Vrednovanje Pozicija Finansijskih Izvestaja 2019 PDF

Stručni komentar
VREDNOVANJE POZICIJA FINANSIJSKIH

IZVEŠTAJA PRIVREDNIH DRUŠTAVA ZA 2019.
GODINU
• Mogućnost primene novih/revidiranih MRS/MSFI uz

obelodanjivanje odgovarajućih informacija u
Napomenama uz finansijske izveštaje •
Vrednovanje pozicija finansijskih izveštaja privrednih društava, zadruga i preduzetnika za 2019.

godinu, koji primenjuju Međunarodne računovodstvene standarde, odnosno Međunarodne
standarde finansijskog izveštavanja (dalje: MRS/MSFI), Međunarodni standard finansijskog
izveštavanja (IFRS) za male i srednje entitete ("Sl. glasnik RS", br. 83/2018 - dalje: MSFI za
MSP), kao i Pravilnik o načinu priznavanja, vrednovanja, prezentacije i obelodanjivanja
pozicija u pojedinačnim finansijskim izveštajima mikro i drugih pravnih lica ("Sl. glasnik
RS", br. 118/2013 i 95/2014 - dalje: Pravilnik za mikro i druga pravna lica), vrši se primenom
Pravilnika o Kontnom okviru i sadržini računa u Kontnom okviru za privredna društva,
zadruge i preduzetnike ("Sl. glasnik RS", br. 95/2014 - dalje: Pravilnik).
Takođe, druga pravna lica koja su se u skladu sa članom 22. stav 3. Zakona o računovodstvu
("Sl. glasnik RS", br. 62/2013 i 30/2018 - dalje: Zakon), opredelila da primenjuju MSFI za
MSP, vrednovanje pozicija u finansijskim izveštajima vrše primenom Pravilnika.
Međutim, druga pravna lica koja primenjuju Pravilnik za mikro i druga pravna lica, vrednovanje
pozicija u finansijskim izveštajima ne vrše primenom Pravilnika, već primenom Pravilnika o
Kontnom okviru i sadržini računa u Kontnom okviru za druga pravna lica ("Sl. glasnik
RS", br. 24/2014), što nije predmet ovog komentara.
Ministar finansija je doneo Rešenje o utvrđivanju prevoda Međunarodnih standarda

finansijskog izveštavanja (MSFI) ("Sl. glasnik RS", br. 92/2019 - dalje: Rešenje). Rešenje
je objavljeno 25. decembra 2019. godine, a stupa na snagu osmog dana od dana
objavljivanja u "Sl. glasniku RS", odnosno 2. januara 2020. godine.
U skladu sa Rešenjem, osnovni tekstovi Međunarodnih računovodstvenih standarda, odnosno

Međunarodnih standarda finansijskog izveštavanja (dalje: MRS/MSFI) primenjuju se počev
od finansijskih izveštaja koji se sastavljaju na dan 31. decembra 2020. godine, dok je
ranija primena na finansijske izveštaje koji se sastavljaju na dan 31. decembra 2019.
godine moguća uz obelodanjivanje odgovarajućih informacija u Napomenama uz
finansijske izveštaje.
Novi MSFI koji su u obaveznoj primeni počev od finansijskih izveštaja koji se sastavljaju
na dan 31. decembar 2020. godine su:
• MSFI 9 Finansijski instrumenti (zamenjuje MRS 39 osim u delu hedžinga)
• MSFI 14 Regulisana vremenska razgraničenja (opcioni)
• MSFI 15 Prihodi od ugovora sa kupcima (zamenjuje MRS 18 i MRS 11)
MSFI 16 Lizing (Zakupi) koji je na snazi za godišnje periode koji počinju na dan ili nakon
1. januara 2019. godine nije preveden Rešenjem. Prevod ovog standarda se očekuje
početkom 2020. godine i on će zameniti MRS 17- Lizing.
Podsećamo da je MSFI za MSP u obaveznoj primeni za finansijske izveštaje koji se

sastavljaju na dan 31. decembra 2019. godine.
Opširnije u KOMENTAR REŠENJA O UTVRĐIVANJU PREVODA MEĐUNARODNIH

STANDARDA FINANSIJSKOG IZVEŠTAVANJA (MSFI) - "Sl. glasnik RS", br. 92/2019: •
Obavezna primena od finansijskih izveštaja koji se sastavljaju na dan 31. decembra 2020.
godine, dok je ranija primena moguća uz obelodanjivanje odgovarajućih informacija u
Napomenama uz finansijske izveštaje za 2019. godinu • i Stručni komentar - Poresko-
računovodstveni instruktor: KOMENTAR REŠENJA O UTVRĐIVANJU PREVODA
MEĐUNARODNOG STANDARDA FINANSIJSKOG IZVEŠTAVANJA ZA MALA I SREDNJA
PRAVNA LICA (MSFI ZA MSP) - "Sl. glasnik RS", br. 83/2018: • Primena je obavezna od
finansijskih izveštaja za 2019. godinu, a ranija primena je dozvoljena •
KLASA 0 - UPISANI A NEUPLAĆENI KAPITAL I STALNA

IMOVINA
Grupa 00 - Upisani a neuplaćeni kapital

Prema Pravilniku na računima grupe 00 iskazuju se iznosi upisanih a neuplaćenih akcija i
upisani a neuplaćeni udeli i ulozi prema nazivima računa ove grupe.
Osnovna funkcija ovih računa je obezbeđenje evidencije o neuplaćenom osnovnom kapitalu

kako bi na računima grupe 30 - Osnovni kapital bio iskazan samo uplaćeni kapital.
Prema Pravilniku, na računu 000 - Upisane a neuplaćene akcije, iskazuju se iznosi upisanih a
neuplaćenih akcija u nominalnom iznosu, odnosno u dinarskoj protivvrednosti strane valute na
dan upisa, zaduženjem ovog računa, a u korist računa 310 - Upisane a neuplaćene akcije.
Uplata upisanih akcija knjiži se na teret računa 241 - Tekući (poslovni) računi u korist računa
000 za nominalnu vrednost upisanih akcija, uz istovremeno knjiženje na teret računa 310 -
Upisane a neuplaćene akcije i u korist računa 300 - Akcijski kapital.
Kursne razlike po osnovu preračuna neuplaćenog upisanog kapitala u stranoj valuti knjiže se
zaduženjem ovog računa u korist računa grupe 31 - Upisani a neuplaćeni kapital. U slučaju da
je kursna razlika negativna, knjiženje se vrši odobrenjem ovog računa, a na teret računa grupe
31.
Na računu 001 - Upisani a neuplaćeni udeli i ulozi, iskazuju se iznosi upisanih a neuplaćenih
udela i uloga u nominalnom iznosu, odnosno u dinarskoj protivvrednosti strane valute na dan
upisa, zaduženjem ovog računa, a u korist računa 311 - Upisani a neuplaćeni udeli i ulozi.
Uplata upisanih udela i uloga knjiži se na teret računa 241 - Tekući (poslovni) računi u korist
računa 001 - Potraživanja za upisane a neuplaćene udele i uloge, za nominalnu vrednost
upisanih udela, uz istovremeno knjiženje na teret računa 311 i u korist računa 301 - Udeli
društava s ograničenom odgovornošću, odnosno računa 302 - Ulozi.
Početno i naknadno vrednovanje upisanog a neuplaćenog kapitala vrši se po

nominalnom iznosu.
Pozicija upisanog a neuplaćenog kapitala nastaje prvenstveno prilikom:
• osnivanja privrednog društva,

• povećanja osnovnog kapitala (akcionarsko društvo emituje nove akcije, društvu sa
ograničenom odgovornošću pristupa novi član, postojeći članovi donose odluku o
povećanju kapitala i sl.).
Saldo na ovim računima treba da pokaže da postoji obaveza osnivača odnosno članova društva
da u društvo unesu uloge na koje su se obavezali ugovorom o osnivanju (osnivačkim aktom)
odnosno odlukom o povećanju osnovnog kapitala. Pozicija neuplaćenog osnovnog kapitala se
gasi (ili smanjuje) uplatom ugovorenog iznosa koji je društvo bilo u obavezi da unese.
Primer: Računovodstveno evidentiranje upisanih a neuplaćenih udela
1) Društvo ABC ima jednog osnivača, čiji je uplaćeni novčani ulog 100.000 dinara. Doneta je
odluka o povećanju kapitala pristupanjem novog člana, koji ima obavezu uplate novčanog uloga
takođe 100.000 dinara, pri čemu se % učešća u kapitalu određuje u odnosu 50:50.
2) U roku predviđenom odlukom o osnivanju novi član je uplatio ulog u ukupnom iznosu od
100.000 dinara. Odluka o povećanju kapitala je registrovana kod Agencije za privredne registre.
Konto Iznos
R. br. OPIS
duguje potražuje duguje potražuje
1 2 3 4 5 6
1) 001 Upisani a neuplaćeni udeli i ulozi 100.000
311 Upisani a neuplaćeni udeli i ulozi 100.000
upisani ulog u skladu sa Odlukom
2) 241 Tekući (poslovni) računi 100.000
001 Upisani a neuplaćeni udeli i ulozi 100.000
uplata novog člana u skladu sa Odlukom o povećanju kapitala
2a) 311 Upisani a neuplaćeni udeli i ulozi 100.000
301 Udeli društva s ograničenom odgovornošću 100.000
registracija kapitala novog člana koji pristupa društvu
Grupa 01 - Nematerijalna imovina

Računovodstveni tretman nematerijalnih ulaganja uređen je Međunarodnim
računovodstvenim standardom - MRS 38 Nematerijalna imovina ("Sl. glasnik RS", br.
35/2014 - dalje: MRS 38) i Međunarodnim standardom finansijskog izveštavanja - MSFI 3
Poslovne kombinacije ("Sl. glasnik RS", br. 35/2014 - dalje: MSFI 3), koji se koristi u
računovodstvenom priznavanju nematerijalne imovine stečene putem poslovnih kombinacija.
Takođe, Odeljkom 18 MSFI za MSP uređeno je vrednovanje nematerijalne imovine, na drugačiji
način u odnosu na MRS 38.
Priznavanje i početno vrednovanje
Prema paragrafu 21. MRS 38, da bi se neko ulaganje (imovina) priznalo kao nematerijalna
imovina, mora da ispunjava sledeće uslove:
- da je verovatno da će buduće ekonomske koristi, koje se mogu pripisati imovini, priticati u

društvo i
- da se nabavna vrednost imovine može pouzdano utvrditi.
Interno stvoreni zaštitni znaci, oznake i druga interno generisana nematerijalna imovina,
ne priznaje se kao nematerijalno ulaganje. Početni izdaci za ove namene tretiraju se kao
rashod perioda u kome su nastali (par. 51 - 67 MRS 38).
Nematerijalna imovina se početno odmerava po nabavnoj vrednosti koja se sastoji od:
- nabavne cene uključujući i carine i nepovratni porez a umanjenu za sve trgovačke

popuste i rabate i
- zavisnih troškova nabavke koji se direktno mogu pripisati sticanju i pripremi sredstava za
nameravanu upotrebu.
Početno vrednovanje nematerijalne imovine, uređeno je na isti način i u MSFI za MSFI i

Pravilnikom za mikro i druga pravna lica.
Naknadno vrednovanje nematerijalne imovine
Naknadno vrednovanje nematerijalne imovine, u skladu sa MRS 38, može se vršiti prema
modelu nabavne vrednosti ili modelu revalorizacije.
Model nabavne vrednosti podrazumeva da se nematerijalno ulaganje nakon početnog

priznavanja vrednuje po nabavnoj vrednosti (ceni koštanja) umanjenoj za eventualnu
akumuliranu amortizaciju i eventualne akumulirane gubitke od umanjenja vrednosti.
Model revalorizacije podrazumeva da se nematerijalno ulaganje nakon početnog priznavanja

vrednuje po revalorizovanoj vrednosti, što je njegova fer vrednost na dan revalorizacije,
umanjena za eventualnu akumuliranu amortizaciju koja je naknadno usledila i eventualne
naknadne akumulirane gubitke od umanjenja vrednosti.
Osnovni uslov za vrednovanje nematerijalnih ulaganja po fer vrednosti je postojanje

aktivnog tržišta.
Primena modela revalorizacije za naše uslove nije uobičajena, imajući u vidu da nisu
zadovoljeni uslovi postojanja aktivnog tržišta.
Za razliku od pravnih lica koja primenjuju MRS/MSFI, pravna lica koja primenjuju MSFI za
MSP i Pravilnik za mikro i druga pravna lica, vrednovanje nematerijalne imovine vrše po
nabavnoj vrednosti ili po ceni koštanja, umanjenoj za ispravku vrednosti po osnovu
amortizacije i ispravku vrednosti po osnovu obezvređenja. Dakle, nije predviđen model
revalorizacije za naknadno vrednovanje nematerijalne imovine.
Prema Pravilniku, u okviru pozicije nematerijalne imovine, obuhvataju se: ulaganja u razvoj
(samo u skladu sa MRS/MSFI), koncesije, patenti, licence, robne i uslužne marke, softveri i
ostala prava, ulaganja u pribavljanje nematerijalne imovine, kupovinom stečeni goodwill i ostala
nematerijalna imovina (žig, franšiza itd).
Naime, MSFI za MSP i Pravilnik za mikro i druga pravna lica ne dozvoljavaju priznavanje
ulaganja u razvoj kao nematerijalne imovine, već ovo ulaganje predstavlja rashod
perioda.
Primer knjiženja je dat uz račun 537.
Korisni vek upotrebe i amortizacija
Društvo, u skladu sa MRS 38 treba da proceni da li je vek trajanja nematerijalne imovine

ograničen ili neograničen.
U skladu sa MRS 38, nematerijalna imovina sa ograničenim korisnim vekom se

amortizuje, dok se za nematerijalnu imovinu sa neograničenim vekom trajanja ne vrši
obračun amortizacija, već testiranje na obezvređenje.
Za nematerijalnu imovinu se u skladu sa MRS 38, smatra da ima neograničen korisni vek,
ukoliko se na osnovu analize svih relevantnih faktora ne može predvideti završetak perioda u
kome se očekuje da će nematerijalna imovina generisati prilive neto tokova gotovine u društvo.
Međutim, MSFI za MSP i Pravilnik za mikro i druga pravna lica ne daju mogućnost da
nematerijalna imovina ima neograničen vek trajanja, već se pretpostavlja da sva
nematerijalna imovina ima ograničen vek trajanja. Paragrafom 18.20 MSFI za MSP, je
propisano da ako entitet nije u stanju da izvrši pouzdanu procenu korisnog veka nematerijalne
imovine, treba da se pretpostavi da je vek trajanja deset godina.
Primer računovodstvenog evidentiranja nematerijalne imovine

Uobičajena transakcija priznavanja nematerijalne imovine koju većina društava ima je kupovina
računovodstvenog softvera. Računovodstveni softver nabavljen odvojeno (nezavisno) od
računara i koji se ne smatra njegovim sastavnim delom, smatra se nematerijalnom imovinom
i iskazuje se na računu 012 - Softver i ostala prava. Računovodstveni softver koji
omogućava rad kompjutera i nabavljen je zajedno sa računarom predstavlja njegov
sastavni deo, pa se ne iskazuje odvojeno od njega, već uvećava vrednost kompjutera.
Primer knjiženja nabavke računovodstvenog softvera-programa:
1) Privredno društvo je kupilo knjigovodstveni program za vođenje poslovnih knjiga od

dobavljača u zemlji za iznos od 1.200.000 dinara uvećan za PDV po stopi od 20%, odnosno za
240.000 dinara. Knjigovodstveni program je odmah nakon nabavke stavljen u upotrebu.
R. Konto Iznos
OPIS
br. duguje potražuje duguje potražuje
1 2 3 4 5 6
1) 012 Softver i ostala prava 1.200.000
Porez na dodatu vrednost u primljenim
270 fakturama po opštoj stopi (osim plaćenih 240.000
avansa)
435 Dobavljači u zemlji 1.440.000
za kupovinu knjigovodstvenog programa
Grupa 02 - Nekretnine, postrojenja i oprema
Računi 020 - Poljoprivredno i ostalo zemljište, 021 - Građevinsko zemljište

022 - Građevinski objekti, 023 - Postrojenja i oprema i 029 - Ispravka
vrednosti nekretnina, postrojenja i opreme
U skladu sa Pravilnikom, na računima grupe 02 - Nekretnine, postrojenja i oprema, iskazuju
se zemljišta, građevinski objekti, investicione nekretnine, postrojenja i oprema u
vlasništvu pravnog lica i preduzetnika, postrojenja i oprema uzeti u finansijski lizing, alat
i inventar sa kalkulativnim otpisom i ostale nekretnine, postrojenja i oprema, uključujući
stanove, stambene zgrade i odmarališta koji ispunjavaju uslov za priznavanje po MRS,
kao i ulaganja za pribavljanje nekretnina, postrojenja i opreme.
Računovodstveni tretman nekretnina, postrojenja i opreme uređen je Međunarodnim

računovodstvenim standardom Nekretnine, postrojenja i oprema ("Sl. glasnik RS", br.
35/2014 - dalje: MRS 16). Pravna lica koja primenjuju MSFI za MSP nekretnine, postrojenja i
opremu priznaju i vrednuju u skladu sa Odeljkom 17 MSFI za MSP.
Na računu 029 - Ispravka vrednosti, nekretnina, postrojenja i opreme, iskazuje se ukupna

amortizacija i ukupno obezvređenje nekretnina, postrojenja i opreme u skladu sa MRS 16, MRS
17, MRS 36 i MRS 40. Pravna lica koja primenjuju MSFI za MSP na ovom računu iskazuju
ukupnu amortizaciju i ukupno obezvređenje nekretnina, postrojenja i opreme u skladu sa
Odeljkom 16, Odeljkom 17, Odeljkom 20 i Odeljkom 27 MSFI za MSP.
Priznavanje i početno vrednovanje
Priznavanje nekretnina, postrojenja i opreme u bilansu stanja vrši se ukoliko su istovremeno

ispunjena dva osnovna kriterijuma:
- ako je verovatno da će buduće ekonomske koristi povezane sa tim sredstvom prilivati u

društvo; i
- ako se nabavna vrednost ili cena koštanja tog sredstva može pouzdano odmeriti.
U skladu sa konceptom materijalnosti na kojem su zasnovani MRS/MSFI, društvo treba svojom

računovodstvenom politikom definisati određeni iznos kao kriterijum za priznavanje stalnih
sredstava.
Početno vrednovanje nekretnina, postrojenja i opreme vrši se po nabavnoj vrednosti

odnosno, ceni koštanja.
Nabavna vrednost uključuje izdatke koji se direktno pripisuju nabavci sredstava, što uključuje
fakturna vrednost (uključujući carinske dažbine i PDV), sve troškove koji se direktno pripisuju
dovođenju sredstva na lokaciju i u stanje koje je neophodno da bi sredstvo moglo funkcionisati
na način na koji rukovodstvo očekuje.
Prema MRS 16, zemljište i objekti su zasebna sredstva koja se obračunavaju zasebno,
čak i kada su zajedno pribavljeni. Uz određene izuzetke, kao što su kamenolomi i tereni koji
se koriste kao deponije, zemljište ima neograničeni korisni vek i zbog toga se ne amortizuje.
Objekti imaju ograničeni korisni vek i zbog toga su sredstva koja se amortizuju.
Povećanje vrednosti zemljišta na kom se nalazi neki objekat, ne utiče na utvrđivanje
korisnog veka tog objekta.
Ako nabavna vrednost zemljišta uključuje i troškove demontaže, uklanjanja i obnove, taj
deo zemljišta se amortizuje tokom perioda u kom su koristi stečene nastajanjem ovih
troškova. U nekim slučajevima, samo zemljište može imati ograničen korisni vek, i tada se ono
amortizuje dinamikom koja odražava koristi koje se od njega dobijaju.
Takođe, paragraf 17.8 MSFI za MSP propisuje da su zemljište i objekti zasebna sredstva i
entitet treba zasebno da ih računovodstveno obuhvata, čak i kada su zajedno stečeni.
Kamata po osnovu kredita za nabavku nekretnina, postrojenja i opreme koja nisu stavljena u
upotrebu do dana bilansa, pod uslovom da su ispunjeni zahtevi iz Međunarodnog
računovodstvenog standarda - MRS 23 Troškovi pozajmljivanja ("Sl. glasnik RS", br.
35/2014 - dalje: MRS 23), ne iskazuje se kao rashod na računu 562 već se vrši njeno
kapitalizovanje, dakle kamata uvećava nabavnu vrednost konkretne nekretnine, postrojenja ili
opreme.
Međutim, treba imati u vidu da privredni subjekti koji primenjuju MSFI za MSP, kao i oni
koji primenjuju Pravilnik za mikro i druga pravna lica, nemaju mogućnost da kapitalizuju
troškove pozajmljivanja, već se svi troškovi pozajmljivanja priznaju kao rashod u
periodu u kojem su nastali, odnosno ne mogu ući u nabavnu vrednost osnovnog
sredstva.
Naknadno vrednovanje nekretnina, postrojenja i opreme
Naknadno vrednovanje, nekretnina, postrojenja i opreme u skladu sa MRS 16 i Odeljkom

17 MSFI za MSP, može se vršiti prema modelu nabavne vrednosti ili modelu
revalorizacije.
Model nabavne vrednosti: Nakon početnog priznavanja nekretnine, postrojenja i opremu treba
vrednovati po nabavnoj vrednosti umanjenoj za ispravku vrednosti i eventualne kumulirane
gubitke po osnovu obezvređenja.
Model revalorizacije: Nakon početnog priznavanja nekretnine, postrojenja i opremu treba

vrednovati po revalorizovanom iznosu, koji predstavlja njihovu fer vrednost na datum
revalorizacije umanjenu za naknadnu akumuliranu amortizaciju i naknadne akumulirane gubitke
zbog umanjenja vrednosti.
Društvo svojim računovodstvenim politikama bira metod naknadnog vrednovanja

nekretnina, postrojenja i opreme.
Za razliku od pravnih lica koja primenjuju MRS/MSFI i MSFI za MSP, pravna lica koja
primenjuju Pravilnik za mikro i druga pravna lica, vrednovanje nekretnina postrojenja i
opreme vrše po nabavnoj vrednosti ili po ceni koštanja, umanjenoj za ispravku vrednosti po
osnovu amortizacije i ispravku vrednosti po osnovu obezvređenja. Dakle, nije predviđen
model revalorizacije za naknadno vrednovanje građevinskih objekata, postrojenja i
opreme.
Naknadni izdaci za osnovna sredstva
Naknadni troškovi se uključuju u nabavnu vrednost sredstva ili se priznaju kao posebno
sredstvo, ukoliko je primenljivo, samo kada postoji verovatnoća da će Društvo u budućnosti
imati ekonomsku korist od tog sredstva i ako se njegova vrednost može pouzdano odmeriti.
Knjigovodstvena vrednost zamenjenog sredstva se isknjižava. Svi drugi troškovi tekućeg
održavanja terete bilans uspeha perioda u kome su nastali.
Korisni vek upotrebe i amortizacija
Zemljište (osim izuzetno), spomenici kulture i istorijski spomenici ne podležu obračunu

amortizacije. Sa obračunom amortizacije se započinje kada je sredstvo raspoloživo za
korišćenje, tj. kada je na lokaciji i u stanju koje je neophodno da ono funkcioniše na način na
koji to očekuje rukovodstvo privrednog subjekta.
MRS 16 i Odeljak 17 MSFI za MSP ne precizira da li je to od prvog narednog dana od dana

kada je sredstvo raspoloživo za korišćenje ili je to od prvog dana narednog meseca. Zbog
jednostavnijeg obračuna računovođe se uglavnom opredeljuju da to bude od prvog dana
narednog meseca.
Društvo svojim računovodstvenim politikama uređuje metode i stope za obračun amortizacije.
Primer knjiženja - naknadno vrednovanje nekretnina prema modelu revalorizacije:
Nekretnina je imala sledeće knjigovodstvene vrednosti pre revalorizacije:
R.
Vrednosti Iznosi
br.
1. Nabavna vrednost 30.000.000
2. Otpisana vrednost 6.000.000
3. Sadašnja vrednost (knjigovodstvena vrednost) 24.000.000
4. Procenjena fer vrednost na datum bilansa stanja 28.800.000
5. Revalorizaciona rezerva (4-5) 4.800.000
Procenjena tržišna vrednost je za 20% veća od knjigovodstvene vrednosti. Knjiženje ćemo

sprovesti primenom jednog od metoda i to: proporcionalnom korekcijom nabavne i ispravke
vrednosti za 20%, tako da sadašnja vrednost (neto knjigovodstveni iznos sredstva) nakon
revalorizacije bude jednaka njegovoj procenjenoj fer vrednosti:
Preračun vrednosti po osnovu revalorizacije:
R.
Vrednosti Pre revalorizacije % Posle revalorizacije Knjižiti
br.
1. Nabavna vrednost 30.000.000 20 36.000.000 +6.000.000
2. Otpisana vrednost 6.000.000 20 7.200.000 +1.200.000
3. Sadašnja vrednost (3-2) 24.000.000 28.800.000 4.800.000
Knjiženje:
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 022 Građevinski objekti 6.000.000
029 Ispravka vrednosti 1.200.000
3301 Revalorizacione rezerve 4.800.000
knjiženje svođenja na fer vrednost na dan bilansa
Račun 024 - Investicione nekretnine

Računovodstveni tretman investicionih nekretnina određen je Međunarodnim
računovodstvenim standardom - MRS 40 Investicione nekretnine ("Sl. glasnik RS", br.
35/2014 - dalje: MRS 40), odnosno Odeljkom 16 MSFI za MSP.
Investicione nekretnine su nekretnine koje pravna lica koriste za ostvarivanje prihoda od

zakupnine ili porasta vrednosti nekretnine.
Prema MRS 40, primeri investicionih nekretnina su:
- zemljište koje se drži sa ciljem dugoročnog porasta vrednosti kapitala, a ne u cilju

kratkoročne prodaje u redovnom poslovanju;
- zemljište koje se drži za trenutno nepoznatu buduću upotrebu. Ukoliko društvo nije utvrdilo
da će koristiti zemljište bilo kao osnovno sredstvo koje koristi vlasnik ili za kratkoročnu
prodaju u redovnom poslovanju, smatra se da se zemljište drži u cilju povećanja
vrednosti kapitala;
- objekat u vlasništvu društva ili pribavljen putem finansijskog lizinga koji se daje u zakup;
- objekat koji trenutno niko ne koristi, odnosno nije izdat u zakup, ali se drži radi
iznajmljivanja;
- nekretnine u procesu izgradnje ili razvoja za buduće korišćenje kao investicione
nekretnine.
Investicione nekretnine se početno priznaju po nabavnoj vrednosti, odnosno ceni koštanja.

Troškovi transakcije se uključuju u početno priznatu vrednost.
Za naknadno vrednovanje investicionih nekretnina, društvo može izabrati ili metod fer
vrednosti ili metod nabavne vrednosti kao svoju računovodstvenu politiku i tu politiku
primenjuje na sve svoje investicione nekretnine.
MRS 40 zahteva da sva pravna lica koja poseduju investicione nekretnine pri sastavljanju
finansijskih izveštaja utvrde njihovu fer vrednost nezavisno od izabrane metode vrednovanja, jer
iako se opredele za nabavnu vrednost pravna lica moraju da na dan bilansa utvrde fer vrednost
za potrebe obelodanjivanja u napomenama uz finansijske izveštaje.
Ukoliko društvo izabere fer vrednost za naknadno vrednovanje investicione nekretnine,

promena fer vrednosti se evidentira kao prihod ili rashod perioda.
Naknadni izdaci vezani za investicionu nekretninu se kapitalizuju samo kada je verovatno da će

buduće ekonomske koristi povezane sa tim izdacima pripasti društvu i da izdaci mogu
pouzdano da se izmere. Svi ostali troškovi tekućeg održavanja terete troškove perioda u kome
nastanu.
Investicione nekretnine prestaju da se priznaju (eliminišu se iz bilansa stanja) po otuđenju ili

kada se investiciona nekretnina trajno povuče iz upotrebe i ne očekuju se nikakve buduće
ekonomske koristi od njegovog otuđenja. Takođe, investiciona nekretnina prestaje da se
priznaje u bilansu stanja kada dođe do promene namene nekretnine i sprovede se prenos sa
investicione nekretnine na:
- nekretnine koje koristi vlasnik - računi 022 - Građevinski objekti, 020 - Poljoprivredno i
ostalo zemljište i 021 - Građevinsko zemljište;
- nekretnine namenjene prodaji - račun 143 - Investicione nekretnine namenjene prodaji, na
kome se iskazuju korišćene investicione nekretnine za koje je doneta odluka o prodaji.
Pri prenosu nekretnina između pojedinih bilansnih pozicija, veoma je bitno kako društva
naknadno vrednuju investicione nekretnine, da li po metodu nabavne ili fer vrednosti.
Prema paragrafu 59. MRS 40, kada društvo koristi metod nabavne vrednosti, prenosi koji
se vrše između investicionih nekretnina, osnovnih sredstava i zaliha ne menjaju
knjigovodstvenu vrednost prenetih nekretnina i ne menjaju nabavnu vrednost tih
nekretnina za potrebe odmeravanja ili obelodanjivanja.
Prema paragrafu 60. MRS 40, kada društvo koristi metod fer vrednosti, a kada se vrši
prenos sa investicione nekretnine na osnovna sredstva ili zalihe, nabavna vrednost za
dalje vrednovanje je fer vrednost na dan kada dođe do promene u nameni, odnosno
korišćenju.
Prema MSFI za MSP i Pravilniku za mala i druga pravna lica, investicione nekretnine čija se
fer vrednost može pouzdano odmeriti bez prekomernih troškova ili napora treba da se
odmeravaju po fer vrednosti na svaki datum izveštavanja sa promenama fer vrednosti koje se
priznaju u dobitak ili gubitak.
Entitet treba računovodstveno da obuhvata sve ostale investicione nekretnine kao nekretnine,
postrojenja i opremu korišćenjem modela nabavna vrednost - amortizacija - umanjenje
vrednosti datog u Odeljku 17.
Dakle, ukoliko pravno lice koje primenjuje MSFI za MSP ili Pravilnik za mala i druga
pravna lica, može pouzdano da utvrdi fer vrednost investicione nekretnine bez
prekomernih troškova, tada investicione nekretnine vrednuje po fer vrednosti kroz
bilans uspeha i evidentira ih na računu 024. Međutim, ukoliko to nije u mogućnosti, tada
investicione nekretnine vrednuje po nabavnoj vrednosti i evidentira ih na računu 022.
Prema paragrafu 16.8 MSFI za MSP, ako pouzdano merilo fer vrednosti nije više dostupno bez
prekomernih troškova i napora za stavku investicionih nekretnina koja se odmerava korišćenjem
modela fer vrednosti, entitet onda treba da računovodstveno obuhvata tu stavku kao nekretninu,
postrojenje i opremu u skladu sa Odeljkom 17 sve dok ne postane dostupno pouzdano
odmeravanje fer vrednosti. Knjigovodstvena vrednost investicione nekretnine na taj datum
postaje njena nabavna vrednost prema Odeljku 17. U paragrafu 16.10(e)(iii) se zahteva
obelodanjivanje ove promene. To je promena okolnosti, a ne promena računovodstvene
politike.
Osim onoga što se zahteva u paragrafu 16.8, entitet treba da prenosi nekretnine u, ili iz,
investicionih nekretnina samo kada te nekretnine prvi put zadovolje, ili prestanu da
zadovoljavaju, definiciju investicionih nekretnina.
Kod promene računovodstvene politike investicione nekretnine, prelaskom sa nabavne

vrednosti na fer vrednost, efekat promene se priznaje kao dobitak ili gubitak u Bilansu uspeha.
Primer knjiženja investicione nekretnine:

Društvo je donelo Odluku o promeni namene magacinskog prostora za smeštaj robe. S obzirom
na višak smeštajnih kapaciteta doneta je odluka da se magacinski prostor koji je do sada
koristilo društvo klasifikuje na investicionu nekretninu. Računovodstvena politika za vrednovanje
i nekretnina i investicionih nekretnina je nabavna vrednost. Nabavna vrednost magacinskog
prostora na dan prenosa je 500.000 dinara, a ispravka vrednosti 25.000 dinara.
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 024 Investicione nekretnine 500.000
0294 Ispravka vrednosti investicionih nekretnina 25.000
022 Građevinski objekti 500.000
0292 Ispravka vrednosti građevinskih objekata 25.000
prenos nekretnine sa osnovnih sredstava na investicionu nekretninu na osnovu promene
namene
Računi 025 - Ostale nekretnine, postrojenja i oprema, 026 - Nekretnine,

postrojenja i oprema u pripremi i 028 - Avansi za nekretnine, postrojenja i
opremu
Na računu 025 - Ostale nekretnine, postrojenja i oprema, iskazuju se vrednosti ostalih
osnovnih sredstava koja nisu iskazana na drugim računima ove grupe, kao što su: spomenici
kulture i istorijski spomenici, dela likovne, vajarske, filmske i druge umetnosti, muzejske
vrednosti, knjige u bibliotekama i druga osnovna sredstva.
Na računu 026 - Nekretnine, postrojenja i oprema u pripremi, iskazuju se ulaganja u ove

oblike sredstava od dana ulaganja do dana početka korišćenja.
Na računu 028 - Avansi za nekretnine, postrojenja i opremu, iskazuju se dati avansi za

sticanje ovih oblika sredstava.
Prethodno date napomene za vrednovanje sredstava u okviru grupe 02 odnose se i na

naknadno vrednovanje sredstava koja se obuhvataju na računima 025, 026 i 028. U vezi sa
naknadnim vrednovanjem stanja na računu 028 važe i napomene o zastarelosti potraživanja na
koje se ukazuje u okviru vrednovanja potraživanja iz Klase 2.
Račun 027 - Ulaganja na tuđim nekretninama, postrojenjima i opremi

Prema Pravilniku, na računu 027 - Ulaganja na tuđim nekretninama, postrojenjima i opremi,
iskazuju se ulaganja koja se vrše na tuđim sredstvima radi obavljanja delatnosti.
Ulaganja u tuđe nekretnine, postrojenja i opremu iskazuju se u poslovnim knjigama zakupca,

gde je u skladu sa ugovorom o zakupu predviđeno pravo zakupca da izvrši adaptaciju objekta
za sopstveni račun, s tim što takva ulaganja ne utiču na iznos zakupnine koju zakupac plaća.
Amortizacija ulaganja u tuđe nekretnine i opremu vrši se na sistematskoj osnovi tokom
procenjenog korisnog veka trajanja a to je obično period trajanja ugovora o zakupu.
Primer knjiženja ulaganja u tuđa osnovna sredstva:
1) Obveznik PDV je zaključio ugovor o zakupu poslovnog prostora sa drugim obveznikom PDV
na rok od tri godine. Ugovorom je predviđeno da zakupac može izvršiti adaptaciju i renoviranje
poslovnog prostora, pri čemu troškovi padaju isključivo na teret zakupca. Izvođač radova je
ispostavio fakturu na iznos od 1.000.000 dinara.
2) U skladu sa ugovorom, zakupodavac je izdao fakturu na ime mesečne zakupnine u iznosu od

300.000 dinara plus PDV 60.000 dinara ukupno 360.000 dinara.
Knjiženje u poslovnim knjigama zakupca
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 027 Ulaganja na tuđim nekretninama 1.000.000
270 200.000
fakturama po opštoj stopi
Obaveze za porez na dodatu vrednost po
470 izdatim fakturama po opštoj stopi (osim 200.00
primljenih avansa)
po fakturi za adaptaciju i renoviranje poslovnog prostora
2) 533 Troškovi zakupnine 300.000
270 60.000
435 Dobavljači u zemlji 360.000
po fakturi za zakup
Grupa računa 03 - Biološka sredstva

Prema Pravilniku, na računima grupe 03 - Biološka sredstva, iskazuju se šume, višegodišnji
zasadi, osnovno stado, biološka sredstva u pripremi i ostala biološka sredstva u skladu sa
Međunarodnim računovodstvenim standardom - MRS 41 Poljoprivreda ("Sl. glasnik RS",
br. 35/2014 - dalje: MRS 41). Pravna lica koja primenjuju MSFI za MSP biološka sredstva
priznaju i vrednuju u skladu sa Odeljkom 34 MSFI za MSP.
Nema značajnih odstupanja u načinu vrednovanja bioloških sredstava u skladu sa MRS 41, u
odnosu na Odeljak 34 MSFI za MSP i Pravilnik za mikro i druga pravna lica.
Račun 030 - Šume
Prema odredbama MRS 41, šume su biološka sredstva, odnosno žive biljke. Naime, radi se
o šumama koje su obuhvaćene poljoprivrednom delatnošću. MRS 41 definiše poljoprivrednu
delatnost kao, Upravljanje entiteta biološkom transformacijom ili ubiranjem bioloških sredstava
za prodaju ili preradu u poljoprivredne proizvode ili za stvaranje dodatnih bioloških sredstava.
Poljoprivredna delatnost obuhvata raznovrsne aktivnosti, na primer, uzgoj stoke, šumarstvo,

uzgajanje godišnjih ili višegodišnjih useva, obradu voćnjaka i plantaža, hortikulturu i akvakulturu
(uključujući gajenje riba). I pored ove raznovrsnosti postoje određene zajedničke
karakteristike:
a) Sposobnost menjanja. Žive životinje i biljke su sposobne da se biološki transformišu;
b) Upravljanje promenama. Upravljanje olakšava biološku transformaciju unapređivanjem ili

barem stabilizovanjem uslova koji su neophodni za odvijanje procesa (na primer, nivo hranljivih
sastojaka, vlažnost, temperatura, plodnost i svetlost). Ovakvim upravljanjem se pravi razlika
između poljoprivredne delatnosti i ostalih delatnosti. Na primer, sakupljanje plodova iz izvora
kojima se ne upravlja (kao što je okeanski ribolov i krčenje šuma) nije poljoprivredna delatnost; i
c) Merenje promene. Promena kvaliteta (na primer, genetska svojstva, gustina, zrelost, masna
skrama, sadržaj proteina i jačina vlakana) ili promena kvantiteta (na primer priplod, težine,
zapremina, dužina ili prečnik vlakana i broj pupoljaka) nastala biološkom transformacijom ili
ubiranjem, se meri i nadgleda kao rutinska funkcija upravljanja.
Prema paragrafu 10. MRS 41, entitet priznaje biološko sredstvo ili poljoprivredni proizvod
samo onda:
a) kada entitet kontroliše sredstvo kao rezultat prethodnih događaja;
b) kada je verovatno da će buduće ekonomske koristi povezane sa tim sredstvom priticati u

entitet; i
c) kada se fer vrednost ili nabavna vrednost sredstva može pouzdano odmeriti.
U poljoprivrednoj delatnosti, kontrola može biti dokazana, na primer, pravnim vlasništvom nad
stokom i žigosanjem ili sličnim označavanjem stoke nakon sticanja, rađanja ili zalučivanja.
Buduće koristi se obično procenjuju odmeravanjem značajnih fizičkih karakteristika.
U skladu sa odredbama člana 5. Zakona o šumama ("Sl. glasnik RS", br. 30/2010, 93/2012,
89/2015 i 95/2018 - dr. zakon), šuma je prostor obrastao šumskim drvećem, minimalne
površine 5 ari, sa minimalnom pokrivenošću zemljišta krunama drveća od 30%. Pod šumom, u
smislu ovog zakona, podrazumeva se površina zemljišta veća od 5 ari obrasla šumskim
drvećem. Pod šumom se takođe smatraju i mlade prirodne i veštačke sastojine, kao i ljudskim
delovanjem ili iz prirodnih razloga privremeno neobrasle površine na kojima će se prirodno ili
veštački ponovo uspostaviti šuma. Pod šumom se podrazumevaju i šumski rasadnici u
kompleksu šuma i semenske plantaže, kao i zaštitni pojasevi drveća površine veće od 5 ari.
Šumom se ne smatraju odvojene grupe šumskog drveća na površini manjoj od 5 ari, parkovi u
naseljenim mestima, kao i drveće koje se nalazi ispod dalekovoda i u koridoru izgrađenog
dalekovoda, bez obzira na površinu. Šumsko zemljište jeste zemljište na kome se gaji šuma,
zemljište na kome je zbog njegovih prirodnih osobina racionalnije gajiti šume, kao i zemljište na
kome se nalaze objekti namenjeni gazdovanju šumama, divljači i ostvarivanju opštekorisnih
funkcija šuma i koje ne može da se koristi u druge svrhe, osim u slučajevima i pod uslovima
utvrđenim ovim zakonom.
Iz navedenih odredbi MRS 41 i odredbi Zakona o šumama, jasno proizilaze razlike u definisanju
šta se smatra šumom. Naime, MRS 41 se bavi vrednovanjem šuma bez zemljišta na kojem se
šume nalaze, dok Zakon o šumama tretira šume zajedno sa zemljištem. Međutim, MRS 41
navodi da su biološka sredstva često fizički vezana za zemljište (na primer, drveće u šumskom
zasadu). Moguća je situacija da nema posebnog tržišta za biološka sredstva koja su vezana za
zemljište, ali može postojati aktivno tržište za kombinovana sredstva, to jest, za kombinaciju
bioloških sredstava, neobrađenog zemljišta i poboljšanja zemljišta. MRS 41, dalje daje
mogućnost da entitet može iskoristiti informacije u vezi sa kombinovanim sredstvima da bi
odredilo fer vrednost bioloških sredstava. Na primer, fer vrednost neobrađenog zemljišta i
poboljšanja na zemljištu se može oduzeti od fer vrednosti kombinovanih sredstava, kako bi se
došlo do fer vrednosti bioloških sredstava.
Vrednovanje šuma
Prema MRS 41, šuma, kao biološko sredstvo se odmerava prilikom početnog priznavanja
i na kraju svakog izveštajnog perioda po fer vrednosti umanjenoj za troškove prodaje,
osim u slučaju opisanom u paragrafu 30, kada se fer vrednost ne može pouzdano
odmeriti.
Naime, u skladu sa paragrafom 30. MRS 41, postoji pretpostavka da se fer vrednost
biološkog sredstva može pouzdano odmeravati. Međutim, ta pretpostavka se može
osporiti prilikom početnog priznavanja bioloških sredstava za koja kotacije tržišnih cena
ili vrednosti nisu dostupne, i za koja se utvrdi da su alternativna odmeravanja fer
vrednosti potpuno nepouzdane. U takvom slučaju, biološko sredstvo treba odmeravati
po nabavnoj vrednosti umanjenoj za akumuliranu amortizaciju i eventualne akumulirane
gubitke od umanjenja vrednosti. Onda kada fer vrednost takvog biološkog sredstva postane
pouzdano merljiva, entitet to sredstvo treba da odmeri po fer vrednosti umanjenoj za troškove
prodaje. Onda kada stalno biološko sredstvo ispunjava kriterijume da se klasifikuje kao sredstvo
namenjeno prodaji (ili je uključeno u grupu za otuđenje koja je klasifikovana kao grupa
namenjena prodaji) u skladu sa MSFI 5, pretpostavlja se da fer vrednost može biti pouzdano
odmerena.
Pretpostavka iz paragrafa 30. se može osporiti samo kod početnog priznavanja. Entitet koji je
ranije odmeravao biološko sredstvo po fer vrednosti umanjenoj za troškove prodaje nastavlja da
isto sredstvo odmerava po fer vrednosti umanjenoj za troškove prodaje do otuđenja.
Pri utvrđivanju nabavne vrednosti biološkog sredstva, akumulirane amortizacije i akumuliranih

gubitaka od umanjenja vrednosti, entitet uzima u obzir MRS 16 i MRS 36.
Nabavna vrednost može ponekad biti približna fer vrednosti, naročito:
a) kada je došlo samo do neznatne biološke transformacije od početnog nastanka troškova

(na primer, voćke posađene neposredno pre kraja izveštajnog perioda); ili
b) kada se ne očekuje da će uticaj biološke transformacije na cenu biti materijalno značajan
(na primer, za početni rast u 30-godišnjem proizvodnom ciklusu plantaže borova).
U skladu sa MRS 41, fer vrednost je cena koja bi se naplatila za prodaju sredstva ili platila
za prenos obaveze u redovnoj transakciji između učesnika na tržištu na datum
odmeravanja, a koja se utvrđuje u skladu sa odredbama Međunarodnog standarda
finansijskog izveštavanja - MSFI 13 Odmeravanje fer vrednosti ("Sl. glasnik RS", br.
35/2014 - dalje: MSFI 13). Pravna lica koja primenjuju MSFI za MSP, fer vrednost utvrđuju u
skladu sa odredbama Paragrafa 11.27 do 11.32., kao cenu u redovnoj transakciji između
učesnika na tržištu na datum odmeravanja.
Prema MSFI 13, odmeravanje fer vrednosti se radi pod pretpostavkom da su imovina ili
obaveza razmenjeni u redovnoj transakciji između tržišnih učesnika prilikom prodaje imovine ili
prenosa obaveze na datum odmeravanja, po tekućim tržišnim uslovima.
Odmeravanje fer vrednosti se radi pod pretpostavkom da se transakcija prodaje imovine ili
prenosa obaveze odvija ili:
a) na primarnom tržištu za imovinu ili obavezu; ili

b) u odsustvu primarnog tržišta, na najpovoljnijem tržištu za imovinu ili obavezu.
Dakle, fer vrednost se utvrđuje pre svega na osnovu tržišnih podataka, a ne na osnovu
internih procena rukovodstva.
Fer vrednost se utvrđuje za određeno sredstvo ili obavezu. Prilikom procene fer vrednosti
pravno lice treba da uzme u obzir sve karakteristike sredstava ili obaveza koje bi uzeli učesnici
na tržištu kada bi utvrđivali cenu sredstava ili obaveza na određeni dan. Pod tim
karakteristikama podrazumevaju se uslovi i lokacija sredstava i bilo koja ograničenja koja
postoje u vezi sa prodajom ili korišćenjem sredstava.
Prilikom procene fer vrednosti društva treba da dosledno koriste tehnike procene koje su
odgovarajuće u datim okolnostima i za koje ima dovoljno raspoloživih podataka. MSFI 13
predviđa primenu jedne od tri metode za procene fer vrednosti i to:
• tržišna metoda - koriste se kupoprodajne cene i ostale relevantne informacije na bazi tržišnih
transakcija sa identičnim ili uporedivim (sličnim) sredstvima, obavezama ili grupama sredstava i
obaveza;
• troškovna metoda ili metod nabavne vrednosti - koriste se iznosi koji bi se zahtevali za
zamenu određenog sredstva - tekući troškovi zamene;
• prinosna metoda - zasniva se na konvertovanju budućih iznosa (npr. neto novčani tok ili
prihodi i rashodi) u sadašnju vrednost pomoću diskontovanja. Fer vrednost kod ove metode
utvrđuje se na bazi tekućih tržišnih očekivanja i pretpostavki o određenim budućim iznosima.
MSFI 13 propisuje hijerarhiju korišćenja inputa od 1 do 3 prilikom procene fer vrednosti.

Izveštajni subjekt najveći prioritet prilikom utvrđivanja fer vrednosti treba da dâ podacima sa
nivoa 1 (kotirane tržišne cene na aktivnom tržištu za identična sredstva i obaveze), a najmanji
inputima sa nivoa 3 (netržišne interne procene rukovodstva).
Da bi unapredio doslednost i uporedivost u proceni fer vrednosti i povezanim
obelodanjivanjima MSFI 13 ustanovljava hijerarhiju fer vrednosti u tri nivoa:
Nivo 1 - Kotirane (nekorigovane) cene sa aktivnog tržišta za identična sredstva i obaveze

kojima pravno lice ima pristup na dan procene. Tržišne cene sa aktivnog tržišta predstavljaju
najpouzdaniji dokaz kolika je fer vrednost i treba ih bez korekcija i usklađivanja koristiti kao
primarni input, osim u izuzetnim slučajevima.
Nivo 2 - Ulazni podaci (inputi) koji podrazumevaju korišćenje:
- kotiranih tržišnih cena sa aktivnog tržišta za slična sredstva i obaveze,

- kotirane tržišne cene za identična ili slična sredstva i obaveze sa tržišta koja nisu aktivna
- stopa prinosa na tržištu, i
- ostale inpute, osim kotiranih cena, koji su uočljivi za sredstvo ili obavezu (npr. kamatne
stope i krive prinosa koje su uočljive u uobičajenim kotiranim intervalima itd).
Nivo 3 - Inputi koji nisu vidljivi jer ne postoji aktivno tržište, kotirane tržišne cene ili uporedivi
oblici imovine ili obaveza. To su procene koje se ne zasnivaju na eksternim podacima koji su
vidljivi na tržištu, već na internim procenama rukovodstva kao što je prinosna metoda
zasnovana na sadašnjoj vrednosti budućih novčanih tokova koje projektuje uprava.
Odmeravanje fer vrednosti biološkog sredstva ili poljoprivrednog proizvoda se može olakšati
grupisanjem bioloških sredstava ili poljoprivrednih proizvoda prema značajnim karakteristikama,
na primer, prema starosti ili kvalitetu. Kao osnovu za određivanje cene, entitet bira karakteristike
koje odgovaraju onima koje se koriste na tržištu.
Entiteti često zaključuju ugovore o prodaji svojih bioloških sredstava ili poljoprivrednih proizvoda
na neki budući datum. Ugovorne cene ne moraju biti značajne za odmeravanje fer vrednosti,
budući da fer vrednost održava sadašnje uslove na tržištu na kom bi se transakcija obavila
između tržišnih učesnika kupaca i prodavaca. Prema tome, fer vrednost biološkog sredstva ili
poljoprivrednog proizvoda se ne koriguje zbog postojanja ugovora. U nekim slučajevima, ugovor
o prodaji biološkog sredstva ili poljoprivrednog proizvoda može biti štetan (onerozan), u smislu
definicije iz MRS 37, koji se primenjuje na štetne (onerozne) ugovore.
Dobitak ili gubitak koji nastaje pri početnom priznavanju šume kao biološkog sredstva
po fer vrednosti umanjenoj za troškove prodaje, kao i dobitak ili gubitak koji nastaje kao
rezultat promene fer vrednosti umanjene za troškove prodaje biološkog sredstva,
uključuje se u dobitak ili gubitak za period u kom je nastao. Gubitak može nastati pri
početnom priznavanju biološkog sredstva, jer se prilikom utvrđivanja fer vrednosti umanjene za
troškove prodaje biološkog sredstva vrši umanjenje za troškove prodaje.
Vrednost šuma dobija se kada se utvrđena stalna drvna zapremina premerom na terenu
razvrsta na drvene sortimente, utvrdi prodajna vrednost ovih sortimenata utovarenih na
prevozna sredstva, pa se od tako dobijene vrednosti drvnih sortimenata odbijaju troškovi
seče, vuče i izrade drvnih sortimenata.
Ulaganja koja se vrše radi pošumljavanja imaju karakter investicija u toku koje se evidentiraju
na računu 037 - Biološka sredstva u pripremi, dok se dati avansi evidentiraju na računu 038 -
Avansi za biološka sredstva.
Knjiženje poslovnih promena na računu 030
Knjigovodstvena vrednost šuma koja je iskazana u početnom stanju, na kraju poslovne godine
se svodi na procenjenu fer vrednost koju utvrđuju stručna lica, kao što su npr. inženjeri
šumarstva. Prilikom vršenja procene, obuhvataju se sve promene koje su uticale na smanjenje
vrednosti šuma, kao što su seča šuma, šuma uništena požarom, sušom, šuma namenjena
prodaji i sl, odnosno promene koje su uticale na povećanje vrednosti šuma, kao što su prirast
drvne mase, aktiviranje šuma, kupovina šuma i sl.
Dakle, ako se procenom na kraju godine utvrdi da je došlo do povećanja vrednosti šume,
zadužuje se račun 030, a u korist računa 680 - Prihodi od usklađivanja vrednosti
bioloških sredstava, odnosno ukoliko je došlo do smanjenja vrednosti šuma, račun 030
potražuje a duguje račun 580 - Obezvređenje bioloških sredstava.
Za različite vrste šuma se mogu otvoriti posebni analitički računi u okviru računa 030, kao što su
listopadne šume, četinarske šume, mešovite šume i dr.
Primer:
0) Preduzeće za gazdovanje šumama u državnoj svojini je imalo sledeće početno stanje na

računu šuma na dan 1.1. tekuće godine:
R. br. Račun Iznos

1. 0301 - Listopadne šume 500.000.000
2. 0302 - Četinarske šume 800.000.000
3. 0303 - Mešovite šume 400.000.000
4. Ukupno račun 030 - Šume: 1.700.000.000
1) U toku tekuće godine isečeno je i složeno ogrevnog drveta od listopadne šume 4.000 m3.
Vrednost kubnog metra posečenog ogrevnog drveta iznosi 3.500 dinara, što ukupno iznosi
14.000.000 dinara.
Kalkulacija tržišne cene posečenog drveta je sledeća:
a) vrednost posečene šume na panju 50% ili 1.750 dinara u ceni po m3 ogrevnog drveta,
odnosno 14.000.000 x 50% = 7.000.000 dinara;
b) zarade zaposlenih 20% ili 700 dinara u ceni po m3 ogrevnog drveta, odnosno 14.000.000
x 20% = 2.800.000 dinara;
c) utrošeno gorivo za seču šuma 15% ili 525 dinara u ceni po m3 ogrevnog drveta, odnosno
14.000.000 x 15% = 2.100.000 dinara;
d) usluge dobavljača za transport i skladištenje posečenog drveta sa PDV 15% ili % ili 525
dinara u ceni po m3 ogrevnog drveta, odnosno 14.000.000 x 15% = 2.100.000 dinara.
2) Izvršeno je aktiviranje, odnosno prevod iz kategorije četinarskih šuma u podizanju u

kategoriju četinarskih šuma u funkciji u iznosu od 4.500.000 dinara.
3) Uništeno je u požaru 3 hektara mešovite šume u vrednosti od 10.000.000 dinara.
4) Od stručne službe je dobijen izveštaj o fer vrednosti umanjenoj za procenjene troškove

prodaje na dan bilansa u iznosu od 30.000.000 dinara, od čega se 50% odnosi na četinarske
šume, 30% na listopadne šume i 20% na mešovite šume.
5) Izvršen je obračun i evidentirana promena vrednosti zaliha nedovršene proizvodnje i gotovih

proizvoda na dan bilansa u finansijskom knjigovodstvu u vezi sa drvetom posečenim za ogrev.
Knjiženje u finansijskom knjigovodstvu
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 511 Troškovi materijala za izradu 7.000.000
520 Troškovi zarada i naknada zarada 2.800.000
513 Troškovi goriva 2.100.000
531 Troškovi transportnih usluga 1.750.000
PDV u primljenim fakturama po opštoj stopi
270
(osim plaćenih avansa) 350.000
0301 Listopadne šume 7.000.000
Obaveze za neto zarade i naknade zarada,
450
osim naknada zarada koje se refundiraju 2.800.000
1012 Gorivo i mazivo 2.100.000
za kalkulaciju tržišne cene posečenog drveta
2) 0302 Četinarske šume 4.500.000
0372 Četinarske šume u podizanju 4.500.000
za prevod iz kategorije četinarskih šuma u podizanju u kategoriju četinarskih šuma u funkciji
Gubici po osnovu rashodovanja i prodaje
3) 571
bioloških sredstava 10.000.000
0393 Mešovite šume - obezvređenje 10.000.000
za umanjenje vrednosti mešovitih šuma uništenih u požaru
4) 0301 Listopadne šume 9.000.000
0302 Četinarske šume 15.000.000
0303 Mešovite šume 6.000.000
Prihodi od usklađivanja vrednosti bioloških
680
sredstava 30.000.000
za usklađivanje na dan bilansa
5) 12011 Gotovi proizvodi (drva za ogrev) 13.650.000
Povećanje vrednosti zaliha nedovršenih i
630
gotovih proizvoda 13.650.000
po izveštaju pogonskog knjigovodstva na dan 31.12. tekuće godine za utvrđivanje promene
vrednosti zaliha vezane za sečenje šuma
Knjiženje u pogonskom knjigovodstvu
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
Proizvodnja proizvoda osnovne delatnosti
5a) 95011
(drva za ogrev) 13.650.000
902 Račun za preuzimanje troškova 13.650.000
za preuzimanje troškova iz finansijskog knjigovodstva na dan 31.12. tekuće godine
5b) 96011 Gotovi proizvodi (drva za ogrev) 13.650.000
Proizvodnja proizvoda osnovne delatnosti
95011
(drva za ogrev) 13.650.000
za obračun zaliha gotovih proizvoda - drvo za ogrev na dan 31.12. tekuće godine
Izveštaj pogonskog knjigovodstva na dan 31.12. tekuće godine - drva za ogrev
Nedovršena Gotovi proizvodi

R.
Opis proizvodnja - grupa računa
br.
- grupa računa 95 96
1. Stanje zaliha na dan 1.1. tekuće godine - -
2. Ulaz u toku godine 13.650.000 13.650.000
3. Izlaz u toku godine 13.650.000 -
4. Stanje zaliha na dan 31.12. tekuće - 13.650.000
godine
Rezervisanja za obnavljanje šuma
Obaveza izdvajanje sredstava za obnovu - reprodukciju šuma, propisana je članom 77. Zakona
o šumama. Prema ovoj odredbi, sredstva za obnovu - reprodukciju šuma su:
1) sredstva za reprodukciju šuma;

2) sredstva za amortizaciju intenzivnih šumskih zasada.
Sredstva za reprodukciju šuma koje se prirodno obnavljaju, odnosno sredstva amortizacije
intenzivnih šumskih zasada izdvaja korisnik, odnosno sopstvenik šuma koji gazduje šumama u
skladu sa osnovom.
Sredstva za reprodukciju koriste se prioritetno za održavanje šuma i izradu planova gazdovanja

šumama, a neutrošena sredstva u tekućoj godini moraju se iskoristiti kao učešće u finansiranju
mera utvrđenih programima razvoja iz člana 19. Zakona o šumama, odnosno godišnjim
programom korišćenja sredstava u narednoj godini.
Osnovicu za obračun sredstava za reprodukciju iz čl. 77. i 78. Zakona o šumama čini
tržišna vrednost izrađenih drvnih sortimenata na mestu seče, na koju se primenjuje
stopa od najmanje 15%.
Korisnik šuma dužan je da obračuna i evidentira sredstva za reprodukciju šuma, kao i da

evidentira njihovo korišćenje. Prema odredbama Pravilnika, dugoročna rezervisanja za
obnavljanje, odnosno reprodukciju šuma knjiže se na teret računa 542 - Rezervisanja za
troškove obnavljanja prirodnih bogatstava uz odobrenje računa 401 - Rezervisanja za
troškove obnavljanja prirodnih bogatstava.
Kada nastane odliv sredstava po osnovu obaveze za koju je prethodno izvršeno rezervisanje,
stvarni troškovi se ne iskazuju ponovo kao rashod, već se knjiženje sprovodi zaduženjem
računa rezervisanja, a u korist odgovarajućeg računa obaveza (prema vrstama) ili
odgovarajućeg računa sredstava (zalihe, novčana sredstva) u zavisnosti od karaktera
rezervisanja, vrste nastale obaveze i načina na koji je ona izmirena. Neiskorišćeni iznos
rezervisanja ukida se u korist računa 678 - Prihodi od ukidanja dugoročnih rezervisanja.
Primer:
1) Preduzeće za gazdovanje šumama priznalo je rezervisanja za materijalne troškove za

obnavljanje šuma, koje se u skladu sa opštim aktom utvrđuje po stopi od 15% vrednosti
posečene drvne mase. Vrednost posečene drvne mase u prethodnoj godini iznosi 8.000.000
dinara.
2) U tekućoj godini, dobavljač koji nije u sistemu PDV je za obavljene radove obnavljanja šuma
dostavio fakturu u iznosu od 2.000.000 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
Rezervisanja za troškove obnavljanja
1) 542
prirodnih bogatstava 1.200.000
401
za rezervisanje za obnavljanje šuma izvršeno u prethodnoj godini
2) 401
532 Troškovi usluga održavanja 800.000
za ukidanje rezervisanja po osnovu iskorišćenja u tekućoj godini po fakturi dobavljača
Račun 031 - Višegodišnji zasadi

Na računu 031 - Višegodišnji zasadi, iskazuju se voćnjaci, vinogradi, hmeljnjaci, brzorastuće
upotrebno, ukrasno i ostalo drveće i ostali višegodišnji zasadi, u skladu sa računovodstvenom
politikom, MRS 41 ostalim relevantnim MRS i MSFI za MSP.
Prema odredbama MRS 41, višegodišnji zasadi su biološka sredstva, odnosno žive biljke.
Naime, radi se o višegodišnjim zasadima koji su obuhvaćeni poljoprivrednom delatnošću. MRS
41 definiše poljoprivrednu delatnost kao, upravljanje entiteta biološkom transformacijom ili
ubiranjem bioloških sredstava za prodaju ili preradu u poljoprivredne proizvode ili za stvaranje
dodatnih bioloških sredstava.
Poljoprivredna delatnost obuhvata raznovrsne aktivnosti, na primer, uzgoj stoke, šumarstvo,

uzgajanje godišnjih ili višegodišnjih useva, obradu voćnjaka i plantaža, hortikulturu i akvakulturu
(uključujući gajenje riba). I pored ove raznovrsnosti postoje određene zajedničke
karakteristike:
a) Sposobnost menjanja. Žive životinje i biljke su sposobne da se biološki transformišu;
b) Upravljanje promenama. Upravljanje olakšava biološku transformaciju unapređivanjem ili

barem stabilizovanjem uslova koji su neophodni za odvijanje procesa (na primer, nivo hranljivih
sastojaka, vlažnost, temperatura, plodnost i svetlost). Ovakvim upravljanjem se pravi razlika
između poljoprivredne delatnosti i ostalih delatnosti. Na primer, sakupljanje plodova iz izvora
kojima se ne upravlja (kao što je okeanski ribolov i krčenje šuma) nije poljoprivredna delatnost; i
c) Merenje promene. Promena kvaliteta (na primer, genetska svojstva, gustina, zrelost, masna
skrama, sadržaj proteina i jačina vlakana) ili promena kvantiteta (na primer priplod, težine,
zapremina, dužina ili prečnik vlakana i broj pupoljaka) nastala biološkom transformacijom ili
ubiranjem, se meri i nadgleda kao rutinska funkcija upravljanja.
Biološka transformacija obuhvata proces rasta, promene osobina, proizvodnju i reprodukciju

koji dovode do kvalitativnih i kvantitativnih promena na biološkom sredstvu. Biološka
transformacija dovodi do sledećih rezultata:
a) promene sredstava kroz:
- rast (povećanje kvantiteta ili poboljšanje kvaliteta životinje ili biljke);

- pogoršanje (smanjenje kvantiteta ili opadanje kvaliteta životinje ili biljke); ili
- reprodukcija (stvaranje novih živih životinja ili biljaka); ili
b) proizvodnje poljoprivrednih proizvoda kao što su kaučuk, čaj, vuna i mleko.

MRS 41 se primenjuje na poljoprivredni proizvod, to jest na ubrani proizvod bioloških sredstava
entiteta, samo u momentu ubiranja. Nakon toga, primenjuje se Međunarodni računovodstveni
standard - MRS 2 Zalihe ("Sl. glasnik RS", br. 35/2014 - dalje: MRS 2) ili drugi primenjivi
standard. U skladu sa tim, MRS 41 se ne bavi preradom poljoprivrednih proizvoda nakon
ubiranja, na primer, preradom grožđa u vino od strane vinara koji je uzgajio grožđe. Iako ovakva
prerada može biti logičan i prirodan nastavak poljoprivredne delatnosti i događaji koji se
dešavaju mogu imati sličnosti sa biološkom transformacijom, ovakva prerada nije uključena u
definiciju poljoprivredne delatnosti koja je data u MRS 41.
U sledećoj tabeli se navode primeri bioloških sredstava, poljoprivrednih proizvoda i proizvoda

koji su rezultat prerade nakon ubiranja:
Proizvodi koji su rezultat

Poljoprivredni
Biološka sredstva prerade
proizvod
nakon ubiranja
Ovce Vuna Pređa, tepisi
Drveće u šumskom zasadu Posečena stabla Trupci, Drvna građa
- Pamuk Konac, odeća
Industrijske biljke: - Posečena šećerna
Šećer
trska
Domaće životinje za proizvodnju
Mleko Sir
mleka
Svinje Meso Kobasice, sušene šunke
Žbunje List Čaj, sušeni duvan
Vinova loza Grožđe Vino
Voćke Ubrano voće Prerađeno voće
Prema paragrafu 10. MRS 41, entitet priznaje biološko sredstvo ili poljoprivredni proizvod
samo onda:
a) kada entitet kontroliše sredstvo kao rezultat prethodnih događaja;

b) kada je verovatno da će buduće ekonomske koristi povezane sa tim sredstvom priticati u
entitet; i
c) kada se fer vrednost ili nabavna vrednost sredstva može pouzdano odmeriti.
U poljoprivrednoj delatnosti, kontrola može biti dokazana, na primer, pravnim vlasništvom nad
stokom i žigosanjem ili sličnim označavanjem stoke nakon sticanja, rađanja ili zalučivanja.
Buduće koristi se obično procenjuju odmeravanjem značajnih fizičkih karakteristika.
Vrednovanje višegodišnjih zasada
Prema MRS 41, višegodišnji zasadi, kao biološko sredstvo se odmerava prilikom
početnog priznavanja i na kraju svakog izveštajnog perioda po fer vrednosti umanjenoj
za troškove prodaje, osim u slučaju opisanom u paragrafu 30, kada se fer vrednost ne
može pouzdano odmeriti.
Naime, u skladu sa paragrafom 30. MRS 41, postoji pretpostavka da se fer vrednost
biološkog sredstva može pouzdano odmeravati. Međutim, ta pretpostavka se može
osporiti prilikom početnog priznavanja bioloških sredstava za koja kotacije tržišnih cena
ili vrednosti nisu dostupne, i za koja se utvrdi da su alternativna odmeravanja fer
vrednosti potpuno nepouzdane. U takvom slučaju, biološko sredstvo treba odmeravati
po nabavnoj vrednosti umanjenoj za akumuliranu amortizaciju i eventualne akumulirane
gubitke od umanjenja vrednosti. Onda kada fer vrednost takvog biološkog sredstva postane
pouzdano merljiva, entitet to sredstvo treba da odmeri po fer vrednosti umanjenoj za troškove
prodaje. Onda kada stalno biološko sredstvo ispunjava kriterijume da se klasifikuje kao sredstvo
namenjeno prodaji (ili je uključeno u grupu za otuđenje koja je klasifikovana kao grupa
namenjena prodaji) u skladu sa Međunarodnim standardom finansijskog izveštavanja -
MSFI 5 Stalna imovina koja se drži za prodaju i prestanak poslovanja ("Sl. glasnik RS",
br. 35/2014), pretpostavlja se da fer vrednost može biti pouzdano odmerena.
Pretpostavka iz paragrafa 30. se može osporiti samo kod početnog priznavanja. Entitet koji je
ranije odmeravao biološko sredstvo po fer vrednosti umanjenoj za troškove prodaje nastavlja da
isto sredstvo odmerava po fer vrednosti umanjenoj za troškove prodaje do otuđenja.
Poljoprivredni proizvodi ubrani od bioloških sredstava entiteta odmeravaju se po fer

vrednosti umanjenoj za troškove prodaje u momentu ubiranja. Ovakvo odmeravanje
predstavlja nabavnu vrednost na taj datum kada se primenjuje MRS 2, ili neki drugi
primenljivi MRS/MSFI.
U svim slučajevima, entitet odmerava poljoprivredne proizvode u momentu ubiranja po njihovoj

fer vrednosti umanjenoj za troškove prodaje. MRS 41 odražava stanovište da se fer vrednost
poljoprivrednih proizvoda u momentu ubiranja uvek može pouzdano odmeriti.
Pri utvrđivanju nabavne vrednosti, akumulirane amortizacije i akumuliranih gubitaka od

umanjenja vrednosti, entitet uzima u obzir MRS 2, MRS 16 i Međunarodni računovodstveni
standard - MRS 36 Umanjenje vrednosti imovine ("Sl. glasnik RS", br. 35/2014).
Nabavna vrednost može ponekad biti približna fer vrednosti, naročito:
a) kada je došlo samo do neznatne biološke transformacije od početnog nastanka troškova

(na primer, voćke posađene neposredno pre kraja izveštajnog perioda); ili
b) kada se ne očekuje da će uticaj biološke transformacije na cenu biti materijalno značajan
(na primer, za početni rast u 30-godišnjem proizvodnom ciklusu plantaže borova).
Entitet ne uključuje nikakve tokove gotovine za finansiranje sredstava, oporezivanje ili ponovno
stvaranje bioloških sredstava nakon ubiranja (na primer, trošak ponovnog sađenja drveća u
šumskom zasadu nakon seče).
Biološka sredstva su često fizički vezana za zemljište (na primer, drveće u šumskom zasadu).
Moguća je situacija da nema posebnog tržišta za biološka sredstva koja su vezana za zemljište,
ali može postojati aktivno tržište za kombinovana sredstva, to jest, za kombinaciju bioloških
sredstava, neobrađenog zemljišta i poboljšanja zemljišta. Entitet može iskoristiti informacije u
vezi sa kombinovanim sredstvima da bi odmerio fer vrednost bioloških sredstava. Na primer, fer
vrednost neobrađenog zemljišta i poboljšanja na zemljištu se može oduzeti od fer vrednosti
kombinovanih sredstava, kako bi se došlo do fer vrednosti bioloških sredstava.
U skladu sa MRS 41, fer vrednost je cena koja bi se naplatila za prodaju sredstva ili platila
za prenos obaveze u redovnoj transakciji između učesnika na tržištu na datum
odmeravanja, a koja se utvrđuje u skladu sa odredbama MSFI 13.
Dobitak ili gubitak koji nastaje pri početnom priznavanju višegodišnjeg zasada kao
biološkog sredstva po fer vrednosti umanjenoj za troškove prodaje, kao i dobitak ili
gubitak koji nastaje kao rezultat promene fer vrednosti umanjene za troškove prodaje
biološkog sredstva, uključuje se u dobitak ili gubitak za period u kom je nastao. Gubitak
može nastati pri početnom priznavanju biološkog sredstva, jer se prilikom utvrđivanja fer
vrednosti umanjene za troškove prodaje biološkog sredstva vrši umanjenje za troškove prodaje.
Dobitak ili gubitak koji nastaje pri početnom priznavanju poljoprivrednog proizvoda po
fer vrednosti umanjenoj za troškove prodaje uključuje se u dobitak ili gubitak za period u
kom nastaje. Dobitak ili gubitak može nastati pri početnom priznavanju poljoprivrednog
proizvoda kao rezultat ubiranja.
Ulaganja koja se vrše u toku podizanja višegodišnjih zasada imaju karakter investicija u
toku koje se evidentiraju na računu 037 - Biološka sredstva u pripremi, dok se dati avansi
evidentiraju na računu 038 - Avansi za biološka sredstva.
Nakon aktiviranja, višegodišnji zasadi u funkciji se vrednuju po fer vrednosti umanjenoj

za troškove prodaje.
Prilikom procene vrednosti nekog višegodišnjeg zasada, uzima se u obzir i njegov preostali vek
eksploatacije, pa se na osnovu toga procenjuje kolika će biti vrednost roda u narednim
periodima.
Nakon što se na navedeni način izvrši procena višegodišnjeg zasada, vrši se korekcija tj.
svođenje njegove knjigovodstvene vrednosti na procenjenu vrednost koja predstavlja fer
vrednost umanjenu za troškove prodaje.
Primer:
0) Knjigovodstvena vrednost višegodišnjeg zasada na dan 1.1. tekuće godine iznosi 10.000.000
dinara na 10.000 stabala jabuke.
1) U toku godine je usled suše povađeno 800 stabala jabuke, što čini štetu od 800.000 dinara.
2) Na 5.000 stabala u funkciji popisom je utvrđen prirast u iznosu od 1.000.000 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 571
bioloških sredstava 800.000
0311 Višegodišnji zasadi - jabuke 800.000
za obezvređenje usled suše
2) 0311 Višegodišnji zasadi - jabuke 1.000.000
Prihodi od aktiviranja ili potrošnje proizvoda i
621
usluga za sopstvene potrebe 1.000.000
za prirast višegodišnjih zasada
Knjiženje poslovnih promena na računu višegodišnji zasadi
Višegodišnji zasadi u funkciji služe za dobijanje poljoprivrednih proizvoda i u reprodukcione

svrhe. Dobijanje poljoprivrednih proizvoda znači ubiranje plodova sa višegodišnjih zasada,
ubiranje jabuka, krušaka i dr. sa stabala voćki, ubiranje grožđa sa vinove loze, hmelja iz
hmeljnjaka i sl. Višegodišnji zasadi se koriste i u reprodukcione svrhe, u smislu dobijanja
semena iz kojeg se proizvodi reprodukcioni materijal koji služi za proizvodnju sadnica.
Višegodišnji zasadi sa navedenim svojstvima su zrela biološka sredstva.
Za potrebe evidentiranja poslovnih promena na računu višegodišnjih zasada, isti se radi boljeg
pregleda može raščlaniti na analitičke i subanalitičke račune, kao na primer: višegodišnji zasadi
voćnjaka (u okviru kojeg se mogu otvoriti podračuni po vrstama voćki), višegodišnji zasadi
vinograda (u okviru kojeg se mogu otvoriti podračuni po vrstama grožđa), višegodišnji zasadi
hmeljnjaci i dr.
Povećanje vrednosti na računu višegodišnjih zasada može nastati usled sledećih poslovnih
promena:
- kupovine višegodišnjih zasada;

- prevođenje iz kategorije višegodišnjih zasada u pripremnu kategoriju višegodišnjih zasada
u funkciji (nakon završenog procesa podizanja);
- po osnovu prirasta.
Smanjenje vrednosti na računu višegodišnjih zasada može nastati:
- prodajom;
- uništenjem usled više sile;
- nedozvoljenom sečom;
- završetkom biološkog veka.
Primer:
Poljoprivredno društvo je u toku tekuće godine imalo sledeće poslovne promene na

višegodišnjim zasadima:
1) Nakon ubiranja prvih plodova izvršeno je prevođenje iz višegodišnjih zasada u pripremi -

plantaže jabuka i krušaka u višegodišnje zasade u funkciji. Vrednost plantaže jabuka iznosi
10.000.000 dinara, a krušaka 15.000.000 dinara.
2) Povađeno je 200 stabala jabuka usled suše u vrednosti od 5.000 dinara po stablu, što
ukupno iznosi 1.000.000 dinara.
3) Izvršen je obračun prirodnog prirasta u godini kada su aktivirani višegodišnji zasadi u iznosu
od 15% vrednosti stabala jabuka i krušaka stavljenih u funkciju.
4) Kupljena je plantaža breskvi od 2.500 stabala vrednosti 12.500.000 dinara, od čega se na

vrednost zemljišta odnosi 7.500.000 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 03111 Višegodišnji zasadi jabuka 10.000.000
03112 Višegodišnji zasadi krušaka 15.000.000
03711 Višegodišnji zasadi jabuka u pripremi 10.000.000
03712 Višegodišnji zasadi krušaka u pripremi 15.000.000
za aktiviranje plantaža
2) 571
bioloških sredstava 1.000.000
03111 Višegodišnji zasadi jabuka 1.000.000
za rashodovanje višegodišnjih zasada
3) 03111 Višegodišnji zasadi jabuka 3.000.000
03112 Višegodišnji zasadi krušaka 5.000.000
Prihodi od aktiviranja ili potrošnje proizvoda
621
i usluga za sopstvene potrebe 8.000.000
za prirast višegodišnjih zasada
4) 03115 Višegodišnji zasadi breskvi 5.000.000
Poljoprivredno i ostalo zemljište - zemljište
0205
pod višegodišnjim zasadima 7.500.000
za kupljenu plantažu breskvi
Račun 032 - Osnovno stado

Na računu 032 - Osnovno stado, iskazuju se biološka sredstva, koja saglasno sa MRS 41,
predstavljaju životinje koje se koriste kao radna i priplodna stoka.
Osnovno stado se u skladu sa MRS 41 vrednuje kao i ostala biološka sredstva, po fer
vrednosti umanjenoj za troškove prodaje. Fer vrednost se utvrđuje u skladu sa
odredbama MSFI 13.
U skladu sa MSFI 13, vrednost osnovnog stada po pojedinim vrstama stoke se primarno
utvrđuje na aktivnom tržištu. U ove svrhe se mogu koristiti podaci iz pregleda cena žive stoke po
pijačnim i klaničnim cenama koje se mogu naći na sajtu Ministarstva poljoprivrede, šumarstva i
vodoprivrede Srbije (www.stips.minpolj.gov.rs).
Naime, fer vrednost osnovnog stada se utvrđuje na način što se težina stoke u kilogramima koja
je utvrđena popisom pomnoži sa tržišnim cenama konkretne vrste žive stoke po kilogramu.
Pored toga, potrebno je sastaviti pregled po grupama osnovnog stada iskazanih po fer vrednosti
kako bi se videle promene vrednosti po osnovu prirasta težinske mase i po osnovu promena
cena. Nakon što se utvrdi ukupna fer vrednost po grupama osnovnog stada, razlika u odnosu
na prethodno iskazanu knjigovodstvenu vrednost predstavlja povećanje ili smanjenje osnovnog
stada.
Promene koje utiču na povećanje vrednosti osnovnog stada
Priplod osnovnog stada se knjiži na dugovnu stranu odgovarajućeg analitičkog računa u

okviru računa 037 za priplođena grla, kao što su telad, jagnjad i dr. uz priznavanje prihoda na
računu 680.
Kupovina osnovnog stada se knjiži zaduženjem računa 032 uz odobrenje odgovarajućeg

računa obaveza. U nabavnoj vrednosti se iskazuje broj grla, ukupna težina i ukupna vrednost na
osnovu cene žive vage po kilogramu.
Prirast osnovnog stada se knjiži zaduženjem odgovarajućeg analitičkog računa u okviru

računa 032 uz odobrenje računa 621. U cenu prirasta se uključuju direktni troškovi i pripadajući
indirektni troškovi proizvodnje. Dakle, potrebno je obezbediti evidenciju na osnovu koje će se
pratiti utrošak stočne hrane, lekova, prostirki, radno angažovanje u ishrani stoke, čišćenje
prostorija, troškovi lečenja, što se postiže vođenjem ovih ulaganja u finansijskom i pogonskom
knjigovodstvu.
Prevođenje iz druge kategorije se knjiži zaduženjem odgovarajućeg analitičkog računa u

okviru računa 032 za prevođenje u drugu kategoriju grla, a odobrenjem odgovarajućeg
analitičkog računa takođe u okviru računa 032 sa kojeg je izvršeno prevođenje.
Povećanje tržišne cene osnovnog stada u odnosu na početno stanje se knjiži zaduženjem
odgovarajućeg analitičkog računa u okviru računa 032 uz odobrenje računa 680. Svođenje na
fer vrednost se vrši nakon obračuna i knjiženja prirasta osnovnog stada.
Primer:
Na dan bilansa utvrđeno je da je u odnosu na početno stanje došlo do povećanja fer vrednosti
krava muzara umanjene za procenjene troškove prodaje u iznosu od 300.000 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 0321 Krave 300.000
680
sredstava 300.000
za povećanje fer vrednosti na dan bilansa
Višak po popisu se evidentira zaduženjem odgovarajućeg analitičkog računa u okviru računa

032 uz odobrenje računa 674. Po pravilu, višak osnovnog stada ne bi trebao da se javlja, te je
stoga potrebno preispitati uzrok njegovog nastanka.
Promene koje utiču na smanjenje vrednosti osnovnog stada
Prodaja osnovnog stada se knjiži zaduženjem računa kupaca uz odobrenje odgovarajućeg

analitičkog računa u okviru računa 032. Razlika koja se javi prilikom prodaje (prodajna vrednost)
u odnosu na sadašnju vrednost, predstavlja dobitak ili gubitak od prodaje i evidentira se na
računu 671 ili računu 571.
Primer:
Prodato je 50 krava ukupne težine 25.000 kg po tržišnoj ceni od 150 dinara po kilogramu, što
ukupno iznosi 3.750.000 dinara, plus PDV po stopi od 10% u iznosu od 375.000 dinara. U
trenutku prodaje, prosečna cena krave po knjigovodstvenoj evidenciji je iznosila 130 dinara po
kilogramu, odnosno ukupno 3.250.000 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 204 Kupci u zemlji 4.125.000
0321 Krave 3.250.000
Obaveze za PDV po izdatim fakturama po
471
posebnoj stopi 375.000
671 Dobici od prodaje bioloških sredstava 500.000
za prodaju
Prevođenje u tov, odnosno u obrtno stado se knjiži tako što potražuje odgovarajući analitički
račun u okviru računa 032 za grla koja se prevode u tov, a duguje račun 511. Pored toga,
evidencija obrtnog stada se vodi i u klasi 9, kako bi se na kraju godine moglo utvrditi povećanje,
odnosno smanjenje vrednosti zaliha.
Prevođenje u druge kategorije, se knjiži zaduženjem odgovarajućeg analitičkog računa u

okviru računa 032 za prevođenje u drugu kategoriju grla, a odobrenjem odgovarajućeg
analitičkog računa takođe u okviru računa 032 sa kojeg je izvršeno prevođenje (npr. prevođenje
iz kategorije telad u kategoriju junica).
Prinudno klanje knjiži se na način da se za vrednost mesa, kože i drugih produkata klanja
zadužuje odgovorno lice na računu 221 ukoliko se utvrdi njegova odgovornost, a deo za koji se
ne može dokazati odgovornost knjiži se na teret računa 579. Vrednost mesa, kože i drugih
produkata klanja knjiži se na teret računa 511 uz odobrenje odgovarajući analitički račun u
okviru računa 032. U istom iznosu se vrši preuzimanje troškova u klasu 9 i na osnovu promena
u klasi 9, na kraju obračunskog perioda se utvrđuje stanje zaliha nedovršene proizvodnje i
gotovih proizvoda i vrše odgovarajuća knjiženja u finansijskom knjigovodstvu. U trenutku
naplate štete od odgovornog lica, račun 24, a potražuje račun 221.
Primer:
Izvršeno je prinudno klanje krave koja je slomila nogu u klanici koja se nalazi u okviru društva.
Težina krave je 550 kg a prosečna cena po kilogramu je 130 dinara, što ukupno iznosi 71.500
dinara. Klanična vrednost kilograma mesa iznosi 120 dinara, što ukupno iznosi 66.000 dinara.
Na zalihe gotovih proizvoda isporučeno je meso zaklane krave po ceni koštanja 71.500 dinara.
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 511 Troškovi materijala za izradu 66.000
579 Ostali nepomenuti rashodi 5.500
0321 Krave 71.500
za prinudno klanje
1a) 9501 Proizvodnja proizvoda osnovne delatnosti 66.000
902 Račun za preuzimanje troškova 66.000
za preuzimanje troškova
1b) 960 Gotovi proizvodi 71.500
9508 Prenos troškova završenih učinaka 66.000
959 Odstupanje u troškovima nosioca troškova 5.500
9508 Prenos troškova završenih učinaka 66.000
9501 Proizvodnja proizvoda osnovne delatnosti 66.000
za isporuku završenih gotovih proizvoda
Uginuće osnovnog stada se knjiži zaduženjem računa 221 ukoliko je zaduženo odgovorno
lice, ili računa 228 ukoliko je osnovno stado osigurano ili računa 579 uz odobrenje
odgovarajućeg analitičkog računa u okviru računa 032.
Primer:
Uginule su dve junice ukupne vrednosti 100.000 dinara. Junice su osigurane kod
osiguravajućeg društva koje je u celosti nadoknadilo štetu.
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 228 Ostala potraživanja 100.000
0371 Junice 100.000
za uginuće
Obezvređenje osnovnog stada se javlja samo u slučaju kada se fer vrednost osnovnog stada
ne može pouzdano utvrditi pa se ono vrednuje po nabavnoj vrednosti. U tom slučaju se na kraju
perioda vrednost osnovnog stada testira na obezvređenje, koje se evidentira na teret računa
580 uz odobrenje odgovarajućeg analitičkog računa u okviru računa 032.
Primer:
Na dan bilansa utvrđeno je da je vrednost bikova koji se vode po nabavnoj vrednosti

obezvređena za 70.000 dinara.
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 580 Obezvređenje bioloških sredstava 70.000
0323 Bikovi 70.000
za obezvređenje
Prenos osnovnog stada na osnovno stado namenjeno prodaji knjiži se odobrenjem

odgovarajućeg analitičkog računa u okviru računa 032 uz zaduženje računa 146. Prenos se u
skladu sa odredbama MSFI 5, za društva koja primenjuju MRS/MSFI vrši po vrednosti nižoj od
sledeća dva iznosa: po knjigovodstvenoj vrednosti ili fer vrednost i umanjenoj za troškove
prodaje.
Primer:
Poljoprivredno društvo je donelo odluku o prodaji 10 krava muzara, čija fer vrednost umanjena
za troškove prodaje iznosi 400.000 dinara, dok knjigovodstvena vrednost iznosi 550.000 dinara.
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 146 Biološka sredstva namenjena prodaji 400.000
580 Obezvređenje bioloških sredstava 150.000
0321 Krave 550.000
za prenos na biološka sredstva namenjena prodaji
Sniženje tržišne fer cene osnovnog stada u odnosu na početno stanje se knjiži odobrenjem
odgovarajućeg analitičkog računa u okviru računa 032 uz zaduženje računa 580.
Primer:
Na dan bilansa stanja utvrđeno je da je u odnosu na početno stanje došlo do pada fer vrednosti
junica umanjene za procenjene troškove prodaje u iznosu od 500.000 dinara.
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 580 Obezvređenje bioloških sredstava 500.000
0321 Junice 500.000
za sniženje fer vrednosti na dan bilansa
Manjak po popisu se knjiži zaduženjem računa 221 ukoliko je na teret odgovornog lica ili na
teret računa 574, ukoliko je na teret društva uz odobrenje odgovarajućeg analitičkog računa u
okviru računa 032.
Obračun amortizacije osnovnog stada
Prema odredbama paragrafa 30. MRS 41, prilikom početnog priznavanja bioloških
sredstava za koja tržišno utvrđene cene ili vrednosti nisu dostupne, i za koja se utvrdi da
su alternativne procene fer vrednosti potpuno nepouzdane, takva biološka sredstva treba
odmeravati po nabavnoj vrednosti umanjenoj za akumuliranu amortizaciju i eventualne
akumulirane gubitke od umanjenja vrednosti. Onda kada fer vrednost takvog biološkog
sredstva postane pouzdano merljiva, društvo to sredstvo treba da odmeri po fer vrednosti
umanjenoj za troškove prodaje.
Osnovicu za obračun amortizacije osnovnog stada predstavlja razlika između nabavne i

klanične vrednosti stoke na kraju veka korišćenja.
Primer:
Na dan 1.1. tekuće godine iskazano je sledeće stanje na analitičkom računu 0321 - Krave:
R. br. Opis Iznos

1. Vrednost krava (100 komada) 7.500.000
2. Količina u kg 50.000
3. Vrednost po kg - nabavna cena 150
4. Klanična cena 130
5. Klanična vrednost (r. br. 2 x r. br. 4) 6.500.000
6. Osnovica za amortizaciju (r. br. 1 - r. br. 5) 1.000.000
7. Stopa amortizacije 20%
8. Iznos amortizacije za tekuću godinu ((r. br. 6 x r. br. 7) / 100) 200.000
Knjiženje:
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 540 Troškovi amortizacije 200.000
0321 Krave 200.000
za amortizaciju
Primer obračuna i evidentiranja osnovnog stada
Računovodstveno evidentiranje promena na osnovnom stadu se vrši na osnovu podataka

iskazanih u listovima stoke po vrstama. Na osnovu ovih listova sačinjava se pregled obrta stada
koji sadrži početno stanje po broju grla stada, težinu u kilogramima i vrednosti, ulaz u toku
godine koji sadrži promene po osnovu priplođavanja, prirasta, prevoda iz druge kategorije,
kupovine i viška, i izlaz u toku godine po osnovu prodaje, prevoda u tov i drugu kategoriju,
prinudnog klanja, uginuća i manjka. Pregled obrta stada služi za utvrđivanje prirasta u težini i
utvrđivanje promene vrednosti osnovnog stada na kraju perioda u odnosu na početno stanje.
Imajući u vidu da se osnovno stado vrednuje po fer vrednosti umanjenoj za procenjene troškove
prodaje, javlja se nedoumica da li pri knjiženju svake od ovih promena treba obračunati fer
vrednost umanjenu za troškove prodaje kako bi se realno proknjižila promena. Insistiranje na
doslednoj primeni fer vrednosti značilo bi da se svakodnevno mora utvrđivati ova vrednost, što
svakako nije svrsishodno. Usled toga, smatramo da ovu vrednost treba računati samo prilikom
promena koje se tiču osnovnog stada i njegovog okruženja, a da se za knjiženje najbrojnijih
promena koje se dešavaju unutar osnovnog stada mogu tokom godine koristiti npr. prosečne
cene ili cene po kojima je stado bilansirano na početku perioda. Bilo koje cene da se koriste za
knjiženja u toku godine, na kraju godine se cene svakako moraju svesti na fer vrednost
umanjenu za procenjene troškove prodaje.
Ukoliko se društvo opredeli da promene unutar osnovnog stada knjiži po prosečnoj

ponderisanoj ceni, ista se utvrđuje u Pregledu obrta osnovnog stada koji sadrži vrstu stoke, broj
grla, težinu u kilogramima, nabavnu cenu po kilogramu i ukupnu vrednost. Prosečna
ponderisana cena se izračunava na način što se ukupna nabavna vrednost prilikom ulaza
(nabavke, priplod, prevođenja i višak po popisu), posmatrano po pojedinačnoj kategoriji
osnovnog stada na datum obračuna, deli sa ukupnom težinom izraženom u kilogramima na isti
datum.
U primeru su promene radi jednostavnijeg prikaza knjižene po cenama po kojima je stado
bilansirano na početku perioda.
Primer:
0) Na početku obračunskog perioda poljoprivredno društvo ima sledeće stanje osnovnog stada:
• 60 teladi ukupne težine 9.000 kg i vrednosti 2.700.000 dinara,

• 50 junadi ukupne težine 15.000 kg i vrednosti 3.000.000 dinara,
• 120 krava ukupne težine 66.000 kg i vrednosti 9.900.000 dinara.
1) Društvo je radi proširenja osnovnog stada kupilo od poljoprivrednika koji ima registrovano
poljoprivredno gazdinstvo 20 krava težina 10.000 kg za iznos od 1.400.000 dinara plus PDV po
stopi od 8% koji iznosi 112.000 dinara. Izvršeno je plaćanje sa tekućeg računa. Od dobavljača
je stigla faktura za prevoz krava na iznos od 100.000 dinara plus PDV u iznosu od 20.000
dinara. Kupljeno stado krava je stavljeno u upotrebu. Procenjena fer vrednost kupljenih krava je
1.400.000 dinara, dok procenjeni troškovi prodaje iznose 1.000 dinara. Procenjeni troškovi
prodaje se mogu zanemariti usled niske vrednosti u odnosu na vrednost krava.
2) Stigla je faktura za veštačko osemenjavanje krava u iznosu od 20.000 dinara, plus PDV u
iznosu od 4.000 dinara.
3) Oteljeno je 100 teladi ukupne težine 2.700 kg čija je vrednost 810.000 dinara.
4) Prevedeno je u tov 20 junadi težine 4.000 kg čija je vrednost 800.000 dinara.
5) Prevedeno je u više kategorije 80 teladi u junad težine 10.000 kg čija je vrednost 3.000.000
dinara i 40 junadi u krave težine 14.000 kg čija je vrednost 2.800.000 dinara.
6) Prinudno je zaklano jedno june težine 250 kg čija je vrednost 50.000 dinara i jedna krava
težine 550 kg čija je vrednost 82.500 dinara. (U pogonskom knjigovodstvu se knjiži povećanje
vrednosti gotovih proizvoda - mesa, iznutrica, kože, kao što je prikazano u Primeru 3.)
7) Uginulo je jedno tele težine 50 kg čija je vrednost 15.000 dinara, jedno june težine 200 kg čija
je vrednost 40.000 dinara i dve krave težine 1.100 kg čija je vrednost 165.000 dinara. Stoka nije
bila osigurana.
8) Prodato je 10 krava ukupne težine 5.500 kg za 852.500 dinara plus PDV po stopi od 10% što
iznosi 85.250 dinara. Knjigovodstvena vrednost prodatih krava je 825.000 dinara.
9) Popisom je utvrđen manjak jednog juneta. Težina je određena na osnovu prosečne težine
junadi na dan popisa a vrednost mu je procenjena na 50.000 dinara plus PDV po stopi od 10%
što iznosi 5.000 dinara.
10) Krajnje stanje osnovnog stada utvrđeno popisom je:
• 79 teladi težine 3.950 kg i fer vrednosti umanjene za procenjene troškove prodaje u

iznosu od 1.185.000 dinara,
• 67 junadi težine 16.750 kg i fer vrednosti umanjene za procenjene troškove prodaje u
iznosu od 4.340.000 dinara,
• 167 krava težine 80.160 kg i fer vrednosti umanjene za procenjene troškove prodaje u
iznosu od 12.699.000 dinara.
Pri utvrđivanju fer vrednosti osnovnog stada komisija je pošla od sledećih pretpostavki:
- tržišne cene osnovnog stada su ostale nepromenjene,

- jedno june je povređeno shodno čemu je njegova vrednost umanjena za 10.000 dinara,
- deset krava je steono shodno čemu je njihova vrednost uvećana za ukupno 75.000
dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 0370 Krave u pripremi 1.400.000
278 PDV nadoknada isplaćena poljoprivrednicima 112.000
za nabavku krava
1a) 435 Dobavljači u zemlji 1.512.000
241 Tekući računi 1.512.000
za plaćanje po osnovu nabavke krava
1b) 0370 Krave u pripremi 100.000
270 PDV u primljenim fakturama po opštoj stopi 20.000
za prevoz
1c) 0320 Krave 1.400.000
580 Obezvređenje bioloških sredstava 100.000
0370 Krave u pripremi 1.500.000
za aktiviranje
2) 539 Troškovi ostalih usluga 20.000
za usluge osemenjavanja krava
3) 0372 Telad u pripremi 810.000
621
usluga za sopstvene potrebe 810.000
za teljenje
0371 Junad u pripremi 800.000
za prevod u tov
4a) 950 Proizvodnja proizvoda osnovne delatnosti 800.000
902 Račun za preuzimanje troškova 800.000
za preuzimanje troškova u klasu 9
5) 0371 Junad u pripremi 3.000.000
0370 Telad u pripremi 3.000.000
za prevod u višu kategoriju
5a) 0320 Krave 2.800.000
0371 Junad u pripremi 2.800.000
za prevod u višu kategoriju
0320 Krave 82.500
za prinudno klanje
7) 579 Ostali nepomenuti rashodi 220.000
0320 Krave 165.000
0370 Telad u pripremi 15.000
za uginuće
8) 204 Kupci u zemlji 937.750
0320 Krave 825.000
471
posebnoj stopi 85.250
671 Dobici od prodaje bioloških sredstava 27.500
za prodaju krava
9) 574 Manjkovi 55.000
Obaveze za PDV po osnovu sopstvene
475
potrošnje po posebnoj stopi 5.000
za manjak po popisu
10) 0370 Telad u pripremi 690.000
0371 Junad u pripremi 2.090.000
0320 Krave 403.500
621
usluga za sopstvene potrebe 2.376.500
za prirast
10a) 0320 Krave 75.000
680
sredstava 65.000
za vrednosno usklađivanje
Pregled obrta osnovnog stada
R. Telad Junad Krave

br Opis ko cen vredno ko cen vredno ko cen vredno
. kg kg kg
m a st m a st m a st
Početno 9.00 2.700.0 15.0 3.000.0 12 66.0 9.900.0
I 60 300 50 200 150
stanje 0 00 00 00 0 00 00
10.0 1.400.0
1. Kupovina 20 140
00 00
10 2.70 810.00
2. Oteljeno 300
0 0 0
Prevod iz
10.0 3.000.0 14.0 2.800.0
3. druge 80 300 40 200
00 00 00 00
kategorije
Povećanje 10 2.70 810.00 10.0 3.000.0 24.0 4.200.0
II 80 60
(1. do 3.) 0 0 0 00 00 00 00
Ukupno 16 11.7 3.510.0 13 25.0 6.000.0 18 90.0 14.100.
III
(I+II) 0 00 00 0 00 00 0 00 000
5.50
4. Prodaja 10 150 825.000
0
Prevod u
10.0 3.000.0 14.0 2.800.0
5. druge 80 300 40 200
00 00 00 00
kategorije
4.00 800.00
6. Prevod u tov 20 200
0 0
1.10
7. Uginuće 1 50 300 15.000 1 200 200 40.000 2 150 165.000
0
Prinudno
8. 1 250 200 50.000 1 550 150 82.500
klanje
9. Manjak 1 250 200 50.000
Ukupno (4. 10.0 3.015.0 18.7 3.740.0 7.15 1.072.5
IV 81 63 13
do 9.) 50 00 00 00 0 00
Knjigovodstv
eno stanje
pre knjiženja
1.65 495.00 6.30 2.260.0 16 82.8 13.027.
V prirasta i 79 67
0 0 0 00 7 50 500
promene fer
vrednosti
(III-IV)
Stanje
nakon
knjiženja
3.95 1.185.0 16.7 4.340.0 16 80.1 12.699.
VI prirasta i 79 67
0 00 50 00 7 60 000
promene
fer
vrednosti
VI Promena fer
-10.000 75.000
I vrednosti
Prirast bez -
VI 2.30 690.00 10.4 2.090.0 -
teljenja (VI- 300 200 2.69 150
II 0 0 50 00 403.500
V-VII) 0
Račun 037 - Biološka sredstva u pripremi, račun 038 - Avansi za biološka

sredstva i račun 039 - Ispravka vrednosti bioloških sredstava
Prema Pravilniku:
• na računu 037 - Biološka sredstva u pripremi, iskazuju se ulaganja u ove oblike sredstava
od dana ulaganja do dana početka korišćenja;
• na računu 038 - Avansi za biološka sredstva, iskazuju se dati avansi za sticanje ovih
oblika sredstava;
• na računu 039 - Ispravka vrednosti bioloških sredstava, iskazuje se ukupna amortizacija i
ukupno obezvređenje bioloških sredstava u skladu sa MRS 41 i MRS 36.
Knjiženja na ovim računima se vrše na način prikazan u prethodnim naslovima i vezi sa

biološkim sredstvima.
Grupa 04 - Dugoročni finansijski plasmani

Na računima grupe 04 - Dugoročni finansijski plasmani, iskazuju se učešća u kapitalu i druge
hartije od vrednosti raspoložive za prodaju, krediti i zajmovi sa rokom dospeća preko godinu
dana od dana činidbe, odnosno od dana bilansa, dugoročne hartije od vrednosti koje se drže do
dospeća, otkupljene sopstvene akcije i ostali dugoročni plasmani.
Na računima ove grupe iskazuju se i pripisane kamate po dugoročnim finansijskim plasmanima

(interkalarne kamate, odnosno kamate u toku grejs perioda).
Dugoročni finansijski plasmani priznaju se i vrednuju u skladu sa MRS 28, MRS 39, MSFI 10,
MSFI 11, MSFI 12 i drugim relevantnim MRS. Pravna lica koja primenjuju MSFI za MSP
dugoročne plasmane priznaju i vrednuju u skladu sa Odeljkom 11, Odeljkom 12, Odeljkom 14,
Odeljkom 15, Odeljkom 19, Odeljkom 27 i drugim relevantnim odredbama MSFI za MSP.
Podsećamo da počev od 1.1.2020. godine u obaveznoj primeni će biti MSFI 9 Finansijski

instrumenti, koji zamenjuje MRS 39 (osim u delu hedžinga), kao i MSFI 15 Prihodi iz
ugovora s kupcima koji zamenjuje MRS 18 i MRS 11.
Račun 040 - Učešća u kapitalu zavisnih pravnih lica

Na računu 040 - Učešća u kapitalu zavisnih pravnih lica, iskazuju se akcije i udeli u kapitalu
pravnih lica nad čijim poslovanjem postoji kontrola u skladu sa Međunarodnim standardom
finansijskog izveštavanja - MSFI 10 Konsolidovani finansijski izveštaji ("Sl. glasnik RS",
br. 35/2014 - dalje: MSFI 10) i koja ulaze u grupu pravnih lica za konsolidovanje, u skladu sa
MSFI 10.
U skladu sa MSFI 10, Zavisno društvo je društvo pod kontrolom nekog drugog društva,
njegove matice, a kontrola se zasniva na tri nova elementa:
1) moć nad pravnim licem u koje je investirano,

2) izloženosti ili pravima po osnovu promenljivog prinosa od učešća u pravno lice u koje je
investirano i
3) sposobnost korišćenja moći nad pravnim licem tako da utiče na iznos visine prinosa.
Kada društvo sastavlja pojedinačne finansijske izveštaje ulaganja u zavisna pravna lica se u
skladu sa Međunarodnim računovodstvenim standardom - MRS 27 Pojedinačni
finansijski izveštaji ("Sl. glasnik RS", br. 35/2014 - dalje: MRS 27) računovodstveno
obuhvataju:
• po nabavnoj vrednosti ili
• po fer vrednosti u skladu sa Međunarodnim računovodstvenim standardom - MRS 39

Finansijski instrumenti: priznavanje i odmeravanje ("Sl. glasnik RS", br. 35/2014 - dalje:
MRS 39), u slučaju da postoji mogućnost pouzdane procene fer vrednosti.
Metod nabavne vrednosti podrazumeva da se učešće u kapitalu zavisnog, pravnog lica,

evidentira po vrednosti plaćenoj za sticanje tog učešća i da se učešće iz godine u godinu vodi
po nabavnoj vrednosti, osim ukoliko dođe do obezvređenja tog učešća kada je, potrebno da se
knjigovodstvena vrednost svede na nadoknadivu vrednost i istovremeno prizna gubitak od
obezvređenja. Prema metodu nabavne vrednosti promene na ukupnom kapitalu zavisnog
pravnog lica (po osnovu rezultata, ili revalorizacionih rezervi), ne utiče na vrednovanje
učešća u kapitalu u pojedinačnim finansijskim izveštajima matičnog društva. Prihod po
osnovu uloga u kapitalu zavisnog pravnog lica priznaje se samo u slučaju donošenja odluke da
se dobit raspodeli na dividende.
Fer vrednost u skladu sa MRS 39 se može pouzdano utvrditi jedino u slučaju kada učešće u
kapitalu ima kotiranu tržišnu vrednost na aktivnom tržištu, što u našoj zemlji je redak slučaj,
posebno kada su u pitanju udeli u društvima sa ograničenom odgovornošću, dok je takav uslov
samo retko ispunjen kod akcionarskih društava.
U slučaju kada društvo ima učešće u kapitalu u zavisnom društvu u inostranstvu, priznavanje i
vrednovanje se vrši na isti način kao i kod učešća u kapitalu zavisnog pravnog lica u zemlji.
Posebnu pažnju treba obratiti da se učešća u kapitalu u inostranstvu ne kursiraju na dan
bilansa što znači da se ne utvrđuju pozitivne i negativne kursne razlike. Dakle, učešća u
kapitalu i inostranstvu se vrednuju po istorijskom trošku odnosno nabavnoj vrednosti pri
čemu se plaćeni devizni iznos za sticanje prevodi korišćenjem kursa na datum
transakcije da bi se dobila dinarska protivvrednost na datum transakcije, bez bilo kakvog
naknadnog kursiranja po osnovu promene kursa strane valute.
Primer knjiženja sticanja učešća u kapitalu zavisnog društva u inostranstvu:
Društvo A je kupilo društvo B u Crnoj Gori za 500.000 EUR. Plaćanje je izvršeno sa deviznog
računa na dan 30.5. tekuće godine. Srednji kurs NBS na taj dan je iznosio 1 EUR = 118,50
dinara.
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 030 Učešća u kapitalu zavisnih pravnih lica 59.250.000
244 Devizni račun 59.250.000
po deviznom izvodu
Na dan 31. decembar tekuće godine društvo neće vršiti nikakva usklađivanja odnosno
kursiranja po osnovu promene kursa, zbog toga što se učešće u kapitalu vodi po nabavnoj
vrednosti, koja ja utvrđena u dinarima na datum transakcije.
Pravna lica koja primenjuju MSFI za MSP vrednovanje učešća u kapitalu zavisnih pravnih lica
vrše prema odredbama Odeljka 14 Investicije u pridružene entitete.
U skladu sa paragrafom 14.4 MSFI za MSP, investitor treba računovodstveno da

obuhvata sve svoje investicije u pridružene entitete korišćenjem jednog od sledećih
modela:
a) model nabavne vrednosti iz paragrafa 14.5.

b) metod udela iz paragrafa 14.8.
c) model fer vrednosti iz paragrafa 14.9.
Model nabavne vrednosti - prema paragrafu 14.5 MSFI za MSP, investitor treba da odmerava
svoje investicije u pridružene entitete, osim onih za koje postoji objavljena kotacija cene (videti
paragraf 14.7) po nabavnoj vrednosti umanjenoj za sve akumulirane gubitke zbog umanjenja
vrednosti priznate u skladu sa Odeljkom 27 Umanjenje vrednosti imovine. Međutim, investitor
treba da odmerava svoje investicije u pridružene entitete za koje postoji objavljena kotacija cene
korišćenjem modela fer vrednosti (videti paragraf 14.9).
Metod udela - prema paragrafu 14.8 MSFI za MSP, prema računovodstvenom metodu udela,
investicija u pridruženi entitet prvo se priznaje po ceni transakcije (uključujući i troškove
transakcije), a naknadno se koriguje da bi se odrazio investitorov udeo u dobitku ili gubitku ili
ukupnom ostalom rezultatu pridruženog entiteta.
Model fer vrednosti - prema paragrafu 14.9 MSFI za MSP, kada se investicija u pridruženi
entitet priznaje na početku, investitor treba da je odmerava po ceni transakcije. Cena transakcije
isključuje troškove transakcije. Na svaki datum izveštavanja, investitor treba da odmerava svoje
investicije u pridružene entitete po fer vrednosti, sa promenama fer vrednosti koje se priznaju u
dobitak ili gubitak, koristeći uputstva za procenu fer vrednosti data u paragrafima 11.27-11.32.
Investitor koji koristi model fer vrednosti treba da koristi model nabavne vrednosti za svaku
investiciju u pridruženi entitet za koju je neizvodljivo pouzdano odmeriti fer vrednost bez
nepotrebnih troškova ili napora.
Račun 041 - Učešća u kapitalu pridruženih pravnih lica i zajedničkim

poduhvatima
Na računu 041 - Učešća u kapitalu pridruženih pravnih lica i zajedničkim poduhvatima, iskazuju
se učešća u kapitalu pravnih lica na čije poslovanje postoji značajan uticaj ili učešće u
zajedničkim poslovima dva ili više lica, u skladu sa Međunarodnim računovodstvenim
standardom - MRS 28 Investicije u pridružene entitete i zajedničke poduhvate ("Sl.
glasnik RS", br. 35/2014 - dalje: MRS 28) i Međunarodnim standardom finansijskog
izveštavanja - MSFI 11 Zajednički aranžmani ("Sl. glasnik RS", br. 35/2014 - dalje: MSFI
11).
MSFI 11, se primenjuje na sva društva koja učestvuju u zajedničkom poslu pri čemu treba poći
od vrste zajedničkog aranžmana.
Zajedničkim aranžmanom smatra se ugovorni aranžman u kojem dva ili više učesnika
imaju zajedničku kontrolu. Zajednička kontrola određuje se ugovorom kojim je definisana
podela kontrole aranžmana, naročito kada je za odluke o značajnim poslovnim aktivnostima,
potrebna jednoglasna saglasnost svih lica koja dele kontrolu. Što znači da, u zajedničkom
aranžmanu nijedna pojedinačna strana ne kontroliše aranžman sama.
U skladu sa MSFI 11 postoje dve vrste zajedničkih aranžmana:
- zajednička poslovanja i
- zajednička ulaganja.
U skladu sa MSFI 11, počev od 2013. godine u konsolidovanim finansijskim izveštajima

matično društvo svoje ulaganje u zajednički kontrolisano pravno lice više neće moći da
konsoliduje metodom proporcionalne konsolidacije već isključivo metodom učešća,
odnosno udela. Primena metode udela, podrazumeva da se učešće u kapitalu povezanih
pravnih lica početno priznaje po nabavnoj vrednosti, a zatim se, nakon datuma sticanja,
knjigovodstvena vrednost povećava ili smanjuje da bi se priznao udeo društva u dobitku ili
gubitku povezanog društva u koji je investirao. Udeo društva u dobitku ili gubitku povezanog
društva u koji je investirano priznaje se u dobitku ili gubitku društva.
Primer knjiženja sticanja učešća u kapitalu pridruženih pravnih lica:

Društvo A je kupilo na berzi 500 komada običnih akcija akcionarskog društva B po nominalnoj
vrednosti od 1.000 dinara po akciji, ukupno 500.000 dinara. Time je investitor postao vlasnik
30% kapitala pridruženog društva B. Akcije nisu kupljene sa namerom da se prodaju, a
akcijama se aktivno trguje na berzi. Društvo je sa računa - Izdvojena novčana sredstva za
investicije platilo akcije društva B.
R. Konto Iznos
OPIS
br. duguje potražuje Duguje potražuje
1 2 3 4 5 6
Učešća u kapitalu ostalih povezanih
1) 031 500.000
(pridruženih) pravnih lica
2420 Izdvojena novčana sredstva za investicije 500.000
kupovina akcija
Pravna lica koja primenjuju MSFI za MSP vrednovanje učešća u kapitalu zavisnih pravnih lica
vrše prema odredbama Odeljka 15 Investicije u zajedničke poduhvate.
U skladu sa paragrafom 15.9 MSFI za MSP, učesnik u zajedničkom poduhvatu treba

računovodstveno da obuhvata sva svoja učešća u zajednički kontrolisanim entitetima
korišćenjem jednog od sledećih modela:
a) model nabavne vrednosti iz paragrafa 15.10.

b) metod udela iz paragrafa 15.13
c) model fer vrednosti iz paragrafa 15.14.
Model nabavne vrednosti - prema paragrafu 15.10 MSFI za MSP, učesnik u zajedničkom
poduhvatu treba da odmerava svoje investicije u zajednički kontrolisane entitete, osim onih za
koje postoji objavljena kotacija cene (videti paragraf 15.12) po nabavnoj vrednosti umanjenoj za
sve akumulirane gubitke zbog umanjenja vrednosti priznate u skladu sa Odeljkom 27
Umanjenje vrednosti imovine. Učesnik u zajedničkom poduhvatu treba da odmerava svoje
investicije u zajednički kontrolisane entitete za koje postoji objavljena kotacija cene korišćenjem
modela fer vrednosti (videti paragraf 15.14).
Metod udela - prema paragrafu 15.13 MSFI za MSP, učesnik u zajedničkom poduhvatu treba
da odmerava svoje investicije u zajednički kontrolisane entitete metodom udela koristeći
postupke iz paragrafa 14.8 (koristeći termin "zajednička kontrola" tamo gde se u paragrafu
pominje "značajni uticaj"), što je navedeno u okviru računa 040.
Model fer vrednosti - prema paragrafu 15.14 MSFI za MSP, kada se investicija u zajednički
kontrolisani entitet početno priznaje, učesnik u zajedničkom poduhvatu treba da je odmerava po
ceni transakcije. Cena transakcije ne uključuje troškove transakcije. Na svaki datum
izveštavanja, učesnik u zajedničkom poduhvatu treba da odmerava svoje investicije u zajednički
kontrolisane entitete po fer vrednosti, sa promenama fer vrednosti koje se priznaju u dobitak ili
gubitak, koristeći uputstva za procenu fer vrednosti data u paragrafima 11.27-11.32. Učesnik u
zajedničkom poduhvatu koji koristi model fer vrednosti treba da koristi model nabavne vrednosti
za svaku investiciju u zajednički kontrolisani entitet za koju je neizvodljivo pouzdano odmeriti fer
vrednost bez nepotrebnih troškova ili napora.
Račun 042 - Učešća u kapitalu ostalih pravnih lica i druge hartije od
vrednosti raspoložive za prodaju
Prema Pravilniku, na računu 042 - Učešća u kapitalu ostalih pravnih lica i druge hartije od
vrednosti raspoložive za prodaju, iskazuju se akcije i udeli u kapitalu drugih pravnih lica nad
čijim poslovanjem ne postoji kontrola niti značajan uticaj i druge hartije od vrednosti raspoložive
za prodaju u skladu sa računovodstvenom politikom.
U skladu sa MRS 39, prilikom inicijalnog, odnosno početnog priznavanja, hartije od

vrednosti raspoložive za prodaju se odmeravaju po fer vrednosti uvećanoj za troškove
transakcije. Ukoliko su hartije od vrednosti (akcije) kotirane na berzi, njihova fer vrednost
jednaka je vrednosti po kojoj se akcijama trguje na berzi, odnosno po kojoj su stečene, dok
ukoliko se radi o akcijama koje nisu kotirane na berzi, smatra se da je njihova fer vrednost
jednaka ugovorenoj vrednosti.
Posle početnog priznavanja, društvo treba da svake godine prilikom sastavljanja finansijskih
izveštaja, odmerava HOV raspoložive za prodaju, po fer vrednosti, bez oduzimanja troškova
transakcije koji mogu nastati po prodaji ili drugom otuđenju, osim ukoliko nemaju
kotiranu tržišnu cenu na aktivnom tržištu i fer vrednost se ne može pouzdano utvrditi, kada
se evidentiraju po nabavnoj vrednosti. Drugim rečima, pravno lice koje poseduje na dan
bilansa stanja hartije od vrednosti raspoložive za prodaju, njihovu tržišnu vrednost utvrđuje tako
što broj akcija pomnoži sa tržišnom vrednošću akcije na dan bilansa koja se javno objavljuje na
vebsajtu Beogradske berze (www.belex.rs), ukoliko su akcije domaćih pravnih lica ili na nekoj
drugoj inostranoj berzi ukoliko u portfelju ima akcije stranih pravnih lica.
Efekti promene fer vrednosti akcija klasifikovanih u kategoriju HOV raspoložive za prodaju na
dan bilansiranja evidentiraju se korišćenjem računa 337 - Dobici ili gubici po osnovu hartija
od vrednosti raspoloživih za prodaju. Naime, prema Pravilniku, na računu 337 - Dobici ili
gubici po osnovu hartija od vrednosti raspoloživih za prodaju, iskazuju se promene fer vrednosti
finansijske imovine raspoložive za prodaju u skladu sa paragrafom 55. MRS 39 i MSFI 7.
Primer knjiženja početnog i naknadnog vrednovanja akcija klasifikovanih kao HOV

raspoložive za prodaju u skladu sa MRS 39:
1) Društvo A je kupilo 100 akcija društva B na berzi po tržišnoj ceni koja je na dan transakcije
iznosila 1.000,00 dinara po akciji, ukupno 100.000 dinara, provizija berze je iznosila 1.000
dinara, a provizija brokera isto 2.000 dinara. Akcije su plaćene ukupno 103.000 dinara, po
obračunu koji je dostavio broker društvu, a kupovinom akcija društvo A je steklo 3% učešća u
kapitalu društva B.
2) Na dan bilansa tržišna vrednost 100 akcija je 800 dinara, pa je društvo A obračunalo gubitak
po osnovu ovih akcija u iznosu od 20.000 dinara (100.000-80.000).
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 0420 HOV raspoložive za prodaju - akcije društva B 103.000
241 Tekući (poslovni) računi 103.000
po izvodu za sticanje akcija
Dobici ili gubici po osnovu hartija od vrednosti
2) 3371 20.000
raspoloživih za prodaju
0420 HOV raspoložive za prodaju - akcije društva B 20.000
naknadno vrednovanje na dan bilansa
Primer knjiženja kupovine udela koji se ne kotiraju na berzi:
1) Pravno lice je zaključilo ugovor o kupovini 10% udela u društvu s ograničenom odgovornošću
po vrednosti od 500.000 dinara. Ugovorena vrednost je isplaćena po zaključenju i overi ugovora
u nadležnom sudu.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
Učešća u kapitalu ostalih pravnih lica (učešće u
1) 0421 kapitalu ispod 20%) i druge hartije od vrednosti
raspoložive za prodaju - doo 500.000
439 Ostale obaveze iz poslovanja 500.000
za kupovinu udela po ugovoru
1a) 439 Ostale obaveze iz poslovanja 500.000
za plaćanje po zaključenju ugovora
Privredni subjekti koji primenjuju MSFI za MSP treba da odaberu da li za

računovodstveno obuhvatanje svih svojih finansijskih instrumenata primenjuje ili:
- odredbe Odeljka 11 i Odeljka 12 MSFI za MSP u potpunosti, ili

- odredbe priznavanja i odmeravanja MRS 39 i zahteve u pogledu obelodanjivanja
Odeljaka 11 i 12.
Dakle, ukoliko se pravno lice svojom računovodstvenom politikom opredeli za vrednovanja

finansijskih instrumenata u skladu sa MRS 39, postupa na napred navedeni način. Međutim,
ukoliko se opredeli da za vrednovanje finansijskih instrumenata primenjuje Odeljke 11 i 12 MSFI
za MSP, tada postupa na način kako sledi.
U skladu sa paragrafom 11.13 Odeljka 11 - Osnovni finansijski instrumenti, MSFI za MSP, pri
početnom priznavanju finansijskog sredstva ili finansijske obaveze, entitet treba da ih
odmerava po ceni transakcije (uključujući troškove transakcije osim kod početnog
odmeravanja finansijskog sredstva ili finansijske obaveze koji se odmeravaju po fer
vrednosti kroz dobitak ili gubitak) osim ukoliko aranžman u stvari predstavlja finansijsku
transakciju. Finansijska transakcija može nastati u vezi sa prodajom robe ili usluga, na primer,
ako se plaćanje odlaže van uobičajenih poslovnih uslova ili se finansira po kamatnoj stopi koja
nije tržišna stopa. Ako aranžman predstavlja finansijsku transakciju, entitet treba da odmerava
finansijsko sredstvo ili finansijsku obavezu po sadašnjoj vrednosti budućih plaćanja
diskontovanih po tržišnoj kamatnoj stopi za sličan dužnički instrument.
Prema paragrafu 11.14, na kraju svakog izveštajnog perioda, entitet treba da odmerava
finansijske instrumente na sledeći način, bez ikakvog umanjenja za troškove transakcije
koje entitet može da ima tokom prodaje ili drugog otuđenja:
a) Dužnički instrumenti koji ispunjavaju uslove iz paragrafa 11.8(b) treba da se odmeravaju po

amortizovanoj vrednosti korišćenjem metoda efektivne kamate.
b) Obaveze za dobijanje zajma koji ispunjava uslove iz paragrafa 11.8(c) treba da se

odmeravaju po nabavnoj vrednosti (koja je ponekad nula) od koje se oduzima umanjenje
vrednosti.
c) Investicije u nekonvertibilne preferencijalne akcije i obične ili preferencijalne akcije bez

obaveze ponovnog otkupa od strane emitenta, treba da se odmeravaju na sledeći način (u
paragrafima 11.27-11.32 se daju uputstva o fer vrednosti):
1) Ako se akcijama javno trguje ili se njihova fer vrednost može pouzdano odmeriti
na drugi način, bez nepotrebnih troškova ili napora, investicija treba da se
odmerava po fer vrednosti sa promenama fer vrednosti koje se priznaju u dobitak
ili gubitak.
2) sve druge takve investicije treba da se odmeravaju po nabavnoj vrednosti od koje
se oduzima umanjenje vrednosti.
Umanjenje vrednosti ili nenaplativost moraju da se ocenjuju za finansijske instrumente

navedene pod (a), (b) i (c)(2) u prethodnom tekstu. Dakle, umanjenje vrednosti finansijskih
instrumenata je obavezno za one koji su odmereni po nabavnoj ili amortizovanoj vrednosti, dok
sa za instrumente koji se odmeravaju po fer vrednosti obezvređenje ne vrši.
Takođe, prema odredbama člana 17. Pravilnika za mikro i druga pravna lica, finansijska
imovina se početno meri po nabavnoj vrednosti koju predstavlja fer vrednost uvećana za
troškove transakcije, osim imovine čija se promena fer vrednosti priznaje kroz Bilans uspeha
kao dobitak ili gubitak. Na svaki naredni datum Bilansa stanja poslovnog subjekt će ulaganja u
vlasničke instrumente kojima se ne trguje u skladu sa propisima kojima se uređuje tržište
kapitala i čija se fer vrednost ne može pouzdano utvrditi (meriti) po nabavnoj vrednosti. Ostalu
finansijsku imovinu na svaki naredni datum Bilansa stanja poslovni subjekt će meriti po fer
vrednosti bez umanjenja za iznos transakcionih troškova. Promena fer vrednosti za
ostalu finansijsku imovinu priznaje se kao prihod ili rashod u Bilansu uspeha.
Dakle, pravna lica i preduzetnici koji primenjuju MSFI za MSP i Pravilnik za mikro i
druga pravna lica, nemaju mogućnost da usklađivanje sa fer vrednošću HOV
raspoloživih za prodaju evidentiraju u okviru revalorizacionih rezervi, već svaku
promenu fer vrednosti HOV raspoloživih za prodaju evidentiraju kroz Bilans uspeha kao
prihod ili rashod perioda.
Primer knjiženja početnog i naknadnog vrednovanja akcija klasifikovanih kao HOV
raspoložive za prodaju u skladu sa MSFI za MSP i Pravilnikom za mikro i druga pravna
lica:
1) Društvo A je kupilo 100 akcija društva B na berzi po tržišnoj ceni koja je na dan transakcije
iznosila 1.000,00 dinara po akciji, ukupno 100.000 dinara, provizija berze je iznosila 1.000
dinara, a provizija brokera isto 2.000 dinara. Akcije su plaćene ukupno 103.000 dinara, po
obračunu koji je dostavio broker društvu, a kupovinom akcija društvo A je steklo 3% učešća u
kapitalu društva B.
2) Na dan bilansa tržišna vrednost 100 akcija je 800 dinara, pa je društvo A obračunalo gubitak
po osnovu ovih akcija u iznosu od 20.000 dinara (100.000-80.000).
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 0420 HOV raspoložive za prodaju - akcije društva B 103.000
po izvodu za sticanje akcija
Obezvređenje dugoročnih finansijskih plasmana
2) 583 i drugih hartija od vrednosti raspoloživih za 20.000
prodaju
0420 HOV raspoložive za prodaju - akcije društva B 20.000
naknadno vrednovanje na dan bilansa
Računi 043 - Dugoročni plasmani matičnim, zavisnim i ostalim povezanim

pravnim licima u zemlji i 044 - Dugoročni plasmani matičnim, zavisnim i
ostalim povezanim pravnim licima u inostranstvu
U skladu sa Pravilnikom:
• na računu 043 - Dugoročni plasmani matičnim, zavisnim i ostalim povezanim pravnim

licima u zemlji, iskazuju se dugoročni krediti i zajmovi povezanim pravnim licima u zemlji
prema nazivu ovog računa.
• na računu 044 - Dugoročni plasmani matičnim, zavisnim i ostalim povezanim pravnim
licima u inostranstvu, iskazuju se dugoročni krediti i zajmovi dati pravnim licima u
inostranstvu prema nazivu ovog računa.
Primer:
1) Matičnom pravnom licu Alfa odobren je beskamatni zajam u iznosu od 1.000.000 EUR u
dinarskoj protivvrednosti kada je kurs bio 1 EUR = 118,5 dinara. Zajam je odobren s rokom
vraćanja od pet godina. Sredstva su uplaćena sa tekućeg računa u iznosu od 118.500.000
dinara (1.000.000x118,5).
2) Zavisnom društvu Beta odobren je beskamatni zajam u iznosu od 80.000.000 dinara, koji je u
skladu sa ugovorom isplaćen sa tekućeg računa. Zajam je odobren sa rokom vraćanja od tri
godine.
3) Zavisnom društvu Gama iz Slovenije odobren je beskamatno zajam u iznosu od 200.000

EUR, koji je u skladu sa ugovorom isplaćen sa deviznog računa. U trenutku isplate kurs je bio 1
EUR = 118,5 dinara, tako da preračunati iznos zajma iznosi 23.700.000 dinara. Zajam je
odobren sa rokom vraćanja od dve godine.
4) Ostalom povezanom pravnom licu Zum je odobren beskamatni zajam u iznosu od 5.000.000
dinara sa rokom vraćanja od četiri godine. Zajam je isplaćen sa tekućeg računa.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
Dugoročni plasmani matičnim, zavisnim i
1) 0430 ostalim povezanim pravnim licima u zemlji
(Alfa u dinarima sa valutnom klauzulom) 118.500.000
241 Tekući (poslovni) računi 118.500.000
po izvodu za uplaćen dinarski beskamatni dugoročni zajam matičnom društvu Alfa
(Beta u dinarima) 80.000.000
po izvodu uplaćen dinarski dugoročni zajam zavisnom društvu Beta
3) 0442 ostalim povezanim pravnim licima u
inostranstvu (Gama u EUR) 23.700.000
po deviznom izvodu za uplaćen dugoročni devizni zajam zavisnom društvu Gama iz Slovenije
(Zum u dinarima) 5.000.000
po izvodu za uplaćen dugoročni beskamatni zajam ostalom povezanom pravnom licu Zum
Napomena: na dan bilansa 31.12. potrebno je izvršiti utvrđivanje kursnih razlika i valutne
klauzule koji se evidentiraju na računu 560, 561 odnosno 660, 661 u zavisnosti od toga da li su
pozitivne ili negativne. Nakon izvršenog usklađivanja, utvrđuje se koji deo zajma dospeva za
naplatu u narednoj godini i taj deo se sa računa 044 i 043 prenosi na račun 234 - Deo
dugoročnih finansijskih plasmana koji dospeva do jedne godine, a u narednoj godini se
evidentira naplata zajma preko računa 234.
Račun 045 - Dugoročni plasmani u zemlji i inostranstvu

Na računu 045 - Dugoročni plasmani u zemlji i inostranstvu, iskazuju se dugoročni krediti i
zajmovi dati pravnim licima u zemlji i inostranstvu.
Zajmovi se prilikom početnog priznavanja u skladu sa MRS 39 odmeravaju po fer vrednosti

uvećanoj za troškove transakcije koji se mogu direktno pripisati sticanju ili emitovanju zajma.
Naknadno vrednovanje ovih finansijskih sredstava vrši se po amortizovanoj vrednosti

definisanoj MRS 39 uz korišćenje efektivne kamatne stope. Praktično, zajmovi se
inicijalno priznaju u iznosu u kojem su dati, odnosno po nominalnoj vrednosti, a
naknadno se evidentiraju po inicijalnoj vrednosti umanjenoj za otplate.
U slučaju kada deo ili ceo ostatak datog dugoročnog zajma dospeva za otplatu u roku do godine
dana od dana bilansa, deo koji dospeva u narednoj godini prenosi se na račun 234 - Deo
dugoročnih finansijskih plasmana koji dospeva do jedne godine.
Davanje dugoročnih kredita u zemlji odnosno kreditnom aktivnošću bave se banke. Međutim,
pravna lica mogu odobravati zajmove odnosno finansijske pozajmice kao i robne zajmove što je
posebno izraženo u našim uslovima.
Nema značajne razlike u načinu vrednovanja datih zajmova kod pravnih lica i preduzetnika koji
primenjuju MSFI za MSP i Pravilnik za mikro i druga pravna lica u odnosu na MRS 39.
Primer računovodstvenog evidentiranja dugoročnog plasmana u zemlji
1) Privredno društvo A je odobrilo i uplatilo zajam drugom privrednom društvu. Oba privredna
društva su iz Republike Srbije. Zajam je odobren u iznosu od 10.000.000 dinara, sa rokom
vraćanja od dve godine i ugovorenom kamatom od 10% na godišnjem nivou primenom
proporcionalne metode obračuna i plaća se mesečno.
2) Prilikom sastavljanja finansijskih izveštaja za tekuću godinu po kamatnom obračunu društva

A dospela kamata za plaćanje za decembar mesec iznosi 84.000 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 0451 Dugoročni plasmani u zemlji i inostranstvu 10.000.000
po izvodu tekućeg računa za uplatu zajma
2) 220 Potraživanja za kamatu 84.000
662 Prihodi od kamata 84.000
dospela kamata za decembar
Primer računovodstvenog evidentiranja dugoročnog plasmana u inostranstvu:
1) Društvo je izvršilo izvoz robe u iznosu od EUR 100.000, odnosno 11.500.000 dinara,
preračunato po srednjem kursu na dan izvoza, za koji je inostranom kupcu odobren kredit na
dve godine.
2) Naplaćen je deo kredita zajedno sa kamatom u iznosu od 6.500.000 dinara, od čega se na

kamatu odnosi 500.000 dinara.
3) Usled promene kursa, vrednost ostatka kredita na dan bilansa je povećana za 70.000 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 0452 Dugoročni plasmani u zemlji i inostranstvu 11.500.000
Prihodi od prodaje proizvoda i usluga na
615 11.500.000
inostranom tržištu
po fakturi
2) 244 Devizni račun 6.500.000
0452 Dugoročni krediti u inostranstvu 6.000.000
po izvodu
3) 0452 Dugoročni krediti u inostranstvu 70.000
663 Pozitivne kursne razlike 70.000
na dan bilansa
Račun 046 - Hartije od vrednosti koje se drže do dospeća

Na računu 046 - Hartije od vrednosti koje se drže do dospeća, iskazuju se finansijska sredstva
sa fiksnim ili odredivim iznosima plaćanja i sa fiksnom dospelošću, za koje pravno lice i
preduzetnik imaju verovatnu nameru i sposobnost da ih drže do dospeća (obveznice i sl.).
Računovodstveno vrednovanje hartije od vrednosti koje se drže do dospeća se vrši u skladu sa

MRS 39.
Hartije od vrednosti koje se drže do dospeća predstavljaju ulaganja u hartije od vrednosti sa

rokom dospeća dužim od godinu dana od dana činidbe. Tipičan primer su obveznice, državni
zapisi, blagajnički zapisi itd. Obveznica je hartija od vrednosti kojom se njen izdavalac (emitent)
obavezuje da će licu koje je naznačeno na njoj ili donosiocu isplatiti iznos naveden na njoj
(nominalnu vrednost obveznice) i platiti kamatu za određeni vremenski period. Nominalna
vrednost obveznice je vrednost naznačena u novcu na samoj obveznici i koja će biti isplaćena o
roku dospeća obveznice. U knjigovodstvu emitenta (izdavaoca) obveznice se evidentiraju po
nominalnoj vrednosti.
Hartije od vrednosti koje se drže do dospeća, se početno priznaju po fer vrednosti uvećanoj
za troškove transakcije koji se mogu direktno pripisati sticanju ili emitovanju finansijskog
sredstva (kao što su provizija brokera, pravne usluge, itd). Posle početnog priznavanja, hartije
od vrednosti koje se drže do dospeća se odmeravaju po amortizovanoj vrednosti
korišćenjem metoda efektivne kamate. Efektivna kamatna stopa je stopa koja tačno
diskontuje očekivane buduće gotovinske isplate ili primanja tokom očekivanog roka trajanja
finansijskog instrumenta ili gde je prikladno, tokom kraćeg perioda na neto knjigovodstvenu
vrednost prilikom početnog priznavanja.
Nema značajne razlike u načinu vrednovanja hartija od vrednosti koje se drže do dospeća kod
pravnih lica i preduzetnika koji primenjuju MSFI za MSP i Pravilnik za mikro i druga pravna lica
u odnosu na MRS 39.
Primer početnog i naknadnog vrednovanja obveznica:
Privredno društvo je početkom godine kupilo obveznice sa rokom dospeća od pet godina. Fer
vrednost obveznica u koju su uključeni i transakcioni troškovi iznosi 1.000.000 dinara. Nominalni
iznos obveznice je 1.250.000. Obveznica donosi fiksnu kamatu od 4,72% godišnje koja se plaća
svake godine u iznosu od 59.000 dinara (1.250.000 x 4,72%). Efektivna kamatna stopa iznosi
10%. Evidentirati inicijalno i naknadno vrednovanje obveznice na dan 31.12.2018. godine.
Amortizovana vrednost Prihod od Tokovi Amortizovana vrednost

Godina
na početku godine efektivne kamate gotovine na kraju godine
0 1 2 = (1 x 10%) 3 4 = (1+2-3)
2019. 1.000.000 100.000 59.000 1.041.000
2020. 1.041.000 104.100 59.000 1.086.100
2021. 1.086.100 108.610 59.000 1.135.710
2022. 1.135.710 113.571 59.000 1.190.281
2023. 1.190.281 118.719 59.000 1.250.000
Knjiženje:
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 046 Hartije od vrednosti koje se drže do dospeća 1.000.000
za kupljene obveznice
2) 046 Hartije od vrednosti koje se drže do dospeća 41.000
669 Ostali finansijski prihodi 41.000
naknadno vrednovanje na dan 31.12.2019.
prihodi od kamata
Račun 047 - Otkupljene sopstvene akcije i otkupljeni sopstveni udeli

Na računu 047 - Otkupljene sopstvene akcije i otkupljeni sopstveni udeli, iskazuju se otkupljene
sopstvene akcije i otkupljeni sopstveni udeli u nominalnoj vrednosti, koje je pravno lice dužno da
otuđi u roku dužem od godinu dana od dana sticanja.
Postupak i uslovi sticanja sopstvenih akcija kao i njihovo otuđenje, odnosno poništavanje su
regulisani relevantnim odredbama Zakona o privrednim društvima ("Sl. glasnik RS", br.
36/2011, 99/2011, 83/2014 - dr. zakon, 5/2015, 44/2018 i 95/2018), sopstvene akcije u smislu
ovog zakona su akcije koje je akcionarsko društvo steklo od svojih akcionara a sopstveni udeli
su udeli koje je društvo sa ograničenom odgovornošću steklo od svojih članova.
Sva knjiženja koja se u skladu sa Pravilnikom sprovode na računima otkupljene sopstvene

akcije, vrše se po nominalnoj vrednosti (broj akcija x nominalna vrednost po akciji), a za
kupovnu ili prodajnu (broj akcija x prodajna ili kupovna cena po akciji), zadužuje se tekući račun.
Razlika između nominalne i prodajne/kupovne vrednosti je emisiona premija (pozitivna ili
negativna).
Primer računovodstvenog evidentiranja otkupljenih sopstvenih akcija:
1) Akcionarsko društvo Alfa iz Beograda, je u aprilu tekuće godine, otkupilo 100 komada
sopstvenih akcija po ceni od 1.000 dinara, koje se moraju otuđiti u roku od tri godine. Nominalna
vrednost akcija je 800 dinara. Isplata od 100.000 dinara je izvršena sa tekućeg računa (100
kom. akcija po kupovnoj ceni od 1.000 dinara po akciji). Društvo već poseduje 20 komada
sopstvenih akcija nominalne vrednosti 800 dinara, stečenih krajem 2014. godine i raspolaže
rezervama za otkup sopstvenih akcija u iznosu od 30.000 dinara.
2) Na dan 31. decembra tekuće godine, negativna emisiona premija je preneta na teret
neraspoređene dobiti.
3) Sa računa 047 - Otkupljene sopstvene akcije preneto je na račun 237 - Otkupljene sopstvene
akcije namenjene prodaji, 16.000 dinara po osnovu ranije stečenih sopstvenih akcija (20 kom.
akcija, po nominalnoj vrednosti 800 dinara po akciji) jer se te akcije moraju prodati ili poništiti u
roku od godine dana.
4) U januaru naredne godine, 100 komada otkupljenih sopstvenih akcija su prodate drugom
pravnom licu po ceni od 1.200 dinara po akciji. Uplata od drugog pravnog lica koje je kupilo
akcije u iznosu od 120.000 je stigla na tekući račun. Ranije stečene sopstvene akcije su
poništene na teret rezervi formiranih za ovu namenu (20 kom. akcija nominalne vrednosti 800
din. po akciji).
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
Otkupljene sopstvene akcije (100 kom. akcija
1) 0470 80.000
po nominalnoj vrednosti 800 din)
320 Emisiona premija 20.000
241 Tekući račun 100.000
za kupovinu sopstvenih akcija
2) 340 Neraspoređeni dobitak ranijih godina 20.000
prenos negativne emisione premije na dan bilansa
3) 237 Otkupljene sopstvene akcije namenjene prodaji 16.000
0470 Otkupljene sopstvene akcije 16.000
za prenos
4) 241 Tekući račun 120.000
za prodaju dela sopstvenih akcija
4a) 322 Statutarne i druge rezerve 16.000
237 Otkupljene sopstvene akcije namenjene prodaji 16.000
za poništenje običnih akcija
Kao što se iz datih knjiženja vidi, prilikom otkupa i prodaje sopstvenih akcija, ne vrše se
promene na računima osnovnog kapitala, ali se prilikom bilansiranja za nominalnu
vrednost otkupljenih sopstvenih akcija umanjuje emitovan akcijski kapital.
Račun 048 - Ostali dugoročni finansijski plasmani

Prema Pravilniku na računu 048 - Ostali dugoročni finansijski plasmani, iskazuju se ostala
dugoročna ulaganja koja nisu iskazana na ostalim računima u okviru grupe 04.
Ostala dugoročna ulaganja koja se mogu evidentirati u okviru računa ostali dugoročni finansijski
plasmani su:
- dugoročno uložena sredstva u zajedničke poduhvate u skladu sa MSFI 11;

- dugoročno oročeni depoziti kod banaka;
- dugoročno date kaucije i depoziti za izvršenje ugovornih obaveza;
- dugoročno dati zajmovi zaposlenima za rešavanje stambenih potreba zaposlenih i dr.
Sa aspekta MRS/MSFI, za priznavanje i vrednovanje ostalih dugoročnih finansijskih plasmana
merodavni su:
• MRS 39;
• Međunarodni računovodstveni standard - MRS 32 Finansijski instrumenti:
prezentacija ("Sl. glasnik RS", br. 35/2014);
• Međunarodni standard finansijskog izveštavanja - MSFI 7 Finansijski instrumenti:
Obelodanjivanja ("Sl. glasnik RS", br. 35/2014).
U okviru ostalih dugoročnih plasmana, evidentiraju se i potraživanja po osnovu odobrenih

dugoročnih zajmova zaposlenima i osnivačima, kao što su stambeni zajmovi za izgradnju i
kupovinu stanova, za adaptaciju i rekonstrukciju postojećeg stambenog prostora i slično.
Stambeni dugoročni zajmovi zaposlenima se u skladu sa MRS 39 vrednuju po

amortizovanoj vrednosti korišćenjem kamatne stope po kojoj bi zaposleni mogao da
pribavi dugoročne pozajmice i zajmove na tržištu, a koja odgovara efektivnoj kamatnoj
stopi.
Pravna lica koja primenjuju Odeljke 11 i 12 MSFI za MSP i Pravilnik za mikro i druga pravna
lica, imaju manji segment propisanih obaveza za obelodanjivanje od pravnih lica koja primenjuju
MRS/MSFI, a što se tiče vrednovanja zajmova nema značajnog odstupanja od MRS/MSFI.
Primer knjiženja dugoročno oročenog depozita kod banke:
1) Po ugovoru o oročenju novčanih sredstava sa bankom, sa tekućeg računa su prenesena

sredstva na ime oročenja depozita na period od dve godine u iznosu od 300.000 dinara.
2) Po isteku ugovorenog oročenja vraćen je depozit uvećan za kamatu u iznosu od 40.000

dinara.
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 048 Ostali dugoročni finansijski plasmani 300.000
po ugovoru
048 Ostali dugoročni plasmani 300.000
za povraćaj oročenog depozita sa kamatom
Primer knjiženja datog dugoročnog depozita za zakup poslovnog prostora:

U skladu sa ugovorom o zakupu poslovnog prostora privredno društvo (zakupac) je uplatilo
iznos od 3.000 EUR zakupodavcu kao depozit koji će biti vraćen nakon isteka ugovorenog
zakupa od tri godine, pod uslovima definisanim ugovorom. Dinarska protivvrednost depozita na
dan plaćanja preračunata po srednjem kursu NBS 1 EUR = 118,50 dinar iznosi 355.500 dinara.
Knjiženje u knjigama zakupodavaca je sledeće:
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
po izvodu plaćanje depozita za zakup
Primer računovodstvenog evidentiranja beskamatnog (dugoročnog) stambenog zajma

odobrenog zaposlenom uz revalorizaciju duga:
1) Društvo sa ograničenom odgovornošću je odobrilo dugoročni zajam zaposlenom za

renoviranje stambenog prostora u iznosu od 120.000 dinara sa rokom otplate od 20 godina, uz
revalorizaciju duga polugodišnje, indeksom potrošačkih cena. Sa tekućeg računa društva je
izvršena isplata zaposlenom.
2) Mesečna rata iznosi 5.000 dinara (1.200.000 dinara / 240 meseci) i obustavlja se iz zarade.
3) Polugodišnja revalorizacija iznosi 60.000 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 048 Ostali dugoročni finansijski plasmani 1.200.000
za odobreni kredit za renoviranje stambenog prostora
Obaveze za neto zarade i naknade zarada,
2) 450 5.000
osim naknada zarada koje se refundiraju
048 Ostali dugoročni finansijski plasmani 5.000
obustava rate iz zarade zaposlenog
Prihodi po osnovu efekata ugovorene zaštite
676 60.000
od rizika
za obračunatu polugodišnju revalorizaciju zajma
Dugoročni stambeni zajam prikazan u primeru je beskamatni, ali je ugovorena njegova
revalorizacija. Zbog toga je njegova nominalna vrednost koja se iskazuje u bilansu stanja, po
pravilu manja od tržišne vrednosti. U napomenama uz finansijske izveštaje koje
predstavljaju sastavni set finansijskih izveštaja, na dan bilansiranja, obelodanjuje se fer
tržišna vrednost koja se izračunava diskontovanjem predviđenih novčanih tokova
primenom tržišne kamatne stope za stambene kredite.
Račun 049 - Ispravka vrednosti dugoročnih finansijskih plasmana

Prema Pravilniku, na računu 049 - Ispravka vrednosti dugoročnih finansijskih plasmana,
iskazuje se obezvređenje dugoročnih finansijskih plasmana procenjeno u skladu sa MRS 36 i
MRS 39.
Razlika za koju se umanjuje vrednost knjiži se na teret računa 583 - Obezvređenje dugoročnih
finansijskih plasmana i drugih hartija od vrednosti raspoloživih za prodaju, a u korist ovog
računa, odnosno na teret raspoloživih revalorizacionih rezervi na računu 337 - Dobici ili gubici
po osnovu hartija od vrednosti raspoloživih za prodaju, iskazuju se promene fer vrednosti
finansijske imovine raspoložive za prodaju u skladu sa paragrafom 55. MRS 39 i MSFI 7.
Obezvređenje dugoročnih finansijskih plasmana za pravna lica i preduzetnike koji primenjuju

MSFI za MSP i Pravilnik za mikro i druga pravna lica se evidentira na teret računa 583 -
Obezvređenje dugoročnih finansijskih plasmana i drugih hartija od vrednosti raspoloživih za
prodaju, a u korist računa 049.
Grupa računa 05 - Dugoročna potraživanja

U skladu sa Pravilnikom, na računima grupe 05 - Dugoročna potraživanja, iskazuju se
potraživanja sa rokom dospelosti dužim od dvanaest meseci posle izveštajnog perioda u skladu
sa Međunarodnim računovodstvenim standardom - MRS 1 Prezentacija finansijskih
izveštaja ("Sl. glasnik RS", br. 35/2014 - dalje: MRS 1) i drugim relevantnim MRS/MSFI.
Pravna lica koja primenjuju MSFI za MSP na računima ove grupe iskazuju dugoročna
potraživanja u skladu sa Odeljkom 4, Odeljkom 11, Odeljkom 20 i drugim relevantnim
odredbama MSFI za MSP.
Odeljak 11 i 12 MSFI za MSP, se bave priznavanjem, prestankom priznavanja, odmeravanjem i

obelodanjivanjem finansijskih instrumenata (finansijskih sredstava i finansijskih obaveza).
Odeljak 11 primenjuje se na osnovne finansijske instrumente i relevantan je za sva mala i
srednja pravna lica, posebno za potraživanja koja, pre svega, nastaju po osnovu isporuke
dobara i usluga. Odeljak 12 primenjuje se na ostale, kompleksnije finansijske instrumente i
transakcije.
Ako entitet ima samo transakcije sa osnovnim finansijskim instrumentima, onda Odeljak 12 nije
primenjiv. Međutim, u delokrugu odeljaka 11 i 12 ukazuje se da čak i entiteti samo sa osnovnim
finansijskim instrumentima treba da razmatraju delokrug Odeljka 12 da bi bili sigurni da su
izuzeti.
Kao što je navedeno, prema odeljcima 11 i 12 MSFI za MSP, entitet treba da odabere da
primenjuje ili:
a) odredbe Odeljka 11 i Odeljka 12 u potpunosti, ili
b) odredbe priznavanja i odmeravanja MRS 39 i zahteve u pogledu obelodanjivanja
Odeljaka 11 i 12
za računovodstveno obuhvatanje svih svojih finansijskih instrumenata. Odabir (a) ili (b) je odabir
računovodstvene politike.
Osnovni princip Odeljka 11 je primena modela amortizovane vrednosti za sve osnovne

finansijske instrumente, odnosno fer vrednosti kroz bilans uspeha, za one akcije kojima
se javno trguje ili se njihova fer vrednost može pouzdano utvrditi.
Pod delokrugom Odeljka 11 navedeni su svi osnovni finansijski instrumenti, osim onih koji su
obuhvaćeni drugim odeljcima MSFI za MSP, kao što su zajmovi, uključujući lizing, na koji se
primenjuje Odeljak 20.
Klasifikacija imovine i obaveza po ročnosti u MSFI za MSP je data tako što se detaljno opisuje
obrtna imovina i kratkoročne obaveze, a svu ostalu imovinu entitet treba da klasifikuje kao
stalnu, a obaveze kao dugoročne.
U prethodnom kontnom okviru nije bila predviđena posebna grupa za iskazivanje dugoročnih
potraživanja. Zbog ocene likvidnosti i solventnosti važno je bilansno razdvajanje potraživanja
koja dospevaju za naplatu do i preko godinu dana i iskazivanje ovih drugih kao dugoročnih
potraživanja na posebnoj grupi računa 05 koja je uvedena novim kontnim okvirom.
Račun 050 - Potraživanja od matičnih i zavisnih pravnih lica

U skladu sa članom 9. stav 2. Pravilnika, na računu 050 - Potraživanja od matičnih i zavisnih
pravnih lica, iskazuju se potraživanja iz odnosa sa povezanim licima nad čijim
poslovanjem postoji kontrola i koja ulaze u grupu pravnih lica za konsolidovanje.
Obaveza prezentacije konsolidovanih finansijskih izveštaja od strane matičnog entiteta koji ima
kontrolu nad zavisnim entitetima, uređena je u Odeljku 9 MSFI za MSP. Smatra se da kontrola
postoji kada matični entitet poseduje, direktno ili indirektno preko zavisnih entiteta, više od
polovine glasačkih prava u okviru entiteta.
Na ovom računu iskazuju se potraživanja od matičnih i zavisnih pravnih lica po osnovu isporuke
dobara i usluga ili potraživanja po drugim osnovama sa rokom dospelosti dužim od dvanaest
meseci posle izveštajnog perioda.
Primer:
1) Privredno društvo "X" prodalo je 1.9. tekuće godine robu sa rokom plaćanja preko godinu
dana, a kupac je podneo neopozivu bankarsku garanciju. Robni zajam dat je zavisnom pravnom
licu "Z" u iznosu od 30.000 evra u dinarskoj protivvrednosti po srednjem kursu NBS (1 EUR =
118 dinara), što iznosi 3.540.000 dinara, sa grejs periodom od 12 meseci. Obračunati PDV po
opštoj stopi od 20% na vrednost prodate robe, koji iznosi 708.000 dinara, kupac će platiti nakon
dobijanja računa za isporučenu robu i ne ulazi u iznos kredita.
2) Ugovorom je predviđeno da će se otplata zajma vršiti u dinarima po srednjem kursu NBS za
evro, koji važi na dan uplate anuiteta. Na kraju tekuće godine izvršeno je usklađivanje sa
vrednošću glavnice po srednjem kursu NBS primenom valutne klauzule, koji je na dan bilansa
iznosio 119 dinara za jedan evro. Vrednost potraživanja iznosi 3.570.000 dinara, a razlika
predstavlja pozitivan efekat valutne klauzule od 30.000 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 050 Potraživanja od matičnih i zavisnih pravnih lica 3.540.000
200 Kupci u zemlji - matična i zavisna pravna lica 708.000
Prihodi od prodaje robe matičnim i zavisnim
600 3.540.000
pravnim licima na domaćem tržištu
primljenih avansa)
po računu za prodaju proizvoda na zajam zavisnom pravnom licu
1a) 241 Tekući (poslovni) računi 708.000
200 Kupci u zemlji - matična i zavisna pravna lica 708.000
za plaćeni PDV po računu za isporučenu robu
2) 050 Potraživanja od matičnih i zavisnih pravnih lica 30.000
Finansijski prihodi od matičnih i zavisnih
660 30.000
pravnih lica
za usklađivanje na dan bilansa vrednosti zajma datog zavisnom pravnom licu primenom
ugovorne valutne klauzule
Račun 051 - Potraživanja od ostalih povezanih lica

Prema članu 9. stav 3. Pravilnika, na računu 051 - Potraživanja od ostalih povezanih lica,
iskazuju se potraživanja od pravnih lica na čije poslovanje postoji značajan uticaj ili
učešće u zajedničkim poslovima dva ili više lica u skladu sa Odeljcima 11, 14 i 15 MSFI za
MSP.
Značajan uticaj u suštini znači da neko od učesnika ima moć učešća u odlučivanju o finansijskoj
i poslovnoj politici pridruženog pravnog lica, ali nema i kontrolu nad tim politikama. Smatra se da
investitor ima značajan uticaj nad pridruženim pravnim licem ako, direktno ili indirektno preko
zavisnih pravnih lica, ima više od 20%, ali ispod 50% kapitala pridruženog pravnog lica, ili prava
glasa u pridruženom pravnom licu, osim ako se može jasno pokazati da to nije slučaj. Obrnuto,
smatra se da on nema značajan uticaj nad pridruženim pravnim licem ako ima manje od 20%
prava glasa, osim ako se može jasno pokazati da i u tom slučaju ima značajan uticaj.
Primer:
1) Privredno društvo "Q" prodalo je 1.12. tekuće godine gotove proizvode sa rokom plaćanja
preko godinu dana. Robni zajam dat je povezanom pravnom licu "W" u iznosu od 1.500.000
dinara, sa grejs periodom od 12 meseci. Obračunati PDV po opštoj stopi od 20% na vrednost
prodatih proizvoda u iznosu od 300.000 dinara, kupac će platiti nakon dobijanja računa za
isporučene proizvode i ne ulazi u iznos kredita.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 051 Potraživanja od ostalih povezanih lica 1.500.000
204 Kupci u zemlji - ostala povezana lica 300.000
Prihodi od prodaje proizvoda i usluga ostalim
614 1.500.000
povezanim pravnim licima na domaćem tržištu
primljenih avansa)
po računu za prodaju proizvoda na zajam povezanom pravnom licu
204 Kupci u zemlji - ostala povezana lica 300.000
za plaćeni PDV po računu za isporučene proizvode
Račun 052 - Potraživanja po osnovu prodaje na robni kredit

Prema članu 9. stav 4. Pravilnika, na računu 052 - Potraživanja po osnovu prodaje na robni
kredit, iskazuju se potraživanja po osnovu prodaje na robni kredit sa odloženim
plaćanjem dužim od dvanaest meseci posle izveštajnog perioda.
Dugoročne kredite i zajmove, pa time i potraživanja po osnovu prodaje na robni kredit,

pravno lice, prema MSFI za MSP, Odeljak 11.8(b), treba računovodstveno da obuhvata kao
osnovne finansijske instrumente. Prilikom početnog priznavanja ovi finansijski instrumenti
odmeravaju se po ceni transakcije, uključujući i troškove neposredno vezane za tu transakciju.
Na kraju svakog izveštajnog perioda, entitet treba da odmerava dužničke instrumente koji
ispunjavaju uslove iz Odeljka 11.8(b) po amortizovanoj vrednosti korišćenjem metoda
efektivne kamate. U posebnim odeljcima (11.15-11.20) daju se uputstva za određivanje
amortizovane vrednosti korišćenjem metoda efektivne kamate.
U suštini, metoda efektivne kamate, odnosno primena efektivne kamatne stope na sve novčane
tokove, odnosno prilive po osnovu datih kredita, tj. odlive po osnovu primljenih kredita svodi na
njihovu nominalnu vrednost, osim u slučaju kada je vremenska vrednost novca značajna.
Zakon o obligacionim odnosima ("Sl. list SFRJ", br. 29/78, 39/85, 45/89 - odluka USJ i
57/89, "Sl. list SRJ", br. 31/93 i "Sl. list SCG", br. 1/2003 - Ustavna povelja), pravi razliku
između zajma i kredita, odnosno posebno reguliše ugovor o zajmu (čl. 557-566), a posebno
ugovor o kreditu (čl. 1065-1068), pri čemu se uređuju i kriterijumi za klasifikaciju, odnosno
razlikovanje ugovora o zajmu od ugovora o kreditu. Iz tih odredaba nedvosmisleno proizilazi da
zajam mogu dati fizičko i pravno lice, dok kredit može dati samo banka.
Primer:
1) Privredno društvo je prodalo gotove proizvode kupcu u zemlji na osnovu ugovora o robnom
zajmu sa rokom vraćanja od dve godine. Na osnovu ugovora o zajmu i obavljenoj isporuci
ispostavljena je faktura na iznos od 800.000 dinara.
2) PDV u iznosu od 160.000 dinara kupac prihvata da plati odmah po ispostavljanju fakture.
3) Na kraju prvog polugodišta naplaćen je prvi anuitet od 230.000 dinara, od čega se na kamatu
odnosi 30.000 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
br. duguje potražuje duguje Potražuje
1 2 3 4 5 6
1) 052 Potraživanje po osnovu prodaje na robni kredit 800.000
204 Kupci u zemlji 160.000
614 800.000
domaćem tržištu
primljenih avansa)
po fakturi za prodate proizvode na dugoročni kredit
2) 241 Tekući (poslovni) račun 160.000
za naplaćen PDV po računu za isporučene proizvode
052 Potraživanje po osnovu prodaje na robni kredit 200.000
662 Prihodi od kamata (od trećih lica) 30.000
naplaćen prvi anuitet odobrenog dugoročnog robnog zajma
Za evidentiranje u okviru grupe 05, za pravna lica koja primenjuju MRS/MSFI, kao i za lica koja
primenjuju MSFI za MSP a vremenska vrednost novca je značajna, od velike važnosti je to što,
prema Međunarodnom računovodstvenom standardu - MRS 18 Prihodi ("Sl. glasnik RS",
br. 35/2014 - dalje: MRS 18), prihod treba da se odmerava po fer vrednosti primljenih ili
potraživanih naknada, a to utiče i na evidentiranje potraživanja koja dospevaju nakon dužeg
vremenskog perioda.
Iznos prihoda koji se ostvaruje pri nekoj transakciji obično se određuje putem ugovora između
entiteta i kupca ili korisnika sredstva. Prihod se meri po fer vrednosti primljene ili potraživane
naknade, uzimajući u obzir iznos bilo kakvih trgovinskih popusta i količinskih rabata koje je taj
entitet odobrio.
Naime, u najvećem broju slučajeva, naknada je u obliku gotovine ili gotovinskih ekvivalenata, a
iznos prihoda je iznos gotovine ili gotovinskih ekvivalenata, koji je primljen ili se potražuje.
Međutim, kada je priliv gotovine ili gotovinskih ekvivalenata odložen, fer vrednost
naknade može biti manja od nominalnog iznosa gotovine koja je primljena ili potraživana.
Na primer, entitet može dati beskamatni kredit kupcu ili od kupca prihvatiti menicu. Kada takav
sporazum po svojim efektima predstavlja finansijsku transakciju, fer vrednost naknade
određuje se diskontovanjem svih budućih primanja, korišćenjem izvedene kamatne
stope.
Izvedena kamatna stopa je ona koja se jasnije može odrediti između sledećih:
1) Pretežna stopa za slične instrumente izdavaoca sa sličnim kreditnim rejtingom (odnosno

uobičajena kamatna stopa za npr. menice); ili
2) Kamatna stopa kojom se diskontuje nominalni iznos tog instrumenta na tekuće cene za
gotovinsku prodaju, odnosno kamatnom stopom kojom se cena na budući dan svodi na
tekuću.
Kamatna stopa kojom se diskontuje nominalni iznos tog instrumenta na tekuće cene robe ili
usluga za gotovinsku prodaju, odnosno kamatnom stopom kojom se cena na budući dan svodi
na tekuću utvrđuje se primenom sledeće formule:
i - kamatna stopa u procentima za period (mesec, godinu)
n - broj perioda (meseci, godina)
Primer:
Roba "X" uobičajeno se prodaje po ceni od 100 dinara za plaćanje odmah, a prodavac je
prodaje na odloženo plaćanje za godinu dana po ceni od 109 dinara, a na odloženo plaćanje za
dve godine po ceni od 121 dinar. Prodavac je odlučio da utvrdi kamatnu stopu kojom se
diskontuje nominalni iznos tog instrumenta na tekuće cene robe za gotovinsku prodaju i da tako
utvrđenu kamatu koristi kao izvedenu kamatnu stopu. Prvo se utvrđuje kamatna stopa za
odloženo plaćanje na godinu dana:
Zatim se utvrđuje kamatna stopa za odloženo plaćanje na dve godine:

Iz primera se vidi da prodavac pri prodaji na godinu dana u stvari zaračunava kamatnu stopu od
9% a pri prodaji na dve godine zaračunava kamatnu stopu od 10%. To je i logično, jer je na duži
rok veća neizvesnost i koriste se više kamatne stope. Takođe, to ne predstavlja problem ni sa
aspekta MRS 18, jer MRS 18 ne zabranjuje korišćenje različitih kamatnih stopa za prodaju na
različit rok.
Razlika između fer vrednosti i nominalnog iznosa naknade priznaje se kao prihod od
kamate.
Fer vrednost utvrđuje se po sledećoj formuli:
Д - diskontovani iznos odnosno fer vrednost prihoda,

H - ugovoreni iznos naknade za isplatu,
i - izvedena kamatna stopa za period (godinu, mesec) kao decimala (npr. 10% je 0,1), i
n - broj perioda (meseci, godina).
Prihod od kamate utvrđuje se na sledeći način:
K=H-Д
K - prihod od kamate,
H - ugovoreni iznos naknade za isplatu,
Д - diskontovani iznos odnosno fer vrednost prihoda.
Primer:
Proizvodno društvo prodalo je drugom društvu svoje proizvode. Ugovorena naknada je 300.000
dinara + PDV po opštoj stopi od 20%. Ugovoreno je da kupac odmah po prijemu robe plati
obavezu za PDV u iznosu od 60.000 dinara, a da obavezu za naknadu plati u roku od dve
godine. Isporuka je izvršena 01.01. tekuće godine. S obzirom na to da je rok naplate dugačak,
privredno društvo prodavac je odlučilo da utvrdi prihod u skladu sa MRS 18 i da kao prihod
prizna diskontovani iznos potraživanja za naknadu, dok će razliku između fer vrednosti i
nominalnog iznosa naknade priznati kao prihod od kamate. Tržišna kamatna stopa je 10%.
Diskontovani iznos koji se može odmah priznati kao prihod je 247.934 dinara:
A razlika između fer vrednosti i nominalnog iznosa naknade priznaje se kao prihod od kamate je
52.066 dinara (300.000-247.934).
Privredno društvo prodavac je izvršilo odgovarajuće evidentiranje:
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
Potraživanja po osnovu prodaje na robni
052 300.000
kredit
614 247.934
domaćem tržištu
496 Razgraničeni prihodi po osnovu potraživanja 52.066
470 60.000
opštoj stopi
za evidentiranje prodaje proizvoda na kredit po fakturi i obračunu diskontovane vrednosti
01.01. tekuće godine
za naplatu iznosa PDV od dužnika
3) 496 Razgraničeni prihodi po osnovu potraživanja 24.793
za deo nedospele kamate koji se odnosi na tekuću godinu
za deo nedospele kamate koji se odnosi na narednu godinu
Potraživanja po osnovu prodaje na robni
052 300.000
kredit
za evidentiranje 31.12. naredne godine otplate obaveze po osnovu kredita od strane dužnika
Objašnjenje knjiženja:
U promeni 3) je kao prihod od kamate evidentiran deo nedospele kamate koji se odnosi na
tekuću godinu. U tekućoj godini period obračuna kamate je cela godina, i iznos kamate se
dobija množenjem iznosa glavnice i kamatne stope, 247.934x10%=24.793 dinara.
U promeni 4) je kao prihod od kamate evidentiran deo nedospele kamate koji se odnosi na
narednu godinu. U narednoj godini period obračuna kamate je takođe cela godina i iznos
kamate se dobija množenjem iznosa glavnice uvećanog za kamatu za prošlu godinu i kamatne
stope (247.934 + 24.793) x 10% = 272.727 x 10% = 27.723 dinara.
Imajući u vidu da je navedeni obračun kamate prilično složen, jer zahteva primenu složenog
interesnog računa i određivanje diskontne stope, u praksi se često koristi jednostavniji metod.
Polazi se od činjenice da iznos razlike između prodajne cene za buduće plaćanje i cene za
trenutno plaćanje predstavlja faktički iznos implicitne kamate. Iznos kamate koji tereti svaku
godinu dobija se prostim računom, uzimajući u obzir period kreditiranja i period kreditiranja u
godini za koju se kamata obračunava.
Račun 053 - Potraživanja za prodaju po ugovorima o finansijskom lizingu

Prema članu 9. stav 5. Pravilnika, na računu 053 - Potraživanja za prodaju po ugovorima o
finansijskom lizingu iskazuju se potraživanja po osnovu prodaje pokretnih i nepokretnih
stvari po ugovoru o finansijskom lizingu u skladu sa Odeljkom 20 - Lizing, i u skladu sa
propisima kojim se uređuje promet dobara po osnovu ugovora o finansijskom lizingu.
Primer 4:
1) Davalac lizinga daje privrednom društvu "Y" u lizing opremu u vrednosti od 200.000 dinara.
Nabavna vrednost opreme iznosi 180.000 dinara. Ugovor o lizingu sklopljen je na četiri godine,
uz polugodišnje plaćanje lizing naknade na kraju perioda. Korisni vek trajanja opreme date u
lizing je pet godina. Otplatom poslednje rate lizing naknade, privredno društvo "Y" postaje
vlasnik opreme. PDV je obračunat po opštoj stopi od 20% i iznosi 40.000 dinara i plaća se
odvojeno od lizing naknade. Ovaj ugovor o lizingu ima karakter finansijskog lizinga jer se period
lizinga (zakupa) odnosi na veći deo korisnog veka trajanja sredstava i otplatom poslednje lizing
naknade vlasništvo opreme prelazi na primaoca lizinga.
2) Za knjiženje po ovom ugovoru o finansijskom lizingu, potrebno je izračunati anuitet i sastaviti

plan otplate lizinga. Taj plan sastavlja se na uobičajeni način kao i plan otplate kredita za
odgovarajući period. Uz pretpostavku da kamatna stopa sadržana u lizing naknadi iznosi 10%
godišnje, u konkretnom primeru polugodišnji anuitet iznosio bi 30.944 dinara, a ukupan iznos
kamate 47.554 dinara. Kod prve šestomesečne otplate anuiteta kamata bi iznosila 10.000
dinara, a otplata glavnice lizinga 20.944 dinara.
Knjiženje kod davaoca lizinga
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
Potraživanja za prodaju po ugovorima o
1) 053 200.000
finansijskom lizingu
604 Prihodi od prodaje robe na domaćem tržištu 200.000
primljenih avansa)
za opremu prodatu na finansijski lizing
1a) 053 47.554
finansijskom lizingu
Unapred naplaćeni prihodi - obračunati prihodi
491 47.554
po osnovu kamata iz finansijskog lizinga
za kamate na potraživanja iz finansijskog lizinga
1b) 501 Nabavna vrednost prodate robe 180.000
132 Roba u prometu na veliko 180.000
za prenos troškova nabavne vrednosti robe
053 20.944
finansijskom lizingu - glavnica
053 10.000
finansijskom lizingu - kamata
za naplatu prve rate lizing naknade
Unapred naplaćeni prihodi - obračunati prihodi
2a) 491 10.000
po osnovu kamata iz finansijskog lizinga
662 Prihodi od kamata (prema trećim licima) 10.000
za prihode od naplaćene kamate po ugovoru o finansijskom lizingu
Račun 054 - Potraživanja po osnovu jemstva

Prema članu 9. stav 6. Pravilnika, na računu 054 - Potraživanja po osnovu jemstva, iskazuju
se potraživanja na ime plaćenog jemstva sa rokom dospelosti dužim od dvanaest meseci
posle izveštajnog perioda.
Jemstvo predstavlja odgovornost trećeg lica (jemac) poveriocu za ispunjenje obaveze od strane
dužnika (glavni dužnik). Dakle, treće lice (jemac) jemči da će jedna ugovorna strana ispuniti
svoju obavezu prema drugoj ugovornoj strani, a ukoliko je ne ispuni, da će tu obavezu ispuniti to
treće lice (jemac). Jemstvo je regulisano odredbama čl. 997. do 1019. Zakona o obligacionim
odnosima.
Posmatrano iz ugla jemca, dato jemstvo predstavlja potencijalnu obavezu. Prema paragrafu
21.12 MSFI za MSP potencijalna obaveza je moguća ali neizvesna obaveza. Shodno
navedenom, u momentu davanja jemstva, jemac potencijalnu obavezu po osnovu datog
jemstva ne iskazuje u svojim poslovnim knjigama u okviru obaveza, a na teret rashoda, već je
iskazuje samo na računima vanbilansne evidencije.
U momentu aktiviranja datih jemstava isplatu novčanih sredstava sa svog računa jemac knjiži
na teret računa 054 - Potraživanja po osnovu jemstva, ukoliko su očekivanja da će biti izmirena
u dužem periodu vremena. Pored toga, potrebno je i iz vanbilansne evidencije isknjižiti data
jemstva, knjiženjem na teret računa 894 u korist računa 884.
Pored evidentiranja potraživanja po osnovu celokupnog iznosa koji je isplatio umesto dužnika, u
poslovnim knjigama jemca se na računu 054 evidentira i potraživanje za nastalu kamatu, na
koju jemac ima pravo, od momenta isplate, tj. izmirenja obaveze prema poveriocu do momenta
naplate potraživanja od dužnika, a u korist prihoda od kamata.
U momentu davanja jemstva od strane jemca u poslovnim knjigama dužnika se ne

sprovode nikakva knjiženja.
Takođe, na dan sastavljanja finansijskih izveštaja, ukoliko nije došlo do aktiviranja jemstva,
dužnik ne vrši nikakva knjiženja niti obelodanjivanja u napomenama uz finansijske izveštaje.
Primer:
1) Privredno društvo "A" (dužnik) je dana 31.10. tekuće godine zaključilo kupoprodajni ugovor
sa privrednim društvom "B" (poverilac), kojim se obavezalo da izvrši isplatu obaveze u iznosu
od 2.000.000 dinara sa PDV po osnovu preuzete opreme, u roku od 30 dana od dana isporuke.
Oprema je isporučena 31.10. tekuće godine. Pored toga, privredno društvo "B" (poverilac), na
ime obezbeđenja svojih potraživanja, zaključilo je istog dana ugovor o jemstvu sa privrednim
društvom "C" (jemac). Ugovorom o jemstvu privredno društvo "C" se obavezalo kao jemac
platac za celokupan iznos obaveze (solidarno). Ugovorom o jemstvu ugovoreno je da po isplati
potraživanja poveriocu od strane jemca, ako do isplate dođe, jemac - platac ima pravo da od
dužnika zahteva da mu naknadi (regresira) isplaćeni iznos sa kamatom od dana isplate.
2) Po dospeću obaveze 30.11. tekuće godine, dužnik nije izmirio obavezu prema poveriocu, pa
je poverilac svoje potraživanje u iznosu od 2.000.000 dinara naplatio od jemca.
3) Prilikom sastavljanja finansijskih izveštaja sa stanjem na dan 31.12. tekuće godine jemac je
izvršio obračun kamate u iznosu od 10.000 dinara i na osnovu raspoloživih informacija, izvršio
procenu naplativosti potraživanja od dužnika i izvršio obezvređenje tog potraživanja.
4) Jemac, koji je isplatio poveriocu njegovo potraživanje, obračunao je zateznu kamatu za

period od 01.01- 30.11. naredne godine u iznosu od 120.000 dinara, i o tome obavestio
dužnika.
5) Dana 30.11. naredne godine jemac je izvršio naplatu svog potraživanja od dužnika po
osnovu osnovnog duga u iznosu od 2.000.000 i po osnovu pripadajuće kamate u iznosu od
130.000 dinara.
Knjiženje u poslovnim knjigama jemca u tekućoj godini
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 884 Dati avali, garancije i druga jemstva 2.000.000
Obaveze za date avale, garancije i druga
894 2.000.000
jemstva
za dato jemstvo 31.10. tekuće godine
2) 054 Potraživanja po osnovu jemstva 2.000.000
241 Tekući (poslovni) račun 2.000.000
Obaveze za date avale, garancije i druga
894 2.000.000
jemstva
884 Dati avali, garancije i druga jemstva 2.000.000
za isplatu sa tekućeg računa po osnovu datog jemstva, umesto dužnika 30.11. tekuće godine
3) 054 Potraživanja po osnovu jemstva 10.000
za kamatu nastalu od momenta isplate poveriocu umesto dužnika do dana sastavljanja
finansijskih izveštaja 31.12. tekuće godine
Obezvređenje dugoročnih finansijskih
3a) 583 plasmana i drugih hartija od vrednosti 2.010.000
059 Ispravka potraživanja po osnovu jemstva 2.010.000
za ispravku vrednosti potraživanja po osnovu datog jemstva na dan sastavljanja finansijskih
izveštaja 31.12. tekuće godine
Knjiženje u poslovnim knjigama jemca u narednoj godini
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
4) 054 Potraživanja po osnovu jemstva 120.000
za kamatu od dana sastavljanja finansijskih izveštaja do momenta naplate potraživanja od
dužnika 30.11. naredne godine
5) 241 Tekući (poslovni) račun 2.130.000
Prihodi od usklađivanja vrednosti dugoročnih
683 finansijskih plasmana i hartija od vrednosti 2.010.000
054 Potraživanja po osnovu jemstva 120.000
059 Ispravka potraživanja po osnovu jemstva 2.010.000
054 Potraživanja po osnovu jemstva 2.010.000
za naplatu potraživanja od dužnika po osnovu isplate po datom jemstvu i obračunate kamate
Račun 055 - Sporna i sumnjiva potraživanja
Prema članu 9. stav 7. Pravilnika, na računu 055 - Sporna i sumnjiva potraživanja iskazuju
se potraživanja u sudskom sporu i sumnjiva potraživanja sa rokom dospelosti dužim od
dvanaest meseci posle izveštajnog perioda.
U skladu sa MSFI za MSP Odeljak 11, osnovni finansijski instrument se priznaje u bilansu kada
je verovatno da će buduće ekonomske koristi priticati u pravno lice i ako mu se cena koštanja ili
vrednost može pouzdano odmeriti. S obzirom na to da se potraživanja realizuju u relativno
kratkom periodu, Odeljak 11 ne zahteva da se vrši njihovo diskontovanje radi svođenja na neto
sadašnju vrednost, osim u slučajevima kada je period naplate duži i opravdava takav postupak.
Dakle, potraživanja se u bilansu procenjuju (mere) po vrednosti koja je iskazana u
originalnoj fakturi.
Da bi potraživanje bilo iskazano u bilansu, neophodno je da bude verovatno da će to

potraživanje i da bude naplaćeno. Naime, procenjivanje potraživanja upravo čini procena
verovatnoće naplativosti potraživanja. Ako se za potraživanje oceni da je verovatno naplativo,
biće iskazano u bilansu u punom iznosu, ako se oceni da je delimično naplativo njegova
vrednost će putem ispravke da bude svedena na naplativu vrednost, a ako se oceni da je
verovatno nenaplativo, biće ispravljeno ili otpisano u celini. Isto tako, kada se govori o
obezvređenju potraživanja govori se o istom: ako se potraživanje ne može naplatiti u celini mora
se obezvrediti, tj. svesti u knjigama na vrednost koja se može naplatiti.
Kako bi se utvrdio iznos obezvređenja potraživanja, potrebno je utvrditi indikatore verovatnoće

nenaplativosti potraživanja. Najčešći indikatori verovatne nenaplativosti potraživanja su:
- kašnjenje kupca u izmirivanju svoje obaveze,

- nad kupcem je pokrenut postupak stečaja ili likvidacije,
- kupac je u blokadi,
- prilikom usklađivanja potraživanja i obaveza, kupac ne priznaje iskazano potraživanje.
Posle izvršenog popisa potraživanja, na osnovu popisnih lista treba pristupiti proceni
naplativosti iskazanih potraživanja. Procena naplativosti potraživanja vrši se na osnovu
kriterijuma koji su utvrđeni internim aktom - pravilnikom o računovodstvenim politikama.
Imajući u vidu da sudski spor traje najmanje dvanaest meseci, preporuka je da se sva
potraživanja koja se nalaze u sporu iskazuju na odgovarajućim analitičkim računima u okviru
računa 055.
Za sumnjiva potraživanja treba proceniti period naplate, pa ukoliko je on duži od

dvanaest meseci od izveštajnog perioda izvršiti preknjižavanje na račun 055.
Primer:
1) Privredno društvo je pokrenulo sudski spor za naplatu svog potraživanja od Kupca "X" koje je
evidentirano na računu 204 - Kupci u zemlji u iznosu od 800.000 dinara. Za ovo potraživanje je
prethodno izvršena ispravka vrednosti u punom iznosu na računu 209. Na dan bilansa 31.12.
tekuće godine, rukovodstvo je dobilo izveštaj od pravne službe s procenom da se ovaj spor
neće okončati u periodu od 12 meseci.
Konto Iznos
R. br. OPIS
duguje potražuje duguje Potražuje
1 2 3 4 5 6
1) (204) Kupci u zemlji (800.000)
055 Sporna i sumnjiva potraživanja 800.000
(209) Ispravka vrednosti potraživanja od prodaje (800.000)
059 Ispravka vrednosti dugoročnih potraživanja 800.000
za prenos sa kratkoročnih na dugoročna potraživanja
Račun 056 - Ostala dugoročna potraživanja

Prema članu 9. stav 8. Pravilnika, na računu 056 - Ostala dugoročna potraživanja iskazuju
se druga potraživanja sa rokom dospelosti dužim od dvanaest meseci posle izveštajnog
perioda.
Račun 059 - Ispravka vrednosti dugoročnih potraživanja

Prema članu 9. stav 9. Pravilnika, na računu 059 - Ispravka vrednosti dugoročnih potraživanja,
iskazuje se obezvređenje dugoročnih potraživanja procenjeno u skladu sa MRS 36 i MRS 39.
Pravna lica koja primenjuju MSFI za MSF, obezvređenje dugoročnih potraživanja vrše u skladu
sa zahtevima tog standarda koji su propisani Odeljkom 11 i Odeljkom 12. MSFI za MSF sadrže i
poseban Odeljak 27 - Umanjenje vrednosti imovine, ali su paragrafom 27.1(c) tog odeljka od
njegove primene izuzeta finansijska sredstva koja su pod delokrugom Odeljka 11 i Odeljka 12
MSFI za MSP.
Navedenim odeljcima MSFI za MSP utvrđeno je da se obezvređenje, odnosno umanjenje

vrednosti dugoročnih potraživanja, kao i vrednosti druge imovine privrednog društva,
vrši kada knjigovodstvena vrednost tih potraživanja, odnosno imovine prevazilazi
nadoknadivi iznos, tj. kada je knjigovodstvena vrednost veća od vrednosti koja može da
se povrati. Razlika za koju se umanjuje vrednost dugoročnih potraživanja, knjiži se na teret
računa 583 - Obezvređenje dugoročnih finansijskih plasmana i drugih hartija od vrednosti
raspoloživih za prodaju, a u korist računa 059.
Umanjenje vrednosti finansijskih instrumenata koji se mere po nabavnoj ili amortizovanoj

vrednosti uređeno je u paragrafima 11.21-11.26 MSFI za MSF. Prema paragrafu 11.21 MSFI za
MSF, na kraju svakog izveštajnog perioda, entitet treba da oceni da li postoji neki objektivan
dokaz o umanjenju vrednosti dugoročnog potraživanja koje se odmerava po nabavnoj ili
amortizovanoj (knjigovodstvenoj) vrednosti. Ako postoji objektivni dokaz o umanjenju, entitet
treba odmah da prizna gubitak zbog umanjenja vrednosti u dobitak ili gubitak.
Dakle, privredno društvo, na datum bilansa procenjuje da li postoje objektivni dokazi za

obezvređivanje finansijskog sredstva i ukoliko takvi dokazi postoje, vrši se procena vrednosti
određenog sredstva ili grupe sredstava koja može da se povrati.
Prema paragrafu 11.22 MSFI za MSP, objektivni dokaz da je došlo do umanjenja vrednosti
finansijskog sredstva ili grupe finansijskih sredstava obuhvata uočljive podatke koje vlasnik
sredstva može da primeti o nastanku gubitka:
a) značajna finansijska teškoća emitenta ili dužnika;

b) kršenje ugovora, kao što je neispunjenje obaveze ili kašnjenje otplate kamate ili glavnice;
c) poverilac, iz ekonomskih ili pravnih razloga povezanih sa finansijskim poteškoćama
dužnika, daje dužniku određeni ustupak koji poverilac inače ne bi razmatrao;
d) visoka verovatnoća bankrota ili druge finansijske reorganizacije dužnika;
e) uočljivi podaci koji pokazuju da postoji merljivo smanjenje procenjenih budućih tokova
gotovine od grupe finansijskih sredstava nakon početnog priznavanja tih sredstava,
mada smanjenje ne može još uvek da se utvrdi za pojedinačna finansijska sredstva u
grupi, kao što su nepovoljni nacionalni ili lokalni ekonomski uslovi ili nepovoljne promene
uslova u određenoj delatnosti.
Drugi faktori mogu takođe da budu dokaz o umanjenju vrednosti, uključujući značajne promene
sa nepovoljnim efektom nastale u tehnološkom, tržišnom, ekonomskom ili pravnom okruženju u
kom emitent posluje.
Obično se ispravka vrednosti zasniva na starosti potraživanja i iskustvu iz ranijih perioda i

utvrđuje se u procentu od visine potraživanja klasifikovanih u određen period kašnjenja u
naplati, na primer do 60 dana, od 61 do 91 dana, od 91 do 180 dana i preko 180 dana, a može
se utvrditi i za svako potraživanje pojedinačno. Skrećemo pažnju da ispravka vrednosti
potraživanja predstavlja računovodstvenu procenu, a promene u računovodstvenoj proceni
obuhvataju se u računovodstvenom periodu u kojem je došlo do promene u računovodstvenoj
proceni. Naime, ako rukovodstvo izmeni računovodstvenu procenu vezanu za način obračuna
ispravke vrednosti potraživanja, ono tu procenu neće retroaktivno primenjivati, već će samo
obelodaniti efekte promene.
Primer:
1) Na dan 31.12. tekuće godine, pošto je od roka za naplatu do dana bilansa prošlo više od 60
dana ispravljena su u iznosu od 100% sledeća dugoročna potraživanja po osnovu robnih kredita
od kupaca:
R. Naziv Nominalna vrednost Nadoknadiva vrednost Ispravka vrednosti

br. kupca potraživanja potraživanja potraživanja
1 2 3 4 5 (3-4)
1. Kupac A 500.000 0 500.000
2. Kupac B 350.000 0 350.000
3. Kupac C 150.000 0 150.000
4. Ukupno: 1.000.000 0 1.000.000
Dan odobrenja finansijskih izveštaja je 28.06. naredne godine.

2) Od Kupca A je dana 15.06. naredne godine, pre dana odobrenja finansijskih izveštaja,
naplaćeno potraživanje u iznosu od 200.000 dinara. Od Kupca B je dana 5.7. naredne godine,
posle dana odobrenja finansijskih izveštaja, naplaćeno potraživanje u celosti. Od kupca D, čije
je dugoročno potraživanje direktno otpisano u ranijim godinama, dana 25.07. naredne godine
naplaćen je iznos od 400.000 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 583 plasmana i drugih hartija od vrednosti 1.000.000
059 Ispravka vrednosti dugoročnih potraživanja 1.000.000
za obezvređenje verovatno nenaplativih dugoročnih potraživanja na dan 31.12. tekuće godine
2) (583) plasmana i drugih hartija od vrednosti (200.000)
(059) Ispravka vrednosti dugoročnih potraživanja (200.000)
za naplatu ispravljenog potraživanja od Kupca A pre dana odobrenja finansijskih izveštaja
2a) 241 Tekući (poslovni) račun 350.000
683 finansijskih plasmana i hartija od vrednosti 350.000
059 Ispravka vrednosti dugoročnih potraživanja 350.000
052 Potraživanja po osnovu prodaje na robni kredit 350.000
za naplatu ispravljenog potraživanja od Kupca B posle dana odobrenja finansijskih izveštaja
2b) 241 Tekući (poslovni) račun 400.000
683 finansijskih plasmana i hartija od vrednosti 400.000
za naplatu dugoročnog potraživanja posle dana odobrenja finansijskih izveštaja koje je u
ranijim godinama bilo direktno otpisano
Preporuka je da se u okviru računa 059 obezbedi analitička evidencija po vrstama dugoročnih

potraživanja čija je vrednost obezvređena.
KLASA 1 - ZALIHE
Računovodstveno obuhvatanje zaliha vrši se u skladu sa Pravilnikom, MRS 2, Odeljkom 13
MSFI za MSP, osim zaliha koje su eksplicitno izuzete iz primene standarda, kao i članom 18.
Pravilnika za mikro i druga pravna lica.
Nema značajnih razlika u načinu vrednovanja zaliha prema MSFI za MSP i Pravilniku za mikro i
druga pravna lica, u odnosu na MRS 2.
Prema MRS 2, zalihe su sredstva:
- koja se drže radi prodaje u redovnom poslovanju,

- u procesu proizvodnje i takve se prodaju ili su
- u obliku osnovnog i pomoćnog materijala koji se troši u proizvodnom procesu ili prilikom
pružanja usluga.
Zalihe se odmeravaju po nižoj od dve vrednosti - nabavnoj vrednosti, odnosno ceni

koštanja ili neto prodajnoj vrednosti.
Nabavna vrednost zaliha obuhvata fakturnu cenu, uvozne carine i druge dažbine i poreze
(osim onih koje društvo može kasnije da povrati od poreskih vlasti) i troškove prevoza,
manipulativni troškovi (troškovi utovara i istovara i dr.) i drugi troškovi koji se mogu direktno
pripisati sticanju zaliha. Trgovački popusti, rabati i druge slične stavke se oduzimaju pri
određivanju troškova nabavke.
Neto prodajna vrednost je procenjena cena prodaje u okviru redovnog poslovanja umanjena
za procenjene troškove dovršenja i procenjene troškove neophodne za realizaciju prodaje.
Prema stavu 25 MRS 2, obračun izlaza sa zaliha, odnosno obračun utroška materijala vrši se
primenom dve metode:
1) FIFO metoda ("prva ulazna-prva izlazna")
2) Metod ponderisane prosečne cene
Obračun po FIFO metodi zasniva se na pretpostavci da se materijal izdaje (troši) onim

redosledom i po onim cenama po kojim je nabavka vršena.
Metoda prosečne cene utvrđuje sa na taj način što se posle svake nabavke ili perioda
obračunava nova prosečna nabavna cena.
Upotreba LIFO metode nije dozvoljena u skladu sa MRS 2.
Izbor metode obračuna izlazne vrednosti zaliha uređuje se internim aktom privrednog subjekta
odnosno Pravilnikom o računovodstvenim politikama.
U skladu sa MRS 2, kada se zalihe prodaju, njihova knjigovodstvena, odnosno nabavna

vrednost se priznaje kao rashod perioda u kom je priznat povezani prihod od prodaje.
Primeri troškova koji se ne uključuju u cenu koštanja zaliha i priznaju se kao rashod
perioda u kom su nastali su:
- neuobičajeno visoki iznosi utrošenog materijala, rada i drugi proizvodni troškovi;

- troškovi skladištenja, osim ako su ti troškovi neophodni u proizvodnom procesu pre
sledeće faze proizvodnje;
- opšti administrativni troškovi koji ne doprinose dovođenju zaliha na sadašnju lokaciju i u
sadašnje stanje; i
- troškovi prodaje.
Grupa 10 - Zalihe materijala

U skladu sa Pravilnikom, na računima grupe 10 - Zalihe materijala, iskazuju se zalihe materijala,
rezervnih delova, alata i inventara koji se u celini otpisuje u obračunskom periodu, prema
nazivima računa ove grupe.
Ako se podaci o početnom stanju, nabavci i trošenju materijala, rezervnih delova, alata i
inventara vode na računima grupe 10 - Zalihe materijala, u okviru finansijskog knjigovodstva, na
računima ove grupe knjiže se podaci o nabavci materijala zaduženjem računa grupe 10 u korist
odgovarajućeg računa grupe 43 - Obaveze iz poslovanja, a podaci o trošenju odobrenjem
računa grupe 10 i zaduženjem odgovarajućeg računa u klasi 5 - Rashodi.
Na računima grupe 10 - Zalihe materijala, vodi se početno stanje zaliha i promene vrednosti tih
zaliha na dan bilansa, ako pravno lice i preduzetnik odluči da stanje, nabavku i trošenje
materijala, rezervnih delova, alata i inventara vodi na računu 910 - Materijal, u okviru klase 9 -
Obračun troškova i učinaka.
Ako se podaci o stanju, nabavci i trošenju materijala vode na računu 910 - Materijal, nabavka
materijala u finansijskom knjigovodstvu knjiži se zaduženjem računa 510 - Nabavka materijala,
u korist odgovarajućeg računa grupe 43 - Obaveze iz poslovanja. U tom slučaju, na osnovu
izveštaja iz obračuna troškova i učinaka (pogonskog obračuna) o promeni stanja zaliha na dan
bilansa, u finansijskom knjigovodstvu ova promena knjiži se na računima grupe 10 - Zalihe
materijala i računu 510 - Nabavka materijala.
Račun 100 - Obračun nabavke zaliha materijala, rezervnih delova, alata i

inventara
U skladu sa Pravilnikom, na računu 100 - Obračun nabavne vrednosti zaliha materijala,
rezervnih delova, alata i inventara, iskazuje se vrednost po obračunu dobavljača i zavisni
troškovi nabavke, ako pravno lice i preduzetnik odluči da obračun nabavke zaliha vrši preko
ovog računa. Na ovom računu iskazuje se fakturna vrednost nabavljenih zaliha po obračunu
dobavljača, umanjena za popuste iskazane u računu dobavljača i za porez na dodatu vrednost i
druge dažbine koje se mogu povratiti, zavisni troškovi nabavke koji se mogu direktno pripisati
konkretnoj nabavci zaliha, carine i druge uvozne dažbine koje se uključuju u nabavnu vrednost
zaliha, porez na dodatu vrednost i akciza koji se ne mogu povratiti. Za nabavnu vrednost
nabavljenih zaliha zadužuju se računi 101, 102 i 103 u korist ovog računa.
Podsećamo da je ukinuta obaveza, da u slučaju kada je prilikom uvoza zaliha, vrednost

utvrđena u ispravi carinskog organa veća od vrednosti po obračunu dobavljača, u
zavisne troškove nabavke uračunava razlika između tih vrednosti. Do 2014. godine
knjiženje ove razlike se vršilo na teret računa 100 - Obračun nabavke zaliha materijala
rezervnih delova, alata i inventara, odnosno na teret računa 510 - Nabavka materijala, ako se
podaci o stanju, nabavci i trošenju materijala knjiže na računu 910 - Materijal, a u korist računa
684 - Prihodi od usklađivanja vrednosti zaliha. Međutim, donošenjem Pravilnika od 1.1.2014.
godine, nije propisana mogućnost evidentiranja ove razlike u korist prihoda i kao
povećanje nabavne vrednosti zaliha.
Primer računovodstvenog evidentiranja uvoza materijala:
1) Nabavljen je materijal od ino-dobavljača po fakturnoj ceni od 10.000 EUR. Kurs na dan

carinjenja je bio 118 dinara za 1 EUR. Vrednost utvrđena u ispravi carinskog organa je
1.500.000 dinara. Po obračunu carinskog duga carina je 200.000 dinara a obračunati PDV
300.000 dinara. Obračunati PDV i carina je plaćena. Stigla je faktura za troškove prevoza od
granice do magacina na iznos od 50.000 dinara, iskazani PDV 10.000 dinara. Materijal je
smešten u magacin materijala.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
Obračun nabavke zaliha materijala, rezervnih
1) 100 1.180.000
delova, alata i inventara
436 Dobavljači u inostranstvu 1.180.000
za nabavljeni materijal po fakturi
1a) 100 200.000
Porez na dodatu vrednost plaćen pri uvozu
274 300.000
dobara po opštoj stopi
Obaveze za poreze, carine i druge dažbine iz
482 500.000
nabavke ili na teret troškova
po obračunu carinskog duga
Obaveze za poreze, carine i druge dažbine iz
1b) 482 500.000
241 Tekući (poslovni) račun 500.000
plaćanje PDV i carine
1c) 100 50.000
avansa)
za troškove prevoza po fakturi
1d) 101 Materijal 1.750.000
100 1.750.000
po konačnom obračunu za nabavku materijala
Račun 101 - Materijal

Prema Pravilniku, na računu 101 - Materijal, iskazuju se zalihe sirovina, osnovnog i pomoćnog
materijala, ostalog materijala, goriva i maziva.
Zalihe materijala se vode po stvarnoj nabavnoj ili po planskoj nabavnoj ceni, u zavisnosti
kako je uređeno internim aktom privrednog subjekta odnosno Pravilnikom o računovodstvu i
računovodstvenim politikama.
Materijal, rezervni delovi, alat i inventar proizvedeni za sopstvene potrebe procenjuju se

po ceni koštanja, koju čine direktni troškovi i pripadajući indirektni troškovi.
Nabavna vrednost materijala utvrđuje se na osnovu kalkulacije nabavne cene materijala, a

koju čini fakturna cena dobavljača i pripadajući zavisni troškovi nabavke.
Obračun po planskoj ceni materijala vrši se na način da se na početku svake godine utvrdi
planska cena po svakoj vrsti materijala koja se ne menja u toku godine. Materijal se u magacinu
vodi po planskoj ceni, a odstupanje od nabavne cene se evidentira na posebnom računu
odstupanja stvarnih od planskih vrednosti. Materijal se prilikom izdavanja u proizvodnju u
obračunu troškova i učinaka evidentira po planskim cenama. Na kraju obračunskog perioda,
troškovi materijala se koriguju za vrednost odstupanja nabavnih od planskih cena, tako što se
vrednost izlaza sa zaliha podeli sa vrednošću ulaza, a zatim se dobijeni iznos primeni na
obračunato odstupanje od cena u obračunskom periodu. Na ovaj način se utvrđuje trošak po
stvarnoj nabavnoj ceni.
Odstupanje od planskih cena materijala i svođenje na nabavnu vrednost materijala na dan

bilansa vrši se uz pomoć sledećih formula:
obračunata odstupanja (račun 1019) x 100

Prosečna stopa odstupanja =
dugovni promet računa 101
potražni promet računa 1010 x prosečna stopa odstupanja

Iznos odstupanja =
100
Primer računovodstvenog evidentiranja nabavke i izlaza materijala primenom prosečne

cene:
1) Materijal "A" prenet je po početnom stanju u količini od 250 komada po vrednosti od 2.000
dinara i vodi se po ceni od 8 dinara po komadu. Nakon prve nabavke od 500 komada u
vrednosti od 5.000 dinara, nova prosečna cena iznosi 9 dinara (2.000+5.000=7.000/750=9), po
kojoj se materijal izdaje sve do nove nabavke. Materijal se vodi po nabavnoj vrednosti.
2) Na osnovu trebovanja u proizvodnji je izdato 350 komada materijala A. Evidentirati nabavku i
izlaz materijala.
R. br. Opis Količina u kom. Cena u din. Vrednost u din.

1. Početno stanje materijala A 250 8 2.000
2. Nova nabavka 650 10 6.500
3. Prosečna nabavna cena 900 9 8.100
4. Izdato u proizvodnju 400 9 3.600
5. Stanje zaliha 500 9 4.500
Knjiženje:
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 101 Materijal 6.500
270 1.300
fakturama po opštoj stopi (osim plaćenih avansa)
za nabavku materijala po fakturi dobavljača
101 Materijal 3.600
po trebovanju
Primer računovodstvenog evidentiranja nabavke materijala po nabavnoj i planskoj ceni:
1) Nabavljen je materijal po fakturnoj vrednosti 200.000 dinara sa obračunatim PDV u iznosu od

40.000 dinara. Troškovi transporta po fakturi dobavljača iznose 5.000 dinara sa iskazanim PDV
u iznosu od 1.000 dinara. Troškovi osiguranja iznose 1.000 dinara. Materijal se vodi po
nabavnoj vrednosti.
2) Nabavna vrednost materijala bez PDV iznosi 206.000 dinara, dok je planska vrednost
materijala 300.000 dinara, a odstupanje 94.000 dinara. Materijal se vodi po planskoj nabavnoj
vrednosti.
Knjiženje nabavke materijala ukoliko se vodi po nabavnoj ceni
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 101 Materijal 206.000
avansa)
435 Dobavljači u zemlji (za materijal) 240.000
435 Dobavljači u zemlji (za transport) 6.000
435 Dobavljači u zemlji (za osiguranje) 1.000
za obračun nabavke materijala
U slučaju da je prevoz izvršen sopstvenim transportnim sredstvom umesto evidentiranja

obaveza prema dobavljačima, evidentiraće se račun 621 - Prihodi od aktiviranja ili
potrošnje proizvoda i usluga za sopstvene potrebe.
Knjiženje nabavke materijala kada se vodi po planskoj ceni
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
2) 101 Materijal 300.000
avansa)
1019 Odstupanje od planskih cena 94.000
za obračun nabavke materijala po planskim cenama
Račun 102 - Rezervni delovi

Prema Pravilniku na računu 102 - Rezervni delovi, iskazuje se vrednost zaliha rezervnih
delova.
U skladu sa MRS 16 rezervni delovi i oprema za servisiranje obično se evidentiraju kao zalihe i
priznaju se kroz bilans uspeha kada se potroše. Međutim, važniji i krupniji rezervni delovi i
pomoćna oprema smatraju se nekretninama, postrojenjima i opremom (dalje: osnovna sredstva)
kada društvo očekuje da će ih koristiti duže od jednog obračunskog perioda. Takođe, ako se
rezervni delovi i oprema za servisiranje mogu koristiti samo u vezi sa konkretnim osnovnim
sredstvom oni se obračunavaju odnosno kapitalizuju kao povećanje tog osnovnog sredstva.
Sitniji rezervni delovi čiji je rok kraći od godine dana i koji služe za investiciono održavanje
osnovnih sredstava evidentiraju se kao zaliha.
Rezervni delovi koji se ugrađuju u sopstvene proizvode smatraju se reprodukcionim materijalom

i evidentiraju se na računu 101 - Materijal.
Računovodstveno evidentiranje i vrednovanje rezervnih delova je u potpunosti identično kao i
vrednovanje i evidentiranje materijala, s tom razlikom što je za rezervne delove propisan
poseban račun 102 - Rezervni delovi.
Račun 103 - Alat i inventar

Prema Pravilniku, na računu 103 - Alat i inventar, evidentira se vrednost zaliha alata i
inventara koji se u celini otpisuje u momentu stavljanja u upotrebu, kao što su sitan inventar,
ambalaža, auto gume (ako se u celini otpisuju u obračunskom periodu).
Alat i inventar koji ne ispunjava uslove iz MRS 16 da bi bio priznat kao osnovno sredstvo i da se
kalkulativno otpisuje, smatra se zalihama i otpisuje se na teret rashoda u trenutku davanja na
korišćenje.
Alat i inventar se računovodstveno obuhvataju zaduženjem računa 103 i odobrenjem računa

grupe 43, s tim što se vrednost u celini evidentira na teret rashoda u trenutku stavljanja u
upotrebu.
Primer računovodstvenog evidentiranja nabavke alata i inventara i stavljanje u

upotrebu:
1) Nabavljen je i primljen u magacin sitan inventar po fakturi dobavljača u iznosu od 36.000

dinara u kojoj je sadržan i PDV. Sitan inventar se u skladu sa izabranom računovodstvenom
politikom tretira kao zaliha.
2) Sitan inventar knjigovodstvene vrednosti 12.000 dinara je dat u upotrebu.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 103 Alat i inventar 30.000
270 6.000
za nabavljen sitan inventar
2) 512 Troškovi ostalog materijala (režijskog) 12.000
1039 Alat i inventar na zalihi 12.000
za stavljanje u upotrebu sitnog inventara
Račun 104 - Materijal, rezervni delovi, alat i inventar u obradi, doradi i

manipulaciji
Prema Pravilniku, na računu 104 - Materijal, rezervni delovi, alat i inventar u obradi, doradi i
manipulaciji, iskazuje se materijal, rezervni delovi, alat i inventar dati u obradu, doradu i
manipulaciju.
Prenos materijala u obradu, doradu i manipulaciju, u zavisnosti od vrste materijala vrši se

stavom za knjiženje 104/101, 102, 103. Posle završenog procesa obrade, dorade ili
manipulacije utvrđuje se nova cena materijala u kojoj su sadržani utrošci određenog materijala i
sopstvenog rada, kao aktiviranja sopstvenih učinaka ili kao troškovi dobavljača za uslugu
obrade, dorade ili manipulacije materijalom.
Troškovi obrade, dorade i manipulacije evidentiraju se stavom za knjiženje 104/43. Povraćaj

materijala po novoj ceni vrši se na račune sa kojih su prethodno preneti, stavom za knjiženje
101, 102 ili 103/104.
U slučaju kada se materijal prilikom nabavke odmah stavlja u obradu, doradu i manipulaciju,
početno odmeravanje nabavne cene vrši se po istom principu kao i utvrđivanje nabavne cene
kao i utvrđivanje nabavne cene materijala, rezervnih delova, alata i inventara, a stav za
knjiženje je 104/43.
Račun 109 - Ispravka vrednosti zaliha materijala

Prema Pravilniku, na računu 109 - Ispravka vrednosti materijala, rezervnih delova, alata i
inventara, iskazuje se razlika između niže neto prodajne vrednosti i knjigovodstvene vrednosti
zaliha materijala, rezervnih delova, alata i inventara u skladu sa MRS 2, koja se knjiži na teret
računa 584 - Obezvređenje zaliha materijala i robe, a u korist ovog računa.
Neto prodajna vrednost materijala utvrđuje se u skladu sa zahtevima MRS 2.
Nabavna vrednost, odnosno cena koštanja zaliha možda neće moći da se nadoknadi ako su
zalihe oštećene, ako su potpuno ili delimično zastarele ili je došlo do pada njihovih prodajnih
cena. Nemogućnost nadoknade cene koštanja takođe može da se javi ako je došlo do
povećanja procenjenih troškova dovršenja ili procenjenih troškova koji će nastati da bi se
obavila prodaja. Praksa svođenja zaliha ispod njihove nabavne vrednosti, odnosno cene
koštanja do neto prodajne cene u skladu je sa principom da imovina ne treba da se
evidentira po iznosima višim od iznosa čije se ostvarenje očekuje njenom prodajom ili
upotrebom.
Zalihe se obično svode na neto prodajnu vrednost po principu stavka po stavka. Međutim, u
nekim okolnostima može da bude opravdano grupisanje sličnih ili povezanih stavki. To može biti
slučaj sa zalihama artikala iste proizvodne linije, sa sličnom namenom ili krajnjom upotrebom,
koje se proizvode i prodaju na istom geografskom području, i ne mogu se procenjivati odvojeno
od drugih stavki iz te proizvodne linije.
U skladu sa MRS 2 osnovni i pomoćni materijal koji se drži radi korišćenja u proizvodnji
zaliha, ne otpisuje se ispod nabavne vrednosti, odnosno cene koštanja ako se očekuje
da će se gotovi proizvodi, u kojima će oni biti sadržani, prodavati po ceni koja je jednaka
ceni koštanja ili viša od nje. Međutim, kada pad cene materijala ukazuje na to da će cena
koštanja gotovog proizvoda biti veća od neto prodajne vrednosti, materijal se otpisuje do neto
prodajne vrednosti. U takvim okolnostima trošak zamene materijala može biti najbolje
raspoloživo merilo njegove neto prodajne vrednosti.
U svakom narednom periodu vrši se nova procena neto prodajne vrednosti. Dakle, krajem
godine potrebno je proveriti da li se gotovi proizvodi u kojima je sadržan materijal mogu
prodavati po ceni koštanja ili iznad cene koštanja. Ukoliko se gotovi proizvodi prodaju po ceni
nižoj od cene koštanja, a cena materijala opada, to je pokazatelj da je potrebno izvršiti ispravku
vrednosti materijala.
Primer obezvređenja zaliha radi svođenja na nižu neto prodajnu vrednost dato je u okviru
objašnjenja za pozicije bilansa uspeha.
Grupa 11 - Nedovršena proizvodnja

Na računima grupe 11 - Nedovršena proizvodnja i usluge, iskazuje se početno stanje i
povećanje ili smanjenje vrednosti zaliha nedovršene proizvodnje, poluproizvoda i delova, kao i
nedovršenih usluga po ceni koštanja, odnosno po neto prodajnoj ceni, ako je ona niža, na kraju
obračunskog perioda.
Priznavanje i vrednovanje zaliha nedovršene proizvodnje vrši se u skladu sa MRS 2, MRS 11,
MRS 41 i drugim relevantnim MRS. Pravna lica i preduzetnici koji primenjuju MSFI za MSP
vrednovanje zaliha nedovršene proizvodnje i usluga vrše u skladu sa Odeljkom 13, Odeljkom 23
(paragraf 23.17-23.27), Odeljkom 34 (paragraf 34.1-34.11B) i drugim relevantnim odredbama
MSFI za MSP.
Grupa računa 11 - Nedovršena proizvodnja, sadrži sledeće sintetičke račune:
• 110 -Nedovršena proizvodnja i

• 111 - Nedovršene usluge.
Račun 110 - Nedovršena proizvodnja
Na računu 110 - Nedovršena proizvodnja, odnosno na posebnim analitičkim računima u
okviru ovog računa, iskazuje se početno stanje, a na kraju obračunskog perioda - povećanje ili
smanjenje zaliha proizvodnje, nedovršenih proizvoda, poluproizvoda i delova, po ceni koštanja,
odnosno po neto prodajnoj ceni, ako je ona niža.
Na početku obračunskog perioda, pogonsko knjigovodstvo preuzima od finansijskog

knjigovodstva stanje zaliha nedovršene proizvodnje, evidentiranjem po nosiocima troškova na
analitičkim računima ili osnovnom računu 950 - Nosioci troškova. Sve promene u nedovršenoj
proizvodnji nakon preuzimanja početnog stanja nastale u toku godine, evidentiraju se u okviru
klase 9 u pogonskom knjigovodstvu troškova i učinaka.
Na kraju obračunskog perioda, preuzimanjem stanja sa klase 9, ukoliko je povećana vrednost

zaliha, knjiži se zaduženjem na računu 110 - Nedovršena proizvodnja, a u korist računa 630 -
Povećanje vrednosti zaliha nedovršenih i gotovih proizvoda i nedovršenih usluga, a
smanjenje vrednosti zaliha na računu 110 knjiži se odobrenjem tog računa, a zaduženjem
računa 631 - Smanjenje vrednosti zaliha nedovršenih i gotovih proizvoda i nedovršenih
usluga. U slučaju da je stanje zaliha nedovršene proizvodnje na kraju godine nepromenjeno u
odnosu na početno stanje, po tom osnovu se ne sprovodi knjiženje.
Primer knjiženja povećanja vrednosti zaliha na dan bilansa:
1) Na osnovu izveštaja pogonskog knjigovodstva povećanje vrednosti zaliha nedovršene

proizvodnje na dan 31.12. tekuće godine iznosi 1.500.000 dinara. Izveštaj pogonskog
knjigovodstva je sledeći:
Početno stanje računa grupe 95 250.000

Stanje računa grupe 95 na dan 31.12. tekuće godine 1.050.000
Povećanje zaliha nedovršene proizvodnje 1.300.000
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 110 Nedovršena proizvodnja 1.300.000
Povećanje vrednosti zaliha nedovršene
630 1.300.000
proizvodnje
za povećanje vrednosti zaliha nedovršene proizvodnje na dan 31.12. tekuće godine
Račun 111 - Nedovršene usluge

U skladu sa Pravilnikom na računu 111 - Nedovršene usluge, odnosno na posebnim
analitičkim računima u okviru ovog računa, iskazuje se početno stanje, a na kraju obračunskog
perioda - povećanje ili smanjenje zaliha nedovršenih usluga po ceni koštanja, odnosno po
neto prodajnoj ceni, ako je ona niža.
Društvo koje se bavi pružanjem usluga, troškove nastale za izvršenje usluga za koje nije izvršen
obračun sa kupcem, iskazuje u okviru zaliha usluga. Vrednost usluga utvrđuje se po ceni
koštanja koja ne može biti viša od cene utvrđene ugovorom zaključenim sa naručiocem. Ukoliko
je cena koštanja veća od neto prodajne cene utvrđene ugovorom, za razliku se vrši umanjenje
vrednosti nedovršenih usluga zaduženjem računa 983 - Otpisi, manjkovi i viškovi zaliha učinaka
i odobrenjem računa 950 - Nosioci troškova.
Račun 120 - Gotovi proizvodi

U skladu sa Pravilnikom na računu Račun 120 - Gotovi proizvodi, odnosno na posebnim
analitičkim računima u okviru ovog računa, iskazuje se početno stanje, a na kraju obračunskog
perioda - povećanje ili smanjenje zaliha nedovršenih usluga po ceni koštanja, odnosno po
neto prodajnoj ceni, ako je ona niža.
Povećanje vrednosti zaliha na računima 120 knjiži se zaduženjem tog računa u korist računa
630 - Povećanje vrednosti zaliha nedovršene proizvodnje, gotovih proizvoda i nedovršenih
usluga, a smanjenje vrednosti zaliha na računima 120 knjiži se odobrenjem tog računa, a
zaduženjem računa 631 - Smanjenje vrednosti zaliha nedovršene proizvodnje, gotovih
proizvoda i nedovršenih usluga.
Funkcija računa 120 je kao i računa 110 i 111, jer sva tri računa treba da prikažu u finansijskom
knjigovodstvu početno stanje zaliha i uvećanje ili smanjenje zaliha na kraju obračunskog
perioda. Efekat promene zaliha gotovih proizvoda dobija se na kraju obračunskog perioda iz
pogonskog knjigovodstva, koje dostavlja izveštaj o promenama vrednosti zaliha na kraju
obračunskog perioda u odnosu na početno stanje.
Primer knjiženja smanjenja vrednosti zaliha na dan bilansa:
1) Na osnovu izveštaja pogonskog knjigovodstva smanjenje vrednosti zaliha gotovih proizvoda

na dan 31.12. tekuće godine iznosi 520.000 dinara. Izveštaj pogonskog knjigovodstva je
sledeći:
Početno stanje računa grupe 96 1.620.200

Stanje računa grupe 96 na dan 31.12. tekuće godine 1.100.200
Smanjenje zaliha gotovih proizvoda 520.000
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
Smanjenje vrednosti zaliha nedovršene
1) 631 520.000
proizvodnje
110 Nedovršena proizvodnja 520.000
za povećanje vrednosti zaliha nedovršene proizvodnje na dan 31.12. tekuće godine
Troškovi koji se uključuju u cenu koštanja proizvoda
Troškove proizvodnje koji se uključuju u cenu koštanja proizvoda čine:
• troškovi konverzije (troškovi direktnog materijala, rada, usluga i ostali direktni troškovi) i
• opšti troškovi proizvodnje (fiksni i varijabilni).
• Direktni troškovi materijala su oni troškovi koji se mogu direktno vezati, odnosno rasporediti
na odgovarajuće račune mesta i nosioca troškova na kojima se obuhvataju. U njih spadaju
sirovine, materijal i delovi koji se neposredno troše u proizvodnom procesu jednog određenog
proizvoda.
• Direktni troškovi usluga su troškovi po osnovu pruženih usluga od strane eksternih lica na
izradi proizvoda direktno vezanih za dati proizvod. Na primer, društvo koje se bavi
građevinarstvom - izgradnjom objekta može da angažuje druga pravna lica za obavljanje
završnih radova u građevinarstvu (postavljanje instalacija, krečenje, postavljanje parketa itd).
Takve usluge, koje se odnose na određeni proizvod jesu direktni troškovi usluga i uključuju se u
vrednost proizvoda nad kojim je vršena usluga.
• Troškovi direktnog rada su troškovi svih radnika koji direktno učestvuju u procesu
proizvodnje (bruto zarada, sa svim porezima i doprinosima, naknade zarada i drugi slični
troškovi), a padaju na teret poslodavca.
• Opšte troškove proizvodnje čine svi drugi troškovi nastali u vezi sa proizvodnim procesom,
kao što su, troškovi amortizacije, troškovi administrativnih radnika, troškovi internog transporta i
drugo. Opšti troškovi se ne mogu direktno vezati za proizvode, već se raspoređuju po
utvrđenom ključu. Opšti troškovi proizvodnje mogu biti:
• Fiksni opšti troškovi proizvodnje su indirektni troškovi proizvodnje koji su relativno

konstantni pri promeni obima proizvodnje (troškovi administracije, amortizacije, održavanje
kapaciteta, troškovi uprave i sl.).
• Varijabilni opšti troškovi proizvodnje su takođe indirektni troškovi proizvodnje, koji se

menjaju pri promeni obima proizvodnje (indirektan rad i materijal).
Troškovi koji se ne uključuju u cenu koštanja proizvoda
U skladu sa MRS 2, troškovi koji čine rashod perioda u kojem su nastali i ne uključuju se u
cenu koštanja su sledeći:
• neuobičajeno visoki iznosi utrošenog materijala, rada i drugi proizvodni troškovi;

• troškovi skladištenja, osim ako su ti troškovi neophodni u proizvodnom procesu pre
sledeće faze proizvodnje;
• opšti administrativni troškovi koji ne doprinose dovođenju zaliha na sadašnju lokaciju i u
sadašnje stanje;
• troškovi prodaje i
• troškovi pozajmljivanja (kamate, provizije i sl.), osim onih koji se u skladu sa MRS 23
uključuju u cenu koštanja.
U određenim uslovima troškovi kamata se uključuju u troškove nabavke zaliha, pod uslovima
definisanim MRS 23. Prema MRS 23, troškovi kamata se mogu kapitalizovati ako se direktno
mogu pripisati sticanju ili proizvodnji nekog sredstva i ako je za pribavljanje zaliha potreban duži
vremenski period.
Međutim, za razliku od MRS 23, MSFI za MSP Odeljak 25 ne dozvoljava kapitalizovanje

troškova kamata i drugih troškova koji entitet ima po osnovu pozajmljenih sredstava koja se
koriste za finansiranje izgradnje ili proizvodnje nekog sredstva.
Naime, prema paragrafu 25.2 MSFI za MSP, entitet treba da priznaje sve troškove
pozajmljivanja kao rashod u dobitku ili gubitku u periodu u kom su nastali.
Takođe, pravna lica i preduzetnici koji primenjuju Pravilnik za mikro i druga pravna lica, na isti
način vrše priznavanje troškova pozajmljivanja kao i oni koji primenjuju MSFI za MSP.
Prema Odeljku 25 MSFI za MSP, troškovi pozajmljivanja su kamata i drugi troškovi koje entitet
ima u vezi sa pozajmljivanjem sredstava. Troškovi pozajmljivanja obuhvataju:
a) rashod po osnovu kamate izračunat korišćenjem metoda efektivne kamate kako je

opisano u Odeljku 11 Osnovni finansijski instrumenti;
b) finansijska terećenja u vezi sa finansijskim lizingom priznatim u skladu sa Odeljkom 20
Lizing;
c) kursne razlike nastale po osnovu pozajmljivanja u stranoj valuti, u iznosu do kog se
smatraju korigovanjem troškova kamate.
U skladu sa paragrafom 35.7(d) MSFI za MSP, entitet treba u svom početnom izveštaju o
finansijskoj poziciji na datum prelaska na MSFI za MSP, da primeni ovaj standard pri
odmeravanju svih priznatih sredstava i obaveza. Shodno navedenom, entitet koji je u
prethodnim godinama primenjivao pune MRS/MSFI, treba da izvrši korigovanje ranije
kapitalizovanih troškova finansiranja koji se u skladu sa MSFI za MSP ne mogu uključiti u
nabavnu vrednost sredstva.
Obračun zaliha gotovih proizvoda
U zavisnosti od vrste proizvodnje i izabrane metode za evidenciju troškova proizvodnje,

određen je i način obračunavanja cene koštanja gotovih proizvoda.
Postoji više različitih sistema obračuna troškova, od kojih izdvajamo dva najvažnija:
• sistem obračuna po stvarnim troškovima (u cenu koštanja se uključuju stvarni troškovi

- količinska komponenta je stvarna) i
• sistem obračuna po planskim troškovima (u cenu koštanja se uključuju planski troškovi
- količinska komponenta je planska).
Kod pojedinačne i serijske proizvodnje uglavnom se primenjuje obračun po stvarnim

troškovima.
Kod pojedinačne proizvodnje uglavnom se vrši obračun po radnim nalozima, gde se stvarna
cena koštanja utvrđuje na osnovu ukupno evidentiranih direktnih i indirektnih troškova.
U serijskoj proizvodnji, prilikom utvrđivanja cene koštanja, pripisivanje troškova se vrši direktno
nosiocima troškova za direktan materijal i rad i mestima troškova za ostale direktne i indirektne
troškove. U skladu sa obračunom stvarne cene koštanja kod serijske proizvodnje, troškovi se sa
mesta troškova raspoređuju po ključu na nosioce troškova datog proizvoda.
Kod masovne proizvodnje, stvarni, direktni i indirektni troškovi se evidentiraju posredstvom

mesta troškova. Nakon završetka poslovnog procesa, ukupni troškovi se saldiraju i dele se na
broj nosilaca troškova kako bi se obračunala stvarna cena koštanja.
Obračun troškova proizvodnje po planskim cenama naročito je primenljiv kad postoji širi
asortiman proizvoda koji se proizvode u kontinuitetu, pa se radi lakše evidencije zaduženja i
razduženja magacina gotovih proizvoda, koristi obračun po planskim cenama. Planske cene se
određuju na osnovu planskih normativa utrošaka materijala, usluga i drugih opštih troškova
proizvodnje. Planske cene bi u uslovima stabilnog tržišnog kretanja, trebale da budu približne
stvarnim cenama, a utvrđuju ih nadležne službe u društvu. Na kraju obračuna, preuzimanjem
stvarnih troškova proizvodnje iz finansijskog knjigovodstva vrši se svođenje planske
cene koštanja na stvarnu cenu koštanja primenom računa odstupanja. Ukoliko je planska
cena bila utvrđena realnije, utoliko će iznos odstupanja biti manji.
Kod nedovršene proizvodnje se takođe na kraju obračunskog perioda vrši svođenje planske na
stvarnu cenu koštanja i iskazuje se odstupanje u troškovima nedovršene proizvodnje.
Srazmeran deo odstupanja koji se odnosi na prodate proizvode koriguje troškove prodatih
proizvoda, a srazmeran deo odstupanja koji se odnosi na zalihe ostaje na posebnim računima
koji koriguju vrednost zaliha i svode je na stvarnu cenu koštanja zaliha.
Troškovi koji se odnose na proizvodne i neproizvodne delatnosti evidentiraju se po vrstama u

okviru klase 5, a one koji se uključuju u cenu koštanja proizvoda, preuzima pogonsko
knjigovodstvo troškova i učinaka. Na osnovu preuzetih troškova, pogonsko knjigovodstvo
utvrđuje cenu koštanja proizvoda na zalihama i cenu prodatih proizvoda. Na kraju obračunskog
perioda, pogonsko knjigovodstvo troškova i učinaka dostavlja finansijskom knjigovodstvu
izveštaj o promeni vrednosti zaliha na kraju perioda u odnosu na početno stanje. Na osnovu tog
izveštaja, u finansijskom knjigovodstvu se vrši evidentiranje povećanja ili smanjenja vrednosti
zaliha.
Svođenje zaliha nedovršene proizvodnje na neto ostvarivu vrednost
U skladu sa MRS 2, kada nabavna vrednost, odnosno cena koštanja zaliha ne može da se
nadoknadi (ako su zalihe oštećene, ako su potpuno ili delimično zastarele ili je došlo do pada
njihovih prodajnih cena, ako je došlo do povećanja procenjenih troškova dovršenja ili
procenjenih troškova koji će nastati da bi se obavila prodaja), vrši se svođenje do neto
ostvarive vrednosti (neto prodajne vrednosti). Praksa svođenja zaliha ispod njihove
nabavne vrednosti, odnosno cene koštanja do neto ostvarive cene u skladu je sa principom da
imovina ne treba da se evidentira po iznosima višim od iznosa čije se ostvarenje očekuje
njenom prodajom ili upotrebom.
Pri proceni neto ostvarive vrednosti polazi se od najpouzdanijih dokaza raspoloživih u

vreme procene o iznosima po kojima se zalihe mogu realizovati. Ove procene uzimaju u
obzir fluktuacije cena ili troškova direktno povezanih sa događajima nakon završetka perioda u
meri u kojoj takvi događaji potvrđuju okolnosti koje postoje na kraju perioda. Prilikom procena
neto ostvarive vrednosti takođe se uzima u obzir svrha držanja zaliha. Na primer, neto
ostvariva vrednost zaliha koje se drže radi ispunjenja fiksnih ugovora o prodaji ili pružanju
usluga zasniva se na ugovornoj ceni.
Neto prodajna cena predstavlja vrednost sredstva koja se može postići njegovom prodajom na
tržištu (vrednost u koju nije uključen porez), umanjenu za:
- eventualne procenjene troškove dovršenja i

- procenjene neophodne troškove realizacije.
U svakom narednom periodu vrši se nova procena neto ostvarive vrednosti. Kada više ne
postoje okolnosti koje su ranije uslovljavale svođenje zaliha ispod nabavne vrednosti, odnosno
cene koštanja, ili kada postoje jasni dokazi o povećanju neto ostvarive vrednosti usled
promenjenih ekonomskih okolnosti, otpisani iznos se vraća (ovakvo vraćanje ograničeno je na
iznos prvobitnog otpisa) tako da je nova knjigovodstvena vrednost jednaka nabavnoj vrednosti,
odnosno ceni koštanja, ili promenjenoj neto ostvarivoj vrednosti, u zavisnosti od toga koja je
niža. Ovo se dešava, na primer, kada se stavka zaliha koja je iskazana po neto ostvarivoj
vrednosti, zbog smanjenja njene prodajne cene, još uvek nalazi u skladištu u narednom
periodu, ali je došlo do povećanja prodajne cene.
Grupa 13 - Roba
U skladu sa Pravilnikom, na računima grupe 13 - Roba, iskazuju se zalihe robe u magacinu,
prodajnim objektima na veliko (skladište i stovarište) i prodajnim objektima na malo (stovarište,
prodavnice i drugi prodajni objekti), roba u obradi, doradi i manipulaciji, roba u tranzitu, roba na
putu, ukalkulisani PDV i razlika u ceni robe. Priznavanje i vrednovanje zaliha robe vrši se u
skladu sa MRS 2 i drugim relevantnim MRS.
Obračun nabavke zaliha robe obuhvata nabavnu cenu, uvozne dažbine i druge takse (osim onih
koje će pravno lice i preduzetnik nadoknaditi od poreskih organa), kao i transport, manipulativne
i druge troškove koji se mogu direktno pripisati pribavljanju robe. Trgovački popusti, rabati i
druge slične stavke oduzimaju se pri određivanju troškova nabavke.
Početno vrednovanje zaliha robe vrši se po nabavnoj vrednosti ili neto prodajnoj vrednosti
ako je niža.
Troškovi koji ulaze u nabavnu cenu robe su:
- fakturna cena umanjena za rabate i popuste,

- uvozne dažbine i druge takse,
- transportni troškovi,
- troškovi osiguranja,
- manipulativni troškovi (troškovi utovara, istovara, pretovara itd),
- razlika vrednosti robe utvrđena u ispravi carinskog organa i fakturi inodobavljača (u
slučaju da se u ispravi carinskog organa utvrdi veća vrednost od vrednosti u fakturi
inodobavljača),
- porezi i takse koji se mogu naknadno povratiti od poreskih organa (prethodni porez za koji
se može umanjiti obračunati PDV, ne čine troškove nabavke robe),
- troškovi pozajmljivanja u skladu sa uslovima propisanim MRS 23 (kod pravnih lica i
preduzetnika koji primenjuju MSFI za MSP i Pravilnik za mikro i druga pravna lica ova
mogućnost ne postoji, već se troškovi pozajmljivanja priznaju kao rashod perioda u
kojem su nastali).
Ako se roba na zalihama vodi po prodajnim cenama, razlika između nabavne i prodajne cene
(ukalkulisana razlika u ceni) knjiži se na posebnom analitičkom računu u okviru sintetičkog
računa na kome se vodi roba.
Ako se podaci o početnom stanju, nabavci i prodaji robe vode na računima grupe 13 - Roba, u
okviru finansijskog knjigovodstva, na računima ove grupe iskazuju se podaci o nabavci robe
zaduženjem računa grupe 13 - Roba u korist odgovarajućeg računa grupe 43 - Obaveze iz
poslovanja. Nabavna vrednost prodate robe knjiži se odobrenjem računa grupe 13 - Roba na
teret računa 501 - Nabavna vrednost prodate robe.
Ukoliko se prevoz robe vrši sopstvenim prevoznim sredstvom, u nabavnu vrednost robe
ulaze troškovi prevoza najviše do tržišne vrednosti. U tom slučaju se korišćenje sopstvenog
prevoza evidentira u korist računa 621 - Prihodi od aktiviranja ili potrošnje proizvoda i
usluga za sopstvene potrebe, a na teret računa grupe 13.
Račun 130 - Obračun nabavke robe

Prema Pravilniku na računu 130 - Obračun nabavke robe iskazuje se vrednost po obračunu
dobavljača i zavisni troškovi nabavke u skladu sa MRS.
Društvo može da odluči da ne koristi ovaj račun, već da sve troškove koji čine nabavnu
vrednost robe evidentira preko računa na kojima se vodi roba.
Račun 130 - Obračun nabavke robe, koristi se uglavnom u sledećim slučajevima:
• kada nisu poznati svi elementi koji ulaze u nabavnu cenu robe i
• prilikom obračuna nabavne vrednosti robe koja se uvozi.
Kada se roba koja nije uvezena smesti u carinsko skladište i ne izvrši se odmah carinjenje robe,
ista se evidentira u poslovnim knjigama kupca, pod uslovom da su vlasništvo nad robom, kao i
svi rizici i koristi preneti na kupca.
Roba koja se uvozi, u fakturi dobavljača iz inostranstva, iskazana je u stranoj valuti plaćanja i
prilikom formiranja nabavne vrednosti robe moraju se poštovati odredbe Zakona o deviznom
poslovanju ("Sl. glasnik RS", br. 62/2006, 31/2011, 119/2012, 139/2014 i 30/2018), koje
uređuju preračun transakcija u stranoj valuti u domaću tj. dinar.
Prema članu 41. Zakona o deviznom poslovanju, za potrebe računovodstvenog evidentiranja,

obračun nabavne vrednosti robe po fakturi dobavljača iz inostranstva izračunava se preračunom
fakturisane vrednosti u stranoj valuti primenom srednjeg kursa na dan prijema ulaznog
dokumenta. Međutim, za potrebe utvrđivanja osnovice za obračun carine i drugih uvoznih
dažbina, primenjuje se zvanični srednji kurs dinara utvrđen poslednjeg radnog dana u nedelji
koja prethodi nedelji u kojoj se utvrđuje iznos carine i drugih uvoznih dažbina. U skladu sa
carinskim i drugim propisima, prilikom uvoza zaliha robe, ako se plaćaju carina, PDV i druge
uvozne dažbine, uvoznik podnosi prijavu uvoza po kojoj carinski organ vrši obračun istih.
Računovodstveno evidentiranje robe za koju se primi faktura dobavljača iz inostranstva

ali se ne izvrši odmah carinjenje robe, vrši se primenom srednjeg kursa na dan prijema
ulaznog dokumenta. Kada se izvrši carinjenje robe (roba iz carinskog skladišta se ne može
staviti u slobodan promet u zemlji (osim u slučaju reeksporta robe), potrebno je izvršiti
korekciju vrednosti robe na računu 130 za iznos promene kursa (koji je utisnut na JCI -
Jedinstvenoj carinskoj ispravi) od dana prispeća robe, odnosno ulaznog dokumenta do
dana carinjenja robe.
Takođe, prilikom uvoza robe moraju se poštovati odredbe Zakona o porezu na dodatu
vrednost ("Sl. glasnik RS", br. 84/2004, 86/2004 - ispr., 61/2005, 61/2007, 93/2012,
108/2013, 6/2014 - usklađeni din. izn., 68/2014 - dr. zakon, 142/2014, 5/2015 - usklađeni
din. izn., 83/2015, 5/2016 - usklađeni din. izn., 108/2016, 7/2017 - usklađeni din. izn.,
113/2017, 13/2018 - usklađeni din. izn., 30/2018, 4/2019 – - - usklađeni din. izn. i 72/2019 -
dalje: Zakon o PDV). Prema članu 19. Zakona o PDV, osnovica kod uvoza dobara je vrednost
uvezenog dobra utvrđena po carinskim propisima.
U osnovicu se u skladu sa ovim članom uračunava i:
- akciza, carina i druge uvozne dažbine, kao i ostali javni prihodi, osim PDV;
- svi sporedni troškovi koji su nastali do prvog odredišta u Republici Srbiji.
Prema odredbi člana 49. stav 5. Zakona o PDV, PDV kod uvoza odbija se od PDV u poreskom
periodu u kojem je plaćen, što znači da pravo na odbitak prethodnog poreza pri uvozu
obveznik može da ostvari u poreskom periodu u kome je PDV plaćen.
Primer računovodstvenog evidentiranja nabavke robe iz uvoza:
1) Obveznik PDV je izvršio uvoz robe u oktobru tekuće godine od dobavljača iz inostranstva.
Neophodni elementi za obračun nabavne vrednosti robe iz uvoza dati su u sledećoj tabeli:
R. br. OPIS Iznos

1. Račun inodobavljača (16.000 EUR po kursu od 1 EUR=118 dinara) 1.888.000.000
2. Carina i uvozne dažbine 300.000
3. Prevoz 100.000
4. Poreska osnovica (1+2+3) 2.288.000.000
5. PDV po opštoj stopi (red. br. 4 x 20%) 457.600
6. Usluga špedicije 40.000
7. PDV po opštoj stopi (red. br . . .6 x 20%) 8.000
2) Ukupnu obavezu po osnovu carinskog duga koji iznosi 757.600 dinara (carina od 300.000
dinara + PDV od 457.600 dinara) uvoznik je platio do kraja oktobra. U skladu sa tim obveznik je
ostvario pravo na odbitak prethodnog poreza u iznosu od 457.600 dinara.
3) U decembru je plaćena i obaveza prema inodobavljaču u iznosu od EUR 16.000, po kursu 1

EUR=118,5 dinara. Obračunate kursne razlike iznose 8.000 dinara (1.896.000-1.888.000).
4) Obaveze prema špediteru i prevozniku su izmirene.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 130 Obračun nabavne vrednosti robe 2.328.000
2749 457.600
dobara po opštoj stopi - razgraničeni PDV
435 Dobavljači u zemlji (špedicija i prevoz) 148.000
Obaveze za poreze, carine i druge dažbine
4820 300.000
(carina)
4821 457.600
(PDV)
uvoz robe
2) 4820 300.000
(carina)
4821 457.600
(PDV)
plaćanje carine i PDV
2a) 2741 PDV plaćen pri uvozu dobara po opštoj stopi 457.600
2749 457.600
dobara po opštoj stopi - razgraničeni PDV
pravo na odbitak prethodnog poreza plaćenog pri uvozu
3) 436 Dobavljači u inostranstvu 1.888.000
563 Negativne kursne razlike 8.000
po izvodu sa deviznog računa
4) 435 Dobavljači u zemlji (špedicija i prevoz) 148.000
po izvodu sa tekućeg računa
Račun 131 - Roba u magacinu

U skladu sa Pravilnikom, na računu 131 - Roba u magacinu iskazuje se vrednost zaliha robe u
magacinu pre stavljanja robe u promet. Roba u magacinu nije izložena prodaji, već se čuva,
sortira, markira, prepakira, odnosno vrše se pripremne radnje za prenos robe u objekte za
prodaju robe na malo i/ili veliko.
U magacinu se roba evidentira po nabavnim cenama, a kada se otprema u objekte za prodaju

robe na malo ili na veliko izrađuje se kalkulacija prodajne cene koja se uz dostavnicu otprema
prodajnim objektima.
Račun 132 - Roba u prometu na veliko

U skladu sa Pravilnikom, na računu 132 - Roba u prometu na veliko, iskazuje se vrednost
zaliha robe u prodajnim objektima na veliko, kao što su skladišta, stovarišta i slično.
Zalihe robe u prometu na veliko se u računovodstvu mogu voditi po nabavnoj ili po
prodajnoj ceni bez ukalkulisanog PDV.
Izbor vrednosti po kojoj se zalihe robe vode u računovodstvu uređuje se internim aktom
privrednog subjekta odnosno Pravilnikom o računovodstvenim politikama.
Kalkulacija nabavne ili prodajne cene obračunava se posebno za svaku nabavku robe i
čini osnov za evidentiranje u finansijskom knjigovodstvu. Kalkulacija se izrađuje na osnovu
verodostojnih isprava o nabavci robe (fakturna cena + zavisni troškovi nabavke).
Ukoliko društvo robu u prometu na veliko vodi po nabavnoj ceni, sačinjava samo
kalkulaciju nabavne cene, dok ukoliko ovu robu vodi po prodajnoj ceni, sastavlja
kalkulaciju nabavne i prodajne cene koje mogu biti na istom dokumentu.
Primer obračuna kalkulacije prodajne cene i računovodstveno evidentiranje nabavke i

prodaje robe:
1) Roba je nabavljena od dobavljača po prijemnici broj 5 od 1.12. tekuće godine. Roba se

evidentira po prodajnoj ceni.
Kalkulacija prodajne cene
Prodajna
Fakturna Zavisni Nabavna Razlika
R. Naziv Jed. vrednost
Kol. vrednost troškovi vrednost u ceni
br. robe mere bez PDV
bez PDV nabavke (5+6) (9-7)
(7+8)
1 2 3 4 5 6 7 8 9
10.000 (50
1. Roba A kg 200 50.000 4.000 54.000 64.000
din/kom)
20.000 (67
2. Roba B kg 300 35.000 5.000 40.000 60.000
din/kom)
10.000 (25
3. Roba C kg 400 40.000 6.000 46.000 56.000
din/kom)
4. Svega: 125.000 15.000 140.000 40.000 180.000
Obračunati PDV u primljenim
5. 25.000 3.000 28.000
fakturama 20%
6. Ukupno: 150.000 18.000 168.000 40.000 208.000
Knjiženje nabavke robe po kalkulaciji prodajne cene
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 1320 Roba u prometu na veliko 180.000
avansa)
435 Dobavljači u zemlji (za robu) 150.000
Dobavljači u zemlji (za zavisne troškove
435 18.000
nabavke)
1329 Razlika u ceni robe u prometu na veliko 40.000
za obračun nabavke robe po kalkulaciji
2) Prodata je roba sa skladišta kupcima na veliko:
R. Prodajna
Opis Komada Prodajna cena
br. vrednost (3x4)
1 2 3 4 5
1. Roba A 100 150 15.000
2. Roba B 200 137 27.400
3. Roba C 300 70 21.000
4. Svega: 63.400
5. PDV 20% 12.680
6. Ukupno za naplatu: 76.080
Obračun ostvarene razlike u ceni:
R. Ostvarene razlika
Opis Komada Razlika u ceni
br. u ceni (3x4)
1 2 3 4 5
1. Roba A 100 50 5.000
2. Roba B 200 67 13.400
3. Roba C 300 25 7.500
4. Ukupno: 25.900
Knjiženje prodaje robe koja se vodi po prodajnoj ceni
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
Obaveze za porez na dodatu vrednost po izdatim
470 fakturama po opštoj stopi (osim primljenih 12.680
avansa)
za prodatu robu po fakturi
2a) 501 Nabavna vrednost prodate robe 37.500
za obračun troška nabavne vrednosti prodate robe
Primer računovodstvenog evidentiranja nabavke i prodaje robe koja se vodi po

nabavnim cenama:
1) Nabavljena je roba od dobavljača, pa je zatim prodata kupcima prema sledećim podacima:
R.
Opis Iznos
br.
1. Fakturna vrednost nabavljene robe 1.000.000
2. Zavisni troškovi nabavke (transport, utovar i istovar) 20.000
3. Nabavna vrednost robe bez PDV (1+2) 1.020.000
4. PDV po stopi od 20% 204.000
5. Ukupno za plaćanje (3+4) 1.224.000
6. Prodato kupcima u prometu na veliko 1.400.000
7. PDV po stopi od 20% 280.000
8. Ukupno za naplatu (6+7) 1.680.000
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 132 Roba u prometu na veliko 1.020.000
avansa)
za nabavku robe po fakturi dobavljača
1a) 204 Kupci u zemlji 1.680.000
604 Prihodi od prodaje robe na domaćem tržištu 1.400.000
primljenih avansa)
za prodatu robu kupcima po fakturi
1b) 501 Nabavna vrednost prodate robe 1.020.000
132 Roba u prometu na veliko 1.020.000
za obračun troška nabavne vrednosti prodate robe
Obračun razlike u ceni u prometu robe na veliko
U slučaju kada se zalihe robe na veliko u toku godine evidentiraju po prodajnim cenama,
obračun izlaza sa zaliha radi se po prodajnim cenama, s tim da se najkasnije na kraju godine
(na dan bilansa) vrši svođenje na nabavnu vrednost isknjižavanjem srazmernog dela
ukalkulisane razlike u ceni. Odnosno na kraju godine, srazmeran iznos razlike u ceni, koji se
odnosi na vrednost prodate robe, prenosi se na teret računa 1329 - Razlika u ceni robe u
prometu na veliko u korist nabavne vrednosti prodate robe. Na ovaj način se troškovi
nabavke prodate robe svode na nabavnu vrednost prodate robe.
Za izračunavanje ostvarene razlike u ceni sprovodi se sledeći obračun:
1. Izračunavanje stope razlike u ceni
Ukalkulisana razlika u ceni

(potražna strana računa 1329)
Stopa razlike u ceni =
Prodajna vrednost uvećana za početno stanje robe,
bez PDV (dugovna strana računa 1320)
2. Izračunavanje ostvarene razlike u ceni
Ostvarena razlika u ceni = vrednost prodate robe, bez PDV (potražna strana računa 1320)
x stopa razlike u ceni
Primer knjiženja i obračun ostvarene razlike u ceni:
1) Društvo koje nije obveznik PDV ima iskazanu vrednost nabavljene robe u korist računa 1320
- Roba u prometu na veliko u iznosu od 1.000.000 dinara i obavezu prema dobavljačima u
iznosu od 800.000 dinara, a ukalkulisana razlika u ceni na računu 1329 iznosi 200.000 dinara.
Roba je prodata za 700.000 dinara.
Obračun ostvarene razlike u ceni radi preglednosti prikazan je tabelarno:
R.
Opis Iznos
br.
Prodajna vrednost nabavljene robe uvećana za početno stanje zaliha
1. 1.000.000
(dugovna strana računa 130)
2. Ukalkulisana razlika u ceni - potražna strana računa 1329 200.000
3. Prosečna stopa razlike u ceni u % (2/1 x 100) 20%
Vrednost prodate robe po prodajnim cenama - (potražna strana računa
4. 700.000
1320)
5. Iznos ostvarene razlike u ceni (4 x 3) 140.000
Konto Iznos
br. OPIS
1 2 3 4 5 6
po kalkulaciji
1a) 204 Kupci u zemlji 700.000
501 Nabavna vrednost prodate robe 700.000
po fakturi za prodatu robu
1b) 501 Nabavna vrednost prodate robe (140.000)
obračun razlike u ceni
Račun 133 - Roba u skladištu, stovarištu i prodavnicama kod drugih

pravnih lica
Na računu 133 - Roba u skladištu, stovarištu i prodavnicama kod drugih pravnih lica
iskazuje se vrednost zaliha robe koja je data na skladištenje, komisionu i konsignacionu
prodaju.
Kada se roba daje na čuvanje drugom licu, odnosno kada se otprema na skladište ili stovarište
kod drugog lica, privredni subjekt - vlasnik robe mora sačiniti otpremnicu koju potpisuje lice kod
koga se roba nalazi. Tako potpisana otpremnica predstavlja dokaz da je roba otpremljena i da
se nalazi kod drugog pravnog lica. Vrednost ove robe vlasnik evidentira na računu 133 - Roba u
skladištu, stovarištu i prodavnicama kod drugih pravnih lica.
Lice kod koga se nalazi roba, istu evidentira na klasi 8 - Vanbilansna evidencija i dužno je da
na dan bilansa izvrši popis te robe i da popisnu listu dostavi vlasniku robe. Ukoliko pravno lice
kod koga se nalazi roba popisom utvrdi manjak, isti se tretira u skladu sa zaključenim ugovorom
koji treba da sadrži sve bitne elemente vezane za skladištenje, čuvanje ili prodaju robe koja se
nalazi na skladištu, kao i odgovornost za eventualno nastale manjkove i štete.
Roba koja se nalazi u tuđem skladištu može se u skladu sa nalogom vlasnika robe isporučiti
trećem licu. Ukoliko se roba po nalogu vlasnika isporuči kupcu, lice kod koga se roba nalazi na
čuvanju izdaje dve otpremnice, od kojih jednu potpisuje primalac robe, a drugu daje vlasniku
robe na osnovu koje se kupcu izdaje faktura.
Primer računovodstvenog evidentiranja robe u tuđem skladištu:
1) Društvo je iz svog magacina predalo drugom pravnom licu - skladištaru robu u vrednosti
400.000 dinara.
2) Društvo je dalo nalog skladištaru da kupcu izda robu čija je nabavna vrednost 150.000
dinara. Skladištar je jednu od otpremnica dostavio Društvu na osnovu koje je Društvo izdalo
kupcu fakturu na iznos od 180.000 dinara plus PDV u iznosu od 36.000 dinara.
3) Skladištar je ispostavio fakturu na iznos od 20.000 dinara na ime naknade za svoje usluge,
uvećano za PDV.
Knjiženje kod društva vlasnika robe
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
Roba u skladištu, stovarištu i prodavnicama kod
1) 133 400.000
drugih pravnih lica
131 Roba u magacinu 400.000
za datu robu na čuvanje
primljenih avansa)
po izdatoj fakturi za prodatu robu
133 150.000
drugih pravnih lica
za nabavnu vrednost prodate robe
avansa)
za naknadu skladištaru
Račun 134 - Roba u prometu na malo

U skladu sa Pravilnikom, na računu 134 - Roba u prometu na malo, iskazuje se vrednost
zaliha robe u prodajnim objektima na malo. Na analitičkom računu u okviru računa 134 - Roba u
prometu na malo, evidentira se iznos ukalkulisanog PDV u prometu proizvoda na malo.
Privredni subjekti koji se bave prometom robe na malo dužni su da za robu koju prodaju na
malo sastave kalkulaciju maloprodajne cene u koju unose podatke koji su neophodni da bi se
roba ispravno evidentirala u poslovnim knjigama. Kalkulacija se sastavlja na osnovu
verodostojnih isprava o nabavci robe, kao što su faktura, otpremnica, prijemnica, dostavnica i
slično.
Zalihe robe u prometu na malo se u računovodstvenoj evidenciji vode po

maloprodajnim cenama. Maloprodajna cena sadrži nabavnu vrednost robe (fakturna
vrednost + zavisni troškovi nabavke), ukalkulisanu razliku u ceni i ukalkulisani iznos
PDV.
Ukoliko privredni subjekt vrši promet na malo u više maloprodajnih objekata, za svaki
objekat pojedinačno mora voditi analitičku računovodstvenu evidenciju prometa robe.
Dakle, na odvojenim analitičkim računima u okviru sintetičkog računa 134 - Roba u prometu na
malo, vodi se vrednost zaduženja i razduženja robe za svaki maloprodajni objekat, vrednost
ukalkulisane razlike u ceni i ostvarene razlike u ceni sadržane u prodatoj robi (promet na računu
1349), kao i iznos ukalkulisane obaveze za PDV i iznos PDV sadržanog u prodatoj robi (promet
na računu 1344).
Pazar od prodate robe koji se uplaćuje na tekući račun, sadrži vrednost prodate robe, ostvarenu
razliku u ceni i obračunati PDV. Usled navedenog, potrebno je da se iz prihoda od prodate
robe isključi obračunati iznos PDV i iskaže na odgovarajućim računima grupe 47 -
Obaveze za porez na dodatu vrednost. Obračunati iznos PDV se preko cene dobara i usluga
naplaćuje od kupaca i po isteku svakog poreskog perioda na osnovu poreske prijave uplaćuje
na propisane račune u budžet Republike Srbije.
Obračunati PDV sadržan u prodatoj robi utvrđuje se na osnovu evidentiranog prometa preko
fiskalne kase, koja posebno registruje obračunati iznos PDV po opštoj stopi od 20%, a posebno
po stopi od 10%. PDV se obračunava i plaća u poreskim periodima propisanim članom 48.
Zakona o PDV. Provera ispravnosti obračunatog PDV može se vršiti primenom preračunate
stope na prodajnu vrednost.
Stanje po popisu na dan bilansa, odnosno stvarno stanje robe u prometu na malo mora
odgovarati knjigovodstvenom stanju robe na zalihi. Takođe, iznos ukalkulisane razlike u ceni i
iznos ukalkulisanog PDV mora odgovarati iznosu koji je sadržan u popisanim zalihama robe.
Primer računovodstvenog evidentiranja robe u prometu na malo:
1) Roba je nabavljena od dobavljača u zemlji po fakturi u vrednosti od 1.000.000 dinara plus

iskazani PDV u iznosu od 200.000 dinara. Stigla je faktura od dobavljača za izvršeni prevoz,
utovar i istovar robe u iznosu od 50.000 dinara plus iskazani PDV u iznosu od 10.000 dinara.
Društvo je na osnovu prispelih faktura i prijemnice sastavilo kalkulaciju prodajne cene i knjižilo
nabavku robe u finansijskom knjigovodstvu. Pregled elemenata za knjiženje dat je u sledećoj
tabeli:
R. br. Opis Iznos

1 Nabavna vrednost robe po fakturi dobavljača 1.000.000
2 PDV iskazan u fakturi 200.000
3 Ukupna obaveza prema dobavljaču (1+2) 1.200.000
4 Prevoz po fakturi dobavljača 50.000
5 PDV iskazan u fakturi za prevoz 10.000
6 Ukupna obaveza prema dobavljaču za prevoz (4+5) 60.000
7 Ukalkulisana razlika u ceni u maloprodajnoj ceni 210.000
8 Ukalkulisani PDV u maloprodajnoj ceni (1+4+7) x 20% 252.000
Knjiženje nabavke robe po kalkulaciji maloprodajne cene kada se roba nabavlja direktno
od dobavljača
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 1340 Roba u prometu na malo 1.512.000
avansa)
435 Dobavljači u zemlji (za robu) 1.200.000
435 60.000
nabavke)
1341 Ukalkulisani PDV u prometu na malo 252.000
1349 Razlika u ceni robe u prometu na malo 210.000
za obračun nabavke robe po kalkulaciji
Knjiženje nabavke robe po kalkulaciji maloprodajne cene kada se roba nabavljena od

dobavljača prenosi iz veleprodajnog magacina u maloprodajni objekat
Konto OPIS Iznos

R.
br.
1 2 3 4 5 6
avansa)
435 Dobavljači u zemlji (za robu) 1.200.000
435 60.000
nabavke)
za obračun nabavke robe u veleprodajno skladište po kalkulaciji
1) 1340 Roba u prometu na malo 1.512.000
132 Roba u prometu na veliko 1.260.000
Razlika u ceni robe u prometu na veliko -
(1329) (210.000)
prenos
1341 Ukalkulisani PDV u prometu na malo 252.000
za prenos robe po kalkulaciji na osnovu interne dostavnice iz veleprodajnog u maloprodajni
objekat
Primer obračuna i računovodstvenog evidentiranja ostvarene razlike u ceni i prihoda od

prodaje robe na malo, troška nabavne vrednosti robe i PDV sadržanog u prodatoj robi:
1) Društvo je nabavilo robu namenjenu prometu na malo od dobavljača, iz prethodnog primera,

a zatim je robu prodalo u vrednosti od 1.000.000 plus PDV 200.000 dinara. Za potrebe
računovodstvenog evidentiranja izradilo je sledeći obračun napravljen na osnovu podataka iz
verodostojnih isprava:
R.
Opis Iznos
br.
1. Nabavna vrednost robe 1.050.000
2. Obračunat PDV 20% u fakturi dobavljača 210.000
3. Ukalkulisana razlika u ceni 210.000
4. Prodajna vrednost bez PDV (1+3) 1.260.000
5. Ukalkulisani PDV u robi za promet na malo 252.000
6. Prodajna vrednost kupljene robe sa PDV (4+5) 1.512.000
7. Vrednost prodate robe sa PDV 1.200.000
8. PDV sadržan u prodatoj robi 200.000
9. Vrednost prodate robe bez PDV (7-8) 1.000.000
10. Ostvarena razlika u ceni 166.700
11. Nabavna vrednost prodate robe (9-10) 833.300
Ukalkulisana razlika u ceni 210.000 x

(potražna strana računa 1349) 100
Stopa razlike u x 100 16,67
= Prodajna vrednost uvećana za početno =
ceni = %
stanje robe bez PDV (dugovna strana 1.260.000
računa 1340)
Stopa
Vrednost prodate 166.700
Ostvarena razlika u ceni = x razlike = 1.000.000 x 16,67% =
robe bez PDV dinara
u ceni
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1 241 Tekući (poslovni) računi 1.200.000
za uplaćen pazar od prodaje roba na tekući račun
1a) 501 Nabavna vrednost prodate robe 1.200.000
1340 Roba u prometu na malo 1.200.000
(604) Prihodi od prodaje robe na domaćem tržištu (200.000)
476 200.000
osnovu prodaje za gotovinu
za obračunati PDV u prometu na malo
1b) 1341 Ukalkulisani PDV u prometu na malo 200.000
(501) Nabavna vrednost prodate robe (366.700)
isknjiženje ostvarene razlike u ceni i PDV sadržanog u prodatoj robi
Račun 135 - Roba u obradi, doradi i manipulaciji

U skladu sa Pravilnikom, na računu 135 - Roba u obradi, doradi i manipulaciji, iskazuje se
vrednost zaliha robe koja je data na pakovanje i druge oblike dorade i obrade. Roba koja je
kupljena u velikim količinama radi dalje prodaje na malo, zahteva pakovanje u malim količinama
pogodnim za prodaju kupcima.
Na računu 135 formira se nova cena po pakovanju, koja uključuje nabavnu vrednost robe
koja se pakuje, troškove ambalaže za pakovanje i troškove usluge pakovanja.
Primer uknjiženja robe date na prepakivanje:
1) Društvo je drugom pravnom licu iz magacina izdalo 1.000 kg šećera radi pakovanja u
pakovanja od po 1 kg, vrednosti 50.000 dinara.
2) Drugo pravno lice je izdalo Društvu fakturu na ime troškova pakovanja i ambalaže u iznosu
od 8.000 dinara plus PDV u iznosu od 1.600 dinara.
3) U skladu sa prijemnicom primljena je roba sa obrade i dorade u magacin.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 135 Roba u obradi, doradi i manipulaciji 50.000
za robu datu na pakovanje
2) 135 Roba u obradi, doradi i manipulaciji 8.000
270 1.600
po primljenoj fakturi za troškove pakovanja i ambalaže
3) 131 Roba u magacinu 58.000
135 Roba u obradi, doradi i manipulaciji 58.000
po izdatoj fakturi za usluge
Račun 136 - Roba u tranzitu

U skladu sa Pravilnikom, na računu 136 - Roba u tranzitu, iskazuje se vrednost robe koja se
po nalogu kupca neposredno isporučuje bez prethodnog skladištenja. Trgovina u tranzitu ili
tranzit robe se može definisati kao kupovina robe koja se, po nalogu kupca, neposredno
isporučuje bez prethodnog skladištenja.
Društva registrovana za promet robe na veliko mogu da kupuju robu od proizvođača i da je sa

skladišta proizvođača neposredno isporučuju svom kupcu, u kom slučaju se radi o tranzitnoj
trgovini.
U tranzitne poslove spadaju i poslovi reeksporta koji podrazumevaju da domaće lice robu
kupljenu u drugoj državi ili carinskoj teritoriji ne mora da:
• uveze ako se ta roba, na osnovu ugovora, neposredno isporučuje u drugu državu ili
carinsku teritoriju, ili
• stavi u slobodan promet, ako se ta roba nakon sprovedenog odgovarajućeg carinskog
postupka otprema sa teritorije Republike Srbije.
Primer računovodstvenog evidentiranja robe u tranzitu:
1) Trgovinsko društvo kupilo je robu od dobavljača iz inostranstva, po ceni od 1.000.000 dinara,

preračunato po srednjem kursu NBS.
2) Roba je sa skladišta ino-dobavljača isporučena ino-kupcu. Trgovinsko društvo ispostavilo je

fakturu kupcu na iznos od 1.200.000 dinara, preračunato po srednjem kursu NBS.
Knjiženje kod trgovinskog društva
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 136 Roba u tranzitu 1.000.000
za nabavljenu robu
2) 205 Kupci u inostranstvu 1.200.000
605 Prihodi od prodaje robe na inostranom tržištu 1.200.000
za prodatu robu po izlaznoj fakturi
2a) 501 Nabavna vrednost prodate robe 1.000.000
136 Roba u tranzitu 1.000.000
za nabavnu vrednost prodate robe
Račun 137 - Roba na putu

U skladu sa Pravilnikom, na računu 137 - Roba na putu, iskazuje se vrednost robe isporučene
kupcu, a kada kupac potvrdi prijem robe, zadužuje se kupac po fakturi, u korist prihoda od
prodaje, uz istovremeno knjiženje na teret računa 501, u korist ovog računa.
Primer računovodstvenog evidentiranja robe na putu:
1) Društvo je iz skladišta poslalo robu čija je prodajna vrednost 150.000 dinara. U skladu sa
ugovorom, roba putuje na teret i rizik Društva.
2) Roba je stigla kod kupca koji je potpisao otpremnicu koju je poslalo Društvo. Kupcu je
ispostavljena faktura od strane prodavca, odnosno Društva u iznosu do 180.000 dinara sa
uračunatim i iskazanim PDV.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 137 Roba na putu 150.000
za robu poslatu kupcu
470 izdatim fakturama po opštoj stopi (osim
primljenih avansa) 30.000
za isporučenu robu kupcu
137 Roba na putu 150.000
za nabavnu vrednost isporučene robe kupcu
Račun 139 - Ispravka vrednosti robe

U skladu sa Pravilnikom, na računu 139 - Ispravka vrednosti robe, iskazuje se razlika između
niže neto prodajne vrednosti robe i knjigovodstvene vrednosti, koja se knjiži na teret računa 584
- Obezvređenje zaliha materijala i robe, a u korist ovog računa.
U skladu sa MRS 2, kada nabavna vrednost, odnosno cena koštanja zaliha ne može da se
nadoknadi (ako su zalihe oštećene, ako su potpuno ili delimično zastarele ili je došlo do pada
njihovih prodajnih cena, ako je došlo do povećanja procenjenih troškova dovršenja ili
procenjenih troškova koji će nastati da bi se obavila prodaja), vrši se svođenje do neto
ostvarive vrednosti (neto prodajne vrednosti).
Neto prodajna vrednost je procenjena cena prodaje u okviru redovnog poslovanja

umanjena za procenjene troškove dovršenja i procenjene troškove neophodne za
realizaciju prodaje.
Procena prodajne cene može se vršiti na osnovu sopstvenih informacija i podataka o cenama
robe ili na osnovu eksterno prikupljenih podataka od institucija koje prate kretanje cena roba.
Procenjeni troškovi prodaje su elementi koje je potrebno utvrditi za svaku vrstu zaliha robe. Ovi
troškovi obuhvataju troškove uskladištenja, distribucije i sve druge troškove neophodne da bi se
izvršila prodaja.
Grupa 14 - Stalna sredstva namenjena prodaji
Prema Pravilniku, na računima grupe 14 - Stalna sredstva namenjena prodaji, iskazuju se
nematerijalna imovina, zemljišta, građevinski objekti i druge nekretnine i postrojenja, oprema i
biološka sredstva namenjena prodaji, odnosno koja su preneta sa računa korišćenih sredstava
na osnovu odluke o prodaji, kao i sredstva poslovanja koje će biti obustavljeno, a sredstva
otuđena, u skladu sa MSFI 5. Pravna lica koja primenjuju MSFI za MSP, kao i Pravilnik za mikro
i druga pravna lica, evidentiranje na računima Kontnog okvira vrše u skladu sa tim aktom. Na
računima grupe 14 ova pravna lica iskazuju samo sredstva kupljena radi prodaje.
Prema MSFI 5, da bi sredstvo bilo klasifikovano kao stalno sredstvo namenjeno prodaji,
potrebno je da budu ispunjeni sledeći uslovi:
- sredstvo mora biti dostupno za prodaju u svom trenutnom stanju;

- prodaja sredstva mora biti verovatna u roku jedne godine od dana priznavanja kao
sredstva namenjenog prodaji;
- sredstvo treba da ima knjigovodstvenu vrednost.
Događaji i okolnosti mogu produžiti period okončanja prodaje i na više od godinu dana.
Saglasno odredbama paragrafa 9 MSFI 5, produžetak perioda potrebnog za okončanje prodaje
ne sprečava da se imovina (ili grupa za otuđenje) klasifikuje kao imovina koja se drži za
prodaju, ako je odlaganje posledica događaja ili okolnosti koje su van kontrole pravnog lica i ako
postoji dovoljno dokaza da je pravno lice i dalje posvećeno planu da proda imovinu.
U slučaju prodaje ovih sredstava primenjuje se neto princip, što znači da se ne iskazuju
prihodi od prodaje i nabavna vrednost prodatog sredstva kao trošak, već se iskazuju
dobici ili gubici od prodaje koji predstavljaju razliku između neto prodajne vrednosti i
knjigovodstvene vrednosti.
Saglasno paragrafu 15 MSFI 5, pravno lice odmerava stalnu imovinu (ili grupu za otuđenje)
klasifikovanu kao imovina koja se drži za prodaju, po nižoj vrednosti od knjigovodstvene
vrednosti i fer vrednosti umanjenoj za troškove prodaje.
Knjigovodstvena vrednost je sadašnja vrednost iskazana u poslovnim knjigama.
Fer vrednost je iznos za koji sredstvo može da bude razmenjeno ili obaveza izmirena, između
obaveštenih i voljnih strana u nezavisnoj transakciji, odnosno tržišna vrednost na dan prodaje.
Troškovi prodaje su troškovi koji se mogu direktno pripisati prodaji sredstva i koji ne
obuhvataju finansijske troškove i troškove poreza na prihod. Troškovi prodaje odmeravaju se
prema sadašnjoj visini, a ne prema visini koja se očekuje u momentu buduće prodaje.
Ako je knjigovodstvena (sadašnja) vrednost niža, sredstvo se na dan bilansa iskazuje po

knjigovodstvenoj vrednosti (nema dodatnih korekcija). Međutim, ako je fer vrednost
umanjena za troškove prodaje niža, knjigovodstvena vrednost se svodi na nižu vrednost.
Navedene razlike se knjiže na teret odgovarajućeg računa grupe 58 - Rashodi po osnovu
obezvređenja imovine. Treba takođe imati u vidu da ovaj rashod nije poreski priznat
rashod u poreskom bilansu.
Prema odredbama paragrafa 25 MSFI 5, pravno lice ne amortizuje stalnu imovinu dok je
ona klasifikovana kao imovina koja se drži za prodaju.
Primer priznavanja stalne imovine namenjene prodaji u skladu sa MSFI 5:
1) Dana 30.4. tekuće godine doneta je odluka da se proda poslovni prostor. Prodaja je
objavljena u dnevnim novinama.
2) Na dan 1.1. tekuće godine, nabavna vrednost iznosi 3.000.000 dinara, amortizovana
vrednost 2.000.000 dinara, a knjigovodstvena vrednost (sadašnja vrednost) proizvodnog
objekta iznosila je 1.000.000 dinara. Amortizacija za period od 1.1.-30.4. tekuće godine,
odnosno za tri meseca, primenom stope od 2% iznosi 15.000 dinara (3.000.000 x 2%/12 x 3).
Varijanta I Procenjena (fer) vrednost umanjena za troškove prodaje iznosi 800.000 dinara.
Varijanta II Procenjena (fer) vrednost umanjena za troškove prodaje iznosi 1.200.000 dinara
3) Prodaja nepokretnosti izvršena je u maju tekuće godine, po ceni od 1.200.000 dinara.
Varijanta I - Procenjena (fer) vrednost je manja od sadašnje (knjigovodstvene vrednosti)
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
za obračunatu amortizaciju do momenta preknjižavanja
2) 0292 Ispravka vrednosti građevinskih objekata 2.015.000
142 Građevinski objekti namenjeni prodaji 800.000
Rashodi po osnovu obezvređenja nekretnina,
582 185.000
postrojenja i opreme
0220 Građevinski objekti za proizvodnju 3.000.000
prenos građevinskog objekta na obrtna sredstva
3) 204 Kupci u zemlji 1.200.000
Rashodi po osnovu obezvređenja nekretnina,
(582) (185.000)
Dobici od prodaje nematerijalne imovine,
670 215.000
nekretnina, postrojenja i opreme
prodaja poslovnog prostora
Objašnjenje knjiženja pod 2: fer vrednost (procenjena vrednost) je niža od knjigovodstvene
vrednosti, pa se kao sredstvo za prodaju iskazuje po fer vrednosti, a razlika se knjiži na teret
rashoda po osnovu obezvređenja nekretnina u trenutku priznavanja kao sredstva raspoloživog
za prodaju.
Objašnjenje knjiženja pod 3: umesto priznavanja dobitak od prodaje u iznosu od 400.000 dinara
kao razlike između više prodajne vrednosti od 1.200.000 i niže knjigovodstvene vrednosti od
800.000 dinara, priznat je prihod od 215.000 dinara, jer je prethodno izvršeno storniranje ranije
priznatog rashoda po osnovu obezvređenja. Naime prilikom početnog priznavanja građevinskih
objekata namenjenih prodaji priznat je gubitak po osnovu obezvređenja u iznosu od 185.000
dinara. Prilikom evidentiranja prodaje on je storniran i priznat iznos dobitka od 215.000 dinara
(400.000-185.000).
Varijanta II - Procenjena (fer) vrednost je veća od sadašnje (knjigovodstvene vrednosti)
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
za obračunatu amortizaciju do momenta preknjižavanja
2) 0292 Ispravka vrednosti građevinskih objekata 2.015.000
0220 Građevinski objekti za proizvodnju 3.000.000
prenos građevinskog objekta na obrtna sredstva
3) 204 Kupci u zemlji 1.200.000
Dobici od prodaje nematerijalne imovine,
670 215.000
prodaja poslovnog prostora
Objašnjenje knjiženja pod 2: ako je knjigovodstvena vrednost niža od procenjene prodajne

knjiženje prenosa je jednostavno i vrši se prenosom sadašnje vrednosti sredstva na stalna
sredstva namenjena prodaji. Ne vrše se nikakva usklađivanja jer se sredstvo priznaje po
vrednosti nižoj od knjigovodstvene ili fer vrednosti. U ovom slučaju knjigovodstvena vrednost
koja iznosi 985.000 dinara je manja od procenjene (fer) vrednosti umanjene za troškove prodaje
koja iznosi 1.200.000 dinara.
Objašnjenje knjiženja pod 3: za iznos razlike između više prodajne vrednosti i niže sadašnje
vrednosti priznat je dobitak od prodaje.
Prestanak priznavanja stalne imovine namenjene prodaji

Stalna imovina namenjena prodaji prestaje da se priznaje kao obrtna imovina ako:
- rukovodstvo odluči da mu promeni namenu, odustaje od prodaje, ili

- je od klasifikovanja kao stalne imovine namenjene prodaji prošlo više od godinu dana i
sredstvo nije prodato, a odlaganje nije posledica delovanja događaja koji nisu pod
kontrolom pravnog lica (paragraf 9 MSFI 5).
Ukoliko rukovodstvo odluči da promeni namenu stalnoj imovini i da je ne proda, tada u

skladu sa paragrafom 26 MSFI 5 tu stalnu imovinu više ne treba bilansirati kao stalnu imovinu
namenjenu daljoj prodaji. U tom slučaju, pravno lice treba da ukine klasifikaciju stalne imovine
kao stalne imovine namenjene daljoj prodaji i da je reklasifikuje (preknjiži) sa računa grupe
14 - Stalna sredstva namenjena prodaji na odgovarajući račun grupe 01 - Nematerijalna
imovina ili 02 - Nekretnine, postrojenja, oprema i biološka sredstva, po vrednosti nižoj
od:
- njene iskazane vrednosti pre nego što je sredstvo kvalifikovano kao sredstvo
namenjeno prodaji korigovanoj za amortizaciju ili revalorizaciju koje bi bile
obračunate da sredstvo nije klasifikovano kao sredstvo namenjeno prodaji, i
- vrednosti koja može da se povrati (nadoknadiva vrednost).
Iz navedenog proizilazi da imovina treba da se iskaže po knjigovodstvenoj vrednosti koju bi

imala da nije bila klasifikovana kao sredstvo namenjeno prodaji uz uvažavanje mogućeg
obezvređenja sredstva, u kojem bi slučaju sredstvo bilo iskazano po nadoknadivoj vrednosti.
Nakon izvršenog preknjižavanja sa zaliha na osnovna sredstva, počinje da se

obračunava amortizacija, za računovodstvene svrhe prestaje da se primenjuje MSFI 5 i
dalje procenjivanje vrši se u skladu sa relevantnim MRS/MSFI koji se primenjivao za dato
sredstvo pre nego što je bilo klasifikovano kao namenjeno prodaji.
Na dan preknjižavanja retroaktivno se obračunava amortizacija za period kada je

sredstvo bilo klasifikovano kao stalna imovina namenjena prodaji i evidentirano na
odgovarajućem računu grupe 14 - Stalna sredstva namenjena prodaji. Efekti tog usklađivanja
knjiže se preko računa 579 - Ostali nepomenuti rashodi. Međutim, ako je stalna imovina pre
evidentiranja na računima grupe 14 - Stalna sredstva namenjena prodaji bila iskazana kao
revalorizovana, prilikom reklasifikacije i preknjižavanja sa stalnih sredstava namenjenih prodaji
na grupu računa 02 - Nekretnine, postrojenja i oprema, efekti usklađivanja za amortizaciju
prošlog perioda knjiže se na teret računa 330 - Revalorizacione rezerve.
Stalna imovina namenjena prodaji kod pravnih lica koja ne primenjuju MRS/MSFI
Pravna lica koja primenjuju MSFI za MSP, kao i mikro pravna lica i preduzetnici koji za
priznavanje, vrednovanje, prezentaciju i obelodanjivanje pozicija u pojedinačnim finansijskim
izveštajima primenjuju Pravilnik za mikro i druga pravna lica, na računima grupe 14 iskazuju
samo sredstva kupljena radi prodaje.
Dakle, za pravna lica koja primenjuju MSFI za MSP, kao i Pravilnik za mikro i druga
pravna lica, nije dozvoljeno reklasifikovanje stalnih sredstava na stalna sredstva
namenjena prodaji čak i kad se donese odluka o prodaji. Kod ovih pravnih lica, stalna
sredstva za koja postoji odluka o prodaji ostaju da se evidentiraju na stalnim
sredstvima, s tim što je to pokazatelj da treba da se testiraju na obezvređenje, shodno
čemu se ukoliko postoje dokazi, vrši umanjenje vrednosti.
Prema Pravilniku, na računu 502 - Nabavna vrednost nekretnina pribavljenih radi prodaje,
iskazuje se nabavna vrednost prodatih nekretnina zaduženjem ovog računa u korist
odgovarajućeg računa grupe 14, u skladu sa MRS 2, odnosno Odeljkom 13 MSFI za MSP.
Dakle, na računu 502 se evidentira nabavna vrednost prodatih nekretnina samo od strane lica
koja se bave trgovinom nekretnina i lica koja kao investitori grade nekretnine namenjene
prodaji, a računovodstveno evidentiranje se ne vrši preko klase 9. Naime, prilikom evidentiranja
nekretnina za tržište u okviru klase 9, nabavna vrednost nekretnina za tržište ne tretira se kao
zaliha robe u skladu sa MRS 2 i ne knjiži se na teret računa 502, već se evidentira u okviru
grupe 11 - Nedovršena proizvodnja i usluge, odnosno grupe 12 - Gotovi proizvodi. Takođe, na
ovom računu se mogu evidentirati nekretnine koje su stečene i na drugi način a namenjene su
prodaji.
Na računu 502 ne evidentira se rashod nabavne vrednosti u slučaju prodaje stalne imovine
namenjene prodaji u MSFI 5, već samo u slučaju prodaje nekretnina koje imaju karakter robe u
skladu sa MRS 2. Naime, evidentiranje prodaje stalnih sredstava namenjenih prodaji u smislu
MSFI 5 vrši se po "neto principu".
Primer:
1) Privredno društvo koje se bavi trgovinom nekretnina kupilo je objekat za dalju prodaju čija
nabavna vrednost iznosi 25.000.000 dinara. U skladu sa zaključenim ugovorom o kupoprodaji,
privredno društvo kao kupac se obavezalo da plati porez na prenos apsolutnih prava po stopi od
2,5% što iznosi 625.000 dinara.
2) Privredno društvo je sa tekućeg računa platilo obaveze dobavljaču i za porez na prenos

apsolutnih prava.
3) Privredno društvo je pronašlo kupca za prodaju objekta namenjenog prodaji i zaključilo

ugovor. U skladu sa ugovorom ispostavljena je faktura kupcu u kojoj je iskazana prodajna
vrednost objekta u iznosu od 28.000.000 dinara, uz obavezu kupca da plati porez na prenos
apsolutnih prava.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 142 Građevinski objekti namenjeni prodaji 25.625.000
482
iz nabavke ili na teret troškova 625.000
za nabavku objekta namenjenog daljoj prodaji
2) 435 Dobavljači u zemlji 25.000.000
482
za plaćanje obaveza
3) 204 Kupci u zemlji 28.000.000
za prodaju objekta
Nabavna vrednost nekretnina pribavljenih
3a) 502
radi prodaje 25.625.000
142 Građevinski objekti namenjeni prodaji 25.625.000
za nabavnu vrednost prodatog objekta
Prema članu 39. Pravilnika, na računu 503 - Nabavna vrednost ostalih stalnih sredstava
namenjenih prodaji, iskazuje se nabavna vrednost ostalih stalnih sredstava koja su namenjena
daljoj prodaji u korist odgovarajućih računa grupe 14 u skladu sa MRS 2, odnosno Odeljkom 13
MSFI za MSP.
Naime, na računu 503 evidentira se nabavna vrednost prodatih stalnih sredstava osim
nekretnina, koje se evidentiraju na računu 502 - Nabavna vrednost nekretnina pribavljenih radi
prodaje, odnosno postrojenja i opreme samo kod pravnih lica koja nameravaju da prodaju ta
stalna sredstva, a koja su ta stalna sredstva kupila ili stekla putem kompenzacije ili aktiviranjem
zaloge, a namenila su ih prodaji.
Za stalna sredstva, npr. postrojenja i opremu, koja se grade za tržište, na računu 503 ne
evidentira se njihova nabavna vrednost, već se cena koštanja proizvedenih stalnih sredstava,
odnosno postrojenja i opreme, utvrđuje u knjigovodstvu troškova u klasi 9, preuzimanjem
direktnih i indirektnih troškova, koji su evidentirani na pripadajućim računima troškova u klasi 5.
Troškovi prodatih proizvedenih stalnih sredstava, evidentiraju se na teret računa 980.
Takođe, na računu 503 ne evidentira se rashod nabavne vrednosti u slučaju prodaje postrojenja
i opreme koja je reklasifikovana iz osnovnih sredstava u stalna sredstva namenjena prodaji u
skladu sa MSFI 5, već samo u slučaju prodaje postrojenja i opreme koja ima karakter robe u
skladu sa MRS 2. Naime, evidentiranje prodaje postrojenja i opreme reklasifikovane iz osnovnih
sredstava u stalna sredstva namenjena prodaji u smislu MSFI 5 evidentira se po neto principu,
odnosno u bilansu uspeha se evidentira samo gubitak odnosno dobitak na prodaji, koji
predstavlja razliku između knjigovodstvene i prodajne vrednosti.
Primer:
Privredno društvo je aktiviralo zalogu na postrojenjima svog dužnika, u vrednosti od 2.400.000

dinara, od čega se 2.000.000 dinara odnosi na vrednost postrojenja, a 400.000 dinara na PDV.
Za postrojenja koja su preuzeta aktiviranjem zaloge, dužnik je izdao račun u skladu sa Zakonom
o PDV, na iznos sa PDV od 2.400.000 dinara. Na osnovu tog računa, zatvoreno je potraživanje
od dužnika u iznosu od 2.400.000 dinara. Nakon toga oprema je prodata za 1.800.000 dinara,
od čega se 1.500.000 dinara odnosi na naknadu, a 300.000 dinara na PDV.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 145 Postrojenja i oprema namenjeni prodaji 2.000.000
270 Porez na dodatu vrednost u primljenim 400.000
fakturama po opštoj stopi (osim plaćenih
avansa)
za opremu stečenu aktiviranjem zaloge
204 Kupci u zemlji 2.400.000
za zatvaranje potraživanja od kupca koje je namireno aktiviranjem zaloge
3) 204 Kupci u zemlji 1.800.000
604 Prihod od prodaje robe na domaćem tržištu 1.500.000
470 Obaveze za porez na dodatu vrednost po 300.000
izdatim fakturama po opštoj stopi (osim
primljenih avansa)
za prodaju opreme kupcu po fakturama
4) 503 Nabavna vrednost ostalih stalnih sredstava 2.000.000
namenjenih prodaji
145 Postrojenja i oprema namenjeni prodaji 2.000.000
za nabavnu vrednost prodatih postrojenja
Dati i primljeni avansi - računi 15 i 430

Avans ili predujam je novčani iznos koji pri sklapanju ugovora ili u toku njegovog ispunjenja
jedna ugovorna strana daje drugoj, još pre nego što je druga strana izvršila svoju ugovornu
obavezu (isporučila dobra ili pružila uslugu).
Odbor za tumačenje Međunarodnih standarda finansijskog izveštavanja (IFRIC) je u

decembru 2016. godine doneo Tumačenje 22 - Razmatranje deviznih transakcija i
avansa, koje je u primeni od 1.1.2018. godine, a čija je ranija primena dozvoljena. U
skladu sa ovim tumačenjem, nakon početnog priznavanja ne vrši se kursiranje deviznih
avansa, kao ni avansa sa ugovorenom valutnom klauzulom.
Prema Pravilniku, na računima grupe 15 - Plaćeni avansi za zalihe i usluge, iskazuje se

vrednost avansa plaćenih za nabavku zaliha materijala, rezervnih delova, alata, inventara, robe
i usluga, zaduženjem računa grupe 15 u korist računa sa kojeg je izvršeno plaćanje avansa
(241 - Tekući (poslovni) računi, 244 - Devizni račun).
Na računu 159 - Ispravka vrednosti plaćenih avansa, iskazuje se razlika između
knjigovodstvene vrednosti i procenjene vrednosti za naplatu koja se knjiži na teret računa grupe
58, a u korist ovog računa.
Pravilnikom su propisani novi računi u okviru grupe 15, i to:
• račun 150 - Plaćeni avansi za materijal, rezervne delove i inventar u zemlji,

• račun 151 - Plaćeni avansi za materijal, rezervne delove i inventar u inostranstvu,
• račun 152 - Plaćeni avansi za robu u zemlji,
• račun 153 - Plaćeni avansi za robu u inostranstvu,
• račun 154 - Plaćeni avansi za usluge u zemlji,
• račun 155 - Plaćeni avansi za usluge u inostranstvu.
Na računu 430 - Primljeni avansi, depoziti i kaucije, iskazuju se unapred naplaćeni iznosi i
novčana obezbeđenja za obrtna sredstva.
Knjiženje na ovim računima vrši se na osnovu avansnog računa koji izdaje primalac avansa.
Danom prijema avansa nastaje poreska obaveza u skladu sa članom 16. Zakona o PDV.
Takođe, u skladu sa članom 24. Zakona o PDV, obveznik PDV, primalac avansa je dužan da
izda avansni račun za avansno plaćanje, s tim što se u konačnom računu odbijaju avansna
plaćanja u kojima je sadržan PDV.
Računovodstveno evidentiranje datih i primljenih avansa može se izvršiti na dva načina. U

nastavku dajemo oba načina knjiženja, datih avansa i PDV sadržanog u datim avansima.
Primer knjiženja datih avansa - I način:
Obveznik PDV je uplatio avans od 30% drugom obvezniku PDV za budući promet robe u iznosu
od 3.600.000 dinara. Primalac avansa izdao je avansni račun do kraja poreskog perioda u
kojem je iskazana poreska osnovica u iznosu od 3.000.000 dinara plus PDV u iznosu od
600.000 dinara.
Obveznik PDV je, nakon što je izvršio promet robe izdao konačan račun:
R. br. Opis Iznos

1. Ukupna naknada 10.000.000
2. Uplata po avansnom računu 3.000.000
3. PDV 20% na ukupnu naknadu 2.000.000
4. PDV 20% na avans 600.000
5. Razlika PDV (r. br. 3 - r. br. 4) 1.400.000
6. Ukupno za plaćanje (r. br. 1 - r. br. 2 + r. br. 5) 8.400.000
Knjiženje:
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
Plaćeni avansi za materijal, rezervne delove
1) 150
i inventar u zemlji 3.600.000
po izvodu za dati avans
Porez na dodatu vrednost u datim avansima
2) 272
po opštoj stopi 600.000
499 Ostala pasivna vremenska razgraničenja 600.000
za prethodni PDV po osnovu avansnog računa
270 fakturama po opštoj stopi (osim plaćenih
avansa) 1.400.000
po konačnom računu dobavljača
150
za zatvaranje dela obaveze iz avansa
Primer knjiženja datih avansa - I način kada je uplata avansa izvršena krajem godine:
Obveznik PDV izvršio je krajem godine uplatu avansa za budući promet robe u iznosu od
2.400.000 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
Plaćeni avansi za materijal, rezervne delove i
1) 150
inventar u zemlji 2.400.000
2) 272
Kako bi se izbeglo duplo iskazivanje u bilansu stanja, na dan bilansa sprovodi se sledeće
knjiženje:
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
1) (150) Dati avansi (400.000)
(499) Ostala pasivna vremenska razgraničenja (400.000)
za korekciju na dan bilansa stanja
Primer knjiženja datih avansa - II način:
Polazeći od podataka iz Primera knjiženja datih avansa - I način, knjiženje je sledeće:
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 150
2) 272
(150)
i inventar u zemlji (600.000)
avansa) 2.000.000
(270) fakturama po opštoj stopi (osim plaćenih
avansa) (600.000)
150
Primer knjiženja primljenih avansa - I način:
Obveznik PDV je primio avans od 30% od drugog obveznika PDV za budući promet robe u
iznosu od 3.600.000 dinara. Primalac avansa izdao je avansni račun do kraja poreskog perioda
u kojem je iskazana poreska osnovica u iznosu od 3.000.000 dinara plus PDV u iznosu od
600.000 dinara.
Obveznik PDV je, nakon što je izvršio promet robe izdao konačan račun:
R. br. Opis Iznos

1. Ukupna naknada 10.000.000
2. Uplata po avansnom računu 3.000.000
3. PDV 20% na ukupnu naknadu 2.000.000
4. PDV 20% na avans 600.000
5. Razlika PDV (r. br. 3 - r. br. 4) 1.400.000
6. Ukupno za plaćanje (r. br. 1 - r. br. 2 + r. br. 5) 8.400.000
Knjiženje:
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 241 Tekući (poslovni) računi 3.600.000
430 Primljeni avansi, depoziti i kaucije 3.600.000
po izvodu za primljeni avans
2) 289 Ostala aktivna vremenska razgraničenja 600.000
472
primljenim avansima po opštoj stopi 600.000
za obavezu za PDV po osnovu avansnog računa
3) 204 Kupci u zemlji 12.000.000
primljenih avansa) 1.400.000
289 Ostala aktivna vremenska razgraničenja 600.000
po konačnom računu
4) 430 Primljeni avansi, depoziti i kaucije 3.600.000
za zatvaranje dela potraživanja iz avansa
Ukoliko do kraja godine nije izvršen promet po osnovu primljenog avansa, potrebno je sprovesti
korektivno knjiženje na način dat u narednom primeru.
Primer knjiženja primljenih avansa - I način kada je avans primljen krajem godine:
Obveznik PDV primio je krajem godine uplatu avansa za budući promet robe u iznosu od
2.400.000 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
472
Kako bi se izbeglo duplo iskazivanje u bilansu stanja, na dan bilansa sprovodi se sledeće
knjiženje:
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
1) (289) Ostala aktivna vremenska razgraničenja (400.000)
(430) Primljeni avansi, depoziti i kaucije (400.000)
za korekciju na dan bilansa stanja
Primer knjiženja primljenih avansa - II način:
Polazeći od podataka iz Primera knjiženja primljenih avansa - I način, knjiženje je sledeće:
Konto OPIS Iznos

R. duguje potražuje duguje potražuje
br.
1 2 3 4 5 6
2) 472
(430) Primljeni avansi, depoziti i kaucije (600.000)
3) 204 Kupci u zemlji 12.000.000
po konačnom računu
4) 430 Primljeni avansi, depoziti i kaucije 3.000.000
(470) izdatim fakturama po opštoj stopi (osim
primljenih avansa) (600.000)
za zatvaranje dela potraživanja iz avansa
Primljeni i dati avansi u stranoj valuti i sa valutnom klauzulom
(Ne)postojanje obaveze kursiranja deviznih avansa bilo je predmet brojnih diskusija u stručnim
krugovima na međunarodnom nivou u proteklih desetak godina. Kako Međunarodni
računovodstveni standard - MRS 21 Efekti promena deviznih kurseva ("Sl. glasnik RS",
br. 35/2014 - dalje: MRS 21) ne uređuje precizno pitanja vezana za avanse iskazane u stranoj
valuti, ostavljajući prostor za različita tumačenja, Odbor za tumačenje Međunarodnih standarda
finansijskog izveštavanja (IFRIC) je u decembru 2016. godine doneo Tumačenje 22 -
Razmatranje deviznih transakcija i avansa.
U skladu sa MRS 21, transakcija u stranoj valuti se kod početnog priznavanja evidentira u
funkcionalnoj valuti tako što se na iznos u stranoj valuti primenjuje promptni devizni kurs
funkcionalne valute i strane valute na datum transakcije.
Datum transakcije je datum na koji se transakcija po prvi put kvalifikuje za priznavanje u

skladu sa Međunarodnim standardima finansijskog izveštavanja.
Međutim, kako navedenim odredbama standarda MRS 21 nisu date jasne smernice za
utvrđivanje datuma nastanka transakcije za primenu kurseva stranih valuta koji se koriste
prilikom početnog priznavanja transakcija čije je plaćanje izvršeno u celini ili delimično unapred,
odnosno putem avansa, IFRIC je putem Tumačenja 22 propisao da je datum transakcije kod
avansnih plaćanja datum na koji entitet inicijalno priznaje nemonetarnu aktivu ili nemonetarnu
obavezu koja proističe iz plaćanja ili prijema avansnih sredstava. Ako postoji više prijema ili
plaćanja avansa, entitet određuje datum transakcije za svaki prijem, odnosno plaćanje avansa.
U skladu sa navedenim, u slučaju kada pravno lice plati ili primi avans za budući promet
dobara ili usluga, plaćeni, odnosno primljeni avans se početno vrednuje po važećem
kursu na dan plaćanja, odnosno prijema avansa. Nakon toga se ne vrše nikakva
usklađivanja vrednosti evidentiranih na računima datih, odnosno primljenih avansa
promenama kursa, odnosno imovina, obaveze, prihodi ili rashodi u vezi kojih je
plaćanje, odnosno naplata izvršena unapred, ne koriguju se za promenu kursa strane
valute između datuma početnog priznavanja avansa i datuma priznavanja transakcije na
koju se odnosi avans. Ovo se odnosi kako na avanse plaćene, odnosno primljene od
inopartnera, tako i na avanse između domaćih pravnih lica za koje je ugovorom
predviđena valutna klauzula.
Tumačenje 22 je u obaveznoj primeni od 1. januara 2018. godine, odnosno od trenutka

objavljivanja zvaničnog prevoda u Službenom glasniku Republike Srbije, pri čemu je
ranija primena dozvoljena, u skladu sa sledećim mišljenjem Ministarstva finansija:
Mišljenje Ministarstva finansija, br. 011-00-1051/2016-16 od 23.11.2016. godine:
"...S obzirom da novi/revidirani MSFI (uključujući i pomenute izmene i dopune MRS 16 i MRS
41), kao i izmene i dopune MSFI za MSP još uvek nisu objavljeni u "Službenom glasniku
Republike Srbije", ukazujemo da će sa aspekta važećih propisa, odnosno zakonske regulative,
novi/revidirani MSFI, odnosno MSFI za MSP, biti u primeni počev od finansijskih
izveštaja koji se sastavljaju na dan 31. decembra 2017. godine, pod pretpostavkom da
njihov prevod bude objavljen tokom 2017. godine.
Međutim, ukoliko u konkretnom slučaju pravna lica imaju mogućnost i neophodne

kapacitete da prilikom sastavljanja finansijskih izveštaja za 2016. godinu primene
nove/revidirane MSFI (uključujući izmenjeni MRS 16 i MRS 41), odnosno izmene i
dopune MSFI za MSP, koji još uvek nisu objavljeni u "Službenom glasniku Republike
Srbije", mišljenja smo da prilikom sastavljanja ovih finansijskih izveštaja mogu
primeniti navedene standarde (uz obelodanjivanje odgovarajućih informacija o tome u
Napomenama uz finansijske izveštaje), s obzirom da se i u tekstovima MSFI, odnosno
MSFI za MSP navodi da je njihova ranija primena dozvoljena."
Za prvu primenu Tumačenja 22 obveznicima su ostavljene dve mogućnosti :
1) retroaktivna primena, u skladu sa Međunarodnim računovodstvenim standardom - MRS 8

Računovodstvene politike, promene računovodstvenih procena i greške ("Sl. glasnik
RS", br. 35/2014 - dalje: MRS 8),
2) prospektivna primena.
Dakle, ne postoji obaveza korektivnih knjiženja, odnosno korekcije uporednih podataka
i knjiženja preko rezultata ranijih godina, već obveznici imaju mogućnost da Tumačenje
22 primene na imovinu, obaveze, prihode i rashode koji se početno priznaju u godini u
kojoj se počinje sa primenom i u narednim godinama, a za koje je prethodno izvršeno
avansno plaćanje, odnosno naplata.
Imajući u vidu jednostavnost primene i razumljivost tumačenja, a u cilju tačnosti i uporedivosti

finansijskih izveštaja, preporuka je da obveznici počnu sa njegovom primenom počev od
finansijskih izveštaja za 2017. godinu, imajući u vidu da se ne radi o novom standardu već
samo o pojašnjenju, odnosno tumačenju postojećeg standarda koji nije izmenjen.
Kada je u pitanju poreski aspekt, bitno je naglasiti da izmena naknade koju primalac dobara i
usluga plaća za izvršen promet za koji je ugovorena valutna klauzula usled promene kursa
ugovorene valute ne dovodi do obaveze promene poreske osnovice PDV, o čemu je
Ministarstvo finansija dalo sledeće mišljenje:
Iz Mišljenja Ministarstva finansija, br. 413-00-521/2012-04 od 17.7.2012. godine
"...kada obveznik PDV - isporučilac dobara, odnosno pružalac usluga ugovori vrednost
prometa dobara, odnosno usluga u stranoj valuti, a plaćanje te vrednosti vrši u domaćoj valuti,
obračunavanje vrednosti u dinarima vrši se primenom srednjeg kursa centralne banke koji važi
na dan nastanka poreske obaveze. Ako se kurs strane valute na dan nastanka poreske
obaveze razlikuje od kursa strane valute na dan plaćanja, prihod koji se ostvari po tom osnovu
ne dovodi do obaveze izmene poreske osnovice u smislu odredaba člana 21. Zakona, s
obzirom da se tako ostvareni prihod, odnosno rashod smatra efektom po osnovu zaštite
određenog potraživanja valutnom klauzulom. Takođe, izmena poreske osnovice ne vrši se ni
kada je ugovorena primena nekog drugog kursa centralne banke (npr. prodajni kurs), odnosno
kursa poslovne banke, uz napomenu da u tom slučaju obveznik PDV - isporučilac dobara,
odnosno pružalac usluga utvrđuje osnovicu za obračunavanje PDV i iznos obračunatog PDV u
domaćoj valuti primenjujući ugovoreni kurs koji važi na dan nastanka poreske obaveze."
Primer knjiženja deviznog avansa:
1) Privredno društvo je na dan 1.12.2019. godine uplatilo 5.000 evra avansa inostranom društvu
za uvoz materijala. Srednji kurs NBS na dan plaćanja bio je 119 dinara za jedan evro.
2) Dana 15.12.2019. godine društvo je uplatilo po osnovu avansa dodatnih 2.000 evra, kada je
pretpostavljeni srednji kurs NBS bio 119,3 dinara za jedan evro, dok je pretpostavljeni srednji
kurs NBS na dan 31.12.2019. godine bio 119,5 dinara za jedan evro.
3) Društvo je dana 1.2.2020. godine primilo materijal iz inostranstva za koji je uplatilo avanse,
praćenu fakturom dobavljača u ugovorenom iznosu od 8.000 evra, kada je pretpostavljeni
srednji kurs NBS bio 120 dinara za jedan evro.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 151 595.000
inventar u inostranstvu
244 Devizni račun 595.000
za dati avans od 1.12.2018. godine
2) 151 238.600
za dati avans od 15.12.2018. godine
3) 101 Materijal 953.600
436 Dobavljači u inostranstvu 953.600
za prijem robe na dan 1.2.2019. godine
3a) 436 Dobavljači u inostranstvu 833.600
151 833.600
Napomena za promenu 3): Kako se ino avansi ne usklađuju sa promenom kursa između
datuma plaćanja avansa i datuma evidentiranja nabavne materijala, nabavna vrednost
materijala se utvrđuje na sledeći način:
5.000 x 119 + 2.000 x 119,3 + 1.000 x 120 = 953.600.
Dakle, avansna plaćanja se množe sa važećim kursom na dan plaćanja svakog od njih i ostaju
evidentirana u početnim iznosima sve do njihovog zatvaranja. Iznos obaveze čije se plaćanje
vrši nakon realizacije transakcije priznaje se po kursu na dan evidentiranja, da bi se nakon toga
vršilo usklađivanje u skladu sa promenom kursa od trenutka priznavanja do dana bilansa stanja,
odnosno do dana plaćanja obaveze u skladu sa MRS 21.
Primer knjiženja avansa sa ugovorenom valutnom klauzulom:
1) Društvo, obveznik PDV izvršilo je uplatu 50% avansa drugom obvezniku PDV na osnovu
predračuna u iznosu od 1.200 evra za budući promet usluge istraživanja sa ugovorenim
plaćanjem u dinarskoj protivvrednosti po prodajnom kursu poslovne banke na dan plaćanja.
Prodajni kurs poslovne banke na dan uplate je 119 dinara za jedan evro.
2) Primalac avansa je izdao avansni račun.
3) Do dana bilansa 31.12.2019. godine usluga nije pružena, kada pretpostavljeni prodajni kurs
poslovne banke iznosi 119,3 dinara za jedan evro.
4) Usluga je pružena 25.1.2020. godine kada prodajni kurs poslovne banke iznosi 119,5 dinara
za jedan evro. Društvo je izdalo konačni račun.
5) Plaćanje je izvršeno 2.2.2020. godine kada prodajni kurs poslovne banke iznosi 120 dinara
za jedan evro.
Knjiženje kod davaoca avansa
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 154 Plaćeni avansi za usluge u zemlji 142.800
Porez na dodatu vrednost u datim avansima po
2) 272 23.800
opštoj stopi
3) Ne evidentira se
4) 536 Troškovi istraživanja 238.500
avansa)
154 Plaćeni avansi za usluge u zemlji 142.800
6) 435 Dobavljači u zemlji 143.400
Rashodi po osnovu efekata valutne klauzule
564 600
(prema trećim licima)
za plaćanje ostatka duga
Knjiženje kod primaoca avansa
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
430 Primljeni avansi, depoziti i kaucije 142.800
472 23.800
primljenim avansima po opštoj stopi
3) Ne evidentira se

430 Primljeni avansi, depoziti i kaucije 142.800
614 238.500
domaćem tržištu
primljenih avansa)
289 Ostala aktivna vremenska razgraničenja 23.800
Prihodi po osnovu efekata valutne klauzule
664 600
za naplatu ostatka duga
KLASA 2 - KRATKOROČNA POTRAŽIVANJA I PLASMANI,

NOVČANA SREDSTVA I AKTIVNA VREMENSKA
RAZGRANIČENJA
Grupa 20 - Potraživanja po osnovu prodaje

Potraživanja po osnovu prodaje priznaju se i vrednuju u skladu sa MRS 18, MRS 39, MSFI 13 i
drugim relevantnim MRS. Pravna lica koja primenjuju MSFI za MSP potraživanja po osnovu
prodaje priznaju i vrednuju u skladu sa Odeljkom 11, Odeljkom 23 i drugim relevantnim
odredbama MSFI za MSP.
Podsećamo da počev od 1.1.2020. godine u obaveznoj primeni će biti MSFI 9 Finansijski

instrumenti, koji zamenjuje MRS 39 (osim u delu hedžinga) , kao i MSFI 15 Prihodi iz
ugovora s kupcima koji zamenjuje MRS 18 i MRS 11.
Prema Pravilniku, na računima grupe 20 - Potraživanja po osnovu prodaje, iskazuju se

potraživanja od kupaca - matičnih i zavisnih, ostalih povezanih lica i ostalih kupaca u zemlji i
inostranstvu po osnovu prodaje proizvoda, robe i usluga, i to:
• na računu 200 - Kupci u zemlji - matična i zavisna pravna lica, iskazuju se potraživanja po
osnovu prodaje proizvoda, robe i usluga pravnim licima u zemlji koja ulaze u grupu za
konsolidovanje, zaduženjem ovog računa u korist računa 600 i 610;
• na računu 201 - Kupci u inostranstvu - matična i zavisna pravna lica, iskazuju se

potraživanja po osnovu prodaje proizvoda, robe i usluga pravnim licima u inostranstvu koja
ulaze u grupu za konsolidovanje, zaduženjem ovog računa u korist računa 601 i 611;
• na računu 202 - Kupci u zemlji - ostala povezana lica, iskazuju se potraživanja po osnovu
prodaje proizvoda, robe i usluga ostalim povezanim licima u zemlji, zaduženjem ovog računa u
korist računa 602 i 612;
• na računu 203 - Kupci u inostranstvu - ostala povezana lica, iskazuju se potraživanja od

ostalih povezanih lica u inostranstvu po osnovu prodaje u korist odgovarajućih računa prihoda
(grupe 60 i 61). Na ovom računu pravna lica i preduzetnici koji vrše komisionu i konsignacionu
prodaju iskazuju potraživanja od kupaca u korist računa 442 - Obaveze na osnovu komisione i
konsignacione prodaje;
• na računu 204 - Kupci u zemlji, iskazuju se potraživanja po osnovu prodaje proizvoda, robe i
usluga u zemlji, zaduženjem ovog računa u korist računa 604 i 614;
• na računu 205 - Kupci u inostranstvu, iskazuju se potraživanja od stranih lica po osnovu

izvoza robe i usluga u inostranstvu u korist odgovarajućih računa prihoda (grupe 60 i 61). Na
ovom računu izvoznici evidentiraju i potraživanja iz inostranstva na osnovu izvoza u svoje ime
za tuđi račun, u korist računa 441 - Obaveze po osnovu izvoza za tuđ račun i računa 442 -
Obaveze po osnovu komisione i konsignacione prodaje;
• na računu 206 - Ostala potraživanja po osnovu prodaje, iskazuju se ostala potraživanja po

osnovu prodaje proizvoda, robe i usluga, u korist odgovarajućih računa prihoda (grupe 57, 60,
61 i 67);
• na računu 209 - Ispravka vrednosti potraživanja od prodaje, iskazuje se kao razlika

između knjigovodstvene vrednosti i procenjene vrednosti za naplatu, koja se knjiži na teret
računa grupe 58, a u korist ovog računa. Procena vrednosti za naplatu vrši se pojedinačno po
kupcima. Krajem obračunskog perioda ili na dan bilansa utvrđuje se da li je stanje procenjene
ispravke vrednosti (umanjenja) na ovom računu povećano ili smanjeno. Na osnovu podataka iz
popisa potraživanja (portfolio kupaca), ako je stanje procenjenih ispravki vrednosti povećano,
razlika se knjiži na teret računa 585 - Obezvređenje potraživanja i kratkoročnih finansijskih
plasmana, a u korist ovog računa. Ako je stanje procenjene ispravke vrednosti smanjeno,
razlika se knjiži na teret ovog računa, u korist računa 685 - Prihodi od usklađivanja vrednosti
potraživanja i kratkoročnih finansijskih plasmana. Na računu 209 nije neophodno voditi
analitičke račune ispravke vrednosti, iako je metod procenjivanja vezan za pojedinačno
potraživanje.
Početno i naknadno odmeravanje potraživanja
Ova potraživanja spadaju u finansijska sredstva u koja se u skladu sa MRS 39, MSFI za
MSP i Pravilnikom za mikro i druga pravna lica, klasifikuju kao zajmovi i potraživanja.
Kratkoročna potraživanja kod kojih je efekat diskontovanja nematerijalan, inicijalno se
priznaju po originalnoj fakturnoj vrednosti. Nakon inicijalnog priznavanja, zajmovi i
potraživanja se naknadno odmeravaju po amortizovanoj vrednosti korišćenjem metode
efektivne kamatne stope, umanjenoj za obezvređenje.
Priznavanje potraživanja po osnovu prodaje je povezano sa priznavanjem određene vrste

prihoda, koje se vrši ukoliko su ispunjeni uslovi za priznavanje prihoda iz MRS 18, Odeljka 23
MSFI za MSP i Pravilnika za mikro i druga pravna lica, tako da se prilikom vrednovanja
potraživanja moraju uzeti u obzir i zahtevi navedeni u ovim propisima.
U skladu sa ovim zahtevima za priznavanje prihoda sledi da se potraživanje priznaje kada su na

kupca preneti svi značajni rizici i koristi od vlasništva, a to je datum kada je izvršena isporuka
dobara. Kada se plaćanje ili delimično plaćanje prima unapred za buduću isporuku, odnosno
pružanje usluga, ne vrši se priznavanje ni potraživanja ni prihoda, već se primljena naknada
priznaje kao avans na računu 430 - Primljeni avansi, depoziti i kaucije.
Kada je reč o pružanju usluga, prihod povezan sa tom transakcijom se priznaje prema
stepenu dovršenosti te transakcije na kraju izveštajnog perioda. Rezultat transakcije se može
pouzdano proceniti kada su ispunjeni svi sledeći uslovi:
- iznos prihoda se može pouzdano meriti;

- verovatan je priliv ekonomskih koristi vezanih za tu transakciju u entitet;
- stepen dovršenosti te transakcije na kraju izveštajnog perioda se može pouzdano izmeriti;
i
- troškovi nastali povodom te transakcije i troškovi završavanja transakcije se mogu
pouzdano izmeriti.
Obezvređenje potraživanja (otpis potraživanja)
Prema paragrafu 58 MRS 39 pravno lice treba da procenjuje na kraju svakog izveštajnog
perioda da li postoji neki objektivan dokaz da je došlo do umanjenja vrednosti finansijskog
sredstva ili grupe finansijskih sredstava.
Prema paragrafu 59 MRS 39, objektivni dokaz da je došlo do umanjenja vrednosti, odnosno
moguće nenaplativosti potraživanja jesu saznanja pravnog lica o:
- značajnim finansijskim teškoćama dužnika,

- kršenju ugovora, kao što je neispunjenje obaveze ili zakasnele isplate kamate ili glavnice,
- visokoj verovatnoći bankrota ili druge finansijske reorganizacije dužnika,
- informacije o značajnim promenama sa štetnim uticajem koje su se odigrale u
tehnološkom, tržišnom, ekonomskom ili pravnom okruženju u kom dužnik posluje itd.
Shodno paragrafu 62 MRS 39, kada su objektivni dokazi ograničeni ili nisu u potpunosti
relevantni, pravno lice koristi svoje iskustvo i rasuđivanje za procenu naplativosti potraživanja.
U skladu sa paragrafom 63 MRS 39, knjigovodstvena vrednost potraživanja smanjuje se

direktno ili korišćenjem računa ispravke vrednosti.
Imajući u vidu navedeno, MRS 39 ne definiše posebne uslove ili kriterijume po kojima treba
izvršiti indirektan ili direktan otpis potraživanja, tako da je to pitanje procene nadležnog organa
pravnog lica, kao i usvojene računovodstvene politike za vrednovanja potraživanja. Veoma je
bitno da pravno lice, svojim računovodstvenim politikama predvidi kako i pod kojim uslovima se
vrši direktan i indirektan otpis potraživanja. Uobičajeno je da se direktan otpis potraživanja vrši
na osnovu zastarelosti, prinudnog poravnanja, vansudskog poravnanja, sudske presude i sl.
Kada se radi o indirektnoj ispravci ona se može vršiti na osnovu procene rukovodstva društva ili
odeljenja/lica u čiju je nadležnost prenesena data procena ili na osnovu tačno propisanih
kriterijuma (u praksi je taj kriterijum uobičajeno rok naplate).
MRS 39 ne propisuje rok u kojem se vrši indirektno otpisivanje nenaplaćenih

potraživanja. Privredni subjekt svojom računovodstvenom politikom određuje rok u
kojem vrši indirektno otpisivanje nenaplaćenih potraživanja.
Na navedeni način postupaju i pravna lica i preduzetnici koji primenjuju MSFI za MSP i
Pravilnik za mikro i druga pravna lica.
Prilikom odmeravanja potraživanja od kupaca na dan bilansa potrebno je uzeti u obzir i zahteve
MRS 10. Mogući su neki od sledećih događaja nakon datuma izveštajnog perioda (31.12):
• za potraživanja od kupaca koja su u skladu sa računovodstvenom politikom ispravljena, a za

koja se do datuma odobravanja finansijskih izveštaja utvrdi da su naplaćena, ne treba vršiti
ispravku vrednosti ili otpis u finansijskim izveštajima za 2019. godinu, jer je to korektivni događaj
posle izveštajnog perioda.
• ukoliko posle izveštajnog perioda, do dana odobravanja finansijskog izveštaja, dođe do

otvaranja postupka stečaja ili likvidacije kod kupca za čije potraživanje nije izvršena ispravka
vrednosti potraživanja ili otpis, jer na dan bilansa nisu bili ispunjeni uslovi utvrđeni
računovodstvenim politikama, neophodno je obezbediti ispravku vrednosti potraživanja ili otpis
na teret rashoda tekućeg perioda pod 31.12.2019. godine jer je to korektivni događaj u skladu
sa MRS 10.
Odmeravanje potraživanja od kupaca u inostranstvu
Odmeravanje i prezentacija potraživanja od kupaca u inostranstvu vrše se u skladu sa

zahtevima MRS 21. Potraživanja od kupaca u inostranstvu po osnovu izvoza robe i usluga
evidentiraju se na računu 205, u dinarima preračunom strane valute na dan priznavanja po
zvanično objavljenom kursu NBS. Imajući u vidu da najčešće postoji vremenska razlika između
datuma transakcije i datuma naplate potraživanja, postoji i razlika u kursu strane valute u
odnosu na kurs koji je važio na datum evidentiranja potraživanja. Preračunavanjem strane
valute u funkcionalnu valutu (dinar) prema važećem srednjem kursu na dan naplate
potraživanja javljaju se kursne razlike, pozitivne ili negativne. Dnevni kursevi konvertibilnih
valuta objavljuju se na internet sajtu NBS, www.nbs.rs. Ukoliko društvo obezbedi ispravku
vrednosti za potraživanja u stranoj valuti, takođe utvrđeni iznos ispravke treba da se kursira.
Prema Pravilniku za evidentiranje pozitivnih i negativnih kursnih razlika predviđeni su sledeći

analitički računi:
• na računu 563 - Negativne kursne razlike, iskazuju se negativne kursne razlike nastale u
obračunskom periodu, osim kursnih razlika iz odnosa prema zavisnim i povezanim
pravnim licima.
• na računu 663 - Pozitivne kursne razlike, iskazuju se pozitivne kursne razlike po osnovu
potraživanja i obaveza u obračunskom periodu, osim kursnih razlika iz odnosa prema
matičnim i zavisnim i ostalim povezanim pravnim licima.
Ukoliko se radi o potraživanjima od matičnih, zavisnih ili drugih povezanih pravnih lica iz
inostranstva koja se evidentiraju na računima 201 i 203, efekat usklađivanja sa srednjim kursom
NBS na dan 31.12.2019. godine se evidentira na računima 560 - Finansijski rashodi iz odnosa
sa matičnim i zavisnim pravnim licima, 561 - Finansijski rashodi iz odnosa sa ostalim povezanim
pravnim licima, odnosno 660 - Finansijski prihodi od matičnih i zavisnih pravnih lica, 661 -
Finansijski prihodi od ostalih povezanih lica.
Odmeravanje potraživanja sa valutnom klauzulom
Valutna klauzula predstavlja ugovoreni instrument zaštite od rizika promene deviznog kursa,
kod koga se iznos obaveze, odnosno potraživanja ugovara u devizama, s tim što se plaćanje,
odnosno naplaćivanje vrši u dinarskoj protivvrednosti. Valutna klauzula se, najčešće, ugovara
radi zaštite poverioca, sa ciljem sprečavanja umanjenja realne vrednosti potraživanja ili
njegovog obezvređivanja usled promene vrednosti novca protekom vremena.
Valutna klauzula je u domaćoj poslovnoj praksi postala uobičajeni instrument zaštite od rizika
promene kursa, a njeno ugovaranje je dozvoljeno Zakonom o deviznom poslovanju. Odredbom
člana 34. dozvoljeno je ugovaranje u devizama u Republici s tim što se plaćanje i naplaćivanje
vrši u dinarima.
Prema Pravilniku za evidentiranje efekata valutne klauzule predviđeni su sledeći analitički

računi:
• na računu 564 - Rashodi po osnovu efekata valutne klauzule (prema trećim licima),
iskazuju se negativni efekti proistekli iz zaštite potraživanja, plasmana i obaveza
valutnom klauzulom.
• na računu 664 - Prihodi po osnovu efekata valutne klauzule (prema trećim licima),
iskazuju se pozitivni efekti proistekli iz zaštite potraživanja, plasmana i obaveza
valutnom klauzulom.
Ukoliko se radi o potraživanjima od matičnih, zavisnih ili drugih povezanih pravnih lica u zemlji
koja se evidentiraju na računima 200 i 202, efekat usklađivanja sa ugovorenim kursom na dan
31.12.2016. godine se evidentira na računima 560 - Finansijski rashodi iz odnosa sa matičnim i
zavisnim pravnim licima, 561 - Finansijski rashodi iz odnosa sa ostalim povezanim pravnim
licima, odnosno 660 - Finansijski prihodi od matičnih i zavisnih pravnih lica, 661 - Finansijski
prihodi od ostalih povezanih lica.
Takođe, na dan bilansiranja 31.12. sva nerealizovana potraživanja i obaveze sa

ugovorenom valutnom klauzulom treba preračunati radi prevođenja u dinare po
ugovorenom kursu, koji može biti različit od srednjeg kursa NBS.
Primer računovodstvenog evidentiranja potraživanja sa ugovorenom valutnom

klauzulom:
1) Društvo je prodalo opremu u vrednosti od 45.454,55 EUR sa PDV. Ugovoren rok plaćanja je
20.2. naredne godine. Kupac i prodavac ugovorili su da se protivvrednost kupljene opreme
fakturiše po prodajnom kursu komercijalne banke i da se po tom kursu vrši obračun EUR
prilikom plaćanja (valutna klauzula).
Fakturisanje kupljene opreme izvršeno je na dan isporuke po ugovorenom kursu komercijalne

banke za EUR od 118,00 dinara i iznosi 5.363.639,90 dinara (45.454,55 x 118,00).
2) Ugovoreni prodajni kurs komercijalne banke za EUR na dan 31.12. tekuće godine iznosi
120,00 dinara, pa efekat po osnovu valutne klauzule na taj dan iznosi 90.906,10 dinara
(45.454,55 x 120 = 5.454.546 - 5.363.639,90).
3) Ugovoreni prodajni kurs komercijalne banke na dan plaćanja fakture tj. 20.2. tekuće godine,
iznosi 122,00 dinara, pa efekat valutne klauzule na taj dan iznosi 90.909 dinara (45.454,55 x
122 =5.545.455 - 5.454.546).
Prodavac je u računu za prodatu opremu iskazao:
- prodajnu vrednost opreme bez PDV 4.469.699,92

- PDV po stopi od 20% (5.363.639,90 x 16,67%) 893.939,98
- prodajna vrednost sa PDV 5.363.639,90
Knjiženje kod prodavca
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 204 Kupci u zemlji 5.363.639,90
Prihodi od prodaje robe na domaćem
604 4.469.699,92
tržištu
Obaveze za PDV po izdatim fakturama
470 893.939,98
po opštoj stopi
po fakturi
2) 204 Kupci u zemlji 90.906,10
Prihodi po osnovu efekata valutne
664 90.906,10
klauzule
obračun efekata valutne klauzule na dan bilansiranja
3) 241 Tekući (poslovni) račun 5.545.455,00
Prihodi po osnovu efekata valutne
664 90.909,00
klauzule
naplata potraživanja od kupaca i obračun efekata valutne klauzule
Prema odredbi člana 21. Pravilnik za mikro i druga pravna lica, kratkoročni finansijski plasmani i
potraživanja su finansijski instrumenti sa rokom dospelosti do godinu dana od dana početnog
priznavanja. Potraživanja za prodatu robu kupcima na kredit priznaju se u nominalnom iznosu, a
to je fakturna vrednost. Kratkoročna potraživanja procenjuju se po nominalnoj vrednosti,
umanjenoj indirektno za procenjeni iznos verovatne nenaplativosti potraživanja, a direktno ako
je nemogućnost naplate izvesna i dokumentovana.
U skladu sa odredbom člana 21. stava 7. Pravilnika za mikro i druga pravna lica, plasmani i
potraživanja izraženi u valuti ili sa valutnom klauzulom procenjuju se po srednjem kursu valute
na dan sastavljanja finansijskih izveštaja, umanjenih indirektno za procenjeni iznos nenaplativih
potraživanja, a direktno ako je nemogućnost naplate evidentna i dokumentovana.
Dakle, u odnosu na pune MRS/MSFI i MSFI za MSP prema kojem se potraživanje sa

ugovorenom valutnom klauzulom kursira primenom ugovorenog kursa, Pravilnik za
mikro pravna lica propisuje da se ovakvo potraživanje kursira primenom srednjeg
kursa.
Primer knjiženja prodaje sa ugovorenom valutnom klauzulom kod mikro pravnih lica i
preduzetnika koji primenjuju Pravilnik za mikro i druga pravna lica:
1) Mikro pravno lice koje primenjuje Pravilnik za mikro i druga pravna lica, prodalo je kupcu u
zemlji robu u vrednosti od 5.000 evra sa 20% PDV u iznosu od 1.000 EUR. Na osnovu
ugovorene valutne klauzule, fakturna vrednost na dan ispostavljanja računa utvrđena je
primenom prodajnog kursa poslovne banke od 120,00 za evro, tako da je prodajna vrednost
robe u računu iznosila 600.000 dinara. Na prodajnu vrednost robe u računu je obračunat PDV
od 120.000 dinara, tako da je ukupan iznos potraživanja za prodatu robu u računu iznosio
720.000 dinara. Nabavna vrednost prodate robe iznosi 500.000 dinara.
2) Na dan bilansa potraživanje nije naplaćeno a pretpostavljeni srednji kurs NBS iznosi 120,5
dinara za 1 evro.
3) Na dan uplate obaveze ugovoreni kurs (prodajni kurs poslovne banke) iznosi 121,00 dinar za
1 evro, tako da je prema izvodu tekućeg računa kupac, u skladu sa valutnom klauzulom, uplatio
iznos obaveze od 726.000 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
primljenih avansa)
501 Nabavna vrednost prodate robe 500.000
664 3.000
za usklađivanje sa srednjim kursom evra na dan bilansa
664 3.000
za naplatu potraživanja
Dakle, imajući u vidu da mikro pravno lice primenjuje Pravilnik za mikro i druga pravna lica, na
dan bilansa je izvršilo usklađivanje potraživanja prema srednjem kursu NBS kako je to
propisano navedenim odredbama člana 21. ovog pravilnika. S druge strane, prilikom knjiženja
prihoda od prodaje i naplate potraživanja primenjuje ugovoreni kurs.
Ukoliko bi zbog pada kursa evra uplaćeni iznos bio manji od iznosa sadržanog u računu po
osnovu ugovorene valutne klauzule, umanjenje uplaćenog iznosa u odnosu na iznos iskazan u
računu u toku iste poslovne godine evidentira se kao umanjenje odgovarajućeg računa
potraživanja, a razlika koja se pojavljuje po osnovu uplate predstavlja finansijski rashod koji se
knjiži na računu 564 - Rashodi po osnovu efekata valutne klauzule (prema trećim licima).
Opširnije u Stručni komentar - Poresko-računovodstveni instruktor: USKLAĐIVANJE

POTRAŽIVANJA SA UGOVORENOM VALUTNOM KLAUZULOM KOD MIKRO PRAVNIH LICA
I PREDUZETNIKA: • Prema MSFI za MSP i Pravilniku za mikro pravna lica •.
Prestanak priznavanja potraživanja
Potraživanje prestaje da se priznaje u poslovnim knjigama u sledećim slučajevima:
- plaćanjem koje izvrši kupac ili drugim obračunskim oblicima naplate potraživanja
(kompenzacija, cesija, preuzimanje duga i sl.),
- direktnim otpisom potraživanja usled zastarelosti ili oprosta duga,
- konverzijom potraživanja u udeo,
- prodajom potraživanja.
Grupa 21 i 22 - Potraživanja iz specifičnih poslova i druga

potraživanja
U okviru grupe 21 - Potraživanja iz specifičnih poslova, propisani su sledeći računi:
Na računu 210 - Potraživanja od izvoznika, iskazuju se potraživanja po osnovu izvoza koji je

izvršio izvoznik u svoje ime a za račun vlasnika izvezenih proizvoda i usluga.
Na računu 211 - Potraživanja po osnovu uvoza za tuđ račun, iskazuju se potraživanja,
troškovi i provizija po osnovu pojedinačnih uvoznih zaključaka. U korist ovog računa knjiži se
konačan obračun uvoznih zaključaka na teret računa 204 - Kupci u zemlji.
Na računu 212 - Potraživanja iz komisione i konsignacione prodaje, iskazuju se

potraživanja po osnovu te prodaje, u korist računa grupe 60 - Prihodi od prodaje.
Kod komisionih usluga prodaje komitent (vlasnik pokretnih stvari koje u svoje ime a za tuđi
račun prodaje komisionar) jeste domaće društvo, preduzetnik ili domaće fizičko lice, a predmet
ugovora mogu biti usluge i dobra bez ograničenja, osim ograničenja za komitente fizička lica.
Kod komisionih poslova u momentu isporuke robe u komisione ne nastaje obaveza po osnovu
PDV. Na dan 31.12. neprodata roba se nalazi na skladištu kod komisionara, koji je vodi
vanbilansno. Komisionar je dužan da popiše robu komitenta koja se nalazi kod njega sa stanjem
na dan 31.12. i da jedan primerak popisne liste dostavi komitentu.
Primer računovodstvenog evidentiranja komisionih poslova u knjigama komitenta:
Komitent je obveznik PDV i predao je robu radi prodaje komisionaru, koji nije obveznik PDV, u
vrednosti od 20.000 dinara + 20% PDV = 24.000 dinara. Komisionar nije u obavezi da
obračunava i plaća PDV, već na prodajnu vrednost komitenta zaračunava samo svoju proviziju
u iznosu od 4.000 dinara i prodaje robu kupcu po ceni od 28.000 dinara (24.000 + 4.000).
Poreska obaveza za komitenta nastaje prilikom prodaje robe kupcu.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 133 20.000
drugih pravnih lica
za predatu robu u komision
Potraživanja iz komisione i konsignacione
2) 212 24.000
prodaje
470 4.000
izdatim fakturama po opštoj stopi
za obračun - račun komisionaru
Potraživanja iz komisione i konsignacione
212 24.000
prodaje
za primljenu uplatu od komisionara
Na računu 218 - Ostala potraživanja iz specifičnih poslova, iskazuju se sva ostala
kratkoročna potraživanja po osnovu specifičnih poslova za koja u grupi 21 nije predviđen
poseban račun, kao što su potraživanja po osnovu zajedničkih poslova i ostala potraživanja.
Na računu 219 - Ispravka vrednosti potraživanja iz specifičnih poslova, iskazuje se

umanjenje potraživanja u delu za koji postoji verovatnoća da se neće naplatiti, na teret računa
grupe 58 - Rashodi po osnovu obezvređenja imovine u korist ovog računa. Ako je stanje
procenjenih ispravki vrednosti povećano, razlika se knjiži na teret računa grupe 58, a u korist
ovog računa. Ako je stanje procenjene ispravke vrednosti smanjeno, razlika se knjiži na teret
ovog računa, u korist računa 685 - Prihodi od usklađivanja vrednosti potraživanja i kratkoročnih
finansijskih plasmana.
U okviru grupe 22 - Druga potraživanja propisani su sledeći računi:
Na računu 220 - Potraživanja za kamatu i dividende, iskazuju se potraživanja za ugovorenu i

zateznu kamatu po dužničko-poverilačkim odnosima i kreditima. Potraživanja za kamatu
evidentiraju se uz odobrenje računa grupe 66 - Finansijski prihod.
Kamata koja se odnosi na buduće periode ne iskazuje se u bilansu stanja.
Primer raspodele dividende od strane zavisnog društva matičnom društvu:
Privredno društvo "A" poseduje 60% učešća u kapitalu privrednog društva "B". Privredno
društvo "B" je za prethodnu godinu iskazalo dobit u iznosu od 6.000.000 dinara. Odluka o
raspodeli dela akumulirane dobiti od 4.000.000 dinara doneta je u martu tekuće godine, s tim da
je uplata na tekući račun člana društva "A" izvršena u mesecu maju tekuće godine u iznosu od
2.400.000 dinara, koliko mu pripada od dela isplaćene dobiti (4.000.000 x 60%).
Knjiženje u poslovnim knjigama privrednog društva "A" u momentu donošenja odluke o

raspodeli dobiti, a zatim i isplate dividende izvršeno je na sledeći način:
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 220 Potraživanja za dividendu 2.400.000
Finansijski prihodi od matičnih i zavisnih
660 2.400.000
pravnih lica
po odluci o raspodeli dobiti
220 Potraživanja za dividendu 2.400.000
po izvodu
Međutim, u skladu sa Pravilnikom za mikro i druga pravna lica, priznavanje prihoda od

dividende vrši se u skladu sa članom 33. kojim je propisano da se prihodi od dividendi
priznaju u visini naplaćenih prihoda, odnosno u visini pripisanih dividendi osnovnom
kapitalu. Dakle, suprotno od pravila za priznavanje prihoda od dividende kod društava
koja primenjuju pune MRS/MSFI i MSFI za MSP, jer se prihod priznaje tek kada se
naplati a ne kada se utvrde prava vlasnika da prime dividendu što je obično dan
donošenja odluke o raspodeli dividende.
Primer računovodstvenog evidentiranja prihoda po osnovu dividende kod mikro

pravnog lica koje primenjuje Pravilnik za mikro i druga pravna lica:
1) Mikro privredno društvo A poseduje 30% učešća u kapitalu privrednog društva B (povezano
društvo). Privredno društvo B je za prethodnu godinu ostvarilo dobit u iznosu od 400.000 dinara.
Društvo ima i neraspoređenu dobit ranijih godina u iznosu od 600.000 dinara koju nije
raspodelilo. Odluka o raspodeli neraspoređene dobiti ranijih godina doneta je u aprilu tekuće
godine u skladu sa kojom se dobit ranijih godina u iznosu od 600.000 dinara raspoređuje na
dividende, od čega mikro društvu A u skladu sa učešćem u kapitalu pripada 180.000 dinara
(600.000 x 30%). Dakle pretpostavke su iste kao u primeru pod 1) s tim što je društvo izabralo
da primenjuje Pravilnik za mikro i druga pravna lica.
2) Dividenda u iznosu od 180.000 dinara je isplaćena u tekućoj godini na tekući račun društva.
3) Privredno društvo A razvrstano je kao mikro privredno društvo. U aprilu mesecu primilo je
obaveštenje od pravnog lica B da mu po osnovu učešća u kapitalu od 2% pripada dividenda u
iznosu od 15.000 dinara.
4) Dividenda iz obaveštenja je uplaćena na tekući račun društva A u iznosu od 15.000 dinara.
5) Privredno društvo razvrstano kao mikro privredno društvo, ima učešće u kapitalu u društvu B
10%. Društvo je dobilo Odluku skupštine članova društva B da se dividenda za prethodnu
godinu konvertuje u kapital društva umesto da se isplaćuje. U skladu sa Odlukom o konverziji
dividendi u kapital i povećanju osnovnog kapitala, pripadajuća dividenda društva koja se
konvertuje u osnovni kapital društva B iznosi 100.000 dinara.
6) Mikro privredno društvo je dobilo rešenje Agencije za privredne registre o povećanju kapitala
iz dobiti društva. Tek kada se registruje povećanje kapitala kod Agencije za privredne registre
knjiži se odluka.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) Ne knjiži se
po odluci o raspodeli dobiti i pravu na pripadajuću dividendu
661 Finansijski prihodi od ostalih povezanih lica 180.000
Priznavanje prihoda od dividendi u momentu uplate dividendi na tekući račun
3) Ne knjiži se
po obaveštenju o pravu na dividendu
priznavanje prihoda od dividende u momentu uplate dividende na tekući račun
5) Ne knjiži se
po odluci o konverziji pripadajuće dividende u kapital
Učešća u kapitalu ostalih pravnih lica i druge
6) 042
hartije od vrednosti raspoložive za prodaju 100.000
priznavanje prihoda od dividende i povećanje učešća u kapitalu na osnovu rešenja APR
Kada se radi o pravu na zakonsku zateznu kamatu, na koju ima pravo poverilac od dužnika koji
zadocni sa ispunjenjem novčane obaveze, njeno priznavanje se vrši u skladu sa zahtevima iz
MRS 18. Naime, u skladu sa MRS 18, osnovni uslov za priznavanje prihoda od kamate je da
postoji verovatnoća priliva ekonomskih koristi, odnosno da je naplata izvesna. Zbog toga
potraživanje i prihod treba evidentirati samo kada je verovatna naplata zatezne kamate.
Takođe, na osnovu paragrafa 34 MRS 18, kada se javi neizvesnost oko naplativosti iznosa koji
je već uključen u prihod od kamate, nenaplativi iznos ili iznos za koji je prestala verovatnoća
naplate, priznaje se kao rashod, a ne kao korekcija iznosa prihoda koji je prvobitno priznat. Na
isti način se vrši priznavanje i u skladu sa MSFI za MSP i Pravilnikom za mikro i druga pravna
lica.
Na računu 221 - Potraživanja od zaposlenih, iskazuju se potraživanja od zaposlenih po

osnovu akontacija za službena putovanja, po osnovu naknada šteta koje su zaposleni pričinili
pravnom licu i preduzetniku, po osnovu manjkova koji se naknađuju od zaposlenih i sl.
Primer računovodstvenog evidentiranja kratkoročnog zajma odobrenog zaposlenom:
1) U skladu sa opštim aktom poslodavac je odobrio zaposlenom kratkoročni zajam u iznosu od

60.000 dinara sa rokom vraćanja od šest meseci u jednakim mesečnim ratama. Zajam je
isplaćen preko blagajne društva.
2) U narednom mesecu je izmirena prva rata, obustavom iz zarade zaposlenog u iznosu od

10.000 dinara.
R. Konto Iznos
br. OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 243 Blagajna 60.000
za podignuta sredstva sa tekućeg računa
1a) 221 Potraživanja od zaposlenih 60.000
243 Blagajna 60.000
isplata zajma zaposlenom
Obaveze za neto zarade i naknade zarada, osim
2) 450
naknada zarada koje se refundiraju 10.000
221 Potraživanja od zaposlenih 10.000
za obustavu od neto zarade po osnovu prve rate zajma
Na računu 222 - Potraživanja od državnih organa i organizacija, iskazuju se potraživanja za

regres, premije, stimulacije, dotacije, kompenzacije i sl.
Na računu 223 - Potraživanja za više plaćen porez na dobitak, iskazuju se potraživanja po

osnovu više plaćenog poreza na dobit.
Na računu 224 - Potraživanja po osnovu preplaćenih ostalih poreza i doprinosa, iskazuju

se potraživanja za više plaćene poreze, doprinose i druge dažbine utvrđene na dan bilansa na
računima grupe 48 - Obaveze za ostale poreze, doprinose i druge dažbine.
Na računu 225 - Potraživanja za naknade zarada koje se refundiraju, iskazuju se

potraživanja po osnovu naknada zarada koje se refundiraju od državnih organa i drugih
subjekata.
Na računu 226 - Potraživanja po osnovu naknada šteta, iskazuju se potraživanja po osnovu

naknada šteta od društava za osiguranje i drugih lica.
Primer knjiženja nastanka osiguranog slučaja usled poplave:
0) Privredno društvo je osiguralo opremu u proizvodnom objektu na sumu osiguranja u iznosu

od 1.200.000 dinara. U skladu sa ugovorom o osiguranju, naknada štete se utvrđuje od stvarne
vrednosti opreme, a najviše do osigurane sume. Takođe, privredno društvo osiguranik zadržava
oštećenu opremu koja je osigurana.
1) U proizvodnom objektu privrednog društva osiguranika je došlo do poplave pri čemu je

nastala šteta na osiguranoj opremi. Prema popisu, nabavna vrednost oštećene opreme iznosi
1.400.000 dinara, ispravka vrednosti iznosi 400.000 dinara i sadašnja vrednost iznosi 1.000.000
dinara. Društvo za osiguranje je izvršilo procenu nastale štete i sačinilo zapisnik u kojem je
konstatovalo da je na opremi nastala šteta u iznosu od 90%, što iznosi 900.000 dinara.
Privredno društvo je izvršilo otpis preostale knjigovodstvene vrednosti oštećene opreme, imajući
u vidu da se ista ne može popraviti niti koristiti.
2) Naknadu štete u iznosu od 900.000 dinara, društvo za osiguranje je uplatilo na tekući račun
osiguranika.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 226 Potraživanja po osnovu naknada šteta 900.000
0293 Ispravka vrednosti opreme 400.000
570 nematerijalnih ulaganja, nekretnina, postrojenja i
opreme 100.000
023 Postrojenja i oprema 1.400.000
za rashodovanje osigurane opreme zbog poplave
226 Potraživanja po osnovu naknada šteta 900.000
za uplatu štete od strane društva za osiguranje
Na računu 228 - Ostala potraživanja, iskazuju se ostala kratkoročna potraživanja koja nisu
iskazana na drugim računima grupe 22.
Na računu 229 - Ispravka vrednosti drugih potraživanja, iskazuje se procenjeno umanjenje

vrednosti drugih potraživanja za koja postoji verovatna nenaplativost potraživanja. Procenjeno
umanjenje vrednosti nenaplativih potraživanja knjiži se na dan bilansa na teret računa grupe 58,
a u korist ovog računa. Ako je stanje procenjenih ispravki vrednosti povećano, razlika se knjiži
na teret računa grupe 58, a u korist ovog računa. Ako je stanje smanjeno, razlika se knjiži na
teret ovog računa, u korist računa grupe 68.
Potraživanja iz specifičnih poslova i druga potraživanja priznaju se i vrednuju kao i potraživanja

po osnovu prodaje u skladu sa MRS 39, MRS 18 i drugim relevantnim MRS/MSFI, odnosno
MSFI za MSP i Pravilnikom za mikro i druga pravna lica.
Grupa 23 - Kratkoročni finansijski plasmani

Na računima grupe 23 - Kratkoročni finansijski plasmani, iskazuju se krediti i zajmovi, hartije od
vrednosti i ostali kratkoročni plasmani sa rokom dospeća, odnosno prodaje kraćem od dvanaest
meseci posle izveštajnog perioda, odnosno od dana bilansa.
Računi 230 do 234 i 239 - Kratkoročni plasmani (zajmovi) u zemlji i

inostranstvu
U skladu sa članom 1065. Zakona o obligacionim odnosima, ugovorom o kreditu banka se
obavezuje da korisniku kredita stavi na raspolaganje određeni iznos novčanih sredstava, na
određeno ili neodređeno vreme, za neku namenu ili bez utvrđene namene, a korisnik se
obavezuje da banci plaća ugovorenu kamatu i dobijeni iznos novca vrati u vreme i na način
kako je utvrđeno ugovorom.
Pozajmljivanje između pravnih lica reguliše se ugovorom. Ugovor o pozajmici je ugovor kojim se
jedno lice - zajmodavac obavezuje da drugom licu - zajmoprimcu preda određenu
količinu novca (domaće ili strane valute - ukoliko se daje licu u inostranstvu uz poštovanje
propisanih zakonskih odredbi), a zajmoprimac se obavezuje da istu količinu novca vrati
zajmodavcu u određenom roku, sa naknadom ili bez naknade. Zajmoprimac se može
obavezati da uz glavnicu duguje i kamatu - u ugovorima u privredi zajmoprimac duguje zateznu
zakonsku kamatu iako ona nije ugovorena. Ugovorom se takođe može predvideti i valutna
klauzula kao vid ugovorne zaštite od rizika.
Zajam odnosno ugovor o zajmu je definisan odredbama čl. 557. do 566. Zakona o obligacionim
odnosima.
Za razliku od pozajmica, kreditne poslove (davanje i uzimanje kredita) može obavljati samo
banka. To je izričito propisano odredbom člana 5. stav 2. Zakona o bankama ("Sl. glasnik
RS", br. 107/2005, 91/2010 i 14/2015). Druga pravna lica nemaju dozvolu NBS za obavljanje
kreditnih poslova, što znači da mogu odobravati samo zajmove, ukoliko im to nije ograničeno
drugim zakonskim propisima.
Kratkoročni finansijski plasmani priznaju se i vrednuju u skladu sa MRS 39 i drugim relevantnim

MRS/MSFI.
Vrednovanje pozajmica vrši se:
• prilikom njihovog nastanka (početno vrednovanje) - u visini plaćenoj za njihovo

pribavljanje (trošku nabavke), odnosno njihovu početnu vrednost čini ukupno plaćeni (dobijeni)
iznos, što znači da se uključuju i transakcioni troškovi koji se mogu direktno pripisati sticanju ili
emitovanju finansijskog sredstva. Transakcioni troškovi koji su sadržani u nabavnoj vrednost
sredstva (ili obaveze) uključuju se u izračunavanje amortizovanog iznosa korišćenjem metode
efektivne kamate i priznaju se kao rashod ili prihod tokom roka trajanja finansijskog instrumenta,
i
• na datum bilansa ili u toku godine (naknadno vrednovanje) - po inicijalnoj vrednosti

umanjenoj za otplate.
Ukoliko je ugovorena kamata na zajam, ta kamata se evidentira zaduženjem računa 220 -

Potraživanja za kamatu i dividende a u korist odgovarajućih računa grupe 66 - Finansijski
prihodi. U praksi je uobičajeno da se pri vraćanju zajma uplaćuje i kamata, kada se evidentira
direktno kao finansijski prihod. U praksi je učestalo i odobravanje zajmova bez ugovaranja
kamate.
Prema odredbi člana 25. Zakona o PDV, PDV se ne plaća kod kreditnih poslova uključujući
posredovanje, kao i novčanih pozajmica. Dakle kod novčanih zajmova ne obračunava se
PDV.
Ukoliko postoji verovatnoća da privredni subjekt neće biti u stanju da naplati sve dospele
iznose (glavnicu i kamatu) prema ugovornim uslovima za date zajmove, to znači da je
nastao gubitak zbog umanjenja vrednosti potraživanja po osnovu datog zajma. Visina
gubitka je razlika između iskazanog iznosa sredstva i sadašnje vrednosti očekivanih
budućih tokova gotovine, diskontovanih po prvobitnoj efektivnoj kamatnoj stopi finansijskog
instrumenta (vrednost koja se može povratiti). Tokovi gotovine koji se odnose na kratkoročna
potraživanja kod kojih nije izražen efekat vremenske vrednosti novca obično se ne diskontuju.
Iskazani iznos sredstva se umanjuje do njegove procenjene vrednosti koja se može povratiti,
bilo direktno ili korišćenjem računa ispravke vrednosti (račun 239 - Ispravka vrednosti
kratkoročnih finansijskih plasmana).
Primer računovodstvenog evidentiranja odobravanja zajma u zemlji:
1) Na ime datog zajma isplaćeno je sa tekućeg (poslovnog) računa zavisnom pravnom licu
100.000 dinara. Zajam je dat na period od šest meseci.
2) Na ime datog zajma isplaćeno je sa tekućeg (poslovnog) računa drugom pravnom licu 65.000
dinara. Zajam je dat na period od 12 meseci.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
Kratkoročni krediti i plasmani - matična i
1) 230 100.000
zavisna pravna lica
za odobrenu pozajmicu zavisnom pravnom licu
2) 232 Kratkoročni krediti i zajmovi u zemlji 65.000
za odobrenu pozajmicu drugom pravnom licu
Odobravanje zajmova u inostranstvu
Kada je reč o odobravanju zajmova licima u inostranstvu, s aspekta Zakona o deviznom

poslovanju se smatraju kreditnim poslovima. Naime kreditnim poslovima se između ostalog
smatraju i:
- komercijalni zajmovi koje prodavac odobrava kupcu prodajom robe ili pružanjem usluga u
spoljnotrgovinskom prometu sa ugovorenim odloženim plaćanjem do godinu dana sa
kamatom, odnosno sa ugovorenim odloženim plaćanjem preko godinu dana;
- robni krediti i zajmovi koje kreditor, odnosno zajmodavac odobrava dužniku radi
finansiranja spoljnotrgovinskog prometa robe i usluga tako što po nalogu tog dužnika,
obavezu izmiruje neposredno isporučiocu robe, odnosno pružaocu usluge u
spoljnotrgovinskom prometu;
- finansijski krediti i zajmovi koje kreditor, odnosno zajmodavac odobrava dužniku tako što
sredstva stavlja na raspolaganje uplatom na račun dužnika.
Prema odredbi člana 18. Zakona o deviznom poslovanju rezidenti - pravna lica i preduzetnici
mogu u svoje ime i za svoj račun (pravna lica i za tuđ račun) odobravati nerezidentima
komercijalne i robne zajmove a rezidenti-pravna lica mogu odobravati i finansijske
zajmove povezanom pravnom licu pod uslovima definisanim zakonom.
Primer računovodstvenog evidentiranja odobrenog zajma licu u inostranstvu:

1) Društvo A je 30.9. tekuće godine odobrilo zajam stranom pravnom licu sa rokom vraćanja od
godinu dana u iznosu od EUR 100.000 i kamatnom stopom od 5% godišnje. Kamata se
obračunava i plaća tromesečno. Srednji kurs na dan 30.9. tekuće godine je 1 EUR = 118 dinara.
2) Na dan 31.12. tekuće godine društvo je obračunalo pripadajuću kamatu za tri meseca
(100.000 x 5% x 3/12 = 1.250 EUR). Kurs na dan obračuna je 1 EUR = 120 dinara.
3) Izvršen je i preračun zajma i utvrđene su kursne razlike u iznosu od 200.000 dinara (100.000
x 120 - 11.800.000)
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 233 Kratkoročni krediti i zajmovi u inostranstvu 11.800.000
po izvodu deviznog računa
2) 220 Potraživanja za kamatu i dividende 150.000
obračun kamate
3) 233 Kratkoročni krediti i zajmovi u inostranstvu 200.000
obračun kursne razlike
Računi 234 - Deo dugoročnih finansijskih plasmana koji dospeva do jedne

godine i 235 - Hartije od vrednosti koje se drže do dospeća - deo koji
dospeva do jedne godine
Na računu 234 - Deo dugoročnih finansijskih plasmana koji dospeva do jedne godine,
iskazuju se anuiteti, odnosno otplate dugoročnih kredita i zajmova koje dospevaju za plaćanje u
roku kraćem od dvanaest meseci posle izveštajnog perioda i ostali dugoročni finansijski
plasmani koji dospevaju u roku kraćem od dvanaest meseci posle izveštajnog perioda. Na dan
pod kojim se sastavlja Bilans stanja, na taj račun prenose se otplate dugoročnog kredita i zajma
i ostali dugoročni finansijski plasmani koji dospevaju u roku kraćem od dvanaest meseci posle
izveštajnog perioda.
Na računu 235 - Hartije od vrednosti koje se drže do dospeća - deo koji dospeva do jedne
godine, iskazuju se otplate dugoročnih hartija od vrednosti koje dospevaju za plaćanje u roku
kraćem od dvanaest meseci posle izveštajnog perioda. Na dan pod kojim se sastavlja Bilans
stanja, na taj račun prenose se otplate hartija od vrednosti koje dospevaju u roku kraćem od
Dakle, na dan bilansa stanja, sa odgovarajućih računa grupe 04 se prenosi deo plasmana,
odnosno hartija od vrednosti koji dospeva u periodu od jedne godine od dana bilansa, a
nakon eventualnih usklađivanja (kursiranja, valutne klauzule i sl).
Račun 236 - Finansijska sredstva koja se vrednuju po fer vrednosti kroz

Bilans uspeha
Na računu 236 - Finansijska sredstva koja se vrednuju po fer vrednosti kroz Bilans
uspeha, iskazuju se finansijska sredstva pribavljena ili nastala prvenstveno u svrhe ostvarivanja
profita iz kratkoročnih fluktuacija cena ili marže dilera. Na ovom računu iskazuju se plasmani u
kupljene ili na drugi način stečene kratkoročne i dugoročne prenosive hartije od vrednosti
(akcije, obveznice, blagajnički zapisi, komercijalni zapisi, državni zapisi, sertifikati o depozitu i
ostale hartije od vrednosti kojima se trguje) koje su, u skladu sa poslovnom politikom pravnog
lica i preduzetnika, pribavljene sa namerom da se u kratkom roku ponovo prodaju sa ciljem
sticanja dobitka na razlici u ceni.
Privredni subjekti koji primenjuju MRS/MSFI vrednovanje finansijskih sredstava koja se vrednuju
po fer vrednosti kroz Bilans uspeha, a koja se evidentiraju na računu 236, vrše u skladu sa MRS
39.
Privredni subjekti koji primenjuju MSFI za MSP treba da odaberu da li za računovodstveno

obuhvatanje svih svojih finansijskih instrumenata primenjuju:
- odredbe Odeljka 11 i Odeljka 12 MSFI za MSP u potpunosti, ili

- odredbe priznavanja i odmeravanja MRS 39 i zahteve u pogledu obelodanjivanja Odeljaka
11 i 12.
U skladu sa MRS 39, finansijsko sredstvo po fer vrednosti kroz bilans uspeha je
finansijsko sredstvo koje zadovoljava bilo koji od sledećih uslova:
a) klasifikovano je kao ono koje se drži radi trgovanja. Finansijsko sredstvo se klasifikuje
kao ono koje se drži radi trgovanja ako je:
1) stečeno ili nastalo prvenstveno radi prodaje ili ponovne kupovine u bliskoj budućnosti;
2) pri početnom priznavanju deo portfelja identifikovanih finansijskih instrumenata kojima se
zajedno upravlja i za koje postoji dokaz o nedavnom aktuelnom modelu kratkoročnog
ostvarenja dobiti; ili
3) derivat (osim derivata koji je naznačen i efektivan instrument hedžinga);
b) posle početnog priznanja naznačen je od strane entiteta po fer vrednosti kroz bilans
uspeha. Entitet može vršiti ovo naznačavanje samo kada to dozvoli paragraf 11A, ili kada to
rezultira relevantnijim informacijama, budući da se:
1) eliminiše ili u značajnoj meri otklanja nedoslednost odmeravanja ili priznavanja (što se
ponekad naziva "računovodstvena neusaglašenost") koja bi inače nastala usled
odmeravanja sredstava ili obaveza ili priznavanja dobitaka ili gubitaka po različitim
osnovama; ili
2) grupom finansijskih sredstava, finansijskih obaveza ili oboma se upravlja i njihove
performanse se procenjuju na osnovu fer vrednosti, u skladu sa dokumentovanom
strategijom upravljanja rizikom ili investiranja, i informacije o grupi se interno sačinjavaju
prema toj osnovi za ključne rukovodioce entiteta (kao što je definisano u MRS 24
Obelodanjivanja povezanih strana), na primer za upravni odbor ili generalnog direktora
entiteta.
Investicije u instrumente kapitala koji nemaju kotirane tržišne cene na aktivnom tržištu i
čija se fer vrednost ne može pouzdano odmeriti, ne treba da se naznačuju po fer
vrednosti kroz bilans uspeha.
Treba napomenuti da MSFI 13 Odmeravanje fer vrednosti propisuje zahteve za odmeravanje

fer vrednosti finansijskog sredstva, bilo naznačavanjem ili drugačije, ili čija fer vrednost je
obelodanjena.
Shodno navedenim odredbama MRS 39, na računu 236 se evidentiraju finansijska sredstva
koja ispunjavaju uslove navedene pod (a), odnosno sredstvo klasifikovano kao ono koje se
drži radi trgovanja.
U skladu sa odredbama MRS 39, finansijska sredstva koja se vrednuju po fer vrednosti
kroz Bilans uspeha se pri početnom priznavanju vrednuju po fer vrednosti kroz bilans
uspeha. Troškovi transakcije ne uvećavaju njihovu fer vrednost, već predstavljaju
rashode perioda.
Uvećanje fer vrednosti finansijskih sredstava koja se vrednuju po fer vrednosti kroz Bilans
uspeha se evidentira zaduženjem računa 236 i odobrenjem računa 685 - Prihodi od
usklađivanja vrednosti potraživanja i kratkoročnih finansijskih plasmana.
Umanjenje fer vrednosti finansijskih sredstava koja se vrednuju po fer vrednosti kroz Bilans
uspeha, bilo kao posledica fluktuacije tržišnih cena, bilo kao posledica obezvređenja, se
evidentira zaduženjem računa 585 - Obezvređenje potraživanja i kratkoročnih finansijskih
plasmana i odobrenjem računa 236. Skrećemo pažnju, da se smanjenje fer vrednosti u
konkretnom slučaju nikada ne evidentira indirektno, upotrebom računa 239 - Ispravka vrednosti
kratkoročnih finansijskih plasmana, već se knjiži direktno umanjenjem, odnosno odobrenjem
(potražna strana) računa 236. Na računu 239 se u skladu sa Pravilnikom, iskazuju procenjena
umanjenja finansijskih plasmana i potraživanja čija je naplata neizvesna, i za koja se procenjuje
verovatna nenaplativost. Procenjeni iznos verovatne nenaplativosti knjiži se na teret računa
grupe 58, u korist računa 239. Dakle, imajući u vidu da se kod finansijskih sredstava koja se
vrednuju po fer vrednosti kroz Bilans uspeha ne procenjuje verovatna nenaplativost, za
knjiženje njihovog obezvređenja i umanjenja vrednosti usled promene fer vrednosti, ne
upotrebljava se račun 239.
Obezvređenje finansijskih sredstava koja se vrednuju po fer vrednosti kroz Bilans

uspeha, se priznaje kako do njega dolazi i priznaje se u bilansu uspeha u periodu u
kojem je došlo do obezvređenja.
Nema većih odstupanja u načinu vrednovanja prema MSFI za MSP i Pravilnikom za mikro i
druga pravna lica u odnosu na MRS 39.
Primer knjiženja nabavke finansijskih sredstava koja se vrednuju po fer vrednosti kroz
Bilans uspeha i usklađivanja sa višom tržišnom vrednošću na dan bilansa:
0) Društvo je donelo odluku da na berzi kupi 500 akcija Amex a.d. i da ih klasifikuje kao
finansijska sredstva koja se vrednuju po fer vrednosti kroz Bilans uspeha.
1) Izdvojena su sredstva od 1.500.000 dinara na poseban namenski račun za kupovinu akcija.
2) Kupljeno je 500 akcija Amex a.d. po ceni 2.500 dinara po akciji. Akcije su plaćene zajedno sa
provizijom brokera, berze i dr. koja iznosi 50.000 dinara.
3) Prema podacima sa berze, cena jedne akcije Amex a.d. na dan bilansa stanja iznosi 3.000
dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
Izdvojena novčana sredstva za kupovinu
1) 242
akcija 1.500.000
za prenos novčanih sredstava
Finansijska sredstva koja se vrednuju po fer
2) 236
vrednosti kroz Bilans uspeha 1.250.000
569 Ostali finansijski rashodi 50.000
242
akcija 1.300.000
za kupovinu akcija
3) 236
vrednosti kroz Bilans uspeha 250.000
Prihodi od usklađivanja vrednosti potraživanja
685
i kratkoročnih finansijskih plasmana 250.000
Primer knjiženja nabavke finansijskih sredstava koja se vrednuju po fer vrednosti kroz
Bilans uspeha i usklađivanja sa nižom tržišnom vrednošću na dan bilansa:
0) Društvo je donelo odluku da na berzi kupi 300 akcija Dunav a.d. i da ih klasifikuje kao
finansijska sredstva koja se vrednuju po fer vrednosti kroz Bilans uspeha.
1) Izdvojena su sredstva za kupovinu akcija od 1.000.000 dinara na poseban namenski račun.
2) Kupljeno je 300 akcija Dunav a.d. po ceni 2.000 dinara po akciji. Akcije su plaćene zajedno
sa provizijom brokera, berze i dr. koja iznosi od 30.000 dinara.
3) Prema podacima sa berze, cena jedne akcije Dunav a.d. na dan bilansa stanja iznosi 1.500
dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 242
akcija 1.000.000
za prenos novčanih sredstava
2) 236
242
akcija 630.000
za kupovinu akcija
Obezvređenje potraživanja i kratkoročnih
3) 585
finansijskih plasmana 150.000
236
Prema odredbama MRS 39 i MSFI 13, fer vrednost je cena koja bi se naplatila za prodaju
sredstva ili platila za prenos obaveze u redovnoj transakciji između učesnika na tržištu na
datum odmeravanja.
Uslov za priznavanje finansijskih sredstava koja se vrednuju po fer vrednosti kroz Bilans
uspeha jeste da im se pouzdano može utvrditi fer vrednost, odnosno da imaju kotirane
tržišne cene na aktivnom tržištu. Ukoliko se fer vrednost finansijskog sredstva ne može
utvrditi, ne mogu se klasifikovati kao finansijska sredstva koja se vrednuju po fer vrednosti kroz
Bilans uspeha.
Opširnije u Stručni komentar - Poresko-računovodstveni instruktor: PROCENA FER

VREDNOSTI IMOVINE I OBAVEZA U FINANSIJSKIM IZVEŠTAJIMA ZA 2019. GODINU: •
Primena MSFI 13 - Odmeravanje fer vrednosti •.
Prodaja finansijskih sredstava koja se vrednuju po fer vrednosti kroz Bilans uspeha,
evidentira se isknjižavanjem knjigovodstvene vrednosti i priznavanjem dobitka ili gubitka
na razlici između knjigovodstvene vrednosti i iznosa dobijenog prodajom. Isknjižavanje
se vrši samo u slučaju kada entitet prenosi kontrolu nad ugovorenim pravima koja se
odnose na finansijsko sredstvo ili njegov deo.
Ukoliko se finansijska sredstva koja se vrednuju po fer vrednosti kroz Bilans uspeha prodaju
iznad knjigovodstvene vrednosti, razlika se evidentira preko računa 672 - Dobici od prodaje
učešća i dugoročnih hartija od vrednosti ili preko računa 679 - Ostali nepomenuti prihodi.
Navedeno, imajući u vidu da je Pravilnikom predviđeno da se na računu 672, kao što i naziv
kaže, iskazuje više ostvaren iznos prihoda od prodaje učešća i dugoročnih hartija od vrednosti u
odnosu na njihovu knjigovodstvenu vrednost. Pravilnikom, dakle nije propisan račun za
iskazivanje više ostvarenog prihoda od prodaje od knjigovodstvene vrednosti kratkoročnih
hartija od vrednosti, te se stoga u navedenu svrhu može koristiti račun 672 ili 679.
Ukoliko se finansijska sredstva koja se vrednuju po fer vrednosti kroz Bilans uspeha prodaju
ispod knjigovodstvene vrednosti, prema odredbama člana 46. Pravilnika, na računu 572 -
Gubici po osnovu prodaje učešća u kapitalu i hartija od vrednosti, iskazuje se manje
ostvaren iznos prihoda od prodaje učešća i hartija od vrednosti u odnosu na njihovu
knjigovodstvenu vrednost.
Primer knjiženja prodaje finansijskih sredstava koja se vrednuju po fer vrednosti kroz
Bilans uspeha ispod knjigovodstvene vrednosti:
0) Društvo u svom portfelju ima 1.000 komada akcija Vidra a.d. čija je tržišna fer vrednost na
dan poslednjeg bilansa stanja bila 1.200 dinara po jednoj akciji.
1) Rukovodstvo je donelo odluku da zbog nestabilnosti na finansijskom tržištu proda svih 1.000
komada akcija Vidra a.d. Na dan prodaje, cena na berzi iznosila je 1.000 dinara po jednoj akciji.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
Gubici po osnovu prodaje učešća u kapitalu i
572
hartija od vrednosti 200.000
236
vrednosti kroz Bilans uspeha 1.200.000
za prodaju
Primer knjiženja prodaje finansijskih sredstava koja se vrednuju po fer vrednosti kroz
Bilans uspeha iznad knjigovodstvene vrednosti:
0) Društvo u svom portfelju ima 500 komada akcija Merkur a.d. čija je tržišna fer vrednost na
dan poslednjeg bilansa stanja bila 1.500 dinara po jednoj akciji.
1) Rukovodstvo je donelo odluku da zbog rasta cene akcija Merkur a.d. proda 300 komada
akcija. Na dan prodaje, cena na berzi iznosila je 2.000 dinara po jednoj akciji.
2) Cena akcija Merkur a.d. je nastavila da raste u narednom periodu i u trenutku kada je na
berzi dostigla vrednost od 2.500 dinara po jednoj akciji, rukovodstvo je donelo odluku da proda
preostalih 200 komada akcija.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
Dobici od prodaje učešća i dugoročnih hartija od
672
vrednosti 150.000
236
za prodaju akcija iznad knjigovodstvene vrednosti
672
236
za prodaju akcija iznad knjigovodstvene vrednosti
Račun 237 - Otkupljene sopstvene akcije namenjene prodaji i otkupljeni

sopstveni udeli namenjeni prodaji
Prema Pravilniku, na računu 237 - Otkupljene sopstvene akcije namenjene prodaji i
otkupljeni sopstveni udeli namenjeni prodaji, iskazuje se ulaganje u otkupljene
sopstvene akcije ili sopstvene udele po nominalnoj vrednosti, koje je pravno lice i preduzetnik
dužan da otuđi u roku od godinu dana od dana sticanja.
Primer računovodstvenog evidentiranja otkupljenih sopstvenih akcija:
1) Akcionarsko društvo, je u martu tekuće godine, steklo 100 komada sopstvenih akcija po ceni
od 1.000 dinara, koje se moraju u skladu sa Odlukom o sticanju otuđiti u roku od tri godine.
Nominalna vrednost akcija je 850 dinara. Isplata od 100.000 dinara je izvršena sa tekućeg
računa (100 komada akcija po kupovnoj ceni od 1.000 dinara po akciji). Društvo već poseduje
20 komada sopstvenih akcija nominalne vrednosti 800 dinara, stečenih krajem 2014. godine i
raspolaže rezervama za otkup sopstvenih akcija u iznosu od 30.000 dinara.
2) Na dan 31. decembra tekuće godine, negativna emisiona premija u iznosu od 15.000 dinara
je preneta na teret neraspoređene dobiti.
3) Sa računa 047 - Otkupljene sopstvene akcije preneto je na račun 237 - Otkupljene sopstvene
akcije namenjene prodaji, 16.000 dinara po osnovu ranije stečenih sopstvenih akcija (20
komada akcija, po nominalnoj vrednosti 800 dinara po akciji) jer se te akcije moraju prodati ili
poništiti u roku od godinu dana.
4) U januaru naredne godine, 100 komada otkupljenih sopstvenih akcija su prodate drugom
pravnom licu po ceni od 1.150 dinara po akciji, jer postojeći akcionari nisu iskoristili pravo
prečeg upisa. Uplata od drugog pravnog lica koje je kupilo akcije u iznosu od 115.000 je legla
na tekući račun.
5) Ranije stečene sopstvene akcije su poništene na teret rezervi formiranih za ovu namenu (20
komada akcija nominalne vrednosti 800 dinara po akciji).
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
Otkupljene sopstvene akcije (100 kom. akcija po
1) 047 85.000
nominalnoj vrednosti 850 din)
241 Tekući račun 100.000
za kupovinu sopstvenih akcija
2) 340 Neraspoređeni dobitak ranijih godina 15.000
za prenos negativne emisione premije na dan bilansa
3) 237 Otkupljene sopstvene akcije namenjene prodaji 16.000
za prenos
4) 241 Tekući račun 115.000
za prodaju dela sopstvenih akcija
5) 322 Statutarne i druge rezerve 16.000
237 Otkupljene sopstvene akcije namenjene prodaji 16.000
za poništenje običnih akcija
Kao što se iz datih knjiženja vidi, prilikom otkupa i prodaje sopstvenih akcija, ne vrše se
promene na računima osnovnog kapitala, ali se prilikom bilansiranja za nominalnu
vrednost otkupljenih sopstvenih akcija umanjuje emitovan akcijski kapital.
Račun 238 - Ostali kratkoročni finansijski plasmani

Na računu 238 - Ostali kratkoročni finansijski plasmani, iskazuju se ostali kratkoročni
finansijski plasmani koji nisu iskazani na drugim računima grupe 23. Na ovom računu iskazuju
se potraživanja po menicama kao instrumentima plaćanja, s tim što se na posebnom
analitičkom računu u okviru ovog računa iskazuje kamata budućeg perioda sadržana u
meničnoj vrednosti.
Dakle, na računu ostalih kratkoročnih finansijskih plasmana se mogu iskazivati druga

potraživanja, odnosno plasmani, kao što su:
- potraživanja po menicama kao instrumentima plaćanja;
- kratkoročni novčani depoziti dati poslovnim bankama (po viđenju ili oročeni depoziti);
- kratkoročni novčani depoziti dati drugim pravnim licima (npr. u obliku zadržanog depozita
po osnovu obavljene izgradnje ili isporuke roba gde depozit služi kao garancija za
kvalitet i eventualne popravke);
- data novčana kaucija - kaucija se najčešće daje kao jemstvo odnosno garancija da će
davalac kaucije izvršiti radnje na koje se obavezuje;
- izvedeni finansijski instrumenti odnosno finansijski derivati, kao što su: fjučersi, opcije,
varanti, depozitni sertifikati i sl. Njihovo korišćenje u našoj praksi se ređe pojavljuje.
Primer računovodstvenog evidentiranja potraživanja po menicama:
1) U skladu sa zaključenim ugovorom, privredno društvo A je prodalo robu privrednom društvu

B u vrednosti od 2.000.000 dinara, plus PDV 400.000 dinara.
2) Za izmirenje obaveze po fakturi u skladu sa ugovorom privredno društvo B je izdalo menicu

sa datumom dospeća menice na naplatu tri meseca od datuma izdavanja. Menična suma ne
sadrži kamatu.
3) Obaveza prema društvu za isporučenu robu je izmirena, na dan dospeća menice,

podnošenjem menice na naplatu od strane društva A svojoj poslovnoj banci.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 204 Kupci u zemlji 2.400.000
470 400.000
2) 238 Ostali kratkoročni finansijski plasmani 2.400.000
primljena menica od kupca
238 Ostali kratkoročni finansijski plasmani 2.400.000
naplaćena menica po izvodu tekućeg računa
Račun 239 - Ispravka vrednosti kratkoročnih finansijskih plasmana

Na računu 239 - Ispravka vrednosti kratkoročnih finansijskih plasmana, iskazuju se
procenjena umanjenja finansijskih plasmana i potraživanja čija je naplata neizvesna, i za koja se
procenjuje verovatna nenaplativost. Procenjeni iznos verovatne nenaplativosti knjiži se na teret
računa grupe 58, u korist ovog računa.
Ako je stanje procenjenih ispravki vrednosti povećano, razlika se knjiži na teret računa grupe
58, a u korist ovog računa. Ako je stanje smanjeno, razlika se knjiži na teret ovog računa, u
korist računa grupe 68.
Grupa 24 - Gotovinski ekvivalenti i gotovina

Prema Pravilniku, na računima grupe 24 - Gotovinski ekvivalenti i gotovina, iskazuju se
neposredno unovčive hartije od vrednosti, depoziti po viđenju, gotovina, plemeniti metali i
predmeti od plemenitih metala.
Pod gotovinom se podrazumeva gotovina u domaćoj i stranoj valuti u blagajni, na dinarskim i

deviznim računima, otvorenim akreditivima. Sa gotovinom se izjednačavaju i gotovinski
ekvivalenti (ček, obveznice, blagajnički zapisi, komercijalni zapisi, itd) koji predstavljaju
kratkoročna i visokolikvidna sredstva koja se u kratkom roku mogu pretvoriti u gotovinu.
Račun 240 - Hartije od vrednosti - gotovinski ekvivalenti

Na računu 240 - Hartije od vrednosti - gotovinski ekvivalenti, iskazuju se neposredno
unovčive hartije od vrednosti, uz beznačajni rizik smanjenja vrednosti. U našim uslovima čekovi
predstavljaju najrasprostranjeniju vrstu hartija od vrednosti, koji se koriste i sve češće kao
instrument plaćanja na odloženo.
Primer računovodstvenog evidentiranja čekova:
1) Dana 10. oktobra društvo koje se bavi maloprodajom tehnike u svom prodajnom objektu
imalo je ukupnu prodaju u iznosu od 236.000 dinara u koji je uključen PDV u iznosu od 40.000
dinara po stopi od 20%. Od navedenog iznosa, 60.000 dinara je naplaćeno u gotovom, a
180.000 dinara čekovima građana koji dospevaju za dva meseca.
2) Na dan dospeća društvo je unovčilo čekove.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 240 Hartije od vrednosti - gotovinski ekvivalenti 180.000
243 Blagajna 60.000
470 40.000
za prodaju robe
240 Hartije od vrednosti - gotovinski ekvivalenti 180.000
naplata čekova
Računi 241 - Tekući (poslovni) računi i 244 - Devizni račun

Novčana sredstva na poslovnim računima evidentiraju se na računu 241 - Tekući (poslovni)
računi i knjiženje poslovnih događaja vrši se isključivo na osnovu knjigovodstvene isprave iz
banke "Izvoda tekućeg računa" koji banka dostavlja klijentu. Izveštaj o stanju na računu sadrži
sve podatke o pojedinačno realizovanim nalozima platnog prometa i podatke o prethodnom i
novom stanju na računu, tako da stanje u poslovnim knjigama mora da bude isto kao i stanje na
izvodu banke.
Na računu 244 - Devizni račun, iskazuju se stanja i promene na deviznom računu. Devizni
račun je račun na kome se vode devizna sredstva rezidenata, ostvarena u skladu sa Zakonom o
deviznom poslovanju.
Na računu 244, stanje i promene se evidentiraju u dinarskoj protivvrednosti, po zvaničnom

srednjem kursu NBS na dan nastanka transakcije. Na dan bilansa iskazano stanje deviznog
računa se kursira primenom takođe zvaničnog srednjeg kursa, a razlike u odnosu na
iskazano knjigovodstveno stanje se iskazuju kao pozitivne ili negativne kursne razlike.
Stanje na dinarskom i deviznom računu na dan 31.12. mora biti usklađeno sa poslednjim
izvodom banke u poslovnoj godini, a iznos sa poslednjeg izvoda mora da bude jednak
prethodnom stanju na početnom izvodu naredne godine.
Tekući račun po pravilu ima dugovni saldo, osim u slučaju korišćenja dozvoljenog minusa u
skladu sa ugovorom sa bankom u kom slučaju ima potražni saldo. Ovaj potražni saldo na
poslovnom računu na dan bilansa iskazuje se na odgovarajućem računu u grupi 42 -
Kratkoročne finansijske obaveze, bez obaveze preknjižavanja u knjigovodstvu.
U okviru računa 241 obično se vodi poseban prelazni konto 2149 - Prelazni račun na kom se
knjiže podizanje gotovine sa poslovnog računa i uplata gotovine na poslovni račun, kada od
banke još nije primljen izvod o stanju na računu.
Računi 242 i 245 - Izdvojena novčana sredstva i dinarski i devizni akreditivi

Akreditiv, kao instrument plaćanja, prisutan je kako u unutrašnjoj, tako i u spoljnoj trgovini.
Akreditiv se koristi kada klijent nalaže banci kod koje ima otvoren račun da određena novčana
sredstva, uz određene uslove, stavi na raspolaganje pravnom licu kod iste ili druge banke. Vrstu
akreditiva, uslove otvaranja i način korišćenja utvrđuju banka i klijent.
U našim uslovima u spoljnoj trgovini akreditiv se najčešće koristi za uvoz opreme, materijala i
robe. Uvoznik daje nalog banci da se određeni iznos deviznih sredstava prenese na poseban
račun, sa kojeg se vrši plaćanje prodavcu pod uslovom da u odgovarajućem roku podnese
dokumenta kojima dokazuje da je izvršio obaveze u vezi isporuke robe. Akreditivi koji se
otvaraju za nabavku opreme, materijala i robe predstavljaju dokumentarni akreditiv, pošto mogu
biti iskorišćeni samo uz dostavljanje određenih dokumenata.
Računi 243 i 246 - Dinarska i devizna blagajna
Prema Pravilniku na računu 243 - Blagajna, iskazuju se dinarske uplate i isplate gotovog novca
i drugih vrednosnica a na računu Devizna blagajna, iskazuju se uplate i isplate efektivnog
stranog novca i drugih vrednosnica naplativih u stranoj valuti.
Pored gotovog novca na računu 243 evidentiraju se i druge vrednosti koje se ne smatraju
partijama od vrednosti kao što su: taksene marke, bonovi za nabavku benzina, bonovi koji su
kupljeni od drugih pravnih lica za topli obrok i slično.
Za gotov novac u blagajni i druge vrednosti vodi se blagajnički dnevnik (izveštaj) koji prema
Zakonu o računovodstvu predstavlja vrstu pomoćne knjige.
U skladu sa Pravilnikom o uslovima i načinu plaćanja u gotovom novcu u dinarima za

pravna lica i za fizička lica koja obavljaju delatnost ("Sl. glasnik RS", br. 77/2011) pravna
lica i fizička lica koja obavljaju delatnost mogu, bez ograničenja, plaćati gotovim novcem,
odnosno vršiti isplate u gotovom novcu u dinarima sa svog tekućeg računa.
Plaćanja, odnosno isplate vrše se na osnovu originalne dokumentacije, iz koje se mogu utvrditi
iznos, osnov i namena tog plaćanja (rešenje, odluka, ugovor, račun i dr.), a koja se banci
podnosi na uvid i overu (datum prijema, pečat i potpis). Izuzetno plaćanja, odnosno isplate do
iznosa od 150.000 dinara dnevno vršiće se bez podnošenja na uvid dokumentacije iz tog stava.
Pravna lica i fizička lica koja obavljaju delatnost, najkasnije u roku od sedam radnih dana,
gotov novac primljen po bilo kom osnovu uplaćuju na svoj račun kod banke.
Na računu 246, stanje i promene se evidentiraju u dinarskoj protivvrednosti, po zvaničnom

srednjem kursu NBS na dan nastanka transakcije. Na dan bilansa iskazano stanje devizne
blagajne se kursira primenom zvaničnog srednjeg kursa, a razlike u odnosu na iskazano
knjigovodstveno stanje se iskazuju kao pozitivne ili negativne kursne razlike.
Stanje na dinarskim i deviznim blagajnama na dan 31.12. mora biti usklađeno sa poslednjim
blagajničkim izveštajem u poslovnoj godini.
Račun 248 - Ostala novčana sredstva i račun 249 - Novčana sredstva čije
je korišćenje ograničeno ili vrednost umanjena
Na računu 248 - Ostala novčana sredstva, iskazuju se novčana sredstva koja nisu iskazana
na ostalim računima novčanih sredstava u okviru grupe računa 24. Na ovom računu se mogu
voditi sredstva po različitim osnovama, kao na primer novčana sredstva za isplatu naknada za
bolovanje, novčana sredstva za otkup deviza itd.
Na računu 249 - Novčana sredstva čije je korišćenje ograničeno ili vrednost umanjena, se
iskazuju sredstva koja se nalaze na tekućem računu kod banke u likvidaciji, odnosno sredstva
čije je korišćenje za duži period ograničeno.
Grupa 27 i 47 - Porez na dodatu vrednost

Računovodstveno evidentiranje transakcija koje sadrže porez na dodatu vrednost sprovodi se
korišćenjem dve grupe računa i to:
• računi grupe 27 - Potraživanja za porez na dodatu vrednost, na kojima se iskazuje

porez na dodatu vrednost prema nazivima računa ove grupe
• računi grupe 47 - Obaveze za porez na dodatu vrednost, na kojima se iskazuju
obaveze nastale po osnovu obračunatog poreza na dodatu vrednost prema nazivima
računa ove grupe.
Skrećemo pažnju da su ukinuti računi 287 - Razgraničeni porez na dodatu vrednost i 497
- Razgraničene obaveze za porez na dodatu vrednost, koji su bili propisani starim Kontnim
okvirom. Umesto ovih računa, preporuka je da obveznici otvore analitičke podračune u
okviru odgovarajućeg računa grupe 27 i 47, na kojima će iskazivati PDV po osnovu
poslovnih promena koje se, prema računovodstvenim pravilima, evidentiraju u tekućem
obračunskom periodu, dok obaveza za PDV, odnosno pravo na odbitak prethodnog poreza, u
skladu sa Zakonom o PDV, dospeva odnosno nastaje u narednom obračunskom periodu.
Evidentiranje na računima grupe 27 i 47 vrše samo obveznici PDV u skladu sa

odredbama Zakona o PDV.
Kod pravnih lica i preduzetnika koji nisu obveznici PDV, PDV ulazi u nabavnu vrednost ili
se evidentira na teret troška.
S obzirom da se PDV obračunava i plaća po poreskim periodima (koji može biti kalendarski
mesec ili kalendarsko tromesečje), na kraju svakog poreskog perioda utvrđuje se razlika između
prethodnog poreza (tzv. ulazni PDV) evidentiranog u okviru računa grupe 27 i obaveze za PDV
(tzv. izlazni PDV) koja je evidentirana u okviru računa grupe 47.
Ukoliko je u konkretnom poreskom periodu prethodni porez bio veći od obračunatog PDV,
razlika se evidentira kao potraživanje za više plaćen PDV na računu 279.
Ukoliko je u konkretnom poreskom periodu obračunati porez bio veći od prethodnog poreza,
razlika se evidentira kao obaveza za PDV na računu 479.
Suština računovodstvenog knjiženja obračuna PDV je da se saldo na pojedinim računima

grupa 27 i 47 zatvara na kraju svakog poreskog perioda, osim ukoliko nije evidentiran PDV
koji se plaća ili pravo na odbitak nastaje u narednom obračunskom periodu, dok se
razlika evidentira na računu 279 (ako obveznik ima veći iznos prethodnog poreza), odnosno
računu 479 (ako obveznik ima obavezu plaćanja za PDV).
U skladu sa članom 52. Zakona o PDV, ako je iznos prethodnog poreza veći od iznosa poreske
obaveze, obveznik ima pravo na povraćaj razlike. Ako se obveznik ne opredeli za povraćaj,
razlika se priznaje kao poreski kredit (koristi se za umanjenje obaveze za PDV u narednim
poreskim periodima).
U skladu sa čl. 50. i 51. Zakona o PDV, ukoliko se utvrdi obaveza za PDV, za svaki poreski
period obveznik je dužan da plati PDV i podnese poresku prijavu u roku od 15 dana po isteku
poreskog perioda.
Primer knjiženja PDV na kraju poreskog perioda:
1) Obveznik PDV je u jednom poreskom periodu imao ukupno obračunati PDV knjižen na
računima grupe 47 u ukupnom iznosu od 1.300.000 dinara, a prethodni porez knjižen na
računima grupe 27 u ukupnom iznosu od 1.500.000 dinara. Obveznik je na kraju poreskog
perioda zatvorio sva salda računa grupe 27 i 47 i razliku iskazao na računu 279 u iznosu od
200.000 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 470 450.000
opštoj stopi (osim primljenih avansa)
Obaveze za PDV po primljenim avansima po
472 500.000
opštoj stopi
Obaveze za PDV po osnovu sopstvene
474 100.000
potrošnje po opštoj stopi
Obaveze za PDV po osnovu prodaje za
476 250.000
gotovinu
279 Potraživanja za više plaćeni PDV 200.000
271 PDV u primljenim fakturama po posebnoj stopi 350.000
272 PDV u datim avansima po opštoj stopi 150.000
274 PDV plaćen pri uvozu dobara po opštoj stopi 400.000
276 PDV obračunat na usluge stranog lica 60.000
obračun PDV po poreskoj prijavi za poreski period
Grupa 28 i 49 - Aktivna i pasivna vremenska razgraničenja

Računi aktivnih i pasivnih vremenskih razgraničenja zasnivaju se na načelu nastanka poslovnih
događaja u skladu sa kojim se učinci poslovnih promena i drugih događaja priznaju u momentu
nastanka (a ne kada se gotovina ili njen ekvivalent primi ili isplati) i evidentiraju se u poslovnim
knjigama i uključuju u finansijske izveštaje u periodima na koji se odnose.
Aktivna vremenska razgraničenja (AVR)

Na računima grupe 28 - Aktivna vremenska razgraničenja (AVR), iskazuju se troškovi
plaćeni u toku poslovne godine koji se odnose na narednu poslovnu godinu i prihodi po osnovu
kojih su nastali troškovi u tekućoj godini, a koji nisu fakturisani za tekuću godinu.
Račun 280 - Unapred plaćeni troškovi

Na računu 280 - Unapred plaćeni troškovi iskazuju se troškovi koji su unapred plaćeni za
naredni/e obračunske periode, kao što su zakupnine, osiguranje, pretplata na stručne časopise i
dr.
Primer računovodstvenog evidentiranja unapred plaćenih troškova
1) Društvo daje u zakup poslovni prostor na period od godinu dana. Ugovorena zakupnina je
50.000 dinara mesečno bez PDV. Ugovorom je utvrđeno da se zakupnina plaća unapred za
celu godinu. Zakupac je platio zakupninu za period od 1.10. tekuće godine.
2) Primljen je račun na ime pretplate za stručnu literaturu za narednu godinu u iznosu od 58.000
dinara plus 10% PDV u iznosu od 5.800 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 280 Unapred plaćeni troškovi 600.000
270 120.000
po ugovoru o zakupu
1a) 533 Troškovi zakupnina (3 meseca x 50.000 din.) 150.000
280 Unapred plaćeni troškovi 150.000
za troškove zakupa tekuće godine
2) 280 Unapred plaćeni troškovi 58.000
270 5.800
pretplata na stručni časopis
3) U narednoj godini biće priznati pripadajući deo troškova zakupa i kao trošak pretplate na
stručne časopise.
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
3) 533 Troškovi zakupnina (9 meseci x 50.000 din.) 450.000
za troškove zakupa
3a) 559 Ostali nematerijalni troškovi 58.000
troškovi pretplate na stručni časopis
Račun 281 - Potraživanja za nefakturisani prihod

Na računu 281 - Potraživanja za nefakturisani prihod, iskazuju se prihodi tekućeg perioda
koji nisu mogli biti fakturisani, a za koje su nastali troškovi u tekućem periodu. Nakon izdavanja
fakture potraživanje sa računa 281 se reklasifikuje na odgovarajući račun kupaca ili drugih
potraživanja.
Evidentiranje na ovom računu proizlazi iz osnovnih pravila priznavanja prihoda i rashoda

definisanih u Konceptualnom okviru za finansijsko izveštavanje ("Sl. glasnik RS", br.
35/2014). Suština je da se rashodi priznaju u bilansu uspeha na osnovu direktne povezanosti
između nastalih troškova i realizacije pojedinačnih stavki prihoda. Taj proces, koji se uobičajeno
naziva uparivanjem rashoda sa prihodima, sastoji se od istovremenog ili kombinovanog
priznavanja prihoda i rashoda koji rezultiraju iz istih transakcija ili događaja. Dakle, ukoliko su
nastali troškovi u jednom obračunskom periodu u tom period treba izvršiti i priznavanje
povezanih prihoda koji su direktan rezultat nastalih troškova. Istovremeno sa priznavanjem
prihoda vrši se i priznavanje potraživanja za nefakturisani prihod, ali pod uslovom da je
verovatno da će na osnovu takvog potraživanja biti ostvarene ekonomske koristi (što znači da
će potraživanje biti stvarno fakturisano i naplaćeno). Nakon izdavanja fakture potraživanje se sa
računa 281 reklasifikuje na odgovarajući račun kupaca ili drugih potraživanja.
Neke od situacija u kojima se vrši priznavanje potraživanja za nefakturisani prihod su:
• ugovorom o zakupu predviđeno je plaćanje zakupnine i izdavanje računa po isteku

tromesečnog, šestomesečnog perioda koji se odnose na dva obračunska perioda (npr.
od 1. novembra do 31. januara. U tom slučaju se na dan bilansa stanja vrši priznavanje
prihoda za novembar i decembar bez izdate fakture);
• potraživanje za kamatu kada obračun kamate nije dostavljen;
• potraživanje po zahtevu, za povraćaj plaćene akcize, stimulacije, a kada rešenje još uvek
nije stiglo;
• priznavanja prihoda i potraživanja po osnovu ugovora o izgradnji;
• priznavanje prihoda po osnovu ugovora o nedovršenim uslugama. Kada se rezultat neke
transakcije koja uključuje pružanje usluga, ne može pouzdano izmeriti, prihodi se
priznaju samo u visini priznatih rashoda koji se mogu nadoknaditi. Kada se rezultat neke
transakcije koja uključuje pružanje usluga može pouzdano izmeriti, prihod povezan sa
tom transakcijom se priznaje prema stepenu dovršenosti te transakcije na kraju
izveštajnog perioda.
Primer računovodstvenog evidentiranja potraživanja za nefakturisan prihod od zakupa:
1) Ugovorom o zakupu ugovoreno je izdavanje periodičnih računa za vremenski period od tri

meseca. Zakupac ima obavezu plaćanja u roku od pet dana od dana fakturisanja. Ugovor o
zakupu primenjuje se od 1. novembra tekuće do 31. januara naredne godine. Datum prometa
usluge je 31. januar naredne godine. Ugovorena mesečna zakupnina je 100.000 dinara
uvećana za PDV po stopi od 20%.
2) Izdata je faktura za zakup 31. januara naredne godine.
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 281 Potraživanja za nefakturisan prihod 200.000
650 Prihodi od zakupnina 200.000
priznavanje prihoda od zakupnina za novembar i decembar
470 Obaveze za PDV po opštoj stopi 60.000
281 Potraživanja za nefakturisan prihod 200.000
po fakturi za zakup
Objašnjenje promene 2): u januaru mesecu kada je izdata faktura za tri meseca unazad,
izvršeno je priznavanje prihoda za januar mesec i zatvaranje potraživanja za nefakturisan
prihod.
Primer računovodstveno evidentiranje potraživanja za nefakturisan prihod za povraćaj

akcize:
1) Društvo je podnelo zahtev nadležnom Poreskom organu za povraćaj akcize za gorivo u

iznosu od 157.000 dinara ali rešenje nije primljeno do isteka obračunskog perioda.
2) Rešenje i sredstva su primenjeni u narednom obračunskom periodu.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 281 Potraživanja za nefakturisan prihod 157.000
Prihodi od premija, subvencija, dotacija,
640 regresa, kompenzacija i povraćaja poreskih 157.000
dažbina
za utvrđeno pravo na refakciju
2) 222 Potraživanja od državnih organa i organizacija 157.000
281 Potraživanja za nefakturisan prihod 157.000
za naplaćenu refakciju za gorivo
Račun 282 - Razgraničeni troškovi po osnovu obaveza

Na računu 282 - Razgraničeni troškovi po osnovu obaveza, iskazuju se plaćeni transakcioni
troškovi po osnovu primljenih kredita i emitovanih dužničkih instrumenata koji se, u skladu sa
MRS 39 i drugim relevantnim MRS/MSFI, vode po amortizovanoj vrednosti, primenom efektivne
kamatne stope. Ovi troškovi terete rashode u periodu otplate kredita ili drugih dužničkih
instrumenata. Osnovna svrha ovog računa je da se na njemu evidentiraju troškovi transakcije
koji su sastavni deo obaveze po osnovu primljenih kredita i emitovanih dužničkih instrumenata.
Dakle, ovi troškovi ne terete obračunski period u kome je uzet kredit, odnosno izvršeno plaćanje
transakcionih troškova, već se vrši vremensko razgraničenje troškova. Tokom perioda otplate,
pripadajući deo sa računa 282 se reklasifikuje na odgovarajuće račune rashoda. Iznos koji se
reklasifikuje se dobija tako što se ukupan iznos plaćenih troškova podeli sa brojem meseci
otplate kredita.
Primer računovodstvenog evidentiranja razgraničenih transakcionih troškova:
1) Društvo je dobilo dugoročni kredit od banke u iznosu od 100.000.000 dinara, sa rokom

vraćanja od pet godina. Obračunati su troškovi obrade kreditnog zahteva od strane banke koji
iznose 0,5% od odobrenog kredita, što iznosi 500.000 dinara, koji su obustavljeni prilikom
isplate kredita. Kredit je uplaćen na tekući račun društva 30. septembra tekuće godine. U skladu
sa ugovorom, rate dospevaju mesečno. Obračunati iznos za tri meseca tekuće godine (oktobar,
novembar i decembar) iznosi 25.000 dinara (500.000/60 x 3).
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
Razgraničeni troškovi po osnovu
282
obaveza 500.000
414 Dugoročni krediti i zajmovi u zemlji 100.000.000
za uplaćeni kredit i troškove obrade
1a) 569 Ostali finansijski rashodi 25.000
Razgraničeni troškovi po osnovu
282
obaveza 25.000
za razgraničenje troškova obrade
Račun 289 - Ostala aktivna vremenska razgraničenja

Prema Pravilniku, na računu 289 - Ostala aktivna vremenska razgraničenja, iskazuju se
ostala aktivna vremenska razgraničenja koja nisu iskazana na drugim računima grupe 29.
U praksi, pojedina društva, korisnici finansijskog lizinga primenjuju sledeći postupak prilikom
evidentiranja fakture davaoca lizinga: evidentiraju ukupne obaveze po osnovu lizinga na kontu
416 (glavnica plus kamata), uz vremensko razgraničenje kamate, stavom za knjiženje 289/416.
Po dospeću lizing rate, odgovarajući iznos dospele kamate se, sa računa 289 isknjižava i
evidentira na rashode kamata (račun 562). Ukoliko korisnik lizinga vrši na ovakav način
knjiženje u toku godine, bitno je da prilikom sastavljanja finansijskih izveštaja isključi
obračunatu kamatu budućeg perioda iz aktive i pasive bilansa stanja tako što će se
izvršiti storniranje obračunate, a nedospele kamate sa računa 289 i 416. Nakon otvaranja
poslovnih knjiga za naredni obračunski period, iznosi obračunate lizing naknade mogu da se
ponovo evidentiraju na račune 289 i 416.
Primer računovodstvenog evidentiranja na računu ostala aktivna vremenska

razgraničenja:
Lizing kuća je ispostavila fakturu društvu u skladu sa ugovorom o finansijskom lizingu mašine.
Elementi fakture su sledeći:
R. br. OPIS Dinara

1. Nabavna vrednost opreme 1.000.000,00
2. PDV 200.000,00
3. Bruto nabavna vrednost (1+2) 1.200.000,00
4. Ukupna kamata 247.300,00
U slučaju da društvo odluči da primenjuje račun 289 knjiženje bi bilo sledeće:
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 026 Nekretnine, postrojenja, oprema u pripremi 1.000.000
PDV u primljenim fakturama po opštoj stopi
270
(osim plaćenih avansa) 200.000
Ostala aktivna vremenska razgraničenja
289
(kamata) 247.300
416 Obaveze po osnovu finansijskog lizinga 1.447.300
po fakturi lizing kuće i razgraničenje kamate budućeg perioda
2) Plaćena je I rata u iznosu od 21.150 dinara od čega se na glavnicu odnosi 14.250 dinara, a
na kamatu 6.900 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
2) 416 Obaveze po osnovu finansijskog lizinga 14.250
562 Rashodi kamata 6.900
za plaćanje I ratu
2a) 416 Obaveze po osnovu finansijskog lizinga 6.900
289
(kamata) 6.900
za zatvaranje pripadajućeg dela razgraničenja za kamatu
3) Na dan bilansa izvršiti storniranje obračunate a nedospele kamate u iznosu od 240.400

dinara (247.300-6.900)
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
3) 416 Obaveze po osnovu finansijskog lizinga 240.400
289
(kamata) 240.400
storniranje razgraničene kamate na dan bilansa
4) Naredne godine pod 1.1. izvršeno je ponovno uknjižavanje stornirane kamate.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
4) 289
(kamata) 240.400
416 Obaveze po osnovu finansijskog lizinga 240.400
ponovno uknjižavanje razgraničene kamate pod 1.1.
Pasivna vremenska razgraničenja (PVR)

Na računima grupe 49 - Pasivna vremenska razgraničenja (PVR), iskazuju se unapred
naplaćeni, odnosno obračunati prihodi i troškovi tekućeg perioda za koje nije primljena isprava,
ili kad obaveza plaćanja nastaje u budućem periodu, kao i odložene poreske obaveze.
Evidentiranje na ovim računima (izuzimajući odložena poreska sredstva i obaveze) omogućava

da se na odgovarajući način rasporede troškovi i prihodi vezani za period za koji se odnose,
kako bi u svakom obračunskom periodu bili prikazani samo troškovi i prihodi koji se odnose na
posmatrani period.
Račun 490 - Unapred obračunati troškovi

Na računu 490 - Unapred obračunati troškovi, iskazuju se obračunati troškovi koji terete tekući
obračunski period, a nisu fakturisani, kao što su obračunati troškovi zakupnine, grejanja,
obračunate kamate, premija osiguranja i ostali troškovi koji nisu fakturisani u periodu na koji se
odnose.
Primer:
1) Društvo ima obavezu za kamatu po ugovoru o kreditu koja dospeva kvartalno. Društvo nije
dobilo kamatni obračun na dan sastavljanja finansijskih izveštaja ali je u skladu sa ugovorom o
kreditu izvršilo obračun i ukalkulisavanje kamate u iznosu od 98.000 dinara.
2) Društvo je u skladu sa ugovorom sa dobavljačem izvršilo obračun i ukalkulisavanje zatezne

kamate u iznosu od 12.300 dinara na dan bilansa.
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 562 Rashodi kamata 98.000
490 Unapred obračunati troškovi 98.000
za obračunatu kamatu po kreditu
za obračun zatezne kamate na dan bilansa
Račun 491 - Unapred naplaćeni prihodi

Na računu 491 - Unapred naplaćeni prihodi, iskazuju se naplaćeni ili obračunati prihodi u
tekućem periodu koji se odnose na naredni obračunski period.
Primer:
1) Društvo daje u zakup poslovni prostor na period od godinu dana. Ugovorena je zakupnina
50.000 dinara mesečno bez PDV. Ugovorom je utvrđeno da se zakupnina plaća unapred za
celu godinu. Zakupac je platio zakupninu za period od 1.10.2019. godine do 30.9.2020. godine
u iznosu od 600.000 dinara i PDV u iznosu od 120.000 dinara.
Konto OPIS Iznos

R. duguje potražuje duguje potražuje
br.
1 2 3 4 5 6
491 Unapred naplaćeni prihodi 600.000
za unapred naplaćenu zakupninu
1a) 491 Unapred naplaćeni prihodi 150.000
za prihode od zakupa tekuće godine
Račun 494 - Razgraničeni zavisni troškovi nabavke

Na računu 494 - Razgraničeni zavisni troškovi nabavke, iskazuju se zavisni troškovi nabavke
osnovnih sredstava, robe, materijala, rezervnih delova i sl. koji nisu fakturisani u momentu
knjiženja nabavke. Po dobijanju fakture za stvarne troškove nabavke zadužuje se ovaj račun u
korist odgovarajućeg računa obaveza.
Primer:
1) Društvo je izvršilo nabavku robe, o čemu je primljena faktura na 240.000 dinara

(200.000+pdv 40.000). Za transport je angažovano drugo društvo za ugovorene troškove
prevoza od 10.000 dinara. Nije primljena faktura od prevoznika.
2) Od prevoznika je stigla faktura na ugovoreni iznos. Prevoznik nije obveznik PDV.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 130 Obračun nabavke robe 210.000
270
fakturama po opštoj stopi 40.000
494 Razgraničeni zavisni troškovi nabavke 10.000
za troškove nabavke po kalkulaciji
2) 494 Razgraničeni zavisni troškovi nabavke 10.000
po fakturi za prevoz
Račun 495 - Odloženi prihodi i primljene donacije

Na računu 495 - Odloženi prihodi i primljene donacije, iskazuju se primljene donacije i državna
davanja u skladu sa Međunarodnim računovodstvenim standardom - MRS 20
Računovodstvo državnih davanja i obelodanjivanje državne pomoći ("Sl. glasnik RS", br.
35/2014) i ostalim relevantnim MRS/MSFI.
Državna davanja predstavljaju pomoć države u obliku prenosa resursa društvu po osnovu
ispunjenih izvesnih uslova u prošlosti ili u budućnosti koji se odnose na poslovne aktivnosti
društva.
Davanja povezana sa sredstvima su državna davanja za koja je primarni uslov da društvo

koje ima pravo da primi davanje treba da nabavi, izgradi ili na drugi način pribavi dugoročna
sredstva. Mogu biti i sekundarni uslovi koji ograničavaju vrstu ili lokaciju sredstava ili periode u
toku kojih sredstva treba pribaviti ili posedovati. Ova državna davanja se priznaju kao prihod
kroz bilans uspeha tokom perioda u kojima pravno lice priznaje kao rashod povezane
troškove koje treba pokriti iz tog davanja.
Državna davanja, se ne priznaju sve dok nije sigurno da će:
- se pravno lice pridržavati uslova povezanih sa davanjem i

- davanje biti primljeno.
Primer:
Na ime uslovljene donacije pravno lice je primilo nov kamion čija je vrednost 3.000.000 dinara.
Kamion je stavljen u upotrebu januara tekuće godine. Obračunata godišnja amortizacija za
tekuću godinu iznosi od 300.000 dinara, uz stopu amortizacije od 10%.
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 023 Postrojenja i oprema 3.000.000
495 Odloženi prihodi i primljene donacije 3.000.000
za uslovljenu donaciju
0293 Ispravka vrednosti opreme 300.000
za obračun amortizacije
2a) 495 Odloženi prihodi i primljene donacije 300.000
641 Prihodi po osnovu uslovljenih donacija 300.000
prenos srazmernog dela u prihode u visini rashoda
Međutim, postoje sledeće razlike u pogledu vrednovanja državnih davanja prema MRS 20 i
Odeljku 24 MSFI za MSP:
1) Odeljak 24 MSFI za MSP odnosi se na sva državna davanja, uključujući i državno davanje
koje se odnosi na biološko sredstvo odmereno po fer vrednosti umanjene za troškove prodaje,
dok je u punim MRS 20 za državno davanje koje se odnosi na biološko sredstvo merodavan
MRS 41;
2) Odeljak 24 MSFI za MSP sadrži samo jednu opciju za sva državna davanja, dok MRS 20
sadrži brojne opcije vrednovanja državnih davanja. MRS 20 dozvoljava dve metode za
predstavljanje državnih davanja u vezi sa imovinom u izveštaju o finansijskom položaju -
iskazivanje državnog davanja kao odloženog prihoda ili umanjivanje nabavne vrednosti sredstva
za iznos državnog davanja. MRS 20 takođe omogućava dve metode za predstavljanje državnih
davanja u vezi sa prihodima u izveštaju o ukupnom rezultatu (u okviru prihoda ili kao umanjen
rashod);
3) Odeljak 24 MSFI za MSP ne dozvoljava povezivanje državnog davanja sa troškovima za čiju

je nadoknadu namenjen ili sa amortizacijom stalnih sredstava za čije se finansiranje koristi, već
se prihod priznaje odmah (za bezuslovna državna davanja), odnosno po ispunjenju svih
uslova (za uslovljena državna davanja), dok MRS 20 zahteva da se državna davanja priznaju
kao prihod na sistematskoj osnovi u bilansu uspeha tokom perioda u kojima entitet priznaje kao
rashod povezane troškove koji treba da se pokriju iz tog davanja;
4) Prema Odeljku 24, sva državna davanja, uključujući nemonetarna, moraju da se mere
po fer vrednosti sredstva primljenog iznosa ili potraživanja. Odeljak 24 ne sadrži nikakve
uslove za priznavanje primljenog sredstva, pa, prema tome, sredstva treba da se priznaju
prema odgovarajućem odeljku MSFI za MSP (npr. nekretnine, postrojenja i oprema primljeni
putem državnog davanja obračunavaju se u skladu sa Odeljkom 17 Nekretnine, postrojenja i
oprema). Prema MRS 20, entitet koji prima nemonetarna (nenovčana) sredstva uglavnom
primljenu donaciju knjiži po fer vrednosti, ali ima i alternativnu opciju da sredstvo odmeri po
nominalnoj vrednosti (što je često nula dinara).
Pravila u vezi sa priznavanjem državnih davanja propisanih Pravilnikom za mikro i druga

pravna lica su usaglašena sa zahtevima iz MSFI za MSP, osim obaveze obelodanjivanja
od koje su lica koja primenjuju ovaj pravilnik izuzeta.
U skladu sa paragrafom 24.4 MSFI za MSP postoje dva oblika državnih davanja:
1) državna davanja koja primaocu ne nameću uslove u vezi sa njegovim budućim

rezultatima, i
2) državna davanja koja primaocu nameću uslove u vezi sa budućim rezultatima.
Prema paragrafu 24.5 MSFI za MSP, državna davanja se vrednuju po fer vrednosti
dobijenog ili potraživanog sredstva.
Državna davanja koja primaocu ne nameću uslove u vezi sa njegovim budućim rezultatima
priznaju se kao prihod u momentu priznavanja potraživanja po osnovu primanja.
Momenat priznavanja potraživanja je onaj u kome korisnik stiče pravo na državno davanje,
odnosno kada su ispunjeni uslovi za prenos sredstava.
Opširnije u Stručni komentar - Poresko-računovodstveni instruktor: RAČUNOVODSTVENO

EVIDENTIRANJE DRŽAVNIH DAVANJA U FINANSIJSKIM IZVEŠTAJIMA ZA 2019. GODINU •
Razlike u priznavanju prema MRS/MSFI i MSFI za MSP, odnosno Pravilniku za mikro i druga
pravna lica •
Primer: Državna davanja koja primaocu ne nameću uslove u vezi sa njegovim budućim
rezultatima
Poljoprivredno gazdinstvo podnelo je zahtev za ostvarivanje prava na premiju za proizvodnju

mleka za treći kvartal tekuće godine na iznos od 50.000 dinara. Zahtev je odobren i podnosiocu
je uplaćen navedeni iznos.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 222 Potraživanja od državnih organa i organizacija 50.000
640 Prihodi od premija, subvencija, dotacija, regresa, 50.000
kompenzacija i povraćaja poreskih dažbina
za odobreno državno davanje
222 Potraživanja od državnih organa i organizacija 50.000
za primljeno državno davanje
Imajući u vidu da se radi o državnom davanju koje ne nameće primaocu uslove u vezi sa
određenim budućim rezultatima, ono se knjiži kao prihod u momentu knjiženja potraživanja po
osnovu državnog davanja, odnosno u momentu kada su se stekli propisani uslovi za
ostvarivanje prava na premiju.
Državna davanja koja primaocu nameću uslove u vezi sa njegovim budućim rezultatima
priznaju se kao prihod kada se ispune uslovi u vezi sa rezultatima, a do tada se priznaju
kao obaveza. Uslovi u vezi sa određenim budućim rezultatima korisnika podrazumevaju da
država ima pravo na povraćaj odobrenih sredstava ukoliko dođe do određenog događaja ili se
neki određeni događaj ne desi, odnosno ukoliko se neki uslovi ne ispune ili prestanu da se
ispunjavaju.
Primer: Državna davanja koja primaocu nameću uslove u vezi sa njegovim budućim
rezultatima
Na osnovu ugovora o dodeli sredstava za razvoj poljoprivredne proizvodnje zaključenim u 2019.

godini sa ministarstvom nadležnim za poslove poljoprivrede, privrednom društvu dodeljena su
novčana sredstva za kupovinu postrojenja za preradu poljoprivrednih proizvoda u iznosu od
8.000.000 dinara. Društvo se navedenim ugovorom obavezalo za stavljanje u upotrebu
navedenog postrojenja u roku od 180 dana, kao i na zapošljavanje 40 novih radnika na
neodređeno vreme do kraja 2019. godine, uz obavezu da ne smanjuje broj zaposlenih u
narednom periodu od tri godine (zaključno sa 2021. godinom). U slučaju smanjenja broja
zaposlenih društvo će morati da izvrši povraćaj celokupno odobrenog iznosa državnog davanja.
Sredstva su uplaćena na tekući račun društva iz kojih je izvršena nabavka postrojenja.
Postrojenje je stavljeno u upotrebu u ugovorenom roku. Društvo je takođe zaposlilo 40 novih
radnika do kraja 2019. godine. Nabavna vrednost postrojenja iznosi 16.000.000 dinara, plus
PDV u iznosu od 3.200.000 dinara. Procenjeni vek trajanja postrojenja je 10 godina.
Knjiženje u 2019. godini
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 222 Potraživanja od državnih organa i 8.000.000
organizacija
495 Odloženi prihodi i primljene donacije 8.000.000
za odobrena državna davanja
222 Potraživanja od državnih organa i 8.000.000
organizacija
za primljena državna davanja
3) 026 Nekretnine, postrojenja, i oprema u 16.000.000
pripremi
270 PDV u primljenim fakturama 3.200.000
435 Dobavljač u zemlji 19.200.000
za nabavku postrojenja
026 Nekretnine, postrojenja, i oprema u 16.000.000
pripremi
za aktiviranje postrojenja
5) 540 Troškovi amortizacije 1.600.000
0293 Ispravka vrednosti postrojenja i opreme 1.600.000
za amortizaciju
Knjiženja u 2020. godini
R. br. Konto OPIS Iznos

1 2 3 4 5 6
za amortizaciju
Knjiženja u 2021. godini
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
za amortizaciju
8) 495 Odloženi prihodi i primljene donacije 8.000.000
641 Prihodi po osnovu uslovljenih donacija 8.000.000
za evidentiranje prihoda po ispunjenju svih uslova
Uz pretpostavku da je društvo u prve dve godine (2019. i 2020. godine) uspelo da održi
zaposlenost, ali da je treće godine (2021. godine) otpustilo određeni broj radnika i time prestalo
da ispunjava ugovorene uslove i po tom osnovu moralo da izvrši povraćaj dobijenih sredstava,
knjiženje se vrši na sledeći način:
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 495 Odloženi prihodi i primljene donacije 8.000.000
za povraćaj državnog davanja zbog neispunjenja uslova
Prema paragrafu 24.6 MSFI za MSP, entitet treba da obelodani sledeće o državnim davanjima:
- prirodu i iznose državnih davanja priznatih u finansijskim izveštajima,

- neispunjene uslove i druge potencijalne obaveze povezane sa državnom pomoći koja nije
priznata u prihodu,
- ukazivanje na druge oblike državne pomoći od kojih je entitet imao direktne koristi.
Pravilnikom za mikro i druga pravna lica nije propisana obaveza obelodanjivanja u vezi sa
državnim davanjima.
Račun 496 - Razgraničeni prihodi po osnovu potraživanja
Na računu 496 - Razgraničeni prihodi po osnovu potraživanja, iskazuju se prihodi od naplate
transakcionih troškova po osnovu datih kredita, kupljenih hartija od vrednosti i drugih plasmana
koji se, u skladu sa MRS 39, vode po amortizovanoj vrednosti primenom efektivne kamatne
stope. Naplaćeni transakcioni troškovi knjiže se na teret tekućeg računa a u korist računa 496 i
sukcesivno se prenose u prihode u periodu ili periodima naplate plasmana, odnosno realizacije
finansijskog instrumenta.
Primer:
1) Društvo je odobrilo dugoročni zajam drugom pravnom licu u iznosu od 300.000 dinara na
period od tri godine. Zajam je isplaćen sa tekućeg računa. U skladu sa ugovorom o zajmu
društvo ima pravo na fiksni iznos od 12.000 dinara na ime administriranja u vezi navedenog
zajma.
2) Na dan bilansa društvo je prenelo u prihode pripadajući deo po osnovu naplate

administrativnih troškova.
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 045 Dugoročni plasmani u zemlji i inostranstvu 300.000
za odobreni zajam
496 Razgraničeni prihodi po osnovu potraživanja 12.000
za transakcione troškove
za priznavanje pripadajućeg dela prihoda
Objašnjenje promene 1a) i 2): U trenutku naplate transakcionih troškova društvo će evidentirati
razgraničeni prihod po osnovu potraživanja, koji će u periodu od tri godine koliko traje ugovor o
zajmu preneti u prihode u iznosima od po 4.000 dinara.
Račun 499 - Ostala pasivna vremenska razgraničenja

Na računu 499 - Ostala pasivna vremenska razgraničenja, iskazuju se ostala pasivna
vremenska razgraničenja koja nisu iskazana na posebnim računima u okviru grupe 49.
Primer:
1) Obveznik PDV je izvršio uplatu avansa drugom obvezniku za budući promet robe u iznosu od
354.000 dinara.
2) Do kraja poreskog perioda, primalac avansa je izdao avansni račun u kojem je iskazao
poresku osnovicu od 283.200 dinara i PDV u iznosu od 70.800 dinara.
3) Nakon izvršenog prometa robe, obveznik PDV je izdao konačni račun sa nekim od sledećih
elemenata:
R. br. OPIS Iznos

1. Ukupna naknada 700.000
2. Uplaćeno po avansnom računu 283.200
3. PDV po opštoj stopi (20% od r. br. 1) 140.000
4. PDV na avans 70.800
5. Razlika PDV (r. br. 3 - 4) 69.200
6. Ukupno za plaćanje (r. br. 1 - 2 + 5) 486.000
4) Obaveza prema dobavljaču je plaćena sa tekućeg računa po odbitku avansa.
Knjiženje u poslovnim knjigama kupca
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 150 Dati avansi 354.000
po izvodu sa tekućeg računa
2) 272 PDV u datim avansima po opštoj stopi 70.800
499 Ostala PVR 70.800
priznavanje prethodnog poreza po avansnom računu
499 Ostala PVR 70.800
150 Dati avansi 354.000
za plaćene obaveze dobavljaču
5) U slučaju kod ovog knjiženja, da je avans dat krajem godine, a do datuma bilansa stanja nije
izvršen promet, neophodno je sprovesti korektivno knjiženje da bi se eliminisao iznos PDV kako
ne bi bio iskazan dva puta u bilansu stanja. Korektivno knjiženje na dan bilansa bi se sprovelo
storno knjiženjem na sledeći način:
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
5) (150) Dati avansi (70.800)
(499) Ostala PVR (70.800)
korektivno knjiženje radi usklađivanja avansa
Računi 288 i 498 - Odložena poreska sredstva i obaveze

Na računu 288 - Odložena poreska sredstva, iskazuju se iznosi poreza iz dobiti koji mogu da
se povrate u narednim periodima po osnovu odbitnih privremenih razlika, neiskorišćenih
poreskih gubitaka i kredita, u skladu sa MRS 12 i drugim relevantnim standardima. Pravna lica
koja primenjuju MSFI za MSP odložena poreska sredstva iskazuju u skladu sa Odeljkom 29
MSFI za MSP.
Na računu 498 - Odložene poreske obaveze, iskazuju se iznosi poreza na dobitak koji se
plaćaju u narednim periodima po osnovu oporezivih privremenih razlika u skladu sa MRS 12.
Pravna lica koja primenjuju MSFI za MSP odložene poreske obaveze iskazuju u skladu sa
Odeljkom 29 MSFI za MSP.
Skrećemo pažnju na novu odredbu člana 25a poslednjih izmena i dopuna Zakona o porezu
na dobit pravnih lica ("Sl. glasnik RS", br. 25/2001, 80/2002, 80/2002 - dr. zakon, 43/2003,
84/2004, 18/2010, 101/2011, 119/2012, 47/2013, 108/2013, 68/2014 - dr. zakon, 142/2014,
91/2015 - autentično tumačenje, 112/2015, 113/2017, 95/2018 i 86/2019 - dalje: Zakon),
kojom je propisano da se efekti promene računovodstvene politike nastali usled prve primene
MRS, odnosno MSFI i MSFI za MSP, po osnovu kojih se, saglasno propisima o
računovodstvu, vrši korekcija odgovarajućih pozicija u bilansu stanja, priznaju kao prihod,
odnosno rashod u poreskom bilansu, počev od poreskog perioda u kojem je ta korekcija
izvršena. Ovako nastali prihodi i rashodi priznaju se u jednakim iznosima u pet poreskih
perioda.
Dakle, ukoliko društvo po prvi put prelazi na primenu MRS/MSFI ili MSFI za MSP usled
prve primene standarda u Republici Srbiji i po tom osnovu menja računovodstvenu
politiku usled čega vrši korekciju rezultata ranijih godina, efekti po tom osnovu koji
zapravo predstavljaju prihode odnosno rashode koji bi bili iskazani u ranijim godinama
da je nova računovodstvena politika i tada bila primenjivana, priznaju se u Poreskom
bilansu u jednakim iznosima u pet poreskih perioda.
Shodno navedenom, usled različite računovodstvene i poreske osnovice po ovom osnovu,
javljaju se privremene poreske razlike usled kojih nastaju odložena poreska sredstva,
odnosno odložene poreske obaveze u zavisnosti da li je veća računovodstvena ili
poreska osnovica.
Podsećamo da za osnovna sredstva nabavljena tokom 2019. godine, primenjuje se nov

način obračuna poreske amortizacije koji se oslanja na računovodstvenu, tako da
ukoliko je računovodstvena amortizacija jednaka ili niža od poreske amortizacije, u
poreskom bilansu se priznaje tako utvrđena računovodstvena amortizacija i po tom
osnovu ne nastaju odloženi porezi. Međutim ukoliko je računovodstvena amortizacija
utvrđena u višem iznosu od poreske, za svrhe poreskog bilansa priznaje se iznos
poreske amortizacije i po tom osnovu se obračunavaju odloženi porezu na napred
navedeni način.
Opširnije u Stručni komentar - Poresko-računovodstveni instruktor: OBRAČUN ODLOŽENIH

POREZA U FINANSIJSKIM IZVEŠTAJIMA ZA 2019. GODINU U SKLADU SA MRS 12 I
ODELJKOM 29 MSFI ZA MSP: • Počev od 2018. g. odloženi porezi se obračunavaju i po
osnovu efekata promene računovodstvene politike nastali usled prve primene MRS/MSFI i
MSFI za MSP •.
KLASA 3 - KAPITAL
Kapital u računovodstvenom smislu predstavlja preostalo učešće u imovini društva nakon
odbijanja svih njegovih obaveza, odnosno kapital predstavlja razliku između imovine i svih
obaveza društva.
Grupa 30 - Osnovni i ostali kapital

Evidentiranje promena na osnovnom kapitalu uslovljeno je relevantnim odredbama Zakona o
privrednim društvima, koje se tiču osnivanja društva i uplata osnivačkog uloga, povećanja i
smanjenja kapitala. Ove promene se i računovodstveno evidentiraju na računima osnovnog
kapitala, tako što se početni osnivački ulog i sva naknadna povećanja evidentiraju u korist
računa grupe 30, a sva smanjenja na teret računa grupe 30.
Osnovni kapital kao i sve promene vezane za povećanje i smanjenje, evidentiraju se u Registru
Agencije za privredne registre i to u dinarima, a odluke o povećanju i smanjenju kapitala su
važeće danom upisa kod Agencije.
Prema Pravilniku, na računima grupe 30 - Osnovni kapital, iskazuju se akcijski kapital, udeli
društva s ograničenom odgovornošću, ulozi, državni kapital, društveni kapital, zadružni i ostali
kapital, prema nazivima računa ove grupe. Pravna lica koja primenjuju MSFI za MSP na
računima ove grupe iskazuju kapital u skladu sa Odeljkom 22 MSFI za MSP.
Vrednovanje osnovnog kapitala u skladu sa Pravilnikom vrši se po nominalnoj vrednosti.
Račun 300 - Akcijski kapital

Na računu 300 - Akcijski kapital, iskazuju se obične i prioritetne akcije s pravom učešća u
upravljanju, pravom na učešće u dobiti akcionarskog društva i pravom na deo likvidacione mase
u skladu s aktom o osnivanju, odnosno odlukom o emisiji akcija. U vezi sa evidentiranjem
akcijskog kapitala treba naglasiti sledeće:
- vrednost akcijskog kapitala predstavlja proizvod broja emitovanih akcija i nominalne

vrednosti akcija,
- na računu 300 - evidentiraju se samo uplaćene akcije, dok se neuplaćene upisane akcije
evidentiraju na računu 310.
Račun 301 - Udeli društva sa ograničenom odgovornošću

Na računu 301 - Udeli društva sa ograničenom odgovornošću, iskazuju se udeli svakog člana
društva koji čine osnovni kapital u skladu sa aktom o osnivanju.
Račun 302 - Ulozi

Na računu 302 - Ulozi, iskazuju se ulozi članova ortačkog i komanditnog društva u skladu sa
ugovorom o osnivanju koji čine osnovni kapital.
Račun 303 - Državni kapital

Na računu 303 - Državni kapital, iskazuje se kapital javnih preduzeća koje osniva država,
odnosno jedinica lokalne samouprave.
Račun 304 - Društveni kapital

Na računu 304 - Društveni kapital, iskazuje se kapital društvenog preduzeća podeljen na
obračunske akcije ili udele.
Račun 305 - Zadružni udeli

Na računu 305 - Zadružni udeli, iskazuje se zadružni kapital podeljen na udele zadrugara.
Račun 306 - Emisiona premija

Prema Pravilniku, na računu 306 - Emisiona premija, iskazuje se razlika (pozitivna ili negativna)
između postignute prodajne vrednosti akcija i njihove nominalne vrednosti.
Na računu 320 evidentira se:
- razlika između prodajne i nominalne vrednosti akcija prilikom emisije akcija,

- promena vrednosti neuplaćenog upisanog uloga zbog promene kursa strane valute, kada
je ulog izražen u stranoj valuti,
- efekat po osnovu otkupa, a zatim i prodaje ili poništavanja otkupljenih sopstvenih akcija ili
udela.
Negativna emisiona premija, odnosno dugovni saldo na ovom računu, na dan bilansa prenosi
se na račun 340 - Neraspoređeni dobitak ranijih godina ili račun 350 - Gubitak ranijih godina.
Račun 309 - Ostali osnovni kapital

U skladu sa Pravilnikom, u okviru ove grupe računa evidentiraju se drugi oblici kapitala koji nisu
obuhvaćeni u gore pomenutim vrstama kapitala. Na ovom računu preduzetnik evidentira kao
protivstavku vrednost imovine, koju koristi za poslovne svrhe.
Grupa 31 - Upisan a neuplaćen kapital

Na računima grupe 31 - Upisani a neuplaćeni kapital, iskazuju se iznosi upisanih a neuplaćenih
akcija i upisani a neuplaćeni udeli i ulozi, prema nazivima računa ove grupe.
Knjiženja se vrše na način objašnjen uz račune grupe 00 - Upisani a neuplaćeni kapital.
Račun 310 - Upisane a neuplaćene akcije

Na računu 310 - Upisane a neuplaćene akcije, iskazuje se iznos upisanih a neuplaćenih akcija
koji se utvrđuje na osnovu odluke skupštine akcionarskog društva o izdavanju akcija.
Račun 311 - Upisani a neuplaćeni udeli i ulozi

Na računu 311 - Upisani a neuplaćeni udeli i ulozi, iskazuje se iznos upisanih a neuplaćenih
udela i uloga koji se utvrđuje na osnovu ugovora o osnivanju društva s ograničenom
odgovornošću, ortačkog i komanditnog društva.
Grupa 32 - Rezerve
Na računima grupe 32 - Rezerve, iskazuje se emisiona premija (kapitalne rezerve) i rezerve iz
dobiti (zakonske, statutarne i druge).
Račun 321 - Zakonske rezerve

Na ovom računu iskazuju se rezerve koje se formiraju ukoliko su predviđene posebnim
zakonom. Zakonom o privrednim društvima nije propisana obaveza postojanja zakonskih
rezervi, osim što je članom 270. stav 2. propisano da se dobit poslovne godine između ostalog
raspodeljuje na zakonske rezerve ako su predviđene posebnim zakonom.
Račun 322 - Statutarne i druge rezerve

Na računu 322 - Statutarne i druge rezerve, iskazuju se rezerve koje se formiraju u skladu sa
opštim i drugim aktom pravnog lica i preduzetnika.
Namena ovih rezervi može biti za pokriće budućih gubitaka, za sticanje sopstvenih udela, za
povećanje osnovnog kapitala itd. Namena istih mora biti predviđena osnivačkim aktom društva.
Primer formiranja ovih rezervi dat je u okviru računa 340 - Neraspoređena dobit ranijih godina.
Grupa 33 - Revalorizacione rezerve i nerealizovani dobici i gubici

Na računima grupe 33 - Revalorizacione rezerve i nerealizovani dobici i gubici, iskazuju se
efekti revalorizacije i nerealizovani dobici i gubici koji se uključuju u Izveštaj o ostalom rezultatu
u skladu sa MRS 1.
Na računima ove grupe iskazuju se: efekti promena fer vrednosti nekretnina, postrojenja,
opreme, nematerijalne imovine; aktuarski dobici i gubici po osnovu planova definisanih
primanja; dobici i gubici po osnovu ulaganja u vlasničke instrumente kapitala i hartija od
vrednosti raspoloživih za prodaju; dobici i gubici po osnovu preračuna finansijskih izveštaja
prikazanih u drugoj funkcionalnoj valuti; dobici ili gubici od instrumenata zaštite neto ulaganja u
inostrano poslovanje; dobici ili gubici po osnovu instrumenata zaštite rizika (hedžinga) novčanog
toka; dobici i gubici po osnovu udela u ostalom sveobuhvatnom dobitku ili gubitku pridruženih
društava, kao i ostali dobici i gubici koji se iskazuju u okviru ostalog sveobuhvatnog dobitka
utvrđeni u skladu sa MRS i MSFI.
Račun 330 - Revalorizacione rezerve

Na računu 330 - Revalorizacione rezerve po osnovu revalorizacije nematerijalne imovine,
nekretnina, postrojenja i opreme, iskazuju se promene revalorizacionih rezervi nastalih po
osnovu promena fer vrednosti predmetnih dobara u skladu sa MRS 16 Nekretnine, MRS 38
Nematerijalna imovina i Odeljak 17 MSFI za MSP.
Podsećamo da privredni subjekti koji primenjuju Pravilnik za mikro i druga pravna lica
nemaju mogućnost da nematerijalnu imovinu, nekretnine, postrojenja i opremu (osim
investicionih nekretnina) vrednuju po fer vrednosti, shodno čemu ne vrše knjiženja na
računu 330.
Počev od 2019. godine, obavezna je primena novog/revidiranog MSFI za MSP u skladu sa

kojim je dozvoljeno naknadno vrednovanje nekretnina, postrojenja i opreme po fer
vrednosti. Opširnije u Stručni komentar - Poresko-računovodstveni instruktor: KOMENTAR
REŠENJA O UTVRĐIVANJU PREVODA MEĐUNARODNOG STANDARDA FINANSIJSKOG
IZVEŠTAVANJA ZA MALA I SREDNJA PRAVNA LICA (MSFI ZA MSP) - "Sl. glasnik RS", br.
83/2018: • Primena je obavezna od finansijskih izveštaja za 2019. godinu, a ranija primena je
dozvoljena •.
Evidentiranje promena na računu 330, uslovljeno je naknadnim vrednovanjem nekretnina,

postrojenja i opreme i nematerijalnih ulaganja po modelu revalorizacije u skladu sa MRS 16,
MRS 38 i Odeljkom 17 MSFI za MSP. Model revalorizacije znači da se nakon početnog
priznavanja nekretnine, postrojenja i opreme i nematerijalna ulaganja vrednuju po
revalorizovanom iznosu, koji predstavlja njihovu fer vrednost na datum revalorizacije umanjenu
za naknadnu akumuliranu amortizaciju i naknadne akumulirane gubitke zbog umanjenja
vrednosti. Odeljak 18 MSFI za MSP Nematerijalna imovina osim gudvila, propisuje da se
nematerijalna imovina vrednuje početno i naknadno po nabavnoj vrednosti umanjenoj za
celokupnu akumuliranu amortizaciju i sve akumulirane gubitke zbog umanjenja vrednosti.
U vezi sa revalorizacijom nekretnina, postrojenja i opreme društva treba da se
pridržavaju sledećih smernica i pravila iz MRS 16:
• Ako se vrši revalorizacija određene nekretnine, postrojenja i opreme, revalorizuje se celokupna

grupa nekretnina, postrojenja i opreme kojoj to sredstvo pripada;
• Učestalost revalorizovanja zavisi od promena fer vrednosti nekretnina, postrojenja i opreme

koje se revalorizuju. Neke nekretnine, postrojenja i oprema mogu pokazivati znatna i
promenljiva kretanja fer vrednosti, zbog čega je potrebno vršenje revalorizacije jednom u toku
godine, a neke stavke se mogu revalorizovati samo jednom na svakih tri ili pet godina;
• Fer vrednost zemljišta i objekata obično se utvrđuje procenom, koju vrše stručno osposobljeni
procenjivači, na osnovu tržišnih dokaza. Fer vrednost postrojenja i opreme je obično njihova
tržišna vrednost koja se utvrđuje procenom;
• Ako se knjigovodstvena vrednost sredstva poveća kao rezultat revalorizacije, to povećanje se

priznaje kao revalorizaciona rezerva. Međutim, povećanje se priznaje kao prihod u bilansu
uspeha do onog iznosa do kojeg se stornira revalorizaciono smanjenje istog sredstva, koje je
prethodno priznato kao rashod u bilansu uspeha;
• Ako se knjigovodstvena vrednost sredstva smanji kao rezultat revalorizacije, to smanjenje se

priznaje kao rashod. Međutim, smanjenje treba knjižiti direktno na teret revalorizacionih rezervi,
do iznosa postojeće revalorizacione rezerve koja se odnosi na to sredstvo;
• Svođenje knjigovodstvene vrednosti na fer vrednost može da se sprovede na jedan od

sledećih načina: proporcionalnom korekcijom nabavne vrednosti i ispravke vrednosti tako da
sadašnja vrednost bude jednaka fer vrednosti ili eliminacijom ispravke vrednosti u celini i
svođenjem nabavne vrednosti na fer vrednost;
• Revalorizacione rezerve koje se odnose na nekretnine, postrojenja i opremu, mogu se preneti

direktno na neraspoređenu dobit, kada sredstvo prestane da se priznaje. To može
podrazumevati prenos celokupnog ostatka, kada se sredstvo povuče iz upotrebe ili otuđi.
Međutim, neke rezerve mogu biti prenete i dok se sredstvo koristi, samo u slučaju primene MRS
16. U tom slučaju, iznos prenete rezerve predstavlja razliku između amortizacije zasnovane na
revalorizovanoj knjigovodstvenoj vrednosti sredstva i amortizacije zasnovane na prvobitnoj
nabavnoj vrednosti sredstva. Prenošenje revalorizacionih rezervi u neraspoređenu dobit ne
vrši se preko bilansa uspeha.
Za razliku od paragrafa 41. MRS 16, Odeljak 17 MSFI za MSP ne propisuje ovu mogućnost.
Međutim, paragraf 2.35. MSFI za MSP - Odeljak 2 Koncepti i sveobuhvatni principi, navodi da
su zahtevi za priznavanje i odmeravanje imovine, obaveza, prihoda i rashoda u ovom standardu
bazirani na sveobuhvatnim principima izvedenim iz punih MRS/MSFI. Takođe, paragrafom 10.6
MSFI za MSP je propisano da pri vršenju prosuđivanja, rukovodstvo može takođe da razmatra
zahteve i uputstva iz celokupnog seta MRS/MSFI koja se bave sličnim i povezanim pitanjima.
Shodno navedenom, smatramo da društvo koje primenjuje MSFI za MSP, može u odsustvu
navedene norme da primeni zahteve i uputstva iz MRS 16 u pogledu realizovanja
revalorizacionih rezervi, što obavezno unosi u svoje izabrane računovodstvene politike koje
primenjuje dosledno iz godine u godinu.
Detaljnije o revalorizacionim rezervama u Stručni komentar - Poresko-računovodstveni
instruktor: KORIŠĆENJE REVALORIZACIONIH REZERVI FORMIRANIH PROCENOM
NEKRETNINA, POSTROJENJA I OPREMA U SKLADU SA MRS 16 U FINANSIJSKIM
IZVEŠTAJIMA ZA 2019. GODINU: • Mogućnost za društva koja primenjuju MRS/MSFI •.
Račun 331 - Aktuarski dobici ili gubici po osnovu planova definisanih

primanja
Na računu 331 - Aktuarski dobici ili gubici po osnovu planova definisanih primanja, iskazuju se
aktuarski dobici i gubici u skladu sa Međunarodnim računovodstvenim standardom - MRS
19 Primanja zaposlenih ("Sl. glasnik RS", br. 35/2014). Pravna lica koja primenjuju MSFI za
MSP na ovom računu iskazuju aktuarske dobitke ili gubitke u skladu sa Odeljkom 5 i Odeljkom
28 MSFI za MSP.
Opširnije u Stručni komentar - Poresko-računovodstveni instruktor: PRIZNAVANJE

REZERVISANJA ZA OTPREMNINE I JUBILARNE NAGRADE U FINANSIJSKIM IZVEŠTAJIMA
ZA 2019. GODINU: • Primena MRS 19 i Odeljka 28 MSFI za MSP •.
Račun 332 - Dobici ili gubici po osnovu ulaganja u vlasničke instrumente

kapitala
Na računu 332 - Dobici ili gubici po osnovu ulaganja u vlasničke instrumente kapitala, iskazuju
se dobici i gubici na vlasničkim instrumentima kapitala vrednovanim po fer vrednosti kroz ostali
sveobuhvatni dobitak. Principi evidentiranja su isti kao kod računa 337.
Račun 333 - Dobici ili gubici po osnovu udela u ostalom sveobuhvatnom

dobitku ili gubitku pridruženih društava
Na računu 333 - Dobici ili gubici po osnovu udela u ostalom sveobuhvatnom dobitku ili gubitku
pridruženih društava, iskazuje se udeo ulagača u promenama u ostalom sveobuhvatnom
dobitku pridruženog društva u skladu sa MRS 28.
Skrećemo pažnju da se ovaj račun može primeniti samo pri izradi konsolidovanih finansijskih
izveštaja, jer se MRS 28 odnosi na vrednovanje u konsolidovanim finansijskim izveštajima.

EVIDENTIRANJE DOBITAKA I GUBITAKA PO OSNOVU UDELA U OSTALOM
SVEOBUHVATNOM DOBITKU ILI GUBITKU PRIDRUŽENIH DRUŠTAVA: • Upotreba računa
333 moguća samo u konsolidovanim finansijskim izveštajima •.
Račun 334 - Dobici ili gubici po osnovu preračuna finansijskih izveštaja

inostranog poslovanja
Na računu 334 - Dobici ili gubici po osnovu preračuna finansijskih izveštaja inostranog
poslovanja, iskazuju se efekti kursnih razlika koje su nastale po osnovu ulaganja u inostrano
poslovanje, koji se priznaju u okviru ostalog sveobuhvatnog dobitka u skladu sa paragrafom 30.
MRS 21. Pravna lica koja primenjuju MSFI za MSP na ovom računu iskazuju dobitke ili gubitke
po osnovu preračuna finansijskih izveštaja inostranog poslovanja u skladu sa Odeljkom 5 i

EVIDENTIRANJE DOBITAKA ILI GUBITAKA PO OSNOVU PRERAČUNA FINANSIJSKIH
IZVEŠTAJA INOSTRANOG POSLOVANJA: • Upotreba računa 334 •.
Račun 335 - Dobici ili gubici od instrumenata zaštite neto ulaganja u

inostrano poslovanje
Na računu 335 - Dobici ili gubici od instrumenata zaštite neto ulaganja u inostrano poslovanje,
iskazuju se dobici i gubici od instrumenata zaštite neto ulaganja u inostrano poslovanje,
uključujući i zaštitu monetarne imovine koja se smatra delom neto ulaganja u skladu sa
paragrafom 102. MRS 39.
Prema paragrafu 102. MRS 39, hedžing neto investicije u inostrano poslovanje, uključujući i
hedžing monetarne stavke koji se računovodstveno obuhvata kao deo neto investicije (videti
MRS 21), treba da se računovodstveno obuhvata slično hedžingu tokova gotovine:
a) deo dobitka ili gubitka od instrumenata hedžinga koji je određen da bude efektivni
hedžing (videti paragraf 88 MRS 39) treba da se priznaje u ukupnom ostalom rezultatu; i
b) neefektivan deo treba da se priznaje u bilansu uspeha.
Dobitak ili gubitak od instrumenata hedžinga koji se odnosi na efektivan deo hedžinga priznat je
u ukupnom ostalom rezultatu treba da se priznaje u bilansu uspeha, kao reklasifikacija usled
korigovanja (videti MRS 1) u skladu sa paragrafima 48-49 MRS 21 posle otuđenja ili
periodičnog otuđenja inostranog poslovanja.
Prema paragrafu 88. MRS 39, odnos hedžinga se kvalifikuje za računovodstvo hedžinga kako je
izloženo u paragrafima 89-102 MRS 39 ako i samo ako se ispune svi sledeći uslovi:
a) ako na početku hedžinga postoji formalno naznačavanje i dokumentacija o odnosu hedžinga i

cilj za upravljanje rizicima nekog entiteta, kao i strategija za vršenje hedžinga. Ta dokumentacija
treba da uključi identifikaciju instrumenata hedžinga, stavke hedžinga ili transakcije u vezi sa
njim, prirodu rizika koji je predmet hedžinga, kao i to kako će entitet proceniti efektivnost
instrumenta hedžinga prilikom prebijanja izloženosti promenama fer vrednosti stavke hedžinga
ili promenama tokova gotovine transakcije koja je predmet hedžinga, a koji se može pripisati
riziku koji je predmet hedžinga;
b) očekuje se da hedžing bude veoma efektivan (videti Prilog A MRS 39 paragrafe AG105-
AG113) prilikom prebijanja promena fer vrednosti ili tokova gotovine pripisivih riziku koji je
predmet hedžinga, u skladu sa prvobitno dokumentovanom strategijom upravljanja rizikom za
taj određeni odnos hedžinga;
c) za hedžinge tokova gotovine, predviđena transakcija koja je predmet hedžinga mora biti
veoma verovatna i mora predstavljati izloženost promenama tokova gotovine koji bi na kraju
mogli da utiču na bilans uspeha;
d) efektivnost hedžinga može se pouzdano odmeriti, to jest, fer vrednost ili tokovi gotovine
stavke hedžinga pripisuju riziku koji je predmet hedžinga i fer vrednost instrumenta hedžinga
mogu se pouzdano odmeriti;
e) hedžing se stalno procenjuje i određuje se da je stvarno bio veoma efektivan tokom perioda
finansijskog izveštavanja za koji je hedžing bio naznačen.
U našim uslovima, veoma su retko ispunjeni uslovi za vođenje računovodstva hedžinga.
Račun 336 - Dobici ili gubici po osnovu instrumenata zaštite rizika

(hedžinga) novčanog toka
Prema Pravilniku, na računu 336 - Dobici ili gubici po osnovu instrumenata zaštite rizika
(hedžinga) novčanog toka, iskazuje se deo dobitka ili gubitka od instrumenata zaštite novčanog
toka u skladu sa paragrafom 95. MRS 39. Pravna lica koja primenjuju MSFI za MSP na ovom
računu iskazuju dobitke ili gubitke po osnovu promene fer vrednosti instrumenata hedžinga u
skladu sa Odeljkom 5 i Odeljkom 12 MSFI za MSP.
Prema paragrafu 95. MRS 39, ako hedžing tokova gotovine zadovoljava uslove paragrafa 88
MRS 39 (navedeni u prethodnom podnaslovu) tokom perioda, treba računovodstveno da se
obuhvata na sledeći način:
a) deo dobitka ili gubitka od instrumenata hedžinga određenog da bude efektivni hedžing
(videti paragraf 88 MRS 39) treba da se priznaje u ukupnom ostalom rezultatu; i
b) neefektivni deo dobitka ili gubitka od instrumenata hedžinga treba da se priznaje u
bilansu uspeha.
Dakle, hedžing tokova gotovine računovodstveno se obuhvata na sledeći način:
a) zasebna komponenta kapitala povezana sa stavkom hedžinga koriguje se prema manjem od

sledećeg (u apsolutnim iznosima):
- ukupnom dobitku ili gubitku od instrumenata hedžinga od početka hedžinga; i

- ukupnoj promeni fer vrednosti (sadašnja vrednost) očekivanih budućih tokova gotovine
stavke hedžinga od početka hedžinga;
b) svaki preostali dobitak ili gubitak od instrumenata hedžinga ili njegove naznačene
komponente (to nije efektivan hedžing) priznaje se u bilansu uspeha; i
c) ako je dokumentovana strategija entiteta za upravljanje rizikom za određeni odnos hedžinga

isključivanje iz procene efektivnosti hedžinga određene komponente dobitka ili gubitka ili tokova
gotovine sa njima u vezi od instrumenata hedžinga (videti paragrafe 74, 75 i 88(a) MRS 39), ta
isključena komponenta dobitka ili gubitka priznaje se u skladu sa paragrafom 55 MRS 39.
Naime, prema paragrafu 55. MRS 39, dobitak ili gubitak koji se javlja usled promene fer
vrednosti finansijskog sredstva ili finansijske obaveze koja nije deo odnosa hedžinga (videti
paragrafe 89 -102), treba da se priznaje na sledeći način:
a) Dobitak ili gubitak od finansijskog sredstva ili finansijske obaveze klasifikovanih po fer
vrednosti kroz bilans uspeha treba da se priznaje u bilansu uspeha.
b) Dobitak ili gubitak od finansijskog sredstva raspoloživog za prodaju treba da se priznaje u

ukupni ostali rezultat, osim za troškove od umanjenja vrednosti (videti paragrafe 67-70) i
devizne dobitke i gubitke (videti Prilog A paragraf AG83), dok finansijsko sredstvo ne prestane
da se priznaje. Tada će akumulirani dobitak ili gubitak prethodno priznat u ukupnom ostalom
rezultatu biti reklasifikovan iz kapitala u bilans uspeha, kao reklasifikacija usled korigovanja
(videti MRS 1). Međutim, kamata izračunata korišćenjem metoda efektivne kamate (videti
paragraf 9) se priznaje u bilansu uspeha (videti MRS 18). Dividende od instrumenta kapitala
raspoloživog za prodaju se priznaju u bilansu uspeha kada se ustanovi pravo entiteta da prima
uplate (videti MRS 18).
Račun 337 - Dobici ili gubici po osnovu hartija od vrednosti raspoloživih za

prodaju
Na računu 337 - Dobici ili gubici po osnovu hartija od vrednosti raspoloživih za prodaju, iskazuju
se promene fer vrednosti finansijske imovine raspoložive za prodaju u skladu sa paragrafom 55.
MRS 39 i MSFI 7.
Podsećamo da, račun 337 upotrebljavaju društva koja primenjuju MRS/MSFI, kao i
društva koja primenjuju MSFI za MSP, a izabrala su da finansijsku imovinu i obaveze
vrednuju u skladu sa MRS 39, što je dozvoljeno odredbama Odeljaka 11 i 12 MSFI za
MSP.

EVIDENTIRANJE DOBITAKA I GUBITAKA PO OSNOVU HARTIJA OD VREDNOSTI
RASPOLOŽIVIH ZA PRODAJU: • Upotreba računa 337 •.
Grupa 34 - Neraspoređeni dobitak

Na računima grupe 34 - Neraspoređeni dobitak, iskazuje se neraspoređeni dobitak ranijih
godina i tekuće godine.
Račun 340 - Neraspoređeni dobitak ranijih godina

Na računu 340 - Neraspoređeni dobitak ranijih godina, iskazuje se kumulirani neraspoređeni
dobitak ranijih godina. Promene na ovom računu nastaju po sledećim osnovama:
• prenos neraspoređenog dobitka tekuće godine na neraspoređeni dobitak ranijih godina,

• korekcija početnog stanja po osnovu ispravke greške iz prethodnog perioda u skladu sa
MRS 8,odnosno Odeljkom 10 i 35 MSFI za MSP, kao i čl. 6-9. Pravilnika za mikro i
druga pravna lica;
• korekcija početnog stanja po osnovu efekata promene računovodstvene politike,
• raspodela dobiti,
• utvrđivanje poreske obaveze za porez na dobit, rešenjem nadležnog poreskog organa,
iznad iznosa koji je utvrdio poreski obveznik,
• prenos realizovanih revalorizacionih rezervi sa računa 330,
• prenos negativne emisione premije na dan bilansa.
Raspodela dobiti u društvu s ograničenom odgovornošću i akcionarskom društvu vrši se u

skladu sa Zakonom o privrednim društvima i osnivačkim aktima društva. Dobit društva
utvrđuje se u finansijskim izveštajima društva, a njihovo usvajanje je preduslov za
raspodelu dobiti.
U skladu sa članom 270. Zakona o privrednim društvima, po usvajanju finansijskih izveštaja za

poslovnu godinu, dobit te godine se može raspodeliti za:
1) pokriće gubitaka prenesenih iz ranijih godina;

2) rezerve, ako su one predviđene posebnim zakonom (zakonske rezerve);
3) rezerve, ako ih je društvo utvrdilo statutom (statutarne rezerve);
4) dividendu;
5) povećanje kapitala;
6) učešće zaposlenih i članova uprave u dobiti itd.
Na teret računa 340 - Neraspoređeni dobitak ranijih godina, knjiži se iznos raspoređenog
dobitka u korist računa 350 - Gubitak ranijih godina, 461 - Obaveze za dividende, 462 -
Obaveze za učešće u dobitku, grupe 45 - Obaveze po osnovu zarada i naknada zarada,
odgovarajućih računa grupe 30 - Osnovni kapital, 321 - Zakonske rezerve, 322 - Statutarne i
druge rezerve, kao i drugih odgovarajućih računa.
Na teret ovog računa, u korist računa 481 - Obaveze za porez iz rezultata, knjiži se i iznos
utvrđene obaveze za porez iz rezultata po rešenju poreskog organa, iznad iznosa koji je utvrdilo
pravno lice.
Primer knjiženja raspodele dobiti u društvu s ograničenom odgovornošću za povećanje

osnovnog kapitala i statutarne rezerve:
Društvo s ograničenom odgovornošću ima jednog osnivača i to pravno lice koje je rezident
Republike Srbije. Doneta je odluka da se neraspoređena dobit ranijih godina u iznosu od
4.000.000 dinara raspodeli za sledeće namene:
- pokriće gubitka iz ranijih godina u iznosu od 2.000.000 dinara;

- za statutarne rezerve u skladu sa statutom, u iznosu od 1.000.000 dinara,
- za povećanje kapitala u iznosu od 1.000.000 dinara.
Odluka o povećanju kapitala je registrovana u nadležnom registru.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 340 Neraspoređeni dobitak ranijih godina 4.000.000
350 Gubitak ranijih godina 1.000.000
322 Statutarne i druge rezerve 1.000.000
Udeli društva s ograničenom odgovornošću -
3022
nerezidentno pravno lice 1.000.000
po odluci skupštine društva o raspodeli dobiti i povećanju osnovnog kapitala i rezervi
Račun 341 - Neraspoređeni dobitak tekuće godine

Na računu 341 - Neraspoređeni dobitak tekuće godine, iskazuje se neraspoređeni dobitak
tekuće godine, odobrenjem ovog računa na teret računa 724 - Prenos dobitka ili gubitka.
Prilikom otvaranja poslovnih knjiga na početku naredne poslovne godine saldo sa ovog računa
prenosi se na račun 340 - Neraspoređeni dobitak ranijih godina.
Grupa 35 - Gubitak
Na računima grupe 35 - Gubitak, iskazuje se gubitak ranijih godina i gubitak tekuće godine
prema nazivima računa ove grupe. U računovodstvenom smislu, gubitak predstavlja umanjenje
odnosno ispravku vrednosti osnovnog kapitala.
Zakonom o privrednim društvima, kao ni propisima iz oblasti računovodstva nije propisan rok u
kome je privredno društvo dužno da izvrši pokriće gubitka, što upućuje da isti može ostati
nepokriven nezavisno da li društvo ima ili ne sredstava za njegovo pokriće. Međutim, imajući u
vidu odredbe člana 305. Zakona o privrednim društvima, da se neraspoređena dobit i rezerve
društva mogu pretvoriti u osnovni kapital samo ako društvo nije iskazalo gubitak u finansijskim
izveštajima na osnovu kojih se donosi odluka o povećanju osnovnog kapitala, znači da se na
posredan način govori o vremenu pokrića gubitka. Jer ukoliko društvo ima nameru da poveća
osnovni kapital ili rezerve a ima iskazan gubitak, mora prvo pokriti taj gubitak. Takođe, posredno
na vreme pokrića gubitka upućuju i odredbe člana 270. Zakona o privrednim društvima kojima
se uređuje redosled raspodele dobiti, koji je striktno propisan, pa je prva tačka u tom redosledu
pokriće gubitka iz ranijih godina. I ovim članom se na posredan način upućuje da ukoliko
društvo želi da povećava rezerve ili kapital ili isplati dividende, to ne može učiniti pre
nego što pokrije gubitak ranijih godina.
Podsećamo da je, Pravilnikom o sadržini i formi obrazaca finansijskih izveštaja za

privredna društva, zadruge, i preduzetnike ("Sl. glasnik RS", br. 95/2014) izmenjen način
prikazivanja gubitka iznad visine kapitala u samom obrascu Bilans stanja koji se koristi počev
od 2014. godine. Naime, u Bilansu stanja za 2018. godinu, gubitak iznad visine kapitala
se iskazuje na AOP 0463 na kraju pasive i oduzima se od ukupne pasive.
Račun 350 - Gubitak ranijih godina

Na računu 350 - Gubitak ranijih godina, iskazuje se gubitak iz ranijih godina prenosom sa
računa 351 - Gubitak tekuće godine.
U korist ili na teret ovog računa knjiži se i efekat po osnovu promene računovodstvene politike i
ispravke materijalno značajne greške, u skladu sa MRS 8, odnosno Odeljkom 10 i 35 MSFI za
MSP, kao i čl. 6-9. Pravilnika za mikro i druga pravna lica i usvojenom računovodstvenom
politikom.
Pokriće gubitka vrši se na teret računa 340 - Neraspoređeni dobitak ranijih godina i računa
grupe 32 u skladu sa zakonom i opštim ili drugim aktom pravnog lica, odnosno preduzetnika.
Primer knjiženja pokrića gubitka u društvu s ograničenom odgovornošću:
Društvo s ograničenom odgovornošću usvojilo je finansijski izveštaj za 2018. godinu sa

izveštajem revizora. Na istoj sednici održanoj u aprilu tekuće godine, doneta je i Odluka o
pokriću gubitka ranijih godina u iznosu od 2.000.000 dinara, na sledeći način:
- na teret neraspoređene dobiti 1.500.000 dinara;
- na teret rezervi formiranih za ove namene u skladu sa osnivačkim aktom 500.000 dinara;
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
322 Statutarne i druge rezerve 500.000
350 Gubitak ranijih godina 2.000.000
po odluci društva o pokriću gubitka
Iz Mišljenja Ministarstva finansija, br. 140/16/401-00-1094/12 od 20.7.2012. godine:
Takođe, potrebno je imati u vidu i mogućnost pokrića gubitka putem dodatnih uplata osnivača.
"... Ukoliko se dodatne uplate vrše sa ciljem pokrića gubitka društva, u skladu sa odlukom
skupštine društva i članom 180. stav 1. Zakona, gubitak se može neposredno pokriti u korist
računa 350 - Gubitak ranijih godina, na teret računa 241 - Tekući (poslovni) računi ili 244 -
Devizni račun (u slučaju uplata članova iz inostranstva u skladu sa zakonom)..."
Primer računovodstvenog evidentiranja dodatne uplate radi pokrića gubitka u društvo s

ograničenom odgovornošću:
1) Skupština društva s ograničenom odgovornošću koja ima dva osnivača donela je odluku o
dodatnoj uplati radi pokrića gubitka srazmerno visini učešća u kapitalu osnivača u ukupnom
iznosu od 1.000.000 dinara. Osnivač A koji ima 60% učešća u kapitalu je uplatio 600.000
dinara, a osnivač B koji ima 40% učešća u kapitalu uplatio je 400.000 dinara. Društvo ne
raspolaže iznosom neraspoređene dobiti i rezervi koje bi se upotrebile za pokriće gubitka.
Konto OPIS Iznos

R.
br.
1 2 3 4 5 6
1) 2410 Tekući račun - uplata osnivača A 600.000
2411 Tekući račun - uplata osnivača B 400.000
Gubitak ranijih godina - pokriće od strane
3500 600.000
osnivača A
Gubitak ranijih godina - pokriće od strane
3501 400.000
osnivača B
po odluci skupštine društva o pokriću gubitka dodatnim uplatama
Račun 351 - Gubitak tekuće godine

Na računu 351 - Gubitak tekuće godine, iskazuje se gubitak utvrđen na kraju obračunskog
perioda zaduženjem ovog računa u korist računa 724 - Prenos dobitka ili gubitka.
Gubitak tekuće godine koji je iskazan na računu 351, prilikom prenosa početnog stanja u
narednom obračunskom periodu prenosi se na račun 350 - Gubitak ranijih godina.
KLASA 4 - DUGOROČNA REZERVISANJA, OBAVEZE I

PASIVNA VREMENSKA RAZGRANIČENJA
MRS 39, odnosno Odeljak 21 i 22 MSFI za MSP, regulišu prestanak priznavanja obaveza: kada
je ispunjena, otkazana ili je istekla.
Nakon početnog priznavanja obaveza u stranoj valuti, na svaki datum bilansa obaveze
nominirane u stranoj valuti iskazuju se primenom zaključnog kursa. Dobici i gubici od promene
kurseva na monetarnoj obavezi iskazuju se kao prihodi ili rashodi.
Vrednovanje obaveza povezanih sa hartijama od vrednosti vrši se shodno vrednovanju takvih

potraživanja povezanih sa hartijama od vrednosti, što je obrazloženo u okviru računa grupa
računa 04 i 23.
Grupa 40 - Dugoročna rezervisanja

Rezervisanje se definiše kao obaveza koja je neizvesna u pogledu vremena dospeća i iznosa
koji će biti izmiren. Ova dva kriterijuma, neizvesan rok izmirenja i neizvesan iznos su osobine
rezervisanja po kojima se ona razlikuju od obaveza.
Računovodstveni okvir za priznavanje rezervisanja
Pravna lica koja primenjuju Međunarodne računovodstvene standarde odnosno Međunarodne

standarde finansijskog izveštavanja, računovodstveno obuhvatanje rezervisanja vrše u skladu
sa Međunarodnim računovodstvenim standardom - MRS 37 Rezervisanja, potencijalne
obaveze i potencijalna imovina ("Sl. glasnik RS", br. 35/2014 - dalje: MRS 37).
Pravna lica koja primenjuju MSFI za MSP računovodstveno obuhvatanje rezervisanja vrše u
skladu sa Odeljkom 21 Rezervisanja, potencijalne obaveze i potencijalna imovina.
Mikro i druga pravna lica računovodstveno obuhvatanje rezervisanja vrše u skladu sa članom
26. Pravilnika za mikro i druga pravna lica.
Ne postoje značajne razlike u pravilima priznavanja i vrednovanja rezervisanja propisanih MRS

37 i Odeljkom 21 MSFI za MSP i Pravilnikom za mikro i druga pravna lica. Neke od razlika koje
nisu suštinske prirode se odnose na:
• manji broj uputstava za potrebe obelodanjivanja u skladu sa odeljkom 21 MSFI za MSP i

• manji broj uputstava za primenu pravila i zahteva u odeljku 21 MSFI za MSP u odnosu na
MRS 37.
Mikro i druga pravna lica u nedostatku preciznih uputstava u vezi sa obuhvatanjem rezervisanja
će primenjivati zahteve iz Odeljka 21 MSFI za MSP.
Priznavanje dugoročnih rezervisanja je povezano sa priznavanjem troškova rezervisanja.

Prema Pravilniku, troškovi rezervisanja se evidentiraju u okviru grupe 54 - Troškovi
amortizacije i rezervisanja.
Kada nastane odliv sredstava po osnovu obaveze za koju je prethodno izvršeno rezervisanje,
stvarni troškovi se ne iskazuju ponovo kao rashod, već se knjiženje sprovodi zaduženjem
računa rezervisanja, a u korist odgovarajućeg računa obaveza (prema vrstama) ili
odgovarajućeg računa sredstava (zalihe, novčana sredstva) u zavisnosti od karaktera
rezervisanja, vrste nastale obaveze i načina na koji je ona izmirena. Neiskorišćeni iznos
rezervisanja ukida se u korist računa 678 - Prihodi od ukidanja dugoročnih i kratkoročnih
rezervisanja.
Rezervisanje je obaveza sa neizvesnim rokom dospeća ili iznosom. Neizvesnost u

pogledu roka i iznosa obaveze su osobine rezervisanja po kome se rezervisanje razlikuje od
ostalih obaveza i zato se rezervisanja u finansijskim izveštajima prikazuju odvojeno od ostalih
dugoročnih i kratkoročnih obaveza.
Priznavanje
U skladu sa MRS 37, Odeljkom 21 MSFI za MSP i Pravilnikom za mikro i druga pravna
lica, mogu se uvesti sledeća rezervisanja:
- Rezervisanja za troškove u garantnom roku,

- Rezervisanja za troškove obnavljanja prirodnih bogatstava,
- Rezervisanja za troškove restrukturiranja,
- Rezervisanja za izdate garancije i druga jemstva,
- Rezervisanja po osnovu sudskih sporova,
- Druga rezervisanja koja zadovoljavaju propisane uslove.
Rezervisanja se ne priznaju za buduće poslovne gubitke. Budući poslovni gubici ne ispunjavaju
definiciju obaveze i opšte kriterijume za priznavanje rezervisanja.
U skladu sa MRS 37 i paragrafom 21.4 MSFI za MSP, rezervisanje će biti priznato kada su
kumulativno ispunjena sledeća tri uslova:
1) društvo ima sadašnju obavezu (zakonsku ili izvedenu) kao posledicu prošlog događaja;
2) verovatno je da će doći do odliva resursa radi izmirenja obaveza; i
3) visina obaveze može da se pouzdano proceni.
Pored toga, obaveza priznavanja rezervisanja pored gore navedenih uslova, se priznaje samo
u onim slučajevima kada je iznos tih rezervisanja materijalno značajan.
Preispitivanje rezervisanja
Rezervisanja se ponovo razmatraju na kraju svakog izveštajnog perioda i koriguju radi

odražavanja najbolje tekuće procene. To znači da kada više nije verovatno da će doći do odliva
resursa za izmirenje obaveza, rezervisanje se ukida u korist prihoda. Ukoliko se utvrdi da
formirana rezervisanja neće biti dovoljna za pokriće obaveza, povećava se iznos rezervisanja
na teret rashoda.
Upotreba rezervisanja
U skladu sa MRS 37 i paragrafom 21.10 MSFI za MSP, rezervisanje se može koristiti samo po
osnovu izdataka za koje je rezervisanje prvobitno bilo priznato. To konkretno znači da, na
primer, odliv po osnovu rezervisanja za zadržane kaucije i depozite ne može se koristiti za
rezervisanja za troškove u garantnom roku i sl, ili odliv koji je u vezi sa ugovorom po kom su
formirana rezervisanja za garantni rok, ali odliv nastao po osnovu popravke u garantnom roku,
ne može se koristiti za zatvaranje rezervisanja u garantnom roku.
Diskontovanje dugoročnih rezervisanja
MRS 37 kao i Odeljak 21 MSFI za MSP ne prave podelu rezervisanja po ročnosti na

kratkoročna i dugoročna.
Eventualna obaveza diskontovanja propisana je za pravna lica koja primenjuju potpune

MRS/MSFI I MSFI za MSP ali ne i za mikro i druga pravna lica koja primenjuju Pravilnik za
mikro i druga pravna lica. Međutim, ukoliko ova pravna lica imaju dugoročna rezervisanja nema
smetnji da izvrši diskontovanje. Uporište u ovakvom zaključku je članu 6. stav 3. Pravilnika za
mikro i druga pravna lica kojim je propisano da kada za konkretnu situaciju i transakciju nisu
propisana odgovarajuća načela i pravila, poslovni subjekt može primeniti kriterijume za
priznavanje i vrednovanje imovine, obaveza, prihoda i rashoda i rezultata poslovanja koji su
propisani MSFI za MSP.
Kada se prilikom utvrđivanja rezervisanja, troškovi rezervisanja procenjuju za više budućih

perioda, radi se o dugoročnim rezervisanjima gde je potrebno za sve izdatke koji će po tom
osnovu nastati diskontovati na njihovu sadašnju vrednost. Saglasno paragrafu 45 MRS 37, i
paragrafu 21.7 MSFI za MSP, kada je efekat vremenske vrednosti novca značajan, iznos
rezervisanja je sadašnja vrednost očekivanih izdataka zahtevanih da se izmiri obaveza.
Diskontna stopa je stopa pre poreza koja odražava tekuće tržišne procene vremenske vrednosti
novca i rizike specifične za obavezu.
Ukoliko je vršeno diskontovanje, iznos rezervisanja se povećava sa protokom vremena.

Pomenuto povećanje se tretira kao trošak pozajmljivanja, odnosno evidentira se u okviru
računa finansijski rashodi.
Promena procene rezervisanja
Pitanje početnog priznavanja i naknadnog vrednovanja rezervisanja treba da se uredi

računovodstvenim politikama društva. Promena rezervisanja u smislu nove procene
rezervisanja, odnosno revidiranje već postojeće procene, predstavlja promenu
računovodstvene procene, a ne promenu računovodstvene politike saglasno paragrafu 32
MRS 8 i Odeljka 10 Računovodstvene politike, procene i greške MSFI za MSP. U tom smislu,
svaka promena i revidiranje procene iznosa rezervisanja evidentiraće se preko bilansa uspeha
odnosno rashoda i prihoda tekućeg perioda a ne kao korekcija rezultata ranijeg perioda.
Račun 400 - Rezervisanja za troškove u garantnom roku

Na računu 400 - Rezervisanja za troškove u garantnom roku iskazuju se rezervisanja po
osnovu rizika za date garancije za prodatu robu i proizvode.
Pod uslovom da društvo kontinuirano prodaje proizvode na koje daje garanciju, rezervisanje za
troškove u garantnom roku ima karakter kontinuiranog rezervisanja. To znači da se na dan
svakog bilansa preispituje visina iskazanog rezervisanja i da se na kraju godine ne vrši potpuno
ukidanje rezervisanja i formiranje novog već se vrši priznavanje dodatnog rezervisanja na teret
rashoda, ukoliko na dan bilansa postojeći iznos nije dovoljan i prestanak priznavanja dela
rezervisanja, ukoliko na dan bilansa postojeći iznos rezervisanja prevazilazi potreban u korist
prihoda.
Rezervisanje za troškove u garantnom roku zadovoljava uslove za priznavanje kao

rezervisanja, tako što:
• prodaja robe/proizvoda je obavezujući događaj (prošli događaj) po osnovu koje postoji

sadašnja obaveza (ugovorna obaveza da će se pokriti troškovi popravke u garantnom
roku);
• najverovatnije će doći do izdataka po ovom osnovu, jer prodavac nema mogućnost da ih
izbegne;
• visina budućih izdataka može pouzdano da se izmeri na osnovu iskustva iz prethodnog
perioda.
U garantnom roku može doći do zamene rezervnih delova ili usluga popravki proizvoda. U
slučaju zamene dobara u garantnom roku, odredbom člana 6. stav 1. tačka 2) Zakon o PDV
propisano je, da se prometom dobara i usluga, u smislu ovog zakona, ne smatra zamena
dobara u garantnom roku.
Prema odredbi člana 2. Pravilnika o postupku zamene dobara u garantnom roku kod koje
se smatra da promet dobara nije izvršen ("Sl. glasnik RS", br. 118/2012), zamena dobara u
garantnom roku ne smatra se prometom dobara, pod uslovom da je zamena dobara izvršena
bez naknade i u skladu sa uslovima iz garancije.
Postoji nekoliko načina za obračun rezervisanja u garantnom roku koje dajemo u nastavku:
Primer: preispitivanje visine rezervisanja na osnovu nastalih stvarnih troškova

popravke
Društvo je procenilo za prethodnu godinu, da je potrebno rezervisanje od 5% za troškove

popravki i zamena u garantnom roku od tri godine, u odnosu na ukupno prodatu robu uz
garantni rok od 200.000.000 dinara. Izvršeno je rezervisanje u iznosu od 10.000.000 dinara.
Zbog pojednostavljenja u objašnjavanju knjiženja, pošlo se od pretpostavke da efekat
vremenske vrednosti novca nije značajan, pa se ne vrši diskontovanje, kao ni primena
statističke metode očekivane vrednosti.
U tekućoj godini, društvo treba da preispituje visinu iskazanog rezervisanja:
Vrednost zamenjenih rezervnih delova po obračunu servisera za prethodnu 12.000.000

godinu
Vrednost prodate robe u tekućoj godini 220.000.000
Ukalkulisana dugoročna rezervisanja (5% od prodajne vrednosti) 11.000.000
Preispitivanjem rezervisanja koje je utvrđeno na kraju prethodne godine, konstatovano je da je

izvršeno nedovoljno rezervisanje (rezervisano je 10.000.000, a utrošeno je 11.000.000 dinara
samo u prvoj godini, a garancija traje još dve godine). Zbog toga je procenjeno da se
rezervisanje uveća za dodatnih 2.200.000, odnosno da iznosi 6% od prodajne vrednosti, pa će
se u tekućoj godini proknjižiti rezervisanje u iznosu od 13.200.000 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 541 Troškovi rezervisanja za garantni rok 13.200.000
400 Rezervisanja za troškove u garantnom 13.200.000
roku
za rezervisanje u tekućoj godini
Neizvesnosti oko iznosa koji se priznaje kao rezervisanje se razmatraju na razne načine, u
skladu sa okolnostima.
U slučaju kada se rezervisanje odnosi na veliki broj stavki (različita vrsta robe, kod kojih se u
pogledu verovatnoće nastanka, visine izdataka po osnovu popravki u garantnom roku javljaju
značajne razlike) obaveza se procenjuje uvažavanjem svih mogućih ishoda verovatnoća
povezanih sa njima. Naziv ove statističke metode procene je "očekivana vrednost".
Primer: obračun rezervisanja metodom očekivane vrednosti
1) Društvo prodaje robu uz garanciju od dve godine. Na osnovu procene, u slučaju minornih
opravki troškovi opravke bi iznosili 2.000.000 dinara. Ukoliko dođe do ozbiljnijih popravki,
procenjeni troškovi popravke bi iznosili 8.000.000 dinara. Prošlo iskustvo i očekivanja ukazuju
na sledeću verovatnoću nastanka događaja:
- 70% prodatih proizvoda funkcionisaće ispravno odnosno neće imati nedostatke,

- 25% prodatih proizvoda imaće manje nedostatke,
- 5% prodatih proizvoda imaće ozbiljne nedostatke.
Privredno društvo procenjuje verovatnoću odliva za obaveze po garanciji za celinu, a primenom

metode ponderisanja mogućih ishoda, rezervisanje u tekućoj godini se izračunava na sledeći
način:
Rezervisanje = (70% x 0) + (25% x 2.000.000) + (5% x 8.000.000) = 900.000
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 541 Troškovi rezervisanja za garantni rok 900.000
400 Rezervisanja za troškove u garantnom roku 900.000
za formiranje rezervisanja
Primer: obračun rezervisanja sa diskontovanjem
1) U toku 2018. godine prodavac tehničkih aparata prodao je svoje proizvode u vrednosti od
8.000.000 dinara i daje trogodišnju garanciju za svoje proizvode. Projektovani izdatak za tri
godine iznosi 600.000 dinara, linearno raspoređen po godinama, a po osnovu prodaje u 2018.
godini.
Na osnovu navedenih podataka potrebno je utvrditi diskontovanu vrednost svih budućih

novčanih izdataka na ime popravki u garantnom roku od tri godine, za koje se sprovodi
rezervisanje, i onda sabrati diskontovane iznose i tako dobijeni iznos rezervisati.
Diskontovana vrednost se utvrđuje množenjem buduće vrednosti novčanog izdatka sa

diskontnim faktorom, što se može izraziti sedećom formulom:
K0 = Kn x df
1
df =
(1+p)n
gde je:
K0 - sadašnja vrednost budućih izdataka
Kp - vrednost budućeg izdatka
df - diskontni faktor
r - kamatna stopa u decimalnom zapisu
n - broj godina
Za izračunavanje sadašnje vrednosti za potrebe izračunavanja diskontnog faktora u primeru

pošlo se od pretpostavke da je diskontna stopa 10%.
U narednoj tabeli diskontovani su projektovani izdaci da bi se dobila diskontovana sadašnja

vrednost budućih izdataka na dan 31.12.2018. godine i dobili da je diskontovana vrednost
izdataka 497.370 dinara.
Godina Vrednost obaveze Diskontni faktor Diskontovana vrednost

1 2 3 4 (2 x 3)
2019. 200.000 0,90909091 181.818
2020. 200.000 0,82644628 165.289
2021. 200.000 0,75131480 150.263
Ukupno: 600.000 497.370
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
U 2019. godini nastale su sledeće promene:
2) Društvo je napravilo nov obračun rezervisanja za promet ostvaren u 2019. godini.

Pretpostavka je da je promet u 2019. godini 5.000.000 dinara. Pretpostavljeni budući izdaci
iznose 150.000 dinara za tri godine. Sprovedeno je diskontovanje i dobijena diskontovana
vrednost od 124.343 dinara.
Godina Vrednost obaveze Diskontni faktor Diskontovana vrednost

1 2 3 4 (2x3)
2020. 50.000 0,90909091 45.455
2021. 50.000 0,82644628 41.322
2022. 50.000 0,75131480 37.566
Ukupno: 150.000 124.343
3) Svesti rezervisanje na novu sadašnju vrednost na dan 31.12.2019. godine. Polazi se od

pretpostavke da se diskontna stopa nije promenila.
Preračun rezervisanja je sledeći:
Vrednost Diskontni Diskontovana Ranije Za

Godina
obaveze faktor vrednost diskontovano doknjižavanje
1 2 3 4 (2x3) 5 6 (4-5)
2020. 200.000 0,90909091 181.818 165.289 16.529
2021. 200.000 0,82644628 165.289 150.263 15.026
Ukupno: 400.000 347.107 315.552 31.555
Pored povećanja proisteklog iz diskontovanja iznosa na novu sadašnju vrednost u 2019. godini
u iznosu od 31.555 dinara, potrebno je proknjižiti i povećanje rezervisanja iz 2018. godine za
2019. godinu, odnosno iznos od 18.182 dinara (200.000 - 181.818), tako da se na teret rashoda
finansiranja knjiži povećanje rezervisanja iz 2016. godine u ukupnom iznosu od 49.737 dinara
(31.555 + 18.182 dinara).
4) Knjižiti ukidanje rezervisanja za iznos izvršenih popravki u 2019. godini za proizvode prodate
kupcima u 2019. godini.
Pretpostavka je da je društvo u 2019. godini od rezervisanih 200.000 dinara iskoristilo 180.000

dinara za potrebe popravki, po fakturi servisera koji nije u sistemu PDV u iznosu od 212.400
dinara, a da je ostatak neiskorišćenih rezervisanja u iznosu od 20.000 dinara ukinulo u korist
prihoda 2018. godine.
Isti takav obračun i knjiženja sprovode se i naredne godine.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
3) 569 Ostali finansijski rashodi 49.737
za trošak pozajmljivanja po osnovu povećanja rezervisanja
4) 400 Rezervisanja za troškove u garantnom roku 232.400
678 Prihodi od ukidanja dugoročnih i kratkoročnih 20.000
rezervisanja
po fakturi servisera i ukidanje neiskorišćenih rezervisanja
Račun 401 - Rezervisanja za troškove obnavljanja prirodnih bogatstava

Na računu 401 - Rezervisanja za troškove obnavljanja prirodnih bogatstava, iskazuju se
dugoročna rezervisanja za obnavljanje zemljišta (površinski kopovi, deponije jalovine i pepela,
zarušavanje jamskih kopova itd) i za obnavljanje (reprodukciju) šuma.
U skladu sa Zakonom o šumama očuvanje, zaštita i unapređenje stanja šuma, korišćenje svih
potencijala šuma i njihovih funkcija i podizanje novih šuma u cilju postizanja optimalne
šumovitosti, prostornog rasporeda i strukture šumskog fonda u Republici Srbiji, jesu delatnosti
od opšteg interesa. Dakle, obnavljanje šuma je zakonska obaveza u Republici Srbiji. Sredstva
za obnovu - reprodukciju šuma u skladu sa članom 77. Zakona o šumama su:
- sredstva za reprodukciju šuma i

- sredstva za amortizaciju intenzivnih šumskih zasada.
Sredstva za reprodukciju šuma koje se prirodno obnavljaju, odnosno sredstva amortizacije

intenzivnih šumskih zasada izdvaja korisnik, odnosno sopstvenik šuma koji gazduje
šumama.
Osnovicu za obračun sredstava za reprodukciju šuma u skladu sa Zakonom o šumama čini

tržišna vrednost izrađenih drvnih sortimenata na mestu seče, a sredstva za reprodukciju šuma
se obračunavaju primenom stope od najmanje 15% na ovu osnovicu.
Takođe, u skladu sa članom 8. Zakona o rudarstvu i geološkim istraživanjima ("Sl. glasnik

RS", br. 101/2015 i 95/2018 - dr. zakon),privredno društvo, odnosno drugo pravno lice i
preduzetnik koji vrši geološka istraživanja i/ili eksploataciju mineralnih sirovina ili drugih
geoloških resursa bez potrebnih odobrenja, dužno je da nadoknadi štetu vlasniku za zauzeto
zemljište, a Republici Srbiji odnosno budžetu autonomne pokrajine kada se nedozvoljena
geološka istraživanja i/ili eksploatacija vrše na njenoj teritoriji, vrednost iskopane mineralne
sirovine ili drugih geoloških resursa i da izvrši sanaciju i rekultivaciju zemljišta na kojem je
obavljalo istraživanje i/ili eksploataciju mineralne sirovine ili drugog geološkog resursa.
Rezervisanje za troškove obnavljanja prirodnih bogatstava zadovoljava uslove za priznavanje

kao rezervisanja, tako što:
• obavezujući događaj (prošli događaj) je otvaranje kopova i deponija, odnosno seča šuma,
• najverovatnije će doći do izdataka po ovom osnovu, jer postoji zakonska obaveza i nema
mogućnost da ih izbegne,
• visina budućih izdataka može pouzdano da se izmeri.
Primer:
1) JP za gazdovanje šumama je na osnovu pravilnika o računovodstvu i računovodstvenim

politikama i procene tržišne vrednosti izrađenih drvnih sortimenata na mestu seče, odredilo
visinu rezervisanja za obnavljanje šuma za prethodnu godinu u iznosu od 6.000.000 dinara.
2) U toku tekuće godine, dobavljač je ispostavio fakturu za obnavljanje šuma u iznosu od

6.400.000 dinara, uvećano za PDV po opštoj stopi u iznosu od 1.280.000 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 542 Rezervisanja za troškove obnavljanja 6.000.000
prirodnih bogatstava
401 Rezervisanja za troškove obnavljanja 6.000.000
2) 401 Rezervisanja za troškove obnavljanja 6.000.000
539 Troškovi ostalih usluga 400.000
270 PDV u primljenim fakturama po opštoj stopi 1.280.000
za ukidanje rezervisanja po fakturi dobavljača i knjiženje rashoda koji premašuju iznos
rezervisanja
Račun 402 - Rezervisanja za zadržane kaucije i depozite

Prema Pravilniku na sledećim analitičkim računima se evidentiraju formiranje i ukidanje
neiskorišćenih rezervisanja:
• računu 402 - Rezervisanja za zadržane kaucije i depozite, iskazuju se dugoročna

rezervisanja za troškove koji će se s velikom izvesnošću javiti u narednim godinama po
osnovu zadržanih kaucija i depozita za posao izvršen kvalitetno i u roku i sl, a za koji je
ostvaren prihod u punom iznosu,
• račun 543 - Rezervisanja za zadržane kaucije i depozite gde se na teret ovog računa, a
u korist računa 402 formiraju rezervisanja i
• račun 678 - Prihodi od ukidanja dugoročnih i kratkoročnih rezervisanja u čiju korist
se evidentira neiskorišćeni iznos rezervisanja, a na teret računa 402.
Evidentiranje ove vrste rezervisanja uglavnom se javlja kod ugovora o izgradnji (izgradnja
građevinskih objekata, u brodogradnji, isporuka opreme i sl.) kada investitor u skladu sa
ugovorom zadržava određeni iznos kao kauciju ili depozit iz koje će naknaditi troškove koji će
nastati u garantnom roku, ako nedostatke ne otkloni izvođač radova, odnosno proizvođač
opreme.
Suština je da investitor ne isplaćuje ukupan iznos naknade za izvršeni posao izvođaču, već
iznos umanjen za ugovoreni procenat depozita. Rezervisanje će se postepeno ukidati kada i
ako nastanu izdaci po osnovu konkretnih popravki. Po isteku ugovorenog roka za otklanjanje
mogućih nedostataka na objektima ili opremi, odnosno po izvršenju radova na otklanjanju
uočenih nedostataka, zadržane kaucije i depoziti isplaćuju se izvođaču radova, odnosno
isporučiocu opreme koji tada gasi uvedeno dugoročno rezervisanje.
Zahtev za uvođenjem rezervisanja za zadržane kaucije i depozite proizilazi iz zahteva MRS 11.
Zadržani depoziti u skladu sa MRS 11 su iznosi ispostavljenih računa koji se neće isplatiti do
ispunjenja ugovorom definisanih uslova za isplatu takvih iznosa ili dok se ne isprave nedostaci.
Prema odredbama MRS 11 paragraf 40 tačka c) iznos zadržanih isplata (depozita) obelodanjuje
se u napomenama uz finansijske izveštaje.
Pravna lica koja primenjuju MSFI za MSP i Pravilnik za mikro i druga pravna lica na isti
način vrše računovodstveno obuhvatanje rezervisanja za zadržane kaucije i depozite.
Primer računovodstvenog obuhvatanja zadržanih depozita i formiranja rezervisanja:
1) Po ugovoru o izgradnji izvođač radova obveznik PDV - društvo A je ispostavio račun

(situaciju) investitoru obvezniku PDV - društvo B iz oblasti građevinarstva na iznos od
10.000.000 dinara. Investitor je zadržao 5% depozita u odnosu na ugovorenu vrednost što
iznosi 500.000 dinara.
2) Investitor je platio ugovorenu naknadu, umanjenu za 5% na ime depozita za eventualne

nedostatke koji mogu nastati u naredne dve godine.
3) Izvođač radova procenjuje da će celokupni iznos zadržane kaucije biti iskorišćen i vrši
rezervisanje po tom osnovu u iznosu od 500.000 dinara.
4) U periodu od dve godine, na koji je data kaucija, nastali su troškovi po osnovu zadržane
kaucije, jer su se javili određeni nedostaci koji su ispravljeni, takođe izvršena je zamena jednog
dela koji je oštećen. Investitor je taj deo nabavio od drugog dobavljača u iznosu od 300.000
dinara. Ostale nedostatke je otklonio izvođač i po tom osnovu su nastali troškovi materijala u
iznosu od 100.000 dinara i troškovi rada u iznosu od 50.000 dinara.
5) Po isteku perioda od dve godine, napravljen je obračun i priznato je zadržavanje kaucije od

300.000 dinara na ime nabavke oštećenog dela od drugog dobavljača, a ostatak depozita od
200.000 dinara je vraćen izvođaču.
6) Izvođač radova je ukinuo preostali iznos rezervisanja.
7) Investitor je platio dobavljača za zamenjeni deo u ukupnom iznosu od 360.000 dinara sa

PDV.
Knjiženje u knjigama izvođača radova "A"

R. Konto Iznos
OPIS
br. duguje potražuje Duguje potražuje
1 2 3 4 5 6
1) 204 Kupci u zemlji 9.500.000
614
domaćem tržištu 10.000.000
po konačnoj situaciji
po izvodu tekućeg računa
Troškovi rezervisanja za zadržane kaucije i
3) 543
depozite 500.000
402 Rezervisanja za zadržane kaucije i depozite 500.000
4) 402 Rezervisanja za zadržane kaucije i depozite 300.000
po obaveštenju investitora o zameni dela
4a) 402 Rezervisanja za zadržane kaucije i depozite 150.000
101 Materijal 100.000
621
za izvršene popravke u sopstvenoj režiji
po izvodu tekućeg računa povraćaj ostatka depozita
6) 402 Rezervisanja za zadržane kaucije i depozite 50.000
Prihodi od ukidanja dugoročnih i kratkoročnih
678
rezervisanja 50.000
za ukidanje neiskorišćenih rezervisanja
Objašnjenje promene 1) Odredbom člana 10. stav 2. tačka 3) Zakona o PDV propisano je, da
se poreskim dužnikom smatra primalac dobara i usluga iz oblasti građevinarstva, obveznik
PDV, odnosno lice iz člana 9. stav 1. Zakona, za promet izvršen od strane obveznika PDV.
Dakle, račun koji obveznik PDV društvo A izdaje za promet dobara i usluga iz oblasti
građevinarstva za koji je poreski dužnik primalac dobara ili usluga Društvo B, ne treba da sadrži
iznos PDV koji primalac dobara i usluga treba da obračuna kao poreski dužnik.
Na osnovu navedene odredbe izvođač radova je izdao račun br. 12/2019 od 1.12.2019.
godine, sa sledećim elementima:
1. Izvedeni radovi u skladu sa ugovorom 10.000.000

2. PDV na vrednost izvedenih radova 0
3. Ukupno za plaćanje (1+2) 10.000.000
Napomena: PDV nije obračunat u skladu sa članom 10. stav 2. tačka 3) Zakona o PDV.
Knjiženje kod kupca investitora "B"
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 026 Nekretnine, postrojenja i oprema u pripremi 10.000.000
419 Ostale dugoročne obaveze 500.000
po situaciji od izvođača radova
1a) 270
fakturama po opštoj stopi 2.000.000
470
izdatim fakturama po opštoj stopi 2.000.000
za obračunat PDV po internom obračunu kao poreski dužnik
4) 419 Ostale dugoročne obaveze 300.000
270
po fakturi dobavljača za zamenjeni deo
5) 419 Ostale dugoročne obaveze 200.000
po izvodu tekućeg računa povraćaj ostatka depozita
za izvršeno plaćanje dobavljaču po izvodu tekućeg računa
Objašnjenje promene 1): Odredbom člana 10. stav 2. tačka 3) Zakona o PDV, propisano je, da
se poreskim dužnikom smatra primalac dobara i usluga iz oblasti građevinarstva, obveznik
PDV, odnosno lice iz člana 9. stav 1. Zakona, za promet izvršen od strane obveznika PDV.
Objašnjenje promene 1a): Poreski dužnik - primalac dobara i usluga u oblasti građevinarstva
društvo B, internim obračunom, utvrđuje iznos PDV obaveze i prava na prethodni porez, na
sledeći način:
Interni obračun PDV br. 12/2018
- po računu br. 12/2019 od 1.12.2019. godine, primljen od izvođača radova A -
1. Osnovica za obračun PDV na iznos izvedenih radova po računu 12/2018

izvođača A 10.000.000
2. Obaveza za PDV (r. br. 1 x 20%) 2.000.000
3. Prethodni porez 2.000.000
Račun 403 - Rezervisanja za troškove restrukturiranja

U skladu sa Pravilnikom, na računu 403 - Rezervisanja za troškove restrukturiranja, iskazuju se
dugoročna rezervisanja za troškove po osnovu restrukturiranja.
MSFI za MSP se ne bavi posebno rezervisanjem za troškove restrukturiranja pa se detaljna

uputstva mogu pronaći u MRS 37.
Restrukturiranje predstavlja program koji planira i kontroliše rukovodstvo, a čija primena

dovodi do materijalno značajnih promena koje se odnose na:
a) promenu obima poslovanja koje obavlja društvo:
- prodaja ili prestanak vršenja jednog dela poslovanja,

- zatvaranje poslovnih sedišta u regionu,
- premeštanje poslovanja iz jedne zemlje u regionu u drugu;
b) promenu načina na koji se poslovanje obavlja:
- promene upravljačke strukture (npr. zamena ili ukidanje dela ključnog rukovodstva),
- temeljna reorganizacija sa značajnim dejstvom na prirodu i predmet poslovanja.
Rezervisanje za troškove restrukturiranja se priznaje samo kada su ispunjeni opšti
kriterijumi za priznavanje rezervisanja i dodatni uslovi vezani za suštinu posla
restrukturiranja.
Dodatni uslovi vezani za suštinu posla restrukturiranja se odnose na:
a) Društvo ima detaljan formalni plan restrukturiranja koji sadrži najmanje sledeće elemente:
- poslovanje ili deo poslovanja koji će biti obuhvaćeni restrukturiranjem,

- glavne obuhvaćene lokacije restrukturiranjem,
- lokacija, funkcija i približni broj zaposlenih koji će primiti naknadu u vezi prestanka rada
zbog restrukturiranja,
- potrebne izdatke za restrukturiranje, i
- period i rok kada će plan biti realizovan;
b) Društvo je izazvalo opravdano očekivanje, među onima koji su planom restrukturiranja

obuhvaćeni, da će sprovesti restrukturiranje. Ono se postiže tako što će:
- početi realizacija restrukturiranja (demontaža objekata, mašina, i druge opreme, prodaja

imovine),
- tako što će društvo javno objavljivati glavne karakteristike plana restrukturiranja onima koji
su njime obuhvaćeni.
Odluka rukovodstva da se sa restrukturiranjem započne pre kraja izveštajnog perioda,

odnosno pre datuma bilansa stanja ne dovodi do izvedene obaveze na datum bilansa,
osim ako je društvo pre datuma bilansa:
- počelo sa primenom plana za restrukturiranje ili

- saopštilo glavna obeležja plana za restrukturiranje onima na koje utiče.
Ako društvo počne sa primenom plana za restrukturiranje ili objavi njegova glavna obeležja
onima na koje se odnosi, posle datuma bilansa, ono treba da izvrši obelodanjivanje u
skladu sa Međunarodnim računovodstvenim standardom - MRS 10 Događaji posle
izveštajnog perioda ("Sl. glasnik RS", br. 35/2014 - dalje: MRS 10) u napomenama uz
finansijske izveštaje ako je restrukturiranje materijalno značajno i ako neobelodanjivanje može
da utiče na mogućnost korisnika finansijskih izveštaja da donose odluke na osnovu tih
finansijskih izveštaja.
Troškovi restrukturiranja ne obuhvataju izdatke vezane za:
- prekvalifikaciju i premeštaj trenutno zaposlenih kadrova,

- marketing,
- ulaganje u nove sisteme i distributivne mreže ili
- buduće poslovne gubitke.
Ovi rashodi se priznaju na istoj osnovi kao i oni koji nastaju nezavisno od restrukturiranja.
Društvo može u postupku restrukturiranja predvideti prodaju delova svojih aktivnosti. Nikakva
obaveza se ne priznaje sve dok društvo ne sklopi obavezujući ugovor o prodaji. Ako je prodaja
zamišljena kao deo restrukturiranja za sredstva koja se koriste za taj deo poslovanja, vrši se
provera da li je potrebno izvršiti umanjenje vrednosti imovine u skladu sa MRS 36.
Rezervisanje za troškove restrukturiranja obuhvata samo direktne troškove koji proizlaze iz

samog restrukturiranja i koji nisu povezani sa tekućim poslovanjem društva.
Kada se utvrđuje iznos rezervisanja za restrukturiranje, ne uzimaju se u obzir dobici po osnovu

očekivane prodaje imovine, čak i ako je prodaja imovine predviđena planom restrukturiranja.
Primer:
1) Na osnovu plana restrukturiranja formira se rezervisanje u iznosu od 2.000.000 dinara.

Rezervisanje je formirano za neophodnu demontažu proizvodnog postrojenja u iznosu od
500.000 dinara i za isplatu otpremnina zaposlenima prema planu restrukturiranja u iznosu od
1.500.000 dinara.
2) Za demontažu postrojenja u narednoj godini stigla je faktura dobavljača u iznosu od 520.000

dinara, obaveza za PDV po stopi od 20% iznosi 104.000 dinara.
3) Izvršena je isplata otpremnina u iznosu od 1.400.000 dinara. Neiskorišćeni iznos rezervisanja

je ukinut u korist prihoda.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 5440 Rezervisanja za troškove restrukturiranja 500.000
4030 Rezervisanja za troškove restrukturiranja - 500.000
demontaža postrojenja
1a) 5441 Rezervisanja za troškove restrukturiranja 1.500.000
4031 Rezervisanja za troškove restrukturiranja - 1.500.000
otpremnine
2) 4030 Rezervisanja za troškove restrukturiranja - 500.000
demontaža postrojenja
za ukidanje rezervisanja po fakturi dobavljača i knjiženje rashoda koji premašuju iznos
rezervisanja
3) 4031 Rezervisanja za troškove restrukturiranja - 1.500.000
otpremnine
rezervisanja
za ukidanje iskorišćenih rezervisanja za otpremnine i ukidanje neiskorišćenih rezervisanja
Račun 404 - Rezervisanja za naknade i druge beneficije zaposlenih

Na računu 404 - Rezervisanja za naknade i druge beneficije zaposlenih, iskazuju se dugoročna
rezervisanja po osnovu beneficija, kao što su otpremnine prilikom odlaska u penziju, jubilarne
nagrade i druge obaveze prema zaposlenima, koje se isplaćuju u skladu sa stečenim pravima u
toku trajanja i nakon prestanka zaposlenja.
Opširnije u Stručni komentar - Poresko-računovodstveni instruktor: PRIZNAVANJE

REZERVISANJA ZA OTPREMNINE I JUBILARNE NAGRADE U FINANSIJSKIM IZVEŠTAJIMA
ZA 2019. GODINU: • Primena MRS 19 i Odeljka 28 MSFI za MSP •.
Račun 405 - Rezervisanje za troškove sudskih sporova

Počev od 2014. u skladu sa Pravilnikom, na računu 405 - Rezervisanja za troškove sudskih
sporova, iskazuju se rezervisanja po osnovu postojećih sudskih sporova koji se vode protiv
pravnih lica i preduzetnika.
Rezervisanja za troškove po osnovu sudskih sporova vrše se u slučajevima, kada postoji velika
verovatnoća da će spor biti izgubljen, a što će prouzrokovati verovatan odliv resursa po
okončanju spora.
Sa druge strane, obaveza po sudskom sporu čiji je ishod neizvestan se ne priznaje kao
rezervisanje, sve dok ne postane izvesno da će društvo izgubiti spor, već se vrši
obelodanjivanje u napomenama uz finansijske izveštaje.
Prilikom procene rezervisanja za sudske sporove na dan bilansa stanja i donošenje odluke da li
treba formirati rezervisanje ili obelodaniti potencijalnu obavezu po osnovu spora, neophodno je
tražiti procenu ishoda sporova od pravne službe društva i/ili pravnih zastupnika angažovanih
van društva.
U određenim slučajevima gde bi obelodanjivanje neke od informacija u vezi sudskog spora

moglo da ugrozi poziciju društva u sporu ili pregovorima sa trećim licima po osnovu stvari za
koje je formirano rezervisanje, društvo ne treba da obelodani takve informacije, ali bi trebalo da
objasni:
- generalnu prirodu rezervisanja i

- činjenicu i razloge zbog čega neka informacija nije obelodanjena.
Primer:
Spor u toku se odnosi na tužbu konkurentnog društva koje tvrdi da je društvo povredilo patent i
traži odštetu u iznosu od 10 miliona dinara. Zahtevana obelodanjivanja nisu izneta u
finansijskim izveštajima budući da bi mogla ozbiljno uticati na ishod spora. Rukovodstvo
društva veruje da se tužba može sa uspehom odbaciti.
Primer: rezervisanja za sudski spor
1) Protiv Društva je tokom tekuće godine pokrenut sudski spor za naknadu materijalne štete.
Odštetni zahtev iznosi 1.250.000 dinara. Na datum bilansa stanja dobijen je izveštaj pravne
službe društva prema kojem je izvesno da će društvo izgubiti spor i da je njihova procena
odštetnog zahteva 950.000 dinara.
2) U toku tekuće godine protiv društva je pokrenut još jedan spor za naknadu štete po osnovu
izmakle koristi u iznosu od 1.500.000 dinara. Po proceni i mišljenju pravnog zastupnika društva
tužilac neće dobiti spor. Na osnovu ovog mišljenja pravnog zastupnika ne vrši se priznavanje
rezervisanja, jer odliv resursa nije verovatan, pa se iz tog razloga vrši samo obelodanjivanje
potencijalne obaveze u napomenama uz finansijske izveštaje.
3) Naredne godine, u vezi odštetnog zahteva od 1.250.000 dinara, doneta je presuda po kojoj
društvo treba da plati iznos od 880.000 dinara.
4) Izvršeno je plaćanje sa tekućeg računa po pravnosnažnoj presudi za naknadu materijalne

štete u iznosu od 880.000 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 549 Ostala rezervisanja 950.000
405 Rezervisanja za troškove sudskih sporova 950.000
3) 405 Rezervisanja za troškove sudskih sporova 950.000
439 Ostale obaveze iz poslovanja 880.000
rezervisanja
za ukidanje neiskorišćenih rezervisanja
4) 439 Ostale obaveze iz poslovanja 880.000
Račun 409 - Ostala dugoročna rezervisanja

U skladu sa Pravilnikom, na računu 409 - Ostala dugoročna rezervisanja, iskazuju se
rezervisanja za izdate garancije i druga jemstva, rezervisanja po osnovu štetnih ugovora i druga
rezervisanja u skladu sa MRS 37, MSFI za MSP i usvojenom računovodstvenom politikom.
Rezervisanja za izdate garancije i druga jemstva
Obaveze po osnovu izdatih jemstva i garancija u potpunosti zadovoljavaju definiciju potencijalne

obaveze, koja se ne priznaje u poslovnim knjigama kao obaveza, sve dok ne postane izvesno
da će jemac odnosno garant imati odliv sredstava po tom osnovu, već se vrši obelodanjivanje u
napomenama uz finansijske izveštaje. U situaciji kada je izvesno da primalac garancije neće
izvršiti svoje obaveze, pa će teret njihovog izvršenja pasti na društvo davaoca garancije
ili jemstva, priznaje se rezervisanje za izdate garancije i jemstva.
Primer:
1) Društvo "ABC" je sklopilo ugovor o jemstvu sa bankom u kome se društvo obavezuje da će

izmiriti obavezu povezanog društva "Beta" u slučaju da društvo "Beta" o roku ne izmiri dospele
rate po osnovu odobrenog kredita kod banke. Garancija je data prethodne godine na iznos od
3.800.000 dinara. Rok važnosti garancije je dve godine.
Društvo ABC će obelodaniti kao potencijalnu obavezu potpisani ugovor o jemstvu za društvo
Beta u napomenama uz finansijske izveštaje za prethodnu godinu.
2) U toku tekuće godine, nad društvom "Beta" pokrenut je postupak stečaja. Imajući u vidu da je
jemstvo dato na celokupan iznos duga, a da je do trenutka otvaranja stečaja izmireno 1.480.000
dinara, procena rezervisanja je izvršena na ostatak neizmirenog duga prema banci u iznosu od
2.320.000 dinara.
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
2) 549 Ostala rezervisanja 2.320.000
409 Ostala dugoročna rezervisanja 2.320.000
Rezervisanja po osnovu štetnih ugovora
Štetan ugovor je ugovor u kojem neizbežni troškovi ispunjenja obaveze premašuju ekonomske
koristi za koje se očekuje da će biti primljene po tom ugovoru. Neizbežni troškovi po ugovoru
odražavaju najmanji neto trošak raskida ugovora, koji je manji od troška njegovog ispunjenja i
svih odšteta ili kazni nastalih iz neispunjenja ugovora. Ukoliko društvo ima ovakav ugovor,
sadašnju obavezu po tom ugovoru bi trebalo priznati kao rezervisanje, budući da društvo
nema alternativu nego da ugovor ispoštuje uz realizaciju gubitka.
Primer:
1) Društvo je sklopilo ugovor o zakupu poslovnog prostora na tri godine, bez mogućnosti
raskida ugovora niti mogućnosti davanja pod zakup trećim licima. Društvo takođe ima obavezu
vraćanja poslovnog prostora u prvobitno stanje po isteku perioda zakupa ugovora, jer je isti
prilagodio svojim poslovnim potrebama. Po isteku prve godine društvo je donelo odluku da se
preseli u sopstveni poslovni prostor. U skladu sa ugovorom društvo ima obavezu plaćanja
starog zakupa još dve godine.
U skladu sa ugovorenim uslovima, rezervisanje se priznaje jer su zadovoljena sva tri sledeća
uslova za priznavanje:
- postoji sadašnja obaveza koja proizilazi iz ugovora,

- odliv novca po osnovu plaćanja ugovorenih zakupnina je izvestan, i ne može se izbeći, i
- može se izvršiti pouzdana procena rezervisanja u visini ugovorenih zakupnina i
procenjenog troška vraćanja poslovnog prostora u prvobitno stanje.
Ugovoreni godišnji iznos zakupnina iznosi 1.200.000 dinara bruto. Procenjeni trošak vraćanja
poslovnog prostora u prvobitno stanje na osnovu ponuda izvođača radova iznosi 300.000
dinara. Društvo je na dan bilansa sprovelo rezervisanje u iznosu od ukupno 1.500.000 dinara.
2) Zakupodavac je izdao račun za godišnju zakupninu u iznosu 1.000.000 dinara uvećano za

PDV u iznosu od 200.000 dinara. U konkretnom slučaju, društvo nema pravo na odbitak PDV
jer nije ispunjen opšti uslov za odbitak prethodnog poreza (da su primljene usluge namenjene
obavljanju prometa za koje je propisano pravo na odbitak prethodnog poreza).
3) Društvo je platilo izvođaču radova iznos od 338.000 dinara na ime sređivanja poslovnog
prostora radi vraćanja u prvobitno stanje.
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 549 Ostala rezervisanja 1.500.000
409 Ostala dugoročna rezervisanja 1.500.000
2) 409 Ostala dugoročna rezervisanja 1.200.000
po fakturi za zakup
3) 409 Ostala dugoročna rezervisanja 300.000
Grupa 41 - Dugoročne obaveze

Na računima grupe 41 - Dugoročne obaveze, iskazuju se dugoročne obaveze prema matičnim,
zavisnim i povezanim pravnim licima, dugoročni krediti i zajmovi, obaveze po hartijama od
vrednosti i ostale dugoročne obaveze. Dugoročne obaveze su obaveze koje dospevaju u roku
dužem od dvanaest meseci posle izveštajnog perioda, odnosno od dana pod kojim se sastavlja
izveštaj o finansijskoj poziciji.
Dugoročne obaveze priznaju se i vrednuju u skladu sa MRS 39, MSFI 13 i drugim relevantnim
MRS. Pravna lica koja primenjuju MSFI za MSP dugoročne obaveze iskazuju i vrednuju u
skladu sa Odeljkom 11, Odeljkom 12, Odeljkom 22 i drugim relevantnim odredbama MSFI za
MSP.
Obaveze po osnovu hartija od vrednosti ispravljaju se indirektno u poslovnim knjigama na

posebnom analitičkom računu po osnovu kamata koje se odnose na budući period.
U okviru grupe 41, evidentiraju se sledeći računi:
• 410 - Obaveze koje se mogu konvertovati u kapital, iskazuju se dugoročne obaveze

koje se prema ugovoru mogu konvertovati u odgovarajući oblik kapitala, u skladu sa
zakonom.
• 411 - Obaveze prema matičnim i zavisnim pravnim licima, iskazuju se obaveze po
osnovu primljenih dugoročnih kredita i zajmova od pravnih lica koja ulaze u grupu za
konsolidovanje u skladu sa MSFI 10.
• 412 - Obaveze prema ostalim povezanim pravnim licima, iskazuju se obaveze po
osnovu primljenih dugoročnih kredita i zajmova od ostalih povezanih lica.
• 413 - Obaveze po emitovanim hartijama od vrednosti u periodu dužem od godinu
dana, iskazuju se obaveze po izdatim hartijama od vrednosti sa rokom dospeća preko
godinu dana od dana činidbe, odnosno od dana bilansa.
• 414 - Dugoročni krediti i zajmovi u zemlji, iskazuju se obaveze po osnovu primljenih
dugoročnih kredita i zajmova od pravnih i fizičkih lica u zemlji, osim od zavisnih i
povezanih lica.
• 415 - Dugoročni krediti i zajmovi u inostranstvu, iskazuju se obaveze po osnovu
primljenih dugoročnih kredita i zajmova od pravnih i fizičkih lica u inostranstvu, osim od
zavisnih i povezanih lica.
• 416 - Obaveze po osnovu finansijskog lizinga, iskazuju se obaveze po osnovu
finansijskog lizinga u skladu sa MRS 17.
• 419 - Ostale dugoročne obaveze, iskazuju se ostale dugoročne obaveze koje nisu
iskazane na ostalim računima u okviru grupe 41.
Početno priznavanje finansijskih obaveza vrši se po njihovoj fer vrednosti uvećanoj za

troškove transakcije koji se mogu direktno pripisati sticanju ili emitovanju finansijske
obaveze. Posle početnog priznavanja finansijske obaveze se vrednuju po amortizovanoj
vrednosti, korišćenjem metode efektivne kamate.
Izmirenje odnosno prestanak priznavanja obaveze može se izvršiti na više načina:
- isplatom u gotovini,
- pružanjem usluga,
- pretvaranjem obaveze u kapital,
- transferom drugih delova imovine,
- zamenom te obaveze nekom dugom obavezom,
- odricanje poverioca ili gubljenje prava na naplatu od strane poverioca (zastarelost, sudski
postupak itd.).
Obaveze u stranoj valuti evidentiraju se u poslovnim knjigama društva, tako što se devizna
obaveza kursira na dan transakcije po srednjem kursu NBS. Takođe, na dan bilansa, potrebno
je izvršiti kursiranje svih nedospelih deviznih obaveza po srednjem kursu NBS na dan bilansa, a
kursnu razliku koja je nastala kursiranjem obaveze na dan transakcije i dana bilansa evidentirati
na računu pozitivne/negativne kursne razlike u bilansu uspeha (pozitivne kursne razlike, u korist
računa Pozitivne kursne razlike - 663, a negativne kursne razlike na teret računa Negativne
kursne razlike - 563). Pored toga, na dan dospelosti obaveze potrebno je izvršiti gore navedeno
kursiranje, a pozitivne ili negativne kursne razlike evidentirati u okviru računa
pozitivne/negativne kursne razlike.
Dugoročni krediti
Ugovor o kreditu koji društvo sklapa sa bankom mora biti u pisanoj formi i sa njim se
utvrđuje iznos, uslovi davanja i korišćenja kredita kao i rokovi vraćanja.
Troškovi pozajmljivanja u vezi sa zaduživanjem putem kredita evidentiraju se u skladu sa

MRS 23. Prema MRS 23 troškovi pozajmljivanja koji neposredno mogu da se vežu za sticanje,
izgradnju ili izradu kvalifikovanog sredstva obavezno se pripisuju (kapitalizuju) nabavnoj
vrednosti/ceni koštanja tog sredstva. Ovaj zahtev konkretno znači da ako je na primer društvo
uzelo dugoročni kredit kod banke za izgradnju proizvodnog pogona, dospela kamata se neće
evidentirati kao rashod već će uvećati cenu koštanja proizvodnog pogona.
Skrećemo pažnju da privredni subjekti koji primenjuju MSFI za MSP, kao i oni koji
primenjuju Pravilnik za mikro i druga pravna lica nemaju mogućnost kapitalizovanja
troškova pozajmljivanja, već se svi troškovi pozajmljivanja priznaju kao rashod u
periodu u kojem su nastali.
Prilikom sastavljanja godišnjeg finansijskog izveštaja za 2019. godinu, društva koja

imaju obaveze po osnovu kredita treba da sprovedu sledeće:
• utvrde deo kamate koja se odnosi na 2019. godinu, a koja još nije dospela za plaćanje
odnosno biće plaćena u 2020. godini, i da sprovedu razgraničenje kamata,
• preračunaju obavezu po osnovu glavnice kredita, prema srednjem kursu valute na dan
bilansa stanja, ukoliko se radi o kreditima u stranoj valuti, ili kreditima sa valutnom klauzulom,
• deo obaveze po osnovu dugoročnih kredita koji dospeva za plaćanje u 2020. godini,
reklasifikovati sa obavezama po osnovu dugoročnih kredita na konto 424 - Deo dugoročnih
kredita i zajmova koji dospeva do jedne godine.
Primer računovodstvenog evidentiranja dugoročnih kredita:

1) Društvo je dobilo dugoročni kredit od banke za nabavku opreme iz inostranstva u iznosu od
EUR 20.000 na tri godine, uz vraćanje u šestomesečnim anuitetima. Na dan prijema kredita na
devizni račun, važio je kurs 1 EUR = 118 din.
2) Društvo je otplatilo prvi anuitet u iznosu od EUR 4.000, od čega se na glavnicu odnosi EUR
3.300 a na kamatu EUR 700. Na dan otplate kredita, kurs je 1 EUR = 118,50 din.
3) Stanje duga na dan 31.12. iznosi EUR 16.700, odnosno 1.987.300 dinara po kursu na dan
bilansiranja (1 EUR = 119 din). Društvo je evidentiralo negativnu kursnu razliku na dan bilansa u
iznosu od 762.100 dinara kao razliku između prethodno iskazanog knjigovodstvenog stanja i
novog stanja (1.987.300 - 2.360.000 -389.400)
4) Deo dugoročnih kredita koji dospeva u roku od godinu dana od dana bilansa je na dan
bilansa reklasifikovan na poziciju kratkoročnih obaveza konto 424 - Deo dugoročnih kredita i
zajmova koji dospeva do jedne godine. Deo glavnice koji dospeva u narednoj godini iznosi EUR
6.600 odnosno 785.400 dinara, po kursu 1 EUR = 119 din na dan bilansiranja.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
414 Dugoročni krediti i zajmovi u zemlji 2.360.000
po deviznom izvodu
2) 414 Dugoročni krediti i zajmovi u zemlji 389.400
otplata i anuitet
3) 563 Negativne kursne razlike 762.100
414 Dugoročni krediti i zajmovi u zemlji 762.100
kursiranje na dan bilansa
4) 414 Dugoročni krediti i zajmovi u zemlji 785.400
Deo dugoročnih kredita i zajmova koji
424 785.400
dospeva do jedne godine
deo obaveza koji dospeva u roku od godinu dana od dana bilansa
Nemogućnost kapitalizovanja troškova pozajmljivanja za pravna lica i

preduzetnike koji primenjuju MSFI za MSP i Pravilnik za mikro i druga pravna lica
Kao što je navedeno, za razliku od MRS 23, MSFI za MSP Odeljak 25 ne dozvoljava
kapitalizovanje troškova kamata i drugih troškova koji entitet ima po osnovu pozajmljenih
sredstava koja se koriste za finansiranje izgradnje ili proizvodnje nekog sredstva.
Naime, prema paragrafu 25.2 MSFI za MSP, entitet treba da priznaje sve troškove
pozajmljivanja kao rashod u dobitku ili gubitku u periodu u kom su nastali.
Takođe, pravna lica i preduzetnici koji primenjuju Pravilnik za mikro i druga pravna lica, na isti
način vrše priznavanje troškova pozajmljivanja kao i oni koji primenjuju MSFI za MSP.
Prema Odeljku 25 MSFI za MSP, troškovi pozajmljivanja su kamata i drugi troškovi koje entitet
ima u vezi sa pozajmljivanjem sredstava. Troškovi pozajmljivanja obuhvataju:
a) rashod po osnovu kamate izračunat korišćenjem metoda efektivne kamate kako je

opisano u Odeljku 11 Osnovni finansijski instrumenti;
b) finansijska terećenja u vezi sa finansijskim lizingom priznatim u skladu sa Odeljkom 20
Lizing;
c) kursne razlike nastale po osnovu pozajmljivanja u stranoj valuti, u iznosu do kog se
smatraju korigovanjem troškova kamate.
U skladu sa paragrafom 35.7(d) MSFI za MSP, entitet treba u svom početnom izveštaju o
finansijskoj poziciji na datum prelaska na MSFI za MSP, da primeni ovaj standard pri
odmeravanju svih priznatih sredstava i obaveza. Shodno navedenom, entitet koji je u
prethodnim godinama primenjivao pune MRS/MSFI, treba da izvrši korigovanje ranije
kapitalizovanih troškova finansiranja koji se u skladu sa MSFI za MSP ne mogu uključiti u
nabavnu vrednost sredstva.
Primer knjiženja troškova pozajmljivanja kao rashoda perioda:
1) Društvo koje gradi proizvodnu halu za sopstvene potrebe je od izvođača radova dobilo prvu
privremenu situaciju u iznosu od 10.000.000 dinara ukupno. Društvo je kao poreski dužnik
obračunalo PDV u iznos od 2.000.000 dinara. Društvo je uzelo kratkoročni kredit od banke u
iznosu od 10.000.000 dinara kako bi izmirilo obavezu prema izvođaču radova. Na kraju tekuće
godine, društvo je od banke dobilo obračun kamate za tekuću godinu u iznosu od 1.500.000
dinara.
Knjiženje u tekućoj godini
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
avansa) 2.000.000
za prvu privremenu situaciju
1a) 241 Tekući (poslovni) računi 10.000.000
422 Kratkoročni krediti i zajmovi u zemlji 10.000.000
za odobren kredit
1b) 435 Dobavljači u zemlji 10.000.000
za plaćanje dobavljačima iz kredita
1c) 562 Rashodi kamata 1.500.000
za obračun kamate za tekuću godinu
Račun 413 - Obaveze po emitovanim hartijama od vrednosti u periodu

dužem od godinu dana
Na računu 413 se evidentiraju obaveze po dugoročnim obveznicama i sličnim dugoročnim
hartijama od vrednosti. Emitovanje ove vrste dužničkih hartija od vrednosti na razvijenim
finansijskim tržištima predstavlja uobičajeni način na koji entiteti mogu da dođu do sredstava, ali
zbog nerazvijenosti domaćeg finansijskog tržišta trenutno u RS ne postoji veliki broj privrednih
društava koja do sredstava dolaze emitovanjem dugoročnih obveznica.
Dugoročne obveznice se evidentiraju na isti način kao i krediti, uz jednu specifičnost. Prilikom
emitovanja obveznica, javljaju se troškovi emitovanja (provizije brokerima, berzi i sl.) koje, ako
su materijalno značajni, treba razgraničiti i evidentirati na troškove ravnomerno, tokom perioda
emisije (od datuma emitovanja do dana dospeća).
Naime, prema MRS 39, posle početnog priznavanja po fer vrednosti, entitet treba da odmerava
sve finansijske obaveze po amortizovanoj vrednosti koristeći metod efektivne kamate.
Takođe, prema paragrafu 11.5(e) Odeljak 11 MSFI za MSP, obveznice i slični dužnički
instrumenti se klasifikuju kao osnovni finansijski instrument koji se meri po amortizovanoj
vrednosti primenom efektivne kamate. Obveznice su po pravilu dugoročne hartije od vrednosti
koje nose fiksnu kamatu. Ukoliko se obveznice izdaju kao hartije od vrednosti koje se kotiraju na
organizovanom finansijskom tržištu, tada se sprovodi postupak propisan Zakonom o tržištu
kapitala ("Sl. glasnik RS", br. 31/2011, 112/2015 i 108/2016) koji se odnosi na izdavanje
hartija od vrednosti javnom ponudom.
Vrednost na koju glasi obveznica je nominalna vrednost, dok tržišna vrednost obveznice po
kojoj će moći da se proda zavisi od tržišne kamatne stope koja se formira na tržištu kapitala. U
zavisnosti od toga, tržišna vrednost obveznice može biti jednaka, manja ili veća od nominalne
vrednosti.
Primer:
Privredno društvo je emitovalo obveznice sa rokom dospeća pet godina od dana emitovanja, s
godišnjom kamatom od 15% i mogućnošću prevremenog otkupa na zahtev kupca obveznica.
Društvo je emitovalo obveznice vrednosti 10.000.000 dinara, na dan 1.7.2019. godine. Kamata
se isplaćuje 1.7. svake naredne godine od dana emitovanja.
1) Emitovana obveznica je u celini prodata 1.7.2019. godine, preko brokera. Broker je za usluge
agenta prilikom emitovanja i ostale usluge u vezi sa prodajom obveznica, naplatio 200.000
dinara, direktno iz primljenih sredstava, tako da je na račun društva uplaćeno 9.800.000 dinara.
2) Društvo je 31.12.2019. godine obračunalo troškove emitovanja koji se odnose na 2019.

godinu. Ukupni troškovi emitovanja iznose 200.000 dinara i odnose se na period od pet godina,
odnosno od 60 meseci. Troškovi za šest meseci u 2018. godini iznose 20.000 dinara
(200.000x6/60=20.000).
3) Društvo je 31.12.2019. godine obračunalo troškove kamate koji se odnose na 2018. godinu.
Kamata koja se odnosi na šest meseci 2018. godine iznosi 750.000 dinara (10.000.000
(glavnica) x 6 (broj meseci u kojim teče kamata) / 12 (broj meseci u godini) x 15% (godišnja
kamatna stopa) =750.000 dinara).
4) Društvo je 1.7.2020. godine izvršilo isplatu kamate za prvu godinu, po osnovu izdatih
obveznica, u iznosu od 1.500.000 dinara.
5) Društvo je 1.8.2020. godine izvršilo prevremeni otkup obveznica na zahtev kupca u iznosu od
500.000 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
293 Razgraničeni troškovi po osnovu obaveza 200.000
413 Obaveze po emitovanim hartijama od 10.000.000
vrednosti u periodu dužem od godinu dana
po izvodu sa tekućeg računa i ugovoru sa brokerom 1.7.2019. godine
2) 569 Ostali finansijski rashodi 20.000
po obračunu troškova emitovanja 31.12.2019. godine
3) 562 Rashodi kamata (prema trećim licima) 750.000
po obračunu troškova kamate 31.12.2019. godine
isplata kamate po obveznicama na dan 1.7.2020. godine
5) 413 Obaveze po emitovanim hartijama od 500.000
za prevremeni otkup 1.8.2020. godine
Primer 2:
Privredno društvo je izdalo obveznicu čija je nominalna vrednost 2.000.000 dinara, sa rokom
dospeća od tri godine i nominalnom kamatnom stopom od 9%. Obveznice su prodate na dan
31.12.2019. godine za 1.500.000 dinara koliko je iznosila njihova tržišna vrednost na dan
prodaje. Kamata na obveznice isplaćuje se svakog 31.12. tokom perioda dospeća. Efektivna
kamatna stopa koja se izračunava na bazi novčanog toka iznosi 21,067%. Amortizacioni plan
primenom ove efektivne kamatne stope je sledeći:
Razlika između
Efektivna Nominalna Amortizovana
Datum efektivne
kamata kamata vrednost
i nominalne kamate
1 2 3 4 5
31.12.2019. - - - 1.500.000
31.12.2020. 316.000 180.000 136.000 1.636.000
31.12.2021. 344.650 180.000 164.650 1.800.650
31.12.2022. 379.350 180.000 199.350 2.000.000
Ukupno: 1.040.000 540.000 500.000
Knjiženje:
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
413 Obaveze po emitovanim hartijama od 2.000.000
za emitovane i prodate dugoročne obveznice
460 Obaveze po osnovu kamata i troškova 180.000
finansiranja
za obračun efektivne kamate 31.12.2019. godine
3) 460 Obaveze po osnovu kamata i troškova 180.000
finansiranja
za isplatu kamate po obveznicama
finansiranja
finansiranja
finansiranja
finansiranja
8) 413 Obaveze po emitovanim hartijama od 2.000.000
za isplatu dospelih obveznica
Dakle, u ovom primeru razlika od 500.000 dinara između nominalne vrednosti obveznica i
tržišne fer vrednosti, tj. postignute prodajne vrednosti (2.000.000 - 1.500.000) smatra se
rashodom kamate, s tim što se ta razlika uključuje u efektivnu kamatu na osnovu
amortizacionog plana i raspoređuje u rashode perioda prilikom svakog obračuna kamate.
Račun 416 - Obaveze po osnovu finansijskog lizinga
Pravilnikom je propisan račun 416 - Obaveze po osnovu finansijskog lizinga, na kojem se
vrši evidentiranje u skladu sa Međunarodnim računovodstvenim standardom - MRS 17
Lizing ("Sl. glasnik RS", br. 35/2014 - dalje: MRS 17), odnosno Odeljkom 20 MSFI za MSP.
U napomenama uz finansijske izveštaje, društvo u skladu sa MRS 17 obelodanjuje neto
knjigovodstvenu vrednost na dan bilansa, minimalna buduća plaćanja do godinu dana, duže od
godinu do pet godina i duže od pet godina, uslove finansijskog lizinga po osnovu ugovora.
Prema starom Pravilniku, obaveze po osnovu finansijskog lizinga su se evidentirale u okviru

računa 419 - Ostale dugoročne obaveze, shodno čemu je potrebno ove obaveze
reklasifikovati na račun 416 najkasnije do dana sastavljanja finansijskih izveštaja za 2014.
godinu.
Zakonski okvir finansijskog lizinga uređen je Zakonom o finansijskom lizingu ("Sl. glasnik
RS", br. 55/2003, 61/2005, 31/2011 i 99/2011 - dr. zakoni).
Finansijski lizing u skladu sa Zakonom o finansijskom lizingu je definisan kao posao

finansijskog posredovanja koji obavlja davalac lizinga i koji podrazumeva da davalac
lizinga, zadržavajući pravo svojine nad predmetom lizinga, na primaoca lizinga prenosi,
na određeni vremenski period, ovlašćenje držanja i korišćenja predmeta lizinga, sa svim
rizicima i svim koristima povezanim sa pravom svojine, a primalac mu za to plaća lizing
naknadu, ukoliko je ispunjen najmanje jedan od sledećih uslova:
- predmet lizinga je određen od strane primaoca lizinga;

- pravo svojine nad predmetom lizinga se prenosi s davaoca na primaoca lizinga istekom
roka na koji je zaključen ugovor i po izvršenoj isplati ukupno ugovorenog iznosa lizing
naknade;
- primalac lizinga ima ugovoreno pravo opcije otkupa predmeta lizinga po izvršenoj isplati
ukupno ugovorenog iznosa lizing naknade;
- primalac lizinga ima pravo da produži rok trajanja ugovora o lizingu i
- period na koji se zaključuje ugovor o lizingu odgovara periodu u kome se amortizuje celina
ili najbitniji deo predmeta lizinga.
U skladu sa MRS 17, lizing se definiše kao finansijski lizing ukoliko se njim suštinski prenose svi
rizici i koristi povezani sa vlasništvom.
Predmet finansijskog lizinga mogu biti pokretna nepotrošna stvar (oprema, postrojenja,
vozila i sl.) i nepokretna stvar koja može biti predmet prava svojine u smislu zakona koji
uređuje svojinskopravne odnose.
Skrećemo pažnju se u prvoj polovini 2020. godine očekuje objavljivanje prevoda MSFI
16 -- Lizing (zakupi). S tim u vezi, pravna lica koja primenjuju pune MRS/MSFI imaju
obavezu primene novog MSFI 16 - Lizing (zakupi) u 2020. godini. Prema ovom novom
standardu, i operativni lizing će u poslovnim knjigama zakupca biti priznat u okviru
stalne imovine, a ne kao do sada u okviru troškova zakupa.
Opširnije u Stručni komentar - Poresko-računovodstveni instruktor: OSNOVNE SMERNICE I

PRINCIPI MEĐUNARODNOG STANDARDA FINANSIJSKOG IZVEŠTAVANJA 16 LIZING
(ZAKUPI): • Prva primena MSFI 16 počev od finansijskih izveštaja za 2019. godinu, dok je ranija
primena dozvoljena uz uslov primene i MSFI 15 •.
Početno priznavanje
U skladu sa paragrafom 20. MRS 17, korisnici lizinga prilikom početnog priznavanja priznaju
finansijski lizing kao sredstvo i obavezu u bilansu stanja, u iznosu koji je jednak zbiru:
• niže od sledeće dve vrednosti:
- fer vrednosti primljenog sredstva ili

- sadašnje vrednosti minimalnih plaćanja lizinga i
• svih početnih inicijalnih direktnih troškova lizinga, koji se kapitalizuju odnosno

uključuju u nabavnu vrednost predmeta lizinga.
Naknadno odmeravanje
Prema paragrafu 25. MRS 17, minimalna plaćanja lizinga (rate koje plaća korisnik) treba podeliti
između finansijskog troška i smanjenja neizmirene obaveze. Finansijski trošak treba alocirati na
sve periode tokom trajanja lizinga. Drugim rečima, korisnik lizinga tokom trajanja ugovora o
lizingu u skladu sa Planom vrši plaćanja lizing rate koja sadrži i glavnicu i kamatu. Iz tog
razloga, korisnik lizinga prilikom knjiženja lizing ratu treba da razdvoji na dva dela:
- otplatu glavnice (knjiženje se vrši zaduženjem računa 416 uz odobrenje računa 241) i
- plaćanje kamate (knjiženje se vrši zaduženjem računa 562 uz odobrenje računa 241).
Finansijski lizing kod korisnika lizinga prouzrokuje tri vrste rashoda i to:
- rashode amortizacije za sredstva uzeta u lizing,

- rashode kamata i
- troškove tekućeg održavanja, osiguranja i registracije (samo u slučaju vozila).
Na datum bilansa stanja, odnosno prilikom sastavljanja finansijskih izveštaja, korisnici

lizinga treba da:
• Preračunaju obavezu po osnovu glavnice koja je iskazana na računu 416, prema

ugovorenom kursu strane valute na dan bilansa stanja, ukoliko ugovor o finansijskom
lizingu sadrži valutnu klauzulu.
Ukoliko je ugovor o finansijskom lizingu sa valutnom klauzulom, efekat valutne klauzule

nastaje tokom poslovne godine, sa dospećem rata za plaćanje, zbog promene kursa od dana
zaključivanja ugovora do dana plaćanja rate. Takođe, korisnik lizinga je dužan da na svaki
datum bilansa stanja dok traje ugovor o lizingu preračuna obavezu po osnovu glavnice prema
ugovorenom kursu na taj dan. Ugovoreni kurs je uobičajeno prodajni kurs poslovne banke, a u
određenim ugovorima i zvanični srednji kurs NBS.
U skladu sa Pravilnikom obračunati efekti valutne klauzule priznaju se kao prihod i rashod
perioda i evidentiraju se na računima: 664 - Prihodi po osnovu efekata valutne klauzule i 564 -
Rashodi po osnovu efekata valutne klauzule.
• Deo obaveze po osnovu finansijskog lizinga koji dospeva za plaćanje do jedne godine,
reklasifikuje sa računa 416 na račun 425 - Deo ostalih dugoročnih obaveza koje
dospevaju do jedne godine.
Primer računovodstvenog evidentiranja ugovora o finansijskom lizingu za nabavku

putničkog automobila kod korisnika lizinga:
Društvo je sa lizing kućom 16. novembra tekuće godine zaključilo ugovor o finansijskom lizingu,
putničkog automobila na period od 60 meseci.
1) Društvo je 16. novembra tekuće godine, dobilo račun od lizing kuće za plaćanje takse za upis
u registar u iznosu od 1.800 dinara i račun za manipulativne troškove u iznosu od 15.000
dinara.
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 026 Nekretnine, postrojenja i oprema u pripremi 1.800
taksa za upis u registar
po izvodu tekućeg računa za plaćanje takse za upis u registar
1b) 026 Nekretnine, postrojenja i oprema u pripremi 15.000
za manipulativne troškove
1c) 416 Obaveze po osnovu finansijskog lizinga 15.000
po izvodu tekućeg računa za plaćanje manipulativnih troškova
U konkretnom slučaju radi se o isporuci putničkog automobila na koji korisnik lizinga nema
pravo na odbitak prethodnog PDV. Iz tog razloga naknada za PDV na glavnicu i sporedne
troškove, uvećava nabavnu vrednost vozila.
2) Društvo je takođe 16. novembra dobilo poziv za plaćanje učešća od EUR 1.000 po
prodajnom kursu banke, od 1 EUR=118 RSD. Društvo je izvršilo uplatu akontacije na tekući
račun davaoca lizinga u skladu sa ugovorom.
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
2) 028 Avansi za nekretnine, postrojenja i opremu 118.000
po izvodu tekućeg računa za uplate akontacije
3) Društvo je 28. decembra tekuće godine, dobilo račun od lizing kuće koji se odnosi na ukupnu
vrednost ugovora (vrednost predmeta lizinga i kamata). Ispostavljeni račun ima sledeće
elemente:
R.
Opis računa Iznos u RSD
br.
1. Vrednost predmeta lizinga 1.068.236
2. Kamata 203.467
3. Poreska osnovica (1+2) 1.271.703
4. PDV (20%) 254.340
5. Ukupno (3+4) 1.526.043
Knjiženje:
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
416 Obaveze po osnovu finansijskog lizinga 1.068.236
po fakturi lizing kuće za nabavnu vrednost vozila
3a) 026 Nekretnine, postrojenja i oprema u pripremi 254.340
za PDV bez prava na odbitak
3b) 416 Obaveze po osnovu finansijskog lizinga 254.340
plaćanje obaveze za PDV na glavnicu i kamatu
3c) 416 Obaveze po osnovu finansijskog lizinga 118.000
Avansi za nekretnine, postrojenja, opremu i
028
biološka sredstva 118.000
zatvaranje dela obaveze po osnovu učešća
4) Društvo je preuzelo putnički automobil dana 31. decembra tekuće godine i tom prilikom
potpisalo zapisnik o primopredaji.
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
026 Nekretnine, postrojenja i oprema u pripremi 1.339.376
aktiviranje putničkog vozila (glavnica + PDV + inicijalni troškovi)
5) Društvo je prilikom sastavljanja finansijskih izveštaja vrednovalo svoje obaveze u visini

sadašnje vrednosti predmeta lizinga i sprovelo neophodno kursiranje prema ugovorenom kursu
strane valute na dan bilansa. Sadašnja vrednost predmeta lizinga na dan bilansa po podacima
iz anuitetnog plana je 9.200 EUR. Srednji kurs na dan bilansa iznosi 1 EUR = 118,50 RSD.
Društvo je takođe, sprovelo reklasifikaciju dela dugoročne obaveze po osnovu lizinga na deo
koji dospeva u narednih godinu dana u iznosu od 160.200 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
5) 564 Rashodi po osnovu efekata valutne klauzule 139.964
efekat valutne klauzule na dan bilansa
Deo ostalih dugoročnih obaveza koje
425
dospevaju do jedne godine 160.200
reklasifikovanje dela obaveze koji dospeva u narednoj godini
U praksi, pojedina društva, korisnici finansijskog lizinga primenjuju sledeći postupak prilikom
evidentiranja fakture davaoca lizinga: evidentiraju ukupne obaveze po osnovu lizinga na kontu
416 (glavnica plus kamata), uz vremensko razgraničenje kamate, stavom za knjiženje 289/416.
Po dospeću lizing rate, odgovarajući iznos dospele kamate se, sa računa 289 isknjižava i
evidentira na rashode kamata - račun 562. Ukoliko korisnik lizinga vrši na ovakav način
knjiženje u toku godine, bitno je da prilikom sastavljanja finansijskih izveštaja isključi
obračunatu kamatu budućeg perioda iz aktive i pasive bilansa stanja tako što će se
izvršiti storniranje obračunate, a nedospele kamate sa računa 289 i 416. Nakon otvaranja
poslovnih knjiga za naredni obračunski period, iznosi obračunate lizing naknade mogu da se
ponovo evidentiraju na račune 289 i 416.
U slučaju da korisnik lizinga, nezavisno od zahteva MRS 17, ne postupi na prethodno opisani
način, već iskaže obračunatu kamatu u aktivi i pasivi bilansa stanja, to ne bi uticalo na rezultat u
bilansu uspeha. Međutim, iskazivanje obračunate kamate koja dospeva u budućim periodima
dovodi do veštačkog uvećanja aktive i pasive u bilansu stanja. Navedeno može da ima sledeće
posledice:
• ukoliko je društvo obveznik revizije finansijskih izveštaja, revizor može da izrazi neslaganje sa
navedenom evidencijom, jer ovakav postupak knjiženja kamate nije u skladu sa MRS 17. U
skladu sa MRS 17 kamata se evidentira kao rashod kamata kada se plati, a kamata budućeg
perioda se ne evidentira.
• ukupna poslovna imovina u bilansu stanja u čiji zbir ulazi i pozicija AVR je jedan od kriterijuma
za razvrstavanje pravnih lica, u skladu sa Zakonom o računovodstvu. Posledično, ovakav način
knjiženja, u graničnom slučaju, mogao bi da utiče na veličinu razvrstavanja društva, što sa
druge strane opet utiče na obavezu vršenja revizije finansijskih izveštaja i dr.
Grupa 42 - Kratkoročne finansijske obaveze

Na računima grupe 42 - Kratkoročne finansijske obaveze, iskazuju se obaveze po kreditima i
zajmovima, hartijama od vrednosti i ostale kratkoročne obaveze koje dospevaju u roku kraćem
od dvanaest meseci posle izveštajnog perioda, odnosno od dana pod kojim se sastavlja izveštaj
o finansijskoj poziciji.
Kratkoročne finansijske obaveze priznaju se i vrednuju u skladu sa MRS 39 i drugim

relevantnim MRS. Pravna lica koja primenjuju MSFI za MSP kratkoročne finansijske obaveze
iskazuju i vrednuju u skladu sa Odeljkom 11, Odeljkom 12 i drugim relevantnim odredbama
MSFI za MSP.
Obaveze po osnovu hartija od vrednosti ispravljaju se indirektno u poslovnim knjigama na

posebnom analitičkom računu po osnovu kamata koje se odnose na budući period.
U okviru grupe 42, propisani su sledeći računi:
• 420 - Kratkoročni krediti i zajmovi od matičnih i zavisnih pravnih lica, iskazuju se

obaveze po osnovu primljenih kratkoročnih kredita i zajmova od pravnih lica koja ulaze u grupu
za konsolidovanje u skladu sa MSFI 10.
• 421 - Kratkoročni krediti i zajmovi od ostalih povezanih lica, iskazuju se obaveze po

osnovu primljenih kratkoročnih kredita i zajmova od ostalih povezanih lica.
• 422 - Kratkoročni krediti i zajmovi u zemlji, iskazuju se obaveze po kratkoročnim

finansijskim, robnim i ostalim kreditima i zajmovima koje dospevaju u roku kraćem od dvanaest
• 423 - Kratkoročni krediti i zajmovi u inostranstvu, iskazuju se obaveze po kratkoročnim

finansijskim, robnim i ostalim kreditima i zajmovima koje dospevaju u roku kraćem od dvanaest
meseci posle izveštajnog perioda, koji su primljeni od pravnih i fizičkih lica u inostranstvu, u
skladu s propisima o deviznom i spoljnotrgovinskom poslovanju.
• 424 - Deo dugoročnih kredita i zajmova koji dospeva do jedne godine, iskazuju se
obaveze po anuitetima, odnosno po otplatama dugoročnih kredita i zajmova koje dospevaju u
roku kraćem od dvanaest meseci posle izveštajnog perioda. Na dan bilansa, na ovaj račun
prenose se obaveze za otplate dugoročnog kredita i zajma koje dospevaju u roku do godinu
dana od dana bilansa.
• 425 - Deo ostalih dugoročnih obaveza koje dospevaju do jedne godine, iskazuju se
obaveze po otplatama koje dospevaju za plaćanje u roku kraćem od dvanaest meseci posle
izveštajnog perioda. Na dan pod kojim se sastavlja izveštaj o finansijskom položaju, na ovaj
račun prenose se obaveze za otplate dugoročnih obaveza koje dospevaju u roku kraćem od
• 426 - Obaveze po kratkoročnim hartijama od vrednosti, iskazuju se obaveze po

emitovanim kratkoročnim hartijama od vrednosti u skladu sa računovodstvenom politikom.
• 427 - Obaveze po osnovu stalnih sredstava i sredstava obustavljenog poslovanja

namenjenih prodaji, iskazuju se obaveze po osnovu stalnih sredstava namenjenih prodaji i
sredstava poslovanja koje se obustavlja u skladu sa MSFI 5, koje se izmiruju ili gase prilikom
otuđenja tih sredstava.
• 429 - Ostale kratkoročne finansijske obaveze, iskazuju se ostale kratkoročne finansijske

obaveze koje nisu iskazane na drugim računima grupe 42.
U skladu sa paragrafom 69 MRS 1 obaveza se klasifikuje kao kratkoročna ako ona

zadovoljava neki od sledećih kriterijuma:
- očekuje se da će biti izmirena u toku uobičajenog poslovnog ciklusa društva;

- drži se prvenstveno za trgovanje;
- dospeva za izmirenje u roku od dvanaest meseci posle izveštajnog perioda; i
- društvo nema bezuslovno pravo da odloži izmirenje obaveze za najmanje dvanaest
Sve ostale obaveze se klasifikuju kao dugoročne obaveze.
Kratkoročne finansijske obaveze se priznaju u visini svojih nominalnih iznosa koji proističu iz
poslovnih i finansijskih transakcija.
Na ovoj grupi računa uobičajeno se evidentiraju krediti i zajmovi koji mogu biti u dinarima sa
valutnom klauzulom i u stranoj valuti.
Primer knjiženja kratkoročnog kredita od matičnih i zavisnih pravnih lica:
1) Društvo A je primilo dinarsku pozajmicu od matičnog društva u zemlji u iznosu od 350.000

dinara. Zajam je dat na period od šest meseci.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
Kratkoročni krediti i zajmovi od matičnih i
420 350.000
zavisnih pravnih lica
za primljenu pozajmicu od matičnog društva
Primer knjiženja kratkoročnog kredita u zemlji i inostranstvu:
1) Domaća banka je društvu A odobrila kratkoročni kredit na dvanaest meseci sa valutnom

klauzulom. Kratkoročni kredit je odobren u dinarskoj protivvrednosti EUR 100.000 sa kamatom
8% godišnje koja se plaća pri dospeću kredita. Na dan prijema sredstava srednji kurs NBS je 1
EUR = 119 din.
2) Pravno lice je u toku tekuće godine, primilo kredit od banke iz Italije u iznosu od EUR 50.000
na svoj devizni račun na rok od šest meseci uz kamatu 5%. Na dan prijema sredstava srednji
kurs NBS je 1 EUR = 118 din.
3) U roku od šest meseci vraćen je jednokratno kredit sa kamatom banci u Italiji. Kurs na dan
vraćanja kredita je 1 EUR = 118,50 din. Iznos kamate je EUR 1,250 (50.000*5%*6/12) odnosno
148.125 dinara. Pravno lice je primilo od banke iz Italije potvrdu o rezistentnosti, tako da je za
obračun poreza po odbitku primenjena stopa od 10%. Ugovorena kamata je neto, tako da se za
obračun poreza po odbitku primenjuje preračunata stopa koja iznosi 11,111%. Na iznos od
1.250 EUR obaveza za porez po odbitku je 138,88 EUR odnosno 16.457,28 dinara
(138.88x118,50). Iznos otplate glavnice je 5.925.000 dinara (50.000x118,5) a primljeni iznos u
dinarima je 5.900.000 dinara. Razlika od 25.000 dinara predstavlja negativnu kursnu razliku.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 241 Tekući (poslovni) račun 11.900.000,00
422 Kratkoročni krediti i zajmovi u zemlji 11.900.000,00
za odobrenje kratkoročnog kredita
2) 244 Devizni račun 5.900.000,00
Kratkoročni krediti i zajmovi u
423 5.900.000,00
inostranstvu
po izvodu deviznog računa
3) 423 Kratkoročni krediti u inostranstvu 5.900.000,00
563 Negativna kursna razlika 25.000,00
244 Devizni račun 5.925.000,00
Otplata glavnice
3) 562 Rashodi kamata 164.582,28
241 Tekući (poslovni) računi 16.457,28
244 Devizni račun 148.125,00
Otplata kamate i plaćanje poreza po odbitku
Primer knjiženja dela dugoročnih kredita i ostalih dugoročnih obaveza koji dospevaju do jedne
godine je dat uz primer za računovodstveno evidentiranje dugoročnih kredita i obaveza po
osnovu finansijskog lizinga.
Računovodstveno priznavanje, prezentovanje i vrednovanje stalnih sredstava namenjenih

prodaji i prestanka poslovanja vrši se u skladu sa MSFI 5. Pravna lica i preduzetnici koji
primenjuju MSFI za MSP i Pravilnik za mikro i druga pravna lica, ne mogu vršiti nikakva
knjiženja na ovom računu, jer ne iskazuju stalna sredstva namenjena prodaji na grupi računa
14.
Iskazivanjem obaveza na računu 427 ne vrši se priznavanje novih obaveza, već reklasifikacija
već priznatih kratkoročnih ili dugoročnih obaveza neposredno povezanih sa stalnim sredstvom
koje se prodaje. Tipičan primer iskazivanja obaveza na računu 427 je kada društvo poseduje
nekretninu ili opremu čiju nabavku je finansirao iz odobrenog kredita. Društvo može da odluči da
proda stalnu imovinu i prevremeno vrati kredit iz ostvarene prodajne cene, kada se obaveza po
osnovu kredita reklasifikuje na konto 427 i gasi po plaćanju. Društvo takođe u skladu sa
dogovorom sa kupcem može odlučiti da kupac preuzme obavezu vraćanja neotplaćenog dela
kredita ili da preuzme obavezu isplate dobavljaču za dato postrojenje.
Primer knjiženja obaveza po kratkoročnim hartijama od vrednosti:
Privredno društvo je emitovalo kratkoročne hartije od vrednosti sa rokom dospeća od šest

meseci od dana emitovanja i sa godišnjom kamatom od 15% koja se plaća u momentu
dospeća. Društvo je emitovalo hartije od vrednosti u iznosu od 1.000.000 dinara, na dan 1.6.
tekuće godine.
1) Emisija hartija od vrednosti je u celini prodata 1.6. tekuće godine, preko brokera. Broker je za
usluge agenta emisije i ostale usluge u vezi sa prodajom hartija od vrednosti naplatio 20.000
dinara, direktno iz primljenih sredstava, tako da je na račun društva uplaćeno 980.000 dinara.
2) Društvo je 1.12. tekuće godine isplatilo obaveze po emitovanim hartijama od vrednosti, u

skladu sa pripadajućom kamatom, u iznosu od 75.000 dinara (1.000.000 x 15% x 6/12 =
75.000).
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
426 Obaveze po kratkoročnim hartijama od 1.000.000
vrednosti
za izdate kratkoročne hartije od vrednosti
2) 426 Obaveze po kratkoročnim hartijama od 1.000.000
vrednosti
za isplaćene obaveze po emitovanim hartijama od vrednosti
Primer knjiženja obaveze po osnovu stalnih sredstava i sredstava obustavljenog

poslovanja namenjenih prodaji:
1) Pravno lice koje primenjuje pune MRS/MSFI je odlučilo da proda mašinu dana 30. septembra
tekuće godine, čija je sadašnja vrednost 10.000.000 dinara. Nabavna vrednost je 15.000.000
dinara, ispravka 5.000.000 dinara. Prilikom nabavke uzet je dugoročni namenski kredit čiji
neotplaćeni deo na isti dan iznosi 6.000.000 dinara. Pravno lice je donelo odluku o prodaji pod
uslovom da kupac preuzme obaveze po osnovu kredita. Procenjena fer vrednost umanjena za
troškove prodaje je veća od knjigovodstvene vrednosti pa je izvršena reklasifikacija na račun
145 po knjigovodstvenoj vrednosti.
2) Ugovorena kupoprodajna cena iznosi 11.000.000 dinara uvećano za pripadajući PDV u

iznosu od 2.200.000 dinara. Izdata je faktura. Kupac ima obavezu da preuzme kredit od
6.000.000 dinara i da plati ostatak duga (5.000.000+2.200.000) uvećan za pripadajući PDV.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 145 Postrojenja i oprema namenjena prodaji 10.000.000
0293 Ispravka vrednosti opreme 5.000.000
reklasifikacija opreme namenjene prodaji
2) 414 Dugoročni krediti i zajmovi u zemlji 6.000.000
Obaveze po osnovu stalnih sredstava i
427 sredstava obustavljenog poslovanja 6.000.000
namenjenih prodaji
reklasifikacija obaveza u skladu sa MSFI 5
3) 204 Kupci u zemlji 7.200.000
Obaveze po osnovu stalnih sredstava i
namenjenih prodaji
470 izdatim fakturama po opštoj stopi (osim 2.200.000
primljenih avansa)
145 Postrojenja i oprema namenjena prodaji 10.000.000
Dobici od prodaje nematerijalnih ulaganja,
670 1.000.000
po fakturi i ugovoru o prodaji mašine
Grupa 43 - Obaveze iz poslovanja

Na računima grupe 43 - Obaveze iz poslovanja, iskazuju se obaveze za primljene avanse,
depozite i kaucije, obaveze prema dobavljačima, obaveze po izdatim čekovima, obaveze po
menicama i ostale obaveze iz poslovanja.
Obaveze iz poslovanja priznaju se i vrednuju u skladu sa MRS 39 i drugim relevantnim MRS.

Pravna lica koja primenjuju MSFI za MSP obaveze iz poslovanja iskazuju i vrednuju u skladu sa
Odeljkom 11, Odeljkom 12 i drugim relevantnim odredbama MSFI za MSP.
U okviru grupe računa 43, propisani su sledeći računi:
• 430 - Primljeni avansi, depoziti i kaucije, iskazuju se unapred naplaćeni iznosi i novčana
obezbeđenja za obrtna sredstva.
• 431 - Dobavljači - matična i zavisna pravna lica u zemlji, iskazuju se fakturisane i

nefakturisane obaveze prema dobavljačima u zemlji koje ulaze u grupu za konsolidovanje u
skladu sa MSFI 10.
• 432 - Dobavljači - matična i zavisna pravna lica u inostranstvu, iskazuju se fakturisane i

nefakturisane obaveze prema dobavljačima u inostranstvu koje ulaze u grupu za konsolidovanje
u skladu sa MSFI 10.
• 433 - Dobavljači - ostala povezana lica u zemlji, iskazuju se fakturisane i nefakturisane

obaveze prema ostalim povezanim pravnim licima u zemlji.
• 434 - Dobavljači - ostala povezana lica u inostranstvu, iskazuju se fakturisane i

nefakturisane obaveze prema ostalim povezanim pravnim licima u inostranstvu.
• 435 - Dobavljači u zemlji, iskazuju se fakturisane i nefakturisane obaveze prema

dobavljačima u zemlji, osim prema zavisnim i ostalim povezanim pravnim licima.
• 436 - Dobavljači u inostranstvu, iskazuju se fakturisane i nefakturisane obaveze prema

dobavljačima u inostranstvu, osim prema zavisnim i ostalim povezanim pravnim licima.
• 439 - Ostale obaveze iz poslovanja, iskazuju se ostale kratkoročne obaveze iz poslovanja

koje nisu iskazane na drugim računima grupe 43. Na ovom računu iskazuju se i obaveze za
izdate čekove koji su predati poveriocima za izmirenje obaveza i obaveze po izdatim menicama
koje su predate poveriocima za izmirenje obaveza. U okviru ovog računa, na posebnom
analitičkom računu, evidentira se kamata budućeg perioda koja je sadržana u meničnoj
vrednosti.
Na računima obaveza 431, 432, 435, 434, 435 i 436 evidentiraju se sledeće promene:
- početno priznanje obaveza (obaveza se priznaje u bilansu stanja kada je verovatno da će

odliv resursa koji sadrži ekonomske koristi imati za rezultat izmirenje sadašnje obaveze i
da će iznos obaveze moći pouzdano da se odmeri),
- usklađivanje vrednosti obaveze (ako je ugovorena valutna klauzula ili se radi o
obavezama iskazanim u stranoj valuti),
- prestanak priznavanja obaveze itd.
Kratkoročne obaveze, priznaju se u visini nominalnog iznosa koji proističe iz poslovnih i

finansijskih transakcija. Umanjenje obaveze po osnovu zastarelosti, vanparničnog poravnanja,
oprosta duga, sudske odluke itd, vrši se direktnim otpisivanjem u korist prihoda račun 677 -
Prihod od smanjenja obaveza.
Obaveze prema dobavljačima u inostranstvu iskazuju se u dinarskoj protivvrednosti stranih

valuta na koje obaveze glase, a koja se utvrđuje prema srednjem kursu na dan carinjenja robe
na osnovu Uvozne carinske deklaracije. Kursne razlike koje nastaju na deviznim obavezama
priznaju se kao prihodi ili rashodi perioda kada su nastali.
Primer računovodstvenog evidentiranja primljenih avansa dat je u okviru posebnog naslova Dati
i primljeni avansi.
Primer računovodstvenog evidentiranja nabavke robe od dobavljača iz inostranstva:
1) U skladu sa zaključenim ugovorom sa dobavljačem iz Italije, izvršen je uvoz robe u vrednosti

od EUR 10.000. Kurs EUR na dan uvoza iznosi 1 EUR = 118 din.
2) Špediter je dostavio fakturu za prevoz na ukupan iznos od 26.400 dinara, u kojoj je iskazana
obaveza za PDV od 4.400 dinara.
3) Pored toga, špediter je dostavio obračun i plaćanja na osnovu kojih se vidi da je u ime i za
račun društva platio carinu u iznosu od 110.000 dinara, PDV, 220.000 dinara i ostale carinske
dažbine 3.000 dinara.
4) Obaveze prema dobavljaču i špediteru su plaćene. Kurs na dan plaćanja obaveze prema
dobavljaču je 1 EUR = 118,50 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
po fakturi inodobavljača za uvoz robe
270
po fakturi špeditera - doprema dobara
274
dobara po opštoj stopi 220.000
Ostale obaveze iz specifičnih poslova (carina,
449
PDV i ostale dažbine) 333.000
obaveze za carinu, PDV i ostale carinske dažbine
Ostale obaveze iz specifičnih poslova -
3a) 449
carina, PDV i ostale dažbine 333.000
plaćanje carine, PDV i ostalih carinskih dažbina
4) 436 Dobavljači u inostranstvu 1.180.000
po izvodu dinarskog i deviznog računa - uplata obaveza za uvezena dobra i obaveze prema
špediteru
Primer knjiženja ostalih obaveza iz poslovanja - izdavanje i naplate menice kod kupca -
izdavaoca menice:
1) U skladu sa zaključenim ugovorom, Društvo ABC je nabavilo robu od svog dobavljača u

vrednosti od 1.000.000 dinara (vrednost PDV 166.700 dinara).
2) Društvo ABC je izdalo menicu sa datumom izdavanja 30.3. tekuće godine i datumom
dospeća za naplatu kod banke 30.6. tekuće godine.
3) Dobavljač je naplatio menicu u roku na koji menica glasi.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
270
fakturama 166.700
po fakturi za kupljenu robu
439 Ostale obaveze iz poslovanja 1.000.000
za izdatu menicu
3) 439 Ostale obaveze iz poslovanja 1.000.000
za plaćenu obavezu po menici
Grupa 44 - Obaveze iz specifičnih poslova

Na računima grupe 44 - Obaveze iz specifičnih poslova, iskazuju se obaveze prema
uvozniku, po osnovu izvoza za tuđ račun, obaveze po osnovu komisione i konsignacione
prodaje i ostale obaveze iz specifičnih poslova.
Obaveze iz poslovanja priznaju se i vrednuju u skladu sa MRS 39, MSFI 13 i drugim

relevantnim MRS. Pravna lica koja primenjuju MSFI za MSP obaveze iz specifičnih poslova
iskazuju i vrednuju u skladu sa Odeljkom 11, Odeljkom 12 i drugim relevantnim odredbama
MSFI za MSP.
U okviru grupe 44 evidentiraju se sledeći računi:
• 440 - Obaveze prema uvozniku, iskazuju se obaveze po osnovu uvoza koji je izvršio uvoznik
u svoje ime i za tuđ račun.
• 441 - Obaveze po osnovu izvoza za tuđ račun, iskazuju se obaveze, troškovi i provizija po
osnovu pojedinačnih izvoznih zaključaka.
• 442 - Obaveze po osnovu komisione i konsignacione prodaje, iskazuju se obaveze prema

domaćem vlasniku robe na teret računa 204 - Kupci u zemlji (za prodatu tuđu robu u komisionu)
i računa 205 - Kupci u inostranstvu (za prodatu tuđu robu u konsignaciji). Roba koja se daje u
komisionu prodaju vlasništvo je komitenta sve do njene prodaje. Iz tog razloga, kod komisionara
dobra uzeta u komisionu prodaju iskazuju se do prodaje i obračuna sa komitentom o komisionoj
prodaji u vanbilansnoj evidenciji u okviru klase 8. Prihod komisionara od prodate komisione robe
je samo ugovorena naknada odnosno provizija koju dobija od komitenta.
• 449 - Ostale obaveze iz specifičnih poslova, iskazuju se ostale kratkoročne obaveze iz

specifičnih poslova za koje u grupi 44 nije predviđen poseban račun, kao što su obaveze po
osnovu zajedničkih poslova i drugih specifičnih poslova.
Primer knjiženja obaveze po osnovu izvoza za tuđ račun u knjigama spoljnotrgovinskog

pravnog lica - izvoznika:
1) Proizvodno društvo je predalo izvozniku gotove proizvode radi izvoza u iznosu od 4.000.000
dinara.
2) Spoljnotrgovinsko društvo - izvoznik je izvezlo gotovih proizvoda nabavne vrednosti

2.000.000 dinara. Prodajna vrednost izvezene robe je 3.304.000 dinara (EUR 28.000 po kursu 1
EUR = 118 din).
3) U fakturi špeditera iskazana je naknada za usluge prevoza u iznosu od 90.000 dinara i ostale
špediterske usluge 10.000 dinara. Obaveze prema špediteru je platio izvoznik.
4) Primljen je izveštaj banke o deviznom prilivu na devizni račun u iznosu od EUR 28.000
odnosno 3.318.000 dinara po kursu 1 EUR = 118,50 din.
5) Izvoznik je dostavio obračun proizvodnom pravnom licu za plaćene usluge u iznosu od

100.000 dinara (90.000+10.000) i fakturu za izvozničku proviziju u iznosu 5% od prodajne
vrednosti proizvoda 3.080.000 dinara, što iznosi 154.000 dinara.
6) Naplaćeno je potraživanje od proizvodnog pravnog lica u iznosu od 254.000 dinara

(154.000+100.000).
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 882 Roba uzeta u komision i konsignaciju 2.000.000
Obaveze za robu uzetu u komision i
892 2.000.000
konsignaciju
za preuzete tuđe gotove proizvode
2) 892 2.000.000
konsignaciju
882 Roba uzeta u komision i konsignaciju 2.000.000
za prodate gotove proizvode
2a) 205 Kupci u inostranstvu 3.304.000
441 Obaveze po osnovu izvoza za tuđ račun 3.304.000
za obračunatu vrednost isporuke
3) 228 Ostala potraživanja 100.000
po fakturi špeditera
3a) 435 Dobavljači u zemlji 100.000
za isplatu fakture špeditera
205 Kupci u inostranstvu 3.304.000
za naplatu potraživanja od inokupca po izveštaju banke
4a) 441 Obaveze po osnovu izvoza za tuđ račun 3.304.000
za doznaku deviza na devizni račun proizvodnog pravnog lica
614 154.000
domaćem tržištu
za izvršene spoljnotrgovinske usluge
228 Ostala potraživanja 100.000
za naplatu potraživanja od proizvodnog pravnog lica
Primer računovodstvenog evidentiranja komisionih poslova u knjigama komisionara:
Komitent je obveznik PDV i predao je robu radi prodaje komisionaru, koji nije obveznik PDV, u
vrednosti od 20.000 dinara + 20% PDV = 24.000 dinara. Komisionar nije u obavezi da
obračunava i plaća PDV, već na prodajnu vrednost komitenta zaračunava samo svoju proviziju
u iznosu od 2.000 dinara i prodaje robu kupcu po ceni od 26.000 dinara (24.000 +2.000 =
26.000). Poreska obaveza za komitenta nastaje prilikom prodaje robe kupcu.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 882 Roba uzeta u komision i konsignaciju 24.000
892 24.000
konsignaciju
za primljenu robu u komision
614 2.000
domaćem tržištu
Obaveze na osnovu komisione i konsignacione
442 24.000
prodaje
za prodatu robu i proviziju
Obaveze na osnovu komisione i konsignacione
3) 442 24.000
prodaje
uplata po obračunu komisione robe
4) 892 24.000
konsignaciju
882 Roba uzeta u komision i konsignaciju 24.000
isknjižavanje iz vanbilansne evidencije
Grupa 45 - Obaveze po osnovu zarada i naknada zarada

Na računima grupe 45 - Obaveze po osnovu zarada i naknada zarada, iskazuju se obaveze za
neto zarade i neto naknade zarade, kao i neto naknade zarade koja se refundira i porezi i
doprinosi po navedenim osnovama na teret zaposlenog i na teret poslodavca. Na računima
ove grupe otvaraju se analitički računi prema vrstama poreza i doprinosa.
Na računu 450 - Obaveze za neto zarade i naknade zarada, osim naknada zarada koje se
refundiraju, iskazuju se obaveze za neto zarade i neto naknade zarada, zaduženjem računa
520 za deo zarade na teret troškova i zaduženjem računa 340 za deo zarada iz rezultata.
Obaveze po osnovu zarade i neto zarade priznaju se u obračunskom periodu kada su zaposleni
radili i ostvarili pravo na zaradu i naknade zarade.
Na računu 451 - Obaveze za porez na zarade i naknade zarada na teret zaposlenog,

iskazuju se obaveze prema nazivu ovog računa zaduženjem računa 520.
Na računu 452 - Obaveze za doprinose na zarade i naknade zarada na teret zaposlenog,

iskazuju se obaveze prema nazivu ovog računa zaduženjem računa 520.
Na računu 453 - Obaveze za poreze i doprinose na zarade i naknade zarada na teret

poslodavca, iskazuju se obaveze prema nazivu ovog računa zaduženjem računa 521.
Na računu 454 - Obaveze za neto naknade zarada koje se refundiraju, iskazuju se obaveze
prema nazivu ovog računa zaduženjem računa 225 - Potraživanja za naknade zarada koje se
refundiraju.
Obaveze za neto naknade zarada koje se refundiraju su: odsustvovanje sa rada usled
privremene sprečenosti za rad duže od 30 dana, porodiljsko odsustvo, odsustvo sa rada radi
nege deteta itd.
Na računu 455 - Obaveze za poreze i doprinose na naknade zarada na teret zaposlenog

koje se refundiraju, iskazuju se obaveze prema nazivu ovog računa zaduženjem računa 225.
Na računu 456 - Obaveze za poreze i doprinose na naknade zarada na teret poslodavca

koje se refundiraju, iskazuju se obaveze prema nazivu ovog računa zaduženjem računa 225.
Na ovom računu iskazuje se obaveza doprinosa na teret poslodavca na naknade zarade za
bolovanje preko 30 dana i porodiljsko bolovanje.
Grupa 46 - Druge obaveze

Na računima grupe 46 - Druge obaveze, iskazuju se obaveze za kamate, troškove finansiranja,
dividende, za učešće u dobitku, obaveze prema zaposlenima, članovima upravnog i nadzornog
odbora, obaveze prema fizičkim licima za naknade prema ugovorima, obaveze za neto prihod
preduzetnika koji akontaciju podiže u toku godine i ostale obaveze.
Na računu 460 - Obaveze po osnovu kamata i troškova finansiranja, iskazuju se obaveze

po osnovu rashoda kamata i ostalih finansijskih rashoda.
Primer knjiženja obaveza za kamatu:
1) Dospela kamata po kratkoročnom kreditu na dan bilansa iznosi 120.000 dinara.
2) Društvo nije u roku dospeća izmirilo obavezu prema dobavljaču, shodno čemu mu je
dobavljač zaračunao zakonsku zateznu kamatu u iznosu od 5.000 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
Obaveze po osnovu kamata i troškova
460
finansiranja 120.000
za obračunatu kamatu na dan bilansa
Obaveze po osnovu kamata i troškova
460
finansiranja 5.000
za obračunatu zakonsku zateznu kamatu na dan bilansa
Na računu 461 - Obaveze za dividende, iskazuju se obaveze za dividende po osnovu

raspodele dobitka, zaduženjem računa 340 - Neraspoređeni dobitak ranijih godina.
Primer knjiženja raspodele dividende od strane zavisnog društva matičnom društvu:
Privredno društvo "A" poseduje 60% učešća u kapitalu privrednog društva "B". Privredno
društvo "B" je za prethodnu godinu iskazalo dobit u iznosu od 8.000.000 dinara. Odluka o
raspodeli dela akumulirane dobiti od 6.000.000 dinara doneta je u junu tekuće godine, s tim da
je uplata na tekući račun člana društva "A" izvršena u mesecu julu tekuće godine u iznosu od
3.600.000 dinara, koliko mu pripada od dela isplaćene dobiti (6.000.000 x 60%). Knjiženje u
poslovnim knjigama privrednog društva "B" u momentu donošenja odluke o raspodeli dobiti, a
zatim i isplate dividende izvršeno je na sledeći način:
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
461 Obaveze za dividende 3.600.000
po odluci o raspodeli dobiti
2) 461 Obaveze za dividende 3.600.000
po izvodu sa tekućeg računa za isplaćenu dividendu
Na računu 462 - Obaveze za učešće u dobitku, iskazuju se obaveze po osnovu raspodele

dobitka u skladu sa opštim aktom pravnog lica i preduzetnika, zaduženjem računa 340 -
Neraspoređeni dobitak ranijih godina.
Na računu 463 - Obaveze prema zaposlenima, iskazuju se neto obaveze prema zaposlenima
po raznim osnovama, kao što su: otpremnina za odlazak u penziju, jubilarne nagrade, dnevnice
i naknade troškova na službenom putu, naknade troškova prevoza na radno mesto i sa radnog
mesta, naknade za smeštaj i ishranu na terenu i ostale naknade troškova zaposlenima.
Na računu 464 - Obaveze prema direktoru, odnosno članovima organa upravljanja i

nadzora, iskazuju se obaveze po osnovu primanja direktora, odnosno članova organa
upravljanja i nadzora u skladu sa aktima pravnog lica, zaduženjem računa 526 - Troškovi
naknada direktoru, odnosno članovima organa upravljanja i nadzora ili računa 340 -
Neraspoređeni dobitak ranijih godina. Isplata na teret računa 340 se vrši za zaposlene koji imaju
prava na učešće u dobiti u skladu sa statutom i drugim aktima društva.
Na računu 465 - Obaveze prema fizičkim licima za naknade po ugovorima, iskazuju se

navedene obaveze u neto iznosu zaduženjem odgovarajućeg računa iz grupe 45.
Na računu 466 - Obaveze za neto prihod preduzetnika koji akontaciju podiže u toku
godine, iskazuju se akontacije neto prihoda koje preduzetnik podiže u toku godine zaduženjem
računa 723 - Lična primanja poslodavca, odnosno obaveze za neto prihod koji podiže po
godišnjem finansijskom izveštaju, na teret računa 340 - Neraspoređeni dobitak ranijih godina.
Na računu 467 - Obaveze za kratkoročna rezervisanja, iskazuju se kratkoročna rezervisanja

za troškove i rizike koji se priznaju i vrednuju u skladu sa MRS 37 i drugim relevantnim MRS i
računovodstvenom politikom. Pravna lica koja primenjuju MSFI za MSP računovodstveno
obuhvatanje rezervisanja vrše u skladu sa Odeljkom 21 Rezervisanja, potencijalne obaveze i
potencijalna imovina. Mikro i druga pravna lica računovodstveno obuhvatanje rezervisanja vrše
u skladu sa članom 26. Pravilnika za mikro i druga pravna lica.
Na računu 467 se evidentiraju rezervisanja koja dospevaju u roku kraćem od 12 meseci. Sva
rezervisanja koja mogu biti dugoročna, i za koje postoji poseban analitički račun u okviru grupe
40 - Dugoročna rezervisanja (za troškove u garantnom roku, obnavljanje prirodnih bogatstava,
zadržane kaucije i depozite, restrukturiranje, beneficije zaposlenih, troškove sudskih sporova i
ostalih dugoročnih rezervisanja), mogu biti i kratkoročna, ukoliko dospevaju za manje od
dvanaest meseci.
Rezervisanje je obaveza sa neizvesnim rokom dospeća ili iznosom. Rezervisanje će biti

priznato kada:
a) entitet ima sadašnju obavezu (zakonsku ili izvedenu) kao posledicu prošlog događaja;
b) je verovatno da će odliv resursa koji predstavljaju ekonomske koristi biti zahtevan da se
izmiri obaveza; i
c) može da se napravi pouzdana procena iznosa obaveze.
Ukoliko ovi uslovi nisu ispunjeni, rezervisanje neće biti priznato.
Dakle, rezervisanja za koja postoji neizvesnost u pogledu roka i iznosa obaveze koja nisu
vremenski ograničena do godinu dana obavezno se iskazuju preko grupe računa 40 -
Dugoročna rezervisanja. Međutim, ukoliko postoji ograničenost do godinu dana za realizaciju
rezervisanja, ona se iskazuju preko računa 467.
Primer:
1) Društvo koje se nalazi u postupku restrukturiranja, prema planu treba da smanji broj
zaposlenih za 120. Celokupno smanjenje broja zaposlenih, odnosno restrukturiranje, biće
sprovedeno tokom naredne godine, u skladu sa planom restrukturiranja. Na osnovu prosečnog
broja godina radnog staža, kao i propisanog neoporezivog iznosa otpremnine po godini radnog
staža, najbolja procena izdataka po ovom osnovu, koja je utvrđena planom, je 4.000.000 dinara,
što je evidentirano prilikom sastavljanja finansijskih izveštaja na dan 31. decembar tekuće
godine.
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 544 Rezervisanja za troškove restrukturiranja 4.000.000
467 Obaveze za kratkoročna rezervisanja 4.000.000
za priznavanje rezervisanja na osnovu plana reorganizacije na dan 31. decembar tekuće
godine
U narednom periodu, kada bude izvršen obračun otpremnina, ukidaju se rezervisanja, u korist
računa obaveza prema zaposlenima i po osnovu javnih prihoda.
Na računu 469 - Ostale obaveze, iskazuju se ostale kratkoročne obaveze koje nisu iskazane
na posebnim računima u okviru grupe računa 46, kao što su članarine, troškovi platnog prometa
i sl.
Grupa 47 - Obaveze za PDV
U okviru ove grupe računa iskazuju se obaveze za PDV, obračunat u skladu sa Zakonom o
PDV. Prema Pravilniku, društvo na dan bilansa iskazuje obaveze za PDV koje se odnose na
prethodni period na računu 479 - Obaveze za PDV po osnovu razlike obračunatog PDV i
prethodnog poreza, odnosno na računu 279 - Potraživanja za više plaćen PDV. Obaveza za
PDV na računima grupe 47 se iskazuje na dan bilansa kada nije dospela, a odnosi se na
utvrđen manjak, prekomerni kalo, rastur i lom. Ukoliko Privredno društvo nema nedospele
obaveze za PDV, saldo na ostalim računima grupe 47, na dan bilansa, treba da iznosi nula.

EVIDENTIRANJE POSLOVNIH PROMENA NASTALIH U 2019. GODINI PO KOJIMA SE PDV
PLAĆA U 2020. GODINI.
Grupa 48 - Obaveze za ostale poreze, doprinose i druge dažbine

Na računima grupe 48 - Obaveze za ostale poreze, doprinose i druge dažbine, iskazuju se
obaveze za akcize, obaveze za poreze i doprinose koji terete troškove, obaveze za porez iz
rezultata i ostale obaveze za poreze i doprinose. Na računima ove grupe otvaraju se analitički
računi prema vrstama poreza i doprinosa.
Dugovna salda na računima ove grupe utvrđena na dan bilansa iskazuju se na računu
224 - Potraživanja po osnovu preplaćenih ostalih poreza i doprinosa.
Na računu 480 - Obaveze za akcize, iskazuju se akcize koje se naplaćuju uz prodajnu cenu
proizvoda, robe i usluga zaduženjem odgovarajućeg računa potraživanja, zaliha, prihoda i sl.
Na računu 481 - Obaveze za porez iz rezultata, iskazuje se obračunati porez na dobitak,

zaduženjem računa 721 - Porezi iz dobitka.
Poreski obveznik tokom godine plaća porez na dobit u vidu mesečnih akontacija do 15. u
mesecu za prethodni mesec, a po isteku poreskog perioda utvrđuje konačnu poresku obavezu
koju poredi sa plaćenim akontacijama. Prema tome, na računu 481 evidentiraju se sledeće
promene:
- uplata akontacija poreza na dobit u toku godine,

- utvrđivanje konačne obaveze za porez na dobit,
- usklađivanje obaveze za porez na dobit po osnovu izmenjene poreske prijave, odnosno
rešenja Poreske uprave kada je naknadno utvrđeno da poreska obaveza za porez na
dobit nije utvrđena u skladu sa zakonom.
U skladu sa članom 63. Zakona o porezu na dobit, rok za podnošenje poreskog bilansa i
poreske prijave je 180 dana od dana isteka perioda za koji se utvrđuje poreska obaveza
(osim u slučaju statusnih promena, likvidacije ili stečaja poreskog obveznika, kada se
podnosi u roku od 60 dana od dana isteka roka propisanog za podnošenje finansijskih
izveštaja, a u skladu sa članom 34. ovog zakona).
Podsećamo obveznike da moraju uporedo sa sastavljanjem finansijskih izveštaja da
sastave i poreski bilans i poresku prijavu, da bi se u poslovnim knjigama sprovelo
evidentiranje obaveze za porez i odložene poreske obaveze.
Na računu 482 - Obaveze za poreze, carine i druge dažbine iz nabavke ili na teret
troškova, iskazuju se porezi, carine i druge dažbine koji čine zavisne troškove nabavke zaliha i
osnovnih sredstava, odnosno koji se nadoknađuju neposredno na teret troškova, kao što su
porez na prenos apsolutnih prava, naknada za korišćenje komunalnih dobara, naknada za
korišćenje vode, naknada za korišćenje šuma, za uređenje građevinskog zemljišta, porez na
upotrebu, držanje i nošenje dobara, porez na imovinu itd.
Na računu 483 - Obaveze za doprinose koji terete troškove, iskazuju se obaveze za

doprinose za preduzetnika i vlasnika pravnog lica koji doprinose plaća po rešenju
nadležnog organa, zaduženjem računa 556 - Troškovi doprinosa.
Na računu 489 - Ostale obaveze za poreze, doprinose i druge dažbine, iskazuju se obaveze
za ostale poreze, doprinose i dažbine koji nisu iskazani na posebnim računima u okviru grupe
računa 48, kao što su troškovi poreza i doprinosa koji su obračunati po ugovoru o delu, ugovoru
o autorstvu, drugim ugovorima uz naknadu, troškovi taksa, naknada i sličnih obaveza.
KLASA 8 - VANBILANSNA EVIDENCIJA

Prema Pravilniku, na računima grupe 88 - Vanbilansna aktiva, iskazuju se sredstva uzeta u
operativni lizing (zakup), osim sredstava uzetih u finansijski lizing, preuzeti proizvodi i roba za
zajedničko poslovanje, komisiona roba, roba u konsignaciji, materijal i roba primljeni na obradu i
doradu, data jemstva, garancije i druga prava i ostala sredstva koja nisu u vlasništvu pravnog
lica i preduzetnika.
Na računima ove grupe iskazuju se i hartije od vrednosti koje su van prometa, avali, garancije i
druga jemstva, kao i imovina koja se nalazi kod drugih subjekata.
Na računima grupe 89 - Vanbilansna pasiva, iskazuju se obaveze po osnovu sredstava

iskazanih na računima grupe 88.
Starim Pravilnikom, nisu bili propisani trocifreni računi u okviru klase 8, već samo grupe 88 i 89.
Pravilnikom su sada propisani sledeći trocifreni računi u okviru grupe 88 i 89 i to:
• 88 - VANBILANSNA AKTIVA
880 - Tuđa sredstva uzeta u operativni lizing (zakup)

881 - Preuzeti proizvodi i roba za zajedničko poslovanje
882 - Roba uzeta u komision i konsignaciju
883 - Materijal i roba primljeni na obradu i doradu
884 - Data jemstva, garancije i druga prava
885 - Hartije od vrednosti koje su van prometa
889 - Imovina kod drugih subjekata;
• 89 - VANBILANSNA PASIVA
890 - Obaveze za sredstva uzeta u operativni lizing (zakup)
891 - Obaveze za preuzete proizvode i robu za zajedničko poslovanje
892 - Obaveze za robu uzetu u komision i konsignaciju
893 - Obaveze za materijal i robu primljenu na obradu i doradu
894 - Obaveze za data jemstva, garancije i druga prava
895 - Obaveze za hartije od vrednosti koje su van prometa
899 - Obaveze za imovinu kod drugih subjekata.
Vanbilansna evidencija se koristi za evidenciju tuđih sredstava koja se nalaze kod poslovnog
subjekta i evidenciju poslovnih transakcija i događaja koji ne izazivaju promene strukture
sredstava i izvora poslovnog subjekta. Ove evidencije se unose u poslovne knjige, jer
obezbeđuju Informacije potrebne za kontrolu određenih poslovnih procesa, zatim ostvarivanje
sigurnosti ulaganja u druge entitete itd. Ove evidencije mogu na osnovu dejstva budućih
događaja da poprime karakter bilansnih pozicija. U tom slučaju prestaju da budu predmet
vanbilansne evidencije i evidentiraju se u okviru bilansnih stavki.
Primer računovodstvenog evidentiranja vanbilansne evidencije:
1) Društvo je iz svog magacina predalo skladištaru robu u vrednosti 500.000 dinara.
2) Društvo je dalo nalog skladištaru da kupcu izda robu u vrednosti od 300.000 dinara.
Skladištar je jednu od otpremnica dostavio Društvu na osnovu koje je Društvo izdalo kupcu
fakturu na iznos od 400.000 dinara plus PDV u iznosu od 80.000 dinara.
3) Skladištar je Društvu ispostavio fakturu za uslugu čuvanja robe u iznosu od 10.000 dinara
plus PDV u iznosu od 2.000 dinara.
Evidentirati kod skladištara
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 882 Roba uzeta u komision i konsignaciju 500.000
892
konsignaciju 500.000
za preuzetu robu na čuvanje
2) 892
konsignaciju 300.000
882 Roba uzeta u komision i konsignaciju 300.000
za izdatu robu iz magacina skladištara
614
domaćem tržištu 10.000
po izdatoj fakturi za usluge skladištara
Potencijalne obaveze
Potencijalna obaveza je:
• moguća obaveza koja nastaje po osnovu prošlih događaja i čije postojanje će biti potvrđeno
samo nastankom ili nenastankom jednog ili više neizvesnih budućih događaja koji nisu u
potpunosti pod kontrolom entiteta ili
• sadašnja obaveza koja nastaje po osnovu prošlih događaja ali nije priznata jer:
- nije verovatno da će odliv resursa koji predstavljaju ekonomske koristi biti zahtevan za
izmirenje obaveze, ili
- iznos obaveze ne može da bude dovoljno pouzdano procenjen.
MRS/MSFI, kao i MSFI za MSP ne poznaju kategoriju vanbilansna sredstva i obaveze, već
kategoriju potencijalnih obaveza koje se ne priznaju i ne iskazuju u Bilansu stanja, već se
obelodanjuju u skladu sa relevantnim odredbama MRS 37, odnosno Odeljkom 21 MSFI za
MSP.
Potencijalna imovina
Potencijalna imovina je moguća imovina koja nastaje po osnovu prošlih događaja i čije
postojanje će biti potvrđeno jedino nastankom ili nenastankom jednog ili više neizvesnih
budućih događaja koji nisu u potpunosti pod kontrolom društva.
Potencijalna imovina se ne priznaje u finansijskim izveštajima pošto ovo može imati za

posledicu priznavanje prihoda koji možda nikada neće biti ostvareni. Potencijalna imovina se
obelodanjuje kao što se zahteva paragrafom 89 MRS 37, kada je priliv ekonomskih koristi
verovatan.
Takođe, prema paragrafu 21.13 MSFI za MSP, entitet ne treba da priznaje potencijalnu imovinu
kao imovinu. Obelodanjivanje potencijalne imovine se zahteva u paragrafu 21.16 kada je
verovatan priliv ekonomskih koristi. Međutim, kada je priliv budućih ekonomskih koristi u entitet
skoro siguran, tada sa njim povezana imovina nije potencijalna imovina i prikladno je njeno
priznavanje.
Naime prema paragrafu 21.16 MSFI za MSP, kada je priliv ekonomskih koristi verovatan, ali nije
siguran, entitet treba da obelodani opis prirode potencijalne imovine na kraju izveštajnog
perioda i kada je izvodljivo to uraditi bez prekomernih troškova i napora, procenu njenog
finansijskog efekta, odmerenog korišćenjem principa propisanih u paragrafima 21.7-21.11. Ako
je neizvodljivo izvršiti ovo obelodanjivanje, ta činjenica treba da se navede.
Primer računovodstvenog evidentiranja datog jemstva:

1) Društvo "A" je sklopilo ugovor o jemstvu sa društvom "B" u kome se društvo "A" obavezuje da
će izmiriti obavezu društva "B" u slučaju da društvo "B" o roku ne izmiri dospele rate po osnovu
odobrenog kredita kod banke. Garancija je data na iznos od 800.000 dinara. Rok važnosti
garancije je dve godine.
2) Društvo "B" je u ugovorenim rokovima sa bankom platilo dospele rate i o tome je obavestilo
društvo "A". Društvo "A" je sprovelo zatvaranje vanbilansne evidencije i neaktiviranog jemstva.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 884 Data jemstva, garancije i druga prava 800.000
Obaveze za data jemstva, garancije i druga
894 800.000
prava
po osnovu datog jemstva društvu B
Obaveze za data jemstva, garancije i druga
894 800.000
prava
2) 884 Data jemstva, garancije i druga prava 800.000
zatvaranje vanbilansne evidencije po osnovu datog jemstva
U slučaju da po osnovu sklopljenih ugovora o jemstvu i ugovora o datim garancijama, postane

izvesno da će doći do odliva resursa po osnovu izmirenja obaveze, i da se iznos obaveze može
pouzdano proceniti, pravno lice na dan bilansiranja vrši procenu i evidentiranje rezervisanja za
data jemstva i garancije. Naime, u skladu sa paragrafom 30. MRS 37, potencijalne obaveze se
stalno procenjuju da bi se utvrdilo da li odliv resursa koji predstavljaju ekonomske koristi
postaje verovatan. Kada postane verovatno da će odliv budućih ekonomskih koristi biti zahtevan
za stavku s kojom je prethodno postupano kao s potencijalnom obavezom, rezervisanje se
priznaje u finansijskim izveštajima perioda u kojem promena verovatnoće nastaje. Na isti
način postupaju i pravna lica koja primenjuju MSFI za MSP.
Mogućnost prebijanja potraživanja, obaveza, prihoda i rashoda
U skladu sa MRS 1, imovina, obaveze, prihodi i rashodi se ne prebijaju osim ako to ne zahteva
ili ne dozvoljava neki MRS/MSFI ili bi to prebijanje odražavalo suštinu transakcije ili drugog
događaja, kao što je slučaj sa sledećim transakcijama:
• dobici i gubici od otuđenja stalne imovine, uključujući investicije i poslovnu imovinu,

iskazuju se tako što se od priliva od otuđenja oduzimaju knjigovodstvena vrednost
imovine i odgovarajući troškovi prodaje; Prikazivanje u neto iznosu za ove stavke je
posebno propisano i Pravilnikom i Pravilnikom za mala pravna lica;
• izdatak koji se odnosi na rezervisanje priznato u skladu sa MRS 37, a za koje je izvršena
nadoknada na osnovu ugovora sa trećom stranom (na primer, sporazum o garancijama
dobavljača), prebija se prema naknadi na koju se odnosi.
Kada je reč o ostalim transakcijama i prihodima i rashodima koji proističu iz njih,
odredbama MRS/MSFI je propisano da se o dobicima i gubicima koji nastaju iz grupe
sličnih transakcija, izveštava na neto osnovi, na primer, dobici i gubici nastali po osnovu
transakcija u stranoj valuti ili dobici i gubici koji se odnose na finansijske instrumente
koji se drže za trgovanje. Međutim, ukoliko su takvi dobici i gubici materijalno značajni, o
njima se izveštava zasebno.
Takođe, prema paragrafu 2.52 MSFI za MSP, entitet ne treba da vrši prebijanje imovine i
obaveza, ili prihoda i rashoda, osim ukoliko to ne zahteva ili dozvoljava ovaj standard.
(a) Odmeravanje imovine u neto iznosu odnosno umanjeno za ispravku vrednosti - na

primer, ispravka vrednosti zbog zastarelosti zaliha i ispravka vrednosti za nenaplativa
potraživanja - nije prebijanje.
(b) Ako uobičajene poslovne aktivnosti entiteta ne obuhvataju kupovinu i prodaju stalne
imovine, uključujući investicije i poslovnu aktivu, onda entitet izveštava dobitke i gubitke
nakon otuđenja takve imovine oduzimanjem knjigovodstvene vrednosti imovine i sa njom
povezanih troškova prodaje od prihoda od otuđenja.
KLASA 5 - RASHODI
Prema Okviru, rashodi obuhvataju troškove koji proističu iz redovnih aktivnosti društva i gubitke.
Priznavanje rashoda u finansijskim izveštajima, definisano je na sledeći način, Okvirom:
• rashodi se priznaju u bilansu uspeha kada smanjenje budućih ekonomskih koristi koje je
povezano sa smanjenjem sredstava ili povećanjem obaveza može pouzdano da se izmeri. To
znači, u stvari, da priznavanje rashoda nastaje istovremeno sa priznavanjem porasta obaveza ili
smanjenja sredstava (na primer, nastale obaveze prema zaposlenima ili amortizacija opreme);
• rashodi se priznaju u bilansu uspeha na osnovu direktne povezanosti između nastalih troškova
i pripadajućih prihoda. Ovaj zahtev bazira se na sučeljavanju odgovarajućih rashoda i sa njima
povezanih prihoda (načelo uzročnosti);
• kada se očekuje da će ekonomske koristi priticati tokom nekoliko obračunskih perioda, a

povezanost s prihodom može da se ustanovi samo u širem smislu ili posredno, rashodi se
priznaju u bilansu uspeha putem postupaka sistemske i razumne alokacije (npr. troškovi
amortizacije);
• rashod se odmah priznaje u bilansu uspeha kada izdatak ne donosi nikakve buduće
ekonomske koristi. Takođe, kada se buduće ekonomske koristi ne kvalifikuju ili prestanu da se
kvalifikuju, za naknadna priznavanja u bilansu stanja kao dela imovine, vrši se priznavanje
rashoda;
• rashod se takođe priznaje u bilansu uspeha u onim slučajevima kada nastane obaveza bez
istovremenog priznavanja sredstva, na primer, kada nastane obaveza po jemstvu za proizvod.
Na računima klase 5 - Rashodi obuhvataju se:
• poslovni rashodi - čine ih nabavna vrednost prodate robe, troškovi materijala, troškovi
zarada, naknada zarada i ostali lični rashodi, troškovi proizvodnih usluga, troškovi amortizacije,
troškovi rezervisanja i nematerijalni troškovi (ovi troškovi i rashodi obuhvataju se na računima
grupa 50-55);
• finansijski rashodi - čine ih rashodi po osnovu kamata i negativnih kursnih

razlika0607246766 nastali iz odnosa sa matičnim, zavisnim i ostalim povezanim pravnim licima,
kao i ostali finansijski rashodi (obuhvataju se na računima grupe 56); i
• ostali rashodi - čine ih gubici po osnovu prodaje i rashodovanja nematerijalnih ulaganja,

nekretnina, postrojenja i opreme i bioloških sredstava, gubici po osnovu prodaje hartija od
vrednosti i učešća, gubici od prodaje materijala, manjkovi, otpisi potraživanja, rashodi po
osnovu efekata ugovorene zaštite od rizika, rashodi po osnovu obezvređenja imovine i ostali
rashodi (obuhvataju se na računima grupa 57, 58 i 59).
Grupa 50 - Nabavna vrednost prodate robe

Na računima grupe 50 - Nabavna vrednost prodate robe, iskazuje se nabavka robe, nabavna
vrednost prodate robe i nabavna vrednost prodatih nekretnina pribavljenih radi prodaje, kao i
nabavna vrednost ostalih sredstava namenjenih prodaji.
Račun 501 - Nabavna vrednost prodate robe

Na računu 501 - Nabavna vrednost prodate robe, evidentira se ukupan trošak nabavne
vrednosti robe, koji je formiran na osnovu nabavne cene koštanja i priznaje se u momentu
prodaje robe. Trošak nabavne vrednosti prodate robe na računu 501 evidentira se kada je
i sa njim povezan prihod od prodaje robe.
Računovodstvena evidencija i utvrđivanje troška nabavne vrednosti prodate robe zavisi od

sledećeg:
- da li se roba na zalihama vodi po prodajnoj ili nabavnoj ceni;

- primenjene metode izlaza zaliha na troškove. Dozvoljene metode izlaza sa zaliha su:
FIFO metoda i metoda prosečnih ponderisanih cena.
Primer računovodstvenog evidentiranja nabavne vrednosti prodate robe dat je uz račun 132.
Račun 502 - Nabavna vrednost prodatih nekretnina pribavljenih radi

prodaje
Na računu 502 - Nabavna vrednost prodatih nekretnina pribavljenih radi prodaje, iskazuje se
nabavna vrednost prodatih nekretnina zaduženjem ovog računa u korist odgovarajućeg računa
grupe 14, u skladu sa MRS 2.
Na računu 502 ne evidentira se rashod nabavne vrednosti u slučaju prodaje stalne imovine
namenjene prodaji koja se vrednuje u skladu sa MSFI 5, već samo u slučaju prodaje nekretnine
koja ima karakter robe u skladu sa MRS 2. Napominjemo da se izgradnja stanova ili
građevinskih objekata za tržište obuhvata u okviru računa klase 9, odnosno grupe računa 11 -
Nedovršena proizvodnja i usluge.
Primer:
1) Privredno društvo koje se bavi trgovinom nekretnina kupilo je objekat za dalju prodaju čija
nabavna vrednost iznosi 25.000.000 dinara. U skladu sa zaključenim ugovorom o kupoprodaji,
privredno društvo kao kupac se obavezalo da plati porez na prenos apsolutnih prava po stopi od
2,5% što iznosi 625.000 dinara.
2) Privredno društvo je sa tekućeg računa platilo obaveze dobavljaču i za porez na prenos

apsolutnih prava.
3) Privredno društvo je pronašlo kupca za prodaju objekta namenjenog prodaji i zaključilo

ugovor. U skladu sa ugovorom ispostavljena je faktura kupcu u kojoj je iskazana prodajna
vrednost objekta u iznosu od 28.000.000 dinara, uz obavezu kupca da plati porez na prenos
apsolutnih prava.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 142 Građevinski objekti namenjeni prodaji 25.625.000
482
za nabavku objekta namenjenog daljoj prodaji
482
za plaćanje obaveza
3) 204 Kupci u zemlji 28.000.000
za prodaju objekta
Nabavna vrednost prodatih nekretnina
3a) 502
pribavljenih radi prodaje 25.625.000
142 Građevinski objekti namenjeni prodaji 25.625.000
za nabavnu vrednost prodatog objekta
Račun 503 - Nabavna vrednost ostalih stalnih sredstava namenjenih

prodaji
Na računu 503 - Nabavna vrednost ostalih stalnih sredstava namenjenih prodaji, iskazuje se
nabavna vrednost ostalih stalnih sredstava koja su namenjena daljoj prodaji u korist
odgovarajućih računa grupe 14 u skladu sa MRS 2.
Primer knjiženja je dat uz grupu računa 14.
Grupa 51 - Troškovi materijala

Na računima grupe 51 - Troškovi materijala, iskazuju se nabavka i troškovi materijala za izradu,
troškovi ostalog materijala i troškovi goriva i energije.
Način knjiženja na računima ove grupe zavisi od toga da li se evidencija o stanju, nabavci
i troškovima materijala vodi na računima grupe 10 - Zalihe materijala, u okviru
finansijskog knjigovodstva, ili na računu 910 - Materijal, u okviru obračuna troškova i
učinaka.
Ako se evidencija o početnom stanju, nabavci i troškovima materijala vodi na računima

grupe 10 - Zalihe materijala, u finansijskom knjigovodstvu, troškovi materijala knjiže se
zaduženjem računa 511, 512, 513 i 573, u korist računa grupe 10 - Zalihe materijala, bez
upotrebe računa 510 - Nabavka materijala.
Ako se evidencija o početnom stanju, nabavci i troškovima materijala vodi na računu 910 u
obračunu troškova i učinaka troškovi materijala knjiže se zaduženjem računa 511, 512, 513
i 573, a u korist računa 510.
U okviru ove grupe, Pravilnikom su propisani novi računi, i to:
• Na računu 514 - Troškovi rezervnih delova, iskazuju se troškovi rezervnih delova utrošenih
za održavanje nekretnina postrojenja i opreme u korist računa 510, u kom slučaju se podaci o
stanju, nabavci i troškovima materijala vode na računu 910, u okviru obračuna troškova i
učinaka. Ovo se ne odnosi na važnije rezervne delove koji se shodno MRS 16 smatraju
nekretninama, postrojenjima i opremom. Ako se podaci o stanju, nabavci i troškovima rezervnih
delova vode na računima grupe 10 - Zalihe materijala, u finansijskom knjigovodstvu, troškovi
rezervnih delova knjiže se zaduženjem računa 514 u korist računa grupe 10.
• Na računu 515 - Troškovi jednokratnog otpisa alata i inventara, iskazuju se troškovi alata i
sitnog inventara koji je stavljen u upotrebu, u korist računa 510, u kom slučaju se podaci o
stanju, nabavci i troškovima materijala vode na računu 910, u okviru obračuna troškova i
učinaka. Stavke alata i inventara male sadašnje knjigovodstvene vrednosti, ili vrednosti uopšte,
se po izdavanju u upotrebu jednokratno otpisuju zbog računovodstvenog principa
ekonomičnosti. Ako se podaci o stanju, nabavci i troškovima jednokratnog otpisa alata i sitnog
inventara vode na računima grupe 10 - Zalihe materijala, u finansijskom knjigovodstvu, troškovi
otpisa alata i sitnog inventara knjiže se zaduženjem računa 515 u korist računa grupe 10.
Grupa 52 - Troškovi zarada, naknada zarada i ostali lični rashodi

Na računima grupe 52 - Troškovi zarada, naknada zarada i ostali lični rashodi, knjiže se troškovi
po osnovu obračunatih zarada, naknada zarada i drugih primanja zaposlenih, kao i troškovi po
osnovu obračunatih naknada po ugovorima sa fizičkim licima.
Računovodstveno obuhvatanje primanja zaposlenih vrše se u skladu sa MRS 19, odnosno
Odeljkom 28 MSFI za MSP. U skladu sa ovim standardima, primanja zaposlenih se priznaju
u iznosu u kojem su obračunata i to kao obaveza i rashod, osim ako neki drugi standard
ne dozvoljava uključivanje primanja zaposlenih u vrednost imovine. Pored toga prilikom
priznavanja primanja zaposlenih treba uzeti u obzir da su ova primanja uređena brojnim
zakonskim i podzakonskim aktima kao i opštim aktima poslodavca kojima se uređuju radni
odnosi.
Pod zaradom se u skladu sa odredbama člana 105. Zakona o radu ("Sl. glasnik RS", br.
24/2005, 61/2005, 54/2009, 32/2013, 75/2014, 13/2017 - odluka US, 113/2017 i 95/2018 -
autentično tumačenje) podrazumevaju zarade za obavljeni rad i vreme provedeno na radu,
zarade po osnovu doprinosa zaposlenog poslovnom uspehu poslodavca (nagrade, bonusi i sl.) i
druga primanja po osnovu radnog odnosa, u skladu sa opštim aktom i ugovorom o radu.
Grupa 53 - Troškovi proizvodnih usluga

Na računima grupe 53 - Troškovi proizvodnih usluga, iskazuju se proizvodne usluge na izradi
učinaka, transportne usluge, usluge održavanja, zakupnine, troškovi sajmova, reklame i
propagande, troškovi istraživanja i ostale proizvodne usluge.
Račun 530 - Troškovi usluga na izradi učinka

Na računu 530 - Troškovi usluga na izradi učinaka, iskazuju se usluge na izradi proizvoda,
odnosno učinaka koji su sastavni deo procesa proizvodnje. Ovi troškovi evidentiraju se i u
pogonskom knjigovodstvu, u klasi 9 i uključuju se u proizvodnu cenu koštanja.
Knjiženje nastalih troškova vrši se na teret računa 530 uz odobravanje računa dobavljača
(grupa 43).
Račun 531 - Troškovi transportnih usluga

Na računu 531 - Troškovi transportnih usluga, iskazuju se transportne usluge drugih pravnih lica
i preduzetnika. Na ovom računu evidentiraju se troškovi prevoza, troškovi utovara i istovara,
taksi prevoza i rent a car - usluga, troškovi PTT usluga i ostale transportne usluge.
Troškovi transportnih usluga priznaju se kao rashod perioda ili kao sastavni deo
nabavne vrednosti robe i materijala. Prilikom nabavke opreme, materijala, rezervnih
delova, sitnog inventara i robe, troškovi prevoza se uključuju u nabavnu vrednost
prodate robe, kao zavisni troškovi nabavke.
Troškovi sopstvenog transporta prilikom nabavke nekretnina, opreme i zaliha se

uključuju u nabavnu vrednost najviše do nivoa tržišne cene takve usluge a u korist
računa 621 - Prihodi od aktiviranja ili potrošnje proizvoda i usluga za sopstvene potrebe.
Ukoliko nisu ispunjeni uslovi za odbitak prethodnog poreza na dodatu vrednost iskazanog u
fakturi društva koji je pružio uslugu, on ulazi u vrednost pružene usluge i knjiži se na računu
troškova transportnih usluga.
Primer računovodstvenog evidentiranja troškova transportnih usluga:
Društvo ABC je angažovalo prevoznika za prevoz i dopremu robe do skladišta kupca. Društva
ABC i prevoznik su obveznici PDV a prevoz se obavlja na teritoriji Republike Srbije. Po
izvršenom prevozu, prevoznik je dostavio fakturu u vrednosti od 30.000 dinara uvećano za PDV
po stopi od 20% u iznosu od 6.000 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 531 Troškovi transportnih usluga 30.000
po fakturi za izvršeni prevoz
Račun 532 - Troškovi usluga održavanja

Na računu 532 - Troškovi usluga održavanja, iskazuju se troškovi održavanja osnovnih
sredstava. Izdaci za tekuće održavanje sredstava ne uključuju se u njegovu nabavnu
vrednost već se priznaju kao rashod perioda u kojem nastaju.
Primer računovodstvenog evidentiranja troškova održavanja:
Društvo registrovano za usluge prevoza u javnom i prigradskom saobraćaju, obavilo je redovni

pregled svojih autobusa. Društvo koje radi održavanje autobusa nakon izvršene usluge
servisiranja je izdalo fakturu u kojoj je iskazao naknadu za usluge održavanja i servisiranja
autobusa i zamene manjih rezervnih delova u iznosu od 280.000 dinara uvećano za PDV po
stopi od 20% u iznosu od 56.000 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 532 Troškovi usluga održavanja 280.000
avansa)
Po fakturi za izvršene usluge servisiranja
Račun 533 - Troškovi zakupnina

Na računu 533 - Troškovi zakupnina, iskazuju se zakupnine osnovnih sredstava (opreme i
poslovnog, skladišnog i drugog prostora).
Na računu 533 priznaju se troškovi zakupa po osnovu operativnog lizinga (klasičnog zakupa ili
poslovnog lizinga) kod koga se ne prenose suštinski svi rizici i koristi povezani sa vlasništvom
predmeta zakupa. Računovodstveno evidentiranje poslovnog lizinga vrši se u skladu sa MRS
17, odnosno Odeljkom 20 MSFI za MSP. Kod poslovnog lizinga, plaćanja lizinga se priznaju
kao rashod, po pravolinijskoj osnovi tokom trajanja lizinga, osim ako neka druga
sistematska osnova nije primerenija.
Prilikom knjiženja troškova zakupa treba uzeti u obzir i specifične odnose koji se mogu ugovoriti
između zakupca i zakupodavca (ulaganja u zakupljeni objekat, davanje depozita,
prefakturisavanje sporednih troškova, način plaćanja zakupnine - unapred, unazad, ravnomerno
tokom perioda trajanja zakupa itd).
Primer računovodstvenog evidentiranja unapred plaćene zakupnine dat je u okviru računa 280.
Račun 534 - Troškovi sajmova

Na računu 534 - Troškovi sajmova, iskazuju se troškovi koji nastaju u vezi sa izlaganjem na
sajmovima i drugim izložbama proizvoda, robe i usluga u zemlji i inostranstvu. Radi se o
troškovima: zakupa sajamskog i drugog izložbenog prostora, montaže i uređenja štandova i
izložbenog prostora i drugi direktni troškovi koji se odnose na izlaganje roba i usluga za vreme
održavanja sajma i drugih sajamskih manifestacija.
Primer računovodstvenog evidentiranja troškova sajmova:
Društvo ABC iz Beograda koje se bavi proizvodnjom i prodajom nameštaja, dobilo je fakturu od
Društva X, koga je angažovalo za usluge u vezi sa nastupanjem na sajmu nameštaja. Društvo X
je izdalo fakturu za usluge zakupa štanda, montaže i uređivanja štanda u ukupnom iznosu od
360.000 dinara, u kojoj je sadržan PDV po stopi od 20% u iznosu od 60.000 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 534 Troškovi sajmova 300.000
avansa)
po fakturi za izvršene usluge izlaganja na sajmu
Račun 535 - Troškovi reklame i propagande

Na računu 535 - Troškovi reklame i propagande, iskazuju se usluge po osnovu izvršene
reklame i propagande, kao i troškovi po osnovu reklamnog i propagandnog materijala.
Pozitivnim propisima Republike Srbije, uključujući i poreske, nisu bliže razgraničeni izdaci za
reklamu, propagandu i reprezentaciju. Stoga smatramo da oni treba da budu uređeni opštim
aktom (pravilnikom) pravnog lica.
Troškovi propagande i reklame predstavljaju oblik promotivne aktivnosti privrednog društva.
Reklama predstavlja direktnu promociju, odnosno informaciju vezanu za određeni proizvod koji
sadrži konkretne podatke o proizvodu (cena, vrsta, način i uslovi prodaje) i pruža neposrednu
podršku prodaji tog proizvoda. Može se sprovoditi oglasima na TV i u dnevnoj štampi,
spotovima i slično.
Propaganda predstavlja trošak investicionog karaktera koji ima za cilj isticanje opštih informacija
o poslovanju i opšte unapređenje poslova, odnosno promociju putem masovnog komuniciranja.
Može se obavljati putem propagandno-informativnog materijala (kalendari, prospekti, katalozi),
audiovizuelno (film, video kasete), nastupom na sajamskim manifestacijama, pres
konferencijama, organizovanjem studijskih putovanja i seminara i drugim aktivnostima odnosa s
javnošću.
Primer računovodstvenog evidentiranja troškova reklame:
Na TV stanici reklamirani su proizvodi društva ABC tokom decembra tekuće godine. Od TV

kuće primljen je račun na iznos od 500.000 dinara, na koji je obračunat PDV u iznosu od 10.000
dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 535 Troškovi reklame i propagande 500.000
avansa)
za izvršeno reklamiranje
Računi 536 - Troškovi istraživanja i 537 - Troškovi razvoja koji se ne

kapitalizuju
Na računu 536 - Troškovi istraživanja, iskazuju se troškovi istraživanja. Prema MRS 38
nematerijalna imovina koja proističe iz faze istraživanja se ne priznaje, odnosno priznaje
se kao rashod perioda. Primeri aktivnosti istraživanja koje se odmah priznaju kao rashod
su:
a) aktivnosti čiji je cilj sticanje novog znanja;
b) traganje za primenama nalaza istraživanja i drugog znanja, njihovim vrednovanjem i
konačnim izborom;
c) traganje za alternativama za materijale, uređaje, proizvode, procese, sisteme ili usluge; i
d) formulisanje, dizajniranje, vrednovanje i konačni izbor mogućih alternativa za nove ili
poboljšane materijale, uređaje, proizvode, procese, sisteme ili usluge.
Na računu 537 - Troškovi razvoja koji se ne kapitalizuju, iskazuju se troškovi razvoja koji ne
ispunjavaju uslove da se kapitalizuju, u skladu sa MRS 38.
Primeri aktivnosti razvoja su:
a) Projektovanje, izgradnja i testiranje prototipova i modela pre proizvodnje i pre upotrebe;

b) Projektovanje alata, montažnih uređaja, kalupa i matrica koje podrazumeva novu
tehnologiju;
c) Projektovanje, izgradnja i rad pilot postrojenja, koje po obimu nije ekonomski izvodljivo
za komercijalnu proizvodnju; i
d) Projektovanje, izgradnja i testiranje odabrane alternative za nove ili poboljšane
materijale, uređaje, proizvode, procese, sisteme ili usluge.
Nematerijalna imovina koja proističe iz razvoja (ili iz faze razvoja internog projekta) se
priznaje kao imovina ako, i samo ako, društvo može da dokaže sledeće:
a) tehničku izvodljivost završavanja nematerijalne imovine, tako da će ona biti raspoloživa

za korišćenje ili prodaju;
b) svoju nameru da završi nematerijalnu imovinu i da je koristi ili proda;
c) svoju sposobnost korišćenja ili prodaje nematerijalne imovine;
d) kako će nematerijalna imovina generisati verovatne buduće ekonomske koristi. Između
ostalog, entitet može da demonstrira postojanje tržišta za proizvod nematerijalne
imovine ili samu nematerijalnu imovinu ili, ukoliko se koristi interno, upotrebljivost
nematerijalne imovine;
e) raspoloživost adekvatnih tehničkih, finansijskih i drugih resursa za završavanje razvoja i
korišćenje ili prodaju nematerijalne imovine; i
f) njegovu sposobnost pouzdanog odmeravanja izdataka koji se mogu pripisati
nematerijalnoj imovini tokom njenog razvoja da se kapitalizuju, u skladu sa MRS 38.
Ukoliko navedeni uslovi nisu ispunjeni navedeni izdaci se priznaju kao rashod perioda.
Primer računovodstvenog evidentiranja troškova istraživanja i razvoja:
1) Pravno lice primilo je fakturu na 1.200.000 dinara (naknada 1.000.000 dinara i PDV 200.000
dinara) od akreditovane laboratorije za istraživanje kvaliteta i otpornosti materijala koji društvo
treba da iskoristi u probnoj proizvodnji.
2) Takođe, isto pravno lice primilo je fakturu od projektantske kuće koja je bila angažovana za
projektovanje kalupa za proizvode. Ispostavljena je faktura za usluge projektovanja na iznos od
1.440.000 dinara (1.200.00 naknada, 240.000 dinara PDV).
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 536 Troškovi istraživanja 1.000.000
270 Porez na dodatu vrednost u primljenim
avansa) 200.000
za troškove istraživanja
2) 537 Troškovi razvoja koji se ne kapitalizuju 1.200.000
avansa) 240.000
troškovi razvoja koji se ne kapitalizuju
Međutim, prema MSFI za MSP, ulaganja u razvoj obavezno se iskazuju kao trošak
perioda i ne mogu se iskazati kao nematerijalna imovina. Takođe, ni Pravilnik za mikro i
druga pravna lica ne dozvoljava iskazivanje ulaganja u razvoj kao nematerijalne
imovine, već se priznaje kao rashod perioda u kojem nastane.
Naime, prema paragrafu 18.14 MSFI za MSP, entitet treba da priznaje interno nastale izdatke u
vezi sa nematerijalnom stavkom, uključujući i sve izdatke za aktivnosti istraživanja i razvoja, kao
rashod onda kada su nastali osim ukoliko ne čine deo nabavne vrednosti druge imovine koja
ispunjava kriterijume priznavanja iz ovog standarda.
Kao primer primene prethodnog paragrafa, entitet treba da priznaje izdatke u vezi sa sledećim
stavkama kao rashod i ne treba da priznaju takve izdatke kao nematerijalnu imovinu:
(a) interno generisane robne marke, logotipe, izdavačka prava, liste potrošača i stavke
slične po suštini.
(b) početne aktivnosti (odnosno početne troškove), koji uključuju troškove uspostavljanja,
poput pravnih i administrativnih troškova nastalih prilikom uspostavljanja pravnog
entiteta, izdatke za otvaranje nove fabrike ili preduzeća (odnosno troškove otvaranja) i
troškove započinjanja novog poslovanja ili lansiranja novih proizvoda ili procesa
(odnosno troškovi pre početka poslovanja).
(c) aktivnosti obuke.
(d) reklamne i promotivne aktivnosti.
(e) premeštaja ili reorganizacije dela ili celog entiteta.
(f) interno generisani gudvil.
Račun 539 - Troškovi ostalih usluga
Na računu 539 - Troškovi ostalih usluga, iskazuju se ostale proizvodne usluge, usluge zaštite na
radu i ostale usluge koje nisu iskazane na posebnim računima u okviru grupe računa 53.
Primer računovodstvenog evidentiranja troškova ostalih usluga:
Pravno lice je primilo fakturu na iznos od 240.000 dinara (naknada 200.000 dinara i PDV 40.000
dinara) za troškove studije zaštite na radu, koju je uradilo društvo registrovano za obavljanje
navedenih usluga.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
avansa) 40.000
za usluge zaštite na radu
Grupa 54 - Troškovi amortizacije i rezervisanja
Račun 540 - Troškovi amortizacije

Na ovom računu evidentiraju se troškovi amortizacije nematerijalnih ulaganja i nekretnina
postrojenja i opreme obračunati prema računovodstvenoj politici privrednog društva, odnosno
prema procenjenom korisnom veku upotrebe navedenih stalnih sredstava.
Amortizacija kao odraz trošenja nematerijalnih ulaganja, nekretnina, postrojenja i opreme,

evidentira se njihovim indirektnim stanjem preko odgovarajućih računa ispravke vrednosti -
grupe računa 01 i 02. Za sredstva sa neograničenim vekom trajanja, goodwill (samo u slučaju
primene MRS/MSFI), zemljište, investicione nekretnine koje se vrednuju po fer vrednosti,
amortizacija se ne obračunava.
Obračun amortizacije se obavezno vrši na kraju godine prilikom sastavljanja godišnjih

finansijskih izveštaja, ali je obračun amortizacije moguće vršiti i češće, npr. kvartalno ili
mesečno (kada postoji obaveza kvartalnog odnosno mesečnog izveštavanja).
Opširnije u Stručni komentar - Poresko-računovodstveni instruktor: OBRAČUN

RAČUNOVODSTVENE AMORTIZACIJE ZA 2019. GODINU.
Računi 541, 542, 543, 544, 545 i 549 - Troškovi rezervisanja

Na ovim računima se iskazuju dugoročna rezervisanja za troškove u garantnom roku (541), za
obnavljanje prirodnih bogatstava (542), za zadržane kaucije i depozite (543), za restrukturiranje
pravnih lica (544), za isplatu naknada i drugih beneficija zaposlenima (545) i ostala dugoročna
rezervisanja (549).
Računovodstveno obuhvatanje ovih troškova prikazano je u okviru podnaslova Grupa 40 -

Dugoročna rezervisanja.
Grupa 55 - Nematerijalni troškovi

Na računima grupe 55 - Nematerijalni troškovi, iskazuju se troškovi neproizvodnih usluga,
reprezentacije, premija osiguranja, troškovi platnog prometa, članarina, poreza, doprinosa i
ostali nematerijalni troškovi. Promene u okviru ove grupe evidentiraju se na sledećim računima:
• 550 - Troškovi neproizvodnih usluga, iskazuju se neproizvodne usluge, kao što su

zdravstvene, advokatske usluge, usluge stručnog usavršavanja zaposlenih, kotizacije za učešće
na seminarima, zdravstvene i usluge rehabilitacije zaposlenih, izdaci za sport i rekreaciju,
usluge fizičko tehničkog obezbeđenja, usluge čišćenja i druge neproizvodne usluge u korist
odgovarajućeg računa obaveza iz poslovanja - grupa 43;
Primer računovodstvenog evidentiranja troškova neproizvodnih usluga:
Pravno lice dobilo je fakturu od revizorske kuće u vezi sa revizijom finansijskih izveštaja na
iznos od 960.000 dinara u koju je uključen PDV u iznosu od 160.000 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 550 Troškovi neproizvodnih usluga 800.000
avansa)
za usluge revizije
• 551 - Troškovi reprezentacije, iskazuju se izdaci za reprezentaciju, uključujući i vrednost

sopstvenih proizvoda, robe i usluga; Na ovom računu iskazuju se ugostiteljske usluge i drugi
troškovi učinjeni povodom, obeležavanja značajnih datuma privrednog društva, praznika,
jubileja i u drugim sličnim slučajevima, davanje sopstvenih ili drugih proizvoda poslovnim
partnerima, usluge hotela po osnovu troškova prenoćišta i ishrane za poslovne partnere itd.
"...1) prema našem mišljenju, troškovi putovanja, smeštaja i ishrane učesnika, koji su poslovni
partneri konkretnog pravnog lica, na određenom događaju, treba da budu evidentirani kao
nematerijalni troškovi na računu 551 - Troškovi reprezentacije, pod uslovom da je ova
naknada troškova u funkciji obavljanja posla;
2) ostale troškove koji uključuju: štampanje reklamnog materijala, brošura i sl. bi, prema
našem mišljenju, trebalo evidentirati na računu 535 - Troškovi reklame i propagande.
Želimo, posebno, ovom prilikom, da ukažemo da svako pravno lice treba da, razgraničenje
troškova reklame i propagande s jedne, odnosno troškova reprezentacije s druge strane, uredi
u skladu sa svojim opštim aktom.
Evidentiranje poslovnih promena (uključujući i gore navedene) vrši se na osnovu verodostojnih

računovodstvenih isprava u smislu člana 8. stav 1. Zakona o računovodstvu ("Sl. glasnik RS",
br. 62/2013). Dakle, pored faktura (kako je navedeno u zahtevu) kao dokaz da je određeni
trošak nastao i po tome izvršeno plaćanje sa tekućeg (poslovnog) računa pravnog lica, može
se smatrati bilo koja druga verodostojna računovodstvena isprava na osnovu koje se
nedvosmisleno može saznati osnov, vrsta i sadržaj poslovne promene (npr. ugovor i sl.).
Davanje proizvoda, čiji je distributer pravno lice, poslovnim partnerima (pitanje br. 3. iz
zahteva), bi, prema našem mišljenju, takođe trebalo evidentirati u poslovnim knjigama pravnog
lica na računu 551 - Troškovi reprezentacije.
Napominjemo da bi svako pravno lice, svojim opštim aktom, trebalo da detaljnije uredi pitanja
odobravanja i visine troškova reprezentacije.
Prilikom utvrđivanja da li određeni trošak treba smatrati reklamom i propagandom ili

reprezentacijom, trebalo bi poći od pravila da su usluge učinjene za reklamu i propagandu
namenjene pod istim uslovima većem broju lica (nepoznatih), za razliku od usluga učinjenih za
reprezentaciju koje su namenjene samo unapred određenim (poznatim) licima."
Primer računovodstvenog evidentiranja troškova reprezentacije:
U vidu reprezentacije poslovnom partneru dat je sopstveni proizvod čija prodajna vrednost bez
PDV iznosi 2.000 dinara. Radi se o poklonu manje vrednosti i ne postoji obaveza
obračunavanja PDV.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 551 Troškovi reprezentacije 2.000
621 Prihodi od aktiviranja ili potrošnje proizvoda i 2.000
usluga za sopstvene potrebe
za dati proizvod za reprezentaciju
1a) 980 Troškovi prodatih proizvoda i usluga 2.000
960 Gotovi proizvodi 2.000
za dati proizvod za reprezentaciju - izlaz sa zaliha
• 552 - Troškovi premija osiguranja, iskazuju se troškovi premija osiguranja, osim premija po
osnovu osiguranja života zaposlenih;
U slučaju kada se plaćena premija osiguranja odnosi na tekuću i narednu ili naredne
godine, deo plaćene premije koja se ne odnosi na tekuću godinu evidentira se
upotrebom računa aktivnih vremenskih razgraničenja, odnosno računa 280 - Unapred
plaćeni troškovi.
Primer računovodstvenog evidentiranja premije osiguranja:
Privredno društvo je tokom tekuće godine izvršilo osiguranje proizvodne opreme od oštećenja i
krađe. Premija osiguranja za tekuću godinu u skladu sa zaključenim ugovorom o osiguranju
iznosi 300.000 dinara. Društvo za osiguranje je dostavilo polisu osiguranja i račun za ukupan
iznos premije osiguranja. Privredno društvo je izvršilo plaćanje prema dostavljenom računu u
celosti.
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 552 Troškovi premija osiguranja 300.000
za troškove premije osiguranja za tekuću godinu
Primer kada se troškovi premije osiguranja odnose na dva obračunska perioda:
1) Privredno društvo je izvršilo osiguranje nepokretne imovine od poplava. Premija osiguranja u

iznosu od 2.400.000 dinara plaćena je za period od 1.4. tekuće godine do 1.4. naredne godine.
2) Od iznosa plaćene premije osiguranja, na tekući period se odnosi 1.800.000 dinara.
3) U narednom obračunskom periodu izvršen je prenos razgraničenih troškova premije

osiguranja.
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 291 Unapred plaćeni troškovi 2.400.000
za unapred plaćenu premiju osiguranja po fakturi osiguravajućeg društva
2) 552 Troškovi premija osiguranja 1.800.000
291 Unapred plaćeni troškovi 1.800.000
za troškove premije osiguranja tekućeg perioda
3) 552 Troškovi premija osiguranja 600.000
za uplatu učešća u šteti od strane osiguravajućeg društva
• 553 - Troškovi platnog prometa, iskazuju se usluge platnog prometa i druge bankarske
usluge koje se plaćaju za obavljeni platni promet i izvršene druge bankarske usluge;
• 554 - Troškovi članarina, iskazuju se članarine poslovnim i drugim udruženjima, komorama i

zadružnim savezima u korist računa 469 - Ostale obaveze;
• 555 - Troškovi poreza, iskazuju se troškovi poreza koji se naknađuju na teret troškova u
korist računa 482 - Obaveze za poreze, carine i druge dažbine iz nabavke ili na teret troškova;
Na ovom računu iskazuju se:
- porez na imovinu,
- porez na upotrebu, držanje i nošenje dobara,
- troškovi naknada za korišćenje dobara od opšteg interesa,
- naknada za korišćenje gradskog građevinskog zemljišta,
- komunalne takse na isticanje firme,
- ostali indirektni porezi, i
- drugi porezi i naknade koje imaju karakter troškova.
Primer računovodstvenog evidentiranja troškova poreza:
Obračunat je porez na imovinu u iznosu od 205.000 dinara. Izvršeno je plaćanje sa tekućeg

računa društva.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 555 Troškovi poreza 205.000
482 Obaveze za poreze, carine i druge dažbine iz 205.000
po obračunu poreza na imovinu
1a) 482 Obaveze za poreze, carine i druge dažbine iz 205.000
po izvodu
• 556 - Troškovi doprinosa, iskazuju se doprinosi koji terete troškove u korist računa 483 -
Obaveze za doprinose koji terete troškove;
• 559 - Ostali nematerijalni troškovi, iskazuju se ostali troškovi za koje nije propisan poseban
račun u okviru računa grupe 55. Na ovom računu iskazuju se izdaci za stipendije studentima i
učenicima, izdaci za priručnike i stručnu literaturu, troškovi održavanja stručnih seminara,
troškovi veštačenja, izdaci za humanitarne, verske i sportske namene i ostali nematerijalni
troškovi za koje nije propisan poseban račun u okviru računa grupe 55.
Grupa 56 - Finansijski rashodi

Na računima grupe 56 - Finansijski rashodi, iskazuju se rashodi po osnovu kamata, kursnih
razlika, negativni efekti po osnovu valutne klauzule i ostali finansijski rashodi.
Na računu 560 - Finansijski rashodi iz odnosa sa matičnim i zavisnim pravnim licima,

iskazuju se rashodi po osnovu kamata i kursnih razlika i ostali finansijski rashodi iz odnosa
pravnih lica koja ulaze u grupu za konsolidovanje u skladu sa MSFI 10.
Na računu 561 - Finansijski rashodi iz odnosa sa ostalim povezanim pravnim licima,

iskazuju se rashodi po osnovu kamata i kursnih razlika i ostali finansijski rashodi iz odnosa sa
ostalim povezanim pravnim licima.
Na računu 562 - Rashodi kamata (prema trećim licima), iskazuju se rashodi kamata po
kreditima, po obavezama iz dužničko-poverilačkih odnosa, zatezne i druge kamate, osim
kamata po osnovu obaveza prema zavisnim i povezanim pravnim licima.
Primer obračuna i evidentiranja kamate za dugoročni kredit:
1) Pravno lice je uzelo dugoročni kredit u tekućoj godini, na rok otplate od pet godina u iznosu
od 5.000.000 dinara, sa kamatnom stopom od 10% na godišnjem nivou. Godišnja kamata iznosi
500.000 dinara (5.000.000 x 10%). Kamata i deo glavnice plaća se po isteku godine.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 241 Tekući računi 5.000.000
414 Dugoročni krediti u zemlji 5.000.000
za primljeni dugoročni kredit - po izvodu banke
1a) 562 Rashodi kamata 500.000
460 Obaveze po osnovu kamata i rashoda 500.000
finansiranja
za kamatu obračunatu za tekuću godinu
Prilikom evidentiranja troškova kamata treba imati u vidu i relevantne odredbe MRS 23. Prema
MRS 23, troškovi kamata se mogu kapitalizovati ako se direktno mogu pripisati sticanju,
izgradnji ili izradi kvalifikovanog sredstva odnosno sredstva kojem je obavezno potreban
značajan vremenski period da bi bilo spremno za svoju nameravanu upotrebu ili prodaju.
Kapitalizacija troškova pozajmljivanja, počinje kada:
a) nastanu izdaci za sredstvo;

b) nastanu troškovi pozajmljivanja;
c) kada su u toku aktivnosti koje su neophodne da bi se sredstvo pripremilo za njegovu
upotrebu ili prodaju.
Kapitalizacija troškova pozajmljivanja prestaje kada su završene sve aktivnosti

neophodne da se kvalifikovano sredstvo stavi u upotrebu ili proda.
Pravna lica i preduzetnici koji primenjuju MSFI za MSP i Pravilnik za mikro i druga
pravna lica nemaju mogućnost kapitalizovanja troškova pozajmljivanja, već ih priznaju
kao rashod u periodu u kojem su nastali.
Na računu 563 - Negativne kursne razlike (prema trećim licima), iskazuju se negativne
kursne razlike nastale u obračunskom periodu, osim kursnih razlika iz odnosa prema zavisnim i
povezanim pravnim licima.
U skladu sa odredbama MRS 21, sve monetarne stavke koje su izražene u stranoj valuti
(uključujući i dinarske stavke sa valutnom klauzulom), potrebno je prevesti u izveštajnu
valutu korišćenjem zaključnog kursa na dan bilansa stanja. Pod monetarnim stavkama se
podrazumevaju one stavke čija je karakteristika pravo na primanje ili obaveza izdavanja
određenog broja novčanih jedinica, a to su pre svega potraživanja i obaveze, novčana sredstva
i kratkoročni finansijski plasmani. Za razliku od monetarnih, nemonetarne stavke karakteriše
odsustvo prava primanja fiksnog ili odredivog novčanog iznosa, a to su pre svega učešća u
kapitalu, nekretnine, postrojenja i oprema, kao i zalihe. Nemonetarne stavke se ne prevode u
izveštajnu valutu preko zaključnog kursa na dan bilansa stanja (srednji kurs NBS na dan
31. decembra).
Efekti kursiranja monetarnih stavki na dan bilansa stanja se obuhvataju kroz bilans
uspeha odnosno kroz negativne ili pozitivne kursne razlike u zavisnosti od odnosa cena
valuta na dan bilansa stanja.
Međutim, kada matično društvo sastavlja konsolidovane finansijske izveštaje, onda se za

prevođenje bilansnih pozicija zavisnih stranih pravnih lica u dinar kao izveštajnu valutu na dan
bilansa stanja primenjuju sledeća pravila MRS 21:
- monetarne stavke se prevode korišćenjem zaključnog kursa na dan bilansa stanja (srednji
kurs NBS),
- nemonetarne stavke merene po istorijskom trošku u stranoj valuti, prevode se korišćenjem
kursa na datum transakcije i
- nemonetarne stavke koje se odmeravaju po fer vrednosti u stranoj valuti, prevode se
korišćenjem kursa na datum kada je fer vrednost određena.
Efekti razlika koji su proistekli iz ovog prevođenja za svrhe konsolidacije, u

konsolidovanim finansijskim izveštajima se evidentiraju preko revalorizacionih rezervi
kao kategorija bilansa stanja odnosno preko računa 334 - Dobici ili gubici po osnovu
preračuna finansijskih izveštaja inostranog poslovanja.
Nema značajnih razlika po pitanju priznavanja kursnih razlika za obveznike koji primenjuju MSFI
za MSP i Pravilnik za mikro i druga pravna lica.
Na računu 564 - Rashodi po osnovu efekata valutne klauzule, iskazuju se negativni efekti
proistekli iz zaštite potraživanja, plasmana i obaveza valutnom klauzulom. Prilikom obračuna
efekata valutne klauzule na dan bilansa primenjuje se ugovoreni kurs.
Na računu 565 - Rashodi od učešća u gubitku pridruženih pravnih lica i zajedničkih

poduhvata, koji se obračunavaju korišćenjem metoda udela, iskazuju se rashodi od učešća u
gubitku pridruženih pravnih lica i zajedničkih poduhvata.
Na računu 566 - Rashodi po osnovu ugovorene zaštite od rizika, koji ne ispunjavaju uslove
da se iskažu u okviru ostalog sveobuhvatnog dobitka, iskazuju se rashodi po osnovu
neefektivnog dela gubitka od instrumenata zaštite tokova gotovine u skladu sa paragrafom 95.
MRS 39. Objašnjenje je dato uz račun 336.
Na računu 569 - Ostali finansijski rashodi, iskazuju se finansijski rashodi za koje nije
propisan poseban račun u okviru računa grupe 56. Uobičajeno u praksi u okviru ovog računa
evidentiraju se indirektni troškovi ili transakcioni troškovi koji se javljaju prilikom odobravanja
kredita ili kupovine hartija od vrednosti kojima se trguje, kao što su troškovi obrade kreditnog
zahteva, upisa zaloge ili hipoteke, provizije brokera, naknade berzi itd. Transakcioni troškovi u
celini terete rashode perioda u kome su nastali u sledećim slučajevima:
- ukoliko se kredit prima i dospeva za vraćanje u istom obračunskom periodu i

- ukoliko transakcioni troškovi u vezi sa kreditom nisu materijalno značajni da bi njihovo
razgraničenje imalo smisla.
Primer računovodstvenog evidentiranja ostalih finansijskih rashoda:
Društvo je dobilo kratkoročni kredit od banke u iznosu od 5.000.000 dinara sa rokom vraćanja
šest meseci. Sredstva po osnovu kredita su uplaćena na tekući račun društva. Obračunati su
troškovi obrade kreditnog zahteva od strane banke koji iznose 1.5% od odobrenog kredita, što
iznosi 75.000 dinara. Banka je troškove obrade kreditnog zahteva naplatila obustavom od
isplaćenog iznosa kredita.
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
za uplaćeni kredit i troškove obrade
Grupa 57 - Ostali rashodi

Na računima grupe 57 - Ostali rashodi, iskazuju se gubici po osnovu prodaje i rashodovanja
nekretnina, postrojenja i opreme i nematerijalnih ulaganja, gubici po osnovu rashodovanja i
prodaje bioloških sredstava, gubici po osnovu prodaje hartija od vrednosti i učešća u kapitalu
pravnih lica, gubici od prodaje materijala, manjkovi, rashodi po osnovu efekata ugovorene
zaštite od rizika, rashodi po osnovu direktnih otpisa potraživanja i ostali nepomenuti rashodi.
Na računima grupe 57 iskazuju se i gubici po osnovu prodaje stalnih sredstava namenjenih

prodaji, u smislu MSFI 5, iskazanih na računima grupe 14, u iznosu manjem od neotpisane
vrednosti.
Račun 570 - Gubici po osnovu rashodovanja i prodaje nematerijalne

imovine, nekretnina, postrojenja i opreme
Na računu 570 rashodi se iskazuju po dve vrste promena:
• prodaja nekretnina, postrojenja, opreme i nematerijalne imovine - rashod se iskazuje

kada je neto prodajna vrednost manja od knjigovodstvene vrednosti sredstva. Pre isknjižavanja
sredstva obračunava se amortizacija zaključno sa poslednjim danom meseca u kojem je
sredstvo prodato i
• rashodovanje nekretnina, postrojenja, opreme i nematerijalnih ulaganja - rashod se

iskazuje u visini knjigovodstvene vrednosti sredstva. U slučaju da se rashodovanjem sredstva
dobijaju korisni otpaci rashod se ne iskazuje u visini knjigovodstvene vrednosti sredstva već
umanjene za procenjenu vrednost otpatka.
Primer računovodstvenog evidentiranja gubitaka od prodaje osnovnih sredstava:
Društvo je izvršilo prodaju mašine po ceni od 8.000.000 dinara, uvećano za PDV po stopi od
20% u iznosu od 1.600.000 dinara. Oprema se vrednuje po nabavnoj vrednosti. Knjigovodstveni
podaci za opremu su sledeći:
R.
Opis Obračun
br.
1. Nabavna vrednost 15.000.000
2. Ispravka vrednosti 5.000.000
3. Sadašnja vrednost (1-2) 10.000.000
Knjiženje:
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 204 Kupci u zemlji 9.600.000
0293 Ispravka vrednosti opreme 5.000.000
570 2.000.000
opreme
470 izdatim fakturama po opštoj stopi (osim 1.600.000
primljenih avansa)
po fakturi o prodaji mašine
Račun 571 - Gubici po osnovu rashodovanja i prodaje bioloških sredstava

Na računu 571 - Gubici po osnovu rashodovanja i prodaje bioloških sredstava, iskazuje se
neotpisana vrednost i dodatni troškovi otpisanih bioloških sredstava koji nisu pokriveni prihodom
od prodaje, zaduženjem ovog računa, računa ispravke vrednosti u okviru grupe računa 03 i
računa potraživanja za izvršenu prodaju, u korist odgovarajućeg računa na kojem se vode
biološka sredstva.
Objašnjena knjiženja za ovaj račun su data u okviru računa grupe 03.
Račun 572 - Gubici po osnovu prodaje učešća u kapitalu i hartija od

vrednosti
Na računu 572 - Gubici po osnovu prodaje učešća u kapitalu i hartija od vrednosti, iskazuje se
manje ostvaren iznos prihoda od prodaje učešća i hartija od vrednosti u odnosu na njihovu
knjigovodstvenu vrednost.
Primer računovodstvenog evidentiranja gubitaka po osnovu prodaje hartija od

vrednosti:
1) Rukovodstvo društva je donelo odluku da proda 500 komada akcija akcionarskog društva
ABC koje drži u svom portfelju kao hartije od vrednosti namenjene prodaji. Na dan prodaje,
cena na berzi iznosila je 800 dinara po jednoj akciji. Knjigovodstvena vrednost ovih akcija je
500.000 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
Gubici po osnovu prodaje učešća u kapitalu i
572
hartija od vrednosti 100.000
236 Hartije od vrednosti kojima se trguje 500.000
za prodaju akcija ispod knjigovodstvene vrednosti
Račun 573 - Gubici od prodaje materijala

Na računu 573 - Gubici od prodaje materijala, iskazuje se manje ostvaren iznos prihoda od
prodaje materijala u odnosu na njegovu knjigovodstvenu vrednost.
Gubici od prodaje materijala nastaju prilikom prodaje materijala, rezervnih delova, sitnog
inventara, ambalaže i auto-guma (koje se jednokratno otpisuju), u slučaju kada je prodajna cena
niža od zbira knjigovodstvene vrednosti i poreza na dodatu vrednost, ukoliko postoji obaveza
njegovog obračunavanja.
Primer računovodstvenog evidentiranja gubitaka od prodaje materijala:
Društvo je donelo odluku da proda materijal koji nije utrošen u proizvodnji za 20.000 dinara, plus
obračunati PDV po opštoj stopi od 20% u iznosu od 4.000 dinara. Materijal se vodi po nabavnoj
vrednosti u iznosu od 30.000 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
573 Gubici od prodaje materijala 10.000
470 Obaveze za porez na dodatu vrednost po izdatim 4.000
fakturama po opštoj stopi (osim primljenih
avansa)
za prodati materijal po fakturi
Račun 574 - Manjkovi

Na računu 574 - Manjkovi, iskazuju se manjkovi sredstava koji se utvrde na osnovu redovnog ili
vanrednog popisa, osim manjkova učinaka. Manjak nedovršene proizvodnje i gotovih proizvoda
ne knjiži se na teret ovog računa, već u okviru pogonskog knjigovodstva, na računima klase 9.
Manjak utvrđen popisom može se pokriti na teret pravnog lica, na teret odgovornog lica
ili na teret osiguranja, ako je imovina bila osigurana.
Ako manjak na osnovu odluke nadležnog organa, pada na teret društva, iznos manjka zajedno
sa obračunatim porezima (PDV i akciza ako se obračunavaju) padaju na teret troškova
poslovanja odnosno na teret računa 574.
Ukoliko utvrđeni manjkovi po odluci nadležnog organa padaju na teret odgovornih lica odnosno
zaposlenih, manjak se zajedno sa obračunatim porezima knjiži korišćenjem računa 221 -
Potraživanja od zaposlenih, na kojem se u skladu sa Pravilnikom između ostalog iskazuju
manjkovi koji se naknađuju od zaposlenih.
Ukoliko je imovina za koju je utvrđen manjak bila osigurana, formira se potraživanje od

osiguravajućeg društva korišćenjem računa 226 - Potraživanja po osnovu naknada šteta.
Detaljnije o računovodstvenom evidentiranju manjka dobara u Stručni komentar - Poresko-

računovodstveni instruktor: USVAJANJE IZVEŠTAJA O POPISU ZA 2019. GODINU I
RAČUNOVODSTVENO EVIDENTIRANJE REZULTATA POPIS: • Knjiženje viškova, manjkova,
otpisa i rashoda •.
Račun 575 - Rashodi po osnovu efekata ugovorene zaštite od rizika, koji

ne ispunjavaju uslove da se iskažu u okviru ostalog rezultata
(sveobuhvatnog dobitka ili gubitka)
Na računu 575 - Rashodi po osnovu efekata ugovorene zaštite od rizika, koji ne ispunjavaju
uslove da se iskažu u okviru ostalog rezultata (sveobuhvatnog dobitka ili gubitka), iskazuje se
negativan efekat ugovorene revalorizacije ili ostalih oblika ugovorene zaštite od rizika, osim
efekata po osnovu valutne klauzule.
Društvo može da ugovori i revalorizaciju potraživanja i obaveza indeksom potrošačkih cena,

prema kretanju kamatne stope, ceni dobara ili nekom drugom parametru. Prilikom ugovaranja
ovog instrumenta zaštite od rizika, efekti mogu biti pozitivni ili negativni. Na računu 576 iskazuju
se negativni efekti.
Račun 576 - Rashodi po osnovu direktnih otpisa potraživanja

Na računu 576 iskazuje se rashod po osnovu direktnog otpisivanja potraživanja zbog prinudnog
poravnanja, vanparničnog poravnanja, nastupanja zastarelosti, konačne sudske odluke ili
drugog konačnog upravnog akta, kao i u drugim slučajevima za koje pravno lice poseduje
verodostojnu dokumentaciju o nenaplativosti.
Kada se radi o direktnim otpisima potraživanja, potrebno je imati u vidu odredbe člana 16.
Zakona o porezu na dobit, u skladu sa kojim se, kao rashod priznaje direktan otpis
potraživanja (osim potraživanja od lica kojima se istovremeno duguje) ako su ispunjeni
sledeći uslovi:
1) da se nesumnjivo dokaže da su ta potraživanja prethodno bila uključena u prihode

obveznika;
2) da su ta potraživanja u knjigama poreskog obveznika otpisana kao nenaplativa;
3) da poreski obveznik pruži dokaze da su potraživanja utužena, odnosno da je pokrenut
izvršni postupak radi naplate potraživanja, ili da su potraživanja prijavljena u
likvidacionom ili stečajnom postupku nad dužnikom.
Na teret rashoda priznaje se i otpis vrednosti pojedinačnih potraživanja koja se u skladu sa

propisima o računovodstvu i reviziji i MRS, odnosno MSFI ne iskazuju kao prihod, osim
potraživanja iz člana 7a tačka 2) ovog zakona, ukoliko obveznik ispuni uslove propisane
odredbama stava 1. tač. 2) i 3) ovog člana.
Izuzetno od st. 1. i 2. ovog člana, na teret rashoda priznaje se otpis vrednosti pojedinačnih
potraživanja, pod uslovom da su ta potraživanja obuhvaćena finansijskim restrukturiranjem,
sprovedenim na način propisan zakonom koji uređuje sporazumno finansijsko restrukturiranje
privrednih društava.
Na teret rashoda priznaje se otpis vrednosti pojedinačnih potraživanja za koja su ispunjeni

uslovi iz stava 1. tač. 1) i 2), odnosno stava 2. ovog člana, pod uslovom da su troškovi utuženja
pojedinačnog dužnika veći od ukupnog iznosa potraživanja od tog dužnika.
Primer računovodstvenog evidentiranja direktnog otpisa potraživanja:
Društvo ima potraživanje od pravnog lica u iznosu od 50.000 dinara iz ranijih godina koje je
brisano iz APR u toku tekuće godine. Društvo je donelo odluku da se navedeno potraživanje
direktno otpiše, jer bi po proceni rukovodstva sudski troškovi bili veći od vrednosti samog spora.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 576 Rashodi po osnovu direktnih otpisa 50.000
potraživanja
po Odluci o direktnom otpisu potraživanja
Opširnije u Stručni komentar - Poresko-računovodstveni instruktor: RAČUNOVODSTVENI

ASPEKT OTPISA I ISPRAVKE VREDNOSTI POTRAŽIVANJA ZA 2019. GODINU.
Račun 577 - Rashodi po osnovu rashodovanja zaliha materijala i robe

Na računu 577 - Rashodi po osnovu rashodovanja zaliha materijala i robe iskazuju se rashodi
po osnovu kala, rastura, kvara, loma i sl. zaliha materijala i robe.
Primer računovodstvenog evidentiranja rashoda po osnovu kala:
1) Popisom je utvrđen kalo robe u skladištu u prometu na veliko preko dozvoljene količine u
iznosu od 10.000 dinara. Na prekomerni kalo robe obračunati PDV iznosi 2.000 dinara. Roba se
vodi po nabavnoj vrednosti.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
Rashodi po osnovu rashodovanja zaliha
1) 577 12.000
materijala i robe
474 2.000
osnovu sopstvene potrošnje po opštoj stopi
za utvrđeni kalo iznad propisanog i obračunati PDV
Račun 579 - Ostali nepomenuti rashodi

Na računu 579 iskazuju se ostali rashodi za koje nisu predviđeni posebni računi u grupi 57, kao
što su rashodi po osnovu:
- naknadno odobrenog rabata po osnovu prodaje, nakon sastavljanja finansijskih izveštaja,

- troškova sporova,
- kazni za privredne prestupe i prekršaje i ugovorenih kazni i penala,
- naknada šteta trećim licima,
- ostali nepomenuti rashodi i dr.
Grupa 58 - Rashodi po osnovu obezvređenja imovine koje se

vrednuje po fer vrednosti kroz Bilans uspeha
Na računima grupe 58 - Rashodi po osnovu obezvređenja imovine koje se vrednuje po fer
vrednosti kroz Bilans uspeha, iskazuju se negativni efekti vrednosnih usklađivanja
nematerijalnih ulaganja, nekretnina, postrojenja, opreme i bioloških sredstava, dugoročnih i
kratkoročnih finansijskih plasmana, zaliha, hartija od vrednosti i potraživanja u skladu sa MRS
36 i drugim relevantnim MRS i računovodstvenom politikom prema nazivima računa ove grupe.
Na računima ove grupe iskazuje se i negativan efekat promene fer vrednosti sredstava, u
skladu sa MRS 16, MRS 38 i ostalim relevantnim MRS, odnosno MSFI za MSP i Pravilnikom za
mikro i druga pravna lica. Radi se o sledećim predviđenim računima:
580 - Obezvređenje bioloških sredstava

581 - Obezvređenje nematerijalne imovine
582 - Obezvređenje nekretnina, postrojenja i opreme
583 - Obezvređenje dugoročnih finansijskih plasmana i drugih hartija od vrednosti
584 - Obezvređenje zaliha materijala i robe
585 - Obezvređenje potraživanja i kratkoročnih finansijskih plasmana
589 - Obezvređenje ostale imovine.
Detaljnije o računovodstvenom evidentiranju obezvređenja imovine (računi 580-584) u Stručni
komentar - Poresko-računovodstveni instruktor: OBEZVREĐENJE VREDNOSTI IMOVINE
PREMA ZAHTEVIMA MRS/MSFI U FINANSIJSKIM IZVEŠTAJIMA ZA 2019. GODINU, i o
obezvređenju potraživanja i kratkoročnih finansijskih plasmana u Stručni komentar - Poresko-
računovodstveni instruktor: RAČUNOVODSTVENI ASPEKT OTPISA I ISPRAVKE VREDNOSTI
POTRAŽIVANJA ZA 2019. GODINU.
Grupa 59 - Gubitak poslovanja koje se obustavlja, efekti promene

računovodstvene politike, ispravke grešaka ranijih perioda i prenos
rashoda
Na računima grupe 59 - Gubitak poslovanja koje se obustavlja, efekti promene
računovodstvene politike, ispravke grešaka ranijih perioda i prenos rashoda, iskazuju se rashodi
prema nazivima računa ove grupe i prenos ukupnih rashoda na kraju obračunskog perioda.
Radi se o sledećim računima:
• 590 - Gubitak poslovanja koje se obustavlja, na kojem se iskazuju gubici organizacionih

delova za koje je doneta odluka o obustavljanju poslovanja, u skladu sa MSFI 5.
• 591 - Rashodi po osnovu efekata promene računovodstvenih politika, na kojem se

iskazuju efekti promena računovodstvene politike koji nisu materijalno značajni.
• 592 - Rashodi po osnovu ispravki grešaka iz ranijih godina koje nisu materijalno
značajne, na kojem se iskazuju efekti ispravke grešaka iz ranijih godina koje nisu materijalno
značajne.
Primer računovodstvenog evidentiranja na računu 592:
Nakon sastavljanja finansijskih izveštaja za prethodnu godinu, društvo je konstatovalo da nije

proknjižena faktura za čišćenje poslovnog prostora izdata od preduzetnika u iznosu od 20.000
dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 592 Rashodi po osnovu ispravki grešaka iz ranijih 20.000
godina koje nisu materijalno značajne
ispravka materijalno beznačajne greške
Na računu 599 - Prenos rashoda, iskazuje se prenos rashoda odobrenjem ovog računa na
teret odgovarajućih računa grupe 71. Na kraju godine vrši se zaključivanje ovog računa njihovim
zaduženjem u korist računa grupe 50 do 59.
Suština ovog računa je da se na kraju godine, prilikom zaključka računa uspeha, pojedinačni
računi u okviru klase 5 zatvaraju prenosom na račun 599. Zatim se saldo sa računa 599,
prenosi na račun 710 - Rashodi i prihodi i račun 711 - Dobitak i gubitak poslovanja koje se
obustavlja.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 599 Prenos rashoda 61.000.000
501 Nabavna vrednost prodate robe 40.000.000
513 Troškovi goriva i energije 5.000.000
520 Troškovi zarada i naknada zarada (bruto) 10.000.000
Troškovi poreza i doprinosa na zarade i
521 3.000.000
naknade zarada na teret poslodavca
Rashodi po osnovu efekata valutne
564 100.000
klauzule
Gubici od prodaje nematerijalnih ulaganja,
570 500.000
Obezvređenje potraživanja i kratkoročnih
585 50.000
finansijskih plasmana
579 Ostali nepomenuti rashodi 50.000
590 Gubitak poslovanja koje se obustavlja 2.000.000
zaključak računa rashoda
1a) 710 Rashodi i prihodi 59.000.000
Dobitak i gubitak poslovanja koje se
711 2.000.000
obustavlja
599 Prenos rashoda 61.000.000
prenos rashoda
KLASA 6 - PRIHODI
Prihod je bruto priliv ekonomskih koristi tokom obračunskog perioda, koji proizilazi iz redovnih
aktivnosti društva i koji ima za posledicu povećanje njegovog kapitala, osim povećanja koja se
odnose na doprinose vlasnika kapitala (na primer, dodatna ulaganja kapitala).
Pod prihodom se podrazumeva i neto priliv ekonomskih koristi nastao prodajom zaliha i stalnih
sredstava (pozitivna razlika između prodajne vrednosti i knjigovodstvene vrednosti prodatog
sredstva). Za ovakav prihod MRS/MSFI, kao i MSFI za MSP upotrebljavaju izraz dobici.
Osnovni zahtev za priznavanje prihoda glasi: prihod se priznaje kada je verovatno da će

buduće ekonomske koristi priticati u društvo i kada se one mogu pouzdano izmeriti.
Prihod se meri (vrednuje) po bruto fer vrednosti primljene naknade ili potraživanja,
umanjenoj za date trgovačke popuste i rabate.
Podsećamo, da je objavljen prevoda novih i revidiranih MRS/MSFI, koji će od 1.1.2020.

godine biti u obaveznoj primeni, među njima i MSFI 15 Prihodi od ugovora s kupcima
koji zamenjuje MRS 18 i MRS 11, dok je njegova ranija primena dozvoljena.
Grupa 60 - Prihodi od prodaje robe

Prihodi od prodaje robe spadaju u poslovne prihode pravnih lica. Klasifikovanje ovih prihoda
može se vršiti po više kriterijuma:
- vrsti robe koja je prodata (prihodi od trgovinske robe, prihodi od prodaje stalnih sredstava i
materijala, prihodi od finansijskog lizinga i dr.),
- licu kome je roba prodata (prihodi od prodaje robe matičnim i zavisnim pravnim licima,
ostalim povezanim pravnim licima i ostalim pravnim licima),
- mestu sedišta lica kome je roba prodata (prihodi na domaćem tržištu i prihodi na
inostranom tržištu) i
- prema vrsti trgovine (prihodi od prodaje robe na malo, prihodi od prodaje robe na veliko,
prihodi od prodaje robe u tranzitu i prihodi od ostalih oblika prodaje robe).
Na računima grupe 60 - Prihodi od prodaje robe, iskazuju se prihodi od prodaje robe na

domaćem i inostranom tržištu prema nazivima ovih računa. Ovi prihodi se priznaju i vrednuju u
skladu sa MRS 18 i drugim relevantnim MRS. Pravna lica koja primenjuju MSFI za MSP prihode
priznaju i vrednuju u skladu sa Odeljkom 23 i drugim relevantnim odredbama MSFI za MSP.
Pravilnikom su predviđeni sledeći računi za vrednovanje prihoda od prodaje robe:
- Na računu 600 - Prihodi od prodaje robe matičnim i zavisnim pravnim licima na

domaćem tržištu, iskazuju se prihodi po osnovu prodaje robe pravnim licima na
domaćem tržištu koja ulaze u grupu za konsolidovanje.
- Na računu 601 - Prihodi od prodaje robe matičnim i zavisnim pravnim licima na
inostranom tržištu, iskazuju se prihodi po osnovu prodaje robe pravnim licima na
inostranom tržištu koja ulaze u grupu za konsolidovanje.
- Na računu 602 - Prihodi od prodaje robe ostalim povezanim pravnim licima na
domaćem tržištu, iskazuju se prihodi po osnovu prodaje robe na domaćem tržištu
- Na računu 603 - Prihodi od prodaje robe ostalim povezanim pravnim licima na
inostranom tržištu, iskazuju se prihodi po osnovu prodaje robe na inostranom tržištu
- Na računu 604 - Prihodi od prodaje robe na domaćem tržištu, iskazuju se prihodi od
prodaje robe na domaćem tržištu. Na ovom računu iskazuju se kod davaoca lizinga
prihodi od davanja opreme u finansijski lizing.
- Na računu 605 - Prihodi od prodaje robe na inostranom tržištu, iskazuju se prihodi od
prodaje robe na inostranom tržištu.
Prihod od prodaje roba se priznaje kada su zadovoljeni svi sledeći uslovi:
- društvo je prenelo na kupca značajne rizike i koristi od vlasništva nad robom;

- društvo ne zadržava učešće u upravljanju robom do stepena koji se obično povezuje sa
vlasništvom, niti vrši delotvornu kontrolu nad prodatom robom;
- iznos prihoda se može pouzdano izmeriti;
- verovatno je da će ekonomske koristi povezane sa transakcijom priticati u društvo;
- troškovi koji su nastali ili će nastati u vezi sa transakcijom mogu se pouzdano izmeriti.
Prihodi od robe se vrednuju u visini neto naknade koju pravno lice dobija za prodatu
robu. Od fakturnog iznosa se oduzimaju dati popusti, kao i iznosi akciza i poreza na
dodatu vrednost, ako se obračunavaju.
"Dopisom broj 1/1762 od 30.10.2015. godine obratili ste se Ministarstvu finansija radi davanja
mišljenja u vezi sa pitanjem računovodstvenog tretmana i evidentiranja ugovorenog povraćaja
neprodatih proizvoda, odnosno na koji način privredno društvo "AB" kao prodavac, treba u
svojim poslovnim knjigama da evidentira ugovoreni povraćaj sopstvenih proizvoda na osnovu
fakture koju mu je ispostavio kupac određenog proizvoda.
Dakle, kao što je navedeno u MRS 18: Prihodi, ukoliko je ugovorom između prodavca i kupca
predviđeno da kupac može vratiti robu (ako istu ne proda u određenom roku) prodavcu, u tom
slučaju prodavac ne bi trebalo da evidentira prihod po osnovu prodaje robe sve dok svi
"značajni rizici i koristi od vlasništva nad robom nisu preneti na kupca", odnosno prodavac
robe može evidentirati prihod samo u visini prihoda od prodate robe koja nije vraćena.
Ovim putem ukazujemo i na primenu MRS 10: Događaji posle izveštajnog perioda, s obzirom
da ukoliko je do povraćaja proizvoda došlo u narednom izveštajnom periodu (pre dana
odobravanja finansijskih izveštaja), tako nastala transakcija predstavlja korektivni događaj
(događaj koji pruža dokaz o okolnostima koje su postojale na kraju izveštajnog perioda).
Međutim, ukoliko je povraćaj proizvoda izvršen posle dana odobravanja finansijskih izveštaja,
tada se evidentiranje prihoda u prethodnoj poslovnoj godini može tretirati kao ispravka greške
(ukoliko je materijalno značajna) ili kao promena računovodstvene procene u skladu sa MRS
8: Računovodstvene politike, promene računovodstvenih procena i greške."
Primer računovodstvenog evidentiranja prihoda od prodaje robe dat je u okviru računa 132.
Grupa 61 - Prihodi od prodaje proizvoda i usluga
Prihodi od prodaje proizvoda i usluga spadaju u poslovne prihode pravnih lica.
Na računima grupe 61 - Prihodi od prodaje proizvoda i usluga, iskazuju se prihodi od prodaje

proizvoda i usluga matičnim, zavisnim i ostalim povezanim pravnim licima i prodaje na
domaćem i inostranom tržištu.
Ovi prihodi se priznaju i vrednuju u skladu sa MRS 11, MRS 18 i drugim relevantnim MRS.
Pravna lica koja primenjuju MSFI za MSP prihode od prodaje proizvoda i usluga priznaju i
vrednuju u skladu sa Odeljkom 23 i drugim relevantnim odredbama MSFI za MSP.
Priznavanje prihoda od prodaje proizvoda se vrši na isti način kao i priznavanje prihoda od
prodaje robe.
Priznavanje prihoda od pružanja usluga vrši se na sledeći način:
- kada se ishod transakcije koja obuhvata pružanje usluga može pouzdano izmeriti
(proceniti) prihodi povezani sa tom transakcijom priznaju se prema stepenu dovršenosti
transakcije na datum bilansa;
- kada se ishod transakcije ne može pouzdano proceniti prihod se priznaje samo do iznosa
priznatih rashoda koji se mogu pokriti.
Ishod transakcije se može pouzdano izmeriti kada su ispunjeni svi sledeći uslovi:
- iznos prihoda se može pouzdano izmeriti,

- verovatnost priliva ekonomskih koristi u društvo,
- stepen dovršenosti transakcije.
Stepen dovršenosti transakcije može se određivati na različite načine:
- pregledom obavljenog rada;

- stavljanjem u odnos usluga obavljenih do određenog datuma sa ukupnim uslugama koje
treba da se obave, ili
- stavljanjem u odnos nastalih troškova do određenog datuma sa ukupno procenjenim
troškovima transakcije.
Pravilnikom su predviđeni sledeći računi za vrednovanje prihoda od prodaje proizvoda i usluga:
- Na računu 610 - Prihodi od prodaje proizvoda i usluga matičnim i zavisnim pravnim

licima na domaćem tržištu, iskazuju se prihodi po osnovu prodaje proizvoda i usluga
na domaćem tržištu pravnim licima koja ulaze u grupu za konsolidovanje.
- Na računu 611 - Prihodi od prodaje proizvoda i usluga matičnim i zavisnim pravnim
licima na inostranom tržištu, iskazuju se prihodi po osnovu prodaje proizvoda i usluga
na inostranom tržištu pravnim licima koja ulaze u grupu za konsolidovanje.
- Na računu 612 - Prihodi od prodaje proizvoda i usluga ostalim povezanim pravnim
licima na domaćem tržištu, iskazuju se prihodi po osnovu prodaje proizvoda i usluga
na domaćem tržištu ostalim povezanim pravnim licima.
- Na računu 613 - Prihodi od prodaje proizvoda i usluga ostalim povezanim pravnim
licima na inostranom tržištu, iskazuju se prihodi po osnovu prodaje proizvoda i usluga
na inostranom tržištu ostalim povezanim pravnim licima.
Na računu 614 - Prihodi od prodaje proizvoda i usluga na domaćem tržištu, iskazuju se
prihodi od prodaje proizvoda i usluga na domaćem tržištu.
- Na računu 615 - Prihodi od prodaje proizvoda i usluga na inostranom tržištu, iskazuju
se prihodi od prodaje proizvoda i usluga na inostranom tržištu.
Primer evidentiranja prihoda od pružanja usluga:
1) Naručilac i privredno društvo za istraživanje tržišta su ugovorili pružanje usluga istraživanja

tržišta u vrednosti od 1.200.000 dinara. Usluge se pružaju dve godine. Na kraju prve godine
privredno društvo za istraživanje tržišta na osnovu kretanja troškova u prvoj godini procenjuje
da bi ukupni troškovi za pružanje usluga bili 1.110.000 dinara. Nastali troškovi su 500.000
dinara. Po osnovu ugovora ispostavljena je faktura kupcu na iznos od 600.000 dinara (u fakturi
je iskazan i PDV u iznosu od 120.000 dinara).
2) Na kraju druge godine ispostavljena je faktura kupcu na iznos od 600.000 dinara (u fakturi je
iskazan i PDV u iznosu od 120.000 dinara). Usluge su u celosti pružene.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
614 540.540
domaćem tržištu
primljenih avansa)
za pružene usluge u prvoj godini
614 659.460
domaćem tržištu
primljenih avansa)
za pružene usluge u drugoj godini
Napomena: Iznos prihoda u promeni 1) dobija se kada se u odnos stave nastali troškovi
500.000 dinara i procenjeni troškovi 1.110.000 dinara i dobijeni koeficijent pomnoži sa
ugovorenom vrednošću usluga od 1.200.000 dinara.
Grupa 62 - Prihodi od aktiviranja učinaka i robe
Na računima grupe 62 - Prihodi od aktiviranja učinaka i robe, iskazuju se prihodi po osnovu
upotrebe robe, proizvoda i usluga za nematerijalna ulaganja, za osnovna sredstva, za materijal,
za prirast osnovnog stada i za sopstveni transport nabavke materijala i robe, kao i za
reprezentaciju. Ovi prihodi evidentiraju se u okviru sledećih računa:
• 620- Prihodi od aktiviranja ili potrošnje robe za sopstvene potrebe, iskazuju se

prihodi po osnovu upotrebe robe za nematerijalna ulaganja, osnovna sredstva, materijal
i rezervne delove, kao i za reprezentaciju.
• 621- Prihodi od aktiviranja ili potrošnje proizvoda i usluga za sopstvene potrebe,
iskazuju se prihodi po osnovu upotrebe proizvoda i usluga za nematerijalna ulaganja,
osnovna sredstva, materijal i rezervne delove, prirast osnovnog stada i sopstveni
transport nabavke materijala i robe, kao i za reprezentaciju.
Privredno društvo koje se bavi proizvodnjom mašina uzelo je sopstveni proizvod alat radi
dogradnje na postojeću opremu koju koristi za obavljanje delatnosti. Cena koštanja alata iznosi
420.000 dinara, a procenjeni troškovi sopstvene montaže 30.000 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 026 Nekretnine, postrojenja i oprema u pripremi 450.000
621 Prihodi od aktiviranja ili potrošnje proizvoda i
za uzet sopstveni proizvod za opremu i za sopstvene usluge montaže po internom nalogu
2) 023 Postrojenja i oprema 450.000
026 Nekretnine, postrojenja i oprema u pripremi 450.000
za aktiviranje alata
3) 980 Troškovi prodatih proizvoda i usluga 420.000
960 Gotovi proizvodi 420.000
za izlaz proizvoda iz skladišta
Prihodi od aktiviranja učinaka proizvoda i robe vrednuju se u visini njihove cene

koštanja, odnosno nabavne vrednosti. Računovodstveno evidentiranje prihoda od
sopstvenih usluga vrši se u visini cene koštanja te usluge koja ne može biti veća od
tržišne cene za istu uslugu.

EVIDENTIRANJE I VREDNOVANJE PRIHODA OD AKTIVIRANJA UČINAKA I ROBE: • Grupa
računa 62 •.
Grupa 63 - Promena vrednosti zaliha učinaka
Na računima grupe 63 - Promena vrednosti zaliha učinaka, iskazuje se povećanje ili smanjenje
vrednosti zaliha nedovršene proizvodnje, gotovih proizvoda i nedovršenih usluga na kraju
obračunskog perioda u odnosu na početak perioda.
Knjigovodstveno obuhvatanje promena vrednosti zaliha učinaka vrši se samo na kraju

obračunskog perioda (na dan 31. decembra), što znači da se promene na računima grupe
63 ne vrše u toku godine.
Na računu 630 - Povećanje vrednosti zaliha nedovršenih i gotovih proizvoda i nedovršenih

usluga, iskazuje se povećanje vrednosti zaliha nedovršene proizvodnje, gotovih proizvoda i
nedovršenih usluga na kraju obračunskog perioda u odnosu na početak perioda, zaduženjem
računa 110, 111 i 120, dok se na računu 631 - Smanjenje vrednosti zaliha nedovršenih i
gotovih proizvoda i nedovršenih usluga, iskazuje smanjenje vrednosti zaliha nedovršene
proizvodnje, gotovih proizvoda i nedovršenih usluga na kraju obračunskog perioda u odnosu na
početak perioda, odobrenjem računa 110, 111 i 120. Navedene promene vrednosti zaliha,
privredna društva sprovode preko upotrebe klase 9 (knjigovodstvo za obračun troškova i
učinaka) za utvrđivanje stvarne cene koštanja zaliha.
Grupa 64 - Prihodi od premija, subvencija, dotacija, donacija i sl.

Na računima grupe 64 - Prihodi od premija, subvencija, dotacija, donacija i sl., iskazuju se
prihodi po osnovu potraživanja od državnih organa i organizacija od premija, subvencija,
dotacija, regresa, kompenzacija i povraćaja poreskih dažbina.
Ovi prihodi se vrednuju prema MRS 11, MRS 18, MRS 20 i drugim relevantnim MRS/MSFI i
usvojenom računovodstvenom politikom. Pravna lica koja primenjuju MSFI za MSP ove prihode
priznaju i vrednuju u skladu sa Odeljkom 23, Odeljkom 24 i drugim relevantnim odredbama
MSFI za MSP.
Računovodstveno obuhvatanje i obelodanjivanje prihoda od državnih davanja i drugih oblika

državne pomoći regulisano je odredbama MRS 20. U skladu sa ovim standardom, državno
davanje koje se prima kao nadoknada za nastale rashode ili gubitke ili u svrhu pružanja
direktne finansijske podrške, priznaje se kao prihod perioda u kojem se prima.
Na računu 640 - Prihodi od premija, subvencija, dotacija, regresa, kompenzacija i povraćaja

poreskih dažbina, iskazuju se ovi prihodi zaduženjem računa 222 ili 241. Na ovom računu
isključivo se evidentiraju davanja povezana sa prihodima. Knjiženje na računu 640 vrši se u
sledećim slučajevima:
- kada troškovi povezani sa davanjem nastaju u istom obračunskom periodu kada je

primljeno davanje,
- kada se državno davanje daje društvu kao naknada za pokriće već nastalih rashoda ili
gubitaka, ili
- u svrhu pružanja direktne finansijske podrške društvu sa kojim nisu povezani budući
troškovi.
Nema većih odstupanja u načinu knjiženja na računu 640 kod pravnih lica i preduzetnika koji
primenjuju MSFI za MSP i Pravilnik za mikro i druga pravna lica u odnosu na MRS 20.
Na računu 641 - Prihod po osnovu uslovljenih donacija, iskazuju se ukidanja odloženih prihoda
sa računa 495 - Odloženi prihodi i primljene donacije. Knjiženje na računu 641 vrši se u
sledećim slučajevima:
- kada se davanja primaju u jednom, a troškovi povezani sa davanjem nastaju u drugom

obračunskom periodu,
- kada je davanje primljeno uz određene uslove, koji će biti ispunjeni u narednom ili
narednim obračunskim periodima, ili
- kada se vrši priznavanje davanja povezanog sa sredstvima.
Prema MRS 20, ukoliko su državna davanja povezana sa nemonetarnim sredstvima poput
nekretnina, postrojenja i opreme, ovakvo davanje se evidentira kao odloženi prihod
(obaveza po osnovu odloženog prihoda) koji se priznaje srazmerno trošenju odnosno
amortizovanju ovih sredstava tokom njihovog korisnog veka upotrebe.
Međutim, prema paragrafu 24.4 MSFI za MSP, entitet treba da priznaje državna davanja na
sledeći način:
(a) davanja koja ne nameću primaocu uslove u vezi sa određenim budućim rezultatima se
priznaju kao prihod prilikom priznavanja potraživanja po osnovu davanja;
(b) davanja koja nameću primaocu uslove u vezi sa određenim budućim rezultatima
se priznaju kao prihod samo kada se ispune uslovi u vezi sa rezultatima;
(c) davanja dobijena pre ispunjavanja kriterijuma priznavanja se priznaju kao obaveza.
Entitet treba da odmerava davanja po fer vrednosti dobijenog ili potraživanog sredstva.
Takođe, prema odredbama člana 31. Pravilnika za mikro i druga pravna lica, prihodi od
državnih davanja koja ne nameću primaocu uslove u vezi sa određenim budućim rezultatima
priznaju se kao prihod prilikom priznavanja potraživanja po osnovu davanja. Prihodi od
državnih davanja koja nameću primaocu uslove u vezi sa određenim budućim rezultatima
priznaju se kao prihod samo kada se ispune uslovi u vezi sa rezultatima.
Dakle, pravna lica i preduzetnici koji primenjuju MSFI za MSP ili Pravilnik za mikro
pravna lica, na računu 641, evidentiraju prihod od uslovljene donacije, tak nakon
ispunjenih svih uslova po osnovu dobijene donacije, a do tog trenutka se evidentira na
računu 495. Dakle, ne vrši se srazmeran prenos tokom perioda ispunjenja uslova za
donaciju, sa računa 495 na račun 641 kao što je to slučaj kod pravnih lica koja
primenjuju MRS 20.
Primer računovodstvenog obuhvatanja ovih prihoda dat je u okviru računa 495.
Grupa 65 - Drugi poslovni prihodi

Na računima grupe 65 - Drugi poslovni prihodi, iskazuju se prihodi po osnovu zakupnina,
članarina, tantijema i ostali poslovni prihodi.
Račun 650 - Prihodi od zakupnina
Na računu 650 - Prihodi od zakupnina, iskazuju se prihodi po osnovu zakupnine (operativnog
lizinga) nematerijalnih ulaganja, nekretnina, postrojenja i opreme.
Prihod od operativnog lizinga priznaje se ravnomerno tokom vremena trajanja lizinga, izuzev
ako ne postoji neka druga sistematska osnovica koja bi pravilnije nego vremenska osnovica za
raspored prihoda obezbedila priznavanje prihoda tokom perioda trajanja lizinga.
Ukoliko je zakupnina naplaćena unapred i obuhvata dva ili više obračunskih perioda, potrebno
je iznos zakupnine razgraničiti. U poslovnim knjigama zakupodavca, koji je zakupninu naplatio
unapred, samo deo koji se odnosi na tekuću poslovnu godinu evidentira se kao prihod tekuće
godine, a deo koji se odnosi na naredni obračunski period evidentira se na računu 491 -
Unapred naplaćeni prihodi. Primer za razgraničenje unapred naplaćene zakupnine dat je uz
račun 491.
Primer računovodstvenog evidentiranja prihoda od zakupnina:
Zakupodavac je izdao fakturu zakupcu na iznos od 240.000 dinara od čega se 40.000 dinara
odnosi na obračunati PDV. U skladu sa ugovorom zakup se fakturiše mesečno.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
po fakturi za zakup
Račun 651 - Prihodi od članarina

Na računu 651 - Prihodi od članarina, iskazuju se prihodi od članarine poslovnih i drugih
udruženja. Knjiženje naplaćenih članarina vrši se zaduženjem računa 241 ili 243, a u korist
računa 651. Ukoliko je članarina naplaćena unapred i ukoliko se odnosi na dva obračunska
perioda treba izvršiti razgraničenje korišćenjem računa pasivnog vremenskog razgraničenja.
Račun 652 - Prihodi od tantijema i licencnih naknada

Na računu 652 - Prihodi od tantijema i licencnih naknada, iskazuju se prihodi od naknada po
osnovu patenata, žigova, autorskih i ostalih prava.
Tantijema je naknada za korišćenje dugoročnih sredstava društva, na primer patenata, licenci,
trgovačkih znakova, autorskih prava i računarskog softvera a licence su pravo korišćenja tuđeg
zaštićenog patenta, proizvodnog procesa, žiga, uzorka, modela i druge zaštićene nematerijalne
imovine uz određene uslove ili pretpostavke.
Prihodi društva u obliku tantijema se priznaju uz sledeće uslove:
- verovatno je da će ekonomske koristi povezane sa transakcijom priticati u društvo i

- iznos prihoda se može pouzdano izmeriti.
Tantijeme se priznaju na osnovi nastanka događaja, a u skladu sa suštinom relevantnog

ugovora, osim ako je primerenije prihode priznati na nekoj drugoj osnovi.
Tantijema se može naplaćivati i na osnovu ishoda budućih događaja, kao što je buduća prodaja.
Tada se naknada obračunava na osnovu izveštaja o prodaji društva na koga su preneta prava
prodaje (proizvoda, knjiga, diskova, itd). U takvim slučajevima prihod se priznaje kada nastupi
događaj.
Primer računovodstvenog evidentiranja prihoda od tantijema:
Prema zaključenom ugovoru društvo A je ustupilo društvu B pravo proizvodnje i prometa

određenog proizvoda. Društvo B je dužno da društvu A plaća naknadu u iznosu od 5% od
ostvarenog kvartalnog prometa. Po isteku kvartala, društvo B je dostavilo društvu A izveštaj o
ostvarenom prometu za prvi kvartal koji iznosi 20.000.000 dinara. Na osnovu izveštaja društvo
A je ispostavilo račun na ime naknade za ustupanje prava korišćenja proizvodnje i prometa
proizvoda u iznosu od 1.000.000 dinara plus PDV u iznosu od 200.000 dinara.
Knjiženje u poslovnim knjigama davaoca franšize
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 204 Kupci u zemlji 1.200.000
470 200.000
652 Prihodi od tantijema i licencnih naknada 1.000.000
za fakturisanu uslugu ustupanja prava proizvodnje i prometa proizvoda
Račun 659 - Ostali poslovni prihodi

U okviru računa 659 obuhvataju se ostali poslovni prihodi za koje nije propisan poseban račun u
okviru grupe 65.
Grupa 66 - Finansijski prihodi

Na računima grupe 66 - Finansijski prihodi, iskazuju se prihodi od kamata, kursnih razlika,
prihodi po osnovu efekata valutne klauzule, dividendi i ostali finansijski prihodi.
Ovi prihodi se vrednuju prema MRS 18, MRS 21, MSFI 13 i drugim relevantnim MRS. Pravna
lica koja primenjuju MSFI za MSP ove prihode priznaju i vrednuju u skladu sa Odeljkom 23,
Odeljkom 30 i drugim relevantnim odredbama MSFI za MSP.
Na računu 660 - Finansijski prihodi od matičnih i zavisnih pravnih lica, iskazuju se prihodi
od kamata, pozitivnih kursnih razlika, dividendi i ostali finansijski prihodi pravnih lica, lica koja
ulaze u grupu za konsolidovanje u skladu sa MSFI 10, osim udela u dobitku zavisnih pravnih
lica i zajedničkih ulaganja, koji se obračunava korišćenjem metoda udela.
Na računu 661 - Finansijski prihodi od ostalih povezanih lica, iskazuju se prihodi od

kamata, pozitivnih kursnih razlika, dividendi i ostali finansijski prihodi ostalih povezanih lica.
Prihodi od dividende priznaju se kada se utvrde prava vlasnika da prime isplatu

(donošenjem odluke o isplati dividende).
Na računu 662 - Prihodi od kamata (od trećih lica), iskazuju se prihodi od kamata po datim
kreditima trećim licima, po potraživanjima iz dužničko-poverilačkih odnosa, zateznim i drugim
kamatama, osim kamata po osnovu obaveza prema matičnim i zavisnim i ostalim povezanim
pravnim licima. Na ovom računu iskazuju se kod davaoca lizinga prihodi od kamata po
finansijskom lizingu.
Prema MRS 18, prihodi od kamata priznaju se korišćenjem metoda efektivne kamatne stope
u skladu sa MRS 39.
Prilikom priznavanja potraživanja za zateznu kamatu potrebno je voditi računa o zahtevu

standarda MRS 18 da se prihod priznaje kada je verovatan priliv ekonomskih koristi. Zbog
toga potraživanja i prihod treba evidentirati samo kada je verovatna naplata zatezne
kamate.
Na računu 663 - Pozitivne kursne razlike (prema trećim licima), iskazuju se pozitivne kursne
razlike po osnovu potraživanja i obaveza u obračunskom periodu, osim kursnih razlika iz
odnosa prema matičnim i zavisnim i ostalim povezanim pravnim licima.
Računovodstveno evidentiranje transakcija u stranoj valuti vrši se u skladu sa MRS 21, odnosno
Na računu 664 - Prihodi po osnovu efekata valutne klauzule (prema trećim licima),
iskazuju se pozitivni efekti proistekli iz zaštite potraživanja, plasmana i obaveza valutnom
klauzulom.
Na računu 665 - Prihodi od učešća u dobitku pridruženih pravnih lica i zajedničkih

poduhvata, iskazuju se prihodi od učešća u dobitku pridruženih pravnih lica i zajedničkih
poduhvata, koji se obračunavaju korišćenjem metoda udela.
Na računu 669 - Ostali finansijski prihodi, iskazuju se finansijski prihodi za koje nije propisan
poseban račun u okviru računa grupe 66. Na ovom računu evidentiraju se:
- prihodi od dividendi od onih društava koja ne predstavljaju povezana pravna lica,
- finansijski kasa skonto,
- efektivna kamata od amortizacije HOV koje se drže do dospeća (primer
računovodstvenog evidentiranja dat je uz račun 046).
Grupa 67 - Ostali prihodi

Na računima grupe 67 - Ostali prihodi, iskazuju se dobici po osnovu prodaje nekretnina,
postrojenja i opreme (osnovnih sredstava) i nematerijalnih ulaganja, dobici od prodaje bioloških
sredstava, dobici po osnovu prodaje dugoročnih hartija od vrednosti i učešća u kapitalu, dobici
od prodaje materijala, naplaćena otpisana potraživanja, viškovi, prihodi po osnovu efekata
ugovorene zaštite od rizika, prihodi od smanjenja obaveza, prihodi od ukidanja dugoročnih
rezervisanja i ostali nepomenuti prihodi.
Na računima grupe 67 iskazuju se i dobici po osnovu prodaje stalnih sredstava namenjenih

prodaji, u smislu MSFI 5, iskazanih na računima grupe 14, u iznosu većem od neotpisane
vrednosti.
Na osnovu odredbi Okvira i odredbi relevantnih MRS/MSFI prodaja navedenih sredstava se

iskazuje na neto osnovi, tj. pri knjiženju prodaje iskazuju se samo:
- prihodi (ako je prodajna vrednost sredstva veća od njegove knjigovodstvene vrednosti) ili
- rashodi (ako je prodajna vrednost sredstva manja od njegove knjigovodstvene vrednosti).
Račun 670 - Dobici od prodaje nematerijalne imovine, nekretnina,

Na računu 670 iskazuju se prihodi po osnovu prodaje nekretnina, postrojenja, opreme i
nematerijalne imovine - prihod se iskazuje kada je neto prodajna vrednost (prodajna vrednost
umanjena za porez na dodatu vrednost, ako se obračunava) veća od knjigovodstvene vrednosti
sredstva. Pre isknjižavanja sredstva obračunava se amortizacija zaključno sa poslednjim danom
meseca u kojem je sredstvo prodato.
Skrećemo pažnju da se s aspekta poreza na dobit, kapitalnim dobitkom smatra prihod koji
obveznik ostvari prodajom, odnosno drugim prenosom uz naknadu:
1) nepokretnosti koje je koristio kao osnovno sredstvo za obavljanje delatnosti;

2) prava industrijske svojine;
3) udela u kapitalu pravnih lica i akcija i ostalih hartija od vrednosti, koje u skladu sa MRS,
odnosno MSFI predstavljaju dugoročne finansijske plasmane, osim obveznica izdatih u
skladu sa propisima kojima se uređuje izmirenje obaveze Republike po osnovu zajma za
privredni razvoj, devizne štednje građana i dužničkih hartija od vrednosti čiji je izdavalac,
u skladu sa zakonom, Republika, autonomna pokrajina, jedinica lokalne samouprave ili
Narodna banka Srbije;
4) investicione jedinice otkupljene od strane otvorenog investicionog fonda, u skladu sa
zakonom kojim se uređuju investicioni fondovi.
Prihodi koje ostvari društvo prodajom opreme ne smatraju se kapitalnim dobitkom.

Skrećemo pažnju da će dobitak od prodaje nematerijalne imovine, nekretnina,
postrojenja i opreme iskazan na računu 670 samo u izuzetnim situacijama biti jednak
kapitalnom dobitku koji se iskazuje u poreskom bilansu. Navedeno iz razloga jer se
kapitalni dobitak utvrđuje u skladu sa odredbama Zakona o porezu na dobit, kao razlika
između nabavne vrednosti umanjenje za poresku amortizaciju i prodajne vrednosti
konkretne imovine, dok se za računovodstvene svrhe obračunava računovodstvena
amortizacija.
Račun 671 - Dobici od prodaje bioloških sredstava

Na računu 671 iskazuju se prihodi po osnovu prodaje bioloških sredstava koja se
računovodstveno tretiraju kao osnovno sredstvo - prihod se iskazuje kada je neto prodajna
vrednost (prodajna vrednost umanjena za porez na dodatu vrednost, ako se obračunava) veća
od knjigovodstvene vrednosti sredstva.
Primer knjiženja za ovaj račun dat je u okviru računa grupe 03.
Račun 672 - Dobici od prodaje učešća i hartija od vrednosti

Na računu 672 - Dobici od prodaje učešća i hartija od vrednosti, iskazuje se više ostvaren iznos
prihoda od prodaje učešća i hartija od vrednosti u odnosu na njihovu knjigovodstvenu vrednost.
Dobici koji se javljaju prilikom prodaje učešća, akcija i ostalih hartija od vrednosti, dugoročnih i
kratkoročnih, nastaju kao pozitivna razlika između prodajne i knjigovodstvene vrednosti.
Primer računovodstvenog evidentiranja dobitka po osnovu prodaje hartija od vrednosti:
1) Rukovodstvo društva je donelo odluku da proda 500 komada akcija akcionarskog društva
ABC koje drži u svom portfelju kao hartije od vrednosti namenjene prodaji. Na dan prodaje,
cena na berzi iznosila je 800 dinara po jednoj akciji. Knjigovodstvena vrednost ovih akcija je
300.000 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
Dobici po osnovu prodaje učešća i hartija od
672
vrednosti 100.000
236
za prodaju akcija ispod knjigovodstvene vrednosti
Račun 673 - Dobici od prodaje materijala

Na računu 673 - Dobici od prodaje materijala, iskazuje se više ostvaren iznos prihoda od
prodaje materijala u odnosu na njegovu knjigovodstvenu vrednost.
Dobici od prodaje materijala nastaju prilikom prodaje materijala, rezervnih delova, sitnog
inventara, ambalaže i auto-guma (koje se jednokratno otpisuju) kada je prodajna cena viša od
knjigovodstvene vrednosti.
Primer računovodstvenog evidentiranja dobitaka od prodaje materijala:
Društvo je donelo odluku da proda materijal koji nije utrošen u proizvodnji za 20.000 dinara, plus
obračunati PDV po opštoj stopi od 20% u iznosu od 4.000 dinara. Materijal se vodi po nabavnoj
vrednosti u iznosu od 16.000 dinara.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
673 Dobici od prodaje materijala 4.000
470 Obaveze za porez na dodatu vrednost po izdatim 4.000
fakturama po opštoj stopi (osim primljenih
avansa)
za prodati materijal po fakturi
Račun 674 - Viškovi

Na računu 674 iskazuje se višak nematerijalne imovine, osnovnih sredstava, alata i inventara,
rezervnih delova, auto-guma i ambalaže, materijala, robe. Višak nedovršene proizvodnje i
gotovih proizvoda ne knjiži se u korist ovog računa, već u okviru pogonskog knjigovodstva, na
računima klase 9.
Detaljnije o računovodstvenom evidentiranju viška dobara u Stručni komentar - Poresko-

računovodstveni instruktor: USVAJANJE IZVEŠTAJA O POPISU ZA 2019. GODINU I
RAČUNOVODSTVENO EVIDENTIRANJE REZULTATA POPISA: • Knjiženje viškova,
manjkova, otpisa i rashoda •.
Račun 675 - Naplaćena otpisana potraživanja

Na računu 675 iskazuju se prihodi po osnovu naplate direktno otpisanih potraživanja.
Primer računovodstvenog evidentiranja naplate direktno otpisanih potraživanja:
Društvo je naplatilo potraživanje koje je ranije bilo otpisano direktnim putem u iznosu od 85.200
dinara.
Konto Iznos
R. br. OPIS
1 2 3 4 5 6
675 Naplaćena otpisana potraživanja 85.200
po izvodu tekućeg računa za naplaćeno otpisano potraživanje
Račun 676 - Prihodi po osnovu efekata ugovorene zaštite od rizika koji ne

ispunjavaju uslove da se iskažu u okviru ostalog sveobuhvatnog rezultata
Na računu 676 - Prihodi po osnovu efekata ugovorene zaštite od rizika koji ne ispunjavaju
uslove da se iskažu u okviru ostalog sveobuhvatnog rezultata, iskazuje se pozitivan efekat
ugovorene revalorizacije ili ostalih oblika ugovorene zaštite od rizika, osim efekata po osnovu
valutne klauzule.
Društvo može da ugovori i revalorizaciju potraživanja i obaveza indeksom potrošačkih cena,

prema kretanju kamatne stope, ceni dobara ili nekom drugom parametru. Prilikom ugovaranja
ovog instrumenta zaštite od rizika, efekti mogu biti pozitivni ili negativni. Na računu 676 iskazuju
se pozitivni efekti.
Račun 677 - Prihodi od smanjenja obaveza

Na računu 677 - Prihodi od smanjenja obaveza, iskazuje se smanjenje obaveza po osnovu
zakona, vanparničnog poravnanja, i sl. direktnim otpisivanjem, zaduženjem računa na kome je
obaveza iskazana.
Pored uobičajenih načina gašenja obaveze isplatom u gotovini, Okvirom je predviđeno da se

obaveza može izmiriti i:
- prenosom drugih sredstava;

- pružanjem usluge;
- zamenom obaveze za drugu obavezu;
- konverzijom obaveze za kapital;
- odustajanjem poverioca od potraživanja;
- gubitkom prava poverioca na potraživanje (npr. usled zastarelosti).
S računovodstvenog aspekta, kada se obaveza gasi usled odricanja poverioca ili

zastarelošću prava na naplatu, ukidanje obaveze podrazumeva priznavanje prihoda od
smanjenja obaveza na računu 677.
O korišćenju računa 677 detaljnije u Stručni komentar - Poresko-računovodstveni instruktor:

PRESTANAK OBAVEZA USLED ZASTARELOSTI I OPROSTA DUGA: • Pravni, poreski i
računovodstveni aspekt •.
Račun 678 - Prihodi od ukidanja dugoročnih i kratkoročnih rezervisanja

Na računu 678 - Prihodi od ukidanja dugoročnih i kratkoročnih rezervisanja, iskazuje se
ukidanje neiskorišćenih dugoročnih rezervisanja zaduženjem odgovarajućih računa grupe 40 i
računa 467 - Obaveze za kratkoročna rezervisanja.
Primer računovodstvenog evidentiranja dat je uz grupu računa 40 i 467.
Račun 679 - Ostali nepomenuti prihodi

Na računu 679 iskazuju se ostali prihodi za koje nisu predviđeni posebni računi u grupi 67. Na
računu 679 iskazuje se:
- svaki višak interesa sticaoca u poštenim (fer) vrednostima stečenih identifikovanih

sredstava i obaveza u odnosu na nabavnu vrednost sticanja na datum transakcije
razmene po osnovu poslovnih kombinacija u skladu sa MSFI 3. Ovaj standard ne
dozvoljava priznavanje negativnog goodwill-a. Umesto njega izvršilo bi se priznavanje
prihoda u konsolidovanim finansijskim izveštajima;
- popusti odobreni nakon sastavljanja finansijskih izveštaja;
- naknada štete od strane trećih lica;
- ostali nepomenuti prihodi.
Grupa 68 - Prihodi od usklađivanja vrednosti imovine

Na računima grupe 68 - Prihodi od usklađivanja vrednosti imovine, iskazuju se pozitivni efekti
promene (fer) vrednosti nematerijalnih ulaganja, nekretnina, postrojenja, opreme, bioloških
sredstava i zaliha do visine prethodno iskazanih rashoda za ta sredstva po osnovu vrednosnog
usklađivanja, kao i drugih ukidanja ispravki vrednosti po osnovu vrednosnog usklađivanja u
skladu sa MRS 16, MRS 36, MRS 38 i drugim relevantnim MRS i računovodstvenom politikom.
Ukoliko pozitivni efekti prevazilaze prethodno identifikovane efekte obezvređenja, razlika se
knjiži u korist računa 330.
Pravna lica koja primenjuju MSFI za MSP na računima ove grupe iskazuju pozitivne efekte
promene fer vrednosti imovine u skladu sa Odeljkom 14, Odeljkom 16, Odeljkom 34 i drugim
relevantnim odredbama MSFI za MSP.
U okviru ove grupe evidentiraju se sledeći računi:
• 680 - Prihodi od usklađivanja vrednosti bioloških sredstava

• 681 - Prihodi od usklađivanja vrednosti nematerijalne imovine
• 682 - Prihodi od usklađivanja vrednosti nekretnina, postrojenja i opreme
• 683 - Prihodi od usklađivanja vrednosti dugoročnih finansijskih plasmana i hartija od
vrednosti raspoloživih za prodaju
• 684 - Prihodi od usklađivanja vrednosti zaliha
• 685 - Prihodi od usklađivanja vrednosti potraživanja i kratkoročnih finansijskih plasmana
• 689 - Prihodi od usklađivanja vrednosti ostale imovine.
Detaljnije o računovodstvenom evidentiranju obezvređenja imovine (računi 680-684) u Stručni

komentar - Poresko-računovodstveni instruktor: OBEZVREĐENJE VREDNOSTI IMOVINE
PREMA ZAHTEVIMA MRS/MSFI U FINANSIJSKIM IZVEŠTAJIMA ZA 2019. GODINU, i o
obezvređenju potraživanja i kratkoročnih finansijskih plasmana u Stručni komentar - Poresko-
računovodstveni instruktor: RAČUNOVODSTVENI ASPEKT OTPISA I ISPRAVKE VREDNOSTI
POTRAŽIVANJA ZA 2019. GODINU.
Grupa 69 - Dobitak poslovanja koje se obustavlja, efekti promene

računovodstvene politike, ispravke grešaka ranijih perioda i prenos
prihoda
Na računima grupe 69 - Dobitak poslovanja koje se obustavlja, efekti promene računovodstvene
politike, ispravke grešaka ranijih perioda i prenos prihoda, iskazuju se dobici prema nazivima
računa ove grupe i prenos ukupnih prihoda na kraju perioda.
Na računu 690 - Dobitak poslovanja koje se obustavlja, iskazuju se dobici organizacionih

delova za koje je doneta odluka o obustavljanju poslovanja, u skladu sa MSFI 5.
Saglasno paragrafu 15. MSFI 5, pravno lice odmerava stalnu imovinu (ili grupu za
otuđenje) klasifikovanu kao imovina koja se drži za prodaju, po nižoj vrednosti od
knjigovodstvene vrednosti i fer vrednosti umanjenoj za troškove prodaje.
1) Doneta je odluka o zatvaranju pogona za proizvodnju motora i prodaji opreme tog pogona
čija je nabavna vrednost 25.000.000 dinara, a otpisana vrednost 17.000.000 dinara.
2) Prilikom reklasifikacije utvrđeno je da je fer vrednost umanjena za troškove prodaje

7.000.000 dinara. Imajući u vidu da je knjigovodstvena vrednost 8.000.000 dinara veća od
procenjene fer vrednosti, neophodno je priznati rashod po osnovu obezvređenja. Od trenutka
kada se sredstvo reklasifikuje kao poslovanje koje se obustavlja svi troškovi se evidentiraju u
korist računa 590. Iz tog razloga su troškovi obezvređenja evidentirani u korist računa 590.
3) Oprema je prodata u inostranstvo za EUR 700.000 odnosno 8.100.000 dinara. Priliv iz

inostranstva je uplaćen na devizni račun.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
1) 147 Sredstva poslovanja koje se obustavlja 8.000.000
odluka o klasifikovanju u skladu sa MSFI 5
2) 590 Gubitak poslovanja koje se obustavlja 1.000.000
Ispravka vrednosti stalnih sredstava i
namenjenih prodaji
svođenje na nižu fer vrednost
3) 205 Kupci u inostranstvu 8.100.000
147 Sredstva poslovanja koje se obustavlja 7.000.000
690 Dobitak poslovanja koje se obustavlja 1.100.000
prodaja opreme u inostranstvu
Na računu 691 - Prihodi od efekata promene računovodstvenih politika, iskazuju se efekti

promena računovodstvene politike koji nisu materijalno značajni.
Na računu 692 - Prihodi po osnovu ispravki grešaka iz ranijih godina koje nisu
materijalno značajne, iskazuju se efekti ispravke grešaka iz ranijih godina koje nisu materijalno
značajne.
Nakon sastavljanja finansijskih izveštaja za prethodnu godinu, društvo je konstatovalo da nije

proknjižena faktura za usluge pružene krajem prošle godine, u iznosu od 50.000 dinara,
uvećano za PDV u iznosu od 10.000 dinara. S obzirom da greška nije materijalno značajna, nije
vršena korekcija početnog stanja rezultata, već je priznat prihod iz ranijih godina.
R. Konto Iznos
OPIS
1 2 3 4 5 6
470 10.000
Prihodi po osnovu ispravki grešaka iz ranijih
692 50.000
godina koje nisu materijalno značajne
za prihode iz ranijih godina koji nisu materijalno značajni
• 699 - Prenos prihoda, iskazuje se prenos prihoda zaduženjem ovog računa u korist
odgovarajućih računa grupe 71. Na kraju godine vrši se zaključivanje ovog računa njegovim
odobrenjem, a na teret pojedinih računa grupe 60 do 69;
Suština ovog računa je da se na kraju godine, prilikom zaključka računa uspeha, pojedinačni
računi u okviru klase 6 zatvaraju prenosom na račun 699. Zatim se saldo sa računa 699 prenosi
na račun 710 - Rashodi i prihodi i račun 711 - Dobitak i gubitak poslovanja koje se obustavlja.
Konto OPIS Iznos

R.
Duguje potražuje duguje Potražuje
br.
1 2 3 4 5 6
Prihodi od prodaje robe na domaćem
1) 604 50.000.000
tržištu
Prihodi od prodaje robe na inostranom
605 10.000.000
tržištu
664 Prihodi po osnovu efekata valutne klauzule 100.000
Dobici od prodaje nematerijalnih ulaganja,
670 500.000
675 Naplaćena otpisana potraživanja 50.000
679 Ostali nepomenuti prihodi 50.000
690 Dobitak poslovanja koje se obustavlja 3.000.000
699 Prenos prihoda 64.800.000
zaključak računa prihoda
1a) 699 Prenos prihoda 64.800.000
710 Rashodi i prihodi 61.800.000
Dobitak i gubitak poslovanja koje se
711 3.000.000
obustavlja
prenos prihoda

Vrednovanje Pozicija Finansijskih Izvestaja 2019 PDF

Uploaded by

Document Information

Original Title

Copyright

Available Formats

Share this document

Share or Embed Document

Sharing Options

Did you find this document useful?

Is this content inappropriate?

Copyright:

Available Formats

Vrednovanje Pozicija Finansijskih Izvestaja 2019 PDF

Uploaded by

Copyright:

Available Formats

Stručni komentar

VREDNOVANJE POZICIJA FINANSIJSKIH

• Mogućnost primene novih/revidiranih MRS/MSFI uz

Vrednovanje pozicija finansijskih izveštaja privrednih društava, zadruga i preduzetnika za 2019.

Ministar finansija je doneo Rešenje o utvrđivanju prevoda Međunarodnih standarda

U skladu sa Rešenjem, osnovni tekstovi Međunarodnih računovodstvenih standarda, odnosno

• MSFI 14 Regulisana vremenska razgraničenja (opcioni)

• MSFI 15 Prihodi od ugovora sa kupcima (zamenjuje MRS 18 i MRS 11)

Podsećamo da je MSFI za MSP u obaveznoj primeni za finansijske izveštaje koji se

Opširnije u KOMENTAR REŠENJA O UTVRĐIVANJU PREVODA MEĐUNARODNIH

KLASA 0 - UPISANI A NEUPLAĆENI KAPITAL I STALNA

Grupa 00 - Upisani a neuplaćeni kapital

Osnovna funkcija ovih računa je obezbeđenje evidencije o neuplaćenom osnovnom kapitalu

Početno i naknadno vrednovanje upisanog a neuplaćenog kapitala vrši se po

Pozicija upisanog a neuplaćenog kapitala nastaje prvenstveno prilikom:

• osnivanja privrednog društva,

Primer: Računovodstveno evidentiranje upisanih a neuplaćenih udela

Grupa 01 - Nematerijalna imovina

Priznavanje i početno vrednovanje

- da je verovatno da će buduće ekonomske koristi, koje se mogu pripisati imovini, priticati u

Nematerijalna imovina se početno odmerava po nabavnoj vrednosti koja se sastoji od:

- nabavne cene uključujući i carine i nepovratni porez a umanjenu za sve trgovačke

Početno vrednovanje nematerijalne imovine, uređeno je na isti način i u MSFI za MSFI i

Naknadno vrednovanje nematerijalne imovine

Model nabavne vrednosti podrazumeva da se nematerijalno ulaganje nakon početnog

Model revalorizacije podrazumeva da se nematerijalno ulaganje nakon početnog priznavanja

Osnovni uslov za vrednovanje nematerijalnih ulaganja po fer vrednosti je postojanje

Primer knjiženja je dat uz račun 537.

Korisni vek upotrebe i amortizacija

Društvo, u skladu sa MRS 38 treba da proceni da li je vek trajanja nematerijalne imovine

U skladu sa MRS 38, nematerijalna imovina sa ograničenim korisnim vekom se

Primer računovodstvenog evidentiranja nematerijalne imovine

Primer knjiženja nabavke računovodstvenog softvera-programa:

1) Privredno društvo je kupilo knjigovodstveni program za vođenje poslovnih knjiga od

Grupa 02 - Nekretnine, postrojenja i oprema

Računi 020 - Poljoprivredno i ostalo zemljište, 021 - Građevinsko zemljište

Računovodstveni tretman nekretnina, postrojenja i opreme uređen je Međunarodnim

Na računu 029 - Ispravka vrednosti, nekretnina, postrojenja i opreme, iskazuje se ukupna

Priznavanje i početno vrednovanje

Priznavanje nekretnina, postrojenja i opreme u bilansu stanja vrši se ukoliko su istovremeno

- ako je verovatno da će buduće ekonomske koristi povezane sa tim sredstvom prilivati u

U skladu sa konceptom materijalnosti na kojem su zasnovani MRS/MSFI, društvo treba svojom

Početno vrednovanje nekretnina, postrojenja i opreme vrši se po nabavnoj vrednosti

Naknadno vrednovanje nekretnina, postrojenja i opreme

Naknadno vrednovanje, nekretnina, postrojenja i opreme u skladu sa MRS 16 i Odeljkom

Model revalorizacije: Nakon početnog priznavanja nekretnine, postrojenja i opremu treba

Društvo svojim računovodstvenim politikama bira metod naknadnog vrednovanja

Naknadni izdaci za osnovna sredstva

Korisni vek upotrebe i amortizacija

Zemljište (osim izuzetno), spomenici kulture i istorijski spomenici ne podležu obračunu

MRS 16 i Odeljak 17 MSFI za MSP ne precizira da li je to od prvog narednog dana od dana

Primer knjiženja - naknadno vrednovanje nekretnina prema modelu revalorizacije:

Nekretnina je imala sledeće knjigovodstvene vrednosti pre revalorizacije:

Procenjena tržišna vrednost je za 20% veća od knjigovodstvene vrednosti. Knjiženje ćemo

Preračun vrednosti po osnovu revalorizacije:

Račun 024 - Investicione nekretnine

Investicione nekretnine su nekretnine koje pravna lica koriste za ostvarivanje prihoda od

Prema MRS 40, primeri investicionih nekretnina su:

- zemljište koje se drži sa ciljem dugoročnog porasta vrednosti kapitala, a ne u cilju

Investicione nekretnine se početno priznaju po nabavnoj vrednosti, odnosno ceni koštanja.

Ukoliko društvo izabere fer vrednost za naknadno vrednovanje investicione nekretnine,

Naknadni izdaci vezani za investicionu nekretninu se kapitalizuju samo kada je verovatno da će

Investicione nekretnine prestaju da se priznaju (eliminišu se iz bilansa stanja) po otuđenju ili