬

‫اﻟﺷرﻛﺔ س‬ ‫اﻟﺑﯾﺎن‬

‫‪10000‬‬ ‫اﻟﻧﻘدﯾﺔ‬

‫‪16‬‬
‫اﻟﻣﻘطﻊ ‪ :3‬ﻣﻌﯾﺎر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﻲ رﻗم ‪" 3‬اﻧدﻣﺎج اﻷﻋﻣﺎل")‪(IFRS3‬‬ ‫درس‪ :‬ﻣﻌﺎﯾﯾر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﯾﺔ ‪IFRS‬‬
 ‫‪130000‬‬ ‫ذﻣﺔ ﻣدﯾﻧﺔ‬
‫‪180000‬‬ ‫ﺑﺿﺎﻋﺔ‬
‫‪100000‬‬ ‫اﻵﻻت‬
‫‪60000‬‬ ‫ﺳﯾﺎرات‬
‫‪180000‬‬ ‫اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر ﻓﻲ اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﺗﺎﺑﻌﺔ "ص"‬
‫‪660000‬‬ ‫ﻣﺟﻣوع اﻷﺻول‬
‫‪210000‬‬ ‫ذﻣم داﺋﻧﺔ‬
‫‪350000‬‬ ‫رأس اﻟﻣﺎل‬
‫‪75000‬‬ ‫رأس اﻟﻣﺎل اﻹﺿﺎﻓﻲ‬
‫‪25000‬‬ ‫أرﺑﺎح ﻣﺣﺗﺟزة‬
‫‪660000‬‬ ‫ﻣﺟﻣوع اﻻﻟﺗزاﻣﺎت و ﺣﻘوق اﻟﻣﻠﻛﯾﺔ‬

‫‪ -‬ﻧﻼﺣظ أن اﻟﺗﻐﯾر اﻟذي ط أر ﻋﻠﻰ ﻣﯾزاﻧﯾﺔ اﻟﺷرﻛﺔ "س" ﯾﺗﻣﺛل ﻓﻘط ﺑﻧﻘﺻﺎن اﻟﻧﻘدﯾﺔ ﺑﻣﻘدار ﺗﻛﻠﻔﺔ‬
‫اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر ٕواظﻬﺎر ﺣﺳﺎب اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر ﻓﻲ أﺳﻬم اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﺗﺎﺑﻌﺔ ﺿﻣن أﺻول اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻘﺎﺑﺿﺔ "س"‪ ،‬وﯾظﻬر‬
‫ﺣﺳﺎب اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر ﻓﻲ اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﺗﺎﺑﻌﺔ "ص" ﻓﻲ ﻣﯾزاﻧﯾﺔ اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻘﺎﺑﺿﺔ "س" ﺿﻣن ﺑﻧد اﻻﺳﺗﺛﻣﺎرات طوﯾﻠﺔ‬
‫اﻷﺟل‪.‬‬

‫‪ -‬ﺗﻣﻠك اﻟﻘﺎﺑﺿﺔ ﻷﻗل ﻣن ‪ 100%‬ﻣن أﺳﻬم اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﺗﺎﺑﻌﺔ‪:‬‬

‫‪ -‬ﻓﻲ ﺣﺎﻟﺔ ﺗﻣﻠك اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻘﺎﺑﺿﺔ ﻷﻗل ﻣن ‪ 100%‬ﻣن أﺳﻬم اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﺗﺎﺑﻌﺔ ﻓﺈن اﻟﻣﻌﺎﻟﺟﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‬
‫ﻟﻌﻣﻠﯾﺔ اﻟﺗﻣﻠك ﺗﺑﻘﻰ ﻛﻣﺎ ﻓﻲ ﺣﺎﻟﺔ ﺗﻣﻠك ‪100%‬ﻣﻊ اﺧﺗﻼف ﺗﻛﻠﻔﺔ اﻟﺗﻣﻠك ﻓﻲ ﻣﻌظم اﻷﺣﯾﺎن‪ ،‬ﺣﯾث ﯾﺗطﻠب‬
‫ﺗﻣﻠك أﻗل ﻣن ‪ 100%‬ﻣن أﺳﻬم اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﺗﺎﺑﻌﺔ ﺗﻛﻠﻔﺔ أﻗل ﻣن ﺗﻣﻠك ﻛﺎﻣل اﻷﺳﻬم‪.‬‬

‫اﻟﻣﺛﺎل)‪:(4‬‬

‫‪ -‬اﻓﺗرض ﺑﺎﻟﻣﺛﺎل اﻟﺳﺎﺑق أن اﻟﺷرﻛﺔ "س" اﺷﺗرت ‪ 80%‬ﻣن أﺳﻬم اﻟﺷرﻛﺔ "ص" ﺑﻘﯾﻣﺔ ‪140000‬‬
‫دﯾﻧﺎر ﻧﻘدا ودﻓﻌت ﻣﺑﻠﻎ ‪ 3000‬دﯾﻧﺎر ﻧﻘدا ﻣﺻﺎرﯾف وﻋﻣوﻻت إﺗﻣﺎم اﻟﺻﻔﻘﺔ‪ ،‬وﻗد ﻧﺷﺄت ﻋﻼﻗﺔ ﻗﺎﺑﺿﺔ‬
‫وﺗﺎﺑﻌﺔ ﺑﯾن اﻟﺷرﻛﺗﯾن "س" واﻟﺷرﻛﺔ ص‪.‬‬

‫‪ -‬اﻟﻣطﻠوب‪:‬‬

‫‪17‬‬
‫اﻟﻣﻘطﻊ ‪ :3‬ﻣﻌﯾﺎر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﻲ رﻗم ‪" 3‬اﻧدﻣﺎج اﻷﻋﻣﺎل")‪(IFRS3‬‬ ‫درس‪ :‬ﻣﻌﺎﯾﯾر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﯾﺔ ‪IFRS‬‬
 ‫‪ -1‬اﺣﺗﺳﺎب ﺗﻛﻠﻔﺔ أﺳﻬم اﻟﺷرﻛﺔ "ص"‪.‬‬
‫‪ -2‬إﺛﺑﺎت ﻗﯾود اﻟﯾوﻣﯾﺔ اﻟﻼزﻣﺔ ﻓﻲ دﻓﺎﺗر اﻟﺷرﻛﺔ "س"‪.‬‬

‫‪ -‬ﺣل اﻟﻣﺛﺎل)‪:(4‬‬

‫‪ -1‬ﺗﻛﻠﻔﺔ ) اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر( ﺷراء أﺳﻬم اﻟﺷرﻛﺔ "ص" ‪ 143000  3000 + 140000 ‬دﯾﻧﺎر‪.‬‬

‫‪ -2‬إﺛﺑﺎت ﻗﯾد اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر ﻓﻲ اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﺗﺎﺑﻌﺔ "ص"‪:‬‬

‫‪143000‬‬ ‫ﻣن ح ‪/‬اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر ﻓﻲ اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﺗﺎﺑﻌﺔ "ص"‬

‫‪143000‬‬ ‫إﻟﻰ ح ‪/‬اﻟﻧﻘدﯾﺔ‬

‫اﻟﺷرﻛﺔ س‬ ‫اﻟﺑﯾﺎن‬

‫‪47000‬‬ ‫اﻟﻧﻘدﯾﺔ‬
‫‪130000‬‬ ‫ذﻣﺔ ﻣدﯾﻧﺔ‬
‫‪180000‬‬ ‫ﺑﺿﺎﻋﺔ‬
‫‪100000‬‬ ‫اﻵﻻت‬
‫‪60000‬‬ ‫ﺳﯾﺎرات‬
‫‪143000‬‬ ‫اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر ﻓﻲ اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﺗﺎﺑﻌﺔ "ص"‬
‫‪660000‬‬ ‫ﻣﺟﻣوع اﻷﺻول‬
‫‪210000‬‬ ‫ذﻣم داﺋﻧﺔ‬
‫‪350000‬‬ ‫رأس اﻟﻣﺎل‬
‫‪75000‬‬ ‫رأس اﻟﻣﺎل اﻹﺿﺎﻓﻲ‬
‫‪25000‬‬ ‫أرﺑﺎح ﻣﺣﺗﺟزة‬
‫‪660000‬‬ ‫ﻣﺟﻣوع اﻻﻟﺗزاﻣﺎت و ﺣﻘوق اﻟﻣﻠﻛﯾﺔ‬

‫ﻣﻠﺧص اﻟﻣﻘطﻊ ‪:3‬‬

‫‪18‬‬
‫اﻟﻣﻘطﻊ ‪ :3‬ﻣﻌﯾﺎر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﻲ رﻗم ‪" 3‬اﻧدﻣﺎج اﻷﻋﻣﺎل")‪(IFRS3‬‬ ‫درس‪ :‬ﻣﻌﺎﯾﯾر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﯾﺔ ‪IFRS‬‬
‫ﯾﺗم اﻧدﻣﺎج اﻷﻋﻣﺎل ﺑطرق ﻣﺗﻧوﻋﺔ ﺗﺗﺣد ﻋﻠﻰ ﺿوء أﺳﺑﺎب ﻗﺎﻧوﻧﯾﺔ أو ﺿرﯾﺑﯾﺔ أو أﺧرى‪ ,‬وﻗد ﯾﺗﺿﻣن‬
‫ﺷراء ﻣﺷروع ﻟﺣﻘوق اﻟﻣﻠﻛﯾﺔ ﻓﻲ ﻣﺷروع آﺧر)ﻗﺎﺑﺿﺔ وﺗﺎﺑﻌﺔ(‪ ,‬أو ﺷراء ﺻﺎﻓﻲ أﺻول ﻣﺷروع أﻋﻣﺎل‬
‫)اﻻﻧدﻣﺎج(‪ .‬وﻗد ﺗﺗﺿﻣن ﻋﻣﻠﯾﺔ ﺿم اﻷﻋﻣﺎل إﻧﺷﺎء ﻣﺷروع ﺟدﯾد ﻟﯾﺳﯾطر ﻋﻠﻰ اﻟﻣﺷﺎرﯾﻊ اﻟﻣﻧدﻣﺟﺔ‪ ،‬أو‬
‫ﺗﺣوﯾل ﺻﺎﻓﻲ أﺻول واﺣدة أو أﻛﺛر ﻣن اﻟﻣﺷﺎرﯾﻊ اﻟﻣﻧﺿﻣﺔ إﻟﻰ ﻣﺷروع آﺧر‪ .‬وﺗﺗم اﻟﻣﻌﺎﻟﺟﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‬
‫ﻟﻌﻣﻠﯾﺎت اﻻﻧدﻣﺎج وﻓق ﻣﻌﯾﺎر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ رﻗم )‪ (3‬ﺑﺎﺳﺗﺧدام أﺳﻠوب طرﯾﻘﺔ اﻟﺷراء ﻓﻘط‪.‬‬

‫ﻛﻣﺎ ﯾﺗطرق اﻟﻣﻌﯾﺎر إﻟﻰ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ ﻋن اﻟﺷﻬرة واﻷﺻول ﻏﯾر اﻟﻣﻠﻣوﺳﺔ اﻟﻣﺳﺗﺣوذ ﻋﻠﯾﻬﺎ ﻓﻲ اﻧدﻣﺎج‬
‫اﻷﻋﻣﺎل‪ .‬وﺗﻘﺎس اﻟﺷﻬرة ﺑﺎﻟﻔرق ﺑﯾن ﺗﻛﻠﻔﺔ اﻻﺳﺗﺛﻣﺎر اﻟﻣدﻓوﻋﺔ ﻣن ﻗﺑل اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗرﯾﺔ وﺻﺎﻓﻲ اﻟﻘﯾﻣﺔ‬
‫اﻟﻌﺎدﻟﺔ ﻷﺻول اﻟﺷرﻛﺔ اﻟﻣﺷﺗراة‬

‫وﻻ ﯾطﺑق اﻟﻣﻌﯾﺎر ﻋﻠﻰ اﻟﺣﺎﻻت اﻟﺗﺎﻟﯾﺔ‪:‬‬

‫‪ ‬ﺗﺟﻣﯾﻊ ﺷرﻛﺎت و ﺷرﻛﺎت ﻣﻧﻔﺻﻠﺔ ﻟﺗﻛوﯾن ﻣﺷروع ﻣﺷﺗرك ﻣﻌﯾﺎر ‪.31‬‬
‫‪ ‬ﺗﺟﻣﯾﻊ ﺷرﻛﺎت وﺷرﻛﺎت ﺗﺧﺿﻊ ﻟﺳﯾطرة ﻣﺷﺗرﻛﺔ ‪.31‬‬
‫‪ ‬ﺗﺟﻣﯾﻊ اﻷﻋﻣﺎل اﻟﺗﻲ ﺗﻧطوي ﻋﻠﻰ اﺛﻧﯾن أو أﻛﺛر ﻣن اﻟﺷرﻛﺎت اﻟﻣﺷﺗرﻛﺔ‪.‬‬
‫‪ ‬اﻣﺗﻼك أﺻل أو ﻣﺟﻣوﻋﺔ ﻣن اﻷﺻول وﻻ ﯾﻧﺗﺞ ﻋن ﻣﺛل ﻫذﻩ اﻟﻣﻌﻠوﻣﺎت ﺷﻬرة‪,‬‬
‫‪ ‬ﺗﺟﻣﯾﻊ ﺷرﻛﺎت ﻣﻧﻔﺻﻠﺔ ﻟﺗﻛوﯾن ﺷرﻛﺔ ﻣﻌدة ﻟﻠﻘواﺋم اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ ﺑﻣوﺟب ﺗﻌﺎﻗد ﻓﻘط‪ ،‬دون اﻟﺣﺻول‬
‫ﻋﻠﻰ أﯾﺔ ﺣﺻﺔ ﻣﻠﻛﯾﺔ‪.‬‬

‫‪19‬‬
‫اﻟﻣﻘطﻊ ‪ :3‬ﻣﻌﯾﺎر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﻲ رﻗم ‪" 3‬اﻧدﻣﺎج اﻷﻋﻣﺎل")‪(IFRS3‬‬ ‫درس‪ :‬ﻣﻌﺎﯾﯾر اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ اﻟدوﻟﯾﺔ ‪IFRS‬‬