‫املحور الرابع‪:‬‬

‫سعر البيع مابين الوحدات‬

‫(سعر التنازل الداخلي)‬
 ‫تمهيد‪:‬‬

‫أوال‪-‬نشأة وأهمية نظام سعر التنازل الداخلي‪:‬‬

‫‪/1‬نشأة نظام سعر التنازل الداخلي‪:‬‬

‫يعتبر نظام سعر التنازل الداخلي عنصرا مهما في نظام تقييم آلاداء املتعلق بتقسيم املسؤولية باملؤسسة‪ ،‬كما أبرز‬
‫دوره املهم باملؤسسات املتعددة الجنسيات من خالل إدارة التحسين الضريبي وسياسات التبادل الداخلي للمؤسسة‪.‬‬
‫ولقد تم تبني وتطبيق أسعار التنازل الداخلي ألول مرة في بداية سنوات ‪ 0291‬من قبل مؤسستين أمريكيتين هما‬
‫‪ Dupont‬و‪.General Motors‬‬
‫ولقد تزامن ظهوره مع تطور الشركات الكبيرة ذات الهيكل الالمركزي متعدد ألاقسام بد ا من بنية الوظيةة املركزية‬
‫التي كانت مهيمنة على املؤسسات الكبرى‪.‬‬
‫و يلعب نظام سعر التنازل (البيع( الداخلي في ظل هذه البيئة التنظيمية دورين متضاربين في آن واحد هما‪:‬‬
‫*الدور ألاول‪ :‬إدخال نظام أسعار يهدف إلى توجيه عملية إتخاذ القرار وتخصيص املوارد بطريقة مماثلة للسوق‪.‬‬
‫*الدور الثاني‪ :‬تساعد أسعار التنازل الداخلي وألارباح املتأتية منها إلادارة العامة من تقييم آداء مراكز ألارباح املختلةة‬
‫باملؤسسة‪ ،‬فلتقدير نتائج املؤسسة الالمركزية‪ ،‬يجب تقييم مجمل املباد ات والصةقات سواء كانت مع أطراف‬
‫خارجية عن املؤسسة أو مع الوحدات واملؤسسات التابعة‪ ،‬وهنا نقع أمام إشكالية توافق ألاهداف والتي يمكننا‬
‫حصرها في مايلي‪:‬‬
‫‪ -‬إذا كان نظام سعر التنازل الداخلي يهدف إلى تعظيم ألارباح باملؤسسة ككل‪ ،‬فقد يؤدي هذا إلى حدوث خسارة لدى‬
‫أحد الةروع (مركز البيع أو مركز الشراء)‪ ،‬وهذا لن يرض ي مدير هذا الةرع ألنه حتى وإن لم يتم تقييم آدائه من حيث‬
‫الربح‪ ،‬فقد يخاطر بتمتعه بمكانة أقل مقارنة بغيره من املسيرين اللذين يولدون أرباحا داخل نةس املؤسسة‪.‬‬
‫‪ -‬إذا تم اختبار أسعار التنازل الداخلي على أساس يسمح من التقييم الةعال لكل وحدة أو فرع ‪ ،‬سيؤدي هذا في غالب‬
‫ألاحيان إلى قرارات قد تكون غير صالحة ومثالية للمؤسسة ككل‪.‬‬
‫‪ /2‬مفهوم سعر التنازل الداخلي‪:‬‬
‫يعرف سعر التنازل الداخلي أو ما يطلق عليه بسعر التحويل الداخلي بأنه السعر الذي يتم من خالله تقييم‬
‫املباد ات الحاصلة بين الوحدات التابعة لنةس املجمع‪ ،‬ويشكل سعر بيع بالنسبة للمؤسسة املتنازلة (البائعة)‪ ،‬وسعر‬
‫شراء بالنسبة للمؤسسة املشترية؛ ويعتبر عنصرا أساسيا في تحديد مقاييس ألاداء الداخلي للمؤسسات‪.‬‬
‫ويعرف كذلك بأنه سعر الةوترة املطبقة على املنتجات أو الخدمات املتبادلة ما بين الوحدات التابعة لنةس املؤسسة‪،‬‬
‫أو بين املؤسسات التي تنتمي لنةس املجمع‪ ،‬و يستخدم هذا النظام بشكل خاص في املؤسسات املنظمة على أساس‬
‫مراكز املسؤولية وخاصة املنظمة على أساس مراكز الربح أو مراكز إلاستثمار‪.‬‬
‫إذ يعد نظام سعر التنازل الداخلي عنصرا مهما في نظام تقييم ألاداء املتعلق بتقسيم مراكز املسؤولية باملؤسسة‪.‬‬
‫ويمكن تحديد الشكل العام الذي تتم من خالله عملية التنازل الداخلي كما يلي‪:‬‬
 ‫الشكل رقم )‪ :(06‬سعر التنازل الداخلي‪:‬‬

‫بيع املنتجات النهائية‬ ‫إلادارة العامة‪DG‬‬

‫للزبون الخارجي عن‬
‫مركز الشراء‬ ‫مركز البيع‬
‫املؤسسة‬
‫سلع مباعة بأسعار التنازل الداخلي‬

‫الداخلي‬
‫شراء املواد و املكونات من‬
‫املوردين الخارجيين عن‬
‫املؤسسة (التموين الخارجي)‬

‫ثانيا‪ -‬آليات تبني و تطبيق أسعار التنازل الداخلي‪:‬‬

‫‪/1‬النظرية إلاقتصادية ألسعار التنازل الداخلي‪:‬‬
‫يتمحور دور ألاسعار في النظرية إلاقتصادية في العمل على التخصيص الجيد للموارد في السوق‪ ،‬و بالتالي فإن دور‬
‫أسعار التنازل الداخلي هو تخصيص املوارد املستعملة باملؤسسة تحت فرضية أن املديرين و املسؤولين يعملون على‬
‫تعظيم ألارباح باملؤسسة‪ ،‬وقد كان ‪ Hirshleifer‬أول من قام بمعالجة رسمية ملسألة أسعار التنازل الداخلي سنة‬
‫‪ 0291‬من خالل تركيزه على النظرية إلاقتصادية النيوكالسيكية ‪ ،‬حيث يرتكز نموذجه على وجود مركزيين لألرباح‬
‫يتباد ان املنتجات أو الخدمات خالل فترة زمنية قصيرة دون حدوث تغييرات في القدرات إلانتاجية املوجودة واملتاحة‬
‫( أي على فرض ثبات القدرات إلانتاجية باملؤسسة)‪ ،‬كما يةترض هذا ألاخير مجموعة من الشروط التي يجب توفرها‬
‫لبناء النموذج ولقد توصل إلى النتائج التالية‪:‬‬
‫‪ -‬إن اللجوء إلى سعر السوق كسعر للتنازل الداخلي ا يكون مبررا إ ا إذا كان هناك سوق منافسة تامة للمنتجات‬
‫التامة أو الوسيطة‪.‬‬
‫‪ -‬في كل الحا ات ألاخرى يتم اللجوء إلى التكلةة الحدية بشكل حتمي‪.‬‬
‫‪ -‬السعر التةاوض ي غير موجود في إلاحتما ات املمكنة لسعر التنازل الداخلي‪.‬‬
‫فحسب هذا النموذج تكون التباد ات داخل املؤسسة‪ ،‬وتعظيم الربح يكون من خالل املزج بين تعظيم الهامش‬
‫للبائع وللمشتري معا‪ ،‬ومبرر اللجوء إلى التكلةة الحدية يقوم على النظرية إلاقتصادية التي تنص على أن تعظيم الربح‬
‫باملؤسسة يتحقق عندما يتم البيع بسعر يغطي كليا التكلةة الحدية‪ ،‬وفي هذا النموذج إلاقتصادي يبقى من غير‬
‫السهل تحديد إن كانت التكلةة الحدية قصيرة ألاجل أو تكلةة حدية طويلة ألاجل‪ ،‬على أساس فرضية ثبات القدرات‬
‫إلانتاجية عند ‪.Hirshleifer‬‬
‫إن هذه النظرية التي أساسها الاعتماد على التكلةة الحدية تشكل مخاطرا عديدة في مختلف حا ات إتخاذ القرار في‬
‫املؤسسة حيث تعاني النماذج الاقتصادية النيوكالسيكية من محدوديتها في ظل نموذج املنافسة التامة والرشادة‬
‫الداخلية‪ ،‬كما ا تأخذ بعين الاعتبار إلاستراتيجيات الخاصة بأنظمة أسعار التنازل الداخلي‪.‬‬
‫ولقد ظهرت بعدها مقاربات إلادارة الحديثة التي تقوم على مةهوم تكلةة التبادل عند كل من ‪ Williamson‬سنة‬
‫‪ 0299‬و ‪ Colbert & Spicer‬سنة ‪ 0229‬اللذين ساهما في إثراء النظرية الاقتصادية ألسعار التنازل الداخلي بعيدا‬
‫عن النتائج التي توصل إليها النيوكالسيكيين‪ ،‬وهذا ما ساهم في وضع حد ملشكلة النظرية الاقتصادية‪ ،‬حيث أخذت‬
‫هذه املقاربات بعين الاعتبار مختلف ألاوضاع الواقعية ألاكثر تعقيدا مقارنة بالنموذج الذي يقوم على مركزين للربح‪،‬‬
‫أين يجب تحديدا أسعار التنازل الداخلي باملؤسسات الالمركزية ذات ألاقسام واملنتجات املتعددة‪.‬‬
‫و يتم إستخدام تقنيات البرامج الرياضية في العديد من الحا ات والتي تعوض التكلةة الحدية بتكلةة الةرصة‬
‫كأساس لتحديد أسعار التنازل الداخلي‪.‬‬
‫إن اللجوء إلى مةهوم تكلةة الةرصة يةترض تقييم إلاستعما ات البديلة املمكنة للموارد‪ ،‬ومع صعوبة تبني وتطبيق‬
‫هذه املقاربة فإن اللجوء إلى البرامج الرياضية يساهم في إتخاذ قرارات مركزية تتعارض مع الالمركزية املرجوة من‬
‫وضع نظام متعدد ألاقسام‪.‬‬
‫وحسب املقاربة املحاسبية يجب على نظام سعر التنازل الداخلي أن يسمح من تحقيق هدفين أساسين هما‪:‬‬
‫‪ ‬تشجيع مسؤولي الةروع على إتخاذ القرارات لتعظيم الربح في مجمله‪.‬‬
‫‪ ‬قياس وتقييم ألاداء للةروع ومسؤولي الةروع‪ ،‬فاللجوء إلى سعر التكلةة املعيارية املتغيرة يسمح من دون شك من‬
‫تحقيق الهدف ألاول‪ ،‬أما إختيار سعر السوق كسعر للتنازل فهو يتماش ى أكثر مع تحقيق الهدف الثاني‪.‬‬
‫إن وضع نظام لسعر التنازل الداخلي يةترض قرارين مختلةين هما‪:‬‬
‫‪ -‬قرار تحديد مصدر التموين واملقصود به هو الحرية املمنوحة للمشتري لختيار املورد من داخل أو من خارج‬
‫املؤسسة‪ ،‬وكذلك الحربية املمنوحة للبائع للبيع داخل أو خارج املؤسسة‪.‬‬
‫‪ -‬قرار تحديد سعر التنازل املطبق للمباد ات الداخلية باملؤسسة‪.‬‬
‫وبالنسبة للمحاسبين يجب أن يستخدم سعر السوق كلما كان متوفرا ومتاحا‪ ،‬في معظم ألاحيان فإن سعر التنازل‬
‫يكون عبارة عن سعر البيع وهو سعر السوق مطروحا منه نسبة مئوية تمثل تكاليف البيع غير املتكبدة من التسويق‬
‫ومصاريف النقل‪ ،‬إ ا أنه من غير السهل تحديد إن كان سعر السوق على املدى الطويل أو القصير‪ ،‬والسؤال الذي‬
‫يطرح نةسه هو‪ " :‬هل توجد تغيرات موسمية تؤدي إلى التغيرات في أسعار السوق؟ أم ا؟ "‪.‬‬
‫في الحا ات ألاخرى يوص ي أغلب املختصين في املجال املحاسبي بتثبيت أسعار التنازل أو البيع على أساس التكاليف‪،‬‬
‫حيث نميز بين مجموعة من التوصيات نذكرها كما يلي‪:‬‬
‫‪ -‬التكلةة الحقيقية أو املعيارية املتغيرة‪.‬‬
‫‪ -‬التكلةة املعيارية املتغيرة وتوزيع املساهمة الهامشية التي تم الحصول عليها عن طريق بيع السلعة النهائية بين‬
‫الةروع أو الوحدات‪.‬‬
‫‪ -‬التكلةة الحقيقية أو املعيارية املتغيرة أين نضيف التكلةة الشهرية من التكاليف الثابتة إعتمادا على أهمية‬
‫املشتريات الداخلية نسبة إلى حجم إنتاج القسم أو الةرع الذي يقوم بتضييع السلعة الوسيطة‪.‬‬
‫‪ -‬سعر التكلةة الكلي أو املعياري‪.‬‬
‫‪ -‬سعر التكلةة الكلي أو املعياري أين نظيف هامش الربح‪.‬‬
‫‪ -‬السعر املزدوج أين يكون سعر البيع الذي يتلقاه القسم الذي ينتج السلعة الوسيطة هو سعر التكلةة الكلي مضافا‬
‫له هامش الربح؛ وسعر الشراء املسدد من قبل الةرع الذي يصنع املنتج النهائي هو سعر التكلةة املتغيرة‪.‬‬
‫‪ -‬سعر التنازل ‪ ABC‬املقترح من قبل ‪ Kalpan & Atkinson‬سنة ‪ 0229‬والذي يتكون من قسم متغير مساو ملبلغ‬
‫تكلةة ألانشطة على مستوى الوحدة وعلى مستوى الدفعة املستهلكة من املنتج أو الخدمة املتبادلة مضافا له مبلغ‬
‫سنوي ثابت يتوافق مع جزء من تكاليف القدرة إلاجمالية (النشاطات على مستوى املنتج وقدرته)‪.‬‬
‫و لقد خصصت العديد من الدراسات التجريبية لدراسة مختلف املمارسات العملية باملؤسسات من بينها دراسة‬
‫‪ Vinicil‬سنة ‪ 0299‬و دراسة ‪Tang‬سنة ‪ 0229‬ودراسة لـكل من ‪ Bafcop , Boufrin , Desreumaux‬سنة ‪0220‬‬
‫ولقد خلصت هذه الدراسات إلى النتائج ألاساسية التالية‪:‬‬
‫‪ -‬في الو ايات املتحدة ألامريكية يتم إعتماد سعر السوق كطريقة لتحديد التكاليف الخاصة بسعر التنازل في الغالب‪،‬‬
‫أما في فرنسا فقد كان هناك إستخدام أكبر لسعر التكلةة على حساب سعر السوق وذلك في أواخر الثمانيات‪.‬‬
‫‪ -‬في طرق تحديد أسعار التنازل الداخلي املبنية على سعر التكلةة يتم إستخدام سعر التكلةة الكامل ومتغيراته على‬
‫نطاق واسع أكثر من إستخدام سعر التكلةة املتغير ومتغيراته‪.‬‬
‫‪ -‬لقد ظهر أن العديد من املؤسسات تلجأ في وقت واحد لستخدام مجموعة من الطرق لدارة املباد ات الداخلية‬
‫للمنتجات أو الخدمات‪.‬‬
‫‪ /2‬املقاربة إلاستراتيجية لسعر التنازل (البيع) الداخلي‪:‬‬
‫لقد مكنت مختلف املقاربات السابقة من تسليط الضوء على عدد معين من الجوانب الهامة ملشكلة تحديد أسعار‬
‫التنازل الداخلي وتأثيرها على القرارات الاقتصادية وعلى تقييم آداء املؤسسة ومراكز مسؤوليتها لكن البعد املةقود في‬
‫هذه املقاربات هو إرتباط أسعار التنازل مع الجانب الاستراتيجي للمؤسسة‪.‬‬
‫ونتيجة لألعمال التجريبية التي قام ‪ Eccles‬خالل الةترة ‪ 0299-0291‬ظهر بشكل واضح ضرورة أن يتم صياغة‬
‫سعر التنازل الداخلي بشكل مترابط مع إستراتيجية املؤسسة‪.‬‬
‫ولقد إختار ‪ Eccles‬بعدين للستراتيجية هما درجة التكامل العمودي‪ ،‬ودرجة التنويع في املجموعة وفقا لستراتيجية‬
‫املؤسسة ككل وأقسامها املختلةة أين تكمن من تحديد العديد من سياسات أسعار التنازل الداخلي وهي‪:‬‬
‫‪ -‬في حالة استراتيجية التنويع في املجموعة أين تكون مختلف ألاقسام في ظل منافسة داخلية من أجل التخصيص‬
‫الجيد للموارد‪ ،‬فإن سياسة سعر التنازل ألاكثر إستخدما هي سياسة إستقاللية التبادل‪ ،‬والتي تترك الخيار لألقسام‬
‫في تحديد مصدر التموين وسعر التنازل‪ ،‬وعندما تتم املباد ات الداخلية فسعر التنازل غالبا ما يكون هو سعر السوق‬
‫أو التكلةة الكلية مع إضافة هامش الربح‪.‬‬
‫‪ -‬في حالة إستراتجية التكامل العمودي‪ ،‬فال تملك ألاقسام الحرية في إتخاذ القرارات املتعلقة بالتموين والشراء والتي‬
‫تتم داخليا كلما كان ألامر ممكنا من أجل تحقيق ألاهداف إلاستراتجية املسطرة‪ ،‬حيث يتم تحديد سعر التنازل‬
‫إعتمادا على حالة القسم أو الةرع وفق طريقتين هما‪:‬‬
‫‪ ‬في حالة ما إذا كان البائع يحقق مبيعات للزبائن سواء داخليين أو خارجيين‪ ،‬و كان في وضعية مركز الربح أو‬
‫العائد ملجمل نشاطه سيتم اللجوء إلى سعر السوق أو التكلةة الكلية مضافا لها هامش الربح‪.‬‬
‫‪ ‬في حالة ما إذا كان البائع يعد كمركز ربح بالنسبة ملبيعاته الخارجية‪ ،‬وكمركز تكلةة بالنسبة ملبيعاته‬
‫الداخلية‪ ،‬فيتم إعتماد سعر التكلةة الكلية الحقيقية أو املعيارية في التباد ات الداخلية‪.‬‬
‫في حالة إلاستراتيجية التي تمزج بين التكامل العمودي و التنويع في املجموعة‪ ،‬تصبح عملية تحديد سياسة سعر‬
‫التنازل أكثر تعقيدا وغالبا ما تكون السياسة عبارة عن سياسة تحويل مةروضة بأسعار السوق للجمع بين مزايا‬
‫التكامل العمودي مما يؤدي إلى التزود(التموين) من الداخل إن أمكن ذلك‪ ،‬مع املحافظة على املنافسة بين الكيانات‬
‫( املؤسسات) املتنوعة والتي تدفع إلى إختيار سعر السوق لتعزيز املباد ات الداخلية في مختلف إلاستراتجيات املمكنة‪ ،‬و‬
‫قام ‪ Eccles‬بتحديد الحا ات أين كان مدعوا لتحديد سياسة تنازل مختلطة‪ ،‬والسعر املزدوج يقصد به أن البائع‬
‫يتلقى سعر السوق واملشتري يدفع التكلةة كاملة‪ ،‬مع الحساب املزدوج للربح امللغى في املحاسبة املركزية للمؤسسة‪.‬‬
‫‪/3‬إلامكانيات املتاحة لتحديد أسعار التنازل الداخلي ‪:‬‬
‫إن عملية تقييم املباد ات تتم بين كل من املورد والزبون حيث يتنازل مركز املسؤولية للمورد على املنتج أو الخدمة‬
‫بقيمة يحددها الطرفين بإستخدام تقنيات التقييم املختلةة وعموما يمكننا إستخالص منطقين للعالقة املوجودة بين‬
‫العميل واملورد هما‪:‬‬
‫‪1-3‬منطق التكامل‪ :‬للمؤسسة خيار واحد هنا للقيام بعملية التموين حيث تتم مع مختلف الوحدات التابعة لنةس‬
‫املؤسسة‪ ،‬حيث يقوم منطق التكامل على أساس أنه ا يوجد سوق بديل للسلع والخدمات الوسيطة ويقوم كل فرع‬
‫بإنتاج جزء من السلعة أو الخدمة وعلى كل الةروع أن تحقق عائدا من خالل تغطية التكاليف و التحكم فيها بشكل‬
‫جيد‪ ،‬ويقوم على إستراتجيتين أساسيتين هما‪:‬‬
‫‪ -‬يجب على كل الةروع أن تقوم بعملية التموين داخليا‪ ،‬ماعدا الةروع التي تأتي في بداية املسار إلانتاجي‪.‬‬
‫‪ -‬كل الةروع املوردة (البائعة) تعد مراكز تكاليف ماعدا وحدة التسويق للمنتج أو الخدمة النهائية فتعد مركز عائد‪.‬‬
‫‪ 2-3‬منطق السوق‪ :‬كما تطرقنا له ضمن املقاربة إلاستراتجية لسعر التنازل الداخلي فمنطق السوق يقوم على فكرة أن‬
‫املؤسسة منةتحة على السوق وتسمح ملختلف فروعها بإختيار التموين أو البيع داخل أو خارج املؤسسة حسب ما تراه‬
‫مناسبا عكس منطق التكامل وهنا نستنتج مايلي‪:‬‬
‫‪ ‬كل فرع مورد يخضع للمنافسة السوقية كون املشتري (الزبون) الداخلي له حرية الشراء من عند الةروع أو من‬
‫السوق‪.‬‬
‫‪ ‬كل فرع يعتبر مركز عائد‪ ،‬كون كل مورد داخلي يمكن أن يبيع منتجاته في السوق (له الحرية لبيعها في السوق)‪.‬‬
‫‪3-3‬املنطق املزدوج‪ :‬يقصد به أن يتم تقييم أسعار التنازل باملنطق املزدوج ‪،‬والذي يمزج منطق التكامل بمنطق السوق في‬
‫وقت واحد وهنا نستنتج حالتين للتقييم‪:‬‬
‫أ‪-‬الحالة ألاولى‪ :‬حالة إستخدام املورد للمنطق التكاملي‪ ،‬و إستخدام الزبون ملنطق السوق هنا بإمكان الزبون أن يشتري‬
‫من الخارج أما املورد فال يمكنه بيع منتجاته سوى داخليا (بين ألاقسام)‪ ،‬وهنا إن إختار الزبون القيام بعملية التموين من‬
‫السوق فإن املورد يجد نةسه في بطالة تقنية‪.‬‬
‫و يكون هذا النموذج مالئما فقط في حالة وضع برنامج قيادي من قبل املؤسسة للتقليص من التكاليف و بالتالي‬
‫الاتةاق مع القسم املشتري على سعر تنافس ي جيد والشراء داخليا عوض الشراء من الخارج ‪.‬‬
‫ب‪-‬الحالة الثانية‪ :‬حالة إستخدام املورد ملنطق السوق‪ ،‬و إستخدام الزبون ملنطق التكامل‪ ،‬هنا قد يقوم املورد ببيع كافة‬
‫منتجاته أو خدماته في السوق‪ ،‬ويكون املشتري في حالة بطالة تقنية نظرا لعدم القدرة على التموين؛ لذلك يجب توفر‬
‫شروط و قواعد لذلك‪ ،‬وهي أن يحافظ املورد داخليا على مكانته كمركز تكاليف‪ ،‬حيث يقوم بحساب خدماته بطريقة‬
‫التكاليف املعيارية مع إضافة هامش في إطار ما يحتاجه الزبون ويكون كمركز عائد (ربح) في الخارج‪.‬‬
‫و تستخدم هذه الطريقة عادة في املؤسسات التي تسير نشاطها وفق منطق التكامل‪ ،‬فعند إشباع رغبات ألاقسام‬
‫الداخلية تقوم بعملية البيع إلى الخارج لكل املنتجات أو الخدمات الزائدة عن إلاحتياجات الداخلية (أي إحتياجات الةرع‬
‫املشتري أو الزبون) ‪.‬‬
‫‪ /4‬طرق تحديد أسعار البيع (التنازل) الداخلي‪:‬‬
‫من خالل النظرية إلاقتصادية ‪ ،‬واملقاربات التي جاءت بعدها والتي تطرقنا لها‪ ،‬نميز العديد من أساليب تحديد‬
‫أسعار التناز ات الداخلية‪ ،‬والتي تختلف بإختالف السياسات املنتهجة لتحديد سعر التنازل الداخلي من قبل مجلس‬
‫إلادارة باملؤسسة‪،‬و بإختالف إلاستراتجيات و ألاهداف املسطرة‪ ،‬و إختالف التوجه املحاسبي املنتهج طبقا ملا أوص ى به‬
‫املختصون في مجال املحاسبة‪ ،‬ولهذا سندرج أهم الطرق املستنبطة في مختلف الدراسات واملقاربات و التي يمكن‬
‫إعتمادها في تحديد أسعار التنازل الداخلي فيما يلي‪:‬‬
‫‪ 1-4‬طريقة التقييم بسعر السوق (‪ :)Market price‬حيث يتم إعتماد سعر السوق‪ ،‬و إنطالقا مما تطرقنا له‬
‫سابقا ضمن املقاربات في حالة املنافسة الكاملة‪ ،‬وفي حالة عدم إلاعتماد بشكل كبير على التموين الداخلي بين‬
‫ألاقسام‪ ،‬أو في حالة لم تكن إمكانية التموين من الداخل متوفرة‪.‬‬
‫وبما أن سعر السوق هو سعر تبادل السلع والخدمات في السوق وبما أنه يتحدد على أساس العرض والطلب على‬
‫السلعة‪ ،‬فإنه من غير املمكن أن يستغل قسم قسما آخر أو أن يحقق أرباحا لقاء عملية التبادل‪ ،‬وعادة ما يتم‬
‫إستخدامه في املؤسسات التي يتمتع رؤساء أقسامها بحرية في إتخاذ القرارات‪ .‬لهذا فإن من أهم مزايا طريقة التقييم‬
‫بسعر السوق كونها تعد مقياسا موضوعيا لقياس أداء ألاقسام و لتحديد أسعار التنازل الداخلي‪ ،‬كما أنها تمثل‬
‫مؤشرات أداء ممتازة لعدم إمكانية التالعب فيها من خالل ألافراد أو املسيرين الذين لديهم منةعة في حسابات الربح‪،‬‬
‫أما عيوبها فتتمحور في أنها قد ا تؤدي إلى إتساق ألاهداف عندما تكون هناك طاقة إضافية أو فائضة‪ ،‬و قد تكون‬
‫عملية تحديد سعر التنازل فيها مقارنة بغيرها من الطرق‪.‬‬
‫‪2-4‬طريقة التقييم بسعر السوق املعدل (‪ :)Modified Market price‬فةي حالة توفر سعر السوق للسلع‬
‫والخدمات التي يتم تبادلها بين ألاقسام يجب تعديل هذا السعر من خالل تخةيضه بقيمة تكاليف التسويق ونقل‬
‫هذه السلع أو الخدمات التي يتم تبادلها داخليا وهذا ألن البيع داخلي‪ ،‬و قد ا يكون هناك تكاليف للتسويق أو‬
‫النقل‪ ،‬أو أن التكاليف تكون أقل مقارنة بالبيع الخارجي‪ ،‬ومن هنا يتحدد سعر التنازل الداخلي كما يلي‪:‬‬
‫سعر التنازل الداخلي = سعر السوق – مقدار تكاليف النقل و التسويق في حالة البيع الخارجي‬
‫أما في حالة عدم توفر سعر السوق للسلعة أو الخدمة املتبادلة داخليا بسبب تميزها عن السلع املعروضة في‬
‫السوق‪،‬‬
‫فيتم إختيار تحديد سعر السوق ألقرب سلعة بديلة معروضة في السوق‪ ،‬وبعدها يتم تعديل السعر بالشكل الذي‬
‫يعكس أي اختالف في الخصائص املتعلقة بالسلعة أو الخدمة املتبادلة ومن هنا يتحدد سعر التنازل الداخلي كما يلي‪:‬‬

‫سعر التنازل الداخلي = سعر السوق ‪ +‬أو ‪ -‬التعديالت التي تعكس خصائص السلعة أو الخدمة املتبادلة‬

‫‪ 3-4‬طريقة التقييم بالتكلفة الفعلية (‪ :)Actuel Cost‬يتم إستخدام التكلةة الةعلية أو التاريخية بشكل واسع في‬
‫تحديد أسعار التنازل أو التحويل‪ ،‬ويقصد بالتكلةة الةعلية‪ ،‬التكلةة الكلية التي تستخدم كأساس لتحديد تكلةة‬
‫السلعة أو الخدمة و تشتمل هذه التكلةة على التكاليف املباشرة أو غير املباشرة‪ ،‬املتغيرة أو الثابتة‪ ،‬و على أساس ذلك‬
‫يتم تحديد سعر التحويل للمنتج أو السلعة‪.‬‬
‫من عيوب إستخدام أسلوب التسعير عل أساس التكاليف الةعلية أنه يسمح من تحميل أداء القسم املستلم‬
‫ً‬
‫سواءا بكةاءة أو عدم كةاءة ألاقسام ألاخرى‪ ،‬والتي ا تدخل في رقابة و إدارة هذا القسم )أي القسم املستلم( ‪.‬‬
‫و بالتالي فإن أسعار التنازل أو التحويل التي تضمن تغطية التكاليف الةعلية للقسم البائع‪ ،‬غالبا ما تكون فاشلة في‬
‫تحقيق الرقابة الةعالة للتكاليف‪ ،‬وبالتالي فإن ألانواع ألاخرى غالبا ما تكون أكثر فعالية و تعبر عن أساس أفضل‬
‫للتسعير في التحويالت الداخلية كالتكلةة املعيارية أو القياسية‪.‬‬
‫‪ 4-4‬طريقة التقييم بالتكلفة املعيارية )‪ :(Standard Cost‬يمكن إستخدام التكلةة املعيارية لتحديد أسعار التنازل‬
‫الداخلي خاصة أنها تشكل أساسا فعا ا لتةادي مشكلة عدم الكةاءة‪ ،‬إذ يمكن إستخدامها من إكتشاف أسباب عدم‬
‫الكةاءة في وقت مبكر حيث تعتمد التكلةة املعيارية على مقاييس تعكس كةاءة القسم البائع فقط‪ ،‬فإذا ما قارناها‬
‫مع التكلةة الةعلية فإنها تعد أساسا عاد ا و سليما لتحديد أسعار التنازل الداخلي كما أن إستخدام التكلةة املعيارية‬
‫كأساس لتسعير التناز ات الداخلية من شأنه توفير نوع من أنواع الحوافز للعمل بكةاءة عالية‪.‬‬
‫‪ 5-4‬طريقة التقييم بالتكلفة املعدلة )‪ :(Modified Cost‬هناك عدة نماذج لتحديد التكاليف والتي يتم إلاعتماد‬
‫عليها في تحديد سعر التنازل الداخلي‪ ،‬ومن بين هذه النماذج نجد نموذج التكلةة املعالة‪ ،‬ويقصد به إضافة مقدار‬
‫معين إلى تكلةة املنتج أو السلعة‪ ،‬كإضافة مبلغ معين أو نسبة معينة لكل وحدة منتجة وهنا نجد حالتين‪:‬‬
‫أ‪-‬الحالة ألاولى‪ :‬تحديد التكلةة الةعلية كأساس لتسعير التحويالت الداخلية وفق نموذج التكلةة املعالة وهنا يكون‪:‬‬
‫سعر التنازل الداخلي )التكلفة املعالة( = التكلفة الفعلية ‪ +‬القيمة املضافة )املبلغ إلاضافي(‬

‫ومن عيوب هذا ألاسلوب أن إستخدام التكلةة الةعلية كأساس لتسعير التناز ات الداخلية طبقا لنموذج التكلةة‬
‫املعالة‪ ،‬ا يقدم حافز للقسم البائع من أجل خةض تكاليةه‪ ،‬بل على العكس هو يسمح له من تحقيق أرباح أكبر إن‬
‫سمح لتكاليةه بالرتةاع‪ ،‬وهذا معناه أنه يتم مكافئة القسم البائع غير الكفء نظير التكاليف املرتةعة من خالل‬
‫حصوله على قيمة مضافة مرتةعة كنسبة من التكاليف املرتةعة التي حددها‪ ،‬ومن ثم الحصول على ربح أكبر رغم‬
‫عدم الكةاءة في تسيير التكاليف‪ .‬وفي املقابل هنا فإن القسم البائع الذي يعمل بكةاءة عالية ويخةض التكاليف‪،‬‬
‫سوف يتحصل على قيمة مضافة قليلة كنسبة من تكاليةه املنخةضة‪ ،‬أي إعطاء هذا القسم البائع أرباحا أقل رغم‬
‫كةاءته في تسيير التكاليف‪.‬‬
‫ب‪-‬الحالة الثانية‪ :‬تحديد التكلةة املعيارية كأساس لتسعير التحويالت الداخلية وفق نموذج التكلةة املعالة‪ :‬في هذه‬
‫الحالة يتم إستخدام التكلةة املعيارية كأساس لتحديد سعر التحويل الداخلي وفقا للتكلةة املعالة أي‪:‬‬

‫سعر التنازل الداخلي )التكلفة املعالة( = التكلفة املعيارية ‪ +‬القيمة املضافة )املبلغ‬
‫إلاضافي(‬
‫وتعد عملية إستخدام التكلةة املعيارية كأساس لتحديد أسعار التنازل الداخلي أكثر فعالية مقارنة باعتماد التكلةة‬
‫الةعلية‪ ،‬حيث يتم القضاء على مشكلة تحقيق القسم البائع ألرباح أكثر مقابل عدم كةاءته‪.‬‬
‫كما أن هناك نموذج آخر لتعديل التكاليف وهو نموذج التكلةة الجزئية‪ ،‬ويقصد به تحميل القسم املشتري فقط‬
‫بجزء من إجمالي تكلةة املنتج املباع‪ ،‬كتحديد سعر التحويل على أساس التكلةة املتغيرة فقط أو التكلةة ألاولية‪.‬‬
‫‪6-4‬طريقة التقييم بالسعر التفاوض ي)‪ :(Negotiated Price‬السعر التةاوض ي هو السعر الذي يتم تحديده من‬
‫خالل التةاوض و املساومة بين ألاقسام البائعة و ألاقسام املشترية‪ ،‬أي يتم السماح من خالله ملديري ألاقسام‬
‫بالتةاوض لتحديد أسعار التنازل الداخلي أي يتم التةاوض بين ألاقسام الداخلية كأي قسمين مستقلين و ا ينتميان‬
‫لنةس املؤسسة حيث يتمتع كل قسم بالحرية الكاملة في إتخاذ القرار املناسب في تحديد أسعار التنازل الداخلي‪ ،‬وإذا‬
‫لم يكن هناك إتةاق بين الطرفين في تحديد سعر التنازل يمكن لكل قسم سواء البائع أو املشتري في التعامل مع‬
‫ألاسواق الخارجية بالبيع و الشراء‪.‬‬
‫‪7-4‬طريقة التقييم بالسعر املستهدف )‪ :(Traget Profit‬يتم إستخدام الربح املستهدف كأساس لتحديد أسعار‬
‫التنازل الداخلي عندما ا تتوفر معلومات حول سعر السوق للسلعة أو الخدمة املنتجة من القسم أو تم تحديد كافة‬
‫الطرق ألاخرى بأنها غير مجدية ومناسبة لتحديد أسعار التنازل الداخلي حيث يتم تحديد أسعار التنازل هنا بناءا على‬
‫الربح املستهدف من قبل القسم‪.‬‬
‫‪8-4‬طريقة التقييم بدون مقابل‪ :‬يتم اللجوء إلى طريقة التباد ات الداخلية بدون مقابل إذا تحقق الشرطين‬
‫ألاساسين التاليين‪:‬‬
‫‪ -‬الوجود الةعلي لعالقة تربط املصالح املقدمة للخدمة أو املنتج )املورد( و ألاقسام املستةيدة )املشتري(‪.‬‬
‫‪ -‬إذا كانت الخدمات أو السلع املقدمة تتطلب تكاليةا معتبرة أو ستولد تكاليف معتبرة في املستقبل‪.‬‬
‫وفي حالة عدم توفر أو تحقق هذين الشرطين يمكن تحديد طريقة التباد ات الداخلية بدون مقابل أي مجانا‪ ،‬لتةادي‬
‫تركيب نماذج إقتصادية بعيدة عن الواقع وتكون مكلةة من الناحية التقنية مثل فوترة القضايا القانونية لخط‬
‫إنتاجي‪.‬‬
‫حيث يتم احتساب هذه التكاليف غير الواقعية في آخر املسار إلانتاجي بد ا من حسابه في بداية أو وسط العملية‬
‫إلانتاجية‪.‬‬
‫‪9-4‬طريقة التقييم بالتكلفة املحاسبية الحقيقية‪ :‬إن التقييم بطريقة التكاليف املحاسبية الحقيقية يعد غير‬
‫منطقي في حالة العمل بمراكز مسؤولية حيث ينقل كل ضغط التكاليف من املورد (البائع) إلى املشتري ويتم إستخدام‬
‫هذا النوع غالبا ألغراض مراقبة التكاليف املحاسبية ويعكس هذا النوع أهداف كل فرع أو قسم من الةروع‬
‫(ألاقسام) ويحققها بشكل كامل‪ ،‬وهذا ما يؤدي إلى إرتةاع التكاليف النهائية للمنتج أو الخدمة‪ ،‬فكل فرع يهدف إلى‬
‫تحقيق ألارباح يقوم بتغطية التكلةة بالضافة إلى هامش الربح‪ ،‬مما يؤدي إلى الحصول على تكلةة مرتةعة جدا في‬
‫نهاية مسار إنتاج السلعة أو الخدمة‪ ،‬ما يرفع من خطر عدم تسويق املنتج أو الخدمة بسبب إرتةاع سعرها مقارنة‬
‫بأسعار املؤسسات ألاخرى املنافسة‪.‬‬
‫تمرين تطبيقي‪ :‬تقوم شركة الوليد باستخدام تقنية (أسلوب)‪ ،‬أسعار التنازل الداخلي بين أقسامها على أساس الربح‬
‫املستهدف ولديك البيانات التالية الخاصة باألقسام‪:‬‬
‫التكاليف الةعلية‬ ‫التكاليف املعيارية‬ ‫البيان‬
‫‪ 1111‬وحدة‬ ‫‪ 1111‬وحدة‬ ‫حجم إلانتاج بالوحدات‬
‫‪ 19111‬دج‬ ‫‪ 09111‬دج‬ ‫مصاريف التصنيع‬
‫‪ 01111‬دج‬ ‫‪ 91111‬دج‬ ‫مصاريف التشغيل‬
‫إذا علمت أن القسم يتبنى سياسة تحديد أسعار التنازل لسلعه وخدماته على أساس الربح املستهدف بنسبة ‪%09‬‬
‫من املبيعات‪.‬‬
‫املطلوب‪:‬‬
‫‪-10‬حساب سعر التنازل أو التحويل بطريقة ألارباح املستهدفة كنسبة من املبيعات إضافة إلى التكاليف الةعلية‪.‬‬
‫‪-19‬حساب سعر التنازل بطريقة ألارباح املستهدفة كنسبة من املبيعات مضافا إلى التكاليف املعيارية‪.‬‬
‫‪-11‬حساب سعر التحويل بطريقة ألارباح املستهدفة كنسبة من املبيعات إضافة إلى التكاليف الةعلية‪ ،‬بةرض أن‬
‫القسم يبيع ‪ %91‬من إنتاجه خارج املؤسسة‪.‬‬
‫‪ -10‬حساب سعر التحويل بطريقة ألارباح املستهدفة كنسبة من املبيعات إضافة إلى التكاليف املعيارية‪ ،‬بةرض أن‬
‫القسم يبيع ‪ %11‬من إنتاجه خارج املؤسسة‪.‬‬
‫حل التمرين التطبيقي‪:‬‬
‫‪ -11‬حساب سعر التنازل الداخلي بطريقة ألارباح املستهدفة كنسبة من املبيعات إضافة إلى التكاليف الفعلية‪:‬‬

‫سعر التنازل الداخلي= التكاليف الفعلية (الكلية)‪+‬الربح املستهدف (القيمة املضافة)‬

‫سعر التنازل الداخلي = التكاليف الةعلية (الكلية)‪ %09 +‬من إجمالي املبيعات‪.‬‬
‫التكاليف الةعلية = مصاريف التصنيع‪ +‬مصاريف التشغيل‬
‫التكاليف الةعلية = ‪ 19111‬دج ‪ 01111+‬دج =‪ 09111‬دج‬

‫املبيعات = سعر البيع ‪ +‬سعر التنازل الداخلي‬

‫ومنه سعر التنازل الداخلي =‪ 09111‬دج ‪ +‬سعر التنازل × ‪1.09‬‬

‫‪ 1.99‬سعر التنازل = ‪ 09111‬دج‬

‫سعر التنازل الداخلي = ‪ 52941.18‬دج‬

 ‫‪ -2‬حساب سعر التنازل بطريقة ألارباح املستهدفة كنسبة من املبيعات مضافا إلى التكاليف املعيارية‪:‬‬

‫سعر التنازل الداخلي= التكاليف املعيارية ‪ +‬الربح املستهدف (القيمة املضافة)‬

‫سعر التنازل الداخلي = التكاليف املعيارية ‪ %09+‬من املبيعات‪.‬‬
‫التكاليف املعيارية = مصاريف التصنيع (‪ 09111‬دج) ‪ +‬مصاريف التشغيل (‪ 91111‬دج) = ‪ 19111‬دج‪.‬‬
‫سعر التنازل الداخلي = ‪ 19111‬دج ‪ 1.09 +‬سعر التنازل‪.‬‬
‫سعر التنازل الداخلي = ‪ 19111‬دج ‪ 76471.59 = 1.99 /‬دج‬
‫‪ -13‬حساب سعر التحويل بطريقة ألارباح املستهدفة كنسبة من املبيعات بطريقة ألارباح املستهدفة كنسبة من‬
‫املبيعات إضافة إلى التكاليف الفعلية (بفرض أن القسم يبيع ‪ %51‬من إنتاجه خارج املؤسسة)‪.‬‬
‫إجمالي التكاليف الفعلية = ‪ 45111‬دج‬

‫بما أن نسبة ‪ % 91‬من املنتجات تباع في الخارج وبالتالي فإن التكاليف الةعلية الجديدة = ‪ 99911 = 9/ 09111‬دج‪.‬‬
‫أو‪ :‬حجم إلانتاج = ‪ 1111‬وحدة وبالتالي ‪ 0911 = 9/1111‬وحدة تباع داخليا‪.‬‬
‫تكلةة الوحدة الواحدة = إجمالي التكاليف ‪ /‬حجم إلانتاج بالوحدة ‪ 09111‬دج ‪09 = 1111 /‬دج‪.‬‬
‫التكلةة الةعلية لنصف املنتجات (املنتجات املباعة داخليا) = تكلةة إنتاج الوحدة الواحدة ‪ x‬عدد الوحدات املباعة‬
‫داخليا‪.‬‬
‫وهو ما يساوي‪ 09 :‬دج ‪ 0911 x‬وحدة = ‪ 99911‬دج‪.‬‬
‫سعر التنازل الداخلي = التكلةة الةعلية للمنتجات املباعة داخليا ‪ +‬هامش الربح (‪ %09‬من املبيعات)‪.‬‬
‫سعر التنازل الداخلي = ‪ 99911‬دج ‪ 26471.59 = 1.99 /‬دج‪.‬‬
‫‪ -14‬حساب سعر التحويل بطريقة ألارباح املستهدفة كنسبة من املبيعات إضافة إلى التكاليف املعيارية‪.‬‬
‫إجمالي التكاليف املعيارية= ‪ 19111‬دج‪.‬‬
‫بما أن ‪ %11‬من املنتجات تباع في الخارج‪ ،‬تصبح التكاليف الةعلية الجديدة =‪ 19111‬دج ‪ 09911 = 1.9 x‬دج‪.‬‬
‫أو‪ :‬حجم إلانتاج = ‪ 1111‬وحدة‪.‬‬
‫‪ 9011 = %91 x1111‬وحدة تباع داخليا‪.‬‬
‫تكلةة الوحدة الواحدة = ‪ 19111‬دج ‪ 90.19 = 1111 /‬دج‪.‬‬
‫التكلةة املعيارية لـ ‪ %91‬من إجمالي املنتجات (املنتجات املباعة داخليا)=‪ 9011 x90.19‬دج=‪ 09911‬دج‪.‬‬
‫سعر التنازل الداخلي= ‪ 09911‬دج ‪ 53529.41 = 1.99/‬دج‪.‬‬