제8장 유형자산 I : 인식과 측정

제1절 유형자산 회계의 개요 제3절 원가측정

1. 유형자산의 정의와 특징 1. 교 환
2. 인 식 2. 정부보조금
3. 원가모형 혹은 재평가모형의 선택 3. 장기연불조건
4. 기타의 취득
제2절 원가 구성요소
1. 구입가격 제4절 후속원가와 제거
2. 직접관련원가 1. 후속원가
3. 차입원가 2. 제 거
4. 복구원가
 제1절 유형자산 회계의 개요

1. 유형자산의 정의와 특징
• 유형자산(property, plant and equipment, PP&E)
재화나 용역의 생산•제공, 타인에의 임대 또는 관리활동에 사용하려고 보유하는 물리적 형태가 있는
자산으로서 한 회계기간을 초과하여 사용할 것이 예상되는 자산
- 특징 : ① 물리적 실체를 보유, ② 그 용역잠재력을 영업활동에 사용, ③ 장기적인 사용
- 제작･건설･개발 중인 경우에는 아직 완성하지 못하여도 유형자산으로 분류 ⇒ 건설중인자산
- 유형자산의 특징을 가지는 예비부품과 수선용구 :
 일반적으로 취득시점에 재고자산으로 분류하고, 사용시점에 당기손익으로 인식
 다만, 중요한 예비부품과 대기성 장비로서 한 회계기간 이상 사용할 것으로 예상되는 경우는
유형자산으로 분류

• 유형자산은 그 성격과 용도에 따라

토지, 건물, 기계장치, 선박, 항공기, 차량운반구, 집기 혹은 사무용비품 등으로 분류

• 동일한 분류에 속하는 유형자산 전체에 대하여

원가모형이나 혹은 재평가모형 중 하나를 회계정책으로 선택하여 취득시점 이후의 회계처리를 수행
 제1절 유형자산 회계의 개요

2. 인식
• 유형자산으로 인식되기 위한 두 가지 인식기준 (모두 충족)
① 자산으로부터 발생하는 미래 경제적 효익이 기업에 유입될 가능성이 높고,
② 자산의 원가를 신뢰성 있게 측정할 수 있음

• 인식기준을 적용할 인식의 단위는 기업이 자신의 상황을 고려하여 판단함

- 그 원가가 중요한 자산 : 개별자산 별로 적용
- 금형･공구･틀과 같이 개별적으로 중요하지 않은 자산 :
통합하여 그 전체가치에 대하여 인식기준을 적용할 수 있음
- 유형자산의 특징을 공유하지만, 그 자체의 미래 경제적 효익 확인이 어려운 자산 : 인식기준 충족
(예) 안전･환경상의 이유로 취득하여야 하는 유형자산으로서, 그 자체로는 직접적인 미래 경제적
효익을 얻을 수 없지만 다른 자산으로부터 미래 경제적 효익을 얻기 위하여 필요한 자산
 제1절 유형자산 회계의 개요

3. 원가모형 혹은 재평가모형의 선택
• 취득원가로 최초 인식한 유형자산은 그 분류 별로 동일하게,
원가모형 혹은 재평가모형 중 하나를 회계정책으로 선택하여 적용하여야 함

• 원가모형
유형자산의 장부금액을 그 최초 및 사용 중 인식에 따라 원가로 기록한 후,
사용 중의 감가상각과 손상차손에 따라 감소시키는 회계방식

• 재평가모형
- 기업이 자신의 영업 특성을 고려할 때, 취득 후 공정가치 변동을 반영하는 것이 적절하다고
판단하는 분류의 유형자산에 선택 적용하는 방식

- 가치상승과 하락을 모두 장부금액에 반영하는 공정가치모형의 하나로서 구체적인 회계처리는

제9장에서 다룸
 제2절 원가 구성요소

1. 구입가격
• 유형자산은 원가로 측정하는데, 원가는 인식시점의 현금가격상당액임
☞ 현금가격상당액은 거래가격에 근거한 금액으로서 가장 신뢰성 있는 공정가치 측정액

• 원가구성요소
1. 구입가격
2. 직접관련원가
3. 차입원가
4. 추정복구원가

• 원가는 주로 유형자산을 최초로 취득하는 과정에서 발생하지만, 취득 후 사용 중에 나타나기도 함

 구입가격 :
관세 및 환급불가능한 취득 관련 세금을 가산하고, 매입과정에서의 제반 할인과 리베이트 등을
차감한 순금액
 제2절 원가 구성요소

2. 직접관련원가
 직접관련원가 :
경영진이 의도하는 방식으로 자산을 가동하는 데 필요한 장소와 상태에 이르게 하는 데
직접 관련되는 원가요소들

• 일반적인 예 :
① 유형자산의 매입 또는 건설과 직접적으로 관련하여 발생한 종업원급여
② 설치장소 준비원가
③ 최초의 운송 및 취급 관련 원가
④ 설치원가 및 조립원가
⑤ 유형자산이 정상적으로 작동되는지 여부를 시험하는 과정에서 발생하는 원가
(단, 시험과정에서 생산된 시제품 등의 순매각금액은 차감 후)
⑥ 전문가에게 지급하는 수수료

• 추가적인 예 :
유형자산 취득 시 매입이 요구되는 국·공채를 그 현재가치보다 높은 가액으로 매입함에 따른
추가지급액
 제2절 원가 구성요소

2. 직접관련원가
• 유형자산의 원가가 아닌 항목
① 새로운 시설을 개소하는 데 소요되는 원가
② 새로운 상품과 서비스를 소개하는 데 소요되는 원가
③ 새로운 지역에서 또는 새로운 고객층을 대상으로 영업을 하는 데 소요되는 원가
④ 관리 및 기타 일반간접원가
⇒ 이러한 항목들은 개업비, 광고･판매촉진비, 교육훈련비, 일반관리비 등의 당기손익으로 인식

• 경영진이 의도하는 방식으로 가동될 수 있는 장소와 상태에 이른 후에는 해당 유형자산의 원가를

더 이상 인식하지 않음 ※ 이 시점이 감가상각 시작시점

• 자가 건설한 유형자산의 원가 : 외부에서 구입한 유형자산에 적용하는 것과 동일한 기준을 적용

☞ 자가건설에 따른 내부이익과 건설과정에서 발생하는 낭비로 인한 비정상적 원가는 포함 X

• 건물 매입 시에는 그 매입대금을 건물취득원가와 토지취득원가로 분리하여 계상 : 일괄취득의 예

(∵ 건물은 감가상각 대상이지만, 토지는 일반적으로 감가상각 대상이 아니기 때문)
 제2절 원가 구성요소

2. 직접관련원가
[예제 1] 부지 컨테이너 박스 기계장치

현재가치 : ₩45,351
 제2절 원가 구성요소

3. 차입원가
• 차입원가가 자산취득원가의 일부를 구성하는 이유
적격자산의 취득, 건설 또는 제조와 관련되는 차입원가는 적격자산 취득에 필수적이며,
또한 당해 자산을 취득하지 않았다면 회피가능했을 원가이기 때문

• 적격자산(qualifying assets) :
- 의도된 용도로 사용하거나 판매가능한 상태에 이르게 하는데 상당한 기간을 요하는 자산
- 적격자산 가능 자산(다음 5가지 자산 등은 경우에 따라 적격자산에 해당)
① 재고자산, ② 제조설비자산, ③ 전력생산설비, ④ 무형자산, ⑤ 투자부동산
- 적격자산 불가능 자산
① 금융자산, ② 단기간 내에 생산되거나 제조되는 재고자산,
③ 취득시점에 의도된 용도로 사용할 수 있거나 판매 가능한 상태에 있는 자산

• 적격자산의 차입원가는 반드시 자본화(즉, 비용이 아니라 취득원가로 인식)

- 차입원가: 자금의 차입과 관련하여 발생하는 이자 및 기타 원가 (예: 수수료 등)
- 자본화(capitalization): 적격자산을 인식할 때 그 원가를 자산으로 인식하는 것

• 다만, 다음에 해당하는 적격자산의 경우, 반드시 자본화 하지 않아도 됨 ⇒ 자본화 여부를 선택
① 공정가치로 측정하는 적격자산(예: 생물자산, 재평가모형이 적용되는 유·무형자산)
(∵ 기말에 공정가치로 평가할 것이므로 차입원가가 취득원가에의 포함여부가 당기손익에
영향을 미치지 않음)
② 반복적으로 대량 생산･제조하는 재고자산(예: 3년 숙성 포도주)
 제2절 원가 구성요소

3. 차입원가
(1) 용어와 개념
① 자본화 개시
• 최초로 다음 조건을 모두 충족시키는 날(즉, 자본화개시일)에 개시
(가) 적격자산에 대하여 지출하고, (나) 차입원가를 발생시키고 있으며, (다) 적격자산을 의도된
용도로 사용하거나 판매가능한 상태에 이르게 하는 데 필요한 활동을 수행
② 필요한 활동
• 적격자산을 의도된 용도로 사용하거나 판매 가능한 상태에 이르게 하는 데 필요한 활동은
당해 자산의 물리적인 제작뿐만 아니라 그 전 단계에서 이루어진 기술 및 관리상의 활동도
포함(예: 디자인, 청사진, 건축허가 등)
③ 자본화 종료 - 필요한 거의 모든 활동이 완료된 시점에 차입원가의 자본화를 종료
④ 자본화 중단 - 자산에 대한 적극적인 개발활동을 중단한 기간에는 자본화를 중단
⑤ 자본화가능차입원가
• 적격자산의 취득, 건설 또는 제조와 직접 관련된 차입원가
• 특정목적 차입금의 경우 당해 적격자산과 직접 관련된 차입원가는 쉽게 식별할 수 있으므로
그 전액을 자본화가능 차입원가에 산입(단, 일시 운용수익 차감)
• 일반목적 차입금의 경우, 그 중 적격자산의 취득을 위해 사용하는 금액에 한하여
당해 자산 관련 지출액에 자본화 이자율을 적용하는 방식으로 계산한 금액을 산입
 제2절 원가 구성요소

3. 차입원가
(2) 차입원가 자본화 절차
• 자본화 기간 동안의 특정목적차입금에 따른
자본화가능 차입원가와 일반목적차입금에 따른
자본화가능 차입원가를 각각 계산하여 합산함
• 자본화 이자율
일반목적 차입금의 자본화가능 차입원가를
계산하는 데 필요한 자본화 이자율은
기업이 실제 부담한 각 일반목적 차입금
차입원가를 가중평균하여 산정함
• 일반목적 차입금 자본화가능 차입원가의 상한
- 자본화기간 동안에 일반목적 차입금에 따라
실제 발생한 차입원가
- 자기자본원가가 자본화되지 않도록 상한 규정

• 자본화 분개
- [차입원가 발생] (차) 이자비용 ××× (대) 현 금 ×××
- [운용수익 발생] (차) 현 금 ××× (대) 이자수익 ×××
- [차입원가 자본화] (차) 건설중인자산 ××× (대) 이자비용 ×××
이자수익 ×××
 제2절 원가 구성요소

3. 차입원가
[예제 2]

1. 연평균 지출액은 얼마인가?

2. 연평균 특정목적 차입금은 얼마인가?

3. 특정목적 차입금에 의한 연평균 조달액은 얼마인가?

4. 연평균 지출액(1.의 답)과 연평균 특정목적 차입금 조달액(3.의 답)의 차이는

어떠한 의미를 가지는가?
 제2절 원가 구성요소

3. 차입원가
[예제 3]
 제2절 원가 구성요소

4. 복구원가
• 원상복구를 위하여 시설물을 제거, 해체하거나 또는 부지를 복원할 의무에 따른
유형자산 복구원가는 해당 유형자산을 (가) 취득한 시점에 혹은 (나) 특정기간 동안 재고자산 생산
이외의 목적으로 사용한 결과로 발생

• 복구원가의 최초 인식
- 추정 복구소요액의 현재가치(적절한 할인율 사용)
- 자산을 사용하기 위해 반드시 부담해야 할 원가이므로 취득원가에 산입
- 취득원가 산입과 동시에 복구충당부채를 인식 : (차) 유형자산 ××× (대) 복구충당부채 ×××

• 복구원가를 취득원가/충당부채로 인식한 후의 회계처리

- 감가상각에 따라 취득원가에 포함된 복구원가는 점차 당기비용화
- 복구충당부채는 시간경과에 따라 그 장부금액이 증가되며,
그 증가액(= 보고기간 초 충당부채 잔액 x 할인율)은 당기비용으로 인식
(차) 복구충당부채전입액(당기비용) ××× (대) 복구충당부채 ×××
- 실제 복구공사 수행시점에서 복구충당부채 잔액과 복구공사비 간의 차액은 복구공사손익 등의
과목을 사용하여 당기손익으로 인식
 제2절 원가 구성요소

4. 복구원가
[예제 4]

[현가계수 : 0.82645]
 제3절 원가측정

1. 교환
상업적 실질이 있는 거래
취득한 자산과 제공한 자산의 공정가치 중
상업적 실질이 없는
최소한 하나를 측정할 수 있는 경우 둘 다 측정할 수 거래
그렇지 않은 경우 없는 경우
취득한 자산의 공정가치가
보다 명백한 경우 (우선적 적용)
취득한 자산의 공정가치 제공한 자산의 공정가치 제공한 자산의 장부금액
처분손익 인식 처분손익＝0

• 교환이 상업적 실질을 가지고 있다는 것은 다음의 첫째 혹은 둘째에 해당하면서 셋째 조건을 충족한다는 것
첫째, 취득한 자산과 관련된 현금흐름의 구성(위험, 유출입시기, 금액)이 제공한 자산과 관련된 현금흐름의 구성과
다르다
둘째, 교환거래의 영향을 받는 영업부분의 기업특유가치가 교환거래의 결과로 변동한다.
셋째, 위 첫째 혹은 둘째의 차이가 교환된 자산의 공정가치에 비하여 중요하다.

• 상업적 실질이 있는 교환에서 취득한 자산의 취득원가

- 우선적으로 제공한 자산의 공정가치로 하되, 다만 취득한 자산의 공정가치가 보다 명백하면
취득한 자산의 공정가치로 함 (처분손익 = 공정가치와 제공 자산 장부금액 간의 차액)
- 제공/취득 자산의 공정가치를 측정할 수 없는 경우 제공한 자산의 장부금액으로 함 (처분손익을 인식하지 못함)

• 상업적 실질이 결여된 교환에서 취득한 자산의 취득원가

- 제공한 자산의 장부금액으로 함 (즉 처분손익을 인식하지 못함)
 제3절 원가측정

1. 교환
[예제 5]
 제3절 원가측정

2. 정부보조금
 정부보조금 :
특정 영업활동과 관련하여 과거나 미래에 일정조건을 충족하였거나 충족할 기업에게 정부가
이전하는 현금이나 비화폐성자산의 가액 혹은 허용하는 부채감소액
- 정부보조금 인식요건: ‘(가)수반되는 조건의 준수•(나)보조금 수취’에 대한 합리적 확신
- 필요한 기간에 걸쳐 체계적인 기준에 따라 수익으로 인식
(1) 자산관련보조금
• 정부 지원의 요건을 충족하는 기업이 장기성 자산을 매입, 건설하거나 다른 방법으로 취득하여야
하는 일차적 조건이 있는 정부보조금
• 그 인식시점(편의상 보조금을 활용한 자산 취득시점)에 이연수익(부채) 혹은 자산차감 항목
(차) 자 산 ××× (대) 정부보조금(이연수익 혹은 자산차감) ××
현 금 ××
• 자산의 내용연수에 걸쳐 체계적인 기준에 따라 수익으로 인식
 이연수익처리시: (차) 정부보조금(이연수익) ×× (대) 정부보조금수익 ××
 자산차감처리시: (차) 정부보조금(자산차감) ×× (대) 감가상각비 ××
(2) 수익관련보조금
• 자산관련보조금이 아닌 정부보조금이며, 이는 그 인식시점(편의상 보조금 수취시점)에 기타수익
항목으로 인식
 제3절 원가측정

2. 정부보조금
[예제 6]
 제3절 원가측정

3. 장기연불조건
 장기연불조건 :
유형자산의 취득대가를 단기간 내에 현금으로 결제하지 않고, 자산취득 기업이 발행한 약속증서
(비유동부채 발생)에 기재한 장기의 기간에 결제하는 조건

• 장기연불조건 금액 총액 : 비유동부채에 따라 미래 지급할 금액 총액의 현재가치

• 유효이자율 :
공정가치와 미래에 발생할 총지급액의 현재가치를 일치시키는 할인율로서, 일반적으로 연리로
표시하는데, 통상 시장이자율에 근거하고 증서 발행기업의 신용수준을 반영한 것

• 이자비용＝이자기간 초의 비유동부채 장부금액 × 이자기간당 유효이자율

[예제 7]

= ￦82,645
 제3절 원가측정

4. 기타의 취득
(1) 일괄취득
• 두 종류 이상의 유형자산을 한꺼번에 취득하고 대금을 일괄하여 지급하는 일괄취득 거래에서는
취득한 유형자산 군(群)의 원가를 각 유형자산별 취득원가로 분리하여 측정

[예제 8]
 제3절 원가측정

4. 기타의 취득
(2) 현물출자
• 기업의 입장에서는 유형자산을 구입하고 그 대금으로 주식을 발행•교부하는 거래이며,
주식을 교부받은 자 즉, 투자자의 입장에서는 현물출자임

• 현물출자된 자산의 원가는 그 자산의 공정가치로 직접 측정하되,

이를 신뢰성 있게 측정할 수 없는 경우 발행주식의 공정가치에 기초하여 간접 측정함

(예) 중고설비를 취득하고 액면이 ￦5,000인 주식 10주를 발행하였는데, 이 거래의 공정가치로는

중고설비의 시가 ￦100,000이 합당한 것으로 판단함
(차) 설 비 100,000 (대) 자본금-보통주 50,000
주식발행초과금 50,000
(3) 증여
• 제3자로부터 유형자산을 증여받는 경우에도 그 자산의 공정가치를 취득원가로 계상함

• 증여는 일방적인 부의 이전거래이므로 자산수증이익(당기손익)으로 인식하는 것이 일반적임

 제4절 후속원가와 제거

1. 후속원가
(1) 수선･유지
• 일상적인 수선･유지를 위한 원가는 해당 유형자산의 장부금액에 포함하여 인식하지 않고
(즉 자본화 하지 않고) 발생시점에 당기비용으로 인식

(2) 대체
• 유형자산의 일부를 대체할 때 발생하는 원가가 인식기준을 충족하는 경우 :
해당 유형자산의 장부금액에 포함하여 인식(자본화) + 대체되는 부분의 장부금액을 제거
(다만, 대체된 부분에 대해 과거기간 동안 분리상각하지 않았다면 이를 추정하여 제거

(3) 정기적 종합검사

• 정기적인 종합검사과정에서 발생하는 원가가 인식기준을 충족하는 경우 :
유형자산의 일부가 대체되는 것으로 보아 해당 유형자산의 장부금액에 포함하여 인식(자본화)
+ 직전 종합검사의 원가와 관련한 장부금액이 남아 있다면 제거

비고 : 기업 경영실무
자본적 지출(capital expenditure) vs. 수익적 지출(revenue expenditure)
 제4절 후속원가와 제거

1. 후속원가
[예제 9]
 제4절 후속원가와 제거

2. 제거
• 유형자산 제거시기
① 처분하는 때
② 사용이나 처분을 통하여 미래 경제적 효익이 기대되지 않을 때

• 처분시점이 결정되면, 보고기간 초부터 처분시점까지의 감가상각비를 계산하여 처분시점에서의

장부금액을 산출하고 이를 근거로 처분손익을 인식

• 처분 외의 사유로 제거하는 경우에도 제거시점까지의 감가상각비를 반영한 장부금액을 근거로

제거손익을 인식

• 매각예정비유동자산으로 분류할 유형자산의 경우에도 분류 시점까지의 감가상각을 수행한 결과를

반영한 장부금액을 기준으로 분류함.
이때, 분류시점 순공정가치와 장부금액간의 차액은 당기손익으로 인식

• 소실 또는 포기된 유형자산에 대하여 제3자로부터 보상을 받을 경우,

수취할 권리가 발생하는 시점에 당기손익으로 인식
 제4절 후속원가와 제거

2. 제거
[예제 10]