UNIVERZITET TUZLA

EKONOMSKI FAKULTET TUZLA

VISOKA POSLOVNA KOLA

Seminarski rad iz predmeta: REVIZIJA

Tema: ZNAAJNOST KAO TEMELJNI KONCEPT
REVIZIJSKIH AKTIVNOSTI

Profesor:
Dr.sc. Selma Novalija Islambegovi

Tuzla, maj 2014.

Studenti:
Jasmin Dindo II-1484/11
Jasenko Merdanovi II-1414/11

SADRAJ
UVOD ............................................................................................................................... 3
1. POJAM ZNAAJNOSTI ............................................................................................. 4
2. FAKTORI KOJI ODREUJU ZNAAJNOST ..........................................................
2.1 Veliina stavke ...............................................................................................
2.2 Priroda stavke .................................................................................................
2.3 Okolnosti ........................................................................................................
2.4 Rentabilnost ...................................................................................................

6
6
6
6
6

3. KORACI U PRIMJENI ZNAAJNOSTI ..................................................................... 7

3.1 Utvrivanje poetne procjene znaajnosti ...................................................... 8
3.2 Raspored poetne procjene znaajnosti na pojedine raune ili
vrste poslovnih dogaaja ................................................................................ 9
3.3 Procjena vjerovatnih pogreaka i usporedba zbrojeva sa
poetnom procjenom znaajnosti ................................................................... 9
4. PRELIMINARNA OCJENA ZNAAJNOSTI .......................................................... 10
4.1 Revidiranje preliminarne ocjene znaajnosti ................................................ 10
5. POVEZANOST ZNAAJNOSTI I REVIZIJSKOG RIZIKA ................................... 11
5.1 Znaajnost i revizijski rizik u ocjenjivanju revizijskih
dokaza ............................................................................................................ 13
5.2 Proces utvrivanja znaajnosti u fazi planiranja ........................................... 13
6. PRIMJENA KONCEPTA ZNAAJNOSTI NA PRIMJERU PREDUZEA
LEDO D.D. ................................................................................................................. 14
ZAKLJUAK .................................................................................................................. 18
LITERATURA ................................................................................................................ 19

UVOD
Meunarodni standard revizije 200 (ISA 200) kae da je cilj revizije finansijskih
izvjetaja je omoguiti revizoru izraavanje miljenja o tome jesu li finansijski izvjetaji
sastavljeni, u svim znaajnim aspektima, u skladu s primjenjivim okvirom finansijskog
izvjetavanja. Ostvarenje ovog cilja zahtijeva razumijevanje tri temeljna koncepta u
reviziji : znaajnost, revizijski rizik i revizijski dokaz.
Na temelju suda revizora o znaajnosti i revizijskom riziku revizor odluuje o vrsti i
obimu same revizije, a utvrujui obim revizije on mora donijeti odluke o prirodi, obimu
i vremenskom usklaivanju prikupljanja dokaza.
U ovom radu obraen je prvi koncept u reviziji finansijskih izvjetaja koncept
znaajnosti, odnosno materijalnosti. Kroz rad e biti objanjen pojam znaajnosti,
definisanje znaajnosti kroz Meunarodne standarde revizije; opisan i prikazan odnos
znaajnosti i revizijskog rizika, kao i slikovito prikazan sam proces utvrivanja
znaajnosti u fazi planiranja revizije.
U poslednjem dijelu rada je utvrivanje znaajnosti prikazano kroz primjer, to ustvari
prikazuje primjenu koncepta znaajnosti u revizijskoj praksi.

1. POJAM ZNAAJNOSTI
Prilikom planiranja revizije (druga faza u modelu procesa revizije), revizor razmatra ta
je to to bi finansijske izvjetaje moglo uiniti znaajno pogreno iskazanim. Drugim
rijeima, koliki je dopustivi stepen netanosti u finansijskim izvjetajima, koji nee
izazvati sumnju u kvalitet revizije, ili prirodu revizijskog miljenja.
Cilj revizije finansijskih izvjetaja je omoguiti revizoru izraavanje miljenja o tome
jesu li finansijski izvjetaji sastavljeni, u svim znaajnim aspektima, u skladu s
primjenjivim okvirom finansijskog izvjetavanja. Procjena ta je to znaajno pitanje je
profesionalnog suda.
Znaajnost, odnosno materijalnost, kao jedan od osnovnih koncepata u reviziji,
definisana je Meunarodnim standardom revizije 320 (ISA 320).
Svrha ovog Meunarodnog revizijskog standarda je utvrditi standarde i osigurati uputstva
koja se odnose na koncept znaajnosti i njegovu povezanost s revizijskim rizikom.
Prilikom obavljanja revizije, revizor treba razmotriti znaajnost i njezinu povezanost s
revizijskim rizikom.
Pojam "znaajnost" definisan je od strane Komiteta za meunarodne raunovodstvene
standarde u Okviru za sastavljanje i prezentaciju finansijskih izvjetaja, sljedeim
rijeima:
Informacija je znaajna ukoliko njeno izostavljanje ili pogreno prikazivanje moe uticati
na ekonomskee odluke koje korisnici donose na bazi finansijskih izvjetaja. Znaajnost
zavisi od veliine stavke ili greke prosuene u specifinim okolnostima njezinog
izostavljanja ili pogrenog iskazivanja. Prema tome, znaajnost vie osigurava granicu
ili taku razgranienja, nego to je primarno kvalitativno obiljeje koje mora imati
informacija da bi bila korisna.
U definisanju plana revizije, revizor postavlja prihvatljiv nivo znaajnosti kako bi se
otkrila kvantitativno znaajna pogrena iskazivanja. Meutim, trebaju biti razmotreni
iznosi (koliina), kao i prirode (kvaliteta) pogrenih iskazivanja. Primjeri pogrenih
prikazivanja u kvalitativnom smislu mogu biti neadekvatan ili neprimjeren opis
raunovodstvenih politika, kada je vjerojatno da e korisnik finansijskih izvjetaja biti
doveden u zabludu tim opisom, ili propust objavljivanja nepostupanja skladno zakonskim
zahtjevima, kada je vjerojatno da e to izvrgavanje zakonskih ogranienja znaajno
naruiti sposobnost poslovanja.
Revizor treba razmotriti mogunosti pogrenog prikazivanja i relativno malih iznosa koji,
kumulativno, mogu imati znaajan uinak na finansijske izvjetaje. Na primjer, greke u
postupcima vezanim za kraj mjeseca mogu ukazivati na potencijalno veliko pogreno
prikazivanje, ako se greka ponavlja svaki mjesec.
4

Revizor treba razmotriti znaajnost na nivou cjelokupnih finansijskih izvjetaja kao i onu
povezanu s klasama transakcija, stanjima rauna i objavljivanjima. Na znaajnost mogu
uticati zakonski i regulativni zahtjevi koji se odnose na klase transakcija, stanja rauna,
objavljivanja, kao i njihova meusobna povezanost. To moe rezultirati razliitim
nivoima znaajnosti zavisno o aspektu s kojega se posmatraju finansijski izvjetaji.
Revizor treba razmatrati znajnost kada:
a) utvruje prirodu, vremenski raspored i obim revizijskih postupaka, i
b) ocjenjuje efekte pogrenih prikazivanja
Prilikom ocjenjivanja jesu li finansijski izvjetaji sastavljeni, u svim znaajnim
aspektima, skladno prihvatljivom okviru finansijskog izvjetavanja, revizor treba
procijeniti je li znaajan ukupan iznos neispravljenih pogrenih prikazivanja utvrenih
tokom revizije.
Ukupan iznos neispravljenih pogrenih prikazivanja obuhvata:
a) pojedinana pogrena prikazivanja koja je revizor otkrio, ukljuujui i neto efekte
neispravljenih pogrenih prikazivanja utvrene u reviziji prethodnih perioda; i
b) revizorovu najbolju procjenu ostalih pogrenih prikazivanja koja se ne mogu
pojedinano otkriti (tj. oekivane greke).
Ukoliko revizor zakljui da pogrena prikazivanja mogu biti znaajna, revizor treba
razmotriti smanjenje revizijskog rizika proirivanjem revizijskih postupaka ili
postavljanjem zahtjeva menadmentu da koriguje finansijske izvjetaje. U svakom
sluaju, u finansijskim izvjetajima menadment moe ispraviti otkrivena pogrena
prikazivanja.

2. FAKTORI KOJI ODREUJU ZNAAJNOST

U praksi je esto teko odrediti ta je to to je znaajno. Mogue je razmotriti itav niz
faktora:
veliinu stavke,
prirodu stavke,
okolnosti i
isplativost revizije znaajnosti

2.1 VELIINA STAVKE

Najea primjena znaajnosti tie se veliine razmatrane stavke. Veliki novani iznos,
ukoliko je izostavljen u finansijskom izvjetaju, generalno predstavlja stavku koja je
znaajna. Veliina se mora posmatrati u relativnom smislu, npr. kao postotak relevantne
baze (neto dobit, ukupna sredstva, prodaja itd.), prije nego kao apsolutan novani iznos.
Finansijska procjena znaaja iznosa odreene stavke zavisi od njihovog konanog
monetarnog uticaja u kontekstu ostalih finansijskih informacija.

2.2 PRIRODA STAVKE

Priroda neke stake je njena kvalitativna karakteristika. Revizor ne moe u svim
sluajevima kvantifikovati odluku o znaajnosti; neke stavke mogu imati znaaj iako
njihov novani iznos nije ba onoliki koliki bi revizor inae smatrao znaajnim. Priroda
stavke je ini znaajnom uprkos tome to se ona, kvantitativno, moe klasifikovati kao
neznaajna (npr. Politiki mito koji je neznaajan po veliini i sl.).

2.3 OKOLNOSTI
Znaajnost neke greke zavisi od okolnosti u kojima je nastala. Postoje dvije vrste
okolnosti: kontekst raunovodstvene informacije u kome se stavka ili greka pojavljuje i
proces donoenja ekonomskih odluka primjenjen od strane korisnika te raunovodstvene
informacije. Kontekst neke greke je djelimino definisan njenim uinkom na finansijske
izvjetaje poslovnih subjekata. Revizor mora shvatiti da postoji kumulativni efekat
znaajnosti. Grupa greaka koje pojedinano nisu znaajne, zajedno mogu biti znaajne.

2.4 RENTABILNOST (cost-benefit)

Raunovodstvena znaajnost se razlikuje od revizorske znaajnosti. Raunovodstvena
znaajnost je ex post znaajnost, to znai dilemu da li je neku stavku trebalo objaviti ili
ne. Tu odluke vezane za rentabilnost nisu relevantne jer je stavka ve otkrivena i nisu
potrebni nikakvi dodatni trokovi. Revizijska znaajnost je, s druge strane, ex ante.
Znaajnost je koncept revizije koji se koristi radi projektovanja revizije na nain da ona
otkrije znaajne stavke: one jo nisu otkrivene! A da bi revizor pronaao neku znaajnu

(nenamjernu) greku, postoje dodatni trokovi. Zbog toga, revizija znaajnosti uvijek
zahtijeva profesionalni sud da bi se donijela odluka u pogledu isplativosti.
Postavlja se pitanje koliki je iznos za koji se treba utvrditi da je znaajan? Naime,
meunarodni standardi po ovom pitanju ne daju smjernice, ali u praksi svaka
raunovodstvena firma ima svoje vlastite smjernice. Ove smjernice, tzv. pravila palca
koja se uobiajeno koriste u praksi obuhvataju:
5 10 % neto dobiti prije oporezivanja 5 10 % tekuih sredstava
5 10 % tekuih obaveza 0.5 2 % ukupnih sredstava 0.5 2 % ukupnih prihoda
1 5 % ukupnog vlastitog kapitala
Odgovarajua osnova finansijskog izvjetaja za izraunavanje znaajnosti e se
razlikovati zavisno od prirode poslovanja klijenta.

3. KORACI U PRIMJENI ZNAAJNOSTI

Postoje tri koraka u primjeni znaajnosti, a oni su prikazani sljedeom slikom.
Slika 1. Postupna primjena znaajnosti u reviziji

3.1 UTVRIVANJE POETNE PROCJENE ZNAAJNOSTI

Iz prethodne slike vidljivo je da utvrivanje poetne procjene znaajnosti predstavlja prvi
korak u konceptu znaajnosti. Od revizora se zahtijeva da kod planiranja revizije utvrdi
poetnu procjenu znaajnosti koja predstavlja maksimalan iznos do kojeg revizor vjeruje
da financijski izvjetaji mogu biti pogreni, a da jo uvijek ne utjeu na odluke razumnog
korisnika. Prema Messieru, prilikom odreivanja znaajnosti revizor treba utvrditi
temelj, ili temelje, koji, kada se pomnoe s postotnim faktorom, odreuju kvantitativnu
procjenu znaajnosti.
esto koritene osnove i kvalitativni faktore koje rabe revizori prikazani su u tablici 1.

Potencijalni model za izraunavanje poetne procjene znaajnosti (planiranje

znaajnosti), prikazan je tablicom 1. Tablica je utemeljena na dvije kategorije, a to su:
ukupna imovina i ukupni prihod. Revizor prvo unosi ukupni iznos imovine ili prihoda
ovisno o tome to je vee, kao temeljni iznos. Temeljni iznos se mnoi prikladnim
postotnim faktorom iz tablice faktora znaajnosti. Tablica faktora znaajnosti sadri niz
postotaka, koji se razlikuju prema veliini osnovnog iznosa. Izraun rezultira poetnom
kvantitativnom procjenom planirane znaajnosti, koji se moe poveati ili smanjiti na
osnovi kvalitativnih faktora. Primjerice, planirana znaajnost moe se poveati na osnovi
povoljnih kvalitativnih faktora ili se moe smanjiti zbog nepovoljnih kvalitativnih
faktora.

3.2 RASPORED POETNE PROCJENE ZNAAJNOSTI NA POJEDINE

RAUNE ILI VRSTE POSLOVNIH DOGAAJA
U koraku 2 poetna procjena znaajnosti, iz prethodnog koraka, rasporeuje se na
pojedine raune ili vrste poslovnih dogaaja. Pod vrstom poslovnih dogaaja misli se na
vrstu poslovnog dogaaja koja je obraena u raunovodstvenom sustavu komitenta,
primjerice, poslovni dogaaji u svezi s prodajom ili nabavom.
Revizor rasporeujui poetnu znaajnost na pojedine dijelove izvjetaja zapravo planira
opseg revizijskih postupaka za pojedini raun ili vrstu poslovnih dogaaja. Kada se za
raun izvri poetna procjena znaajnosti ona se smatra dopustivom pogrjekom. Pri
procjeni znaajnosti revizor treba uvaiti sljedee: znaenje rauna u odnosu na
financijska izvjea, oekivane pogreke i relativne trokove revizije pojedinih rauna ili
vrsta poslovnih dogaaja.

3.3 PROCJENA VJEROVATNIH POGREAKA I USPOREDBA ZBROJEVA

SA POETNOM PROCJENOM ZNAAJNOSTI
Posljednji korak pri utvrivanju znaajnosti jest procjena vjerojatnih pogreaka i
usporedba ukupnih iznosa s poetnom procjenom znaajnosti. Revizor na temelju
rezultata provedenih revizijskih postupaka zbraja pogreke sa svih rauna ili vrsta
poslovnih dogaaja. Dobiveni zbroj sadri otkrivene pogreke i projekcije, koje su
utemeljene na prikupljenim informacijama uzorka ukljuujui procjene vjerojatnih
pogreaka prenesenih iz prijanjih razdoblja. Zatim, revizor usporeuje skupnu pogreku
(poznatu kao vjerojatna pogreka) s poetnom procjenom znaajnosti utvrenoj u koraku
1 koncepta znaajnosti. Ako je na planiranoj razini (korak 1) procjena revizora o
znaajnosti utemeljena na istim informacijama do kojih se moglo doi i na razini
procjene (korak 3), planirana i procijenjena znaajnost trebaju biti jednake. Tijekom
revizije, revizor moe utvrditi faktore koji su uzrokovali korekciju poetne procjene
znaajnosti. U tom sluaju, revizor treba dokumentirati razloge ispravljanja poetne
procjene znaajnosti. Kada su procijenjene pogreke manje od poetne procjene
znaajnosti revizor moe zakljuiti da su financijski izvjetaji prikazani bez pogreke. U
suprotnom sluaju, revizor od komitenta treba zatraiti prilagodbu financijskih izvjetaja.
Ako komitent odbija uskladiti financijska izvjea s procijenjenom pogrekom, revizor
treba izdati miljenje s rezervom ili negativno miljenje zato to financijski izvjetaji nisu
sukladni raunovodstvenim naelima.

4. PRELIMINARNA OCJENA ZNAAJNOSTI

U toku vrenja revizije, revizor razmatra znaajnost najmanje dva puta:

prilikom planiranja revizije i odreivanja prirode, vremena i obima revizijskih

postupaka (tada se vri preliminarna ocjena znaajnost i njena alokacija), i
pred kraj revizijskog angamana.

Revizor razmatra preliminarnu ocjenu znaajnosti kada planira reviziju. Znaajnost se

razmatra:

na optem nivou (na nivou finansijskih izvetaja) i

u odnosu na stanja na pojedinim raunima i vrstama poslovnih dogaaja

(alociranje znaajnosti).

Znaajnost moe biti izraena numeriki (npr. u odredenom procentualnom iznosu) ili
atributivno (kao visoka, srednja ili niska). Poeljno je numeriko izraavanje.
Preliminarni nivo znaajnosti se moe utvrditi prema:

visini prihoda
visini ukupne imovine poslovnom rezultatu i dr.

Iako revizori izraavaju miljenje o finansijskim izvetajima kao cjelini, oni vre reviziju
pojedinanih rauna pri skupljanju dokaza za formiranje miljenja. Zbog toga revizori
alociraju preliminarnu ocjenu znaajnosti na komponente finansijskih izvetaja (pozicije
bilansa stanja i bilansa uspjeha). U praksi revizori alociraju znaajnost najee prema
subjektivnoj procjeni zasnovanoj na profesionalnom iskustvu uzimajui u obzir faktore
kao to su saznanja iz prethodnih revizija, namjena finansijskih izvetaja i dr.

4.1 REVIDIRANJE PRELIMINARNE OCJENE ZNAAJNOSTI

U toku vrenja revizije preliminarna ocjena znaajnosti moe biti revidirana. Ocjena
znaajnosti do koje revizor doe u toku vrenja revizijskih postupaka moe biti razliita
od preliminarne ocjene znaajnosti (npr. anticipirani rezultati poslovanja razliiti su od
oekivanih i sl). U takvim okolnostima treba ustanoviti revidiranu ocjenu znaajnosti.

10

5. POVEZANOST ZNAAJNOSTI I REVIZIJSKOG

RIZIKA
Drugi revizijski koncept koji se nalazi u osnovi revizije jest revizijski rizik. Revizor se
susree s dvije vrste rizika pri reviziji financijskih izvjetaja, a to su: revizijski rizik i
poslovni rizik. Slijede definicije ovih dviju vrsta rizika.
Revizijski rizik podrazumijeva rizik da revizor moe nesvjesno (bez znanja) pogrijeiti
kod odgovarajueg oblikovanja miljenja o financijskim izvjetajima koji su znaajno
pogreni. Iz prethodne definicije proizlazi da revizijski rizik jest rizik da e revizor
izdati pozitivno miljenje o financijskim izvjetajima koji mogu biti znaajno pogreni.
Rizik poslovanja je rizik da se revizor izloi gubitku ili povredi profesionalne prakse
zbog sudskog spora, negativnog miljenja javnosti ili drugih dogaaja vezanih za
financijske izvjetaje koje revidira i za koje izrauje revizijski izvjetaj. Iz definicije
proizlazi da se revizor izlae financijskom gubitku ili povredi svog profesionalnog ugleda
prilikom revizije financijskih izvjetaja i za koje izrauje revizijski izvjetaj.
Prilikom obavljanja revizije, revizor ne moe izravno kontrolirati rizik poslovanja, ali
moe svoju zatitu provoditi pozornim izborom i zadravanjem komitenata. Revizijski
rizik ine:
o Inherentni rizik (IH)
o Kontrolni rizik (KR)
o Rizik neotkrivanja ili detekcijski rizik (DR).
Prilikom planiranja revizije, revizor treba razmotriti ta moe initi finansijske izvjetaje
znaajno pogreno prikazanim. Revizorovo razumijevanje poslovnog subjekta i njegovog
okruenja odreuje okvir referenci unutar kojeg revizor planira reviziju i stvara sud o
procjenjivanju rizika znaajnih pogrenih prikazivanja finansijskih izvjetaja i reaguje na
te rizike tokom obavljanja revizije. To takoe pomae revizoru u odreivanju znaajnosti
te u ocjenjivanju jesu li sudovi o znaajnosti ostali prikladni u kontekstu rezultata
ustanovljenih tokom obavljanja revizije. Revizorov sud povezan s vrstama transakcija,
stanjima rauna i objavljivanjima pomae revizoru odluiti koje stavke treba ispitivati i
treba li koristiti uzorkovanje i dokazne analitike postupke. To omoguuje revizoru
selekciju revizijskih postupaka od kojih se u kombinaciji moe oekivati smanjenje
revizijskog rizika na prihvatljivo nizak nivo.

11

Znaajnost i nivo revizijskog rizika nalae se u obrnuto proporcionalnom odnosu, tj. to

je vei nivo znaajnosti, to je nii revizijski rizik, i obrnuto. Tu injenicu revizor uzima u
obzir kada utvruje prirodu, vremenski raspored i obim revizijskih postupaka. Na
primjer, ako nakon planiranja odreenih revizijskih postupaka revizor utvrdi da je nii
prihvatljivi nivo znaajnosti, povean je revizijski rizik. Revizor e to kompenzovati:
a) smanjenjem procijenjenog kontrolnog rizika, tamo gdje je to mogue te
podupiranjem smanjenja rizika provoenjem proirenih ili dodatnih testova
kontrola; ili
b) smanjenjem detekcionog rizika (rizika neotkrivanja), mijenjanjem prirode,
vremenskog rasporeda i obima planiranih dokaznih postupaka.

12

5.1 ZNAAJNOST I REVIZIJSKI RIZIK U OCJENJIVANJU REVIZIJSKIH

DOKAZA
Revizorova procjena znaajnosti i revizijskog rizika moe biti razliita na poetku samog
planiranja revizije i na kraju prilikom vrednovanja samih rezultata revizijskih postupaka.
To se moe dogoditi zbog promjene okolnosti ili zbog novih spoznaja dobijenih
obavljanjem revizije. Na primjer, ako su revizijski postupci obavljeni prije kraja
obraunskog perioda, revizor e anticipirati rezultate poslovanja i finansijski poloaj. Ako
je stvarni rezultat poslovanja i finansijski poloaj bitno drugaiji, procjena znaajnosti i
revizijskog rizika moe se promijeniti. Isto tako, pri planiranju revizije revizor moe
namjerno postaviti nii nivo znaajnosti od onog koji se namjerava koristiti pri procjeni
rezultata revizije. To moe biti uinjeno radi smanjenja vjerovatnoe neotkrivanja
pogrenih prikazivanja i stvaranja dodatne sigurnosti revizoru kada procjenjuje efekte
pogrenih prikazivanja otkrivene pri obavljanju revizije.

5.2 PROCES UTVRIVANJA ZNAAJNOSTI U FAZI PLANIRANJA

Za planiranje znaajnost je preliminarna procjena revizora o najmanjem iznosu pogrene
izjave koja bi mogla uticati na proces donoenja odluke korisnika finansijskog izvjetaja.
Revizori bi izgubili mnogo vremena kada bi morali traiti svaku malu neznaajnu
greku koja bi imala mali efekat na finansijske izvjetaje. S druge strane, revizorski
postupci trebaju biti projektovani da otkriju greke nekog rauna ili pojave koje bi mogle
znaajno uticati na korisnika finansijskih izvjetaja. Koraci koje revizor mora preduzeti u
procesu utvrivanja znaajnosti u fazi planiraja su:
1) utvrivanje poetne procjene znaajnosti
2) raspored poetne procjene znaajnosti na pojedine raune ili vrste poslovnih
dogaaja
3) revidiranje poetne procjene znaajnosti
4) provjera vjerovatnih greaka i poreenje ukupnih iznosa sa konanosm procjenom
znaajnosti

13

6. PRIMJENA KONCEPTA ZNAAJNOSTI NA

PRIMJERU PREDUZEA LEDO D.D.
U ovom dijelu rada slijedi postupna primjena koncepta znaajnosti u reviziji na primjeru
poduzea Ledo d.d.. Tablica 2 sadri financijske informacije promatranog poduzea, iz
2010. godine, za procjenu znaajnosti.
Tablica 2. Financijske informacije za procjenu znaajnosti

Prvi korak odnosi se na odreivanje poetne procjene znaajnosti. Za utvrivanje poetne

procjene znaajnosti kao osnovica za njezin izraun koristi se vrijednost imovine ili
ukupnih prihoda te je stoga potrebno te dvije veliine usporediti. Kako su prihodi
poduzea Ledo d.d. vei od ukupne imovine, za osnovni se iznos koristi ukupan iznos
prihoda od 1.140.723.096,00 kn da bi se dobila kvantitativna procjena poetne
(planirane) znaajnosti. Za ovu razinu prihoda koristi se faktor znaajnosti u iznosu od
0,004. Poetna procjena znaajnosti u iznosu od 4.562.892,38 kn dobivena je mnoei
1.140.723.096,00 kn s 0,004. Za utvrivanje konanog iznosa znaajnosti revizor treba
razmotriti sve kvalitativne faktore mjerodavne za ovaj sluaj, budui da se na temelju njih
iznos poetne znaajnosti moe poveati ili smanjiti. Pretpostavimo da na osnovi Ledovih
prijanjih revizija (npr. malo pogreaka prethodnih godina, poslovanje sukladno zakonu,
pravovremeno ispunjavanje dunikih obveza) revizor procjeni poetnu znaajnost u
iznosu od 4.600.000,00 kn. Iz prethodnog iznosa vidljivo je da se iznos poetne
znaajnosti poveao zbog povoljnih kvalitativnih faktora. Taj iznos e se rasporeivati na
posebne raune ili vrste poslovnih dogaaja u koraku 2. Iz tablice 3. vidljiv je nain na
koji se dolo do tog iznosa.

14

Tablica 3. Izraun poetne procjene znaajnosti (planirana znaajnost)

Kao to je ve prije navedeno, u koraku 2 slijedi raspored iznosa poetne procjene

znaajnosti na odabrane elemente financijskih izvjetaja, u ovom primjeru na pozicije iz
bilansa, da bi se utvrdio iznos dopustive pogreke. Raspored se vri na raune, pozicije,
koje se ne mogu revidirati 100%, odnosno koje se provjeravaju metodom uzorka. Tablica
4 to prikazuje.

15

Tablica 4. Raspored poetne procjene na bilansne pozicije preduzea Ledo d.d.

Dopustiva
pogreka
korigirana
Iznos bilanne
Dopustiva
kvalitativnom Ukupna
Pozicija
pozicije
pogreka
procjenom
pogreka
1
2
3
4
5
Dugotrajna imovina
445.698.984,00
Nematerijalna imovina
4.113.158,00
Materijalna imovina
221.062.256,00 * 1.403.992,24
1.200.500,00
1.500.000,00
Financijska imovina
220.523.570,00
Kratkotrajna imovina 595.387.661,00
Zalihe
146.067.155,00 * 927.689,58
927.689,58
350.900,00
Potraivanja
159.595.131,00 * 1.013.607,34
1.150.600,00
900.500,00
Financijska imovina
286.079.732,00
Novac na raunu
3.645.643,00
Plaeni trokovi
budueg razdoblja i
obraunati prihodi
211.463,00
UKUPNO AKTIVA
1.041.298.108,00
Kapital i rezerve
738.574.163,00
Upisani kapital
83.664.600,00
Rezerve iz dobiti
48.872.346,00
Revalorizacijske
rezerve
60.294.107,00
Zadrana dobit
444.023.005,00
Dobit poslovne godine
101.720.105,00
Rezerviranja
1.387.081,00
Dugorone obveze
103.695.603,00
Kratkorone obveze
197.557.510,00 * 1.254.710,85
1.254.710,85
690.400,00
Odgoeno plaanje
trokova i prihod
budueg razdoblja
83.751,00
UKUPNA PASIVA
1.041.298.108,00
Ukupna vrijednost
stavki na koje se
rasporeuje iznos
poetne procjene
znaajnosti
724.282.052,00
Ukupan iznos
dopustive pogreke
4.600.000,00
4.600.000,00
Ukupna otkrivena
pogreka
3.441.800,00
Izvor: http://www.ledo.hr/hr/o-nama/financije/financijska-izvjesca, 30.05.2013., izrada
autora
16

U promatranom primjeru odabrani rauni su: materijalne imovina, zalihe, potraivanja od

kupaca te raun kratkoronih obveza, koji zajedno tvore financijsku vrijednost od
724.282.052,00 kn.
S obzirom na to da se poetna procjena znaajnosti (4.600.000,00 kn) rasporeuje se na
Ledove bilansne raune prema relativnom udjelu iznosa svakog oznaenog rauna na koji
se vri rasporeivanje u ukupnoj vrijednosti svih rauna na koje se rasporeuje poetna
procjena znaajnosti, dopustiva pogreka, primjerice za raun materijalna imovina,
izraunava se kako slijedi: (221.062.256,00/724.282.052,00) x 4.600.000,00 =
1.403.992,24 kn, i tako redom za sve raune na koje se poetna procjena znaajnosti treba
rasporediti.
Revizor prema svojoj procjeni moe poetni raspored znaajnosti, koji je temeljen na
osnovi relativnih veliina rauna, prilagoditi uzimajui u obzir kvalitativne faktore. U
ovom primjeru izvren je ispravak rasporeene znaajnosti na poziciji materijalne
imovine i potraivanja. Primjerice, pod pretpostavkom kako veliki dio materijalne
imovine ine iznosi koji su bili revidirani prethodnih godina, rasporedom manjeg iznosa
znaajnosti ovi se rauni mogu revidirati s manjom tolerancijom (manja je dopustiva
pogreka). Konkretno, u promatranom sluaju, za materijalnu imovinu poetni je
raspored u iznosu od 1.403.992,24 smanjen na 1.200.500,00 kn. Dok se je iznos
rasporeene znaajnosti na poziciji potraivanja od kupaca poveao s 1.013.607,34 na
1.150.600,00 kn, pod pretpostavkom da poduzee ima stroge postupke kontrole prodaje i
odobravanja odgode plaanja.
U zavrnoj fazi revizije vri se usporeivanje veliine ukupne pogreke koje je otkrio
revizor s iznosom dopustive pogreke na svakom raunu na koji je rasporeena poetna
procjena znaajnosti, da bi revizor mogao izraziti svoje miljenje o financijskim
izvjetajima.
Usporeujui otkrivenu pogreku na raunu materijalna imovina u iznosu od
1.500.000,00 kn s dopustivom pogrekom na istoj poziciji od 1.200.500,00 kn, vidimo da
je iznos dopustive pogreke prekoraen. Zbog nastalog prekoraenja revizor treba
zatraiti prilagodbu ove pozicije financijskog izvjea. Ostale otkrivene pogreke nalaze
se u granici dopustive pogreke.
Zakljuno revizor na temelju usporedbe iznosa ukupne pogreke utvrene provoenjem
revizije i iznosa poetne procjene znaajnosti treba dati miljenje o realnosti i
objektivnosti financijskih izvjetaja. U promatranom primjeru, ukupna pogreka utvrena
provoenjem revizije (3.441.800,00 kn) znatno je manja od poetne procjene znaajnosti,
odnosno ukupno dopustive pogreke (4.600.000,00 kn) te revizor uvaavajui iznijetu
injenicu, moe dati pozitivno i bezuvjetno miljenje o realnosti i objektivnosti
financijskih izvjea.

17

ZAKLJUAK
Suptilno definisana znaajnost u reviziji do sada nije izvrena i vjerovatno nee ni biti
zbog toga to je u praksi kod odreivanja (ocjene) znaajnosti naglaen subjektivan stav.
U optem sluaju i na konceptualnom nizu znaajnost neke informacije se ograniava na
upotrebu informacija o materiji na onoliko koliko prosjean donosilac odluke treba
(moe) da zna.
Razliite odluke koje korisnici donose na bazi informacija sadranih u finansijskim
izvjetajima koji su predmet revizije uticat e na prosuivanje o tome to je znaajno a
to ne, odnosno za neke odluke bitnije su jedne informacije, dok za druge odluke te
informacije mogu biti potpuno irelevantne. Meutim, procjena o tome to jest i nije bitno
je stvar profesionalnog prosuivanja.
Revizorove procjene o znaajnosti trebaju biti temeljne za sve faze revizije. Revizor, na
svojim radnim papirima, treba detaljno objasniti i opravdati primjenjene kriterije za
procjenu znaajnosti, kako u fazi planiranja, tako i tijekom cijelog postupka revizije.
Revizor uzima u obzir znaajnost kada odreuje prirodu, vrijeme i obim, procedura
revizije, kad procjenjuje efekat pogreno unesenih podataka ili utvruje da li je nain
prezentacije informacija zadovoljavajui. Znaajnost u reviziji je tim bitnija to pogreno
knjienje moe da izazove viestruke posljedice na raunovodstveni iskaz. Tako i
relativno male greke mogu imati znaajan uticaj na raunovodstvene iskaze.

18

LITERATURA
1. MEUNARODNI REVIZIJSKI STANDARD 32O Znaajnost u planiranju i
obavljanju revizije
2. Hayes, R., Schilder, A., Dassen, R., Wallage, P., Principi revizije: meunarodna
perspektiva, Savez raunovoa i revizora, Banja Luka, 2002.
3. essier, W.F., Revizija: prirunik za revizore i studente s rjeenjima zadataka, Faber
& Zgombi Plus, Zagreb, 2000.
4. Toma, D., Znaajnost u reviziji finansijskih izvjetaja
5. XI MEUNARODNI SIMPOZIJ EVROPSKI PUT BiH U FUNKCIJI RAZVOJA
Revicon d.o.o.
6. http://www.ledo.hr/hr/o-nama/financije/financijska-izvjesca
7. http://www.srr-fbih.org/

19