2012/65

41
Milo Mitri, Aleksandra Stankovi, Andrijana Lakievi
Univerzitet u Kragujevcu, Fakultet za hotelijerstvo i turizam
Univerzitet u Kragujevcu, Fakultet za hotelijerstvo i turizam
Univerzitet u Beogradu, Fakultet organizacionih nauka
Fo ren zi ko ra u no vod stvo ka ri ka ko ja
ne do sta je u obra zo va nju i prak si
UDK: 343.53:657.632 ; 657.632
DOI: 10.7595/ma na ge ment.fon.2012.0032 (english version)
1. Uvod
Zahtevi za raunovodstvenim informacijama unutar preduzea i iz okruenja postepeno su doveli do pode-
le raunovodstva na dva podsistema, i to: finansijsko raunovodstvo i upravljako raunovodstvo. S obzi-
rom na podelu raunovodstva, za oba podsistema se moe rei da predstavljaju socio-profesionalne
delatnosti.
Forenziko raunovodstvo kao skup socio-profesionalnih aktivnosti ima za cilj da titi privredna drutva i
predstavlja implementaciju pravnih, ekonomskih, socijalnih i politikih funkcija. U tom smislu, forenziko ra-
unovodstvo predstavlja disciplinu koja spaja raunovodstvo, reviziju i zakon. Zakon odraava sposobnost
drave da uspostavi, upravlja i razvija drutveni, ekonomski i politiki poredak. Forenziko raunovodstvo,
kao posebna grana raunovodstva, bavi se kontrolom zakonskog i strunog evidentiranja [12].
U radu e biti razmatrani znaajni aspekti forenzikog raunovodstva, teorijski i praktini, te istraivanje mo-
gunosti za ire ukljuivanje ove discipline u akademske i praktine tokove.
Management asopis za teoriju i praksu menadmenta 2012/65
Fi nan sij ske pre va re i mal ver za ci je su glo bal ni pro blem. Iako se is tra i va nja ve za na za fi nan sij ske pre va re i mal -
ver za ci je neznatno razlikuju od regiona do regiona, e me pre va ra i karakteristike po i ni o ca su sli ne. U Sr bi ji
je fo ren zi ko ra u no vod stvo ne do volj no raz vi je na oblast u obra zo va nju i prak si, pa se e sto fo ren zi ko ra u -
no vod stvo, ak i u aka dem skim kru go vi ma, za me nju je i sma tra re vi zi jom, a fo ren zi ke ra u no vo e, re vi zo ri ma.
Po ve za nost re vi zi je i fo ren zi kog raunovodstva je dinamian pro ces ko ji se menja to kom vremena zbog po -
li ti kih, socijalnih i kul tur nih dogaaja, te se od re vi zo ra oe ku je da imaju, u najmanju ru ku, adekvatno znanje
i ve ti ne da pre po zna ju fi nan sij sku pre va ru. Ipak, de talj nim ot kri va njem fi nan sij skih pre va ra i mal ver za ci ja ba -
ve se fo ren zi ke ra u no vo e. Ovi eks per ti imaju se to ve vetina iz vi e oblasti i u stanju su da pri me ne svo je
ve ti ne i spo sob no sti iz jed ne oblasti dok rade u dru gim. Fo ren zi a ri mo ra ju da po zna ju ne sa mo fi nan sij sko
ra u no vod stvo, ve i po re sko i po slov no pra vo, kri mi no lo gi ju, psi ho lo gi ju, itd.
Ovaj rad ima za cilj da uka e na ue sta lost fi nan sij skih pro ne ve ra i mal ver za ci ja, na po sle di ce ko je one no se
i da istrai u ko joj me ri je fo ren zi ko raunovodstvo za stu plje no u akademskim institucijama i prak si u Re pu -
bli ci Sr bi ji. Ta ko e, ob ja nja va op te poj mo ve uslu ga iz obla sti fo ren zi kog ra u no vod stva. U ra du je pri me -
njen is tra i va ki me tod ana li ze sa dr a ja.
S ob zi rom na po sle di ce ko je fi nan sij ske pre va re i mal ver za ci je no se sa so bom, a po u e ni is ku stvom iz ne dav -
nih fi nan sij skih skan da la u sve tu i Sr bi ji, mo e mo za klju i ti da je raz voj fo ren zi kog ra u no vod stva u obra zo va -
nju i prak si od iz u zet nog zna a ja. Iako taj pro ces ni je jed no sta van, a ni jef tin, ko ri sti ko je do no si su ne pro ce nji ve.
Is tra i va noj te mi tre ba po sve ti ti ve u pa nju, s ob zi rom na ve li ki broj pre var nih rad nji u fi nan sij skim iz ve ta ji -
ma ko ji su ka rak te ri sa li po slo va nje zna aj nog bro ja pri vred nih dru ta va u Sr bi ji. Pred la e se ve a edu ka ci ja iz
obla sti fo ren zi kog ra u no vod stva, ka ko na aka dem skom ni vou, ta ko i u ra u no vod stve noj prak si.
Klju ne re i: fi nan sij ska pre va ra, fo ren zi ko ra u no vod stvo, re vi zi ja, fo ren zi ki ra u no vo a
2. Poj mov no od re i va nje fo ren zi kog ra u no vod stva
Oblast koja se bavi ispitivanjem finansijskih prevara i malverzacija naziva se forenziko raunovodstvo. Ne-
ki oblik forenzikog raunovodstva datira jo od 1817. godine i vezuje se za sudske odluke u procesu pro-
glaavanja bankrota. Zatim su kotske raunovoe izdavale svoje ekspertize u vidu miljenja u arbitranoj
podrci u 1820-im, a krajem 1800-ih i ranih 1900-ih poeli su da se pojavljuju lanci koji razmatraju struna
svedoenja i dokaze o arbitrai. Maurice E. Peloubet, partner u raunovodstvenoj firmi u Njujorku, verovatno
je prvi objavio frazu forenziko raunovodstvo u svom lanku iz 1946. godine [3].
U raunovodstvenoj literaturi ne postoji jedinstvena definicija forenzikog raunovodstva. Od brojnih defini-
cija koje se mogu naci u literaturi, najprihvatljivija je, prema ACFE (Association of Certified Fraud Examiners)
Asocijaciji ispitivaa kriminalnih radnji i prevara, definicija forenzikog raunovodstva kao koricenja ve-
tina u potencijalnim ili stvarnim graanskim ili krivinim sporovima, ukljuujuci I opteprihvaene rauno-
vodstvene i revizorske; utvrujui gubitke profita, prihoda, imovine ili tete, procene internih kontrola, prevare
i sve drugo to dovodi do ukljuivanja raunovodstvenih znanja u pravni sistem.
Koncept forenzikog raunovodstva je temeljan, kompleksan, koncept u kojem raunovoa, u svom profe-
sionalnom nezavisnom prosuivanju, formira prezentaciju na tako visokom nivou pouzdanosti, da je ona
podobna kao dokaz u zakonski voenom postupku [15].
Kako bi obavili traene zadatke, neophodno je da forenzike raunovoe poseduju znanja iz raunovod-
stva i revizije, sposobnost verbalne i pisane komunikacije, uoavanja detalja i korienja informaciono-ko-
munikacionih tehnologija [6]. Forenziko raunovodstvo se ponekad naziva istranim raunovodstvom i
predstavlja oblast koja, pored raunovodstvenih znanja, zahteva i korienje informacionih tehnologija [16].
Sloena struktura znanja forenzikog raunovoe, pored prethodno navedenih znanja, najvie se oslanja na
zakone i propise [12]. U svom radu forenziki raunovoa mora imati dovoljno iroko poslovno-organiza-
cijsko znanje i iskustvo, mora biti struno i moralno pouzdan (bez prigovora), tako da je njegovo profesio-
nalno miljenje (sud) o poslovanju i s njim povezanim prevarama ili drugim nedozvoljenim radnjama dovoljno
uverljivo [7].
Visok stepen nezavisnosti i objektivnosti koji je u skladu sa etikim kodeksom za profesionalne raunovo-
e, oekuje se I od forenzikih raunovoa. Forenziki raunovoa ce se smatrati nezavisnim ako je inte-
lektualno poten i spreman za nepristrasne odluke. Nezavisnost se obino smatra preduslovom za
objektivnost. Kljuna osobina koju forenziki raunovoa treba da poseduje jeste objektivnost, to je teko
postii zbog mnogobrojnih razloga koji mogu da utiu na njegovu procenu i oekivanja [5]. Forenziki ra-
unovoa je, dakle, kreator nezavisnih i objektivnih informacija o privrednoj istini.
Zadaci forenzikog raunovoe su da analizira, interpretira i prezentuje meusobno povezane poslovno-
finansijske pozicije, tako da one budu razumljive i na odgovarajui nain potkrepljene. U svom radu, foren-
ziki raunovoa, najee uestvuje u sledeim aktivnostima:
istraivanje i analiza dokaza o poinjenoj prevari,
razvijanje aplikacije korienjem informaciono-komunikacionih tehnologija koje koristi prilikom analize i
prezentacije,
predstavljanje rezultata istraivanja, i
uestvovanje u pravnim postupcima (najee kao svedok na sudu u svojstvu strunjaka u oblasti foren-
zikog raunovodstva) [10].
Procenjuje se da e u narednim godinama, u razvijenim trinim privredama, forenziki raunovoa biti jed-
no od 20 najtraenijih zanimanja.
3. Fo ren zi ko ra u no vod stvo i srod ne uslu ge
Forenziko raunovodstvo predstavlja primenu raunovodstvenih principa, teorija i disciplina na injenicama
ili hipotezama u pravnom sporu, i obuhvata svaku granu raunovodstvenog znanja. Forenziko
raunovodstvo se sastoji od dve glavne komponente: (1) usluge parnine podrke u sudskim sporovima ko-
ji priznaju ulogu forenziara kao eksperta ili konsultanta i (2) istrane usluge koje mogu ili ne mogu da dove-
du do svedoenja u sudnici. Forenziko raunovodstvo moe da podrazumeva primenu posebnih vetina iz
42
2012/65 Management asopis za teoriju i praksu menadmenta
oblasti raunovodstva, revizije, finansija, kvantitativnih metoda, odreenih delova zakona i istraivanja, i
istranih vetina za prikupljanje, analizu i evaluaciju dokaznih materijala, tumaenje istih, i saoptavanje nalaza
u vidu izvetaja. Forenziko raunovodstvo se bazira ili na atest usluzi ili na savetodavnom angamanu [8].
Fraud examination ili forenzika istraga finansijskih prevara predstavlja metodologiju za razotkrivanje finan-
sijskih prevara i ukljuuje pribavljanje dokaza, intervjue lica, pisanje izvetaja i svedoenja. Certified Fraud
Examiner jeste licenca koju dodaje asocijacija ACFE (Asocijacija ovlaenih ispitivaa finansijskih pevara sa
seditem u Sjedinjenim Amerikim Dravama) [2]. U ovom istranom angamanu se na osnovu pokazatelja
prevare, kao to su manjak gotovine ili drugi dokazi, vri istraga kako bi se utvrdio stepen gubitka, tj. mate-
rijalna teta i identitet poinioca.
Fraud deterrence ili odvraanje od finansijskih prevara odnosi se na stvaranje okruenja u kome se ljudi od-
vraaju da poine prevaru, iako je to mogue uiniti. Odvraanje od finansijskih prevara se obino postie
kroz niz napora u vezi sa internim kontrolama i etikim programima koji stvaraju radno mesto integriteta i
stimuliu zaposlene da prijave potencijalne zloupotrebe. Takve akcije poveavaju verovatnou da e
percipirani in prevare biti otkriven i prijavljen. Odvraanje od finansijskih prevara se moe postii korie-
njem sofverskih alata monitoringa, a funkcionie kada je percepcija detekcije prisutna i potencijalni poini-
oci znaju da e sigurno biti kanjeni ako budu uhvaeni.
Detekcija finansijskih prevara se odnosi na proces otkrivanja prisustva ili postojanja prevare. Otkrivanje fi-
nansijskih prevara se moe postii korienjem dobro dizajniranih internih kontrola, nadzorom i praenjem,
i aktivnim traenjem dokaza potencijalne prevare.
Fraud remediation ili remedijacija finansijskih prevara odnosi se na sanaciju, tj. sam oporavak od gubitaka kroz
osiguranje, pravni sistem ili druga sredstva, izmenu operativnih procesa i procedura, ukljuujui i promene
u sistemu internih kontrola kako bi se se smanjilo ili spreilo ponavljanje slinih prevara u budunosti.
4. Me u sob ni od nos iz me u re vi zi je, fi nan sij skih pre va ra i fo ren zi kog ra u no vod stva
Efikasno upravljanje stresom donosi direktne obaveze i odgovornosti, i one takoe imaju svoju cenu [9].
Stres je psihofiziko stanje u koje ovek zapada u oteanim prilikama i situacijama [11]. Od revizorskih kom-
panija i njihovih zaposlenih se znatno vie zahteva da uloe vreme, finansijske resurse i strunost u stvara-
nju kvalitetnog radnog ivota i okruenja koji se smatraju potencijalnom mogunou za stres. Revizor je
odgovoran za formiranje i izraavanje miljenja o finansijskim izvetajima, a za njihovu pripremu i prezenti-
ranje odgovorna je uprava (revizija ne umanjuje ovu odgovornost uprave).
Brojne finansijske prevare iz prolosti, a i na poetku ovog veka ugrozile su poverenje velikog broja korisni-
ka u finansijske informacije sadrane u finansijskim izvetajima. Sistem finansijskog izvetavanja i rauno-
vodstveno-revizorska profesija su neretko optuivani za nastanak prevara i gubljenje poverenja u pouzdanost
finansijskih informacija od strane brojnih korisnika i donosilaca ekonomskih odluka. U raunovodstvu su se
uvek dogaale prevare iza kojih su sledili finansijski kolapsi, a u poslednje vreme i u veem opsegu i sa te-
im posledicama po sve nas.
Generalno gledano prevaru moemo podeliti na etiri bazina elementa:
Pogreno tumaenje materijalne prirode (materijanost je u kontekstu pravnih standarda koji se razlikuju
od nadlenosti do nadlenosti),
Svest da je tumaenje pogreno ili nemarno zanemarivanje istine,
Uverenost - osoba koja dobija timaenje se razumno i opravdano oslanja na njega i
teta finansijska teta nastala od svega napred navedenog [13].
Voene su naune rasprave o tome da zapravo ova dva faktora treba uzeti u obzir kada analiziramo psiho-
logiju i linost osobe koja naini prevaru i to su:
Bioloki kvaliteti pojedinca, to veoma varira i utie na ponaanje ukljuujui i socijalno ponaanje i
Socijalni kvaliteti pojedinca, to se izvodi iz toga kako se pojedinac ponaa u odnosima sa drugim ljudi-
ma.
43
Management asopis za teoriju i praksu menadmenta 2012/65
Iz ovih studija psihologije uoena su dva osnovna tipa finansijskih prevaranata:
Proraunati kriminalci koji ele da se takmie i da dokazuju sebe i
Kriminalci zavisni od situacije oni koji su spremni na sve da spasu sebe, svoje porodice ili svoje kompa-
nije od katastrofe [13].
Otkrivanje prevara (Slika 1.) je interaktivni proces koji ukljuuje:
uspostavljanje sistema korporativne kontrole,
istragu i reavanje problema,
ispitivanje procesa i transakcija i
transakcioni nivo kontrole.
Slika 1: Proces otkrivanja prevara [4]
Meusobni odnos izmeu revizije, prevara i forenzikog raunovodstva je dinamian proces koji se menja
tokom vremena zbog politikih, socijalnih i kulturnih dogaaja. Na rad eksternih revizora je u mnogome uti-
cao Sarbanes-Oxley Act, kojim se od revizora oekuje da imaju, u najmanju ruku, adekvatno znanje i veti-
ne u oblasti forenzikih prevara i raunovodstva kako bi prepoznali finansijsku prevaru [4].
Meutim, revizori nemaju odgovornost da planiraju i izvravaju reviziju radi otkrivanja greaka koje nisu od
materijalnog znaaja za prikazivanje finansijskih izvetaja, bez obzira da li je greka izazvana nenamerno ili
se odnosi na finansijsku prevaru ili malverzaciju. Meutim, ako revizor u toku vrenja revizije naie na do-
kaze o finansijskim prevarama i malverzacijama, duan je da o tome obavesti nadlena tela.
Organizacije tee da se previe oslanjaju na eksternu reviziju kao kontrolni mehanizam za otkrivanje finan-
sijskih prevara i malverzacija. Drutva u kojima se vri eksterna revizija su najee rtve finansijskih preva-
ra. Eksterne revizije su od izuzetne vanosti i mogu imati snaan preventivni efekat na suzbijanje finansijskih
prevara, ali se na njih ne treba oslanjati iskljuivo za otkrivanje prevara.
Otkrivanjem finansijskih prevara i malverzacija bave se forenzike raunovoe, koje imaju setove vetina u
vie oblasti (finansijsko raunovodstvo, poresko i poslovno pravo, kriminologija, psihologija, itd. ) i u stanju
su da primene svoje vetine i sposobnosti iz jedne oblasti dok rade u drugim.
5. Sta ti sti ke i nje ni ce fi nan sij skih pre va ra i mal ver za ci ja
Finansijske prevare i malverzacije, iako razliite po emama po kojima nastaju, imaju mnogobrojne zajed-
nike karakteristike. Praenje i analiziranje nastalih zloupotreba i informacija koje se vezuje za njih ima ve-
liku ulogu u oktrivanju novih. Stoga je korisno znati sledee injenice.
Zaposleni na visokim funkcijama uglavnom prouzrokuju najvee tete svojim organizacijama. Istraivanja po-
kazuju da prevare koje su poinili vlasnici ili rukovodioci nanesu tri puta veu tetu organizacijama nego pre-
vare poinjene od strane obinih menadera, i vie od devet puta u odnosu na prevare koje naine obini
zaposleni. Da bi se otkrile prevare koje poine rukovodioci ili vlasnici potrebno je mnogo vie vremena.
44
2012/65 Management asopis za teoriju i praksu menadmenta
Vie od 77% finansijskih prevara su poinili pojedinci u jednom od est odeljenja: raunovodstvo, operacije,
prodaja, izvrni menadment, korisniki servis, i odeljenje nabavki. Vie od 87% poinioca prevara nikada
ranije nije optueno ili osueno za krivino delo u oblasti bilo kakve prevare [14].
Poinioci prevara esto pokazuju znake upozorenja da se uputaju u nelegalne aktivnosti. Najee znaci
su ivot iznad svojih mogunosti (36% sluajeva) I doivljavanje finansijskih tekoa (27% sluajeva) [14].
Male organizacije su najee rtve finansijskih prevara. Nasuprot veim organizacijama, malim organiza-
cijama obino nedostaju kontrolne aktivnosti koje suzbijaju i spreavaju finansijske prevare, te je prostor za
finansijske prevare i malverzacije vei.
Primeeno je da se najvie prevara nalazi meu bankarskim i finansijskim uslugama, vladom i javnom ad-
ministracijom i u proizvodnom sektoru. Takoe je prema ovom istraivanju zakljueno da se gotovo polovi-
na organizacija koje su rtve prevare nikad ne oporave od gubitaka prouzrokovanih prevarom.
ACFE je objavio rezultate istraivanja koje obuhvata podatke za sluajeve 1388 prevara. Analiza vrsta pre-
vara i promena prosenog gubitka (Slika 2) ukazuje na to da su od 2008. godine do 2012. godine viestru-
ko poveani iznosi prosenog gubitka po osnovu prevara, a da su prevare kroz finansijske izvetaje najei
vid prevare u SAD i samim tim donose najvei prosean gubitak organizacijama.
Slika 2: Vrste prevara u SAD-u i prosean gubitak [14]
Analiza promene gubitka organizacija po osnovu prevara prema broju zaposlenih u SAD (Slika 3) pokazu-
je najmanji proseni gubitak u organizacijama koje imaju od 1000 do 9999 zaposlenih radnika i, takoe,
najmanji prosean gubitak ostvaren u organizacijama u 2012. godini u odnosu na 2010. i 2008. godinu.
45
Management asopis za teoriju i praksu menadmenta 2012/65
Slika 3: Veliina gubitka organizacija po osnovu
prevara prema broju zaposlenih u SAD-u [14]
Rezultati istraivanja ACFE pokazuju da je najei vid otkrivanja prevare u SAD (Slika 4), napojnicom, za-
tim preispitivanjem od strane rukovodstva (kontrolom menadmenta), internom revizijom, pa sluajno.
Slika 4: Nain otkrivanja prevare u SAD [14]
Istraivanja pokazuju da finansijske prevare u proseku traju 18 meseci pre nego to budu otkrivene (Slika
5). Takoe, bitno je naglasiti da uglavnom prevaru prijavljuju zaposleni iz organizacije koja je rtva.
46
2012/65 Management asopis za teoriju i praksu menadmenta
Slika 5. Vremensko trajanje prevara na osnovu vrste prevara u SAD [14]
Finansijske prevare i malverzacije su globalni problem. Iako se istraivanja vezana za finansijske prevare i
malverzacije neznatno razlikuju od regiona do regiona, veina trendova u emama prevare, karakteristikama
poinioca, i kontrolnim instrumentima za borbu protiv prevara su slini bez obzira gde se prevara desila.
Istraivanja pokazuju da tipina organizacija gubi 5% svog godinjeg prihoda na finansijske prevare i mal-
verzacije. Ako se ovaj procenat primeni na svetski bruto proizvod za 2011. godinu, dobija se potencijalni
globalni gubitak koji prevazilazi $ 3.5 milijarde dolara [1]. Skoro jedna petina poinjenih finansijskih prevara
ukljuuje gubitke koji prevazilaze 1 milion dolara.
Zaprepaujui je podatak dobijen iz ankete sprovedene od strane ACFE, da je u amerikim kompanijama
tokom 2008. godine izgubljeno oko $994 milijardi ba zbog prevara i zloupotreba. Poinioci su pre svega
bili zaposleni u sektoru raunovodstva, i to 29%, a 18% se odnosilo na rukovodstvo [13].
Finansijske prevare najvieg profila u novijoj istoriji desile su se u korporacijama sa kapitlom od nekoliko mi-
lijardi dolara, kao to su ,,Tyco International, WorldCom, i Enron. Ove finansijske prevare su izazvale
ogromne tete irokih razmera, a njihovi vodei rukovodioci su proglaeni krivim i osueni na duge kazne
zatvora. U Srbiji se dovode u pitanje mnoge privatizavije koje su sprovedene u prethodnoj deceniji.
6. Iz u a va nje i pri me na kon cep ta fo ren zi kog ra u no vod stva
U poslovnim kolama Sjedinjenih Amerikim Drava forenziko raunovodstvo postoji kao predmet na
osnovnim studijama, a na mnogima je i obavezno. Takoe, postoje brojne akademske institucije i intere-
sne organizacije koje pruaju obrazovanje u oblastima forenzikog raunovodstva i ulau ogromna sredstva
suoavajui se sa pitanjima vezanim za prirodu, obim i format nastavnog plana i programa koji treba uvesti
na fakultetskom obrazovanju poslovnih kola. Obuku iz ovih oblasti finansiraju drave, kompanije, revizor-
ske kue i neprofitne organizacije.
U Hrvatskoj, na Univerzitetu u Splitu, postoji Univerzitetsko odeljenje za forenzike nauke u okviru koga
studenti, pored ostalog, mogu odabreti smer Finansijsko-raunovodstvena forenzika u okviru koga se izu-
avaju predmeti pod nazivima ,,Forenziko raunovodstvo I i ,,Forenziko raunovodstvo II.
47
Management asopis za teoriju i praksu menadmenta 2012/65
48
2012/65 Management asopis za teoriju i praksu menadmenta
1Izuzetak je Savez raunovoa i revizora Srbije, koji vri profesionalnu edukaciju i izdaje razliite publikacije iz ove oblasti.
Nasuprot tome, u Srbiji forenziko raunovodstvo nedovoljno je poznato kao pojam i jo uvek se vezuje is-
kljuivo za reviziju. Ne postoji vei broj profesionalnih tela koja se bave edukacijom iz ove oblasti
1
, i na
univerzitetima ovaj predmet uglavnom ne. Akademska dostignua u ovoj oblasti su neznatna.
Ovakvi nedostaci u obrazovanju i praksi ostavljaju veliki prostor i mogunost za potencijalne poinioce fi-
nansijskih prevara i malverzacija. Prepoznatljiv je Fakultet organizacionih nauka, koji u okviru nastavnog pro-
grama na master studijama Cyber forenzika ima uvrten predmet pod nazivom ,,Forenziko raunovodstvo.
7. Sa ve ti za su zbi ja nje fi nan sij skih pre va ra
Ne moe da proe nezapaeno da mnogi ljudi pokuavaju da shvate kako je mogue da postoje toliko pre-
vara, ko je odgovaran za njih, a ko za njihovo otkrivanje i istragu, da li je to pitanje sistema, stava, agresiv-
ne interne politike, pootrenih regulativa ili sve zajedno, koji je najbolji sistem za njihovu prevenciju, itd.
Mnogo je vie pitanja nego odgovora. Iako je forenzika raunovodstvena istraga postala vana velikim or-
ganizacijama i javnosti, jo uvek ostaje mnogo toga da se naui o ovoj relativno novoj disciplini [13].
Vano je ne oslanjati se na eksternu reviziju kao jedini nain otkrivanja prevara. Iako ona moe da ima va-
nu preventivnu ulogu na potencijalnu prevaru, njene mogunosti su ograniene.
Obrazovanje zaposlenih je temelj spreavanja i otkrivanja finansijskih prevara i malverzacija. Zaposleni su
najbolji metod jedne organizacije za detekciju finansijskih prevara. Radnici moraju da budu obueni da
prepoznaju ta predstavlja prevaru, kako to dotie sve u drutvu i kako da prijave svaku sumnjivu aktivnost.
Podaci pokazuju ne samo da je veina prevara otkrivena od strane saveta, ve da organizacije koje imaju
obuke radnika i menadera za borbu protiv finansijskih malverzacija imaju nie gubitke nastale usled
zloupotreba i malverzacija [1].
Nenajavljene revizije su efikasne, ali predstavljaju nedovoljno iskorieno sredstvo u borbi protiv prevare.
Iako nenajavljenje revizije mogu da budu korisne u otkrivanju finansijskih prevara i malverzacija, njihova
najvanija korist je u spreavanju prevara stvaranjem percepcije detekcije prevare. Uopteno govorei, po-
inioci prevare e izvriti zloupotrebu samo ako veruju da nee biti uhvaeni. Pretnja nenajavljene revizije
poveava percepciju detekcije prevare i tako ima jak efekat odvraanja na potencijalne prevarante.
Unapreenje sistema internih kontrola je od koristi, ali interne kontrole same po sebi nisu dovoljne da u pot-
punosti spree finansijske prevare i malverzacije. Iako je vano da organizacije imaju strateki isplaniranu
borbu protiv prevara putem sistema internih kontrola, to nee uvek otkriti finansijsku prevaru u nastanku.
LITERATURA
[1] ACFE Report to the Nation on Occupational Fraud & Abuse, Association of Certified Fraud Examiners.
(2012). pp. 10-39.
[2] Adapted from Association of Certified Fraud Examiners, Fraud Examiners Manual. (2005)., Austin:
Association of Certified Fraud Examiners.
[3] Crumbley L.. (2001). Forensic Accounting: Older Than You Think, Journal of Forensic Accounting. Vol.2.
pp. 181-202.
[4] Golden T.W., Skalak S.L., Clayton M.I.. (2006). A Guide to forensic accounting investigation, John&Wiley
Sons, Inc.
[5] Kleinman G., Anandarajan A.. (2011). Inattentional blindness and its relevance to teaching forensic
accounting and auditing, Jounal of Accounting Education, 29. pp. 3749. doi:
10.1016/j.jaccedu.2011.08.002
[6] Krsti J., 2009. Uloga forenzikih raunovoa u otkrivanju prevara u finansijskim izvetajima, Facta
universitatis - series: Economics and Organization, 6(3), str. 295-302.
[7] Kolar I.. (2010). Je li forenziko raunovodstvo pravi put za otklanjanje privrednog kriminala, Acta
Economica. br. 12, str. 81-103.
[8] Larry D., HeitgerL., Smith S.. (2005). Forensic and Investigative Accounting, Chicago: CCH
Incorporated.
[9] Mellor N., Mackay C., Packham C., Jones R., Palferman D., Webster S., Kelly P.. (2011) Management
Standards and work-related stress in Great Britain: Progress on their implementation. Safety Science
49 (7), pp. 10401046. doi: 10.1016/j.ssci.2011.01.010
[10] Novajlija S.. (2011). Forenziko raunovodstvo i uticaj kreativnog raunovodstva na finansijske izvetaje.
Druga meunarodna nauna konferencija Ekonomija integracija, Tuzla. str.567 585.
[11] Ong L., Linden W., Young S.. (2004). Stress management What is it? . Journal of Psychosomatic
Research 56 (1). pp. 133137. doi: 10.1016/S0022-3999(03)00128-4
[12] Renzhou D. (2011). Research on Legal Procedural Functions of Forensic Accounting. Energy Procedia
5. pp. 21472151. doi: 10.1016/j.egypro.2011.03.371
[13] Skalak S.L., Golden T. W., Clayton M. I., Pill A. S.. (2011). A Guide to Forensic Accounting Investigation.
John Wiley & Sons, Inc, Hoboken. New Jersey.
[14] Association of Certified Fraud Examiners (2012), Retrieved from http://www.acfe.com/
[15] Zysman B.C.A, Forensinc Accounting. (2012). Retrieved from http://www.forensicaccounting.com/
[16] What is Forensic Accounting? (2012) Retrieved from http://www.wisegeek.com/what-is-forensic-
accounting.htm
Primljen: Septembar 2012.
Prihvaen: Oktobar 2012.
49
Management asopis za teoriju i praksu menadmenta 2012/65
Zakljuak
Prevara je mogua budunost svake kompanije u svetu, nezavisno od veliine, lokacije illi industrije.
Forenziko raunovodstvo i profesionalni forenziki raunovoa popunjavaju prazninu meu raunovoama, revizorima, in-
spektorima i drugim predstavnicima dravne i sudske vlasti, kojima nedostaju posebna znanja i vetine za spreavanje, ot-
krivanje i dokazivanje kaznenih i drugih nedozvoljenih radnji na podruju uspostavljanja, delovanja i gaenja preduzea.
U svetu je forenziko raunovodstvo jedno od najplaenijih i najtraenijih usluga u biznisu, a u nauci oblast puna izazova.
U Srbiji se malo ko bavi forenzikim raunovodstvom. S obzirom da elimo da uhvatimo korak sa svetom, a finansijske pro-
nevere i malverzacije nam nisu nepoznate, morali bismo da poradimo na razvijanju forenzikog raunovodstva, kako u
obrazovanju, tako i u praksi.
U Srbiji se forenziko raunovodstvo ak i u akademskim krugovima zamenjuje i smatra revizijom, a forenzike rauno-
voe revizorima, iako ove dve discipline imaju razliite motive.
S obzirom na posledice koje finansijske prevare i malverzacije nose sa sobom, poueni iskustvom iz nedavnih finansij-
skih skandala u svetu i Srbiji, moemo zakljuiti da je od izuzetnog znaaja raditi na razvijanju forenzikog raunovod-
stva, kako u obrazovanju, tako i u praksi. Iako taj proces nije jednostavan, a ni jeftin, koristi koje donosi su neprocenjive,
kako za poslovne entitete, tako i za drutvo u celini.
50
2012/65 Management asopis za teoriju i praksu menadmenta
Milo Mitri
Univerzitet u Kragujevcu, Fakultet za hotelijerstvo i turizam
E-mail: milos.mitric@leitnerleitner.com
Gospodin Mitri je direktor u LeitnerLeitner-u i rukovodilac projekta iz oblasti revizije, konsaltinga i
forenzikog raunovodstva. Pre prikljuivanja timu LeitnerLetiner, profesionalno iskustvo stekao je
radei u firmama Deloitte & Touche u Sjedinjenim Amerikim Dravama i BDO Srbija. Poseduje
meunarodno priznatu licencu ovlaenog javnog raunovoe (CPA) dobijenu od strane Amerikog
Instituta Ovlaenih Javnih Raunovoa (AICPA), kao i licencu ovlaenog revizora u Republici
Srbiji. Takoe poseduje licencu ovlaenog forenziara finansijskih prevara (CFE), kao i licencu
akreditovanog forenzikog raunovoe (Cr. FA). Gospodin Mitri poseduje MBA sa Villanova
Univerziteta, a trenutno je student doktorskih studija na Ekonomskom fakultetu u Beogradu.
Aleksandra Stankovi
Univerzitet u Kragujevcu, Fakultet za hotelijerstvo i turizam
aleksandra.stankovic@kg.ac.rs
Aleksandra Stankovi radi kao saradnik u nastavi na Fakultetu za hotelijerstvo i turizam u Vrnjakoj
Banju, Univerziteta u Kragujevcu. Diplomske i master akademske studije zavrila je na
Ekonomskom fakultetu u Kragujevcu. Njeni glavni istraivaki i nastavni interesi vezani su za oblast
raunovodstva i finansijskog menadmenta.
Andrijana Lakievi
Univerzitet u Beogradu, Fakultet organizacionih nauka
andrijana.lakicevic@fon.bg.ac.rs
Andrijana Lakievi je roena u Beogradu. Diplomirala je na Ekonomskom fakultetu. Zavrila je MBA
master program (Master of Business Administration) na Texas A&M University Commerce u saradnji
sa Ekonomskim fakultetom u Beogradu. Poseduje viegodinje iskustvo u radu u privredi. Polja
profesionalnog intersovanja su joj finansije, raunovodstvo, bankarstvo, menadment i zatita ivotne
sredine. Radi na Fakultetu organizacionih nauka u Beogradu, Katedra za finansijski menadment.
O autoru