CHƯƠNG 3

SAI SÓT TRONG KẾ TOÁN, THAY ĐỔI

CHÍNH SÁCH KẾ TOÁN VÀ ƯỚC TÍNH
KẾ TOÁN

1
 MỤC TIÊU

nChương này giúp người học:

üPhân biệt được sai sót trong KT, thay đổi CSKT, thay
đổi ước tính KT

ü Vận dụng được PP điều chỉnh hồi tố và điều chỉnh phi

hồi tố

ü Nắm được cách trình bày BCTC những thông tin liên
quan do điều chỉnh sai sót năm trước, thay đổi CSKT,
ước tính KT

2 2
 NỘI DUNG

3.1 SAI SÓT VÀ KẾ TOÁN ẢNH HƯỞNG DO

ĐIỀU CHỈNH SAI SÓT

3.2 THAY ĐỔI CHÍNH SÁCH KẾ TOÁN VÀ KẾ

TOÁN ẢNH HƯỞNG CỦA VIỆC ÁP DỤNG HỒI
TỐ THAY ĐỔI CHÍNH SÁCH KẾ TOÁN

3.3 THAY ĐỔI ƯỚC TÍNH KẾ TOÁN VÀ KẾ

TOÁN CỦA VIỆC THAY ĐỔI ƯỚC TÍNH KẾ
TOÁN

3
3
 3.1. SAI SÓT VÀ KẾ TOÁN ẢNH
HƯỞNG DO ĐIỀU CHỈNH SAI SÓT

3.1.1 Sai sót trong kế toán

3.1.2 Kế toán ảnh hưởng của việc điều
chỉnh sai sót
3.1.3 Trình bày sai sót của các năm trước

4
4
3.1. SAI SÓT VÀ KẾ TOÁN ẢNH HƯỞNG DO ĐIỀU
CHỈNH SAI SÓT
3.1.1 Sai sót trong kế toán
Bỏ sót hoặc sai sót trọng yếu:
Việc bỏ sót hoặc sai sót được coi là trọng yếu nếu chúng có thể
làm sai lệch đáng kể BCTC, làm ảnh hưởng đến quyết định
kinh tế của người sử dụng BCTC.
Mức độ trọng yếu phụ thuộc vào quy mô và tính chất của các
bỏ sót hoặc sai sót được đánh giá trong hoàn cảnh cụ thể.
Quy mô, tính chất của khoản mục là nhân tố quyết định đến
tính trọng yếu.

5
5
 3.1.1 Sai sót trong kế toán

Điều chỉnh hồi tố:

Là việc điều chỉnh những ghi nhận, xác định giá trị và trình bày các
khoản mục của BCTC như thể các sai sót của kỳ trước chưa hề xảy
ra.
ü Điều chỉnh lại số liệu so sánh của các kỳ trước (BCTC năm hiện
tại và các năm trước)
ü Điều chỉnh lại số dư đầu năm các TK bị ảnh hưởng trên sổ KT
năm hiện tại
Điều chỉnh phi hồi tố:
Điều chỉnh sai sót được thực hiện trong kỳ hiện tại và những
ảnh hưởng của nó được phản ánh chỉ trong BCTC năm hiện
hành và những năm tương lai.
ü BCTC những năm trước không xem lại
ü Số dư đầu năm các TK không xem lại
6
6
Điều chỉnh phi hồi tố đ/v những sai sót không trọng
yếu

Ví dụ: Tháng 5/202N, kế toán kết chuyển lãi từ bán

hàng trả góp sang TK 511 với bút toán:

Nợ TK 3387/ Có TK 511: 3.200.000 đồng

7
 3.1.1 Sai sót trong kế toán

Sai sót do tính Là sai sót do tính nhầm dẫn đến việc ghi nhận sai, như tính nhầm
toán giá trị tài sản, khoản phải thu, nợ phải trả, chi phí,…

Bỏ quên không Bỏ quên không ghi nhận một hoặc một vài giao dịch như mua
ghi nhận giao TSCĐ nhưng bỏ quên chưa ghi sổ TSCĐ; bán hàng nhưng chưa
dịch kinh tế ghi nhận doanh thu và khoản phải thu…

Là sai sót do hiểu sai các sự việc, như đối với TSCĐ đã khấu hao
Hiểu sai hoặc
hết giá trị nhưng vẫn tiếp tục sử dụng vào SXKD thì không được
diễn giải sai
trích dẫn khấu hao nhưng DN hiểu sai lại đánh giá lại và tiếp tục
các sự việc
trích khấu hao.

Là sai sót do cố ý gây ra, như: che dấu tình hình hoạt động kinh
Gian lận
(che dấu doanh thu, che dấu thâm lạm tài sản…)

8
8
3.1.2 Kế toán ảnh hưởng của việc điều
chỉnh sai sót

3.1.2.1 Phân loại sai sót

3.1.2.2 Nguyên tắc điều chỉnh sai sót
3.1.2.3 Phương pháp điều chỉnh sai sót

9
9
 3.1.2.1 Phân loại sai sót

Phân loại sai sót ảnh hưởng đến các khoản mục trên BCTC
Chỉ ảnh hưởng Chỉ ảnh hưởng
BCĐKT BCKQHĐKD

Do ghi nhầm TK, bỏ quên không
ghi nhận nghiệp vụ liên quan
TS/NV => cần bút toán điều chỉnh
các KM trong BCĐKT bị ảnh hưởng
Do phân loại sai DT/CP (như thay vì
ghi Nợ TK DT, lại ghi Nợ TK CP) =>
chưa AH đến Lợi nhuận => không cần
có bút toán điều chỉnh nếu phát hiện
sai sót ở năm sau. Tuy nhiên, khi lập
BCTC dạng so sánh phải điều chỉnh số
liệu
10
10
 3.1.2.1 Phân loại sai sót
Phân loại sai sót ảnh hưởng đến các khoản mục trên BCTC

Ảnh hưởng cả BCĐKT và BCKQHĐKD

Sai sót tự cân bằng: làm tăng/giảm
LN thuần năm này và làm giảm/tăng
LN thuần năm tiếp theo (ví dụ: ghi
nhầm chi phí lãi vay của năm N qua
năm N+1) => không cần có bút toán
điều chỉnh. Tuy nhiên, khi lập BCTC
dạng so sánh phải điều chỉnh
Sai sót không tự cân bằng: làm
tăng/giảm LN thuần của 1 niên độ (ví
dụ: CP KH tính vào chi phí SXKD
quá nhỏ cho đến khi có bút toán điều
chỉnh khi thanh lý/ nhượng bán/khấu
hao hết)

11
11
3.1.2.2 Nguyên tắc điều chỉnh sai sót

Nguyên tắc điều chỉnh sai sót

1) Sai sót của các năm hiện tại phát hiện ngay trong
năm đó  phải điều chỉnh trước khi công bố BCTC
PP sửa chữa sai sót trên sổ kế toán:
Ø PP cải chính
Ø PP ghi số âm
Ø PP ghi bổ sung

12
12
Thay vì xóa hoàn toàn thông tin ghi sai, chúng ta sẽ thực hiện việc gạch một
đường thẳng qua chỗ ghi sai để nhìn thấy rõ nội dung sai, đồng thời đảm
bảo tính minh bạch và tránh việc giả mạo.

Cụ thể, chỗ bị xóa sẽ được ghi đè bằng con số hoặc chữ đúng bằng mực
thường nằm ở phía trên chỗ sai. Để đảm bảo tính chính xác và trách nhiệm,
chữ ký của người quản lý kế toán hoặc người phụ trách kế toán sẽ được đặt
bên cạnh vùng bị sửa.

Ví dụ: Có 1 nghiệp vụ kinh tế phát sinh: “Xuất quỹ tiền mặt trả nợ cho người
bán: 600.000.000đ” kế toán đã ghi số sai theo định khoản:

Nợ TK 331 - PTCNB: 360.000.000đ

Có TK 111 - TM: 360.000.000đ

13
Phát hiện sai khi chưa cộng sổ kế toán.

Chữa sổ như sau:

14
Khi phát hiện một sai sót trong bút toán, người kế toán sẽ ghi
lại bút toán đó bằng mực đỏ hoặc đặt nó trong ngoặc đơn
để hủy bút toán đã ghi sai. Điều này cho phép nhìn thấy ngay
lập tức rằng bút toán đó đã bị điều chỉnh hoặc hủy bỏ.

Thay vì xóa hoặc viết đè lên bút toán sai, người kế toán sẽ
ghi lại bút toán đúng bằng cách sử dụng mực thông
thường để thay thế.

15
+ Đối với các trường hợp sai sót liên quan đến quan hệ đối ứng giữa các tài khoản,
phương pháp này cho phép điều chỉnh các bút toán sai mà không làm thay đổi quan
hệ giữa các tài khoản. Việc thực hiện các điều chỉnh này trong sổ kế toán sẽ giúp
bảo đảm tính chính xác và độ nhất quán của các báo cáo tài chính.
+ Nếu sai sót được phát hiện sau khi đã nộp báo cáo tài chính cho cơ quan có thẩm
quyền, phương pháp này cho phép người kế toán sửa chữa sai sót trong sổ kế toán
của năm phát hiện ra sai sót. Quy trình sửa chữa này tuân theo phương pháp phi hồi
tố hoặc hồi tố theo quy định của chuẩn mực kế toán số 29, mang tên "Thay đổi
chính sách kế toán, ước tính kế toán và các sai sót".
Ngoài ra, phương pháp này cũng được áp dụng khi có sai sót trong đó bút toán ở tài
khoản đã ghi số tiền nhiều lần hoặc con số ghi sai lớn hơn con số ghi đúng. Bằng
cách ghi lại bút toán đúng và đính chính bút toán sai, người kế toán có thể tái lập
tính chính xác và độ nhất quán của sổ kế toán.
Khi thực hiện các điều chỉnh này, người kế toán phải lập một "Chứng từ ghi sổ đính
chính" để ghi nhận các thay đổi và xác nhận bởi kế toán trưởng hoặc người phụ
trách kế toán. Chứng từ này đóng vai trò quan trọng trong việc cung cấp thông tin
về các điều chỉnh và đảm bảo tính minh bạch và kiểm soát trong quá trình sửa chữa
sai sót.

16
Ví dụ: Có nghiệp vụ kinh tế phát sinh: “Xuất quỹ tiền mặt
trả nợ cho người bán: 300.000.000đ” kế toán đã ghi sổ sai
theo định khoản:

Nợ TK 331-PTCNB: 500.000.000đ
Có TK 111 - TM: 500.000.000đ

Phát hiện sai khi đã cộng sổ kế toán.

Chữa sổ như sau:

Kế toán lập Chứng từ ghi sổ đính chính để ghi vào dòng tiếp
theo của trang sổ định khoản số 2, sau đó cộng lại sổ kế toán

17
 TK 111 - TM TK 331 - PTNB

SDĐK: SDĐK:
800.000.000 600.000.000

(1) 500.000.000 (1) 500.000.000

CPS: 0 CPS: 500.000.000 CPS: CPS: 0

500.000.000
SDCK: SDCK:
300.000.000 100.000.000

(2) (200.000.000) (2) (200.000.000)

SDCK: SDCK:
500.000.000 300.000.000

18
Ví dụ: Có nghiệp vụ kinh tế phát sinh: “Vay ngắn hạn ngân
hàng trả nợ cho người bán: 100.000.000đ” kế toán đã ghi sổ
sai theo định khoản:
Nợ TK 331-PTCNB: 100.000.000đ
Có TK 112-TGNH: 100.000.000đ
Phát hiện sai khi chưa cộng sổ kế toán
Cách giải quyết:
Chữa sổ như sau:

Kế toán lập Chứng từ ghi sổ đính chính để ghi vào dòng tiếp
theo của trang sổ 2 bút toán sau:

19
 ĐVT: Triệu đồng

TK 111 - TM TK 331 - PTNB TK 341 - V&NTTC

SDĐK: 800 SDĐK: 600 SDĐK: XXX

(1) 100 (1) 100

(2) (100) (2) (100)

(3) 100 (3) 100

CPS: 100 CPS: 0 CPS: 0 CPS: 100

CPS: 0 CPS: 0 SDCK: 500 SDCK: xxx

SDCK: 800

20
Được áp dụng cho trường hợp ghi đúng về quan hệ
đối ứng tài khoản nhưng số tiền ghi sổ ít hơn số tiền
trên chứng từ hoặc là bỏ sót không cộng đủ số tiền
ghi trên chứng từ.

Sửa chữa theo phương pháp này phải lập “Chứng từ

ghi sổ bổ sung" để ghi bổ sung bằng mực thường
số tiền chênh lệch còn thiếu so với chứng từ.

21
Ví dụ: Có nghiệp vụ kinh tế phát sinh: “ Xuất quỹ tiền mặt
trả nợ cho người bán: 540.000.000đ”, kế toán đã ghi sổ sai
theo định khoản 1:
Nợ TK 331-PTCNB: 450.000.000đ
Có TK 111 - TM: 450.000.000đ
Phát hiện sai khi đã cộng sổ kế toán

Cách giải quyết:

Chữa sổ như sau:

Kế toán lập Chứng từ ghi sổ bổ sung để ghi vào dòng tiếp theo
của trang sổ định khoản số 2, sau đó cộng lại vào sổ kế toán

22
 TK 111 - TM TK 331 - PTNB

SDĐK: SDĐK:
800.000.000 600.000.000

(1) 450.000.000 (1) 450.000.000

CPS: 0 CPS: 450.000.000 CPS: CPS: 0

450.000.000
SDCK: SDCK:
350.000.000 150.000.000

(2) 90.000.000 (2) 90.000.000

SDCK: SDCK: 60.000.000

260.000.000

23
3.1.2.2 Nguyên tắc điều chỉnh sai sót

2) Sai sót trọng yếu của các năm trước: phải được điều
chỉnh hồi tố kể từ năm có sai sót phát sinh, trừ khi không
thể xác định được AH của sai sót của từng năm hay AH
lũy kế của sai sót.
Ø Điều chỉnh lại số liệu “CỘT so sánh” trên BCTC (nếu
sai sót thuộc kỳ lấy số liệu so sánh)
Ø Điều chỉnh số dư đầu năm của các TK trên BCĐKT (nếu
sai sót thuộc kỳ trước kỳ lấy số liệu so sánh)

24
24
 3.1.2.2 Nguyên tắc điều chỉnh sai sót

3) K h ô n g đ ư ợ c đ i ề u c h ỉ n h v à o c ộ t “ N ă m n a y ” t r ê n
“BCKQHĐKD” của năm hiện tại khi điều chỉnh AH do sai sót
trọng yếu trong các năm trước mà trình bày lại số liệu trên cột
thông tin so sánh (Cột “Năm trước”) của “BCKQHĐKD” năm
hiện tại.
4) Khi thực hiện việc điều chỉnh SD đầu năm do Điều chỉnh
sai sót trọng yếu trên các Tài khoản ở Sổ kế toán tổng hợp, Sổ
kế toán chi tiết, ngoài việc diễn giải nội dung kinh tế của nghiệp
vụ kinh tế, DN còn phải ghi rõ lý do việc điều chỉnh là do sai sót
phát sinh từ các năm trước.

25 25
 3.1.2.2 Nguyên tắc điều chỉnh sai sót

5) Khi không thể xác định được ảnh hưởng của sai sót đến
từng năm hoặc ảnh hưởng lũy kế của sai sót thì DN phải điều
chỉnh hồi tố sai sót kể từ năm sớm nhất mà DN xác định được
ảnh hưởng của sai sót.

6) Sai sót không trọng yếu của các năm trước được sửa chữa
bằng cách điều chỉnh phi hồi tố vào BCTC năm hiện tại.

26
26
3.1.2.3 Phương pháp điều chỉnh
sai sót
VAS 29 và Thông tư 20/2006/TT chỉ hướng dẫn đối với các
trường hợp:
Ø Sai sót trọng yếu.
Ø Hoặc các sai sót không trọng yếu nhưng do cố ý trình bày
tình hình tài chính, kết quả HĐKD hay các dòng tiền theo
một hướng khác làm ảnh hưởng đến BCTC.
Các trường hợp sai sót ngoài 2 trường hợp nêu trên được điều
chỉnh vào năm hiện tại – Điều chỉnh phi hồi tố vào BCTC hiện
tại.
27
27
3.1.2.3 Phương pháp điều chỉnh sai
sót
Mức độ trọng yếu và không trọng yếu?
Ø Cần xem xét trong từng trường hợp cụ thể: quy mô (định
lượng) và tính chất (định tính)
Ø VAS 29 chỉ có sai sót trọng yếu và sai sót do cố ý (gian lận)
Ø CM kế toán quốc tế - IFRS đề cập sai sót cơ bản (nhầm lẫn
trong tính toán, bỏ sót) và sai sót trọng yếu.

28
28
 3.1.2.3 Phương pháp điều chỉnh sai
sót
Sai sót kỳ hiện tại và sai sót kỳ trước

 Sai sót kỳ hiện tại: Phát hiện trong kỳ kế toán và được điều chỉnh
vào kỳ đó trước khi công khai BCTC.

 Sai sót kỳ trước: AH đến thông tin các kỳ kế toán trước – phải
điều chỉnh hồi tố đến thông tin kế toán các kỳ kế toán trước.

Phân biệt: kỳ ngay trước đó (kỳ so sánh) và các kỳ trước kỳ so

sánh để điều chỉnh hồi tố.

29
29
 3.1.2.3 Phương pháp điều chỉnh sai sót
Minh họa phương pháp điều chỉnh sai sót
N-2 N-1 N

Năm xảy ra sai sót

Năm phát hiện
BÁO CÁO KẾT QUẢ HOẠT ĐỘNG KINH DOANH
Năm N
Chỉ tiêu Năm nay Năm trước

Điều chỉnh KM liên quan

BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN
Ngày 31/12/N
Chỉ tiêu Số cuối năm Số đầu năm
30
30
3.1.2.3 Phương pháp điều chỉnh sai sót
Ví dụ 1:
CÔNG TY ABC:
Năm N phát hiện: Năm N-1 đã bỏ sót không phân bổ chi phí
trả trước dài hạn tiền thuê văn phòng, số tiền 400 triệu đồng
(đây là sai sót trọng yếu).
Thuế suất thuế TNDN 20%.
BCTC năm N-1 đã phát hành.
Hãy trình bày cách điều chỉnh sai sót trên BCKQHĐKD,
BCĐKT và sổ sách kế toán có liên quan.
31
31
Ví dụ 1:

32
32
3.1.2.3 Phương pháp điều chỉnh sai sót
Ví dụ 2:
CÔNG TY ABC:
Năm N phát hiện: Năm N-1, N-2 đã bỏ sót không phân bổ chi
phí trả trước dài hạn tiền thuê văn phòng, số tiền mỗi năm là
400 triệu đồng (đây là sai sót trọng yếu).
Thuế suất thuế TNDN 20%.
BCTC năm N-1 đã phát hành.
Hãy trình bày cách điều chỉnh sai sót.

33
33
Ví dụ 2:

34
34
(3) Điều chỉnh sai sót khi lập báo cáo tài chính năm N và điều chỉnh lại số
liệu báo cáo cột so sánh (năm N-1)

35
3.1.2.3 Phương pháp điều chỉnh sai sót
Ví dụ 3:
CÔNG TY ABC:
Năm N phát hiện:
Năm N-1 đã tính KH TSCĐ tại bộ phận bán hàng thừa 20 triệu
đồng (đây là sai sót trọng yếu). Thuế suất thuế TNDN 20%
BCTC năm N-1 đã phát hành.
Hãy trình bày cách điều chỉnh sai sót. Biết rằng BCTC
năm N như sau:

36
36
3.1.2.3 Phương pháp điều chỉnh sai sót
Ví dụ 3
BCKQKD năm N N N-1
Doanh thu thuần 2200 1600
GVHB 1380 950
CP BH 320 250
CPQLDN 100 100
LNTT 400 300
CP thuế TNDN HH 80 60
LNST 320 240
37
37
3.1.2.3 Phương pháp điều chỉnh sai sót
Ví dụ 3
Bảng CĐKT năm N 31/12/N 31/12/N-1
TSCĐ HH 4250 3500
- NG 4800 4000
- HMLK (550) (500)
Thuế và các khoản phải nộp
NN 80 60
LNST CPP 320 240
38
38
39
BCKQKD năm N N N-1
Doanh thu thuần
GVHB
CP BH
CPQLDN
LNTT
CP thuế TNDN HH
LNST
40
Bảng CĐKT năm N 31/12/N 31/12/N-1
TSCĐ HH
- NG
- HMLK
Thuế và các khoản phải nộp
NN
LNST CPP

41
3.1.3 Trình bày sai sót của các năm trước

Khi điều chỉnh hồi tố các sai sót trọng yếu, doanh nghiệp phải
trình bày các thông tin sau:
üBản chất của sai sót thuộc các năm trước.
üKhoản điều chỉnh đối với mỗi năm trước trong BCTC:
- Từng khoản mục trên BCTC bị ảnh hưởng
- Chỉ số lãi cơ bản trên cổ phiếu
üGiá trị điều chỉnh vào đầu năm của năm lấy số liệu so sánh được
trình bày trên BCTC.
üNếu không thực hiện được điều chỉnh hồi tố đối với một năm cụ
thể trong quá khứ, cần trình bày rõ lý do, mô tả cách thức và thời
gian điều chỉnh sai sót.
42
42
3.2. THAY ĐỔI CHÍNH SÁCH KẾ TOÁN VÀ KẾ
TOÁN CỦA VIỆC ÁP DỤNG HỒI TỐ THAY ĐỔI
CHÍNH SÁCH KẾ TOÁN

3.2.1 Thay đổi chính sách kế toán và áp dụng các thay

đổi chính sách kế toán
3.2.2 Kế toán ảnh hưởng của việc áp dụng hồi tố thay
đổi chính sách kế toán
3.2.3 Trình bày về áp dụng hồi tố thay đổi chính sách kế
toán

43
43
 3.2.1 Thay đổi chính sách kế toán và áp dụng các
thay đổi chính sách kế toán
Chính sách kế toán là các nguyên tắc, cơ sở và phương pháp
Khái niệm kế toán cụ thể được DN áp dụng trong việc lập và trình bày
BCTC.
•Thay đổi theo quy định của pháp luật hoặc của chuẩn mực
kế toán và chế độ kế toán;
•Tự nguyện thay đổi CSKT, mà sự thay đổi sẽ dẫn đến
Lý do thay đổi
BCTC cung cấp thông tin tin cậy và thích hợp hơn về ảnh
hưởng của các giao dịch, sự kiện đối với tình hình TC, kết
quả HĐKD và LCTT của DN.
•Áp dụng lần đầu các quy định của pháp luật chuẩn mực
Kỹ thuật điều KT, chế độ KT => đ/c theo hướng dẫn cụ thể.
chỉnh •DN tự nguyện thay đổi => áp dụng hồi tố với thay đổi
CSKT đó
Thay đổi phương pháp tính giá HTK, thay đổi phương pháp
Ví dụ
kế toán chi phí đi vay, …
44
44
 3.2.1 Thay đổi chính sách kế toán và áp dụng các
thay đổi chính sách kế toán
Áp dụng hồi tố các thay đổi CSKT:

Øđiều chỉnh mức ảnh hưởng đến BCTC từng năm kể từ khi phát
sinh giao dịch lần đầu tiên

Øđiều chỉnh số liệu so sánh của các khoản mục có liên quan trên
BCTC cho các kỳ trước (như thể áp dụng CSKT mới cho các kỳ
trước)

Øđiều chỉnh ảnh hưởng lũy kế số dư đầu năm của các tài khoản có
liên quan của năm hiện tại.
(Thực hiện tương tự như phương pháp điều chỉnh hồi tố các sai sót
trọng yếu)
45
45
 Nguyên tắc điều chỉnh khi áp dụng hồi tố
thay đổi chính sách kế toán

Khi có sự thay đổi chính sách kế toán mà phải áp dụng hồi tố, về
nguyên tắc doanh nghiệp phải xác định ảnh hưởng của sự thay đổi
này đến báo cáo tài chính của từng năm, kể từ ngày phát sinh giao
dịch lần đầu tiên. Sau khi xác định được ảnh hưởng của thay đổi
chính sách kế toán cho từng năm, ảnh hưởng lũy kế của các năm
trước cho đến năm hiện tại, căn cứ vào số liệu xác định được
doanh nghiệp phải điều chỉnh lại số dư đầu năm của các tài khoản
bị ảnh hưởng thuộc vốn chủ sở hữu và các tài khoản có liên quan
thuộc nợ phải trả hoặc tài sản năm hiện tại, điều chỉnh lại số liệu
so sánh của báo cáo tài chính của từng năm trước bị ảnh hưởng và
trình bày lại số liệu so sánh sau khi đã điều chỉnh của từng năm
trước vào Bản thuyết minh báo cáo tài chính của năm hiện tại.
Việc điều chỉnh được thực hiện theo nguyên tắc:
46
 - Nếu thay đổi chính sách kế toán làm ảnh hưởng đến kết quả
kinh doanh của doanh nghiệp trong các năm trước, doanh nghiệp
phải xác định ảnh hưởng của sự thay đổi tới từng năm và điều
chỉnh vào các khoản mục thuộc cột thông tin so sánh (Cột “Năm
trước”) của Báo cáo kết quả hoạt động của các năm bị ảnh hưởng;
Đồng thời xác định ảnh hưởng lũy kế của sự thay đổi và điều
chỉnh vào số dư đầu năm Tài khoản 421 - “Lợi nhuận sau thuế
chưa phân phối” trên sổ kế toán và Báo cáo tình hình tài chính
của năm hiện tại.

47
- Nếu thay đổi chính sách kế toán làm ảnh hưởng đến các
khoản mục tài sản, nợ phải trả hoặc vốn chủ sở hữu của
doanh nghiệp trong các năm trước, doanh nghiệp phải xác định
ảnh hưởng của sự thay đổi tới từng năm và điều chỉnh vào các
khoản mục tương ứng thuộc cột thông tin so sánh (Cột “Số đầu
năm”) của Báo cáo tình hình tài chính của các năm bị ảnh
hưởng;
Đồng thời xác định ảnh hưởng lũy kế của sự thay đổi và điều
chỉnh vào số dư đầu năm của các tài khoản tài sản, nợ phải trả
hoặc vốn chủ sở hữu tương ứng của năm hiện tại.

48
 Doanh nghiệp không được điều chỉnh vào cột “Năm nay”
trên Báo cáo kết quả hoạt động của năm hiện tại khi điều
chỉnh ảnh hưởng do thay đổi chính sách kế toán trong các năm
trước mà chỉ được thực hiện bằng cách trình bày lại số liệu
trên cột thông tin so sánh (Cột “Năm trước”) của Báo cáo kết
quả hoạt động của năm hiện tại.
Khi thực hiện việc điều chỉnh do áp dụng hồi tố thay đổi chính
sách kế toán trên các tài khoản ở sổ kế toán tổng hợp, sổ kế
toán chi tiết, ngoài việc diễn giải nội dung của nghiệp vụ kinh
tế, doanh nghiệp còn phải ghi rõ lý do của việc điều chỉnh là
do áp dụng hồi tố do thay đổi chính sách kế toán.

49
 Phương pháp áp dụng hồi tố
Trường hợp áp dụng hồi tố thay đổi chính sách kế toán làm
ảnh hưởng đến các khoản mục tài sản, nợ phải trả hoặc vốn
chủ sở hữu của Báo cáo tình hình tài chính
- Đối với các năm trước:
Sau khi xác định được ảnh hưởng của việc áp dụng hồi tố
do thay đổi chính sách kế toán đến từng năm kể từ năm sớm
nhất có thể xác định được, kế toán tiến hành điều chỉnh số liệu
trên cột thông tin so sánh (Cột “Số đầu năm”) của Báo cáo
tình hình tài chính từng năm trước có liên quan;
Đồng thời, kế toán phải trình bày lại số liệu trên cột thông
tin so sánh của từng năm bị ảnh hưởng vào Bản thuyết minh
báo cáo tài chính của năm hiện tại.

50
 Việc điều chỉnh thông tin so sánh được thực hiện theo
nguyên tắc:
+ Giá trị ảnh hưởng xác định được cho năm sớm nhất được
điều chỉnh vào số dư đầu năm của các khoản mục tài sản,
nợ phải trả hoặc vốn chủ sở hữu trên Báo cáo tình hình tài
chính của năm sau năm sớm nhất;
+ Giá trị ảnh hưởng xác định được cho các năm sau năm
sớm nhất đến năm trước liền kề năm hiện tại được điều
chỉnh vào số dư đầu năm của các khoản mục tài sản, nợ
phải trả hoặc vốn chủ sở hữu trên Báo cáo tình hình tài
chính của các năm có liên quan.

51
 - Đối với năm hiện tại:
Doanh nghiệp phải xác định ảnh hưởng lũy kế do áp
dụng hồi tố thay đổi chính sách kế toán của tất cả các năm
trước làm căn cứ điều chỉnh vào dòng số dư đầu năm của
các tài khoản có liên quan trên Sổ kế toán tổng hợp, Sổ kế
toán chi tiết của năm hiện tại;
Đồng thời, kế toán phải trình bày lại số liệu trên cột
thông tin so sánh của Báo cáo tình hình tài chính của các
năm bị ảnh hưởng vào Bản thuyết minh báo cáo tài chính
của năm hiện tại.
Việc điều chỉnh số dư đầu năm các tài khoản có liên
quan được thực hiện bằng cách ghi một dòng trên Sổ kế
toán tổng hợp, Sổ kế toán chi tiết với nội dung: Điều
chỉnh số dư do áp dụng hồi tố thay đổi chính sách kế toán
“……” từ …… đến “……”;
52
 Trường hợp 1: Ảnh hưởng lũy kế làm tăng Tài sản,
kế toán điều chỉnh tăng tài sản, ghi:

Tăng số dư Nợ đầu năm tài khoản Tài sản có liên quan

Tăng số dư Có đầu năm tài khoản có liên quan, hoặc
Giảm số dư Nợ đầu năm tài khoản Tài sản có liên quan

53
 Trường hợp 2: Ảnh hưởng lũy kế làm tăng Nợ phải trả,
kế toán điều chỉnh tăng nợ phải trả, ghi:

Tăng số dư Có đầu năm tài khoản Nợ phải trả có liên quan

Tăng số dư Nợ đầu năm tài khoản có liên quan, hoặc
Giảm số dư Có đầu năm tài khoản Nợ phải trả hoặc Vốn
chủ sở hữu có liên quan.

54
 Trường hợp 3: Ảnh hưởng lũy kế làm tăng Vốn chủ sở
hữu, kế toán điều chỉnh tăng vốn chủ sở hữu, ghi:

Tăng số dư Có đầu năm tài khoản Vốn chủ sở hữu có liên

quan
Tăng số dư Nợ đầu năm tài khoản có liên quan, hoặc
Giảm số dư Có đầu năm tài khoản Nợ phải trả hoặc Vốn chủ
sở hữu có liên quan.

55
 + Trường hợp 4: Ảnh hưởng lũy kế làm giảm Tài sản,
kế toán điều chỉnh giảm tài sản bằng cách ghi ngược lại
bút toán ở Trường hợp 1.
+ Trường hợp 5: Ảnh hưởng lũy kế làm giảm Nợ phải
trả, kế toán điều chỉnh giảm nợ phải trả bằng cách ghi
ngược lại bút toán ở Trường hợp 2.
+ Trường hợp 6: Ảnh hưởng lũy kế làm giảm Vốn chủ
sở hữu, kế toán điều chỉnh giảm vốn chủ sở hữu bằng
cách ghi ngược lại bút toán ở Trường hợp 3.

56
Trường hợp áp dụng hồi tố thay đổi chính sách kế toán làm ảnh hưởng
đến khoản mục Doanh thu, Chi phí của Báo cáo kết quả hoạt động kinh
doanh
- Đối với các năm trước:
Sau khi xác định được ảnh hưởng của việc áp dụng hồi tố do thay
đổi chính sách kế toán đến Doanh thu, hoặc Chi phí của từng năm,
kế toán không thực hiện bút toán điều chỉnh trên các tài khoản có
liên quan của từng năm mà chỉ tiến hành điều chỉnh số liệu trên cột
thông tin so sánh (Cột “Năm trước”) của Báo cáo kết quả hoạt
động kinh doanh của từng năm trước có liên quan;
Đồng thời, trình bày lại số liệu trên cột thông tin so sánh của
Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của từng năm bị ảnh hưởng
vào Bản thuyết minh báo cáo tài chính của năm hiện tại.

57
 - Đối với năm hiện tại:
Dựa trên ảnh hưởng lũy kế của việc áp dụng hồi tố thay
đổi chính sách kế toán dẫn đến làm tăng, giảm các khoản
mục Doanh thu hoặc Chi phí đã xác định được cho tất cả
các năm trước, kế toán phải điều chỉnh lại cột số liệu so
sánh của Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh năm hiện
tại; Đồng thời, điều chỉnh vào số dư đầu năm Tài khoản Lợi
nhuận sau thuế chưa phân phối (cụ thể TK Lợi nhuận chưa
phân phối năm trước) của năm hiện tại. Việc điều chỉnh số
dư đầu năm Tài khoản Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối
được thực hiện bằng cách ghi một dòng trên Sổ kế toán tổng
hợp, Sổ kế toán chi tiết với nội dung: Điều chỉnh do áp dụng
hồi tố các thay đổi chính sách kế toán “ ……” từ ….
đến….; Cụ thể cho từng trường hợp sau:
58
 + Trường hợp 1: Ảnh hưởng lũy kế làm tăng Doanh
thu, Thu nhập khác hoặc giảm Chi phí trong kỳ, ghi:

Tăng số dư Có đầu năm TK Lợi nhuận chưa phân phối

(TK Lợi nhuận chưa phân phối năm trước - Nếu TK này
có số dư bên Có), hoặc
Giảm số dư Nợ đầu năm TK Lợi nhuận chưa phân phối
(nếu TK Lợi nhuận chưa phân phối năm trước có số dư
bên Nợ)
Tăng hoặc giảm số dư Có đầu năm TK có liên quan, hoặc
Tăng hoặc giảm số dư Nợ đầu năm TK có liên quan.

59
 Trường hợp 2: Ảnh hưởng lũy kế làm giảm
Doanh thu, Thu nhập khác hoặc tăng Chi phí
trong kỳ, ghi:
Giảm số dư Có đầu năm TK Lợi nhuận chưa
phân phối (TK Lợi nhuận chưa phân phối năm trước
- Nếu TK này có số dư bên Có), hoặc
Tăng số dư Nợ đầu năm TK Lợi nhuận chưa phân
phối (nếu TK Lợi nhuận chưa phân phối năm trước
có số dư bên Nợ)
Tăng hoặc giảm số dư Nợ đầu năm TK có liên quan,
hoặc
Tăng hoặc giảm số dư Có đầu năm TK có liên quan.

60
3.2.1 Thay đổi chính sách kế toán và áp dụng các
thay đổi chính sách kế toán

Các trường hợp KHÔNG PHẢi là Thay đổi CSKT

• Việc áp dụng 1 CSKT cho các giao dịch, sự kiện có sự
khác biệt về cơ bản so với các giao dịch, sự kiện đó đã xảy
ra trước đây;
• Việc áp dụng các CSKT mới cho các giao dịch, sự kiện
chưa phát sinh trước đó hoặc không trọng yếu.
• Thay đổi thời gian khấu hao TSCĐ  được coi là ước
tính kế toán.

61
61
3.2.3 Trình bày về áp dụng hồi tố thay
đổi chính sách kế toán
Trình bày áp dụng hối tố CSKT trong bản thuyết minh BCTC
những thông tin sau:

üTên CSKT

üHướng dẫn chuyển đổi CSKT

üBản chất của sự thay đổi CSKT

üẢnh hưởng của các CSKT đến các năm trong tương lai

üKhoản mục được điều chỉnh năm hiện tại và mỗi năm trước

üTrình bày lý do và mô tả CSKT được áp dụng như thế nào và

bắt đầu khi nào nếu không thể áp dụng hồi tố theo quy định.
62
62
 Công ty Gia Minh bắt đầu hoạt động và có năm tài chính
đầu tiên từ ngày 1/1/2021 đến ngày 31/12/2021. Đầu năm
2021, công ty Gia Minh đã áp dụng phương pháp tính giá
xuất của hàng hóa tồn kho (TK 156 - Hàng hóa) cho hàng
hóa A theo phương pháp nhập trước, xuất trước (FIFO). Năm
2022, công ty thay đổi chính sách kế toán và áp dụng
phương pháp tính giá xuất kho cho hàng hóa A theo phương
pháp bình quân gia quyền.
Thông tin bổ sung: Thuế suất thuế Thu nhập doanh nghiệp là
20%; Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối đầu năm 2021 là 0
đồng; Trong năm 2021 không có tạm phân phối lãi, lợi
nhuận sau thuế chưa phân phối cuối năm 2021 là
144.000.000 đồng (0 + 144.000.000).
63
 Công ty Gia Minh có số liệu báo cáo tài chính của các năm như
sau:
Bảng số 1: (đơn vị tính: Đồng)
Chỉ tiêu
Năm 2022 Năm 2021
Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh
Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ 640.000.000 380.000.000
Giá vốn hàng bán 300.000.000 150.000.000
Chi phí quản lý doanh nghiệp 80.000.000 50.000.000
Lợi nhuận kế toán trước thuế TNDN 260.000.000 180.000.000
Chi phí thuế TNDN hiện hành 52.000.000 36.000.000
Lợi nhuận sau thuế TNDN 208.000.000 144.000.000
Báo cáo tình hình tài chính 31/12/2022 31/12/2021
Tài sản
Hàng tồn kho 360.000.000 120.000.000
Nợ phải trả
Thuế và các khoản phải nộp Nhà nước 60.000.000 20.000.000
Vốn chủ sở hữu
Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối 208.000.000 144.000.000
Báo cáo tài chính năm 2021 đã phát hành. Báo cáo quyết toán thuế 2021 chưa duyệt. 64
 Yêu cầu: Trình bày cách xử lý khi Công ty Gia
Minh thay đổi chính sách kế toán, giả sử, việc áp
dụng hồi tố làm giá vốn hàng bán trong năm
2021 giảm xuống 24.000.000 đồng.

65
66
 - Khi lập báo cáo tài chính năm 2022, Công ty Gia Minh phải áp dụng
hồi tố trên số liệu so sánh (năm 2021), như sau:
Bảng Chỉ
số 2tiêu Năm 2022 Năm 2021
Báo cáo kết quả hoạt động (không thay đổi) (sau áp dụng hồi tố)
Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ 640.000.000

Giá vốn hàng bán 300.000.000

Chi phí quản lý doanh nghiệp 80.000.000
Lợi nhuận kế toán trước thuế TNDN 260.000.000
Chi phí thuế TNDN hiện hành 52.000.000
Lợi nhuận sau thuế TNDN 208.000.000
Báo cáo tình hình tài chính 31/12/2022 31/12/2021
Tài sản
Hàng tồn kho 360.000.000
Nợ phải trả
Thuế và các khoản phải nộp Nhà nước 60.000.000
Vốn chủ sở hữu
Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối 208.000.000

67
 Do sau khi thực hiện bút toán điều chỉnh số dư đầu năm 2022 ở các tài khoản (ở sổ kế
toán tổng hợp và sổ kế toán chi tiết) bị ảnh hưởng và áp dụng phương pháp bình quân gia
quyền để tính giá hàng hóa A cho năm 2022 nên số liệu báo cáo năm 2022 đã chính xác,
kế toán không điều chỉnh vào cột năm 2022 (Năm nay) trên Báo cáo kết quả hoạt động và
cột 31/12/2022 (Số cuối năm) trên Báo cáo tình hình tài chính.
Thuyết minh báo cáo tài chính 2022 sẽ phải trình bày các phần chủ yếu sau:
- Biến động Vốn chủ sở hữu
Bảng số 3

Số dư tại ngày Số dư tại ngày

Chỉ tiêu
31/12/2021 31/12/2022

Vốn đầu tư của chủ sở hữu xxx xxx

Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối

68
 - Số liệu báo cáo trước áp dụng hồi tố và số liệu báo cáo sau áp dụng hồi tố (theo các
bảng 01 và 02).
- Thuyết minh kèm theo:
Do thay đổi phương pháp tính giá xuất hàng tồn kho từ phương pháp FIFO sang phương
pháp bình quân gia quyền nên năm 2021 giá vốn hàng bán giảm và hàng tồn kho tăng
24.000.000đ, thay đổi này làm báo cáo tài chính năm 2021 bị ảnh hưởng như sau:
Bảng số 4

Khoản mục báo cáo Ảnh hưởng của thay đổi chính sách kế toán
đến

Báo cáo kết quả hoạt động năm 2021

- Giá vốn hàng bán giảm
- Chi phí thuế TNDN hiện hành tăng
- Lợi nhuận sau thuế TNDN tăng
Báo cáo tình hình tài chínhngày
31/12/2021
- Hàng tồn kho tăng
- Thuế và các khoản phải nộp NN tăng
- Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối tăng

Lưu ý: Khi áp dụng hồi tố do thay đổi chính sách kế toán, ngoài việc điều chỉnh thông
tin bị ảnh hưởng trên Báo cáo tình hình tài chính và Báo cáo kết quả hoạt động, kế toán
còn phải điều chỉnh thông tin bị ảnh hưởng trên Báo cáo lưu chuyển tiền tệ. 69
 VÍ DỤ 4

§ Năm N-1 DN tính giá xuất hàng hóa A (HH-A) theo phương pháp (PP)
LIFO. GVHB : 400; Giá trị HH A tồn kho cuối năm : 1.000
§ Năm N DN thay đổi sang phương pháp FIFO. GVHB năm N-1 được tính lại
theo PP FIFO là 150.
GVHB năm N: 150
Mua HH-A trong năm N: 150
Tồn HH-A cuối năm N: 1.250
Cho biết:
- CP thuế TNDN là 20%; LNCPP đầu năm N-1 = 0
- Trong năm N-1 và N không phân phối lợi nhuận
- Trích BCKQKD và BCĐKT (trang sau)
Yêu cầu: Áp dụng hồi tố (trên BCTC và bút toán điều chỉnh số đầu năm)
Kiểm chứng giá trị HTK cuối kỳ trên BCĐKT và trên Sổ kế toán
70
70
 VÍ DỤ 4
BCKQKD năm N (trích) N N-1
Doanh thu thuần 1.000 1.000
GVHB 150 400
LNKT trước thuế 850 600
CP thuế TN hiện hành 170 120
LN sau thuế TNDN 680 480

BCĐKT năm N (31/12/N) (trích) 31/12/N 31/12/N-1

HTK 1.250 1.000
Thuế và các khoản phải nộp NN 0 0
LNCPP 1.360 480

71
71
72
 - Khi lập báo cáo tài chính năm N, Công ty Gia Minh phải áp dụng hồi tố trên
số liệu so sánh (năm N-1), như sau:

BCKQKD năm N (trích) N N-1

(đã điều chỉnh)
Doanh thu thuần 1.000
GVHB 150
LNKT trước thuế 850
CP thuế TN hiện hành 170
LN sau thuế TNDN 680
BCĐKT năm N (31/12/N) (trích) 31/12/N 31/12/N-1
(đã điều chỉnh)
HTK 1.250
Thuế và các khoản phải nộp NN 0
LNCPP 1.360

73
 3.3 THAY ĐỔI ƯỚC TÍNH KẾ TOÁN VÀ KẾ TOÁN
C Ủ A V I Ệ C T H AY Đ Ổ I Ư Ớ C T Í N H K Ế T O Á N
Thay đổi ước tính KT là việc điều chỉnh giá trị ghi sổ của
TS, nợ phải trả hoặc giá trị tiêu hao định kỳ của TS được
Khái niệm tạo ra từ việc đánh giá tình trạng hiện thời và lợi ích kinh
tế trong tương lai cũng như nghĩa vụ liên quan đến TS và
NPT đó
Thay đổi dựa trên thông tin mới hay kinh nghiệm nhiều
Lý do thay đổi
hơn. Thay đổi này không liên quan đến các kỳ trước

Kỹ thuật điều Áp dụng phi hồi tố (DN không điều chỉnh SDĐK của
chỉnh LNST và các số liệu so sánh khác)
Thay đổi ước tính KT đối với các khoản PTKĐ; thay đổi
ước tính KT về giá trị HTK lỗi mốt; thay đổi ước tính KT
Ví dụ
về thời gian sử dụng hữu ích hoặc cách thức sử dụng
TSCĐ, …
74
74
Trong năm 20X1, doanh nghiệp ABC thay đổi ước tính
thời gian sử dụng TSCĐHH X từ 8 năm xuống còn 5 năm.
Nguyên giá của TSCĐ này là 500 triệu đồng, khấu hao
lũy kế 62,5 triệu đồng. Đơn vị đang áp dụng phương pháp
khấu hao đường thẳng để tính khấu hao TSCĐ này. Giả
sử, không xét ảnh hưởng của thuế TNDN.
Yêu cầu: Hãy trình bày về thay đổi ước tính kế toán sau
trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của công ty
ABC.

75
Doanh nghiệp thay đổi thời gian sử dụng của TSCĐHH X là một thay đổi
ước tính kế toán. Doanh nghiệp sẽ tính khấu hao mới theo ước tính thời
gian sử dụng đã điều chỉnh kể từ năm hiện tại và áp dụng phi hồi tố.
TSCĐHH X này đã sử dụng 1 năm, như vậy số năm sử dụng còn lại là 4
năm.
Mức khấu hao mới từ năm 20X1 trở đi là =

X0 X1 X2 X3 X4
Báo cáo KQHĐKD
Chi phí khấu hao 62,5
Lợi nhuận kế toán -62,5

76
Vào ngày 01/01/N, Công ty TNT mua 1 dây chuyền sản xuất
có nguyên giá là 220.000. Công ty TNT sử dụng phương
pháp khấu hao theo số dư giảm dần với hệ số điều chỉnh là
2,5 và thời gian sử dụng ước tính 10 năm, với giá trị thanh lý
ước tính là 0. Vào đầu năm N+3, công ty quyết định thay đổi
sang phương pháp khấu hao theo đường thẳng đối với dây
chuyền sản xuất này. Vậy chi phí khấu hao năm N+3 của dây
chuyền sản xuất này là (đơn vị tính: 1.000đ):
A. 22.000
B. 29.062,5
C. 48.750
D. 13.259

77
 Kế toán doanh nghiệp ABC xem xét thay đổi phương pháp khấu hao
TSCĐ Hữu Hình từ đường thẳng sang khấu hao theo số dư giảm dần để
đáp ứng sự thay đổi nhanh của kỹ thuật, trường hợp này được xem là:

A. Thay đổi chính sách kế toán

B. Ước tính kế toán
C. Sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc niên độ
D. Sai sót kế toán

78
 BÀI TẬP LUYỆN TẬP

Sinh viên làm các bài tập trong tập bài tập gồm:
- Phần 1: Câu hỏi trắc nghiệm: Các câu từ 8-10
- Phần 2: Bài tập: Các bài 10 và 11

79
79