‫جامعة ابن زهر‬

‫كلية العلوم القانونية واﻻقتصادية واﻻجتماعية ‪ -‬أيت ملول‬

‫محاضرات في القانون الجبائي المغربي‬

‫إعداد اﻷستاذ‪ :‬د‪ .‬عبد الغني بامو‬

‫الفصل الرابع‪ :‬اﻷفواج ‪8-7-6-5‬‬

‫الموسم الجامعي‪2021-2020 :‬‬

‫المحور الثالث‪ :‬الضريبة على الدخل‬
‫التعريف‪:‬‬

‫الضريبة على الدخل حسب المادة ‪ 21‬من المدونة العامة للضرائب‪ ،‬هي ضريبة تفرض على دخول وأرباح اﻷشخاص الطبيعيين و‬
‫على دخول وأرباح اﻷشخاص المعنويين الذين لم يختاروا الخضوع للضريبة على الشركات ) وهم شركات التضامن‪ ،‬المحاصة‪ ،‬التوصية‬
‫البسيطة(‪.‬‬
‫والضريبة على الدخل أو ضريبة اﻷشخاص تتكون من خمس أصناف كما يلي‪:‬‬
‫‪ -‬الدخول المهنية؛‬
‫‪ -‬الدخول الناتجة عن المستغﻼت الفﻼحية؛‬
‫‪ -‬اﻷجور و الدخول المعتبرة في حكمها؛‬
‫‪ -‬الدخول و اﻷرباح العقارية؛‬
‫الدخول و اﻷرباح الناتجة عن رؤوس اﻷموال المنقولة‪.‬‬ ‫‪-‬‬

‫أوﻻ‪ :‬خصائص ونطاق تطبيق الضريبة على الدخل‬

‫أ‪ -‬خصائص الضريبة على الدخل‬
‫تتميز الضريبة على الدخل بعدة خصائص من بينها‪:‬‬
‫‪ -1‬هي ضريبة مشخصنة‪:‬‬
‫حيث تأخذ بعين اﻹعتبار وضعية الشخص الملزم بالضريبة وتحمﻼته العائلية‪ ،‬فتعطي له الحق في القيام بتنزيﻼت وتخفيضات على الزوجة واﻷبناء‪ ،‬أو‬
‫على تملك سكن رئيسي‪ ،‬أو اﻻنخراط في تكوين تقاعد تكميلي‪...‬‬
 ‫‪ -2‬هي ضريبة تصريحية‪:‬‬
‫بحيث تعتمد على غالبا على قاعدة اﻹقرار اﻹلزامي للملزم بالضريبة‪ ،‬ما عدا في حالة الدخول المقتطعة من‬
‫المنبع كحالة اﻷجور والمرتبات‪...‬‬
‫‪ -3‬هي ضريبة تصاعدية بالشرائح‪:‬‬
‫وهذا يعني أن سعر الضريبة يرتفع كلما زاد دخل الملزم مع إقرار اعفاء الحد اﻷدنى للمعيشة من الخضوع‬
‫للضريبة على الدخل‪ ،‬كما هو معمول به حاليا في المدونة العامة للضرائب‪ ،‬التي أعفت أصحاب الدخول التي تقل عن‬
‫‪ 30.001‬درهم من دفع الضريبة على الدخل‪.‬‬
‫ب‪ :‬إقليمية الضريبة على الدخل‬
‫عند الحديث عن إقليمية الضرائب تبرز فكرة سيادة الدولة على اﻹقليم وعلى الشعب‪ ،‬وبالتالي فالضريبة هي‬
‫تعبير عن السيادة التي تمارسها الدولة على مواطنيها‪ ،‬لكن في المجال الضريبي مثﻼ قد يحدث وجود تنازع سيادتين‬
‫ضريبيتين أو أكثر‪ ،‬أي كل دولة تسعى لفرض الضريبة على نفس الشخص أو نفس الوعاء الضريبي وبالتالي قد يؤدي ذلك‬
‫إلى تفشي ظاهرة اﻹزدواج الضريبي‪.‬‬
‫فكل دولة تسعى لتحديد معايير خاصة بها فيما يخص شروط تطبيق الضرائب على إقليمها وعلى مواطنيها كما‬
‫هو الحال للضريبة على الدخل‪ .‬فما هي إذن تلك القواعد التي ترتكز عليها إقليمية الضريبة على الدخل في المغرب؟‬

‫‪ -I‬قاعدة الموطن الضريبي‪Domicile Fiscal :‬‬

‫وتفيد هذه القاعدة أن الشخص الذي يتوفر على موطن ضريبي في المغرب يخضع وجوبا للضريبة على الدخل‬
‫فيما يخص جميع دخوله ذات المصدر المغربي أو اﻷجنبي‪.‬‬
 ‫• معايير الموطن الضريبي‪:‬‬
‫• ‪ -1‬توفر الشخص على مسكن قار أو إقامة معتادة في المغرب‬
‫• ‪ -2‬أو أن يتوفر الشخص على مركز لمصالحه اﻻقتصادية )مقر إدارة اﻷعمال مثﻼ(‬
‫• ‪ -3‬أو أن يقيم بالمغرب لمدة تزيد عن فترة ‪ 183‬يوما )حوالي ‪ 6‬أشهر( طيلة كل سنة‪ ،‬وﻻ يشترط في هذه المدة أن‬
‫تكون متواصلة‪).‬المادة ‪ 23‬من م‪.‬ع‪.‬ض(‬
‫╣ ويطرح تساؤل بالنسبة لموظفي الدولة المكلفون بمهام أو وظائف في الخارج كالسفراء والقناصلة‪ ،‬فهل هم مقيمون أو‬
‫ﻻ؟‬
‫╣ فالمشرع اعتبر أن هؤﻻء الموظفون يتوفرون على موطن ضريبي بالمغرب إذا كانوا يتمتعون باﻹعفاء من‬
‫الضريبة الشخصية على الدخل في البلد اﻷجنبي الذي يقيمون به‪ ،‬أما في حالة عدم تمتعهم بهذا اﻹعفاء فهم‬
‫يعتبرون غير مقيمين وبالتالي ﻻ تفرض عليهم الضريبة على الدخل برسم تلك الدخول‪ ،‬ﻷنها سوف تخضع‬
‫للتضريب في البلد اﻷجنبي‪.‬‬
‫‪ -II‬قاعدة مصدر الدخل‬
‫ويقصد بها أن اﻷشخاص غير المتوفرين على موطن ضريبي يخضعون للضريبة على الدخل بالنسبة لمجموع‬
‫مداخيلهم وأرباحهم ذات المصدر المغربي‪.‬‬
‫‪ ‬فمن خﻼل هذه القاعدة أيضا تتجلى إقليمية الضريبة التي تفرض تضريب الدخول المحصلة في المغرب بغض النظر‬
‫عن جنسية الشخص أو مقر إقامته‪.‬‬
‫• لكن ﻻبد من اﻷخذ بعين اﻻعتبار إشكالية اﻹزدواج الضريبي واﻹتفاقيات الثنائية والمتعددة اﻷطراف التي وقعها المغرب مع مجموعة‬
‫من الدول لتجنب اﻻزدواج الضريبي‪.‬‬
‫ج‪ -‬اﻹعفاء من الضريبة على الدخل‬
‫اﻷصل هو التضريب واﻹعفاء هو استثناء من القاعدة‪.‬‬

‫انطﻼقا من المدونة العامة للضرائب‪ ،‬فهناك نوعان من اﻷشخاص الملزمين يستفيدون من اﻹعفاء من الضريبة على الدخل‬
‫وهما‪:‬‬
‫‪ -‬السفراء وأعضاء السلك الدبلوماسي والقناصل والوكﻼء القنصليون اﻷجانب فيما يخص دخولهم ذات المنشأ اﻷجنبي وذلك بالقدر الذي‬
‫تسمح به البلدان التي يمثلونها من نفس اﻻمتياز للسفراء وأعضاء السلك الدبلوماسي والقناصل والوكﻼء القنصليين المغاربة؛‬
‫‪ -‬اﻷشخاص المقيمون فيما يخص العوائد المدفوعة إليهم في مقابل استعمال أو منح حق استعمال حقوق مؤلف في مصنفات أدبية أو فنية‬
‫أو علمية‪.‬‬
‫د‪ -‬الخصوم من مجموع الدخل الخاضع للضريبة‬
‫لقد سمح المشرع للملزمين بالضريبة على الدخل بالقيام بخصم مجموعة من المبالغ من مجموع الدخل المفروضة عليه‬
‫الضريبة‪ ،‬وهذه الخصوم هي‪:‬‬
‫‪ -1‬مبلغ الهبات النقدية أو العينية الممنوحة للهيئات المنصـوص عليها في المادة ‪ 10‬من م‪.‬ع‪.‬ض )وهي الهبات الممنوحة لمجموعة من‬
‫الهيئات كـ‪ :‬التعاون الوطني‪ ،‬اﻷوقاف العامة‪ ،‬الجمعيات المعترف لها بصفة المنفعة العامة‪ ،‬جامعة اﻷخوين‪ ،‬مؤسسة محمد الخامس للتضامن‪( ...‬‬
 ‫‪ -2‬في حدود ‪ 10%‬من مجموع الدخل المفروضة عليه الضريبة وذلك بغرض تملك أو بناء مسكن رئيسي ‪:‬‬
‫• من مبلغ فوائد القروض التي تمنحها للخاضعين للضريبة المؤسسات المتخصصة أو مؤسسات اﻻئتمان والهيآت المعتبرة‬
‫في حكمها المرخص لها قانونا بالقيام بهذه العمليات ومؤسسات اﻷعمال اﻻجتماعية التابعة للقطاعين العمومي والشبه‬
‫العمومي أو القطاع الخاص؛‬
‫• أو مبلغ الربح المعلوم المتفق عليه مسبقا في إطار عقد المرابحة‪ ،‬بين الخاضعين للضريبة و مؤسسات اﻻئتمان أو‬
‫الهيآت المعتبرة في حكمها‪.‬‬
‫‪ -3‬في حدود ‪ 10%‬من مجموع الدخل المفروضة عليه الضريبة المذكورة‪ ،‬اﻷقساط أو اﻻشتراكات المتعلقة بعقود تأمين‬
‫التقاعد الفردية أو الجماعية التي تساوي مدتها ما ﻻ يقل عن ثماني سنوات والتي تدفع إلى المستحقين ابتداء من بلوغهم‬
‫خمسين سنة كاملة من العمر‪.‬‬

‫ثانيا‪ :‬أساس فرض الضريبة على الدخل‬

‫• كما سبقت اﻹشارة‪ ،‬فالضريبة على الدخل تفرض على مجموعة من الدخول )الدخول المهنية‪ ،‬الدخول الناتجة عن المستغﻼت‬
‫الفﻼحية‪ ،‬اﻷجور و الدخول المعتبرة في حكمها‪ ،‬الدخول و اﻷرباح العقارية‪ ،‬الدخول و اﻷرباح الناتجة عن رؤوس اﻷموال‬
‫المنقولة(‪ ،‬وكل دخل له أنظمة خاصة به‪.‬‬
 ‫‪ -I‬اﻷنظمة المطبقة على الدخول المهنية‬

‫الدخول المهنية هي تلك الدخول التي يحصل عليها اﻷشخاص الطبيعيون وشركات اﻷشخاص التي لم تختر الخضوع‬
‫للضريبة على الشركات‪.‬‬
‫يمكن تحديد تلك الدخول حسب المادة ‪ 30‬من م‪.‬ع‪.‬ض بأنها تلك‪:‬‬
‫‪ -1‬اﻷرباح التي يحصل عليها اﻷشخاص الطبيعيون من مزاولة ‪:‬‬
‫‪ ‬مهنة تجارية أو صناعية أو حرفية؛‬
‫‪‬مهنة المنعشين العقاريين أو مهنة مجزئ اﻷراضي أو مهنة تجار اﻷمﻼك؛‬
‫‪‬مهنة حرة أو مهنة أخرى‪.‬‬
‫‪ -2‬الدخول التي تكتسي طابع التكرار وﻻ يشملها أي نوع من أنواع الدخول الناتجة عن المستغﻼت الفﻼحية‪ ،‬اﻷجور و الدخول‬
‫المعتبرة في حكمها‪ ،‬الدخول و اﻷرباح العقارية‪ ،‬الدخول و اﻷرباح الناتجة عن رؤوس اﻷموال المنقولة‪.‬‬

‫◄ بالنسبة ﻷساس فرض الضريبة على الدخول المهنية فهي تتأسس على صافي الدخل المهني )مثل الحصيلة الجبائية في‬
‫الضريبة على الشركات(‪.‬‬
 ‫وللحصول على صافي الدخل المهني يتم تطبيق مجموعة من اﻷنظمة على الدخول المهنية و هي ‪:‬‬
‫‪ ‬نظام النتيجة الصافية الحقيقية‬
‫‪ ‬نظام النتيجة الصافية المبسطة‬
‫‪ ‬نظام الربح الجزافي‬
‫‪ ‬نظام المقاول الذاتي‬
‫أ‪ -‬نظام النتيجة الصافية الحقيقية )‪(Résultat Net Réel‬‬

‫هو نظام شبيه بنظام الحصيلة الجبائية الخاضعة للضريبة على الشركات‪ ،‬حيث يتحدد نظام النتيجة الصافية الحقيقية‬
‫باعتبار ما زاد من العائدات على التكاليف في السنة المحاسبية التي وقع اﻹلتزام بها أو تحملها لما يتطلبه النشاط المفروض عليه‬
‫الضريبة‪.‬‬
‫وتحدد السنة المحاسبية ابتداء من فاتح يناير إلى غاية ‪ 31‬دجنبر‪.‬‬
‫اﻷشخاص الخاضعون لنظام النتيجة الصافية الحقيقية هم‪:‬‬
‫‪ ‬يطبق وجوبا على شركات التضامن وشركات التوصية البسيطة وشركات المحاصة التي لم تختر الخضوع للضريبة على‬
‫الشركات؛‬
‫‪ ‬باقي اﻷشخاص الذين لهم دخل مهني باستثناء‪:‬‬
‫‪ ‬اﻷشخاص الذين يزاولون نشاطهم بصفة فردية أو في إطار شركة فعلية لهم حق اﻹختيار بين الخضوع لنظام النتيجة‬
‫الصافية المبسطة‪ ،‬أو لنظام الربح الجزافي أو لنظام المقاول الذاتي وفقا لشروط من ينها‪:‬‬
 ‫ج‪ -‬نظام المساهمة المهنية الموحدة ‪Régime de la Contribution professionnelle unique‬‬
‫إن المساهمة المهنية الموحدة هو نظام يعوض النظام الجزافي الذي كان مطبقا قبل سنة ‪ .2021‬وهو يعرف توسعا متزايدا في عدة أنشطة‬
‫وقطاعات‪ ،‬نظرا لتزايد اﻻعتماد عليه من طرف الدولة‪.‬‬

‫ومن بين اﻷسباب التي تفسر هذه الخاصية التقريبية لنظام المساهمة المهنية الموحدة هو كون بعض اﻷنشطة اﻻقتصادية يمارسها‬
‫فهناك أنشطة اقتصادية‬ ‫ملزمون صغار ﻻ يتوفرون على دفاتر محاسبة منتظمة وفقا للقانون التجاري ولقانون المحاسبة‪.‬‬
‫يمارسها حرفيون أو تجار صغار أو مقدمي الخدمات أو بعض المقاولين‪ ...‬ﻻ يمتلك أصحابها محاسبة منتظمة تمكن من المعرفة اليقينية بحجم‬
‫مداخيلهم وأرباحهم‪.‬‬
‫ميزاته‪:‬‬
‫‪-‬السماح للخاضعين لنظام المساهمة اﻻجتماعية الموحدة باﻻنخراط في نظام التأمين اﻹجباري اﻷساسي عن المرض وفق النصوص التشريعية‬
‫والتنظيمية الجاري بها العمل‪.‬‬
‫‪ -‬اﻻعفاء من أداء الرسم المهني المفروض على كل شخص ذاتي أو معنوي يمارس نشاطا مهنا داخل المغرب ‪) .‬المادة اﻷولى من القانون رقم‬
‫‪ 20.07‬بتغيير وتتميم القانون رقم ‪ 06.47‬المتعلق بجبايات الجماعات المحلية(‬
‫‪ -‬اﻻعفاء من أداء رسم الخدمات الجماعية‪) .‬المادة ‪ 34‬من القانون رقم ‪ 06.47‬المتعلق بجبايات الجماعات المحلية(‬
‫إن نظام المساهمة المهنية الموحدة ﻻ يتأسس على الوعاء الحقيقي للملزم بل على ضرب رقم اﻷعمال )يمكن إضافة اﻹعانات الهبات المالية‬
‫المقدمة من طرف الدولة أو الجماعات أو الغير‪ (...‬في معامل محدد حسب كل حرفة أو نشاط‪ ،‬وهذه المعامﻼت توجد في جدول ملحق‬
‫بالمدونة العامة للضرائب‪.‬‬
‫فمثﻼ المعامل المقابل لصاحب متجر في التغذية العامة هو ‪ 8‬و المقاول في البناء هو ‪ 12‬و لصاحب مقهى ‪...30‬‬
‫إذن فتطبيق نظام المساهمة المهنية الموحدة يتم من خﻼل ضرب رقم اﻷعمال لكل سنة مدنية في معامل محدد ونحصل على مبلغ‬
‫المساهمة المهنية الموحدة ‪.‬‬
‫فما هي شروط تطبيق نظام المساهمة المهنية الموحدة ؟‬
‫‪‬شروط تطبيق نظام المساهمة المهنية الموحدة حسب المادة ‪ 41‬من المدونة العامة للضرائب‪:‬‬
‫‪ -1‬تقديم طلب يعبر من خﻼله الخاضع للضريبة على الدخل عن اختياره الخضوع لنظام المساهمة المهنية الموحدة وفق الشروط الشكلية‬
‫وفي المواعيد المنصوص عليها في المواد ‪ 43‬و‪ 44‬من م‪.‬ع‪.‬ض‬
‫‪ -2‬أﻻ يزاول مهنا أو أنشطة منظمة بنص تنظيمي كالمهن الحرة مثﻼ )التوثيق‪ ،‬المحاماة‪ ،‬الطب‪ ،‬الصيدلة‪(...‬‬
‫‪ -3‬أﻻ يتجاوز رقم اﻷعمال السنوي باحتساب الضريبة على القيمة المضافة‪:‬‬
‫‪ ‬مبلغ ‪ 2.000.000‬درهم إذا تعلق اﻷمر باﻷنشطة التالية‪:‬‬
‫‪ -‬اﻷنشطة التجارية؛‬
‫‪ -‬اﻷنشطة الصناعية أو الحرفية؛‬
‫‪‬ومبلغ ‪ 500.000‬درهم إذا تعلق اﻷمر بمقدمي الخدمات ‪.‬‬
 ‫‪ -4‬اﻻنخراط في نظام التأمين اﻹجباري اﻷساسي عن المرض وفق النصوص التشريعية والتنظيمية الجاري بها العمل‪.‬‬

‫مع اﻷخذ بعين اﻹعتبار أن اختيار نظام المساهمة المهنية الموحدة يظل ساري المفعول ما لم يتجاوز رقم اﻷعمال المحقق طوال سنتين محاسبيتين‬
‫متتابعتين الحدود المقررة أعﻼه لكل مهنة‪.‬‬

‫وفي حالة ما إذا تم تجاوز السقوف المحددة أعﻼه‪ ،‬يطبق نظام النتيجة الصافية الحقيقية على الدخول المهنية‬
‫المحققة ابتداء من فاتح يناير من السنة الموالية للسنتين اللتين وقع خﻼلهما تجاوز الحدود السالفة الذكر‪ ،‬إﻻ إذا عبر‬
‫الخاضع للضريبة عن اختيار نظام النتيجة الصافية المبسطة وفق الشروط الشكلية وفي المواعيد المنصوص عليها في‬
‫المادتين ‪ 43‬و ‪ 44‬من م‪.‬ع‪.‬ض‬
‫• ويتعين على الخاضعين للضريبة الراغبين في اﻹستفاذة من نظام المساهمة المهنية الموحدة ‪ ،‬تقديم طلب في شأن ذلك‬
‫عن طريق البريد المضمون مع اﻹشعار بالتوصل أو تقديم الطلب مباشرة مقابل وصل لدى مفتش الضرائب المختص‪.‬‬
‫• كيفية حساب مبلغ المساهمة المهنية الموحدة‪:‬‬
‫• أوﻻ ‪ :‬تحديد مبلغ الدخل المهني وذلك بضرب رقم اﻷعمال في المعامل المحدد لكل مهنة أو نشاط كما هو محدد في‬
‫الجدول الملحق بالمدونة العامة الضرائب؛‬
 ‫• ثانيا‪ :‬ضرب مبلغ الدخل المهني في السعر اﻹبرائي المحدد في مدونة الضرائب وهو ‪%10‬؛‬
‫• ثالثا‪ :‬إضافة واجب تكميلي لمبلغ الضريبة للحصول على المبلغ النهائي للمساهمة المهنية الموحدة‪ .‬الجدول أدناه‪:‬‬

‫• مثال تقريبي‪:‬‬
‫صاحب مقهى خاضع لنظام المساهمة المهنية الموحدة صرح أن رقم أعماله ناهز سنة ‪ 2020‬مبلغ ‪ 300.000‬درهم‪.‬‬ ‫•‬
‫• فما هو مبلغ المساهمة المهنية الموحدة الذي سيدفعه صاحب المقهى؟‬
‫أوﻻ ﻻبد من تحديد مبلغ الدخل المهني وذلك بضرب رقم اﻷعمال في المعامل المحدد لكل مهنة أو نشاط‪ ،‬والمعامل المقابل لصاحب مقهى هو ‪%30‬‬
‫أي ‪ 300.000 :‬مضروب في ‪% 30‬يساوي ‪ 90.000‬درهم‬
‫• ثانيا‪ :‬ضرب مبلغ الدخل المهني في السعر اﻻبرائي المحدد في مدونة الضرائب وهو ‪%10‬‬
‫أي ‪ 90.000‬مضروب في ‪ %10‬يساوي‪ 9.000 :‬درهم‬
 ‫ويضاف لمبلغ هذه الضريبة واجب تكميلي كما هو مبين في الجدول أعﻼه أي ‪ 4200‬درهم‬
‫وبالتالي فمبلغ المساهمة المهنية الموحدة هو ‪ 4200 + 9.000 :‬يساوي‪ 13.200 :‬درهم‬
‫إذن مبلغ المساهمة المهنية الموحدة الذي سيدفعه صاحب المقهى هو ‪ 13.200 :‬درهم‬

‫د‪ -‬نظام المقاول الذاتي ‪Régime de l’Auto-Entrepreneur‬‬

‫‪ -1‬التعريف‪:‬‬
‫يعتبر نظام المقاول الذاتي بمثابة إطار قانوني يتسم بالبساطة‪ ،‬جيث يم ّكن اﻷفراد الذين تتوفر فيهم الشروط المطلوبة من إنشاء‬
‫مقاولة فردية في المجال التجاري أو الصناعي أو الحرفي أو في مجال تقديم الخدمات‪ .‬وهو ومنظم بالقانون رقم ‪ 114.13‬المنشور‬
‫بالجريدة الرسمية بتاريخ ‪ 12‬مارس ‪ 2015‬المتعلق بنظام المقاول الذاتي‪.‬‬
‫عرفت المادة اﻷولى من قانون ‪ 114.13‬المقاول الذاتي بأنه كل شخص ذاتي يزاول بصفة فردية نشاطا صناعيا أو‬
‫وقد ّ‬
‫تجاريا أو حرفيا أو يقدم خدمات‪.‬‬
‫‪ -2‬خصائص ومميزات هذا النظام‪:‬‬
‫‪ -‬سهولة في إنشاء مقاولة ذاتية )ﻻ يتطلب اﻷمر الكثير من الوقت ‪ 15-‬يوما‪ -‬أو المساطر –اﻻستمارة‪ ،‬نسخة البطاقة الوطنية‪ ،‬صورة‪(-‬‬
‫‪ -‬اﻹعفاء من التقييد في السجل التجاري‬
‫‪ -‬خضوع المقاول الذاتي لنظام جبائي خاص‬