See discussions, stats, and author profiles for this publication at: https://www.researchgate.

net/publication/329427694

‫اﻟﻘﻴﺎس واﻹﻓﺼﺎح اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﻲ ﻋﻦ رأس اﻟﻤﺎل اﻟﻔﻜﺮي ﻓﻲ اﻟﻘﻮاﺋﻢ اﻟﻤﺎﻟﻴﺔ ﻟﻠﻮﺣﺪات اﻻﻗﺘﺼﺎدﻳﺔ‬

Article · May 2017

DOI: 10.25098/1.3.11

CITATIONS READS

0 4,068

1 author:

Saoud Jayed Mashkour

Mazaya University College
294 PUBLICATIONS   23 CITATIONS   

SEE PROFILE

Some of the authors of this publication are also working on these related projects:

Accounting syndromes and the activated role of technics used in treating its View project

‫اﺛﺮ اﻟﺸﺒﻜﺎت اﻟﻌﺼﺒﻴﺔ اﻻﺻﻄﻨﺎﻋﻴﺔ ﻓﻲ ﺗﺤﺴﻴﻦ دور اﻟﺘﺪﻗﻴﻖ اﻹﻟﻜﺘﺮوﻧﻲ ﻟﻠﻜﺸﻒ ﻋﻦ اﻻﺣﺘﻴﺎل ﻓﻲ اﻟﺘﻘﺎرﻳﺮ اﻟﻤﺎﻟﻴﺔ‬. The impact of artificial neural networks in improving the role of
electronic auditing to detect fraud in financial reports. View project

All content following this page was uploaded by Saoud Jayed Mashkour on 05 December 2018.

The user has requested enhancement of the downloaded file.

‫‪The Scientific Journal of Cihan University – Sulaimanyia‬‬ ‫)‪Vol. (1) Issue (3‬‬
‫)‪ISSN 2520-7377 (Online), ISSN 2520-5102 (Print‬‬ ‫‪PP: 179-199‬‬
‫‪DOI: http://dx.doi.org/10.25098/1.3.11‬‬ ‫‪May/2017‬‬

‫القياس واإلفصاح المحاسبي عن رأس المال الفكري في القوائم المالية للوحدات االقتصادية‬

‫‪2‬‬
‫أ‪.‬د‪ .‬سعود جايد مشكور‪ ، 1‬جعفر فالح ناصر‬
‫‪1‬جامعة المثنى كلية االدارة واالقتصاد‪ -‬قسم المحاسبة‪2 ،‬جامعة القادسية كلية االدارة واالقتصاد‪ -‬قسم المحاسبة‬

‫الملخص‪:‬‬
‫يھدف البحث إلى قياس رأس المال الفكري في الوحدات االقتصادية من خالل استخدام بعض النماذج‬
‫الحسابية‪ ،‬غير المباشرة في القياس التي تتمثل في أنموذج معامل القيمة الحالية لإليرادات المستقبلية المخصومة‪،‬‬
‫وأنموذج معامل القيمة المضافة الفكرية‪ .‬فضال عن اإلفصاح المحاسبي عن قيمة رأس المال الفكري في الميزانية‬
‫العمومية للوحدات االقتصادية‪ .‬األمر الذي يؤدي إلى زيادة مصداقية القوائم المالية في التعبير الحقيقي عن المركز‬
‫المالي للوحدات االقتصادية ‪ ،‬ومن ثم خدمة المستخدمين الخارجيين في عملية اتخاذ القرارات‪.‬‬
‫استعان الباحثان من اجل تحقيق ھدف ھذا البحث ببعض القوائم المحاسبية )الميزانية العمومية وقائمة‬
‫الرواتب واألجور( الخاصة بإحدى الشركات العامة ) المصرف العقاري ( في محافظة المثنى للسنة المالية )‪(2012‬‬
‫للقياس واإلفصاح عن رأس المال الفكري في قوائمھا المالية‪.‬‬
‫توصل البحث إلى استنتاج يستند إلى ان ھنالك إمكانية لدى الوحدات االقتصادية للقيام بعملية القياس‬
‫المحاسبي عن رأس المال الفكري من خالل اتباع النماذج الحسابية ‪ ،‬فضالً عن ان ھنالك إمكانية لإلفصاح المحاسبي‬
‫عن رأس المال الفكري في قائمة الميزانية العمومية للوحدة االقتصادية ‪ .‬كذلك اظھر البحث ان ھنالك اختالف واضح‪،‬‬
‫من وجھة نظر مستخدمي القوائم المالية ‪ ،‬يطرا على حالة المركز المالي للوحدة االقتصادية بعد إجراء عملية اإلفصاح‪.‬‬
‫أوصى البحث بضرورة زيادة اھتمام الوحدة االقتصادية براس المال البشري بصورة عامة وراس المال‬
‫الفكري بصورة خاصة‪ ،‬اذ ان ھذا العنصر يشكل أھمية بالغة باعتباره احد عناصر الطاقة اإلنتاجية المساھمة في‬
‫العملية اإلنتاجية‪ ،‬باإلضافة إلى اعتماد الطرائق والمعايير الالزمة التي تخدم عملية القياس واإلفصاح المحاسبي عن‬
‫رأس المال الفكري في القوائم المالية من قبل المنظمات المھنية الدولية والمحلية ‪.‬‬
‫الكلمات االفتتاحية ‪ :‬القياس واالفصاح المحاسبي ‪ ،‬رأس المال الفكري ‪ ،‬القوائم المالية‪.‬‬

‫‪@@Zõón‚íq‬‬
‫÷‪@L@ðiby@õóäí¹@õ‡äóè@ôäbåïèŠbØói@õóîŠ@óÜ@a‡äbØóîŠíib÷@óÙî@óÜ@ñi@óîbàŠó@ð䆋Øóäaíïq@óÜ@óî@!î‹i@óîòìóåî‰îím@ãóÜ@wäbàb‬‬
‫‪@óÐa8¾a@óáïÕÜa@ÞàbÉà@õóäí¹@òì@Hóàí—ƒ¾a@ðÝjÕnà@@ðma†a‹îa@íi@óïÜb¨a@óáïÕÜa@ÞàbÉà@óÜ@ÛóîóåîìI@óäí¹@ói@óØ@a‡ä†‹Ùäaíïq@óÜ@í‚ínaŠbä‬‬
‫‪@ónïji@óØ@õòìó÷@õíè@òì@La‡äbØóîŠíib÷@óØóî@óÜ@ôn“ @ôäóìbè@óÜ@ñi@õóîbàŠó@õbèói@óÜ@õŠbîáš@熋Øa‹Ù’b÷@ôäììŠ@ßó óÜ@Hñ‹ÙÑÜa‬‬
‫‪@óÜ@Šò‰îím@òìNa†Šbî‹i@ô䆋؊ò†@ñŠa†‹Ø@óÜ@pbÙi@çbØóïØòŠò†@òŠóåïèŠbØói@ômóà8‚@òìó÷@õaì†@òì@@çbØóîaŠa†@ómŠíqaŠ@óÜ@!aŠ@ôäìíi†bîŒ‬‬
‫‪@Hćõ‹Ø@ìóšíà@ðmŠíqaŠ@L@ñbmíØ@ðäóìbè@I@ñaŠa†@ðmŠíqaŠ@õ‡äóè@óÜ@óåm‹ Šòì@†ìí@óîòìóåî‰îím@ãó÷@ô−bàb÷@ô䆋Ùõuójõu@õìbåïq‬‬
‫‪@óØ@õòìó÷@ón’ó @óØòìóî‰îímN@ 2012@õaŠa†@¶b@íi@ðäbáïÝ@õb 8îŠbq@óÜ@HòŠóiíäb‚@ôÙäbiI@çbØóïn“ @bïäbràüØ@óÜ@ÚïØóî@ói@pójîbm‬‬
‫‪@bèòìŠóè@L@ðiby@õóàí¹@õìò‹îóq@õóîŠ@óÜ@ñi@õóîbàŠó@óÜ@ñŠbîàˆ@ôäaíïq@õŠa†‹Øói@çbÜóè@üi@óîóè@çbîbäaím@çbØóõŠíib÷@óØóî‬‬
‫‪@óØ@ òímìóØŠò†@ bèòìŠóèòì@ La‡äbØóîŠíib÷@ óØóî@ óÜ@ !“ @ ôäóìbè@ ðmŠíqaŠ@ óÜ@ ñi@ õ@ óîbàŠó@ ŠóóÜ@ óîóè@ õbäaím@ õŠbîàˆ@ @ @ ðäììŠ‬‬
‫‪@õaì†óÜ@çbØóîŠíib÷@óØóî@óØ@ôîaŠa†@ñŠónäó@ðmóÜby@ŠóóÜ@ñaŠa†@ðmŠíqaŠ@õŠóåïèŠbØói@ôäíšüiìi@õììŠ@óÜ@óîóè@çììŠ@óîóè@ñŒaìbïu‬‬
‫‪@ôØóîòíï’ói@ õŠó’ói@ õóîbàŠó@ ói@ pa‡i@ ôä‹ @ çbØóîŠíib÷@ óØóî@ ‹mbîŒ@ ónîíïq@ óØ@ pbØó÷Šbïå“ïq@ óØòìóåî‰îímNðä슊@ ñŠa†‹Ø@ ô䆋Ø‬‬
‫‪@òì@çbåïè@ãóèŠói@óÜ@oïåî†@Úïq@ŠûŒ@ðä‹ @@õòŒó òŠ@óÜ@óÙïØóî@òŒó òŠ@ãó÷@õ@òìó÷@ŠóióÜ@Lômójîbm@ôØóîòíï’ói@ñi@õóîbàŠóòì@!“ ‬‬

‫‪179‬‬
The Scientific Journal of Cihan University – Sulaimanyia Vol. (1) Issue (3)
ISSN 2520-7377 (Online), ISSN 2520-5102 (Print) PP: 179-199
DOI: http://dx.doi.org/10.25098/1.3.11 May/2017

@óï“ïq@òìa‹²Š@çóîý@òa@óØ@çbØóîaŠa†@ómŠíqaŠ@óÜ@ñi@õóîbàŠó@óÜ@pbØó÷@õŠbîàˆ@ôä슊@ì@çaíïq@õŠa†‹Ø@ômóà8‚@óØ@oîíïq@ðäaíïq
@ @NðîaŠa†@ðmŠíqaŠ@L@ñi@õóîbàŠó@L@õŠbîàˆ@ôä슊@ì@çaíïq@ZÚïq@oò†@õó’ììN@òìa‹Ø@ò†bàb÷@ôîí‚ìbä@ì@ðmóÜìò†íïä

Abstract:

The research aims to measure intellectual capital in economic units through the use
of some indirect calculation models in the measurement, which is the model of the present
value of the future discounted revenue, and the model of the value added value of
intellectual property. As well as the accounting disclosure of the value of intellectual
capital in the balance sheet of economic units.Thereby increasing the credibility of the
financial statements in the real expression of the financial position of economic units, and
thus serve external users in the decision-making process.
In order to achieve the objective of this research, the researchers used some
accounting lists (balance sheet, salary list and wages) for a public company (Real Estate
Bank) in Muthanna Governorate for the fiscal year (2012) to measure and disclose
intellectual capital in their financial statements.
The research concluded that there is a possibility for economic units to carry out
accounting measurement of intellectual capital by following accounting models. In
addition, there is the possibility of accounting disclosure of intellectual capital in the
balance sheet of the economic unit. The research also showed that there is a clear
difference, from the point of view of the users of the financial statements, on the status of
the financial position of the economic unit after the disclosure process.
The research recommended the need to increase the interest of economic unit in
human capital in general and intellectual capital in particular, as this component is very
important as one of the elements of production capacity contributing to the production
process, in addition to adopting the necessary methods and standards that serve the
measurement and disclosure of the capital Intellectuals in financial statements by
international and domestic professional organizations.
Keywords: Disclosur and Measurement Accounting ,Intellectual Capital,Financial
statements

180
‫‪The Scientific Journal of Cihan University – Sulaimanyia‬‬ ‫)‪Vol. (1) Issue (3‬‬
‫)‪ISSN 2520-7377 (Online), ISSN 2520-5102 (Print‬‬ ‫‪PP: 179-199‬‬
‫‪DOI: http://dx.doi.org/10.25098/1.3.11‬‬ ‫‪May/2017‬‬

‫المقدمة‬
‫يشھد العالم المعاصر في السنوات األخيرة تقدما متسارعا في النواحي التكنولوجية‪ ،‬ويعود ذلك إلى الدور‬
‫الكبير الذي مارسه العنصر البشري في ھذا التقدم باعتباره احد عوامل اإلنتاج المساھمة في العملية اإلنتاجية‪ ،‬األمر‬
‫الذي انعكس إيجابا على تطور الوحدات االقتصادية في نواحي متعددة‪ ،‬مما دفع ھذه الوحدات االقتصادية إلى االعتماد‬
‫على المؤھل والكفاءة والخبرة المعرفية التي يتمثل فيھا رأس المال الفكري ‪.‬‬
‫وتعد الموارد البشرية من العناصر اإلنتاجية الرئيسة التي تساھم في العملية اإلنتاجية في الوحدات‬
‫االقتصادية‪ ،‬لذلك يتعين على ھذه الوحدات ان تھتم بھذا العامل ألنه يعتبر المحرك األساسي ألنشطتھا التشغيلية‬
‫واالستثمارية بغية تحقيق أھدافھا المتعددة‪ .‬اذ ان الوحدة االقتصادية تسعى إلى تحقيق جملة أھداف ابرزھا تحقيق‬
‫العوائد والنمو المتواصل وتعظيم قيمة مركزھا المالي وخلق ميزة تنافسية في السوق‪ ،‬ولن تتحقق تلك األھداف ما لم‬
‫تستخدم عوامل إنتاج فاعلة في العملية اإلنتاجية من ابرزھا راس المال الفكري‪.‬‬
‫وعلى الرغم من الدور الفاعل لرأس المال الفكري ضمن عوامل اإلنتاج الفاعلة في الوحدات االقتصادية‪،‬‬
‫غير ان عملية االھتمام بنظرية القياس واإلفصاح المحاسبي عن راس المال الفكري في القوائم المالية ما تزال دون‬
‫المستوى المطلوب من قبل الوحدات االقتصادية‪ .‬وعليه فان ھذا البحث يقدم عرضا ً مختصرا لالطار المفاھيمي لرأس‬
‫المال الفكري ‪ ،‬باإلضافة إلى اختيار النماذج الحسابية المناسبة لعملية القياس وأساليب اإلفصاح المحاسبي عنه في‬
‫القوائم المالية ‪.‬‬
‫يتضمن ھذا البحث مبحثين ‪ ،‬يتطرق المبحث األول بشكل مختصر إلى مفھوم رأس الفكري وأھميته‬
‫ومكوناته‪ ،‬باإلضافة الى عرض طرائق القياس واإلفصاح عن رأس المال الفكري في القوائم المالية الختامية بالوحدات‬
‫االقتصادية‪ .‬أما المبحث الثاني فيتناول جانبا ً تطبيقيا حول عملية القياس واإلفصاح المحاسبي عن رأس المال الفكري‬
‫في القوائم المالية الختامية في احدى شركات القطاع العام )المصرف العقاري(‪ .‬وخلص البحث إلى مجموعة من‬
‫االستنتاجات والتوصيات‪.‬‬
‫منھجية البحث‬
‫تتضمن المنھجية مشكلة البحث وأھميته وأھدافه وفرضياته فضال عن أسلوب البحث وحدوده المكانية‬
‫والزمانية‪.‬‬
‫
مشكلة البحث‬
‫تكمن مشكلة البحث في ان الوحدات االقتصادية ال تقوم بالقياس واإلفصاح الكافي عن راس المال الفكري في‬
‫قوائمھا المالية الختامية ‪ ،‬بل يقتصر األمر على اعتباره نفقات ايرادية تحمل على كشف الدخل وتقلل من األرباح‬
‫السنوية ‪ ،‬على الرغم من ظھور رأس المال الفكري كأحد العوامل التي تساعد الوحدة االقتصادية على تعزيز قيمتھا‬
‫السوقية ‪ ،‬ونتيجة التقدم الحاصل في الوحدات االقتصادية والتطور التكنولوجي وزيادة المعرفة‪.‬‬
‫وعليه يمكن طرح مشكلة البحث باألسئلة اآلتية‪-:‬‬
‫ ھل توجد إمكانية لقياس رأس المال الفكري في الوحدات االقتصادية باستخدام بعض النماذج الحسابية‪.‬‬
‫ ھل يوجد أسلوب لإلفصاح عن رأس المال الفكري في القوائم المالية المعدة من قبل الوحدات االقتصادية‪.‬‬
‫
أھمية البحث‬
‫تتمثل أھمية البحث بصورة عامة في محاولة نظرية وعملية لتسليط الضوء على رأس المال الفكري وأھميته‬
‫المتزايدة في الوحدات االقتصادية وكيف يمكن لتلك الوحدات الحفاظ عليه وتطويره ومعالجته في ضوء األسس‬
‫واألساليب واإلجراءات والقواعد المحاسبية السائدة‪ .‬اذ ان غالبية الوحدات االقتصادية العامة تمتلك العديد من الخبراء‬
‫والموظفين الذين يشكلون احد عناصر الطاقة اإلنتاجية المھمة في عمل تلك الوحدات السيما الموظفين المؤھلين الذين‬
‫يعملون لديھا‪ ،‬لذلك فان ھذا البحث يحتل أھمية بالنسبة لتلك الوحدات من خالل النقاط اآلتية ‪-:‬‬
‫‪ .1‬تقديم اطار مقترح للشركات العاملة في البيئة العراقية على وجه الخصوص وفي البيئة الخارجية بصورة‬
‫عامة للقياس واإلفصاح عن رأس المال الفكري في القوائم المالية لديھا‪.‬‬
‫‪ .2‬تقديم الدعم الكافي لالھتمام بالخبرات التي يمتلكھا األفراد العاملون في الوحدات االقتصادية وتحقيق الرضا‬
‫الوظيفي لھم من خالل بيان دورھم في نجاح الوحدة االقتصادية‪.‬‬

‫‪181‬‬
‫‪The Scientific Journal of Cihan University – Sulaimanyia‬‬ ‫)‪Vol. (1) Issue (3‬‬
‫)‪ISSN 2520-7377 (Online), ISSN 2520-5102 (Print‬‬ ‫‪PP: 179-199‬‬
‫‪DOI: http://dx.doi.org/10.25098/1.3.11‬‬ ‫‪May/2017‬‬

‫‪ .3‬توعية الوحدات االقتصادية العراقية وكوادرھا المحاسبية على االھتمام براس المال الفكري لديھا لما له من‬
‫تأثير في زيادة قيمة الوحدة ونجاحھا وتعزيز ربحيتھا‪.‬‬
‫
أھداف البحث‬
‫يسعى البحث إلى تحقيق األھداف اآلتية ‪-:‬‬
‫‪ .1‬عرض اطار نظري مختصر عن رأس المال الفكري من حيث التعريف واألھمية والمكونات ‪.‬‬
‫‪ .2‬قياس رأس المال الفكري من خالل استخدام بعض النماذج الحسابية المعدلة في الوحدات االقتصادية‪.‬‬
‫‪ .3‬إيجاد طريقة متوافقة مع األنظمة المحاسبية السائدة لإلفصاح المحاسبي عن رأس المال الفكري في القوائم‬
‫المالية للوحدات االقتصادية‪.‬‬
‫‪ .4‬بيان مدى قدرة اإلفصاح المحاسبي عن رأس المال الفكري على زيادة ربحية الوحدات االقتصادية‪.‬‬
‫‪ .5‬بيان األھمية النسبية لإلفصاح المحاسبي عن رأس المال الفكري مقارنة مع بقية البنود المحاسبية في القوائم‬
‫المالية للوحدات االقتصادية‪.‬‬
‫
فرضيات البحث‬
‫يستند البحث إلى الفرضيات اآلتية‪-:‬‬
‫‪ .1‬الفرضية الرئيسة األولى )فرضية القياس(‬
‫) ھنالك إمكانية للقياس المحاسبي عن رأس المال الفكري باستخدام بعض النماذج الحسابية ( والتي تتفرع‬
‫إلى الفرضيتين الفرعيتين اآلتيتين‪-:‬‬
‫‪ 1.1‬ھنالك إمكانية لقياس رأس المال البشري باستخدام معامل أنموذج معدل لمعامل القيمة الحالية لإليرادات‬
‫المستقبلية المعدل‪.‬‬
‫‪ 1.2‬ھنالك إمكانية لقياس رأس المال الھيكلي باستخدام أنموذج معامل القيمة المضافة الفكرية ‪.‬‬
‫‪ .2‬الفرضية الرئيسة الثانية ) فرضية اإلفصاح (‬
‫) ھنالك إمكانية لإلفصاح المحاسبي عن رأس المال الفكري في القوائم المالية للوحدات االقتصادية ( والتي‬
‫تتفرع إلى الفرضيتين الفرعيتين اآلتيتين‪-:‬‬
‫‪ 2.1‬يؤدي اإلفصاح عن رأس المال الفكري في زيادة ربحية الوحدات االقتصادية الظاھرة في قائمة الدخل‪.‬‬
‫‪ 2.2‬ھنالك أھمية نسبية كبيرة لإلفصاح المحاسبي عن رأس المال الفكري في القوائم المالية للوحدات االقتصادية‪.‬‬
‫
منھج وأسلوب البحث‬
‫من اجل تحقيق أھداف البحث وإيجاد الحلول المناسبة للمشكلة فان الباحثان استعمال المنھج التجريبي الذي‬
‫يعتمد على استخدام البيانات الفعلية الرقمية المستخرجة من واقع السجالت والقوائم المالية الختامية للوحدات‬
‫االقتصادية ‪ ،‬كذلك استعان الباحثان بنماذج القياس غير المباشرة لقياس رأس المال الفكري من خالل قياس مكوناته‬
‫على حده وھي كما يأتي‪-:‬‬
‫‪ -1‬أنموذج معدل لمعامل القيمة الحالية لإليرادات المستقبلية لقياس رأس المال البشري باستخدام أنموذج‬
‫‪ (Schwartz,1971)lev‬الموضح بالجانب النظري‪.‬‬
‫‪ -2‬أنموذج معامل القيمة المضافة الفكرية لقياس رأس المال الھيكلي باالعتماد على )‪ ( pulic, 2004‬الموضح‬
‫بالجانب النظري‪.‬‬
‫
مجتمع وعينة البحث‬
‫• مجتمع البحث‬
‫يتكون مجتمع البحث من الوحدات االقتصادية العامة والمختلطة الھادفة للربح التي تطبق النظام المحاسبي الموحد‬
‫المتكامل في جميع مراحله وذلك لوجود تعليمات وقوانين خاصة بقائمة الرواتب واالجور في تلك الوحدات والتي لم‬
‫تتوفر في الوحدات الخاصة ‪ ،‬اذ توجد إمكانية لتطبيق ھذا البحث على كافة الوحدات االقتصادية من خالل تطبيق‬
‫طريقة القياس على البيانات الفعلية المستخرجة من سجالت الرواتب واألجور في تلك الوحدات‪.‬‬
‫• عينة البحث‬
‫تم اختيار احدى الوحدات االقتصادية العامة العاملة في القطاع المالي كعينة للبحث من القطاع العام )‬
‫الشركة العامة – المصرف العقاري (‪ ،‬واعتمد الباحثان في إجراء عملية القياس على القوائم المالية الختامية لعينة‬
‫البحث للسنة المالية )‪ ،(2012‬اذ توفرت لدى الباحثان رؤية متكاملة عن ھذه العينة بجميع أنظمتھا اإلدارية‬

‫‪182‬‬
‫‪The Scientific Journal of Cihan University – Sulaimanyia‬‬ ‫)‪Vol. (1) Issue (3‬‬
‫)‪ISSN 2520-7377 (Online), ISSN 2520-5102 (Print‬‬ ‫‪PP: 179-199‬‬
‫‪DOI: http://dx.doi.org/10.25098/1.3.11‬‬ ‫‪May/2017‬‬

‫والمحاسبية‪ ،‬كذلك اختار الباحثان ھذه العينة لسھولة إجراء عملية القياس المحاسبي لرأس المال الفكري فيھا وتأثيره‬
‫الواضح على نشاطھا من حيث ربحيتھا‪.‬‬
‫
وسائل جمع المعلومات‬
‫استعان الباحثان لتغطية الجانب النظري والعملي باالتي ‪-:‬‬
‫ الجانب النظري ‪ -:‬االعتماد على الكتب العلمية والمؤتمرات والنشرات الدورية والبحوث والرسائل المنشورة‬
‫وغير المنشورة العربية واألجنبية باإلضافة إلى المقاالت األجنبية المنشورة في المواقع اإللكترونية )‬
‫األنترنت(‪.‬‬
‫ الجانب العملي ‪ -:‬االعتماد على التقارير المالية الختامية لعينة البحث باإلضافة إلى قوائم الرواتب واألجور‬
‫الخاصة بتلك العينة ‪.‬‬
‫
حدود البحث‬
‫ الحدود المكانية‪ :‬تتمثل الحدود المكانية في الشركة العامة – المصرف العقاري ‪ -‬فرع محافظة المثنى‪.‬‬
‫ الحدود الزمانية ‪ :‬تقتصر الحدود الزمانية على القوائم المالية الختامية المعدل عن للسنة المالية المنتھة في‬
‫)‪.(2012‬‬
‫ الحدود البحثية ‪ :‬التزم البحث الحالي بمتغيرات البحث ‪ ،‬القياس واإلفصاح المحاسبي عن رأس المال الفكري‬
‫ومكوناته )البشري والھيكلي ( في الجانبين النظري والعملي‪.‬‬
‫المبحث األول‬
‫راس المال الفكري في الوحدات االقتصادية‪ :‬القياس واإلفصاح‬
‫يتناول ھذا المبحث بشكل مختصر ثالثة مواضيع رئيسة‪ ،‬األول يتطرق إلى راس المال الفكري من حيث‬
‫التعريف واألھمية والمكونات‪ ،‬والثاني يستعرض قياس راس المال الفكري من حيث األھمية ونماذج القياس‪ ،‬أما الثالث‬
‫فيتناول اإلفصاح المحاسبي عن راس المال الفكري من حيث طرائق اإلفصاح عنه في القوائم المالية‪.‬‬
‫أوال‪ :‬رأس المال الفكري ‪ :‬التعريف واألھمية والمكونات‬
‫‪ -1‬تعريف رأس المال الفكري‬
‫يعرف رأس المال الفكري بانه " تلك األصول المعرفية التي لھا القدرة على توليد التدفقات المستقبلية‬
‫بصورة جيدة ‪ ،‬اي ان رأس المال الفكري يتمثل في بالفرق بين القيمة السوقية للوحدة والتكلفة االستبدالية ألصولھا‪.‬‬
‫كذلك يتمثل التعريف األكثر وضوحا حول رأس المال الفكري بالتعريف الذي قدمه )‪ ،(Stewart 2002‬اذ‬
‫يمثل رأس المال الفكري "كافة العناصر الشكلية والفكرية )مثل المعرفة والمعلومات‪ ،‬األصول الفكرية‪ ،‬والخبرة( التي‬
‫يمكن وضعھا إلنشاء األصول وتعزيز قيمة للوحدة االقتصادية " )‪.(James & Rosalind 2009 :3‬‬
‫يرى الباحثان ان رأس المال الفكري يعني كافة الخبرات والمھارات التي تمتلكھا الوحدة االقتصادية والتي لھا‬
‫القدرة على تطوير عملھا وتوليد اإليرادات المستقبلية‪.‬‬
‫‪ -2‬أھمية رأس المال الفكري‬
‫يعتبر رأس المال الفكري احد البنود التي ظھرت مؤخرا والتي لھا أھمية للوحدات االقتصادية على الصعيد‬
‫الداخلي والخارجي‪ ،‬اذ ان ھنالك العديد من وجھات النظر حول تلك األھمية لعل ابرزھا ھي ‪:‬‬
‫‪ .1‬يمثل رأس المال الفكري احد األمور الحيوية التي استخدمتھا الوحدات االقتصادية مؤخرا في تعزيز ثروتھا‬
‫وتطوير أداءھا فضال عن المحافظة على قيمتھا في السوق ) ‪.(Noradiva&Zakiah , 2010:2‬‬
‫‪ .2‬يعتبر رأس المال الفكري احد المصادر المھمة التي تستغلھا المنظمة في تحقيق التفوق التنافسي‪ ،‬واستغالل‬
‫الفرص المتاحة لتعزيز الربحية )‪.(Freyedon at all, 2010:4‬‬
‫كذلك يرى الباحثان بان أھمية رأس المال الفكري تتركز في انه يمثل احد المرتكزات التي تساعد الوحدة في‬
‫االستمرار في عملھا وتحقيقھا لإليرادات المستقبلية‪.‬‬
‫‪ -3‬مكونات رأس المال الفكري‬
‫يتكون رأس المال الفكري من ثالثة مكونات رئيسة ھي ‪-:‬‬
‫أ‪ -‬راس المال البشري )‪(Human capital‬‬
‫يعرف رأس المال البشري بانه كافة الخبرات والمھارات الموجودة في عقول الموظفين العاملين في الوحدات‬
‫االقتصادية والتي تستطيع الوحدة استغاللھا في تطوير أدائھا خالل فترة زمينه معينة ‪(Khalique,2013:75-83) .‬‬

‫‪183‬‬
‫‪The Scientific Journal of Cihan University – Sulaimanyia‬‬ ‫)‪Vol. (1) Issue (3‬‬
‫)‪ISSN 2520-7377 (Online), ISSN 2520-5102 (Print‬‬ ‫‪PP: 179-199‬‬
‫‪DOI: http://dx.doi.org/10.25098/1.3.11‬‬ ‫‪May/2017‬‬

‫ب‪ -‬راس المال الھيكلي )‪(structural capital‬‬

‫يعرف رأس المال الھيكلي بانه كافة الخطط التنظيمية واالستراتيجية التي تملكھا وحدة اقتصادية معينة والتي‬
‫تستطيع االستفادة منھا في المستقبل لتعزيز ربحيتھا وتتمثل تلك الخطط بنظم المعلومات المحاسبية والتكنلوجيا‬
‫المتطورة التي تملكھا الوحدة ‪.( Bontis,2000: 8).‬‬
‫جـ‪ -‬راس المال الزبائني )‪(Customer capital‬‬
‫يعرف رأس المال الزبائني بانه كافة قنوات االتصال التي تربط الوحدة االقتصادية بعمالئھا والتي تستفاد‬
‫منھا في توزيع المنتجات وزيادة المبيعات ‪ ،‬فھو يتمثل بالعالقات التي تحصل عليھا الوحدة من المعامالت الخارجية مع‬
‫الغير ‪. (Stewart,2004:14).‬‬
‫يرى الباحثان بان قيمة رأس المال الزبائني باإلمكان إدراجھا ضمن قيمة رأس المال الھيكلي ‪ ،‬الن قيمة‬
‫رأس المال الھيكلي تستخرج باالعتماد على القيمة المضافة للوحدة االقتصادية الناتجة من العالقات والبرامج والخطط‬
‫‪ ،‬لذلك فان عملية قياس رأس المال الفكري اقتصرت على قياس مكونين حصرا ھما البشري والھيكلي‪.‬‬
‫ثانيا‪ :‬قياس رأس المال الفكري‬
‫يمكن تعريف عملية قياس رأس المال الفكري بانھا عملية قياس قيمة رأس المال الفكري في الوحدات‬
‫االقتصادية وفقا إلى قواعد وأحكام معينة ‪ ،‬وتتمثل ھذه القواعد بنماذج القياس العملية التي يعتمد عليھا ألجراء عملية‬
‫القياس المحاسبية ‪.‬‬
‫‪ -1‬أھمية قياس رأس المال الفكري‬
‫تتمثل أھمية قياس رأس المال الفكري بالنقاط اآلتية ‪) -:‬الغبان ‪(8:2009،‬‬
‫‪ .1‬يشكل رأس المال الفكري جزءا مھما من أصول الوحدة المعرفية‪.‬‬
‫‪ .2‬ان عملية القياس عن رأس المال الفكري تجعل من القوائم المالية للوحدات االقتصادية تعبر بصورة واضحة‬
‫عن الثروة الفكرية التي بحوزة الوحدة االقتصادية‪.‬‬
‫‪ .3‬تامين وجود عالقة بين اإلدارة وتطبيقاتھا لقيادة الوحدة االقتصادية‪.‬‬
‫‪ .4‬المساھمة الحقيقية في تحديد قيمة الوحدة االقتصادية بصورة واضحة ومفھومة للمستخدمين الخارجيين‪.‬‬
‫• نماذج قياس رأس المال الفكري‬
‫توجد العديد من نماذج القياس الخاصة براس المال الفكري لعل ابرزھا ھي‪-:‬‬
‫أ ‪ -‬نماذج القياس المباشرة ‪ -:‬تتمثل نماذج القياس المباشرة بما يأتي‪:‬‬
‫• مدخل القيمة السوقية – إلى الدفترية‪ :‬يتم قياس قيمة رأس المال الفكري وفق ھذا األنموذج من خالل‬
‫تطبيق المعادلة اآلتية ‪) -:‬الربيعي ‪(58:2014،‬‬
‫قيمة رأس المال الفكري = القيمة السوقية للوحدة – القيمة الدفترية للوحدة‬
‫• مدخل األرباح المعرفية‪ :‬يتم قياس قيمة رأس المال الفكري وفق ھذا األنموذج من خالل استخراج الفرق‬
‫بين األرباح المتولدة من األصول غير الملموسة واألرباح الكلية للوحدة االقتصادية لمدة )‪ (3‬سنوات‬
‫ويمثل الفرق قيمة رأس المال الفكري‪.‬‬
‫ب ‪ -‬نماذج القياس غير المباشرة‬
‫تستند نماذج القياس غير المباشرة الى قياس رأس المال الفكري من خالل قياس مكوناته وھي كما يأتي‪-:‬‬
‫• طريقة تقويم المكافآت المستقلة‬

‫تم اقتراح ھذا االنموذج من قبل ) ‪ ( Flamholtz ,1971‬اذ اعتمد على النظرية االقتصادية في قياس قيمة الموارد‬
‫البشرية ‪ ،‬فقيمتھا ال تكمن في كلفتھا انما بمقدار المنافع المتولدة منھا ‪ ،‬اي ان قيمة كل فرد تقاس على اساس القيمة‬
‫الحالية المتوقعة منه ‪ ،‬ويتطلب ھذا االنموذج تتبع حركات االفراد ومناصبھم داخل الوحدة ‪ ،‬واعتبار عملية قياس‬
‫الموارد البشرية عملية مستقلة كباقي العمليات المحاسبية االخرى‪ .‬وتتمثل عملية القياس بالمعادلة التالية‪ ):‬سالم‬
‫‪(115،2008،‬‬

‫‪184‬‬
‫‪The Scientific Journal of Cihan University – Sulaimanyia‬‬ ‫)‪Vol. (1) Issue (3‬‬
‫)‪ISSN 2520-7377 (Online), ISSN 2520-5102 (Print‬‬ ‫‪PP: 179-199‬‬
‫‪DOI: http://dx.doi.org/10.25098/1.3.11‬‬ ‫‪May/2017‬‬

‫اذ ان ‪-:‬‬

‫)‪ =E(RV‬القيمة االقتصادية المتوقعة لرأس المال البشري‪.‬‬

‫‪ =Ri‬قيمة العوائد المتوقع الحصول عليھا من قبل الوحدة االقتصادية نتيجة خدمات العنصر البشري‪.‬‬

‫)‪ =P(Ri‬احتمالية تحقيق الوحدة االقتصادية العائد )‪ (R‬واحتمال عمل العنصر البشري ألداء خدماته الحالية )‪(P‬‬
‫في الوظائف المتوقعة له‪.‬‬

‫‪=t‬الوقت او المرة‪.‬‬

‫‪ = n‬مدة خدمة الفرد بالوحدة‪.‬‬

‫‪=R‬معدل الخصم‪.‬‬

‫طريقة المقاييس السلوكية‬ ‫•‬

‫تقوم ھذه الطريقة بقياس رأس المال البشري استناداً الى السلوك االنساني الذي يتغير بمرور الزمن ‪ ،‬فالسلوك‬
‫االنساني عبارة عن سلسلة متعاقبة من االفعال وردود االفعال التي تصدر من الفرد بھدف تحقيق واشباع رغباته‬
‫المتطورة والمتغيرة‪ ،‬وبھذا فان قياس التغيرات التي تطرا على سلوك االنسان وتحديد مدى تأثيرھا على اداء الوحدة‬
‫االقتصادية تعد من االمور الھامة التي تستعين بھا الوحدة لقياس رأس المال البشري وتحقيق اھدافھا وكسب رضا‬
‫الموظفين العاملين لديھا‪ ).‬الفضل واخرون ‪(119:2002،‬‬

‫وھنالك العديد من المعادالت التي تم طرحھا لقياس العوامل السلوكية التي تؤثر في تحديد االنتاجية البشرية لدى‬
‫الوحدات االقتصادية ومعرفة دورھا في تحقيق االھداف ومنھا‪:‬‬

‫مقياس القدرة على العمل= المعرفة ‪ X‬المھارة‬

‫مقياس الرغبة في العمل =االتجاه ‪ X‬المواقف‬

‫مقياس مستوى االداء = القدرة على العمل ‪ X‬الرغبة‬

‫وعن طريق المعادالت السابقة يمكن قياس الكفاءة االنتاجية البشرية من خالل التالي‪:‬‬

‫الكفاءة االنتاجية = القدرة ‪ X‬الرغبة‬

‫كما يمكن تحديد العالقة التي تربط بين الفرد ووجباته في ان واحد من خالل المعادلة التالية‪:‬‬

‫العمل = المعرفة ‪ X‬المھارة ‪ X‬الواجبات‬

‫معامل القيمة الحالية لإليرادات المستقبلية المخصومة‪ -:‬يمكن قياس رأس المال البشري باالعتماد على ھذا‬ ‫•‬
‫األنموذج من خالل تطبيق المعادلة اآلتية ‪-:‬‬

‫)‪ : E (V‬قيمة رأس المال البشري‪.‬‬

‫)‪ :P (t+1‬نسبة ترك الموظف للشركة سواء من خالل التقاعد او الوفاة او االستغناء‪.‬‬
‫‪ :Ii‬اإليرادات المتحققة لكل موظف خالل السنة )الرواتب والحصة من األرباح(‪.‬‬
‫)‪ :(I+r‬معدل الخصم المستقطع من راتب الموظف )الضمان االجتماعي والضريبة والتقاعد(‪.‬‬
‫‪ :T‬سن التقاعد‪.‬‬

‫‪185‬‬
‫‪The Scientific Journal of Cihan University – Sulaimanyia‬‬ ‫)‪Vol. (1) Issue (3‬‬
‫)‪ISSN 2520-7377 (Online), ISSN 2520-5102 (Print‬‬ ‫‪PP: 179-199‬‬
‫‪DOI: http://dx.doi.org/10.25098/1.3.11‬‬ ‫‪May/2017‬‬

‫‪ :Y‬عمر الموظف‪.‬‬
‫يتم بموجب ھذا األنموذج رسملة الرواتب واألجور الخاصة بكل موظف والمتوقع الحصول عليھا حتى فترة‬
‫التقاعد‪ ،‬ويتمثل معدل الخصم في )الضمان االجتماعي والضريبة والتقاعد(‪ ،‬أما احتمالية الترك أو االستغناء فأنھا تمثل‬
‫نسبة مئوية تستخرج من قسمة عمر الموظف على السن التقاعدي ‪ .‬وبھذه المعلومات يرى مؤيدو ھذا المدخل بانه يجب‬
‫دراسة الوحدة االقتصادية المعرفية بصورة مستفيضة وخصوصا ً أقسام الموارد البشرية والتي يمكن تصنيفھا على أنھا‬
‫رأس مال بشري يتكون من مجموعات متماثلة حسب المؤھالت والخبرات والتي تتخذ كأساس للتقييم أو القياس ‪Lev‬‬
‫)‪.(& Schwartz, 1971:103-112‬‬
‫وعلى الرغم من قدرة طريقة معامل القيمة الحالية لإليرادات المستقبلية المخصومة على إجراء عملية القياس‬
‫المحاسبي لرأس المال البشري إال ان فيھا بعض المأخذ التي تتمثل باالتي ‪-:‬‬
‫‪ .1‬عدم التمييز بين المصاريف االيرادية والرأسمالية ) الفكرية ( والتي تدخل بصورة مباشرة بعملية القياس ‪.‬‬
‫‪ .2‬عدم قياس الخدمة الوظيفية المتراكمة من تاريخ التعيين وحتى تاريخ التقاعد ‪ ،‬اذ ان ھذه الخدمة او الخبرة‬
‫قابلتھا فائدة ومنفعة للوحدة االقتصادية في سنوات سابقة ‪ ،‬لكن ھذه المنفعة اعتبرت مصروف ولم تظھر‬
‫كقيمة فكرية للموظفين العاملين‪.‬‬
‫‪ .3‬قياس نسبة اإلحالة للتقاعد بصورة إجمالية وليس بصورة منفردة ‪ ،‬اذ ان قياسھا بھذه الطريقة ال يحقق‬
‫السيطرة على كل موظف‪ ،‬وان عملية التعاقد مع كل موظف تتم على أساس فرض االستمرارية أي ان قياس‬
‫تلك النسبة ال يظھر تحديداً القيمة الفعلية المتحققة لكل موظف من عمله داخل الوحدة ‪ ،‬أما قياس ھذه النسبة‬
‫بصورة إجمالية ال يبين مساھمة كل موظف براس المال البشري‪.‬‬
‫ومن اجل معالجة تلك المأخذ فقد قام الباحثان بتعديل األنموذج المذكور أعاله من اجل القيام بعملية القياس‬
‫بصورة اكثر دقة وموضوعية لذلك فان األنموذج يمكن تعديله إلى االتي ‪-:‬‬

‫)‪ : E (V‬قيمة رأس المال البشري‪.‬‬

‫)‪ :P (t+1‬نسبة ترك الموظف للشركة سواء من خالل التقاعد او الوفاة أو االستغناء )العمر‪ /‬السن التقاعدي(‪.‬‬
‫‪ :Ii‬اإليرادات الفكرية )الرأسمالية( لكل موظف خالل مدة حياته الوظيفية )مخصصات الشھادة والخدمة(‪.‬‬
‫)‪ :(I+r‬معدل الخصم المستقطع من راتب الموظف طوال حياته الوظيفية )الضريبة والتقاعد(‪.‬‬
‫‪ :t-y‬خدمة الموظف بالسنوات من تاريخ التعيين لغاية تاريخ التقاعد‪.‬‬
‫المقارنة بين أنموذج معامل القيمة الحالية لإليرادات المستقبلية قبل التعديل وبعد التعديل‬
‫أنموذج معامل القيمة الحالية لإليرادات المستقبلية‬ ‫أنموذج معامل القيمة الحالية لإليرادات المستقبلية‬
‫المخصومة )بعد التعديل(‬ ‫المخصومة) قبل التعديل(‬
‫‪ -1‬التمييز بين المصروفات االيرادية والرأسمالية‬ ‫‪ -1‬عدم التمييز بين المصروفات االيرادية‬
‫المدفوعة للموظفين العاملين‪.‬‬ ‫والرأسمالية المدفوعة للموظفين العاملين‪.‬‬
‫‪ -2‬قياس نسبة اإلحالة إلى التقاعد بصورة منفردة‬ ‫‪ -2‬قياس نسبة اإلحالة الى التقاعد بصورة إجمالية‬
‫لكافة الموظفين العاملين بالوحدة االقتصادية‪.‬‬ ‫لكافة الموظفين العاملين بالوحدة االقتصادية‪.‬‬
‫‪ -3‬قياس رأس المال البشري بصورة منفردة في‬ ‫‪ -3‬قياس رأس المال البشري بصورة إجمالية في‬
‫الوحدة االقتصادية ‪.‬‬ ‫الوحدة االقتصادية ‪.‬‬
‫‪ -4‬قدرة األنموذج المعدل على تحقيق عملية‬ ‫‪ -4‬عدم قدرة األنموذج على تحقيق عملية السيطرة‬
‫السيطرة على الموظفين العاملين بالوحدة‬ ‫على الموظفين العاملين بالوحدات االقتصادية ‪،‬‬
‫االقتصادية‪ ،‬العتماده على القيم االنفرادية لكل‬ ‫نتيجة اعتماده على القيم اإلجمالية ‪.‬‬
‫منھم‪.‬‬ ‫‪ -5‬اعتماد األنموذج قبل التعديل على كافة‬
‫‪ -5‬اقتصار األنموذج المعدل على المصاريف‬ ‫المصاريف التي تدفع لكل موظف في عملية‬
‫الرأسمالية حصرا في عملية قياس رأس المال‬ ‫قياس رأس المال البشري‪.‬‬
‫البشري‪.‬‬

‫‪186‬‬
‫‪The Scientific Journal of Cihan University – Sulaimanyia‬‬ ‫)‪Vol. (1) Issue (3‬‬
‫)‪ISSN 2520-7377 (Online), ISSN 2520-5102 (Print‬‬ ‫‪PP: 179-199‬‬
‫‪DOI: http://dx.doi.org/10.25098/1.3.11‬‬ ‫‪May/2017‬‬

‫يالحظ من الجدول أعاله بان األنموذج المعدل قد عالج المآخذ المذكورة ‪ ،‬اذ اقتصر على اإليرادات الفكرية‬
‫المتحققة لكل موظف من ) مخصصات الشھادة والخدمة وغيرھا من مخصصات غير الراتب االسمي والزوجية‬
‫واألطفال ( ‪ ،‬أما عملية قياس نسبة اإلحالة للتقاعد فتحتسب بصورة منفردة لكل موظف ‪ ،‬باإلضافة الى قياس القيمة‬
‫الفكرية غير الظاھرة بالسنوات السابقة والتي حققت منفعة للوحدة االقتصادية طبقا لمبدا المقابلة ‪ ،‬وبذلك تصبح تلك‬
‫الطريقة األدق واألكثر موضوعية من وجھة نظر الباحثان في قياس رأس المال البشري ‪ ،‬لذلك ستستخدم في عملية‬
‫القياس بالمبحث الثاني التطبيقي من ھذا البحث‪.‬‬
‫من الجدير بالذكر ان الوحدات االقتصادية الكبيرة التي يعمل فيھا عدد كبير من الموظفين الكفؤين فيتم‬
‫تصنيف رأس المال البشري إلى مجموعات متماثلة بحسب الشھادة والعمل اإلداري ويتم قياس كل مجموعة على حده‬
‫وفق ھذا األنموذج المعدل ‪ ،‬وذلك من خالل إنشاء وحدة محاسبية متخصصة في ھذا المجال‪.‬‬
‫• معامل القيمة المضافة الفكرية‪ -:‬يمكن قياس رأس المال الھيكلي وفق ھذا األنموذج من خالل تطبيق المعادالت‬
‫اآلتية‪:‬‬
‫ راس المال الھيكلي = القيمة المضافة للوحدة االقتصادية – رواتب وأجور العاملين‬
‫ القيمة المضافة للوحدة االقتصادية = أجمالي اإليرادات – تكاليف الشراء ) مستلزمات سلعية (‬
‫يرى الباحثان ان األنموذج السابق باإلمكان االستعانة به لقياس رأس المال الھيكلي ‪ ،‬لذلك سيتم استخدامه في‬
‫المبحث الثاني التطبيقي )‪.(pulic,2001,5-6‬‬
‫ثالثا‪ :‬اإلفصاح المحاسبي عن رأس المال الفكري‬
‫يعرف اإلفصاح عن رأس المال الفكري بانه عملية توصيل المعلومات المتعلقة بالملكية الفكرية للمستخدمين‬
‫المتنوعين الذين ال يستطيعون الحصول على تلك المعلومات من التقارير السنوية االعتيادية وذلك لتلبية احتياجاتھم من‬
‫المعلومات ومساعدتھم في اتخاذ القرارات الصحيحة )‪.(Abeyesekera and Guthrie , 2002:151‬‬
‫توجد اكثر من طريقة أو أسلوب لإلفصاح المحاسبي عن رأس المال الفكري ‪ ،‬ولكن تحديد الطريقة األمثل‬
‫للقيام بعملية اإلفصاح ما تزال غير واضحة وغير محددة بالفعل ضمن المعايير المحاسبية المحلية والدولية‪ .‬واھم‬
‫الطرائق المقترحة ھي ‪:‬‬
‫‪ -1‬طريقة اإلفصاح في القوائم اإلضافية‬
‫يتم بموجب ھذه الطريقة إعداد قوائم المالية إضافية إلى جانب القوائم االعتيادية ‪ ،‬والتي تتضمن معلومات‬
‫كافية ووافية عن المصاريف المدفوعة من قبل الوحدة االقتصادية لتطوير رأس المال الفكري‪ ،‬كذلك باإلمكان ان‬
‫تتضمن رأس المال الفكري والذي يحقق منافع مستقبلية للوحدة التي تساعد المستخدمين الخارجيين في اتخاذ القرارات‬
‫)وھيبة وآخرون ‪.(2011:12،‬‬
‫‪ -2‬طريقة اإلفصاح في صلب القوائم المالية‬
‫تتمثل ھذه الطريقة باإلفصاح عن قيمة رأس المال الفكري في صلب القوائم المالية الختامية للوحدات‬
‫االقتصادية ‪ ،‬فھي تتضمن إفصاح عن المصاريف النقدية المبذولة من قبل أي وحدة لالستثمار في رأس المال الفكري‬
‫فضال عن القيمة الفعلية لرأس المال الفكري ‪).‬بن صالح وآخرون ‪(2011 :12،‬‬
‫يرى الباحثان بان ھذه الطريقة افضل من الطريقة السابقة اذ توفر معلومات دقيقة لرأس المال الفكري لكافة‬
‫األطراف الخارجية ‪ ،‬كذلك بموجب ھذه الطريقة باإلمكان تحميل قيمة رأس المال الفكري على حساب ) النفقات‬
‫االيرادية المؤجلة ( بجانب الموجودات في الميزانية العمومية للوحدات االقتصادية التي تطبق النظام المحاسبي الموحد‬
‫‪ ،‬وفي جانب المطلوبات يتم فتح حساب خاص به تحت مسمى )راس المال الفكري( ‪ .‬أما في الوحدات االقتصادية‬
‫األخرى التي تطبق أنظمة محاسبية أخرى فيتم معالجة رأس المال الفكري تحت حساب الموجودات المعنوية بجانب‬
‫الموجودات ‪ ،‬وفي جانب المطلوبات يحمل قيمة رأس المال الفكري على حساب رأس المال الفكري ‪.‬‬
‫عالوة على ما تقدم فانه باإلمكان إدراج حساب رأس المال الفكري في الميزانية العمومية للوحدات‬
‫االقتصادية التي تطبق النظام المحاسبي الموحد او المصرفي من ضمن حساب )الموجودات الثابتة المعنوية ‪-1185-‬‬
‫التابع للحساب اإلجمالي النفقات االيرادية المؤجلة ‪ (-118-‬في جانب الموجودات ‪ ،‬أما في جانب المطلوبات فباإلمكان‬
‫ادراج قيمة رأس المال الفكري تحت حساب رأس المال الفكري ‪ -214-‬التابع للحساب اإلجمالي رأس المال ‪-21-‬‬
‫)مشكور‪.(59،2013،‬‬

‫‪187‬‬
‫‪The Scientific Journal of Cihan University – Sulaimanyia‬‬ ‫)‪Vol. (1) Issue (3‬‬
‫)‪ISSN 2520-7377 (Online), ISSN 2520-5102 (Print‬‬ ‫‪PP: 179-199‬‬
‫‪DOI: http://dx.doi.org/10.25098/1.3.11‬‬ ‫‪May/2017‬‬

‫المبحث الثاني‬
‫تطبيق القياس واإلفصاح المحاسبي لرأس المال الفكري‬
‫في الشركة العامة ‪ -‬المصرف العقاري‬
‫
وصف عينة البحث‬
‫تتكون عينة البحث من الموظفين حملة شھادات البكالوريوس والدبلوم التقني في الوحدة االقتصادية‬
‫)المصرف العقاري (‪ .‬وقد بلغ عدد العاملين في المصرف )‪ ، (24‬وتم التطبيق على األفراد عينة البحث البالغة عددھم‬
‫)‪ (11‬موظفين الذين يحملون شھادة البكالوريوس والدبلوم بالعينة‪ ،‬والذين يمثلون رأس المال البشري في المصرف ‪،‬‬
‫أما بقية الموظفين البالغ عددھم )‪ (13‬موظف فيتم اعتبارھم مصاريف تشغيلية تظھر ضمن حساب الرواتب واألجور‬
‫في حساب األرباح والخسائر النھم ال يمثلون رأس المال البشري بصورة يمثلھا الموظفين الذين يتم قياسھم ولكي يتم‬
‫التعرف على عينة البحث يتعين التعرف على خصائص أفرادھا‪ ،‬ومن ھذه الخصائص ‪-:‬‬
‫أ‪-‬أعمار الموظفين‬
‫جدول )‪ (1‬خصائص عينة البحث وفقا ألعمارھم‬
‫النسبة المئوية‬ ‫العدد الكلي‬ ‫سنوات الخدمة‬
‫‪%16‬‬ ‫‪4‬‬ ‫من ‪ 20‬الى ‪30‬‬
‫‪%42‬‬ ‫‪10‬‬ ‫من ‪ 30‬الى ‪40‬‬
‫‪%42‬‬ ‫‪10‬‬ ‫اكثر من ‪ 40‬سنة‬
‫‪%100‬‬ ‫‪24‬‬ ‫المجموع‬
‫ب‪ -‬المؤھل العلمي‬
‫جدول )‪ (2‬خصائص العينة وفقا للمؤھل العلمي‬
‫النسبة المئوية‬ ‫العدد الكلي‬ ‫المؤھل العلمي‬
‫‪%8‬‬ ‫‪2‬‬ ‫ابتدائية‬
‫‪%8‬‬ ‫‪2‬‬ ‫متوسطة‬
‫‪%38‬‬ ‫‪9‬‬ ‫إعدادية‬
‫‪%25‬‬ ‫‪6‬‬ ‫دبلوم‬
‫‪%21‬‬ ‫‪5‬‬ ‫بكالوريوس‬
‫‪%100‬‬ ‫‪24‬‬ ‫المجموع‬

‫جـ‪-‬التخصص المھني‬
‫جدول )‪ (3‬خصائص العينة وفقا ً للتخصص العلمي‬
‫النسبة المئوية‬ ‫العدد‬ ‫التخصص‬
‫‪%42‬‬ ‫‪10‬‬ ‫محاسبة‬
‫‪%4‬‬ ‫‪1‬‬ ‫اإلدارة‬
‫‪%8‬‬ ‫‪2‬‬ ‫قانون‬
‫‪%46‬‬ ‫‪11‬‬ ‫تخصصات أخرى‬
‫‪%100‬‬ ‫‪24‬‬ ‫المجموع‬
‫د‪-‬الجنس‬
‫جدول )‪ (4‬خصائص العينة وفقا لنوع الجنس‬
‫النسبة المئوية‬ ‫العدد‬ ‫نوع الجنس‬
‫‪%42‬‬ ‫‪10‬‬ ‫ذكر‬
‫‪%58‬‬ ‫‪14‬‬ ‫انثى‬
‫‪%100‬‬ ‫‪24‬‬ ‫المجموع‬

‫أوال‪ :‬قياس رأس المال الفكري‬

‫
قياس رأس المال الفكري لسنة ) ‪ (2012‬واثبات الفرضية الرئيسة االولى‬
‫• قياس قيمة رأس المال البشري وإثبات الفرضية الفرعية األولى )‪(1.1‬‬
‫استخدم الباحثان األنموذج المعدل لمعامل القيمة الحالية لإليرادات المستقبلية المخصومة المشار اليه بالجانب‬
‫النظري لقياس رأس البشري في عينة البحث )المصرف العقاري –شركة عامة –فرع المثنى(‪ ،‬اذ يوفر ھذا األنموذج‬
‫قيم موضوعية ودقيقة لكل موظف فضال عن إمكانية تحقيق السيطرة على كافة األمور التي تطرا عليھم خالل فترة‬
‫حياتھم الوظيفية‪.‬‬

‫‪188‬‬
‫‪The Scientific Journal of Cihan University – Sulaimanyia‬‬ ‫)‪Vol. (1) Issue (3‬‬
‫)‪ISSN 2520-7377 (Online), ISSN 2520-5102 (Print‬‬ ‫‪PP: 179-199‬‬
‫‪DOI: http://dx.doi.org/10.25098/1.3.11‬‬ ‫‪May/2017‬‬

‫جدول)‪ (5‬قياس نسبة اإلحالة للتقاعد وخدمة الموظف‬

‫خدمة الموظف حتى‬
‫خدمة الموظف‬ ‫نسبة اإلحالة للتقاعد‬
‫التقاعد‬ ‫سن التقاعد‬ ‫عمر الموظف‬
‫)بالسنوات(حتى سنة‬ ‫)‪(૛ ÷ ૚‬‬ ‫الموظف‬
‫بالسنوات‬ ‫)‪(2‬‬ ‫)‪(1‬‬
‫‪2012‬‬ ‫)‪P(t+1‬‬
‫)‪(t- y‬‬
‫‪22‬‬ ‫‪30‬‬ ‫‪86%‬‬ ‫‪63‬‬ ‫‪55‬‬ ‫الموظف رقم ‪1‬‬
‫‪22‬‬ ‫‪30‬‬ ‫‪86%‬‬ ‫‪63‬‬ ‫‪55‬‬ ‫الموظف رقم ‪2‬‬
‫‪25‬‬ ‫‪38‬‬ ‫‪73%‬‬ ‫‪63‬‬ ‫‪46‬‬ ‫الموظف رقم ‪3‬‬
‫‪14‬‬ ‫‪37‬‬ ‫‪57%‬‬ ‫‪63‬‬ ‫‪36‬‬ ‫الموظف رقم ‪4‬‬
‫‪25‬‬ ‫‪30‬‬ ‫‪86%‬‬ ‫‪63‬‬ ‫‪54‬‬ ‫الموظف رقم ‪5‬‬
‫‪14‬‬ ‫‪38‬‬ ‫‪56%‬‬ ‫‪63‬‬ ‫‪35‬‬ ‫الموظف رقم ‪6‬‬
‫‪3‬‬ ‫‪36‬‬ ‫‪41%‬‬ ‫‪63‬‬ ‫‪26‬‬ ‫الموظف رقم ‪7‬‬
‫‪3‬‬ ‫‪36‬‬ ‫‪41%‬‬ ‫‪63‬‬ ‫‪26‬‬ ‫الموظف رقم ‪8‬‬
‫‪12‬‬ ‫‪36‬‬ ‫‪56%‬‬ ‫‪63‬‬ ‫‪35‬‬ ‫الموظف رقم ‪9‬‬
‫‪3‬‬ ‫‪36‬‬ ‫‪41%‬‬ ‫‪63‬‬ ‫‪26‬‬ ‫الموظف رقم ‪10‬‬
‫‪12‬‬ ‫‪40‬‬ ‫‪56%‬‬ ‫‪63‬‬ ‫‪35‬‬ ‫الموظف رقم ‪11‬‬
‫يالحظ من الجدول )‪ (5‬أعاله عملية قياس نسبة اإلحالة للتقاعد لكل موظف ‪ ،‬اذ تحتسب ھذه النسبة من خالل قسمة‬
‫عُمر كل موظف حقل )‪(1‬على السن التقاعدي حقل )‪ (2‬وذلك حسب قانون التقاعد العراقي الموحد لسنة )‪ (2014‬كما‬
‫جاء في جريدة الوقائع العراقية الرسمية بعددھا )‪ ،(4314‬ويأتي الغرض من قياسھا بسبب عدم توفر ضمان كامل‬
‫للموظف للبقاء بالعمل بالوحدة االقتصادية لغاية التقاعد ‪ ،‬فالنسبة تحدد مقدار قيمة الموظف بالوحدة التي يجب إظھارھا‬
‫بالقوائم المالية الختامية ‪ ،‬كذلك تم قياس )‪ (t-y‬من خالل حاصل جمع عدد السنوات التي يبقى بھا الموظف بالعمل‬
‫داخل الوحدة االقتصادية من تاريخ التعيين لغاية تقاعده‪ ،‬أي ان )‪ = ( t-y‬السن التقاعدي للموظف – سن الموظف في‬
‫تاريخ التعيين‪.‬‬

‫جدول )‪ (6‬قياس مخصصات الشھادة لكل موظف من تاريخ التعيين لغاية تاريخ التقاعد‬
‫مخصصات‬ ‫مخصصات‬
‫مخصصات‬ ‫الراتب‬
‫الشھادة السنوية‬ ‫الشھادة‬ ‫نسبة مخصصات‬
‫الشھادة السنوية‬ ‫االسمي‬ ‫شھادة‬
‫حتى التقاعد‬ ‫الشھرية‬ ‫الشھادة‬ ‫الموظف‬
‫))‪((12)x((3‬‬ ‫الشھري‬ ‫الموظف‬
‫)‪(4)X(t-y‬‬ ‫))‪((2)x(1‬‬ ‫)‪(1‬‬
‫)‪(4‬‬ ‫)‪(2‬‬
‫)‪(5‬‬ ‫)‪(3‬‬
‫‪104490000‬‬ ‫‪3483000‬‬ ‫‪290250‬‬ ‫‪645000‬‬ ‫‪%45‬‬ ‫بكالوريوس‬ ‫الموظف رقم ‪1‬‬
‫‪70434000‬‬ ‫‪2347800‬‬ ‫‪195650‬‬ ‫‪559000‬‬ ‫‪%35‬‬ ‫دبلوم‬ ‫الموظف رقم ‪2‬‬
‫‪93776400‬‬ ‫‪2467800‬‬ ‫‪205650‬‬ ‫‪457000‬‬ ‫‪%45‬‬ ‫بكالوريوس‬ ‫الموظف رقم ‪3‬‬
‫‪59984400‬‬ ‫‪1621200‬‬ ‫‪135100‬‬ ‫‪386000‬‬ ‫‪%35‬‬ ‫دبلوم‬ ‫الموظف رقم ‪4‬‬
‫‪57582000‬‬ ‫‪1919400‬‬ ‫‪159950‬‬ ‫‪457000‬‬ ‫‪%35‬‬ ‫دبلوم‬ ‫الموظف رقم ‪5‬‬
‫‪51072000‬‬ ‫‪1344000‬‬ ‫‪112000‬‬ ‫‪320000‬‬ ‫‪%35‬‬ ‫دبلوم‬ ‫الموظف رقم ‪6‬‬
‫‪58708800‬‬ ‫‪1630800‬‬ ‫‪135900‬‬ ‫‪302000‬‬ ‫‪%45‬‬ ‫بكالوريوس‬ ‫الموظف رقم ‪7‬‬
‫‪58708800‬‬ ‫‪1630800‬‬ ‫‪135900‬‬ ‫‪302000‬‬ ‫‪%45‬‬ ‫بكالوريوس‬ ‫الموظف رقم ‪8‬‬
‫‪40068000‬‬ ‫‪1113000‬‬ ‫‪92750‬‬ ‫‪265000‬‬ ‫‪%35‬‬ ‫دبلوم‬ ‫الموظف رقم ‪9‬‬
‫‪58708800‬‬ ‫‪1630800‬‬ ‫‪135900‬‬ ‫‪302000‬‬ ‫‪%45‬‬ ‫بكالوريوس‬ ‫الموظف رقم ‪10‬‬
‫‪53760000‬‬ ‫‪1344000‬‬ ‫‪112000‬‬ ‫‪320000‬‬ ‫‪%35‬‬ ‫دبلوم‬ ‫الموظف رقم ‪11‬‬

‫يالحظ من الجدول)‪ (6‬أعاله عملية قياس مخصصات الشھادة الخاصة لكل موظف في المصرف‪ ،‬اذ احتسبت‬
‫من خالل حاصل ضرب نسبة مخصصات الشھادة حقل )‪ (1‬في الراتب االسمي لكل موظف حقل )‪ ،(2‬وبعدھا تم‬
‫قياس تلك المخصصات بصورة سنوية من خالل ضربھا بعدد األشھر )‪ (12‬حقل )‪ ، (3‬وبعدھا تم قياس تلك‬
‫المخصصات لكل موظف من تاريخ التعيين لغاية تاريخ إحالته إلى التقاعد من خالل حاصل ضرب حقل )‪ (4‬في )‪t-‬‬
‫‪(y‬جدول )‪ ،(5‬وبذلك تستخرج مقدار المصروفات الفكرية الناتجة من الشھادة التي تدفع لكل موظف من تاريخ التعيين‬
‫إلى تاريخ تقاعده‪.‬‬

‫‪189‬‬
‫‪The Scientific Journal of Cihan University – Sulaimanyia‬‬ ‫)‪Vol. (1) Issue (3‬‬
‫)‪ISSN 2520-7377 (Online), ISSN 2520-5102 (Print‬‬ ‫‪PP: 179-199‬‬
‫‪DOI: http://dx.doi.org/10.25098/1.3.11‬‬ ‫‪May/2017‬‬

‫جدول )‪ (7‬قياس مخصصات الخدمة الوظيفية والشھادة المتراكمة لكل موظف حتى سن التقاعد )بالدنانير(‬
‫مخصصات‬
‫مخصصات‬ ‫مخصصات‬
‫الخدمة لغاية‬
‫الخدمة السنوية‬ ‫الخدمة السنوية‬ ‫نسبة مخصصات‬
‫التقاعد مع‬ ‫مخصصات‬
‫مع الشھادة‬ ‫مع عالوة‬ ‫الشھادة‬
‫مخصصات‬ ‫الخدمة السنوية‬ ‫شھادة الموظف‬ ‫الموظف‬
‫لغاية التعاقد‬ ‫الشھادة )‪x(1‬‬ ‫)‪ x1‬النسبة(‬
‫الشھادة‬ ‫)‪(2‬‬
‫)‪(X(3)t- y‬‬ ‫)‪(2‬‬ ‫)‪(1‬‬
‫)‪(4) +(5‬‬
‫)‪(4‬‬ ‫)‪(3‬‬
‫)‪(Ii‬‬
‫‪104925000‬‬ ‫‪435000‬‬ ‫‪14500‬‬ ‫‪10000‬‬ ‫‪%45‬‬ ‫بكالوريوس‬ ‫الموظف رقم ‪1‬‬
‫‪70839000‬‬ ‫‪405000‬‬ ‫‪13500‬‬ ‫‪10000‬‬ ‫‪%35‬‬ ‫دبلوم‬ ‫الموظف رقم ‪2‬‬
‫‪94327400‬‬ ‫‪551000‬‬ ‫‪14500‬‬ ‫‪10000‬‬ ‫‪%45‬‬ ‫بكالوريوس‬ ‫الموظف رقم ‪3‬‬
‫‪60459400‬‬ ‫‪475000‬‬ ‫‪13500‬‬ ‫‪10000‬‬ ‫‪%35‬‬ ‫دبلوم‬ ‫الموظف رقم ‪4‬‬
‫‪58057000‬‬ ‫‪475000‬‬ ‫‪13500‬‬ ‫‪10000‬‬ ‫‪%35‬‬ ‫دبلوم‬ ‫الموظف رقم ‪5‬‬
‫‪51585000‬‬ ‫‪513000‬‬ ‫‪13500‬‬ ‫‪10000‬‬ ‫‪%35‬‬ ‫دبلوم‬ ‫الموظف رقم ‪6‬‬
‫‪59230800‬‬ ‫‪522000‬‬ ‫‪14500‬‬ ‫‪10000‬‬ ‫‪%45‬‬ ‫بكالوريوس‬ ‫الموظف رقم ‪7‬‬
‫‪59230800‬‬ ‫‪522000‬‬ ‫‪14500‬‬ ‫‪10000‬‬ ‫‪%45‬‬ ‫بكالوريوس‬ ‫الموظف رقم ‪8‬‬
‫‪40554000‬‬ ‫‪486000‬‬ ‫‪13500‬‬ ‫‪10000‬‬ ‫‪%35‬‬ ‫دبلوم‬ ‫الموظف رقم ‪9‬‬
‫‪59230800‬‬ ‫‪522000‬‬ ‫‪14500‬‬ ‫‪10000‬‬ ‫‪%45‬‬ ‫بكالوريوس‬ ‫الموظف رقم ‪10‬‬
‫‪54300000‬‬ ‫‪540000‬‬ ‫‪13500‬‬ ‫‪10000‬‬ ‫‪%35‬‬ ‫دبلوم‬ ‫الموظف رقم ‪11‬‬

‫يالحظ من الجدول)‪ (7‬أعاله عملية قياس مخصصات الخدمة ‪ ،‬اذ تحتسب من خالل إضافة )‪ (10000‬دينار سنويا لكل‬
‫موظف على راتبه االسمي ‪،‬وبعدھا يتم ضرب مخصصات الخدمة في نسبة مخصصات الشھادة الستخراج الخدمة مع‬
‫عالوة الشھادة حقل )‪ ،(3‬ومن ثم قياس ھذه المخصصات لغاية تاريخ التقاعد حقل)‪ (4‬من خالل ضربھا في )‪(t-y‬‬
‫جدول )‪ ،(5‬وتم جمعھا مع مخصصات الشھادة من الجدول السابق )‪ (6‬في حقل )‪ . (5‬وبمجموع مخصصات الشھادة‬
‫والخدمة يتكون بذلك مقدار المصروفات الفكرية )‪ (Ii‬التي يتم االعتماد عليھا في قياس قيمة رأس المال البشري‪.‬‬

‫جدول )‪ (8‬قياس نسبة الخصومات الشھرية والسنوية لكل موظف حتى سن التقاعد‬
‫معدل الخصومات من رواتب الموظف‬
‫المجموع‬
‫‪(r + I ) x‬‬ ‫الخصم السنوي‬
‫)‪(r+i‬‬ ‫خصم التقاعد‬ ‫ضريبة الدخل‬ ‫الموظف‬
‫‪ t-y‬جدول )‪(5‬‬ ‫)‪(12)x(3‬‬
‫)‪(2)+(1‬‬ ‫)‪(2‬‬ ‫)‪(1‬‬
‫)‪(5‬‬ ‫)‪( 4‬‬
‫)‪(3‬‬
‫‪45‬‬ ‫‪1.5‬‬ ‫‪%13‬‬ ‫‪%10‬‬ ‫‪%3‬‬ ‫الموظف رقم ‪1‬‬
‫‪45‬‬ ‫‪1.5‬‬ ‫‪%13‬‬ ‫‪%10‬‬ ‫‪%3‬‬ ‫الموظف رقم ‪2‬‬
‫‪57‬‬ ‫‪1.5‬‬ ‫‪%12‬‬ ‫‪%10‬‬ ‫‪%2‬‬ ‫الموظف رقم ‪3‬‬
‫‪55.5‬‬ ‫‪1.5‬‬ ‫‪%12‬‬ ‫‪%10‬‬ ‫‪%2‬‬ ‫الموظف رقم ‪4‬‬
‫‪45‬‬ ‫‪1.5‬‬ ‫‪%12‬‬ ‫‪%10‬‬ ‫‪%2‬‬ ‫الموظف رقم ‪5‬‬
‫‪49.4‬‬ ‫‪1.3‬‬ ‫‪%11‬‬ ‫‪%10‬‬ ‫‪%1‬‬ ‫الموظف رقم ‪6‬‬
‫‪46.8‬‬ ‫‪1.3‬‬ ‫‪%11‬‬ ‫‪%10‬‬ ‫‪%1‬‬ ‫الموظف رقم ‪7‬‬
‫‪46.8‬‬ ‫‪1.3‬‬ ‫‪%11‬‬ ‫‪%10‬‬ ‫‪%1‬‬ ‫الموظف رقم ‪8‬‬
‫‪46.8‬‬ ‫‪1.3‬‬ ‫‪%11‬‬ ‫‪%10‬‬ ‫‪%1‬‬ ‫الموظف رقم ‪9‬‬
‫‪46.8‬‬ ‫‪1.3‬‬ ‫‪%11‬‬ ‫‪%10‬‬ ‫‪%1‬‬ ‫الموظف رقم ‪10‬‬
‫‪52‬‬ ‫‪1.3‬‬ ‫‪%11‬‬ ‫‪%10‬‬ ‫‪%1‬‬ ‫الموظف رقم ‪11‬‬

‫يالحظ من الجدول)‪ (8‬أعاله عملية قياس نسبة الخصم لكل موظف من مقدار راتبه ‪ ،‬اذ تم قياس نسبة الخصم الشھرية‬
‫حقل )‪ (3‬المتكون من ضريبة الدخل واستقطاع التقاعد لكل موظف ‪،‬وبعدھا تم قياس مقدار الخصم بصورة سنوية من‬
‫خالل حاصل ضرب حقل )‪ (3‬في )‪ (12‬شھر حقل )‪ ، (4‬ومن ثم تم قياس مقدار الخصومات من كل موظف حتى‬
‫فترة التقاعد من خالل حاصل ضرب حقل )‪ (4‬في )‪ ، (t-y‬ليتكون مقدار الخصومات من كل موظف حتى فترة التقاعد‬
‫‪ ،‬أي ان األرقام في حقل )‪ (5‬تمثل عدد مرات المبالغ المستقطعة من مخصصات الشھادة والخدمة لكل موظف من‬
‫تاريخ تعينه لغاية تاريخ التقاعد‪ .‬كذلك باإلمكان استخدام خصم )الضمان االجتماعي ( بدل من خصم التقاعد بالوحدات‬
‫االقتصادية الخاصة‪.‬‬

‫‪190‬‬
 ‫‪The Scientific Journal of Cihan University – Sulaimanyia‬‬ ‫)‪Vol. (1) Issue (3‬‬
‫)‪ISSN 2520-7377 (Online), ISSN 2520-5102 (Print‬‬ ‫‪PP: 179-199‬‬
‫‪DOI: http://dx.doi.org/10.25098/1.3.11‬‬ ‫‪May/2017‬‬

‫جدول )‪ (9‬قياس مقدار االستقطاع من قيمة الموظف من تاريخ التعيين وحتى التقاعد)المبالغ بالدنانير(‬
‫مخصصات‬
‫المبلغ المستقطع من‬ ‫مجموع مخصصات‬
‫معدل الخصم من تاريخ‬ ‫مخصصات‬ ‫الشھادة‬
‫مخصصات كل موظف حتى‬ ‫الشھادة والخدمة‬
‫التوظيف حتى التقاعد‬ ‫الخدمة الشھرية‬ ‫الشھرية‬ ‫الموظف‬
‫التقاعد)‪(5‬‬ ‫)‪(2)+(1‬‬
‫)‪(4‬جدول )‪(8‬‬ ‫)‪(2‬‬ ‫)‪(1‬جدول‬
‫)‪(4)x (3‬‬ ‫)‪(3‬‬
‫)‪(6‬‬
‫‪13115610‬‬ ‫‪45‬‬ ‫‪291458‬‬ ‫‪1208‬‬ ‫‪290250‬‬ ‫الموظف رقم ‪1‬‬
‫‪8854875‬‬ ‫‪45‬‬ ‫‪196775‬‬ ‫‪1125‬‬ ‫‪195650‬‬ ‫الموظف رقم ‪2‬‬
‫‪11790906‬‬ ‫‪57‬‬ ‫‪206858‬‬ ‫‪1208‬‬ ‫‪205650‬‬ ‫الموظف رقم ‪3‬‬
‫‪7560487‬‬ ‫‪55.5‬‬ ‫‪136225‬‬ ‫‪1125‬‬ ‫‪135100‬‬ ‫الموظف رقم ‪4‬‬
‫‪7248375‬‬ ‫‪45‬‬ ‫‪161075‬‬ ‫‪1125‬‬ ‫‪159950‬‬ ‫الموظف رقم ‪5‬‬
‫‪5588375‬‬ ‫‪49.4‬‬ ‫‪113125‬‬ ‫‪1125‬‬ ‫‪112000‬‬ ‫الموظف رقم ‪6‬‬
‫‪6416654‬‬ ‫‪46.8‬‬ ‫‪137108‬‬ ‫‪1208‬‬ ‫‪135900‬‬ ‫الموظف رقم ‪7‬‬
‫‪6416654‬‬ ‫‪46.8‬‬ ‫‪137108‬‬ ‫‪1208‬‬ ‫‪135900‬‬ ‫الموظف رقم ‪8‬‬
‫‪4393350‬‬ ‫‪46.8‬‬ ‫‪93875‬‬ ‫‪1125‬‬ ‫‪92750‬‬ ‫الموظف رقم ‪9‬‬
‫‪6416654‬‬ ‫‪46.8‬‬ ‫‪137108‬‬ ‫‪1208‬‬ ‫‪135900‬‬ ‫الموظف رقم ‪10‬‬
‫‪5882500‬‬ ‫‪52‬‬ ‫‪113125‬‬ ‫‪1125‬‬ ‫‪112000‬‬ ‫الموظف رقم ‪11‬‬

‫يالحظ من الجدول )‪ (9‬أعاله عملية قياس مقدار االستقطاع من المخصصات الفكرية ) الشھادة والخدمة ( من كل‬
‫موظف من تاريخ تعينه لغاية تاريخ التقاعد‪ ،‬اذ تم قياس مخصصات الخدمة الشھرية من خالل تقسيم المخصصات‬
‫الخدمة السنوية على )‪ (12‬شھر حقل )‪ (2‬وتم جمعھا من مخصصات الشھادة الشھرية في حقل )‪ (3‬وبعدھا تم‬
‫استخراج مقدار االستقطاع من المصروفات الفكرية لكل موظف من تاريخ تعينه لغاية تاريخ التقاعد من خالل حاصل‬
‫ضرب حقل )‪ (3‬في مقدار االستقطاع من الجدول )‪ (8‬وبذلك تستخرج قيمة االستقطاع حقل )‪.(5‬‬

‫جدول )‪ (10‬قياس النسبة المعدلة للخصومات من كل موظف من تاريخ التعيين وحتى التقاعد )بالدنانير(‬
‫المبلغ الصافي بعد‬ ‫مبلغ االستقطاع من‬
‫نسبة االستقطاع المعدلة‬ ‫مخصصات الخدمة‬
‫االستقطاع‬ ‫المخصصات حتى‬
‫)‪(1)/(3‬‬ ‫والشھادة حتى التقاعد )‪(Ii‬‬ ‫الموظف‬
‫)‪(1) - (2‬‬ ‫التقاعد‬
‫)‪(t-y‬‬ ‫)‪ (1‬جدول )‪(7‬‬
‫)‪(3‬‬ ‫)‪ (2‬جدول )‪(9‬‬
‫‪1.1428569‬‬ ‫‪91809390‬‬ ‫‪13115610‬‬ ‫‪104925000‬‬ ‫الموظف رقم ‪1‬‬
‫‪1.1428571‬‬ ‫‪61984125‬‬ ‫‪8854875‬‬ ‫‪70839000‬‬ ‫الموظف رقم ‪2‬‬
‫‪0.8750002‬‬ ‫‪82536494‬‬ ‫‪11790906‬‬ ‫‪94327400‬‬ ‫الموظف رقم ‪3‬‬
‫‪0.8749494‬‬ ‫‪52898913‬‬ ‫‪7560487‬‬ ‫‪60459400‬‬ ‫الموظف رقم ‪4‬‬
‫‪0.8751507‬‬ ‫‪50808625‬‬ ‫‪7248375‬‬ ‫‪58057000‬‬ ‫الموظف رقم ‪5‬‬
‫‪0.8916667‬‬ ‫‪45996625‬‬ ‫‪5588375‬‬ ‫‪51585000‬‬ ‫الموظف رقم ‪6‬‬
‫‪0.8916669‬‬ ‫‪52814146‬‬ ‫‪6416654‬‬ ‫‪59230800‬‬ ‫الموظف رقم ‪7‬‬
‫‪0.8916669‬‬ ‫‪52814146‬‬ ‫‪6416654‬‬ ‫‪59230800‬‬ ‫الموظف رقم ‪8‬‬
‫‪0.8916667‬‬ ‫‪36160650‬‬ ‫‪4393350‬‬ ‫‪40554000‬‬ ‫الموظف رقم ‪9‬‬
‫‪0.8916669‬‬ ‫‪52814146‬‬ ‫‪6416654‬‬ ‫‪59230800‬‬ ‫الموظف رقم ‪10‬‬
‫‪1.12149533‬‬ ‫‪48417500‬‬ ‫‪5882500‬‬ ‫‪54300000‬‬ ‫الموظف رقم ‪11‬‬

‫يالحظ من الجدول)‪ (10‬أعاله عملية قياس نسبة )‪ (t-y‬المعدلة ‪ ،‬اذ ان عملية تطبيق أنموذج القياس الخاصة‬
‫برأس المال البشري يتطلب إظھار مبلغ قيمة كل موظف بالصافي بعد استبعاد الخصوم ‪ ،‬اذ تم استخراج المبلغ الصافي‬
‫حقل )‪ (3‬من خالل حاصل طرح مقدار الخصم حقل )‪ (3‬من المخصصات الفكرية حقل )‪ (1‬وبعدھا تم تقسيم المبلغ قبل‬
‫االستقطاع حقل )‪ (1‬على المبلغ الصافي حقل )‪ (3‬من اجل استخراج النسبة المعدلة حقل )‪ (4‬التي يتم االستعانة بھا‬
‫لقياس قيمة رأس المال البشري في الجدول الالحق ‪.‬‬

‫‪191‬‬
‫‪The Scientific Journal of Cihan University – Sulaimanyia‬‬ ‫)‪Vol. (1) Issue (3‬‬
‫)‪ISSN 2520-7377 (Online), ISSN 2520-5102 (Print‬‬ ‫‪PP: 179-199‬‬
‫‪DOI: http://dx.doi.org/10.25098/1.3.11‬‬ ‫‪May/2017‬‬

‫جدول )‪ (11‬قياس قيمة كل موظف )راس المال البشري( وفق األنموذج المعدل )المبالغ بالدنانير(‬
‫ܑ‪۷‬‬
‫‪x‬‬ ‫مخصصات الخدمة‬
‫ܡିܜ )‪ା ۷‬ܚ (‬ ‫والشھادة حتى‬ ‫نسبة االحالة للتقاعد‬
‫)‪p(t+1‬‬ ‫‪( r + I) t-y‬‬
‫التقاعد )‪) (Ii‬من‬ ‫))‪) (p(t+1‬من‬ ‫الموظف‬
‫قيمة رأس المال‬ ‫قيمة المخصصات‬ ‫)من جدول )‪(10‬‬
‫جدول )‪(7‬‬ ‫جدول )‪(5‬‬
‫البشري لكل موظف‬ ‫الفكرية بعد االستقطاع‬
‫‪78956075‬‬ ‫‪91809390‬‬ ‫‪1.1428569‬‬ ‫‪104925000‬‬ ‫‪86%‬‬ ‫الموظف رقم ‪1‬‬
‫‪53306348‬‬ ‫‪61984125‬‬ ‫‪1.1428571‬‬ ‫‪70839000‬‬ ‫‪86%‬‬ ‫الموظف رقم ‪2‬‬
‫‪60251641‬‬ ‫‪82536494‬‬ ‫‪0.8750002‬‬ ‫‪94327400‬‬ ‫‪73%‬‬ ‫الموظف رقم ‪3‬‬
‫‪30152380‬‬ ‫‪52898913‬‬ ‫‪0.8749494‬‬ ‫‪60459400‬‬ ‫‪57%‬‬ ‫الموظف رقم ‪4‬‬
‫‪43695418‬‬ ‫‪50808625‬‬ ‫‪0.8751507‬‬ ‫‪58057000‬‬ ‫‪86%‬‬ ‫الموظف رقم ‪5‬‬
‫‪25758110‬‬ ‫‪45996625‬‬ ‫‪0.8916667‬‬ ‫‪51585000‬‬ ‫‪56%‬‬ ‫الموظف رقم ‪6‬‬
‫‪21653800‬‬ ‫‪52814146‬‬ ‫‪0.8916669‬‬ ‫‪59230800‬‬ ‫‪41%‬‬ ‫الموظف رقم ‪7‬‬
‫‪21653800‬‬ ‫‪52814146‬‬ ‫‪0.8916669‬‬ ‫‪59230800‬‬ ‫‪41%‬‬ ‫الموظف رقم ‪8‬‬
‫‪20249964‬‬ ‫‪36160650‬‬ ‫‪0.8916667‬‬ ‫‪40554000‬‬ ‫‪56%‬‬ ‫الموظف رقم ‪9‬‬
‫‪21653800‬‬ ‫‪52814146‬‬ ‫‪0.8916669‬‬ ‫‪59230800‬‬ ‫‪41%‬‬ ‫الموظف رقم ‪10‬‬
‫‪27113800‬‬ ‫‪48417500‬‬ ‫‪1.12149533‬‬ ‫‪54300000‬‬ ‫‪%56‬‬ ‫الموظف رقم ‪11‬‬
‫‪404445136‬‬ ‫المجموع‬
‫يالحظ من الجدول )‪ (11‬أعاله عملية قياس قيمة رأس المال البشري لكل موظف وبصورة إجمالية ‪ ،‬اذ تم قياسه من‬
‫خالل حاصل ضرب المبلغ الصافي بعد استقطاع الخصم حقل )‪ (4‬في نسبة اإلحالة للتقاعد حقل )‪ ، (1‬وبعدھا تم جمع‬
‫قيمة كل موظف لينتج قيمة رأس المال البشري بصورة إجمالية للوحدة االقتصادية‪ .‬ومن خالل ما تقدم فانه ذلك يالئم‬
‫ھدف البحث ويدعم تحقيقه ‪ ،‬اذ يساعد االنموذج اعاله على تطبيق عملية القياس المحاسبية في الوحدات االقتصادية‬
‫بصورة عامة والمصرف العقاري بصورة خاصة والذي يحقق بدوره إثبات الفرضية الفرعية األولى )‪ (1.1‬القائلة ان‬
‫)ھنالك إمكانية لقياس رأس المال البشري باستخدام االنموذج المعدل لمعامل القيمة الحالية لإليرادات المستقبلية(‪.‬‬

‫كذلك يالحظ بان قيمة رأس المال البشري ھي )‪ (404445136‬في سنة )‪ (2012‬أما قيمة بقية الموظفين‬
‫)‪ (13‬فانھم ال يدخلون في عملية القياس النھم ال يساھمون برأس المال البشري بصورة كبيرة بالقدر الذي يساھم به‬
‫الموظفين )‪ (11‬الذين تم قياسھم ‪ ،‬كذلك ان تأثير الموظفين )‪ (11‬الذين تم قياسھم سوف يكون على األرباح من خالل‬
‫تخفيض المصاريف التشغيلية )الرواتب واألجور ( في قائمة األرباح والخسائر بمقدار )‪(20686100‬بعد عملية‬
‫اإلفصاح ‪ ،‬ولكن تأثيرھم يكون مقتصراً على مخصصات الشھادة والخدمة لسنة )‪ (2012‬ويمتد ذلك التأثير إلى‬
‫السنوات الالحقة من خالل بتخفيض المصاريف ومن ثم زيادة األرباح‪.‬‬
‫• قياس قيمة رأس المال الھيكلي وإثبات الفرضية الفرعية الثانية )‪(1.2‬‬
‫يتم قياس رأس المال الھيكلي في الوحدة االقتصادية موضع البحث وفق المعادالت اآلتية‪:‬‬
‫ القيمة المضافة للوحدة = إجمالي اإليرادات – تكاليف الشراء) مستلزمات سلعية(‬
‫ راس المال الھيكلي = القيمة المضافة للوحدة – رواتب وأجور العاملين‬
‫ راس المال الفكري = رأس المال البشري ‪ +‬رأس المال الھيكلي‬
‫‪ 1047070729=7274462 – 1054345191‬دينار‪ ،‬القيمة المضافة للوحدة‬
‫‪ 850980364 =196090365 - 1047070729‬دينار‪ ،‬رأس المال الھيكلي لسنة ‪.2012‬‬
‫‪ 1255425500 =850980364 +404445136‬دينار‪ ،‬رأس المال الفكري لسنة ‪.2012‬‬
‫من خالل عملية القياس السابقة يالحظ ان رأس المال الفكري يتكون من حاصل جمع قيمة رأس المال‬
‫البشري من الجدول )‪ (11‬وقيمة رأس المال الھيكلي أعاله ‪ ،‬حيث تبين وجود قيمة لرأس المال الفكري لدى المصرف‬
‫العقاري والذي يمثل الخبرات التي يملكھا والذي يعتمد عليھا في تطوير نشاطاته وتعزيز أرباحه ‪ ،‬وتم الحصول على‬
‫البيانات الخاصة بحسابي الرواتب واألجور وتكاليف الشراء )المستلزمات السلعية ( من واقع السجالت المحاسبية‬
‫والتقارير المالية الخاصة بالمصرف العقاري‪ .‬وعليه فان عملية القياس السابقة الخاصة برأس المال الھيكلي تبين‬
‫وجود قيمة له في المصرف العقاري ناتجة من الخطط التنظيمية واالدارية وبذلك يتحقق إثبات الفرضية الفرعية الثانية‬
‫)‪ (1.2‬القائلة ان )ھنالك إمكانية لقياس رأس المال الھيكلي باستخدام انموذج معامل القيمة المضافة الفكرية (‪.‬‬
‫وتجدر اإلشارة إلى ان قيمة رأس المال الفكري في السنوات الالحقة سيتغير باستمرار ‪ ،‬وذلك بسبب تغير‬
‫نسبة اإلحالة إلى التقاعد ))‪ (p(t+1‬التي يكون تأثيرھا على زيادة خبرات الموظفين الذي ينعكس بدوره على قيمتھم ‪،‬‬
‫‪192‬‬
‫‪The Scientific Journal of Cihan University – Sulaimanyia‬‬ ‫)‪Vol. (1) Issue (3‬‬
‫)‪ISSN 2520-7377 (Online), ISSN 2520-5102 (Print‬‬ ‫‪PP: 179-199‬‬
‫‪DOI: http://dx.doi.org/10.25098/1.3.11‬‬ ‫‪May/2017‬‬

‫لذلك فان عملية القياس تجري لمرة واحد للبنود الباقية وفي كل سنة تحتسب نسبة اإلحالة للتقاعد ‪ ،‬يرجع ذلك الى عدم‬
‫توفر ضمان كامل للموظف في البقاء بالعمل داخل الوحدة لذلك تتغير النسبة تبعا للتغيرات التي تحدث عند كل موظف‬
‫‪ ،‬والبنود األخرى تبقى ثابته حتى فترة التقاعد‪.‬‬

‫جدول )‪ (12‬قياس مخصصات الشھادة والخدمة الشھرية للموظفين )‪ (10‬التي تخفض من حساب )الرواتب(‬
‫المجموع‬ ‫مخصصات الخدمة السنوية‬ ‫مخصصات الشھادة السنوية‬ ‫الموظف‬
‫‪3497500‬‬ ‫‪14500‬‬ ‫‪3483000‬‬ ‫الموظف رقم ‪1‬‬
‫‪2361300‬‬ ‫‪13500‬‬ ‫‪2347800‬‬ ‫الموظف رقم ‪2‬‬
‫‪2482300‬‬ ‫‪14500‬‬ ‫‪2467800‬‬ ‫الموظف رقم ‪3‬‬
‫‪1634700‬‬ ‫‪13500‬‬ ‫‪1621200‬‬ ‫الموظف رقم ‪4‬‬
‫‪1932900‬‬ ‫‪13500‬‬ ‫‪1919400‬‬ ‫الموظف رقم ‪5‬‬
‫‪1357500‬‬ ‫‪13500‬‬ ‫‪1344000‬‬ ‫الموظف رقم ‪6‬‬
‫‪1645300‬‬ ‫‪14500‬‬ ‫‪1630800‬‬ ‫الموظف رقم ‪7‬‬
‫‪1645300‬‬ ‫‪14500‬‬ ‫‪1630800‬‬ ‫الموظف رقم ‪8‬‬
‫‪1126500‬‬ ‫‪13500‬‬ ‫‪1113000‬‬ ‫الموظف رقم ‪9‬‬
‫‪1645300‬‬ ‫‪14500‬‬ ‫‪1630800‬‬ ‫الموظف رقم ‪10‬‬
‫‪1357500‬‬ ‫‪13500‬‬ ‫‪1344000‬‬ ‫الموظف رقم ‪11‬‬
‫‪20686100‬‬ ‫‪140000‬‬ ‫‪19188600‬‬ ‫المجموع‬

‫يتضح من الجدول )‪ (12‬أعاله ان قيمة مخصصات الشھادة والخدمة كانت )‪ (20686100‬والتي اعتبرت‬
‫مصاريف رأسمالية يتم تحمليھا على حساب رأس المال الفكري في قائمة الميزانية العمومية وتستبعد من قائمة األرباح‬
‫والخسائر في المصرف العقاري لسنة )‪.(2012‬‬
‫
اإلفصاح المحاسبي عن رأس المال الفكري وإثبات الفرضية الرئيسة الثانية‬
‫استخدم الباحثان طريقة اإلفصاح في صلب القوائم المالية إلظھار رأس المال الفكري في القوائم المالية‬
‫الختامية للوحدات االقتصادية من خالل االعتماد على البيانات المحاسبية السابقة‪.‬‬
‫كذلك قبل إجراء عملية اإلفصاح المحاسبي عن رأس المال الفكري في القوائم المالية الختامية )حساب‬
‫األرباح والخسائر والميزانية ( فانه يتطلب إثبات بعض القيود المحاسبية لإلفصاح عن رأس المال الفكري في القوائم‬
‫المالية ) المصرف العقاري – شركة عامة(‪-:‬‬

‫• إثبات قيد قيمة رأس المال الفكري في ‪2012/ 12/31‬‬

‫رقم الدليل‬ ‫البيان‬ ‫المبلغ الدائن‬ ‫المبلغ المدين‬
‫‪11851‬‬ ‫من حـ‪/‬الموجودات الفكرية‬ ‫‪1255425500‬‬
‫‪214‬‬ ‫الى حـ‪ /‬رأس المال الفكري‬ ‫‪1255425500‬‬
‫يالحظ من القيد السابق اتباع النظام المحاسبي المطبق في العينة محل البحث‪ ،‬اذ تم وضع رأس المال‬
‫الفكري تحت بند النفقات االيرادية المؤجلة – الموجودات الثابتة المعنوية ‪ ،‬بسبب الطبيعة المعنوية له وقدرته على‬
‫توليد اإليرادات المستقبلية‪ ،‬وفي حالة وجود بعض الموظفين العاملين لدى الوحدة االقتصادية تحت التدريب فانه‬
‫باإلمكان تحميل قيمتھم على حساب )مشروعات تحت التنفيذ‪ -‬نفقات إيراديه مؤجلة (‪.‬‬
‫حـ‪ /‬الموجودات الثابتة المعنوية )الموجودات الفكرية(‬
‫البيان‬ ‫المبلغ الدائن‪ /‬دينار‬ ‫المبلغ المدين ‪ /‬دينار البيان‬
‫رصيد ‪2012/12/31‬‬ ‫‪1255425500‬‬ ‫الفكري‬ ‫المال‬ ‫رأس‬ ‫‪1255425500‬‬

‫المجموع‬ ‫‪1255425500‬‬ ‫المجموع‬ ‫‪1255425500‬‬

‫حـ‪/‬رأس المال الفكري‬

‫البيان‬ ‫المبلغ الدائن‪ /‬دينار‬ ‫البيان‬ ‫المبلغ المدين‪ /‬دينار‬
‫الموجودات الثابتة المعنوية‬ ‫‪1255425500‬‬ ‫رصيد ‪2012/12/31‬‬ ‫‪1255425500‬‬

‫المجموع‬ ‫‪1255425500‬‬ ‫المجموع‬ ‫‪1255425500‬‬

‫‪193‬‬
‫‪The Scientific Journal of Cihan University – Sulaimanyia‬‬ ‫)‪Vol. (1) Issue (3‬‬
‫)‪ISSN 2520-7377 (Online), ISSN 2520-5102 (Print‬‬ ‫‪PP: 179-199‬‬
‫‪DOI: http://dx.doi.org/10.25098/1.3.11‬‬ ‫‪May/2017‬‬

‫أما إثبات قيد قيمة رأس المال الفكري للسنوات الالحقة فأنه يتم من خالل القيام بأعداد قيد التسوية الخاص‬
‫بقيمة رأس المال الفكري بعد إجراء عملية القياس في نھاية السنة المالية ويتم تعزيز المبلغ المرحل من السنة السابقة‬
‫بالفرق من خالل تسجيل نفس القيد السابق بالفرق بين القيمتين ‪.‬‬

‫• احتساب اإلضافات واالستبعادات الخاصة براس المال الفكري‬

‫طالما ان رأس المال الفكري يستند إلى اإلبداعات والمعرفة المتجددة فانه ال يتناقص باالندثار كبقية‬
‫الموجودات‪ ،‬ومن وجھة نظر الباحثان فان رأس المال الفكري يزداد بزيادة المعرفة والخبرة بصورة مستمرة لذلك فان‬
‫عملية انخفاض قيمة رأس المال الفكري ال تكون دورية إنما بحسب الظروف التي تطرا على الوحدة االقتصادية مثل)‬
‫وفاة او استبعاد احد الموظفين ( كذلك يزداد رأس المال الفكري بمكوناته كافة من خالل زيادة التوظيف والتدريب‬
‫والتعليم‪.‬‬

‫جدول )‪ (13‬اإلضافات واالستبعادات من رأس المال البشري لسنة )‪(2012‬‬

‫المالحظات‬ ‫المبالغ‬ ‫البيان‬
‫قيمة الناتجة من عملية القياس‬ ‫‪404445136‬‬ ‫قيمة رأس المال البشري في ‪2012/12/31‬‬
‫يتم في ھذا الحقل اضافة الزيادة في‬
‫‪--------‬‬ ‫‪ +‬اإلضافات‬
‫مقدار قيمة رأس المال البشري‬
‫يتم في ھذا الحقل طرح االستبعادات من‬
‫‪----------‬‬ ‫‪ -‬االستبعادات‬
‫قيمة رأس المال البشري‬
‫قيمة جديدة بعد التعديل‬ ‫‪404445136‬‬ ‫قيمة رأس المال البشري في ‪2012/12/31‬‬

‫براس المال البشري ‪ ،‬اذ يتم إضافة قيمة جديدة لرأس المال البشري باإلضافة الى القيمة السابقة المرحلة من‬
‫سنة سابقة والناتجة من عملية القياس في سنة )‪ (2011‬على سبيل المثال ‪ ،‬أما االستبعادات فيتم طرح االنخفاض بقيمة‬
‫رأس المال البشري والناتج من وفاة او استبعاد احد الموظفين قبل التقاعد ‪ ،‬اذ ان عملية انخفاض قيمة رأس المال‬
‫البشري ترتبط بعدد الموظفين العاملين بالوحدة وخبراتھم ومھاراتھم‪.‬‬

‫جدول )‪ (14‬قياس اإلضافات واالستبعادات لرأس المال الھيكلي )‪(2012‬‬

‫المالحظات‬ ‫المبالغ‬ ‫البيان‬
‫قيمة الناتجة من عملية القياس‬ ‫‪850980364‬‬ ‫قيمة رأس المال الھيكلي في ‪2012/12/31‬‬
‫يتم اضافة الزيادات الى قيمة رأس‬
‫المال الھيكلي والناتجة من عملية‬ ‫‪---------‬‬ ‫‪ +‬اإلضافات‬
‫الخطط التنظيمية واالستراتيجية‬
‫يتم تخفيض قيمة رأس المال الھيكلي‬
‫نتيجة انخفاض القيمة المضافة الخاصة‬ ‫‪----------‬‬ ‫‪ -‬االستبعادات‬
‫بالوحدة االقتصادية‬
‫قيمة جديدة بعد اإلضافات‬ ‫‪850980364‬‬ ‫قيمة رأس المال الھيكلي في ‪2012/12/31‬‬

‫يالحظ من الجدول)‪ (14‬أع€اله عملي€ة قي€اس اإلض€افات واالس€تبعادات ل€رأس الم€ال الھيكل€ي ‪ ،‬اذ ي€تم ترحي€ل قيم€ة رأس‬
‫المال الھيكلي الناتجة من القياس الى سنة الحقة وبعدھا يتم جمعھا مع اإلضافات الناتجة من عملية القي€اس ) الف€رق ب€ين‬
‫قيمة سنة ‪ 2011‬وقيمة سنة ‪ ،(2012‬أما االستبعادات فتتم من خالل تخفيض قيمة رأس الم€ال الھيكل€ي نتيج€ة انخف€اض‬
‫قيمة الوحدة وانخفاض ارباحھا نتيجة الخطط والسياسات الضعيفة التي تمتلكھا وح€دة اقتص€ادية معين€ة ‪ ،‬ومم€ا تق€دم ف€ان‬
‫الجدولين اعاله يوضحان الكيفية التي يتم بھا احتساب االضافات واالستبعادات الخاصة برأس الم€ال الفك€ري بالوح€دات‬
‫االقتصادية بصورة عامة والمصرف العقاري بصورة خاصة‪.‬‬
‫وفيما يلي حساب األرباح والخسائر الذي يتضمن مبلغ الرواتب واألجور بعد استبعاد قيمة الموظفين الذين‬
‫تماعتبارھم رأس مال فكري وتم اإلفصاح عنھم في قائمة الميزانية العمومية للمصرف العقاري )محل البحث(‬

‫‪194‬‬
‫‪The Scientific Journal of Cihan University – Sulaimanyia‬‬ ‫)‪Vol. (1) Issue (3‬‬
‫)‪ISSN 2520-7377 (Online), ISSN 2520-5102 (Print‬‬ ‫‪PP: 179-199‬‬
‫‪DOI: http://dx.doi.org/10.25098/1.3.11‬‬ ‫‪May/2017‬‬

‫حساب األرباح والخسائر للمصرف العقاري – فرع المثنى – شركة عامة‬

‫عن السنة المنتھية في ‪ 2012/12/31‬قبل وبعد اإلفصاح عن رأس المال الفكري‬
‫بعد اإلفصاح‬ ‫قبل اإلفصاح‬ ‫البيان‬
‫الدليل‬
‫اإليرادات‬ ‫المصروفات‬ ‫اإليرادات‬ ‫المصروفات‬
‫اإليرادات‪:‬‬ ‫‪4‬‬
‫‪48158250‬‬ ‫‪48158250‬‬ ‫النشاط الخدمي‬ ‫‪43‬‬
‫‪992386941‬‬ ‫‪992386941‬‬ ‫العمليات المصرفية‬ ‫‪44‬‬
‫‪1054345191‬‬ ‫‪1054345191‬‬ ‫إجمالي اإليرادات‬
‫المصروفات‪:‬‬ ‫‪3‬‬
‫‪175404265‬‬ ‫‪196090365‬‬ ‫الرواتب واألجور‬ ‫‪31‬‬
‫المستلزمات السلعية‪:‬‬ ‫‪32‬‬
‫‪3075200‬‬ ‫‪3075200‬‬ ‫الوقود والزيوت‬ ‫‪322‬‬
‫‪20000‬‬ ‫‪20000‬‬ ‫اللوازم والمواد‬ ‫‪325‬‬
‫‪4179262‬‬ ‫‪4179262‬‬ ‫المصروفات المتنوعة‬
‫المسلتزمات الخدمية‬ ‫‪327‬‬
‫‪1896850‬‬ ‫‪1896850‬‬ ‫مصاريف الصيانة‬ ‫‪3‬‬
‫‪300000‬‬ ‫‪300000‬‬ ‫دعاية وطبع وضيافة‬ ‫‪33‬‬
‫‪11422000‬‬ ‫‪11422000‬‬ ‫نقل وايفاد واتصاالت‬ ‫‪333‬‬
‫‪2441150‬‬ ‫‪2441150‬‬ ‫مصروفات خدمية‬ ‫‪334‬‬
‫‪2595724‬‬ ‫‪2595724‬‬ ‫االندثار‬ ‫‪336‬‬
‫‪650000‬‬ ‫‪650000‬‬ ‫مصروفات تحويلية‬ ‫‪3‬‬
‫‪111377859‬‬ ‫‪111377859‬‬ ‫مصروفات ادارية‬ ‫‪38‬‬
‫‪313362310‬‬ ‫‪334048410‬‬ ‫اجمالي المصروفات‬ ‫‪39‬‬
‫‪740982881‬‬ ‫‪720296781‬‬ ‫صافي الربح‬

‫يالحظ من الجدول أعاله عملية إعداد حساب األرباح والخسائر للمصرف العقاري عينة البحث ‪ ،‬اذ اتضح وجود زيادة‬
‫مبلغ األرباح بمقدار )‪(20686100‬لسنة )‪ (2012‬ناتجة من انخفاض مبلغ )الرواتب واألجور( بسبب استبعاد‬
‫مخصصات الشھادة والخدمة للموظفين )‪ (11‬الذين تم اعتبار مخصصاتھم رأسمالية )رأس المال البشري ( والذي‬
‫سوف ينعكس دوره على األرباح المستقبلية المتحققة لدى المصرف ‪ ،‬ومن خالل ما تقدم فان ذلك يتحقق إثبات‬
‫الفرضية الفرعية الثانية )‪ (2.1‬التي مفادھا )يؤدي اإلفصاح المحاسبي عن رأس المال الفكري في زيادة ربحية‬
‫الوحدات االقتصادية الظاھرة في قائمة النتيجة(‪.‬‬

‫‪195‬‬
‫‪The Scientific Journal of Cihan University – Sulaimanyia‬‬ ‫)‪Vol. (1) Issue (3‬‬
‫)‪ISSN 2520-7377 (Online), ISSN 2520-5102 (Print‬‬ ‫‪PP: 179-199‬‬
‫‪DOI: http://dx.doi.org/10.25098/1.3.11‬‬ ‫‪May/2017‬‬

‫الميزانية العمومية للمصرف العقاري – فرع المثنى – شركة عامة‬

‫كما ھي في ‪ 2012 /12/31‬بعد اإلفصاح عن رأس المال الفكري‬
‫األھمية النسبية ‪%‬من‬ ‫‪2012‬‬ ‫الموجودات‬
‫مجموع الموجودات‬ ‫الدليل‬
‫كلي‬ ‫جزئي‬
‫الموجودات المتداولة‬ ‫‪1‬‬
‫‪0.75‬‬ ‫‪4685098627‬‬ ‫االئتمان النقدي‬ ‫‪14‬‬
‫‪0.012‬‬ ‫‪74981000‬‬ ‫المدينون‬ ‫‪16‬‬
‫‪0.015‬‬ ‫‪98915036‬‬ ‫النقدية‬ ‫‪18‬‬
‫‪4858994663‬‬ ‫مج ‪.‬الموجودات المتداولة‬
‫الموجودات الثابتة‬ ‫‪11‬‬
‫‪0.000‬‬ ‫‪3108000‬‬ ‫األراضي‬ ‫‪111‬‬
‫‪0.001‬‬ ‫‪10594483‬‬ ‫المباني واإلنشاءات‬ ‫‪112‬‬
‫‪0.006‬‬ ‫‪38750000‬‬ ‫اآلالت والمعدات‬ ‫‪113‬‬
‫‪0.005‬‬ ‫‪36139630‬‬ ‫األثاث وأجھزة مكاتب‬ ‫‪116‬‬
‫‪0.000‬‬ ‫‪930000‬‬ ‫نفقات االيرادية المؤجلة‬ ‫‪118‬‬
‫‪0.20‬‬ ‫‪1255425500‬‬ ‫الموجودات الثابتة المعنوية‬ ‫‪1185‬‬
‫‪1344947613‬‬ ‫مج‪ .‬الموجودات الثابتة‬
‫‪%100‬‬ ‫‪6203942276‬‬ ‫اجمالي الموجودات‬
‫‪0.68‬‬ ‫‪4226663191‬‬ ‫مصادر التمويل والمطلوبات‬ ‫‪2‬‬
‫الدائنون‬ ‫‪26‬‬
‫‪4226663191‬‬ ‫إجمالي المطلوبات‬
‫‪0.000‬‬ ‫‪778402‬‬ ‫مصادر التمويل‬
‫‪0.000‬‬ ‫‪778402‬‬ ‫راس المال‬ ‫‪21‬‬
‫‪0.20‬‬ ‫‪1255425500‬‬ ‫االحتياطي الرأسمالي‬ ‫‪212‬‬
‫‪0.11‬‬ ‫‪720296781‬‬ ‫راس المال الفكري‬ ‫‪214‬‬
‫‪1977279085‬‬ ‫الفائض المتراكم‬ ‫‪224‬‬
‫‪%100‬‬ ‫‪6203942276‬‬ ‫إجمالي مصادر التمويل‬
‫إجمالي المطلوبات ومصادر التمويل‬

‫يتضح من خالل القائمة أعاله ان عملية اإلفصاح المحاسبي عن رأس المال الفكري قد جرت ضمن‬
‫الموجودات الثابتة المعنوية ضمن حساب النفقات االيرادية المؤجلة في جانب الموجودات ‪ ،‬وتحت حساب رأس المال‬
‫الفكري ضمن جانب المطلوبات‪ .‬كذلك يلحظ من حقل األھمية النسبية وجود أھمية نسبية كبيرة لرأس المال الفكري‬
‫مقارنة مع بقية الموجودات‪ ،‬اذ يمثل رأس المال الفكري نسبة )‪ (%20‬من إجمالي الموجودات ‪ ،‬ويمثل كذلك نسبة‬
‫)‪ (%20‬من مجموع مصادر األموال ‪ ،‬ومن خالل تلك األھمية النسبية الكبيرة لرأس المال الفكري فانه ينعكس على‬
‫جودة القوائم المالية في التعبير عن المركز المالي الحقيقي للمصرف العقاري بصورة خاصة والوحدات االقتصادية‬
‫بصورة عامة‪ .‬وبذلك يتحقق إثبات الفرضية الفرعية الثانية )‪ (2.2‬والقائلة ان )ھنالك أھمية نسبية كبيرة لإلفصاح‬
‫المحاسبي عن رأس المال الفكري في القوائم المالية للوحدات االقتصادية(‪.‬‬

‫االستنتاجات والتوصيات‬

‫أوال‪ :‬االستنتاجات‬
‫• االستنتاجات الخاصة بالجانب النظري‬
‫ً‬
‫‪ .1‬يؤدي اإلفصاح المحاسبي عن رأس المال الفكري في القوائم المالية للوحدات االقتصادية دورا جوھريا في تعزيز‬
‫جودة تلك القوائم المالية ‪ ،‬بما يخدم مصلحة المستخدمين الخارجيين كافة في عملية اتخاذ القرارات‪ ،‬وھذا ما اكد‬
‫عليه مجلس معايير المحاسبة المالية )‪ (FASB‬حول عمليات اإلفصاح الكافي في القوائم المالية‪.‬‬
‫‪ .2‬يؤدي اإلفصاح المحاسبي عن رأس المال الفكري دورا مھما في تحقيق الرضا الوظيفي للعاملين بالوحدات‬
‫االقتصادية ‪ ،‬وذلك من خالل معرفة دور كل منھم في تطوير عمل الوحدة وتحقيق أھدافھا المتنوعة ‪.‬‬

‫‪196‬‬
‫‪The Scientific Journal of Cihan University – Sulaimanyia‬‬ ‫)‪Vol. (1) Issue (3‬‬
‫)‪ISSN 2520-7377 (Online), ISSN 2520-5102 (Print‬‬ ‫‪PP: 179-199‬‬
‫‪DOI: http://dx.doi.org/10.25098/1.3.11‬‬ ‫‪May/2017‬‬

‫‪ .3‬يعد رأس المال الفكري المحرك األساسي لكافة األعمال واألنشطة التي تقوم بھا الوحدات االقتصادية‪ ،‬فضال عن‬
‫دوره في تحقيق أھدافھا المتنوعة في زيادة طاقتھا اإلنتاجية وتحقيق الميزة التنافسية ومن ثم زيادة حصتھا‬
‫السوقية وتعظيم ربحيتھا‪.‬‬
‫‪ .4‬ال يوجد اتفاق بين المنظمات المحاسبية الدولية والمحلية على إصدار معيار دولي خاص براس المال الفكري‬
‫بصورة عامة والموارد البشرية بصورة خاصة يختص بقياسه واإلفصاح عنه في القوائم المالية الختامية‪.‬‬

‫االستنتاجات الخاصة بالجانب العملي‬ ‫•‬

‫ظھر ان ھنالك إمكانية للقياس المحاسبي عن رأس المال البشري في الوحدات االقتصادية بصورة عامة‬ ‫‪.1‬‬
‫والمصرف العقاري بصورة خاصة من خالل استخدام أنموذج معدل للقيمة الحالية لإليرادات المستقبلية ‪ ،‬اذ‬
‫ظھرت قيمة رأس المال البشري بالمصرف العقاري )‪ (404445136‬والتي انعكست على عملية االفصاح بقائمة‬
‫الميزانية العمومية للمصرف العقاري في سنة ‪. 2012‬‬
‫ظھر ان ھنالك إمكانية للقياس المحاسبي عن رأس المال الھيكلي في الوحدات االقتصادية بصورة عامة‬ ‫‪.2‬‬
‫والمصرف العقاري بصورة خاصة من خالل استخدام أنموذج القيمة المضافة الفكرية ‪ ،‬اذ ظھرت قيمة رأس‬
‫المال الھيكلي بالمصرف )‪ (850980364‬والتي انعكست على عملية االفصاح بقائمة الميزانية العمومية‬
‫للمصرف العقاري في سنة ‪.2012‬‬
‫يساعد اإلفصاح المحاسبي عن رأس المال الفكري على زيادة األرباح المتحققة لدى الوحدات االقتصادية بصورة‬ ‫‪.3‬‬
‫عامة والمصرف العقاري بصورة خاصة من خالل عملية تغيير التبويب المحاسبي لبنود قائمة الدخل واعتبار‬
‫رأس المال الفكري موجوداً رأسماليا ً بدل من اعتباره مصروف إيراديا ً ‪ ،‬ازدادت ارباح المصرف العقاري في‬
‫سنة )‪ (2012‬بمقدار)‪ (20686100‬نتيجة لعملية االفصاح عن رأس المال الفكري ‪.‬‬
‫ھنالك إمكانية وأھمية نسبية كبيرة لإلفصاح المحاسبي عن رأس المال الفكري في المصرف العقاري ‪ ،‬اذ تقدر‬ ‫‪.4‬‬
‫نسبة االھمية النسبية لرأس المال الفكري بالمصرف )‪ (%20‬مقارنة مع بقية الموجودات االخرى التي يمتلكھا‬
‫المصرف ‪ ،‬األمر الذي يبرر عملية اإلفصاح المحاسبي عنه في القوائم المالية الختامية‪.‬‬
‫ثانيا ‪:‬التوصيات‬

‫يتعين على الوحدات االقتصادية إيجاد الوسائل واإلجراءات المناسبة التي تساعدھا في تحقيق عملية القياس‬ ‫‪.1‬‬
‫واإلفصاح المحاسبي عن رأس المال الفكري في قوائمھا المالية الختامية بما يخدم مالكھا ويحقق أھدافھا‬
‫االستراتيجية ‪.‬‬
‫يتعين على الوحدات االقتصادية تطوير مھارات األفراد العاملين لديھا من خالل دورات التعليم والتدريب‬ ‫‪.2‬‬
‫المستمر بما يخدم مصلحة الوحدة االقتصادية ‪ ،‬باإلضافة الى تقديم المزيد من اإلفصاح عنھم في القوائم والتقارير‬
‫المالية الختامية او الملحقة بما يحقق رضاھم الوظيفي ‪.‬‬
‫يتعين على الوحدات االقتصادية ان تدرك أھمية رأس المال الفكري ودوره الكبير في تحقيق أھداف الوحدة ‪ ،‬اذ‬ ‫‪.3‬‬
‫ان على الوحدات االقتصادية االھتمام به وتطويره من خالل التعليم وتطوير المھارات وزيادة المعرفة ‪.‬‬
‫يتعين على المنظمات المحلية والدولية االھتمام براس المال الفكري من خالل تطوير األسس والقواعد‬ ‫‪.4‬‬
‫واإلجراءات والمعايير من اجل إصدار معيار مناسب خاص براس المال الفكري يدعم عملية القياس واإلفصاح‬
‫عنه ‪.‬‬
‫يتعين على الوحدات االقتصادية اتباع األنموذج المعدل للقيمة الحالية لإليرادات المستقبلية لقياس رأس المال‬ ‫‪.5‬‬
‫البشري في الوحدات االقتصادية بصورة تجريبية لغرض معرفة دورھا في تطوير عمل الوحدة ومعلوماتھا‬
‫المحاسبية المقدمة للمستخدمين الخارجيين ‪.‬‬
‫يتعين على الوحدات االقتصادية اتباع القيمة المضافة الفكرية لقياس رأس المال الھيكلي في الوحدات االقتصادية‬ ‫‪.6‬‬
‫بصورة تجريبية لغرض معرفة دورھا في تطوير عمل الوحدة ومعلوماتھا المحاسبية المقدمة للمستخدمين‬
‫الخارجيين ‪.‬‬
‫يتعين على الوحدات االقتصادية عدم تحميل كامل قيمة رأس المال الفكري على حساب النتيجة ) الدخل ( الن‬ ‫‪.7‬‬
‫رأس المال الفكري يعد من أصول الوحدة وليس من مصاريفھا ‪ ،‬اذ ان ھذه المعالجة تقلل من األرباح السنوية‬
‫المتحققة للوحدة ‪.‬‬

‫‪197‬‬
‫‪The Scientific Journal of Cihan University – Sulaimanyia‬‬ ‫)‪Vol. (1) Issue (3‬‬
‫)‪ISSN 2520-7377 (Online), ISSN 2520-5102 (Print‬‬ ‫‪PP: 179-199‬‬
‫‪DOI: http://dx.doi.org/10.25098/1.3.11‬‬ ‫‪May/2017‬‬

‫‪ .8‬يتعين على الوحدات االقتصادية ان تدرك األھمية النسبية لرأس المال الفكري ودوره الواضح في تطوير أدائھا ‪،‬‬
‫والذي يستوجب عليھا االھتمام به بصورة مستمرة كأحد األصول المعنوية مثلما ھو الحال بالنسبة للموجودات‬
‫الملموسة األخرى ‪.‬‬
‫وفي الختام يرى الباحثان ان ھنالك إمكانية الستكمال ھذا البحث بأبحاث أو دراسات أخرى تتضمن‬
‫عملية القياس واإلفصاح عن رأس المال الفكري في الوحدات االقتصادية لعل ابرزھا يتمثل في )قياس رأس‬
‫المال الفكري واثرهُ في تعزيز القيمة السوقية للشركات المساھمة الخاصة و قياس كفاءة رأس المال الفكري واثرهُ‬
‫على أداء الوحدات الحكومية الخدمية (‪.‬‬

‫قائمة المصادر‬

‫أوال‪ :‬المصادر العربية‬

‫‪ .1‬بن صالح ‪ ،‬عبد ﷲ ‪ ،‬سحنون بو نعجة ‪ ":‬أساليب القياس واإلفصاح المحاسبي عن رأس المال الفكري من‬
‫منظور معايير المحاسبة الدولية " دراسة منشورة في مجلة جامعة حسيبة بن بوعلي بالشلف –كلية العلوم‬
‫االقتصادية والتجارية وعلوم التسيير ‪ ،‬الجزائر ‪.2011،‬‬
‫‪ .2‬الربيعي ‪ ،‬رباب عدنان فاضل‪ " :‬دور قياس كفاءة رأس المال الفكري في تعزيز جودة المعلومات المحاسبية‬
‫" رسالة ماجستير غير منشورة ‪ ،‬كلية اإلدارة واالقتصاد – جامعة الكوفة ‪ ،‬النجف – العراق ‪.2014،‬‬
‫‪ .3‬الغبان‪ ،‬ثائر صبري محمود ‪":‬المناھج العملية لقياس رأس المال البشري في ظل محاسبة رأس المال‬
‫الفكري واإلجراءات المقترحة للتطبيق في الوحدات المعرفية " مجلة العلوم المحاسبية والمالية ‪ ،‬جامعة بغداد‬
‫‪ ،‬مجلد ‪ -2‬العدد ‪. 2009 -8‬‬
‫‪ .4‬قانون التقاعد الموحد لسنة ‪ 2014‬جريدة الوقائع العراقية العدد ‪.4314‬‬
‫‪ .5‬مشكور‪ ،‬سعود جايد ‪":‬النظام المحاسبي الموحد" مطبعة الميزان ‪ ،‬الطبعة األولى – النجف العراق ‪.2013،‬‬
‫‪ .6‬وھيبة ‪ ،‬بن داودية ‪ " :‬متطلبات القياس واإلفصاح المحاسبي عن رأس المال الفكري واثره على القوائم‬
‫المالية في منظمات األعمال " مجلة العلوم االقتصادية والمعرفية وعلوم التسيير ‪ ،‬جامعة حسيبة بن بو علي ‪،‬‬
‫بالشلف – الجزائر ‪.2011،‬‬
‫‪ .7‬الفضل‪،‬مؤيد‪،‬عبدالناصرنور‪،‬عليالدوغجي " المشاكاللمحاسبيةالمعاصرة " الطبعةاالولى‪،‬عمان –‬
‫االردن‪.2002،‬‬
‫‪ .8‬سالم ‪ ،‬فضل كمال " مدى اھمية القياس واالفصاح المحاسبي عن تكلفة الموارد البشرية واثرة على اتخاذ‬
‫القرارات المالية" رسالة ماجستير منشورة ‪ ،‬كلية التجارة – الجامعة االسالمية‪ -‬غزة ‪.2008،‬‬
‫ثانيا ‪ :‬المصادر األجنبية‬

‫‪1. Abeyesekera and giuthrie :"an empirical investigation of annual reporting trends of‬‬
‫‪intellectual capital in Srilanka" research online, university of Wollongong, Srilanka,‬‬
‫‪2002.‬‬
‫‪2. Bontis, Keow, & Richardson, "Intellectual capital and business performance in‬‬
‫‪Malaysian industries" Research online, university of Selangor Malaysian, 2000.‬‬
‫‪3. Freyedon Ahmed, BenzadParivizi , BahramMeyhami , MortezaZiaee " Intellectual‬‬
‫" ‪capital Accounting and its role in create competitive Advantage at the Universities‬‬
‫‪Interdisciplinary journal of contemporary research in business , Tehran – Iran ,2010.‬‬
‫‪4. James Woodcock and Rosalind H. Whiting "Intellectual Capital Disclosures By‬‬
‫‪Australian companies" Paper accepted for presentation at the Afaanz conference‬‬
‫‪Adelaide , Australia ,2009.‬‬
‫‪5. Khalique., Shaari, Samad,." Impact of Intellectual Capital on the Organizational‬‬
‫‪Performance of Islamic Banking Sector in Malaysia" Asian Journal of Finance‬‬
‫‪Accounting, Malaysia, 2013.‬‬

‫‪198‬‬
 The Scientific Journal of Cihan University – Sulaimanyia Vol. (1) Issue (3)
ISSN 2520-7377 (Online), ISSN 2520-5102 (Print) PP: 179-199
DOI: http://dx.doi.org/10.25098/1.3.11 May/2017

6. Lev, B. & Schwartz, S. “On the Use of Economic Concepts of Human Capital in
Financial Statement” January of Accounting Review, Indonesia, 1971.
7. NoradivaHamzah and Zakiah Muhammad dun "Disclosure of intellectual capital
information of the Airline companies in Malaysia" Journal research in accounting,
Malaysia, 2010.
8. Pulic, "Value creation efficiency analysis of Croatian banks" Retrieved from
http://www.cik-hr.com/data/cro_banke.pdf 2001.
9. Pulic, Ante "Intellectual capital - does it create or destroy value? Measuring Business
Excellence" Vol. 8 Iss: 1 pp. 62 – 68. 2004.
10. Steward "Intellectual Capital, Bantam Doubleday Dell Publishing" journal articles on
Intellectual Capital, New York, USA 2002.
11. Stewart, "The Wealth of Knowledge: Intellectual Capital and the Twenty-first
Century Organization, Doubleday" journal articles on Intellectual Capital, New York,
USA 2004.

199

View publication stats