1-Ke Toan Tai Chinh SV CH Iuh 2018 (194 Slide)

KẾ TOÁN TÀI CHÍNH
Thời lượng: 60 TIẾT
Giảng viên: TS. PHẠM QUỐC THUẦN
17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 1

Mô tả môn học
Áp dụng đúng các quy định của kế toán Việt Nam về hợp nhất
kinh doanh và hợp nhất báo cáo tài chính:
• Những vấn đề cơ bản về hợp nhất kinh doanh và báo cáo tài chính
hợp nhất
• Một số vấn đề mở rộng về hợp nhất kinh doanh và báo cáo tài chính
hợp nhất

Hoạt động trong lớp
Tổ chức lớp học để nghiên cứu vấn đề: chia nhóm, giao vấn đề,
thống nhất các qui định về thời gian, phân công, trình bày, đánh giá,...
Tổ chức lớp học theo nhóm: các nhóm tổ chức nghiên cứu, thảo
luận nhằm trả lời các câu hỏi của vấn đề.
Tổ chức báo cáo và đánh giá: các nhóm trình bày kết quả nghiên
cứu, GV tổ chức đánh giá.
Trên cơ sở vấn đề được nêu ra, học viên phải chủ động tìm kiếm
thông tin thích hợp để giải quyết vấn đề;
Học viên chủ động nghiên cứu và xử lý các phương tiện và thông
tin;
Học viên chủ động tự tạo cơ hội học hỏi từ các cá nhân, tổ chức
khác thông qua trao đổi kinh nghiệm và tham khảo ý kiến.

Giáo trình
Nguyễn Trí Tri, Vũ Hữu Đức (2014). Kế toán hợp nhất kinh
doanh và lập báo cáo tài chính hợp nhất. NXB Kinh tế TPHCM.
TT 202/2014, Bộ tài chính ban hành ngày 22 tháng 12 năm
2014 hướng dẫn phương pháp lập và trình bày báo cáo tài chính
hợp nhất

NHỮNG VẤN ĐỀ CƠ BẢN VỀ HỢP NHẤT
KINH DOANH VÀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP
NHẤT

1.MUA BÁN VÀ SÁP NHẬP CÔNG TY
1.1.Khái niệm
Mua bán và sáp nhập công ty: M&A là viết tắt của cụm từ tiếng
Anh “Mergers And Acquisitions” có nghĩa là “sáp nhập và mua lại”,
thường được gọi là “mua bán và sáp nhập”. Đây là hoạt động diễn ra
giữa hai công ty với nhau nhằm tăng cường quy mô và sức mạnh. Mua lại
và sáp nhập, bên cạnh những điểm chung, vẫn tồn tai những đặc điểm
khác biệt.
 Sáp nhập (Mergers): sáp nhập DN xảy ra khi hai công ty, thông thường
có cùng quy mô, thỏa thuận cùng liên kết để trở thành một công ty
mới thay vì tồn tại và hoạt động riêng lẻ. Cổ phiếu của hai công ty này
sẽ không còn nữa và cổ phiếu của công ty mới sẽ được phát hành
(Nguyễn & Vũ, 2014).

1.1.Khái niệm
 Mua lại (Acquisitions): mua lại hay thâu tóm được hiểu là việc một DN
tìm cách nắm giữ quyền kiểm soát đối với DN khác thông qua việc
mua lại toàn bộ hoặc một tỷ lệ cổ phần hoặc tài sản của DN mục tiêu
đủ để khống chế toàn bộ các quyết định của DN. Có hai cách mua lại,
bao gồm: mua lại tài sản, nghĩa là mua lại toàn bộ hoặc một phần tài
sản và/hoặc nợ của DN mục tiêu; mua lại cổ phiếu, khi đó, công ty
mục tiêu tiếp tục tồn tại và các tài sản của nó không bị ảnh hưởng.

1.1.Khái niệm

1.1.Khái niệm

1.2.Mục đích của việc mua bán và sát nhập
Nâng cao năng lực đội ngũ quản lý: M & A là cơ hội để tổ chức lại đội ngũ quản
lý của bên bị mua hoặc các bên sáp nhập nhằm nâng cao năng lực quản lý để góp
phần sử dụng hiệu quả hơn các nguồn lực kinh tế.

Kết hợp các hoạt động kinh doanh có sự hỗ trợ lẫn nhau: việc kết hợp các hoạt
động kinh doanh có sự hỗ trợ lẫn nhau sẽ giúp công ty hợp nhất tạo ra và gia
tăng giá trị kinh tế.

Tăng lợi thế cạnh tranh và thị phần:

2.BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
2.1. Yêu cầu của Báo cáo tài chính hợp nhất
Tổng hợp và trình bày một cách tổng quát, toàn diện tình hình tài
sản, nợ phải trả, nguồn vốn chủ sở hữu tại thời điểm kết thúc kz kế toán,
kết quả hoạt động kinh doanh và lưu chuyển tiền tệ trong kz kế toán của
tập đoàn như một doanh nghiệp độc lập không tính đến ranh giới pháp lý
của các pháp nhân riêng biệt là công ty mẹ hay các công ty con trong tập
đoàn.
Cung cấp thông tin kinh tế, tài chính cho việc đánh giá tình hình tài
chính, kết quả kinh doanh và khả năng tạo tiền của tập đoàn trong kz kế
toán đã qua và dự đoán trong tương lai, làm cơ sở cho việc ra quyết định
về quản lý, điều hành hoạt động kinh doanh hoặc đầu tư vào tập đoàn của
các chủ sở hữu, nhà đầu tư, chủ nợ hiện tại và tương lai và các đối tượng
khác sử dụng Báo cáo tài chính.

2.2. Kz lập Báo cáo tài chính hợp nhất
Báo cáo tài chính hợp nhất gồm Báo cáo tài chính hợp nhất năm và
Báo cáo tài chính hợp nhất giữa niên độ (báo cáo quý, gồm cả quý IV và
báo cáo bán niên). Báo cáo tài chính hợp nhất năm được lập dưới dạng
đầy đủ, Báo cáo tài chính hợp nhất giữa niên độ được lập dưới dạng đầy
đủ hoặc dạng tóm lược.
Báo cáo tài chính hợp nhất năm và Báo cáo tài chính hợp nhất
giữa niên độ gồm:
• Bảng cân đối kế toán hợp nhất;
• Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất;
• Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất;
• Bản thuyết minh Báo cáo tài chính hợp nhất.

2.3. Trách nhiệm lập Báo cáo tài chính hợp nhất
Kết thúc kz kế toán, công ty mẹ có trách nhiệm lập Báo cáo tài
chính hợp nhất của cả tập đoàn, cụ thể:
 Công ty mẹ là tổ chức niêm yết trên thị trường chứng khoán, công ty
đại chúng quy mô lớn và công ty mẹ thuộc sở hữu Nhà nước phải lập
Báo cáo tài chính hợp nhất hàng năm và Báo cáo tài chính hợp nhất bán
niên dạng đầy đủ, Báo cáo tài chính hợp nhất quý dạng tóm lược (được
lập Báo cáo tài chính hợp nhất quý dạng đầy đủ nếu có nhu cầu).
 Đối với công ty mẹ không thuộc các đối tượng nêu trên phải lập Báo
cáo tài chính hợp nhất năm dạng đầy đủ và được khuyến khích lập Báo
cáo tài chính hợp nhất giữa niên độ dạng đầy đủ hoặc dạng tóm lược
(nếu có nhu cầu).

Công ty mẹ không phải lập Báo cáo tài chính hợp nhất khi thoả
mãn tất cả những điều kiện sau:
 Công ty mẹ không phải là đơn vị có lợi ích công chúng;
 Công ty mẹ không phải là thuộc sở hữu Nhà nước hoặc do Nhà nước
nắm giữ cổ phần chi phối;
 Công ty mẹ đồng thời là công ty con bị sở hữu bởi một công ty khác và
việc không lập Báo cáo tài chính hợp nhất đạt được sự đồng thuận của
các cổ đông, kể cả cổ đông không có quyền biểu quyết.

Công ty mẹ không phải lập Báo cáo tài chính hợp nhất khi thoả
mãn tất cả những điều kiện sau:
 Công cụ vốn hoặc công cụ nợ của công ty mẹ đó không được giao dịch
trên thị trường (kể cả thị trường trong nước, ngoài nước, thị trường
phi tập trung (OTC), thị trường địa phương và thị trường khu vực);
• Công ty mẹ không lập hồ sơ hoặc không trong quá trình nộp hồ sơ lên
cơ quan có thẩm quyền để xin phép phát hành các loại công cụ tài chính
ra công chúng;
• Công ty sở hữu công ty mẹ đó lập Báo cáo tài chính hợp nhất cho mục
đích công bố thông tin ra công chúng phù hợp với quy định của Chuẩn
mực kế toán Việt Nam.

2.4. Thời hạn nộp và công khai Báo cáo tài chính hợp nhất
Báo cáo tài chính hợp nhất năm phải nộp cho chủ sở hữu và các cơ
quan quản lý Nhà nước có thẩm quyền chậm nhất là 90 ngày kể từ ngày
kết thúc kz kế toán năm và được công khai trong thời hạn 120 ngày kể từ
ngày kết thúc kz kế toán năm. Công ty mẹ là đơn vị có lợi ích công chúng
thuộc lĩnh vực chứng khoán phải nộp Báo cáo tài chính hợp nhất năm và
công khai theo quy định của pháp luật về chứng khoán.
Báo cáo tài chính hợp nhất giữa niên độ phải nộp cho các chủ sở
hữu và các cơ quan quản lý Nhà nước có thẩm quyền chậm nhất là 45 ngày
kể từ ngày kết thúc kz kế toán. Công ty mẹ là đơn vị có lợi ích công chúng
thuộc lĩnh vực chứng khoán phải nộp và công khai Báo cáo tài chính giữa
niên độ theo quy định của pháp luật về chứng khoán.

2.5. Nơi nhận Báo cáo tài chính hợp nhất
Báo cáo tài chính hợp nhất năm và giữa niên độ (quý) phải
nộp cho cơ quan tài chính, cơ quan thuế, cơ quan thống kê và cơ
quan cấp Giấy phép đầu tư hoặc Giấy đăng ký kinh doanh, Uỷ ban
chứng khoán Nhà nước và Sở Giao dịch chứng khoán.

NHỮNG VẤN ĐỀ CƠ BẢN VỀ HỢP NHẤT
KINH DOANH VÀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP
NHẤT

1.CÁC KHÁI NIỆM CƠ BẢN
1.CÁC KHÁI NIỆM CƠ BẢN- 1.1.Tập đoàn
Tập đoàn kinh tế, tổng công ty thuộc các thành phần kinh tế là
nhóm công ty có mối quan hệ với nhau thông qua sở hữu cổ phần, phần
vốn góp hoặc liên kết khác. Tập đoàn kinh tế, tổng công ty không phải là
một loại hình doanh nghiệp, không có tư cách pháp nhân, không phải đăng
ký thành lập theo quy định của Luật Doanh nghiệp.
Tập đoàn kinh tế, tổng công ty có công ty mẹ, công ty con và các
công ty thành viên khác. Công ty mẹ, công ty con và mỗi công ty thành
viên trong tập đoàn kinh tế, tổng công ty có quyền và nghĩa vụ của doanh
nghiệp độc lập theo quy định của pháp luật.
(Luật Doanh nghiệp 2014).

1.CÁC KHÁI NIỆM CƠ BẢN- 1.2.Quyền kiểm soát
Quyền kiểm soát được xem là nhân tố để xác định một công ty
được coi là công ty mẹ của một công ty khác. Quyền kiểm soát được xem
là quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt động nhằm thu được lợi
ích kinh tế từ các hoạt động của công ty này mà không chỉ xét tới hình
thức pháp lý, hay tên gọi của công ty đó.

1.CÁC KHÁI NIỆM CƠ BẢN- 1.2.Quyền kiểm soát
Công ty mẹ có quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt động
trong các trường hợp sau đây:
• Nắm giữ trên 50% quyền biểu quyết trực tiếp hoặc gián tiếp ở Công ty
con.
• Có quyền trực tiếp hoặc gián tiếp bổ nhiệm hoặc bãi miễn đa số các
thành viên Hội đồng quản trị, Giám đốc hoặc Tổng giám đốc của công ty
con;
• Có quyền bỏ đa số phiếu tại các cuộc họp của Hội đồng quản trị hoặc
cấp quản lý tương đương;
• Có quyền quyết định việc sửa đổi, bổ sung Điều lệ của công ty con;
• Các nhà đầu tư khác thoả thuận dành cho công ty mẹ hơn 50% quyền
biểu quyết;
• Có quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt động theo quy chế
thoả thuận.
1.CÁC KHÁI NIỆM CƠ BẢN- 1.3. Xác định quyền kiểm soát
Quyền kiểm soát có thể được hình thành trực tiếp hoặc gián tiếp
thông qua một công ty con khác. Cần lưu ý là quyền kiểm soát gián tiếp chỉ
tồn tại thông qua một công ty trung gian là công ty con, hay nói khác đi,
quyền kiểm soát gián tiếp không tồn tại thông qua các công ty trung gian
khác như công ty liên doanh hoặc công ty liên kết.

1.CÁC KHÁI NIỆM CƠ BẢN- 1.3.1.Xác định QKS trong đầu tư trực tiếp
Đầu tư trực tiếp là hình thức công ty mẹ góp vốn trực tiếp vào
công ty con mà không thông qua các công ty trung gian. Khi đó, quyền
kiểm soát của công ty mẹ trong công ty con được xác định dựa trên tỷ lệ
biểu quyết như sau:

1.CÁC KHÁI NIỆM CƠ BẢN- 1.3.1.Xác định QKS trong đầu tư trực tiếp
Thí dụ: Vào ngày 1/1/20X1, công ty M mua 2.600 cổ phiếu phổ thông có
quyền biểu quyết trong tổng số 5.000 cổ phiếu phổ thông có quyền biểu
quyết đang lưu hành của công ty cổ phần C. Như vậy công ty M nắm giữ
trực tiếp 52% (2.600/5.000) quyền biểu quyết tại công ty C.

1.CÁC KHÁI NIỆM CƠ BẢN- 1.3.2.Xác định quyền biểu quyết, tỷ lệ lợi ích
trong đầu tư trực tiếp và gián tiếp

Thí dụ: Vào ngày 1/1/20X1, công ty M mua 2.600 cổ phiếu phổ thông có
quyết đang lưu hành của công ty cổ phần C.
Vào ngày 1/1/20X2, công ty C mua 2.000 cổ phiếu phổ thông có
quyết đang lưu hành của công ty cổ phần D.
Yêu cầu:
Xác định tỷ lệ lợi ích và tỷ lệ biểu quyết của M trong D.
Xác định các thành viên của tập đoàn M


Thí dụ: Công ty A mua 80% cổ phần phổ thông của công ty B. Công ty B nắm
giữ 65% cổ phần phổ thông của công ty C. Công ty C nắm giữ 35% cổ phần
phổ thông của công ty D. Bên cạnh đó, công ty A còn nắm giữ 20% cổ phần
phổ thông của công ty C và 15% cổ phần phổ thông của công ty D.
Yêu cầu:
- Xác định tỷ lệ lợi ích và tỷ lệ biểu quyết của A trong các công ty B, C, D.
- Xác định các thành viên của tập đoàn A.



Thí dụ: Công ty A mua 80% cổ phần phổ thông của công ty B. Công ty B nắm
giữ 65% cổ phần phổ thông của công ty C. Công ty C nắm giữ 35% cổ phần
phổ thông của công ty D. Bên cạnh đó, công ty A còn nắm giữ 20% cổ phần
phổ thông của công ty C và 15% cổ phần phổ thông của công ty D; Công ty B
còn nắm giữ 5% cổ phần phổ thông của công ty D.
Yêu cầu:
Xác định tỷ lệ lợi ích và tỷ lệ biểu quyết của A trong các công ty B, C, D.
Xác định các thành viên của tập đoàn A.



2.Nguyên tắc chung khi lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất
Thí dụ: Ngày 1/1/20X0, công ty mẹ M đã mua 60% cổ phần phổ thông của
công ty con C với giá 120 tỷ đồng. Tại ngày này, giá trị hợp lý (cũng là giá ghi
sổ của tài sản thuần tại công ty con) là 180 tỷ đồng (bao gồm Vốn đầu tư
của CSH là 150 tỷ và LNCPP là 30 tỷ). Hãy xác định lợi thế thương mại trong
giao dịch trên.

Thí dụ: Công ty M mua cổ phiếu của công ty C như sau:

Tổng số lượng cổ phiếu của công ty C là 2.000.000 cổ phiếu, tại ngày
1/1/20X3, giá thị trường của cổ phiếu C là 25.000 đồng/CP. Giá trị hợp lý
của tài sản thuần bằng giá trị ghi sổ.
Hãy xác định lợi thế thương mại trong giao dịch trên.


3. Quy trình lập BCTC hợp nhất
3.1. Quy trình cơ bản
• Một. Hợp cộng các chỉ tiêu trong Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết
quả hoạt động kinh doanh của công ty mẹ và các công ty con trong tập
đoàn.
• Hai. Loại trừ toàn bộ giá trị ghi sổ khoản đầu tư của công ty mẹ trong
từng công ty con, phần tài sản thuần của công ty mẹ nắm giữ trong vốn
chủ sở hữu của công ty con và ghi nhận lợi thế thương mại hoặc lãi từ
giao dịch mua giá rẻ (nếu có).
• Ba. Phân bổ lợi thế thương mại (nếu có).
• Bốn. Tách lợi ích cổ đông không kiểm soát.

3.1. Quy trình cơ bản
• Năm. Loại trừ toàn bộ các giao dịch nội bộ trong tập đoàn.
• Sáu. Lập Bảng tổng hợp bút toán điều chỉnh và Bảng tổng hợp các chỉ
tiêu hợp nhất.
• Bảy. Lập Báo cáo tài chính hợp nhất căn cứ vào Bảng tổng hợp các chỉ
tiêu hợp nhất sau khi đã được điều chỉnh và loại trừ cho các giao dịch
phát sinh trong nội bộ tập đoàn.

3.2.Bảng tổng hợp bút toán điều chỉnh
Bảng tổng hợp bút toán điều chỉnh được lập cho từng chỉ tiêu nhằm
tổng hợp các khoản được điều chỉnh và loại trừ khi hợp nhất Báo cáo
tài chính (theo mẫu số BTH 01 – HN, phụ lục số 2 Thông tư
202/2014).Năm. Loại trừ toàn bộ các giao dịch nội bộ trong tập đoàn.

3.3. Bảng tổng hợp các chỉ tiêu hợp nhất
Bảng tổng hợp các chỉ tiêu hợp nhất được lập để tổng hợp các
chỉ tiêu trên Báo cáo tài chính của công ty mẹ và các công ty con trong
tập đoàn đồng thời phản ánh tổng ảnh hưởng của các bút toán loại
trừ và điều chỉnh khi hợp nhất đến mỗi chỉ tiêu trong Báo cáo tài
chính hợp nhất (mẫu số BTH 02 – HN, phụ lục số 2 Thông tư
202/2014.).

3.4. Tổ chức hệ thống thông tin phục vụ lập BCTC hợp nhất
Tổ chức hệ thống thông tin phục vụ lập BCTC hợp nhất (Nguyễn & Vũ 2014, tác giả
cập nhật lại theo TT 202/2014)
3.4. Tổ chức hệ thống thông tin phục vụ lập BCTC hợp nhất
Bảng kê là chứng từ được sử dụng để thu thập các số liệu về các

giao dịch nội bộ, số dư nội bộ của các thành viên trong tập đoàn.
Phiếu kế toán là chứng từ dùng để tập hợp và đối chiếu số liệu từ
bảng kê. Phiếu kế toán được lập cho từng loại giao dịch nội bộ có cùng bản
chất giữa các thành viên trong tập đoàn. Số liệu cần điều chỉnh từ phiếu kế
toán sẽ được chuyển sang bảng tổng hợp bút toán điều chỉnh.

3.5.Thí dụ về quy trình hợp nhất cơ bản.
Ngày 1/1/20X1, công ty M đã mua 60% cổ phần phổ thông của công
ty C với giá 150 tỷ đồng. Tại ngày này, giá trị hợp lý (cũng là giá ghi sổ của tài
sản thuần tại công ty C) như sau: Vốn đầu tư của CSH: 175 tỷ đồng; Lợi
nhuận: 50 tỷ đồng
Trong kz kế toán, M có bán cho C một lượng hàng hóa có doanh thu
là 50 tỷ đồng và giá vốn hàng bán là 30 tỷ đồng. Đến ngày 31/12/20X1, lô
hàng này vẫn chưa được C bán ra bên ngoài. Lợi thế thương mại được
phân bổ trong 5 năm, thuế suất thuế thu nhập doanh nghiệp là 20%.
Các thông tin trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh năm 20X1
và bảng cân đối kế toán tại ngày 31/12/20X1 của M và C như sau:
Yêu cầu: Lập báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất và bảng
cân đối kế toán hợp nhất cho năm tài chính kết thúc ngày
31/12/20X1.
3.5.Thí dụ về quy trình hợp nhất cơ bản.

Quy trình lập BCTC hợp nhất báo gồm các bước sau:
Bước 1: Hợp cộng các chỉ tiêu trong Bảng cân đối kế toán và Báo cáo
kết quả hoạt động kinh doanh của công ty mẹ và các công ty con
trong tập đoàn.

Bước 2: Loại trừ toàn bộ giá trị ghi sổ khoản đầu tư của công ty mẹ trong
từng công ty con và ghi nhận lợi thế thương mại hoặc lãi từ giao dịch mua
giá rẻ (nếu có).

Bước 3: Phân bổ lợi thế thương mại

Bước 4: Tách lợi ích cổ đông không kiểm soát.



Bước 5: Loại trừ toàn bộ các giao dịch nội bộ trong tập đoàn.

Bước 6. Lập Bảng tổng hợp bút toán điều chỉnh và Bảng tổng hợp các
chỉ tiêu hợp nhất
THI DU HOP NHAT BCTC.xlsx

KẾ TOÁN HỢP NHẤT KINH DOANH THEO
PHƯƠNG PHÁP MUA
17/08/2018 KẾ TOÁN TÀI CHÍNH 55

1.XÁC ĐỊNH HỢP NHẤT KINH DOANH
Hợp nhất kinh doanh là việc kết hợp các doanh nghiệp riêng
biệt hoặc các hoạt động kinh doanh riêng biệt thành một đơn vị
báo cáo. Kết quả của phần lớn các trường hợp hợp nhất kinh
doanh là một doanh nghiệp (bên mua) nắm được quyền kiểm soát
một hoặc nhiều hoạt động kinh doanh khác (bên bị mua).
Hợp nhất kinh doanh có thể được thực hiện dưới nhiều
hình thức khác nhau như: Một doanh nghiệp có thể mua cổ phần
của một doanh nghiệp khác; mua tất cả tài sản thuần của một
doanh nghiệp khác, gánh chịu các khoản nợ của một doanh nghiệp
khác; mua một số tài sản thuần của một doanh nghiệp khác để cùng
hình thành nên một hoặc nhiều hoạt động kinh doanh.

1.XÁC ĐỊNH HỢP NHẤT KINH DOANH
Hợp nhất kinh doanh có thể sẽ dẫn đến quan hệ công ty mẹ

- công ty con, trong đó bên mua sẽ là công ty mẹ và bên bị mua sẽ
là công ty con. Trường hợp này, bên mua sẽ áp dụng VAS 11 “Hợp
nhất kinh doanh” khi lập báo cáo tài chính hợp nhất của mình. Công
ty mẹ sẽ trình bày phần sở hữu của mình trong công ty con trên báo
cáo tài chính riêng của mình như là khoản đầu tư vào công ty con.
Hợp nhất kinh doanh có thể liên quan đến việc mua tài sản
thuần, bao gồm cả lợi thế thương mại (nếu có) của một doanh
nghiệp khác mà không phải là việc mua cổ phần ở doanh nghiệp đó.
Hợp nhất kinh doanh theo hình thức này không dẫn đến quan hệ
công ty mẹ - công ty con.

2. PHƯƠNG PHÁP MUA
2.1. Nguyên tắc chung
Mọi trường hợp hợp nhất kinh doanh đều phải được kế toán theo
phương pháp mua. Áp dụng phương pháp mua gồm các bước sau:
 Xác định bên mua;
 Xác định giá phí hợp nhất kinh doanh; và
 Tại ngày mua, bên mua phải phân bổ giá phí hợp nhất kinh
doanh cho tài sản được mua, nợ phải trả cũng như những khoản
nợ tiềm tàng phải gánh chịu.
Bước 1- Xác định bên mua: mọi trường hợp hợp nhất kinh doanh
đều phải xác định được bên mua. Bên mua là một doanh nghiệp
tham gia hợp nhất nắm quyền kiểm soát các doanh nghiệp hoặc các
hoạt động kinh doanh tham gia hợp nhất khác.

Bước 2- Xác định giá phí hợp nhất kinh doanh: bên mua sẽ xác định
giá phí hợp nhất kinh doanh bao gồm: Giá trị hợp lý tại ngày diễn ra
trao đổi của các tài sản đem trao đổi, các khoản nợ phải trả đã phát
sinh hoặc đã thừa nhận và các công cụ vốn do bên mua phát hành
để đổi lấy quyền kiểm soát bên bị mua, cộng (+) các chi phí liên
quan trực tiếp đến việc hợp nhất kinh doanh.
Bước 3- Phân bổ giá phí hợp nhất kinh doanh: tại ngày mua, bên
mua phân bổ giá phí hợp nhất kinh doanh bằng việc ghi nhận theo
giá trị hợp lý tại ngày mua các tài sản, nợ phải trả có thể xác định
được và nợ tiềm tàng của bên bị mua. Khi tiến hành phân bổ giá
phí hợp nhất kinh doanh, cần lưu ý:

Khi tiến hành phân bổ giá phí hợp nhất kinh doanh, cần lưu ý:
 Toàn bộ giá trị hợp lý của tài sản thuần sẽ được ghi nhận. Trong trường
hợp công ty mẹ mua ít hơn 100% tài sản thuần của công ty con, phần lợi
ích của công ty mẹ và cổ đông không kiểm soát trong giá trị hợp lý của
tài sản thuần sẽ được tính dựa trên tỷ lệ sở hữu tương ứng.
 Chỉ những tài sản, nợ phải trả hoặc nợ tiềm tàng có thể xác định được
mới được phân bổ giá phí hợp nhất kinh doanh. Chẳng hạn, lợi thế
thương mại đã được ghi nhận trong BCTC riêng của công ty con sẽ
không được phân bổ giá phí hợp nhất kinh doanh vì LTTM là tài sản
không thể xác định được.
 Phần chênh lệch của giá phí hợp nhất với phần sở hữu của bên mua
trong giá trị hợp lý của tài sản thuần của bên bị mua được gọi là lợi thế
thương mại.
2.2. Một số công việc cụ thể - 2.2.1. Xác định giá phí HNKD
Các tài sản đem trao đổi và các khoản nợ phải trả đã phát sinh hoặc đã
được bên mua thừa nhận để đổi lấy quyền kiểm soát đối với bên bị mua được
xác định theo giá trị hợp lý tại ngày trao đổi.
Giá phí hợp nhất kinh doanh còn bao gồm giá trị hợp lý tại ngày trao
đổi của các khoản nợ phải trả đã phát sinh hoặc đã thừa nhận để đổi lấy quyền
kiểm soát bên bị mua.
Giá phí hợp nhất kinh doanh còn bao gồm các chi phí liên quan trực
tiếp đến việc hợp nhất kinh doanh, như chi phí trả cho kiểm toán viên, tư vấn
pháp lý, thẩm định viên về giá và các nhà tư vấn khác về thực hiện hợp nhất
kinh doanh.
Giá phí hợp nhất kinh doanh có thể được điều chỉnh tuz thuộc vào các
sự kiện trong tương lai, chẳng hạn như khi giá phí hợp nhất kinh doanh được
xác định dựa trên một mức độ lợi nhuận nhất định trong tương lai hay phụ
thuộc vào giá thị trường của các công cụ đã phát hành và đang được duy trì.
Thí dụ 1: Ngày 1/1/20X1, công ty M mua toàn bộ cổ phiếu phổ thông của công ty C từ công ty X. M
đã thanh toán phí tư vấn hợp nhất kinh doanh là 162 triệu đồng. Các khoản được M sử dụng để
thanh toán cho X bao gồm:
 Tiền mặt thanh toán tại ngày 1/1/20X1 là 3,5 tỷ đồng.
 Khoản nợ phải trả sẽ được thanh toán vào ngày 31/12/20X3 là 3,2 tỷ đồng. Tỷ lệ lãi suất là
9%/năm.
 Tài sản cố định có giá trị ghi sổ là 4,3 tỷ đồng, giá trị hợp lý là 5 tỷ đồng.
 Phát hành 200.000 cổ phiếu trả cho X, mệnh giá là 10.000 đồng/cp, giá thị trường là 20.000
đồng/cp. Lượng cổ phiếu được phát hành là không đáng kể đối với M. Chi phí phát hành cổ
phiếu là 80 triệu đồng.
 Tại ngày 1/1/20X1, X còn nợ công ty Y một khoản tiền là 2,5 tỷ đồng (hạn thanh toán là
31/12/201X). M đồng ý sẽ thanh toán khoản nợ này như là một phần của giá phí hợp nhất kinh
doanh. Tỷ lệ lãi suất là 9%/năm.
 Ngày 1/1/201X, X còn nợ M một khoản tiền mua hàng là 500 triệu đồng (hạn thanh toán là
30/6/201X). M đã đồng ý xóa khoản nợ này như là một phần của giá phí hợp nhất. Tỷ lệ lãi
suất là 9%/năm.
Yêu cầu: xác định giá phí hợp nhất kinh doanh


2.2. - 2.2.2. Xác định chênh lệch GTHL và ghi nhận thuế TN hoãn lại
Phần sở hữu của công ty mẹ và cổ đông không kiểm soát
trong tài sản thuần có thể xác định được của công ty con tại ngày
mua phải được trình bày theo giá trị hợp lý, cụ thể:
• Tài sản thuần của công ty con tại ngày mua được ghi nhận trên
Bảng cân đối kế toán hợp nhất theo giá trị hợp lý. Nếu công ty mẹ
không sở hữu 100% công ty con thì phần chênh lệch giữa giá trị
ghi sổ và giá trị hợp lý phải phân bổ cho cả cổ đông mẹ và cổ
đông không kiểm soát.

Phần sở hữu của công ty mẹ và cổ đông không kiểm soát trong tài
sản thuần có thể xác định được của công ty con tại ngày mua phải được
trình bày theo giá trị hợp lý, cụ thể:
• Sau ngày mua, nếu các tài sản của công ty con tại ngày mua (có giá trị
hợp lý khác biệt so với giá trị ghi sổ) được khấu hao, thanh lý hoặc bán
thì phần chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ được coi là đã
thực hiện và phải điều chỉnh vào lợi nhuận sau thuế chưa phân phối
(tương ứng với phần sở hữu của cổ đông mẹ) và lợi ích cổ đông không
kiểm soát (tương ứng với phần sở hữu của cổ đông không kiểm soát).
• Nếu có chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ của tài sản thuần
của công ty con tại ngày mua, công ty mẹ phải ghi nhận thuế thu nhập
doanh nghiệp hoãn lại phát sinh từ giao dịch hợp nhất kinh doanh.





2.2. - 2.2.3. Xác định LTTM
Lợi thế thương mại hoặc lãi từ giao dịch mua rẻ được xác
định là chênh lệch giữa giá phí khoản đầu tư và giá trị hợp lý của tài
sản thuần có thể xác định được của công ty con tại ngày mua do
công ty mẹ nắm giữ (thời điểm công ty mẹ nắm giữ quyền kiểm soát
công ty con).
Trong giao dịch hợp nhất kinh doanh qua nhiều giai đoạn, khi
xác định lợi thế thương mại hoặc lãi từ giao dịch mua giá rẻ (lợi thế
thương mại âm), giá phí khoản đầu tư vào công ty con được tính là
tổng của giá phí khoản đầu tư tại ngày đạt được quyền kiểm soát
công ty con cộng với giá phí khoản đầu tư của những lần trao đổi
trước đã được đánh giá lại theo giá trị hợp lý tại ngày công ty mẹ
kiểm soát công ty con.
Lợi thế thương mại hoặc lãi từ giao dịch mua rẻ được xác
định là chênh lệch giữa giá phí khoản đầu tư và giá trị hợp lý của tài
sản thuần có thể xác định được của công ty con tại ngày mua do
công ty mẹ nắm giữ (thời điểm công ty mẹ nắm giữ quyền kiểm soát
công ty con).
Trong giao dịch hợp nhất kinh doanh qua nhiều giai đoạn, khi
xác định lợi thế thương mại hoặc lãi từ giao dịch mua giá rẻ (lợi thế
thương mại âm), giá phí khoản đầu tư vào công ty con được tính là
tổng của giá phí khoản đầu tư tại ngày đạt được quyền kiểm soát
công ty con cộng với giá phí khoản đầu tư của những lần trao đổi
trước đã được đánh giá lại theo giá trị hợp lý tại ngày công ty mẹ
kiểm soát công ty con.
Trong hợp nhất kinh doanh, các tài sản cố định vô hình (nhãn
hiệu hàng hóa, danh sách khách hàng, quyền phát hành,… được
hình thành trong nội bộ DN và không được ghi nhận là TSCĐ vô hình
trên BCTC của bên bị mua) và LTTM cần được đánh giá và ghi nhận
trên BCTC hợp nhất, cụ thể:
 TSCĐ VH sẽ được đánh giá và ghi nhận như là một phần của giá
phí hợp nhất kinh doanh.
 LTTM là phần còn lại của giá phí hợp nhất kinh doanh sau khi trừ
đi giá trị hợp lý của các tài sản thuần có thể xác định được, trong
đó TSCĐ VH được ghi nhận trong hợp nhất kinh doanh.

Trường hợp phát sinh lãi từ giao dịch mua rẻ thì bên mua
phải:
 Xem xét lại việc xác định giá trị của tài sản, nợ phải trả có thể xác
định được, nợ tiềm tàng và việc xác định giá phí hợp nhất kinh
doanh; và
 Ghi nhận ngay vào Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh tất cả
các khoản chênh lệch vẫn còn sau khi đánh giá lại.
LTTM phát sinh tại ngày mua được phân bổ dần đều vào kết
quả hoạt động kinh doanh hợp nhất theo phương pháp đường
thẳng trong thời gian không quá 10 năm. Trường hợp số LTTM bị
tổn thất trong năm cao hơn số phân bổ hàng năm theo phương
pháp đường thẳng thì thực hiện phân bổ theo số bị tổn thất.











3. KẾ TOÁN HỢP NHẤT KINH DOANH TẠI THỜI ĐIỂM MUA
3.1. Các công việc cụ thể
Theo VAS 11, mọi trường hợp HNKD phải được kế toán theo phương pháp mua.
Khi áp dụng phương pháp mua, một số bút toán điều chỉnh cần thực hiện tại thời
điểm mua bao gồm:
• Điều chỉnh chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ của các tài sản, nợ
phải trả xác định được và nợ tiềm tàng phải gánh chịu (gọi là chênh lệch giá trị
hợp lý).
• Nếu có chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ của tài sản thuần của công
ty con tại ngày mua, công ty mẹ phải ghi nhận thuế thu nhập doanh nghiệp
hoãn lại phát sinh từ giao dịch hợp nhất kinh doanh.
• Loại bỏ giá trị khoản đầu tư và ghi nhận LTTM. Do giá trị khoản đầu tư được
ghi nhận theo phương pháp giá gốc trên BCTC riêng của công ty mẹ và giá trị
tàn sản thuần (vốn chủ sở hữu) của công ty bị mua được ghi nhận theo giá hợp
lý trên BCTC hợp nhất nên việc loại trừ giá trị khoản đầu tư của công ty mẹ vào
công ty con sẽ đồng thời ghi nhận phần chênh lệch là LTTM (hoặc thu nhập do
mua rẻ).
Bút toán hợp nhất kinh doanh tại thời điểm mua (trường hợp giá trị hợp lý
của tài sản thuần có thể xác định được của công ty con cao hơn giá trị ghi
sổ):
Nợ các chỉ tiêu thuộc vốn của chủ sở hữu (theo giá trị ghi sổ)
Nợ Lợi thế thương mại (trường hợp phát sinh LTTM)
Nợ Tài sản thuần (nếu giá trị hợp lý cao hơn giá trị ghi sổ)
Có Thu nhập khác (trường hợp phát sinh lãi từ giao dịch mua rẻ)
Có Đầu tư vào công ty con.
Có Lợi ích cổ đông không kiểm soát (phần sở hữu trong chênh lệch
giữa giá trị hợp lý của tài sản thuần cao hơn giá trị ghi sổ)
Có Thuế thu nhập hoãn lại phải trả

Bút toán hợp nhất kinh doanh tại thời điểm mua (trường hợp giá
trị hợp lý của tài sản thuần có thể xác định được của công ty con thấp hơn
giá trị ghi sổ):
Nợ các chỉ tiêu thuộc vốn của chủ sở hữu (theo giá trị ghi sổ)
Nợ Lợi thế thương mại (trường hợp phát sinh LTTM)
Nợ Lợi ích cổ đông không kiểm soát (phần sở hữu trong chênh lệch giữa
giá trị hợp lý của tài sản thuần nhỏ hơn giá trị ghi sổ)
Nợ Tài sản thuế thu nhập hoãn lại
Có Tài sản thuần (giá trị hợp lý thấp hơn giá trị ghi sổ)
Có Thu nhập khác (trường hợp phát sinh lãi từ giao dịch mua rẻ)
Có Đầu tư vào công ty con.

3.2. Điều chỉnh chênh lệch giá trị hợp lý
Tại thời điểm hợp nhất kinh doanh, chênh lệch GTHL được
xem là chênh lệch đánh giá lại tài sản và được ghi nhận vào vốn chủ
sở hữuu của tập đoàn. Thuế hoãn lại phát sinh từ GTHL sẽ được
điều chỉnh trực tiếp vào vốn chủ sở hữu.





3.3. Loại bỏ giá trị khoản đầu tư và ghi nhận LTTM.
Khi hợp nhất kinh doanh hình thành quan hệ công ty mẹ- công ty
con, công ty mẹ đã chi tiền để nắm quyền kiểm soát công ty con. Phần lợi
ích của công ty mẹ trong tài sản thuần của công ty con tại ngày mua là tài
sản của công ty mẹ và được trình bày ở khoản mục “Đầu tư vào công ty
con” trên BCTC riêng của công ty mẹ.
Khi lập BCTC hợp nhất, BCTC của công ty con sẽ được cộng ngang
với BCTC của công ty mẹ. Vì vậy, giá trị khoản đầu tư vào công ty con cần
được loại trừ tương ứng với phần của công ty mẹ trong vốn chủ sở hữu
của công ty con để tránh ghi nhận trùng lắp.
Bên cạnh đó, do BCTC của công ty mẹ ghi nhận khoản đầu tư vào
công ty con theo giá gốc (giá phí HNKD), nên bút toán loại trừ giá trị
khoản đầu tư của công ty mẹ vào công ty con sẽ bao gồm việc ghi nhận
chênh lệch giá trị hợp lý và ghi nhận LTTM (nếu có).








3.4.Tách lợi ích của cổ đông không kiểm soát tại thời điểm hợp nhất
kinh doanh ra khỏi lợi ích của cổ đông công ty mẹ.
Thí dụ: lấy lại thí dụ 10, hãy tách lợi ích của cổ đông không kiểm
soát tại thời điểm hợp nhất kinh doanh ra khỏi lợi ích của cổ đông
công ty mẹ, thực hiện các bút toán HNKD tại thời điểm mua.

3.4.Tách lợi ích của cổ đông không kiểm soát tại thời điểm hợp nhất
kinh doanh ra khỏi lợi ích của cổ đông công ty mẹ.

4.KẾ TOÁN HỢP NHẤT KINH DOANH SAU THỜI ĐIỂM MUA
4.1. Lặp lại các bút toán điều chỉnh tại thời điểm mua
BCTC hợp nhất được lập từ BCTC riêng của công ty mẹ và
các công ty con, đây là số liệu chưa được điều chỉnh bởi các bút
toán điều chỉnh tại thời điểm mua được thực hiện trong các năm
trước. Vì vậy, một đặc điểm của quy trình hợp nhất là các bút toán
điều chỉnh cần phải được lặp lại hàng năm.
Khi lặp lại các bút toán điều chỉnh, cần lưu ý là các bút toán
điều chỉnh ảnh hưởng đến thu nhập và chi phí của niên độ trước sẽ
được điều chỉnh vào lợi nhuận chưa phân phối khi lập khi lập BCTC
cho những niên độ sau, bởi lẽ thu nhập và chi phí của niên độ trước
đã được lũy kế trong lợi nhuận chưa phân phối đầu kz của các niên
độ sau (trường hợp lãi từ giao dịch mua rẻ, phân bổ lơi thế thương
mại,…).
Thí dụ 11: Lấy lại thí dụ 7, hãy lập bút toán điều chỉnh loại
trừ giá trị khoản đầu tư khi lập BCTC hợp nhất cho các năm kết thúc
ngày 31/12/20X1 và 31/12/20X2.


Thí dụ 12: Lấy lại thí dụ 9, hãy lập bút toán điều chỉnh loại trừ giá trị
khoản đầu tư khi lập BCTC hợp nhất cho các năm kết thúc ngày
31/12/20X1 và 31/12/20X2.


Thí dụ 13: Lấy lại thí dụ 10, hãy lập bút toán điều chỉnh loại trừ giá trị
khoản đầu tư vào thời điểm mua và khi lập BCTC cho các năm kết thúc
ngày 31/12/20X1 và 31/12/20X2.


4.2. Điều chỉnh ảnh hưởng của chênh lệch GTHL.
Sau ngày mua, chênh lệch GTHL tại thời điểm mua của các tài
sản và nợ phải trả có thể thay đổi (do bán ra ngoài, phân bổ chi phí
hoặc đã thanh toán). Trong khi đó, bút toán điều chỉnh tại thời điểm
hợp nhất được lập lại mỗi khi lập BCTC hợp nhất sau ngày mua, vì
vậy kế toán cần phải điều chỉnh ảnh hưởng của chênh lệch GTHL cho
giai đoạn sau thời điểm mua. Nguyên tắc điều chỉnh như sau:
 Chênh lệch GTHL của hàng tồn kho: khi hàng tồn kho được bán ra
ngoài, kế toán điều chỉnh phần chênh lệch GTHL vào giá vốn hàng
bán và điều chỉnh ảnh hưởng của thuế thu nhập hoãn lại tương
ứng. Đối với những lần lập BCTC hợp nhất sau đó, chênh lệch
GTHL của hàng tồn kho và chi phí thuế thu nhập hoãn lại sẽ được
điều chỉnh vào lợi nhuận chưa phân phối.
Nguyên tắc điều chỉnh như sau:
 Chênh lệch GTHL của tài sản cố định: chênh lệch GTHL tại thời điểm mua
sẽ giảm dần khi tài sản cố định được khấu hao. Sau thời điểm mua, kế
toán sẽ điều chỉnh chênh lệch chi phí khấu hao và thuế thu nhập hoãn lại
cho đến khi tài sản này được khấu hao hết hoặc thanh lý. Cần lưu ý là đối
với những lần lập BCTC hợp nhất sau đó, chênh lệch chi phí khấu hao và
chi phí thuế thu nhập hoãn lại sẽ được điều chỉnh vào lợi nhuận chưa
phân phối. Đối với tài sản cố định không khấu hao thì kế toán không cần
điều chỉnh chênh lệch chi phí khấu hao và thuế thu nhập hoãn lại.
 Chênh lệch GTHL của nợ tiềm tàng: sau ngày hợp nhất kinh doanh, khi
khoản nợ tiềm tàng được xóa bỏ hoặc được thanh toán, khoản nợ tiềm
tàng đã ghi nhận tại thời điểm hợp nhất và thuế thu nhập hoãn lại cần
được điều chỉnh tương ứng.
Thí dụ 14: Lấy lại thí dụ 9, hãy lập bút toán điều chỉnh ảnh hưởng
của chênh lệch GTHL cho các năm kết thúc ngày 31/12/20X1 và
31/12/20X2, biết rằng:
• Ngày 1/5/20X1, toàn bộ lô hàng tồn kho đã được tiêu thụ bên
ngoài tập đoàn.
• Tài sản cố định hữu hình tiếp tục được sử dụng trong 5 năm ở bộ
phận quản lý doanh nghiệp sau thời điểm hợp nhất.
• Nhãn hiệu hàng hóa không được khấu hao.
• Ngày 10/6/20X1, công ty C đã thanh toán số tiền 3.500 triệu
đồng cho khoản nợ tiềm tàng trước đây khi có đủ bằng chứng về
nghĩa vụ và số tiền được xác định một cách đáng tin cậy.







Thí dụ 15: Lấy lại thí dụ 10, hãy lập bút toán điều chỉnh ảnh hưởng
của chênh lệch GTHL cho các năm kết thúc ngày 31/12/20X1 và
31/12/20X2, biết rằng:
• Ngày 1/5/20X1, 50% lô hàng tồn kho đã được tiêu thụ bên ngoài
tập đoàn. Vào ngày 1/6/20X2, lô hàng tồn kho còn lại đã được
tiêu thụ bên ngoài tập đoàn
• Tài sản cố định hữu hình tiếp tục được sử dụng trong 5 năm ở bộ
phận quản lý doanh nghiệp sau thời điểm hợp nhất.
• Nhãn hiệu hàng hóa không được khấu hao.
• Ngày 10/6/20X1, công ty C đã thanh toán số tiền 2.500 triệu
đồng cho khoản nợ tiềm tàng trước đây khi có đủ bằng chứng về
nghĩa vụ và số tiền được xác định một cách đáng tin cậy.







4.3.Phân bổ LTTM
Thời gian phân bổ lợi thế thương mại không quá 10 năm, bắt đầu
kể từ ngày công ty mẹ kiểm soát công ty con theo nguyên tắc: Việc phân
bổ phải thực hiện dần đều qua các năm. Định kz công ty mẹ phải đánh giá
tổn thất ợi thế thương mại tại công ty con, nếu có bằng chứng cho thấy
số lợi thế thương mại bị tổn thất lớn hơn số phân bổ hàng năm thì phân
bổ theo số lợi thế thương mại bị tổn thất ngay trong kz phát sinh. Một số
bằng chứng về việc lợi thế thương mại bị tổn thất như:
- Sau ngày kiểm soát công ty con, nếu giá phí khoản đầu tư thêm nhỏ hơn
phần sở hữu của công ty mẹ trong giá trị ghi sổ của tài sản thuần của công
ty con được mua thêm;

4.3.Phân bổ LTTM
- Giá trị thị trường của công ty con bị giảm (ví dụ giá trị thị trường
cổ phiếu công ty con bị giảm đáng kể do công ty con liên tục làm
ăn thua lỗ);
- Hạng sắp xếp tín nhiệm bị giảm trong thời gian dài; Công ty con
lâm vào tình trạng mất khả năng thanh toán, tạm ngừng hoạt
động hoặc có nguy cơ giải thể, phá sản, chấm dứt hoạt động;
- Các chỉ tiêu về tài chính bị suy giảm một cách nghiêm trọng và có
hệ thống…

4.3.Phân bổ LTTM
Thí dụ 16: Lấy lại thí dụ 10, hãy lập bút toán phân bổ lợi thế thương
mại cho năm 20X1, 20X2, 20X3, 20X4,… biết rằng LTTM được khấu
hao trong 5 năm và khi phân bổ LTTM cho năm 20X3, công ty M
đánh giá LTTM đã tổn thất hết.

4.3.Phân bổ LTTM

4.4. Điều chỉnh cổ tức trước hợp nhất.
Theo quy định của VAS 14 “Doanh thu và thu nhập khác”, cổ
tức được chia từ lợi nhuận chưa phân phối trước ngày mua sẽ
được công ty mẹ ghi giảm giá trị khoản đầu tư vào công ty con. Vì
vậy, gí trị khoản đầu tư vào công ty con được loại trừ là giá trị sau
khi điều chỉnh cổ tức trước hợp nhất.
Thí dụ 17: lấy lại thí dụ 10, hãy lập bút toán loại trừ giá trị khoản
đầu tư vào công ty con tại thời điểm 31/12/20X1 biết rằng trong
năm 20X1, công ty C đã thanh toán 5.000 triệu đồng cổ tức trước
ngày mua (thanh toán cho M là 3.500 triệu đồng; cho cổ đông KKS
là 1.500 triệu đồng).



4.5. Điều chỉnh biến động VCSH trước hợp nhất của công ty con sau
ngày mua.
Thí dụ: tiếp theo thí dụ 17, trong năm 20X2, công ty C trích lợi nhuận chưa
phân phối trước ngày mua để phân phối quỹ đầu tư phát triển là 1.000
triệu đồng. Hãy lập bút toán loại trừ giá trị khoản đầu tư vào công ty con
tại thời điểm 31/12/20X2.

GIAO DỊCH NỘI BỘ

1.LÝ DO LOẠI TRỪ GIAO DỊCH NỘI BỘ
Báo cáo tại chính hợp nhất được lập nhằm cung cấp thông
tin về tình hình tài chính và kết quả hoạt động kinh doanh của một
tập đoàn, vì vậy, BCTC hợp nhất chỉ bao gồm các giao dịch giữa tập
đoàn với các đối tượng bên ngoài tập đoàn.
Giao dịch nội bộ cần phải được loại trừ khi lập BCTC hợp
nhất. Các giao dịch nội bộ thông thường bao gồm: bán hàng tồn
kho trong nội bộ tập đoàn; bán tài sản cố định trong nội bộ; chuyển
hàng tồn kho thành tài sản cố định trong nội bộ tập đoàn; cổ tức
công ty mẹ được chia từ lợi nhuận sau ngày mua của công ty con;
các khoản vay trong nội bộ; các giao dịch trong nội bộ tập đoàn lảm
phát sinh các khoản phải thu, phải trả, doanh thu chưa thực hiện,
chi phí trả trước,…
2. BÁN HTK TRONG NỘI BỘ TẬP ĐOÀN-2.1.Nguyên tắc loại trừ
Trong Báo cáo tài chính hợp nhất, doanh thu và giá vốn của
hàng tiêu thụ trong nội bộ tập đoàn phải được loại trừ toàn bộ. Các
khoản lãi, lỗ chưa thực hiện từ các giao dịch bán hàng đang phản
ánh trong giá trị của hàng tồn kho cũng phải được loại trừ hoàn
toàn.

Thí dụ 1: Ngày 20/10/X1, công ty mẹ M bán hàng cho công ty con C
với giá bán là 5.000 triệu đồng, GVHB của lô hàng này được M ghi
nhận là 4.000. Hãy xác định lãi (lỗ) chưa thực hiện trong hàng tồn
kho cuối kz của tập đoàn. Biết rằng:
• Đến ngày 31/12/X1, toàn bộ số hàng mua vẫn tồn trong kho của
công ty con C.
• Đến ngày 31/12/X1, công ty con C đã bán được 40% số hàng hóa
mua của công ty mẹ M cho các đơn vị ngoài tập đoàn.

Thí dụ 1: Ngày 20/10/X1, công ty mẹ M bán hàng cho công ty con C với giá
bán là 5.000 triệu đồng, GVHB của lô hàng này được M ghi nhận là 4.000.
Hãy xác định lãi (lỗ) chưa thực hiện trong hàng tồn kho cuối kz của tập
đoàn. Biết rằng:
• Đến ngày 31/12/X1, toàn bộ số hàng mua vẫn tồn trong kho của công
ty con C.
• Đến ngày 31/12/X1, công ty con C đã bán được 40% số hàng hóa mua
của công ty mẹ M cho các đơn vị ngoài tập đoàn.

Việc loại trừ lãi hoặc lỗ chưa thực hiện trong giao dịch công
ty mẹ bán hàng cho công ty con không ảnh hưởng đến việc phân
chia lợi ích cho các cổ đông không kiểm soát của công ty con vì toàn
bộ lãi hoặc lỗ chưa thực hiện thuộc về công ty mẹ.
Trường hợp công ty con ghi nhận lãi hoặc lỗ từ giao dịch bán
hàng nội bộ trong tập đoàn thì lãi hoặc lỗ chưa thực hiện trong giá
trị hàng tồn kho phải được phân bổ giữa công ty mẹ và các cổ đông
không kiểm soát theo tỷ lệ lợi ích của các bên.
Các khoản lỗ chưa thực hiện phát sinh từ các giao dịch bán
hàng nội bộ cũng phải được loại bỏ, trừ khi chi phí tạo nên khoản lỗ
đó không thể thu hồi được.

Nếu đến cuối kz kế toán bên mua hàng vẫn chưa trả hết tiền
thì khoản mục phải thu của khách hàng và khoản mục phải trả cho
người bán trên Bảng cân đối kế toán hợp nhất cũng phải loại trừ số
tiền còn nợ giữa các đơn vị trong tập đoàn.
Giao dịch bán hàng tồn kho nội bộ không chỉ ảnh hưởng đến
BCTC hợp nhất trong năm phát sinh giao dịch mà còn có thể ảnh
hưởng đến BCTC hợp nhất trong các năm kế tiếp. Thông thường,
các bút toán điều chỉnh cho giao dịch nội bộ phát sinh trong các
năm trước bao gồm:
• Lặp lại các bút toán điều chỉnh của kz báo cáo trước.
• Điều chỉnh giá vốn hàng bán, giá trị hàng tồn kho và ảnh hưởng
của thuế thu nhập hoãn lại khi lô hàng mua nội bộ trong kz báo
cáo trước được bán ra ngoài trong kz báo cáo hiện tại.
2. BÁN HTK TRONG NỘI BỘ TẬP 2.2.Bút toán điều chỉnh

2. BÁN HTK TRONG NỘI BỘ TẬP 2.2.Bút toán điều chỉnh
2.2. Các thí dụ

Thí dụ 2: Ngày 20/5/X1, công ty mẹ M bán hàng cho công ty con C với giá
bán là 5.000 triệu đồng, GVHB của lô hàng này được M ghi nhận là 4.000.
Ngày 15/9/X1, công ty con C đã bán được 40% số hàng hóa mua của công
ty mẹ M cho các đơn vị ngoài tập đoàn.
Ngày 30/8/X2, công ty con C đã bán thêm 35% số hàng hóa mua của công
Ngày 30/11/X3, công ty con C đã bán thêm 25% số hàng hóa mua của công
Yêu cầu: Hãy lập bút toán điều chỉnh giao dịch bán hàng tồn kho nội bộ của
năm X1 khi lập BCTC hợp nhất của năm X1, X2, X3, X4.
2. BÁN HTK TRONG NỘI BỘ TẬP 2.3. Các thí dụ





nhận là 5.500. Vào ngày 31/12/X1, giá trị thuần có thể thực hiện
được của lô hàng trên là 5.800 triệu đồng.
Ngày 10/1/X2, công ty con C đã bán được toàn bộ số hàng hóa mua
của công ty mẹ M cho các đơn vị ngoài tập đoàn với doanh thu bán
hàng được ghi nhận là 5.800 triệu đồng.
Yêu cầu: Hãy lập bút toán điều chỉnh giao dịch bán hàng tồn kho nội
bộ của năm X1 khi lập BCTC hợp nhất của năm X1, X2.





của công ty mẹ M cho các đơn vị ngoài tập đoàn với doanh thu
được ghi nhận là 4.900 triệu đồng.


của công ty mẹ M cho các đơn vị ngoài tập đoàn với doanh thu
được ghi nhận là 5.200 triệu đồng.



Thí dụ 6: Ngày 20/5/X1, công ty con C bán hàng cho công ty mẹ M
nhận là 4.000. Ngày 15/9/X1, công ty M đã bán được 40% số hàng
hóa mua của công ty C cho các đơn vị ngoài tập đoàn. Ngày
15/10/X2, phần còn lại của lô hàng đã được M bán cho các đơn vị
ngoài tập đoàn.
bộ của năm X1, X2 khi lập BCTC hợp nhất của năm X. Biết rằng công
ty mẹ M nắm giữ 70% cổ phiếu phổ thông của C.




2. 3. BÁN TÀI SẢN CỐ ĐỊNH TRONG NỘI BỘ 3.1.Nguyên tắc loại trừ
- Các khoản thu nhập khác, chi phí khác, lãi hoặc lỗ chưa thực hiện
phát sinh từ các giao dịch bán tài sản cố định trong nội bộ tập đoàn
phải được loại trừ hoàn toàn.
-Trong Báo cáo tài chính hợp nhất, giá trị ghi sổ của TSCĐ (nguyên
giá, hao mòn lũy kế) phải được điều chỉnh lại như thể không phát
sinh giao dịch bán tài sản cố định trong nội bộ tập đoàn và đồng
thời ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại tương ứng với số lãi hoặc lỗ
chưa thực hiện bị loại trừ khỏi giá trị TSCĐ. Thuế thu nhập hoãn lại
phát sinh từ giao dịch bán tài sản cố định giữa các đơn vị trong nội
bộ tập đoàn sẽ được hoàn nhập dần hàng kz khi kế toán điều chỉnh
tăng hoặc giảm chi phí khấu hao của tập đoàn.

2. 3. BÁN TÀI SẢN CỐ ĐỊNH TRONG NỘI BỘ 3.1.Nguyên tắc loại trừ
- Trường hợp tài sản cố định được bán có lãi thì chi phí khấu hao
đang được ghi nhận trong Báo cáo tài chính riêng của bên mua tài
sản cố định sẽ cao hơn chi phí khấu hao xét trên phương diện của
cả tập đoàn, do đó trong Báo cáo tài chính hợp nhất kế toán phải
điều chỉnh giảm chi phí khấu hao và hao mòn luỹ kế do ảnh hưởng
của giao dịch bán tài sản cố định trong nội bộ tập đoàn. Tương tự
như vậy, kế toán phải điều chỉnh giảm chi phí khấu hao và hao mòn
luỹ kế cho trường hợp tài sản cố định bán bị lỗ.
-Trường hợp phát sinh lãi hoặc lỗ chưa thực hiện từ giao dịch công
ty con bán TSCĐ trong nội bộ tập đoàn thì khi xác định lợi ích cổ
đông không kiểm soát, kế toán phải xác định phần lãi hoặc lỗ chưa
thực hiện cần phân bổ cho các cổ đông không kiểm soát và điều
chỉnh lợi ích cổ đông không kiểm soát.
2. 3. BÁN TÀI SẢN CỐ ĐỊNH TRONG NỘI BỘ 3.2.Bút toán điều chỉnh

2. 3. BÁN TÀI SẢN CỐ ĐỊNH TRONG NỘI BỘ 3.2.Bút toán điều chỉnh

2. 3. BÁN TÀI SẢN CỐ ĐỊNH TRONG NỘI BỘ 3.3.Thí dụ
Thí dụ 6: Ngày 1/1/X1, công ty mẹ M bán một thiết bị quản lý cho
công ty con C sở hữu toàn bộ với giá bán là 15.000 triệu đồng. Tại
ngày bán, thiết bị này có nguyên giá là 50.000 triệu, hao mòn lũy kế
là 40.000 triệu, chi phí thanh lý là 1.000 triệu. M khấu hao thiết bị
này theo phương pháp đường thẳng trong 10 năm. C tiếp tục khấu
hao thiết bị này theo phương pháp đường thẳng trong 3 năm. Giả
sử thiết bị này không có giá trị thu hồi khi thanh lý. Hãy lập các bút
toán điều chỉnh cho năm X1, X2; X3 và X4.






4. CHUYỂN HTK THÀNH TSCĐ TRONG TẬP ĐOÀN 4.1. N/t điều chỉnh
Trường hợp một đơn vị trong tập đoàn bán hàng hoá, thành
phẩm cho đơn vị khác trong tập đoàn sử dụng làm tài sản cố định
thì toàn bộ doanh thu bán hàng hoá, giá vốn hàng bán và lợi nhuận
chưa thực hiện trong nguyên giá TSCĐ phải được loại trừ hoàn
toàn.
Nếu giao dịch bán hàng nội bộ có lãi thì chi phí khấu hao
đang được ghi nhận trong BCTC riêng của bên mua tài sản cố định
sẽ cao hơn chi phí khấu hao xét trên phương diện của cả tập đoàn,
do đó trong BCTC hợp nhất kế toán phải điều chỉnh chi phí khấu hao
và hao mòn luỹ kế do ảnh hưởng của giao dịch chuyển hàng tồn kho
thành tài sản cố định trong nội bộ tập đoàn và ghi nhận tài sản thuế
thu nhập hoãn lại tương ứng với số lãi chưa thực hiện nằm trong
nguyên giá TSCĐ.
• 4. CHUYỂN HTK THÀNH TSCĐ TRONG TẬP ĐOÀN 4.2.Bút toán đ/c.

• 4. CHUYỂN HTK THÀNH TSCĐ TRONG TẬP ĐOÀN 4.2.Bút toán đ/c.

4. CHUYỂN HTK THÀNH TSCĐ TRONG TẬP ĐOÀN 4.3.Thí dụ
Thí dụ 7. Ngày 1/1/X1 công ty mẹ M bán sản phẩm do mình sản xuất
cho công ty con C sử dụng làm TSCĐ với giá 9.000 triệu đồng. Thiết
bị trên là thành phẩm của công ty M với giá vốn là 6.000 triệu đồng.
Công ty C khấu hao thiết bị trên theo phương pháp đường thẳng
trong thời gian là 3 năm. Giá trị thu hồi của tài sản này khi thanh lý
giả sử bằng không. Hãy lập các bút toán điều chỉnh cho năm X1, X2;
X3 và X4.





5.CỔ TỨC CT MẸ ĐƯỢC CHIA TỪ LN SAU NGÀY MUA CỦA CT CON
5.1. Nguyên tắc
Toàn bộ cổ tức được chia từ lợi nhuận sau ngày mua từ các
công ty con trong tập đoàn phải được loại trừ hoàn toàn trong Báo
cáo tài chính hợp nhất. Nếu công ty mẹ chưa nhận được số cổ tức
hoặc lợi nhuận được chia này do công ty con chưa chuyển tiền thì
khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất phải loại trừ số phải thu, phải trả
về số cổ tức lợi nhuận được chia đang phản ánh trong khoản mục
phải thu khác trong Báo cáo tài chính riêng của công ty mẹ và khoản
mục phải trả khác trong Báo cáo tài chính riêng của công ty con chia
lợi nhuận.

5.1. Nguyên tắc
Trường hợp công ty con trả cổ tức bằng cổ phiếu:
Các công ty mẹ thuộc sở hữu Nhà nước nếu đã ghi tăng doanh thu
hoạt động tài chính và giá trị khoản đầu tư trên báo cáo tài chính riêng thì
khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất phải ghi giảm toàn bộ số doanh thu
hoạt động tài chính (trong kz phát sinh) hoặc ghi giảm lợi nhuận sau thuế
chưa phân phối (trong các kz sau) và ghi giảm giá trị khoản đầu tư đã ghi
nhận trên báo cáo tài chính riêng.
Các công ty mẹ không thuộc sở hữu Nhà nước không được ghi
nhận doanh thu hoạt động tài chính trên báo cáo tài chính riêng.
Giá trị cổ phiếu công ty con phát hành thêm do trả cổ tức đang
được trình bày tại chỉ tiêu “Vốn đầu tư của chủ sở hữu” thuộc Bảng cân
đối kế toán của công ty con được chuyển sang trình bày tại chỉ tiêu “Vốn
khác của chủ sở hữu” thuộc Bảng cân đối kế toán hợp nhất.
5.2.Bút toán điều chỉnh

5.2.Bút toán điều chỉnh
Thí dụ 7b. Ngày 1/1/X1 công ty M mua 70% cổ phiếu phổ thông của công
ty C. Ngày 30/5/X2, C đã thanh toán cho M 2.000 triệu tiền cổ tức trích từ
lợi nhuận sau ngày mua. Trong năm này, M và C không có giao dịch nội bộ
nào khác.
Hãy lập các bút toán điều chỉnh cho năm X2; X3.

6. CÁC KHOẢN VAY NỘI BỘ 6.1. Nguyên tắc
Các khoản vay trong nội bộ tập đoàn chưa trả phải được loại trừ
hoàn toàn khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất. Theo đó, các khoản thu
nhập từ cho vay và chi phí đi vay cũng phải loại trừ toàn bộ trong Báo cáo
tài chính hợp nhất.
Trường hợp vay nội bộ để đầu tư xây dựng hoặc sản xuất tài sản
dở dang:
• Các khoản chi phí đi vay đủ điều kiện được vốn hoá vào giá trị tài sản
dở dang phải được loại trừ hoàn toàn.
• Trường hợp một đơn vị trong tập đoàn đi vay bên thứ ba (ngoài tập
đoàn) để cho đơn vị khác cũng trong nội bộ tập đoàn vay lại thì số tiền
trả lãi cho bên thứ ba được ghi nhận là chi phí tài chính trên báo cáo tài
chính riêng của bên đi vay nhưng phải được vốn hoá trên Báo cáo tài
chính hợp nhất. Vì vậy, phải thực hiện bút toán điều chỉnh đối với
khoản chi phí lãi vay đã ghi nhận vào chi phí tài chính trong kz.
6. CÁC KHOẢN VAY NỘI BỘ 6.1. Nguyên tắc
Trường hợp vay nội bộ để đầu tư xây dựng hoặc sản xuất tài sản
dở dang:
• Khoản mục “Doanh thu hoạt động tài chính” trong Báo cáo kết quả
hoạt động kinh doanh của bên cho vay phải được loại trừ. Trường hợp
này làm phát sinh tài sản thuế thu nhập hoãn lại do giá trị ghi sổ của tài
sản dở dang trên Báo cáo tài chính hợp nhất thấp hơn cơ sở tính thuế
của nó. Khi kết thúc thời kz đầu tư hoặc xây dựng tài sản, số lợi nhuận
chưa thực hiện này thông qua chi phí khấu hao sẽ chuyển thành lợi
nhuận thực hiện. Thời gian khấu hao của TSCĐ là thời kz hoàn nhập
của tài sản thuế thu nhập hoãn lại.
Trường hợp lãi vay chưa được thanh toán và đang phản ánh trong
các khoản mục phải thu, khoản mục phải trả thì các khoản mục chứa đựng
số phải thu, phải trả này cũng phải được loại trừ hoàn toàn.

6. CÁC KHOẢN VAY NỘI BỘ 6.2. Bút toán điều chỉnh



Thí dụ 8. Ngày 1/1/X1 công ty C1 cho công ty C2 (C1 và C2 đều là con
của công ty A) vay 10.000 triệu để đầu tư xây dựng cơ bản, thời hạn
vay là 2 năm với lãi suất là 10%/năm, thanh toán vào cuối mỗi năm.
Ngày 31/12/X1, công trình xây dựng cơ bản do C2 thực hiện đã
hoàn thành và bàn giao một tài sản cố định hữu hình có nguyên giá
là 20.000 triệu (khấu hao theo phương pháp đường thẳng với thời
gian sử dụng là 5 năm) .
Hãy lập các bút toán điều chỉnh cho năm X1; X2.




1-Ke Toan Tai Chinh SV CH Iuh 2018 (194 Slide)

Uploaded by

Document Information

Original Title

Copyright

Available Formats

Share this document

Share or Embed Document

Sharing Options

Did you find this document useful?

Is this content inappropriate?

Copyright:

Available Formats

1-Ke Toan Tai Chinh SV CH Iuh 2018 (194 Slide)

Uploaded by

Copyright:

Available Formats

KẾ TOÁN TÀI CHÍNH

Thời lượng: 60 TIẾT

Giảng viên: TS. PHẠM QUỐC THUẦN

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 1

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 2

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 3

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 4

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 5

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 6

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 7

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 8

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 9

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 10

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 11

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 12

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 13

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 14

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 15

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 16

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 17

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 18

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 19

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 20

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 21

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 22

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 24

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 25

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 26

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 27

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 28

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 29

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 30

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 31

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 32

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 33

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 34

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 35

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 36

Thí dụ: Công ty M mua cổ phiếu của công ty C như sau:

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 37

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 38

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 39

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 40

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 41

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 42

Bảng kê là chứng từ được sử dụng để thu thập các số liệu về các

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 44

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 46

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 47

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 48

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 49

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 50

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 51

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 52

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 53

THI DU HOP NHAT BCTC.xlsx

17/08/2018 LÝ THUYẾT KẾ TOÁN 54

17/08/2018 KẾ TOÁN TÀI CHÍNH 55

17/08/2018 KẾ TOÁN TÀI CHÍNH 56

Hợp nhất kinh doanh có thể sẽ dẫn đến quan hệ công ty mẹ

17/08/2018 KẾ TOÁN TÀI CHÍNH 57

17/08/2018 KẾ TOÁN TÀI CHÍNH 58

17/08/2018 KẾ TOÁN TÀI CHÍNH 59