‫جامعة محمد خيضـر بسكـرة‬

‫كلية الحقوق والعلوم السياسية‬

‫قســــــــــــــم الحقــــــــــــوق‬

‫جريمة التهرب الضريبي في التشريع الجزائري‬

‫مذكرة مكملة من متطلبات نيل شهادة الماستر في الحقوق‬

‫تخصص قانون جنائي‪.‬‬

‫إشراف األستاذة‪:‬‬ ‫إعداد الطالبة‪:‬‬

‫‪-‬بودوح ماجدة شهيناز‬ ‫‪-‬قرموش ليندة‪.‬‬

‫الموسم الجامعي‪3102/3102 :‬‬

‫أتقدم بالشكر والعرف ان والحمد أوال هلل عز وجل العلي القدير‪،‬الذي وفقني في هذا العمل‬
‫المتواضع وال يسعني في النهاية إال أن ننسب الفضل لذويه‪.‬‬

‫أخص الشكر وكل التقدير لألستاذة المشرفة بودوح ماجدة شهيناز‪،‬على صبرها معي وعلى‬
‫كل ما بذلته من جهد ونصائح قيمة إلنجاز هذا العمل بكل موضوعية وأمانة علمية‪.‬‬

‫كما أتقدم بالشكر إلى كل من ساعدني في إنجاز هذه المذكرة وإلى كل األساتذة‬
‫الذين تعلمت منهم خالل طور دراستي وإلى كل من ساعدني ولو بالكلمة الطيبة‪.‬‬

‫وفي األخير نسأل المولى عز وجل أن يجعلنا ممن يكثر ذكره فينال فضله ويحفظ أمره‪،‬وأن‬
‫يغمر ق لوبنا بمحبته ويرضى علينا‪.‬‬
 ‫أهدي هذا البحث المتواضع‬

‫إلى معلمي األكبر واألوفى محمد صلى اهلل عليه وسلم الذي حمل األمانة وبلغ الرسالة على‬
‫أتم وأفضل وجه‬

‫إلى والدي الحنونين‪،‬رمزا الوف اء والمحبة أطال اهلل عمرهما ورزقهما وافر الصحة واألمان‬

‫إلى أخواتي زينا‪،‬سعاد‪،‬آسيا‪،‬سهيلة وأشكرهم على المساعدة القيمة‬

‫إلى كل األصدق اء واألحباب‬

‫إلى كل من علمني حرف ا‬

‫إلى كل من ساهم في إنجاز هذا البحث‬

‫إليهم‪.....‬أهدي هذا البحث‬

‫محبة‪...‬ووف اء‪...‬وعرف انا‬

‫‪-‬ليندة‪-‬‬
 ‫مقدمة‬

‫مقدمة‪:‬‬

‫تعتبر الضريبة أداة مهمة في السياسة المالية باعتبارها تمثل موردا هاما لخزينة الدولة‪،‬‬
‫كما تساهم في المحافظة على االستقرار االقتصادي ومعالجة ظاهرة التضخم ودفع عجلة‬
‫التنمية ومواجهة النفقات العامة ‪.‬‬

‫والجزائر نتيجة منهج اإلستيراد طيلة ثالثة عقود من الزمن والتزايد المستمر للنفقات العامة‬
‫أجبرت على إتخاذ سياسة مالية تحقق التوازن اإلقتصادي حيث يسمح فيها للخزينة العامة‬
‫بالبحث عن مصادر تمويل ثابتة ومستقرة‪.‬‬

‫لذلك أعطت الدولة أهمية كبيرة للضرائب في قوانين المالية وهذا لمكانتها وأهميتها في‬
‫تمويل خزينة الدولة ومواجهة النفقات العامة المتزايدة‪،‬وعلى هذا األساس يحاول المشرع‬
‫الجزائري دوما أن يجد نظاما جبائيا يأخذ على عاتقه تطوير دور ومساهمة الجباية العادية في‬
‫تغذية الخزينة‪.‬حيث قام المشرع الجبائي بتعديالت واصالحات جذرية لنظام الجبائي القديم الذي‬
‫كان يتميز بالتعقيد وكثرة أنواع الضرائب‪،‬وذلك من أجل زيادة الفاعلية لألنشطة اإلقتصادية‬
‫ومحاولة التطور والزيادة في التقدم اإلقتصادي حيث طال هذا اإلصالح على الخصوص‬
‫الضرائب المباشرة والرسم على رقم األعمال إضافة إلى تنظيم وتحديث اإلدارة الجبائية التي لم‬
‫تحقق األهداف المنشودة لتميز النظام الجبائي بالتعقيد وتعدد الضرائب واألوعية ‪ ،‬مما أدى إلى‬
‫ظهور بوادر لعمليات التهرب الضريبي‪،‬التي أصبحت تشكل ظاهرة تتوسع بشكل متزايد وبهذا‬
‫أصبح التهرب الضريبي يشكل إحدى المعوقات األساسية للتنمية اإلقتصادية األمر الذي‬
‫يستوجب مكافحته بإعتماد آليات واجراءات صارمة وبصفة مستمرة وبمجرد إكتشافه بسبب‬
‫النقص في التنمية المعتبرة التي يمكن أن يحدثها التهرب الضريبي في الخزينة العمومية لدى‬
‫الدولة‪.‬‬

‫إشكالية البحث‪:‬‬

‫‪ -‬ما مدى نجاعة اآلليات التي يفرضها النظام الجبائي الجزائري في مكافحة جريمة التهرب‬
‫الضريبي؟‪.‬‬

‫‌أ‬
 ‫مقدمة‬

‫ويمكن أن نطرح اإلشكاليات الفرعية التالية لمعالجة هذا الموضوع‪:‬‬

‫‪ -‬ماذا يقصد بالضريبة؟‬

‫‪ -‬وماهو مفهوم جريمة التهرب الضريبي؟‬

‫‪ -‬ماهي الرقابة الجبائية وماهو دورها في الحد من ظاهرة التهرب الضريبي في الجزائر؟‬

‫‪ -‬ماهي إجراءات متابعة هذه الجريمة ؟ وماهي طرق المكافحة التي إنتهجها النظام الضريبي‬
‫للحد من هذه الظاهرة؟‬

‫أهمية البحث‪:‬‬

‫إن أهمية هذه الدراسة تنبع من تلك اآلثار السيئة لظاهرة التهرب الضريبي‪،‬والتي جعلت‬
‫أمواال طائلة تتداول بكل حرية من دون مراقبة أو إقتطاع ‪،‬وفي ظل البحث المتزايد من قبل‬
‫السلطات المعنية لمحاولة الحد من هذه الظاهرة وذلك عن طريق تطوير أدوات وأجهزة الرقابة‬
‫الجبائية‪.‬ومن هنا تتجلى أهمية الرقابة الجبائية كونها أداة لمواجهة التهرب الضريبي‪.‬‬

‫أهداف البحث‪ :‬يهدف هذا البحث إلى‪:‬‬

‫‪-‬محاولة تسليط الضوء على ظاهرة التهرب الضريبي ومدى تأثرها بالتطورات اإلقتصادية و‬
‫اإلجتماعية و المالية‪،‬إبراز األجهزة القائمة على مواجهة ظاهرة التهرب الضريبي‪،‬التعرف على‬
‫معوقات الرقابة الجبائية والتي تعمل على الحد من كفائتها وقدرتها على مواجهةالتهرب‬
‫الضريبي‪.‬‬

‫أسباب اختيار الموضوع‪:‬‬

‫‪-‬الميول الشخصي للتعرف على الضريبة‪،‬ومعرفة جريمة التهرب الضريبي وازالة الغموض عنه‬
‫نظرة المجتمع إلى الرقابة الجبائية خاصة والضريبة عامة‪.‬‬

‫‪-‬التساؤل عن أسباب لجوء المكلفين بالضريبة إلى التهرب الضريبي‪،‬محاولة الكشف عن الطرق‬
‫المتبعة من قبل مديرية الضرائب لمواجهة التهرب الضريبي ومحاولة الحد منه‪.‬‬

‫‌ب‬
 ‫مقدمة‬

‫المنهج المتبع‪:‬‬

‫‪ -‬إن معالجة هذا الموضوع تطلبت اإلعتماد على المنهج التاريخي لدراسة هذه الحالة وكيف تم‬
‫تطويرها وتفشيها في المجتمع‪،‬وباإلعتماد على المنهج الوصفي وذلك من خالل تعريف الظاهرة‬
‫وأسبابها وكيفية مكافحتها‪.‬‬

‫الصعوبات‪:‬‬

‫‪-‬إن صعوبات البحث تكمن في قلة المراجع‪،‬عدم تقديم إدارة الضرائب للمعلومات الكافية‬
‫محتجة في ذلك بالسرية‪.‬‬

‫ولمعالجة اإلشكالية المطروحة واإلجابة على التساؤالت الفرعية‪ ،‬أرتأيت أن أقسم دراستي حسب‬
‫الخطة التالية‪ :‬باإلعتماد على فصليين‪،‬في كل فصل ثالثة مباحث كالتالي‪:‬‬

‫الفصل األول‪:‬ماهية جريمة التهرب الضريبي‬

‫المبحث األول‪:‬تحديد مفهوم الضريبة‪.‬‬

‫المبحث الثاني‪:‬ماهية جريمة التهرب الضريبي‪.‬‬

‫المبحث الثالث‪:‬أساليب التهرب الضريبي واآلثار المترتبة عنه‪.‬‬

‫الفصل الثاني‪:‬طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬

‫المبحث األول‪:‬طرق الوقاية والعقوبات المترتبة عن جريمة التهرب الضريبي‪.‬‬

‫المبحث الثاني‪:‬الوسائل القانونية‪.‬‬

‫المبحث الثالث‪:‬الوسائل اإلجرائية‪.‬‬

‫‌ج‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫مقدمة الفصل األول‪ :‬ماهي جريمة التهرب الضريبي‪.‬‬

‫منذ أن وجد اإلنسان في شكل مجتمعات وتجمعات وجدت معه الضريبة‪ ،‬فنظام الضريبة‬
‫نظام قديم قدم اإلنسان وقد مثلت الضريبة خالل مراحل طويلة أساس الدراسات المالية وال يرجع‬
‫ذلك لكونها تعد مصد ار رئيسيا من مصادر اإليرادات العامة فقط ولكن ألهمية الدور البارز‬
‫الذي تلعبه في ت وجيه النشاطات االقتصادية في المجتمعات المعاصرة‪ ،‬فالضريبة في وقتنا‬
‫الحاضر ال يمكن أن تستقطع دون أن تثير انعكاسات أو نتائج على االستهالك واالدخار‬
‫واإلنتاج واالستثمار وهذا التأثير يختلف باختالف التكوين السياسي للدولة وطبيعة النظام‬
‫االقتصادي السائد وجدير بالذكر أن اعتماد الدولة على الضريبة في العصر الحديث يكاد أن‬
‫يكون اعتمادا كليا وال نستثني من ذلك إال بعض الدول ذات الكثافة السكانية البسيطة والتي‬
‫تتميز بثروات طبيعية تغنيها عن فرض الضرائب كدول الخليج العربي المنتجة للبترول مثال‬
‫وللتخلص من عبء الضريبة يلجأ المكلف إلى طرق عديدة منها التهرب من دفع الضريبة وهو‬
‫ما يسمى بالتهرب الضريبي لذلك تعرضنا في هذا الفصل األول إلى‪:‬‬

‫المبحث األول‪ :‬تحديد مفهوم الضريبة‪.‬‬

‫المبحث الثاني‪ :‬ماهية جريمة التهرب الضريبي‪.‬‬

‫المبحث الثالث‪ :‬أساليب التهرب الضريبي واآلثار المترتبة عليه‪.‬‬

‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫خاتمة الفصل األول‬

‫من خالل ما سبق يتعين لنا أن الضريبة مورد هام تعتمد عليه الدولة أساسا في تغطية‬
‫النفقات العمومية ووسيلة من وسائل السياسة االقتصادية للحكومات المتعاقبة‪.‬‬

‫ويعتبر التهرب الضريبي من الظواهر التي تعاني منها أغلب الدول في العالم ورغم عدم‬
‫تمكين الم ؤلفين والشراح على تحديد معنى للتهرب الضريبي‪،‬فإن السلطات الجبائية تعمل دوما‬
‫على إيجاد اإلطار القانوني لسد الطريق أمام هذه الظاهرة ‪،‬ألنها تأخذ في الواقع أشكاال معينة‬
‫يقترفها المكلف للتملص من الضريبة كليا أو جزئيا‪،‬حيث قد يتحايل مع القانون ليستفيد من‬
‫الثغرات ا لموجودة فيه أوقد يوجه أمواله في قطاعات تكون معفاة من الضريبة أو خاضعة‬
‫لضرائب أقل‪.‬‬

‫لذا فقد أولتها التشريعات الحديثة أهمية كبرى وسخرت لها إمكانيات مادية وبشرية لتقديرها‬
‫و جبايتها‪ ،‬ومحاولة الحد من ظاهرة التهرب‪ ،‬هذه الظاهرة التي تهدد سياسات الدولة االقتصادية‬
‫لذا وجب التفكير في الوسائل الكفيلة للحد منها‪ .‬ومن واجب الدولة مجابهة مثل هذه الظواهر‬
‫مجابهة ردعية تمتد من مجرد المراقبة وتطبيق العقوبات وهي ملزمة أمام القانون للحد من‬
‫الظاهرة بواسطة طرق سلمية لتضمن بها على األقل مكلفا نزيها بدفع التزامات بمحض إرادته‬
‫وبوعي منه بالمكاسب التي تدرها عليه الضرائب‪.‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫المبحث األول‪ :‬تحديد مفهوم الضريبة‬

‫تعتبر الضرائب أحد المصادر الرئيسية إليرادات الدولة التي تستخدمها في اإلنفاق على‬
‫الخدمات لتحقيق الرفاهية وتقدم المجتمع‪،‬إلى جانب أن الدولة تتمتع بسلطة السيادة والتوجيه‬
‫واإلشراف فهي تسعى من خالل فرض الضريبة إلى تحقيق الموارد المالية الالزمة وتشجيع‬
‫الصناعات ال محلية وخلق القاعدة اإلقتصادية والصناعية واإلنتاجية واالستهالكية التي تتالءم‬
‫مع السياسة المالية العامة للدولة‪.‬لذلك في هذا المبحث سنتعرض إلى‪:‬المطلب األول‪ :‬تعريف‬
‫الضريبة وخصائصها‪،‬المطلب الثاني‪ :‬قواعد الضريبة وأهدافها العامة‪،‬المطلب الثالث‪:‬أنواع‬
‫الضرائب وأهدافها والتنظيم الفني لها‪.‬‬

‫المطلب األول‪ :‬تعريف الضريبة وخصائصها‬

‫تعددت التعريفات الخاصة بالضريبة واختلفت وان كان اختالفها من حيث الشكل وطريقة‬
‫التعبير إال أن مجملها توحد في المضمون والفك رة التي تدور في فلكها الضريبة ‪.‬‬

‫الفرع األول‪ :‬تعريف الضريبة‬

‫يكتسي تعريف الضريبة أهمية بالغة وذلك لتميزها عن اإليرادات األخرى التي تتشابه معها‬
‫في بعض الخصائص وقد حاول الكثير من علماء المالية تعريف الضريبة فجاءت أغلب‬
‫تعاريفهم متشابهة نذكر منها اآلتي‪:‬عيسى مصطفى حسنى‪":‬الض رائب هي المورد المالي العام‬
‫‪1‬‬
‫الذي تقتطعه الدولة من األشخاص جب ار بغرض استخدامه لتحقيق أهد اف عامة‪".‬‬

‫وكذلك عرفه الفرنسي جيز والذي يعتبر أول تعريف حديث للضريبة على أنها "استقطاع‬
‫‪2‬‬
‫نقدي تفرضه السلطة على األفراد بطريقة نهائية وبال مقابل بقصد تغطية األعباء العامة‪.‬‬

‫صالح الرولي ‪ ":‬ويمكن أن تعرف الضريبة على أساس أنها اقتطاع مبلغ مالي يلزم األفراد بشكل‬
‫‪3‬‬
‫إجباري دفعه للسلطات العامة بدون مقابل وفقا لقواعد مقررة من أجل تغطية أعباء الدولة‪".‬‬

‫‪ -1‬عيسى مصطفى حسني‪ :‬المالية العامة معهد العلوم القانونية واإلدارية ‪ ،‬ديوان المطبوعات الجامعية‪ ،‬دون‬
‫ط‪،‬الجزائر‪،‬سنة‪ ،8991‬ص‪.27‬‬
‫‪ -2‬خالد شحادة الخطيب‪ ،‬أحمد زهير شامية‪:‬أسس المالية العامة ‪ ،‬دار وائل‪،‬دون ط‪،‬عمان‪ ،‬سنة‪ ،7002‬ص‪. 842‬‬
‫‪ -3‬صالح الرولي‪:‬اقتصاديات المالية العامة ‪ ،‬ديوان المطبوعات الجامعية‪،‬دون ط‪ ،‬الجزائر‪،‬سنة ‪ ،8917‬ص‪. 84‬‬
‫‪5‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫محمد جمال ذنيبان عرفها بأنها ‪":‬مبلغ من المال تعرضه الدولة على المكلفين مساهمة‬
‫منهم في تغطية نفقاتها العامة بصفة نهائية ودون أن يعود عليهم بالنفع الخاص مقابل دفع‬
‫‪1‬‬
‫الضريبة باعتبارهم أعضاء متضامنين في الدولة التي تهدف إلى تقديم الخدمات العامة‪".‬‬

‫عرفها محمد عباس محرزي ‪ ":‬اقتطاع نقدي دون مقابل منجز لفائدة الجماعات اإلقليمية‬
‫‪2‬‬
‫(الدولة وجماعاتها المحلية) أو لصالح الهيئات العمومية اإلقليمية‪".‬‬

‫تعريف عبد المطلب عبد الحميد‪":‬ونالحظ أن مع تطور دور الدولة في النشاط االقتصادي‬
‫وتقدم نظريات المالية العامة أدى إلى تعدد مجال الضريبة وتنوع أساليبها وتعود استخداماتها‬
‫لتحقق إلى جانب وظيفتها التمويلية أهدافا أخرى اقتصادية واجتماعية وسياسية وقد أدى‬
‫اكتشاف هذه الطاقات الكامنة ب استخدام السياسة الضريبية إلى زيادة االهتمام بالضرائب لتحديد‬
‫‪3‬‬
‫خصائصها‪".‬‬

‫الفرع الثاني‪ :‬خصائص الضريبة‬

‫انطالقا من مجمل التعاريف المقدمة يمكن تحديد خصائص الضريبة فيما يلي‪:‬‬

‫‪.1‬الضريبة فريضة نقدية‪:‬‬

‫عادل أحمد حشيش‪ ":‬في الغالب تدفع الضريبة في العصر الحديث في صورة نقدية تماشيا‬
‫مع مقتضيات النظام االقتصادي ككل بالنظر إلى أن كل المعامالت أصبحت تقوم على‬
‫استخدام النقود سواء في القطاعات العامة أو الخاصة وما دامت النفقات العامة تتم في صورة‬
‫‪4‬‬
‫نقدية فإن اإليرادات العامة بما فيها الضرائب البد أن تحصل كذلك بالنقود‪".‬‬

‫محمد الصغير بعلي‪":‬حيث أصبح نظام الضرائب العينية ال يتالءم واالحتياجات االقتصادية‬
‫‪5‬‬
‫الضخمة للدولة الحديثة‪".‬‬

‫‪ - 1‬محمد جمال ذنيبان‪:‬المالية العامة والتشريع المالي ‪ ،‬دار الثقافة‪ ،‬دون ط‪،‬عمان‪ ،‬سنة‪ ،7002‬ص‪. 878‬‬
‫‪ - 2‬محمد عباس محرزي‪ :‬اقتصاديات الجباية والضرائب ‪ ،‬دار هومة‪،‬ط‪ ، 4‬الجزائر‪ ،‬سنة‪ ،7001‬ص‪.82‬‬
‫‪ - 3‬عبد المطلب عبد الحميد ‪:‬اقتصاديات المالية العامة ‪ ،‬الدار الجامعية ‪،‬دون ط‪،‬القاهرة‪ ،‬سنة‪ ،7004‬ص‪.772‬‬
‫‪ -4‬عادل أحمد حشيش‪ :‬أساسيات المالية العامة ‪ ،‬دار النهضة العربية‪،‬دون ط‪ ،‬لبنان‪،‬سنة‪ ،8997‬ص‪. 828‬‬
‫‪ -5‬محمد الصغير بعلي‪ ،‬يسري أبو العال‪ :‬المالية العامة‪ ،‬دار العلوم‪،‬دون ط‪ ،‬عنابة‪،‬سنة‪ ،7002‬ص‪.19‬‬
‫‪6‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫إذا كان هذا هو الوضع الشائع في ذلك الوقت تماشيا مع طبيعة االقتصاديات والمبادالت‬
‫العينية وعدم انتشار النقود فإن الوضع قد اختلف تماما في العصور الحديثة حيث أصبحت‬
‫النقود وسيلة وأداة التعامل األساسية األكثر شيوعا وسيط رة مما تستوجب بطبيعة الحال أن تدفع‬
‫الضرائب في شكل نقدي باعتبار أن كافة المعامالت سواء في القطاع العام أو الخاص تتم‬
‫‪1‬‬
‫بصورة نقدية‪.‬‬

‫‪.2‬الضريبة فريضة إلزامية‪:‬‬

‫أي أنها ليست تبرعا اختياريا يترك أمر المساهمة فيه إلى اختيار األفراد أو األشخاص‬
‫المفروضة عليهم بل تدفع جب ار باعتبارها عمال من السيادة التي تتمتع بها الدولة وباعتبارها‬
‫تعبي ار عن سيادة الدولة فإن هذه األخيرة تستعمل بوضع نظامها القانوني دون أن يكون ذلك‬
‫محال لإلنفاق أو التفاوض مع األفراد فاألفراد ملزمون بدفع الضرائب سواء قبلوا أو لم يقبلوا‬
‫ويكون للدولة في حالة امتناع األفراد عن أدائها حق اللجوء إلى التنفيذ الجبري للحصول على‬
‫‪2‬‬
‫مقدار الضريبة كما أنها تتمتع بامتياز على أموال المدنيين‪.‬‬

‫‪.3‬الضريبة تدفع بصورة نهائية‬

‫إن األفراد يدفعون الضريبة إلى الدولة بصورة نهائية بمعنى أن الدولة ال تلتزم برد قيمتها‬
‫لهم أو تعويضهم إياها وبذلك تختلف الضريبة عن الغرض العام التي تلتزم الدولة برده إلى‬
‫‪3‬‬
‫المكتتبين فيه كما تلتزم بدفع فوائد عن مبلغه‪.‬‬

‫‪.4‬الضريبة تدفع بدون مقابل‪:‬‬

‫يقوم المكلف بدفع الضريبة دون أن يحصل على نفع خاص من جانب الدولة وان كان‬
‫هذا ال ينفي أن الفرد ينتفع بالخدمات التي تقدمها الدولة بواسطة الم رافق العامة المختلفة‬
‫باعتباره فردا في الجماعة وليس باعتبا ره مموال للضرائب ويترتب على هذه الخاصية أنه ال‬
‫يجوز وال يمكن النظر إلى مدى انتفاع الفرد بالخدمات العامة لتقدير مقدار الضريبة التي يتعين‬

‫‪ -1‬محمد الصغير بعلي‪ :‬مرجع سابق‪،‬ص‪. 90‬‬

‫‪ -2‬منصور ميالد يونس‪ :‬مبادئ المالية العامة ‪ ،‬منشورات الجامعة المفتوحة ‪ ،‬دون ط‪،‬األردن‪ ،‬سنة‪ ،8994‬ص‪. 802‬‬
‫‪ -3‬محمد عباس محرزي‪ :‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪. 82‬‬
‫‪7‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫عليه دفعها بل ينظر إلى مدى قد رة الفرد على تحمل األعباء العامة لتقدير مبلغ الضريبة حيث‬
‫يتعين على الفرد باعتباره عضوا في مجتمع سياسي منتظم هو الدولة أن تساهم بالتضامن مع‬
‫غيره من األفراد في تحمل األعباء العامة عن طريق دفع الضرائب إلى الدولة وأن تكون‬
‫‪1‬‬
‫المساهمة حسب قدرته بالنسبة إلى غيره من األفراد‪.‬‬

‫‪ .5‬الضريبة تهدف إلى تحقيق النفع العام‪:‬‬

‫عرفت الضريبة في بادئ األمر كوسيلة لتوفير األموال الالزمة لتغطية النفقات العامة ولقد‬
‫‪2‬‬
‫ظل الشراح حتى وقت قريب ال يرون للضريبة من هدف سوى هذا الهدف المالي‪،‬‬
‫فاالقتصاديون الكالسيكيون وجدوا في ع بارة تغطية النفقات العامة التقليدية وحسب رأيهم أنهم‬
‫وجدوا في الضريبة وسيلة لتوفير األموال الالزمة والكافية لتغطية النفقات العامة من دون أن‬
‫‪3‬‬
‫يكون لهذه الوسيلة أي تأثير في األوضاع االقتصادية واالجتماعية‪.‬‬

‫إال أن التحليل االقتصادي الحديث للنقود أنكر مسألة حياد النقود وقد ترتب على ذلك‬
‫إنكار مسألة أخرى وهي حياد الضريبة التي ال يمكنها بأي صورة من الصور حتى ولو لم تكن‬
‫‪4‬‬
‫تهدف إلى ذلك التزام جانب الحياد أو عدم التأثير في البنيان االقتصادي واالجتماعي القائم‪.‬‬

‫المطلب الثاني‪ :‬قواعد الضريبة ومبادئها العامة‬

‫الفرع األول‪ :‬قواعد الضريبة‬

‫يمكن تلخيص أهم القواعد التي تحكم الضريبة فيما يلي ‪:‬‬

‫‪ .1‬قاعدة العدالة‪ :‬يستند هذا المبدأ على ضرورة تساوي جميع رعايا الدولة أمام العبء الضريبي‬
‫ولتأمين المساواة يتوجب على كل عضو من أعضاء المجتمع أن يساهم في التكاليف الضريبية‬
‫كما يحسب مقدرته المالية دون أن يفسح المجال أمام فريق آخر فمبدأ العدالة يقضي إذا بأن‬

‫‪ -1‬عادل أحمد حشيش ‪ :‬أصول الفن المالي لالقتصاد العام ‪ ،‬دار النهضة العربية‪ ،‬دون ط‪ ،‬لبنان‪ ،‬سنة‪ ،8999‬ص‪. 889‬‬
‫‪-2‬حامد عبد المجيد نزار ‪ :‬مبادئ المالية العامة ‪ ،‬مركز اإلسكندرية للكتاب‪ ،‬دون ط‪،‬مصر‪،‬دون تاريخ‪ ،‬ص‪. 878‬‬
‫‪ -3‬فوزي عطوي‪:‬المالية العامة ‪ ،‬منشورات الحلبي الحقوقية‪،‬دون ط‪ ،‬لبنان‪،‬سنة ‪ ،7002‬ص‪.22‬‬
‫‪ -4‬فوزي عطوي‪ :‬االقتصاد السياسي النقود والنظم النقدية ‪ ،‬دار الفكر العربي‪،‬دون ط‪ ،‬لبنان‪ ،‬سنة‪ ،8919‬ص‪. 889‬‬
‫‪8‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫تكون الضريبة عامة وشا ملة بحيث تطال بعبئها جميع األشخاص وكافة األموال وشمول‬
‫‪1‬‬
‫الضريبة يمكن أن يكون شموال شخصيا وشموال ماديا‪.‬‬

‫وقد اتجه علماء المالية في العصر الحديث إلى التخلي عن فك رة الضريبة النسبية‬
‫واالتجاه إلى األخذ بفكرة الضريبة التصاعدية فيتم فرض الضرائب بنسب تتغير بقيمة الوعاء أو‬
‫المادة الخاضعة للضريبة فإذا كانت الدخول محدودة فإن النسبة التي تفرض تكون أقل من تلك‬
‫المعروضة على ذوي الدخول المرتفعة أي أن سعر الضريبة يتذبذب صعودا وهبوطا بحسب‬
‫‪2‬‬
‫مقدار المادة الخاضعة للضريبة‪.‬‬

‫‪ .2‬قاعدة اليقين‬

‫ويقصد بها أن تكون الضريبة محددة بصورة قاطعة دون أي غموض أو إسهام والهدف‬
‫من ذلك أن يكون المكلف متيقنا بمدى التزامه بأدائها بصورة واضحة ال لبس فيها ومن ثم‬
‫يمكنه أن يعرف مسبقا موقفه الضريبي من حيث الضرائب الملزم بأدائها ومعدلها وكافة األحكام‬
‫‪3‬‬
‫المتعلقة بها وغير ذلك من المسائل التقنية المتعلقة بالضريبة‪.‬‬

‫‪ .3‬قاعدة المالئمة في الدفع‬

‫تهدف هذه القاعدة إلى إرساء نظام جبائي يستند إلى إقامة عالقة تنافرية بين الدولة ودافع‬
‫الضريبة وذلك من خالل تحديد ميعاد الدفع بما يتالءم ويتناسب مع الفترة المالية للمكلف كأن‬
‫يكون مباش رة بعد جني المحصول أو عند المصدر بالنسبة للضريبة على الدخل أو اعتماد نظام‬
‫‪4‬‬
‫التقسيط في الدفع‪.‬‬

‫‪ .4‬قاعدة االقتصاد في النفقات‬

‫بمعنى أن يراعي ضع ف تكاليف اإلجراءات اإلدارية الخاصة بالتحصيل ففي تحقيق‬

‫اإلجراءات وكثرة الموظفين المنوط بهم التقدير والربط والحجز والتحصيل قد يصل إلى حد تزيد‬

‫‪ -1‬مهدي محمد محفوظ‪ :‬علم المالية العامة والتشريع المالي والضريبي‪ ،‬دون ط‪،‬لبنان‪،‬سنة ‪ ، 7002‬ص‪.204‬‬
‫‪ -7‬حسين مصطفى حسني‪ :‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪. 47‬‬
‫‪ -2‬خالد شحادة‪،‬أحمد زهير شامية‪:‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪. 821‬‬
‫‪ -4‬محمد عباس محرزي‪:‬اقتصاديات الجباية و الضرائب‪ ،‬مرجع سابق ‪،‬ص‪.79‬‬

‫‪9‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫فيه قيمة األعباء المالية عن مقدار الضريبة المحصلة‪ ،‬فمن المعروف حديثا أن الضرائب حتى‬
‫يتم تحصيلها تمر بمراحل كثيرة تبد أ باإلقرار المقدم من الممول‪ ،‬ثم فحص هذا اإلقرار‪ ،‬ثم ربط‬
‫‪1‬‬
‫الضريبة نهائيا ثم تبدأ عملية التحصيل وما يتبعها من إجراءات جبرية إذا لزم األمر‪.‬‬

‫الفرع الثاني‪ :‬المبادئ العامة للضريبة‬

‫عملت نظرية المالية العامة في إيجاد نقطة االرتكاز القانونية التي تعطي للدولة الحق في‬
‫فرض الضرائب والتزام المواطنين بأدائها‪ ،‬ويمكن إرجاع هذه المحاوالت إلى تيارين كبيرين كل‬
‫منهما تابع إلى فت رة تاريخية معينة‪ ،‬وأولهما نظرية العقد االجتماعي والمنفعة‪ ،‬وثانيهما نظرية‬
‫‪2‬‬
‫التضامن االجتماعي‪.‬‬

‫‪.1‬نظرية المنفعة والعقد االجتماعي‪:‬‬

‫اعتبر أصحاب ه ذه النظرية عالقة تعاقدية بين الدولة والفرد وفسروا على النحو التالي‬
‫"الفرد يدفع الضريبة ألنه يحصل على شيء بالمقابل فيكون أساس فرض الضريبة عقدا ضمنيا‬
‫بين الفرد والدولة‪ ،‬يتم اإلنفاق على أحكامه بين الدولة واألفراد بواسطة ممثلي الشعب أو السلطة‬
‫التشريعية‪ 3‬ويرجع أنصار هذه النظرية فكرة المنفعة إلى ارتباط المواطن بعقد ضمني أو معنوي‬
‫بينه وبين الدولة يسمى بالعقد االجتماعي وأول من جاء به هو الفيلسوف الفرنسي "جان جاك‬
‫روسو" في القرن الثامن عشر‪ ،‬ويتمثل هذا العقد في قيام المواطنين بالتنازل عن جزء من‬
‫حرياتهم لحماية باقي أفراد المجتمع‪ ،‬كما أنهم بمقتضى عقد مالي يلتزمون بدفع الضرائب مقابل‬
‫‪4‬‬
‫المنافع التي تعود عليهم من نشاط الدولة‪،‬‬

‫نظرية التضامن االجتماعي‪:‬‬

‫اعتبر أصحاب هذه النظرية‪ ،‬الضريبة عبارة عن تضامن الجماعة الخاضعة لسلطة‬
‫سياسية واحدة‪ ،‬وهم ب ذلك يستمدون فكرتهم من التطور التاريخي للضريبة‪ ،‬حيث كانت الضريبة‬
‫عبارة عن تضامن شخصي بين الجماعات السياسية كالقبيلة‪ ،‬ثم أصبحت هبة مالية يدفعها‬

‫‪ -1‬محمد عباس محرزي‪ :‬مرجع سابق‪ ،‬ص ص‪.20-79 ،‬‬

‫‪ -2‬محمد عباس محرزي ‪ :‬المرجع نفسه‪ ،‬ص‪.89‬‬
‫‪ -3‬خالد شحادة الخطيب أحمد زهير شامية‪ :‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪821‬‬
‫‪ -4‬محمد عباس محرزي‪ :‬اقتصاديات المالية العامة ‪ ،‬ديوان المطبوعات الجامعية‪،‬دون ط‪ ،‬الجزائر‪ ،‬سنة‪ ، 7002‬ص‪.814‬‬
‫‪10‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫األفراد إلى الحاكم لمساعدته على تنفيذ بعض المشروع ات كالحروب‪ ،‬ومن ثم حتى أجل تغطية‬
‫بعض النفقات عامة‪ ،‬لتصبح الضريبة مشاركة أو مساعدة‪ ،‬وأخي ار أصبحت الضريبة فريضة‬
‫يدفعها األفراد كواجب اجتماعي تضامني‪ ،‬وبذلك الضريبة هي إحدى الطرائق لتوزيع األعباء‬
‫‪1‬‬
‫العامة التي يتطلبها األفراد‪.‬‬

‫باإلضافة إلى ما ذكرناه‪ ،‬فإن نظرية التضامن االجتماعي مرتبطة بفكرة السيادة التي‬
‫تمارسها الدولة على مواطنيها‪ ،‬ومن ثم التزامهم و إجبارهم على أداء الضريبة‪ ،‬وهذا ما يفسر‬
‫التزام المواطنين األجانب المقيمين في الدولة إقامة عادي ة أو مستم رة‪ ،‬بالمساهمة في أعباء‬
‫والتكاليف العامة ودفع الضريبة المفروضة عليهم‪.‬‬

‫ومن خالل مجمل األفكار التي قمنا بذكرها‪ ،‬يتضح أن هذه النظرية تمثل السند القانوني‬
‫الذي ترتكز عليه الدولة لبسط سلطتها فيما يخص فرض الضريبة على المقيمين على إقليمها‬
‫‪2‬‬
‫من مواطنين وأجانب‪.‬‬

‫المطلب الثالث‪ :‬أنواع الضرائب وأهدافها والتنظيم الفني لها‬

‫الفرع األول‪ :‬أنواع الضرائب‬

‫تنقسم الضرائب إلى عدة أنواع تختلف باختالف الزاوية التي ينظر إليها منها‪:‬‬

‫أوال‪ :‬من حيث تحمل عبء الضريبة‪.‬‬

‫ثانيا‪ :‬من حيث المادة الخاضعة للضريبة‪.‬‬

‫ثالثا‪ :‬من حيث الواقعة المنشئة للضريبة‪.‬‬

‫رابعا‪ :‬من حيث تحديد وعاء الضريبة‪.‬‬

‫‪3‬‬
‫خامسا‪ :‬من حيث السعر‪.‬‬

‫‪ - 1‬خالد شحادة الخطيب‪ ،‬أحمد زهير شامية‪ :‬مرجع سابق‪ ،‬ص ص‪.822-821‬‬
‫‪ -2‬محمد عباس محرزي‪ ،‬اقتصاديات الجباية والضرائب‪ :‬مرجع سابق ص ص‪. 72-77‬‬
‫‪ -3‬حسين مصطفى حسين ‪ :‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪. 41‬‬
‫‪11‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪1‬‬
‫أوال‪ :‬من حيث تحمل عبء الضريبة‬

‫‪ .1‬الضرائب المباشرة‪ :‬هي تلك الضرائب التي تفرض أساسا على الفرد والقطاع العائلي الذين‬
‫يتحملون عبء الضريبة‪.‬‬

‫‪.2‬الضرائب غير المباشرة‪ :‬فهي تفرض على نقطة من النظام ولكنها تتجه إلى االنتقال بالعبء‬
‫أشخاص آخرين يفترض أن يتحملوا العبء الضريبي في النهاية سأوضح ذلك عن طريق التفرقة‬
‫بينهما كما هو موضح في الجدول‪.‬‬
‫‪2‬‬
‫جدول‪ :‬الفرق بين الضرائب المباشرة والضرائب غير المباشرة‬

‫الضرائب غير المباش رة‬ ‫الضرائب المباش رة‬ ‫الجانب‬

‫تكون الضريبة مباشرة إذا كان تكون الضريبة غير مباشرة إذا‬ ‫المعيار القانوني‬
‫تحصيلها بناء على جداول لم يكن تحصيلها بهذه الطريقة‬
‫وانما‬ ‫الضريبي‬ ‫التسمية التي تبين اسم المكلف للتحصيل‬
‫وسعر بمناسبة حدوث واقعة معينة‪.‬‬ ‫الضريبي‬ ‫والوعاء‬
‫الضريبة‪.‬‬

‫تكون الضريبة مباشرة إذا كان تكون الضريبة غير مباشرة إذا‬ ‫المعيار اإلقتصادي‬
‫المكلف بها قانونيا وهو الذي كان المكلف يستطيع نقل عبئها‬
‫يتحمل عبء الضريبة بصفة إلى شخص آخر‪.‬‬
‫نهائية‪.‬‬

‫معيار الثبات واالستقرار تعتبر الضريبة مباشرة إذا ما تكون الضرائب غير مباشرة إذا‬
‫كانت مفروضة على مادة كانت مفروضة على وقائع‬
‫وتصرفات عرضية أي أنها‬ ‫تتميز بالثبات واالستقرار ‪.‬‬
‫تفرض بمثابة حدوث واقعة ‪.‬‬

‫‪ -1‬محمد البنا‪ :‬اقتصاديات المالية العامة ‪ ،‬الدار الجامعية‪ ،‬دون ط‪ ،‬مصر‪،‬سنة‪ ،7009‬ص‪.810‬‬

‫‪ -2‬محمد عباس محرزي‪:‬اقتصاديات الجباية والضرائب‪،‬مرجع سابق‪،‬ص ص‪12‬إلى‪.12‬‬

‫‪12‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫ثانيا‪ :‬من حيث المادة الخاضعة للضريبة‬

‫‪ .1‬ضرائب على الرؤوس‪:‬‬

‫إن الضرائب على الرؤوس تجعل من الشخص نفسه وعاء للضريبة بغض النظر عما‬
‫يمتلكه من أموال فالوجود اإلنساني هو أساس فرض الضريبة والمادة الخاضعة لها‪ ،‬ويطلق‬
‫على هذا النوع من الضرائب بضرائب األشخاص والتي يلتزم في نطاقها كل فرد من أفراد‬
‫المجتمع أو بعض أفراده بدفع مب لغ معين من المال خالل فترات زمنية مختلفة‪ ،‬وأهم ما تتسم به‬
‫ضريبة الرؤوس أنها ال تعتمد على مقدار ما يكتسبه الممول من دخل أو مقدار ما ينفقه أو‬
‫مقدار ما يدخ ره‪ ،‬بل إنها تعتمد على الوجود اإلنساني نفسه‪.‬‬

‫ونظام ضريبة الرؤوس نظام قديم اعتمدت عليه العديد من الدول في مراحل تطورها األول‬
‫لتمويل نفقاتها سواء على مستوى الحكومات المحلية أو الحكومات المركزية‪ ،‬ولكن مع ارتقاء‬
‫المجتمعات وتطورها تم التخلي عن هذه الضرائب جزئيا وبدأ االهتمام بتزايد الضرائب على‬
‫‪1‬‬
‫األموال‪.‬‬

‫‪.1‬الضرائب على األموال‪:‬‬

‫فهي المرحلة األخي رة لتطور الضرائب في الوقت الحاضر وهنا تنصب الضريبة على ما‬
‫يملكه الفرد من أموال داخل المجتمع ممثلة في رأسماله أو دخله وأخذت في ذلك أشكاال عديدة‬
‫من حيث تحديد الوعاء الخاضع للضريبة والواقعة المنشأة له‪ 2،‬فهي الضريبة التي تفرض على‬
‫المال ذاته أ و ما يطلق عليه ضريبة رأس المال حيث تصيب العقارات بحد ذاتها وليس إيراداتها‬
‫واألموال بذاتها وليس ناتجها‪ ،‬وهذه األموال تأخذ في الحياة االقتصادية أكثر من شكل‪ ،‬فقد‬
‫‪3‬‬
‫يكون هذا المال على شكل أراضي وعقارات وأصول مختلفة كاآلالت والسيارات و‪...‬إلخ‪.‬‬

‫‪ -1‬سعيد عبد العزيز عثمان‪ ،‬شكري رجب الحشماوي‪:‬اقتصاديات الضرائب ‪ ،‬الدار الجامعية‪،‬دون ط‪ ،‬اإلسكندرية‪ ،‬سنة‪، 7001‬‬
‫ص‪.12‬‬
‫‪ -2‬حسين مصطفى حسين ‪ :‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪. 17‬‬
‫‪ -3‬خالد شحادة الخطيب‪ ،‬أحمد زهير شامية‪ :‬مرجع سابق‪ ،‬ص ص ‪. 812-814‬‬
‫‪13‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫ثالثا‪ :‬من حيث الواقعة المنشأة للضريبة‬

‫‪.1‬واقعة تملك رأس المال‪:‬‬

‫بمعنى انتقال رأس المال من شخص آلخر يترتب عنه تكليف ضريبي ‪،‬فمثال انتقال المال‬
‫‪1‬‬
‫من المالك إلى الوارث يجعل هذا األخير خاضع للضريبة على رأس المال‪.‬‬

‫‪.2‬واقعة اإلنتاج‪:‬‬

‫وتفرض على المنتجات الطبيعية أو الصناعية ويطلق عليها(رسوم اإلنتاج)وقد تفرض في‬
‫أي مرحلة من مراحل التصنيع أو اإلنتاج حيث يقوم بدفعها المنتج ويضيف قيمة الضريبة إلى‬
‫‪2‬‬
‫سعر بيع الوحدة للمستهلك‪.‬‬

‫‪.3‬واقعة االستهالك‪:‬‬

‫تفرض الضريبة هنا على أساس واقعة االستهالك أو إنفاق الفرد لدخله‪،‬وهي ضريبة‬
‫متنوعة ومتعددة‪،‬ويمكن الق ول أن الضرائب على االستهالك تفرض بمناسبة استعمال الفرد لدخله‬
‫‪3‬‬
‫للحصول على السلع والخدمات التي يحتاج إليها‪.‬‬

‫‪.4‬واقعة تحقق الدخل‪:‬‬

‫فيشأ االلتزام بدفع الضريبة بمجرد تحقق الدخل ومعروف أن مصدر الدخل ألي يأتي عن‬
‫طريق سلعة ينتجها أو خدمة يقدمها وبذلك تكون المصادر األساسية للدخل هي‪-:‬العمل ‪-‬رأس‬
‫المال ‪-‬العمل ورأس المال معا‪ ،‬ويتميز الدخل بصفاته الدورية خالل فترة زمنية معينة أصطلح‬
‫على أنها سنة وأن يكون له طابع الدوام النسبي فال يعتبر دخال من وجهة نظر بعض‬
‫‪4‬‬
‫التشريعات ما يكون عارضا كالجزائر مثال‬

‫‪ -1‬خالصي رضا‪:‬النظام الجبائي الجزائري الحديث‪،‬ج‪، 8‬دار هومة‪،‬دون ط‪،‬الجزائر‪،‬سنة‪، 7002‬ص‪.89‬‬

‫‪ -2‬عبد الناصر نور‪،‬نائل حسن عدس‪،‬عليان الشريف‪:‬الضرائب ومحاسبتها‪،‬دار المسيرة‪،‬ط‪،7‬األردن‪،‬سنة‪، 7001‬ص‪.89‬‬
‫‪ -3‬محمد عباس محرزي‪:‬اقتصاديات الجباية والضرائب‪،‬مرجع سابق‪،‬ص‪.888‬‬

‫‪ -4‬محمد عباس محرزي‪:‬اقتصاديات الجباية والضرائب‪،‬المرجع نفسه‪،‬ص‪. 19‬‬

‫‪14‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫رابعا‪ :‬من حيث وعاء الضريبة‬

‫وتنقسم إلى‪:‬‬

‫‪ .1‬ضريبة واحدة‪:‬‬

‫ويقصد بنظام الضريبة الواحدة أن يقتصر األمر على فرض ضريبة واحدة فقط أو أن‬
‫‪1‬‬
‫تفرض ضريبة رئيسية والى جوارها بعض الضرائب األخرى قليلة األهمية‪.‬‬

‫‪.2‬ضرائب متعددة‪:‬‬

‫في نظام الضرائب المتعددة يتم فرض أكثر من ضريبة أساسية واحدة على أنواع متعددة‬
‫من الدخول واألموال‪ ،‬وكلما زادت حاجة الدولة إلى المال‪ ،‬تزداد أنواع الضرائب المتعددة يتسم‬
‫بالمرونة‪ ،‬ويناسب المفهوم العصري للضريبة هذا المفهوم الذي جعل الضريبة تهدف إلى تحقيق‬
‫‪2‬‬
‫مجموعة من األهداف المتنوعة والمتغي رة‪.‬‬

‫خامسا‪ :‬من حيث السعر‬

‫‪.1‬ضريبة نسبية‪:‬‬

‫ويقصد بها النسبة المئوية الثابتة لالقتطاع الذي يفرض على المادة الخاضعة للضريبة وال‬
‫تتغير بتغير قيمتها‪ ،‬وخير مثال على ذلك الضريبة على أرباح الشركات في الجزائر أين تفرض‬
‫كل منهابمعدل ثابت يقدر ب ‪ % 2‬وال يتغير المعدل بتغير قيمة المادة الخاضعة للضريبة‪،‬‬
‫وتزداد الحصيلة الضريبية في الضريبة النسبية بنفس الزيادة في قيمة المادة الخاضعة لها‪.‬‬

‫‪ -1‬حسين مصطفى حسين‪:‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪. 17‬‬

‫‪ -7‬خالد شحادة الخطيب‪ ،‬أحمد زهير شامية‪ :‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪. 812‬‬

‫‪15‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪.2‬الضريبة التصاعدية‪:‬ويقصد بها فرض معدالت مختلفة باختالف قيمة المادة الخاضعة لها‬
‫والعكس صحيح أي تزداد الحصيلة الضريبية التصاعدية بنسبة أكبر من زيادة قيمة المادة‬
‫‪1‬‬
‫الخاضعة لها‪.‬‬

‫المطلب الثاني‪ :‬أهداف الضريبة‬

‫تفرض الضريبة على األفراد من أجل تحقيق أهداف معينة من بين هذه األهداف نذكر‪:‬‬

‫‪.1‬الهدف المالي للضريبة‪:‬‬

‫إن الهدف المالي من أحد األهداف الرئيسية والهامة ألي ضريبة فتأمين إيرادات دائمة‬
‫من مصادر داخلية لخزانة الدولة‪ ،‬أحد غايات السلطات الحكومية‪ ،‬ومن هنا نشأت قاعدة "وفرة‬
‫حصيلة الضرائب" أي اتساع مطرح الضريبة بحيث يكون شامال لجميع األشخاص الطبيعيين‬
‫واالعتباريين مع االقتصاد قدر اإلمكان في نفقات الجباية حيث يكون اإليراد الضريبي مرتفعا‪،‬‬
‫وهذا ما نالحظه في البلدان المتطورة‪ ،‬حيث ترتفع نسبة اإليرادات إلى الناتج القومي اإلجمالي‪،‬‬
‫‪2‬‬
‫فاألمر مرتبط بالواقع بمستوى التطور االقتصادي‪.‬‬

‫‪ .2‬الهدف االجتماعي للضريبة‪:‬‬

‫الذي يتمثل في استخدام الضريبة إلعادة توزيع الدخل الوطني لفائدة الفئات الفقيرة محدودة‬
‫الدخل‪ ،‬على سبيل المثال أن يقرر المشرع الضريبي تخفيف األعباء الضريبية كإعفاء بعض‬
‫المؤسسات والجمعيات التي تقدم خدمات اجتماعية‪ ،‬وقد تساهم الضريبة في المحافظة على‬
‫إمكانية اقتناء بعض السلع ذات االستهالك الواسع بفرض ضرائب منخفضة المعدل‪ ،‬والقضاء‬
‫على بعض السلع كالدخان والكحول وذلك بفرض ضرائب مرتفعة على صنعها وبيعها‪ 3،‬كما‬
‫تساهم في معالجة أزمة السكن وذلك من خالل إعفاء رأس المال المستثمر في هذا القطاع من‬
‫الضرائب لفترة محددة‪.‬‬

‫‪ -1‬محمد عباس محرزي‪ :‬اقتصاديات المالية العامة‪،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.720‬‬

‫‪ -2‬خالد شحادة الخطيب‪ ،‬أحمد زهير شامية‪:‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪. 822 -827‬‬
‫‪ -3‬محمد عباس محرزي‪:‬اقتصاديات الجباية والضرائب‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪. 24‬‬
‫‪16‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪ .3‬األهداف االقتصادية للضريبة‪:‬‬

‫إن األهداف االقتصادية من أهم أهداف الضريبة في عصرنا الحاضر فالضريبة ال‬
‫تستقطع دون أن تثير انعكاسات على االستهالك واإلنتاج واإلدخار واإلستثمار‪ ،‬وتمثل األهداف‬
‫االقتصادية للضريبة فيما يلي‪:‬‬

‫‪ .1.3‬استخدام الضريبة لتشجيع بعض النشاطات اإلنتاجية‪:‬‬

‫لقد لجأ إلى هذا األسلوب الكثير من الحكومات فالبلدان النامية تقوم بتشجيع االستثمار‬
‫الصناعي أو السياحي في بالدها‪ ،‬والبلدان المتطورة ترغب في جذب رأسمال األجنبي لديها‬
‫فتعفي االستثمار المالي األجنبي من الضرائب‪.‬‬

‫‪ .2.3‬استخدام الضريبة لمعالجة الركود االقتصادي‪:‬‬

‫الدورات االقتصادية من رخاء وركود‪ ،‬سمة من سمات النظام االقتصادي المعاصر ومثل‬
‫هذه الدورات لها تأثير سيء على االقتصاد الوطني ولذلك يمكن اللجوء إلى الضريبة أو على‬
‫األقل بعض أنواع من الضرائب لمعالجة فترات الركود واالنكماش‪ ،‬حيث يقل الشراء واالستهالك‬
‫وتتكدس المنتجات‪ ،‬تقوم الحكومات بزيادة القوة الش رائية لدى أفراد الشعب من ذوي الدخول‬
‫المتدنية وذلك بتخفيض معدل الضريبة على الدخل ورفع اإلعفاء الضريبي وزيادة اإلعفاءات‬
‫العائلية‪ ،‬وتخفيض معدالت الض رائب غير المباشرة وخصوصا تلك المتعلقة بالحاجات األساسية‬
‫للمواطنين‪ ،‬وحتى في فترة االزدهار يمكن استخدام الضريبة كوسيلة اقتصادية وذلك بتقليل‬
‫اإلنفاق الحكومي ورفع الضرائب على الدخول وعلى السلع لتخفيض القدرة الش رائية عند األفراد‬
‫‪1‬‬
‫وكبح اإلنفاق الخاص والى محاربة التضخم‪.‬‬

‫‪.3.3‬استخدام الضريبة لمنع التمركز في المشاريع االقتصادية‪:‬‬

‫االتجاه إلى التمركز االقتصادي من سمات هذا العصر وخصوصا في النظم الرأسمالية‪،‬‬
‫وما ظهور الشركات متعددة الجنسيات إال مظهر من مظاهر التمركز االقتصادي‪ ،‬ويمكن‬

‫‪ -1‬محمد عباس محرزي‪:‬اقتصاديات الجباية و الضرائب‪،‬مرجع سابق‪،‬ص‪.22‬‬

‫‪17‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫استخدام الضريبة كوسيلة لمحاربة هذا التمركز‪ ،‬وذلك يتم عن طريق فرض ضرائب خاصة‬
‫تفرض على كل مرحلة من مراحل اإلنتاج في الشركات المتجهة نحو ال تكتل االقتصادي‪.‬‬

‫‪ .4.3‬استخدام الضريبة لتشجيع االستثمار واالدخار‪:‬‬

‫ويتم ذلك عندما تعفى الدولة عائدات سندات التنمية التي تصدرها من أي ضرائب لتشجيع‬
‫شراء مثل هذه السندات أو تخفيض الضريبة على الودائع في صناديق االدخار أو أي استثمار‬
‫‪1‬‬
‫مالي يدعم االقتصاد الوطني‪.‬‬

‫الفرع الثالث‪ :‬التنظيم الفني للضريبة‬

‫أوال‪ :‬الوعاء الضريبي‪:‬‬

‫إن االتجاه الحديث في المالية العامة هو األخذ بعين االعتبار بالظروف الشخصية‬
‫للمكلف بالضريبة عند فرض الضريبة‪،‬وهذا يستدعي التفرقة‪: 2‬‬

‫‪.1‬فالضريبة الحقيقية‪ :‬تفرض على الدخل بغض النظر عن شخصية المكلف بالضريبة أو‬
‫الظروف العائلية أو اإلجتماعية‪.‬‬

‫‪.2‬أما الضريبة الشخصية‪ :‬فهي التي تفرض على الدخل وتأخذ بعين االعتبار المركز‬
‫الشخصي والظروف الشخصية للمكلف بالضريبة‪.‬‬

‫يتمثل وعاء الضريبة في النشاط االقتصادي أو البند الذي تفرض عليه الضريبة وتحصل‬
‫منها فإذا فرضت ضريبة على المرتب اعتبر وعاء الضريبة باعتباره البند الذي فرضت عليه‬
‫الضريبة وأخذت منه عموما لدينا ثالث مجموعات من األوعية هي الدخل‪ ،‬االستهالك والثروة‬
‫وتمثل هذه األنشط ة األساس أو األوعية االقتصادية وتتأثر قيمتها بق اررات األفراد فعلى سبيل‬
‫المثال يتخذ األفراد يوميا العديد من الق اررات والخيارات التي تؤثر على دخولهم من خالل العمل‬
‫أو التوقف عن العمل‪ ،‬كما أن بإمكان الفرد التحكم في توزيع وتخصيص دخولهم بين االدخار‬
‫واالستهالك ألن معظم األفراد يجب أن يدخروا جزءا من دخولهم إلحداث تراكم في ممتلكاتهم‬
‫بل أن إق ارراتهم بشأن مقدار ما ينفقونه على االستهالك يؤثر كذلك على ثرواتهم وممتلكاتهم‪.‬‬

‫‪ -1‬خالد شحادة الخطيب‪ ،‬أحمد زهير شامية‪:‬مرجع سابق ص ص ‪. 821-824‬‬

‫‪ -2‬محمد عباس محرزي‪:‬اقتصاديات الجباية والضرائب‪:‬مرجع سابق‪،‬ص ص‪.844-842‬‬
‫‪18‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫ويعرف الدخل الشخصي بمقدار كل من اإلنفاق السنوي على السلع والخدمات وكذلك‬
‫مدخراته السنوية وعادة ما يعتمد على الدخل كمؤشر جيد على القدرة في دفع الضريبة ‪،‬أما‬
‫الثروة فتتمثل في قيمة المدخرات المتراكمة للشخص واالستثمارات في أي لحظة من الزمن‬
‫وتمثل تدفقات الدخل السنوي من رصيد الثروة المتراكمة في دولة ما العائد السنوي على‬
‫المدخ رات‪ .‬ومن الواضح أن هناك تداخل بين األوعية الثالثة للضريبة ومن ثم يستخدم معظم‬
‫االقتصاديين ذو الوعاء االقتصادي كمقياس لتقييم مدى عدالة النظام الضريبي حيث تقدر نسبة‬
‫‪1‬‬
‫الضرائب إلى الدخل‬

‫ثانيا‪ :‬تقدير الوعاء الضريبي‬

‫‪.1‬التقدير المباشر‪:‬‬

‫‪ .1.1‬التقدير بواسطة المكلف‪:‬‬

‫حسب هذه الطريقة يلتزم المكلف بتقديم إقرار (تصريح) لإلدارة الضريبية عن نتيجة‬
‫أعماله كما هو مثبت في دفاتره ومستنداته وتصطدم هذه الطريقة بإمكانية لجوء الممول لتقليل‬
‫من قيمة المادة الخاضعة للضريبة المصرحة‪ ،‬وبذلك يتهرب جزئيا من الضريبة‪ ،‬وعليه يخضع‬
‫‪2‬‬
‫القانون الضريبي تصريحات الممولين للرقابة اإلدارة الضريبية للتأكد من صحتها‪.‬‬

‫‪ .2.1‬التصريح المقدم من الغير‪:‬‬

‫بموجب هذه الطريقة يلتزم شخص آخر‪ ،‬غير مكلف بالضريبة‪ ،‬بتقديم التصريح إلى إدا رة‬
‫الضرائب‪ .‬ويشترط أن تكون عالقة قانونية بين المكلف بالضريبة وشخص الغير‪ ،‬ومما هو‬
‫واضح أن هذه الطريقة تعد أكثر مالءمة لتحديد المادة الخاضعة للضريبة‪ ،‬خاصة أن الغير‬
‫ليس له مصلحة في إخفاء مقدار الدخل أو التهرب من الضريبة‪ ،‬فصاحب العمل يكون مجب ار‬
‫على تقديم تصريح ومطابق للواقع ليتجنب الجزاءات التي يمكن أن تقع عليه في حالة المخالفة‪،‬‬

‫‪ -1‬محمد البنا‪ :‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪. 81‬‬

‫‪ -2‬حميد بوزيدة‪:‬جباية المؤسسات ‪ ،‬ديوان المطبوعات الجامعية‪،‬دون ط‪ ،‬الجزائر‪،‬سنة‪ ، 7002‬ص‪.28‬‬
‫‪19‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫باإلضافة إلى أن مبلغ الضريبة يخصم من وعائه الضريبي باعتباره أحد بنود التكاليف الواجبة‬
‫‪1‬‬
‫الخصم من الدخل اإلجمالي‪.‬‬

‫‪.7‬التقدير غير المباشر‪:‬‬

‫‪ .1.2‬التقدير بواسطة المظاهر الخارجية‪:‬‬

‫تتمثل هذه الطريقة في اعتماد اإلدارة الضريبية عند تحديد الضريبة على بعض المظاهر‬
‫الخارجية التي تتعلق بالمكلف بالضريبة والتي يكون من السهل على اإلدارة الضريبية تقديرها‪،‬‬
‫على سبيل المثال‪ :‬تقدير دخل المكلف على أساس القيمة اإليجارية لمنزله أو عدد اآلالت‬
‫المستخدم ة وغي ره من المظاهر األخرى‪ ،‬ويبدو واضحا‪ ،‬أن هذه الطريقة تتسم بالبساطة وقلة‬
‫النفقات كما ال تلزم المكلف بالضريبة تقديم أيه وثائق‪ ،‬إال أنها طريقة غير منضبطة بشأن‬
‫تحديد وعاء الضريبة وال تناسب المجتمعات الحديثة والمتقدمة‪ ،‬ولذلك ال يمكن االستناد عليها‬
‫‪2‬‬
‫لتقدير وعاء الضريبة‪.‬‬

‫‪.2.2‬التقدير الجزافي‪:‬‬

‫حسب هذه الطريقة يقدر وعاء الضريبة بطريقة جزافية باالستناد إلى بعض القرائن واألدلة‬
‫التي لها صلة وثيقة بالمادة الخاضعة للضريبة‪ .‬إن القرائن التي يعتمد عليها التقدير الجزافي قد‬
‫يكون قانون‪ ،‬يحددها النظام الضريبي‪ ،‬ويقتصر دور اإلدارة الضريبية على تطبيق تلك القواعد‪،‬‬
‫ومن ذلك تقدير األرباح التجارية للممول بنسبة معينة من رقم األعمال وهذا ما يسمى بالجزاف‬
‫القانوني‪.‬‬

‫أما إذا ترك تقدير الوعاء الضريبي لالتفاق بين الممول واإلدارة الضريبية على رقم معين‬
‫يمثل مقدار دخله فهذا ما يسمى بالجزاف االتفاقي وفي بعض األحيان بالجزاف اإلداري‪ ،‬ويعاب‬
‫‪3‬‬
‫على هذه الطريقة‪ ،‬عدم قيامها على أساس التحديد الدقيق ومن ثم بعدها عن الحقيقة والعدالة‪.‬‬

‫‪ -1‬محمد عباس محرزي‪:‬اقتصاديات الجباية والضرائب‪،‬مرجع سابق‪،‬ص‪.842‬‬

‫‪ -2‬محمد عباس محرزي‪ :‬اقتصاديات الجباية والضرائب‪ ،‬مرجع سابق ص ‪. 842‬‬
‫‪-3‬حميد بوزيدة‪ :‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪.22‬‬
‫‪20‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫المبحث الثاني‪:‬ماهية جريمة التهرب الضريبي‬

‫تعتبر الضريبة وسيلة مالية تستخدمها الدولة لتحقيق أغراضها‪ ،‬فهي انعكاس لألوضاع‬
‫االقتصادية واالجتماعية والسياسية للمجتمع الذي تفرض فيه حيث ترتكز عليها الدولة لسد‬
‫نفقاتها العامة‪،‬غير أنه مع تعدد األنشطة وتطور القطاع الصناعي والتجاري أدى إلى تعدد‬
‫أنواع الضرائب المفروضة وهذا ما نتج عنه ظاهرة خطيرة تسمى التهرب الضريبي التي‬
‫أصبحت تهدد اقتصاديات الدولة المتخلفة بصورة متفاقمة والدول المتقدمة كذلك‪،‬دراستنا لهذا‬
‫المبحث الثاني ستكون كالتالي‪:‬المطلب األول‪:‬مفهوم جريمة التهرب الضريبي‪،‬المطلب‬
‫الثاني‪:‬أنواع وأشكال التهرب الضريبي‪،.‬المطلب الثالث‪:‬جريمة التهرب الضريبي في التشريع‬
‫الجزائري‪.‬‬

‫المطلب األول‪ :‬مفهوم جريمة التهرب الضريبي‬

‫لقد اختلف الباحثون في وضع مفهوم محدد لظاهرة التهرب الضريبي‪ ،‬إذ ليس من السهل‬
‫إعطاء تعريف شامل ودقيق للتهرب الضريبي‪ ،‬وعليه يمكن إعطاء بعض التعاريف التالية‪.‬‬

‫الفرع األول‪:‬تعريف جريمة التهرب الضريبي‬

‫‪-‬يقصد بالتهرب الضريبي ‪ ":‬التخلص من عبء الضريبة كليا أو جزئيا دون مخالفة أو انتهاك‬
‫‪1‬‬
‫القانون"‪.‬‬

‫‪-‬ويعرف أيضا ‪":‬بأنه يسعى الملزم بالضريبة إلى التخ لص منها رغم تحقق الواقعة المنشأة‬
‫للضريبة فيعتمد إلى س لوك احتيالي للتخلص من عبئها‪ ،‬أو أن الملزم يتخلص من دفعها دون‬
‫‪2‬‬
‫ارتكاب أي مخالفة لقانون الضريبة"‪.‬‬

‫‪ -8‬حميدة بوزيدة‪:‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪.29‬‬

‫‪ -7‬محمد عباس محرزي‪ :‬اقتصاديات المالية العامة‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪. 282‬‬
‫‪ -2‬مرسي السيد حجازي‪:‬مبادئ االقتصاد العام ‪،‬الدار الجامعية للطباعة والنشر‪،‬ط‪،7‬االسكندرية‪،‬سنة ‪،7000‬ص‪. 92‬‬

‫‪21‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪-‬ويعرف بأنه‪ ":‬هو لجوء األفراد إلى وسائل غير مشروعة لالمتناع عن دفع الضرائب المقررة‬
‫‪2‬‬
‫عليهم‪ ،‬أي دفعها و لكن بمقدار المحدد قانونا‪".‬‬

‫‪-‬ويعرف أيضا‪ ":‬هو تهرب الممول من الضريبة المفروضة عليه وذلك عن طريق الغش‬
‫ومخالفة القانون وقد يحدث التهرب وقت تحديد وعاء الضريبة وذلك عن طريق إخفاء الممول‬
‫‪1‬‬
‫لبعض المادة الخاضعة للضريبة أو بتقديم إقرار غير صحيح‪".‬‬

‫‪-‬تعريف جامع أحمد‪":‬هو تخلص الفرد من دفع الضريبة دون إرتكاب أية مخالفة لنصوص‬
‫‪2‬‬
‫التشريع الضريبي‪".‬‬

‫‪ -‬تعريف‪ ":Margairaze André‬التهرب الضريبي هو محاولة التملص من الضريبة في حدود‬

‫‪3‬‬
‫القانون‪".‬‬

‫‪-‬تعريف‪ ":Delahaye Thomas‬التهرب الضريبي هوأن يسعى المكلف من دفع الضريبة دون‬
‫‪4‬‬
‫إرتكاب أية مخالفة لنصوص التشريع الضريبي‪".‬‬

‫‪-‬تعريف‪ ":Cartou Louis‬التهرب الضريبي على أنه‪":‬هي مجموعة العمليات التي يقوم بها‬
‫المكلف من أجل وضع مادته الخاضعة للضريبة في متناول النظام الجبائي الذي يمنحه أحسن‬
‫‪5‬‬
‫وأكثر امتيازات سواء في داخل الدولة أو خارجها‪".‬‬

‫‪-‬ويمكن إعطاء تع ريف شامل للتهرب الضريبي علي زغدود‪":‬تلك المخالفات القانونية المتمثلة‬
‫في عدم االمتثال للتشريع الضريبي أو الثغرات الموجودة في القانون من أجل التخلص من أداء‬

‫‪ -1‬عطية عبد الواحد‪ :‬مبادئ واقتصاديات المالية العامة ‪،‬دار النهضة العربية‪،‬دون ط‪،‬مصر‪،‬سنة‪،7002‬ص‪429‬‬

‫‪ -2‬جامع أحمد‪:‬علم المالية (فن المالية العامة)‪،‬ج‪،8‬دار النشر ال عربية‪،‬ط‪ ،7‬القاهرة‪،‬سنة‪،8922‬ص‪.744‬‬

‫‪3-‬‬ ‫‪MargairazAndré Lla fraude fiscales et ses succédanées,Comment on échappe à‬‬

‫‪l’impot,édition Blonay,suisse,1988,P33.‬‬

‫‪4 - DelahayeThomas :LeChoixdelaVoie moins imposée, édition Bruylant, BRUXELLES , 1977,‬‬

‫‪P25.‬‬
‫‪5 - CartouLouis :DroitFiscal international et européen,2édition,Précis Dalloz ,Paris,1991,P259.‬‬

‫‪2‬و‪4‬و‪ 2‬نقال عن عوادي مصطفى‪،‬رحال نصر‪:‬مرجع سابق‪،‬ص ص ص‪. 80-9-9‬‬

‫‪22‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫الواجب الضريبي بجمي ع الوسائل واألشكال سواء تعلق األمر بالعمليات المحاسبية أو الحركات‬
‫المادية‪ ،‬وذلك بكل أو بجزء من المبلغ الواجب الدفع للخزينة العمومية والذي تستعمله الدولة في‬
‫‪1‬‬
‫تغطية نفقاتها"‪.‬‬

‫ومن خالل مفهومي الشخصي إرتأيت أن للتهرب الضريبي مجموعة من الركائز وهي كالتالي‪:‬‬

‫‪-‬التهرب الضريبي هو االمتناع الكلي أو الجزئي من دفع الضرائب المستحقة‪.‬‬

‫‪-‬أن التهرب الضريبي هو تفادي المكلف من الوقوع في ثغرات القانون الجبائي‪.‬‬

‫‪ -‬فالتهرب الضريبي هو استعمال المكلف لطرق احتيالية وتدليسية من أجل االمتناع عن سداد‬
‫الضريبة المفروضة عليه‪.‬‬

‫الفرع الثاني‪ :‬الفرق بين التهرب الضريبي والغش الضريبي‬

‫نميز بين التهرب الضريبي والغش الضريبي من خالل‪:‬‬

‫‪ ‬التهرب الضريبي تكون فيه إرادة المكلف متجهة نحو تحقيق العبء الضريبي إال أنه يسلك‬
‫في سبيل ذلك سبال مشروعة‪ ،2‬فالمكلف هنا يمارس حقا من حقوقه القانونية واالقتصادية ليحقق‬
‫هدفا مشروعا بالنسبة له‪ ،‬وبالتالي فال يوقع عليه أي عقوبة أو جزاء‪ ،‬فالتهرب الضريبي بهذه‬
‫الصورة يتوفر فيه العنصر المعنوي (سوء النية) دون العنصر المادي (الحيل التدليسية)‪.‬‬
‫‪ ‬أما الغش الضريبي فتتجه فيه إراد ة المكلف نحو تحقيق أو إسقاط العبء الضريبي ولكنه‬
‫يسلك في سبيل تحقيق ذلك طرق غير مشروعة تصل إلى حد التدليس واالحتيال‪ ،‬فالغش‬
‫الضريبي بهذه الصورة يتوفر فيه العنصر المعنوي والعنصر المادي‪ ،‬ولذلك يتعين عدم الخلط‬
‫بين التهرب الضريبي والغش الضريبي‪ ،‬فاألول يمثل العام والثاني الخاص‪ ،‬فالغش الضريبي‬
‫‪3‬‬
‫يمثل حالة خاصة من حالة التهرب الضريبي عن طريق انتهاك القانون‪.‬‬

‫‪ -1‬علي زغدود‪:‬المالية العامة ‪،‬ديوان المطبوعات الجامعية‪،‬دون ط‪،‬الجزائر‪،‬سنة‪،7002‬ص ص‪. 780-709‬‬

‫‪ -2‬عوادي مصطفى‪،‬رحال نصر‪:‬مرجع سابق‪،‬ص‪.82‬‬
‫‪ -3‬سوزي عدلي ناشد‪:‬أساسيات المالية العامة ‪ ،‬منشورات الحلبي الحقوقية‪،‬دون ط‪ ،‬لبنان‪ ،‬سنة‪ ،7001‬ص‪. 709‬‬

‫‪23‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫الفرع الثالث‪:‬أسباب التهرب الضريبي‬

‫هناك عدة أسباب تؤدي إلى التهرب الضريبي وتنقسم هذه األسباب إلى نوعين األسباب‬
‫المباشرة واألسباب غير المباش رة وتتمثل فيمايلي‪:‬‬
‫‪1‬‬
‫أوال‪:‬األسباب المباشرة‬

‫تتلخص األسباب المباشرة فيمايلي‪:‬‬

‫‪-1‬األسباب التشريعية‪ :‬لقد زادت في تعقد القواعد التشريعية للنظام الضريبي من احتماالت‬
‫التهرب الضريبي سواء في تقدير الوعاء أو في حساب قيمة الضريبة أو التخفيضات‪،‬من أخطر‬
‫الوسائل التي يلجأ إليها الموظف هي الرشوة التي تظهر أساسا الجانب السلبي له أي عدم وجود‬
‫‪2‬‬
‫وعي مهني من ناحية الكفاءة‪،‬تعقد وعدم إستقرار التشريعات الجبائية‬

‫‪-2‬اإلمكانيات المادية‪ :‬نقص الوسائل المادية حيث أن جميع المؤسسات والقطاعات قد استفادت‬
‫من مشاريع عمرانية تعكس الواقع إال أن القطاع الجبائي لم يتحصل على أي إصالح كونه‬
‫‪3‬‬
‫يزاول عمله في منشآت موروثة من قبل االستعمار‪.‬‬

‫‪ -3‬اإلجراءات اإلدارية‪ :‬تعتبر كإجراءات روتينية معقدة تتسبب في خلق الكراهية اتجاه‬
‫الضرائب وما يمثلها من أجه زة وأعوان إداريين ‪،‬ويبقى على اإلدارة الجبائية استعمال كل‬
‫فيمايلي‪ :‬ـ‬ ‫اإلجراءات الالزمة لتفادي ذلك وتتمثل هذه اإلجراءات‬

‫‪-‬صعوبة تقدير الوعاء الضريبي‪-.‬عدم المساواة في تطبيق اإلجراءات‪.‬‬

‫‪-‬تعقد اإلجراءات الخاصة بتحصيل الضريبة‪.‬‬

‫‪4‬‬
‫‪-‬ضعف التوعية الجبائية‪.‬‬

‫‪ -1‬محمد عباس محرزي‪:‬اقتصاديات الجباية والضرائب‪،‬مرجع سابق‪،‬ص‪. 20‬‬

‫‪ -2‬عوادي مصطفى ‪،‬رحال نصر‪:‬مرجع سابق‪،‬ص‪. 21‬‬
‫‪ -3‬البطريق يونس أحمد‪،‬حامد عبد المجيد دراز‪،‬محمد أحمد عبد اهلل ‪ :‬مبادئ المالية العامة ‪،‬دار شباب الجامعة‪ ،‬دون ط‪،‬‬
‫اإلسكندرية‪،‬سنة ‪ ،8921‬ص‪.810‬‬
‫‪ -4‬عواضة حسن‪:‬المالية العامة ‪،‬دار النهضة العربية‪،‬دون ط‪،‬بيروت‪،‬سنة‪،8922‬ص‪. 402‬‬
‫‪24‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪1‬‬
‫ثانيا‪:‬األسباب غير المباشرة‬

‫نذكر منها مايلي‪:‬‬

‫‪-1‬األسباب النفسية‪:‬سنتطرق من خالل األمثلة التالية إلى األسباب النفسية‪:‬‬

‫مثال‪ :1‬الضريبة أداة إلغتصاب و إفتقار الشعوب يرجع هذا التفكير إلى األسباب التاريخية‬
‫ورثتها الشعوب عن اإلستعمار فكان اإلستعمار الفرنسي في الجزائر يستعمل الضريبة كوسيلة‬
‫لمصادرة ونهب أموال األفراد مما انعكس سلبا على المجتمع اتجاه فرض الضريبة"اقتطاع مالي‬
‫دون مقابل" بل وهذا ما أدى إلى إحساسهم بأن الضريبة تحد من حريتهم ويذهب البعض إلى‬
‫اعتقادهم في عدم عدالتها‪.‬‬

‫مثال‪ :2‬شركة ذات مسؤولية محدودة والثانية شركة تضامن نجد أن األولى تدفع ضريبة على‬
‫أرباح الشركات والباقي يقسم على الشركاء والذين يكونون مكلفين بدفع ضريبة على الدخل‬
‫اإلجمالي أيضا مجبرون على دفع الض ريبتين معا‪،‬أما الثانية فاألرباح تقسم بين الشركاء وكل‬
‫شريك ملزم بدفع ضريبة واحدة هي الضريبة على الدخل اإلجمالي بالمقارنة نجد أن الحالة‬
‫األولى يحس المكلف بعدم وجود العدالة الضريبية وبالتالي فهو يلجأ إلى محاولة التهرب من‬
‫إحداهما‪.‬‬

‫عبد المنعم فوزي‪":‬كلما زاد الوعي المالي ضعف الباعث عن التهرب‪،‬وبالعكس كلما‬
‫‪2‬‬
‫ضعف الوعي المالي كان الباعث النفساني على التهرب من الضريبة قويا وملموسا"‪.‬‬

‫ويعتقد باهر محمد عتلم‪ ":‬أن الوعي الضريبي يعتبر أقل تقدما من الوعي القانوني بمعنى‬
‫أن الممول عندما يخالف القوانين الضريبية ال يشعر أنه يرتكب إثما في حق المجتمع كشعوره‬
‫‪3‬‬
‫عندما يقتل أو يسرق غيره"‪.‬‬

‫‪ -1‬سوزي عدلي ناشد‪:‬اقتصاديات الجباية والضرائب ‪،‬ص‪.20‬‬

‫‪ -2‬عبد المنعم فوزي‪:‬المالية العامة والسياسة المالية‪،‬دار النهضة العربية‪،‬دون ط‪،‬مصر‪،‬سنة‪،8927‬ص‪.771‬‬

‫‪ -3‬باهر محمد علتم‪:‬المالية العامة‪،‬جامعة القاهرة‪ ،‬طبعة‪،8998‬ص‪. 781‬‬

‫‪25‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪-2‬األسباب اإلجتماعية‪ :‬يلعب المحيط اإلجتماعي دو ار هاما في ترسيخ ظاهرة التهرب الضريبي‬
‫وشيوعها بين األفراد وهذا أن ضعف الوعي الضريبي الذي يتناسب مع الشعور الوطني‪.‬‬

‫‪ -3‬األسباب السياسية‪ :‬وهي أسباب تساعد على إنتشار التهرب الضريبي فقد اليساعد النظام‬
‫السياسي القائم في البلد على مكافحة التهرب الضريبي ويتجلى ذلك من خالل عاملين أساسين‬
‫هما‪ -:‬اإلختيار اإليديولوجي والسياسي الذي إعتمدته الدولة بعد اإلستقالل مما كان له أثر كبير‬
‫على النظام الجبائي الجزائري‪.‬‬

‫‪-‬وجود موارد بترولية هامة جعل السلطات العمومية تعتبر حصيلة الجباية العادية ثانوية‪،‬مما‬
‫أدى إلى ظهور نوع من التراخي فيما يخص الضرائب ومكافحة التهرب الضريبي لم تكن ضمن‬
‫‪1‬‬
‫أولويات النظام السياسي‪.‬‬
‫‪-4‬األسباب االقتصادية‪:‬‬

‫يعتبر اقتصاد كل دولة محدد برصيد المعني من القطاع الضريبي فالحالة االقتصادية‬
‫للمكلف والحالة االقتصادية العامة لها دور كبير في التأثير على التهرب الضريبي‪.‬‬

‫‪-5‬العوامل المتعلقة بالمكلف بالضريبة‪:‬‬

‫غالبا ما تعود أسباب التهرب الضريبي إلى المكلف نفسه‪،‬والتي تندرج في إيطار اعتبارات‬
‫ذاتية ونفسية وأخالقية‪،‬إذ يرى بعض الباحثين أن السبب الرئيسي للتهرب الضريبي هو ضعف‬
‫المستوى األخالقي ومستوى الوعي الضريبي لدى المكلف‪،‬وهو الشيء المالحظ في شعوب‬
‫جنوب البحر األبيض المتوسط والتي تعتبر بلدانا متخلفة عاشت تحت وقع الضغط االستعماري‬
‫‪2‬‬
‫عكس الشعوب االنجل وسكسونية والشمالية حيث تنخفض حدة التهرب والغش الضريبي‪.‬‬

‫‪ -1‬يحياوي نصيرة‪:‬الغش والتهرب الضريبي‪،‬دراسة حالة الجزائر(مذكرة ماجستير)‪،‬جامعة الجزائر‪،‬سنة‪،8991‬ص‪. 17‬‬

‫‪ -2‬عوادي مصطفى‪،‬رحال نصر‪،‬مرجع سابق‪،‬ص‪.11‬‬
‫‪26‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫المطلب الثاني‪ :‬أنواع وأشكال التهرب الضريبي‬

‫تختلف أنواع وأشكال التهرب الضريبي باختالف الضريبة المراد التهرب منها ومنه يمكن‬
‫تقسيم التهرب الضريبي إلى أنواعه في الفرع األول ثم التطرق إلى أشكاله في الفرع الثاني‪.‬‬

‫الفرع األول‪ :‬أنواع التهرب الضريبي‬

‫أوال‪:‬التهرب المشروع (التجنب الضريبي)‬

‫‪.1‬تعريف التهرب المشروع‪:‬‬

‫يعرف بأنه‪ ":‬تملص المكلف القانوني من دفع الضريبة دون مخالفة التشريع الضريبي‬
‫القائم‪،‬وهذا التهرب ومهما اتصف بالشرعية فإنه يدل على الضعف في التحضر وغياب الضمير‬
‫‪1‬‬
‫اإلجتماعي"‪.‬‬

‫يقصد به أن تفرض الضريبة على تصرف معين‪ ،‬لكن المكلف رغبة منه في عدم دفع‬
‫الضريبة‪ ،‬فتصرفه يكون سلبيا وهو يعني التخلص من عبء الضريبة كليا أو جزئيا دون مخالفة‬
‫أو انتهاك ألحكام القانون ‪ ،‬كذلك قد يتجنب المكلف بالضريبة عن طريق االستفادة من ثغرات‬
‫القانون‪ 2‬ومثاال على ذلك‪- :‬التهرب من ضريبة الشركات عن طريق توزيع هذه األخيرة في‬
‫شكل هبات للذين تربطهم بصاحب الشركة قرابة من الدرجة األولى على قيد الحياة حتى ال‬
‫تخضع بعد وفاته تلك األموال لضريبة الشركات‪-3 .‬ترك النشاط اإلنتاجي الذي يخضع إلى‬
‫الضريبة المرتفعة‪،‬واالنتقال إلى نشاط آخر خاضع لضريبة أقل‪.‬‬

‫يعرف أيضا‪ ":‬عملية قانونية يتم من خاللها تجنب الواقعة المنشئة للضريبة‪،‬وقد يستطيع‬
‫‪4‬‬
‫الممول أن يتجنب دفع الضريبة من خالل استغالل نقاط الضعف السائدة في التشريع‪.‬‬

‫‪ -1‬بغدادي عال ء الدين ‪ :‬فعالية الرقابة الجبائية والحد من التهرب الضريبي وأثارها على الخزينة العمومية‪،‬مذكرة الماستر‬
‫في التدقيق المحاسبي‪ ،‬جامعة محمد خيضر بسكرة‪، 7080/7009،‬ص‪.81‬‬
‫‪ -2‬سوزي عدلي ناشد‪ :‬الوجيز في المالية العامة ‪،‬دارالجامعة الجديدة للنشر‪،‬دون ط‪،‬اإلسكندرية‪،‬سنة‪،7000‬ص‪. 781‬‬

‫‪ -3‬حميد بوزيدة ‪ :‬مرجع سابق‪،‬ص ص‪.40-29‬‬

‫‪ -4‬سعيد عبد العزيز عثمان‪،‬شكري رجب العشماوى‪:‬اقتصاديات الضرائب(سياسات ‪-‬نظم ‪-‬قضايا معاصرة) ‪،‬الدار الجامعية‪،‬‬
‫دون ط‪،‬االسكندرية‪،‬سنة‪،7002‬ص‪.824‬‬
‫‪27‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪.7‬تصنيف التهرب الضريبي المشروع ‪ :‬ويتجلى في صنفين‬

‫‪ .1.2‬التجنب الضريبي المقصود من المشرع الجبائي‪:‬يلجأ المشرع الجبائي إلى التجنب‬

‫الضريبي المقصود من أجل تحقيق أهداف معينة من خالل فرض ضرائب مرتفعة على‬
‫نشاطات معينة أو سلع معينة للتقليل من استيرادها وتشجيع المنتوج الوطني أو للحد من‬
‫استهالكها مثل السلع الكمالية أو إلغاء الضرائب على األنشطة محددة ضمن شروط معينة‬
‫وحصرها في مناطق يتم اختيارها لتشجيع إنشاء مثل هذه المؤسسات في مناطق معينة مثل‬
‫تدعيم اال ستثمار الفالحي والصناعي بالجنوب‪،‬اإلستثمار في إطار الوكالة الوطنية‬
‫‪1‬‬
‫لتطويراإلستثمار(‪،)ANDI‬الوكالة الوطنية لترقية تشغيل الشباب( ‪)ANSEJ‬وغيرها‪.‬‬

‫‪ .2.2‬التجنب الضريبي غير المقصود من المشرع الجبائي‪:‬‬

‫يتمثل هذا النوع من التهرب في استغالل المكلف ثغرات القانون من أجل عدم دفع‬
‫الضريبة‪ ،‬وترجع هذه الثغرات في الغالب إلى نقص في التشريع وعدم إحكام صياغة المواد‬
‫القانونية‪.‬‬

‫فالمكلف بذلك ينتهك او يخالفه ألن المشرع هو الذي حدد له مجموعة من اإلعفاءات‬
‫‪2‬‬
‫والتخفيضات في بعض الضرائب الخاصة بأنشطة معينة‪.‬‬

‫‪ .1‬نماذج التهرب المشروع‪:‬‬

‫‪ ‬تجزئة الشركة األم إلى شركات صغي رة مستقلة وهميا‪.‬‬
‫‪ ‬إعطاء بعض األنشطة صفة غير تجارية‪.‬‬
‫‪ ‬إعادة االستثمار ألرباح غير موزعة مستفيدا من تخفيضات عليها‪ ،‬دون القيام فعال‬
‫باإلعادة‪.‬‬
‫‪ ‬زيادة النفقات عن طريق تضخيمها فقط‪.‬‬
‫‪3‬‬
‫‪ ‬تواطؤ المشرع مع بعض الشركات بإعفاءات ضريبية‪.‬‬

‫‪ -1‬عوادي مصطفى‪،‬رحال نصر‪:‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪. 87‬‬

‫‪ -2‬عوادي مصطفى‪،‬رحال نصر‪:‬المرجع نفسه‪ ،‬ص‪. 87‬‬
‫‪ -3‬أبو منصف‪ :‬مدخل للتنظيم اإلداري والمالية العامة ‪ ،‬دار المحمدية العامة‪،‬دون ط‪ ،‬الجزائر‪ ،‬بدون سنة‪ ،‬ص‪. 882‬‬

‫‪28‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪ ‬تهرب ضريبي ناتج عن تغيير سلوك المكلف ترك النشاط اإلنتاجي الذي يخضع‬
‫لضريبة مرتفعة واللجوء إلى نشاط خاضع لضريبة أقل‪.‬‬

‫ثانيا‪ :‬التهرب غيرالمشروع (الغش الضريبي)‬

‫‪ .1‬تعريف التهرب غير مشروع‪:‬وهو تهرب مقصود من طرف المكلف نتيجة مخالفته الصريحة‬
‫عمدا ألحكام القانون الضريبي قصدا منه عدم دفع الضرائب المستحقة عليه‪ ،‬وذلك من خالل‬
‫االمتناع عن تقديم التصريح بمداخيله‪ ،‬أو تقديم تصريح ناقص‪ ،‬أو كاذب أو إعداد قيود‬
‫‪2‬‬
‫وسجالت مزيفة‪ 1‬وتندرج تحته كافة طرق الغش المالي وما تنطوي عليه من طرق احتيالية‪.‬‬
‫‪2‬‬
‫‪-‬تعريف ‪": DelahayeTomas‬الغش الضريبي هومخالفة للقانون الجبائي"‪.‬‬

‫‪-‬تعريف القانون الجبائي الجزائري‪":‬كل محاولة للتخلص من الضريبة بإستعمال طرق تدليسية‬
‫‪4‬‬
‫في إقرار أساس الضرائب والرسوم التي يخضع لها المكلف أو تصفيتها كليا أو جزئيا"‪.‬‬
‫‪5‬‬
‫‪.2‬تصنيف التهرب غير المشروع ‪:‬‬

‫‪ .1.2‬الغش العادي (البسيط)‪:‬‬

‫وهو يشبه التهرب المشروع مصحوبا باستعمال طرق تدليسية ويتمثل في محاولة معتمدة‬
‫من أجل دفع ضريبة أقل وهذا من خالل تقديم تصريحات ناقصة أو خاطئة بسوء نية فهو إذا‬
‫كل تصرف أو إغفال مرتكب من أجل التخلص من الضريبة‪،‬حسب المادتان ‪ 897‬و‬
‫‪892‬ق‪.‬ض‪.‬م‪.‬‬

‫‪ -1‬حميد بوزيدة ‪ :‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪. 40‬‬

‫‪ -7‬علي زغدود ‪ :‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪.780‬‬
‫‪2-DelahayeThomas :Op.Cit,P :164.‬‬
‫نقال عن عوادي مصطفى‪،‬رحال نصر‪:‬مرجع سابق‪،‬ص‪1‬‬
‫‪ -4‬المادة‪8-202‬من ق‪.‬ض‪ .‬م من األمر رقم‪808-21‬بتاريخ‪8921/87/ 09‬المتضمن ق‪.‬ض‪.‬م‪.‬‬
‫‪ -2‬عوادي مصطفى‪،‬رحال نصر‪:‬المرجع نفسه‪،‬ص‪. 2‬‬
‫‪29‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪ .2.2‬الغش الموصوف (المركب)‪:‬‬

‫أي أنه غش بسيط مقرون بممارسات تدليسية أي أن المكلف يستعمل أساليب ماهرة تمكنه‬
‫من التخلص من الضريبة وكذلك مسح كل اآلثار التي قد تؤدي إلى كشف مغالطاته ومنه‬
‫فالغش المركب يتوفر على العنصرين التاليين‪-:‬عنصر النية‪ :‬يقصد به أن المكلف على دراية‬
‫بأن الفعل غير مشروع‪-‬العنصر المادي‪ :‬و المتمثل في تخفيض أساس الضريبة‪.‬‬

‫‪-‬عنصر التدليس‪:‬ويعني لجوء المكلف إلى مسح كل األدلة ترقبا ألي مراقبة محتملة‪.‬‬

‫حسب المادتان ‪202‬و‪ 402‬ق‪.‬ض‪.‬م‪.‬ر‪.‬م‪.‬‬

‫‪.3.2‬نماذج التهرب غير المشروع‪:‬‬

‫من بين مجموعة كبيرة من نماذج التهرب الغير مشروع نذكر ما يلي‪:‬‬

‫‪ ‬تزوير الوثائق (إعداد سجالت وقيود مزيفة)‪.‬‬

‫‪ ‬التهرب على الحدود تجنبا للحواجز الجمركية‪.‬‬
‫‪1‬‬
‫‪ ‬استعمال النفوذ والمحاباة واستغالل المناصب‪.‬‬
‫‪ ‬عدم تقديم المكلف تصريحا ضريبيا عن النشاط الخاضع للضريبة‪.‬‬
‫‪2‬‬
‫‪ ‬عدم دفع الضريبة المترتبة على المكلف وذلك عندما يهرب المكلف خارج البالد‪.‬‬

‫‪.3‬الغش الوطني والغش الدولي‪:‬‬

‫في هذا النطاق يصنف الغش كما يلي‪:‬‬

‫‪.1.3‬الغش الوطني (المحلي)‪:‬‬

‫يمكن تعريفه" كل إستعمال لطرق وممارسات غش من قبل المكلف محاولة منه للتخلص‬
‫بصفة غير شرعية من إلتزاماته الجبائية الناجمة عن التشريعات الجبائية الوطنية‪.‬‬

‫ويعرف أيضا بأنه كل غش يتم داخل حدود الدولة‪ ،‬يكون المكلف في مواجهة سلطات‬
‫‪1‬‬
‫بلده فهو يخضع لقانون جبائي وحيد‪.‬‬

‫‪ -1‬أبو منصف ‪ :‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪. 881‬‬

‫‪ -2‬خالد شحادة الخطيب‪ :‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪. 781‬‬
‫‪30‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪.2.3‬الغش الدولي‪:‬‬

‫يتمثل هذا النوع من الغش في عدم دفع الضرائب داخل البلد وتحويل المداخيل إلى بلد‬
‫يتميز بجاذبية جبائية إن صح التعبير وهذا بغية التقليل من المبالغ المتقطعة‪،‬وهذا النوع من‬
‫الغش يرجع إلى التطور الكبير الذي عرفته التبادالت الدولية والنشاط الكبير الذي غير حركة‬
‫‪2‬‬
‫رؤوس األموال‪.‬‬

‫الفرع الثاني‪:‬أشكال التهرب الضريبي‬

‫بعد التعرض إلى مفهوم التهرب الضريبي وتصنيفاته نتطرق هنا ألشكال التهرب الضريبي‬
‫وهي الحاالت التي تمكن المكلف من التخلص من الضريبة دون مخالفة القانون وهي كمايلي‪:‬‬

‫أوال‪:‬االمتناع‬

‫وهو أبسط طريقة للتهرب من الضريبة وبصورة أوضح‪،‬فإن المكلف يمتنع عن القيام‬
‫بالواقعة أو التصرف الذي تفرض على أساسه الضريبة ومثال ذلك إمتناع الشخص عن‬
‫إستهالك سلعة ما خاضعة لضريبة مرتفعة وهذه الضريبة قد تكون مقصودة من طرف المشرع‬
‫الذي يهدف إلى دفع األفراد بطريقة غير مباشرة إلى التقليل من إستهالك السلعة محل البحث‬
‫مراعاة إلعتبارات إقتصادية أو إجتماعية مختلفة كالحد من إستيرادها توفي ار للعمالت األجنبية أو‬
‫تشجيع إنتاج السلع البديلة لها أوالحد من إستهالكها حفظا للصحة العامة‪ 3،‬وطريقة اإلمتناع‬
‫هذه تؤدي بالمكلف إلى تجنب دفع الضريبة كليا أو جزئيا‪،‬ويكون عدم الدفع كليا عندما يمتنع‬
‫المكلف من إستهالك السلع لتجنب دفع الضرائب على اإلنفاق كما يستطيع أن يوظف كل‬
‫ثروته في سندات قرض أصدرتها الدولة وأعفته وأعفت دخله من الضرائب لتشجيع اإلكتتاب فيه‬

‫‪1 -Martinez Jean Claud ,Op.Cit,P :8‬‬

‫نقال عن عوادي مصطفى‪،‬رحال نصر‪:‬مرجع سابق‪،‬ص‪1‬‬
‫‪2 -Martinez Jean Claud ,Op.Cit,P :8‬‬
‫نقال عن عوادي مصطفى‪،‬رحال نصر‪:‬المرجع نفسه‪،‬ص‪1‬‬
‫‪ -3‬جامع أحمد‪:‬مرجع نفسه‪،‬ص‪. 744‬‬
‫‪31‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫فالمكلف ال يدفع أي ضريبة على ثروته كما يكون عدم الدفع جزئيا كأن يقلل من أرباحه‬
‫‪1‬‬
‫الخاضعة للضريبة وذلك بالتقليل من نشاطه حتى ال يتجاوز الحد المقرر إخضاعه للضريبة‪.‬‬

‫ثانيا‪:‬اإلحالل‬

‫يتمثل اإلحالل في أن المكلف عوض أن يوظف أمواله في أنشطة أخرى تكون معفاة أو‬
‫مفروضة عليها ضريبة أقل‪،‬ويتجسد ذلك مثال في اإلستثمار في القطاع الفالحي‪ ،‬ومن ناحية‬
‫أخرى قد يستهدف المشرع هذه النتيجة تحقيقا ألغراض معينة‪،‬وفي هذا اإلطارقد يشجع هذا‬
‫األخير األفراد على التوجه نحو اإلنتاج الزراعي من أجل تحقيق اإلكتفاء الذاتي وخلق مناصب‬
‫شغل والقضاء على البطالة وفي هذه الحالة يحرص المشرع على إعفاء المتهمين بهذا الميدان‬
‫من الضرائب وغالبا مايكون هذا اإلعفاء لمدة معينة تشجيعا وتحفيزالهم‪،‬وهذا اإلعفاء أوالتقليل‬
‫من الضرائب قد يمس أ حيانا اإلنتاج التقليدي أو الحرفي لماله من أهمية على الصعيد الثقافي‬
‫‪2‬‬
‫والحضاري‪.‬‬

‫ثالثا‪:‬اإلستفادة من ثغرات القانون‬

‫قد يحتوي القانون الجبائي على ثغرات تسمح للمكلف أن يستفيد منها وهذه الثغرات تكون‬
‫نتيجة عدم إحكام هذه النصوص التي تجعل هذا المكلف يحصل على أرباح دون الخضوع‬
‫للضريبة المقررة على مثل هذه األرباح‪،‬ومثال على ذلك أن تقوم شركة ما بتوزيع جزء من‬
‫أرباحها على المساهمين ليس في الصورة العادية أي توزيع مبلغ نقدي على كل مساهم ولكن‬
‫في صورة أخرى هي زيادة رأسمالها بمقدار هذا الجزء من األرباح واصدار أسهم بها توزع مجانا‬
‫على المساهمين كل بقدر نصيبه في األرباح وتستند الشركة في عدم دفع الضريبة على إيرادات‬
‫القيم المنقولة المقررة على هذه األرباح الموزعة على المساهمين إلى أنه ال يوجد نص صريح‬
‫في التشريع الجبائي يقضي بفرض هذه الضريبة على األسهم المجانية التي توزع على‬
‫المساهمين(‪ ،)8‬وما يستنتج من هذه الحاالت هو توفر سوء نية المكلف الذي يتجنب دفع‬

‫‪1-GaudemetPaulMarie :PrécisdeFinancesPublique,éditionMontchrestien,Tome2 ,Paris,1970,P :‬‬

‫‪314.‬‬

‫نقال عن عوادي مصطفى‪،‬رحال نصر‪:‬مرجع سابق‪:‬ص‪. 80‬‬

‫‪ -2‬جامع أحمد‪:‬مرجع نفسه‪،‬ص ص‪.742-744‬‬
‫‪32‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫الضريبة وبالتالي عدم تحمله لنصيبه كامال في األعباء العامة‪،‬ونخلص إلى القول بأن على‬
‫المشرع الجبائي أن يضبط النصوص القانونية وصياغتها صياغة دقيقة وواضحة التحمل‬
‫‪1‬‬
‫غموض وبالتالي بسيطة وال يترك ثغ ارت يتم التأويل فيها أو تفهم على غير ماقصده فعال‪.‬‬

‫المطلب الثالث‪:‬جريمة التهرب الضريبي في التشريع الجزائري‬

‫لقد تضمن قانون المالية لسنة ‪ 7002‬رقم‪ 88-07‬المؤرخ في‪7007 /87/ 74‬جناية‬
‫التهرب أو التملص الضريبي أو محاولة التملص باستعمال طرق تدليسية في إقرار وعاء أي‬
‫ضريبة أوحق أو رسم خاضع له أو تصفيته كليا أو جزئيا‪.‬‬

‫لذلك يتميز التهرب الضريبي عن الغش الضريبي بعدم توافر أحد أركان الجريمة وهو‬
‫العنصر الشرعي أي عدم وجود النص القانوني فإن الجريمة التقوم بناءا على المادة األولى من‬
‫‪2‬‬
‫ق‪.‬ع‪":‬ال جريمة وال عقوبة أو تدابير أمن بغير قانون"‬

‫وعليه يمكن استخالص‪،‬الفرع األول‪ :‬الركن المادي والفرع الثاني‪:‬المعنوي فقط لجريمة‬
‫التهرب الضريبي الفرع الثالث‪:‬صور جريمة التهرب الضريبي‪.‬‬
‫‪3‬‬
‫الفرع األول‪:‬الركن المادي‬

‫يتكون الركن المادي من ثالثة عناصر‪:‬‬

‫‪-‬استعمال طرق احتيالية‪.‬‬

‫‪-‬التملص من الضريبة أو الرسوم أو أي حق ضريبي‪.‬‬

‫‪-‬العالقة السببية بين استعمال الطرق االحتيالية والتملص من أداء الضريبة‪.‬‬

‫‪ -1‬عوادي مصطفى‪،‬رحال نصر‪:‬مرجع سابق‪،‬ص‪.84‬‬

‫‪ -2‬المادة‪8‬من األمررقم‪821-11‬المؤرخ في‪8911/02/01‬المتضمن ق‪.‬ع المعدل والمتمم لألمر رقم‪80-92‬المؤرخ‬
‫في‪. 8992/02/01‬‬

‫‪ -3‬فارس السبتي‪:‬المنازعات الضريبية في التشريع والقضاء الجزائي الجزائري ‪ ،‬دارهومه‪،‬دون ط ‪،‬الجزائر‪،‬سنة‪،7001‬ص‬

‫ص‪. 802-807‬‬

‫‪33‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫أوال‪:‬استعمال طرق احتيالية‬

‫لم يعرف المشرع الطرق االحتيالية والعلة أن كل تعريف ال يستطيع اإللمام بكل الطرق و‬
‫األساليب االحتيالية والتدليسية‪ ،‬وعليه فبالرجوع إلى التشريع الجبائي نجد أن نص المادة‪220‬‬
‫من ق‪.‬ض‪.‬غ‪.‬م‪.‬ر‪.‬م تناولت ‪ 87‬حالة والمادة ‪227‬ست حاالت‪ ،‬والمادة‪881‬من ق‪.‬ر‪.‬ر‪.‬أ ست‬
‫حاالت‪ ،‬و المادة‪202‬من ق‪.‬ض‪.‬م‪.‬ر‪.‬م أربع حاالت‪ ،‬والمادة‪21‬من ق‪.‬إ‪.‬الجبائية خمس حاالت‪،‬‬

‫والمادة ‪24‬من ق‪.‬ط‪،‬و‪889‬من ق‪.‬ت حالة واحدة‪،‬وكل النصوص أجمعت على استعمال صيغة‬

‫على وجه الخصوص قبل ذكر األعمال واألفعال التي تعتبر طرقا احتيالية و تدليسية أو غشا‬
‫وذلك حرصا منها على توضيح أن الطرق التي وردت لم تذكر على سبيل الحصر وانما على‬
‫سبيل المثال‪.‬‬

‫إن في مجال الضرائب يهدف المشرع الجبائي بتجريمه ألفعال الغش الضريبي إلى حماية‬
‫مصلحة الدولة‪،‬أي حماية المصلحة المتعلقة بالسياسة اإلقتصادية للدولة فيمنع بذلك"التهرب‬
‫والغش الضريبي بإعتبار أن الضريبة هي األداة التي تخدم السياسة اإلجتماعية واإلقتصادية‬
‫للدولة"‪.1‬وتنص المادة ‪401‬من ق‪.‬ض‪.‬م‪.‬ر‪.‬م ‪":‬على معاق بة كل من يقوم على أي نحوكان‬
‫بتنظيم أو يحاول الرفض الجماعي ألداء الضريبة بالعقوبات المنصوص عليها في المادة‪481‬‬
‫‪2‬‬
‫من ق‪.‬ع التي تقمع أنواع المس بحسن سيراإلقتصاد الوطني‪.‬‬
‫‪3‬‬
‫ولقد حدد المشرع الجبائي الطرق التدليسية في المادة‪7-892‬من ق‪.‬ض‪.‬م‪.‬ر‪.‬م وهي‪:‬‬

‫‪-8‬اإلخفاء أو محاولة اإلخفاء من كل شخص مبالغ أو منتجات يفرض عليها الرسم على القيم‬
‫المضافة من طرف أشخاص مدينين به وخصوصا البيع دون فواتير‪.‬‬

‫‪ -1‬فرج رضا‪:‬شرح قانون العقوبات(األحكام العامة للجريمة) ‪،‬الشركة الوطنية للنشر و‬

‫التوزيع‪،‬ط‪،7‬الجزائر‪،‬سنة‪،8921‬ص‪. 702‬‬
‫‪ -2‬المادة ‪ 401‬من ق‪.‬ض‪.‬م‪.‬ر‪ .‬م والمادة‪ 481‬من األمررقم‪42-22‬المؤرخ في‪8922-01-82‬المتضمن تعديل ق‪.‬ع‪.‬‬

‫‪ -3‬المادة ‪7- 892‬من ق ‪.‬ض‪.‬م‪ .‬من األمر‪808-21‬بتاريخ‪8921/ 87/09‬المتضمن ق‪.‬ض‪.‬م ‪.‬‬

‫‪34‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪-7‬تقديم وثائق مزورة أو غير صحيحة لإلستناد إليها عند طلب الحصول إما على تخفيض أو‬
‫خصم أو إعفاء أو إسترجاع للرسم على القيمة المضافة واما اإلستفادة من اإلمتيازات الجبائية‬
‫‪1‬‬
‫لصالح بعض الفئات من المدينين بالضريبة‪.‬‬

‫‪-2‬القيام عمدا بنسيان تقييد‪،‬أو القيام بتقييد أو إجراء قيد في الحسابات غير صحيح أو وهمي‬
‫في دفتر اليومية ودفتر الجرد المنصوص عليهما في المادتين‪ 9‬و‪80‬من القانون التجاري أوفي‬
‫الوثائق التي تحل محلها‪،‬وال يطبق هذا الحكم إال على المخالفات المتعلقة بالنشاطات التي تم‬
‫إقفال حساباته‪.‬‬

‫‪ -4‬قيام المكلف بالضريبة بتدبير عدم إمكانية الدفع أو بوضع عوائق بطرق أخرى أمام تحصيل‬
‫‪2‬‬
‫أي ضريبة أورسم مدين به‪.‬‬

‫‪-2‬كل عمل أوفعل أوسلوك يق صد منه بوضوح تجنب أو تأخير دفع كل أوجزء من مبلغ‬
‫الضرائب والرسوم كما هي مبينة في التصريحات المودعة‪.‬‬

‫‪ -1‬ممارسة نشاط غير قانوني‪،‬يعتبر كذلك كل نشاط غير مسجل أو اليتوفر على محاسبة‬
‫‪3‬‬
‫قانونية محررة‪،‬تتم ممارسته كنشاط رئيسي أو ثانوي‪.‬‬
‫‪4‬‬
‫*كل مناورة تهدف إلى تنظيم اإلعسار من طرف المكلف بالضريبة متابع لدفع ضرائبه‪.‬‬

‫* القيام بأية وسيلة كانت تجعل األعوان المؤهلين إلثبات المخالفات لألحكام القانونية والتنظيمية‬
‫‪5‬‬
‫التي تضبط الضرائب غير المباشرة غير قادرين على تأدية مهامهم‪.‬‬
‫‪6‬‬
‫ثانيا‪:‬التملص من الضريبة‬

‫تتطلب الجريمة الضريبية لقيامها أن تؤدي استعمال الطرق االحتيالية السالف ذكرها‬
‫إحدى النتائج التالية‪:‬‬

‫‪ -1‬المادة ‪ 192‬من ق‪.‬ض‪.‬م‪.‬ر‪.‬م‪2012 ،‬‬

‫‪ -2‬المادة‪7- 892‬من ق‪.‬ض‪.‬م‪ .‬من األمر‪808-21‬بتاريخ‪8921/87/09‬المتضمن ق‪.‬ض‪.‬م‪.‬‬
‫‪ -3‬المادة ‪ 771‬من ق‪.‬ض‪.‬م‪.‬ر‪.‬م‪2012 ،‬‬
‫‪ -4‬المادة‪ 21‬من ق‪.‬إ‪.‬جبائية الجزائري‪.‬‬
‫‪ -5‬المادة‪ 222‬من ق‪.‬ض‪.‬غ‪.‬م من األمر رقم‪804- 21‬بتاريخ‪8921/87/09‬المتضمن ق‪.‬ض‪.‬غ‪.‬م‪.‬‬
‫‪ -6‬فارس السبتي‪:‬المرجع نفسه‪،‬ص‪.802‬‬
‫‪35‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫* إما التملص من الكل أو من بعض وعاء الضريبة وذلك بالتهرب من تحديد أساس الضريبة‬
‫أو ربطها ويتحقق ذلك حينما يقوم الممول بإخفاء كل المادة الخاضعة للضريبة أو بعضها أو‬
‫حينما يقدم إقرار غير صحيح‪.‬‬

‫*واما التملص كليا أو جزئيا أو تصفية الضريبة ويقصد بتصفية الضريبة إعداد الجداول‬
‫واإلنذارات وارسالها للجهة المختصة لتحصيل الضريبة‪.‬‬

‫*واما التملص من أداء الضريبة كلها أو بعضها ويراد به إعفاء الملتزم بالضريبة من االلتزام‬
‫بأدائها والتخفيف من عبء االلتزام‪.‬‬

‫وقد إستعملت مختلف القوانين الجبائية للتعبير عن إمتناع المكلف من الدفع الكلي أو الجزئي‬
‫للضريبة عبارات تختلف بإختالف النطاق الجبائي الذي تسري عليه الضريبة أو الرسم‪.‬‬

‫ففي المادة‪-8-202‬من قانون الضرائب المباش رة نجد عبا رة" يعاقب كل من تملص أو التملص‬
‫بإستعمال طرق تدليسية في إقرار وعاء أي ضريبة أو حق أو رسم خاضع له‪،‬أو تصفيته كليا أو‬
‫جزئيا‪ 1"...‬ونفس العبارة إستعملها المشرع في قانون الرسوم على الضرائب غير المباشرة في‬
‫المادة‪ 227‬منه‪ ،‬وكذا في قانون الرسوم على رقم األعمال في المادة ‪،882‬بينما نجد عبا رة" كل‬
‫من خفض أو حاول تخفيض الكل أو البعض من وعاء الضريبة‪"....‬وذلك في المادة ‪-8-889‬‬
‫من قانون التسجيل ونفس العبا رة في المادة‪ -8-24‬من قانون الطابع‪.‬‬
‫‪2‬‬
‫ثالثا‪ :‬العالقة السببية بين التملص من الضريبة والطرق االحتيالي‬

‫أ نه يتطلب لقيام الجريمة أن يتم التملص من الضريبة بناء على الطرق االحتيالية التي‬
‫استعملها الجاني أو إحدى هذه الطرق ومن ثمة تنعدم الجريمة إذا تخلص الممول من الضريبة‬
‫نتيجة لخطأ ارتكبته إدارة الضرائب في ربط الوعاء الضريبي بما صرح به الممول أو وفقا لما‬
‫هو معمول به قانونا أو في تقرير إعفاء بعض الفئات‪.‬‬
‫‪3‬‬
‫الفرع الثاني‪:‬الركن المعنوي‬

‫‪ -1‬المادة‪-8-202‬من ق‪.‬ض‪.‬م من األمر رقم ‪ 808 -21‬بتاريخ‪8921/ 87/09‬المتضمن ق‪.‬ض ‪.‬م‪.‬‬

‫‪ -2‬فارس السبتي‪:‬مرجع سابق‪،‬ص‪.801‬‬
‫‪ -3‬فارس السبتي‪:‬المرجع نفسه‪،‬ص‪.801‬‬
‫‪36‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫تتميز جريمة التهرب الضريبي بأنها عمدية تتطلب توافر القصد الجنائي بنوعيه العام‬
‫والخاص‪.‬‬

‫أوال‪:‬القصد العام‬

‫توجيه الجاني إلرادته نحو إ رتكاب الجريمة عالما بعناصرها القانونية ‪،‬وهو مطلوب في‬
‫جميع الجرائم العمدية على حد سواء بحيث يفترض في الجاني علمه بإ رتكاب أفعال احتيالية‬
‫أوتدليسية أوغش‪ ،‬تؤدي إلى التخلص أومحاولة التملص من كل أو جزء من الوعاء الضريبي‬
‫أوالرسوم المفروضة فإذا أخفى الممول بعض المبالغ المالية التي تسرى عليها الضريبة نتيجة‬
‫لغلط مادي‬

‫أو لجهله بقواعد المحاسبة ال يعد القصد متواف ار لديه‪،‬فالقصد الجنائي يقتضي أن تتجه‬
‫إرادة الجاني إلى االحتيال وايقاع اإلدارة الجبائية في الغلط‪.‬‬

‫ويمكن تعريفه أيضا‪":‬بأنه إرادة الخروج على القانون بعمل أو بامتناع‪،‬أو هو إرادة اإلضرار‬
‫‪1‬‬
‫بمصلحة يحميها القانون يفترض العلم به عند الفاعل"‪.‬‬

‫ثانيا‪:‬القصد الخاص‬

‫يتطلب القصد العام توجيه الجاني إلرادته نحو إرتكاب الجريمة عالما بأركانها في‬
‫القانون‪،‬فال يعتد فيه للباعث على الجريمة وهو اإلحساس أو المصلحة التي تدفع الجاني‬
‫إرتكاب جريمته‪،‬فهو يتفاوت من جريمة ألخرى بحسب ظروف الجاني ولو كانت الجريمتان من‬
‫نوع واحد‪ ،‬فالقصد الخاص يختلف من جاني ألخر فقد تتجهة إ اردة أحدهما إلى التخلص من‬
‫كل الوعاء الضريبي بواسطة طرق احتيالية‪ ،‬في حين تتجه إرادة الثاني إلى التخلص من بعض‬
‫الوعاء الضريبي فقط‪ ،‬إال أن الغاية واحدة هي حرمان اإلدارة الجبائية من الحصول على حقها‬
‫من الوعاء الضريبي‪.‬‬

‫وبالتالي فإن الباعث هو عنصر تقدير العقوبة تشديدا أو تخفيفا حسبما يقدره القانون‬
‫استخالصا من ظروف الدعوى و خاصة في شقها العمومي (الحبس‪ ،‬والغرامة الجرائية )‪.‬‬

‫‪ -1‬فرج رضا‪:‬مرجع نفسه‪،‬ص‪.404‬‬

‫‪37‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪1‬‬
‫فقط دون الشق الجبائي الذي ال تطبق عليه أحكام المادة ‪22‬ق‪.‬ع‪.‬‬

‫الفرع الثالث‪ :‬صور جريمة التهرب الضريبي‬

‫عالوة على جريمة التهرب الضريبي نصت مختلف القوانين الجبائية على صور أخرى‬
‫وهي محاولة الغش واإلشتراك والعود ونتطرق إليها فيمايلي‪:‬‬

‫أوال‪:‬المحاولة‬

‫إن محاولة إرتكاب الجريمة أو الشروع فيها معاقب عليها في جميع جرائم الغش الضريبي‬
‫بنص صريح من المشرع الجبائي عمال بالمبدأ العام‪ ،‬وتنص المادة‪ -8-202‬من ق‪.‬ض‪.‬م‬

‫على المحاولة في إرتكاب الغش الضريبي بعبارة "يعاقب كل من تملص أو حاول التملص‬
‫بإستعمال طرق تدليسية‪ ، 2....‬ويقصد بالمحاولة أن المكلف بهذه الجريمة قد يتجاوز مرحلة‬
‫التفكير والتخطيط لها ويتجه نحو تنفيذها فعال فيقال أنه شرع في تنفيذ الجريمة الضريبية‪.‬‬

‫‪ -‬ومن المادة ‪ 20‬من ق‪.‬ع يمكن إستخالص معنى المحاولة على أنها البدء بالشروع في‬
‫التنفيذ مما يؤدي مباش رة إلى إرتكاب الجريمة إذا لم توقف ألسباب خارجة عن إرادة الفاعل ومن‬
‫ثم يكفي لوقوع جريمة الغش الضريبي مباشرة إحدى طرق اإلحتيال السالفة الذكر سواء تحققت‬
‫النتيجة أو لم تتحقق ألسباب ال دخل إلرادة الفاعل فيها‪.‬‬

‫‪-‬والمحاولة أو الشروع معاقب عليها في جميع القوانين الجبائية بنفس العقوبة المقررة لمن قام‬
‫‪3‬‬
‫فعال بالجريمة فالمحاولة تكفي لقيام الجريمة الضريبية‪.‬‬

‫‪-2‬اإلشتراك ‪:‬‬

‫كل النصوص الجبائية أجمعت على إعتبار الشريك مسؤوال مسؤولية جزائية كاملة وتطبق‬
‫عليه العقوبات المقررة للفاعل اإلصلي‪ ،‬كما أحالت هذه النصوص إلى قانون العقوبات في‬
‫تعريف الشريك حيث تعرفه المادة ‪ 47‬منه على أنه " يعتبر شريك في الجريمة من لم يشترك‬

‫‪ -1‬فارس السبتي‪:‬مرجع نفسه‪،‬ص‪. 802‬‬

‫‪ -2‬المادة‪-8-202‬من ق‪.‬ض‪.‬م‪ .‬من األمررقم ‪808-21‬بتاريخ‪8921/87/09‬المتضمن ق‪.‬ض‪.‬م ‪.‬‬
‫‪ -3‬المادة‪ 20‬من ق‪.‬ع‪.‬من األمر‪821-11‬بتاريخ‪8911/01/01‬المتضمن ق‪.‬ع ‪.‬‬
‫‪38‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫إشتراكا مباش ار لكنه ساعد بكل الطرق أو عاون الفا عل أو الفاعلين على إرتكاب األفعال‬
‫‪1‬‬
‫التحضيرية أو المسهلة أو المنفذة مع علمه بذلك‪".‬‬

‫حيث نصت المادة‪ -7-202‬من ق‪.‬ض‪.‬م‪.‬ر‪.‬م" تطبق على شركاء مرتكبي المخالفات‬
‫والجنح المحدد نفس العقوبات المطبقة على مرتكبي هذه المخالفات أنفسهم ‪،‬مع مراعاة أحكام‬
‫المادة‪ 201‬من نفس القانون‪.‬‬

‫إن تعريف شركاء مرتكبي الجرائم والجنح المحدد بموجب المادة‪7-47‬من ق‪.‬ع‪":‬يطبق‬
‫على شركاء مرتكبي المخالفات المشار في الفقرة السابقة‪ ،‬ويعتبر على الخصوص كشركاء‬
‫األشخاص‪:‬‬

‫‪-‬الذين يتدخلون بصفة غير قانونية لإلتجار في القيم المنقولة أو تحصيل قسائم في الخارج‪.‬‬
‫‪2‬‬
‫‪-‬الذين قبضوا بإسمهم قسائم يملكها الغير"‪.‬‬

‫وكذلك تعتبر من أفعال المشاركة من ساهم في إعداد أو إستعمال وثائق أو معلومات‬

‫يثبت عدم صحتها‪ ،‬من قبل وكيل أعمال أو خبير وبصفة أعم من قبل كل شخص أو شركة‬
‫تتمثل مهنتها في مسك السجالت الحسابية أو في ال مساعدة على مسكها لعدة زبائن‪.3 "...‬‬

‫لما جاءت به المادة ‪ 47‬من قانون العقوبات فالمساعدة في المجال الجبائي تعني‬
‫المساعدة في اإلحتيال بإخفاء مبالغ تسري عليها الضريبية أو بإعتماد بيانات غير صحيحة في‬
‫اإلف اررات الضريبية وحتى تقوم جريمة اإلشتراك يجب على الفاعل أن يكون على علم بما يفعله‬
‫وأن إرادته تتجه إلى تحقيق جريمة التملص من اداء الضريبة كلها أو بعضها‪.‬‬

‫‪-‬فالشريك هو كل من ليست له صفة المكلف وال يخضع قانونا للض ريبة ومن أمثله ذلك كأن‬
‫‪4‬‬
‫"يساعد المدين الدائن على إخفاء بعض مبالغ الدين الخاضعة فوائدها للضريبة"‬

‫‪ -1‬المادة‪ 47‬من ق ‪.‬ع من األمر‪ 821-11‬بتاريخ‪8911/01/01‬المتضمن ق‪.‬ع‪.‬‬

‫‪ -2‬المادة‪-7-202‬من ق‪.‬ض‪.‬م من األمررقم ‪808-21‬بتاريخ‪8921/87/09‬المتضمن ق‪.‬ض‪.‬م ‪.‬‬
‫‪ -3‬المادة‪-8-201‬من ق‪.‬ض‪.‬م من األمررقم ‪808-21‬بتاريخ‪8921/87/09‬المتضمن ق‪.‬ض‪.‬م ‪.‬‬
‫‪ -4‬الشورباجي البشرى‪:‬جرائم الضرائب والرسوم ‪،‬دار الجامعات المصرية‪،‬ط‪،8‬اإلسكندرية‪،‬سنة‪،8927‬ص‪. 719‬‬
‫‪39‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫" أو كأن يتفق شخص مع المكلف على إصطناع فواتير من شأنها تخفيض الضريبة‬
‫الواجبة قانونا عليه ويساعده على ذلك بأن يحررها ويقدمها إليه"‪،‬وكذلك إعتماد المحاسب أو‬
‫الخبير على أوراق ومستندات غير صحيحة قصد مساعدة المكلف للتخلص من أداء‬
‫الضريبة‪،‬ومن هنا تظهر المسؤولية الجنائية للمحاسبين‪،‬ويعاقب القانون العام للضرائب في فرنسا‬
‫الخبير المحاسب القانوني في مساعدة المكلف على إرتك اب الغش الضريبي‪ ،‬مع توافر قصد‬
‫‪1‬‬
‫الغش لدى المحاسب‪.‬‬

‫‪-3‬العود‪:‬عمل به المشرع في الجريمة الضريبية وحددتها المادة ‪ -2-202‬من ق‪.‬ض‪.‬م‪.‬ر‪.‬م‬

‫بمهلة ‪ 2‬سنوات‪ ،‬ومن أثر العود في هذه الجريمة مضاعفة العقوبات الجزائية والجبائية وهو‬
‫يتحقق بإرتكاب جريمة مماثلة في خالل خمسة سنوات من تاريخ إرتكاب الجريمة األولى أو من‬

‫تاريخ إرتكاب الجريمة األولى أو من تاريخ صدور حكم اإلدانة وهو يعتبر ظرفا مشددا‪ ،‬والشديد‬
‫هذا يظهر من خالل ما نصت عليه المادة المذكورة أعاله ‪ ":‬على مضاعفة العقوبة الجزائية و‬
‫الجبائية‪ -‬توجد عقوبات أخرى تذكر منها المنع من ممارسة المهنة والعزل من ممارسة الوظيفة‬
‫‪2‬‬
‫وغلق المؤسسة‪...‬الخ"‪.‬‬

‫المبحث الثالث‪ :‬أساليب التهرب الضريبي واآلثار المترتبة عنه‬

‫إن المكلفين يتقنون ويبتكرون طرق عديدة للتهرب والغش الضريبي‪،‬لذلك فإن عملية‬
‫حصر هذه الطرق واألساليب عم لية صعبة وهذا من أجل تفادي المكلفيين للضريبة‪،‬إلى جانب‬
‫اآلثار السلبية التي تؤدي إلى تخفيض اإليرادات العامة وبالتالي اإلضرار بالخزينة العامة وهذا‬
‫ماسنتعرض له من خالل المطلب األول‪ :‬أساليب التهرب‪،‬المطلب الثاني‪:‬آثار التهرب الضريبي‬

‫المطلب األول‪:‬أساليب التهرب الضريبي‬

‫ال يمكن ح صر كل أساليب التهرب الضريبي لتعددها نذكر منها ثالثة أساليب قانونية‬
‫وهي‪:‬‬

‫‪ -1‬الشورباجي البشرى‪:‬المرجع نفسه‪،‬ص‪. 728‬‬

‫‪ -2‬المادة‪2-202‬من ق‪.‬ض‪ .‬م من األمررقم‪808-21‬بتاريخ‪8921/ 87/09‬المتضمن ق‪.‬ض‪.‬م ‪.‬‬
‫‪40‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫الفرع األول‪ :‬التهرب عن طريق التحايل المادي‬

‫يعتبر التحايل ماديا عندما يغير المكلف بالضريبة قانونية واقعة مادية بحيث يتمثل هذا‬
‫التحايل في عدم التصريح القانوني بجزء من المواد والمنتجات والبضائع أو األرباح التي تدخل‬
‫احتساب االقتطاع الضريبي سواء كان هذا التحايل عبارة عن إخفاء جزئي أو إخفاء كلي‬
‫وكالهما يساهمان بطريقة غير قانونية في إنشاء اقتصاد غير شرعي‪.‬‬

‫الفرع الثاني‪ :‬التهرب عن طريق التحايل القانوني‬

‫يعتبر التحايل القانوني األكثر استعماال وتنظيما واألرقى تقنية‪ ،‬فلقد عرفه ‪ Bruno‬على‬
‫أنه " العملية التي من خاللها يتم خلق وضعية قانونية مخالفة للوضعية القانونية الحقيقية"‪.‬‬
‫‪1‬‬
‫يعتمد المتهرب لممارسة عمليات وهمية لخلق محاسبة مشتريات دون فواتير‪.‬‬

‫ويمكن ذكر شكلين أساسيين للتحايل القانوني وهما‪:‬‬

‫‪ .1‬اإلخفاء عن طريق التالعب في تكييف الحاالت القانونية‪:‬‬

‫ويتمثل هذا اإلخفاء القانوني في تحريف حالة حقيقية بتزييف المكلف لحالة أو وضعية‬
‫قانونية ما خاضعة للضريبة إلى وضعية أخرى محل إعفاء مثال‪ :‬تغيير عقد البيع إلى عقد هبة‬
‫‪2‬‬
‫لتفادي دفع الضرائب للعقد األول‪.‬‬

‫‪.2‬اإلخفاء عن طريق عمليات وهمية‪:‬‬

‫يستعمل هذا النوع من اإلخفاء غالبا في مجال الرسم على القيمة المضافة والذي يتمثل‬
‫في إنشاء فواتير مزيفة لعمليات البيع والشراء من طرف المكلف الذي يستطيع من خاللها‬
‫االستفادة من حق خصم الرسوم على المشتريات حيث يلجأ إلى انتهاج مثل هذه التقنية ضنا‬
‫منه أن التحقيقات الجبائية تقوم على مطابقة القيود المحاسبية للوثائق التبريرية المقدمة‪ ،‬وألجل‬
‫ذلك فإن المتهربين يقومون بتأسيس نظام تهرب قائم على كتابات حسابية متناقضة فيما بينها‬

‫‪ -1‬بولخوخ عيسى‪ :‬الرقابة الجبائية كأداة لمحاربة التهرب والغش الضريبي‪(،‬مذكرة ماجستير)‪،‬جامعة باتنة‪،‬سنة‪،7004‬ص‪. 84‬‬
‫‪ -2‬عوادي مصطفى‪،‬رحال نصر‪:‬مرجع سابق‪،‬ص ص‪. 22-27‬‬
‫‪41‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫وتبريرها بفواتير وهمية وهذا ما يسمح باالستفادة من تخفيض الرسم على القيمة المضافة‬
‫‪1‬‬
‫الخاص برقم األعمال‪.‬‬

‫الفرع الثالث‪ :‬التهرب عن طريق التحايل المحاسبي‬

‫يتم التالعب المحاسبي إما بتضخيم التكاليف أو بتخفيض اإليرادات أوبهما معا‪،‬بإعتبار‬
‫المحاسبة قاعدة للرقابة من طرف اإلدارة الجبائية ‪،‬أوجبت التشريعات على المكلف مسك‬
‫محاسبة شاملة ومقنعة بصورة واضحة على مجمل نشاطه‪.‬‬

‫‪.1‬تضخيم األعباء والتكاليف المحاسبية والجبائية‪:‬‬

‫إن القوانين الجبائية تسمح للمكلف بأن يقوم بخصم األعباء والتكاليف ضمن شروط‬
‫محددة مسبقا من أجل تحديد األسس الخاضعة للضريبة ويشترط أن تكون هذه األعباء متعلقة‬
‫بممارسة نشاط المؤسسة ومدعمة بوثائق تبريرية ‪،‬وأن تكون في حدود السقف المحدد جبائيا‬
‫لبعض التكاليف حتى ال يبالغ فيها مثل‪ :‬أن تكون هذه األعباء لها عالقة مباشرة بنشاط‬
‫‪2‬‬
‫المؤسسة‪.‬‬

‫‪.1.1‬المستخدمون الوهميون‪:‬‬

‫يلجأ المكلف من خاللها إلى تسجيل األجور والرواتب في الكشوف المحاسبية لمستخدمين‬
‫ال وجود لهم في األصل هذه الرواتب واألجور تسمح بتضخيم األعباء وبالتالي التقليص من‬
‫‪3‬‬
‫الضريبة‪.‬‬

‫‪.2.1‬النفقات والمصاريف غير المبررة‪:‬‬

‫لقد سمح المشرع للمكلف بخصم بعض األعباء التي لها عالقة بنشاط المؤسسة ولكن‬
‫المكلف يستغ ل في بعض األحيان هذه الفرصة لتسجيل أعباء أخرى خارج نشاط المؤسسة أي‬

‫‪ -1‬عوادي مصطفى‪،‬رحال نصر‪:‬المرجع نفسه‪،‬ص ص‪. 22-27‬‬

‫‪ -2‬المادة‪-7-819‬من ق‪.‬ض‪.‬م من األمررقم‪808-21‬بتاريخ‪8921/87/09‬المتضمن ق‪.‬ض‪.‬م‪.‬‬
‫‪3 -MargairazAndré,Op .Cit ,P :251‬‬
‫نقال عن عوادي مصطفى‪،‬رحال نصر‪:‬مرجع سابق‪،‬ص‪. 44‬‬
‫‪42‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫نفقات ومصاريف متعلقة بها لكي أو مسيري المؤسسة وذلك بتخفيض األعباء المتعلقة‬
‫‪1‬‬
‫باالستغالل‪،‬مثال‪ :‬صيانة سيارة خاصة بأحد مسيري المؤسسة وتسجيل النفقات باسم المؤسسة‪.‬‬
‫‪2‬‬
‫‪.3.1‬تقنية اإلهتالك‪:‬‬

‫تعني اإلهتالكات اإلثبات المحاسبي للتدني الذي يحدث في قيمة اإلستثمارات بفعل‬
‫تجهيزات‬ ‫أو‬ ‫إنتاجية‬ ‫تجهيزات‬ ‫كانت‬ ‫سواء‬ ‫فاإلستثمارات‬ ‫والتقادم‪،‬‬ ‫اإلستعمال‬
‫إجتماعية‪ ...‬إلخ‪،‬وهي أموال مخصصة لإلستعمال في النشاط اإلستغاللي وليس لغرض‬
‫البيع‪،‬ونتيجة لذلك تتناقص قيمتها مع الوقت تدريجيا‪،‬وبعد فترة من الوقت تختلف بإختالف‬
‫اإلستثمارات تصبح المؤسسة مضطرة لتغييرها وذلك‪-:‬ألن اإلستثمار تآكل وأصبح إصالحه‬
‫غير ممكن‪.‬‬

‫‪-‬ألن اإلستثمار أصبح ال يستجيب لمتطلبات اإلستغالل‪.‬‬

‫‪-‬نتيجة ظهور أدوات إنتاج حديثة أكبر إنتاجية أو ألسباب أخرى‪.‬‬

‫وتحسب اإلهتالكات على أساس ثمن شراء اإلستثمارات من مباني وآالت ومعدات وتجهيزات‬

‫ويستثنى الرسم على القيمة المضافة المرتبط بعملية الش راء إذا كان قابال لإلسترجاع‪ ،‬ويحسب‬

‫على أساس المبلغ بكل الرسوم إذا كان قابال لإلسترجاع ‪،‬ويحسب على القيمة المضافة غير‬
‫قابل لإلسترجاع‪،3‬ويعتبر اإلهتالك أحد العناصر المكونة للربح والدخل الخاضع للضريبة وهو‬
‫عبئ من أعباء اإلستغالل‬

‫‪ .2‬تخفيض اإليرادات‪:‬‬

‫من خاللها يعتمد المكلف على تخفيض الوعاء الضريبي والتخلص من دفعها كليا يتجسد‬
‫هذا التخفيض في البيع دون فواتير أي البيع نقدا وال يترك أثر العملية‪ .‬هذا السلوك يمكنه من‬
‫إخفاء جزء كبير من رقم أعماله كأن يسجل قيمة العمليات بأقل من قيمتها الحقيقية وهذا االتفاق‬
‫مع الزبون‪ .‬ويتبع المكلفون بالضريبة الطرق التالية لتخفيض اإليرادات‪:‬‬

‫‪ -1‬حميد بوزيدة ‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.‬ص‪. 41-44‬‬

‫‪ -2‬عوادي مصطفى‪،‬رحال نصر‪:‬مرجع سابق‪،‬ص‪.42‬‬
‫‪ -3‬المادة‪ 2-848‬والمادة‪824‬من ق‪.‬ض‪.‬م‪.‬ر‪.‬م( محدث إلى غاية قانون المالية تكميلي‪.)7080‬‬
‫‪43‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪ ‬التناسي العمدي لبعض المبيعات التي تتم يدا بيد أي دون فواتير‪ ،‬ويتم الدفع نقدا‪.‬‬
‫‪ ‬التخفيض مع مبلغ المبيعات محاسبيا‪ ،‬حيث يقوم المكلف بتسجيل بضائع مسترجعة‬
‫وهمية‪ ،‬أو خصومات تجارية ممنوحة بشكل بالغ مع أنه لم يكن هناك استيراد للبضاعة‬
‫وال خصم تجاري‪.‬‬
‫‪ ‬عدم التسجيل المحاسبي لبعض التنازالت على االستثمارات المحققة لفائض القيمة‪.‬‬
‫‪ ‬يلجأ بعض المكلفين با لضريبة إلى التسجيل قيمة المبيعات بأقل من ثمنها الحقيقي وذلك‬
‫بالتواطؤ مع الزبون‪.‬‬

‫من جملة المفارقات المعتمدة من قبل المكلف والتي تبرز الغش جليا‪ ،‬عندما تخفض قيمة‬
‫المبيعات دون أن يقابلها تخفيض في قيمة المشتريات بشكل كبير يؤدي إلى التباين في الربح‬
‫‪1‬‬
‫اإلجمالي‪ ،‬الش يء الذي يلفت االنتباه المحقق الجبائي‪.‬‬

‫المطلب الثاني‪ :‬اآلثار المترتبة عن التهرب الضريبي‬

‫إن التهرب الضريبي سيؤدي منها إلى آثار التي من شأنها التأثير السلبي على تحقيق‬
‫أهداف فرض الضريبة المتعددة من بين هذه اآلثار ما يلي‪:‬‬

‫الفرع األول‪ :‬اآلثار االقتصادية‬

‫من اآلثار االقتصادية للتهرب الضريبي هو أن هذه الطاهرة تحدث اعوجاجا بالنسبة‬
‫لالقتصاد الوطني وتتمثل فيما يلي‪:‬‬

‫‪.1‬ارتفاع معدالت الضرائب وأسعارها‪:‬‬

‫تؤدي ظاهرة التهرب الضريبي إلى إنقاص اإليرادات الضريبية فتلجأ الدولة بذلك إلى رفع‬
‫معدالت الضرائب لتغطية ذلك النقص في ا إليرادات والزيادة في عدد الض رائب ويرفع معدالتها‪،‬‬
‫فإن التهرب الضريبي سوف يتسبب في تحويل الضغط الضريبي ووقوعه على المكلفين الذين‬
‫‪2‬‬
‫يؤدون واجباتهم الضريبية‪ ،‬وبذلك تغيب العدالة الضريبية والعدالة االجتماعية‪.‬‬

‫‪ -1‬سهام كردودي‪:‬الرقابة الجبائية بين النظرية والتطبيق ‪،‬دار المفيد‪،‬دون ط‪ ،‬الجزائر‪،‬سنة‪، 7088‬ص ص‪. 72-71‬‬
‫‪ -2‬حميد بوزيدة ‪:‬مرجع سابق‪،‬ص ص‪.28-20‬‬
‫‪44‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪.2‬إعاقة المنافسة االقتصادية‪:‬‬

‫إن المؤسسة التي تتخلص من دفع الضريبة تحقق أرباحا وتكون وضعيتها المالية أحسن‬
‫من المؤسسة التي تدفع الضرائب بصفة منتظمة‪ .‬فالمؤسسات األقل إنتاجية هي التي تقوم في‬
‫أغلب األحيان بعملية التهرب من دفع الضريبة فهي ال تحاول تحسين اإلنتاجية أو تحقيق التقدم‬
‫االقتصادي لتحقيق أرباح أكبر‪ ،‬وانما تقوم بعملية التهرب الضريبي للحصول على موارد‬
‫‪1‬‬
‫للتمويل وبذلك تبيع منتجاتها بأسعار منخفضة مما يمنع المؤسسات األخرى من منافستها‪.‬‬

‫‪.3‬إعاقة التقدم االقتصادي‪:‬‬

‫إن األثر المتمثل في إعاقة المنافسة والذي يترتب على التهرب الضريبي يؤدي بدوره إلى‬
‫‪2‬‬
‫تأخير التطور االقتصادي واعاقة التقدم االقتصادي‪.‬‬

‫‪.4‬التوجيه الوهمي للنشاط االقتصادي‪:‬‬

‫قد يلجأ األعوان االقتصاديون إلى أنشطة اقتصادية في القطاعات األكثر حساسية للتهرب‬
‫الضريبي وال يأخذون بعين االعتبار األنشطة التي تساعد في التنمية االقتصادية وتزيد القيمة‬
‫المضافة والحل الوطني‪ ،‬أي أنهم يتوجهون إلى األنشطة االقتصادية التي تخلق ثروات إضافية‪،‬‬
‫‪3‬‬
‫وبذلك فالتهرب الضريبي يصبح مسببا في الركود االقتصادي والتخلف‪.‬‬

‫‪.5‬ظهور أزمة رؤوس األموال‪:‬‬

‫إن عملية التهرب الضريبي تتمثل في أغلب األحيان في إخفاء المكلف رقم أعماله أو‬
‫أرباحه الحقيقية وتتم هذه العملية إما عن طريق االكتناز‪ ،‬أو على شكل أوراق نقدية أو على‬
‫شكل معادن كالذهب باإلضافة إلى ذلك فإن بعض المكلفين يقومون بفتح حسابات بنكية خارج‬
‫‪4‬‬
‫الوطن وتهرب رؤوس أموال الشيء الذي يؤدي إلى إنقاص إيرادات الدولة‪.‬‬

‫‪ -1‬عوادي مصطفى‪،‬رحال نصر‪:‬مرجع سابق‪،‬ص‪.92‬‬

‫‪ -2‬سهام كردودي‪:‬مرجع سابق‪،‬ص‪.78‬‬
‫‪ -3‬سهام كردودي‪:‬مرجع سابق‪،‬ص‪.78‬‬
‫‪ -4‬خالد شحادة الخطيب‪،‬أحمد زهير شامية‪:‬مرجع سابق‪،‬ص‪.772‬‬
‫‪45‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪.6‬زعزعة اإلستقرار اإلقتصادي‪:‬‬

‫يلعب التهرب الضريبي دو ار مالحظا في زعزعة االستق ار ار القتصادي للمجتمع سواء في‬
‫‪1‬‬
‫أوقات التضخم أو االنكماش‪.‬‬

‫الفرع الثاني‪ :‬اآلثار المالية‬

‫يؤدي التهرب الضريبي إلى آثار سيئة من ناحية مالية الدولة وعدم قدرتها على الوفاء‬
‫بإلتزاماتها اتجاه األفراد‪ ،‬إذ أنه يفوت على الدولة جزءا هاما من حصيلة الضرائب‪ ،‬كما أنه‬
‫يؤدي إلى اإلخالل بمبدأ العدالة في توزيع ا ألعباء العامة‪ ،‬ولذلك فإن الدولة تعمل جاهدة على‬
‫‪2‬‬
‫محاربة هذه الظاه رة سواء على المستوى الداخلي أو الخارجي‪.‬‬

‫وتتمثل النتائج المالية للتهرب الضريبي في أنه يلحق بخزينة الدولة خسائر كبيرة تتمثل في‬
‫األموال الطائلة التي تضيع منها وتكدس من طرف المكلفين المتملصين من دفع الض رائب‪ ،‬كما‬

‫أنه يؤدي إلى تخفيض الدخل القومي وحتما سيخفض ذلك من مستوى الدخل الفردي‪،‬باإلضافة‬
‫إلى ذلك فإن التهرب الضريبي يؤدي إلى انخفاض قيمة العملة الوطنية‪ ،‬وذلك بسبب عملية‬
‫اكتناز األموال غير المصرح به ا‪ ،‬والتي تسبب بدورها في وجود التضخم النقدي على مستوى‬
‫السوق النقدية‪ .‬وتؤكد أرقام و ازرة المالية أن حجم التهرب الضريبي في الجزائر يقدر بنحو‪1400‬‬
‫مليار سنتيم سنويا وهو رقم مرشح لالرتفاع من سنة ألخرى بسبب زيادة حجم الواردات وكذا‬
‫حجم السوق الموازية أظافة إلى عدم التزام األعوان االقتصاديين من إجراء معامالتهم التجارية‬
‫‪3‬‬
‫بالفواتير في الجزائر‪.‬‬

‫الفرع الثالث‪ :‬اآلثار االجتماعية‬

‫بغياب العدالة الضريبية تغيب العدالة االجتماعية باإلضافة إلى ذلك فإن التهرب الضريبي يخل‬
‫بإعادة توزيع المداخيل بين طبقات المجتمع ويزيد الفوارق الطبقية بينها‪ ،‬باإلضافة إلى ذلك فإن‬

‫‪ -1‬محمد خالد المهايني‪:‬التهرب الضريبي وأساليب مكافحته‪،‬منشورات المنظمة ال عربية للتنمية اإلدارية‪،‬دون ط‪ ،‬القاهرة‪ ،‬سنة‬
‫‪ ، 7080‬ص‪. 812‬‬
‫‪ -2‬محمد عباس محرزي‪ :‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪. 289‬‬
‫‪ -3‬اإلخبارية الوطنية اليومية الشروق اليومي الصادر يوم‪7001/09/82‬الموافق لـ‪82‬رمضان‪ 8479‬العدد‪7401‬ص‪.01‬‬
‫‪46‬‬
‫ماهية جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫التهرب الضريبي يؤثر على سيكولوجية المكلفين النزهاء نظ ار لسقوط العبء الضريبي كله‬
‫عليهم‪ ،‬فانتشار الغش والخداع بين مختلف طبقات المجتمع يؤدي إلى تدهور الحس الجبائي‬
‫وغياب الوعي الفردي لدي المك لفين وتغيب الثقة في سياسة الدولة االقتصادية واالجتماعية‬
‫ويفضل بذلك الممولين النفع الخاص عن النفع العام ويمتنعون عن دفع الضريبة والمشاركة في‬
‫‪1‬‬
‫النفقات العمومية‪.‬‬

‫الفرع الرابع‪ :‬اآلثارعلى فعالية النظام الضريبي‬

‫يعتبر التهرب الضريبي نتيجة لعدم فعالية هذا النظام‪،‬ف إن انتشار الظاهرة كدليل على‬
‫فعالية النظام الضريبي في هذا المجال نجد أن التهرب الضريبي اليحقق مبدأ العدالة‬
‫‪2‬‬
‫الضريبية‪،‬ويبتعد عن التكافل االجتماعي‪،‬كما يقلص االيرادات المالية للدولة‪.‬‬

‫‪ -1‬حميد بوزيدة‪:‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪. 24‬‬

‫‪ -2‬مراد ناصر‪:‬فعالية النظام الضريبي بين النظرية والتطبيق ‪،‬دار هومة‪،‬دون ط‪،‬الجزائر‪،‬سنة‪،7002‬ص‪. 812‬‬

‫‪47‬‬
 ‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫مقدمة الفصل الثاني‪ :‬طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‪.‬‬
‫لقد منح المشرع الجزائري لكل من المكلفين بالضريبة واإلدارة الجبائية حقوق وواجبات من‬
‫أجل حماية الحقوق العامة والخاصة ولذلك أوجب على المكلفين إعطاء تصريحات صحيحة‬
‫ودقيقة وتامة بحيث تختلف هذه التصريحات باختالف األنظمة التي يخضع لها هؤالء المكلفين‪.‬‬

‫إال أن بعض المكلفين يرون أن الضريبة مجرد قيد على نفوذهم المالي وحريتهم‬
‫االقتصادية مما يجعلهم يفكرون في مختلف الوسائل التي تمكنهم من تفادي الضريبة مما يؤثر‬
‫مباشرة على مصالح الخزينة العمومية مما جعل المشرع يثبت حقا أساسيا من حقوق الدولة في‬
‫المحافظة على مصادر التمويل للخزينة العمومية وهي الرقابة والتحقيق الجبائي وهي من أهم‬
‫اإلجراءات التي خولت لإلدارة الجبائية من أجل التأكد من صحة التصريحات والتطبيق الميداني‬
‫للقوانين والتشريعات الجبائية ف لرقابة الجبائية دور في تمكين اإلدارة من تأدية المكلفين بالضريبة‬
‫لمستحقاتها وبالتالي تصحيح األخطاء والمخالفات والتجاوزات التي يتوصلون إليها من خالل‬
‫التحقيق الجبائي‪ .‬كما نجد أن هناك نوعين من التحقيق الجبائي يتمثل األول في التحقيق‬
‫لمجمل الوضعية الجبائية و التحقيق المحاسبي ‪.‬‬

‫‪-‬وسنعالج في هذا الفصل الثاني طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي فيما‬
‫يلي‪:‬‬

‫المبحث األول‪ :‬طرق الوقاية والعقوبات المترتبة عن جريمة التهرب الضريبي‪.‬‬

‫المبحث الثاني‪:‬الوسائل القانونية‪.‬‬

‫المبحث الثالث‪:‬الوسائل اإلجرائية‪.‬‬

 ‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫خاتمة الفصل الثاني‬

‫من خالل هذا الفصل الذي رأينا فيه أن الرقابة الجبائية بمختلف أشكالها تعتبر إحدى‬
‫الوسائل الهامة لتحقيق غرض الزيادة في اإليرادات الجبائية‪.‬‬

‫واذا رجعنا إلى التشريع الجزائري وجدنا انه قد أعطى صالحيات قانونية للمحققين أهمها‬
‫(حق اإلطالع‪ ،‬حق استدراك الخطاء‪ ،‬حق الرقابة بجميع أشكالها)‪ .‬لتمكينهم من ممارسة‬
‫مهامهم على أح سن وجه وبالتالي تمكينهم من معاينة األخطاء والنقض في تصريحات المكلفين‬
‫مما ينجم عن هذه العملية التغلية في المبالغ الضريبية وبالتالي الزيادة في إيرادات الدولة‬
‫الجبائية‪.‬‬

‫يمكن ورغم هذه الصالحيات واألطر المنصوص عليها قانونا فإننا نرى أنه ال تزال هناك‬
‫نقائص جديدة تعين المحققين من أداء وظائفهم على أكمل وجه منها مختلف المشاكل التي‬
‫يتلقاها المحققون أثناء أدائهم لمهامهم وضعف درجة التكوين للمحققين وعدم مواكبتهم لمختلف‬
‫التطورات الراهنة‪.‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫المبحث األول‪ :‬طرق الوقاية والعقوبات المترتبة عن جريمة التهرب الضريبي‬

‫نظ ار لآلثار السيئة التي تترتب على التهرب الضريبي فإن التشريعات الضريبية المختلفة‬
‫تحاول بشتى الوسائل مكافحة هذا التهرب بمختلف الوسائل المتاحة‪ ،‬بحيث تعمل الجولة جاهدة‬
‫على مكافحة التهرب الضريبي مستخدمة الوسائل التالية‪ :‬وسأبين ذلك في المطلب األول‪:‬طرق‬
‫الوقاية و المطلب الثاني‪:‬العقوبات المترتبة عن جريمة التهرب الضريبي‪.‬‬

‫المطلب األول‪:‬طرق الوقاية‬

‫إن جريمة التهرب الضريبي في انتشار واسع لذلك البد من كبحها وعلى هذا انتهج‬
‫المشرع مجموعة من الحلول التي قد تساعد في التقليل من هذه الجريمة‪.‬‬

‫سأوضح ذلك في فرعيين كالتالي‪:‬الفرع األول على المستوى الوطني ‪،‬والفرع الثاني على‬
‫المستوى الدولي‪.‬‬

‫الفرع األول‪:‬طرق الوقاية على المستوى الوطني‬

‫أوال‪:‬تحسين فعالية النظام الضريبي‪:‬‬

‫يعتبر التهرب الضريبي كنتيجة لعدم فعالية النظام الضريبي لذلك فإن تحسين فعالية ذلك‬
‫النظام سيساهم في معالجة ظاهرة التهرب وذلك بمراعاة ما يلي‪:‬‬

‫‪.1‬تبسيط النظام الضريبي‬

‫يجب العمل على تبسيط اإلجراءات اإلدارية المتعلقة بربط وتحصيل الضرائب‪ ،‬فضال عن‬
‫صياغة التشريع الضريبي بأسلوب يسهل على المكلفين فهمها‪ .‬وعليه يجب أن يتسم النظام‬
‫الضريبي بالشفافية في إجراءات فرض الضرائب‪ .‬وفي تقييم رقم األعمال خاصة إذا تعلق األمر‬
‫بالنظام الجزافي‪1.‬ويساهم االستقرار الضريبي في وضوح التشريع وتسهيل اإلجراءات اإلدارية‬
‫المتعلقة بالربط والتحصيل‪،‬بينما يتعقد التشريع الضريبي لكثرة التعديالت التي تط أر عليه‪.2‬‬

‫‪ -1‬موالي ملياني بغدادي‪:‬اإلجراءات الجزائية في التشريع الجزائري ‪،‬المؤسسة الوطنية للكتاب‪،‬دون ط ‪،‬الجزائر ‪،‬سنة‪، 2991‬‬
‫ص‪.21‬‬
‫‪ -2‬مراد ناصر‪:‬التهرب والغش الضريبي في الجزائر‪،‬مرجع سابق‪،‬ص‪. 03‬‬
‫‪50‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫‪.2‬إرساء نظام ضريبي عادل‪:‬‬

‫تعتبر العدالة الضريبية من أبرز اهتمامات المشرع الضريبي‪ .‬فمن خاللها يكتسب النظام‬
‫الضريبي نجاحه ومصداقيته لدى المكلفين بالضريبة ويسعى النظام الضريبي الجديد إلى تحقيق‬
‫‪1‬‬
‫العدالة الضريبية من خالل مراعاة مبدأ شخصية الضريبة‪.‬‬

‫ثانيا‪ :‬تحسين الجهاز اإلداري‪:‬‬

‫إن التشريع الضريبي الجيد ال يكفي وحده لمواجهة ظاه رة التهرب‪ .‬بل يجب توفر إدارة‬
‫ضريبية تمتاز بدرجة عالية من الكفاءة سواء من حيث التطبيق أو التنظيم كما أن الجهاز‬
‫الضريبي الكفء يمكنه تحويل ضريبة سيئة إلى أخرى حسنة أما الجهاز غير الكفء‬
‫‪2‬‬
‫فباستطاعته تحويل ضريبة حسنة إلى أسوأ منها‪ .‬مما يستوجب االهتمام باإلدارة الضريبية‪.‬‬

‫ثالثا‪:‬تحسين العالقة بين اإلدارة والمكلف‪:‬‬

‫تسعى اإلصالحات الضريبية دائما لتخفيض حدة التوتر بين المكلف واإلدارة الضريبية‬
‫وهذا من شأنه أن يقلل من حاالت التهرب الضريبي وذلك لكسب ثقة المكلف كثمرة لعالقة‬
‫‪3‬‬
‫حسنة‪.‬‬

‫رابعا‪:‬تحسين الرقابة الجبائية‪:‬‬

‫رغم أن ظاهرة التهرب الضريبي قد تنجر عنها عدة آثار وخيمة إال أنها تستدعي حتمية‬
‫‪4‬‬
‫مكافحتها وذلك بانتهاج سياسة رشيدة للحد من تفاقم الوضع‪.‬‬

‫‪ -1‬مراد ناصر‪:‬التهرب والغش الضريبي في الجزائر ‪ ،‬دار قرطبة للنشر والتوزيع‪ ،‬ط‪،2‬الجزائر‪ ,‬سنة‪ ،1332‬ص‪. 6‬‬
‫‪ -2‬مراد ناصر‪:‬مرجع سابق‪،‬ص‪.7‬‬
‫‪ -3‬غازي حسين عناية‪:‬النظام الضريبي بين النظرية والتطبيق ‪،‬دار هومة‪،‬دون ط‪،‬الجزائر‪،‬سنة‪،1330‬ص ص‪.026-022‬‬

‫‪ -4‬سهام كردودي‪:‬مرجع سابق‪،‬ص‪. 02‬‬

‫‪51‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫خامسا‪:‬اإلجراءات العقابية‪:‬‬

‫فرض العقوبات الرادعة وسيلة ضرورية ومتممة لمكافحة ظواهر التهرب الضريبي‬
‫كظواهر التقصير واإلخالل بالواجب وترتبط نوعية مثل هذه العقوبات بظروف الدولة وأفرادها‬
‫وتتمثل في‪ * :‬العقوبات الجبائية و* الغرامات المالية‪.‬‬

‫الفرع الثاني‪ :‬طرق الوقاية على المستوى الدولي‬

‫يعتبر التهرب الضريبي الدولي شكال من أشكال التهرب الضريبي‪ ،‬وما يمي زه هو‬
‫الخاصية الدولية‪ ،‬فهو يحدث عبر حدود إقليم الدولة‪،‬بين دولتين أو أكثر‪.1‬فقد يقوم بتحويل‬
‫أرباحه إلى خارج إقليم الدولة المتواجد بها ليتهرب من الضريبة الداخلية‪،‬أو قد يقوم بإستثمار‬
‫أمواله في ال خارج لكي يتمتع باإلمتيازات الجبائية المرصودة في البلد المضيف‪ ،‬ويتم عادة‬
‫ممارسة التهرب الضريبي على المستوى الدولي عن طريق الشركات المتعددة الجنسيات‪ ،‬على‬
‫إعتبار أن هذه الشركات تمثل أوضح نموذج للتهرب الضريبي على المستوى الدولي بالنظر إلى‬
‫طبيعة نشاطها ومالها من فروع متعددة في دول مختلفة‪ ،2‬ونتيجة لخطورة التهرب الضريبي‬
‫الدولي‪،‬فهناك العديد من المحاوالت الدولية واألساليب لمكافحة هذا التهرب ومن تلك‬
‫اإلجراءات‪:3‬‬

‫‪-‬عقد المعاهدات الدولية الثنائية ومتعددة األطراف‪ ،‬والتي تهدف إلى توحيد وتكثيف الجهود‬
‫لمنع المكلفين من التهرب‪.‬‬

‫‪-‬أن تنص القوانين الوطنية لكل دولة على إلزام المكلف ببيان األموال التي يمتلكها وأوجه‬
‫النشاط التي يباشرها في الخارج والتي تدر دخال خاضعا للضريبة‪ ،‬تحت طائلة الخضوع‬
‫لعقوبات صارمة‪.‬‬

‫‪-‬ضرورة فرض رقابة فعالة‪ ،‬وتنظيم عملية خروج األموال ودخوله عبر حدود الدول‪،‬ومراقبة‬
‫مدى االلتزام الضريبي من قبل الشركات األجنبية‪.‬‬

‫‪ -1‬الوسائل الدولية لمكافحة التهرب الدولي‪،‬المحاسبين العرب‪،‬أنظر إلى ‪www.acc4arab.com.:‬‬

‫‪ -2‬محمد عباس محرزي‪ :‬نحو تنسيق ضريبي في إطار التكامل االقتصادي المغاربي ‪،‬أطروحة دكتوراه غير منشورة‪،‬في العلوم‬
‫االقتصادية وعلوم التسيير‪،‬فرع النقود والمالية‪،‬جامعة الجزائر‪،‬سنة‪،1332-1332‬ص‪. 77‬‬
‫‪ -3‬محمد خالد المهايني‪:‬مرجع سابق‪،‬ص‪. 023‬‬
‫‪52‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫‪-‬أما على الصعيد العملي‪ ،‬فقد بدأ العمل من قبل عصبة وذلك إبتداءا من عام‪،2912‬حيث تم‬
‫إعداد تقرير تضمن تحليال وتوضيحا لتلك الظاهرة الخطيرة‪.1‬‬

‫المطلب الثاني‪:‬العقوبات المترتبة على جريمة التهرب الضريبي‬

‫إن القوانين الجبائية تضمنت عقوبات ردعية لمرتكبي جريمة التهرب الضريبي إلى‬
‫عقوبات جزائية و جبائية‪ ،‬وبصدد الجزاء سوف نبين عل التوالي األشخاص الخاضعين له‬
‫كمطلب أول ثم نتطرق بعدها إلى نوعية العقوبات المطبقة عليهم‪.‬‬

‫الفرع األول‪:‬األشخاص الخاضعين للجزاء‬

‫‪.1‬المكلف بالضريبة‪:‬‬

‫ي قصد بالمكلف بالضريبة كل مدين للخزينة العامة للدولة بمبالغ تتمثل في الضرائب أو‬
‫الرسوم التي يتملص أو يحاول التملص منها كليا أو جزئيا بتقدمه لمصلحة الضرائب ببيانات‬
‫ناقصة جعلتها تربط الضريبة أقل مما يجب عليه قانونا‪.2‬‬

‫‪.2‬الشريك‪:‬‬

‫إن الشريك في الجريمة الضريبية يتحمل المسؤولية الجزائية كاملة وتطبق عليه‬
‫العقوبات المقررة للفاعل األصلي وهو الممول فكل ما يتطلبه القانون لتجريم ومعاقبة عمل‬
‫الشريك هو إرتباط عمله بفعل أصلي معاقب عليه وهو بحد ذاته النشاط اإلجرامي الموصوف‬
‫في مختلف القوانين الجبائية‪.‬‬

‫‪.3‬الشخص المعنوي‪:‬‬

‫إذا كان الشخص الطبيعي يخضع للمساءلة الجنائية و الجبائية على ما يقوم به من‬
‫أفعال مخالفة للقانون الجبائي‪ ،‬فإن المشكل يطرح فيما إذا يجوز مساءلة الشخص المعنوي‬
‫جنائيا‪ ،‬واألشخاص المعنوية نوعان‪:3‬‬

‫‪ -1‬المجلة القضائية ‪:‬جانفي‪،2997‬عدد‪،2‬ص‪. 13‬‬

‫‪ -2‬عوادي مصطفى‪ ،‬رحال نصر‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪. 22 :‬‬
‫‪ -3‬الشورباجي البشرى‪:‬مرجع سابق‪،‬ص‪. 71‬‬
‫‪53‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫‪-‬أشخاص معنوية عامة تخضع ألحكام القانون العام مثل الدولة والوالية والبلدية والمرافق‬
‫العمومية‪.‬‬

‫‪-‬كل شخص معنوي خاص يخضع ألحكام القانون الخاص كالشركات المدنية والتجارية‪.‬‬

‫قد تصدر من الشخص المعنوي عن طريق ممثليه لذلك من تسند إليه الجريمة وتفرض عليه‬
‫العقوبة مع إعتبار أنها ذات طابع شخصي‪.‬‬

‫وفي هذا الصدد نصت المادة ‪ 9-030‬من ق‪.‬ض‪.‬م أنه عند إرتكاب المخالفة من قبل‬
‫شركة أو شخص معنوي تقع عقوبة الحبس والعقوبات الملحقة على كل من المتصرفين‬
‫والممثلين الشرعيين أو القانونيين ‪،‬وتطبق عليه الغ رامات كذلك ونفس الحكم تكرر في نص‬
‫المادة‪ 222‬من ق‪.‬ض‪.‬غ‪.‬م والمادة ‪207‬من ق‪.‬ر‪.‬ر‪.‬أ وفي المادة‪ 2-06‬من ق‪.‬ط‬
‫والمادة‪ 2-212‬من ق‪.‬ت‪ .‬والمالحظ أن مسؤولية الشخص المعنوي ليست مطلقة بل ذكرها‬
‫المشرع على سبيل الحصر‪،‬حيث تقع فقط على الشخص المعنوي التابع للقانون الخاص‬
‫مستبعدة بذلك الدولة والمجموعات المحلية والهيئات العامة ذات الطابع اإلداري‪.1‬‬

‫الفرع الثاني‪:‬العقوبات‬

‫إن القانون الجبائي ينص على نوعين من العقوبات عقوبات جزائية وأخرى جبائية‪،‬‬
‫فالعقوبات الجزائية تتنوع إلى عقوبات أصلية وتبعية تتمثل األولى في الحبس والغرامات والثانية‬
‫تبعية تتمثل في الحكم بمزاولة مهنة الخبراء و المستشاريين الجبائيين والمحاسبيين وعند‬
‫اإلقتضاء صور قرار بغلق المؤسسة‪.‬‬

‫أوال‪:‬العقوبات الجبائية‬

‫نجد أن مختلف القوانين الجبائية نوعين من الجزاءات جزاءات مالية ذات طبيعة إدارية‬
‫توقع من اإلدارة الجبائية ذاتها‪،‬وجزاءات جنائية تصدر من المحاكم ضد مرتكبي المخالفات‬
‫والمتابعيين من طرفها‪ ،‬والجزاءات الجبائية قد تكون مجرد زيادات تدفع عالوة على الضريبة‬
‫المفروضة وقد تكون غرامات مالية ذات طابع إداري تتمثل أساسا في الغرامات الجبائية‬

‫‪ -2‬عوادي مصطفى‪،‬رحال نصر‪:‬مرجع سابق‪،‬ص‪.01‬‬

‫‪54‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫المنصوص عليها في القوانين الجبائية المختلفة وهي تختلف من قانون آلخر مضمونا و‬
‫مقدا ار‪.1‬‬

‫ثانيا‪:‬الزيادات‬

‫تختلف الزيادات عن فوائد التأخير وهي تدفع بغض النظر عن الج زاءات األخرى التي‬
‫يكون الهدف من تطبيقها تعويض الضرر الذي يصيب الخزينة العامة للدولة من جراء تأخر‬
‫المكلف عن آداء ضريبته وفوائد التأخير ليست لها طابع عقابي بل تأخذ صورة تعويضات مالية‬
‫أما الزيادات فهي ت مثل نسبة تختلف بإختالف درجة المخالفة وتطبق على المكلف عند عدم‬
‫قيامه بتسوية وضعيته في اآلجال المحددة قانونا‪،‬وكما أنها تفرض تلقائيا وهي مقررة في حاالت‬
‫‪2‬‬
‫معينة نبينها كالتالي‪-:‬النقص في تقديم التصريح‪.‬‬
‫‪3‬‬
‫‪-‬التأخير في تقديم التصريح‪.‬‬
‫‪4‬‬
‫‪-‬عدم التصريح‪.‬‬

‫ونشير إلى أن هذه الزيادات تفرض بنسبة‪ %233‬على كامل الحقوق إذا كان مقدار‬
‫الحقوق المتملص منها أقل من خمسة ماليين دينار جزائري(‪ 2.333.333‬دج) أو ما يعادلها‬
‫‪5‬‬
‫وترفع إلى ‪ %133‬إذا كان مقدار الحقوق يفوق هذا المبلغ‪.‬‬

‫ثالثا‪:‬الغرامات الجبائية‬

‫هي نوع خاص من الغرامات منصوص عليها في القوانين الجبائية وتقدر غالبا بنسبة‬
‫معينة مما لم يؤدي من الضريبة‪،‬أو بمبلغ محدد بالنظر إلى المخالفة المرتكبة"الغرامة الضريبية‬
‫‪6‬‬
‫هي غرامة إضافية تلحق بالضريبة األصلية"‬

‫‪ -1‬عوادي مصطفى‪،‬رحال نصر‪:‬المرجع نفسه‪،‬ص‪00‬‬

‫‪ -2‬المادة ‪2-290‬من ق‪.‬ض‪.‬م‪.‬ر‪.‬م‪.‬‬
‫‪ -3‬المادة‪ 2-291‬من ق‪.‬ض‪.‬م‪.‬ر‪.‬م‪.‬‬
‫‪ -4‬المادة‪ 0-292‬من ق‪.‬ض‪.‬م‪.‬ر‪.‬م‪.‬‬
‫‪ -5‬المادة‪ 1-290‬من ق‪.‬ض‪.‬م‪.‬ر‪.‬م‪.‬‬
‫‪ -6‬الشورباجي البشرى‪:‬مرجع سابق‪،‬ص‪63‬‬
‫‪55‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫‪.1‬بالنسبة لقانون الضرائب المباشرة‬

‫تطبق الغرامات الجبائية في الحاالت اآلتية‪:‬‬

‫‪1‬‬
‫‪-‬عدم تقديم تصريح بالوجود وتحدد بمبلغ‪03.333‬دج‬

‫‪-‬عدم إمساك الدفاتر المرقمة والمسجلة وتحدد بمبلغ‪2.333‬دج بالنسبة للضريبة الجزافية‬
‫‪2‬‬
‫والتقدير اإلداري‪.‬‬
‫‪3‬‬
‫‪-‬عرقلة أعوان الضرائب في القيام بمهامهم وتتراوح الغرامة مابين‪2.333‬دج و‪03.333‬دج‬

‫‪.2‬بالنسبة لقانون الضرائب غير المباشرة‬

‫هذا القانون يميز بين نوعين من الغ رامات الجبائية‪:‬‬

‫‪-‬غرامة ثابتة‪ :‬تتراوح ما بين‪2.333‬دج و‪12.333‬دج بالنسبة لجميع المخالفات المتعلقة‬

‫‪4‬‬
‫باألحكام الخاصة بالضرائب غير المباش رة‬
‫‪5‬‬
‫‪-‬غرامة نسبية‪:‬تساوي مبلغ الحقوق المتملص منها على أن ال تقل عن‪12.333‬دج‪.‬‬

‫أما األفعال المخالفة للقانون والخاضعة للغرامة نذكر من بينها‪:‬‬

‫‪-‬رفض تقديم الوثائق أو إتالفها قبل إنقضاء األجل المحدد لحفظها وتتراوح الغرامة المطبقة في‬
‫‪6‬‬
‫هذه الحالة مابين ‪2.333‬دج و‪23.333‬دج‪.‬‬
‫‪7‬‬
‫‪-‬في كل زراعة للتبغ غير مطابقة للقانون تطبق غرامة جبائية يكون حدها األدنى‪233‬دج‪.‬‬

‫‪ -1‬المادة‪ 2-292‬من ق‪.‬ض‪.‬م‪.‬ر‪.‬م‪.‬‬

‫‪ -2‬المادة‪ 0-292‬من ق‪.‬ض‪.‬م‪.‬ر‪.‬م‪.‬‬
‫‪ -3‬المادة‪ 032‬من ق‪.‬ض‪.‬م‪.‬ر‪.‬م‪.‬‬
‫‪ -4‬المادة‪210‬من ق‪.‬ض‪.‬غ‪.‬م ‪.‬‬
‫‪ -5‬المادة‪-212‬أ‪2/‬من ق‪.‬ض‪.‬غ‪.‬م‪.‬‬
‫‪ -6‬المادة‪ 207‬من ق‪.‬ض‪.‬غ‪.‬م‪.‬‬
‫‪ -7‬المادة‪ 217‬من ق‪.‬ض‪.‬غ‪.‬م‪.‬‬
‫‪56‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫‪ -‬في حالة مساهمة وكيل أعمال أو خبير جبائي في إعداد وثائق يتبين أنها غير صحيحة‬
‫‪1‬‬
‫تطبق غرامة تتراوح بين‪2.333‬دج و‪0.333‬دج‪.‬‬

‫‪-‬عرقلة أع وان المراقبة الجبائية بأي وسيلة كانت أثناء تأدية مهامهم وفي هذه الحالة تتراوح‬
‫الغرامة ما بين ‪23.333‬دج و‪233.333‬دج‪.2‬‬

‫‪.3‬بالنسبة لقانون التسجيل‪:‬‬

‫في حالة قيام المكلف بالتملص من رسوم التسجيل تطبق غرامة جبائية مساوية ألربعة‬
‫أضعاف هذه الرسوم من دون أن تقل عن‪2.333‬دج ‪ ،3‬بينما عند عرقلة المراقبة الجبائية من‬
‫‪4‬‬
‫طرف المكلف تتراوح الغرامة مابين ‪ 2.333‬و‪23.333‬دج‬

‫‪.4‬بالنسبة لقانون الطابع‪:‬‬

‫في حالة التملص من الرسوم الخاصة بالطابع تساوى الغرامة خمسة مرات هذه الرسوم‬
‫‪5‬‬
‫‪،‬أما في حالة عرقلة المراقبة الجبائية تتراوح الغرامة‬ ‫دون أن تقل عن‪1.333‬دج‬
‫مابين‪23.333‬دج إلى‪233.333‬دج‬

‫‪.5‬بالنسبة لقانون الرسوم على رقم األعمال‪:‬‬

‫كل مخالفة ألحكام هذا القانون تطبق غرامة جبائية تتراوح مابين ‪233‬دج إلى‬
‫‪6‬‬
‫‪1.233‬دج وفي حالة إستعمال طرق تدليسية ترفع الغرامة من ‪2.333‬دج إلى‪2.333‬دج‪.‬‬

‫كذلك عند رفض تقديم الوثائق أو إتالفها قبل إنقضاء اآلجال المحددة لحفظها يعاقب بغرامة‬
‫‪7‬‬
‫جبائية تتراوح مابين‪2.333‬دج و‪23.333‬دج‪.‬‬

‫رابعا‪ :‬العقوبات الجزائية‬

‫‪ -1‬المادة‪ 222‬من ق‪.‬ض‪.‬غ‪.‬م‪.‬‬

‫‪ -2‬المادة‪ 207‬من ق‪.‬ض‪.‬غ‪.‬م‪.‬‬
‫‪ -3‬المادة‪ 1-213‬من ق‪.‬ت‪.‬‬
‫‪ -4‬المادة‪ 61‬من ق‪.‬إ‪.‬جبائية‪.‬‬
‫‪ -5‬المادة‪ 02‬من ق‪.‬ط ‪.‬‬
‫‪ -6‬المادة‪ 222‬من ق‪.‬ر‪.‬ر‪.‬أ‪.‬‬
‫‪ -7‬المادة‪ 211‬من ق‪.‬ر‪.‬ر‪.‬أ‪.‬‬
‫‪57‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫إن القوانين الجبائية تشير إلى العقوبات الجزائية باإلضافة إلى العقوبات الجبائية‪ ،‬وكثي ار‬
‫ما ترجع هذه القوانين إلى نصوص قانون العقوبات في توقيع العقاب على أفعال التهرب‬
‫الضريبي مثل المادة ‪ 227‬ق‪ .‬إج ‪،‬التي تجعل من تنظيم أو محاولة تنظيم الرفض الجماعي‬
‫ألداء الضرائب والرسوم من قبيل الجرائم الماسة بحسن سير اإلقتصاد الوطني و المادة‪1-21‬‬
‫الخاصة بتعريف الشريك و المادة‪ 20‬والمتعلقة بالظروف المخففة‪، 1‬و المادة‪ 299‬من‬
‫ق‪.‬إ‪ .‬الجزائية تتفرع إلى عقوبات أصلية تحتوي على عقوبات سالبة للحرية وغرامات مالية تبعية‬
‫وسندرج هذا فيمايلي‪:‬‬

‫‪.1‬العقوبات األصلية‪:‬‬

‫تنص عليها القوانين الجبائية بنصوص صريحة وهي تتمثل في الحبس والغرامة‪،‬والمالحظ‬
‫في القوانين الجبائية أنها اتفقت جميعها على مايلي‪:‬‬

‫‪-‬عقوبة الحبس في الجنح من سنة إلى خمس سنوات وبغرامة مالية قدرها ‪ 2333‬إلى‬
‫‪13333‬دج فيما يتعلق المواد ‪ 030‬ق‪.‬ض‪.‬م و‪ 201‬ق‪.‬ض‪.‬غ‪.‬م و‪ 229‬ق‪.‬ت و‪227‬ق‪.‬ر‪.‬ر‪.‬أ‬

‫و‪ 02‬ق‪ .‬ط وهذا في حالة التملص أو محاولة التملص بصفة كلية أو جزئية باستعمال طرق‬
‫تدليسية من أساس الضرائب أو الرسوم المفروضة وقد أجمعت كل المواد باستثناء المادة‪227‬‬
‫ق‪.‬ر‪.‬ر‪ .‬أ أنه لتطبيق الحكم البد أن تكون حالة اإلخفاء تتجاوز‪ 23/2‬المبلغ الخاضع للضريبة‬
‫‪2‬‬
‫أو مبلغ ‪2333‬دج‪.‬‬

‫إال أن القانون رقم‪22-31‬المؤرخ في‪ 1331/21/ 12‬المتضمن قانون المالية لسنة‪1330‬‬

‫وبموجب المادة‪ 17‬منه عدل المادة ‪030‬ق‪.‬ض‪.‬م وأصبحت العقوبة على التملص باستعمال‬
‫طرق تدليسية في إقرار وعائي ضريبة أو حق أو رسم خاضع له أو تصفيته كليا أو جزئيا‪:‬‬

‫‪-2‬غرامة مالية من‪23.333‬إلى ‪233.333‬عندما اليفوق المبلغ المتملص منه‪233.333‬دج‪.‬‬

‫‪-1‬بالحبس من سنة إلى خمس سنوات وبغرامة من ‪23.333‬إلى‪233.333‬دج عندما يفوق‬

‫المبلغ المتملص منه‪233.333‬دج وال يتجاوز‪033.333‬دج‪.‬‬

‫‪ -1‬المادة‪ 20‬من ق‪.‬ع المعدل والمتمم بالقانون رقم ‪ 32-71‬المؤرخ في ‪.2971/31/20‬‬

‫‪ -2‬فارس السبتي‪:‬مرجع سابق‪،‬ص‪.177‬‬
‫‪58‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫‪ -0‬بالحبس من سنتين إلى عشر سنوات أو بغرامة من ‪ 233.333‬إلى‪033.333‬دج عندما‬

‫يفوق المبلغ المتملص منه‪ 033.333‬دج و ال يتجاوز‪2.333.333.33‬دج‪.‬‬

‫‪ -2‬بالسجن المؤقت من خمس إلى عشر سنوات وبغرامة مالية من‪033.333‬دج‬

‫إلى‪2.333.333.33‬دج عندما يفوق المبلغ المتملص منه‪2.333.333.33‬دج وال‬
‫يتجاوز‪0.333.333‬دج‪.‬‬

‫‪ -2‬بالسجن المؤقت من عشر سنوات إلى عشرين سنة وبغرامة مالية من‪2.333.333‬دج إلى‬
‫‪0.333.333‬دج عندما يفوق المبلغ المتملص منه‪ 0.333.333‬دج‪.‬‬

‫في حين أن هذا التعديل لم يط أر على المواد‪20‬ق‪.‬ض‪.‬غ‪.‬م و‪227‬ق‪.‬ر‪ .‬أر و ‪02‬ق‪ .‬ط‬
‫‪1‬‬
‫و‪229‬ق‪.‬ت‪.‬‬

‫العقوبات التكميلية‪:‬‬

‫نصت القوانين الجبائية على فرض العقوبات التكميلية على غرار قانون العقوبات‪،‬وتتمثل‬
‫هذه العقوبات التكميلية فيما يلي‪:‬‬

‫‪-‬تحديد اإلقامة‪.‬‬

‫‪-‬المنع من اإلقامة‪.‬‬

‫‪-‬الحرمان من مباشرة بعض الحقوق‪.‬‬

‫‪-‬المصادرة الجزئية لألموال‪.‬‬

‫‪-‬حل الشخص اإلعتباري‪.‬‬

‫‪-‬غلق المؤسسة أو المحل مؤقتا‪.2‬‬

‫‪3‬‬
‫‪-‬نشر الحكم وتعليقه وذلك على نفقة المحكوم عليه‪،‬ويكون هذا اإلج راء إلزاميا في حالة العود‪.‬‬

‫‪ -1‬القانون رقم ‪22-31‬المؤرخ في‪1331/21/ 12‬المتضمن قانون الماليةلسنة‪.1330‬‬

‫‪ -2‬المادة‪ 226‬من ق‪.‬إ‪.‬جبائية ‪.‬‬
‫‪ -3‬المادة‪ 39‬من ق‪.‬ع‪.‬‬
‫‪59‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫‪-‬المنع من دخول في الصفقات العمومية‪.1‬‬

‫المبحث الثاني‪ :‬الوسائل القانونية‬

‫إن قيام النظام الجبائي الجزائري على التصريحات الجبائية جعل المشرع الجزائري يثبت‬
‫حقا أساسيا من حقوق الدولة من أجل الحفاظ على مصادر تمويل الخزينة العمومية وهو الرقابة‬
‫الجبائية التي تعتبر حقا سي اديا تمارسه الدولة عبر مؤسساتها‪،‬وفي هذا المبحث سنتطرق‬
‫إلى‪:‬مفهوم ا لرقابة الجبائية وأسباب إج راء عملياتها كمطلب أول‪،‬ثم في المطلب الثاني‪:‬أشكال‬
‫وأهداف الرقابة الجبائية‪ ،‬المطاب الثالث‪ :‬اإلطار القانوني والتنظيمي للرقابة الجبائية وفي‬
‫المطلب الرابع‪:‬ضمانات ومسار عملية الرقابة الجبائية‪.‬‬

‫المطلب األول‪ :‬مفهوم الرقابة الجبائية وأسباب إجراء عملياتها‬

‫تعد الرقابة الجبائية أحد أهم اإلجراءات التي تسعى من ورائها اإلدا رة الجبائية إلى‬
‫المحافظة على حقوق الخزينة العامة‪،‬من خالل محاربة التهرب الضريبي نظ ار ألن النظام‬
‫الجزائري نظام تصريحي‪،‬أي يمنح الحرية النسبية للمكلف بالضريبة في التصريح بمداخيله من‬
‫تلقاء نفسه‪.‬‬

‫الفرع األول‪ :‬تعريف الرقابة الجبائية‬

‫نتطرق أوال لتعريف الرقابة بشكل عام‪ ،‬حيث عرفها فايول‪ ":‬بأنها التحقق مما إذا كان كل‬
‫شيء يسير وفقا للخطة المرسومة والتعليمات الصاد رة والقواعد المقررة أما موضوعها فهو تبيان‬
‫‪2‬‬
‫نواحي الضعف أو الخطأ من أجل تقويمها ومنع تكرارها"‪.‬‬

‫‪-‬تعريف كوسه فضيل‪ ":‬هي أداة تستعملها إدا رة الضرائب من أجل اإلثبات والتأكد من صحة‬
‫التصريحات المودعة لديها من طرف المكلف بالضريبة‪ ،‬زيادة على قيامها بإجراءات أشد‬

‫‪ -1‬المادة‪ 61‬من قانون المالية سنة‪،2997‬جريدة رسمية عدد‪ 72‬سنة‪.2996‬‬

‫‪ -2‬حمدي سليمان‪ ،‬سحيمات القبيالت‪ :‬الرقابة اإلدارية والمالية على األجهزة الحكومية دراسة تحليلية وتطبيقية‪ ،‬دار الثقافة‪،‬‬
‫دون ط‪،‬األردن‪،‬سنة‪ ،2997‬ص‪.20‬‬
‫‪60‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫ضبطا وتأكيدا والرقابة الجبائية تشمل التحقيق المحاسبي والتحقيق المعمق‪،‬كما عرفت بأنها‬
‫‪1‬‬
‫وسيلة للتحقق بأن المكلفين ملتزمين في أداء واجباتهم الجبائية"‪.‬‬

‫وعرفها عادل بن عبد اهلل‪ ":‬بأنها عبا رة عن حق دستوري يخول لصاحبه سلطة إصدار‬
‫الق اررات الالزمة إلنجاح مشروعات الخطة‪ ،‬فهي حق يخوله دستور أو قد يخوله قانون معين‪،‬‬
‫كما قد تحمل الرقابة معنى الوصاية من جانب الدولة لغرض حدود وقيود معينة تؤدي إلى‬
‫‪2‬‬
‫أهداف التنظيم اإلداري الذي تتطلبه الدولة‪".‬‬

‫إضافة إلى أن الرقابة الجبائية هي‪ ":‬وسيلة للكشف عن المخالفات فإنها تسمح أيضا‬
‫بإرساء مبدأ أساسي لالقتطاعات والمتمثل في وقوف جميع المكلفين على قدم المساواة أمام‬
‫‪3‬‬
‫الضريبة وكذلك احترام قواعد المنافسة التي تعرقل دوما من طرف المتمردين"‪.‬‬

‫الفرع الثاني‪ :‬أسباب إجراء عمليات الرقابة الجبائية‬

‫يوجد سبب ان رئيسيان إلجراء عمليات الرقابة الجبائية على تصريحات المكلفين وهما‬
‫كالتالي‪:‬‬

‫‪ .1‬الرقابة الجبائية كوسيلة لمتابعة التصريحات الجبائية‬

‫تعد الرقابة الجبائية وسيلة لمتابعة النظام التصريحي‪ ،‬ألن المكلف هو من يحدد بنفسه‬
‫أسس فرض الضريبة ويصرح بها لإلدا رة الجبائية ‪،‬وعن طريق الرقابة الجبائية يتم التأكد من‬
‫صحة هذه التصريحات المكتتبة و ضمان صدقيتها‪ ،‬باإلضافة إلى ذلك فإن الرقابة الجبائية‬
‫تسمح بتجسيد مبدأ العدالة أمام الضريبة‪.4‬‬

‫‪ - 2‬كوسه فوضيل‪:‬الدعوى الضريبية واثباتها في ضوء اجتهادات مجلس الدولة ‪ ،‬دارهومة‪،‬دون ط‪ ،‬الجزائر‪ ،‬سنة‪، 1322‬‬
‫ص‪. 222‬‬
‫‪-1‬عادل بن عبد اهلل‪ ،‬عادل سافري‪ :‬حقوق المكلف بالضريبة في إجراءات الرقابة الجبائية ‪ ،‬مجلة المفكر‪ ،‬العدد الرابع‪ ،‬كلية‬
‫الحقوق والعلوم السياسية‪ ،‬بسكرة ‪،‬سنة‪، 1332‬ص ‪. 170‬‬
‫‪-0‬كوثر بدوي ‪ :‬الرقابة الجبائية كأداة لمكافحة التهرب الضريبي( شهادة ماستر)غير منشورة‪ ،‬بسكرة‪، 1321 ،‬ص‪.21‬‬
‫‪-2‬سهام كردودي‪:‬مرجع سابق‪،‬ص‪. 29‬‬

‫‪61‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫‪1‬‬
‫‪ .2‬الرقابة الجبائية كوسيلة لمكافحة التهرب الضريبي‬

‫نظ ار ألسب اب متعددة يلجأ بعض المكلفين بالضريبة إلى التهرب أو تخفيض العبء‬
‫الضريبي بشتى الطرق و األساليب الشرعية و غير الشرعية وهي ما تعرف بظاهرة التهرب‬
‫والغش الضريبي‪ ،‬لذلك فإن عمليات مكافحة هذه الممارسات التدليسية يعتبر من أولويات اإلدارة‬
‫الجبائية و التي تمتلك سلطات و صالحيات واسعة تمارسها‪ ،‬وذ لك عن طريق تقنيات مختلفة‬
‫ومتعددة و على مختلف أصناف المكلفين و التي من بينها الرقابة الجبائية حيث تعد وسيلة‬
‫ضرورية لمكافحة ظاهرة التهرب الضريبي ألنها تشكل وسيلة ضمان مصلحة الخزينة العمومية‪.‬‬

‫المطلب الثاني‪ :‬أشكال وأهداف الرقابة الجبائية‬

‫عدد التشريع الضريبي طريقة تسديد الضرائب والرسوم التي تكون بالتصريحات أو‬
‫باإلق اررات التي يقدمها المكلف من خالل الوثائق التي يقدمها لمصلحة الضرائب وللتأكد من‬
‫صحة هذه اإلق اررات واإلفصاحات لجأت اإلدا رة إلى فكرة المراقبة الجبائية والتي هي عبارة عن‬
‫ثالث صور أو م راحل متتابعة من الرقابة العامة وهي الرقابة الشكلية‪ ،‬الرقابة على الوثائق‪،‬‬
‫الرقابة عند مق ر المكلف‪ ،‬وهناك الرقابة المعمقة والتي تتضمن نوعين من الرقابة وهي التحقيق‬
‫‪2‬‬
‫في المحاسبة‪ ،‬التحقيق المعمق في الوضعية الجبائية‪.‬‬

‫الفرع األول‪ :‬أشكال الرقابة الجبائية‬

‫أوال‪:‬الرقا بة العامة‪ :‬يتم هذا النوع على مستوى مفتشيات الضرائب حيث نميز ثالث أنواع‬
‫للرقابة العامة وهي‪:‬‬

‫‪ .1.1‬الرقابة الشكلية‪:‬‬

‫هي أول عملية تخضع لها التصريحات المقدمة إلى المفتشيات تخص مجمل التدخالت‬
‫التي لها عالقة بتصحيح األخطاء المادية الظاهرة في التصريحات والمالحظة من طرف‬
‫المراقبين الجبائيين فهذا النوع من الرقابة ال يقوم في التحقيق في مدى صحة المعلومات التي‬

‫‪ -1‬محمد حمو‪،‬منور أوسرير‪ :‬محاضرات في جباية المؤسسات مع تمارين محلولة ‪ ،‬مكتبة الشركة الجزائرية‪ ،‬ط‪ ،2‬بوداود‪،‬‬
‫سنة ‪ ،1339‬ص‪. 131‬‬
‫‪ -2‬كوثر بدوي‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ص‪. 20-21،‬‬
‫‪62‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫تحملها التصريحات بل تهتم بالشكل الذي قدمت به هذه المعلومة وتعتبر مرحلة تحضيرية‬
‫للرقابة على الوثائق وتتم هذه الرقابة على مستوى مفتشية الضرائب في دائرة االختصاص‬
‫والتابعة لمكان ممارسة النشاط‪ 1.‬و يكون التصريح المقدم من طرف المكلف بالضريبة في وثيقة‬
‫(‪. )G50‬‬

‫‪ .2.1‬الرقابة على الوثائق‪:‬‬

‫تعمل إدارة الضرائب من خالل هذا الشكل من الرقابة على فحص جميع األعمال التي تتم‬
‫على مستوى المكتب بحيث تقوم مصلحة التحقيق بإجراء فحص دقيق وشامل لجميع‬
‫التصريحات المكتتبة والمقدمة من طرف المكلف بالضريبة وذلك عن طريق مقارنتها بالوثائق‬
‫والمعلومات التي تحوزها إدارة الضرائب عن الوضعية الحقيقية لكل مكلف بالضريبة وفقا ألحكام‬
‫المادة ‪ 27‬من ق‪.‬إ‪ .‬الجبائية ونصت على‪ :‬تراقب اإلدارة الجبائية التصريحات واألعمال‬
‫المستعملة لتحديد كل ضريبة أو حق أو رسم أو إتاوة كما يمكنها أن تمارس حق الرقابة على‬
‫المؤسسات والهيئات التي ليست لها صف ة التاجر والتي تدفع أجو ار أو أتعابا أو مرتبات مهما‬
‫كانت طبيعتها‪ .‬يتعين على المؤسسات والهيئات العليا أن تقدم لإلدارة الجبائية بناء على طلبها‬
‫(‪)2‬‬
‫الدفاتر والوثائق المحاسبية التي تتوفر عليها‪.‬‬

‫وعليه فاإلدارة الجبائية تقوم بتحليل ومقارنة هذه المعلومات عن طريق دراسة ترابطها‬
‫وتطور الذمة المالية لكل مكلف بالضريبة من سنة إلى أخرى وفي هذا الصدد تطلب اإلدارة‬
‫الجبائية معلومات إضافية من المكلف بالضريبة أو تبريرات وتوضيحات فيما يخص مبالغ‬
‫الرسوم المخصومة والمتعلقة بالرسم على القيمة المضافة والتأكد من المعدالت المطبقة على كل‬
‫عملية‪ ،‬زيادة إلى النظر في طبيعتها إن كانت فعال متعلقة بالعمليات المحققة أو كانت من بين‬
‫العمليات ال معنية وينحصر هذا الشكل من الرقابة على الوثائق على طلب المعلومات وطلب‬
‫(‪)3‬‬
‫التوضيحات والتبريرات‪.‬‬

‫‪ -1‬نوى نجاة ‪ :‬فعالية الرقابة الجبائية في الجزائر (‪ ) 1330-2999‬رسالة ماجستير في علوم التسيير كلية العلوم االقتصادية‬
‫وعلوم التسيير جامعة الجزائر‪ ،‬غير منشورة‪ ،‬سنة‪ ،1332/ 1330‬ص‪. 9‬‬
‫‪ -2‬المادة ‪ 27‬من ق‪.‬إ‪.‬الجبائية الجزائري‪.‬‬
‫‪ -1‬كوسة فضيل‪:‬مرجع سابق‪ ،‬ص ص‪. 269 -267‬‬
‫‪63‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫‪ .1.2.1‬طلب المعلومات‪:‬‬

‫يتمثل هذا اإلجراء في سعي إدا رة الض رائب إلى إزالة الغموض أو الشك في التصريحات‬
‫المقدمة من طرف المكلف بالضريبة وذلك عن طريق تقديم طلب كان شفويا أو كتابيا من أجل‬
‫تقديم طلب من طرف المصلحة المحققة إلى المكلف بالضريبة‪ ،‬معلومات إضافية فيما يخص‬
‫النقاط أو المسائل التي تم تحديدها من طرف مصلحة الضرائب‪.‬‬

‫وعندها تلجأ إدا رة الضرائب إلى مراسلته من أجل تقديمه لتبريرات وفقا ألحكام المادة ‪29‬‬
‫الفقرتان ‪ 2‬و‪ 1‬من ق‪.‬إ‪.‬الجبائية حيث تنص على " يراقب المفتش التصريحات والتبريرات كتابيا‬
‫كما يمكن للمفتش أن يطلب دراسة الوثائق المحاسبية المتعلقة بالبيانات والعمليات والمعطيات‬
‫موضوع الرقابة‪ ،‬كما يستمع للمعنيين إذا تبين أن استدعاءهم ضروري أو لما يطلب هؤالء تقديم‬
‫‪1‬‬
‫تصريحات شفوية‪.‬‬

‫‪ .2.2.1‬طلب توضيحات وتبريرات‪:‬‬

‫عندما يرفض المكلف بالضريبة اإلجابة على الطلب الشفوي‪ ،‬أو ما يكون الجواب الذي‬
‫تم تقديمه عبارة عن رفض اإلجابة عن كل أو جزء من النقاط المطلوب توضيحها‪ ،‬يتعين على‬
‫المحقق أن يعيد طلبا كتابيا ألنه يضفي طابع اإللزامية أكثر‪ ،‬ويجب أن يبين هذا الطلب‬
‫الكتابي بشكل صريح النقاط التي يراها المحقق ضرورية للحصول على التبريرات والتوضيحات‬
‫ألن المكلف مطالب بتقد يم الشروحات لإلدا رة الضريبية من خالل ممارسة حقها في االتصال‬
‫كما يجب تقديم الدليل الكافي على أن ما هو مصرح به من أرقام صحيحة ودقيقة وطلب‬
‫التوضيحات والتبريرات من طرف المكلف بالضريبة ال يجب أن يتعدى ‪ 03‬يوما لتقديم الرد‬
‫عليها‪ .‬وقد تكون هذه اإلجراءات غير كافية بالنسبة للمحقق لذلك يلجأ إلى الرقابة الخارجية‬
‫ومنه نستخلص في األخير أن الهدف من الرقابة على الوثائق هو اكتشاف المكلفين فير األمناء‬
‫وتصحيح األخطاء المرتكبة في التصريحات كما تساعد أيضا في اختيار الملفات التي تشكل‬
‫‪2‬‬
‫موضوعا للرقابة المعمقة‪.‬‬

‫‪ -1‬المادة ‪ 29‬من ق‪.‬إ‪.‬الجبائية الجزائري ‪.‬‬

‫‪ -2‬كوسة فضيل ‪ :‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪273‬‬
‫‪64‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫‪ .3‬الرقابة في عين المكان‪:‬‬

‫وخالف الرقابة على الوثائق تتمثل الرقابة الخارجية في التدخالت المباشرة لألعوان‬
‫المحققين لألمكنة التي يزاول فيها المكلفون بالضريبة نشاطاتهم‪ .‬إذا تهدف هذه التدخالت إلى‬
‫التأكد من صحة ونزاهة اإلق اررات المصرح بها من خالل الفحص الميداني للدفاتر والوثائق‬
‫المحاسبية وكذا جميع الوثائق الملحقة وتبريراتها الالزمة في محاولة الكشف عن احتماالت‬
‫التهرب وهذا بهدف مقارنة العناصر والمعطيات المصرح بها مع تلك الموجودة على أرضية‬
‫الواقع وهو الشيء الذي أدى بالمشرع إلى تكريسها في شكلية يتمثالن في التحقيق المحاسبي‬
‫‪1‬‬
‫والتحقيق المعمق لمجمل الوضعية الجبائية‪.‬‬

‫ولذلك فالرقابة بعين المكان تخضع آلجال محددة بستة ‪ 36‬أشهر هذا ما قضى به مجلس‬
‫الدولة في ق ارره الصادر بتاريخ ‪ 1332.22.10‬لكن حيث أنه بالرجوع إلى المادة ‪ 293‬من‬
‫ق‪.‬ض‪.‬م فإن إجراء التحقيق الجبائي في المهلة المحددة بستة أشهر إجراء جوهري يطبق على‬
‫التحقيق في عين المكان أصال وفي مكاتب إدارة الشركات باالستناد إلى القاعدة العامة من‬
‫جهة‪ .‬كما أن الحاالت تمديد األجل المذكور حددتها المادة ‪ 293‬السالفة الذكر وال تندرج فيها‬
‫‪2‬‬
‫حالة القيام بالتحقيق على مستوى إدارة الضرائب‪.‬‬

‫ثانيا‪ :‬الرقابة المعمقة‬

‫كما يدل العنوان فإن هذا النوع من الرقابة يتناول مجمل الوضعية الجبائية والمالية‬
‫للمكلف باإلضافة إلى الوضعية المادية حيث تغوص في الفحص والتحقيق في كل المعطيات‬
‫والمعلومات التي لها صلة بنشاط المكلفين بالضريبة وخاصة في الوثائق المحاسبية والوضعية‬
‫الجبائية وقد عرفها دانيال ريتشر‪ " :‬بأنها مجموع العمليات التي لها عرض الفحص في عين‬
‫الم كان لمحاسب مؤسسة ما أو شخص معين ومقارنة النتائج مع بعض المعطيات المادية‬
‫بهدف مراقبة مدى سالمة ودقة التصريحات المكتتبة وعند اقتضاء اآلجال يمكن االلتجاء إلى‬
‫اإلجراءات الضرورية لتحقيق التعديالت الالزمة‪.‬‬

‫‪ -2‬سهام كردودي‪:‬مرجع سابق‪،‬ص‪. 21‬‬

‫‪ -1‬المادة ‪ 293‬من ق‪.‬ض‪.‬م‪.‬ر‪ .‬م معدلة بموجب المادة ‪ 37‬من قانون المالية ‪. 1333‬‬
‫‪65‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫كما عرفها جان بركسير‪" :‬أنها مجموعة العمليات التي تهدف إلى التحقق من صحة ودقة‬
‫‪1‬‬
‫التصريحات على مجمل المداخيل التي لها عالقة بالضريبة على الدخل اإلجمالي"‪.‬‬

‫الفرع الثاني‪ :‬أهداف الرقابة الجبائية‬

‫تعتبر الرقابة الجبائية العنصر األكثر أهمية لنظام المتابعة واحترام الواجبات الجبائية إال‬
‫أنه ينبغي على أعوان اإلدارة الجبائية التعرف على الدور الذي تلعبه كل واحدة من مكونات هذا‬
‫النظام‪ .‬أما األهداف المنتظرة من الرقابة الجبائية فيمكن تلخيصها في النقاط التالية‪.‬‬

‫‪.1‬الهدف القانوني‪:‬‬

‫ويتمثل في التأكد من مدى مطابقة ومسايرة مختلف التصرفات المالية للمكلفين للقوانين‬
‫واألنظمة لذا وحرصا على سالمة هذه األخي رة ترتكز الرقابة الجبائية على مبدأ المسؤولية‬
‫والمحاسبة لمعاقبة المكلفين بالضريبة عن أية انحرافات أو مخالفات يمارسونها للتهرب من دفع‬
‫‪2‬‬
‫مستحقا تهم الجبائية‪.‬‬

‫‪.1‬الهدف اإلداري‪:‬‬

‫إذ تؤدي الرقابة الجبائية دو ار هاما لإلدارة الضريبية من خالل الخدمات والمعلومات التي‬
‫تقدمها والتي تساهم بشكل حيوي وكبير في زيادة الفعالية واألداء ويمكن تحديدها في النقاط‬
‫التالية‪:‬‬

‫‪ ‬تساعد الرقابة الجبائية على التنبيه إلى أوجه النقص والخلل في التشريعات المعمول بها‬
‫‪3‬‬
‫مما يساعد اإلدارة الجبائية على اتخاذ اإلجراءات التصحيحية‪.‬‬

‫‪ -0‬عبد الحفيظ لواتي‪:‬التدقيق المحاسبي كأداة للرقابة الجبائية ‪ ،‬رسالة ماستر في العلوم المالية والمحاسبية‪ ،‬كلية العلوم‬
‫االقتصادية وعلوم التسيير‪ ،‬جامعة بسكرة‪،‬سنة ‪ ،1321/ 1322‬ص ص ‪. 22-23‬‬
‫‪ -2‬بداوي كوثر ‪ :‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪.26‬‬
‫‪ -1‬نوي نجاة‪ :‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪.06‬‬
‫‪-0‬سهام كردودي‪:‬مرجع سابق‪،‬ص‪. 27‬‬

‫‪66‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫‪ ‬تحديد االنحرافات وكشف األخطاء يساعد اإلدا رة الجبائية في المعرفة واإللمام بأسبابها‬
‫وتقديم آثارها وبالتالي اتخاذ الق اررات المناسبة لمواجهة المشكالت التي تنجم عن ذلك‪.‬‬
‫‪ ‬تسمح عملية الرقابة الجبائية بإعداد اإلحصائيات مثل نسب التهرب الضريبي‪.‬‬
‫‪3‬‬
‫‪ .1‬الهدف المالي واالقتصادي‪:‬‬

‫حيث تهدف الرقابة الجبائية إلى المحافظة على األموال العامة من التالعب والسرقة أي‬
‫حمايتها من كل ضياع بأي شكل من األشكال‪ .‬وهذا لضمان د خول إيرادات أكبر للخزينة‬
‫العمومية وبالتالي زيادة األموال المتاحة لإلنفاق العام مما يؤدي إلى زيادة مستوى الرفاهية‬
‫االقتصادية للمجتمع‪ .‬إذ أن األهداف االقتصادية للرقابة الجبائية موجودة ضمن العالقة المركبة‬
‫بين االقتصاد والجباية‪.‬‬

‫‪ .2‬الهدف االجتماعي‪:‬‬
‫‪ ‬منع ومحاربة انحرافات الممول بمختلف صورها مثل السرقة واإلهمال أو تقصيره في‬
‫آداء وتحمل واجباته تجاه المجتمع‪.‬‬
‫‪ ‬تحقيق العدالة الجبائية بين المكلفين بالضريبة وهذا بإرساء مبدأ أساسي لالقتطاعات‬
‫‪1‬‬
‫والمتمثل في وقوف جميع المكلفين على قدم المساواة أمام الضريبة‪.‬‬

‫المطلب الثالث‪ :‬اإلطار القانوني والتنظيمي للرقابة الجبائية‬

‫لقد اضطلعنا ولو بصفة سطحية لآلثار السلبية الناجمة عن ظاهرة التهرب الضريبي‬
‫ووجدنا أن الحل األمثل لمحاولة الحد منها هو القيام بعملية الرقابة الجبائية التي أوالها المشرع‬
‫الجزائري أهمية كبيرة ولتنظيمها شرع لها أدوات قانونية زيادة على األدوات الميدانية وسنتطرق‬
‫في هذا المطلب إلى اإلطار القانوني والتنظيمي للرقابة الجبائية‪.‬‬

‫الفرع األول‪ :‬اإلطار القانوني للرقابة الجبائية‬

‫تعد رسم المشرع الجزائري إطا ار قانونيا ينظم عمل أعوان اإلدارة الجبائية والذي ال يجب‬
‫الحياد عنه لممارسة أي شكل من أشكال التعسف بحجة تطبيق القانون‪ .‬ولذلك ألزمهم بإتباع‬
‫إجراءات وخطوات معينة في تنفيذ عملية الرقابية من أجل تكريس سيادة الدولة في الحفاظ على‬

‫‪-2‬نوى نجاة ‪ :‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪. 07‬‬

‫‪67‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫مواردها وحماية المكلفين من أي تعسف لذلك حدد المشرع الجزائري مجموعة من اإلجراءات‬
‫المتتابعة والمتكاملة فيما بينها وتلزم للمحقق بإتباعها وتخضع المكلف لها‪.‬‬

‫فالرقابة الجبائية ضرورية لحماية حقوق الدولة والخزينة العمومية من تدارك أي تهرب‬
‫ضريبي وتصحيح األخطاء لذلك سمح المشرع الجزائري ألعوان اإلدا رة الجبائية بمجموعة من‬
‫الحقوق والتي تتمثل في‪ :1‬حق اإلطالع ‪‬حق المعاينة ‪‬حق التحقيق ‪‬حق إعادة التقييم‪.‬‬

‫‪.1‬حق اإلطالع‪:‬‬

‫هو وسيلة مساعدة للرقابة الجبائية التي من الممكن أن تسبق إجراء الرقابة إلتمام‬
‫المعلومات التي تحوزها المصلحة مسبقا أو بشكل موازي لها للتحقق من المعلومات المجمعة‬
‫‪2‬‬
‫عند مراقبة المكلف وقد حدد المشرع الجزائري حق اإلطالع فيما يلي‪:‬‬

‫‪ .1.1‬حق اإلطالع لدى اإلدارات العمومية‪:‬‬

‫ال يمكن في أي حال من األحوال إلدارات الدولة وكذا المؤسسات الخاضعة لمراقبة الدولة‬
‫وجميع المؤسسات والهيئات أيا كان نوعها من تلك الخاضعة لمراقبة السلطة اإلجبارية أن تحتج‬
‫بالسر المهني أمام أعوان اإلدارة المالية الذين لهم على األقل من رتبة مراقب ويطلبون منها‬
‫اإلطالع على وثائق الخدمة الت ي توجد في حوزتها‪ ،‬غير أن المعلومات الفردية ذات الطابع‬
‫االقتصادي أو المالي المحصل عليها أثناء التحقيقات اإلحصائية التي تجرى بموجب األمر رقم‬
‫‪ 197-62‬المؤرخ في ‪ 31‬ديسمبر سنة ‪ 2962‬والمتضمن تحديد مدة وكيفيات إجراء اإلحصاء‬
‫العام للسكان في مجموع التراب الوطني ال ي مكن بأي حال من األحوال استعمالها ألغراض‬
‫المراقبة الجبائية‪ .‬إن اإلدارات الحائزة على هذا النوع من المعلومات ليست ملزمة بما تستوجبه‬
‫الفقرة السابقة‪ .‬من أجل ممارسة الحق المنصوص عليه في هذه المادة يتعين على هيئات‬
‫الضمان االجتماعي أن توافي سنويا إدارة الضرائب بكشف فردي عن كل طبيب أو طبيب‬
‫أسنان أو قابلة أو مساعد طبي‪ ،‬يبين فيه رقم التسجيل المؤمن لهم والشهر الذي دفعت فيه‬
‫األتعاب والمبلغ اإلجمالي لهذه األتعاب كما هي واردة في أوراق العالج وكذا مقدار المبالغ‬
‫المسددة من قبل الهيئة المعنية إلى المؤمن له‪،‬يجب أن تصل الكشوف التي تعد على نفقة‬

‫‪-1‬عبد الحفيظ لواتي‪:‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪. 02‬‬

‫‪ -2‬المادة ‪ 26-22‬من ق‪.‬إ‪.‬جبائية ‪.‬ج‪.‬‬
‫‪68‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫الهيئات المذكورة أعاله قبل ‪ 02‬ديسمبر من كل سنة إلى مديرية الضرائب بالوالية قبل أول‬
‫أفريل من السنة الموالية‪.‬‬

‫‪ .2.1‬حق اإلطالع لدى الهيئات المالية ومكلفين آخرين بالضريبة‪:‬‬

‫لدى المكلفين اآلخرين بالضريبة حق اإلطالع يمكن أن يكون لدى األشخاص الطبيعيين‬
‫أو المعنويين مهما يكن نظامهم الجبائي (حقيقي أو جزافي) إن هؤالء األشخاص ملزمون‬
‫بإظهار مختلف دفاترهم المحاسبية التي ألزمهم القانون بمسكها‪ ،‬إضافة إلى ذلك وفي حالة‬
‫بحث عن معلومات متعلق ة بمكلف يراد مراقبته فإن المحققين الجبائيين يمكنهم التحري عن‬
‫المعلومات عند مختلف األطراف التي لها عالقة بالمكلف محل التحقيق (الموردين_الزبائن)‪،‬‬
‫الحصول على مختلف المعلومات التي تساعدهم للتحقق من صحة الوعاء‬ ‫وذلك بهدف‬
‫الجبائي المصرح به‪.‬‬
‫‪1‬‬
‫‪.3.1‬حق اإلطالع لدى الهيئات المالية‪:‬‬

‫هذا الحق تخضع له جميع المنشئات المالية وذلك حسب المادة ‪ 02‬من قانون المالية‬
‫لسنة ‪ 1336‬التي تنص على " يجب على المؤسسات أو الشركات والقائمين بأعمال الصرف‬
‫والمصرفيين وأصحاب العموالت وكل األشخاص أو الشركات أو الجمعيات أو الجماعات‬
‫المتحصلة بصفة اعتبارية على ودائع لتقييم المنقولة أن يرسلوا إشعا ار خاصا لإلدارة الجبائية‬
‫بفتح واقفال كل حساب إيداع للسندات أو القيم أو األموال أو حساب التسبيقات أو الحسابات‬
‫الجارية أو حسابات العملة الصعبة أو أي حسابات أخرى تسيرها مؤسساتهم بالجزائر‪.‬‬

‫كما يمس هذا اإلل زام خصوصا البنوك وشركات البورصة والدواوين العمومية والخزائن‬
‫الوالئية ومركز الصكوك البريدية والصندوق الوطني للتوفير وصناديق القرض التعاوني‬
‫وصناديق اإليداع و الكفالت‪.‬‬

‫‪-2‬المادة‪ 22‬من ق‪.‬إ‪.‬جبائية‪.‬ج‪.‬‬

‫‪2-Code de procédures fiscales :Nouvelle Edition Corrigée et Améliorée2008-2009 ,Berti‬‬
‫‪éditions ,Alger2008,art34P42-43.‬‬
‫‪-0‬عبد الناصر نور‪ ،‬حسن عدس نائل‪:‬مرجع سابق‪،‬ص‪.012‬‬

‫‪69‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫‪2‬‬
‫‪ .1‬حق المعاينة‬

‫نصت عليها المادة‪02‬من ق‪.‬ض‪.‬م‪.‬ر‪ ":‬من أجل ممارسة حقها في الرقابة وعندما توجد‬
‫قرائن تدل على ممارسات تدليسية يمكن لإلدارة الجبائية أن ترخص ألعوانها الذين لهم على‬
‫األقل رتبة مفتش القيام بإجراءات المعاينة في كل المحالت قصد البحث والحصول وحجز كل‬
‫المستندات والوثائق والدعائم والعناصر المادية التي من شأنها أن تبرر التصرفات الهادفة إلى‬
‫التملص من الوعاء والمراقبة ودفع الضريبة "‪ 0 ،‬ولكي يتم المحققون مهمتهم على أكمل وجه في‬
‫إطار مباشرة البحوث الميدانية المتمثلة في المعاينة المادية‪ .‬هذا الحق يستعمل عادة في مجال‬
‫الرقابة على المنشآت إذ يعتبر الوسيلة الوحيدة الممكنة لمعرفة رقم األعمال الحقيقي‪ ،‬ويمكن‬
‫لإلدارة الجبائية استعمال طريقة المعاينة المفاجئة إذا كانت الحالة تقتضي ذلك ألنه أحيانا عند‬
‫إرسال إشعار بالمراقبة تفقد الرقابة فعاليتها وقد حدد المشرع الجزائري شروط المعاينة الفجائية‬
‫وفقا ألحكام المادة‪ 02‬من‪.‬ق‪.‬إ‪.‬جبائي‪:‬‬

‫‪ ‬ال يمكن الترخيص بإج راء حق المعاينة إال بأمر من رئيس المحكمة المختصة إقليميا أو‬
‫قاض يفوضه هذا األخير‪.‬‬
‫‪ ‬يجب أن يكون طلب الترخيص المقدم للسلطة القضائية من طرف مسؤول اإلدارة‬
‫الجبائية المؤهل مؤسسا وأن يحتوي على كل البيانات التي في حوزة اإلدا رة بحيث تبرز‬
‫بها المعاينة وتبين على وجه الخصوص ما يلي‪:‬‬
‫‪ ‬تعريف الشخص الطبيعي أو المعنوي المعني بالمعاينة‪.‬‬
‫‪ ‬عنوان األماكن التي ستتم معاينتها‪.‬‬
‫‪ ‬العناصر الفعلية والقانونية التي يفترض منها وجود طرق تدليسية والتي يتم البحث عن‬
‫الدليل عليها‪.‬‬
‫‪ ‬أسماء األعوان المكلفين بإجراء عمليات المعاينة ورتبهم وصفاتهم‪.‬‬

‫تتم المعاينة وحجز الوثائق واألمالك التي تشكل أدلة على وجود طرق تدليسية تحت سلطة‬
‫القاضي ورقابته لهذا الغرض يقوم وكيل الجمهورية ضابط من الشرطة القضائية ويعطي كل‬
‫‪1‬‬
‫التعليمات لألعوان الذين يشاركون في هذه العملية‪.‬‬

‫‪ -1‬القانون رقم ‪ 21-37‬المؤرخ في ‪ 03‬ديسمبر ‪ 1337‬المتضمن لقانون المالية ‪. 1337‬‬

‫‪70‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫‪.2‬حق التحقيق‪:1‬‬

‫إن النظا م التصريحي الذي يقوم عليه النظام الجبائي الجزائري يجعل اإلدارة الجبائية تنظر‬
‫دوما للمكلف بعين الريبة وذلك لنقص الوعي والثقافة الجبائية عند أغلب المكلفين لذلك فهي‬
‫تحقق دوما في مدى صحة التصريحات المقدمة من طرفهم وعليه خول القانون الجبائي ألعوان‬
‫الضرائب حق ال تحقيق في ملفات المكلفين وذلك بموجب األمر ‪ 32-36‬المؤرخ في ‪ 20‬يوليو‬
‫سنة ‪ 1336‬والمتضمن لقانون المالية التكميلي لسنة ‪.1336‬‬

‫‪.3‬إعادة التقييم‪:‬‬

‫هو الوسيلة الممنوحة لإلدارة الجبائية إلجراء تقويمات لنفس المدة ونفس الضرائب عندما‬
‫يقدم لها المكلف عناصر غير كاملة أو خاطئة فحق إعادة التقييم أو استد راك األخطاء هو حق‬
‫ممنوح لإلدارة الجبائية في إعادة النظر في االقتطاع سواء بتعديله أو إنشاء اقتطاع جديد كما‬
‫نصت المادة ‪ 017‬من ق‪.‬ض‪.‬م‪.‬ر‪.‬م ‪":‬على أنه يجوز استدراك كل خطأ يرتكب سواء في نوع‬
‫الضريبة أو في مكان فرضها بالنسبة ألي كان من الضرائب والرسوم المؤسسة عن طريق‬
‫الجداول وذلك إلى غاية انتهاء السنة الثانية التي تلي السنة التي يصدر فيها قرار القاضي‬
‫باإلعفاء من الضريبة األولى‪".‬‬

‫"كل إغفال أو نقص في الضريبة يتم اكتشافه إما بدعوى أمام المحاكم الجزائية أو على‬
‫أثر افتتاح تركة المكلف بالضريبة أو تركة زوجه ودون اإلخالل باآلجال المحددة في المادة‬
‫‪ 016‬من ق‪.‬ض‪.‬م‪.‬ر‪.‬م يمكن تداركه إلى غاية انقضاء السنة الثانية التي تلي سنة القرار الذي‬
‫‪2‬‬
‫أنهى الدعوى أو التي تم فيها التصريح بالتركة"‪.‬‬

‫الفرع الثاني‪ :‬اإلطار التنظيمي للرقابة الجبائية‬

‫هناك وسائل هيكلية أي أجهزة مختصة تسند لها مهمة المراقبة وبواسطتها تنفذ برامج‬
‫التحقيق الجبائي والمتمثلة في مديرية األبحاث والمراجعات وكذا المديرية الفرعية للرقابة الجبائية‬
‫للمدرية الوالئية ومديرية المؤسسات الكبرى‪.‬‬

‫‪-1‬القانون رقم ‪ 32-36‬المؤرخ في ‪ 20‬يوليو سنة‪ 1336‬المتضمن لقانون المالية التكميلي لسنة‪. 1336‬‬
‫‪ -2‬المادة ‪ 016‬من ق‪.‬ض‪.‬م ‪.‬‬
‫‪71‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫‪1‬‬
‫‪.1‬مديرية األبحاث والمراجعات‬

‫أنشئت بموجب المرسوم التنفيذي رقم ‪ 117/97‬الصادر في ‪ 20‬جويلية ‪2977‬‬

‫التنظيم اإلداري المركزي لو ازرة المالية‪ .‬وقد جاءت هذه المديرية لتدعم باقي‬ ‫والمتضمن‬
‫المديريات األخرى في الرقابة الجبائية على المستوى الوالئي والتي هي تحت غطائها‪ .‬كما أن‬
‫اختصاصها يمتد على مستوى التراب الوطني‪ .‬وقد كان االنطالق الفعلي لنشاط مديرية البحث‬
‫والمراجعات في سبتمبر ‪ 2997‬وهي مكلفة بالقيام بنفس األعمال التي تقوم بها مديريات الرقابة‬
‫والمصالح الجبائية بمحاربة التهرب الض ريبي ولكي تقوم بهذه الصالحيات تسند المهام إلى‬
‫أربع مديريات فرعية منبثقة منها نيابة مديرية اإلجراءات الجبائية نيابة مديرية البرمجة‪ ،‬نيابة‬
‫مديرية الرقابة الجبائية‪ ،‬نيابة مديرية التحقيقات والبحث عن المعلومات الجبائية‪.‬‬

‫يتم تحديد اختيار المكلفين بالضريبة الذين يقع عليهم التحقيق من خالل برنامج مسبق‬
‫حيث يكون انتقاء الملفات عن طريق وضع برنامج لذلك وهذا باقتراح مديرية الرقابة الجبائية‬
‫على مستوى مديرية الضرائب الوالئية ثم يصادق على البرنامج أو يغير من طرف مديرية‬
‫البحث والمراجعات‪.‬‬

‫واعتمادا على صالحيات مديرية األبحاث والمراجعات في إطار البحث والتحقيق فهي مكلفة بـ‪:‬‬

‫‪ ‬الكشف عن التيارات الكبيرة للتهرب الضريبي‪.‬‬

‫‪ ‬جعل الرقابة أكثر شفافية مع األخذ بعين االعتبار حقوق المكلفين بالضريبة في هذا‬
‫اإلطار‪.‬‬
‫‪ ‬إجراء سلسلة من العمليات إلى جانب المفتشية العامة للمصالح الجبائية لتقييم أداء‬
‫‪2‬‬
‫المفتشيات المحلية للضرائب وتحسين المردودية الجبائية العامة‪.‬‬

‫‪.1‬المديرية الفرعية للرقابة الجبائية‪:‬‬

‫إضافة إلى مديرية البحث والتحقيقات فإن المديرية الوالئية للضرائب هي أيضا مكلفة‬
‫بالقيام بعمليات الرقابة الجبائية وتتكفل مديريتها الفرعية للرقابة الجبائية بهذه المهمة إذ تعد‬

‫‪ -1‬سهام كردودي‪:‬مرجع سابق‪،‬ص‪. 22‬‬

‫‪ -2‬سهام كردودي ‪:‬مرجع نفسه‪ ،‬ص ص ‪. 22-22‬‬
‫‪72‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫الهيئة المختصة بعملي ة الرقابة لذا تسند إليها مهمة تنفيذ برامج التحقيق وتندرج في هذه المديرية‬
‫ثالث مصالح تمثل التنظيم الهيكلي والوسائل الميدانية للرقابة الجبائية المختصة في تسطير‬
‫وتنفيذ برامج التح قيق الجبائي وتتمثل هذه المصالح في‪:‬‬

‫‪ ‬مكتب البحث عن المعلومات الجبائية‪.‬‬

‫‪ ‬مكتب البطاقات ومقارنة المعلومات‪.‬‬
‫‪ ‬مكتب المراقبة الجبائية‪،‬‬
‫‪ ‬ولقيام هذه المصالح بهذه المهام فإنه توكل مهمة ذلك إلى مجموعة من األعوان‬
‫المحققين الذين يتألفون من نائب المدير‪ ،‬رئيس فرقة التحقيق‪ ،‬المحققين‪.1‬‬
‫‪ ‬نائب المدير‪ :‬هو المسؤول عن اإلعداد لبرامج التحقيقات الممنوحة للمصلحة وفي هذا‬
‫المجال يراقب أعمال فرق التحقيق الجبائي‪.‬‬
‫‪ ‬رئيس فرقة التحقيق‪ :‬إن القانون يستوجب أن تكون لرئيس فرقة التحقيق رتبة مفتش‬
‫وخبرة ال تقل عن ‪ 6‬سنوات كمحقق جبائي‪.‬‬
‫‪ ‬المحققون‪ :‬هم الذين تسند لهم مهام التدخل‪ ،‬هم وحدهم المكلفين بأعمال التحقيق‬
‫ومراقبة النتائج وحسابها مع إرسال التقويمات ومعالجة المالحظات االحتمالية للمكلف‬
‫‪2‬‬
‫بالضريبة المحقق معه‪.‬‬
‫‪ .1‬مديريات كبريات المؤسسات‪:‬‬

‫باإلضافة إلى الجهازين السابقين الذكر والمكلفين بالقيام بعملية الرقابة الجبائية‪ ،‬قد‬
‫استحدث جهاز ثالث تدعيما لهما في مكافحة التهرب الضريبي‪،‬بموجب المرسوم التنفيذي رقم‬
‫‪ 030/31‬المؤرخ في‪ 12‬رجب ‪2210‬الموافق لـ‪17‬سبتبر‪ ،1331‬والذي يحدد تنظيم المصالح‬
‫الخارجية إلدارة الجبائية و صالحيتها‪ ،‬ولكن المالحظ هو أنه حتى في وقتنا الحالي لم تدخل‬
‫هذه المديرية الميدان العملي‪ ،‬تتكون مديرية كبريات المؤسسات من خمس مديريات منشقة منها‬
‫تتمثل في‪:‬‬

‫‪ -1‬سهام كردودي‪:‬مرجع سابق‪،‬ص‪.26‬‬

‫‪ -2‬سهام كردودي ‪:‬المرجع نفسه‪،‬ص ص‪. 27- 26‬‬
‫‪73‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫المديرية الفرعية لجباية المحروقات‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫‪ ‬المديرية الفرعية للتحصيل‪.‬‬
‫‪ ‬المديرية الفرعية للتسيير‪.‬‬
‫‪ ‬المديرية الفرعية للرقابة الجبائية‪.‬‬
‫‪ ‬المديرية الفرعية للمنازعات‪.‬‬

‫المطلب الرابع‪ :‬واجبات المكلفين ومسار عملية الرقابة الجبائية‬

‫إن المشرع ألزم على المكلف بالضريبة مجموعة من اإللتزامات التي يجب التقييد بها‪،‬إلى‬
‫جانب أنه منحه بعض الضمانات التي تحميه وسنتعرض لكليهما من خالل مايلي‪.‬‬

‫الفرع األول‪ :‬واجبات المكلفين بالضريبة وحقوقهم‬

‫يخضع المكلف بالضريبة إل لتزامات جبائية عدة‪ ،‬والتي يجب أن يكون على دراية والتزام‬
‫بها ومن جهة أخرى ونظ ار لما تتمتع به اإلدارة الجبائية من حقوق تخول لها القيام بمهمة‬
‫التحقيق فإن المشرع الجبائي منح المكلف بالضريبة ضمانات تحميه من تعسف هذه األخيرة‬
‫عند استخدامها لتلك الحقوق‪ ،‬وهذا بهدف خلق نوع من التوازن مع تلك االلتزامات المفروضة‬
‫عليه‪.‬‬

‫أوال‪ :‬التزامات المكلف بالضريبة‬

‫لتفادي العقوبات يجب على المكلفين بالضريبة االلتزام بواجباتهم الجبائية سواء ذات طابع‬
‫المحاسبي أو الجبائي‪.‬‬

‫‪ .1‬االلتزامات ذات الطابع المحاسبي‪ :‬هذه االلتزامات محددة في القانون التجاري ويمكن‬
‫تلخيصها في النقاط التالية‪:‬‬

‫‪ .1.1‬دفتر اليومية‪ :‬إن مسك دفتر اليومية محدد في القانون التجاري أن كل شخص طبيعي‬
‫‪1‬‬
‫أو معنوي له صفة التاجر ملزم بمسك دفتر اليومية يقيد فيه يوما بيوم العمليات‪.‬‬

‫‪ -1‬حسين مبروك‪ :‬الكامل في القانون التجاري ‪ ،‬منشورات دحلب‪، ،‬دون ط‪،‬دون بلد‪،‬سنة‪ ،1333‬ص‪.23‬‬
‫‪74‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫‪ .2.1‬دفتر الجرد‪ :‬إلزامية مسك دفتر الجرد محددة في القانون التجاري والذي ينص إلى إجراء‬
‫‪1‬‬
‫الجرد على جميع عناصر األصول والخصوم سنويا وبصفة مدققة‪.‬‬

‫‪ .3.1‬حفظ دفاتر المحاسبة وسندات المراسلة‪ :‬طبقا للمادة ‪ 21‬من القانون التجاري فإنه يجب‬
‫‪2‬‬
‫االحتفاظ بالدفاتر المحاسبية وسندات المراسلة والصور المطابقة للرسائل لمدة ‪ 23‬سنوات‪.‬‬

‫‪.2‬االلتزامات ذات طابع جبائي‪:‬‬

‫إن مجمل االلتزامات الجبائية التي شرعتها القوانين تهدف إلى تنظيم العالقة بين اإلدا رة‬
‫الجبائية والمكلفين بالضريبة وتتجلى هذه االلتزامات في‪:‬‬

‫‪ .1.2‬تقديم التصريحات‪ :‬في إطار تنظيم العالقة السابقة الذكر فإن المشرع الجبائي يلزم‬
‫المكلفين بالضريبة بملء عدد من التصريحات والمتمثلة في‪:‬‬

‫‪ ‬التصريح بالوجود‪.3‬‬
‫‪ ‬التصريح السنوي‪.‬‬
‫‪ ‬التصريح الشهري والرسم على القيمة المضافة‪.‬‬
‫‪ ‬التصريح بالتنازل أو توقف المؤسسة‪.‬‬

‫‪ .2.2‬وضع رقم التعريف اإلحصائي‪:‬‬

‫قصد دعم إجراءات محاربة التهرب والغش الجبائيين المتمم نص قانون المالية لسنة‬
‫‪ 1331‬على مجموعة من التدابير التي ترمي إلى جعل هذه اإلجراءات أكثر انسجاما ومنها‬
‫وضع رقم التعريف اإلحصائي ويجب أن يشيروا إلى رقم التعريف اإلحصائي على كل الوثائق‬
‫المتعلقة بنشاطهم وعدم تقديم رقم التعريف اإلحصائي أو التصريح بمعلومات خاطئة تؤدي إلى‬
‫تعليق‪:‬‬
‫‪4‬‬
‫تسليم مختلف شهادات اإلعفاء من الرسم على القيمة المضافة‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫‪ -1‬سهام كردودي‪:‬مرجع سابق‪،‬ص‪.61‬‬

‫‪ -2‬المادة ‪ 21‬من القانون التجاري‪.‬‬
‫‪ -3‬خالصي رضا‪:‬مرجع سابق‪،‬ص‪. 26‬‬

‫‪ -4‬الجريدة الرسمية رقم‪ ، 72‬قانون المالية لسنة‪ ،1337‬المادة‪. 12‬‬

‫‪75‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫‪ ‬تسليم مستخرجات من جدول الضرائب‪.‬‬

‫‪1‬‬
‫‪ ‬التخفيضات المنصوص عليها في المادتين ‪ 122‬و‪ 129‬مكرر من ق‪.‬ض‪.‬م‪.‬ر‪.‬م‪.‬‬

‫ثانيا‪ :‬الضمانات الممنوحة للمكلف بالضريبة‬

‫لقد منح المشرع الجبائي مجموعة من الضمانات والحقوق للمكلفين بالضريبة وهذا مقابل‬
‫الحقوق الممنوحة ألعوان اإلدا رة الجبائية الممارسة مهمتهم الرقابية بهدف خلق جو من التفاهم‬
‫والتراضي بين المكلف بالضريبة والمراقب الجبائي‪ .‬لذا فالحقوق الممنوحة للمكلف منها ما هو‬
‫مرتبط بسير التحقيق ومنها ما هو متعلق بإجراءات التقويم‪.‬‬

‫‪ .1‬الضمانات المتعلقة بسير التحقيق‪:‬‬

‫يتمتع المكلف بالضريبة بضمانات متعلقة بالتحقيق حيث يجب على األعوان المحققين‬
‫‪2‬‬
‫احترامها واإلخالل بهذه الضمانات يؤدي إلى بطالن إجراءات التحقيق‪.‬‬

‫‪ .1.1‬اإلعالم المسبق‪:‬‬

‫قبل الشروع في عملية التحقيق من الضروري على األعوان المراقبين إعالم المكلف‬
‫المعني بعملية المراقبة وهذا عن طريق إرسال إشعار بالتحقيق بحيث أنه ال يمكن أن تجرى‬
‫عملية الرقابة دون أن يكون المكلف على دراية وعلم مسبق عن طريق إرسال أو تسليم إشعار‬
‫بالتحقيق مقابل إشعار بالوصول وهذا اإلشعار عموما يجب أن يوضح‪:‬‬

‫‪ .1.1.1‬بالنسبة للتحقيق المعمق في مجمل الوضعية الجبائية‪:‬‬

‫‪ ‬اسم ولقب المكلف‪.‬‬

‫‪ ‬أسماء ورتب المحققين‪.‬‬
‫‪ ‬تاريخ وساعة تدخل الم راقبين‪.‬‬
‫‪ ‬إمكانية االستعانة بمستشار من اختيار المكلف‪.‬‬
‫‪3‬‬
‫‪ ‬األجل األدنى للتحضير مدته ‪ 22‬يوما ابتداء من تاريخ استالم هذا اإلشعار‪.‬‬

‫‪ -1‬المادة ‪ 129-122‬مكرر من ق‪.‬ض‪.‬م‪.‬‬

‫‪ -2‬المديرية العامة للضرائب‪ ،‬ميثاق المكلفين بالضريبة ص‪22‬وما بعدها ‪.‬‬
‫‪ -3‬المادة‪ 30-12‬ق‪.‬إ‪.‬جبائية الجزائري ‪.1323‬‬
‫‪76‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫‪ .2.1.1‬بالنسبة للتحقيق المحاسبي‪:‬‬

‫‪ ‬اسم ولقب المكلف‪.‬‬

‫‪ ‬أسماء وألقاب المحققين‬
‫‪ ‬تاريخ وساعة أول تدخل في المؤسسة‪.‬‬
‫‪ ‬الضرائب والرسوم والحقوق الخاضعة للرقابة‪.‬‬
‫‪ ‬السنوات التي تجرى عليها عملية التحقيق وكذا الوثائق الواجب اإلطالع عليها‪.‬‬
‫‪ ‬األجل األدنى للتحضير مدته ‪ 23‬أيام من تاريخ استالم هذا اإلشعار‪.‬‬

‫‪ .1.2‬ميثاق المكلفين بالضريبة الخاضعين للرقابة الجبائية‪:‬‬

‫قبل الخوض في عمليات التحقيق يحدد إجبا ار على المراقب إرسال أو منح المكلف ميثاق‬
‫المكلفين المراقبين وهي وثيقة ملخصة بطريقة جيدة وواضحة للقواعد األساسية للرقابة الجبائية‬
‫‪1‬‬
‫وكذا حقوق وواجبات المكلفين‪.‬‬

‫‪ .2.0‬االستعانة بمستشار‪:‬‬

‫لقد منح المشرع الجبائي المكلف إمكانية االستعانة بمستشار من اختياره سواء كان‬
‫محاسبا أو مستشا ار جبائيا‪ ،‬وهذا قصد متابعة سير عمليات الرقابة ومناقشة االقتراحات التي‬
‫تطرحها اإلدا رة الجبائية‪ .‬هذا ما نصت عليه المادة ‪ 62‬من ق‪.‬إ‪.‬الجبائية "لكل مكلف بالضريبة‬
‫‪2‬‬
‫أن يستعين أثناء التحقيق في محاسبته بمستشار من اختياره"‬

‫‪ .4.1‬تحديد مدة الرقابة‪:‬‬

‫إن مدة التحقيق محددة قانونا حيث أنه‪ -:‬في حالة التحقيق المعمق في مجمل الوضعية‬
‫الجبائية ال يمكن أن تتجاوز هذه السنة سنة واحدة‪.‬‬

‫‪-‬أما في مجال التحقيق المحاسبي فإنه ال يمكن أن تستغرق مدة التحقيق في الدفاتر والوثائق‬
‫‪3‬‬
‫المحاسبية بعين المكان أكثر من ‪ 2‬أشهر فيما يخص‪.‬‬

‫‪ -1‬المديرية العامة للضرائب‪:‬ميثاق المكلفين بالضريبة‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪. 27‬‬

‫‪ -1‬المادة‪ 36-13‬من ق‪.‬إ‪.‬جبائية‪.‬ج‪. 1323.‬‬
‫‪ -3‬المادة‪2-13‬من ق‪.‬إ‪.‬جبائية‪..‬ج‪. 1323.‬‬
‫‪77‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫‪ ‬مؤسسات تأدية الخدمات إذا كان رقم أعمالها السنوي ال يتعدى ‪2.333.333‬دج لكل‬
‫سنة مالية‪.‬‬
‫‪ ‬كل المؤسسات األخرى إذا كان رقم أعمالها السنوي ال يتعدى ‪ 1.333.333‬دج لكل‬
‫سنة مالية‪.‬‬

‫يمدد هذا األجل إلى ‪ 6‬أشهر بالنسبة للمؤسسات المذكورة أعاله إذا كان رقم أعمالها‬
‫السنوي يفوق على التوالي ‪ 2.333.333‬و‪ 23.333.333‬من كل سنة مالية يحقق فيها‪.1‬‬

‫‪ .5.1‬عدم تجديد التحقيق‪:‬‬

‫عند إتمام عملية التحقيق فإنه ال يمكن للمراقب الجبائي إجراء تحقيق جديد لنفس الفترة‬
‫ونفس الضرائب سواء بالنسبة للتحقيق المحاسبي أو التحقيق المعمق في مجمل الوضعية‬
‫الجبائية إال في حالة اكتشاف المراقب بعد عملية التحقيق لبعض العناصر الجديدة التي تظهر‬
‫أن التصريحات المقدمة غير دقيقة وغير كاملة أو أن المكلف قد استعمل طرقا تدليسية أثناء‬
‫‪2‬‬
‫التحقيق‪.‬‬

‫‪ .2‬الضمانات المتعلقة بإجراءات التقويم‪:‬‬

‫زيادة على الضمانات المتعلقة بسير التحقيق فإن المكلف بالضريبة يستفيد من ضمانات‬
‫أخرى متعلقة بتقويمات تتمثل في‪:‬‬

‫‪ .2.1‬اإلشعار بالتقويم‪ :‬عن طريق رسالة موصى عليها مع إشعار باإلستالم ويجب أن يكون‬
‫اإلشعار مفصال ومعلال‪.‬‬

‫‪ .1.1‬حق الطعن‪ :‬وذلك لمعالجة مختلف الخالفات بين اإلدارة الضريبية والكلف حول نتائج‬
‫التحقيق لذا منح المشرع لهذا األخير إمكانية الطعن في تلك النتائج من خالل طلب التخفيض‬
‫الجزئي أو ا لكلي أو التعديل وذلك بتقديم شكايات لدى الجهات المعنية المتمثل في‪:‬‬

‫‪ ‬الطعن الوالئي‪.‬‬
‫‪ ‬لجان الطعون‪.‬‬

‫‪ -1‬المادة‪ 2-13‬من ق‪.‬إ‪.‬جبائية‪.‬ج‪. 1323.‬‬

‫‪ -2‬المادة‪ 36-12‬ق‪.‬إ‪.‬ج‪.‬جبائية‪.‬ج‪.1323.‬‬
‫‪78‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫‪ ‬الطعن أمام الغرف الوالئية للمحكمة‪.‬‬

‫‪1‬‬
‫‪ ‬الطعن أمام الغرفة اإلدارية للمحكمة العليا‪.‬‬

‫الفرع الثاني‪ :‬مسار عملية الرقابة الجبائية‬

‫إن نجاح أي عملية أو عمل ما يرتبط أساسا بالطريق الذي تسير عليه أو المسار الذي‬
‫تسلكه كذلك عملية الرقابة الجبائية فنجاحها مرتبط بإتباعها لمختلف اإلجراءات القانونية وكذلك‬
‫كفاءة وحنكة وخبرة فريق التحقيق‪.‬‬

‫أوال‪ :‬اإلجراءات األولية لعملية الرقابة الجبائية‬

‫قبل االنطالق في عملية الرقابة الجبائية هناك مجموعة من اإلجراءات الشكلية والقانونية‬
‫يجب إتباعها وتشمل هذه اإلجراءات‪:‬‬

‫‪ ‬تحديد المكلفين الخاضعين للتحقيق ( اختيار عينة الدراسة) حيث يعتبر هذا اإلجراء أهم‬
‫إجراء في عملية الرقابة‪ .‬حيث تقوم مفتشية الضرائب والمديريات الفرعية للرقابة الجبائية باختيار‬
‫العينة التي يجب التحقيق فيها ثم نقوم بارسالها إلى المديرية المركزية للضرائب للفصل‬
‫والمصادقة عليها ويخضع اختيار العينة المراد التحقق منها لمجموعة من المعايير الموضوعية‬
‫والشخصية نذكر منها‪:‬‬
‫‪ ‬أهمية رقم األعمال المصرح به خالل الس نوات الماضية مع العلم أنه يجب إعطاء‬
‫األولوية في التحقيق بشأن ا لممولين األكثر أهمية من الناحية حجم النشاط الممارس‪.‬‬
‫‪ ‬تكرار نتائج العجز واألرباح الضعيفة مقارنة بأهمية رقم األعمال المصرح به وطبيعة‬
‫‪ ‬النشاط الممارس‪.‬‬
‫‪ ‬إعداد برنامج التحقيق‪ :‬إن إعداد برنامج التحقيق يكون تحت مسؤولية مديرية الرقابة‬
‫الجبائية على مستوى الوالية حيث تقوم بتحديد األشخاص القائمين بعملية التحقيق‪ .‬فترة التحقيق‬
‫‪2‬‬
‫الملفات التي يجب التحقيق منها بدقة‪.‬‬

‫‪ -1‬المديرية العامة للضرائب‪ :‬ميثاق المكلفين بالضريبة‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪. 26‬‬
‫‪ -2‬عبد الحفيظ لواتي‪:‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪. 22‬‬
‫‪79‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫ثانيا‪ :‬التحقيق في الوضعية الجبائية‬

‫من أجل أن تكون عملية التحقيق في الوضعية الجبائية ألي مكلف بالضريبة صحيحة‬
‫وقانونية ال بد من احترام اإلجراءات التالية‪:‬‬

‫‪.1‬إلشعار بالتحقيق‪:‬‬

‫يجب على أعوان اإلدارة الجبائية قبل الشروع في تحقيق إعالم المكلف بالضريبة الخاضع‬
‫لعملية التحقيق سواء كان شخص طبيعي أو معنوي كما نصت المادة ‪ 13‬مكرر من قانون‬
‫اإلجراءات الجبائية ‪ ":‬ال يمكن الشروع في إجراء أي تحقيق في محاسبة دون إعالم المكلف‬
‫بالضريبة بذلك مسبقا‪ ،‬عن طرق إرسال أو تسليم إشعار بالتحقيق مقابل إشعار بالوصول مرفوقا‬
‫بميثاق حقوق وواجبات المكلف المحقق في حساباته‪ ،‬على أن تستفيد من أجل أدنى لتحضير‬
‫مدته ‪ 23‬أيام ابتداء من تاريخ استالم هذه اإلشعا ر‪.1‬‬

‫الشروط القانونية الواجب توافرها في اإلشعار بالتحقيق ‪:‬‬

‫‪ ‬أسماء وألقاب ورتب المحققين‪.‬‬
‫‪ ‬تاريخ وساعة أول تدخل والفترة التي يتم فيها التحقيق‪.‬‬
‫‪ ‬ذكر كل الحقوق والضرائب والرسوم واإلتاوات المعنية بالتحقيق‪.‬‬
‫‪ ‬تحديد كل الوثائق والمستندات التي يجب اإلطالع عليها‪.‬‬
‫‪ ‬في حالة وجود مراقبة مفاجئة ترمي إلى المعاي نة المادية كالعناصر الطبيعية لإلستغالل‬
‫أو للتأكد من وجود الوثائق المحاسبية وحالتها‪ .‬يسلم اإلشعار بالتحقيق في المحاسبة عند‬
‫بداية المراقبة‪.‬‬
‫‪ ‬إن مخالفة شرط من الشروط السابقة يؤدي إلى بطالن التحقيق‪.‬‬
‫‪.2‬بداية التحقيق‪:‬‬

‫بعد انقضاء المدة القانونية من استالم المكلف باإلشعار بالتحقيق ينتقل المحققون إلى‬
‫عين المكان لمباش رة أعمالهم الميدانية ويكون التدخل في مقر المنشأة في اليوم والساعة المبينة‬
‫فياإلشعار‪ .‬وقد ميز المشرع الج زائري بين ‪ 30‬أنواع من التحقيق الجبائي‪:‬‬

‫‪1 - Code de procédures Fiscales,Op.Cit,art20p22.‬‬

‫‪80‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫‪1‬‬
‫‪-‬التحقيق في المحاسبة‪-‬التحقيق المصوب‪-‬التحقيق في مجمل الوضعية الجبائية الشاملة‪.‬‬

‫‪ .1.2‬التحقيق في المحاسبة‪ :‬يعني التحقيق في المحاسبة مجموعة العمليات الرامية إلى مراقبة‬
‫‪2‬‬
‫التصريحات الجبائية المكتسبة من طرف المكلفين بالضريبة‪.‬‬

‫‪ .2.2‬التحقيق المصوب‪:‬‬

‫هو نوع جديد من الرقابة‪،‬أحدث بموجب قانون المالية لسنة‪ 1337‬وفقا للمادة‪ 11‬والمعدلة‬
‫بموجب المادة‪ 12‬من قانون المالية لسنة‪.1323‬‬

‫يمكن ألعوان اإلدا رة الجبائية إجراء تحقيق مصوب في محاسبة المكلفين بالضريبة لنوع‬
‫أو عدة أنواع من الضرائب لفترة كاملة أو لجزء منها غير متقادمة أو لمجموعة عمليات أو‬
‫معطيات محاسبية لمدة تقل عن سنة جبائية كما يمكن أن يطلب من المكلفين بالضريبة المحقق‬
‫معهم أثناء هذا التحقيق تقديم الوثائق المحاسبية والوثائق التوضيحية على غرار الفواتير والعقود‬
‫‪3‬‬
‫ووصول الطلبات أو التسليم المرتبطة بالحقوق والضرائب والرسوم واإلتاوات المتعلقة بالتحقيق‪.‬‬

‫‪ .2‬التحقيق في مجمل الوضعية الجبائية الشاملة‪:‬‬

‫ي قصد بالتحقيق المعمق في مجمل الوضعية الجبائية العامة مجموع لعمليات التي‬
‫تستهدف الكشف عن كل فارق بين الدخل الحقيقي للمكلف والدخل المصرح به‪،‬ويستلزم هذا‬
‫اإلجراء مقارنة المداخيل المصرح بها بالمداخيل المستنتجة من وضعية أمالك المكلف‪،‬حالة‬
‫‪4‬‬
‫خزينته وكذا المتعلقة بسياق الحياة لسائر أفراد أسرته‪.‬‬

‫‪ .3‬اإلشعار بتحقيق بنتائج التحقيق األولي‪:‬‬

‫بعد استكمال التحقيق يجب على اإلدارة الجبائية إعالم المكلف بالنتيجة األولية للتحقيق‬
‫إذا توصلت من خالل التحقيقات إلى إعادة تقويم الوعاء الضريبي حيث منح المشرع الجزائري‬
‫أهمية بالغة لهذا اإلجراء من أجل حماية المكلف من تعسف اإلدارة الجبائية‪ .‬حيث ذكرت المادة‬

‫‪-1‬المواد ‪ 07-06‬من قانون المالية لسنة ‪. 1337‬‬

‫‪ -2‬المادة ‪ 13‬من ق‪.‬إ‪.‬الجبائية‪ .‬ج ‪.‬‬
‫‪ -3‬العيد صالحي‪:‬الوجيز في شرح قانون اإلجراءات الجبائية‪،‬دار هومة‪،‬ط‪،1‬الجزائر‪،‬سنة‪، 1336‬ص‪.26‬‬
‫‪ -4‬العيد صالحي‪:‬المرجع نفسه‪،‬ص‪.26‬‬
‫‪81‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫‪ 07‬من قانون المالية لسنة ‪ 1339‬بالتفصيل كيفية ممارسة هذا اإلجراء والتي نصت على ما‬
‫يلي‪" :‬يجب تحت طائلة بطالن اإلجراء أن يشار في اإلشعار بإعادة التقويم إال أن المكلف‬
‫بالضريبة له الحق في االستعانة بمستشار من اختياره من أجل مناقشة رفع مبلغ الضريبة أو‬
‫‪1‬‬
‫من أجل اإلجابة عليها ويرسل اإلشعار بإعادة التقويم"‪.‬‬

‫‪ "-‬عند رفض العون المحقق مالحظات المكلف بالضريبة بأنه ينبغي عليه أن يعلمه بذلك من‬
‫خالل مراسلة تكون كذلك مفصلة ومبررة‪ .‬واذا أبرزت هذه المراسلة سببا رئيسيا جديدا إلعادة‬
‫التقويم أو األخذ بعين االعتبار عناصر جديدة لم يتم التطرق لها في اإلشعار األولي‪ .‬فإنه يمنح‬
‫‪2‬‬
‫أجل إضافي مدته ‪ 23‬يوما للمكلف بالضريبة لتقديم مالحظاته"‪.‬‬
‫‪3‬‬
‫ثالثا‪ :‬نتائج التحقيق النهائي‬

‫بعد عمليات البحث والتحري والفحص التي قام بها أعوان الرقابة الجبائية وحصولهم على‬
‫مختلف األدلة التي بني عليهم رأيهم اتجاه صحة الوعاء الضريبي الذي صرحت به المنشأة‬
‫محل التحقيق اإلدارة الجبائية وبعد إشعار المكلف بنتائج التحقيق واإلطالع على مالحظات‬
‫المكلف حولها أو انقضاء األجل كما ذكرناه سابقا يقوم أعوان اإلدا رة الجبائية بكتابة التقرير‬
‫الذي يدونون فيه رأيهم اتجاه الوعاء الضريبي المصرح به ويأخذ رأيهم األشكال التالية‪:‬‬

‫‪.1‬قبول الوعاء الجبائي‪:‬‬

‫ويكون هذا الرأي عندما يكون المكلف بالضريبة يملك جميع الوثائق التبريرية لجميع‬
‫العمليات التي قام بها وأن وعاءه الجبائي تم إعداده وفقا للقواعد والمبادئ‪.‬‬

‫‪.2‬تصحيح الوعاء الضريبي‪:‬‬

‫وهنا يمكن القول أن المحقق الجبائي قد قبل الوعاء الضريبي للمكلف قبوال جزئيا‪ .‬ولكن‬
‫هناك مجموعة من االنحرافات والتجاوزات التي قد تحدث جراء جهل المكلف ببعض الوسائل‬
‫‪4‬‬
‫والقواعد القانونية في تحديد الوعاء الجبائي الصحيح ‪.‬‬

‫‪ -1‬المادة ‪ 07‬من قانون المالية لسنة ‪.1339‬‬

‫‪ -2‬عبد الحفيظ الواتي ‪ :‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪.22‬‬
‫‪ -3‬المادة‪ 07‬من قانون رقم‪ 12-37‬المتضمن قانون المالية‪. 1339‬‬
‫‪ -4‬المادة‪ 73‬ق‪.‬إ‪.‬جبائية الجزائري‪.1339‬‬
‫‪82‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫‪.3‬رفض الوعاء الجبائي‪:‬‬

‫قد يرفض أعوان الرقابة الجبائية الوعاء الذي صرح به المكلف وذلك ألسباب موضوعية‬
‫‪1‬‬
‫أدت إلى تعريف الحقائق أو وجود مناورات تدليسية بغية التهرب والغش الضريبي ‪.‬‬

‫المبحث الثاني‪ :‬الوسائل اإلجرائية‬

‫نصت المادة ‪ 22‬من الدستور الجزائري‪ ":‬كل شخص بريئا حتى تثبت جهة قضائية نظامية‬
‫‪2‬‬
‫إدانته بحكم نهائي"‪.‬‬

‫وسنتعرض في هذا المبحث إلى المطلب األول‪ :‬إثبات جريمة التهرب الضريبي والمطلب‬
‫الثاني‪ :‬مباشرة ومتابعة الدعوى العمومية و الجبائية لجريمة التهرب الضريبي‬

‫المطلب األول‪ :‬إثبات جريمة التهرب الضريبي‬

‫أضفى المشرع القوة الثبوتية على المحاضر التي تحررها اإلدا رة الجبائية والمالية بصفة‬
‫عامة‪،‬في حالة اتباع اإلجراءات المنصوص عليها في ق‪.‬إ‪ .‬الجبائية والمالية‪ ،‬و كذلك القوانين‬
‫الجبائية األخرى بدقة كون مخالفة أي إجراء يترتب عليه البطالن ‪.‬‬

‫وعليه تلعب المحاضر المحررة في مادة الضريبة دو ار بار از في إثبات الجرائم الضريبية‬
‫فهي أساس المتابعة‪،‬ألنه ال يمكن تقديم شكوى ما لم يكن هناك إثبات للج ريمة بموجب محاضر‬
‫مدعمة بالوثائق والجداول‪ ،‬ألن تحريك الشكوى منوط باإلدا رة الضريبية وتكون من طرف مديرها‬
‫‪3‬‬
‫حددتها المادة‪2- 76‬من ق‪.‬إ‪.‬جبائية الجزائري‬

‫الفرع األول‪:‬وسائل اإلثبات‬

‫يتم إثبات الجرائم الضريبية بوسيلتين وهما‪-:‬المحاضر الضريبية‪-‬طرق إثبات القانون‬

‫العام‪.‬‬

‫‪ -1‬المادة‪ 73‬ق‪.‬إ‪.‬جبائية الجزائري‪.1339‬‬

‫‪ -2‬المادة ‪ 22‬من الدستور الجزائري ‪.‬‬

‫‪ -3‬أمزيان عزيز‪:‬المنازعات الجبائية في التشريع الجزائري ‪،‬دار الهدى‪،‬دون ط‪،‬الجزائر‪،‬سنة‪، 1332‬ص‪.72‬‬
‫‪83‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫أوال‪:‬المحاضر الضريبية المحررة من أعوان اإلدارة الجبائية‬

‫إن البحث عن الجرائم الضريبية يتم عن طريق إجراء المعاينة أو التحقيق المحاسبي أو‬
‫التحقيق المعمق وينجز على ذلك إجراء حجوز و معاينات مادية وميدانية بواسطة أعوان اإلدارة‬
‫الجبائية و المالية‪ ،‬وتحرير محضر بالنتائج المتوصل إليها وفقا ألحكام المادة‪ 77‬ق‪.‬إ‪.‬جبائية‬
‫فيما يتعلق بمحضر المعاينة والحجز وبالمواد ‪ 272‬وما يليها من ق‪.‬إ‪.‬جبائية والمواد ‪ 232‬وما‬
‫‪1‬‬
‫يليها من ق‪.‬ض‪.‬غ‪.‬م‪،‬وقد وصفت هذه المحاضر بأنها شهادة صامتة مثبتة في ورقة‪.‬‬

‫‪.1‬محضر المعاينة‪:‬‬

‫استنادا ألحكام ق‪.‬إ‪ .‬جبائية ولكي يتم إثبات جريمة التهرب الضريبي عن طريق التحقيق‬
‫المحاسبي والمعمق أو معاينات ميدانية للبحث عن وسائل الغش والتدليس التي يهدف من‬
‫ورائها المكلف بالضريبة التهرب من أداء كل أو جزء من الوعاء الضريبي أو الرسوم المفروضة‬
‫في إطار القانون الجبائي من خالل اإلجراءات التالية‪:2‬‬

‫‪ .1.1‬اإلجراءات السابقة على المعاينة‪:‬‬

‫البد من اتباع إجراءات سابقة على المعاينة من طرف اإلدارة الجبائية وكذلك االلتزام‬
‫بإجراءات شكلية وموضوعية في المحضر المحرر من طرف األعوان تحت طائلة البطالن‪.‬‬

‫‪-‬ال يمكن الترخيص بإجراء المعاينة إال بأمر من رئيس المحكمة المختص إقليميا أو قاض‬
‫يفرضه هذا القانون‪.‬‬

‫‪-‬الترخيص المقدم للسلطة القضائية من طرف مسؤول اإلدارة الجبائية‪ ،‬تبرر المعاينة وتتضمن‬
‫على وجه الخصوص ما يأتي ‪ (:‬تعريف الشخص الطب يعي أو المعنوي المعني بالمعاينة‪،‬عنوان‬
‫األماكن التي ستتم معاينتها‪،‬العناصر الفعلية والقانونية التي يفترض منها وجود ممارسة تدليسية‪،‬‬
‫أسماء األعوان المكلفين بعمليات المعاينة ورتبهم وصفتهم)‪.‬‬

‫‪ -1‬أحسن بوسقيعة‪ :‬المنازعات الجمركية في ضوء الفقه واجتهاد القضاء الجديد في قانون الجمارك‪،‬دارالحكمة‪،‬دون ط‪،‬‬
‫الجزائر‪،‬سنة‪ ،2997‬ص‪. 262‬‬
‫‪ -2‬فارس السبتي‪:‬مرجع سابق‪،‬ص‪.229‬‬
‫‪84‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫‪-‬يقوم وكيل الجمهورية بتعيين ضابط من الشرطة القضائية ويعطي التعليمات لألعوان الذين‬
‫يشاركون في هذه العملية‪.‬‬

‫‪ -‬يبلغ للمعني أو ممثله القانوني أو أي شاغل لألماكن بإجراء المعاينة في عين المكان وتسلم له‬
‫نسخة مقابل إشعار باالستالم أو إمضاء على المحضر‪.‬‬

‫‪-‬في حالة غياب أي شخص باألماكن يطلب ضابط الشرطة القضائية لهذا الغرض شاهدين‬
‫خارج تعداد المستخدمين التابعين لسلطته أو لسلطة اإلدارة الجبائية وفي حالة استحالة طلب‬
‫شاهدين يقوم ظابط الشرطة القضائية باإلستعانة بمحضر قضائي‪.‬‬

‫‪ .2.1‬الشكليات الجوهرية الواجب توافرها في محضر المعاينة‪:‬‬

‫نصت المادة ‪07‬من ق‪.‬إ‪.‬جبائية أنه بعد االنتهاء من المعاينة يحرر محضر تسرد فيه مجريات‬
‫العمليات وتدون فيه المعاينات المسجلة ويجب أن يتضمن الشكليات التالية‪:‬‬

‫‪ -‬التعريف باألشخاص الذين أجروا عمليات المعاينة وهم أعوان اإلدارة الجبائية برتبة مفتش‬
‫والمؤهلين قانونا‪.1‬‬

‫‪-‬تعريف األشخاص الذين حضروا عمليات إجراء المعاينة وصفتهم(المعني بالضريبة‪،‬الممثل‬

‫القانوني‪،‬شاغل األماكن‪،‬الشهود‪،‬المحضر القضائي)‪.‬‬

‫‪-‬تاريخ وساعة التدخل وفقا ألحكام المادة ‪ 60‬من ق‪.‬إ‪.‬جبائية‪ ،‬و المادة‪07‬من ق‪.‬إ‪.‬جبائية تتم‬
‫المعاينة بعد السادسة صباحا والى غاية الثامنة مساء‪.‬‬

‫‪-‬جرد المستندات واألشياء والوثائق المحجوزة‪.2‬‬

‫‪.3.1‬اإلجراءات الالحقة لتحرير المحضر‪:‬‬

‫بعد اإلنتهاء من عملية المعاينة وتحرير المحضر تسلم نسخة منه للمعني باألمر‪،‬ويتم‬
‫إرسال النسخ األصلية إلى القاضي الذي رخص المعاينة‪،‬يلزم ضباط الشرطة القضائية وأعوان‬

‫‪ -1‬وفقا ألحكام المادة ‪ 62‬من قانون الماليةلسنة ‪ 1330‬رقم‪22-31‬المؤرخ في‪. 1331/21/ 12‬‬
‫‪ -2‬قانون الضرائب غير المباشرة تضمن حجز بعض األشياء والمتمثلة في معدات صنع الخمر وآالت صنع التبغ والمعادن‬
‫الثمينة غير المدموغة‪.‬‬
‫‪85‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫اإلدارة الجبائية الذين أجروا وحضروا المعاينة بكتمان السر المهني تحت طائلة المتابعة الجزائية‬
‫‪032‬من ق‪.‬ع‪.‬‬ ‫المادة‬

‫‪-2‬محضر الحجز‪:‬‬

‫أنه يجوز لكل أعوان اإلدا رة الجبائية المفوضين والمؤهلين قانونا إلثبات المخالفات وفقا‬
‫للقوانين واألنظمة المتعلقة بالتشريع الجبائي باإلضافة إلى أنه يجوز ألعوان آخرين غير تابعين‬
‫‪1‬‬
‫لإلدارة القيام بذلك‬

‫‪.1.2‬إجراءات الحجز‪:‬‬

‫أنه في حالة وجوب التحصيل الفوري المنصوص عليه بالمادة ‪ 022‬من ق‪.‬ض‪.‬م وفي‬
‫الحالة التي تحدد وجوب تحصيل الضريبة فيها بمقتضى أحكام خاصة‪:‬‬

‫‪ -‬يجوز لقابض الضرائب المختلفة أن يوجه تنبيها بال مصاريف إلى المكلف بالضريبة بمجرد‬
‫توفر وجوب هذا التحصيل‪.‬‬

‫‪-‬يجوز له القيام بالحجز بعد يوم من تبليغ التنبيه‪.‬‬

‫‪ -‬إن كل سند يتعلق بالمتابعة تم تبليغه لتحصيل القسط الواجب تحصيله من الحصص المقيدة‬
‫فيه فإنه يشمل كذلك جميع األقساط حتى التي حل استحقاقها أثناء التبليغ مادام المكلف لم‬
‫يسددها‪.‬‬

‫‪-‬أنه في حالة الحجز فإن مصاريف الح راسة للمنقوالت المحجوزة يحدد من طرف اإلدارة‬
‫الجبائية تبعا للتعريفات المحددة بقرار من وزير المالية‪.‬‬

‫‪ -‬أنه إثر اإلنتهاء من عملية المعاينة والحجز يتم تحرير محضر تسرد فيه مجريات العمليات‬
‫وتدون فيه المعاينات المسجلة‪.‬‬

‫‪ .2.2‬إجراءات الغلق المؤقت للمحل المهني‪:‬‬

‫إن الغلق المؤقت الذي يتم بناء على القوة التنفيذية الممنوحة للجداول من طرف وزير‬

‫‪ -1‬المادة‪232‬من ق‪.‬ض‪.‬غ‪.‬م ‪.‬‬

‫‪86‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫المالية البد من أن يسبقه وجوبا إخطار يمكن تبليغه يوما كامال من تاريخ استحقاق‬
‫‪1‬‬
‫الضريبة‪.‬‬

‫‪-‬أن ال تتجاوز مدة الغلق المؤقت ‪ 6‬أشهر والهدف من ذلك هو التهديد لدفع الضريبة‪.‬‬

‫‪ -‬يجب أن يبلغ قرار الغلق من طرف عون المتابعة الموكل قانونا للقيام بها أوالمحضر‬
‫القضائي‪.‬‬

‫‪-‬يقوم المحضر القضائي والعون المتابع بتنفيذ قرار الغلق في حالة عدم تسديد المكلف الضريبة‬
‫في أجل‪ 23‬أيام ابتداء من تاريخ التبليغ‪.‬‬

‫‪ -‬يمكن للمكلف بالضريبة المعني بإجراء الغلق المؤقت أن يطعن في قرار الغلق من أجل رفع‬
‫اليد بمجرد عريضة يقدمها إلى رئيس المحكمة اإلدارية المختصة إقليميا الذي يفصل في‬
‫القضية إستعجاليا بعد سماع اإلدا رة الجبائية واستدعاءها قانونا‪.‬‬
‫‪2‬‬
‫‪-‬إال أن إقامة هذه الدعوى ضد قرار الغلق ال يوقف تنفيذه‪.‬‬

‫‪.3‬محضر البيع‪:‬‬

‫إنه بعد أن تتم عملية الغلق المؤقت للمحالت المهنية وفي حالة حجز بعض السلع‬
‫واألشياء نتيجة عدم استجابة المعني بالضريبة لمطالب اإلدارة بدفع ما في ذمته من ديون‬
‫ضريبية فإنه تتم عمليات تنفيذ إجراءات البيع على النحو التالي‪:‬‬

‫‪ -‬أنه لكي تتم عملية البيع البد من حصول قابض الضرائب المختص على رخصة من الوالي‬
‫أو أي سلطة أخرى تقوم مقامه بعد أخذ رأي مدير الضرائب للوالية‪.‬‬

‫‪-‬في حالة عدم الحصول على ترخيص من الوالي في أجل ‪ 03‬يوما من تاريخ إرسال الطلب‬
‫إلى الوالي أو السلطة التي تقوم مقامه يمكن لمدير الضرائب أن يرخص قانونا لقابض الضرائب‬
‫المباشر والشروع في البيع‪.‬‬

‫‪ -1‬المادة‪272‬من ق‪.‬إ‪.‬الجبائية ‪.‬ج‪.‬‬

‫‪ -2‬فارس السبتي‪:‬مرجع سابق‪،‬ص‪.229‬‬
‫‪87‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫‪-‬أنه يمكن لكل دائن خالل ‪ 23‬أيام التي تلي تبليغ الحجز التنفيذي في الموطن المختار في‬
‫تسجيالته والمسجل قبل ‪ 22‬يوما على األقل من التبليغ المذكور أن يطلب من القاضي المباشر‬
‫للمتابعة أن يجري بيع المحل التجاري بجمل ة‪ 1‬بالبيع في المزاد العلني أو البيع بالتراضي‪.‬‬

‫ثانيا‪ :‬طرق إثبات القانون العام‬

‫نجد أن القوانين الجبائية بصفة عامة أجازت إجراء المعاينات والحجوز الضريبية بجميع‬
‫الطرق القانونية‪: 2‬‬

‫‪-‬وعليه فإذا عاين ضابط الشرطة القضائية ج رائم ضريبية إثر إجراء تحقيق ابتدائي وفقا لقانون‬
‫اإلجراءات الجزائية‪.‬‬

‫‪-‬كذلك إذا عاين أعوان اإلدا رة المالية بصفة عامة جرائم ضريبية إثر تحقيقات اقتصادية في‬
‫إطار المنافسة واألسعار وقمع الغش وفقا لألمر‪.36-92‬‬

‫‪ -‬يتم إثبات الجرائم الضريبية من طرف الجهات المختصة ووفقا للقواعد العامة المنصوص‬
‫إلى ‪ 107‬من قانون اإلج راءات الجزائية وهي المحاضر والتقارير‬ ‫عليها بالمواد ‪121‬‬
‫واإلجراءات والشهادات وبالكتابة والشهود فضال على إجراء الخبرات الفنية‪،‬إال أن اإلشكالية في‬
‫الخبرة أصبحت محل خالف خاصة بعد صدور ق‪.‬إ‪.‬الجبائية والذي يجيز على مستوى‬
‫المنازعات اإلدارية تعيين خبير للمكلف بالضريبة وخبير لإلدارة الجبائية وخبير تعينه المحكمة‬
‫إال أن اإلشكالية تثور في أية من الخبرات يتم ترجيعها على باقي الخبرتين وماهو المعيار‬
‫‪3‬‬
‫المعتمد خاصة إذا كانت هناك دفوع من طرفي النزاع بشأن ذلك‪.‬‬

‫الفرع الثاني‪:‬تقدير وسائل اإلثبات‬

‫إن ق‪.‬إ‪.‬الجزائية لم يقصر إثبات الجرائم على قواعد معينة ومحددة‪،‬ماعدا األحوال التي‬
‫ينص فيها القانون على غير ذلك بنص صريح كجريمة الزنا مثال‪،‬وأنه في كل الحاالت فإن‬
‫للقاضي سلطة تقديرية في إصدار حكمه حسب اقتناعه الخاص في إطار القانون وأن يترجم‬

‫‪ -1‬تستثنى من ذلك المحالت التجارية المذكورة باألمر‪231-66‬المؤرخ في‪.2966/32/36‬‬

‫‪ -2‬فارس السبتي‪:‬مرجع سابق‪،‬ص ص‪. 262-262‬‬
‫‪ -3‬فارس السبتي‪:‬المرجع نفسه‪،‬ص ص‪. 262-262‬‬
‫‪88‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫ذلك في حيثيات حكمه‪،‬والتي حصلت المناقشة فيها حضوريا أمامه وأن تكون هذه األدلة‬
‫مشروعة‪. 1‬غير أنه باستق ارء القوانين الجبائية ض‪.‬م وغ‪.‬م وق‪.‬ط وق‪ .‬ت والرسوم ور‪.‬ر‪.‬أ‬
‫وأيضا قانون اإلجراءات الجبائية‪،‬فإننا ال نلمس فيها أي تقييد لسلطة القاضي بل له كامل‬
‫السلطة التقديرية في إطار المحاضر واألدلة المقدمة من طرف اإلدارة الجبائية‪.‬‬

‫وعليه سنتعرض في هذا اإلطار إلى المحاضر التي لها قوة وحجية مطلقة لحين الطعن فيها‬

‫بالتزوير‪ ،‬وبالتالي فإن سلطة القاضي تكاد تكون منعدمة في مثل هذه المحاضر وخاصة في‬
‫الدعوى الجبائية لعدم إمكانية تطبيق أحكام المادة‪20‬من ق‪.‬ع‪،‬أما سلطة القاضي فهي مطلقة‬
‫في كافة وسائل اإلثبات األخرى في إطار الدعوى العمومية دون الدعوى الجبائية‪.‬‬

‫أوال‪ :‬المحاضر الضريبية‬

‫تكون للمحاضر الضريبية السيما محضر المعاينة والحجز حجية مطلقة إذا تم تحريرها‬
‫وفقا لإلجراءات ا لشكلية والجوهرية التي يتطلبها القانون‪.2‬‬

‫‪.1‬القوة اإلثباتية للمحاضر الضريبية‪:‬‬

‫‪ .1.1‬الحالة التي تكون فيها المحاضر الضريبية حجية مطلقة‪:‬‬

‫تتمتع محاضر المعاينة والحجز الضريبية المحررة في إطار قانون اإلجراءات الجبائية‬
‫والضرائب غير المباشرة المتعلقة خاصة بالحجز للمنقوالت بحجية كاملة بحيث تكون صحيحة‬
‫إذا حررت بااللتزام بالشروط واإلجراءات المنصوص عليها بالمواد ‪72‬إلى‪77‬من ق‪.‬إ‪.‬جبائية‪.‬‬

‫‪ .2.1‬الحالة التي تكون فيها للمحاضر حجية نسبية‪:‬‬

‫ويتعلق األمر بالمحاضر التي تحرر وتتضمن اعترافات‪،‬وكذلك المعاينات المادية والحجوز‬
‫التي تتم من طرف عون غير مؤهل للقيام بذلك وفقا لقانون اإلجراءات الجبائية ‪،‬فالقاضي‬
‫الجزائي له دور إيجابي في مجال الدعوى الجبائية فقد أمده القانون بسلطة واسعة في سبيل‬

‫‪ -1‬قانون اإلجراءات الجزائية الجزائري لم ينص على هذه العبارة بعكس القانون المصري الذي نص عليها في المادة‪ 030‬من‬
‫قانون اإلجراءات الجزائية ‪.‬‬

‫‪ -2‬فارح السبتي‪:‬مرجع سابق‪،‬ص‪. 206‬‬

‫‪89‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫إثبات الجريم ة أو العكس‪ ،‬وبالتالي فالقاضي الجزائي غير مطالب في حكمه إال ببيان العناصر‬
‫‪1‬‬
‫التي استمد منها رأيه شرط أن يكون ذلك عرض عليه في الجلسة‬

‫ألنها بالرجوع إلى أحكام المادة‪ 122‬من ق‪.‬إ‪.‬جزائية تنص على‪":‬ال يكون للمحضر أو التقرير‬
‫قوة اإلثبات إال إذا حرره واضعه أثناء مباش رة أعمال وظيفته وأورد فيه موضوعا داخال في نطاق‬

‫اختصاصه ما قد رآه أوسمعه أو عاينه"‪،‬أيضا أحكام المادة‪ 127‬من ق‪.‬إ‪.‬جزائية‪":‬إن المواد التي‬
‫تحرر عنها محاضر لها حجيتها إلى أن يطعن فيها بالتزوير تنظمها قوانين خاصة"‬

‫وبالرجوع إلى أحكام المادة‪ 232‬من ق‪.‬ض‪.‬غ‪.‬م‪":‬إن المحاضر المحررة من عون وفي هذه‬
‫الحالة تكون لها حجية أمام القضاء إلى أن يثبت العكس وعندما تكون محررة من قبل عونين‬
‫‪2‬‬
‫تكون لها حجية إلى أن يطعن فيها بالتزوير"‪.‬‬
‫‪3‬‬
‫ثانيا‪:‬المحاضر األخرى‬

‫نجد أن قوانين التشريع الجبائي السيما ق‪.‬ض‪.‬م تجيز إثبات الجرائم الضريبية بجميع‬
‫الطرق الضريبية‪:‬‬

‫‪-‬يحدث هذا عندما تتم معاينة الجرائم الضريبية حسب إجراءات التحقيق االبتدائي‪.‬‬

‫‪-‬كذلك الحاالت التي يحرر فيها أعوان اإلدارة الجبائية محاضر مشوبة بالبطالن أومن طرف‬
‫عون واحد بالرغم من صحة الوقائع وتوافر حاالت التدليس والغش والمناورات االحتيالية فإنه‬
‫يعتمد على هذه المحاضر كقرينة يتم تدعيمها بأدلة أخرى‬

‫‪ -‬ففي هذه الحاالت تكون للقاضي كامل السلطة التقديرية بحيث يكون اإلثبات في الجريمة‬
‫الضريبة وفقا ألحكام المواد ‪121‬إلى‪ 122‬من ق‪.‬إ‪.‬جزائية‪ ،‬يكون عبء اإلثبات على القواعد‬
‫العامة ويكون عل ى سلطة االتهام واإلدا رة الجبائية والمالية‪،‬ويصدر القاضي حكمه تبعا القتناعه‬

‫‪ -1‬علي محمود علي حمودة‪ :‬النظرية العامة في تسبيب الحكم الجبائي في مراحله المختلفة ( دراسة مقارنة)‪،‬دار الكتاب‬
‫الحديث ‪ ،‬دون ط‪ ،‬القاهرة‪ ،‬سنة‪،2992‬ص‪.202‬‬
‫‪ -2‬علي محمودعلي حمودة‪:‬مرجع سابق‪،‬ص‪. 202‬‬
‫‪ -3‬فارس السبتي‪:‬مرجع سابق‪،‬ص‪.277‬‬
‫‪90‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫الخاص بناء على األدلة المقدمة له في الجلسة ‪،‬والتي حصلت فيها المناقشة حضوريا وفقا‬
‫ألحكام المادة ‪121‬من ق‪.‬إ‪.‬جزائية‪.‬‬

‫‪-‬وكذلك تطبق أحكام المادة‪ 120‬من ق‪.‬إ‪.‬جزائية فيما يتعلق باالعتراف المدون في المحاضر‬
‫من المتهم‪،‬وعلى القضاة في حالة عدم األخذ باعتراف المتهم أن يبينوا أسباب ذلك في أحكامهم‬
‫أو ق ارراتهم واال كان الحكم مشوبا بالقصور و التعليل‪.‬‬

‫‪-‬أن قرينة اإلقرار أو االعتراف يطبق في القضايا المدنية ويؤخذ به كامال‪ ،‬أما في المواد‬
‫‪1‬‬
‫الجزائية فللقضاة الحرية المطلقة في تقدير االعتراف بإدانة المتهم أو براءته‪.‬‬

‫المطلب الثاني‪ :‬مباشرة الدعوى العمومية والجبائية لجريمة التهرب الضريبي‬

‫إن األصل في مباشرة الدعوى العمومية منوط بجهة االتهام أي النيابة العامة كونها‬
‫الممثل للحق العام ‪ ،‬وعليه فإن قوانين التشريع الجبائي وكذلك قانون االجراءات الجبائية لم يشذوا‬
‫على هذه القاعدة وانما تضمنت بعض األحكام الخاصة التي تضطلع بها اإلدارة الجبائية‬
‫خاصة واإلدا رة المالية عامة في مباش رة المتابعات القضائية‪،‬نظ ار للطابع المميز للجرائم‬
‫الضريبية التي تتولد عنها دعويان‪،‬دعوى عمومية ودعوى جبائية‪.‬‬

‫وعليه سنتعرض في فرعين إلى الجهة المختصة بتحريك ومباش رة الدعوى العمومية والجبائية ثم‬
‫الجهة المختصة بالنظر في جريمة التهرب الضريبي‪.‬‬

‫الفرع األول‪:‬تحريك ومباشرة الدعوى العمومية والجبائية‬

‫تخضع جميع المتابعات القضائية من حيث تحريكها أو توقيفها إلى القواعد العامة المقررة‬
‫في قانون اإلجراءات الجبائية تضمنت أحكام ‪،‬وتنجم عن الجرائم الضريبية دعويان‪:2‬‬

‫‪ .2‬دعوى عمومية تهدف إلى تطبيق العقوبات الجزائية وهي الحبس والغرامات الجزائية‪.‬‬

‫‪ .1‬دعوى جبائية تهدف إلى تطبيق جزاءات جبائية وهي الغرامة الجبائية والمصاد رة للمحجوزات‪.‬‬

‫‪ -1‬قرار المجلس األعلى للقضاء بتاريخ‪2972/39/19‬رقم‪.23007‬‬

‫‪ -2‬أحسن بوسقيعة‪:‬مقال بعن وان الغش الضريبي‪،‬المجلة القضائية عدد‪،2‬سنة‪،2997‬ص‪.16‬‬

‫‪91‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫فإن القوانين الجبائية أوكلت كامل الصالحية إلدا رة الضرائب فقط في تحريك الدعويين‬
‫معا‪.‬‬

‫فالمادة ‪ 032‬من ق‪.‬ض‪.‬م تنص‪ ":‬تباشر الالحقات من أجل تطبيق العقوبات الجزائية‬
‫المنصوص عليها ‪ 030‬بناءا على شكوى من إدارة الضرائب دون أن يستوجب ذلك القيام‬
‫مسبقا بإنذار المعني بأن يقدم أو يكمل تصريحه أو يسوي وضعيته إزاء التنظيم الجبائي" ‪.‬‬

‫وترفع هذه المالحقات إلى محكمة الجنح المختصة فيما يتعلق بالجنح ‪.1‬‬

‫كما أن المادة ‪ 037‬من ق‪.‬ض‪.‬م تنص‪":‬أنه في حالة فتح تحقيق من قبل السلطة‬
‫القضائية على أساس شكوى من إدا رة الضرائب المباش رة يجوز لهذه اإلدارة أن تكون نفسها طرفا‬
‫مدنيا"‪.‬‬

‫‪ 229‬من ق‪.‬ر‪.‬ر‪.‬أنصت على‪":‬تالحق المخالفات المنصوص عليها في‬ ‫أما المادة‬

‫المادة‪227‬‬

‫أعاله أمام المحكمة المختصة في قمع الغش بناء على شكوى من اإلدارة المعنية باألمر‬
‫وتكون المحكمة المختصة حسب الحالة وحسب اختيار اإلدارة"‪.‬‬

‫من ق‪.‬ض‪.‬غ‪.‬م فقد نصت‪":‬على أن المخالفات المشار إليها في‬ ‫أماالمادة‪202‬‬

‫المادة‪ 201‬تتابع أمام المحكمة بناء على شكوى من اإلدارة المعنية والمحكمة المختصة هي‬
‫حسب الحالة وحسب اختيار اإلدارة"‪.‬‬

‫أما المادة‪ 1/02‬من ق‪.‬ط نصت هي األخرى أنه‪":‬تالحق المخالفات المشار إليها في‬
‫المادة ‪ 2/02‬أمام الجهة القضائية بناء على شكوى من إدا رة التسجيل فيما يخص الضرائب‬
‫التابعة الختصاصها والجهة القضائية تكون حسب الحالة واختيار اإلدا رة"‪.‬‬

‫كما أن نص المادتين ‪ 022‬ق‪.‬ض‪.‬م و‪ 77‬من ق‪.‬إ‪ .‬جبائية أكدتا على أنه يجب على‬
‫السلطة القضائية أن تطلع اإلدارة المالية على كل المعلومات التي يمكن أن تتحصل عليها و‬
‫التي من شأنها أن تسمح بافتراض وجود غش أو تملص من الضريبة سواء كانت الدعوى مدنية‬

‫‪ -1‬فارس السبتي‪:‬مرجع نفسه‪،‬ص ص‪. 290-291‬‬

‫‪92‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫أو جزائية وتبقى الوثائق مودعة لدى كتابة الضبط تحت تصرف إدارة الضرائب خالل ‪ 22‬يوم‬
‫الموالية للنطق بأي قرار من طرف الجهات القضائية وتخفض هذه المدة إلى ‪23‬أيام فيما‬
‫يخص الجنايات‪.‬‬

‫الفرع الثاني‪ :‬الجهة المختصة بالنظر في جريمة التهرب الضريبي‬

‫خروجا على القواعد العامة لالختصاص المحلي وهي من النظام العام بالنسبة للجرائم بأحكام‬
‫المادة ‪ 019‬ق‪.‬إ‪.‬الجزائية التي تنص‪ ":‬على أنه تختص محليا بالنظر المحاكم في القضايا محليا‬
‫بحسب محل القبض عليهم"‪.‬‬

‫وأخضع المشرع في المادة الضريبية االختصاص بحسب الحالة التي يقع في دائرة‬
‫اختصاصها مكان فرض الغرامة أو مكان الحجز أو مقر المؤسسة وفقا ألحكام المواد‬
‫‪039‬ق‪.‬ض‪.‬م‪ 202،‬ق‪.‬ض‪.‬غ‪.‬م‪ 229،‬ق‪.‬ط ‪229،‬ق‪.‬ر‪.‬ر‪.‬أ‪02،‬ق‪.‬ط‪.‬‬

‫نصت المادة‪ 77‬من ق‪.‬إ‪.‬جبائية‪ ":‬لمدير الضرائب صالحية تفويض كل سلطة ق ارره أوجزء‬
‫منها‪،‬لقبول أو رفض الشكاوى ‪،‬لألعوان المعنيين الذين لهم رتبة مفتش رئيسي على‬
‫األقل‪،‬وتمارس صالحية البت في الشكاوى عن طريق التفويض بالنسبة لتسوية القضايا المتعلقة‬
‫بمبلغ أقصاه مليوني دينار(‪1.333.333‬دج)‪.‬‬

‫الفرع الثالث‪ :‬انقضاء الدعويين العمومية والجبائية‬

‫إن الدعوى العمومية هي وسيلة المدعي للمطالبة بحقوقه أمام القضاء وأن الدعوى‬
‫العمومية هي وسيلة الدولة ممثلة في النيابة العامة للمطالبة بحقها في إنزال العقوبة على‬
‫مرتكب األفعال اإلجرامية‪،‬وأن الدعوى هي وسيلة اقتضاء الحق أمام القضاء و الدعوى ال‬
‫تنقضي إال بتحقيق الغاية منها بصدور حكم نهائي فيها‪.1‬‬

‫أوال‪ :‬األسباب العامة النقضاءالدعويين العموميةوالجبائية‬

‫نصت المادة ‪36‬ق‪.‬إ‪.‬ج فقرتها األولى على األسباب العامة النقضاء الدعوى العمومية‬
‫وهي‪(:‬وفاة المتهم‪،‬التقادم‪،‬العفو الشامل‪،‬إلغاء قانون العقوبات‪،‬صدور حكم حائز لقوة الشيء‬
‫المقضي به) وهي أسباب النقضاء الدعوى العمومية في القضايا الجبائية أيضا رغم سكوت‬

‫‪ -1‬جالل ثروت‪ :‬أصول المحاكمات الجزائية ‪،‬دار النهضة العربية‪،‬دون ط‪،‬بيروت‪،‬سنة‪، 2971‬ص‪.110‬‬
‫‪93‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫القوانين الجبائية على تناول هذه األسباب ماعدا التقادم والذي يختلف في مدته عن ما هو‬
‫منصوص عليه في قانون اإلج راءات الجزائية‪،‬في القوانين الجبائية مدة التقادم في الجنح‬
‫والمخالفات ‪2‬سنوات حسب المادة ‪2-236‬من ق‪.‬ض‪.‬م‪.‬ر‪.‬م والمادة‪ -227‬والمادة‪ 2290‬من‬
‫ق‪ .‬ت والمادة ‪ 217‬من ق‪.‬ط‪.1‬‬

‫ثانيا‪ :‬األسباب الخاصة النقضاء الدعويين العمومية والجبائية‬

‫‪.1‬المصالحة‪:‬‬

‫تجيز بعض القوانين العقابية وفي جرائم خاصة تحريك الدعوى العمومية بناء على طلب‬
‫أو شكوى من بعض اإلدارات والهيئات وبالتالي لإلدارة صاحبة الحق أن تجري مصالحة مع‬
‫المخالف والمادة‪ 2-77‬من ق‪.‬إ‪.‬جبائية نصت على سحب الشكوى قبل صدور الحكم‪.‬‬

‫والمادة ‪ 77‬من ق‪.‬إ‪.‬جبائية نصت على أن ه يجوز للمدير الوالئي للضرائب أن يقدم طلبات‬
‫فرعية قصد إلغاء أو تعديل القرار الصادر في موضوع الشكوى اإلبتدائية‪ ،‬وتبلغ هذه الطلبات‬
‫إلى المشتكي‪.‬‬

‫‪.1.1‬شروط المصالحة‪:‬‬
‫‪2‬‬
‫‪-‬أن تصدر من هيئة مختصة وفقا ألحكام المادتين‪ 23-13‬من قانون المالية لسنة‪.2997‬‬

‫‪-‬المصالحة أمر جوازي لإلدارة ألنها ليست حق للمتهم فقد ترفض االدارة وتستمر الدعويين‪.‬‬

‫‪.2‬سحب الشكوى‪:‬‬

‫بمجرد حصول التنازل عن الشكوى أو سحبها إذا كان القانون ينص على ذلك فال يمكن‬
‫ق‪.‬إ‪.‬جزائية على إنقضاء‬ ‫إقامتها أو تقديمها من جديد بعد سحبها وبذلك تنص المادة‪36‬‬
‫الدعوى العمومية في حالة سحب الشكوى إذا كانت شرطا الزما للمتابعة والسحب والصفح يضع‬
‫‪3‬‬
‫حدا لكل متابعة بنص المادة‪ 36‬ق‪.‬إ‪.‬ج‪.‬‬

‫‪ -1‬فارس السبتي‪:‬مرجع سابق‪،‬ص ص‪ 123‬إلى‪. 169‬‬

‫‪ -2‬فارس السبتي‪ :‬المرجع نفسه‪،‬ص ص‪ 123‬إلى‪. 169‬‬

‫‪ -3‬موالي ملياني بغدادي‪:‬مرجع سابق ‪،‬ص‪.21‬‬

‫‪94‬‬
‫طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬ ‫الفصل الثاني ‪:‬‬

‫وبالتالي فإذا كانت هناك متابعة بناء على شكوى من إدا رة الضرائب خطأ فإنه يترك األمر‬
‫للقضاء لمعالجة القضية بإصدار الحكم المناسب‪.1‬‬

‫‪ -1‬أحسن بوسقيعة‪:‬مقال بعن وان الغش الضريبي المجلة القضائية ‪،‬العدداألول‪،‬سنة‪،2997‬ص‪. 17‬‬
‫‪95‬‬
 ‫الخاتمة‬

‫الخاتمة‪:‬‬

‫الضريبة اليوم وسيلة لتحقيق التنمية الشاملة‪،‬ويبرز الدور الفعال لها باعتبارها أنجع وسائل‬
‫لتحقيق عدالة اجتماعية‪،‬الرتكازها أساسا على الحد من الفوارق االجتماعية السائدة عن طريق‬
‫إعادة توزيع اإلرادات والثروات بين أفراد المجتمع‪،‬إضافة إلى كونها أداة فعالة لمختلف الظواهر‬
‫االقتصادية العامة من تضخيم وركود وتأثيرها على المؤشرات األخرى التي من بينها االدخار‬
‫واالستثمار واإلنتاج‪،‬مما يجعل التهرب من دفعها يضع حا ألهم عنصر في مالية الدولة‪.‬‬

‫إن مكافحة التهرب الضريبي ليس باألمر الهين‪،‬نظ ار لألشكال التي يتخهها والتقنيات‬
‫المتبعة من طرف المكلفين بالضريبة في إستعمال الطرق اإلحتيالية ولمجابهة التهرب الضريبي‬
‫يجب معرفة الدوافع التي تحمل المكلف للجوء إلى مثل ههه الظواهر والتي قد تنمي الوضعية‬
‫اإلقتصادية المزرية وعدم مرونة و إستقرار القوانين‪،‬وضغط جبائي مرتفع ونفسية متردية وعقلية‬
‫متخلفة تنظر إلى الضريبة بمنظار مشوه ‪،‬فتح الباب على مصراعيه أمام المكلف للتخلص من‬
‫الضريبة‪.‬‬

‫واها كانت الرقابة الجبائية والتحقيق المحاسبي من أنجع الوسائل لمحاربة التهرب الضريبي‬
‫إال أنها تبقى قاصرة ‪،‬وهها لنقص الوسائل المادية والبشرية خاصة الكفاءات العليا في الميدان‬
‫المحاسبي والقانوني‪.‬‬

‫لهلك على المشرع أن يضع نصوص محكمة بشأن الضريبة لتفادي الثغرات‪،‬إلى جانب تكثيف‬
‫اإلمكانيات البشرية والمادية لمجابهة ههه الجريمة‪ ،‬و إتخاه المقومات األساسية التي من أهمها‬
‫مايلي‪:‬‬

‫‪ ‬وجود جهاز ضريبي على درجة عالية من الكفاءة و أن توفر ألعضائه كافة الضمانات‬
‫التي توفر لهم الحرية و االستقالل في العمل‪.‬‬
‫‪ ‬نشر الوعي الضريبي بين الممولين بكافة وسائل اإلعالم و الندوات‪.‬‬
‫‪ ‬تحديد حد اإلعفاء الهي يتناسب مع مستوى المعيشة و ارتفاع مستوى األسعار‪.‬‬

‫‪97‬‬
 ‫الخاتمة‬

‫‪ ‬إجبار المكلفين بمسك دفاتر منتظمة و مراقبتها في كل وقت على التعامل بالفاتورة لتسهيل‬
‫عملية المراقبة‪.‬‬
‫‪ ‬التنسيق ما بين اإلدارات و استخدام اإلعالم اآللي لتسهيل عمليات المتابعة‪.‬‬
‫‪ ‬يجب مراعاة الدقة في تحديد معدالت الضريبة و أن يتم هلك بعد القيام بدراسة شاملة و‬
‫تحديد العبء الضريبي المطلوب توزيعه‪.‬‬
‫‪ ‬إحكام منافه التهرب‪ ،‬إه أن التهرب من األداء الضريبة لنوع معين من الضرائب يعني‬
‫التهرب من كافة أنواعها‪ ،‬مما يخل بعدالة التوزيع العبء الضريبي‪.‬‬

‫ههه المقومات التي أرى و وجوب توفرها إها ما أريد من المراقبة الجبائية أن تكون فعالة و‬
‫مجدية في الحد من ظاهرة التهرب الضريبي‪.‬‬

‫‪98‬‬
 ‫المختصرات‪:‬‬

‫د‪.‬ج‪.‬‬ ‫‪ -1‬الدستور الجزائري‪:‬‬

‫ق‪.‬إ‪.‬جبائية‪.‬‬ ‫‪- 2‬قانون اإلجراءات الجبائية‪:‬‬
‫ق‪.‬ع‪.‬ج‪.‬‬ ‫‪- 3‬قانون العقوبات الجزائري‪:‬‬
‫ق‪.‬ض‪.‬م‪.‬ر‪.‬م‪.‬‬ ‫‪ 4-‬قانون الضرائب المباشرة والرسوم المماثلة‪:‬‬
‫ق‪.‬ض‪.‬غ‪.‬م‪.‬ر‪.‬م‬ ‫‪-5‬قانون الضرائب غير المباشرة والرسوم المماثلة‪:‬‬
‫ق‪.‬ط‪.‬‬ ‫‪- 6‬قانون الطابع‪:‬‬
‫ق‪.‬ت‪.‬‬ ‫‪ -7‬قانون التسجيل‪:‬‬
‫ق‪.‬ر‪.‬ر‪.‬أ‪.‬‬ ‫‪- 8‬قانون الرسوم على رقم األعمال‪:‬‬
‫ق‪.‬إ‪.‬ج‪.‬‬ ‫‪ -9‬قانون اإلجراءات الجزائية‪:‬‬
‫ق‪.‬تجاري‪.‬‬ ‫‪-11‬قانون التجاري‪:‬‬
‫المالحق‬

‫الملحق ‪ : 10‬التصريح الشهري‪.‬‬

‫المالحق‬

‫الملحق ‪ : 12‬حق الطابع‪.‬‬

‫المالحق‬

‫الملحق ‪ : 13‬الرسم على القيمة المضافة‪.‬‬

‫المالحق‬

‫الملحق ‪ : 14‬تصريح الضريبة على أرباح الشركات ‪.‬‬

 ‫المالحق‬

‫الملحق ‪ : 15‬العقوبات الجزائية المقررة بموجب التشريع الجبائي‪.‬‬

 ‫قائمة المراجع ‪:‬‬

‫أوال‪ :‬الكتب‬

‫‪-1‬أبوومنصف و ‪:‬صوول لنتنظفمووإلدنريلرالنمرتص تإلوومنرتا صوومحلرانرتصعصلإلوومنرتا صوومحلم ن حنرتج رزئوواحن‬

‫بلم نسفم‪.‬ن‬

‫و تنرتجلإلوولن ووقن و و فم ن‬ ‫‪-2‬أعس و نبمس و إلامن‪:‬رتصف زع و لنرتجصا إلوومن ووقن وومتنرت ووان لمرجظي و لنرت‬
‫رتجص اكحنلرانرتع صمحلم ن حرتجزرئاحسفم‪.1991‬ن‬

‫‪-3‬أصزإل نعزإلز‪ :‬رتصف زع لنرتجب ئإلمن قنرتظشاإلعنرتجزرئالحلرارتيلىحلم ن حرتجزرئاحسفم‪.2002‬ن‬

‫‪-4‬رتب اإلقنإلمفسنأعصلحعبلنرتصجإللنلارزحصعصولنأعصولنعبولنره‪:‬صبو ل نرتص تإلومنرتا صومحلرانشوبن ن‬

‫رتج صاإلمنحلم ن حنريس فلاإلمحسفم‪.1991‬ن‬

‫‪-2‬رتش ووماب جقنرتبش ووال‪:‬جو وارئدنرت و وارئ نرتاس وومدحلرانرتج صاو و لنرتص و نواإلمحن ‪1‬حنريس و و فلاإلمحن‬
‫سفم‪.1992‬ن‬

‫تعق‪:‬شاحن فم نريجارئ لنرتجب ئإلمحلرانهمصمح ‪2‬حرتجزرئاحسفم‪.2006‬ن‬ ‫‪-6‬رتاإللن‬

‫‪-9‬ب هانصعصلنعنظد‪:‬رتص تإلمنرتا صمحج صامنرت هاةح بامن‪1991‬حن‬

‫‪-1‬نج صعنأعصل‪:‬عندنرتص تإلم( نرتص تإلمنرتا صم)حج‪1‬حلرانرتفشانرتاابإلمح ‪2‬حرت هاةحسفم‪.1992‬ن‬

‫‪-9‬نجاللنثامل‪:‬أ ملنرتصع ص لنرتجزرئإلمحلرانرتفي منرتاابإلمحلم ن حبإلاملحسفم‪.1912‬‬

‫‪-10‬ع صلنعبلنرتصجإللنفزرا‪:‬صب ل نرتص تإلومنرتا صومحصا زنريسو فلاإلمنتن ظو حلم ن حنص واحلم ن‬
‫سفم‪.‬‬

‫‪-11‬نعصإللنبمزإللة‪:‬جب إلمنرتصؤسس لحلإلمر نرتص بمع لنرتج صاإلمحلم ن حرتجزرئاحنسفم‪.2002‬ن‬

‫‪-12‬نعصوللنسنإلص حسووعإلص لنرت بوإلالل‪:‬رتا بوومنريلراإلومنمرتص تإلوومنعنوزنراجيوزةنرتع مصإلومنل راسوومن‬

‫ظعنإلنإلمنمظ بإل إلمحلرانرتث محلم ن حراال نسفم‪.1991‬ن‬

‫‪-13‬نعسإل نصبامك‪:‬رت صلن قنرت فم نرتظج الحصفشمارلنلعن حلم ن حلم نبنلحنسفم‪.2000‬ن‬

‫‪99‬‬
 ‫إل حأعصوولنزهإلووانشو صإلم‪:‬أسووسنرتص تإلوومنرتا صوومنحلرانمرئوولحلم ن حنعصو حن‬ ‫‪-14‬ن توولنشووع لةنرت‬
‫سفم‪.2002‬ن‬

‫‪-12‬ن ال ووقنا و و ‪:‬رتفمو و دنرتجب و ئقنرتج رزئ ووالنرتع وولإل حج‪1‬حلرانهمصوواحلم ن حرتج رزئ وواحنس ووفمنن‬
‫‪.2002‬ن‬

‫‪-16‬نساإللنعبلنرتازإلزعثص حش الناج نرتعشوص مى‪:‬إ ظ و لإل لنرت وارئ حرتلرانرتج صاإلومحلم ن‬

‫حريس فلاإلمحسفم‪.2001‬ن‬

‫و إل ن‬ ‫‪-19‬ساإللنعبلنرتازإلزعثص حش الناجو نرتعشوص مى‪:‬إ ظ و لإل لنرت وارئ (سإل س لحفمدح‬

‫اة)حرتلرانرتج صاإلمحلم ن حريس فلاإلمحسفمن‬ ‫صا‬

‫‪-11‬س و ووي دن و ووالملل‪ :‬رتا ب و وومنرتجب ئإل و وومنب و ووإل نرتفماإل و وومنمرتظ بإل و ووقحلرانرتص إل و وولحلم ن حرتج رزئ و وواحن‬
‫سفم‪.2011‬ن‬

‫‪-19‬سو وومزلنعو وولتقنف شو وول‪ :‬أس سو ووإل لنرتص تإلو وومنرتا صمحصفشو وومارلنرتعنبو ووقنرتع م إلو وومحلم ن حتبف و و حن‬
‫سفم‪.2001‬ن‬

‫‪-20‬سوومزلنعوولتقنف شوول‪ :‬رتوومجإلزن ووقنشوواحنرتص تإلوومنرتا صوومحلرانرتج صاوومنرتجلإلوولةنتنفشوواحلم ن حن‬

‫ريس فلاإلمحسفم‪.2000‬ن‬

‫‪ -21‬و و تلنرتامإلن ووق‪ :‬إ ظ و و لإل لنرتص تإل وومنرتا ص وومحلإلمر نرتص بمعو و لنرتج صاإل وومحلم ن حرتج رزئ وواحن‬
‫سفم‪.1912‬ن‬

‫‪-22‬ع للنأعصلنعشإلش‪:‬أس سإل لنرتص تإلمنرتا صمحلرانرتفي منرتاابإلمحلم ن حتبف حسفم‪.1992‬ن‬

‫لنرتاو دحلرانرتفي ومنرتاابإلومحلم ن حتبفو حن‬ ‫‪-23‬ع للنأعصلنعشإلش‪:‬أ ملنرت نرتص تقنتإل ظ‬
‫سفم‪.1999‬ن‬

‫‪-24‬عب وولنرتص نو و نعب وولنرتصجإل وول‪:‬ن إ ظ و و لإل لنرتص تإل وومنرتا ص وومحنرتلرارتج صاإل وومنحلم ن حنرت و و هاةحن‬
‫سفم‪.2004‬ن‬

‫‪100‬‬
‫‪-22‬عب وولنرتص ووفادن وومزل‪:‬رتص تإل وومنرتا ص وومنمرتسإل س وومنرتص تإل وومحلرانرتفي وومنرتاابإل وومحلم ن حنص وواحن‬
‫سفم‪.1992‬ن‬

‫انفماحف ئلنعس نعلسحعنإل نرتشاإل ‪:‬رت ارئ نمصع سبظي حلرانرتصسوإلاةحن ‪2‬حن‬ ‫‪-26‬عبلنرتف‬
‫راال حسفم‪.2001‬ن‬

‫‪-29‬عمر منعس ‪:‬نرتص تإلمنرتا صمحلرانرتفي منرتاابإلمحلم ن حبإلاملحسفم‪.1993‬ن‬

‫‪-21‬ع إلمنعبلنرتمرعول‪:‬صبو ل ن لمر ظ و لإل لنرتص تإلومنرتا صومحلرانرتفي ومنرتاابإلومحلم ن حنص واحن‬
‫سفم‪.2002‬ن‬

‫‪-29‬عنقنزغلمل‪:‬رتص تإلمنرتا صمحلإلمر نرتص بمع لنرتج صاإلمحلم ن حرتجزرئاحسفم‪.2002‬ن‬

‫‪-30‬عنووقنصعصووملنعنووقنعصووملة‪:‬رتفماإلوومنرتا صوومن ووقنظسووبإل نرتع وودنرتجب و ئقن ووقنصارعنووانرتص ظن وومن‬

‫لارسمنص افمحلرانرت ظ نرتعلإل حلم ن حرت هاةحسفم‪.1994‬ن‬

‫‪-31‬عإلسووزنص و زنعسووإل ‪:‬نرتص تإلوومنرتا صوومنصايوولنرتانوومدنرت فمفإلوومنمريلراإلوومحلإلمر نرتص بمع و لن‬

‫رتج صاإلمحلم ن حرتجزرئاحسفم‪.1991‬ن‬

‫‪-32‬غ و زلنعسووإل نعف إلووم‪ :‬رتفم و دنرت واإلبقنبووإل نرتفماإلوومنمرتظ بإلووقحلرانهمصوواحلم ن حرتج رزئوواحن‬
‫سفم‪2003‬ن‪.‬ننن‬

‫و تنرتج رزئووقنرتج رزئووالحلران‬ ‫‪ -33‬و اسنرتسووبظق‪:‬رتصف زع و لنرت واإلبمن ووقنرتظش واإلعنرتج رزئووالنمرت‬
‫همصمحلم ن حرتجزرئاحسفم‪.2001‬ن‬

‫‪ -34‬وواجنا و ‪:‬شوواحنرتا مب و ل(راع و دنرتا صوومنتنجاإلصووم)حرتشووا منرتم فإلوومنتنفشووانمرتظمزإلووعح ‪2‬حن‬

‫رتجزرئاحسفم‪.1996‬ن‬

‫‪ -32‬مزلنع مل‪:‬رتص تإلمنرتا صمحصفشارلنرتعنبقنرتع م إلمحلم ن حتبف حسفم‪.2003‬ن‬

‫‪ -36‬وومزلنع وومل‪:‬ري ظ و لنرت سإل سووقنرتف ووملنمرتووفمدنرتف لإلوومحلرانرت ووانرتاابووقحلم ن حتبف و حن‬
‫سفم‪.1919‬ننن‬

‫‪101‬‬
‫‪ -39‬مسمن م إلل‪:‬رتلعمىنرت اإلبإلمن لمرثب ظي ن قن متنإجظي لرلنصجنوسنرتلمتومحلرانهمصواحلم ن‬
‫حنرتجزرئاحسفم‪.2011‬ن‬

‫‪-31‬صاسو ووقنرتسو ووإللنعجو و و زل‪:‬صب و و ل نري ظ و و و لنرتا دحرتو وولرانرتج صاإل و وومنتن ب عو وومنمرتفش و وواحن ‪2‬حن‬
‫ريس فلاإلمنحنسفم‪.2000‬ن‬

‫‪-39‬صعصلنرت غإلانبانقحإلساىنأبمنرتانز‪:‬رتص تإلمنرتا صمحلرانرتانمدحلم ن حعف بمحسفم‪.2003‬ن‬

‫لإل لنرتص تإلمنرتا صمحرتلرانرتج صاإلمحلم ن حص احسفم‪.2009‬ن‬ ‫‪-40‬صعصلنرتبف ‪:‬إ ظ‬

‫و وارلن ووقنجب إل وومنرتصؤسسو و لنص ووعنظصو و اإل نصعنمتمحص ظب وومن‬ ‫‪-41‬صعص وولنعصمحصف وومانأمسو واإلا‪:‬صع‬
‫رتشا منرتجزرئاإلمح ‪1‬حبملرملحسفم‪.2009‬ن‬

‫‪-42‬صعصلنجص لنذفإلب ‪:‬رتص تإلمنرتا صمنمرتظشاإلعنرتص تق‪:‬لرانرتث محلم ن حعص حسفم‪.2003‬ن‬

‫‪-43‬صعصلن تلنرتصي إلفق‪:‬رتظيا نرت اإلبقنمأسو تإل نص عظاحصفشومارلنرتصفمصومنرتاابإلومنتنظفصإلومن‬

‫ريلراإلمحلم ن حرت هاةحسفم‪.2010‬ن‬

‫ووا‪ :‬ا تإل وومنرتفمو و دنرت و واإلبقنب ووإل نرتفماإل وومنمرتظ بإل ووقحلرانهمص وواحلم ن حرتج رزئ وواحن‬ ‫‪-44‬صو وارلنف‬
‫سفم‪.2003‬ن‬

‫‪-42‬صعصو وولنعب و و سنصعو ووازل‪ :‬إ ظ و و لإل لنرتص تإلو وومنرتا صو وومحلإلمر نرتص بمع و و لنرتج صاإلو وومحلم ن حن‬
‫رتجزرئاحنسفم‪.2002‬ن‬

‫لإل لنرتجب إلمنمرت ارئ حلرانهمصاح ‪4‬حرتجزرئاحسفم‪.2001‬ن‬ ‫‪-46‬صعصلنعب سنصعازل‪:‬إ ظ‬

‫‪-49‬صف وومانصووإلاللنإلوومفس‪:‬صب و ل نرتص تإلوومنرتا صمحصفشوومارلنرتج صاوومنرتص ظمعوومحلم ن حنراال حن‬

‫سفم‪.1994‬ن‬

‫‪-41‬صيو ووللنصعصو وولنصع و وومم‪ :‬إ ظ و و لإل لنرتص تإلو وومنرتا صو وومحلإلمر نرتص بمع و و لنرتج صاإلو وومحلم ن حن‬
‫ن‬ ‫رتجزرئاحننسفم‪.2002‬ن‬

‫‪102‬‬
 ‫ثانيا‪:‬قوانين و أوامر و مراسيم‬

‫‪-1‬نرتلسظمانرتجزرئال‪.‬ن‬

‫‪-2‬ن فم نريجارترلنرتجب ئإلمنرتجزرئال‪.‬ن‬

‫‪ -3‬فم نرت ارئ نرتصب شاةنمرتاسمدنرتصص ثنم‪.‬ن‬

‫‪ -4‬فم نرتاسمدنعنزنا دنراعص ل‪.‬ن‬

‫‪ -2‬فم نرت ارئ نغإلانرتصب شاة‪.‬ن‬

‫‪ -6‬فم نرتظسجإلل‪.‬ن‬

‫‪ -9‬فم نرت بع‪.‬ن‬

‫‪ -1‬فم نرتا مب لنرتجزرئال‪.‬ن‬

‫‪-9‬رت فم نرتظج ال‪.‬ن‬

‫‪-10‬راصانا دن‪101-96‬بظ ناإلخن‪1996/12/09‬رتصظ ص نق‪.‬ض‪.‬د‪.‬ن‬

‫‪-11‬راصانا دن‪126-66‬بظ اإلخ‪1966/09/01‬رتصظ ص نق‪.‬عنرتصاللنمرتصظصدنتألصانا دن‪99‬ن‬

‫رتصؤاخن ق‪06‬ن‪.1999/03/‬ن‬

‫‪-12‬راصانا دن‪49-92‬بظ اإلخ‪1992/06/19‬رتصظ ص نظالإللنق‪.‬ع‪.‬ن‬

‫‪-13‬رالصانا د‪101-96‬بظ اإلخ‪1996/12/09‬رتصظ ص نق‪.‬ض‪.‬د‪.‬ن‬

‫‪-14‬راصانا د‪104-96‬بظ اإلخ‪1996/12/09‬رتصظ ص نق‪.‬ض‪.‬غ‪.‬د‪.‬ن‬

‫‪-12‬راصانا د‪126-66‬بظ اإلخ‪1966/06/01‬رتصظ ص نق‪.‬ع‪.‬ن‬

‫‪-16‬راصانا د‪102-66‬بظ اإلخ‪.1966/02/06‬ن‬

‫‪-19‬راصا‪04-12‬بظ اإلخ‪1912/02/13‬رتصظ ص نظالإللنق‪.‬ع‪.‬ن‬

‫‪-11‬راصانا د‪11-02‬بظ اإلخ‪2002/12/24‬رتصظ ص ن فم نرتص تإلمنتسفم‪.2003‬ن‬

‫‪103‬‬
 ‫‪-19‬راصانا د‪04-06‬بظ اإلخنإلمتإلم‪2006‬رتصظ ص ن فم نرتص تإلمنرتظ صإلنقنتسفم‪.2006‬ن‬

‫‪-20‬راصانا د‪12-09‬بظ اإلخ‪2009/12/30‬رتصظ ص ن فم نرتص تإلم‪.2001‬ن‬

‫‪-21‬ن فم نرتص تإلمنتسفم‪1999‬حجاإللةنرتاسصإلمنعلل‪12‬تسفم‪.1996‬ن‬

‫اإلخ‪1992/09/29‬ا د‪.10331‬ن‬ ‫تنبظ‬ ‫‪ -22‬ارانرتصجنسنراعنزنتن‬

‫ثالثا‪:‬الرسائل واألطروحات والمجالت‬

‫أ‪-‬الرسائل‪:‬‬

‫‪-1‬بغلرللنعالتنرتولإل ‪ :‬ا تإلومنرتا بومنرتجب ئإلومنمرتعولنصو نرتظيوالنرت واإلبقنمأث اهو نعنوزنرت زإلفومن‬
‫رتاصمصإلم(صذ اةنرتص سظا) قنرتظع إلقنرتصع سبقنحج صامنصعصلن إل انبس اةحسفم‪.2009‬ن‬

‫‪-2‬بمت و و وومخنعإلس و و ووز‪ :‬رتا ب و و وومنرتجب ئإل و و وومن و و ووالرةنتصع اب و و وومنرتظي و و ووا نمرتغ و و ووشنرت و و و واإلبق(ص و و ووذ اةن‬
‫ص جسظإلا)حج صامنب ظفمحسفم‪.2004‬ن‬

‫‪-3‬عبو وولنرتع و ووإلمنت و ومرظق‪:‬رتظو وول إلقنرتصع سو ووبقن و ووالرةنتنا بو وومنرتجب ئإلو ووم(اس و و تمنص سو ووظا) و ووقنرتانو وومدن‬
‫لإلمنمعنمدنرتظسإلإلاحج صامنبس اةح‪.2012/2011‬ن‬ ‫ري ظ‬

‫‪ -4‬مثا نبلرمل‪ :‬نرتا بمنرتجب ئإلمن الرةنتص عمنرتظيا نرت اإلبق(نشي لةنص سظا)غإلانصفشماةحن‬
‫بس اةحن‪.2012‬ن‬
‫‪-2‬ف ووملنفجو و ة‪ :‬ا تإل وومنرتا ب وومنرتجب ئإل وومن ووقنرتج رزئ ووا(اس تمص س ووظا) ووقنعن وومدنرتظس ووإلإلاح نإلمنرتان وومدن‬
‫لإلمنمعنمدنرتظسإلإلاج صامنرتجزرئاحغإلانصفشماةحسفم‪.2004/2003‬ن‬ ‫ري ظ‬

‫‪-6‬إلعإل و و ملنف و ووإلاة‪:‬رتغو ووشنمرتظيو ووا نرت و واإلبقح(صو ووذ اةنص جسو ووظإلا)ل راسو وومنع تو وومنرتجزرئاحج صاو وومن‬
‫رتجزرئاحسفم‪.1991‬ن‬

‫ن‬

‫ن‬

‫ن‬

‫‪104‬‬
 ‫ب‪-‬األطروحات‪:‬‬

‫‪-1‬صعصولنعبو سنصعوازل‪:‬فعومنظفسوإلقن واإلبقن وقنإ و انرتظ صولنري ظ و للنرتصغ ابقحأ امعوومن‬

‫ل ظ و ووم را حغإلانصفشو و ووماةح قنرتان و وومدنري ظ و و و لإلمنمعن و وومدنرتظسو و ووإلإلاح اعنرتف و وومذنمرتص تإلو و وومنحج صاو و وومن‬
‫رتجزرئاحسفم‪.2002/2001‬ن‬

‫ج‪-‬المجالت‪:‬ن‬

‫ئإلمحج ف ق‪1991‬حعلل‪.1‬ن‬ ‫‪-1‬رتصجنمنرت‬

‫‪-2‬نأعس نبمس إلام‪:‬نص لنبافمر نرتغشنرت اإلبق‪.‬ن‬

‫‪-3‬ع للنب نعبلنرهحع للنس ال‪:‬ع مقنرتص ن نب ت اإلبمن قنإجارترلنرتا بمنرتجب ئإلمحصجنمن‬
‫رتص احرتاللرتاربعح نإلمنرتع مقنمرتانمدنرتسإل سإلمحبس اةحسفم‪.2004‬ن‬

‫رابعا‪:‬الجرائد‬

‫لانإلمد‪2001/09/12‬رتصمر قنتو‪12‬ن‬ ‫‪-1‬ري ب اإلمنرتم فإلمنرتإلمصإلمنرتشامقنرتإلمصقنرت‬

‫‪1429‬نحرتالل‪.2406‬ن‬ ‫اص‬

‫خامسا‪:‬المراجع بالفرنسية‬

‫‪1- Code de procédures fiscales :Nouvelle Edition Corrigée et‬‬

‫‪Améliorée2008-2009 ,Berti éditions ,Alger2008,art34P42-43.‬‬

‫سادسا‪:‬مواقع اإلنترنات‬

‫‪www.acc4arab.com‬‬

‫‪105‬‬
 ‫فهرس المحتويات‬

‫الفهـــــــــــــــرس‪:‬‬
‫أ‪-‬ج‬ ‫‪-‬مقدمة‪.‬‬
‫‪-‬شكر وعرفان‪.‬‬
‫‪-‬إهداء‪.‬‬
‫الفصل األول‪:‬ماهية جريمة التهرب الضريبي‬
‫مقدمة الفصل األول‬
‫‪5‬‬ ‫المبحث األول‪:‬ماهية جريمة التهرب الضريبي‬
‫‪5‬‬ ‫المطلب األول‪:‬تعريف الضريبة وخصائصها‬
‫‪5‬‬ ‫الفرع األول‪:‬تعريف الضريبة‬
‫‪6‬‬ ‫الفرع الثاني‪:‬خصائص الضريبة‬
‫‪8‬‬ ‫المطلب الثاني‪:‬قواعد الضريبة ومبادئها العامة‬
‫‪8‬‬ ‫الفرع األول‪:‬قواعد الضريبة‬
‫‪01‬‬ ‫الفرع الثاني‪:‬المبادئ العامة‬
‫‪00‬‬ ‫المطلب الثالث‪ :‬أنواع الضرائب وأهدافها والتنظيم الفني لها‬
‫‪00‬‬ ‫الفرع األول‪:‬أنواع الضرائب‬
‫‪06‬‬ ‫الفرع الثاني‪:‬أهداف الضرائب‬
‫‪08‬‬ ‫الفرع الثالث‪:‬التنظيم الفني للضريبة‬
‫‪10‬‬ ‫المبحث الثاني‪:‬ماهية جريمة التهرب الضريبي‬
‫‪10‬‬ ‫المطلب األول‪ :‬مفهوم جريمة التهرب الضريبي‬
‫‪10‬‬ ‫الفرع األول‪:‬تعريف جريمة التهرب الضريبي‬
‫‪12‬‬ ‫الفرع الثاني‪ :‬الفرق بين التهرب الضريبي والغش الضريبي‬
‫‪12‬‬ ‫الفرع الثالث‪:‬أسباب التهرب الضريبي‬
‫‪12‬‬ ‫المطلب الثاني‪:‬أنواع وأشكال التهرب الضريبي‬
‫‪12‬‬ ‫الفرع األول‪:‬أنواع التهرب الضريبي‬
‫‪20‬‬ ‫الفرع الثاني‪:‬أشكال التهرب الضريبي‬
 ‫فهرس المحتويات‬

‫‪22‬‬ ‫المطلب الثالث‪:‬جريمة التهرب الضريبي في التشريع الجزائري‬

‫‪22‬‬ ‫الفرع األول‪:‬الركن المادي‬
‫‪22‬‬ ‫الفرع الثاني‪:‬الركن المعنوي‬
‫‪28‬‬ ‫الفرع الثالث‪ :‬صور جريمة التهرب الضريبي‬
‫‪21‬‬ ‫المبحث الثالث‪ :‬أساليب التهرب الضريبي واآلثار المترتبة عنه‬
‫‪21‬‬ ‫المطلب األول‪:‬أساليب التهرب الضريبي‬
‫‪20‬‬ ‫الفرع األول‪:‬التهرب عن طريق التحايل المادي‬
‫‪20‬‬ ‫الفرع الثاني‪:‬التهرب عن طريق التحايل القانوني‬
‫‪21‬‬ ‫الفرع الثالث‪ :‬التهرب عن طريق التحايل المحاسبي‬
‫‪22‬‬ ‫المطلب الثاني‪:‬اآلثار المترتبة عن التهرب الضريبي‬
‫‪22‬‬ ‫الفرع األول‪:‬اآلثار اإلقتصادية‬
‫‪26‬‬ ‫الفرع الثاني‪:‬اآلثار المالية‬
‫‪26‬‬ ‫الفرع الثالث‪:‬اآلثار اإلجتماعية‬
‫‪22‬‬ ‫الفرع الرابع‪ :‬اآلثار على فعالية النظام الضريبي‬
‫خاتمة الفصل األول‬
‫الفصل الثاني‪:‬طرق الوقاية ووسائل مكافحة جريمة التهرب الضريبي‬
‫مقدمة الفصل األول‬
‫‪51‬‬ ‫المبحث األول‪ :‬طرق الوقاية والعقوبات المترتبة عن جريمة التهرب الضريبي‬
‫‪51‬‬ ‫المطلب األول‪:‬طرق الوقاية‬
‫‪51‬‬ ‫الفرع األول‪:‬طرق الوقاية على المستوى الوطني‬
‫‪51‬‬ ‫الفرع الثاني‪:‬طرق الوقاية على المستوى الدولي‬
‫‪52‬‬ ‫المطلب الثاني‪ :‬العقوبات المترتبة على جريمة التهرب الضريبي‬
‫‪52‬‬ ‫الفرع األول‪:‬األشخاص الخاضعين للجزاء‬
‫‪52‬‬ ‫الفرع الثاني‪:‬العقوبات‬
‫‪61‬‬ ‫المبحث األول‪ :‬الوسائل القانونية‬
 ‫فهرس المحتويات‬

‫‪61‬‬ ‫المطلب األول‪:‬مفهوم الرقابة الجبائية وأسباب إجراء عملياتها‬

‫‪61‬‬ ‫الفرع األول‪:‬تعريف الرقابة الجبائية‬
‫‪60‬‬ ‫الفرع الثاني‪ :‬أسباب إجراء عمليات الرقابة الجبائية‬
‫‪61‬‬ ‫المطلب الثاني‪:‬أشكال وأهداف الرقابة الجبائية‬
‫‪62‬‬ ‫الفرع األول‪:‬أشكال الرقابة الجبائية‬
‫‪66‬‬ ‫الفرع الثاني‪:‬أهداف الرقابة الجبائية‬
‫‪68‬‬ ‫المطلب الثالث‪ :‬اإلطار القانوني والتنظيمي للرقابة الجبائية‬
‫‪68‬‬ ‫الفرع األول‪:‬اإلطار القانوني للرقابة الجبائية‬
‫‪21‬‬ ‫الفرع الثاني‪ :‬اإلطار التنظيمي للرقابة الجبائية‬
‫‪22‬‬ ‫المطلب الرابع‪ :‬واجبات المكلفين ومسار عملية الرقابة الجبائية‬
‫‪22‬‬ ‫الفرع األول‪:‬واجبات المكلفين بالضريبة وحقوقهم‬
‫‪27‬‬ ‫الفرع الثاني‪:‬مسار عملية الرقابة الجبائية‬
‫‪82‬‬ ‫المبحث الثاني‪:‬الوسائل اإلجرائية‬
‫‪82‬‬ ‫المطلب األول‪:‬إثبات جريمة التهرب الضريبي‬
‫‪82‬‬ ‫الفرع األول‪:‬وسائل اإلثبات‬
‫‪87‬‬ ‫الفرع الثاني‪:‬تقدير وسائل اإلثبات‬
‫‪70‬‬ ‫المطلب الثاني‪:‬مباشرة الدعوى العمومية والجبائية لجريمة التهرب الضريبي‬
‫‪71‬‬ ‫الفرع األول‪:‬تحريك ومباشرة الدعوى العمومية والجبائية‬
‫‪72‬‬ ‫الفرع الثاني‪ :‬الجهة المختصة بالنظر في جريمة التهرب الضريبي‬
‫خاتمة الفصل الثاني‬
‫‪-‬الخاتمة‪.‬‬
‫‪-‬المراجع‪.‬‬
‫‪-‬المالحق‪.‬‬
‫‪-‬ملخص‪.‬‬
 ‫الملخص‪:‬‬

‫إن حاجة الدولة إلى المال تطورت اضطرادا مع تطور وظيفتها وليتسنى لها إدارة وتسيير‬
‫المرافق وتحقيق الصالح العام عليها البحث على مصادر تمويل دائمة ومستقرة ألن المصادر‬
‫المؤقتة تترتب عنها نتائج سيئة تجعل الدولة تتحمل أعباء ثقيلة‪،‬السيما مع تعدد وظائف الدولة‬
‫حيث بعد أن كان دورها يقتصر على األمن الداخلي والدفاع واقامة العدل أصبحت اليوم تغطي‬
‫كل المجاالت الحياتية من إقامة المشاريع إلى حماية اإلقتصاد وتزويد الثروة الوطنية ونشر‬
‫العلم وحفظ الصحة وتحسين ظروف معيشة السكان ومعالجة األزمات‪،‬حيث تعتبر الضريبة‬
‫المحور الذي يقوم حوله التهرب الضريب ي‪،‬فالضريبة تعد عبئا على المكلف بها‪،‬بحيث ال يوجد‬
‫لها مقابل مباشرو إنما يدفعها بإعتباره عضوا في المجتمع‪،‬ومن هنا تظهر فكرة التملص من‬
‫الواجبات الجبائية وتفادي تحمل العبء الضريبي‪.‬‬

‫ولتحقيق هذا الغرض قد يستعمل الفرد تقنيات وطرق مختلفة من البسيطة والعادية إلى‬
‫تلك المعقدة وهذا ما يصطلح عليه التهرب الضريبي‪،‬وأسعى من وراء هذا البحث إلى فحص‬
‫ظاهرة التهرب الضريبي وازالة الغموض واإلبهام والتشابه لفك تعقيدات وآليات هذه‬
‫الظاهرة‪ .‬عرض المجهود القانوني في مجال التهرب الضريبي وذلك بتحليل ظاهرة التهرب‬
‫الضريبي‪،‬مفهومه‪،‬أنواعه وأشكاله‪ ،‬إلى جانب األسباب والعوامل التي يقوم عليها‪،‬اآلثار‬
‫المترتبة‪،‬وضعية اإلدا رة الجبائية في الجزائر وعالقتها بالمصالح والهياكل األخرى‪،‬ووسائل‬
‫مكافحته وطرق الوقاية على المستوى الوطني والدولي‪.‬‬