Bài 4: Thiết kế các điểm chi phí trong doanh nghiệp

BÀI 4 THIẾT KẾ CÁC ĐIỂM CHI PHÍ TRONG DOANH NGHIỆP

Hướng dẫn học

Để học tốt bài này, sinh viên cần chú ý:
 Học đúng lịch trình của môn học theo tuần, làm các bài luyện tập đầy đủ và tham gia
thảo luận trên diễn đàn.
 Đọc tài liệu:
o Nguyễn Ngọc Huyền (Chủ biên) (2014), Giáo trình Tính chi phí kinh doanh, Nhà
xuất bản Thống kê, Hà Nội, chương 4.
o Nguyễn Ngọc Huyền (2010), Triển khai tính và quản trị chi phí kinh doanh phù hợp
với phương thức quản trị kinh doanh hiện đại (sách chuyên khảo), Nhà xuất bản Đại
học Kinh tế Quốc dân, Hà Nội.
o Luật của Quốc hội nước Cộng hòa Xã hội chủ nghĩa Việt Nam số 03/2003/QH11
ngày 17 tháng 6 năm 2003 về Luật Kế toán.
 Sinh viên làm việc theo nhóm và trao đổi với giảng viên trực tiếp tại lớp học hoặc
qua email.
 Tham khảo các thông tin từ trang Web môn học.
Nội dung
Bài 4 trong học phần Quản trị chi phí kinh doanh nghiên cứu hai vấn đề quan trọng là:
 Nguyên lý phân bổ chi phí kinh doanh gián tiếp;
 Hình thành các điểm chi phí trong doanh nghiệp.
Mục tiêu
 Hiểu bản chất của việc phân bổ chi phí kinh doanh gián tiếp bằng cách trả lời rõ ràng
các câu hỏi: tại sao cần phân bổ, lấy cơ sở nào để phân bổ, phân bổ theo nguyên tắc nào
và có thể áp dụng phương pháp nào để phân bổ chi phí kinh doanh chung.
 Nắm chắc kỹ thuật thiết kế các điểm chi phí trong doanh nghiệp: khái niệm, yêu cầu,
các tiêu chí làm cơ sở thiết kế các điểm chi phí cụ thể trong doanh nghiệp.

54 TXQTTH05_Bai4_v1.0015108225
 Bài 4: Thiết kế các điểm chi phí trong doanh nghiệp

Tình huống dẫn nhập

Chi phí kinh doanh chung của một buổi học
Trường Đại học Kinh tế Quốc dân được giao tự chủ về tài chính. Vì thế trường tiến hành rà soát,
tính toán xem từng hệ, bậc đào tạo thì doanh thu và chi phí cụ thể như thế nào. Trường lấy lớp
học Tính chi phí kinh doanh của lớp Quản trị kinh doanh tổng hợp 43A tại trường đại diện cho
hệ vừa làm vừa học để tính. Theo đó với mỗi buổi học, phần thu trường sẽ tính được ngay trên
cơ sở lấy số học viên là 40 nhân với mức học phí mỗi bạn nộp 700 nghìn đồng và chia cho 10 là
tổng số buổi học. Nhưng chi phí cho mỗi buổi học lại gồm rất nhiều khoản như chi phí khấu hao,
thù lao cho giảng viên, phục vụ giảng đường, bảo vệ. Ngoài ra, lớp học còn nhận được sự hỗ trợ,
quản lý từ khoa Đại học Tại chức, Trung tâm thư viện, Trung tâm khảo thí và kiểm định chất
lượng, phòng kế toán, ban giám hiệu…

1. Liệu trường có thể tính được chi phí kinh doanh phát sinh tại lớp Quản trị
kinh doanh tổng hợp 43A ở trường cho 1 buổi học của môn học tính chi phí
kinh doanh?
2. Muốn tính được trường cần phải làm gì?

TXQTTH05_Bai4_v1.0015108225 55
 Bài 4: Thiết kế các điểm chi phí trong doanh nghiệp

4.1. Nguyên lý phân bổ chi phí kinh doanh gián tiếp

4.1.1. Tại sao cần phân bổ chi phí kinh doanh gián tiếp
Ở các bài trước, chúng ta đã thống nhất để cung cấp thông tin làm cơ sở cho các quyết
định quản trị, làm cơ sở cho chính sách giá cả cũng như đánh giá hiệu quả hoạt động
của từng bộ phận và cá nhân trong doanh nghiệp sẽ phải tìm cách tính mọi loại chi phí
kinh doanh phát sinh cho các điểm chi phí và các đối tượng tính toán.
Bạn đã nhận thức chắc chắn rằng có hai loại chi phí kinh doanh phát sinh là chi phí
kinh doanh trực tiếp và chi phí kinh doanh chung (gián tiếp). Khác với chi phí kinh
doanh trực tiếp, chi phí kinh doanh gián tiếp không gắn trực tiếp với từng đối tượng
cần tính toán mà luôn quan hệ với nhiều đối tượng khác nhau. Chẳng hạn:
 Bộ phận quản trị doanh nghiệp theo mô hình kiểu
truyền thống có nhiệm vụ phục vụ chung mọi hoạt
động của mọi bộ phận sản xuất và phục vụ sản xuất
của doanh nghiệp. Vì thế chẳng hạn, chi phí kinh
doanh trả lương cho bộ phận quản trị doanh nghiệp
kiểu truyền thống không gắn trực tiếp với từng
điểm chi phí sản xuất hay từng nhóm sản phẩm, từng sản phẩm cụ thể nào mà luôn
liên quan chung đến mọi điểm chi phí sản xuất, nhóm sản phẩm và sản phẩm.
 Bộ phận quản trị phân xưởng có nhiệm vụ phục vụ chung hoạt động chế biến mọi
sản phẩm trong phân xưởng. Chi phí kinh doanh trả lương cho bộ phận quản trị
phân xưởng không gắn trực tiếp với 1 loại sản phẩm mà phân xưởng đó chế biến
mà liên quan đến mọi loại sản phẩm được chế biến ở phân xưởng.
 Cũng hoàn toàn tương tự như vậy có chi phí kinh doanh khấu hao, chi phí kinh
doanh sử dụng vật liệu phụ, nhiên liệu, năng lượng chung… xuất hiện ở từng
phạm vi nhất định trong doanh nghiệp.
Bảng 4.1: Trích chi phí trả lương tháng 12/2015 ở doanh nghiệp X

TT Tiêu thức Đơn vị tính Số lượng Đơn giá (đồng) Thành tiền (đồng)
10 Trả lương 350.000.000

Do chi phí kinh doanh chung, như phân tích ở trên, phát sinh ở nhiều điểm chi phí
khác nhau, liên quan đến nhiều đối tượng tính khác nhau nên không thể tập hợp
trực tiếp được cho bất kỳ đối tượng tính toán cụ thể nào. Để tính chi phí kinh
doanh gián tiếp cho các đối tượng tính toán cụ thể thì:
 Trước hết, như đã trình bày ở bài trước, bạn phải tập hợp chúng theo từng loại.
Chẳng hạn, với số liệu ở bảng 4.1, chi phí kinh doanh trả lương tháng 12/2008 của
doanh nghiệp X là 350.000.000 đồng.
 Sau đó (và trên thực tế có thể làm đồng thời với công việc trên), bạn phải tính toán
tập hợp hoặc phân bổ chi phí kinh doanh gián tiếp vào các điểm mà nó “phát sinh”.
Chẳng hạn ở ví dụ bảng 3 với 350.000.000 đồng tiền lương ở doanh nghiệp X chưa
cho bạn biết thông tin mà bạn cần. Để biết các thông tin cụ thể hơn, bạn sẽ cần
thêm tài liệu để biết thêm, chẳng hạn tiền lương ban giám đốc là 16.000.000 đồng,
tiền lương phòng kinh doanh 18.000.000 đồng, tiền lương ban quản đốc phân xưởng 1

56 TXQTTH05_Bai4_v1.0015108225
 Bài 4: Thiết kế các điểm chi phí trong doanh nghiệp

là 9.000.000 đồng… Tiền lương ban giám đốc phải được ghi ở chính nơi nó đã
phát sinh (điểm chi phí – ban giám đốc); tiền lương phòng kinh doanh phát sinh tại
điểm chi phí – phòng kinh doanh, tiền lương ban quản đốc phân xưởng 1 phát sinh
tại điểm chi phí – phân xưởng 1…

Tính chi phí kinh doanh theo loại

Trực tiếp Gián tiếp

Tập hợp và phân bổ chi phí

kinh doanh theo điểm

Tính chi phí kinh doanh theo đối tượng

Sơ đồ 4.1. Các bước tính chi phí kinh doanh

Thông tin trên vẫn chưa làm “thoả mãn” nhu cầu thông tin của bạn. Bạn còn cần phải
biết chi phí kinh doanh trả lương ở một nơi làm việc cụ thể nào đó và chi phí kinh
doanh trả lương cho 1 đơn vị sản phẩm cụ thể nào đó là bao nhiêu. Vì sao vậy? Vì như
đã trình bày ở phần nhiệm vụ của tính chi phí kinh doanh, các thông tin đó mới là các
thông tin bạn cần có khi ra các quyết định có liên quan. Muốn thế, bạn phải từ kết quả
bước trên để tiếp tục phân bổ cho các đối tượng cần phân bổ.
Sở dĩ bạn phải phân bổ vì chẳng hạn chi phí kinh doanh trả lương của ban giám đốc
không gắn trực tiếp với bất kỳ hoạt động nào của doanh nghiệp, tiền lương của phòng
kinh doanh không gắn trực tiếp với việc bán bất cứ loại hàng hoá cụ thể nào do phòng
kinh doanh đảm nhiệm và hoàn toàn tương tự, tiền lương của ban quản đốc phân
xưởng không gắn trực tiếp với bất kỳ loại sản phẩm nào mà gắn với mọi loại sản phẩm
được sản xuất tại phân xưởng đó.
Những phân tích trên cho bạn một hình ảnh: với chi phí kinh doanh chung bạn sẽ phải
tập hợp tại nơi phát sinh thích hợp rồi tìm cách phân bổ chúng cho đối tượng tính toán.
Hãy xem ví dụ dưới đây minh họa về chi phí kinh doanh trực tiếp và chi phí kinh
doanh chung.
Ví dụ: Ngoài bộ phận quản trị, Công ty May M có 1 tổ thiết kế thời trang, 1 tổ cắt và
3 tổ may theo mặt hàng (mỗi tổ may 1 mặt hàng). Tất cả đều nằm gọn trong 1 tòa nhà.
Công ty trả lương cho bộ phận quản trị theo tháng; trả lương cho nhân viên từng tổ
sản xuất theo giờ. Tháng 2/2015 phát sinh các loại chi phí:
 Chi phí kinh doanh trả lương = 267 triệu đồng.
 Chi phí kinh doanh trả tiền điện = 45 triệu đồng.
 Chi phí kinh doanh sử dụng các loại vật liệu = 200 triệu đồng.
 Chi phí kinh doanh khấu hao nhà = 50 triệu đồng.
Với kỳ tính toán là ngày, khoản chi phí nào là chi phí kinh doanh trực tiếp?
Theo đặc điểm của công ty may M, ta có thể trực tiếp tập hợp chi phí kinh doanh trả
lương cho điểm chi phí thiết kế, điểm chi phí may hoặc điểm chi phí cắt bởi lương của

TXQTTH05_Bai4_v1.0015108225 57
 Bài 4: Thiết kế các điểm chi phí trong doanh nghiệp

nhân viên ở ba điểm này được trả theo giờ, từ lương theo từng giờ và số giờ làm việc
trong ngày chúng ta sẽ tính được ngay chi phí kinh doanh trả lương của ngày. Vì thế,
chi phí kinh doanh trả lương cho điểm chi phí thiết kế, điểm chi phí may hoặc điểm
chi phí cắt sẽ là chi phí kinh doanh trực tiếp của ngày.

Chi phí kinh doanh Chi phí

trực tiếp kinh doanh chung

Chìa khóa
phân bổ
Các điểm (nơi phát sinh)
chi phí kinh doanh

Đối tượng tính chi phí kinh doanh

Sơ đồ 4.2. Vị trí của tính chi phí kinh doanh theo điểm
(Olfert,K. – Kostenrechnung – 8.Aufl., Kiel–Verlag 1991, S. 145)

4.1.2. Đại lượng phân bổ chi phí kinh doanh chung

Mặc dù có nhiều loại chi phí kinh doanh gián tiếp có quan hệ với nhiều đối tượng
khác nhau song đều có đặc trưng chung là chúng không có quan hệ trực tiếp với bất kì
đối tượng tính toán cụ thể nào và vì thế không thiết lập được quan hệ giữa chi phí kinh
doanh chung phát sinh và từng đối tượng tính chi phí kinh doanh.
Ví dụ, tháng 12/2015 doanh nghiệp X đã sử dụng 20.000 kw/h điện. Trong tháng này,
tất cả các bộ phận của doanh nghiệp từ bộ máy quản trị đến từng bộ phận, từng nơi
làm việc sản xuất cùng nhau sử dụng số điện này:
 Nếu doanh nghiệp lắp đặt công tơ điện ở từng bộ phận tính chi phí thì chi phí kinh
doanh sử dụng điện mang tính trực tiếp, không phải phân bổ.
 Nếu doanh nghiệp không lắp đặt công tơ điện ở từng bộ phận chi phí kinh doanh
sử dụng điện mang tính gián tiếp, cần phân bổ. Nhưng vấn đề là ở chỗ không thiết
lập được mối quan hệ giữa 20.000 kw/h điện tiêu thụ của cả doanh nghiệp và số
lượng điện mà từng bộ phận của doanh nghiệp sử dụng điện.
Ví dụ khác, trong một trường học các thày giáo phải sử dụng đến phấn. Giả sử cách
làm của trường như sau:
 Hàng tháng bộ phận cung ứng vật tư của trường mua phấn về và nhập vào kho.
 Cách cấp phát phấn viết cho các lớp học được tiến hành: bộ phận phục vụ nhận
phấn viết định kỳ từ kho của nhà trường và hàng ngày cung cấp phấn cho từng
phòng học theo nhu cầu của từng phòng. Thông thường, hết giờ học nhân viên
phục vụ lại thu hồi phấn chưa sử dụng hết của từng phòng học về và cuối ngày lại
chuẩn bị cho ngày hôm sau.
Cuối kỳ tính toán (tháng), buộc phải tính xem mỗi lớp học chịu bao nhiêu chi phí kinh
doanh sử dụng phấn. Sẽ gặp phải khó khăn: không thiết lập được bất kỳ mối quan hệ
nào giữa tổng số chi phí kinh doanh sử dụng phấn phát sinh hàng tháng của toàn
trường và chi phí kinh doanh sử dụng phấn của từng lớp học.

58 TXQTTH05_Bai4_v1.0015108225
 Bài 4: Thiết kế các điểm chi phí trong doanh nghiệp

Ở cả hai ví dụ trên bạn đều nhận thấy không thể thiết lập được bất kỳ mối quan hệ nào
giữa chi phí kinh doanh chung phát sinh ở cấp toàn doanh nghiệp cần phân bổ và chi
phí kinh doanh sẽ phải phân bổ cho từng đối tượng chịu chi phí. Song nhiệm vụ tính
chi phí kinh doanh buộc bạn vẫn phải nghĩ đến tìm ra cách nào đó khả dĩ có thể chấp
nhận được để phân bổ chi phí kinh doanh chung cho các đối tượng chịu chi phí trong
doanh nghiệp. Trong trường hợp này, bạn hãy nghĩ đến đại lượng thứ ba: một đại
lượng nào đó có thể làm cầu nối giữa chi phí kinh doanh chung phát sinh cần phân bổ
và đối tượng chịu chi phí.
Đại lượng đảm đương nhiệm vụ “cầu nối” giữa chi phí kinh doanh chung cần phân bổ
và đối tượng chịu chi phí được gọi là đại lượng phân bổ hay đại lượng đóng vai trò
làm chìa khoá phân bổ.
Chìa khoá (đại lượng) phân bổ là đại lượng có quan hệ với cả hai đại lượng là chi phí
kinh doanh gián tiếp cần phân bổ và đối tượng được phân bổ chi phí kinh doanh. Đại
lượng này được coi là đại lượng trung gian, thiết lập mối quan hệ gián tiếp giữa chi
phí kinh doanh chung cần phân bổ và đối tượng được phân bổ chi phí kinh doanh.
Để đại lượng phân bổ dẫn đến kết quả phân bổ chính xác nhất có thể, đại lượng này
phải thoả mãn các yêu cầu:
 Có mối liên hệ trực tiếp với loại chi phí kinh
doanh chung cần phân bổ. Loại chi phí kinh
doanh chung cần phân bổ có thể là loại chi phí kinh
doanh sơ cấp, có thể là loại chi phí kinh doanh thứ
cấp và cũng có thể là chi phí kinh doanh thứ cấp đã
được phân bổ cho một điểm chi phí cụ thể. Dù là
bất cứ loại chi phí kinh doanh chung cụ thể nào
cũng cần có quan hệ với đại lượng phân bổ. Ví dụ nếu chi phí kinh doanh chung
cần phân bổ là chi phí kinh doanh tiêu thụ điện thì đại lượng phân bổ là công suất
và thời gian sử dụng của các thiết bị điện vì đơn giản là giữa chúng có quan hệ
trực tiếp: công suất và thời gian sử dụng của các thiết bị điện càng lớn, tiêu thụ
điện năng càng nhiều thì chi phí kinh doanh sử dụng điện càng lớn và ngược lại.
 Có mối liên hệ trực tiếp với đối tượng được phân bổ. Đối tượng được phân bổ
có thể là điểm chi phí hay cũng có thể là đối tượng tính chi phí cụ thể. Đại lượng
phân bổ cũng phải có quan hệ trực tiếp với đối tượng chịu chi phí. Ở ví dụ chi phí
kinh doanh sử dụng điện trên công suất và thời gian sử dụng của thiết bị điện cũng
có quan hệ trực tiếp với từng điểm chi phí: ở đâu có nhiều thiết bị, công suất lớn
và thời gian sử dụng nhiều, ở đó tiêu hao nhiều điện năng và do đó phải chịu chi
phí kinh doanh sử dụng điện lớn và ngược lại.
 Phải đơn giản: càng đơn giản, càng dễ phân tích và nhận thức mối quan hệ giữa
đại lượng này với chi phí kinh doanh chung cần phân bổ và đối tượng được phân
bổ. Chẳng hạn ở ví dụ chi phí kinh doanh sử dụng điện bạn đang phân tích, đại
lượng công suất thiết bị điện tại từng điểm chi phí có thể có quan hệ với chi phí
kinh doanh chung cần phân bổ và đối tượng cần phân bổ chi phí kinh doanh nhưng
mối quan hệ này chưa chặt vì công suất thiết bị chưa gắn bó chặt chẽ với chi phí
kinh doanh sử dụng điện: công suất có thể lớn nhưng nếu thời gian sử dụng ít thì
chi phí kinh doanh sử dụng điện cũng không lớn. Vì thế, không có đại lượng nào

TXQTTH05_Bai4_v1.0015108225 59
 Bài 4: Thiết kế các điểm chi phí trong doanh nghiệp

đơn giản hơn đại lượng công suất/thời gian sử dụng thiết bị mà vẫn cho phép tính
đúng chi phí kinh doanh sử dụng điện cho từng đối tượng chịu chi phí.
 Phải được sử dụng nhất quán trong suốt quá trình tính chi phí kinh doanh ở
một thời kì đủ dài nào đó. Sử dụng nhất quán là điều kiện để bạn so sánh thông
tin về chi phí kinh doanh ở các thời kỳ khác nhau. Liệu bạn có thể đưa ra kết luận
chính xác khi so sánh số liệu về chi phí kinh doanh của 2 tháng liền kề nếu tháng
này bạn sử dụng đại lượng này, sang tháng sau bạn lại chọn đại lượng khác làm
chìa khoá phân bổ cùng 1 loại chi phí kinh doanh chung cho cùng 1 đối tượng?
Có nhiều loại đại lượng phân bổ khác nhau song tựu trung có thể tập hợp chúng ở hai
loại là đại lượng hiện vật và đại lượng giá trị.
Các đại lượng hiện vật được đo bằng các đơn vị đo thích hợp như số lượng người, giờ
hoạt động (người, máy), khối lượng, diện tích, thể tích hay các đơn vị đo vật lí khác.
Để phân bổ chính xác, trong nhiều trường hợp người ta thường tìm đến các đại lượng
“kép” như người – ngày, tấn – km, kw – h, m2 – h, m3 – h… Sử dụng các đại lượng
hiện vật làm chìa khoá phân bổ có ưu điểm là tính chính xác cao song có hạn chế là
phải sử dụng nhiều loại chìa khoá phân bổ khác nhau nên quá trình phân bổ phức tạp.
Các đại lượng giá trị đo lường bằng đơn vị tiền tệ như
chi phí kinh doanh trực tiếp, chi phí kinh doanh sử
dụng lao động trực tiếp, mức lãi thô… Đặc trưng
chung của các đại lượng giá trị là phụ thuộc vào sự
thay đổi của giá cả thị trường nên dễ làm thay đổi kết
quả dù kết quả bằng đơn vị hiện vật không đổi. Do đó
khi sử dụng các đại lượng giá trị làm đại lượng phân
bổ phải biết cố định chúng trong thời kỳ tính toán.
Song sử dụng các đại lượng giá trị làm chìa khoá phân
bổ lại có ưu điểm lớn là làm đơn giản hoá quá trình
phân bổ.
Khi đã có rất nhiều đại lượng khác nhau có thể sử dụng làm chìa khoá phân bổ thì việc
phân tích để lựa chọn đại lượng phân bổ thích hợp là hoàn toàn cần thiết. Việc lựa
chọn đại lượng phân bổ phải thoả mãn yêu cầu đơn giản nhưng đảm bảo độ chính xác
cần thiết.
Cần chú ý rằng càng phân biệt chi phí kinh doanh theo loại ở mức khái quát bao
nhiêu, càng sử dụng ít đại lượng phân bổ bao nhiêu sẽ càng dẫn đến kết quả tính toán
kém chính xác bấy nhiêu và ngược lại.
Từ nhận thức này, đứng trước mỗi chi phí kinh doanh chung cần phân bổ bạn hãy cân
nhắc và lựa chọn chìa khoá phân bổ thích hợp nhất.

4.1.3. Nguyên tắc phân bổ chi phí kinh doanh chung

Có thể hiểu nguyên tắc là những “mẫu mực” được đưa ra nhằm điều chỉnh thống nhất
những hành vi nhất định.
Nguyên tắc phân bổ thống nhất cách thức phân bổ chi phí kinh doanh chung cho các
đối tượng được phân bổ. Thống nhất cách thức phân bổ vừa đảm bảo việc phân bổ chi
phí kinh doanh chung tiếp cận đến độ chính xác cần thiết, vừa đảm bảo tính chính xác

60 TXQTTH05_Bai4_v1.0015108225
 Bài 4: Thiết kế các điểm chi phí trong doanh nghiệp

khi phân tích, so sánh, đánh giá chi phí kinh doanh phát sinh ở các thời kỳ tính toán
khác nhau. Bạn hãy tưởng tượng xem bạn sẽ kết luận thế nào nếu phân tích số liệu về
chi phí kinh doanh ở 2 thời kỳ tính toán khác nhau mà ở mỗi thời kỳ người ta lại phân
bổ theo mỗi cách khác nhau?
Có thể có nhiều nguyên tắc phân bổ chi phí kinh doanh, dưới đây trình bày các nguyên
tắc chủ yếu:
 Thứ nhất, nguyên tắc phân bổ theo quan hệ
nhân quả: Theo nguyên tắc này, việc phân bổ chi
phí kinh doanh chung chỉ được phân bổ cho các
điểm (đối tượng chịu) chi phí nếu xác định rõ ràng
mối quan hệ nhân quả giữa chúng. Theo bạn, thế
nào là quan hệ nhân quả giữa chi phí kinh doanh
chung phát sinh và đối tượng chịu chi phí? Để trả
lời câu hỏi này, bạn hãy chú ý đến các dấu hiệu sau:
o Sự thay đổi của chúng phải cùng chiều: cái này tăng, cái kia cũng tăng và
ngược lại, cái này giảm thì cái kia cũng phải giảm.
o Sự tăng giảm phải gần như giống nhau.
Ví dụ, trường hợp phân bổ chi phí kinh doanh sử dụng điện của toàn doanh nghiệp
cho các điểm chi phí – bộ phận có sử dụng điện là thực hiện được vì giữa chúng có
quan hệ nhân quả: nếu sử dụng điện ở từng điểm chi phí tăng lên (công suất, thời
gian) thì chi phí kinh doanh sử dụng điện ở toàn doanh nghiệp cũng tăng lên và
ngược lại; mặt khác, nếu sử dụng điện ở các điểm chi phí tăng (giảm) bao nhiêu thì
chi phí kinh doanh sử dụng điện ở toàn doanh nghiệp cũng tăng (giảm) tương ứng.
Rõ ràng, nguyên tắc này đáp ứng tốt nhất tính chính xác của tính chi phí kinh
doanh. Nói cách khác, nếu áp dụng nguyên tắc này trong mọi quá trình phân bổ chi
phí kinh doanh chung thì không ai nghi ngờ gì về tính xác thực của các kết quả
phân bổ. Chính các hệ thống tính chi phí kinh doanh bộ phận tuân thủ nguyên tắc
này một cách triệt để nhất nên đã chỉ phân bổ chi phí kinh doanh có tính chất
biến đổi.
 Thứ hai, nguyên tắc phân bổ theo “mức lãi thô” (Một số tài liệu ở nước ta gọi
phạm trù này là số dư đảm phí).
Mức lãi thô đơn vị sản phẩm là đại lượng phản ánh sự chênh lệch giữa giá bán sản
phẩm và chi phí kinh doanh biến đổi bình quân sản xuất và tiêu thụ một đơn vị sản
phẩm đó. Mức lãi thô một thời kỳ tính toán của doanh nghiệp là đại lượng phản
ánh sự chênh lệch giữa doanh thu và chi phí kinh doanh biến đổi ở thời kỳ tính
toán đó. Theo đó, sẽ có:
o Mức lãi thô từng đơn vị sản phẩm:
πtj = Pj – AVCj
o Mức lãi thô từng loại sản phẩm được xác định tương ứng:
Πt = TR – VCKD
o Mức lãi thô sản xuất các loại sản phẩm được xác định tương ứng:

Πt = πtj.Qj = (Pj –AVCj)Qj

TXQTTH05_Bai4_v1.0015108225 61
 Bài 4: Thiết kế các điểm chi phí trong doanh nghiệp

Với:
Pj – Giá cả loại sản phẩm thứ j.
TR – Doanh thu bán hàng.
AVCj – Chi phí kinh doanh biến đổi bình quân đơn vị sản phẩm j.
VCKD – Chi phí kinh doanh biến đổi sản xuất sản phẩm.
Qj – Sản lượng sản phẩm j.
Như thế, mức lãi thô là phạm trù hàm chứa mức lãi ròng và chi phí kinh doanh cố
định. Theo nguyên tắc này, việc phân bổ chi phí kinh doanh chung được phân bổ
theo một tỉ lệ nhất định với mức lãi thô.
Chẳng hạn người ta có thể phân bổ chi phí kinh doanh cố định cho từng loại sản
phẩm hay nhóm loại sản phẩm theo mức lãi thô tính được cho loại (nhóm loại) sản
phẩm đó. Ví dụ ở bảng 4.1, chi phí kinh doanh khấu hao tài sản cố định của tháng
12/2008 của doanh nghiệp X là 450.000.000 đồng. Nếu doanh nghiệp này tính chi
phí kinh doanh đầy đủ, sẽ phải phân bổ chi phí kinh doanh khấu hao tài sản cố
định. Giả sử doanh nghiệp X sản xuất và tiêu thụ 3 loại sản phẩm là A, B và C và
đã xác định được mức lãi thô của sản phẩm A là 250.000.000 đồng, của sản phẩm
B là 200.000.000 đồng và của sản phẩm C là 300.000.000 đồng sẽ có:
CPKDKH A = 450.000.000 × 250.000.000/750.000.000 = 150.000.000 đồng
CPKDKH B = 450.000.000 × 200.000.000/750.000.000 = 120.000.000 đồng
CPKDKH C = 450.000.000 × 300.000.000/750.000.000 = 180.000.000 đồng
Vì trong mức lãi thô có chi phí kinh doanh cố định mà chi phí kinh doanh cố định
lại không có quan hệ tỉ lệ với kết quả nên áp dụng nguyên tắc này sẽ dẫn đến độ
chính xác của các kết quả phân bổ không cao như nguyên tắc nhân quả. Người ta
chỉ áp dụng nguyên tắc mức lãi thô để phân bổ chi phí kinh doanh chung nếu
không áp dụng được nguyên tắc nhân quả.
Cần chú ý rằng phân bổ chi phí kinh doanh theo nguyên tắc này mang tính áp đặt
nên tính thuyết phục không cao.
 Thứ ba, nguyên tắc trung bình
Theo nguyên tắc trung bình người ta phân bổ chi phí kinh doanh chung cho các đối
tượng cần phân bổ một cách bình quân. Chẳng hạn người ta có thể phân bổ chi phí
kinh doanh cho hoạt động văn hoá, thể thao, mua sách báo cho thư viện, chi phí
kinh doanh cho ăn ca… theo số lao động ở từng điểm chi phí.
Rõ ràng cách phân bổ bình quân đem lại kết quả không chính xác nên chỉ áp dụng
nguyên tắc này nếu quan hệ giữa chi phí kinh doanh và đối tượng phân bổ không
chặt hoặc không xác định được.
Như thế, mỗi nguyên tắc phân bổ đều có ưu, nhược điểm khác nhau; đồng thời,
mỗi nguyên tắc lại đòi hỏi phải thỏa mãn các điều kiện nhất định khi áp dụng.
Vì vậy, việc nghiên cứu và lựa chọn nguyên tắc phân bổ sẽ áp dụng trong các
trường hợp phân bổ cụ thể là hoàn toàn cần thiết nhằm vừa đảm bảo tính chính xác
cao nhất, lại vừa phù hợp nhất với đối tượng được phân bổ.

62 TXQTTH05_Bai4_v1.0015108225
 Bài 4: Thiết kế các điểm chi phí trong doanh nghiệp

4.1.4. Phương pháp phân bổ chi phí kinh doanh chung

Giữa các bộ phận của doanh nghiệp có mối quan hệ phục vụ lẫn nhau và cùng nhau
tạo ra sản phẩm (dịch vụ) cuối cùng cung cấp cho khách hàng. Chẳng hạn trong doanh
nghiệp sản xuất sản phẩm cơ khí thì:
Với các bộ phận sản xuất sẽ có:
 Bộ phận kho tàng lưu kho nguyên vật liệu có nhiệm
vụ cung cấp nguyên vật liệu cho bộ phận rèn dập.
 Bộ phận rèn dập cung cấp phôi liệu (đã qua khâu
rèn hoặc dập) cho bộ phận gia công cơ khí.
 Bộ phận gia công cơ khí cung cấp các bán thành
phẩm cho bộ phận lắp ráp.
 Để cho tất cả các bộ phận trên vận hành có hiệu
quả, sẽ có bộ phận sửa chữa chuyên làm nhiệm vụ sửa chữa các loại tài sản cố định
(nhà xưởng, thiết bị máy móc) cho các bộ phận sản xuất.
Để các bộ phận sản xuất hoạt động có hiệu quả lại có bộ phận quản trị chuyên thực
hiện nhiệm vụ quản trị sao cho có được đơn hàng và phối hợp đồng bộ hoạt động của
mọi bộ phận khác để có thể hoàn thành các đơn hàng đúng hạn với chi phí kinh doanh
thấp nhất.
Để các bộ phận sản xuất và quản trị hoạt động có hiệu quả lại cần có nhà ăn, nhà trẻ…
cung cấp dịch vụ cho mọi bộ phận khác trong doanh nghiệp.
Các bộ phận cung cấp dịch vụ lẫn nhau, trao đổi kết quả lẫn nhau nên chi phí kinh
doanh phát sinh cũng cần được phân bổ theo chiều vận động của các dịch vụ đó. Về
nguyên tắc một bộ phận bất kì nếu nhận kết quả từ bộ phận khác sẽ được phân bổ chi
phí kinh doanh phát sinh tương ứng với kết quả mà bộ phận đó nhận được. Tuy nhiên,
trong thực tế bạn cần lưu ý là có hai loại kết quả mà các bộ phận bên trong doanh
nghiệp trao đổi cho nhau:
 Kết quả là các bán thành phẩm: các bộ phận sản xuất chính thường trao đổi cho
nhau bán thành phẩm. Vì là kết quả khá “hoàn chỉnh” của một bộ phận doanh
nghiệp nên bạn hoàn toàn có thể nghĩ đến việc tính chi phí kinh doanh gắn với bán
thành phẩm đó. Cùng với việc chuyển bán thành phẩm cho nhau, người ta tính chi
phí kinh doanh phát sinh gắn với lượng bán thành phẩm trao đổi giữa các bộ phận.
Việc phân bổ chi phí kinh doanh phát sinh chỉ diễn ra trong nội bộ từng bộ phận.
 Kết quả trao đổi không là bán thành phẩm: đây là trường hợp phổ biến. Các bộ
phận không phải sản xuất chính thường trao đổi cho nhau các dịch vụ khác nhau.
Trong trường hợp này cần tính chi phí kinh doanh phát sinh ở từng bộ phận và tìm
cách phân bổ chúng không chỉ trong nội bộ từng bộ phận mà còn cần tìm cách
phân bổ giữa các bộ phận khác nhau.
Việc phân bổ chi phí kinh doanh phát sinh cụ thể giữa các điểm chi phí cho nhau tùy
thuộc không phải chỉ vào nguyên tắc mà còn vào việc sẽ phân bổ theo chi phí kinh
doanh phương pháp nào. Dưới đây chỉ trình bày các phương pháp phân bổ chi phí
kinh doanh chủ yếu.

TXQTTH05_Bai4_v1.0015108225 63
 Bài 4: Thiết kế các điểm chi phí trong doanh nghiệp

4.1.5. Phương pháp phân bổ đại số

Phương pháp phân bổ đại số là phương pháp dựa trên cơ sở các mối quan hệ cung cấp
kết quả giữa các điểm chi phí mà thiết lập và giải hệ phương trình đại số để xác định
chi phí kinh doanh cho mỗi đơn vị kết quả cụ thể. Trên cơ sở các định được chi phí
kinh doanh cho mỗi đơn vị kết quả và các kết quả cung cấp cho nhau sẽ xác định được
chi phí kinh doanh phân bổ lẫn cho nhau giữa các điểm chi phí.

Bộ phận Bộ phận
sửa chữa khuôn mẫu

Bộ phận sản xuất chính 2 Bộ phận sản xuất chính 2

Sơ đồ 4.3. Mối quan hệ cung cấp dịch vụ giữa các điểm chi phí cho nhau

Để phân bổ chi phí kinh doanh chung cho các điểm chi phí theo phương pháp đại số
thì việc đầu tiên là phải xác định được các kết quả mà các điểm chi phí đó trao đổi cho
nhau. Chẳng hạn theo sơ đồ 4.3 bộ phận Sửa chữa cung cấp dịch vụ sửa chữa các loại
(sửa chữa lớn, sửa chữa vừa, sửa chữa thường xuyên, bảo dưỡng… nhà xưởng, từng
loại thiết bị) cho các bộ phận sản xuất khác như Bộ phận Khuôn mẫu cũng như các bộ
phận sản xuất khác… Bộ phận Khuôn mẫu lại tạo ra và cung cấp các khuôn mẫu cần
thiết (các loại khuôn mẫu khác nhau tuỳ theo yêu cầu của nơi nhận khuôn mẫu) cho
các bộ phận khác sử dụng như bộ phận Sửa chữa, các bộ phận sản xuất chính…
Ở dạng khái quát có thể giả sử tại một doanh nghiệp có m phân xưởng. Phân xưởng 1
cung cấp các kết quả kí hiệu x1, x2, …, xi, …, xn với i = 1,n cho các phân xưởng và bộ
phận khác với số lượng là a11, a12, …, a1i, …, a1n.
Nếu tổng chi phí kinh doanh phát sinh ở phân xưởng 1 là C1 thì sẽ có phương trình
bậc nhất: a11x1 + a12x2 + … + a1ixi + … + a1nxn = C1. Hoàn toàn tương tự như vậy,
phân xưởng 2 cung cấp các kết quả kí hiệu x1, x2, …, xi, …, xn với i = 1,n cho các
phân xưởng và bộ phận khác với số lượng là a21, a22, …, a2i, …, a2n. Nếu tổng chi phí
kinh doanh phát sinh ở phân xưởng 2 là C2 thì cũng sẽ xây dựng được phương trình
bậc nhất: a21x1 + a22x2 + … + a2ixi + … + a2nxn = C2. Cứ như thế, sẽ có hệ phương
trình tuyến tính sau:
a11x1 + a12x2 + … + a1ixi + … + a1nxn = C1
a21x1 + a22x2 + … + a2ixi + … + a2nxn = C2
…
ai1x1 + ai2x2 + … + aiixi + … + ainxn = Cj
…
am1x1 + am2x2 + … + amixi + … + amnxn = Cm
xi ≥ 0  i

64 TXQTTH05_Bai4_v1.0015108225
 Bài 4: Thiết kế các điểm chi phí trong doanh nghiệp

Giải hệ phương trình trên sẽ xác định được giá trị chi phí kinh doanh phát sinh gắn với
các kết quả mà các phân xưởng và bộ phận cung cấp lẫn cho nhau x1, x2, …, xi, …, xn.
Từ các giá trị cụ thể có được sau khi giải hệ phương trình trên, bạn sẽ căn cứ vào số
lượng từng dịch vụ mà bộ phận này cung cấp cho bộ phận khác mà xác định chính xác
giá trị chi phí kinh doanh cụ thể mà mỗi bộ phận nhận của các bộ phận khác.
Mặc dù đã tính đến sự phân bổ chi phí kinh doanh cho mọi kết quả mà các điểm đó
cung cấp lẫn cho nhau song áp dụng phương pháp này cũng đã phải dựa trên giả định
là hoặc không có, hoặc nếu có thì số kết quả dở dang là ổn định nên đã bỏ qua nó khi
tính toán. Trong trường hợp nhất thiết phải đề cập đến các kết quả dở dang ở mỗi
điểm chi phí thì phải tìm cách qui đổi các sản phẩm dở dang theo kết quả hoàn thành
mà điểm chi phí này cung cấp cho điểm chi phí khác.
Đây là phương pháp phân bổ phức tạp nhất và cũng là phương pháp đem lại kết quả
phân bổ chính xác nhất có thể.

4.1.6. Phương pháp phân bổ trực tiếp

Theo phương pháp này người ta dựa vào việc phân tích mối quan hệ giữa loại chi phí
kinh doanh chung cụ thể phát sinh và đối tượng phân bổ để tìm ra chìa khoá phân bổ
thích hợp. Trên cơ sở chìa khoá phân bổ đã xác định đó mà thực hiện từng phép phân
bổ cụ thể. Quá trình phân bổ có tính đến sự phân bổ cho các kết quả mà các điểm chi
phí trao đổi cho nhau.

Chi phí kinh doanh ở Chi phí kinh doanh ở

Bộ phận sửa chữa mẫu Bộ phận sản xuất khuôn

Sơ đồ 4.4. Phân bổ trực tiếp giữa các điểm chi phí

Sơ đồ 4.4 mô tả mối quan hệ cung cấp kết quả giữa bộ phận Sửa chữa của doanh
nghiệp (điểm chi phí sửa chữa) và bộ phận Sản xuất khuôn mẫu của doanh nghiệp
(điểm chi phí khuôn mẫu). Trong thực tế cung cấp dịch vụ lẫn nhau sẽ có:
 Khi máy móc thiết bị, tài sản cố định ở bộ phận sản xuất khuôn mẫu hư hỏng; bộ
phận Sửa chữa có nhiệm vụ sửa chữa chúng. Như thế, bộ phận sửa chữa cung cấp
các dịch vụ sửa chữa lớn, vừa và nhỏ cho bộ phận khuôn mẫu.
 Khi bộ phận sửa chữa cần có khuôn mẫu phục vụ cho công việc sửa chữa của
mình; bộ phận sản xuất khuôn mẫu có nhiệm vụ cung cấp cho bộ phận sửa chữa.
Người ta căn cứ vào quan hệ trực tiếp mà điểm chi phí sửa chữa cung cấp cho điểm
chi phí khuôn mẫu để phân bổ chi phí kinh doanh phát sinh từ điểm chi phí sửa chữa
cho điểm chi phí khuôn mẫu. Ngược lại, người ta lại căn cứ vào kết quả dịch vụ mà
điểm chi phí khuôn mẫu cung cấp cho điểm chi phí sửa chữa để phân bổ chi phí kinh
doanh phát sinh từ điểm chi phí khuôn mẫu cho điểm chi phí sửa chữa.
Tuy nhiên, khác với phương pháp phân bổ đại số, ở phương pháp phân bổ trực tiếp
bạn hãy nghĩ đến việc phân bổ từng loại chi phí kinh doanh chung phát sinh chứ
không tính tổng thể các loại chi phí kinh doanh chung phát sinh cho từng đối tượng
được phân bổ chi phí kinh doanh như điểm chi phí, bán thành phẩm hoặc dịch vụ. Với

TXQTTH05_Bai4_v1.0015108225 65
 Bài 4: Thiết kế các điểm chi phí trong doanh nghiệp

mỗi loại chi phí kinh doanh chung phát sinh bạn hãy phân tích mối quan hệ giữa
chúng với đối tượng cần phân bổ để tìm chìa khoá phân bổ thích hợp. Sau đó, bạn hãy
phân bổ trên cơ sở chìa khoá phân bổ mà bạn đã lựa chọn.
Về nguyên tắc, tính phức tạp của phương pháp phân bổ trực tiếp hoàn toàn phụ thuộc
vào việc bạn chia nhỏ các loại chi phí kinh doanh đến mức độ nào: càng phân chia chi
phí kinh doanh thành nhiều loại cụ thể bao nhiêu, bạn sẽ càng phải lựa chọn nhiều
chìa khoá phân bổ và thực hiện nhiều phép phân bổ bấy nhiêu song cũng đem lại độ
chính xác càng cao bấy nhiêu và ngược lại.
Mặt khác, vấn đề là ở chỗ, chi phí kinh doanh phát sinh để tạo ra kết quả mà điểm chi
phí phụ cung cấp cho điểm chi phí chính bao giờ cũng phải phân bổ song không phải
lúc nào cũng cần phân bổ chi phí kinh doanh phát sinh ở các điểm chi phí phụ hoặc ở
các điểm chi phí chính cho nhau.
Phương pháp phân bổ trực tiếp có ưu điểm rất lớn là không quá phức tạp như phương
pháp phân bổ đại số song lại đem lại kết quả tương đối chính xác. Vì thế, phương
pháp phân bổ trực tiếp đang được áp dụng khá phổ biến. Khi phân bổ chi phí kinh
doanh chung sơ cấp (phát sinh ban đầu) trong bảng tính chi phí kinh doanh người ta
hay sử dụng phương pháp phân bổ này.

4.1.7. Phương pháp phân bổ theo dòng chảy (xuôi chiều)

Phương pháp phân bổ xuôi chiều, về bản chất, giống với phương pháp phân bổ trực
tiếp. Nghĩa là, đối với từng loại chi phí kinh doanh chung cần phân bổ sẽ trên cơ sở
nghiên cứu mối quan hệ giữa chi phí kinh doanh chung phát sinh và đối tượng được
phân bổ chi phí kinh doanh để xác định chìa khoá phân bổ thích hợp rồi thực hiện
phân bổ theo chìa khoá phân bổ đã lựa chọn.
Tuy nhiên, khác với phương pháp phân bổ trực tiếp, phương pháp phân bổ theo dòng
chảy (xuôi chiều) qui định quá trình phân bổ chỉ thực hiện theo một chiều từ trái qua
phải, không bao giờ phân bổ theo chiều ngược lại (sơ đồ 4.5 xoá chiều phân bổ chi phí
kinh doanh chung phát sinh ở Bộ phận sản xuất khuôn mẫu cho Bộ phận sửa chữa).
Điều này có nghĩa là các điểm chi phí ở bên phải có thể được tích tụ thêm chi phí kinh
doanh chung do các điểm chi phí đứng ở bên trái nó phân bổ cho; không có chiều
phân bổ từ các điểm bên phải cho các điểm đứng bên phải nó.

Chi phí kinh doanh ở bộ Chi phí kinh doanh ở bộ

phận sửa chữa mẫu phận sản xuất khuôn

Sơ đồ 4.5. Phân bổ trực tiếp giữa các điểm chi phí

66 TXQTTH05_Bai4_v1.0015108225
 Bài 4: Thiết kế các điểm chi phí trong doanh nghiệp

Hộp 4.1. Phân tích 1 ví dụ về phân bổ xuôi chiều

Giả sử theo sơ đồ 19 ở một thời kỳ tính toán xác định chi phí kinh doanh chung tập hợp được ở Bộ
phận Sửa chữa là 50.000.000 đồng và ở Bộ phận sản xuất Khuôn mẫu là 80.000.000 đồng. Giả sử
nếu thực hiện theo phương pháp phân bổ trực tiếp thì sẽ phân bổ 10.000.000 đồng ở Bộ phận Sửa
chữa cho bộ phận Sản xuất Khuôn mẫu. Ngược lại, Bộ phận Sửa chữa lại nhận các dịch vụ khuôn
mẫu do Bộ phận Sản xuất Khuôn mẫu cung cấp có giá trị là 20.000.000 đồng.
 Như thế, sau quá trình phân bổ trực tiếp sẽ có:
o Chi phí kinh doanh chung ở Bộ phận Sửa chữa là:
50.000.000  10.000.000 + 20.000.000
Tổng chi phí kinh doanh chung sẽ phân bổ cho Sản xuất chính: 60.000.000
o Chi phí kinh doanh chung ở Bộ phận Sản xuất Khuôn mẫu là:
80.000.000 + 10.000.000  20.000.000
Tổng chi phí kinh doanh chung sẽ phân bổ cho Sản xuất chính: 70.000.000
Tổng chi phí kinh doanh phát sinh ở 2 bộ phận Sửa chữa và Sản xuất khuôn mẫu cần phân bổ
cho các bộ phận sản xuất chính là 130.000.000 đồng.
 Nếu xoá chiều phân bổ ngược lại sẽ có:
o Chi phí kinh doanh chung ở Bộ phận Sửa chữa là:
50.000.000  10.000.000
Tổng chi phí kinh doanh chung sẽ phân bổ cho Sản xuất chính: 40.000.000
o Chi phí kinh doanh chung ở Bộ phận Sản xuất Khuôn mẫu là:
80.000.000 + 10.000.000
Tổng chi phí kinh doanh chung sẽ phân bổ cho Sản xuất chính: 90.000.000
Tổng chi phí kinh doanh phát sinh ở 2 bộ phận Sửa chữa và Sản xuất khuôn mẫu cần phân
bổ cho các bộ phận sản xuất chính là 130.000.000 đồng.
Bạn hãy nhớ rằng mục đích là bạn phân bổ 130.000.000 đồng phát sinh ở 2 điểm chi phí phụ cho
các điểm chi phí chính của doanh nghiệp. Thế mà, theo phân tích ở trên thì dù bạn áp dụng phương
pháp phân bổ trực tiếp hay phương pháp phân bổ xuôi chiều thì tổng chi phí kinh doanh chung phát
sinh ở 2 bộ phận này cần phân bổ cho sản xuất chính vẫn là 130.000.000 đồng. Điều này có nghĩa
là việc xoá bỏ chiều phân bổ ngược lại có thể làm giảm độ chính xác của kết quả phân bổ chứ
không làm sai lạc kết quả phân bổ cho các bộ phận sản xuất chính của doanh nghiệp. Mục đích
phân bổ của bạn vẫn đạt được!
Vấn đề đặt ra cho bạn là bạn phải giải thích được tại sao lại xoá được chiều phân bổ ngược lại? Lưu
ý với bạn là nếu việc xoá chiều ngược lại không làm sai lạc kết quả tính toán mà chỉ làm giảm độ
chính xác của kết quả phân bổ thì việc thực hiện là hoàn toàn có thể; còn nếu việc xoá chiều phân
bổ ngược lại làm sai lạc kết quả phân bổ thì sẽ không thực hiện được. Rõ ràng, trong trường hợp
này việc xoá bỏ chiều phân bổ ngược lại chỉ làm giảm độ chính xác chứ không làm sai lệch kết quả
tính toán.

Phù hợp nguyên tắc này và để đảm bảo chỉ phân bổ kết quả của hoạt động phụ, phù
trợ cho hoạt động chính bắt buộc phải sắp xếp vị trí các điểm chi phí trong các bảng
tính chi phí kinh doanh theo nguyên tắc các điểm chi phí chung phải xếp ở vị trí trước
các điểm chi phí khác, các điểm chi phí phụ phải đặt trước các điểm chi phí chính.
Bạn cần đặt câu hỏi vậy nếu có từ hai điểm chi phí phụ trở lên thì làm thế nào? Bạn
hãy đặt tất cả các điểm chi phí phụ trước tất cả các điểm chi phí chính, thứ tự đặt các
điểm chi phí phụ sẽ tuỳ bạn chọn vì điều này không làm ảnh hưởng đến độ chính xác
của kết quả phân bổ. Chẳng hạn, ví dụ mô tả ở sơ đồ 4.6 bạn có thể đặt điểm chi phí
sửa chữa trước điểm chi phí sản xuất khuôn mẫu hoặc điểm chi phí sản xuất khuôn
mẫu trước điểm chi phí sửa chữa đều được.

TXQTTH05_Bai4_v1.0015108225 67
 Bài 4: Thiết kế các điểm chi phí trong doanh nghiệp

Chi phí kinh doanh Chi phí kinh doanh Chi phí kinh doanh Chi phí kinh doanh
điểm sửa chữa điểm tạo khuôn điểm chính 1 điểm chính 2

Sơ đồ 4.6. Phân bổ chi phí kinh doanh theo nguyên tắc dòng chảy

Phương pháp phân bổ này đơn giản song độ chính xác không cao. Mặc dù vậy, đây là
phương pháp thích hợp nhất với yêu cầu ưu tiên tính toán nhanh trên cơ sở đảm bảo
độ chính xác cần thiết.
Vấn đề là ở chỗ tuỳ theo đặc điểm kinh tế – kĩ thuật mà doanh nghiệp có thể lựa chọn
phương pháp phân bổ thích hợp để thực hiện phân bổ chi phí kinh doanh chung cho
từng điểm chi phí cụ thể.

4.2. Thiết kế các điểm chi phí trong doanh nghiệp

4.2.1. Khái lược
 Định nghĩa điểm chi phí:
o Là một bộ phận doanh nghiệp được giới hạn
theo tiêu thức xác định nhằm kế hoạch hóa,
phân bổ chi phí kinh doanh chung và đánh giá
tính hiệu quả của hoạt động.
o Là nơi phát sinh chi phí.

 Các yêu cầu:

o Tạo điều kiện thực hiện mọi nhiệm vụ của tính chi phí kinh doanh.
o Tạo điều kiện tiếp tục phát triển cụng cụ tính chi phí kinh doanh.
o Tạo điều kiện tính chi phí kinh doanh với chi phí thấp nhất.

 Các nguyên tắc hình thành các điểm chi phí:

o Làm sáng tỏ nhất các mối quan hệ tỉ lệ giữa chi phí kinh doanh phát sinh và kết
quả tạo ra ở điểm chi phí.
o Gắn điểm chi phí với chế độ trách nhiệm cá nhân của người phụ trách.
o Đảm bảo ranh giới rõ ràng giữa các điểm chi phí.
o Gắn với tính hiệu quả và khả năng bao quát của người phụ trách.

4.2.2. Thiết kế hệ thống các điểm chi phí trong doanh nghiệp
4.2.2.1. Thiết kế điểm chi phí – chức năng
 Mỗi chức năng hoạt động hình thành một điểm chi phí.
 Hình thành các điểm chi phí chủ yếu:
o Điểm chi phí nguyên vật liệu bao gồm các bộ phận tổ chức mua sắm, vận
chuyển và lưu kho nguyên vật liệu.
o Điểm chi phí sản xuất bao gồm các bộ phận:

68 TXQTTH05_Bai4_v1.0015108225
 Bài 4: Thiết kế các điểm chi phí trong doanh nghiệp

 Điểm chi phí sản xuất chính nếu ở đó trực tiếp chế biến.
 Điểm chi phí sản xuất phù trợ nếu không trực tiếp sản xuất mà phục vụ trực
tiếp các điểm sản xuất chính.
o Điểm chi phí quản trị bao gồm các bộ phận quản trị doanh nghiệp.
o Điểm chi phí tiêu thụ bao gồm các bộ phận lưu kho thành phẩm, vận chuyển và
bán hàng.
o Điểm chi phí chung bao gồm các bộ phận cung cấp dịch vụ cho hầu như toàn
bộ các điểm chi phí cùng cấp khác của doanh nghiệp.
Hãy xem ví dụ dưới đây minh họa về hình thành các điểm chi phí trong doanh nghiệp.
Ngoài bộ phận quản trị, Công ty May M có 1 tổ thiết kế thời trang, 1 tổ cắt và 3 tổ
may theo mặt hàng (mỗi tổ may 1 mặt hàng). Tất cả đều nằm gọn trong 1 tòa nhà.
Công ty trả lương cho bộ phận quản trị theo tháng; trả lương cho nhân viên từng tổ
sản xuất theo giờ. Hỏi công ty này nên hình thành mấy điểm chi phí theo chức năng?
Dựa theo chức năng của từng bộ phận, ta thấy công ty M có thể hình thành 6 điểm chi
phí dưới điểm chi phí cấp doanh nghiệp, đó là điểm chi phí quản trị, điểm chi phí thiết
kế, điểm chi phí cắt và 3 điểm chi phí may.

Điểm chi phí tiêu thụ

Điểm chi phí tiêu thụ Điểm chi phí tiêu thụ
trong nước ngoài nước

Điểm Điểm Điểm Điểm Điểm

chi phí chi phí chi phí chi phí chi phí
Hà Nội TP.HCM Miền Nam Miền Trung Miền Bắc

Điểm chi phí Điểm chi phí Điểm chi phí Điểm chi phí
Hoa Kỳ Nhật Bản Châu Âu ngoài nước khác

Đại lý 1 Đại lý 2 Đại lý 3 Đại lý 4 Đại lý 5

Sơ đồ 4.7. Các điểm chi phí – tiêu thụ ở một doanh nghiệp may mặc

4.2.2.2. Thiết kế điểm chi phí – không gian hoạt động

 Dựa vào sự chia cắt không gian và khối lượng nhiệm vụ mà hình thành điểm chi
phí – không gian hoạt động.
 Hình thành các điểm chi phí chủ yếu:

TXQTTH05_Bai4_v1.0015108225 69
 Bài 4: Thiết kế các điểm chi phí trong doanh nghiệp

oBên ngoài doanh nghiệp dựa vào sự chia cắt không gian và khối lượng nhiệm vụ.
o Bên trong doanh nghiệp hình thành điểm chi phí dựa vào sự chia cắt không gian.
Hãy xem ví dụ dưới đây về hình thành điểm chi phí theo không gian hoạt động.
Ví dụ: Một dây chuyền sản xuất gạch với 10 công nhân. Nhiệm vụ trộn đất (bằng máy
trộn) do 5 công nhân phục vụ ở khu vực trộn. Cắt và phơi gạch (máy cắt và tự động
chuyển gạch ra khu vực phơi) do 5 công nhân phục vụ. Như vậy, ta có thể hình thành
ở dây chuyền sản xuất gạch 2 điểm chi phí theo không gian, là điểm chi phí trộn và
điểm chi phí cắt và phơi.

4.2.2.3. Thiết kế điểm chi phí – trách nhiệm

 Dựa vào cơ cấu tổ chức mà hình thành điểm chi phí – trách nhiệm cá nhân.
 Hình thành các điểm chi phí chủ yếu.
o Lớn nhất là điểm chi phí – doanh nghiệp.
o Nhỏ nhất là điểm chi phí – nơi làm việc.

Doanh nghiệp

Điểm chi phí Điểm chi phí

sản xuất quản trị

Điểm chi phí Điểm chi phí

Xí nghiệp 1 Xí nghiệp 2

Điểm chi phí Điểm chi phí Điểm chi phí

P.Tổ chức P.Kinh doanh P.Tài chính – Kế toán

Điểm chi phí Ngành

Xưởng 1 Xưởng 2 Xưởng 3 Điểm chi phí Ngành

Điểm chi phí Ngành

Điểm chi phí Điểm chi phí Điểm chi phí
Phân xưởng 1 Phân xưởng 2 Phân xưởng 3 Điểm chi phí Ngành

Điểm chi phí Tổ 1 Điểm chi phí Tổ 2 Điểm chi phí Tổ 3

Điểm chi phí Điểm chi phí

nguyên vật liệu 1 nguyên vật liệu 2

Sơ đồ 4.8. Các điểm chi phí – trách nhiệm ở một doanh nghiệp

70 TXQTTH05_Bai4_v1.0015108225
 Bài 4: Thiết kế các điểm chi phí trong doanh nghiệp

4.2.2.4. Thiết kế điểm chi phí – kỹ thuật tính toán

 Dựa vào kỹ thuật tính toán hình thành hai loại điểm chi phí là điểm chi phí chính
và điểm chi phí phụ.
o Điểm chi phí chính nếu chi phí kinh doanh được tập hợp không phân bổ cho
các bộ phận cùng cấp khác.
o Điểm chi phí phụ nếu chi phí kinh doanh được tập hợp lại tiếp tục phân bổ cho
các bộ phận cùng cấp khác.
 Không hình thành thêm điểm chi phí mà chỉ sắp xếp các điểm chi phí đã có thành
hai loại trên.

TXQTTH05_Bai4_v1.0015108225 71
 Bài 4: Thiết kế các điểm chi phí trong doanh nghiệp

Tóm lược cuối bài

Bài 4 đề cập đến các vấn đề cơ sở để phân bổ chi phí kinh doanh gián tiếp ở bước tính chi phí
kinh doanh theo điểm. Trước hết cần nhận thức: để hoàn thành các nhiệm vụ tính chi phí kinh
doanh thì không thể không phân bổ chi phí kinh doanh chung. Cơ sở để tính toán và phân bổ chi
phí kinh doanh chung chính là việc xác định chìa khoá phân bổ, nguyên tắc phân bổ và phương
pháp phân bổ. Lựa chọn đúng đắn chìa khoá, nguyên tắc và phương pháp phân bổ sẽ giúp phân
bổ chi phí kinh doanh chung đơn giản và đáp ứng được yêu cầu của tính chi phí kinh doanh.
Tiếp đến, phải nghiên cứu và hình thành một hệ thống các điểm chi phí trong doanh nghiệp:
 Theo chức năng hoạt động sẽ hình thành các điểm chi phí – chức năng như điểm chi phí chức
năng phục vụ chung, điểm chi phí nguyên vật liệu, điểm chi phí sản xuất, điểm chi phí tiêu
thụ và điểm chi phí quản trị doanh nghiệp. Ngoài ra, ở các doanh nghiệp lớn còn hình thành
điểm chi phí nghiên cứu và phát triển.
 Theo không gian hoạt động, hãy trên cơ sở phạm vi không gian hoạt động và khối lượng
nhiệm vụ tại từng giới hạn không gian hoạt động đó mà hình thành điểm chi phí – không gian
hoạt động.
 Theo quan điểm trách nhiệm, tốt nhất hãy hình thành các điểm chi phí gắn với cơ cấu tổ chức
doanh nghiệp. Theo đó, điểm chi phí thấp nhất trong hệ thống các điểm chi phí của doanh
nghiệp là điểm chi phí – nơi làm việc. Điều kiện là phải xác định rõ ràng chức năng, nhiệm
vụ, quyền hạn và trách nhiệm của từng bộ phận, cá nhân.
 Theo quan điểm kỹ thuật tính toán, hãy nghĩ đến hai loại điểm chi phí là điểm chi phí phụ
(trước) và điểm chi phí chính (sau, cuối cùng). Gọi là điểm chi phí phụ vì nó được hình thành
ở các bộ phận phục vụ, phụ trợ; gọi là điểm chi phí trước vì nó luôn được đặt trước điểm chi
phí chính. Còn gọi là điểm chi phí chính vì nó được hình thành ở các bộ phận chính, cơ bản;
gọi là điểm chi phí sau vì nó phải được đặt sau điểm chi phí phụ; gọi là điểm chi phí cuối
cùng vì chi phí kinh doanh phát sinh ở điểm chi phí chính sẽ không được phân bổ tiếp tục cho
các điểm chi phí cùng cấp khác.
Nhiệm vụ của người học là phải phân tích và hình thành ở doanh nghiệp một hệ thống các điểm
chi phí theo tất cả các cách tiếp cận trên. Đây là cơ sở để thực hiện nhiệm vụ tính chi phí kinh
doanh theo điểm và sau nữa là theo đối tượng ở bài 5.

72 TXQTTH05_Bai4_v1.0015108225
 Bài 4: Thiết kế các điểm chi phí trong doanh nghiệp

Câu hỏi ôn tập

1. Hãy lý giải vì sao phải phân bổ chi phí kinh doanh chung?
2. Hãy định nghĩa đại lượng phân bổ và trình bày hiểu biết của mình về đại lượng phân bổ chi
phí kinh doanh chung.
3. Hãy trình bày các nguyên tắc phân bổ chi phí kinh doanh chung.
4. Hãy trình bày các phương pháp phân bổ chi phí kinh doanh chung.
5. Hãy trình bày cách thức thiết kế các điểm chi phí – chức năng hoạt động.
6. Hãy trình bày cách thức thiết kế các điểm chi phí – không gian hoạt động.
7. Hãy trình bày cách thức thiết kế các điểm chi phí – trách nhiệm.

TXQTTH05_Bai4_v1.0015108225 73