‫الفصل األول‬

‫البيئة المعاصرة للتدقيق ‪ :‬التدقيق وخدمات التأكيد‬

‫مقدمة‪:‬‬
‫إن شركات مثل ‪Enron, Fannie Mae, HealthSouth, Bernard Madoff Investments, Parmalat,‬‬
‫‪ Tyco, WorldCom‬تمثل العديد من حاالت االحتيال في المحاسبة المالية التي تم اكتش افها خالل الس نوات‬
‫األخيرة والتي صدمت مجتمع األعمال ‪ ،‬واهتزت ثقة المستثمرين بشكل كبير والتي عملت جنبا إلى جنب‬
‫مع عوامل السوق مثل أزمة العقارات وتسببت في هبوط أسعار أسهم جميع الش ركات والص ناعات وأدت‬
‫الى تراجع أسعارها في السنوات األخير إلى أكثر من ‪ %50‬من عام ‪2006‬‬
‫والس ؤال ال ذي يط رح نفس ه في ه ذا المج ال أين ك ان الم دققون ؟ وكي ف أخفق وا في اكتش اف مث ل ه ذا‬
‫االحتيال ؟‬
‫إن اإلجابة على هذه األس ئلة ليس س هال ‪ ،‬ولكي تتم اإلجاب ة الب د أوال من ش رح ال دور الحي وي لمن‬
‫يق دمون التأكي د للمعلوم ات كم دققي حس ابات ‪ ،‬وال ذي يتمث ل في تزوي د ص انعي الق رار ( اإلدارة –‬
‫المستثمرون ‪ -‬الدائنون) بالمعلوم ات المفي دة والمفهوم ة وفي ال وقت المناس ب‪ .‬وعن دما تحص ل على فهم‬
‫أفضل للدور المهم الذي لعبته عملية الت دقيق في تأس يس أس واق رأس الم ال األمريكي ة ك أقوى س وق في‬
‫العالم ستكتشف عندئذ القضايا التي أحاطت بإخفاقات الت دقيق‪ .‬والش ك إن مهن ة المحاس بة العامة (مراقب ة‬
‫الحسابات) ذات التنظيم الجي د والرش يد تس اعد على تجنب الكث ير من المش اكل ال تي يمكن أن تح دث في‬
‫المستقبل كما أنها يمكن أن تلعب دورا هاما في استعادة ثق ة الجمه ور في ك ل من مهن ة الت دقيق وأس واق‬
‫رأس المال‪.‬‬

‫المعلومات وخطر المعلومات ‪:‬‬

‫تتخذ كل الشركات عددا غير محدود من القرارات وفي ك ل ي وم ( ق رارات الش راء أو بي ع الس لع أو‬
‫الخدمات ‪ ،‬االقتراض ‪ ،‬عقود التوظيف ‪ ،‬شراء وبيع االستثمارات ‪...‬الخ) ويعتمد الجزء األكبر منه ا على‬
‫جودة المعلوم ات المفي دة ‪ .‬ه ذه الق رارات ت ؤثر في خط ر األعم ال ‪ ،‬خط ر أن يش تري المس تهلكون من‬
‫شركات منافسة ‪ ،‬أن تصبح خطوط اإلنتاج متقادمة ‪ ،‬أن تزداد الضرائب ‪ ،‬أن تخسر عقودا حكومي ة ‪ ،‬أن‬
‫يضرب العمال ‪ ....‬بكلمات أخرى خطر األعمال هو خطر أن تخفق الشركة في تحقيق أهدافها وللتقليل‬
‫من هذه األخطار ولكي تستطيع الشركة أن تتميز في بيئ ة اقتص ادية تنافس ية كم ا ه و الح ال الي وم ي زداد‬
‫طلب ص انعي الق رار كالم دراء التنفي ذيين على المعلوم ات الموثوق ة والمالئم ة وفي ال وقت المناس ب ‪.‬‬
‫وبالمثل فان المستثمرين والدائنين يطالبون بمعلومات على درجة عالية من الجودة التخ اذ ق رارات مالي ة‬
‫مالئمة ‪ ،‬وبالتالي فان المحاس بين والم راجعين وغ يرهم ممن يق دمون التأكي د للمعلوم ات سيس اعدون في‬
‫الوفاء بتلك المتطلبات‪.‬‬
‫وهناك أربعة عوامل بيئية تساهم في زي ادة طلب مس تخدمي المعلوم ات على معلوم ات مالئم ة وموثوق ة‬
‫وهي ‪:‬‬
‫‪ .1‬التعقيد ‪:Complexity‬‬
‫إن األحداث والعمليات في اقتصاد اليوم عديدة ومعقدة في كثير من األحيان‪ .‬ربما كنت ق د درست‬
‫األوراق المالية المشتقة وأنشطة التح وط في المق ررات المحاس بية األخ رى ‪ ،‬ولكن المس تثمرين‬
‫وغيرهم من ص ناع الق رار ق د ال يك ون بنفس مس توى الخ برة عن د التعام ل مع ه ذه المع امالت‬
‫المعقدة‪ .‬كذلك‪ ،‬لم يتم تدريبهم على جم ع وتص نيف وتلخيص مفت اح التش غيل المعلوم ات‪ .‬ل ذلك‬
‫فأنهم بحاجة إلى خدمات المهنيين لتوفير المزيد من المعلومات مفهومة لعملية اتخاذ قرارهم ‪.‬‬
‫‪ .2‬التباعد (صعوبة التوصل إلى المعلومات المباشرة) ‪:Remoteness‬‬
‫ويفصل عادة صانعي القرار بين الشركاء التجاريين الحاليين والمحتملين ‪ ،‬وليس فقط بسبب ع دم‬
‫وجود الخبرة ‪ ،‬ولكن أيضا من خالل البعد والوقت‪ .‬يمكن أن يكون المستثمرين غير ق ادرين على‬
‫زي ارة الأم اكن البعي دة لالطمئن ان على اس تثماراتهم‪ .‬ل ذلك ف أنهم بحاج ة إلى اس تخدم معلوم ات‬
‫المهنيين بشكل دائم وكامل ألنهم غير قادرين على القيام به بأنفسهم‪.‬‬
‫‪1‬‬
 ‫حساسية الوقت ‪:Time-sensitivity‬‬ ‫‪.3‬‬
‫البيئة االقتص ادية الحالية تتطلب من الش ركات ‪ ،‬والمس تثمرين ‪ ،‬وغ يرهم من مس تخدمي‬
‫المعلومات المالية اتخاذ القرارات بسرعة أكبر من أي وقت مضى ‪ .‬إن القدرة في الحص ول على‬
‫المعلومات عالية الجودة على وجه الس رعة ض رورية للش ركات ال تي تري د أن تبقى ق ادرة على‬
‫المنافسة في بيئة األعمال العالمية‪.‬‬
‫النتائج (اآلثار) ‪:Consequences‬‬ ‫‪.4‬‬
‫يمكن اتخاذ قرارات تنطوي على استثمارات كبيرة من الموارد‪ .‬وان النتائج هي في غاي ة األهمية‬
‫وأن المعلومات الموثوق بها ‪ ،‬والتي تم الحصول عليه ا والتحق ق منها من قب ل المتخصص ين في‬
‫المعلومات‪ ،‬هو ضرورة مطلقة‪.‬‬

‫العوامل التي أدت إلى ظهور الحاجة إلى التدقيق‪:‬‬

‫أوال ‪ :‬فجوة البعد ‪: Remoteness Gap‬‬
‫إن النقص في الموثوقية ‪ ،‬وبالت الي الحاج ة إلى ط رف خ ارجي مس تقل من اج ل زي ادة درج ة الموثوقي ة في‬
‫البيانات المالية ودرجة االعتماد عليها يعود بشكل أس اس إلى م ا يس مى فج وة البع د ‪ .‬وهي فج وة بين اإلدارة‬
‫والمساهمين واألط راف األخ رى الخارجي ة ال تي تعتم د على البيان ات المالي ة الص ادرة عن اإلدارة‪ .‬إن ه ذه‬
‫الفجوة تعود بشكل أساس إلى عملية توكي ل فري ق معين إلدارة ش ؤون المنش اة‪ .‬إن فص ل اإلدارة عن الملكي ة‬
‫وبالتالي استحالة اطالع المالكين على الكم الهائل من العمليات المالية وغ ير المالي ة ال تي تح دث في منش آتهم‬
‫ي ؤدي إلى ح دوث فج وة في االتص ال بين اإلدارة والم الكين‪ .‬واإلدارة هي المس ؤولة عن توف ير المعلوم ات‬
‫الكافية لمن قام بتوكيلهم بإدارة المنشأة ‪ ،‬وذلك من خالل التقارير المتعارف عليها‪ .‬وهذه الفجوة لها ع دة أبع اد‬
‫وهي المكاني والزماني والقانوني وبعد يتعلق بالتكلف ة‪ .‬إذ نج د أن مس تخدمي البيان ات المالي ة ومنتش رون في‬
‫مناطق وأنحاء مختلفة متباعدة عن اإلدارة التي تق وم بأع داد البيان ات المالي ة ‪ ،‬وك ذلك ف ان ه ذه البيان ات هي‬
‫حصيلة عمليات محاسبية تمت على مدى سنة كاملة ستقدم إلى المستفيدين منها في فترة محددة ‪ ،‬باإلضافة إلى‬
‫عدم إمكانية االطالع على ال دفاتر والس جالت والمس تندات المؤي دة للعملي ات االقتص ادية من قب ل مس تخدمي‬
‫البيانات المالية الن ذلك غير عملي ويؤدي أيض ا إلى إفش اء األس رار وإلح اق الض رر بالمنش أة والمس تفيدين‬
‫منها ‪ ،‬وكذلك فان اطالع الفئات المختلف ة على ال دفاتر والس جالت ي ؤدي إلى تك اليف عالي ة ت ؤثر على كاف ة‬
‫الفئات‪.‬‬
‫ثانيا ‪ :‬تضارب المصالح ‪: Conflict Of Interests‬‬
‫إن تعدد الفئات المستفيدة من القوائم المالية وتعدد االستخدامات لهذه القوائم ‪ ،‬وبالتالي تنوع المص الح ‪ ،‬تجع ل‬
‫الفئات المختلفة بحاجة إلى جهة مستقلة ومحايدة حتى تطمئنه ا ب ان البيان ات الم الي أع دت بش كل موض وعي‬
‫ومحاي د دون تح يز ألي جه ة‪ .‬ويتمث ل التض ارب في المص الح بش كل رئيس في التض ارب بين اإلدارة‬
‫والمس اهمين ‪ ،‬والتض ارب بين الش ركة والمس تخدمين اآلخ رين للبيان ات المالي ة س واء أك انوا مس تثمرين أو‬
‫مقرضين أو دائنين أو جهات حكومية وغيرها‪.‬‬
‫ثالثا األثر المتوقع‪: Consequence :‬‬
‫إن الهدف األساس من عملية المحاسبة هو المساعدة في اتخاذ الق رارات االقتص ادية ‪ ،‬إذ أن المحاس بة تتك ون‬
‫من ثالثة أنشطة رئيسة وهي تحديد العمليات االقتصادية وتسجيلها وتوص يل النت ائج‪ .‬وتعت بر عملي ة توص يل‬
‫النتائج هي الهدف المقصود من عمليات التحديد والتسجيل‪ .‬والغاية من توصيل النت ائج للفئ ات ذات العالق ة أو‬
‫الفئات المستفيدة من القوائم المالية هو تسهيل علمية اتخاذ القرارات ‪ .‬وان من مستلزمات االعتماد على القوائم‬
‫المالية أن تتميز المعلومات ال تي تحتويه ا ه ذه الق وائم بمالئمته ا ومص داقيتها ح تى يك ون أثره ا في االتج اه‬
‫الصحيح‪ .‬وبالتالي فانه البد من جهة تتمتع بالكفاءة واالستقاللية لطمأنة متخذي الق رارات عن م دى مص داقية‬
‫هذه البيانات‪.‬‬
‫رابعا التعقيد ‪:Complexity‬‬
‫إن التطور في العمليات االقتصادية والمعالجات المحاسبية والمتطلبات القانونية ومتطلبات المعايير المحاسبية‬
‫أدخلت قدرا من التعقيد في عمل المحاسبين ‪ ،‬وبالتالي فان المحاسبين في كث ير من األحي ان يقوم ون بعملي ات‬
‫‪2‬‬
‫معقدة تتطلب كفاءات عالية وقد تؤدي إلى الوقوع في األخطاء ‪ ،‬مم ا ينعكس على البيان ات المالي ة ‪ ،‬وبالت الي‬
‫فان عملية التدقيق تساهم في طمأنة الفئات المختلفة عن مدى مالئمة ودقة العمليات المحاسبية التي تمت‪.‬‬

‫العوامل االقتصادية التي تؤدي إلى الطلب على التدقيق‪:‬‬

‫أوال ‪ :‬تخفيض خطر المعلومات‪:‬‬
‫ويعني ذلك إن متخذ القرار االقتصادي الذي يعتمد على معلومات مقدمة من جهة أخرى يواجه مخاطر تتعل ق‬
‫بمدى االعتماد على هذه المعلومات ‪ ،‬وهو بالتالي يسعى إلى استخدام وسائل معينة لتخفيض خطر المعلومات‪.‬‬
‫وقد ينتج خطر هذه المعلومات عن األسباب التالية‪:‬‬
‫‪ .1‬عدم إمكانية التوصل للمعلوم ات مباش رة ‪ ،‬إذ إن ه ذه المعلوم ات تص در عن منش آت أخ رى ويق وم‬
‫بإعدادها أفراد آخرون ليس لهم صلة مباشرة بمستخدمي البيانات المالية الخارجيين ‪.‬‬
‫‪ .2‬المصالح الشخصية لمن يقوم بتحضير المعلومات وإمكانية التحيز في إعدادها‬
‫‪ .3‬اتساع حجم المنشآت وزيادة العمليات االقتصادية وبالتالي زي ادة حجم المعلوم ات المعالج ة والمقدم ة‬
‫مما قد يؤدي إلى زيادة احتمال احتوائها على تحريفات‬
‫‪ .4‬تعقيد العمليات المالي ة والمحاس بية وخاص ة فيم ا يتعل ق بالعملي ات التبادلي ة بين الش ركات وعملي ات‬
‫الدمج واالتحاد بين الشركات وغيرها‪.‬‬
‫ثانيا تخفيض تكلفة رأس المال‪:‬‬
‫بما إن تزويد مستخدمي البيانات المالية ببيانات ذات مصداقية يؤدي إلى تخفيض خطر المعلومات ‪ ،‬ف ان ذل ك‬
‫يؤدي بالتالي إلى إمكانية الحصول على قروض بمعدالت فائدة اقل ‪ .‬والس بب في ذل ك يع ود إلى المبادل ة بين‬
‫العائد والمخاطرة ‪ .‬حيث انه كلما قلت المخاطرة التي يمكن أن يتحملها المقرض يقل العائد الذي يمكن أن يقبل‬
‫به‪.‬‬
‫ثالثا ‪ :‬المساعدة في الحيلولة دون وقوع األخطاء والتحريفات وعدم الكفاءة‪.‬‬
‫رابعا ‪ :‬المساعدة في عملية الرقابة وإدخال التحسينات على العمليات التشغيلية المختلفة‪.‬‬

‫خطر المعلومات والتأكد‬

‫إن تعقيدا آخر ذو اثر على عملية اتخاذ القرار يكمن في ما يسمى بخطر المعلومات والذي يعرف بأنه احتم ال‬
‫أن تكون المعلومات المنشورة من قبل الشركة كاذبة (مزيفة) (‪ ، )False‬أو مضللة (‪)Misleading‬‬
‫عادة ما يحصل متخذو أو ص انعو الق رار على معلوم اتهم من الش ركة أو المنظم ة ال تي يرغب ون بإدارته ا ‪،‬‬
‫وليحصلوا أو يقدموا لها القروض أو ليبيعوا أو يشتروا أسهمها طالم ا أن المص در األساس ي لتل ك المعلوم ات‬
‫هو من تلك الشركة أو المنظم ة ‪ ،‬وهي ه دف له ا في نفس ال وقت ‪ ،‬ف ان الب اعث موج ود ل دى إدارة الش ركة‬
‫الحتمال جعل األعمال التي تقوم بها أو الخدمات التي تقدمها تظهر أفضل ما هي عليه في الواقع لذلك فانه ق د‬
‫يكون لمعدي ومصدري المعلومات المالية (المدراء ‪ -‬المحاسبون – عاملون في الش ركة) المنفع ة من إعط اء‬
‫معلومات كاذبة أو مضللة أو مبالغ فيها (تفاؤلية)‪.‬‬
‫هذا التعارض المحتمل للمصالح بين مقدمي المعلومات ومستخدميها سينشأ عنه شك ط بيعي من قب ل الط رف‬
‫الثاني أي مستخدمي المعلومات وعليه فان مستخدمي المعلومات سيلجؤون إلى االعتماد على مهنيين كوسطاء‬
‫موض وعيين لكي يض فوا بعض المص داقية على تل ك المعلوم ات‪ .‬إن عملي ة اإلض فاء ه ذه ت دعى "التأكي د"‬
‫‪ . Assurance‬وعندما يقدم هذا التأكي د من اج ل توكي د معين مع د من قب ل اإلدارة (ع ادة ح ول المعلوم ات‬
‫المالية) فانه غالبا يدعى هذا التأكيد المقدم "بالتصديق أو إبداء الرأي ‪" Attestation‬‬
‫وعندما تكون تلك التأكيدات التي تقدمها اإلدارة متجسدة في قوائم الشركة المالية فتدعى تلك الش هادة "الت دقيق‬
‫أو المراجعة ‪."Auditing‬‬

‫تعريف عملية التدقيق ‪ :‬هو عملية فحص القوائم المالية فحصا مهنيا لغرض التمكن من إب داء ال رأي في م دى‬
‫تمثيل هذه القوائم للمركز المالي ونتيجة النشاط‪( .‬الجوهر ‪)63 ، 1999 ،‬‬

‫‪3‬‬
‫كما يمكن تعرف التدقيق بأنه " عملية تجميع وتقويم أدلة اإلثبات وتحديد وأعداد التقارير عن مدى التوافق بين‬
‫المعلومات والمعايير المحددة مقدما ‪ ،‬ويجب أن تتم عملية تدقيق الحسابات من قبل شخص فني مس تقل محاي د‬
‫" (محمود وآخرون ‪)23 ، 2010 ،‬‬
‫عرف ‪ Boynton‬التدقيق بأنه عملية منتظمة وموضوعية للحصول على أدلة تتعلق بتأكي دات اإلدارة‬
‫الخاص ة بالبيان ات المالي ة ‪ ،‬وتق ييم ه ذه األدل ة بص ورة موض وعية من اج ل التحق ق من م دى مطابق ة ه ذه‬
‫التأكيدات للمعايير المحددة ثم توصيل النتائج لألطراف ذات العالقة‪.‬‬
‫ومما يالحظ على هذا التعريف انه يركز على األمور الهامة التالية‪:‬‬
‫أوال ‪ :‬انه عملية منتظمة ‪ Systematic Process‬حيث أن عملية التدقيق عملية مخططة ومنطقية تتك ون من‬
‫خطوات محدد ‪ ،‬وانه ليس عملية ارتجالية‪.‬‬
‫ثانيا ‪ :‬الحصول على أدل ة وتقييمه ا بطريق ة موض وعية ‪ :‬وه ذا يع ني أن عملي ة الت دقيق ينبغي أن تتم بش كل‬
‫يؤدي إلى خدمة األطراف ذات العالقة دون التحيز ألي فئة سواء أكان ذلك خالل عملية جم ع األدل ة أو تق ييم‬
‫النتائج‪.‬‬
‫ثالثا ‪ :‬تأكيدات اإلدارة ‪ :Management Assertions‬تقوم اإلدارة بإعداد البيانات المالية والتي تشمل على‬
‫قائمة المركز المالي وقائمة الدخل وقائمة التدفقات النقدية وقائم ة التغ يرات في حق وق الملكي ة‪ .‬وعن دما تق وم‬
‫اإلدارة بهذه العملية فهي تؤكد مسؤوليتها عن المعلومات المعروضة في هذه القوائم ‪ ،‬وهي بالت الي تؤك د على‬
‫عدد من األمور والتي تسمى عادة تأكيدات اإلدارة بشان البيان ات المالي ة ‪ ،‬وترتب ط ه ذه التأكي دات بالعملي ات‬
‫واألحداث االقتصادية وأرصدة الحسابات والعرض واإلفصاح كما هي مبينه أدناه ‪:‬‬
‫‪ .1‬التأكيدات الخاصة بالعمليات واألحداث االقتصادية وتشمل‪:‬‬
‫‪ ‬الحدوث ‪ :‬العمليات واألحداث التي تم تسجيلها هي عملي ات تخص المنش أة ‪ ،‬أو أن العملي ات‬
‫المسجلة هي عمليات حدثت فعال وليست عمليات وهمية‪.‬‬
‫‪ ‬االكتمال ‪ :‬جميع األحداث والعملي ات ال تي ينبغي تس جيلها ق د س جلت بالكام ل ‪ ،‬أي ال يوج د‬
‫تخفيض أو حذف في العمليات‪.‬‬
‫‪ ‬الدقة ‪ :‬القيم والبيانات األخرى ذات العالقة باألحداث والعمليات المسجلة ‪ ،‬قد سجلت بالش كل‬
‫المناسب (بالقيم الصحيحة وفقا للمعايير)‪.‬‬
‫‪ ‬التصنيف ‪ :‬األحداث والعمليات تم تسجيلها بالعمليات الصحيحة ‪.‬‬
‫‪ ‬الح د الفاص ل ‪ :‬األح داث والعملي ات تم تس جيلها في الف ترة المحاس بية الص حيحة (الف ترة‬
‫المناسبة)‪.‬‬
‫‪ .2‬التأكيدات الخاصة بأرصدة الحسابات وتشمل‪:‬‬
‫‪ ‬الوجود ‪ :‬األصول وااللتزامات وحقوق الملكية موجودة لدى المنشأة‪.‬‬
‫‪ ‬االكتم ال ‪ :‬جمي ع األص ول وااللتزام ات وحق وق الملكي ة ال تي يجب تس جيلها ق د س جلت‬
‫بالكامل ‪ ،‬أي ال يوجد أي تخفيض أو حذف لهذه األرصدة‪.‬‬
‫‪ ‬التق ييم والتوزي ع ‪ :‬األص ول وااللتزام ات وحق وق الملكي ة تظه ر في البيان ات المالي ة ب القيم‬
‫المناسبة ‪ ،‬وأية تسويات تتعلق بتقييمها سجلت بالشكل المناسب‪.‬‬
‫‪ ‬الحقوق وااللتزامات ‪ :‬األصول الظاهرة في البيانات المالية مملوكة للمنشأة وااللتزام ات هي‬
‫حقوق أو ديون على المنشأة‪.‬‬
‫‪ .3‬التأكيدات الخاصة بالعرض واإلفصاح وتشمل ‪:‬‬
‫‪ ‬الحدوث ‪ :‬إن كافة األحداث التي تم اإلفصاح عنها قد حدثت فعال وتخص المنشأة‪.‬‬
‫‪ ‬االكتمال ‪ :‬إن كافة األحداث ذات التأثير المادي قد تم اإلفصاح عنها‬
‫‪ ‬التص نيف والقابلي ة للفهم ‪ :‬إن يتم تب ويب األرص دة في البيان ات المالي ة وعرض ها بالش كل‬
‫الصحيح حسب متطلبات المع ايير وبالش كل ال ذي يمكن مس تخدم البيان ات المالي ة من فهمه ا‬
‫بالشكل المناسب‪.‬‬

‫‪4‬‬
‫‪ ‬الدقة والتقويم ‪ :‬إن تتم عملية عرض البيانات المالي ة بش كل دقي ق ‪ ،‬وبم ا يتف ق م ع المع ايير‬
‫المحاسبية ‪ ،‬حيث تظهر الحس ابات المقابل ة وغيره ا مرتبط ة بالحس ابات التابع ة له ا ‪ ،‬على‬
‫سبيل المثال يظهر مخصص الديون المشكوك فيها تابع للذمم المدينة‪.‬‬
‫إن التأكيدات المبينة أعاله ذات أهمية بالغة للمدقق ألنه بناءا عليها يقوم برسم خطة عمله من اجل جمع األدل ة‬
‫الكافية والمناسبة التي تتعلق بهذه التأكيدات ومن ثم إعطاء رأيه فيما يتعلق بعدالة القوائم المالية‪.‬‬
‫رابعا ‪ :‬التطابق مع المعايير ‪ :‬حيث يقوم المدقق بالتأكد من مدى تطابق البيانات المالية والتأكيدات التي تقدمها‬
‫اإلدارة عن هذه البيانات مع معايير المحاسبة الدولية أو المبادئ المحاسبية المقبولة قب وال عام ا وم ع الق وانين‬
‫واألنظمة ذا العالقة حسب المتطلبات الخاصة بالبلد ‪.‬‬
‫خامسا ‪ :‬توصيل النتائج ‪ :‬وهذا يعني أن عملية التدقيق تتوج بتقييم النتائج التي تم التوصل إليها وإع داد تقري ر‬
‫بشكل مناسب من اجل توصيل هذه النتائج إلى األطراف ذات العالقة‪.‬‬
‫سادس ا ‪ :‬األط راف ذات العالق ة ‪ :‬وه ذا يش ير إلى ك ل من يمكن أن يس تخدم تقري ر الم دقق من األف راد‬
‫والمنشآت ‪ ،‬مثل المساهمين والمستثمرين واإلدارة والدائنين والمقرضين والحكومة ‪...‬الخ‪.‬‬

‫أهداف عملية التدقيق‬

‫تطورت أهداف التدقيق نتيجة عوامل عدة في الفترة األخيرة ولقد كان لعب ارة القاض ي لوب اس في قض ية حلج‬
‫القطن سنة ‪1897‬م األثر األكبر في تغيير النظرة لعملية التدقيق ككل وهي العبارة المش هورة (إن الم دقق ه و‬
‫كلب حراسة ال كلب بوليس القتفاء اثر المجرمين) ويمكن تحدي د أه داف الت دقيق لمجموع تين أساس يتين هم ا‬
‫التقليدية والحديثة ( محدود مصدر سابق ‪)26-25 ،‬‬
‫أوال‪ :‬التقليدية ‪ :‬وهي على نوعان رئيسية وفرعية‪:‬‬
‫أ‪ -‬أهداف رئيسية‪:‬‬
‫‪ ‬التحقق من صحة ودقة وصدق البيانات المحاسبية المثبتة في الدفاتر ومدى االعتماد عليها‪.‬‬
‫‪ ‬إبداء رأي فني محايد يستند على أدلة قوي ة عن م دى مطابق ة الق وائم المالي ة للمرك ز الم الي‬
‫ونتيجة النشاط‪.‬‬
‫ب‪ -‬أهداف ثانوية‪:‬‬
‫‪ ‬اكتشاف ما قد يوجد بالدفاتر والسجالت من أخطاء أو غش‪.‬‬
‫‪ ‬تقليل فرص ارتكاب األخطاء والغش بوضع ضوابط وإجراءات تحول دون ذلك‪.‬‬
‫‪ ‬اعتم اد اإلدارة عليه ا في تقري ر ورس م السياس ات اإلداري ة واتخ اذ الق رارات حاض را أو‬
‫مستقبال‬
‫‪ ‬طمأنة مستخدمي التقارير المالية وتمكينهم من اتخاذ قرارات مناسبة الستثماراتهم‪.‬‬
‫‪ ‬معونة دائرة الضرائب في تحديد مبلغ الضريبة‪.‬‬
‫‪ ‬تقديم التقارير المختلفة وملئ االستمارات للهيئات الحكومية بمساعدة المدقق‬
‫ثانيا األهداف الحديثة ‪:‬‬
‫أ‪ -‬مراقبة الخطة ومتابعة تنفيذها ومدى تحقيق األهداف وتحديد االنحرافات وأسبابها وطرق معالجتها‪.‬‬
‫ب‪ -‬تقييم نتائج األعمال وفقا لألهداف المرسومة‪.‬‬
‫ت‪ -‬تحقيق أقصى كفاءة إنتاجية ممكنة عن طريق منع اإلسراف في جميع نواحي النشاط‪.‬‬
‫ث‪ -‬تحقيق أقصى قدر من الرفاهية ألفراد المجتمع‬

‫تعريف التدقيق والتصديق والتأكيد‬

‫تعريف التدقيق ‪ :‬باعتبار أن خدمات التأكيد تتناول جوانب متعددة من المعلومات ‪ ،‬يشير التدقيق بشكل خاص‬
‫إلى " المص ادقة أو إب داء ال رأي على الق وائم المالي ة ‪ ، "Certification of financial statement‬إن‬
‫التعريف األكثر شهرة للتدقيق هو التعريف الذي وض عته جمعي ة المحاس بة األمريكي ة ‪ AAA‬وال ذي يمث ل‬
‫التعريف الرسمي إذ عرف التدقيق على انه " عملية منظمة منهجية للحصول على أدلة اإلثبات وتقييمها بشكل‬
‫‪5‬‬
‫موضوعي – المرتبطة بتأكيدات خاصة بالتصرفات واألحداث االقتصادية بهدف ضمان وج ود درج ة تواف ق‬
‫وتطابق بين هذه التأكيدات ومعايير مقررة سلفا ‪ ،‬وتوصيل النتائج إلى المستخدمين المعنيين "‪.‬‬

‫تعريف عملية التدقيق من وجهة نظر معايير التدقيق الدولية ‪ " :‬هي عملية تأكيد معقولة يبدي فيها المحاسب‬
‫المهني في القطاع العام رأيه حول ما إذا تم إعداد البيانات المالي ة (الق وائم المالي ة) في كاف ة الج وانب المادي ة‬
‫وفقا إلطار محدد في إعداد التقارير المالية ‪ ،‬مثل العملية التي يتم تنفي ذها وفق ا لمع ايير الت دقيق الدولي ة‪.‬وه ذا‬
‫يشمل التدقيق القانوني الذي هو عبارة عن تدقيق بيان ات مالي ة (ق وائم المالي ة) تقتض يه إح دى التش ريعات أو‬
‫غيرها من األنظمة "‪.‬‬
‫تعريف التصديق أو إبداء الرأي ‪ :‬يثمن الكثير من الن اس قيم ة ش هادات الم دققين للق وائم المالي ة التاريخي ة ‪،‬‬
‫ووجدوا أن هناك معلومات مالية أخرى يجب أن يصادق عليها من قبل محاسبين عامين مص رح لهم‪ .‬يع رف‬
‫التصديق أو إبداء الرأي ‪Attest Engagement‬‬
‫بأنه ‪ " :‬التزام يتعه د ب ه ش خص إلص دار أو فع ل إص دار تقري ر ح ول موض وع مس ألة أو تأكي د ح ول ه ذا‬
‫الموضوع ه و أساس ا من مس ؤولية ط رف آخ ر ‪ .‬ومن خالل مقارن ة التع ريفين الس ابقين يتض ح أن تعري ف‬
‫التدقيق أو المراجعة هو نوع من أنواع ارتباط المصادقة ‪ ،‬وان المراجع هو اح د األش خاص المش ار إليهم في‬
‫التعريف الثاني‪ ،‬ويصدر تقريره حول تأكيدات هي القوائم المالية ‪ ،‬وان ه ذه الق وائم المالي ة هي من مس ؤولية‬
‫اإلدارة‪ .‬من أمثلة ارتباط الشهادة أو المصادقة ‪:‬‬
‫‪ ‬الموافقة على مصادقات إجرائية كالتأكد أو التثبت من مواقع وكميات المخزون‬
‫‪ ‬فحص أو مراجعة التنبؤات المالية‪.‬‬
‫‪ ‬التقرير عن الرقابة الداخلية للوحدة على التقرير المالي ‪.‬‬
‫ويوضح الجدول اآلتي المعايير الخاصة بكل من التدقيق والتصديق‬
‫مقارنة بين معايير التصديق ومعايير التدقيق المتعارف عليها‬
‫معايير التدقيق^ المتعارف عليها‬ ‫معايير التصديق‬
‫المعايير العامة ‪:‬‬ ‫المعايير العامة ‪:‬‬
‫يجب أداء المراجع ة بواس طة ش خص أو أش خاص ل ديهم مس توى‬ ‫يجب أداء العملية بواسطة ممارس لدي ه مس توى مالئم من الت دريب ‪.1‬‬ ‫‪.1‬‬
‫مالئم من التدريب والمهارة الفنية للعمل كمدقق‪.‬‬ ‫والمهارة الفنية في وظيفة التصديق‪.‬‬
‫من خالل كل مراحل العمل يجب أن يتوافر في المدقق اتج اه ذه ني‬ ‫يجب أداء العملية بواسطة مم ارس لدي ه معرف ة كافي ة في الج وانب ‪.2‬‬ ‫‪.2‬‬
‫للحياد ‪.‬‬ ‫التي يتم التصديق عنها ‪.‬‬
‫يجب ممارس ة العناي ة المهني ة المعت ادة عن د أداء الت دقيق وإع داد‬ ‫ينبغي أن يقوم الممارس بأداء العملية فقط اذا كان لديه سبب لالعتقاد ‪.3‬‬ ‫‪.3‬‬
‫التقرير ‪.‬‬ ‫بإمكانية التقييم في ضوء معايير مناسبة ومتاحة للمستخدمين ‪.‬‬
‫خالل كل مراحل تنفيذ العملية يجب أن يتوافر للممارس اتجاه ذه ني‬ ‫‪.4‬‬
‫للحياد ‪.‬‬
‫يجب ممارسة العناية المهنية المعتادة عند تخطيط وأداء العملية ‪.‬‬ ‫‪.5‬‬
‫معايير العمل الميداني‪:‬‬ ‫معايير العمل الميداني‪:‬‬
‫يجب تخطيط العمل وتخصيص المهام للمساعدين واإلشراف عليهم‬ ‫يجب تخطيط العمل وتخصيص المهام للمساعدين واإلش راف عليهم ‪.1‬‬ ‫‪.1‬‬
‫على نحو مالئم ‪.‬‬ ‫على نحو مالئم ‪.‬‬
‫يجب أن يحصل المدقق على فهم جي د للمنش أة وبيئته ا بم ا في ذل ك‬ ‫يجب الحصول على أدلة كافية لتوفير أساس مناسب للرأي ال ذي يتم ‪.2‬‬ ‫‪.2‬‬
‫الرقابة الداخلية وذلك لتقييم خطر وجود تحريفات ذات أهمية نس بية‬ ‫التعبير عنه في التقرير ‪.‬‬
‫في الق وائم المالي ة س واء بس بب الخط أ أو الغش ولتص ميم طبيع ة‬
‫وتوقيت ومدى أداء إجراءات تدقيق إضافية ‪.‬‬
‫ينبغي أن يحص ل الم دقق على دلي ل ت دقيق مالئم من خالل أداء‬ ‫‪.3‬‬
‫إجراءات التدقيق ‪،‬وذلك إليجاد أساس مناسب لبناء رأيه فيما يتعل ق‬
‫بالقوائم المالية التي يتم تدقيقها ‪.‬‬
‫معايير التقرير ‪:‬‬ ‫معايير التقرير ‪:‬‬
‫ينبغي أن يشير المدقق في تقريره إلى ما إذا كانت القوائم المالي ة ق د‬ ‫ينبغي أن يحدد التقرير الموضوع أو المزاعم التي يتم التقري ر عنه ا ‪.1‬‬ ‫‪.1‬‬
‫تم عرضها بما يتفق مع معايير المحاسبة المتعارف عليها ‪.‬‬ ‫مع تحديد خصائص عملية إبداء الرأي‪.‬‬
‫ينبغي أن يحدد المدقق في تقري ره الظ روف ال تي منعت إتب اع ه ذه‬ ‫يجب اإلشارة في التقرير إلى االستنتاج الذي توصل إلي ه المم ارس ‪.2‬‬ ‫‪.2‬‬
‫المبادئ في الفترة الحالية ومقارنتها بالفترة السابقة ‪.‬‬ ‫بشأن الموضوع أو المزاعم في ضوء معايير تستخدم التقييم ‪.‬‬
‫عندما يقرر المدقق أن اإلفصاحات المعلوماتية ليست مالئمة ‪ ،‬فان ه‬ ‫يجب اإلش ارة في التقري ر إلى ك ل التحفظ ات الجوهري ة للمم ارس ‪.3‬‬ ‫‪.3‬‬

‫‪6‬‬
 ‫ينبغي ذكر ذلك في التقرير ‪.‬‬ ‫بشأن عملية التصديق وعرض المزاعم أن أمكن ‪.‬‬
‫ينبغي للمدقق إما أن يعبر عن رأي بش أن الق وائم المالي ة كك ل ‪ ،‬أو‬ ‫ينبغي أن يشير التقرير إلى أن استخدام التقرير يقتصر على أط راف ‪.4‬‬ ‫‪.4‬‬
‫أن يقرر انه ال يمكنه إصدار هذا الرأي في تقرير التدقيق ‪ ،‬وعندما‬ ‫محددة في ظل الظروف التالية ‪:‬‬
‫ال يستطيع المدقق إبداء رأي عام فينبغي ذكر األسباب في التقرير ‪،‬‬ ‫عندما يتم تحديد المع ايير المس تخدمة لتق ييم الموض وع مح ل التأك د‬ ‫‪-‬‬
‫وفي كل الحاالت التي يص احب فيه ا اس م الم دقق الق وائم المالي ة ‪،‬‬ ‫عن طريق المحاسب القانوني بحيث تكون مالئمة فقط لع دد مح دود‬
‫فينبغي أن يش ير الم دقق إلى خص ائص عم ل الم دقق أن وج د ‪،‬‬
‫من المستخدمين الذين شاركوا في وضعها أو يف ترض أن ل ديهم فهم‬
‫ومقدار المسؤولية التي يتحملها المدقق في تقريره ‪.‬‬ ‫كافي بالمعايير ‪.‬‬
‫عندما تك ون المع ايير المس تخدمة في تق ييم الموض وع مح ل التأك د‬ ‫‪-‬‬
‫متاحة ألطراف محددين ‪.‬‬
‫عندما يتم التقري ر عن موض وع مح ل التأك د وتأكي د مكت وب لم يتم‬ ‫‪-‬‬
‫توفيره عن طريق الطرف المسؤول ‪.‬‬
‫عندما يتعلق األمر بمهمة تصديق لتطبيق إجراءات متفق عليها على‬ ‫‪-‬‬
‫الموضوع محل التأكد ‪.‬‬

‫تعريف خدمات التأكيد‪:‬‬

‫بينما يشير التدقيق بشكل خاص إلى إبداء الرأي بالقوائم المالية وتشير الش هادة أو المص ادقة إلى إب داء ال رأي‬
‫في مجموعة واسعة من المعلوم ات المالي ة تمت د إلى ابع د من الق وائم المالي ة أو عنص ر مح دد من معلوم ات‬
‫القوائم المالية ‪ ،‬فان خدمات التأكد تتضمن نواحي متع ددة من المعلوم ات بم ا فيه ا المعلوم ات غ ير المالي ة ‪.‬‬
‫وتعرف بأنها " خدمات مهنية مستقلة تعمل على تحسين جودة المعلوم ات او بيئ ة تل ك المعلوم ات ‪ ،‬من اج ل‬
‫صانعي أو متخذي القرار " ‪ .‬من أمثلة خدمات التأكيد‪:‬‬
‫‪ ‬المصادقة على موثوقية المواقع االلكترونية بالشركات‪.‬‬
‫‪ ‬التحقق من رضا العميل‪.‬‬
‫‪ ‬تقييم سياسات إدارة االستثمار‪.‬‬
‫‪ ‬االلتزامات البيئية‪.‬‬
‫‪ ‬موضوعات اجتماعية (سياسات التوظيف التقاعد ‪..‬الخ)‬
‫‪ ‬تقييم المخاطر‪.‬‬
‫‪ ‬قياس أداء المشروع غير المالية‪.‬‬
‫‪ ‬تحديد كفاءة األنظمة التشغيلية‪.‬‬

‫تعريف عملية التأكيد من وجهة نظ ر مع ايير الت دقيق الدولي ة ‪ :‬هي عملي ة يع بر فيه ا المم ارس عن اس تنتاج‬
‫مصمم لرفع درجة ثقة المستخدمين المقصودين عدا عن الطرف المسؤول عن نتيجة تقييم أو قياس الموض وع‬
‫على أساس المقاييس ‪.‬‬

‫‪7‬‬
 ‫ارتباطات التاكيد الخاصة بأي معلومات‬

‫ارتباطات التصديق الخاصة بالمعلومات المالية األساسية‬

‫ارتباطات التدقيق الخاصة بالقوائم المالية‬

‫هناك نوعان من عمليات التأكيد يسمح للممارس بإجرائها وهما‪:‬‬

‫األولى عملية التأكيد المعقولة‬
‫وهي عملية تهدف إلى تخفيض مخاطر عملية التأكيد إلى مس توى مقب ول في ظ روف العملي ة كأس اس لش كل‬
‫ايجابي من التعبير عن استنتاج الممارس‪.‬‬
‫الثانية عملية التأكيد المحدودة‬
‫عملية تهدف إلى تخفيض مخاطر عملية التأكيد إلى مستوى مقبول في ظروف العملية إذ تك ون تل ك المخ اطر‬
‫اكبر مما هي في عملية التأكيد المعقولة كأساس لشكل سلبي من التعبير عن استنتاج الممارس‪.‬‬
‫ويوضح الجدول اآلتي الفرق بين عمليات التأكيد المعقولة والمحدودة‬
‫عمليات التأكيد المحدودة‬ ‫عملية التأكيد المعقولة‬ ‫البيان‬
‫تخفيض مخ اطر عملي ة التأكي د إلى مس توى منخفض بش كل‬ ‫تخفيض مخاطر عملية التأكيد إلى مستوى منخفض بشكل‬
‫مقبول في ظل ظروف العملية كأساس لشكل سلبي من التعبير‬ ‫مقبول في ظل ظروف العملية كأس اس لش كل ايج ابي من‬ ‫الهدف‬
‫عن استنتاج الممارس‪.‬‬ ‫التعبير عن استنتاج الممارس‪.‬‬
‫يتم الحص ول على أدل ة مناس بة وكافي ة كج زء من أس لوب‬ ‫يتم الحصول على األدلة كأساس ألس لوب عملي ة منهجي ة‬ ‫إجراءات‬
‫عملية منهجية يشمل ‪:‬‬ ‫تشمل ‪:‬‬ ‫جمع‬
‫الحصول على فهم للموضوع ‪.‬‬ ‫‪.1‬‬ ‫‪ .1‬الحصول على فهم لظروف العملية‪.‬‬ ‫األدلة‬
‫الظروف األخرى للعملية ‪.‬‬ ‫‪.2‬‬ ‫‪ .2‬تقييم المخاطر‪.‬‬ ‫المناسبة‬
‫ولكن تكون فيها اإلج راءات مح دودة بش كل مقص ود بالنس بة‬ ‫‪ .3‬االستجابة للمخاطر‪.‬‬ ‫والكافية‬
‫لعملية تأكيد معقولة‪.‬‬ ‫‪ .4‬القيام بإجراءات أخرى باستخدام مزيج من اإلجراءات‬
‫اآلتية‪:‬‬
‫التفتيش والمالحظة ‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫االستفسارات والمصادقات ‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫إعادة الحساب وإعادة األداء ‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫اإلجراءات التحليلية‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫واإلجراءات اإلضافية اآلتية ‪:‬‬
‫اإلجراءات األساسية ‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫الحصول على معلومات مؤيدة ‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫االعتماد على طبيعة الموضوع ‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫اختبار فاعلية تشغيل أساليب الرقابة ‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫‪ .5‬تقييم األدلة التي حصل عليها‪.‬‬
‫بيان ظروف العملية وشكل سلبي لالستنتاج‬ ‫بيان ظروف العملية وشكل ايجابي لالستنتاج‬ ‫التقرير‬

‫‪8‬‬
 ‫عناصر عملية التأكيد‪:‬‬
‫فيما يلي العناصر الخاصة بعملية التأكيد‪:‬‬
‫‪ .1‬العالقة بين ثالثة أطراف تشمل الممارس والجهة المسؤولة والمستخدمين المقصودين‪.‬‬
‫‪ .2‬موضوع مناسب‪.‬‬
‫‪ .3‬مقاييس مناسبة‪.‬‬
‫‪ .4‬أدلة مناسبة وكافية‪.‬‬
‫‪ .5‬تقرير تأكيد كتابي بالشكل المناسب لعملية تأكيد معقولة أو عملية تأكيد محدودة‪.‬‬

‫أوال ‪ :‬العالقة بين ثالثة أطراف‪:‬‬

‫تشمل عمليات التأكيد ثالثة أطراف منفصلة وهي الممارس والجهة المسؤولة والمستخدمين المقص ودين ‪،‬‬
‫من الممكن أن تك ون الجه ة المس ؤولة والمس تخدمين المقص ودين من منش آت مختلف ة أو من نفس المنش أة ‪،‬‬
‫وكمث ال على الحال ة األخ يرة وفي هيك ل مجلس ذي رتب تين يمكن للمجلس المش رف طلب التأكي د بش أن‬
‫المعلومات التي يقدمها مجلس إدارة تلك المنشأة ‪ ،‬ويجب النظر إلى العالقة بين الجهة المسؤولة والمستخدمين‬
‫المقصودين ضمن نط اق عملي ة مح ددة ومن الممكن أن تختل ف عن خط وط مس ؤولية مح ددة بش كل تقلي دي‬
‫أكثر ‪ ،‬فعلى سبيل المثال يمكن لإلدارة العليا للمنش أة (المس تخدم المقص ود) اس تخدام مم ارس إلج راء عملي ة‬
‫تأكي د لناحي ة معين ة من أنش طة المنش أة ال تي هي المس ؤولية المباش رة لمس توى اق ل من اإلدارة (الجه ة‬
‫المسؤولة) ‪ ،‬لكن اإلدارة العليا مسؤولة عنها في النهاية‪.‬‬
‫‪ .1‬الممارس ‪ :‬إن مصطلح الممارس كما هو مستخدم في اإلط ار ه و أك ثر اتس اعا من مص طلح الم دقق‬
‫كما هو مستخدم في المعايير الدولية للتدقيق والمع ايير الدولي ة لعملي ات المراجع ة والمع ايير الدولي ة‬
‫لعمليات التأكيد والذي يتعلق فقط بالممارس ين ال ذين يج رون عملي ات ت دقيق أو مراجع ة فيم ا يخص‬
‫المعلومات المالية التاريخية‪ .‬من الممكن أن يطلب من الممارس إجراء عملي ات تأكي د لسلس ة واس عة‬
‫من المواضيع ‪ ،‬وقد تتطلب بعض المواضيع مهارات ومعرفة متخصصة تزيد عن تلك التي يمتلكه ا‬
‫عادة ممارس ف رد ‪ ،‬وعلى المم ارس ع دم قب ول عملي ة إذا ك انت المعلوم ات األولي ة ح ول ظ روف‬
‫العملية تدل على أن المتطلبات األخالقية الخاصة بالكفاءة المهنية لن يتم تلبيتها ‪ ،‬وفي بعض الح االت‬
‫يمكن للممارس تلبية هذا المتطلب باستخدام عمل أش خاص من تخصص ات مهني ة أخ رى يش ار إليهم‬
‫بالخبراء ‪ ،‬وفي ه ذه الح االت على المم ارس أن يقتن ع أن ه ؤالء األش خاص ال ذين يج رون العملي ة‬
‫يمتلكون المهارات والمعرفة الضرورية وان الممارس ل ه مس توى مناس ب من المش اركة في العملي ة‬
‫وفهم للعمل الذي يستخدم له أي خبير‪.‬‬
‫‪ .2‬الجهة المسؤولة ‪ :‬وهي الشخص (أو األشخاص) الذي ‪:‬‬
‫‪ ‬يكون مسؤوال مباشرة عن الموضوع في عملية تقديم تقاريره مث ل اس تخدام المنش أة مم ارس‬
‫إلجراء عملية تأكيد فيما يتعلق بتقرير أعدته حول ممارستها الخاصة باستمراريتها‪.‬‬
‫‪ ‬في عملية مبنية على التأكيد ( اإلثب ات) ‪ ،‬وق د يك ون مس ؤوال عن الموض وع‪ .‬مث ل اس تخدام‬
‫منظمة حكومية ممارسا ألداء عملي ة تأكي د فيم ا يتعل ق بتقري ر ح ول ممارس ات اس تمرارية‬
‫شركة خاصة أعدته المنظمة وستقوم بتوزيعه على المستخدمين المقصودين‪.‬‬
‫قد تكون الجهة المسؤولة هي الجهة التي تستخدم الممارس (الجهة المستخدمة) ‪ .‬وتقوم الجهة المس ؤولة ع ادة‬
‫بتزويد الممارس بإقرار خطي يقيم أو يقيس الموضوع على أساس مقاييس محددة ‪ ،‬سواء أكان سيتم توفيره أم‬
‫ال كإثبات للمستخدمين المقصودين ‪ ،‬وفي عملية تقديم تقارير مباشرة ق د ال يس تطيع المم ارس الحص ول على‬
‫هذا اإلقرار عندما تختلف الجهة المستخدمة عن الجهة المسؤولة‪.‬‬
‫‪ .3‬المستخدمين المقصودين ‪ :‬وهو الشخص (أو األشخاص أو فئ ة األش خاص) ال ذين يع د المم ارس لهم‬
‫تقري ر التأكي د ‪ ،‬ومن الممكن أن تك ون الجه ة المس ؤولة اح د المس تخدمين المقص ودين ‪ ،‬ولكن ليس‬
‫المس تخدم الوحي د ‪ ،‬وعن دما يك ون ممكن ا من الناحي ة العملي ة يتم توجي ه تقري ر التأكي د إلى جمي ع‬
‫المستخدمين المقصودين ‪ ،‬لكن في بعض الحاالت قد يكون هناك مستخدمون مقصودين آخرون ‪ ،‬وقد‬
‫ال يستطيع الممارس تحديد جميع أولئك الذين سيقرؤون تقرير التأكي د ‪ ،‬وبش كل خ اص عن دما يك ون‬
‫‪9‬‬
‫هناك عدد كبير من األش خاص ال ذين تت وفر لهم إمكاني ة الوص ول إلي ه ‪ ،‬وفي ه ذه الح االت وبش كل‬
‫خ اص عن دما يك ون من المحتم ل أن يك ون للق راء المحتملين سلس لة واس عة من المص الح في‬
‫الموض وع ‪ ،‬وق د يك ون المس تخدمون المقص ودين مقتص رين على المش اركين الرئيس ين ال ذين لهم‬
‫مصالح كبيرة ومشتركة ‪ .‬ومن الممكن تحدي د المس تخدمين المقص ودين بط رق مختلف ة ‪ ،‬على س بيل‬
‫المثال باالتفاق بين الممارس والجه ة المس ؤولة أو الجه ة المس تخدمة ‪ ،‬أو من خالل الق انون‪ .‬عن دما‬
‫يكون ممكنا من الناحية العملية يش ارك المس تخدمون المقص ودين أو ممثل وهم م ع المم ارس والجه ة‬
‫المسؤولة (والجهة المستخدمة أذا كانت مختلفة) في تحدي د متطلب ات العملي ة ‪ ،‬على ان ه بغض النظ ر‬
‫عن اآلخرين وخالفا لعملي ة اإلج راءات المتف ق عليه ا (ال تي تش مل نت ائج تق ديم التق ارير بن اءا على‬
‫اإلجراءات وليس االستنتاج) ‪:‬‬
‫‪ ‬الممارس المسؤول عن تحديد طبيعة وتوقيت ومدى اإلجراءات‪.‬‬
‫‪ ‬يتطلب من المم ارس متابع ة أي أم ر يص بح المم ارس على علم ب ه وي ؤدي إلى أن يق وم‬
‫الممارس بالتساؤل عما إذا كان يجب إجراء تعديل جوهري على معلومات الموضوع‪.‬‬
‫في بعض الحاالت يفرض المستخدمون المقصودين (على سبيل المثال المصرفيون وواضعو األنظمة) متطلبا‬
‫على الجهة المسؤولة أو يطلبون منها (أو الجهة المستخدمة إذا كانت مختلف ة) اإلع داد لعملي ة تأكي د إلجرائه ا‬
‫لغرض محدد ‪ .‬عندما يتم تصميم العمليات لمس تخدمين مقص ودين مح ددين أو لغ رض مح دد على المم ارس‬
‫النظر في إدخال تقييد في تقرير التأكيد يحدد استعمالها ليقتصر على أولئك المستخدمين أو ذلك الغرض‪.‬‬

‫ثانيا ‪ :‬موضوع مناسب ‪:‬‬

‫من الممكن أن يأخذ الموضوع أو معلومات الموضوع لعملية تأكيد عدة أشكال مثل ‪:‬‬
‫‪ ‬األداء أو الش روط المالي ة (على س بيل المث ال المرك ز الم الي الت اريخي أو المحتم ل واألداء‬
‫المالي والتدفقات النقدية) والتي ق د تك ون معلوم ات الموض وع له ا هي االع تراف والقي اس‬
‫والعرض واإلفصاح ممثلة في البيانات المالية‪.‬‬
‫‪ ‬األداء أو الش روط غ ير المالي ة (على س بيل المث ال أداء المنش أة) ال تي ق د تك ون معلوم ات‬
‫الموضوع الخاصة بها هي المؤشرات الرئيسة للكفاءة والفاعلية‪.‬‬
‫‪ ‬الخصائص المادية (على س بيل المث ال حجم الق درات) ال تي ق د تك ون معلوم ات الموض وع‬
‫الخاصة بها هي وثيقة المواصفات ‪.‬‬
‫‪ ‬األنظمة واألساليب (على سبيل المثال الرقابة الداخلية أو نظام تقنية المعلومات للمنشأة) ال تي‬
‫قد تكون معلومات الموضوع الخاصة بها هي إثبات بشأن الفاعلية ‪.‬‬
‫‪ ‬السلوك (على سبيل المثال الرقاب ة على الش ركات واالمتث ال لألنظم ة وممارس ات الم وارد‬
‫البشرية) التي قد تكون معلومات الخاصة بها بيان امتثال أو بيان فاعلية‪.‬‬
‫للمواض يع خص ائص مختلف ة ‪ ،‬بم ا في ذل ك درج ة ك ون المعلوم ات الخاص ة به ا نوعي ة مقاب ل كمي ة ‪،‬‬
‫وموض وعية مقاب ل شخص ية ‪ ،‬وتاريخي ة مقاب ل مس تقبلية ‪ ،‬وتتعل ق بنقط ة زمني ة أو تغطي ف ترة ‪ ،‬وه ذه‬
‫الخصائص تؤثر على ‪:‬‬
‫‪ ‬الدقة التي يمكن بها تقييم أو قياس الموضوع بناءا على مقاييس‪.‬‬
‫‪ ‬إقناع األدلة المتوفرة ‪.‬‬
‫ويشير تقرير التأكيد إلى خصائص مناسبة بشكل خاص للمستخدمين المقصودين والموضوع المناسب يكون ‪:‬‬
‫‪ ‬قابال للتحديد ‪ ،‬ومن الممكن تقيمه أو قياسه بشكل ثابت بناءا على مقاييس محددة‪.‬‬
‫‪ ‬من الممكن إخضاع المعلومات الخاصة به إلجراءات جمع أدل ة مناس بة وكافي ة ل دعم اس تنتاج تأكي د‬
‫معقول أو تأكيد محدود حسب ما هو مناسب‪.‬‬

‫ثالثا ‪ :‬المقاييس‬

‫‪10‬‬
‫هي العالمات المرجعية المستخدمة لتقييم أو قياس الموضوع ‪ ،‬حيث يكون ذلك مناسبا ‪ ،‬على سبيل المثال عند‬
‫إع داد البيان ات المالي ة ق د تك ون المق اييس هي المع ايير الدولي ة إلع داد التق ارير المالي ة أو المع ايير الدولي ة‬
‫لمحاسبة القطاع العام ‪ ،‬وعند تقديم التقارير حول الرقابة الداخلية قد تكون المقاييس إطار رقاب ة داخلي ة ث ابت‬
‫أو أهداف رقابة فردية مصممة بشكل محدد لعملية ‪ ،‬وعند تقديم التقارير حول االمتثال قد تكون المق اييس هي‬
‫القانون أو األنظمة المنطبقة او العقد ‪ ،‬واألمثلة على مقاييس رسمية بشكل اقل هي قواعد سلوك مطورة داخليا‬
‫أو مستوى أداء متفق عليه (مثل عدد م رات االجتماع ات المتوقع ة للجن ة معين ة خالل الس نة)‪ .‬تطلب مع ايير‬
‫مناسبة من اجل تقييم أو قياس ثابت بشكل معقول لموضوع ضمن نطاق حكم مهني ‪ ،‬وبدون اإلطار المرجعي‬
‫الذي توفره مقاييس مناسبة ‪ ،‬فان أي استنتاج يكون مفتوحا للتفسير وسوء الفهم الف ردي ‪ ،‬والمق اييس المناس بة‬
‫حساسة من ناحية النطاق ‪ ،‬أي مناسبة لظروف العملية ‪ ،‬وحتى بالنسبة لنفس الموض وع من الممكن أن تك ون‬
‫هناك مقاييس مختلفة ‪ ،‬فعلى سبيل المثال قد تخت ار جه ة مس ؤولة ع دد ش كاوى العمالء ال تي تم حله ا حس ب‬
‫الرضا المعترف به للعميل بالنسبة للموضوع الذي يتعلق به رضا العميل ‪ ،‬وق د تخت ار جه ة مس ؤولة أخ رى‬
‫عدد مرات الشراء المتكررة خالل الشهور الثالث التي تأتي بعد الشراء األولي‪.‬‬
‫تظهر المقاييس المناسبة الخصائص التالية ‪:‬‬
‫‪ .1‬الصلة المناسبة ‪ :‬تساهم المقاييس المناسبة في االستنتاجات ال تي تس اعد المس تخدمين المقص ودين في‬
‫اتخاذ القرارات‪.‬‬
‫‪ .2‬االكتمال ‪ :‬تعتبر المقاييس مكتملة بشكل كاف عن دما ال تح ذف العوام ل المناس بة ال تي ق د ت ؤثر على‬
‫االس تنتاجات في نط اق ظ روف العملي ة ‪ ،‬وتش مل المق اييس المكتمل ة ‪ ،‬حيث يك ون ذل ك مناس با ‪،‬‬
‫عالمات قياس للعرض واإلفصاح‪.‬‬
‫‪ .3‬الموثوقية ‪ :‬تتيح المقاييس الموثوقة إمكانية التقييم أو القياس الثابت بشكل معقول للموض وع ‪ ،‬بم ا في‬
‫ذل ك ‪ ،‬حيث يك ون ذل ك مناس با ‪ ،‬الع رض واإلفص اح عن د اس تخدامها في ظ روف مش ابهة من قب ل‬
‫ممارسين مؤهلين بشكل مماثل‪.‬‬
‫‪ .4‬الحياد ‪ :‬تساهم المقاييس المحايدة في االستنتاجات البعيدة عن التحيز‪.‬‬
‫‪ .5‬الفهم ‪ :‬تساهم المقاييس التي يمكن فهمها في استنتاجات واض حة وش املة وليس ت خاض عة لتفس يرات‬
‫مختلفة بشكل كبير‪.‬‬
‫إن تقييم أو قياس موض وع على أس اس توقع ات وحكم المم ارس وخبرت ه الفردي ة ال تش كل مق اييس‬
‫مناسبة ‪ ،‬يقوم الممارس بتقييم مدى مناسبة المقاييس لعملية معينة وحسب الخصائص التي تم ذكرها أعاله‬
‫واألهمية النسبية لكل خاصية لعملية معينة هي أمر راجع للحكم الشخصي ‪ ،‬والمقاييس يمكن أم ا وض عها‬
‫أو تطويره ا بش كل مح دد ‪ ،‬والمق اييس الموض وعة هي تل ك ال تي تتض من الق وانين أو األنظم ة أو ال تي‬
‫تصدرها هيئات خبراء مخولة أو معترف بها تتبع أسلوبا شفافا ومناسبا ‪ ،‬والمقاييس المطورة بشكل محدد‬
‫هي تلك المقاييس المصممة لغرض العملية ‪ ،‬وسواء ك انت المق اييس موض وعة أو مط ورة بش كل مح دد‬
‫فان ذلك يؤثر على العمل الذي يؤديه الممارس لتقييم مدى كونها مناسبة لعملية معينة‪.‬‬
‫يجب أن تكون المق اييس مت وفرة للمس تخدمين المقص ودين إلتاح ة المج ال لهم لفهم كي ف تم تق ييم أو‬
‫قياس الموضوع ‪ ،‬ويتم توفير المقاييس للمستخدمين المقصودين حسب الطرائق التالية‪:‬‬
‫‪ .1‬بشكل علني‪.‬‬
‫‪ .2‬من خالل إدخالها بأسلوب واضح في عرض معلومات الموضوع‪.‬‬
‫‪ .3‬من خالل إدخالها بأسلوب واضح في تقرير التأكيد‪.‬‬
‫‪ .4‬من خالل افهم العام ‪ ،‬على سبيل المثال المقاييس لقياس الوقت بالساعات والدقائق‪.‬‬
‫ويمكن توفير المقاييس فقط لمستخدمين مقصودين محددين على سبيل المثال شروط العقد ‪ ،‬أو مقاييس صادرة‬
‫عن اتحاد صناعي والمتوفرة فقط للموجودين في الصناعة ‪ ،‬وعن دما تك ون مق اييس تم تحدي دها مت وفرة فق ط‬
‫لمستخدمين مقصودين محددين أو هي فقط خاصة بغرض معين فانه يجب أن يقتص ر اس تخدام تقري ر التأكي د‬
‫على أولئك المستخدمين أو لذلك الغرض‪.‬‬

‫رابعا ‪ :‬أدلة مناسبة وكافية‪:‬‬

‫‪11‬‬
 ‫على الممارس األخذ في الحسبان األمور التالية عند تخطيط وأداء عملية التأكيد وبشكل خاص عند تحديد‬
‫طبيعة وتوقيت ومدى إجراءات جمع األدلة وهي‪:‬‬
‫‪ ‬موقف التشكك المهني‪.‬‬
‫‪ ‬كفاية ومناسبة األدلة‪.‬‬
‫‪ ‬األهمية النسبية‪.‬‬
‫‪ ‬مخاطر عملية التأكيد‪.‬طبيعة وتوقيت ومدى إجراءات جمع األدلة‪.‬‬
‫‪ ‬كمية ونوعية األدلة المتوفرة‪.‬‬

‫التشكك المهني‬
‫يقوم الممارس بتخطيط وأداء عملية تأكيد متخذا موق ف التش كك المه ني وم دركا ان ه ق د توج د ظ روف‬
‫تسببت في وجود أخطاء جوهرية في معلومات الموضوع ‪ ،‬وموقف التشكك المهني يع ني أن المم ارس يق وم‬
‫بعمل تقييم نقدي بعقل متسائل عن صالحية األدلة التي تم الحصول عليه ا وان ه منتب ه لألدل ة ال تي تن اقض أو‬
‫تستدعي التساؤل حول موثوقية المستندات أو اإلقرارات من قبل الجهة المسؤولة‪.‬‬
‫قليال ما تشمل عملية التأكيد توثيق المستندات كما أن الممارس ليس مدربا على أن يكون خب يرا أو يتوق ع‬
‫أن يكون كذلك في هذا التوثيق ‪ ،‬ويجب على الممارس أن ينظر في موثوقية المعلومات الستخدامه كأدلة‪.‬‬
‫الكفاية ومناسبة األدلة‪:‬‬
‫الكفاية هي مقاييس كمية األدلة ‪ ،‬والمناس بة هي قي اس نوعي ة األدل ة أي م دى مالئمته ا وموثوقيته ا وان‬
‫كمية األدلة تتأثر ‪:‬‬
‫‪ ‬بمخاطر معلومات الموضوع التي تحتوي على أخطاء جوهرية‪.‬‬
‫‪ ‬بنوعية األدلة‪.‬‬
‫أي وجود عالقة متبادلة بين كفاية ومناسبة األدلة وان مجرد الحصول على مزيد من األدلة ال يعوض عن‬
‫نوعيتها المتدنية ‪ ،‬تتأثر موثوقية األدلة بمصدرها وطبيعتها وحسب اآلتي ‪( :‬مع مالحظة وجود استثناءات)‬
‫‪ o‬تك ون األدل ة أك ثر موثوقي ة عن دما تؤخ ذ من مص ادر من خ ارج المنش أة‪( .‬على أن يك ون المص در‬
‫مطلع)‪.‬‬
‫‪ o‬األدلة التي تنتج داخليا تكون أكثر موثوقية عندما تكون أساليب الرقابة الخاصة بها فعالة‪.‬‬
‫‪ o‬األدلة التي يأخذه الممارس مباشرة تكون أكثر موثوقي ة من األدل ة ال تي تؤخ ذ بش كل غ ير مباش ر أو‬
‫باالستدالل‪.‬‬
‫‪ o‬تكون األدلة اثر موثوقية عندما تكون موجودة في شكل وثائقي (ورقي ‪ ،‬الكتروني ‪ ،‬وسائل أخرى)‪.‬‬
‫‪ o‬األدلة التي توفرها وثائق أص لية أك ثر موثوقي ة من األدل ة ال تي توفره ا النس خ المص ورة أو رس ائل‬
‫الفاكس‪.‬‬

‫يحصل الممارس ع ادة على تأكي د من األدل ة الثابت ة ال تي تؤخ ذ من مص ادر مختلف ة أو ذات طبيع ة‬
‫مختلفة أكثر مما يحص ل علي ه من بن ود األدل ة ال تي يأخ ذها في االعتب ار فردي ا إلى ج انب ذل ك ق د ي دل‬
‫الحصول على أدلة من مص ادر مختلف ة أو ذات طبيع ة مختلف ة على البن د الف ردي لألدل ة غ ير موث وق ‪،‬‬
‫وعلى الممارس أن يأخذ بنظر االعتبار العالقة بين تكلفة الحصول على األدلة وفائ دة المعلوم ات ال تي تم‬
‫الحصول عليها ‪ ،‬وعلى الممارس استخدام الحكم المهني وممارسة التشكك المهني عند تقييم كمية ونوعي ة‬
‫األدلة وبالتالي كفايتها ومناسبتها وذلك لدعم تقرير التأكيد‪.‬‬

‫األهمية النسبية‪:‬‬
‫إن تقييم األهمية النسبية للعوامل الكمية والنوعي ة في عملي ة معين ة هي أم ور تع ود لحكم المم ارس ‪ ،‬وتك ون‬
‫األهمية النسبية مناسبة عندما ‪:‬‬
‫‪ o‬يحدد الممارس طبيعة وتوقيت ومدى إجراءات جمع األدلة‬

‫‪12‬‬
 ‫عند تقييم ما أذا كانت معلومات الموضوع خالية من األخطاء الجوهرية‬ ‫‪o‬‬
‫يفهم ويقيم الممارس العوامل التي يمكن أن تؤثر على المستخدمين المقصودين‪.‬‬ ‫‪o‬‬
‫في نطاق العوامل الكمية والنوعية مثل الحجم النسبي وطبيعة وم دى اث ر ه ذه العوام ل على تق ييم او‬ ‫‪o‬‬
‫قياس الموضوع وعلى مصالح المستخدمين المقصودين‪.‬‬

‫مخاطر عملية التأكيد‪:‬‬

‫مخاطر عملية التأكيد هي مخاطرة قيام الممارس ب التعبير عن اس تنتاج غ ير مناس ب عن دما تك ون معلوم ات‬
‫الموضوع مبينة جوهريا بشكل غير صحيح‪ .‬وفي عملية التأكيد نالحظ اآلتي‪:‬‬
‫‪ o‬على الممارس تقليل مخاطر عملية التأكيد (في عملي ة التأكي د المعقول ة) إلى مس توى منخفض بش كل‬
‫معقول للحصول على تأكيد معقول كأساس لشكل ايجابي من تعبير الممارس عن استنتاجه‪.‬‬
‫‪ o‬إن مخاطر عملية التأكيد (في عملية التأكيد المحدودة) أعلى مما هو عليه في عملية التأكي د المعقول ة‬
‫الن في عملية التأكيد المحدودة يتم الجمع بين طبيعة وتوقيت ومدى إجراءات جم ع األدل ة ك اف على‬
‫األقل ليحصل الممارس على مستوى تأكيد ذا معنى كأساس لشكل سلبي من التعب ير وألج ل أن يك ون‬
‫ذا معنى فان مستوى التأكيد الذي يحصل علي ه المم ارس من المحتم ل أن يزي د من ثق ة المس تخدمين‬
‫المقصودين في معلومات الموضوع إلى درجة هي بشكل واضح أكثر من أن تكون غير منطقية‪.‬‬
‫ويمكن تقسيم مخاطر عملية التأكيد إلى اآلتي‪:‬‬
‫أ‪ -‬مخاطر وجود أخطاء جوهرية في معلومات الموضوع والتي تتكون من ‪:‬‬
‫‪ o‬المخاطر الذاتية ‪ :‬حساسية معلومات الموضوع لخطأ جوهري بافتراض عدم وج ود أس اليب‬
‫رقابة خاصة بذلك‪.‬‬
‫‪ o‬مخاطر رقاب ة ‪ :‬المخ اطرة ب ان خط را جوهري ا يمكن أن يح دث لن يمكن منع ه أو اكتش افه‬
‫وتصحيحه في حينه من خالل أساليب الرقابة الداخلية‪.‬‬
‫وعندما تكون مخاطر الرقابة مناسبة للموضوع ستكون هناك دائما بعض مخاطر الرقابة بسبب التحديد الذاتي‬
‫لتصميم وعمل الرقابة الداخلية‪.‬‬
‫ب‪ -‬مخاطر االكتشاف ‪ :‬المخاطر بان الممارس لن يكتشف خطا جوهريا موجودا‪.‬‬
‫وبذلك نالحظ أن اخذ الممارس في االعتبار كل هذه العناص ر يت أثر بظ روف العملي ة وبش كل خ اص طبيع ة‬
‫الموضوع وما أذا كانت عملية التأكيد معقولة أو محدودة‪.‬‬

‫طبيعة وتوقيت ومدى إجراءات جمع األدلة ‪:‬‬

‫تختل ف طبيع ة والم دى ال دقيق إلج راءات جم ع األدل ة من عملي ة إلى أخ رى ‪ ،‬وعلى المم ارس اإلبالغ عن‬
‫إجراءات جمع األدلة بشكل واضح وغير غامض وان يستخدم الشكل المناسب حسب عملي ة التأكي د المعقول ة‬
‫أو المحدودة وكما يلي‪:‬‬
‫أوال ‪ :‬التأكيد المعقول ‪ :‬وهو مفهوم يتعلق بتراكم األدل ة الالزم ة للمم ارس للتوص ل إلى اس تنتاج فيم ا يتعل ق‬
‫بمعلومات الموضوع ككل ‪ ،‬ليكون في وضع يستطيع فيه التعبير عن استنتاج بالش كل االيج ابي المطل وب في‬
‫عملية التأكيد المعقولة ‪ ،‬وعلى الممارس الحصول على أدلة مناس بة وكافي ة كج زء من أس لوب عملي متك رر‬
‫ومنهجي يتضمن‪:‬‬
‫‪ .1‬الحصول على فهم للموض وع والظ روف األخ رى العملي ة وال تي تش مل الحص ول على فهم للرقاب ة‬
‫الداخلية اعتمادا على الموضوع‪.‬‬
‫‪ .2‬تقييم المخاطر بان معلومات الموضوع قد تحتوي على أخطاء جوهرية‪.‬‬
‫‪ .3‬االستجابة إلى المخاطر المقيمة ‪ ،‬بما في ذلك تطوير استجابات عامة وتحدي د طبيع ة وت وقيت وم دى‬
‫مزيد من اإلجراءات‪.‬‬
‫‪ .4‬أداء إجراءات إضافية مرتبطة بوضوح مع المخاطر المحددة باستخدام مزيج من التفتيش والمالحظ ة‬
‫والمصادقة وإعادة الحساب وإعادة األداء واإلجراءات واالستفسارات التحليلية ‪.‬‬
‫‪ .5‬تقييم مدى كفاية ومناسبة األدلة‪.‬‬
‫‪13‬‬
‫ثانيا ‪ :‬التأكيد المعقول ‪ :‬هو اقل من التأكيد المطلق وقلما يمكن تقليل مخ اطره إلى الص فر أو جعله ا نافع ة من‬
‫ناحية التكلفة وذل نتيجة لعوامل منها ‪:‬‬
‫‪ .1‬استخدام الفحص االنتقائي‪.‬‬
‫‪ .2‬التحديدات الذاتية للرقابة الداخلية‪.‬‬
‫‪ .3‬إن الكثير من األدلة المتوفرة للممارس مقنعة وليست قاطعة‪.‬‬
‫‪ .4‬استخدام الحكم في جمع وتقييم األدلة وتكوين استنتاجات بناءا على تلك األدلة‪.‬‬
‫‪ .5‬في بعض الحاالت خصائص الموضوع عند تقييمها أو قياسها بناءا على مقاييس محددة‪.‬‬

‫كمية ونوعية األدلة المتوفرة ‪:‬‬

‫إن األدلة المتوفرة عادة تكون مقنعة وليست قاطعة ‪ ،‬وتتأثر كمية ونوعية األدلة المتوفرة بما يلي‪:‬‬
‫‪ o‬خصائص الموضوع ومعلومات الموضوع‪.‬‬
‫‪ o‬ظروف العملية عدا خصائص الموضوع عندما ال تتوفر األدلة التي يتوقع أن موجودة بشكل معقول‪.‬‬

‫تقرير التأكيد‪:‬‬
‫يقدم الممارس تقريرا خطيا يحتوي على استنتاج يبلغ التأكيد الذي تم الحصول عليه بشأن معلومات الموضوع‬
‫‪ .‬تضع معايير الدقيق الدولية والمعايير الدولية ألعمال المراجعة والمعايير الدولي ة لعملي ات التأكي د عناص ر‬
‫أساسية لتقرير التأكيد مع األخذ باالعتبار األمور التالية‪:‬‬
‫‪ .1‬إن االستنتاج غير المتحفظ ليس مناسبا ألي من نوعي عملية التأكيد في حالة التحديد الجوهري لنطاق‬
‫عمل الممارس أي عندما ‪:‬‬
‫‪ o‬تمنع الظروف الممارس من الحصول على األدلة المطلوبة لتقليل مخ اطر عملي ة التأكي د إلى‬
‫المستوى المناسب‪.‬‬
‫‪ o‬تفرض الجهة المسؤولة أو الجهة المس تخدمة قي دا يمن ع المم ارس من الحص ول على األدل ة‬
‫المطلوبة لتقليل مخاطر عملية التأكيد الى المستوى المناسب‪.‬‬
‫‪ .2‬في العملية المبنية على اإلثبات يمكن صياغة االستنتاج الممارس أما ‪:‬‬
‫‪ o‬حسب إثبات الجهة المسؤولة (في رأينا إن إثبات الجهة المسؤولة ب ان الرقاب ة الداخلي ة فعال ة‬
‫في جميع النواحي الجوهرية بناءا على المقاييس (‪ )X, Y,Z‬بعدالة‪.‬‬
‫‪ o‬مباشرة حسب الموضوع والمقاييس ( في رأينا إن الرقابة الداخلي ة فعال ة في جمي ع الن واحي‬
‫بناءا على اكس واي زد )‬
‫‪ .3‬في عملية التأكيد المعقولة يعبر الممارس عن االستنتاج بش كل ايج ابي (في رأين ا أن الرقاب ة الداخلي ة‬
‫فعالة في جميع النواحي الجوهرية ‪....‬الخ ) وهذا الشكل من التعبير يبل غ عن التأكي د المعق ول ‪ ،‬إذ إن‬
‫الممارس يكون قد حصل على أدلة مناسبة وكافية لتقليل مخاطر عملية التأكيد إلى مستوى منخفض‪.‬‬
‫‪ .4‬في عملية التأكيد المحدود يعبر الممارس عن االستنتاج بشكل سلبي ( بن اءا على علمن ا ال بين في ه ذا‬
‫التقرير لم يأتي إلى علمنا ما يدعوا إلى االعتقاد بان الرقابة الداخلي ة ليس ت فعال ة في جمي ع الن واحي‬
‫المادية بناءا على مقاييس ‪.))X, Y, Z‬‬
‫‪ .5‬ال يقوم الممارس بالتعبير عن اس تنتاج غ ير متحف ظ ألي ن وع من ن وعي عملي ات التأكي د وفي رأي‬
‫الممارس أن األمر جوهري أو مادي في حالة وجود الظروف التالية‪:‬‬
‫‪ o‬هن اك تحدي د لنط اق عم ل المم ارس وهن ا يع بر المم ارس عن اس تنتاج متحف ظ أو حجب‬
‫االس تنتاج الن التحدي د أو منتش را وفي بعض الح االت ينظ ر المم ارس في االنس حاب من‬
‫العملية‪.‬‬
‫‪ o‬في حالة كون استنتاج الممارس كان مصاغا ‪:‬‬
‫‪ ‬حسب إثبات الجهة المسؤولة وذل ك االس تنتاج ليس مبين ا بعدال ة في جمي ع الن واحي‬
‫الجوهرية‪.‬‬
‫‪14‬‬
‫‪ ‬مباش رة حس ب الموض وع والمق اييس ومعلوم ات الموض وع تحت وي على أخط اء‬
‫جوهرية‪.‬‬
‫اذ يعبر الممارس عن استنتاج متحفظ أو عكسي اعتمادا على مدى كون الموضوع جوهريا أو منتشرا‪.‬‬
‫‪ o‬عندما يكتشف بعد قبول العملية أن المقاييس غير مناسبة أو أن الموضوع غير مناسب لعملية‬
‫التأكيد يعبر الممارس عن ‪:‬‬
‫‪ ‬استنتاج متحف ظ أو مع ارض اعتم ادا على م دى ك ون المس ألة جوهري ة أو منتش رة‬
‫عن دما يك ون من المحتم ل أن تض لل المق اييس غ ير المناس بة أو الموض وع غ ير‬
‫المناسب المستخدمين المقصودين‪.‬‬
‫‪ ‬اس تنتاج متحف ظ أو حجب االس تنتاج اعتم ادا على م دى ك ون المس ألة جوهري ة أو‬
‫منتشرة في الحاالت األخرى‪.‬‬
‫محتويات التقرير‬
‫‪ ‬العنوان‬
‫‪ ‬المرسل إليه‬
‫‪ ‬وصف االرتباط‬
‫‪ ‬تعريف الموضوع‬
‫‪ ‬تحديد الطرف المسؤول عن التقرير‬
‫‪ ‬تحديد الغرض الذي تم من اجله التكليف بمهمة التأكيد‬
‫‪ ‬تلخيص العمل الذي قام به‬
‫‪ ‬تحديد معايير التقييم‬
‫‪ ‬االستنتاج‬
‫‪ ‬التاريخ‬
‫‪ ‬اسم الممارس‬

‫كما تطرق اإلطار الدولي إلى المبادئ الرئيسة التي يجب على المدقق مراعاتها في أثناء تقديم خ دمات التأكي د‬
‫وهي‪:‬‬
‫‪ .1‬النزاهة‬
‫‪ .2‬الموضوعية‬
‫‪ .3‬الكفاءة المهنية والعناية الالزمة‬
‫‪ .4‬السرية‬
‫‪ .5‬السلوك المهني‬
‫‪ .6‬تطبيق المعايير الفنية‬

‫العالقة بين ارتباطات التدقيق والتأكيد طبقا ل (‪)IAASB‬‬

‫‪15‬‬
 ‫خدمات (ارتباطات) التأكيد الخاصة بأي معلومات‬

‫تدقيق القوائم المالية‬

‫مراجعة القوائم المالية‬

‫أنواع التدقيق‪:‬‬
‫يمكن تقسيم أنواع التدقيق إلى عدة تبويبات وفيما يلي عرض موجز ألنواع التدقيق ‪:‬‬
‫أوال ‪ :‬من حيث المصدر الذي ينص عليها ‪ :‬ويقسم إلى‪:‬‬
‫‪ .1‬الت دقيق اإلل زامي (الق انوني)‪ :‬ه و الت دقيق ال ذي ينص علي ه الق انون ‪ ،‬حيث يل زم الق انون ع دد من‬
‫المنشآت بتدقيق حساباتها وأهمها شركات األموال‪.‬‬
‫‪ .2‬التدقيق االختياري ‪ :‬وهو التدقيق الذي يتم دون إلزام قانوني وإنما بناءا على اتفاق بين الشركاء للقي ام‬
‫بها بواسطة مدقق خارجي ‪ ،‬ويحدث ذلك غالبا في شركات األشخاص أو الشركات الفردية‪.‬‬
‫ثانيا ‪ :‬تبويب التدقيق من حيث حجم االختبارات ويقسم إلى ‪:‬‬
‫‪ .1‬التدقيق الشامل ‪ :‬ويقصد به التدقيق الذي يشمل جميع األعمال التي تمت خالل السنة المالية‪ .‬ل ذا يجب‬
‫فحص جميع البيانات المسجلة في الدفاتر والسجالت المحاسبية والتأكد من عدالة القوائم المالية ومدى‬
‫تمثيلها لنتيجة األعمال والمركز المالي‪ .‬إال إن هذا النوع غير مالئم ويعتبر غير اقتصادي ألنه يحتاج‬
‫إلى وقت وجهد كبيرين من قبل مراجع الحسابات‪.‬‬
‫‪ .2‬التدقيق االختب اري ‪ :‬وه و الت دقيق ال ذي يق وم على انتق اء عين ة من العين ات وفحص ها وتعميم نت ائج‬
‫الفحص لها على مجتمع الدراسة‪ .‬وحجم هذه العينة يتوقف على متانة وقوة الرقابة الداخلية الموج ودة‬
‫في الشركة‪ .‬وإذا وجد الم دقق أخط اء في ال دفاتر والس جالت وجب علي ه توس يع حجم العين ة إلى أن‬
‫تتولد لديه القناعة الكافية بان السجالت والدفاتر والحسابات ستعكس رأيه النهائي ح ول عدال ة الق وائم‬
‫المالية‪.‬‬
‫ثالثا ‪ :‬من حيث موعد القيام بالتدقيق ويقسم إلى ‪:‬‬
‫‪ .1‬التدقيق المستمر ‪ :‬وهو التدقيق الذي يتم على مدار السنة المالي ة وغالب ا م ا يتم وفق ا لبرن امج زم ني‬
‫محدد مسبقا ‪ ،‬مع ضرورة إجراء ت دقيق آخ ر بع د إقف ال الحس ابات وال دفاتر المحاس بية وذل ك بغي ة‬
‫التحقق من التسويات النهائية الالزمة إلعداد القوائم المالية الختامية ‪ ،‬وينفذ البرنامج بواسطة الم دقق‬
‫أو مساعديه على أن يؤشر في البرنامج على الذي أتمه وبذلك يمكن معرفة م ا تم من عم ل في أثن اء‬
‫التدقيق المستمر بمجرد االطالع على برنامج التدقيق‪.‬‬

‫‪16‬‬
‫‪ .2‬التدقيق النهائي ‪ :‬هو التدقيق الذي يتم بعد انتهاء السنة المالية أي بعد ترصيد الحسابات وأقفال الدفاتر‬
‫وإعداد الحسابات الختامية والميزانية ‪ .‬وتعتبر هذا الت دقيق مناس ب للمنش ات الص غيرة إال ان ه غ ير‬
‫ممكن للمنشات الكبيرة لكثرة عملياتها ‪ ،‬وضيق الوقت بين نهاية السنة المالية وطلب تقديم الحسابات‪.‬‬
‫رابعا ‪ :‬من حيث نطاق التدقيق ويقسم إلى‪:‬‬
‫‪ .1‬التدقيق الكامل ‪ :‬ويقصد به التدقيق الذي يمنح المدقق إطارا غير محدد للعمل الذي يؤدي ه ‪ ،‬وال تض ع‬
‫اإلدارة أية قيود على نطاق أو مجال العمل ال ذي يق وم ب ه الم دقق‪ .‬حيث يق وم الم دقق بفحص القي ود‬
‫والمستندات السجالت المحاسبية بقصد إعطاء رأي فني حول عدالة القوائم المالية وقد كان هذا الن وع‬
‫هو السائد عندما كانت المنشآت ص غير الحجم وعملياته ا قليل ة الع دد حيث ك ان ه دف ال دقيق كش ف‬
‫جميع األخطاء التي تحتويها الدفاتر والسجالت المحاسبية‪ .‬إال ان ه م ع ك بر حجم المؤسس ات وتك وين‬
‫ش ركات األم وال أص بح من غ ير المنطقي قي ان الم دقق بفحص كام ل القي ود والس جالت وال دفاتر‬
‫المحاسبية‪.‬‬
‫‪ .2‬التدقيق الجزئي ‪ :‬وهو التدقيق الذي يقتصر عمل المدقق فيه على بعض العمليات المعني ة او ه و ذل ك‬
‫النوع من التدقيق الذي توضع فيه بعض القيود على نط اق فحص الم دقق بأي ة ص ورة من الص ور ‪.‬‬
‫وتحدد الجهة التي تعين المدقق تلك العمليات‪.‬‬
‫خامسا ‪ :‬من حيث القائم بعملية التدقيق و يقسم إلى ‪:‬‬
‫‪ .1‬التدقيق الخارجي ‪ :‬وهو التدقيق ال ذي يتم من قب ل ط رف من خ ارج الوح دة االقتص ادية حيث يك ون‬
‫مستقال عن إدارة الوحدة ‪ .‬والهدف األساسي لهذا النون يتجلى في إعطاء رأي فني حول عدالة القوائم‬
‫المالية ‪.‬‬
‫‪ .2‬التدقيق الداخلي ‪ :‬هو نشاط تق ويمي مس تقل يوج د في داخ ل الوح دة لفحص وتق ويم أنش طتها كخدم ة‬
‫للمنشأة ذاتها ‪ .‬والمدقق الداخلي هو موظف في المنشأة التي تخضع أنش طتها للفحص والتق ويم ‪ .‬وه و‬
‫ال يتمتع باالستقالل الذي يتمتع به المدقق الخارجي إذ تربطه ب إدارة الوح دة عالق ة تبعي ة وظيفي ة إال‬
‫انه يمكن اتخاذ بعض اإلجراءات لمنح المدقق درجة معينة من االس تقالل ‪ ،‬حيث يمكن مثال أن يرف ع‬
‫تقريره مباشرة إلى رئيس مجلس اإلدارة‪.‬‬
‫‪ .3‬التدقيق الحكومي ‪ :‬يمارس هذا النوع من التدقيق من قبل جهة حكومي ة أو تنظيم حك ومي معين ‪ ،‬ففي‬
‫العراق يتولى ديوان الرقابة المالية مسؤولية تحقيق هذا النوع من التدقيق‪.‬‬
‫سادسا ‪ :‬من حيث هدف التدقيق ويقسم إلى ‪:‬‬
‫‪ .1‬تدقيق القوائم المالية ‪ :‬ينطوي هذا التدقيق على تجميع األدلة عن البيانات التي تش تمل عليه ا الق وائم‬
‫المالية ألية وحدة ‪ ،‬واستخدام هذه األدلة للتأكد من م دى تط بيق الوح دة للمب ادئ المحاس بية المقبول ة‬
‫قبوال عاما‪ .‬ويهدف تدقيق القوائم المالية بصفة أساسية إلى أن يبدي المدقق رأيه أو أن يدلي بش هادته‬
‫عن مدى تماشي القوائم المالية للوحدة مع المبادئ المحاسبية المقبولة قبوال عاما‪.‬‬
‫‪ .2‬ت دقيق االل تزام (اإلذع ان) ‪ :‬ويه دف إلى تحدي د م دى ال تزام المنش أة موض وع الت دقيق بالسياس ات‬
‫اإلدارية المحددة أو القوانين المعمول بها‪ .‬والمعيار المستخدم لقياس هذا االلتزام قد يك ون السياس ات‬
‫ال تي تتبناه ا اإلدارة أو قانون ا م ا وم ا يرتب ط ب ه من ل وائح تنفيذي ة مث ل ق انون الض رائب ‪ ،‬ق انون‬
‫الشركات ‪ ،‬قانون العمل ‪...‬الخ‪.‬‬
‫‪ .3‬التدقيق التشغيلي (تدقيق األداء ‪ ،‬أو اإلداري) ‪ :‬ه ذا الن وع من الت دقيق يتض من الحص ول على أدل ة‬
‫تتعلق باألنشطة التشغيلية للمنشأة وتقييمها من اجل الحكم على كفاءة وفاعلية هذه األنشطة مقارنة مع‬
‫األهداف المحددة ثم تقديم التوصيات التي يراها المدقق ضرورية ‪.‬‬

‫الهيئات المتخصصة بالتدقيق‬

‫أوال ‪ :‬االتحاد الدولي للمحاسبين ‪:‬‬
‫االتحاد الدولي للمحاسبين هو منظمة عالمية لمهنة المحاسبة ‪ ،‬وق د تأس س ع ام ‪ ، 1977‬ومن مهمت ه‬
‫في خدمة المصلحة العام ة ‪ ،‬وتعزي ز مهن ة المحاس بة والت دقيق على نط اق ع المي ‪ ،‬والمس اهمة في تط وير‬
‫‪17‬‬
‫اقتصاديات دولية قوية ‪ ،‬وذلك بتحقيق ورفع مستوى االلتزام بمع ايير مهني ة عالي ة الج ودة ‪ ،‬وزي ادة التواف ق‬
‫الدولي لهذه المعايير ‪ ،‬والتعبير عن المواضيع ذات المصلحة العامة حيث تكزن الخ برة المهني ة أك ثر األم ور‬
‫صلة بذلك ‪.‬‬
‫إن هيئ ات الرقاب ة في االتح اد ال دولي للمحاس بين وموظفي ه والمتط وعين مل تزمون بقيم النزاه ة‬
‫والشفافية والخبرة ‪ ،‬ويسعى االتح اد إلى تعزي ز ال تزام المحاس بين المهن يين به ذه القيم المنص وص عليه ا في‬
‫قواعد أخالقيات المهنة للمحاسبين المهنيين لالتحاد الدولي للمحاسبين‪.‬‬
‫يت ألف االتح اد ال دولي للمحاس بين من ‪ 158‬عض وا ومنش أة زميل ه في ‪ 123‬دول ة من جمي ع أنح اء‬
‫العالم ‪ ،‬تمثل تقريبا ‪ 2.5‬مليون محاسب في الممارسة العامة والصناعة والتجارة والقطاع الع ام والتعليم ‪ ،‬وال‬
‫توجد هيئة محاسبية أخرى في العالم ‪ ،‬وان وجد فقط منظمات مهنية أخرى قليلة ‪ ،‬لديها ه ذا ال دعم ال دولي ذو‬
‫القاعدة العريضة الذي يتميز به االتحاد الدولي للمحاسبين ‪ ،‬ويستمد االتحاد قوت ه من تمثيل ه ال دولي ‪ ،‬وأيض ا‬
‫من قوة الهيئات المختلفة األعضاء فيه ‪ ،‬والتي كرس ت نفس ها من اج ل تعزي ز الج ودة والخ برة والنزاه ة في‬
‫مهنة المحاسبة ‪ ،‬وكذلك في دعم هيئات المحاسبة اإلقليمية ‪.‬‬
‫وقد أدرك االتحاد الحاجة إلى إطار عالمي موحد لتلبية المطالب الدولية المتزايدة التي تقع كاهل مهن ة‬
‫المحاسبة سوا ًء من المجتمع ات األعم ال والتعليم أو المؤسس ات من القط اع الع ام ‪ ،‬والعناص ر الرئيس ة له ذا‬
‫اإلطار هي معايير التدقيق الدولية وقواع د أخالقي ات المهن ة للمحاس بين المهن يين الخاص ة باالتح اد ومع ايير‬
‫التعليم الدولية ومعايير المحاسبية الدولية للقطاع العام‪.‬‬

‫ثانيا ‪ :‬المعهد األمريكي للمحاسبين القانونيين‬

‫وتعد أكبر جمعية‪ ‬في‪ ‬العالم تمثل‪ ‬مهنة المحاسبة ‪ ،‬مع ما يق رب من ‪ 370,000‬عضو في‪ 128 ‬بل داً ‪،‬‬
‫ويمثل‪ ‬األعض اء‪ ‬المعتم دون العديد من مج االت‪ ‬الممارس ة‪ ،‬بما في ذلك‪ ‬المؤسس ات التجارية‬
‫والص ناعية‪ ‬والعام ة‪ ،‬والحكومية‪ ‬والتعليمي ة‪ ،‬والخ دمات االستش ارية؛ والعض وية مفتوحة أيض ا ً أم ام‬
‫طالب‪ ‬المحاس بة والمرش حين‪ ‬المتح ان الـ ‪ ، CPA‬ويضع المعهد مجموعة من المع ايير األخالقية‪ ‬للمهن ة‪،‬‬
‫ومعايير لمراجعة حس ابات‪ ‬الش ركات‪ ‬الخاصة والمنظم ات غ ير الربحي ة‪ ،‬والمنظم ات الفدرالية‪ ‬والحكوم ات‬
‫المحلية‪ ،‬وهو المطوّر والمصحّح المتحان الـ ‪ CPA‬الشامل‪ ‬الموحد ‪.‬‬
‫إن العضوية في المعهد هي عضوية تطوعية لذلك فان المعهد ال يضم كل شركات المحاسبة القانوني ة‬
‫المرخصة‪ ،‬لكن يمكن القول أن ‪ %75‬من الشركات في الواليات المتحدة تع د أعض اء في المعه د ‪ ،‬إذ يض ع‬
‫الشروط المهنية لشركات المحاسبة القانونية ‪ ،‬ويقوم بعمل األبحاث ونش ر الم ادة العلمي ة للعدي د من الج وانب‬
‫المختلفة التي تتعل ق بالمحاس بة والت دقيق ‪ ،‬وخ دمات التأكي د والتص ديق ‪ ،‬والخ دمات االستش ارية اإلداري ة ‪،‬‬
‫والضرائب ‪ ،‬كما يعمل المعهد على تعزيز مهنة المحاسبة من خالل تنظيم حمالت إعالني ة ‪ ،‬وت دعيم خ دمات‬
‫ضمان جديدة ‪ ،‬وضمان جودة الخدمات ‪ ،‬كم ا ي وفر المعه د التعليم المس تمر ألعض ائه لمواكب ة الق در الهائ ل‬
‫والمتغ ير من المعرف ة في مج ال المحاس بة والت دقيق ‪ ،‬إذ يض ع المعه د المع ايير والق وانين ال تي يتبعه ا ك ل‬
‫األعضاء وباقي شركات المحاسبة القانونية الممارسة ‪ ،‬وله سلطة وضع المعايير والقوانين في خمس ة ن واحي‬
‫وهي (معايير التدقيق ‪ ،‬مع ايير المراجع ة واالل تزام ‪ ،‬ومع ايير التص ديق األخ رى ‪ ،‬ومع ايير االستش ارات ‪،‬‬
‫وقواعد السلوك المهني)‪.‬‬

‫ثالثا ‪ :‬ديوان الرقابة المالية ‪:‬‬

‫مر دي وان الرقابة المالية بأربعة مـراحل متعاقبة تتمـثل كل منـها بص دور ق انون مـن ق وانين الرقابة‬
‫المالية ‪.‬المرحلة األولى من ‪ 1968 - 1927 ‬بموجب القانون رقم ( ‪ ) 17‬لسنة ‪ 1927‬تم تأسيس دائرة تدقيق‬
‫الحس ابات العامة ال تي ع رفت فيما بعد باسم دي وان م راقب الحس ابات الع ام ‪ ،‬وقد ج رى تع ديلين على ذلك‬
‫القانون كانت الغاية منها توسيع واجب ات دي وان م راقب الحس ابات الع ام المرحلة الثانية للف ترة من ‪– 1968‬‬
‫‪   1980‬بعد أن توسعت المهام واستحدثت وزارات ودوائر جديدة اقتضتها الخطط التنموية الواسعة ‪ ،‬أخ ذت‬
‫الدولة تعمل على تطوير جه از الرقابة في الع راق عن طريق توس يع ص الحياته واختصاص اته ورفع كفاءته‬
‫لكي يتمكن من مسايرة التطور الحاصل في وظائف الدولة ‪ ،‬حيث نص الدس تور الم ؤقت على تأس يس س لطة‬
‫‪18‬‬
‫للرقابة المالية تدعى ب ديوان الرقابة المالية ترتبط بمجلس قي ادة الث ورة ‪ ،‬وتن وب عنه في الرقابة على أعم ال‬
‫السلطة التنفيذية وينظم شؤونها قانون خاص ‪ ،‬وقد تم تشريع القانون رقم ( ‪ ) 42‬لسنة ‪ 1968‬المرحلة الثالثة‬
‫للفترة من ‪ 1990 – 1980‬نتيجة للتنمية االقتصادية الواسعة ‪ ،‬وللصعوبات العملية التي واكبت تطبيق القانون‬
‫رقم ( ‪ ) 42‬لسنة ‪ ، 1968‬وعليه فقد تم تشريع القانون رقم (‪ )194‬لس نة ‪1980‬المرحلة الرابعة للف ترة من‬
‫‪ – 1990‬ولحد أالن لغ رض توض يح دور ومه ام واختصاص ات دي وان الرقابة المالية وزي ادة فاعليته في‬
‫المس اهمة برفع مس توى أداء أجه زة الدولة ‪ ،‬ولتمكين ه ذا ال ديوان من توف ير متطلب ات العمل الرق ابي وما‬
‫يحتاجه من موارد ومستلزمات خدمية ومعلومات سواء لغ رض إب داء ال رأي بحقيقة األوض اع المالية ونت ائج‬
‫النش اط أو لتق ويم مس توى أداء األجه زة التنفيذية المش مولة برقابته ‪ ,‬ولغ رض إيج اد هياكل تنظيمية وإدارية‬
‫تناسب ومراحل تط ور االقتص اد الوط ني وتعطي ال ديوان المرونة الكافـية فـي تخـطيط وتوزيع مهـامه‬
‫واختصاص اته عليها ‪ ،‬ولتوف ير األش راف المرك زي الالزم لتوجيه العمل الرق ابي وتط وير قواعد وأص ول‬
‫وطرق ووسائل تنفيذه وتقويم نتائجها ‪ ،‬إضافة لتمكين هذا الديوان من تغطية جميع الدوائر ومنشآت الدولة في‬
‫محافظات القطر بأعمال الرقابة والتدقيق بأعلى مستوى من الكفاءة والفاعلية فقد شرع القانون رقم ( ‪ ) 6‬لسنة‬
‫‪ ( 1990‬قانون ديوان الرقابة المالية ) والذي ما زال نافذا لحد أالن ‪.‬‬
‫إن أهداف الديوان اإلستراتيجية تتمثل في األتي ‪:‬‬

‫الحفاظ على المال العام‬ ‫‪‬‬

‫دعم المسائلة العامة‬ ‫‪‬‬
‫تعزيز االقتصاد‬ ‫‪‬‬

‫‪  ‬ومن المهام التي يقوم بها ما يلي ‪: ‬‬

‫رقابة وت دقيق حس ابات الجه ات الخاض عة للرقابة والتحقق من س المة تط بيق الق وانين واألنظمة‬ ‫‪‬‬
‫والتعليمات المالية ‪.‬‬
‫رقابة وتقويم األداء ‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫تقديم العون الفني في المجاالت المحاسبية والرقابية ‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫نشر أنظمة المحاسبة والتدقيق المستندة على المعايير المقبولة الدولية للمحاسبة والتدقيق ‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫كشف خالل التدقيق وتقويم األداء ألدلة الفساد ‪ ,‬االحتيال ‪ ,‬التبديد ‪ ,‬اإلساءة ‪ ,‬ع دم الكف اءة في األم ور‬ ‫‪‬‬
‫التي تتعلق باستالم وإنفاق واستعمال األموال العامة ‪.‬‬
‫التحقيق والتبليغ في األمور المتعلقة بكفاءة اإلنفاق واستعمال األموال العام ة كما ه و مطل وب رس ميا‬ ‫‪‬‬
‫من قبل السلطة التشريعية الوطنية‬
‫تحال إلى المفتش العام للوزارات ذات العالقة أو مباشرة إلى مفوضية النزاهة العامة حيثما ك ان ذل ك‬ ‫‪‬‬
‫مناسبا ‪ ,‬كل ادعاءات أو أدلة الفساد أو االحتيال أو التبديد أو سوء استخدام أو عدم الكفاءة في اإلنف اق‬
‫واستعمال األموال العامة ‪.‬‬
‫فرض األنظمة واإلجراءات للقيام بأعماله كمؤسسة تدقيق عليا للعراق ‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫‪  ‬ومن اختصاصاته وصالحياته ما يلي ‪:‬‬

‫فحص وتدقيق اإليرادات والنفقات العامة وااللتزامات المالية كافة تخطيطا أو جباية أو إنفاقا ‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫للديوان حق االطالع على الوثائق والمعامالت ذات العالقة بمهام الرقابة المالية سواء أكانت عادية أو‬ ‫‪‬‬
‫سرية‪.‬‬
‫تؤدي أعمال الرقابة والتدقيق وفقا للقواعد واألصول والمعايير المعتمدة والطرق والوسائل المتعارف‬ ‫‪‬‬
‫عليها‬

‫‪19‬‬
‫في حالة عدم توفير السجالت الضرورية لممارسة الديوان أعمال ه في الت دقيق وتق ييم األداء فلألخ ير‬ ‫‪‬‬
‫أن يقدم طلبا مكتوبا إلى المفتش العام للوزارة المعنية وعلى الوزارة خالل يوم ان أن ت وفر الس جالت‬
‫لديوان الرقاب ة أو ت بين األس باب ال تي أدت إلى االمتن اع وفي حال ة ع دم اقتن اع ال ديوان ب ذلك يحي ل‬
‫الموضوع إلى مفوضية النزاهة العامة ‪.‬‬
‫للديوان صالحية تدقيق البرامج السرية وص الحية إص دار تق ارير س رية م ادام الم دقق حاصال على‬ ‫‪‬‬
‫التخويل األمني المناسب ‪.‬‬
‫للديوان صالحية القيام بعمليات التقييم المالي للعقود العامة‬ ‫‪‬‬

‫رابعا ‪ :‬مجلس المعايير المحاسبية والرقابية‬

‫تم تأسيس مجلس المعايير المحاسبية والرقابية سنة ‪ ، 1988‬وقد اص در المجلس ‪ 14‬قاع دة محاس بية ‪ ،‬وس تة‬
‫أدلة للدقيق ‪ ،‬ومن أهم األهداف التي يسعى المجلس لتحقيقها ‪:‬‬
‫‪ .1‬دراسة ووضع المعايير المحاسبية والرقابية وتطويرها وإقرارها ‪.‬‬
‫‪ .2‬إبداء ال رأي في مش روعات الق وانين واألنظم ة المحاس بية والرقابي ة واألحك ام المحاس بية والرقابي ة‬
‫الواردة في مشروعات القوانين األخرى‪.‬‬
‫‪ .3‬اقتراح التعديالت على التشريعات المحاسبية والرقابية ‪.‬‬
‫‪ .4‬إب داء المش ورة المحاس بية والرقابي ة إلى الجه ات ذات العالق ة بم ا ال يتع ارض م ع اختصاص ات‬
‫الوزارات والجهات غير المرتبطة بوزارة والدوائر األخرى في الدولة‪.‬‬
‫‪ .5‬التنسيق والتعاون مع المؤسسات والمنظمات العلمية والمهنية داخل العراق وخارجه‪.‬‬

‫‪20‬‬