I.

Thử nghiệm cơ bản (Substantive procedures)

Thử nghiệm cơ bản là thủ tục kiểm toán được thiết kế để thu thập bằng chứng kiểm
toán nhằm phát hiện ra sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính ở cấp độ cơ sở
dẫn liệu (assertion level).

Cần phân biệt giữa thử nghiệm cơ bản và thử nghiệm kiểm soát:

 Thử nghiệm kiểm soát (Test of control - TOC): là thủ tục kiểm toán được thiết
kế để đánh giá tính hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ (KSNB) trong
việc ngăn ngừa, phát hiện hoặc sửa chữa các sai sót trọng yếu ở mức độ cơ
sở dẫn liệu.
 Do đó, khi thực hiện kiểm toán, thử nghiệm cơ bản là bắt buộc còn TOC chưa
chắc chắn vì một đơn vị không có hệ thống KSNB thì không thể thực hiện
được ToC

Cơ sở dẫn liệu (Assertion level): là các khẳng định của Ban Quản trị Công ty về các
khoản mục và thông tin trình bày trong BCTC và được KTV sử dụng để xem xét các
loại sai sót có thể xảy ra. Cơ sở dẫn liệu được chia làm 3 nhóm:

 Nhóm giao dịch và sự kiện trong kỳ được kiểm toán (Classes of transactions)
 Nhóm số dư các tài khoản tại thời điểm cuối kỳ (Account balances)
 Nhóm về việc trình bày và công bố (Disclosures)

1. Các loại thử nghiệm cơ bản

Có 2 loại thử nghiệm cơ bản:

a. Kiểm tra chi tiết (Test of details – TOD)

TOD là là quá trình xem xét, kiểm tra đối chiếu các chứng từ, sổ sách có liên quan sẵn
có trong đơn vị để chứng minh một thông tin trên BCTC.
TOD được thực hiện để thu thập bằng chứng về các cơ sở dẫn liệu khác nhau trong
BCTC. Cụ thể:

Cơ sở dẫn liệu Nhóm cơ sở dẫn liệu Nội dung TOD

 Rà soát các khoản mục vào cuối năm

 Nhóm giao dịch và sự kiện
 Kiểm tra tính đúng kỳ
Đầy đủ  Nhóm số dư tài khoản cuối
 Rà soát thủ tục phân tích
kỳ
 Gửi thư xác nhận
(Completeness)  Nhóm trình bày và công bố
 Đối chiếu với tài khoản kiểm soát

 Nhóm số dư tài khoản cuối  Rà soáthóa đơn đề chứng minh tài sản
Quyền và nghĩa
kỳ đó thuộc về Công ty
vụ (Rights and
 Nhóm trình bày công bố  Gửi thư xác nhận với bên thứ 3
obligations)

 Kiểm tra hóa đơn khớp với số tiền

 Tính toán lại
Định giá và phân bổ  Nhóm số dư tài khoản cuối  Xác nhận chính sách kế toán được áp
kỳ dụng nhất quán và hợp lý
(Valuation and  Nhóm trình bày và công bố  Rà soátcác khoản thanh toán và hóa
allocation) đơn cuối năm
 Tham vấn định giá chuyên môn
  Nhóm số dư tài khoản cuối  Xác minh tính vật lý
Hiện hữu
kỳ  Xác nhận từ bên thứ 3
 Nhóm trình bày và công bố  Kiểm tra tính đúng kỳ
(Existence)

 Kiểm tra chứng từ liên quan

Phát sinh  Nhóm giao dịch và sự kiện  Xác nhận từ ban Giám đốc về giao dịch
 Nhóm trình bày và công bố đó có liên quan đến doanh nghiệp
(Occurrence)  Kiểm tra những tài sản, HTK được mua

 Tính toán lại

Chính xác  Nhóm giao dịch và sự kiện
 Xác nhận từ bên thứ 3
 Nhóm trình bày và công bố
 Rà soát thủ tục phân tích
(Accuracy)

 Xác nhận sự tuân thủ với luật và chuẩn

Phân loại và dễ
 Nhóm giao dịch và sự kiện mực kế toán
hiểu (Classification
 Nhóm trình bày và công bố  Rà soát thuyết minh để hiểu được sự
and
phân loại
Understandability)

Đúng kỳ  Kiểm tra tính đúng kỳ

 Nhóm giao dịch và sự kiện
 Rà soát thủ tục phân tích
(Cut-off)
b. Thủ tục phân tích cơ bản (Substantive analytical test - SAP)

Thủ tục phân tích bao gồm việc so sánh phân tích các biến động các thông tin tài chính,
các khoản mục trên BCTC, từ đó xác định và khoanh vùng rủi ro trong quá trình thực
hiện kiểm toán, nhờ đó giảm bớt gánh nặng chọn mẫu trong kiểm tra chi tiết, làm cho
cuộc kiểm toán có hiệu quả hơn.

Tương tự TOD, SAP cũng giúp KTV kiểm tra một loạt các cơ sở dẫn liệu trong
BCTC ngoại trừ cơ sở dẫn liệu Quyền và nghĩa vụ (vì SAP là thủ tục đánh giá biến
động số dư, tỷ suất trong khi đó cơ sở dẫn liệu Quyền và Nghĩa vụ để kiểm tra được thì
KTV cần thu thập thêm những chứng từ liên quan để có thể hiểu được bản chất của
nghiệp vụ).

Tuy nhiên, khi thực hiện kiểm toán, tùy vào tình hình thực tế, KTV sẽ phải quyết định
khi nào nên sử dụng loại thử nghiệm cơ bản nào hoặc sử dụng cả hai loại. Thông
thường thì SAP sẽ phù hợp với các giao dịch có số lượng lớn còn TOD sẽ phù
hợp trong việc thu thập thông tin về số dư các tài khoản.

Ví dụ: Khi thực hiện kiểm toán khoản mục doanh thu trên BCTC, do tổng thể lớn và rủi
ro từ phần hành này cao, nếu chọn thực hiện TOD thì sẽ phải tiến hành tính toán với số
lượng mẫu rất lớn, mất thời gian và không có hiệu quả. Để đảm bảo rủi ro từ việc kiểm
toán khoản mục doanh thu là thấp nhất, KTV có thể sử dụng SAP để ước tính ra mô
hình doanh thu độc lập (nếu khoản mục doanh thu có thể xây dựng được mô hình). Từ
đó, các KTV sẽ so sánh các chênh lệch của số liệu mô hình ước tính và số liệu trên sổ
cái tài khoản doanh thu của đơn vị để xác định chênh lệch và xử lý chênh lệch.

2. Hướng thực hiện các thử nghiệm (Direction of testing)

Do bản chất người sử dụng BCTC thường dựa vào mối liên hệ giữa tài sản và nguồn
vốn để đánh giá khả năng thanh toán của doanh nghiệp nên Ban Giám đốc thường có
xu hướng ghi tăng có khoản mục bên Nợ và ghi giảm các khoản mục bên Có. Vì vậy,
KTV thường thực hiện các thử nghiệm kiểm toán theo 2 hướng sau:

Khoản mục Ảnh hưởng Cơ sở dẫn liệu Cách kiểm tra Ví dụ

Nếu có 1 TSCĐ được định
khoản trên sổ với giá trị
$10,000, cần đối chiếu với
● Valuation
Bên Nợ (Debit Lựa chọn một bút chứng từ thực tế như hóa
items - Các tài toán trên sổ cái đơn để biết giá trị đích thực
Bị ghi thừa ● Existence
khoản mục tài nghiệp vụ và đối của nó là đúng $10,000 hay
(overstatement)
sản hoặc chi chiếu với chứng hóa đơn đó không xuất cho
● Valuation and
phí) từ liên quan công ty tức là công ty không
allocation
sở hữu nó hoặc nó không
tồn tại vì có thể công ty đã
bán nó.
 Lựa chọn các
khoản mục từ
Bên có (Credit Chọn 1 giấy giao hàng và
chứng từ độc lập
items - Các kiểm tra lại trên sổ xem
Bị ghi thiếu và kiểm tra
khoản mục ● Completeness doanh thu cho khoản mục
(understatement) ngược lại trên sổ
doanh thu và nợ này đã được ghi nhận chưa
kế toán xem nó
phải trả) và có ghi nhận đủ không.
đã được ghi nhận
chưa