TRƯỜNG ĐẠI HỌC NGOẠI THƯƠNG

KHOA KẾ TOÁN – KIỂM TOÁN

----------000----------

TIỂU LUẬN
TÌM HIỂU MÔ HÌNH KẾ TOÁN
Xác định chi phí dựa trên cơ sở hoạt động
(Activity-based Costing)

Sinh viên thực hiện: Nhóm 5

Phạm Thị Thu Trang - 1912210199
Nguyễn Thùy Dương - 1912210039
Nguyễn Hải Ngọc Huyền - 1912210085
Nguyễn Thu Hiền - 1912210054
Nguyễn Thị Nhật Lệ - 1812210184
Nguyễn Hoàng Sơn – 1812210306
Nguyễn Duy Kiên - 1812210178
Lớp: KET310(GĐ2-HK1-2021).1
Giảng viên hướng dẫn: ThS. Lê Thị Hiên
 MỤC LỤC
DANH MỤC BẢNG BIỂU .......................................................................................... 4
DANH MỤC HÌNH VẼ................................................................................................ 4
PHẦN 1: LỜI MỞ ĐẦU............................................................................................... 5
1.1 Giới thiệu mô hình ............................................................................................... 5
1.2 Sự ra đời của mô hình ......................................................................................... 6
PHẦN 2: KHÁI QUÁT CHUNG VỀ MÔ HÌNH ABC ............................................. 7
2.1 Khái niệm ............................................................................................................. 7
2.2 Phân loại mô hình ................................................................................................ 7
2.2.1 Mô hình ABC truyền thống ........................................................................... 7
2.2.2 Mô hình ABC sử dụng ma trận EAD ............................................................ 7
2.2.3 Mô hình ABC theo thời gian (TDABC) ........................................................ 8
PHẦN 3: NỘI DUNG CỦA MÔ HÌNH ABC ............................................................ 9
3.1 Quy trình hoạt động chung................................................................................. 9
3.2 Quy trình hoạt động của các mô hình riêng ................................................... 10
3.2.1 Mô hình ABC truyền thống ......................................................................... 10
3.2.2 Mô hình ABC sử dụng ma trận EAD .......................................................... 14
3.2.3 Mô hình ABC theo thời gian (TDABC) ...................................................... 17
PHẦN 4: HẠN CHẾ VÀ LỢI ÍCH CỦA MÔ HÌNH ABC NÓI CHUNG ............ 20
4.1 Lợi ích của mô hình ........................................................................................... 20
4.2 Hạn chế của mô hình ......................................................................................... 21
PHẦN 5: THỰC TRẠNG ÁP DỤNG MÔ HÌNH ABC .......................................... 22
5.1 Thực tế áp dụng mô hình ABC trên thế giới .................................................. 22
5.2 Thực tế áp dụng mô hình ABC tại Việt Nam.................................................. 25
PHẦN 6: KẾT LUẬN ................................................................................................. 28
6.1 Phương hướng thực hiện mô hình ABC .......................................................... 28
6.2 Giải pháp thực hiện mô hình ABC .................................................................. 29
6.2.1 Quy trình thực hiện ...................................................................................... 29
6.2.2 Thu thập và xử lý thông tin.......................................................................... 33
6.2.3 Thiết kế ABC cho các ngành khác nhau..................................................... 36
6.3 Kết luận chung ................................................................................................... 38

2
TÀI LIỆU THAM KHẢO.......................................................................................... 39

3
 DANH MỤC BẢNG BIỂU
Bảng 1. Tình hình ứng dụng phương pháp ABC tại các doanh nghiệp Hy Lạp năm
2005 .............................................................................................................................. 24

DANH MỤC HÌNH VẼ

Hình 1. Quy trình phân bổ chi phí sản xuất chung theo mô hình ABC ......................... 9

4
 PHẦN 1: LỜI MỞ ĐẦU

1.1 Giới thiệu mô hình

Xu hướng hội nhập kinh tế thế giới, nền kinh tế cạnh tranh ngày một gay gắt đã
và đang đặt ra nhiều thách thức cho sự tồn tại và phát triển của các doanh nghiệp. Nó
đòi hỏi các doanh nghiệp phải không ngừng hoàn thiện công tác quản lý hoạt động sản
xuất kinh doanh, mà việc nâng cao chất lượng thông tin cung cấp cho các nhà quản trị
đóng một vai trò quyết định. Chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm là thông tin
không thể thiếu được đối với mỗi doanh nghiệp, nó giúp cho nhà quản trị doanh
nghiệp có thể xác định được hiệu quả kinh doanh, mức độ tiết kiệm các nguồn lực,
đồng thời định giá bán cho sản phẩm.
Kế toán chi phí dựa trên hoạt động (ABC - Activity Based Costing) có thể được
xem là một trong những giải pháp cho vấn đề trên. Nó là một phương pháp kế toán chi
phí được thiết kế để cung cấp thông tin về chi phí cho nhà quản trị, trong việc ra các
quyết định chiến lược và các quyết định khác. ABC thường được sử dụng như một
phần bổ sung, chứ không thay thế cho hệ thống kế toán chi phí truyền thống tại doanh
nghiệp (DN).
Kế toán chi phí truyền thống được thiết kế theo đúng yêu cầu của chuẩn mực kế
toán, nhằm cung cấp số liệu cho việc lập các báo cáo tài chính cung cấp cho bên
ngoài. Trong khi đó, ABC được thiết kế nhằm phục vụ cho việc ra các quyết định
trong nội bộ DN và vượt ra khỏi những quy định của chuẩn mực kế toán. ABC thực
chất là một hệ thống thông tin kế toán nhằm vào việc xác định giá cả sản phẩm hoặc
dịch vụ, nó xác định các hoạt động của tổ chức và tập hợp các chi phí bằng cách xem
xét bản chất và phạm vi của những hoạt động đó. ABC tính toán chi phí của sản phẩm
hoặc dịch vụ dựa vào các hoạt động dùng để chế tạo, hoàn chỉnh, phân phối hay hỗ trợ
sản phẩm đó. Hệ thống ABC tập hợp chi phí cho từng hoạt động và phân bố chi phí
cho từng sản phẩm hoặc dịch vụ dựa trên hoạt động được tiêu dùng bởi sản phẩm và
dịch vụ đó. ABC cung cấp thông tin về hoạt động và nguồn lực để thực hiện quản trị
dựa trên hoạt động.

5
1.2 Sự ra đời của mô hình
Các khái niệm về phương pháp ABC đã được phát triển trong lĩnh vực sản xuất
của Hoa Kỳ trong những năm 1970, 1980. Trong thời gian này, các hiệp hội quản lý
cấp cao quốc tế, gọi tắt là CAM-I đã nghiên cứu và chính thức hóa các nguyên tắc này.
Hiện nay, nó được gọi dưới tên “Activity-based Costing”. Robin Cooper và
Robert.S.Kaplan, những người đã đề xướng nên thẻ cân bằng điểm (Balanced
Scorecard), là những người đã đưa khái niệm này trong một số bài báo của Harvard
Business Review bắt đầu từ những năm 1988. Cooper và Kaplan mô tả ABC là một
cách tiếp cận giải quyết các vấn đề của hệ thống quản lý chi phí truyền thống. Hệ
thống quản lý chi phí truyền thống thường không xác định các chi phí thực tế của quá
trình sản xuất và các chi phí dịch vụ liên quan. Do đó, nhà quản lý sẽ đưa ra quyết
định dựa trên các thông tin không chính xác, đặc biệt ở những doanh nghiệp nhiều mặt
hàng, sản phẩm khác nhau. Hệ thống tính giá ABC lần đầu tiên được định nghĩa rõ
ràng vào năm 1987 bởi Robert.S.Kaplan và W.Bruns trong một chương của quyển
“Accounting and Management: A Field Study Perspective”. Họ tập trung vào các
ngành công nghiệp sản xuất đầu tiên, nơi mà sự tiến bộ công nghệ và sự gia tăng năng
suất làm giảm tỷ lệ chi phí gián tiếp. Hệ thống tính giá ABC sau này được giải thích rõ
hơn vào năm 1999 bởi Peter.F.Drucker trong quyển “Management Challenges of the
21st Century”.
Sau khi phương pháp này được công bố, có rất nhiều tác giả nghiên cứu về lợi
ích của nó như: Innes and Mitchell (1990), Kinsella (2002), Cooper and Kaplan
(1991), Gering (1999), ... và cũng nhiều tác giả nghiên cứu hạn chế của nó, điển hình
như Datar and Gupta (1994), Banker and Potter (1993), Noreen (1991), Turner (2005).

6
 PHẦN 2: KHÁI QUÁT CHUNG VỀ MÔ HÌNH ABC

2.1 Khái niệm

Theo Viện Kế toán Quản trị Công chứng (CIMA), phương pháp ABC (Activity
Based Costing) là một phương pháp tiếp cận chi phí và giám sát các hoạt động liên
quan đến việc truy tìm nguồn lực tiêu thụ và ấn định chi phí cho đầu ra cuối cùng.
Phương pháp này đạt được mục tiêu dựa trên ước tính tiêu thụ, sử dụng trình điều
khiển chi phí để gắn chi phí với đầu ra.

2.2 Phân loại mô hình

2.2.1 Mô hình ABC truyền thống

Phương pháp ABC truyền thống xác định chi phí sản xuất sản phẩm, dịch vụ.
Phương pháp này coi việc tiến hành các hoạt động là cơ sở, là nguồn gốc phát sinh chi
phí và tập trung vào việc phân bổ chi phí sản xuất chung cho các sản phẩm, dịch vụ
dựa trên cơ sở các hoạt động cần cho việc sản xuất sản phẩm, dịch vụ đó. Phương
pháp ABC được xây dựng trên cơ sở lập luận rằng việc thực hiện các hoạt động sẽ làm
phát sinh chi phí, trong khi đó các hoạt động lại được thực hiện để tạo ra các sản
phẩm, dịch vụ, …

2.2.2 Mô hình ABC sử dụng ma trận EAD

Mô hình ABC sử dụng ma trận EAD là một mô hình hiệu quả và không tốn
kém để áp dụng, rất phù hợp với các doanh nghiệp vừa và nhỏ. Mô hình này cung cấp
thông tin chi phí chính xác giúp ra quyết định để thiết lập chiến lược của công ty, xác
định giá thành sản phẩm, và cải thiện cơ cấu chi phí.
Trong mô hình này, các hoạt động được nhóm lại thành nhóm các hoạt động để đảm
bảo sao cho số lượng các hoạt động không quá nhiều. Sau đó, kế toán sử dụng ma trận
chi phí - hoạt động (ma trận EAD) để phân bổ chi phí nguồn lực cho các hoạt động và
sử dụng ma trận hoạt động - sản phẩm (ma trận ADP) để tiến hành phân bổ chi phí
hoạt động cho sản phẩm.

7
2.2.3 Mô hình ABC theo thời gian (TDABC)
Mặc dù phương pháp ABC đem lại lợi ích to lớn cho doanh nghiệp, nhưng
phương pháp này vẫn không được chấp nhận trên phạm vi toàn cầu. Trong một khảo
sát hàng năm về việc áp dụng những công cụ quản lý, phương pháp ABC được xếp
dưới mức trung bình với tỉ lệ áp dụng chỉ 50%.
Robert S.Kaplan, cha đẻ của phương pháp ABC, vào năm 2005 đã giới thiệu về
mô hình ABC điều chỉnh theo thời gian (Time-driven ABC, viết tắt là TDABC). Mô
hình này đơn giản hơn, chi phí triển khai thấp hơn mô hình ABC truyền thống.
Mô hình TDABC đơn giản hóa quá trình tính toán chi phí bằng cách loại bỏ
việc phải phỏng vấn và khảo sát các nhân viên. Mô hình mới này gán các nguồn lực về
chi phí cho các đối tượng chi phí một cách trực tiếp bằng cách sử dụng một bộ khung
súc tích hơn và chỉ cần hai ước tính. Đầu tiên, mô hình tính toán chi phí của việc cung
ứng công suất nguồn lực. Sau đó, TDABC sử dụng tỷ lệ chi phí công suất để phân bổ
chi phí nguồn lực theo bộ phận cho các đối tượng chi phí bằng cách ước tính nhu cầu
cho công suất nguồn lực (điển hình là thời gian) mà mỗi đối tượng chi phí cần.

8
 PHẦN 3: NỘI DUNG CỦA MÔ HÌNH ABC

3.1 Quy trình hoạt động chung

Phương pháp ABC căn cứ trên yêu cầu: Muốn tạo ra sản phẩm, dịch vụ thì phải
tiến hành các hoạt động. Khi tiến hành các hoạt động thì sẽ phát sinh chi phí. Như vậy,
việc tiến hành các hoạt động là nguồn gốc phát sinh chi phí. Do đó, các sản phẩm tiêu
thụ các hoạt động còn các hoạt động thì lại tiêu thụ các nguồn lực. Vì vậy, chi phí đầu
tiên phải được phân bổ cho các hoạt động, sau đó mới được phân bổ cho các đối tượng
xác định chi phí (sản phẩm, dịch vụ) dựa trên mức độ tiêu thụ các hoạt động của các
đối tượng xác định chi phí đó.
Phương pháp ABC phân bổ các chi phí sản xuất chung theo một quy trình gồm
2 giai đoạn:
- Giai đoạn 1: Xác định chi phí các hoạt động.
- Giai đoạn 2: Xác định chi phí các sản phẩm, dịch vụ.

Hình 1. Quy trình phân bổ chi phí sản xuất chung theo mô hình ABC
Giải thích một số thuật ngữ nêu trên:
- Nguồn lực là yếu tố kinh tế được sử dụng để thực hiện các hoạt động.

9
 - Đối tượng xác định chi phí/Đối tượng chi phí là tất cả hoạt động mà chi phí của
nó có thể đo lường được.
- Tiêu thức phân bổ chi phí nguồn lực là yếu tố đo lường sự tiêu hao nguồn lực
cho hoạt động.
- Tiêu thức phân bổ chi phí hoạt động là yếu tố đo lường sự tiêu hao của các hoạt
động cho đối tượng xác định chi phí được tạo ra.

3.2 Quy trình hoạt động của các mô hình riêng

3.2.1 Mô hình ABC truyền thống

Nhằm mục đích tính giá thành chính xác hơn phương pháp tính giá truyền
thống, mô hình ABC xác định đối tượng tập hợp chi phí là các hoạt động. Mỗi hoạt
động theo mô hình được coi như nơi có các yếu tố cơ bản làm phát sinh chi phí cho
doanh nghiệp. Do đó, nhà quản trị có thể tìm hiểu sự thay đổi của các chi phí và biện
pháp điều chỉnh sao cho hợp lý.
❖ Bước 1: Nhận diện các chi phí trực tiếp
Các chi phí trực tiếp trong doanh nghiệp sản xuất thường bao gồm: Chi phí
nguyên vật liệu trực tiếp và Chi phí nhân công trực tiếp. Trong các hoạt động, những
chi phí này có thể dễ dàng nhận diện khi phát sinh và tập hợp cho các đối tượng tính
giá thành.
❖ Bước 2: Nhận diện các hoạt động
Các hoạt động được xác định thông qua việc phân tích sơ lược qua các bản Mô
tả công việc, kiểm tra khu vực làm việc, khảo sát nhân viên hoặc yêu cầu họ mô tả
công việc, phỏng vấn quản lý về công việc của nhân viên đang được quản lý. Những
câu hỏi dùng để khảo sát, phỏng vấn được sử dụng nhằm xác định các thông tin về
công việc; đây sẽ là cơ sở cho việc xây dựng danh sách các hoạt động để phân bổ chi
phí. Trong giai đoạn này, người điều tra sẽ cần làm rất nhiều công việc để thu thập
thông tin và phân tích dữ liệu. Để xác định hoạt động chính và hoạt động phụ, hoạt
động chính được chọn ở mỗi cấp phải dựa trên sự hợp lý giữa chi phí bỏ ra cho hoạt
động và nhu cầu về tính chính xác của thông tin được cung cấp.
Ngoài ra, việc lựa chọn các hoạt động thông thường còn bị ảnh hưởng bởi yếu
tố giá trị của khoản chi phí và phải có tiêu thức phân bổ riêng để đáp ứng việc xác

10
định chi phí sao cho thỏa đáng. Có 2 phương pháp chính để xác định các hoạt động là
xác định dựa trên cấp độ hoạt động và xác định dựa vào cấp độ quản lý.
➢ Xác định dựa trên cấp độ hoạt động
○ Hoạt động ở cấp độ đơn vị sản phẩm (Unit-level activities)
Hoạt động được thực hiện khi mỗi đơn vị sản phẩm được sản xuất hoặc tiêu
thụ. Những chi phí có thể kể đến như chi phí lao động trực tiếp, chi phí nguyên vật
liệu trực tiếp và chi phí tiêu hao nguồn lực tương ứng với số giờ máy sản xuất.
Tiêu thức phân bổ điển hình ở cấp độ hoạt động này là theo giờ lao động, giờ
máy hoạt động hoặc số lượng sản phẩm sản xuất. Trong hệ thống kế toán chi phí
truyền thống, những tiêu thức phân bổ này cũng được sử dụng. Vì vậy, sử dụng hệ
thống truyền thống có thể phân bổ chính xác những chi phí hoạt động ở cấp đơn vị sản
phẩm.
○ Hoạt động ở cấp độ lô sản phẩm (Batch-related activities)
Hoạt động được thực hiện theo từng lô sản phẩm. Nguồn lực được sử dụng để
thực hiện hoạt động này độc lập với số lượng của những đơn vị trong lô.
○ Hoạt động ở cấp độ sản phẩm (Product-sustaining activities)
Hoạt động được thực hiện cho việc sản xuất hoặc tiêu thụ sản phẩm riêng biệt
như thiết kế sản phẩm giới hạn, cập nhật tính năng cho sản phẩm, hỗ trợ sửa chữa cho
sản phẩm hay thiết kế lại chu trình sản xuất cho sản phẩm.
○ Hoạt động ở cấp độ khách hàng (Customer-sustaining activities)
Hoạt động được thực hiện cho những khách hàng riêng biệt như các nhà bán lẻ,
đại lý buôn bán trung gian, khách hàng trung thành hoặc những khách hàng có yêu cầu
đặc biệt về sản phẩm.
○ Hoạt động ở cấp độ khu vực hoặc toàn doanh nghiệp (Facility-sustaining
/business-sustaining activities)
Hoạt động được thực hiện theo toàn bộ hoạt động khu vực hoặc toàn doanh
nghiệp như theo khu vực địa lý, khu vực lãnh thổ… Các hoạt động diễn ra không cần
phải xác định rõ đến khách hàng, sản phẩm, số lô sản phẩm mà hướng tới mục tiêu
chung ở mức độ vĩ mô của doanh nghiệp.
Lưu ý: Khi thực hiện kết hợp các hoạt động, các hoạt động nên được kết hợp ở cấp độ
phù hợp. Hoạt động ở cấp độ lô sản phẩm không nên gộp với hoạt động ở cấp đơn vị

11
sản phẩm và ngược lại. Tóm lại, các hoạt động trong cùng một cấp độ chỉ nên được
kết hợp khi chúng có mối quan hệ chặt chẽ trong chu trình làm việc.
➢ Xác định dựa trên cấp độ quản lý
○ Phương pháp từ trên xuống (Top-down)
Các đơn vị xây dựng danh sách các hoạt động dựa trên những mục tiêu của
doanh nghiệp như lợi nhuận, doanh số, vị thế thị trường, chỉ số tài chính; những yêu
cầu này được cấp trên đưa ra để cấp dưới đề xuất phương pháp đạt được. Ưu điểm của
phương pháp này là đơn giản, tiết kiệm về nguồn lực và thời gian; loại bỏ những hoạt
động dư thừa, thiếu tính vĩ mô. Tuy vậy, việc này có thể trở nên mơ hồ, bất khả thi khi
nhân viên không có sự cân nhắc thực tế và thiếu sự cập nhật, tìm hiểu rõ ràng về chi
phí thị trường, nguồn lực của các lãnh đạo.
○ Phương pháp từ dưới lên (Bottom-up)
Danh sách cách hoạt động được thiết kế theo chi phí các bộ phận được đánh giá
theo kiến thức, kinh nghiệm của nhân viên; sau khi nhận được đóng góp và đồng thuận
chung, danh sách được trình lên lãnh đạo. Phương pháp này tốn nhiều thời gian và
công sức để tổng hợp ý kiến các bộ phận; dễ gây ra sự bất đồng nếu cấp trên không
đồng thuận phương án của bộ phận nào đó hoặc các bộ phận sẽ tự gửi lên những ngân
sách mang tính an toàn thay vì mang tính thách thức để vươn tới mục tiêu chiến lược
của doanh nghiệp. Tuy nhiên, các danh sách sẽ được thiết lập dựa trên sự thực tế của
nhân viên cũng như tạo sự phối hợp, đóng góp của các cấp để thiết lập mục tiêu khả
thi hơn.
Tóm lại, việc nhận diện các hoạt động phải được đánh giá dựa trên đặc điểm
sản xuất kinh doanh và quy trình công nghệ của mỗi doanh nghiệp.
❖ Bước 3: Nhận diện các chi phí gián tiếp
Các chi phí gián tiếp trong doanh nghiệp sản xuất thường bao gồm: Chi phí
quản đốc phân xưởng, Chi phí khấu hao thiết bị sản xuất, Chi phí điện nước… Trong
các hoạt động, những chi phí này không liên quan trực tiếp tới đối tượng chi phí.
❖ Bước 4: Tập hợp trực tiếp chi phí vào các hoạt động/đối tượng chi phí
Sau khi đã nhận diện được các chi phí và hoạt động, quá trình sử dụng các
nguồn lực cho hoạt động cần được hạch toán và tập hợp. Mỗi hoạt động cần tập hợp

12
chi phí riêng vào một tài khoản chi tiết chi phí hoạt động hoặc tập hợp vào đối tượng
chi phí/hoạt động.
❖ Bước 5: Xác định tiêu thức phân bổ cho từng hoạt động
Những chi phí được phân bổ với các tiêu thức phải dựa trên mối quan hệ nhân
quả nên cần chọn tiêu thức đảm bảo tính đại diện của chi phí, dễ tính toán, phù hợp
với nguyên tắc và chuẩn mực của kế toán để đảm bảo độ chính xác. Đây là bước quan
trọng, trực tiếp ảnh hưởng giá thành sản phẩm bởi nếu tiêu thức không phù hợp, chi
phí gián tiếp sẽ bị phân bổ sai lệch. Với mô hình ABC, kế toán quản trị phải tự xây
dựng một hệ thống các tiêu chuẩn phân bổ để quản lý các tiêu thức.
Có 3 loại tiêu thức phân bổ chi phí hoạt động chính là:
➢ Tiêu thức phân bổ dựa trên số lần thực hiện
Tiêu thức liên quan đến số lần thực hiện có thể đo đếm được khi một hoạt động
được thực hiện. Tiêu thức này phân bổ ít tốn kém nhưng kém chính xác vì thừa nhận
chi phí sẽ được sử dụng một khoản như nhau cho các hoạt động khác nhau như số lần
khởi động máy, số lượng đơn đặt hàng thực hiện.
➢ Tiêu thức phân bổ dựa trên số thời gian thực hiện
Tiêu thức liên quan đến số lượng thời gian được yêu cầu để thực hiện một hoạt
động. Tiêu thức này được sử dụng khi có sự khác nhau tương đối về số lượng thời
gian giữa các hoạt động được thực hiện cho các đối tượng chi phí như sự khác nhau
giữa việc sản xuất các sản phẩm đơn giản - tốn ít thời gian so với các sản phẩm phức
tạp - tốn nhiều thời gian.
➢ Tiêu thức phân bổ dựa trên mức độ thực hiện
Tiêu thức liên quan đến tần suất và kết quả thực hiện hoạt động. Đây là tiêu
thức phân bổ chính xác nhất nhưng cũng tốn kém nhất do đòi hỏi nhiều sự chuẩn bị,
kiểm soát và tính toán mỗi hoạt động. Chi phí hoạt động ở đây được tính trực tiếp vào
sản phẩm dựa vào yêu cầu công việc và phải theo dõi, tập hợp các chi phí phát sinh
riêng.
Tóm lại, tiêu thức phân bổ chi phí là trọng tâm đổi mới trong mô hình ABC
nhưng chúng là một trong những công việc tốn kém nhất trong hệ thống. Mô hình chỉ
nên duy trì không quá 50 tiêu thức phân bổ chi phí khác nhau, hầu hết có thể tập hợp
và tiếp cận từng sản phẩm và khách hàng khá đơn giản. Ngoài ra, với tiêu thức phân

13
bổ theo số thời gian thực hiện và tiêu thức phân bổ theo mức độ thực hiện, mức độ khó
khăn để thực hiện cho đối tượng chi phí nên được tính toán để làm tiêu chuẩn cho việc
phân bổ các lần sau thay vì theo dõi theo từng giai đoạn để tiết kiệm thời gian, nguồn
lực.
❖ Bước 6: Đo lường mức phân bổ
Dựa trên cơ sở nhóm hoạt động, chi phí gián tiếp được tập hợp cho từng nhóm
sản phẩm và tiến hành tính tỷ lệ phân bổ. Nếu hoạt động liên quan đến sản xuất một
sản phẩm, dịch vụ, chi phí được kết chuyển cho sản phẩm, dịch vụ đó. Nếu hoạt động
liên quan nhiều sản phẩm, dịch vụ, chi phí được phân bổ cho mỗi loại sản phẩm, dịch
vụ dựa trên mức độ hoạt động của từng sản phẩm, dịch vụ.
Để phân tích yếu tố trong mỗi hoạt động, cần dựa vào trung tâm chi phí:
➢ Trung tâm chi phí là một địa điểm sản xuất hoặc dịch vụ, chức năng, hoạt động
hoặc hạng mục thiết bị mà chi phí có thể được xác định.
➢ Sau khi nghiên cứu chi phí tại mỗi trung tâm chi phí, chi phí tại đó được phân
bổ cho mỗi hoạt động mà có quan hệ trực tiếp với chúng.
➢ Với mỗi hoạt động, cần có các tiêu chuẩn đo lường sự thay đổi mức sử dụng
chi phí. Các tiêu chuẩn thường được sử dụng là số giờ công trực tiếp, tiền
lương nhân công trực tiếp…
➢ Các hoạt động có cùng tiêu chuẩn phân bổ được tập hợp trực tiếp vào một trung
tâm chi phí. Dựa vào tính chất các sản phẩm, dịch vụ, các hoạt động sẽ được
phân thành các nhóm nhỏ trong trung tâm để tính giá thành.
❖ Bước 7: Tổng hợp các chi phí để tính giá thành
Sau khi các chi phí được tập hợp vào các hoạt động, dựa trên tính chất của sản
phẩm, dịch vụ thì các hoạt động được tập hợp thành các nhóm nhỏ. Chi phí cho các
hoạt động tạo ra hoặc tiêu thụ sản phẩm, dịch vụ được phân bổ và tổng hợp lại các yếu
tố cấu thành nên giá sản phẩm.

3.2.2 Mô hình ABC sử dụng ma trận EAD

a. Sự hình thành phương pháp ABC sử dụng ma trận EAD

14
 Mặc dù đã có nhiều tài liệu báo cáo về việc áp dụng phương pháp ABC tại các
doanh nghiệp sản xuất lớn trên thế giới, nhưng phương pháp ABC vẫn chưa được chấp
nhận rộng rãi bởi các doanh nghiệp sản xuất vừa và nhỏ. Một số yếu tố cản trở các
công ty sản xuất này xây dựng và áp dụng phương pháp ABC bao gồm thiếu hụt dữ
liệu, thiếu nguồn lực đầy đủ trong kỹ thuật, tài chính và tin học. Trong đó, nguyên
nhân chính đó là trở ngại do thiếu dữ liệu, tập trung vào vấn đề thu thập và xử lý dữ
liệu cần thiết với định dạng chính xác và chi phí hợp lý. Do các thông tin cần thiết để
vận hành và triển khai phương pháp ABC rất tốn kém và đặc biệt là khi các doanh
nghiệp vừa và nhỏ thường bị hạn chế về tài chính, các công ty này cần phải rất chọn
lọc trong các loại dữ liệu và phân tích mà họ sử dụng để xác định chi phí sản xuất
chung.

Trong nghiên cứu về việc áp dụng phương pháp ABC tại Công ty Tools Inc.,
một công ty sản xuất thiết bị trong ngành công nghiệp, Valentina Gecevska và Zoran
anisic (2006) đã giới thiệu mô hình ABC sử dụng ma trận EAD. Mô hình ABC sử
dụng ma trận EAD là một mô hình hiệu quả và không tốn kém để áp dụng, rất phù hợp
với các doanh nghiệp vừa và nhỏ. Mô hình này cung cấp thông tin chi phí chính xác
cho người ra quyết định để thiết lập chiến lược của công ty, xác định giá thành sản
phẩm, và cải thiện cơ cấu chi phí.

b. Nội dung mô hình ABC sử dụng ma trận EAD

Trong mô hình này, các hoạt động được nhóm lại thành nhóm các hoạt động để
đảm bảo sao cho số lượng các hoạt động không quá nhiều. Sau đó, kế toán sử dụng ma
trận chi phí - hoạt động (ma trận EAD) để phân bổ chi phí nguồn lực cho các hoạt
động và sử dụng ma trận hoạt động - sản phẩm (ma trận ADP) để tiến hành phân bổ
chi phí hoạt động cho sản phẩm.

c. Các bước triển khai mô hình ABC sử dụng ma trận EAD

❖ Bước 1: Nhận diện và tập hợp chi phí trực tiếp

Chi phí trực tiếp trong các doanh nghiệp sản xuất thường bao gồm: Chi phí
nguyên vật liệu trực tiếp và chi phí nhân công trực tiếp. Trong mỗi hoạt động, các chi

15
phí này có thể nhận diện ngay khi phát sinh chi phí và được tập hợp trực tiếp cho từng
đối tượng xác định chi phí thành.

❖ Bước 2: Nhận diện và tập hợp chi phí gián tiếp. Bước này đòi hỏi việc phân
chia các chi phí chung thành các nhóm chi phí có tính chất đồng nhất

❖ Bước 3: Nhận diện các hoạt động

Nhận diện các hoạt động là yêu cầu cốt lõi của phương pháp ABC, theo đó kế
toán quản trị phải phát hiện các hoạt động có yếu tố cơ bản làm phát sinh chi phí. Yếu
tố cơ bản đó thường gọi là nguồn sinh phí (cost driver). Tùy thuộc vào đặc điểm tổ
chức sản xuất và quy trình công nghệ mà mỗi doanh nghiệp có các hoạt động khác
nhau. Điểm mấu chốt trong việc nhận diện các hoạt động là phân loại các hoạt động
theo các cấp độ hoạt động. Dựa vào đó, kế toán có thể xác định được các tiêu thức
phân bổ chi phí nguồn lực cho các hoạt động và phân bổ chi phí hoạt động cho các đối
tượng xác định chi phí phù hợp.

❖ Bước 4: Chọn tiêu thức phân bổ chi phí nguồn lực

Sau khi các chi phí nguồn lực được tập hợp theo từng nhóm hoạt động thì sẽ
tiến hành lựa chọn tiêu thức phân bổ chi phí của từng nhóm hoạt động cho các đối
tượng xác định chi phí. Tiêu chuẩn phân bổ chính là nguồn sinh phí ở hoạt động đó.

Chi phí nguồn lực có thể được phân bổ trực tiếp hoặc ước lượng cho các hoạt động.
Phân bổ trực tiếp đòi hỏi đo lường mức sử dụng thực tế các nguồn lực của các hoạt
động. Trường hợp không thể đo lường mức sử dụng thực tế các nguồn lực, có thể ước
lượng tỷ lệ phần trăm thời gian lao động sử dụng cho mỗi hoạt động. Thông thường,
để mô tả mối quan hệ giữa chi phí và hoạt động, người ta thiết lập ma trận Chi phí -
Hoạt động (EAD).

❖ Bước 5: Tính toán mức phân bổ

Trước tiên, tính toán giá trị bằng tiền cho các hoạt động. Giá trị bằng tiền của
các hoạt động được tính theo công thức:

16
 Tiếp theo, tính toán giá trị bằng tiền cho các sản phẩm. Giá trị bằng tiền của các
sản phẩm được tính theo công thức:

❖ Bước 6: Tổng hợp chi phí để tính giá thành sản phẩm

Tại bước này, kế toán sẽ tổng hợp chi phí và tính giá thành sản phẩm theo công
thức sau:

Giá thành sản phẩm i = Chi phí trực tiếp sản phẩm i + Chi phí gián tiếp sản phẩm i

3.2.3 Mô hình ABC theo thời gian (TDABC)

a. Sự hình thành mô hình TDABC

17
 Mặc dù phương pháp ABC đem lại lợi ích to lớn cho doanh nghiệp, nhưng
phương pháp này vẫn không được chấp nhận trên phạm vi toàn cầu. Trong một khảo
sát hàng năm về việc áp dụng những công cụ quản lý, phương pháp ABC được xếp
dưới mức trung bình với tỉ lệ áp dụng chỉ 50%.

Robert S.Kaplan, cha đẻ của phương pháp ABC, vào năm 2005 đã giới thiệu về
mô hình ABC điều chỉnh theo thời gian (Time-driven ABC, viết tắt là TDABC). Mô
hình này đơn giản hơn, chi phí triển khai thấp hơn mô hình ABC truyền thống.

Mô hình TDABC đơn giản hóa quá trình tính toán chi phí bằng cách loại bỏ
việc phải phỏng vấn và khảo sát các nhân viên. Mô hình mới này gán các nguồn lực về
chi phí cho các đối tượng chi phí một cách trực tiếp bằng cách sử dụng một bộ khung
súc tích hơn và chỉ cần hai ước tính. Đầu tiên, mô hình tính toán chi phí của việc cung
ứng công suất nguồn lực. Sau đó, TDABC sử dụng tỉ lệ chi phí công suất để phân bổ
chi phí nguồn lực theo bộ phận cho các đối tượng chi phí bằng cách ước tính nhu cầu
cho công suất nguồn lực (điển hình là thời gian) mà mỗi đối tượng chi phí cần.

b. Nội dung của mô hình TDABC

- Ước tính thời gian xử lý

- Ước tính lượng thời gian tiêu thụ

Đầu vào quan trọng nhất của mô hình TDABC là thời gian (công suất) cần cho
việc thực hiện một hoạt động, chẳng hạn như xử lí một đơn hàng, thực hiện một hoạt
động sản xuất, hoặc phục vụ một khách hàng.

c. Xây dựng phương trình thời gian

Những doanh nghiệp đã vẽ sẵn sơ đồ quy trình đều có thể xây dựng phương
trình thời gian trực tiếp bằng cách ước tính thời gian cho từng hoạt động. Những
doanh nghiệp chưa có sơ đồ quy trình có thể bắt đầu ở mức độ đơn giản hơn bằng việc
ước tính thời gian tối thiểu để thực hiện quy trình, việc này được gọi là PO trong
phương trình thời gian:

18
 Đối với những quy trình chi phí thấp hoặc ít có sự biến đổi chỉ cần một nhân tố.
Đối với những quy trình có chi phí cao hay biến đổi lớn, phương trình thời gian sẽ
được mở rộng.

d. Tính toán tỷ lệ chi phí công suất

- Ước tính tổng chi phí bộ phận: Chi phí sản xuất chung phân bổ cho bộ phận là
tử số trong phép tính tỉ lệ công suất thực tế.

- Ước tính công suất thực tế: Công suất thực tế là mẫu số trong phép tính tỉ lệ chi
phí công suất, là công suất thực tế của những nguồn lực thực hiện các công việc
trong bộ phận.

19
 PHẦN 4: HẠN CHẾ VÀ LỢI ÍCH CỦA MÔ HÌNH ABC NÓI CHUNG

4.1 Lợi ích của mô hình

Theo phương pháp kế toán ABC, giá thành sản phẩm sẽ bao gồm toàn bộ chi
phí sản xuất kinh doanh trong đó gồm cả các chi phí gián tiếp như chi phí bán hàng và
chi phí quản lý. Hiện nay khi chi phí gián tiếp ngày càng lớn hơn tại các doanh nghiệp,
việc tính cả chi phí gián tiếp trong khi tính giá thành của sản phẩm sẽ làm nhà quản trị
xác định được mức lợi nhuận thật sự mà sản phẩm mang lại, từ đó cóthể đưa ra các
quyết định một cách chính xác.
Phương pháp ABC sử dụng một hệ thống tiêu thức được xây dựng trên cơ sở
phân tích chi tiết mối quan hệ giữa các chi phí phát sinh cho từng hoạt động và mức
độ tham gia của một hoạt động trong quá trình sản xuất kinh doanh sản phẩm. Do đó,
hệ thống này sẽ phản ánh đầy đủ và chi tiết hơn mức độ tiêu hao nguồn lực thực tế của
sản phẩm ở mỗi khâu hoạt động. Trên cơ sở hiểu rõ tầm quan trọng của các hoạt động,
nhà quản trị có thể đưa ra quyết định nâng cao hiệu quả hoạt động doanh nghiệp bằng
cách loại bỏ các hoạt động không có đóng góp và giá trị sản phẩm, tổ chức lại các hoạt
động có mức đóng góp thấp.
Cơ cấu chi phí của từng sản phẩm cũng được làm rõ trong hệ thống kế toán
ABC giúp nhà quản lý có thể linh hoạt hơn trong việc lập ngân sách cũng như đưa ra
các chính sách, chiển lược điều chỉnh cho sản phẩm của doanh nghiệp.
Phương pháp ABC còn cung cấp thông tin về quá trình và nguyên nhân phát
sinh chi phí. Với các thông tin này, nhà quản trị không chỉ có thể đưa ra các quyết
đinh về cắt giảm chi phí phù hợp mà còn có thể xây dựng hệ thống đánh giá và khuyến
khích nhân viên, giúp tăng năng suất làm việc cũng như hiệu quả sản xuất.
Kết luận: Phương pháp ABC cho nhà quản trị thấy rõ mối liên hệ: chi phí phát
sinh – mức độ hoạt động – mức độ đóng góp vào sản phẩm. Khi hiểu rõ mối liên hệ
này, thứ nhà quản tị tìm kiếm không còn là cách để cắt giảm chi phí mà là cách để
nâng cao giá trị doanh nghiệp. Cụ thể, việc tăng chi phí không hẳn là một việc xấu khi
chi phí tăng mà thúc đẩy lợi ích tăng thêm cao hơn và tạo ra các giá trị tăng thêm.

20
4.2 Hạn chế của mô hình
Chi phí để thực hiện hệ thống kế toán có thể lớn hơn lợi ích mà nó có thể mang
lại vì phương pháp ABC thực chất rất phức tạp, đòi hỏi doanh nghiệp phải dành nhiều
thời gian và nguồn lực mới thực hiện được.
Phương pháp ABC phân bổ chi phí trên cơ sở mức độ sử dụng các yếu tố làm
phát sinh chi phí. Tuy nhiên, doanh nghiệp không dễ dàng xác định được các hoạt
động hỗ trợ/ các yếu tố làm phát sinh chi phí.
Một hoạt động của doanh nghiệp có thể có nhiều yếu tố gây phát sinh chi phí.
Vậy nên, việc áp dụng hệ thống sẽ gặp khó khăn hơn.
Các báo cáo cung cấp ra bên ngoài phải dựa trên việc nhận diện chi phí theo
phương pháp truyền thống. Xác định giá theo phương pháp truyền thống phải phân
chia chi phí thành chi phí thời kì và chi phí sản phẩm, chi phí tồn kho bao gồm bao
gồm tất cả chi phí sản xuất chứ không gồm chi phí thời kỳ. Do vậy, phương pháp ABC
có thể tạo ra kết quả khác với yêu cầu thường được chấp nhận theo các nguyên tắc kế
toán. ABC thường được xem như phương pháp bổ sung, phù hợp với việc quản lý và
ra quyết định nội bộ nhưng không phù hợp với các báo cáo công khai.

21
 PHẦN 5: THỰC TRẠNG ÁP DỤNG MÔ HÌNH ABC

5.1 Thực tế áp dụng mô hình ABC trên thế giới

Phương pháp kế toán chi phí dựa trên hoạt động (ABC) là một phương pháp để
xác định chi phí thực. Mặc dù ABC là một phương pháp mới xuất hiện tương đối gần
đây trong kế toán chi phí, song nó đang nhanh chóng được các công ty trong nhiều
ngành, trong chính phủ và các tổ chức khác như các tổ chức, tài chính hoặc các lĩnh
vực dịch vụ áp dụng.
Phương pháp ABC được coi là phát minh vĩ đại nhất trong quản lý kế toán của
thế kỷ 21(Gronskis & Salkauskiene, 2011). Kể từ khi được giới thiệu, phương pháp
ABC đã thu hút sự quan tâm của nhiều học giả và những người hành nghề kế toán.
ABC đã nổi lên như một công cụ quan trọng trong kinh doanh. Dần dần, ABC đã thâm
nhập vào các tổ chức phi lợi nhuận bao gồm các cơ sở giáo dục đại học. Nghiên cứu
về ABC lúc đầu chủ yếu tập trung vào lĩnh vực sản xuất, sau đó phát triển sang lĩnh
vực dịch vụ và công cộng (Bjørnenak & Mitchell 2002). Các nghiên cứu về việc áp
dụng ABC cho thấy có sự khác biệt trong tỷ lệ chấp nhận ABC giữa các quốc gia trên
toàn cầu. Ở Anh, Innes, Mitchell và Sinclair (2000), báo cáo cho thấy rằng 17,5% các
công ty thực sự triển khai ABC, trong khi ở Tayles và Drury (2001), báo cáo tỷ lệ áp
dụng phương pháp này là 23%. Tròn năm 2007, Bhimani đã thực hiện một cuộc khảo
sát xuyên quốc gia tại bảy quốc gia và nhận thấy rằng tỷ lệ người được hỏi sử dụng
ABC trong các đơn vị kinh doanh như sau: Canada (39,1%), Pháp (21,6%), Đức
(50%), Ý (26,3%), Anh (55,8%), Mỹ (54,4%) và Nhật Bản (6,1%).
Mặc dù các nghiên cứu thực tế cho thấy vai trò tích cực của ABC trong việc cải
thiện hoạt động, năng suất và lợi nhuận của công ty, nhưng việc áp dụng ABC trên
quy mô toàn cầu không cao (Charaf & Bescos, 2013). Các nhà nghiên cứu phát hiện ra
rằng tỷ lệ chấp nhận ABC ở các nước phát triển cao hơn ở các nước đang phát triển
(Charaf & Bescos, 2013).
Tại Pháp, một nghiên cứu khảo sát do Bescos, Cauvin, Gosselin, & Yoshikawa
(2001) thực hiện đã kiểm tra việc áp dụng ABC. Họ phát hiện ra rằng tt lệ các doanh
nghiệp áp dụng phương pháp ABC là 23% trong số các công ty được nghiên cứu. Đến
năm 2007, tỷ lệ này tăng lên 23% và vào năm 2008, một nghiên cứu được thực hiện

22
bởi Rahmouni (2008) cho thấy rằng tỷ lệ sử dụng phương pháp ABC đã tăng lên đến
33%.
Ở Úc, năm 1997, một nghiên cứu khảo sát được tiến hành bởi Booth và
Giacobbe với đối tượng nghiên cứu là một số công ty sản xuất hàng đầu của quốc gia
này. Theo báo cáo này, có 12% trên tổng số các doanh nghiệp tham gia nghiên cứu đã
sử dụng phương pháp ABC. Đến năm 1998, một nghiên cứu khác đã tiết lộ rằng tỷ lệ
chấp nhận ABC đã tăng lên đáng kể, với 56% trên tổng số doanh nghiệp được hỏi cho
rằng phương pháp này đem lại rất nhiều hiệu quả tích cực đối với doanh nghiệp của
họ. Ở các nước đang phát triển, tỷ lệ các doanh nghiệp áp dụng phương pháp ABC
nhìn chung thấp hơn so với các nước phát triển. Vào năm 2010, Ngongang đã thực
hiện một nghiên cứu ở Cameroon và phát hiện ra rằng 9,3% các công ty đã áp dụng
các kỹ thuật tính chi phí dựa trên hoạt động và những công ty này có mức độ hài lòng
cao hơn với hệ thống chi phí này. Năm 2007, một nghiên cứu được thực hiện bởi
Moalla (2007) kết luận rằng trong tổng số những công ty được nghiên cứu ở Tunisia,
tỷ lệ áp dụng phương pháp ABC là 23,75%. Một nghiên cứu được thực hiện bởi
Kamala, Sartorius, & Eitzen (2007) báo cáo rằng tỷ lệ sử dụng phương pháp ABC là
12% ở Nam Phi. Trong khi đó, 1 nghiên cứu với đối tượng chính là các công ty sản
xuất của Malaysia cho thấy 36% trong tổng số doanh nghiệp được nghiên cứu đang sử
dụng các hệ thống chi phí dựa trên hoạt động. Tại Thái Lan, Chun Ruk Sut & Brooks
(2005) đã thực hiện một nghiên cứu khảo sát cho thấy rằng tỷ lệ ứng dụng phương
pháp ABC là 35%.
Phương pháp ABC được đánh giá là hữu ích nhất trong các ngành sản xuất, nơi
chi phí chung là một phần rất lớn của chi phí sản xuất. Khi môi trường sản xuất
chuyển sang sản xuất tích hợp máy tính và các sản phẩm được sản xuất rất đa dạng,
các hệ thống kế toán chi phí thông thường có thể khiến cho báo cáo chi phí sản xuất
sản phẩm bị nhầm lẫn nghiêm trọng. Phương pháp ABC có thể đưa ra tính toán về giá
thành sản phẩm chính xác hơn so với giá thành được báo cáo bằng cách sử những
phương pháp truyền thống. Mục tiêu của hệ thống ABC là cung cấp nhiều lợi ích nhất
có thể với chi phí tổng thể thấp nhất. Mehmet và Jeanette nói rằng các hệ thống tính
giá truyền thống không có khả năng xác định chính xác chi phí sản phẩm / dịch vụ
thực tế và không có khả năng cung cấp thông tin hữu ích cho ban lãnh đạo nhằm đưa

23
ra các quyết định điều hành quan trọng. Sau khi triển khai ABC, công ty có thể đánh
giá nhu cầu khách hàng của họ và cung cấp dữ liệu chi phí chính xác để báo giá. Ban
quản lý có thể có khả năng phân tích giá trị tổng thể của khách hàng cũng như khả
năng sinh lời của họ trên mỗi sản phẩm. Dựa trên nghiên cứu điển hình mở rộng của
họ về việc thực hiện ABC, Innes và Mitchell (1991) kết luận rằng quá trình thay đổi
liên quan đến việc thực hiện ABC là một quá trình đang diễn ra và có ba loại yếu tố
(động lực, thúc đẩy và chất xúc tác) tương tác với nhau để thúc đẩy thay đổi kế toán
chi phí. Cohen và cộng sự (2005) đã thực hiện một nghiên cứu trên một số công ty sản
xuất ở Hy Lạp về việc ứng dụng phương pháp ABC của họ vào điều quản trị doanh
nghiệp. Tất cả các công ty đã được phân loại thành bốn loại - đã triển khai, sẽ triển
khai trong tương lai, không triển khai và không biết. Kết quả của tạp chí cụ thể có thể
được tóm tắt bằng bảng sau:

Đã triển khai phương pháp ABC 40,9%

Không muốn triển khai phương pháp ABC 31,9%

Sẽ triển khai phương pháp ABC trong tương lai 13,6%

Không biết gì về phương pháp ABC 13,6%

Bảng 1. Tình hình ứng dụng phương pháp ABC tại các doanh nghiệp Hy Lạp
năm 2005

Nhìn chung, phương pháp ABC được các doanh nghiệp trên thế giới đánh giá là
có nhiều điểm tích cực, là công cụ kế toán có thể thay thế phương pháp kế toán truyền
thống. Theo nghiên cứu của Maiga & Jacobs (2005) khi tiến hành khảo sát 691 công
ty sản xuất, báo cao cho thấu việc sử dụng ABC có mối liên hệ đáng kể với việc cải
thiện chi phí, cải tiến chất lượng và cải thiện thời gian chu kỳ. Dooley (2007) nhận
thấy rằng chi phí giảm từ 3% đến 5% sau khi thực hiện phương pháp ABC, và sau đó
kiểm tra rằng việc thực hiện theo phương pháp ABC dẫn đến quản lý sản phẩm, chiến
lược giá và CRM tốt hơn. Tuy nhiên, phương pháp áp dụng này ở các doanh nghiệp
trên thế giới vẫn ở mức thấp, thường là dưới 50%. Turner (2005) cho rằng nguyên
nhân chủ yếu dẫn đến việc nhieuf doanh nghiệp trên thế giới nghi ngại việc sử dụng
phương pháp ABC là do nó thiếu tập trung vào khách hàng, không nâng cao khả năng

24
học hỏi của tổ chức, không có định hướng về quy trình và tiếp cận từ trên xuống. Vì
vậy, chúng ta có thể nói rằng việc triển khai ABC chỉ trong những cơ sở cụ thể mới
mang lại kết quả có lợi. ABC do một số vấn đề về triển khai có thể không thành công
hoặc có thể không phù hợp với tất cả các cấp doanh nghiệp.

5.2 Thực tế áp dụng mô hình ABC tại Việt Nam

Mặc dù phương pháp ABC đã rất phổ biến ở nhiều nước phát triển và quen
thuộc hơn với nhiều nước đang phát triển như Thái Lan, Malaysia, Singapore, ...
nhưng nó là một mô hình tương đối mới ở Việt Nam. Nó thậm chí chưa được giảng
dạy trong nhiều trường đại học Việt Nam. Đầu tiên, chúng ta cùng tìm hiểu những
giáo trình kế toán quản trị được sử dụng phổ biến ở Việt Nam do một số giáo sư, tiến
sĩ, giảng viên biên soạn. Các sách giáo khoa này chỉ giới thiệu đơn giản về phương
pháp ABC chứ không đi sâu vào cách ứng dụng phương pháp này vào hoạt động kế
toán quản trị của doanh nghiệp. Các nghiên cứu khác liên quan đến phương pháp ABC
ở Việt Nam đã được phát hành thường tập trung nhiều vào lý thuyết hơn là thực tết
Chỉ có một số ít nghiên cứu liên quan đến việc giới thiệu một cách đơn giản lý thuyết
ABC và đưa ra một số ví dụ về phương pháp tính giá thành sản phẩm này. Theo một
khảo sát (Huynh at el, 2013) dựa trên 339 công ty Việt Nam, kết quả cho thấy rằng
không có công ty Việt Nam nào áp dụng phương pháp ABC để tính giá thành sản
phẩm. Các nghiên cứu liên quan đến phương pháp ABC và đào tạo trên Tạp chí Kinh
tế và Tài chính Châu Á là rất ít và rất đơn giản. Việc nghiên cứu và đào tạo như vậy
không thể giúp ích cho các doanh nghiệp Việt Nam khi họ muốn tìm hiểu và triển khai
phương pháp ABC.
Các yếu tố chính cản trở việc triển khai ABC ở Việt Nam
❖ Chất lượng nguồn nhân lực kế toán hiện nay ở Việt Nam còn thấp, thiếu các kế
toán viên chuyên nghiệp để thực hiện các hoạt động kế toán cho doanh nghiệp.
Theo đánh giá của các doanh nghiệp trong và ngoài nước, số lượng sinh viên kế
toán cũng như kế toán hành nghề tại Việt Nam tuy đông nhưng phần lớn chưa đáp ứng
được yêu cầu của nhà tuyển dụng. Một số nhà nghiên cứu đi trước chỉ ra rằng chất
lượng nguồn nhân lực kế toán còn nhiều tranh cãi và nguồn cung chưa đáp ứng được

25
nhu cầu, đặc biệt là thiếu kiến thức về kế toán quản trị (Đặng, 2011; Trần Phước,
2011).
❖ Giáo dục và đào tạo kế toán trong các trường đại học Việt Nam còn nhiều bất cập.
Các trường đại học Việt Nam tụt hậu xa so với các trường đại học ở các nước
Đông Nam Á (Vallely và Wilkinson, 2008). Majo (2011) trình bày rằng các trường đại
học Việt Nam thiếu đội ngũ nhân viên có trình độ và kinh nghiệm và các chương trình
phát triển chuyên môn cho đội ngũ hiện có tại các trường đại học. Các nhà nghiên cứu
giáo dục quốc gia cũng đã chỉ trích mạnh mẽ chất lượng giáo dục kế toán kém ở các
trường đại học Việt Nam. Ngoài ra, việc thiếu giáo trình kế toán và tài liệu kế toán để
học tập và nghiên cứu cũng là 1 nguyên nhân. Các giáo trình rất đa dạng, được viết và
phát hành bởi các giảng viên đại học. Tuy nhiên, nhìn chung, sách giáo khoa nhằm
giải thích và hướng dẫn cụ thể các chuẩn mực kế toán do Bộ Tài chính ban hành chứ
không phân tích sâu các nguyên tắc, ngoại trừ các nguyên tắc kế toán đối với bút toán
kép và ghi nợ.
❖ Tư tưởng bảo thủ của các nhà quản lý Việt Nam
Ở góc độ quản lý kinh tế, trình độ quản lý kinh tế của các nhà quản lý Việt
Nam còn thấp.
Phần lớn vẫn chịu tác động của các cơ chế của thời kỳ bao cấp; phụ thuộc vào
Nhà nước và tư duy lạc hậu theo hướng đổi mới bằng cách quản lý vẫn còn tồn tại.
Những điểm yếu trong quản lý cũng là điều cản trở việc áp dụng các phương pháp
quản lý hiện đại nói chung và ABC nói riêng.
❖ Thiếu nghiên cứu, đặc biệt là kế toán quản trị
Dựa trên kết quả của các tài liệu đề cập trong SJR 1 đã được đăng trên các tạp
chí quốc tế, số lượng tài liệu nghiên cứu của Việt Nam rất ít so với các nước trong khu
vực. Tổng số bài nghiên cứu của Việt Nam đăng trên các tạp chí quốc tế từ năm 1996
đến năm 2010 chỉ có 10.904. Chúng chỉ bằng 18% các bài báo được xuất bản ở Thái
Lan và 10% của Singapore. Đặc biệt, các ngành kinh tế, hành chính, kế toán, tài chính
chỉ công bố 162 bài báo trên các tạp chí quốc tế trong suốt 15 năm. Con số này bằng
17% của Thái Lan, 8% của Malaysia, 4% của Singapore và 39% của Indonesia và
46% của Philippines.
❖ Phân vân giữa chi phí và lợi ích

26
 Áp dụng phương pháp ABC tốn kém hơn và kịp thời hơn so với chi phí truyền
thống. Trong ngắn hạn, các nhà quản lý chưa thấy được lợi ích của phương pháp ABC
nên ngại thay đổi từ hệ thống định giá truyền thống sang hệ thống ABC.
Nhìn chung, việc áp dụng phương pháp ABC ở Việt Nam vẫn còn rất hạn chế
do vướng mắc nhiều vấn đề liên quan đến chất lượng kế toán viên, chi phí, quan điểm
quản trị, ...

27
 PHẦN 6: KẾT LUẬN

6.1 Phương hướng thực hiện mô hình ABC

ABC với những ưu việt của nó đã khẳng định việc áp dụng vào doanh nghiệp là
một việc cần thiết. Cho dù hoạt động kinh doanh ở bất kỳ lĩnh vực nào, việc tính chi
phí và phương pháp truyền thống cũng gây ra những khó khăn trong việc phân bổ các
chi phí gián tiếp cũng như việc phục vụ cho công tác quản lý. Với việc sử dụng ABC,
các nhà quản trị có thể đưa ra được các quyết định chính xác hơn, hợp lý hơn trong
hoàn cảnh hiện tại của doanh nghiệp.
Thực tế ở Việt Nam đây là phương pháp còn rất mới, chỉ có một số doanh
nghiệp áp dụng phương pháp này, ví dụ Công ty Dệt May Gia Định, một số công ty
khai thác than lớn. Đối với các doanh nghiệp nhỏ việc áp dụng các phương pháp này
trở nên khó khăn. Các yếu tố cản trở việc thực hiện ABC ở các doanh nghiệp này như
thiếu dữ liệu, thiếu nguồn lực kỹ thuật, tài chính và thiếu sự hỗ trợ đầy đủ của máy
tính. Có lẽ khó khăn chủ yếu nhất đó là việc thu thập dữ liệu, tập trung vào việc xử lý
các số liệu cần thiết theo một cách thức chính xác với chi phí chấp nhận được. Những
doanh nghiệp nhỏ rất kỹ lưỡng trong việc chọn và phân tích loại thông tin sử dụng để
xác định chi phí gián tiếp, bởi việc thu thập những thông tin cần thiết theo phương
pháp ABC rất tốn kém, trong khi những doanh nghiệp này thường bị ràng buộc về vấn
đề tài chính.
Do vậy việc tìm kiếm một phương pháp có thể cho phép những doanh nghiệp
nhỏ thu thập những thông tin về chi phí sản phẩm một cách chính xác với chi phí thấp
là một điều cần thiết. Do hạn chế như vậy nên không phải lúc nào doanh nghiệp cũng
có thể áp dụng phương pháp này. Tuỳ theo từng điều kiện hoàn cảnh cụ thể để đưa ra
quyết định có thực hiện phương pháp ABC hay không. Doanh nghiệp sẽ chỉ có ý định
thay đổi việc sử dụng phương pháp truyền thống bằng việc sử dụng ABC khi có những
yếu tố sau xuất hiện:
➢ Khi các nhà quản lý không tin vào giá thành được xác định bởi hệ thống kế
toán.
➢ Phòng marketing không muốn sử dụng giá thành sản phẩm được báo cáo để xác
định giá bán.

28
 ➢ Sản phẩm sản xuất phức tạp được báo cáo là đem lại lợi nhuận rất cao
➢ Lợi nhuận sản phẩm biên khó xác định.
➢ Doanh thu tăng nhưng lợi nhuận giảm.
➢ Khi nhà quản lý muốn cắt giảm các sản phẩm được kế toán báo cáo là mang lại
lợi nhuận cao.
➢ Một số sản phẩm được báo cáo là có lợi nhuận cận biên cao nhưng lại không
được đối thủ cạnh tranh sản xuất.
➢ Chi phí sản xuất chung tăng.
➢ Chủng loại sản phẩm phong phú.
➢ Chi phí lao động trực tiếp chiếm tỉ trọng nhỏ.
➢ Những sản phẩm có sản lượng tiêu thụ lớn, được đối thủ cạnh tranh định giá
quá thấp.
➢ Hệ thống kế toán phải sử dụng rất nhiều thời gian để tính giá và quyết định đặt
mức giá bán.
Như vậy phương pháp ABC mặc dù được xem xét là có tính ưu việt hơn hẳn
phương pháp truyền thống trong việc đưa ra các quyết định kinh doanh và tính chi phí
chính xác, song không phải doanh nghiệp nào cũng có thể áp dụng được. Trong trường
hợp nếu doanh nghiệp xét thấy cần thiết sử dụng phương pháp ABC để có thể nâng
cao hoạt động kinh doanh của mình, doanh nghiệp cần xác định mô hình ABC làm cơ
sở cho việc thực hiện trong điều kiện doanh nghiệp tại thời điểm hiện tại. Dưới đây là
đề xuất của nhóm nghiên cứu khoa học về quy trình thực hiện mô hình ABC và công
tác thu thập, xử lý thông tin phục vụ cho quá trình thực hiện đó.

6.2 Giải pháp thực hiện mô hình ABC

6.2.1 Quy trình thực hiện

Quy trình thực hiện gồm 3 giai đoạn: Giai đoạn chuẩn bị, giai đoạn thực hiện
và giai đoạn nâng cao cải thiện phương pháp.
a. Giai đoạn chuẩn bị
Trong giai đoạn này doanh nghiệp cần phải xác định được nguồn lực hiện có
(con người, công nghệ, các phương án hoạt động v..v.) xem xét hoạt động của doanh

29
nghiệp, từ đó tổ chức và phân bổ nguồn lực cần thiết để đạt mục tiêu cũng như cung
cấp cơ chế quản lý phù hợp của doanh nghiệp.
Cũng trong giai đoạn này cần thành lập một đội thực hiện ABC. Đội này có thể
thực hiện nhiệm vụ của mình theo nhiều cách, phụ thuộc vào sự sẵn có của nguồn lực,
thời gian và yêu cầu bảo đảm hoạt động hàng ngày. Để đảm bảo thực hiện ABC hiệu
quả cơ cấu thích hợp nhất là đội gồm những người nắm giữ các vị trí chủ chốt tại các
bộ phận, có trình độ cao trong lĩnh vực chuyên môn và có sự cam kết đến kết quả cuối
cùng của công việc. Trong trường hợp thiếu kinh nghiệm về ABC, đội cần được tư
vấn bởi những chuyên gia trong quá trình thực hiện. Đội sẽ xem các yếu tố thành công
cơ bản và xác định nhân tố nào doanh nghiệp cần quan tâm quản lý.
Thông thường các nhân tố thành công bao gồm: các kế hoạch chiến lược, các
nguồn lực, các cách thức quản lý, hỗ trợ chức năng từ dưới lên. Sau đó thu thập các
thông tin trong hệ thống cũng như môi trường xung quanh tác động đến doanh nghiệp.
Một việc cần thiết nữa là xây dựng các vấn đề kinh doanh chủ yếu (giới thiệu sản
phẩm mới tốc độ xử lý các đơn đặt hàng…). Điều này sẽ quyết định đến việc xem xét
quá trình nào cần ưu tiên để cải tiến hay loại bỏ.
b. Giai đoạn thực hiện
Trong giai đoạn này cần xem xét các đặc điểm cơ bản của doanh nghiệp và thu
thập tài liệu chi tiết về cách thức doanh nghiệp vận hành, tức là phân tích quá trình
hoạt động. Sau đây chúng tôi đưa ra 4 bước cơ bản quá trình vận dụng mô hình ABC
vào doanh nghiệp.
➢ Phân tích quá trình sản xuất thành các hoạt động.
➢ Xác định các trung tâm hoạt động.
➢ Xác định chi phí cho các trung tâm hoạt động và các hoạt động.
➢ Phân bổ chi phí cho từng đối tượng tính phí.
❖ Bước 1. Phân tích quá trình sản xuất thành các hoạt động
Quá trình thực hiện mô hình ABC bắt đầu bằng việc phân tích quá trình sản xuất
của doanh nghiệp. Qua đó, ta xác định được các hoạt động và quá trình chủ yếu trong
một tổ chức cũng như các đặc tính của chúng như thời gian, chất lượng, tiến độ thực
hiện và các đầu ra, các nguồn lực đầu vào cần thiết cho mỗi hoạt động hoặc quá trình.
Qua đó ta cũng nhận diện được hoạt động nào làm gia tăng giá trị, hoạt động nào

30
không tạo thêm giá trị. Việc phân tích quá trình sản xuất thành các hoạt động là rất
quan trọng, nó là bước cơ sở để KTQT xác định trung tâm hoạt động ở các bước tiếp
theo.
❖ Bước 2. Xác định các trung tâm hoạt động:
Sau khi đã nhận diện được các hoạt động tiêu dùng nguồn lực, KTQT phải xác
định các trung tâm hoạt động. Về lý thuyết, mỗi hoạt động đều có thể được coi là một
trung tâm. Tuy nhiên, do quá trình sản xuất được phân tích thành rất nhiều hoạt động
khác nhau, nên để giảm bớt khối lượng công việc kế toán, một trung tâm hoạt động sẽ
có thể bao gồm một số hoạt động có cùng bản chất xét ở khía cạnh gây ra sự phát sinh
chi phí. Chẳng hạn, trung tâm “hoạt động kiểm tra sản phẩm” có thể bao gồm các hoạt
động cụ thể như: kiểm tra các thông số kỹ thuật, chạy thử, kiểm tra công tác đóng gói,
bảo quản sản phẩm…
❖ Bước 3. Xác định chi phí cho các trung tâm hoạt động và các hoạt động.
Dựa vào các tài khoản kế toán tài chính ta xác định được tổng chi phí của các
nguồn lực như: khấu hao tài sản, chi phí vận chuyển, nhiên liệu.... tiếp đó chi phí sẽ
được quy nạp cho các trung tâm hoạt động đã được xác định ở trên, chi phí từ trung
tâm hoạt động lại được phân bổ đến từng hoạt động theo các tiêu thức phân bổ thích
hợp.
❖ Bước 4. Phân bổ chi phí cho từng đối tượng tính phí (sản phẩm, khách
hàng...):
Để lựa chọn một khía cạnh, nhân tố nào đó của hoạt động làm nguồn phát sinh
chi phí cho từng hoạt động, làm cơ sở để tiến hành phân phối chi phí cho từng loại sản
phẩm phải đồng thời cân nhắc hai nhân tố sau đây:
➢ Kế toán quản trị phải có dữ liệu phong phú về nguồn phát sinh chi phí định lựa
chọn, chẳng hạn muốn chọn số lượng sản phẩm được kiểm tra là nguồn phát sinh
chi phí của “hoạt động kiểm tra chất lượng sản phẩm” thì kế toán quản trị phải có
dữ liệu về số lượng sản phẩm, cơ cấu sản phẩm đã thực hiện kiểm tra trong kỳ.
➢ Nguồn phát sinh chi phí phải phản ánh được mức độ tiêu dùng các hoạt động của
từng loại sản phẩm. Chẳng hạn, nếu sự vận động của chi phí phù hợp với số lượng
sản phẩm được kiểm tra thì nguồn phát sinh chi phí có thể được xác định là số
lượng sản phẩm.

31
➢ Sau khi đã xác định được nguồn phát sinh chi phí, kết hợp với dữ liệu về mức độ
tiêu dùng các hoạt động (thực chất là tiêu dùng nguồn phát sinh chi phí) của từng
loại sản phẩm ta sẽ xác định được tỉ lệ phân bổ tương ứng cho từng loại sản phẩm.
Chi phí đã được tập hợp ở các hoạt động sẽ được phân phối cho từng loại sản
phẩm, dịch vụ theo tỉ lệ đã được xác định đó.
c. Giai đoạn nâng cao cải tiến phương pháp
Các hoạt động của doanh nghiệp luôn thay đổi theo từng hoàn cảnh khác nhau,
với nhiều yếu tố tác động liên tục, do đó không thể áp dụng một mô hình cố định trong
thời gian dài. Mô hình ABC đòi hỏi phải được thiết kế linh hoạt để có thể điều chỉnh
thuận tiện theo từng yếu tố môi trường tác động. Sau khi xây dựng được mô hình
ABC, các cấp lãnh đạo doanh nghiệp phải thường xuyên thẩm định lại chiến lược, cập
nhập các nhân tố thành công cơ bản và các vấn đề kinh doanh chủ yếu theo các thay
đổi của các đối tượng liên quan và môi trường kinh doanh. Trong giai đoạn này cần
thực hiện các bước:
➢ Xem xét giữa các số liệu thực tế và kế hoạch để tìm ra các vấn đề còn bất hợp lý,
từ đó tìm cơ hội cải thiện. Đây là việc các nhà quản trị cần xem xét những hoạt
động nào tạo nên lợi nhuận hay mang lại các kết quả mong muốn cho doanh
nghiệp, từ đó ra quyết định gia tăng hay giảm bớt loại bỏ các hoạt động đó.
➢ Sau khi tìm được các cơ hội cải thiện doanh nghiệp phải thiết lập danh sách các
phương án cải thiện. Công việc này sẽ được thực hiện thông qua quan sát, tư duy,
phân tích các mô hình hoạt động và dữ liệu hiện tại. Trong bước này, doanh nghiệp
có thể sử dụng các chuyên gia nếu năng lực doanh nghiệp khó thực hiện. Doanh
nghiệp cần phân tích các phương án và lập thứ tự ưu tiên các phương án theo mối
quan hệ giữa lợi ích – chi phí.
➢ Thực hiện phương án cải thiện hiệu quả: Bước này đòi hỏi phải có đội ngũ nhân
viên có thể đáp ứng yêu cầu mới. Những nhân viên này phải được đào tạo về vận
hành, quản lý và bảo trì quá trình mới một cách kịp thời để các nhân viên nhận
thức được trách nhiệm của mình. Cần thực hiện một cách kịp thời bởi nếu đào tạo
thay đổi quá sớm sẽ gây ra sự lo lắng bối rối cho các nhân viên chưa quen với hệ
thống và quá trình mới. Và nếu quá muộn sẽ làm bỏ phí nhiều cơ hội cải tiến và cơ
hội kinh doanh trên thị trường.

32
➢ Liên tục cập nhật các phần mềm ứng dụng ABC mới phù hợp với điều kiện doanh
nghiệp. Mô hình ABC sẽ không thể hiện những ưu điểm của nó nếu không có
những phần mềm ứng dụng phù hợp.

6.2.2 Thu thập và xử lý thông tin

Để thực hiện các bước trên một công việc vô cùng quan trọng có ảnh hưởng
quyết định tới việc áp dụng phương pháp ABC có đạt hiệu quả mong muốn, đó chính
là công tác thu thập và xử lý thông tin một cách chính xác. Chỉ khi thông tin về tất cả
các hoạt động, nguồn lực đã biết thì mới xây dựng, thiết kế ABC và mạng lưới xác
định chi phí hiệu quả. Đây là công việc rất cần thiết để có thể đạt được sự chính xác
của các chi phí sản phẩm cuối cùng. Một phần quan trọng của dữ liệu yêu cầu là
những tỷ lệ cần thiết trong mỗi giai đoạn của một hệ thống ABC. Mỗi hoạt động sử
dụng một phần của từng nhóm chi phí. Tương tự như vậy mỗi sản phẩm sẽ sử dụng
đến một phần của mỗi hoạt động, mỗi tỷ lệ thường thể hiện cho một phần của tổng thể
chi phí hay hoạt động. Ví dụ hoạt động lập báo giá sử dụng 10% chi phí hành chính.
Có rất nhiều cách để thu được những tỷ lệ này và từng phương pháp cụ thể sẽ tác động
đến độ chính xác mong muốn. Sau đây chúng tôi đưa ra một số phương pháp thu thập
thông tin để trang bị những thông tin chi phí chính xác một cách có hệ thống giúp các
nhà quản lý có thể đề ra những chiến lược cho doanh nghiệp, xác định chi phí sản
phẩm và cải thiện cấu trúc chi phí.
Có 3 phương pháp với mức độ chính xác về dữ liệu có thể được sử dụng trong
việc ước lượng các tỷ lệ cần thu thập theo thứ tự là: ước đoán, đánh giá hệ thống và
thu thập dữ liệu thực tế.
a. Ước đoán
Trong trường hợp khi không thể có được những số liệu thực tế hoặc việc thu
thập số liệu khá tốn kém thì có thể ước đoán để tính ra các tỷ lệ. Phương pháp này
không gây tốn kém nhưng chỉ áp dụng với những khoản mục chi phí thấp, không ảnh
hưởng lớn tới kết quả hoạt động của hoạt động. Ví dụ: chi phí xử lý đơn đặt hàng, chi
phí gửi hóa đơn…Việc ước đoán có thể được hợp tác thực hiện bởi bộ phận quản lý,
bộ phận tài chính và những nhân viên điều hành có liên hệ trực tiếp đến trung tâm tính
chi phí. Nhóm này có thể đưa ra được những ước đoán về tỷ lệ chi phí phân bổ trong

33
cả hai giai đoạn của phương pháp ABC. Mức độ chính xác dựa vào sự kết hợp của
những người trong nhóm và những kiến thức của họ về trung tâm chi phí.
b. Đánh giá hệ thống
Một phương pháp khoa học hơn để thu được những tỉ lệ này cho việc tính toán
chi phí là việc sử dụng kỹ thuật hệ thống như áp dụng quá trình phân tích thứ bậc
(AHP- Analytic Hierarchical Process) (Saaty, 1982; Golden, Wasil, và Harker, 1989).
AHP là một công cụ thích hợp nhằm đưa những ý kiến cá nhân chủ quan thành những
thông tin thể hiện khách quan hơn về các tỉ lệ. Ví dụ, giả sử doanh nghiệp cần phân bổ
chi phí xăng dầu giữa ba hoạt động chạy máy, giao hàng và bảo trì. Thông qua việc
đặt câu hỏi cho những bộ phận tiêu thụ nguồn lực này và yêu cầu họ đánh giá về tỉ lệ
phần trăm chi phí xăng dầu trong một thời đoạn nhất định, AHP có thể đưa ra được
phần trăm của chi phí này và phân bổ chúng đến từng hoạt động thích hợp.
AHP cũng có thể được sử dụng trong giai đoạn hai đó là phân bổ chi phí từ các
hoạt động đến từng sản phẩm. Trong bước này, điều quan trọng là phải xác định được
một tiêu thức phân bổ chi phí thích hợp để đạt được mức độ chính xác mong muốn. Ví
dụ, giả sử doanh nghiệp mong muốn ấn định chi phí bán hàng đến từng sản phẩm. Một
phương pháp đó là ước lượng mức độ hoạt động bán hàng cần thiết đối với từng sản
phẩm. Giả sử doanh nghiệp sản xuất năm sản phẩm. Sản phẩm A là sản phẩm đã có
tiếng, những nỗ lực về hoạt động bán hàng là tương đối thấp, trong khi sản phẩm B, C,
và D đang trong giai đoạn giữa của dòng đời sản phẩm và sản phẩm E, là một sản
phẩm mới, tiêu tốn rất nhiều thời gian và nỗ lực hơn cho việc bán hàng. Thay vì phân
bổ đồng đều chi phí bán hàng cho từng sản phẩm, AHP có thể đưa ra một ước lượng
cho phép công ty tính chi phí đến từng sản phẩm một cách chính xác hơn. Trong ví dụ
cụ thể này, khu vực bán hàng và thời gian sử dụng để thương thảo với khách hàng về
từng sản phẩm có thể được xem là các tiêu thức liên hệ. Sau đó, chi phí bán hàng được
xếp hạng giữa các sản phẩm theo khoảng cách cần thiết giao hàng. Việc xếp hạng tiếp
theo giữa các sản phẩm được thiết lập theo tỉ lệ thời gian cho từng khách hàng. Cuối
cùng, những cách xếp hạng chủ quan về hoạt động bán hàng được kết hợp lại để tính
ra tỉ lệ phân bổ chi phí bán hàng giữa năm loại sản phẩm.
Có thể sử dụng các phương pháp sau để đánh giá một cách hiệu quả:
➢ Quan sát và phỏng vấn:

34
 o Với phương pháp này bộ phận phân tích sẽ thực hiện thông qua việc đặt câu hỏi
đối với bộ phận thực hiện hoạt động cần phân tích, quan sát những hoạt động
đó và đánh giá mức độ hoạt động để đưa ra các tỷ lệ chính xác. Lưu ý rằng
việc quan sát quá nhiều sẽ làm cho việc cho thu thập bị hạn chế ở các cách
thức thu thập khác do bị tác động quá lớn về cách thức các công việc được
thực hiện. Còn đối với những người được phỏng vấn cần tập trung vào những
người nắm các chức vụ quản lý hay giám sát trong doanh nghiệp bởi bản thân
những người này đã hiểu rõ những hoạt động của những người trực tiếp thực
hiện hoạt động. Mục đích của phỏng vấn là xác định được đâu là hoạt động cơ
bản và trọng yếu trong tổ chức. Thông thường, phạm vi xem xét là những hoạt
động chiếm từ 5% trở lên trong tổng thời gian hoạt động của một cá nhân.
Trong quá trình phỏng vấn chủ yếu nên sử dụng các câu hỏi:
▪ Cơ cấu tổ chức nhân sự gồm những ai.
▪ Hoạt động chủ yếu của họ là gì?
▪ Khi điều kiện hoạt động thay đổi thời gian hoạt động của họ có thay đổi
không? Nếu có, điều kiện đó là gì?
▪ Tỷ lệ mỗi hoạt động chiếm bao nhiêu trong tổng quỹ thời gian hoạt động
của họ?...
➢ Mô hình hóa:
o Mô hình hóa hoạt động là việc xây dựng một sự mô tả chính xác về các hoạt
động được thực hiện trong doanh nghiệp. Nó không chỉ là một cách thức tổ
chức, nắm bắt và thu thập thông tin về hệ thống mà còn cung cấp một hình ảnh
về hệ thống và tạo điều kiện cho việc sửa chữa hệ thống thông qua việc trao
đổi với những người sử dụng. Khi đó chúng ta có thể nhìn thấy mối quan hệ
giữa các hoạt động tạo nên quá trình ở bất kỳ một mức độ chi tiết nào mong
muốn. Theo đó có thể biểu diễn các hoạt động dưới dạng văn bản, hình ảnh…
Ví dụ đưa ra mô hình kiểm tra chất lượng sản phẩm, hoạt động kiểm tra chất
lượng sản phẩm sẽ được phân nhỏ thành các hoạt động chi tiết: kiểm tra bao bì,
kiểm tra chất lượng bên trong sản phẩm (thông qua chọn mẫu), kiểm tra số
lượng sản phẩm sản xuất… Mỗi hoạt động này lại được xem xét theo các tiêu
thức: thời gian kiểm tra, số lượng nhân viên kiểm tra, các dụng cụ thiết bị nào

35
 được huy động tham gia hoạt động này. Sau khi đưa ra các nhân tố đó, cần tính
toán các tỷ lệ về thời gian mỗi hoạt động, chi phí đã bỏ ra đối với từng sản
phẩm, loại sản phẩm. Việc đưa ra mô hình như vậy giúp doanh nghiệp xem xét
các hoạt động nào là chủ yếu, có ảnh hưởng tới việc tính chi phí giá thành sản
phẩm, từ đó đưa ra các quyết định phù hợp.
c. Thu thập dữ liệu thực tế
Đây là phương pháp chính xác nhưng tốn nhiều chi phí nhất để có thể đưa ra
các tỷ lệ cần thiết một cách chính xác. Phương pháp này đòi hỏi phải tổng hợp các chi
phí từ các hoạt động có liên quan để phân bổ cho từng đối tượng tính phí. Ta có thể sử
dụng công thức đơn giản sau để tính tổng chi phí tiêu dùng bởi một hoạt động:

Tổng chi phí tiêu Tỷ lệ thời gian thực hiện Tổng chi phí
dùng bởi một = hoạt động của một đơn vị x phát sinh của đơn vị
hoạt động (bộ phận) trong doanh (bộ phận) đó
nghiệp

Qua đó, đưa ra danh sách các hoạt động cùng chi phí tương ứng với hoạt động
đó. Dựa trên các tiêu thức đã được xác định tiến hành phân bổ chi phí hoạt động cho
các đối tượng tính phí. Trong hầu hết các trường hợp người ta phải tổ chức một bộ
máy thu thập, ghi nhận dữ liệu thực tế và có thể đòi hỏi các thiết bị hỗ trợ cho việc thu
thập thông tin. Hơn nữa việc thu thập dữ liệu phải đúng thời điểm và điều tra viên phải
có kinh nghiệm. Kết quả thường được phân tích bằng những công cụ thống kê. Ví dụ:
lấy mẫu công việc có thể được sử dụng để ước lượng tỷ lệ thời gian dành cho việc
giám sát sản xuất sản phẩm cụ thể. Trong trường hợp này, nhân viên giám sát sẽ được
hỏi vào những thời điểm ngẫu nhiên để xác định sản phẩm đang được giám sát. Dựa
trên những dữ liệu này ta có thể thu thập được những thông tin cần thiết.

6.2.3 Thiết kế ABC cho các ngành khác nhau

Quá trình trên được áp dụng một cách chung nhất cho tất cả các doanh nghiệp.
Tuy nhiên mỗi doanh nghiệp lại có những đặc thù riêng về lĩnh vực hoạt động, loại
hình kinh doanh cũng như tính chất, quy mô, cơ cấu tổ chức. Do đó việc áp dụng ABC
cũng có những điểm khác biệt. Chúng ta hãy xem xét nhu cầu của các ngành khác
nhau có ý nghĩa như thế nào đối với việc thiết kế mô hình ABC đúng.

36
 a. Ngành sản xuất
Đây là loại hình doanh nghiệp duy nhất thực sự sản xuất ra các sản phẩm hữu
hình các doanh nghiệp thường sản xuất nhiều loại sản phẩm, mỗi loại sản phẩm cũng
cần phải được sản xuất theo những giai đoạn, những quá trình hoạt động khác nhau.
Do có sự phức tạp về quy trình và công nghệ nên không thể phân tích thành các hoạt
động mà phải nhóm chúng vào các trung tâm hoạt động. Ngoài các hoạt động sản xuất
sản phẩm, các doanh nghiệp còn cung cấp các dịch vụ có thể định giá cho khách hàng
như duy trì, sửa chữa, bảo dưỡng. Các hoạt động khác như tổ chức hội nghị khách
hàng, bán, xử lý đơn đặt hàng… giúp thúc đẩy quan hệ với khách hàng. Cuối cùng là
các hoạt động duy trì doanh nghiệp. Tỷ lệ các hoạt động duy trì và phục vụ khách
hàng phụ thuộc vào tính phức tạp của doanh nghiệp. Doanh nghiệp sản xuất đơn giản
và thủ công thì hoạt động phục vụ khách hàng, duy trì doanh nghiệp thấp, điều này
ngược lại với những doanh nghiệp kỹ thuật cao.
b. Ngành ngân hàng, bảo hiểm
Đây là ngành tạo ra sản phẩm không mang hình thái vật chất cụ thể hay chính
là các dịch vụ cung cấp ra. Bản thân hoạt động dịch vụ này chịu ảnh hưởng lớn bởi
hoạt động quan hệ với khách hàng. Công việc chính của các tổ chức này là giao dịch
với khách hàng để hướng khách hàng sử dụng các dịch vụ của họ, từ đó mới phát sinh
doanh thu. Mỗi một giao dịch này có sự khác nhau đối với từng khách hàng riêng biệt,
với mỗi loại sản phẩm cụ thể, do đó các chi phí liên quan sẽ khác nhau đối với mỗi
loại sản phẩm và khách hàng. Mặt khác chi phí giao dịch còn thay đổi tuỳ theo từng
nhân viên giao dịch, đại lý hay từng kênh phân phối. Tất cả những thuộc tính này đòi
hỏi phải tính phí cho từng đối tượng và phục vụ nhu cầu quản lý.
c. Ngành điện thoại, đường sắt
Cấu trúc chi phí ở các ngành này đều có các mạng lưới có liên hệ với nhau để
chuyển từ địa điểm này đến địa điểm khác. Mặt khác, bao giờ khách hàng doanh thu
thấp cũng tốn kém hơn và ít lãi một cách tương đối hơn so với các khách hàng doanh
số cao, bao giờ chi phí đơn vị cho một số lượng đông khách cũng nhỏ hơn với số
lượng ít. Do đó, ABC lại cần chú trọng đến hoạt động duy trì và phục vụ khách hàng
hơn là đến bản thân từng loại hình dịch vụ.

37
 Như vậy với đặc thù từng ngành, từng doanh nghiệp, quản trị nên quan tâm tới
việc phân tích hoàn cảnh thực tế ở doanh nghiệp mình mà không nên áp dụng máy
móc một mô hình ở những doanh nghiệp khác. Những mô hình đó chỉ nên dùng để
xem xét và so sánh với mô hình hoạt động của doanh nghiệp mình, từ đó rút ra những
ưu nhược điểm và các cách khắc phục khó khăn trong việc áp dụng mô hình ABC.

6.3 Kết luận chung

Mô hình tính chi phí theo phương pháp truyền thống đã lộ rõ những mặt hạn
chế trong công tác tính chi phí và việc đưa ra các quyết định, đặc biệt là trong điều
kiện nền kinh tế cạnh tranh gay gắt như hiện nay. Với việc áp dụng mô hình ABC,
ngoài việc tính chi phí một cách chính xác hơn, nó còn giúp các nhà quản trị đưa ra
các quyết định đúng đắn và kịp thời liên quan đến các hoạt động. Với những ưu việt
như vậy, doanh nghiệp nếu áp dụng được mô hình này có thể có lợi thế cạnh tranh rất
lớn. Tuy nhiên phương pháp này đòi hỏi cao về việc thu thập và xử lý thông tin, từ đó
phục vụ cho quá trình phân tích hoạt động của doanh nghiệp, do đó điều quan trọng là
phải có một đội ngũ nhân viên có kỹ năng phân tích cũng như am hiểu về doanh
nghiệp để có thể đưa ra được mô hình phù hợp nhất trong điều kiện hiện tại của doanh
nghiệp. Trên thực tế những kỹ năng này vẫn được sử dụng trong các doanh nghiệp,
song chưa hệ thống lại một cách bài bản lô gíc. Với sự phát triển của công nghệ thông
tin và sự cạnh tranh gay gắt như hiện nay, những kỹ năng này cũng sẽ dần được quy
nạp một cách đầy đủ. Trong tương lai việc áp dụng mô hình này một cách rộng rãi sẽ
là một hệ quả tất yếu khi với mô hình chi phí truyền thống không đáp ứng được yêu
cầu quản lý ngày càng cao.

38
 TÀI LIỆU THAM KHẢO
Tài liệu tham khảo Tiếng Việt:
1. Bài nghiên cứu “Các mô hình xác định chi phí dựa trên cơ sở hoạt động (ABC)
trên thế giới và kinh nghiệm áp dụng cho các doanh nghiệp Việt Nam”, Lê Thị
Hiên, Tạp Chí Công Thương.

2. Đại học Duy Tân,

https://kdtqt.duytan.edu.vn/Home/ArticleDetail/vn/33/1196/ke-toan-chi-phi-
dua-tren-hoat-dong-abc-activity-based-costing, truy cập 11/2021.

3. Iso-vn, http://www.iso-vn.com/en/financial-accounting/90-ap-dung-phuong-
phap-tinh-chi-phi-theo-hoat-dong-abc-cho-cac-doanh-nghiep-nho-.html, truy
cập 11/2021.

4. Tailieu.vn, https://tailieu.vn/doc/tieu-luan-phuong-phap-tinh-gia-tren-co-so-
hoat-dong-abc-trong-doanh-nghiep-san-xuat--485825.html, truy cập 11/2021.

Tài liệu tham khảo Tiếng Anh:

1. Advanced Management Accounting, 3rd Edition, by Robert S. Kaplan,

Anthony A. Atkinson, published by Pearson College.
2. Cooper R., Kaplan R.S. (1988). Measure Costs Right: Make the Right
Decisions. Harvard Business Review, 66, 96-103.

3. AccountingSeed, https://www.accountingseed.com/2021/06/03/choosing-top-
down-budgeting-vs-bottom-up-budgeting/, truy cập 11/2021.
4. DOCBOX, https://businessdocbox.com/95425288-Human_Resources/Barriers-
to-apply-activity-based-costing-method-abc-in-vietnamese-enterprises.html,
truy cập 11/2021.

5. Growing Science, http://growingscience.com/beta/msl/3844-factors-affecting-

the-application-of-abc-costing-method-in-manufacturing-firms-in-
vietnam.html, truy cập 11/2021.

39
6. Investopedia, https://www.investopedia.com/terms/a/abc.asp, truy cập 11/2021.

7. Johnson H.T., Kaplan R.S. (1987). Relevance Lost: The Rise and Fall of
Management Accounting. Boston: Harvard Business School Press.
8. Managerial Accounting: Tools for Business Decision Making, 8th Edition by
Jerry J. Weygandt, Paul D. Kimmel, and Donald E. Kieso, published by Wiley.
9. Management and Accounting, 3rd Edition by Colin Drury, published by ELBS.
10. ResearchGate,
https://www.researchgate.net/publication/341166645_Activity_Based_Costing
_around_the_World_Adoption_Implementation_Outcomes_and_Criticism, truy
cập 11/2021.

40