‫التحقيق المعمق في الوضعية الجبائية الشاملة‬

‫ظهر هذا التحقيق ألول مرة في قانون المالية لسنة ‪ ،1992‬و أدّمج كقسم سمادم مكمرر فمي‬
‫مممالي و ينممد‬ ‫قممانون الاممرالم المةاوممرة و الرسممو المما بممة‪ ،‬تحممة ةممام الاممريةة يب م الممد ل ا‬
‫حول إل نص المادة ‪ 21‬من ق إ ج‬
‫راءاة ال ةالية سنة ‪ّ ،2002‬‬ ‫استحداث قانون ا‬
‫يرفه المورع من الل الهدف منه ‪ " :‬ةأنه تحقيق يسمم لعيموان ةمراقةمة ممدن اانسم ا‬
‫ّ‬
‫صرح ةها ممن همة و وام ية األممالا و الوام ية الماليمة ألفمراد المسمكن ال اام‬
‫ةين المدا يل الم ّ‬
‫‪1‬‬
‫لباريةة و نمط م يوته "‬
‫فهو ةذلا يو ّكل رقاةة أك ر وموا من التحقيق في المحاسةاة‪ ،‬ةمالرم ممن أنمه يقتصمر فقمط‬
‫يب الاريةة يب الد ل و لكن ي ّمم مدا يل المكبّف ةالاريةة ةكل أصنافها ما يمكن ا وارة إليه‪،‬‬
‫همو أن التحقيممق الم ّمممق ي تةممر أك ممر توم ّةا و ت قيممدا مممن ميمر مممن أنممواع الرقاةممة‪ ،‬إلم در ممة أنممه قممد‬
‫يص م م ها تحديد ةداية التحقيق ةمناسةة هذا التحقيق‪ ،‬قد يست ين المحقق ةكل التقنياة الم روفة في‬
‫الرقاةة ال ةالية سواء حق ا طالع‪ ،‬التحقيق المحاسةي أو طبةاة التواميحاة و التةريمراة الم روفمة‬
‫في المادة ‪ 19‬ق إ ج ‪ ، 2‬ةهدف م أكةر ك ّ من الم بوماة ين الوا ية المالية لبمكبّف ةالاريةة‬
‫قد يت رض المكبّف ةالاريةة لهذا النوع من التحقيق ةصفة مةاورة‪ ،‬منمذ الةدايمة أو قمد يمأتي‬
‫هذا التحقيق كامتداد لبتحقيق المحاسةي في حالة ما إذا ل يتوصل المحققون‪ ،‬ة د اتةايه لهمذا التحقيمق‬
‫إل الكوف ين حقيقمة تصمريحاة المكبّمف ةالامريةة‪ ،‬فتمدف ه الومكوا إلم ااسمتمرار فمي المراقةمة‬
‫لممت ّمم هممذ المم ّمرة الوا م ية الماليممة و األمممالا‪ ،‬لمميم فقممط لبمكبممف ةالاممريةة ةممل لكممل أفممراد المسممكن‬
‫الاريةي‬
‫يتمت المكبّف ةالاريةة ةمناسةة هذا التحقيق ةم موية ممن الامماناة القانونيمة مما بمة إلم‬
‫ح ّد كةير م تبا الاماناة المفرواة أ ناء التحقيق في المحاسةاة‬
‫ي ّمر التحقيق الم ّمق في الوا ية ال ةالية الوامبة كالتحقيق المحاسةي‪ ،‬يةر مرحبتين ‪:‬‬
‫‪ – 2‬مرحبة التحقيق الف بي‬ ‫‪ – 1‬المرحبة التحايرية‬

‫‪ - 1‬المرحلة التحضيرية‬

‫‪1‬‬
‫‪ -‬المادة ‪ 21‬الفقرة ‪ .02‬طبقا للتعليل الوارد في المادة ‪ 04‬من قانون المالية لسنة ‪ .2000‬يقصد بأفراد المسكن الخاضع للضريبة كل األشخاص‬
‫ّ‬
‫المكلف بالضريبة و المذكورين في المادة ‪ 06‬من قانون الضرائب المباشرة‪.‬‬ ‫الذين يوجدون تحت عبء‬
‫‪2‬‬
‫الرد أو ردّه غير المقنع‪.‬‬
‫‪ -‬و هي طلبات إن وجّهت إلى المكلف بالضريبة قد يقع تحت طائلة اإلجراءات التلقائية للتصحيح في حالة امتناعه عن ّ‬
 ‫راء التحقيق الميداني‪ ،‬ين طريمق القيما ةوام‬ ‫يقو المحقق في هذ المرحبة ةالتحاير‬
‫رواةط م م تبف ا داراة و كذا فحص المبف ال ةالي لبمكبّف ال ةالي‬
‫‪ – 1‬قيام المحقق بوضع روابط مع مختلف اإلدارات ‪ :‬ي تممد المحقمق قةمل إرسماله لروم ار‬
‫ةالتحقيق ةالكوف ين الحساةاة و األرصدة التمي يمكمن لبمكبّمف ةالامريةة و أفمراد مسمكنه الامريةي‬
‫امتالكهمما حيممث يقممو ةالةحممث يممن م تبممف الحسمماةاة الةنكيممة و الةريديممة و كممذا حسمماةاة التمموفير و‬
‫ااحتياط‪ ،‬الحساةاة ال ارية المفتوحة ةاس المكبّف ةالاريةة و ال اصة ةالوركاة التي يمبكها‬
‫ا يقو المحقق في هذ المرحبة إا ةالكوف ين هذ الحساةاة ةدون أن يمتد الةحث ليصل‬
‫إل حد م رفة محتون هذ الحساةاة‪ ،‬ألن قياممه ةمذلا يتطبمم منمه إرسمال ا وم ار ةمالتحقيق و المذ‬
‫مراء ممن امماناة‬ ‫ينةئ ةةداية التحقيق الم ّمق في م مل الوا ية ال ةالية‪ ،‬م ك ّل ما يحمبه همذا ا‬
‫‪3‬‬
‫قانونية‬
‫يسممت مل المحقممق ال ةممالي فممي ة ممض الحممااة حممق ااطممالع المموارد فممي المممادة ‪ 45‬ق إ ج‬
‫ليست ب م ال لمدن مصمال الومرطة فيمما إذا كمان المكبّمف ةالامريةة قمد ممارم ة مض النوماطاة ميمر‬
‫م م ال‪ ،‬أو أن يسممت ب أممما مصممال ال مممارا لم رفممة حالممة امتالكممه م م ال‬ ‫الموممروية كاسممت ماله لبث م‬
‫لقوارم اصة ةالتنز …الخ‬
‫‪ – 2‬فحص المحققق لملفقف المّلفقف بالضقريبة ‪ :‬إن فحمص المحقمق لبمبّمف ال ةمالي ال ماص‬
‫ةالمكبّف ةالاريةة يسم له ةأ ذ فكرة ين السبوا الم تاد لهذا األ ير‪ ،‬ةالنظر إل إلتزاماتمه ال ةاليمة‬
‫( إكتتاةممه لبتصممريحاة م م ال‪ ،‬م رفممة اايممذاراة المو هممة إليممه‪ ،‬الط ممون التممي يقممدمها و كممذا مي م‬
‫مراسالته م ا دارة ال ةالية…الخ) و كذا ةم رفة طةي ة مدا يل المكبّف ةالاريةة ةما فيها األيةماء‬
‫مالي‪ ،‬ةا اافة إل تنوع ممتبكاته سواء ال قارية أو المنقولة و القروض‬ ‫التي صمة من الد ل ا‬
‫التي تحصل يبيها‬
‫صرح ةها‬
‫في نهاية هذ المرحبة التحايرية يمكن لبمحقق أن يا موازنة ةين المدا يل الم ّ‬
‫من قةل المكبّف ةالاريةة من هة‪ ،‬و ةين المصاريف التي قا ةها هذا األ ير الل الفتمرة ال اام ة‬
‫لبتحقيممق مممن هممة انيممة هممذ الموازنممة تسممم لبمحقممق ةتقممدير قيمممة التصممريحاة المكتتةممة و ةتحاممير‬
‫‪4‬‬
‫الحوار م المكبّف ةالاريةة و كذا ةتو يه تحرياته التي سيقو ةها الل المرحبة ال انية‬

‫‪3‬‬
‫‪ -‬أنظر إلى‪:‬‬
‫‪T. LAMBERT, Contrôle fiscal : Droit et pratique, p 291.‬‬
‫‪4‬‬
‫‪ -‬أنظر إلى ‪:‬‬
‫‪F. LEFEBVRE, Contrôle fiscal, CF-IV- 18690.‬‬
 ‫مرحلة التحقيق الفعلي‬ ‫‪-2‬‬

‫هذ المرحبة تتطبم من المحقق ال ةالي أن يرسل ا و ار ةالتحقيق قةل الوروع فيها م ما‬
‫يتامممنه هممذا ا وم ار مممن حقمموق و اممماناة‪ ،‬كمنحممه أ ممال ا يقممل يممن ‪ 15‬يوممما لتحاممير دفايممه و‬
‫ااست انة ةمستوار من ا تيار ‪ ،‬تحة طالبة الةطالن و كمذا يرفمق همذا ا وم ار و وةما ةمي ماق حقموق‬
‫المكبّف ةالاريةة ا وكال المطروح و الذ ي ن ةاحترا ا دارة لبمي اد القانوني ال ماص ةمالتحقيق‬
‫راء الذ يدّل يب تاريخ ةداية التحقيق؟‬ ‫الم ّمق في الوا ية ال ةالية الوامبة‪ ،‬هو م رفة ما هو ا‬
‫اةممة يممن هممذا السممطال مرتةطممة فممي حممد ذاتهمما ةت ريممف إ ممراءاة التحقيممق الم ّمممق فممي‬ ‫ا‬
‫راءاة في القانون و القااء ال زالر‬ ‫الوا ية ال ةالية الوامبة و في ميام ت ريف دقيق لهذ ا‬
‫راءاة في القانون المقارن‬ ‫ا ن د ةدًا من الةحث ين ت ريف هذ ا‬
‫فممي ر وينمما إل م القممانون المقممارن‪ ،‬ن ممد ةممأن م بممم الدولممة الفرنسممي ح مدّد مفهممو التحقيممق‬
‫الم ّمق في الوا ية ال ةالية الوامبة في ال ديمد ممن القمراراة‪ ،5‬وممن ةينهما قمرار ‪ 11‬ويبيمة ‪1988‬‬
‫ماء فمي منطوقمه " ةأنمه ي مم يبم ا دارة ة مد إرسمالها لروم ار ةمالتحقيق أن‬ ‫رق ‪ 73302‬و المذ‬
‫تترا لبمك ّبف ةالاريةة أ ال كافيا يسم له ةامان ااست انة ةمستوار‪ ،‬قةل القيا بأي مسقع يهمدف‬
‫‪6‬‬
‫و لحا ة التحقيق‪ ،‬جمع معلومات و وثائق سواء لدن المك ّبف ةالاريةة نفسه أو لدن الثير"‬
‫من الل هذا الت ريمف يمكمن أن نسمتنتج أهم الم مايير المميمزة لبتحقيمق الم ّممق فمي م ممل‬
‫الوا ية ال ةالية و هي ‪:‬‬
‫أو ةأ إ راء لدن المكبّف ةالاريةة أو الثير‬ ‫‪ – 1‬قيا ا دارة ال ةالية ةأ مس‬
‫م م بوماة و و الق ين المكبّف ةالاريةة‬ ‫إل‬ ‫‪ – 2‬يهدف هذا المس‬
‫ة ممد م رفممة أه م ممما يميّممز إ ممراءاة التحقيممق الم ّمممق فممي م مممل الوا م ية ال ةاليممة‪ ،‬ن ممرج‬
‫راءاة الل هذ المرحبة؟‬ ‫لم رفة كيف تت هذ ا‬
‫ة الف التحقيق المحاسةي ا يت التحقيق الم ّمق في يين المكان ةل يمكمن أن يمت التحقيمق‪،‬‬
‫نظرا لطةي ته‪ ،‬في أ مكان قد يتفق يبيه الطرفان ( المحقق و المكبّف ةالاريةة) يمادة يمت التحقيمق‬
‫في مكاتم ا دارة ال ةالية و لكن يمكن ةطبم من المكبّف ةالاريةة أن يت هذا التحقيق لمدن محاسمم‬
‫راءاة‬ ‫هذا األ ير في مطسسته أو في محبه السكني و دون أن يطد ذلا إل ةطالن ا‬

‫‪5‬‬
‫‪ -‬أنظر إلى ‪:‬‬
‫‪F. LEFEBVRE, Contrôle fiscal, Op cit, CF- IV- 17105.‬‬
‫‪6‬‬
‫‪- " L'administration doit, après notification d'un avis de vérification laisser au contribuable un délai suffisant‬‬
‫‪pour lui permettre de s'assurer l'assistance d'un conseil, avant d'effectuer toute démarche tendant à recueillir‬‬
‫‪pour les besoins de la vérification des informations ou des documents soit auprès du contribuable lui-même soit‬‬
‫‪auprès de tiers." C.E.F., 11 Juillet 1988, n° 73302.‬‬
 ‫يورع المحقق في التحقيق الم ّمق قانونا ة د إرساله لرو ار ةالتحقيق‬
‫يهدف يمل المحقق أ ناء التحقيق إلم تقيمي د مل المكبّمف ةالامريةة فقمد يتحصمل المكبّمف‬
‫ةالاممريةة يبم د بممه مممن ممانةين‪ ،‬إممما ةواسممطة األرصممدة أو الحسمماةاة الماليممة الةنكيممة أو الةريديممة و‬
‫المصمرح ةهما‬
‫ّ‬ ‫ميرها أو ين طريق السيولة‪ ،‬و يبيه فإن المحقق سيةحث من هة ين المدا يل ميمر‬
‫و التي يأتي مصدرها من تبا الحساةاة‪ ،‬و من هة انية ين المدا يل ال فيمة و السمرية و المحصمل‬
‫يبيهمما فممي وممكل سمميولة و لاممروراة هممذا الةحممث قممد تمتممد سممبطة المحقممق إلم إمكانيتممه طبممم ّشققف‬
‫الحسابات ال اص ةالمكبف ةالاريةة أو أيااء مسكنه الاريةي‬
‫"‬ ‫ميزانققا للخزينققة‬ ‫مممن ممالل النتممالج المحصممل يبيهمما ي مممل المحقممق يبم وام‬
‫‪ ،"Balance de trésorerie‬يومممل م ممموع التثييممراة التممي طممرأة يبمم ممتبكمماة المكبمممف‬
‫ةالاريةة‬
‫يسم الميمزان الممالي المذ ينومله المحقمق‪ ،‬ةم رفمة مما إذا كانمة قيممة م مموع المصماريف‬
‫أ ناء الفترة ال اا ة لبتحقيق تساو م مموع الممدا يل التمي كانمة تحمة تصمرف المكبّمف ةالامريةة‬
‫الل نفم الفترة و في حالة و مود ا متالل ميمر مفهمو ةمين الم ممويين يام المحقمق المدليل يبم‬
‫‪7‬‬
‫صرح ةها‬
‫و ود مدا يل مير م ّ‬
‫يوا ه المحقق المكبّف ةالاريةة ةالنتالج المتوصل إليها ين طريق محاورته سواء وفهيا أو‬
‫كتاةة‪ ،‬و يطبم منه تفسيراة و إيااحاة ين هذا اا تالل ففي حالة ما إذا رفض المكبّف ةالاريةة‬
‫اةة ين اس تفساراة المحقق ي ممد همذا األ يمر إلم إ مراء أك مر قهمرا و همو ايتمماد يبم طبةماة‬ ‫ا‬
‫الرد‪ ،‬فرض‬
‫الم بوماة و التةريراة الواردة في المادة ‪19‬ق إ ج ‪ ،‬و التي قد ينتج ينها في حالة يد ّ‬
‫الاريةة تبقاليا‬
‫يب المحقق أن يرايي مدة التحقيق الم مق في الوام ية ال ةاليمة الومامبة كمما ماءة فمي‬
‫المممادة ‪ 21‬المقط م ‪ 04‬ق إ ج ‪ ،‬و المحممددة ةسممنة‪ ،‬ممما يممدا حالممة اسممت مال المكبممف ةالاممريةة لطممرق‬
‫يرد يب طبةاة الم بومماة و‬
‫تدليسية أو تقديمه لم بوماة ناقصة و مير صحيحة أ ناء التحقيق أو ل ّ‬
‫التةريراة الساةق ا وارة إليها‬
‫و أ يرا يند نهاية التحقيق أ يندما يكتوف المحقمق و مود فمالض فمي المصماريف ةمالنظر‬
‫إل م المممدا يل و ل م يسممتط المكبّممف ةالاممريةة تةريممر " تةريممر ال ممراء"‪ ،‬ينتقممل المحقممق إل م القيمما‬
‫ةالتصحيحاة الالزمة‪ ،‬حيث ي تبف إ راء التصحي ةحسم الظروف الواق ية لكل قاية‬

‫‪7‬‬
‫‪ -‬أنظر إلى ‪:‬‬
‫‪F. LEFEBVRE, Mémento pratique FISCAL, 2000, p 1042.‬‬