32 POVRAĆAJ DOBARA – NOVI PROMET ILI IZMENA PORESKE OSNOVICE

POVRAĆAJ DOBARA – NOVI PROMET ILI

IZMENA PORESKE OSNOVICE
(poresko-računovodstveni aspekti)

Povraćaj dobara je relativno čest događaj u praksi. Razlozi mogu biti različiti, ali najčešći su sledeći: isporu-
čena roba ne odgovara kvalitetu koji je ugovoren (poručen), roba se vraća kao neprodata, raskinut je ugovor
zbog neispunjenja ugovorenih obaveza jedne strane (npr. kupac nije platio robu u ugovorenom roku).

U skoro svim slučajevima povraćaja, od početka primene propisa o PDV-u (1. januar 2005. godine) uglav-
nom se primenjivao postupak koji je propisan za izmenu poreske osnovice u smislu člana 21. Zakona o
PDV-u. Svi akteri (u širem smislu) sistema PDV-a (obveznici, Ministarstvo finansija, Poreska uprava, kon-
sultanti, časopisi) smatrali su da je takav postupak u skladu sa Zakonom o PDV-u. Međutim, krajem 2012.
godine, odnosno početkom primene uvećane opšte poreske stope, nametnulo se pitanje da li je takav po-
stupak ispravan. U ovom tekstu ćemo pokušati da damo odgovor na to pitanje. Pored toga, objasnićemo
način računovodstvenog evidentiranja povraćaja robe kod prodavca i kupca.

1. P
 ROMET DOBARA VS. IZMENA PORESKE OSNOVICE
Promet dobara, u smislu Zakona o PDV-u, jeste prenos prava raspolaganja na
telesnim stvarima licu koje tim dobrima može raspolagati kao vlasnik, ako ovim
zakonom nije drugačije određeno (član 4. stav 1. Zakona o PDV-u). Dakle, ako je
izvršen prenos prava raspolaganja na dobrima, kupac je postao vlasnik dobara
i njima može slobodno raspolagati, nezavisno od prodavca.

Izmena poreske osnovice, kao što i sam naziv govori, dovodi do promene na-
knade za izvršeni promet. Naime, prema članu 21. Zakona o PDV-u, ako se iz-
meni osnovica za promet dobara i usluga koji je oporeziv PDV-om, obveznik koji
je isporučio dobra ili usluge dužan je da iznos PDV-a koji duguje po tom osnovu,
ispravi u skladu sa izmenom i u skladu sa propisanim uslovima (u zavisnosti od
toga kome je promet izvršen). Istovremeno, kupac je dužan da izvrši ispravku
odbitka prethodnog poreza u skladu sa članom 31. Zakona o PDV-u.

Neosporno je da se izmena poreske osnovice prvenstveno odnosi na delimič-

nu promenu naknade za promet koji je izvršen. Odredbama člana 21. Zakona
o PDV-u nije precizirano da li se te odredbe primenjuju i u slučaju povraćaja
dobara. Ipak, izvesno je da se ove odredbe shodno primenjuju i kod pojedinih
slučajeva povraćaja dobara (npr. u slučaju reklamacije ili raskida ugovora, što
je detaljnije objašnjeno u nastavku).

S druge strane, postoje slučajevi povraćaja dobara kod kojih nema osnova da
se primene pravila o izmeni poreske osnovice (npr. povraćaj neprodate robe po
isteku sezone). Suština je da postoje različiti osnovi povraćaja dobara, pa ni
poreski tretman nije jedinstven.

2. P
 OVRAĆAJ DOBARA USLED
MATERIJALNOG NEDOSTATKA
(reklamacija)
Pravo kupca, odnosno potrošača na reklamaciju
uređeno je Zakonom o obligacionim odnosima (u
nastavku teksta: ZOO), odnosno Zakonom o zaštiti
potrošača (odnosi se samo na fizička lica kao po-
trošače). Ukratko, suština je da prodavac odgovara
za materijalne nedostatke stvari koje je ona ima-
la u času prelaska rizika na kupca, bez obzira na
to da li mu je to bilo poznato. Prodavac odgovara i
za one materijalne nedostatke koji se pojave posle
prelaska rizika na kupca ako su posledica uzroka
koji je postojao pre toga, osim u slučaju neznatnog
materijalnog nedostatka.
Prema članu 479. ZOO, materijalni nedostatak po-
stoji:
1) ako stvar nema potrebna svojstva za njenu re-
dovnu upotrebu ili za promet;
2) ako stvar nema potrebna svojstva za naročitu
upotrebu za koju je kupac nabavlja a koja je bila
poznata prodavcu, ili mu je morala biti poznata;
3) ako stvar nema svojstva i odlike koje su izričito ili
prećutno ugovorene, odnosno propisane;
4) kad je prodavac predao stvar koja nije saobrazna
uzorku ili modelu, osim ako su uzorak ili model
pokazani samo radi obaveštenja.
Prema članu 484. ZOO, kupac treba da prodavca
obavesti o nedostacima. U tom obaveštenju, kupac
je dužan da bliže opiše nedostatak i pozove prodav-
ca da pregleda stvar.
Prema članu 488. ZOO, kupac koji je blagovremeno
i uredno prodavca obavestio o nedostatku, može:
• z ahtevati od prodavca da nedostatak ukloni ili
da mu preda drugu stvar bez nedostatka (ispu-
njenje ugovora);
• zahtevati sniženje cene;
• izjaviti da raskida ugovor.
Posmatrano sa aspekta PDV-a, u slučaju povraćaja do-
bara usled reklamacije, odnosno nesaobraznosti isporu-
čenih dobara (uz posedovanje odgovarajuće dokumenta-
cije kojom se može potvrditi da je to bio razlog povraćaja),
ne postoji druga mogućnost osim da se shodno primene
pravila propisana za izmenu poreske osnovice. Dakle,
pkt // POREZI I RAČUNOVODSTVO // novembar 2014 // broj 00
33
iako se radi o povraćaju dobara a ne o delimičnom sma-
njenju naknade, u nedostatku konkretnih pravila propi-
sanih za ovakve slučajeve, obveznici su dužni da shodno
primene pravila iz čl. 21. i 31. Zakona o PDV-u.
3. P
 OVRAĆAJ DOBARA USLED RASKIDA
UGOVORA (zbog neispunjenja
obaveza od strane kupca)
Raskid ugovora je način prestanka punovažnog
ugovora usled volje obeju ili jedne ugovorne strane,
iz uzroka nastalih nakon zaključenja ugovora. Ra-
skid ugovora može biti sporazumni ili jednostrani
raskid ugovora.
Zakonom o obligacionim odnosima posebno je ure-
đen slučaj raskida ugovora zbog neispunjenja. Pre-
ma članu 124. tog zakona, u dvostranim ugovorima
kad jedna strana ne ispuni svoju obavezu, druga
strana može, ako nije što drugo određeno, zahte-
vati ispunjenje obaveza ili, pod propisanim uslovi-
ma, raskinuti ugovor prostom izjavom, ako raskid
ugovora ne nastupa po samom zakonu, a u svakom
slučaju ima pravo na naknadu štete.
Prema članu 132. stav 2. ZOO, ako je jedna
strana ugovor izvršila potpuno ili delimično,
ima pravo da joj se vrati ono što je dala. Da-
kle, kada se radi o prometu dobara, ako je pro-
davac (dobavljač) izvršio isporuku a kupac nije
izvršio plaćanje u ugovorenom roku, prodavac
ima pravo da zahteva raskid ugovora, kao i
pravo na povraćaj dobara.
Prema odredbi člana 131. ZOO, ugovor se ne može
raskinuti zbog neispunjenja neznatnog dela obave-
ze. S tim u vezi, poresko-pravne posledice raskida
ugovora se razlikuju u slučaju kada je:
• u govor u celini ili u pretežnom delu izvršen;
• ugovor nije izvršen ili u pretežnom delu nije iz-
vršen.
Kada su prava i obaveze ugovornih strana iz ugovora o
prometu robe u celini ili u pretežnom delu ispunjene,
ugovor o raskidu tog ugovora, sa poreskog aspekta,
predstavlja zaključenje novog pravnog posla u kome su
ugovorne strane promenile svoje uloge (prodavac po-
34 POVRAĆAJ DOBARA – NOVI PROMET ILI IZMENA PORESKE OSNOVICE

staje kupac, a kupac – prodavac). S druge strane, kada rakter novog prometa, već se, posmatrano sa aspekta
ugovor nije u pretežnom delu izvršen od strane kupca PDV-a, shodno primenjuju pravila iz člana 21. Zakona
ili prodavca (ili obeju strana), raskid ugovora nema ka- o PDV-u koja se odnose na izmenu poreske osnovice.

Mišljenja Ministarstva finansija

broj 011–00–35/2012–04, od 21. 2. 2012. godine

„Prema tome, u slučaju raskida ugovora o
prodaji stana čiji je promet predmet oporezi-
vanja PDV za koji postoji obaveza obračuna-
vanja i plaćanja PDV, pri čemu kod realizacije
ugovora o prodaji, u konkretnom slučaju, nije
došlo do predaje stana kupcu, a plaćanje cene
za taj stan je izvršeno delom ili u potpunosti,
obveznik PDV – prodavac vrši izmeni iznosa
dugovanog PDV u skladu sa odredbama člana
21. Zakona.“

MF – broj 430–03–00569/2011–04 od 19. 12. 2011. godine

„U svakom konkretnom slučaju, nadležni pore-
ski organ utvrđuje činjenično stanje u odnosu na
okolnost da li je ugovor o prodaji stana ispunjen
u pretežnom delu ili ne i, s tim u vezi, da li je ’no-
vozaključenim’ ugovorom o raskidu tog ugovora
u suštini raskinut pravni posao zasnovan između
ugovornih strana, ili je sačinjen novi pravni posao
u kome su ugovorne strane promenile svoje ulo-
ge (na primer, da li je stan koji je predmet ugovo-
ra o prodaji predat kupcu u posed, da li je kupac
za predmetni stan sa nadležnim preduzećima
zaključio ugovore o isporuci električne energije,
odnošenja smeća, telekomunikacionih usluga...,
da li je kupac izvršio upis prava svojine na tom
stanu u katastarskim knjigama na svoje ime, da
li je kupac isplatio kupoprodajnu cenu...).“

U slučaju na koji se odnosilo prvo citirano mišljenje, kupac
je ispunio svoju obavezu (platio je dugovani iznos u celosti),
ali prodavac nije. Analogno posmatrano, prema našem
mišljenju, kod raskida ugovora do kojeg je došlo zato što
kupac nije ispunio svoju obavezu, a prodavac jeste, takođe
treba primeniti pravila koja se odnose na izmenu poreske
osnovice u skladu sa članom 21. Zakona o PDV-u.
Prema tome, možemo da zaključimo da, kada je razlog
povraćaja dobara raskid ugovora zbog neispunjenja oba-
veza od strane kupca, isporuka tj. vraćanje dobara koje
kupac vrši, nema karakter novog prometa u smislu člana
4. stav 1. Zakona o PDV-u, već treba shodno primeniti
pravila o izmeni poreske osnovice i ispravke odbitka pret-
hodnog poreza u skladu sa čl. 21. i 31. Zakona o PDV-u.
3.1. Povraćaj kupljene opreme zbog
nemogućnosti plaćanja, posle
dužeg perioda korišćenja
U praksi se događa da obveznik izvrši prodaju
dobra koje ima karakter opreme. Kupac koristi

UTICAJ IZMENE PORESKE STOPE NA POVRAĆAJ DOBARA

Razlika između tretmana povraćaja dobara kao novog prometa u odnosu na izmenu poreske osno-
vice, najviše dolazi do izražaja u slučaju promene poreske stope PDV-a, što je bio slučaj 1. oktobra
2012. godine (kada je opšta stopa povećana sa 18% na 20%), odnosno 1. januara 2014. godine (kada
je posebna stopa povećana sa 8% na 10%). Naime, u slučaju izmene poreske osnovice, korekcija
obaveze za PDV, odnosno ispravka odbitka prethodnog poreza, vrše se po stopi koja je važila u mo-
mentu prometa, a ne u momentu povraćaja dobara. S druge strane, kada povraćaj dobara ima karak-
ter novog prometa, PDV se obračunava po stopi koja je u primeni na dan (novog) prometa.

opremu neko vreme (npr. više meseci), ali nika-
da nije izvršio plaćanje. Usled dugoročne nemo-
gućnosti plaćanja (račun kupca u blokadi i sl.),
ugovorne strane postižu dogovor da kupac vrati
opremu.
U opisanom slučaju, promet opreme izvršen je
pre nekoliko meseci i, tokom tog perioda, kupac
je koristio opremu, odnosno raspolagao njome
kao vlasnik. S obzirom da kupac nije ispunio svoju
obavezu u pogledu plaćanja, prodavac ima pravo
da zahteva raskid ugovora, kao i pravo da mu se
oprema vrati, u skladu sa već citiranim odredba-
ma ZOO. Pri tom, treba imati u vidu odredbu člana
132. stav 4. ZOO, prema kojoj svaka strana duguje
drugoj naknadu za koristi koje je u međuvremenu
imala od onoga što je dužna vratiti, odnosno na-
knaditi.
U skladu sa navedenim, prema našem mišljenju,
moguća su dva pristupa.
Prvi pristup podrazumeva da se isporuka tj. povra-
ćaj opreme od strane kupca tretira kao novi pro-
met dobara koji je oporeziv PDV-om u skladu sa
opštim uslovima. Suština je da sporazum između
ugovornih strana treba realizovati zaključivanjem
novog ugovora o prodaji, u kojem će se kupac naći
u ulozi prodavca i obratno. U ovom slučaju, kupac
formalno ne vrši povraćaj opreme, već ga isporu-
čuje po osnovu novog ugovora o prodaji. Po tom
osnovu, kupac (sada prodavac) obračunava PDV
na poresku osnovicu koja treba da bude jednaka
ugovorenoj naknadi. Ova naknada treba da bude
utvrđena u zavisnosti od toga kako će dve strane
regulisati međusobna potraživanja i obaveze.
Ukoliko prvobitni prodavac ne želi da išta potražuje
od kupca (po osnovu amortizacije, odnosno kori-
šćenja opreme u prethodnom periodu), naknada
može da bude utvrđena u visini cene iz prvobitnog
ugovora, odnosno u visini potraživanja od kupca,
čime bi se stekli uslovi za kompenzaciju međusob-
nih potraživanja i obaveza. U suprotnom, naknada
će biti srazmerno manja.
Drugi pristup podrazumeva primenu pravila koja
su objašnjena za povraćaj dobara, što znači da se
vrši izmena poreske osnovice u skladu sa članom
21. Zakona o PDV-u. Međutim, imajući u vidu da je
kupac opremu koristio u određenom vremenskom
pkt // POREZI I RAČUNOVODSTVO // novembar 2014 // broj 00
35
periodu, smatraće se da je prodavac opreme izvr-
šio promet usluge kupcu.
Naime, prema već citiranoj odredbi člana 132. stav
4. ZOO, kupac prodavcu duguje naknadu za koristi
koje je u međuvremenu imao od onoga što je dužan
vratiti, odnosno naknaditi. Ukoliko kupac i prodavac
postignu dogovor o plaćanju ove naknade, prodavac
će izdati račun za promet usluge, a osnovicu za PDV
će iskazati na osnovu ugovorene naknade. U su-
protnom, ukoliko prodavac ne potražuje naknadu po
ovom osnovu, prema našem mišljenju, smatralo bi
se da je izvršio promet usluge bez naknade, a koji
je oporeziv PDV-om, polazeći od pretpostavke da se
radi o prometu usluge bez naknade u neposlovne
svrhe.
4. P
 OVRAĆAJ NEPRODATIH DOBARA
Primeri koji su objašnjeni u prethodnim tačkama,
posmatrano sa aspekta PDV-a, uglavnom nisu
sporni. Međutim, u praksi najviše nedoumica po-
stoji kod povraćaja dobara koja su neprodata. Na-
ime, relativno često se između prodavca i kupca
ugovara pravo kupca da izvrši povraćaj dobara uko-
liko posle izvesnog vremena ostanu neprodata (npr.
po isteku sezone i sl.). U takvim slučajevima, nema
raskida ugovora zbog neispunjenja obaveza jedne
ugovorne strane, kao ni reklamacije, već se radi
o sporazumu kupca i prodavca koji podrazumeva
pravo kupca da vrati robu ukoliko ne bude uspeo da
je proda u određenom vremenskom periodu.
Suštinski, ovakav odnos znači da prodavac za-
država rizik prodaje, što je okolnost koja može
uticati na način knjiženja (detaljnije objašnjenje
u narednoj tački). Ipak, posmatrano sa aspek-
ta PDV-a, a imajući u vidu da kupac ima pravo
raspolaganja dobrima kao vlasnik, svakako se
smatra da je, inicijalno, promet dobara izvršen.
Ako posle izvesnog vremena dođe do povraćaja
dobara zbog toga što kupac nije uspeo da ih pro-
da, nastaje novi promet dobara u smislu Zakona
o PDV-u. U skladu sa tim, inicijalni kupac izdaje
račun za promet kao prodavac, dok inicijalni pro-
davac postaje kupac. Dakle, imajući u vidu da ini-
cijalni kupac pravo raspolaganja dobrima prenosi
na dobavljača, nema osnova da se primene pravi-
la koja su propisana za izmenu naknade (poreske
osnovice) jer se naknada nije ni promenila, već je
došlo do nove isporuke dobara.
36
Tretman povraćaja neprodate robe kao novog
prometa, u većini slučajeva nije sporan (po-
sebno kada se vrši posle nekoliko meseci).
Međutim, postoje slučajevi isporuke dobara
kod kojih je svakodnevni povraćaj uobičajen.
Pre svega, mislimo na pekarske proizvode i
remitendu (neprodati primerci dnevnih novi-
na, časopisa i knjiga koje prodavac vraća iz-
davaču). S obzirom na to da Zakon o PDV-u
ne pravi razliku između npr. hleba i frižidera,
u smislu nastanka prometa, prema našem
mišljenju, nema osnova da se za povraćaj
različitih dobara primenjuju različita pra-
vila.
U slučajevima kada je povraćaj neprodatih prime-
raka uobičajen, a učesnicima u poslu nije iz nekog
razloga prihvatljivo da izdaju račune za novi pro-
met, verovatno je jedino rešenje – komisiona pro-
daja. Naime, prema članu 14. Zakona o PDV-u, kod
komisionih poslova smatra se da je promet dobara
izvršen tek onda kada komisionar dobra isporuči
kupcu. U skladu sa tim, isporuka dobara od strane
komitenta (prodavac) komisionaru (kupcu) nema
karakter prometa sve dok komisionar ne izvrši
prodaju. Drugim rečima, oba prometa (isporuka od
strane komitenta komisionaru i od strane komisio-
nara kupcu) nastaju istovremeno. U skladu sa tim,
kod ovakvih poslova nema povratnih (duplih) pro-
meta po osnovu neprodatih dobara, kao ni izmene
poreske osnovice.
Inače, suština komisionih poslova je da ko-
misionar vrši prodaju u svoje ime a za račun
vlasnika (komitenta). U slučaju kada prodavac
zadržava rizik vlasništva i ima obavezu da pri-
mi povrat neprodate robe, što znači da njegov
prihod direktno zavisi od toga da li će kupac
uspeti da proda robu, prema našem shvatanju
i suštinski posmatrano, radi se upravo o pro-
metu koji kupac tj. komisionar vrši za račun
prodavca tj. komitenta. Pri tom, treba imati u
vidu da su komisioni poslovi posebno uređe-
ni zakonom, kao i da postoji obaveza vođena
odgovarajuće evidencije (obrasci KR i KR-1)
u skladu sa Pravilnikom o evidenciji prometa
robe i usluga.
POVRAĆAJ DOBARA – NOVI PROMET ILI IZMENA PORESKE OSNOVICE
Dakle, rešenje za poreski tretman povrata neprodate
robe postoji. Ipak, na osnovu saradnje sa klijentima,
svesni smo da kod mnogih postoji otpor prema treti-
ranju njihovih prometa kao komisione prodaje. Pored
toga, realnost je da mnogi trgovci još uvek povraćaj
neprodate robe tretiraju kao izmenu poreske osnovice,
a ne kao novi promet. U takvim okolnostima, mogući
su nesporazumi sa poreskim organima, pa obveznici
svojim postupanjem preuzimaju izvestan poreski rizik.
Nezavisno od svega što je prethodno navedeno, sve-
sni smo da je poreski efekat tretiranja povraćaja ne-
prodate robe kao novog prometa isti kao i kada se
takav događaj tretira kao izmena poreske osnovice
(osim u slučaju kada se promeni poreska stopa u
periodu od momenta isporuke do momenta povra-
ćaja). U tom smislu, nadležni u Ministarstvu finansi-
ja eventualno mogu da razmisle o tome da prilikom
narednih izmena Zakona o PDV-u propišu moguć-
nost primene pravila o izmeni poreske osnovice i u
slučajevima povraćaja neprodatih dobara. U prilog
tome govore i pravila računovodstvenog evidentira-
nja (koja su objašnjena u narednoj tački), iako pore-
ski i računovodstveni tretman poslovne transakcije
ne moraju da budu i vrlo često nisu isti.
UVOZ NEPRODATIH DOBARA
Prema članu 26. stav 1. tačka 1b) Zakona o
PDV-u, PDV se ne plaća na uvoz dobara koja
su izvezena, a koja se u Republiku Srbiju
vraćaju neprodata ili zato što ne odgovara-
ju obavezama koje proističu iz ugovora, od-
nosno poslovnog odnosa na osnovu kojeg
su bila izvezena.
5. R
 AČUNOVODSTVENO EVIDENTIRANJE
Za razliku od poreskog tretmana koji može biti različit u
zavisnosti od osnova povraćaja dobara, računovodstveno
evidentiranje se u svim slučajevima vrši uglavnom na isti
način, s tim da postoje određene specifičnosti u zavisno-
sti od toga da li su isporuka i povraćaj izvršeni u istom
obračunskom periodu, da li su međusobne obaveze i po-
traživanja po osnovu inicijalne isporuke izmirene i sl.
Ukoliko je do povraćaja došlo usled reklamacije ili raski-
da ugovora uz primenu pravila o izmeni poreske osnovi-
ce (u skladu sa objašnjenjima iz tač. 2. i 3. ovog teksta),

prodavac i kupac praktično treba da storniraju inicijalna
knjiženja (koja su izvršili u momentu kupoprodaje).
Prodavac sprovodi sledeća knjiženja:
• s tornira prihod od prodaje robe;
• stornira rashod nabavne vrednosti prodate robe;
• priznaje zalihe robe;
• stornira potraživanje od kupca ukoliko nije izvršena
naplata do momenta povraćaja (u suprotnom, ako
je potraživanje naplaćeno, priznaje se obaveza pre-
ma kupcu);
• smanjuje obavezu za PDV u skladu sa uslovima iz
člana 21. Zakona o PDV-u.
U zavisnosti od stanja dobara koja su vraćena (npr. u slu-
čaju reklamacije zbog neispravnosti i sl.), prodavac tre-
ba da proceni nadoknadivu vrednost i eventualno
prizna rashod po osnovu obezvređenja.
Kupac sprovodi sledeća knjiženja:
• s tornira zalihe robe (ili drugi oblik imovine, u zavi-
snosti od namene dobra);
• vrši ispravku odbitka prethodnog poreza u skladu
sa članom 31. Zakona o PDV-u i o tome obaveštava
prodavca (ako je ostvario pravo na odbitak prethod-
nog poreza pri nabavci);
• stornira obavezu prema dobavljaču ukoliko nije iz-
vršio plaćanje (u suprotnom, priznaje potraživanje
od prodavca).
Prema našem mišljenju, suštinski isti način knji-
ženja treba sprovesti i u slučaju povraćaja
neprodate robe1. Naime, prema opštem pravilu
iz MRS 18 – Prihodi, prihod od prodaje robe pri-
znaje se samo ako je prodavac na kupca preneo
značajne rizike i koristi od vlasništva nad robom.
Drugim rečima, ako prodavac zadržava značaj-
ne rizike po osnovu vlasništva, prihod se ne
priznaje. Prema tački 16. MRS 18, tipičan primer
situacije u kojoj se smatra da prodavac zadržava
značajne rizike i koristi od vlasništva jeste kada
priliv prihoda od određene prodaje zavisi od priho-
da kupca, od njegove prodaje robe.
1
 azlika postoji samo u knjiženju PDV-a, mada je i po tom osnovu
R • P oreska osnovica: 200.000
efekat isti. Naime, kod povraćaja neprodate robe koji ima karakter no-
vog prometa, ne vrše se korekcija obaveze za PDV i ispravka odbitka
prethodnog poreza, već se evidentira pravo na odbitak prethodnog
poreza i obaveza za PDV.
pkt // POREZI I RAČUNOVODSTVO // novembar 2014 // broj 00
37
Prema tome, ako je kupoprodajnim ugovorom ugo-
voreno pravo kupca da vrati robu koju nije uspeo
dalje da proda, tj. obaveza prodavca da prihvati po-
vrat robe, suština je da je prodavac zadržao zna-
čajan rizik od vlasništva nad tom robom. Striktna
primena MRS 18 čak podrazumeva da se u takvim
okolnostima ni prilikom inicijalne isporuke robe ne
vrši priznavanje prihoda (već bi se vršilo priznava-
nje odloženih prihoda u okviru pasivnih vremen-
skih razgraničenja). Ipak, verujemo da je ustaljena
praksa verovatno svih kompanija da po osnovu iz-
datog računa za isporučena dobra, vrše priznava-
nje prihoda. Međutim, ako dođe do povraćaja doba-
ra prihod treba stornirati.
Posmatrano iz ugla kupca koji vraća neprodatu
robu, nezavisno od toga što se radi o novom pro-
metu u smislu Zakona o PDV-u, prema našem
mišljenju, nema osnova da se vrši priznavanje pri-
hoda po tom osnovu, već treba stornirati (smanjiti)
zalihe robe. U suprotnom, prihodi od prodaje bili bi
veštački uvećani.
PRIMER
povraćaj neprodate robe
1. Prodavac (veletrgovac) izvršio je prodaju doba-
ra kupcu (takođe trgovac na veliko) čiji se promet
oporezuje po opštoj stopi PDV-a, pa su u računu
iskazani i sledeći podaci:
• P oreska osnovica: 500.000
• PDV po stopi od 20%: 100.000
• Ukupna naknada: 600.000
Kupac je (pre izvršenog povraćaja) platio celoku-
pan iznos duga po fakturi prodavca.
2. Posle šest meseci, ali još uvek u istom obračun-
skom periodu, kupac je izvršio povraćaj neprodatih
dobara u neto vrednosti od 200.000 dinara i po tom
osnovu izdao račun za izvršeni promet (u smislu Za-
kona o PDV-u), u kojem je iskazao sledeće elemente:
• PDV po stopi od 20%: 40.000
• Ukupna naknada: 240.000
38 POVRAĆAJ DOBARA – NOVI PROMET ILI IZMENA PORESKE OSNOVICE

U nastavku su prikazana knjiženja kod prodavca i kupca i to primenom novog Kontnog okvira.

Knjiženje kod prodavca

Redni Račun Opis Iznos

broj
D P D P

1. 204 Kupci u zemlji 600.000

604 Prihodi od prodaje robe na domaćem tržištu 500.000

470 Obaveze za PDV po izdatim fakturama po opštoj stopi 100.000

– Po računu za isporučenu robu

1a. 501 Nabavna vrednost prodate robe 500.000

132 Roba u prometu na veliko 500.000

– Priznavanje rashoda nabavne vrednosti prodate robe

1b. 241 Tekući (poslovni) račun 600.000

204 Kupci u zemlji 600.000

– Po izvodu sa tekućeg računa

2. 132 Roba u prometu na veliko 200.000

270 PDV u primljenim fakturama po opštoj stopi 40.000

435 Dobavljači u zemlji 240.000

– Po računu kupca (novog prodavca)

2a. (501) Nabavna vrednost prodate robe 200.000

(604) Prihodi od prodaje robe na domaćem tržištu 200.000

– Storniranje prihoda po osnovu vraćene robe

Knjiženje kod KUPCA

Redni Račun Opis Iznos

broj
D P D P

1. 132 Roba u prometu na veliko 500.000

270 PDV u primljenim fakturama po opštoj stopi 100.000

435 Dobavljači u zemlji 600.000

– Po računu za isporučenu robu

1b. 435 Dobavljači u zemlji 600.000

241 Tekući (poslovni) račun 600.000

– Po izvodu sa tekućeg računa

2. 204 Kupci u zemlji 240.000

132 Roba u prometu na veliko 200.000

470 Obaveze za PDV po izdatim fakturama po opštoj stopi 40.000

– Po računu za vraćenu robu


5.1. Povraćaj dobara u narednom
obračunskom periodu
Posmatrano u kontekstu finansijskih izveštaja,
povraćaj dobara može nastati:
1) u istom obračunskom periodu kada i isporuka;
2) kao događaj nakon datuma bilansa stanja u smislu
MRS 10, što znači: u narednom obračunskom pe-
riodu, ali pre nego što su finansijski izveštaji odo-
breni za objavljivanje;
3) u narednom obračunskom periodu, nakon odo-
bravanja finansijskih izveštaja za objavljivanje.
Storniranje prihoda i ostalih knjiženja u skladu sa
prethodnim objašnjenjima nije sporno u prvom i dru-
gom slučaju (kada je povraćaj dobara izvršen u istom
obračunskom periodu ili ima karakter događaja nakon
datuma bilansa stanja). Međutim, pitanje je kako spro-
vesti knjiženje ukoliko je isporuka izvršena u jednom
obračunskom periodu, a povraćaj u drugom i to nakon
sastavljanja finansijskih izveštaja za prethodnu godi-
nu2. Suština pitanja je da li povraćaj dobara treba tre-
tirati kao grešku iz prethodnog perioda u smislu MRS
8 ili ga evidentirati kao događaj tekućeg perioda.
Prema definiciji iz MRS 8, greška iz prethodnog peri-
oda (koja zahteva korekciju početnog stanja rezultata)
postoji u slučaju kada su pojedini iznosi izostavljeni ili
pogrešno iskazani, a sve relevantne informacije su bile
dostupne ili se za njih moglo razumno očekivati da budu
dobijene i uzete u obzir pri sastavljanju finansijskih izve-
štaja.
2
Imajući u vidu da je rok za dostavljanje finansijskih izveštaja (počev od
onih za 2014. godinu) kraj juna, ovakvih slučajeva trebalo bi da bude
manje nego ranijih godina.
pkt // POREZI I RAČUNOVODSTVO // novembar 2014 // broj 00
39
Ukoliko su razlog povraćaja robe reklamacija ili
raskid ugovora (zbog neispunjenja obaveza kup-
ca), i ako se to dogodi posle predaje finansijskih
izveštaja (iako bi bilo logično da se povraćaj zbog
ovih razloga desi mnogo ranije), prema našem mi-
šljenju, nema osnova da se takav događaj tretira
kao greška iz prethodnog perioda u smislu MRS 8,
već knjiženje treba sprovesti kao događaj tekućeg
perioda. Naša pretpostavka je da prodavac nije mo-
gao da bude siguran u to da će kupac izvršiti re-
klamaciju, kao ni da li će doći do raskida ugovora.
Naime, u oba slučaja eventualno se može raditi o
(lošoj) proceni prodavca, a prema MRS 8, promena
računovodstvene procene koja je rezultat novih in-
formacija i novih događaja ne predstavlja ispravku
greške.
Međutim, u slučaju povraćaja neprodate robe na-
kon predaje finansijskih izveštaja, može se desiti
da postoji obaveza ispravke greške iz prethodnog
perioda. Naime, još jednom ukazujemo na to da je
odredbom tačke 16. MRS 18 definisano da proda-
vac ne treba da priznaje prihod ukoliko je on ous-
lovljen prihodom kupca, odnosno njegovom daljom
prodajom robe. U skladu sa tim, ako je prodavac,
nezavisno od ovog pravila, izvršio priznavanje pri-
hoda u momentu isporuke, a naredne godine dođe
do povraćaja robe, proizlazi da je napravio grešku u
smislu MRS 8, koju treba da ispravi preko korekcije
početnog stanja rezultata. Pri tom, ovakav postu-
pak treba sprovesti ukoliko je efekat materijalno
značajan. U suprotnom, efekat ispravke greške
može se evidentirati u bilansu tekućeg perioda.