CHƯƠNG 2:

KẾ TOÁN HỢP NHẤT KINH DOANH

NỘI DUNG NGHIÊN CỨU:
2.1. Tổng quát về hợp nhất kinh doanh
2.2. Các phương pháp kế toán hợp nhất kinh doanh
2.3. Kế toán hợp nhất kinh doanh theo quy định của
Việt Nam
TÀI LIỆU:
- Bài giảng gốc
- VAS11- Hợp nhất kinh doanh và các chuẩn mực kế toán liên quan
- Thông tư hướng dẫn các chuẩn mực Việt nam số 07,08,11,25…
- Chế độ kế toán Việt nam ban hành theo TT200, TT202
- Các tài liệu liên quan khác
Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 1
2.1. Tổng quan về hợp nhất kinh doanh
Hợp nhất kinh doanh là việc kết hợp các doanh nghiệp riêng
biệt hoặc các hoạt động kinh doanh riêng biệt thành một đơn vị báo cáo.
Các loại hợp nhất kinh doanh: Căn cứ vào kết quả của giao
dịch HNKD, HNKD có ba loại gồm:
- Giao dịch hợp nhất: là việc kết hợp hai hoặc nhiều doanh nghiệp độc
lập đã có thành một đơn vị báo cáo mới. Các doanh nghiệp đã tồn tại sẽ
được giải thể và được tiếp quản bằng một doanh nghiệp mới.
- Giao dịch sáp nhập: là giao dịch phát sinh khi một hoặc nhiều đơn vị
được sáp nhập vào một doanh nghiệp khác tiếp tục hoạt động. Các
doanh nghiệp sáp nhập sẽ chấm dứt tư cách pháp nhân và trở thành một
phần của doanh nghiệp còn tiếp tục hoạt động.
- Giao dịch công ty mẹ đầu tư vào công ty con: Đây là loại giao dịch
hợp nhất chủ yếu. Giao dịch này xẩy ra khi một doanh nghiệp mua được
lợi ích kiểm soát trong cổ phiếu có quyền biểu quyết (mua trên 50% cổ
phiếu có quyền biểu quyết) của công ty khác. Công ty thực hiện việc mua
gọi là công ty mẹ, công ty bị mua được gọi là công ty con.
Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 2
2.1. Tổng quan về hợp nhất kinh doanh
Quá trình HNKD có thể minh hoạ như sơ đồ 1.1
Công ty A Thực hiện quá trình Công ty B
HNKD, có kết quả:

Hình thành mối Không hình thành MQH công ty mẹ - công ty con
quan hệ công ty mẹ
- công ty con
(Phải lập BCTC HN Sáp nhập Hợp nhất
tại ngày mua và các Chỉ tồn tại một cty Hình thành một cty mới
kỳ kế toán sau) sau khi HNKD là cty sau khi HNKD là Cty C
A hoặc Cty B [tức A+B=C]
[tức A+B=A hoặc B]

Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 3

2.1. Tổng quan về hợp nhất kinh doanh
Lý do hợp nhất kinh doanh:
Một doanh nghiệp sẽ ưa thích hợp nhất
với doanh nghiệp khác hay tự mình thành
lập doanh nghiệp mới?

Có nhiều lý do để DN đưa ra quyết định

nhưng thông thường lý do chính liên quan
đến ảnh hưởng tới lợi nhuận thông qua
tăng doanh số hoặc tiết giảm các khoản chi
phí.

Thành lập doanh nghiệp mới Mua một doanh nghiệp

Đối mặt với nhiều khó khăn: đã có hoặc một hoạt
-Thủ tục hành chính động đã có, có thể bỏ
- Nghiên cứu thị trường đầu vào và tiêu qua được các khó khăn
thụ mà việc thành lập mới
-Chi phí đầu tư lớn, chu kỳ đầu tư dài gặp phải.
- Giai đoạn đầu lợi nhuận thường hạn chế
Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 4
2.1. Tổng quan về hợp nhất kinh doanh
Lý do hợp nhất kinh doanh:
 HNKD có thể làm cho tăng trưởng nhanh hơn việc bắt
đầu một hoạt động mới. Thông thường hợp nhất kinh doanh
dẫn đến tăng quy mô kinh tế và quy mô kinh tế tăng sẽ có thể
góp phần giảm được chi phí đi vay, tăng thị trường tiêu thụ,
giảm thiểu được các rủi ro, ổn định được nguồn nguyên liệu…
Cụ thể:
- Nếu kết hợp hay liên kết theo chiều dọc: Một công ty có thể
muốn kết hợp theo chiều dọc để thiết lập nguồn cung cấp
nguyên liệu ổn định hoặc thiết lập, mở rộng thị trường tiêu thụ
sản phẩm. Trường hợp này, sau khi HNKD, doanh nghiệp có
khả năng kiểm soát kênh mua, kênh phân phối tốt hơn nên
tính kinh tế của quy mô được thực hiện và giúp doanh nghiệp
tối đa hóa lợi nhuận.

Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 5

2.1. Tổng quan về hợp nhất kinh doanh
Lý do hợp nhất kinh doanh:
- Nếu liên kết hoặc mở rộng theo chiều ngang sẽ giúp công ty
mở rộng thị phần. DN có thể mở rộng theo chiều ngang bằng việc kết
hợp hoặc mua các công ty khác trong cùng hoạt động KD, qua đó sự mở
rộng về phạm vi địa lý có thể được thực hiện và góp phần gia tăng thị
phần. Trường hợp này, tính kinh tế theo quy mô có thể đạt được một cách
dễ dàng vì các yếu tố phức tạp liên quan đến thâm nhập thị trường có thể
được loại trừ, sự kết hợp năng lực hoạt động sẽ được phát huy. Loại
HNKD này có thể giảm tính cạnh tranh, do vậy có thể bị hạn chế thực hiện
bởi luật chống độc quyền.
-Nếu liên kết hỗn hợp (đa dạng hóa) giúp công ty giảm thiểu
rủi ro của các nhân tố bất lợi có thể ảnh hưởng đến một ngành cụ thể,
hoặc đối với hoạt động KD mang tính thời vụ có thể kết hợp với C.ty khác
để đảm bảo duy trì hoạt động và có thu nhập đều trong năm.
 HNKD có thể làm tăng uy tín cho các nhà quản lý quản lý
do HNKD giúp cho các nhà quản lý được điều hành bởi công ty có
quy mô lớn hơn.
Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 6
2.2. Các phương pháp kế toán hợp nhất kinh doanh
Nghiên cứu lịch sử kế toán, trên thế giới tồn tại hai phương
pháp kế toán HNKD: PP mua và PP kết hợp lợi ích. Kế toán HNKD vận
dụng PP nào do đặc điểm của giao dịch HNKD.
Phương pháp kết hợp lợi ích Phương pháp mua
Dựa trên quan điểm cho rằng HNKD Dựa trên quan điểm cho rằng
là việc kết hợp lợi ích của hai nhóm cổ HNKD là việc một công ty sẽ mua công
đông và sự kết hợp này không làm thay ty khác hoặc mua quyền kiểm soát
đổi lợi ích của các nhóm cổ đông. Có thể công ty khác, tức là tồn tại giao dịch
hiểu kết hợp lợi ích là sự thỏa thuận mua công ty khác, công ty mua phải bỏ
giữa các nhóm cổ đông để kết hợp các ra một khoản chi phí. Công ty mua sẽ
nguồn lực và chia sẻ rủi ro nhằm thu áp dụng nguyên tắc giá gốc để ghi nhận
được lợi ích lớn hơn (hai phần của những gì thu được từ công ty bị mua.
cuốn sách được kết hợp làm một). Các tài sản và công nợ của công ty bị
Nghĩa là không có giao dịch mua bán mua sẽ được áp dụng cơ sở giá mới để
tài sản, nợ phải trả, giá thị trường tại đánh giá: Giá hợp lý tại thời điểm hợp
thời điểm HNKD không được đề cập. nhất. Giá phí (giá gốc) của khoản đầu
Giá ghi sổ của TS, NPT được tiếp tục tư, bên mua phải phần bổ cho những
phản ánh vào BCTC của bên được kết tài sản và các khoản nợ và ghi nhận
hợp, không có LTTM. LTTM
Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 7
2.2. Các phương pháp kế toán hợp nhất kinh doanh
2.2.1. Phương pháp kết hợp lợi ích.
2.2.1.1 .Các dấu hiệu nhận biết một giao dịch HNKD có thể
được áp dụng PP kết hợp lợi ích.
 Các doanh nghiệp được hợp nhất không có doanh nghiệp nào
được coi là bên mua, bên bị mua và là các doanh nghiệp được kết hợp
với nhau một cách tự nguyện và bình đẳng. Mặc dù, có một bên phát
hành cổ phiểu để hoán đổi lấy cổ phiếu của công ty khác nhưng đây
không được coi là mua (Tối thiểu đổi 90% cổ phiếu của công ty kia) mà là
sự kết hợp lợi ích của hai nhóm cổ đông để kết hợp nguồn lực và chia sẻ
rủi ro.
 Quá trình kết hợp lợi ích được thể hiện thông qua giao dịch hoán
đổi cổ phiếu của hai nhóm cổ đông, tức có giao dịch thỏa thuận tỷ lệ hoán
đổi cổ phiếu giữa hai nhóm cổ đông để đảm bảo lợi ích của các nhóm cổ
đông sau khi hoán đổi không thay đổi, không có giao dịch mua bán trên thị
trường. Do vậy, không có sơ sở giá mới để xác định giá trị tài sản, nợ phải
trả của công ty bị kết hợp, không ghi nhận LTTM.

Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 8

2.2. Các phương pháp kế toán hợp nhất kinh doanh
2.2.1. Phương pháp kết hợp lợi ích.
2.2.1.2. Kế toán HNKD theo phương pháp kết hợp lợi ích

Kết quả của quá trình kết hợp lợi ích có thể là hợp nhất, sáp
nhập hoặc hình thành quan hệ công ty mẹ và công ty con.

+ Trường hợp sáp nhập: Công ty kết hợp phát hành cổ

phiếu để đổi lấy 100% cổ phiếu của công ty bị kết hợp. Kết quả
công ty kết hợp tồn tại, công ty bị kết hợp giải thể nhưng lợi ích
của hai nhóm cổ đông không thay đổi, cổ đông công ty bị kết
hợp thay vì nắm cổ phiếu của công ty mình thì nắm cổ phiếu của
công ty kết hợp. Trường hợp này mọi tài sản, nợ phải trả và vốn
chủ sở hữu của công ty bị kết hợp sẽ được cộng vào công ty kết
hợp theo giá ghi sổ.
Ví dụ :

Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 9

2.2. Các phương pháp kế toán hợp nhất kinh doanh
2.2.1. Phương pháp kết hợp lợi ích.
2.2.1.2. Kế toán HNKD theo phương pháp kết hợp lợi ích

Kết quả của quá trình kết hợp lợi ích có thể là hợp nhất, sáp
nhập hoặc hình thành quan hệ công ty mẹ và công ty con.

+ Trường hợp hợp nhất: Hai công ty kết hợp với

nhau để tạo ra một công ty mới và công ty mới này phát
hành cổ phiếu để trao đổi với cổ đông của hai công ty cũ và
việc trao đổi này đảm bảo thõa mãn lợi ích của hai nhóm
cổ đông. Hai nhóm cổ đông tiếp tục là cổ đông của đơn vị
mới hợp nhất và lợi ích không thay đổi. Trường hợp này
công ty mới tiếp nhận toán bộ giá trị sổ sách của hai công
ty về tài sản và nợ phải trả.
Ví dụ :

Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 10

2.2. Các phương pháp kế toán hợp nhất kinh doanh
2.2.1. Phương pháp kết hợp lợi ích.
2.2.1.2. Kế toán HNKD theo phương pháp kết hợp lợi ích

Kết quả của quá trình kết hợp lợi ích có thể là hợp nhất, sáp
nhập hoặc hình thành quan hệ công ty mẹ và công ty con.
+ Trường hợp hình thành quan hệ công ty mẹ, công ty con. Trường
hợp này công ty kết hợp (công ty mẹ) phát hành cổ phiếu để đổi lấy ít nhất
90% cổ phiếu thường của công ty bị kết hợp thì mới được áp dụng PP kết
hợp lợi ích. Trong trường hợp này, coi cổ đông thiểu số là không đáng kể.
Sau hợp nhất, hai công ty vẫn tồn tại. Công ty mẹ sẽ ghi nhận khoản đầu tư
vào công ty con theo giá trị tài sản thuần của công ty con theo giá trị sổ
sách.
Khi lập BCTCHN (theo PP kết hợp lợi ích). Các chỉ tiêu trên bảng cân
đối kế toán và BCKQKD được cộng ngang theo giá trị sổ sách như thể các
doanh nghiệp được kết hợp từ kỳ báo cáo đầu tiên. Đồng thời, điều chỉnh
giảm khoản đầu tư vào công ty con và vốn chủ sơ hữu (Các chỉ tiêu khác
không điều chỉnh).
Ví dụ :
Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 11
2.2. Các phương pháp kế toán hợp nhất kinh doanh
2.2.1. Phương pháp kết hợp lợi ích.
2.2.1.2. Hạn chế phương pháp kết hợp lợi ích
PP này dựa trên sự thỏa thuận trao đổi giữ hai nhóm cổ đông nên số
liệu về tài sản, nợ phải trả phản ánh theo giá trị sổ sách, không phân bổ lợi
thế thương mại, không khấu hao theo giá trị hợp lý và kết quả kinh doanh
được hợp cộng như thể kết hợp từ đầu kỳ báo cáo, dẫn đến có thể kết quả
kinh doanh hợp nhất bị thổi phồng, ảnh hưởng trọng yếu đến quyết định
của nhà đầu tư. Mặt khác, áp dụng phương pháp này với giả định lợi ích
của các cổ đông 2 công ty kết hợp với nhau không thay đổi sau HNKD,
song trong thực tế giả định này thường rất khó thõa mãn.
Vì những hạn chế đó nên theo chuẩn mực 16 của Mỹ cuối những năm
1960, một giao dịch được áp dụng PP kết hợp lợi ích phải thõa mãn 12 điều
kiện mà chuẩn mực yêu cầu nhằm hạn chế các doanh nghiệp lạm dụng PP
này để thổi phồng kết quả kinh doanh.
Trong điều kiện hiện nay, các giao dịch thường được thỏa thuận theo
giá thị trường, giao dịch thỏa thuận trao đổi giữa các nhóm cổ đông với
những đặc điểm như PP kết hợp lợi ích chỉ ra thường ít xẩy ra nên phương
pháp kết hợp lợi ích thường không được áp dụng
Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 12
2.2. Các phương pháp kế toán hợp nhất kinh doanh
Mỗi PP có những ưu điểm và hạn chế riêng nhưng trên thế giới, chuẩn
mực kế toán quốc tế và các nước như Mỹ, Úc,…trước đây có hướng dẫn PP kết
hợp lợi ích nhưng hiện tại đã bỏ và chỉ hướng dẫn áp dụng PP mua.
2.2.2. Phương pháp mua
2.2.2.1 .Một số thuật ngữ
Giáo dịch HNKD kế toán theo PP mua, chúng ta cần hiểu
một số thuật ngữ như sau:
Ngày mua: Là ngày mà bên mua có quyền kiểm soát đối với
bên bị mua.
Ngày ký kết: Là ngày ghi trên hợp đồng khi đạt được thoả
thuận giữa các bên tham gia hợp nhất và ngày thông báo công khai
trong trường hợp công ty niêm yết trên thị trường chứng khoán.
Trường hợp mua mang tính thôn tính, ngày sớm nhất thoả thuận
giữa các bên hợp nhất đạt được là ngày có đủ các chủ sở hữu của
bên bị mua chấp thuận đề nghị của bên mua về việc nắm quyền
kiểm soát của bên bị mua.
Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 13
2.2. Các phương pháp kế toán hợp nhất kinh doanh
2.2.2 Phương pháp mua.
Hoạt động kinh doanh: Là tập hợp các hoạt động và tài sản được
thực hiện và quản lý nhằm mục đích:
- Tạo ra nguồn thu cho các nhà đầu tư; hoặc
- Giảm chi phí cho nhà đầu tư hoặc mang lại lợi ích kinh tế khác trực tiếp
hoặc theo tỷ lệ cho những người nắm quyền hoặc những người tham gia.
Nợ tiềm tàng : Nợ tiềm tàng được hiểu là:
a. Nghĩa vụ nợ có khả năng phát sinh từ các sự kiện đã xảy ra và sự tồn tại
của nghĩa vụ nợ này sẽ chỉ được xác nhận bởi khả năng hay xảy ra hoặc
không hay xảy ra của một hoặc nhiều sự kiện không chắc chắn trong tương
lai mà doanh nghiệp không kiểm soát được; hoặc
b. Nghĩa vụ nợ hiện tại phát sinh từ các sự kiện đã xảy ra nhưng chưa được
ghi nhận vì:
- Không chắc chắn có sự giảm sút về lợi ich kinh tế do việc phải thanh toán
nghĩa vụ nợ; hoặc
- Giá trị của nghĩa vụ nợ đó không được xác định một cách đáng tin cậy.
Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 14
2.2. Các phương pháp kế toán hợp nhất kinh doanh
2.2.2. Phương pháp mua.
Ngày trao đổi: Là ngày mua khi việc hợp nhất kinh doanh được thực
hiện trong một giao dịch đơn lẻ. Khi việc hợp nhất kinh doanh liên quan đến
nhiều giao dịch, ví dụ việc hợp nhất đạt được theo từng giai đoạn bằng việc
mua cổ phần liên tiếp, ngày trao đổi là ngày mỗi khoản đầu tư đơn lẻ đó
được ghi nhận trong báo cáo tài chính của bên mua.
Giá trị hợp lý: Là giá trị tài sản có thể được trao đổi hoặc giá trị một
khoản nợ được thanh toán một cách tự nguyện giữa các bên có đầy đủ hiểu
biết và sẵn sàng trong sự trao đổi ngang giá.
Lợi thế thương mại: Là những lợi ích kinh tế trong tương lai phát sinh từ
các tài sản không xác định được và không ghi nhận được một cách riêng
biệt.
Lợi ích của cổ đông KKS: Là một phần của kết quả hoạt động thuần và
giá trị tài sản thuần của một công ty con được xác định tương ứng cho các
phần lợi ích không phải do công ty mẹ sở hữu một cách trực tiếp hoặc gián
tiếp thông qua các công ty con.
Đơn vị báo cáo: Là một đơn vị kế toán riêng biệt hoặc một tập đoàn bao
gồm công ty mẹ và các công ty con phải lập báo cáo tài chính theo quy định
của pháp luật.
Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 15
2.2. Các phương pháp kế toán hợp nhất kinh doanh
2.2.2.Phương pháp mua.
2.2.2.2. Xác định bên mua, giá phí hợp nhất và phân bổ giá phí hợp nhất
 Xác định bên mua
Dựa trên quan điểm, HNKD là kết quả của giao dịch thỏa thuận bên
mua sẽ phải trả cho bên bị mua một khoản chi phí. Khoản chi phí đó có thể
được thanh toán bằng một khoản tiền, tương đương tiền; phát hành cổ
phiếu, trái phiếu; hoặc chuyển giao các tài sản (hàng tồn kho, tài sản cố
định…). Bên mua phải ghi nhận trên BCTC riêng của mình các tài sản , nợ
phải trả nhận được từ bên bị mua hoặc khoản đầu tư tài chính theo giá phí.
Vì vậy, trong giao dịch HNKD, kế toán phải xác định bên mua và bên
bị mua giúp cho việc ghi sổ kế toán và trình bày BCTC hợp lý.

Bên mua là một doanh nghiệp tham gia hợp nhất nắm quyền
kiểm soát các doanh nghiệp hoặc các hoạt động kinh doanh tham
gia hợp nhất khác.

Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 16

2.2. Các phương pháp kế toán hợp nhất kinh doanh
2.2.2. Phương pháp mua.
2.2.2.2. Xác định bên mua, giá phí hợp nhất và phân bổ giá phí hợp nhất
 Xác định bên mua

Bên mua là một doanh nghiệp tham gia hợp nhất nắm quyền
kiểm soát các doanh nghiệp hoặc các hoạt động kinh doanh tham
gia hợp nhất khác.

Nếu kết quả Nếu HNKD thông Nếu giá trị hợp lý của một
HNKD, một DN qua hoán đổi cổ phiếu DN tham gia hợp nhất lớn
tham gia hợp cho nhau thì DN phát hơn nhiều so với giá trị hợp
nhất kiểm soát hành cổ phiếu lý của các đơn vị khác tham
DN còn lại thì thường để thực hiện gia hợp nhất thì DN có GT
doanh nghiệp đó hoán đổi được coi là hợp lý lớn hơn thường được
là bên mua. bên mua. Xđ là bên mua

………………

Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 17

2.2. Các phương pháp kế toán hợp nhất kinh doanh
2.2.2. Phương pháp mua.
2.2.2.2. Xác định bên mua, giá phí hợp nhất và phân bổ giá phí hợp nhất
 Xác định giá phí hợp nhất
Bên mua sẽ xác định giá phí hợp nhất kinh doanh bao gồm: Giá
trị hợp lý tại ngày diễn ra trao đổi của các tài sản đem trao đổi, các
khoản nợ phải trả đã phát sinh hoặc đã thừa nhận và các công cụ vốn
do bên mua phát hành để đổi lấy quyền kiểm soát bên bị mua, cộng (+)
các chi phí liên quan trực tiếp đến việc hợp nhất kinh doanh
Ngày mua trùng với ngày trao đổi (quyền kiểm soát đạt được
thông qua một giao dịch trao đổi đơn lẻ), giá phí hợp nhất được
được xác định là các chi phí liên quan của giao dịch trao đổi

Ngày mua không trùng với ngày trao đổi (quyền kiểm soát đạt
được thông qua nhiều giao dịch trao đổi), giá phí hợp nhất được
được xác định là tổng chi phí của các giao dịch trao đổi

Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 18

2.2. Các phương pháp kế toán hợp nhất kinh doanh
2.2.2 Phương pháp mua.
2.2.2.2. Xác định bên mua, giá phí hợp nhất và phân bổ giá phí hợp nhất
 Xác định giá phí hợp nhất
 Bên mua có thể trao đổi các tài sản cho bên bị mua trong hợp nhất kinh
doanh: Tiền, trái phiếu, cổ phiếu hoặc các tài sản đang dùng trong hoạt động
kinh doanh của bên mua. Khi thanh toán bằng các tài sản khác ngoài tiền, giá phí
hợp nhất được xác định theo giá trị hợp lý của tài sản đó tại ngày trao đổi

Nếu thanh toán bằng Nếu thanh toán Nếu thanh

việc phát hành cổ phiếu, giá trị bằng việc phát hành trái toán bằng việc
hợp lý của cổ phiếu dùng để phiếu, giá trái phiếu các TS khác,
tính giá phí hợp nhất thường dùng để tính vào giá phí giá dùng để
lấy giá công bố của ngày trao hợp nhất là giá trị hợp lý tính vào giá phí
đổi của cổ phiếu đã niêm yết của trái phiếu, có thể lớn hợp nhất là giá
trừ trường hợp có bằng chứng hơn hoặc nhỏ hơn mệnh trị hợp lý của
và cách tính khác tin cậy hơn. giá của trái phiếu tài sản đó.

Khi việc thanh toán tất cả hoặc một phần giá phí của việc HNKD được hoãn lại, thì
giá trị hợp lý của phần hoãn lại đó phải được quy đổi về giá trị hiện tại tại ngày trao
đổi, có tính đến phần phụ trộikếhoặc
Bộ môn chiết
toán doanh khấu
nghiệp sẽ phát sinh khi thanh toán.
- HVTC 19
2.2. Các phương pháp kế toán hợp nhất kinh doanh
2.2.2. Phương pháp mua.
2.2.2.2. Xác định bên mua, giá phí hợp nhất và phân bổ giá phí hợp nhất
 Xác định giá phí hợp nhất

 Các chi phí liên quan trực tiếp đến việc hợp nhất kinh doanh như
chi phí trả cho kiểm toán viên, tư vấn pháp lý, thẩm định viên về giá và
các nhà tư vấn khác về thực hiện hợp nhất kinh doanh được tính vào
giá phí hợp nhất kinh doanh.
Không được tính vào giá phí hợp nhất kinh doanh:
- Các khoản lỗ hoặc chi phí khác sẽ phát sinh trong tương lai do
hợp nhất kinh doanh không được coi là khoản nợ đã phát sinh hoặc
đã được bên mua thừa nhận để đổi lấy quyền kiểm soát đối với bên
bị mua;
- Chi phí quản lý chung và các chi phí khác không liên quan trực
tiếp đến việc hợp nhất kinh doanh;
- Chi phí thoả thuận và phát hành các khoản nợ tài chính;
- Chi phí phát hành công cụ vốn.

Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 20

2.2. Các phương pháp kế toán hợp nhất kinh doanh
2.2.2. Phương pháp mua.
2.2.2.2. Xác định bên mua, giá phí hợp nhất và phân bổ giá phí hợp nhất
 Xác định giá phí hợp nhất

Ví dụ 1:

 Điều chỉnh giá phí hợp nhất kinh doanh tuỳ thuộc vào các sự kiện
trong tương lai
Khi thoả thuận hợp nhất kinh doanh cho phép điều chỉnh giá phí hợp
nhất kinh doanh tuỳ thuộc vào các sự kiện trong tương lai, bên mua phải
điều chỉnh vào giá phí hợp nhất kinh doanh tại ngày mua nếu khoản điều
chỉnh đó có khả năng chắc chắn xảy ra và giá trị điều chỉnh có thể xác định
được một cách đáng tin cậy.
Ví dụ, khoản điều chỉnh này có thể phụ thuộc vào việc duy trì hay
đạt được một mức độ lợi nhuận nhất định trong tương lai hay phụ thuộc
vào giá thị trường của các công cụ đã phát hành và đang được duy trì.

Ví dụ 3:

Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 21

2.2. Các phương pháp kế toán hợp nhất kinh doanh
2.2.2. Phương pháp mua.
2.2.2.2. Xác định bên mua, giá phí hợp nhất và phân bổ giá phí hợp nhất
 Phân bổ giá phí hợp nhất
Tại ngày mua, bên mua phải phân bổ giá phí hợp nhất
kinh doanh cho tài sản đã mua, nợ phải trả và những khoản nợ
tiềm tàng phải gánh chịu.
Giá phí HNKD
Giá trị hợp lý

Tài sản vô hình

Tài sản Nợ phải trả
và nợ tiềm tàng

Chắc chắn đem lại Chắc chắn DN phải Giá trị hợp lý
lợi ích ích tế trong chi trả từ nguồn lực của TSVH và nợ
tương lai và giá trị của mình và giá trị tiềm tàng được
hợp lý được xác hợp lý được xác xác định một
định một cách định một cách đáng cách đáng tin
đáng tin cậy tin cậy cậy
Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 22
2.2. Các phương pháp kế toán hợp nhất kinh doanh
2.2.2. Phương pháp mua.
2.2.2.2. Xác định bên mua, giá phí hợp nhất và phân bổ giá phí hợp nhất
 Phân bổ giá phí hợp nhất

Phần sở hữu của bên

Giá phí hợp mua trong giá trị hợp lý Lợi thế
nhất KD - = thương
thuần của các tài sản, nợ
phải trả có thể xác định mại
được và nợ tiềm tàng đã
ghi nhận

-LTTM có thể dương

- LTTM có thể âm, còn gọi là thu nhập do mua rẻ

Ví dụ 1,2:

Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 23

2.2. Các phương pháp kế toán hợp nhất kinh doanh
2.2.2. Phương pháp mua.
2.2.2.3. Kế toán HNKD theo phương pháp mua
Kế toán HNKD theo phương pháp mua tại thời điểm hợp nhất và sau
thời điểm hợp nhất kinh doanh phụ thuộc vào kết quả HNKD
HNKD

Không hình thành quan hệ công ty mẹ, Hình thành quan hệ

công ty con: Sáp nhập hoặc Hợp nhất công ty mẹ, công ty con

Nếu Sáp nhập, tại ngày
mua, bên mua sẽ ghi nhận TS,
NPT có thể xác định được đã
mua và nợ tiềm tàng theo giá
trị hợp lý tại ngày mua trên
BCTC riêng của mình. Khoản
LTTM dương phát sinh được
phân bổ dần vào CPSXKD của
bên mua trong thời gian tối
đa không quá 10 năm.
Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC
Nếu hợp nhất, toàn bộ tài Công ty mẹ (bên
sản, nợ phải trả của các mua), trình bày giá
doanh nghiệp tham gia hợp phí HN trên BCTC
nhất chuyển cho doanh riêng là khoản Đtvào
nghiệp mới. Trường hợp công ty con. LTTM
này kế toán xác định một xác định tại ngày
trong các đơn vị tham gia mua được xử lý và
Hn là bên mua và thực hiện trình bày trên
ghi nhận TS, NPT và LTTM BCTCHN
tương tự TH sáp nhập.
24
2.2. Các phương pháp kế toán hợp nhất kinh doanh
2.2.2. Phương pháp mua.
2.2.2.3. Kế toán HNKD theo phương pháp mua

 Trường hợp phát sinh LTTM âm, bên mua phải xem
xét lại việc xác định giá trị hợp lý của tài sản, nợ phải trả có
thể xác định, nợ tiềm tàng và việc xác định giá phí hợp nhất
kinh doanh. Nếu sau khi xem xét, điều chỉnh mà vẫn còn chênh
lệch thì:
- Ghi nhận ngay vào lãi hoặc lỗ trên BCTC riêng của bên
mua nếu sau HNKD không hình thành quan hệ công ty mẹ,
công ty con.
- Ghi vào lãi hoặc lỗ trên BCTC HN trong trường hợp
sau HNKD hình thành quan hệ công ty mẹ, công ty con.

Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 25

2.2. Các phương pháp kế toán hợp nhất kinh doanh
2.2.2 Phương pháp mua.
2.2.2.3. Hạn chế của phương pháp mua
Về cơ bản phương pháp mua đã đảm bảo cho bên mua ghi nhận những
gì mua được theo nguyên tắc giá gốc, tuy nhiên PP này còn một số hạn chế
nhất định, đó là:
1. Trong trường hợp bên mua không thanh toán bằng tiền cho bên bị
mua mà thanh toán bằng việc phát hành cổ phiếu hoặc trái phiếu, việc xác
định giá phí hợp nhất và lợi thế thương mại có thể không đáng tin cậy vì giá
trị hợp lý của chứng khoán khó có thể xác định một cách khách quan:
+ Giá thị trường của các loại chứng khoán là cơ sở để bên mua xác định
giá phí HNKD song giá trị trường của các loại chứng khoán phụ thuộc vào rất
nhiều yếu tố khác như: kỳ vọng vào thu nhập, cổ tức, cung cầu trên thị
trường về loại chứng khoán đó. Các nhân tố này thường ít ảnh hưởng đến thị
giá của các loại tài sản và công nợ cụ thể.
+ Giá thị trường của các loại chứng khoán mới phát hành có thể không
sẵn có. Ngoài ra, nếu phát hành một lượng lớn cổ phiếu để trao đổi, giá thị
trường của cổ phiếu có thẻ không phản ánh đúng giá trị hợp lý vì giá có thể
giảm đáng kể. Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 26
2.2. Các phương pháp kế toán hợp nhất kinh doanh
2.2.2. Phương pháp mua.
2.2.2.3. Hạn chế của phương pháp mua
Về cơ bản phương pháp mua đã đảm bảo cho bên mua ghi nhận những
gì mua được theo nguyên tắc giá gốc, tuy nhiên PP này còn một số hạn chế
nhất định, đó là:
2. Kế toán theo PP mua, chỉ có tài sản và nợ phải trả của bên bị mua
được phản ánh trong BCTC HN theo giá hợp lý mà các TS và nợ phải trả bên
mua không được xác định lại là không nhất quán, không hợp lý. Vì khi cổ
phiếu hoặc các tài sản được trao đổi trong giao dịch hợp nhất, giá thị trường
của các cổ phiếu, tài sản thuần của cả hai công ty mua và bán đều được xem
xét bởi cả người mua và người bán trước khi các tỷ lệ trao đổi được xác
định.

Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 27

2.3. Kế toán hợp nhất kinh doanh theo quy định của Việt Nam

Kế toán HNKD theo quy định của Việt Nam trong

VAS số 11 được thực hiện theo Phương pháp mua. Kế toán
HNKD phụ thuộc vào kết quả của giao dịch HNKD là sáp
nhập, hợp nhất hay hình thành công ty mẹ công ty con.

2.3.1. Kế toán hợp nhất kinh doanh trong trường hợp kết
quả quá trình HNKD là sáp nhập
2.3.2. Kế toán HNKD trong trường hợp kết quả quá trình
HNKD là Hợp nhất
2.3.3. Kế toán HNKD trong trường hợp kết quả HNKD
hình thành quan hệ công ty mẹ, công ty con

Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 28

 2.3. Kế toán hợp nhất kinh doanh theo quy định của Việt Nam
2.3.1. Kế toán HNKD trong trường hợp kết quả quá trình
HNKD là sáp nhập.
2.3.1.1 .Nguyên tắc chung
Tại ngày mua:
- Bên mua sẽ xác định và phản ánh giá phí hợp nhất kinh doanh .
- Bên mua phải ghi nhận các tài sản đã mua, các khoản nợ phải trả và nợ
tiềm tàng phải gánh chịu theo giá trị hợp lý tại ngày mua trên BCTC riêng của
mình kể cả những TS, NPT và nợ tiềm tàng (nếu có) mà bên bị mua chưa ghi
nhận trước đó.
-Nếu có khoản LTTM dương được phản ánh là tài sản trên BCTC riêng của
bên mua để phân bổ dần vào CPSXKD trong thời gian tối đa không quá 10 năm.
- Trường hợp phát sinh LTTM âm, khi đó bên mua phải xem xét lại việc xác
định giá trị hợp lý của tài sản, nợ phải trả có thể xác định, nợ tiềm tàng (nếu có)
và việc xác định giá phí hợp nhất kinh doanh. Nếu sau khi xem xét, điều chỉnh
mà vẫn còn chênh lệch thì ghi nhận ngay vào lãi hoặc lỗ tất cả các khoản chênh
lệch vẫn còn sau khi đánh giá lại.
Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 29
 2.3. Kế toán hợp nhất kinh doanh theo quy định của Việt Nam
2.3.1. Kế toán HNKD trong trường hợp kết quả quá trình
HNKD là sáp nhập.
2.3.1.2. Kế toán HNKD trong trường hợp sáp nhập
- Tại ngày mua, phát sinh LTTM

Sơ đồ 1:
TKlq: 331,311,341… TK lq: phải thu, HTK, TSCĐ….
Bên mua
thanh
toán Giá trị hợp lý
bằng
tiền Giá trị hợp lý
hoặc
tương TKlq: 111,112,…
đương
TK : 242
tiền
Tổng số tiền LTTM
thanh toán
cho bên bán
Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 30
2.3. Kế toán hợp nhất kinh doanh theo quy định của Việt Nam
2.3.1. Kế toán HNKD trong trường hợp kết quả quá trình
HNKD là sáp nhập.
2.3.1.2. Kế toán HNKD trong trường hợp sáp nhập
- Tại ngày mua, phát sinh LTTM

Sơ đồ 2:
TKlq: Nợ phải trả TK lq: phải thu, HTK, TSCĐ….
Bên mua
thanh
toán Giá trị hợp lý Giá trị hợp lý
bằng
việc phát MG >
TK 4112
hành cổ GHL
TK lq 111,112
phiếu
Ví dụ 1
CP phát hành MG < TK 242
GHL
TK 41111 LTTM
Mệnh giá cổ
phiếu
Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 31
 2.3. Kế toán hợp nhất kinh doanh theo quy định của Việt Nam
2.3.1. Kế toán HNKD trong trường hợp kết quả quá trình
HNKD là sáp nhập.
2.3.1.2. Kế toán HNKD trong trường hợp sáp nhập
- Tại ngày mua, phát sinh LTTM

Sơ đồ 3: Bên mua
thanh toán bằng TKlq: Nợ phải trả TK lq: phải thu, HTK, TSCĐ….
tài sản
Giá trị hợp lý Giá trị hợp lý
TK HTK TK 632
TK 3331
Giá vốn
Thuế GTGT
TK 214 (nếu có)
TK 211,213 GTHM TK 242
TK 511,711
LTTM
NG TK 811 Giá trị hợp lý của
tài sản trao đổi
GTCL
Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 32
 2.3. Kế toán hợp nhất kinh doanh theo quy định của Việt Nam
2.3.1. Kế toán HNKD trong trường hợp kết quả quá trình
HNKD là sáp nhập.
2.3.1.2. Kế toán HNKD trong trường hợp sáp nhập
- Tại ngày mua, phát sinh LTTM

Sơ đồ 4:
Bên mua TKlq: Nợ phải trả TK lq: phải thu, HTK, TSCĐ….
thanh
toán Giá trị hợp lý Giá trị hợp lý
bằng việc
PH trái TK 34313 TK 34312
phiếu
Giá trị hợp lý Giá trị hợp
> MG lý < MG
TK 111,112… TK 34311 TK 242
MG của trái LTTM
phiếu trao đổi
chi phí phát
hành TP
Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 33
 2.3. Kế toán hợp nhất kinh doanh theo quy định của Việt Nam
2.3.1. Kế toán HNKD trong trường hợp kết quả quá trình
HNKD là sáp nhập.
2.3.1.2. Kế toán HNKD trong trường hợp sáp nhập
- Tại ngày mua, phát sinh LTTM âm, kế toán cần xem xét lại,
sau đó hạch toán như sau:

TKlq: 331,311,341… TK lq: phải thu, HTK, TSCĐ….

Sơ đồ 5:
Bên mua
Giá trị hợp lý Giá trị hợp lý
thanh
toán
bằng TK 711
tiền Xem xét lại, phát
hoặc sinh bất LTTM
tương TK 811
đương TKlq: 111,112, 411,343….
tiền, CP,
TP, … Tổng số tiền thanh Xem xét lại,
toán cho bên mua phát sinh lỗ Ví dụ 2
hoặc giá trị hợp lý
của
Bộ mônCP, tráidoanh
kế toán phiếu…
nghiệp - HVTC 34
2.3. Kế toán hợp nhất kinh doanh theo quy định của Việt Nam

2.3.2. Kế toán HNKD trong trường hợp kết quả quá trình
HNKD là hợp nhất.
-Trường hợp này, cần xác định một trong các dơn vị
tham gia hợp nhất là bên mua. Thông thương đơn vị tham gia
hợp nhất tòn tại trước khi hợp nhất sẽ được xác định là bên
mua. Hoặc đơn vị nào có giá trị hợp lý của tài sản và nợ phải
trả lớn nhất trong các đơn vị tham gia hợp nhất được xác
định là bên mua.
- Sau khi xác định được bên mua, kế toán sẽ tiến hành
xác định giá phí HNKD và thực hiện ghi nhận tương tự
trường hợp 2.3.1..

Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 35

 2.3. Kế toán hợp nhất kinh doanh theo quy định của Việt Nam
2.3.3. Kế toán HNKD trong trường hợp kết quả quá trình
HNKD là hình thành công ty mẹ, công ty con
2.3.3.1 .Nguyên tắc chung
Tại ngày mua:
- Bên mua sẽ xác định và phản ánh giá phí hợp nhất kinh doanh .
- Bên mua phải ghi nhận giá phí HNKD là khoản đầu tư vào công ty con trên
BCTC riêng (ghi nhận khoản đầu tư vào công ty con theo giá gốc).
- Trên BCTC HN, ghi nhận tài sản đã mua, nợ phải trả có thể xác định được và
các khoản nợ tiềm tàng phải gách chịu theo giá trị hợp lý.
- Nếu có khoản LTTM dương được phản ánh là tài sản trên BCĐKT HN và
được phân bổ dần vào CPSXKD và đưa vào BCKQKD HN trong thời gian tối đa
không quá 10 năm.
- Trường hợp phát sinh LTTM âm, khi đó bên mua phải xem xét lại việc xác
định giá trị hợp lý của tài sản, nợ phải trả có thể xác định, nợ tiềm tàng (nếu có)
và việc xác định giá phí hợp nhất kinh doanh. Nếu sau khi xem xét, điều chỉnh
mà vẫn còn chênh lệch thì ghi nhận ngay vào lãi hoặc lỗ tất cả các khoản chênh
lệch vẫn còn sau khi đánh giá lại trên BCTC HN (năm đầu tiên phản ánh
36
BCKQKD sau đó chuyển về BCĐKT, từ năm thứ 2 sẽ phản ánh ở BCĐKT)
2.3. Kế toán hợp nhất kinh doanh theo quy định của Việt Nam
2.3.3. Kế toán HNKD trong trường hợp kết quả quá
trình HNKD là hình thành công ty mẹ, công ty con
2.3.3.2. Kế toán HNKD trong TH hình thành c.ty mẹ - c.ty con
trên BCTC riêng
Sơ đồ 6:
Bên mua thanh toán bằng tiền hoặc tương đương tiền

TKlq: 111,112,… TK : 221

Tổng số tiền
thanh toán
cho bên bán

Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 37

2.3. Kế toán hợp nhất kinh doanh theo quy định của Việt Nam
2.3.3. Kế toán HNKD trong trường hợp kết quả quá
trình HNKD là hình thành công ty mẹ, công ty con
2.3.3.2. Kế toán HNKD trong TH hình thành c.ty mẹ - c.ty con
trên BCTC riêng
Sơ đồ 7: Bên mua thanh toán bằng việc phát hành cổ phiếu
TK 41111 TK221

MG CP
MG >
GHL TK 4112
TK lq
CP phát MG < GHL
hành

Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 38

2.3. Kế toán hợp nhất kinh doanh theo quy định của Việt Nam
2.3.3. Kế toán HNKD trong trường hợp kết quả quá trình HNKD là
hình thành công ty mẹ, công ty con
2.3.3.2. Kế toán HNKD trong TH hình thành c.ty mẹ - c.ty con trên BCTC
riêng
Sơ đồ 8: Bên mua thanh toán bằng tài sản

TK HTK TK 632
Giá vốn TK 3331

Thuế GTGT
TK 811
(nếu có)
TK 211,213 GTCL
TK 511,711
TK 221

NG TK 214 Giá trị hợp lý của

GTHM
tài sản trao đổi

Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 39

2.3. Kế toán hợp nhất kinh doanh theo quy định của Việt Nam
2.3.3. Kế toán HNKD trong trường hợp kết quả quá trình HNKD là
hình thành công ty mẹ, công ty con
2.3.3.2. Kế toán HNKD trong TH hình thành c.ty mẹ - c.ty con trên BCTC
riêng
Sơ đồ 9: Bên mua thanh toán bằng việc PH trái phiếu

TK 34313 TK 34312
Giá trị hợp Giá trị hợp
lý > MG lý < MG
TK 34311 TK 221

MG của trái
Ví dụ 3,4,5 phiếu trao đổi

Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 40

2.3. Kế toán hợp nhất kinh doanh theo quy định của Việt Nam
2.3.3. Kế toán HNKD trong trường hợp kết quả quá trình HNKD là
hình thành công ty mẹ, công ty con
2.3.3.2. Kế toán HNKD trong TH hình thành c.ty mẹ - c.ty con trên BCTC
riêng
 Kế toán các khoản điều chỉnh giá phí hợp nhất kinh doanh tuỳ thuộc vào
các sự kiện trong tương lai
Thoả thuận hợp nhất kinh doanh có thể cho phép điều chỉnh giá phí hợp nhất
kinh doanh khi xảy ra một hoặc nhiều sự kiện trong tương lai. Ví dụ, khoản điều
chỉnh này có thể phụ thuộc vào việc duy trì hay đạt được một mức độ lợi nhuận
nhất định trong tương lai hay phụ thuộc vào giá thị trường của các công cụ tài chính
đã phát hành và đang được duy trì. Cụ thể:
(1)- Thông thường, có thể ước tính được một cách đáng tin cậy giá trị cần điều
chỉnh ngay tại thời điểm ghi nhận ban đầu giao dịch hợp nhất kinh doanh mặc dù có
thể còn tồn tại một vài sự kiện không chắc chắn. Sau đó nếu không xảy ra sự kiện
trong tương lai hoặc cần phải xem xét lại giá trị ước tính, thì giá phí hợp nhất kinh
doanh cũng phải được điều chỉnh theo.

Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 41

2.3. Kế toán hợp nhất kinh doanh theo quy định của Việt Nam
2.3.3. Kế toán HNKD trong trường hợp kết quả quá trình HNKD là
hình thành công ty mẹ, công ty con
2.3.3.2. Kế toán HNKD trong TH hình thành c.ty mẹ - c.ty con trên BCTC
riêng
 Kế toán các khoản điều chỉnh giá phí hợp nhất kinh doanh tuỳ thuộc vào
các sự kiện trong tương lai
(2)- Khi thoả thuận HNKD cho phép điều chỉnh giá phí hợp nhất, khoản điều
chỉnh đó không được tính vào giá phí hợp nhất kinh doanh tại thời điểm ghi nhận
ban đầu nếu khoản điều chỉnh đó không có khả năng chắc chắn xảy ra hoặc không
thể tính được một cách đáng tin cậy. Nếu sau đó, khoản điều chỉnh này trở nên có
khả năng chắc chắn xảy ra và giá trị điều chỉnh có thể tính được một cách đáng tin
cậy thì khoản xem xét bổ sung sẽ được coi là khoản điều chỉnh vào giá phí hợp
nhất kinh doanh
Tuỳ thuộc vào các sự kiện trong tương lai theo thoả thuận hợp nhất
kinh doanh, nếu phải điều chỉnh tăng giá phí hợp nhất kinh doanh do bên
mua phải trả thêm tiền hoặc cổ phiếu hoặc trái phiếu, tài sản cho bên bị
mua, kế toán xem xét lại giá trị hợp lý của các tài sản đã trả để hạch toán
trên BCTC riêng tương tự sơ đồ 6,7,8,9
Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 42
2.3. Kế toán hợp nhất kinh doanh theo quy định của Việt Nam
2.3.3. Kế toán HNKD trong trường hợp kết quả quá trình HNKD là
hình thành công ty mẹ, công ty con
2.3.3.2. Kế toán HNKD trong TH hình thành c.ty mẹ - c.ty con trên BCTC
riêng
 Kế toán các khoản điều chỉnh giá phí hợp nhất kinh doanh tuỳ thuộc vào
các sự kiện trong tương lai
3. Trường hợp bên mua được yêu cầu trả thêm cho bên bị mua một khoản bồi
thường do việc giảm giá trị của các tài sản đem trao đổi, các khoản nợ đã phát sinh
hoặc đã thừa nhận và các công cụ vốn do bên mua phát hành để đổi lấy quyền
kiểm soát bên bị mua (Ví dụ: Khi bên mua đảm bảo về giá thị trường của công cụ
vốn hoặc công cụ nợ đã phát hành như một phần của giá phí hợp nhất kinh doanh
và được yêu cầu phát hành bổ sung công cụ vốn hoặc công cụ nợ để khôi phục giá
trị đã xác định ban đầu). Trường hợp này, không được ghi tăng giá phí hợp nhất kinh
doanh. Nếu là các công cụ vốn thì giá trị hợp lý của khoản trả thêm sẽ được giảm
trừ tương ứng vào giá trị đã ghi nhận ban đầu cho công cụ đó khi phát hành. Nếu là
công cụ nợ thì giá trị hợp lý của khoản trả thêm sẽ được ghi giảm khoản phụ trội
hoặc ghi tăng khoản chiết khấu khi phát hành ban đầu.

Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 43

2.3. Kế toán hợp nhất kinh doanh theo quy định của Việt Nam
2.3.3. Kế toán HNKD trong trường hợp kết quả quá trình HNKD là
hình thành công ty mẹ, công ty con
2.3.3.2. Kế toán HNKD trong TH hình thành c.ty mẹ - c.ty con trên BCTC riêng
 Kế toán các khoản điều chỉnh giá phí hợp nhất kinh doanh tuỳ thuộc vào
các sự kiện trong tương lai
3. Trường hợp bên mua được yêu cầu trả thêm cho bên bị mua .....

TK34311 TK34312
TK4111 TK4112
Bên mua TH TP bổ
Bên mua phát hành sung để khôi phục
cổ phiếu bổ sung để giá trị TP ban đầu
khôi phục giá trị cổ cho bên bị mua
phiếu ban đầu cho
TK111,112 TK34313
bên bị mua
TK111,112 Nếu phải trả thêm
Nếu phải trả thêm tiền cho bên bị mua
tiền cho bên bị mua TK34312
tương ứng với số
tương ứng với số TP đã phát hành bị
CP đã phát hành bị giảm giá.
giảm giá. Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 44
2.3. Kế toán hợp nhất kinh doanh theo quy định của Việt Nam
2.3.3. Kế toán HNKD trong trường hợp kết quả quá trình HNKD là
hình thành công ty mẹ, công ty con
2.3.3.3. Nguyên tắc lập và trình bày BCTC HN trong trường HNKD hình
thành c.ty mẹ - c.ty con trên BCTC

1) Tại ngày mua, bên mua có thể lập BCTC HN, có thể không lập BCTC HN mà
phải lập BCTC HN sớm nhất theo quy định hiện hành của từng nước. Theo
quy định hiện hành của Việt Nam, không yêu cầu bên mua phải lập BCTC HN
tại ngày mua.
2) Bên mua là công ty mẹ khi lập BCTCHN phải tuân thủ nguyên tắc lập và trình
bày BCTC hợp nhất quy định trong VAS25 . Cụ thể, khi lập BCTC HN bên mua
là công ty mẹ phải thực hiện các quy định sau:
2.1) Tại ngày mua, bên mua (công ty mẹ) phải tính toán, xác định và ghi nhận các
bút toán điều chỉnh chủ yếu sau trong sổ kế toán hợp nhất:

Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 45

2.3. Kế toán hợp nhất kinh doanh theo quy định của Việt Nam
2.3.3. Kế toán HNKD trong trường hợp kết quả quá trình HNKD là
hình thành công ty mẹ, công ty con
2.3.3.3. Nguyên tắc lập và trình bày BCTC HN trong trường HNKD hình
thành c.ty mẹ - c.ty con trên BCTC riêng
2.1) Tại ngày mua, bên mua (công ty mẹ) phải tính toán, xác định và ghi nhận các
bút toán điều chỉnh chủ yếu sau trong sổ kế toán hợp nhất:
- Ghi nhận số chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ của các khoản tài sản
và nợ phải trả có thể xác định được của bên bị mua tại ngày mua để đảm bảo
toàn bộ tài sản và nợ phải trả có thể xác định được tại ngày mua được phản
ánh trên BCTCHN theo giá trị hợp lý. Bút toán điều chỉnh như sau:
Tăng các KM TS (Chi tiết số CLgiữa GTHL > GTGS của từng loại TS đã mua)
Giảm các KM NPT (Chi tiết CL giữa GTHL < GTGS của từng loại NPT đã mua)
Giảm các KM TS (Chi tiết số CLgiữa GTHL < GTGS của từng loại TS đã mua)
Tăng các KM NPT (Chi tiết CLgiữa GTHL > GTGS của từng loại NPT đã mua)
Tăng (hoặc giảm) KM Chênh lệch đánh giá lại tài sản (Số chênh lệch giữa
GTHL và GTGS của các TS và các NPT có thể xác định được đã mua của c.ty con
tại ngày mua)
Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 46
2.3. Kế toán hợp nhất kinh doanh theo quy định của Việt Nam
2.3.3. Kế toán HNKD trong trường hợp kết quả quá trình HNKD là
hình thành công ty mẹ, công ty con
2.3.3.3. Nguyên tắc lập và trình bày BCTC HN trong trường HNKD hình
thành c.ty mẹ - c.ty con trên BCTC riêng
2.1) Tại ngày mua, bên mua (công ty mẹ) phải tính toán, xác định và ghi nhận các
bút toán điều chỉnh chủ yếu sau trong sổ kế toán hợp nhất:
- Ghi nhận giá trị ghi sổ khoản đầu tư của công ty mẹ (là bên mua) trong công ty
con (là bên bị mua) và phần vốn của công ty mẹ trong vốn chủ sở hữu của công
ty con tại ngày mua để loại trừ khi hợp nhất. Đồng thời xác định LTTM phát
sinh khi HNKD (nếu có) để ghi nhận trên BCĐKT hợp nhất.
Giảm khoản mục - Vốn đầu tư của chủ sở hữu
Giảm khoản mục - Chênh lệch đánh giá lại tài sản
Giảm khoản mục - Quỹ dự phòng tài chính
Giảm khoản mục - Quỹ đầu tư phát triển
Giảm khoản mục - Lợi nhuận chưa phân phối
Tăng khoản mục - Lợi thế thương mại
...
Giảm khoản mục - Đầu tư vào công ty con. 47
2.3. Kế toán hợp nhất kinh doanh theo quy định của Việt Nam
2.3.3. Kế toán HNKD trong trường hợp kết quả quá trình HNKD là
hình thành công ty mẹ, công ty con
2.3.3.3. Nguyên tắc lập và trình bày BCTC HN trong trường HNKD hình
thành c.ty mẹ - c.ty con trên BCTC riêng
2.1) Tại ngày mua, bên mua (công ty mẹ) phải tính toán, xác định và ghi nhận các
bút toán điều chỉnh chủ yếu sau trong sổ kế toán hợp nhất:
- Xác định lợi ích của cổ đông thiểu số trong giá trị tài sản thuần của công ty con
hợp nhất để ghi nhận trên Bảng CĐKT hợp nhất
Bút toán điều chỉnh như sau:
Giảm khoản mục - Vốn đầu tư của chủ sở hữu
Giảm khoản mục - Chênh lệch đánh giá lại tài sản Ví dụ 3,4,5
Giảm khoản mục - Quỹ dự phòng tài chính
Giảm khoản mục - Quỹ đầu tư phát triển
Giảm khoản mục - Lợi nhuận chưa phân phối
...
Tăng khoản mục - Lợi ích của cổ đông thiểu số.
Các bút toán trên chỉ phục vụ cho mục đích lập BCTC HN mà không phản
ánh trên sổ kế toán vàBộBCTC riêng
môn kế toán của
doanh công
nghiệp ty mẹ và BCTC của công ty con. 48
- HVTC
2.3. Kế toán hợp nhất kinh doanh theo quy định của Việt Nam
2.3.3. Kế toán HNKD trong trường hợp kết quả quá trình HNKD là
hình thành công ty mẹ, công ty con
2.3.3.3. Nguyên tắc lập và trình bày BCTC HN trong trường HNKD hình
thành c.ty mẹ - c.ty con trên BCTC riêng
2.2) Để phục vụ cho mục đích lập BCTC hợp nhất, Bên mua phải theo
dõi, thu thập và lưu giữ đầy đủ các thông tin, tài liệu về sự biến động
tình hình tài chính và tình hình kinh doanh của công ty con từ thời
điểm hợp nhất kinh doanh (ngày mua) đến ngày lập BCTC hợp nhất.
2.3) Khi lập BCTC HN sau ngày mua, các bút toán điều chỉnh bên mua
xác định tại ngày mua phải điều chỉnh cho phù hợp với sự biến động tình
hình tài chính và tình hình kinh doanh của công ty mẹ và công ty con từ
ngày HNKD đến ngày lập BCTC hợp nhất theo quy định của VAS25
“BCTCHN và kế toán khoản đầu tư vào công ty con” và Thông tư hướng
dẫn thực hiện VAS 25.
2.4) Kết quả hoạt động kinh doanh của công ty con phải được đưa vào
BCTC hợp nhất kể từ ngày mua.
Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 49
Theo IFRS 03:
A business combination is defined as
a transaction or other event in which
an acquirer (an investor entity)
obtains control of one or more
businesses

Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC 50

Accounting topic
Recognition of identifiable
assets and liabilities
Goodwill or gain on
bargain purchase
Transaction costs
Deferred tax on initial
temporary differences
Bộ môn kế toán doanh nghiệp - HVTC
Business combination Asset purchase
measured at fair value total cost is allocated to
individual items based on
relative fair values
recognised as an asset not recognised
(goodwill) or as income
(gain on bargain purchase)
• expensed when incurred • typically capitalised
• recognised as assets and not recognised unless
liabilities specific circumstances
apply
51