UNIVERZITET U TUZLI

EKONOMSKI FAKULTET
FINANSIJE, BANKARSTVO I OSIGURANJE

Seminarski rad iz predmeta Komparativni poreski sistemi na temu:

Međunarodni sporazumi o izbjegavanju dvostrukog
oporezivanja- primjer BiH

Profesor: Studenti:
Dr. sc. Izudin Kešetović, red. prof. Meliha Hasić I- 2450/10
Senita Karić I- 2589/ 10
Selma Muslimović I- / 10

Tuzla, April 2014. godine

 SADRŽAJ

UVOD

1. Dvostruko oporezivanje……………………………………………………………………4
1.1. Pojam i karakteristike dvostrukog oporezivanja………………………………………4
1.2. Vrste dvostrukog oporezivanja………………………………………………………..5
1.2.1. Međunarodno i unutrašnje dvostruko oporezivanje……………………………5
1.2.2. Pravno i ekonomsko dvostruko oporezivanje…………………………………..6
1.3. Mjere za izbjegavanjem dvostrukog oporezivanja……………………………………8
1.3.1. Unilateralne mjere za izbjegavanje dvostrukog oporezivanja………………….8
1.3.1.1. Prednosti primjene unilateralnih mjera…………………………………9
1.3.1.2. Nedostaci primjene unilateralnih mjera………………………………...9
1.3.2. Međunarodne mjere za izbjegavanje dvostrukog oporezivanja……………......9
1.3.2.1. Prednosti bilateralnih i multilateralnih mjera…………………………..9
1.3.2.2. Nedostaci bilateralnih i multilateralnih mjera………………………….9
1.4. Ciljevi međunarodnih ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja...................11
1.4.1. Izbjegavanje međunarodnog pravnog dvostrukog oporezivanja.......................12
1.4.2. Borba protiv poreske diskriminacije.................................................................12
1.4.3. Borba protiv utaje i izbjegavanja plaćanja poreza.............................................12
1.4.4. Borba protiv štetne poreske konkurencije.........................................................13

2. Odredbe ugovora o dvostrukom oporezivanju na primjeru Bosne i Hercegovine.............14

2.1. Rezident i nerezident....................................................................................................14
2.2. Stalna poslovna jedinica..............................................................................................16
2.3. Nekretnine, pokretnine i otuđenje imovine..................................................................17
2.4. Dobit od poslovanja.....................................................................................................18
2.5. Međunarodni promet....................................................................................................19
2.6. Povezana društva i transferne cijene............................................................................20
2.7. Dividende.....................................................................................................................20
2.8. Kamata.........................................................................................................................22
2.9. Samostalna djelatnost...................................................................................................23
2.10. Nesamostalni rad (plaće i penzije, članovi diplomatskih misija i konzulata.....24
2.11. Penzije...............................................................................................................24
2.12. Autorske naknade..............................................................................................25
2.13. Umjetnici i sportaši............................................................................................26
2.14. Profesori i istraživači.........................................................................................27
2.15. Studenti..............................................................................................................27
2.16. Trenutno stanje u Bosni i Hercegovini..............................................................28
3. Postupak ostvarivanja prava iz ugovora..............................................................................31
3.1. Rješavanje sporova prema ugovorima o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja........32
3.2. Razmjena obavijesti u skladu sa ugovorima o izbjegavanju dvostrukog
oporezivanja.................................................................................................................32

ZAKLJUČAK

LITERATURA
 UVOD

Svaka država nastoji normirati svoja porezna ovlaštenja, a time i ovlaštenje na oporezivanje
dohotka, na način da obuhvati poreskom obavezom sve osobe koje na njezinu teritoriju
ostvare neki dohodak. To joj može poći za rukom, ali kod toga riskira mogućnost da zbog
istovremenog korištenja dva načela plaćanja poreza, tj. zbog preklapanja načela svjetskog
dohotka i načela izvora dohotka, dođe do dvostrukog oporezivanja. Uz taj slučaj, do te pojave
dolazi i zbog činjenice što dvije ili više država smatraju određenu osobu svojim
državljaninom, a time i svojim poreznim obveznikom. Činjenica postojanja tih težnji država
uzrokuje međunarodno dvostruko oporezivanje, a time i neke njegove negativne posljedice,
budući da ta pojava može destimulirati intenzivnu prekograničnu gospodarsku aktivnost kojoj
sve države teže. Uz tu gospodarsku negativnu posljedicu te pojave postavlja se ujedno i
pitanje pravednosti jer je očito da ova pojava nepravedno izaziva povećano poresko
opterećenje za osobe čija je životna situacija usmjerena preko državne granice.

U ovom seminarskom radu smo se bavili ovom problematikom podijelivši ga u 3 dijela. U

prvom dijelu je obrađen pojam te osnovne karakteristike dvostrukog oporezivanja. Izvršena je
distinkcija od pojma kumuliranje poreza, koji zajedno sa pojmom dvostrukog oporezivanja
čini oblike višestrukog oporezivanja. Zatim je izvršena podjela dvostrukog oporezivanja i to
na unutrašnje i međunarodno dvostruko oporezivanje, te pravno i ekonomsko dvostruko
oporezivanje. Unutrašnje dvostruko oporezivanje nastaje djelovanjem jedne ili više poreskih
vlasti iste države, a međunarodno djelovanjem poreskih vlasti različitih država. Dvostruko
oporezivanje je pravno ako je ista osoba oporezovana dva puta za isti dohodak u najmanje
dvije države (ili dva entiteta iste savezne države). Ekonomsko dvostruko oporezivanje nastaje
kad je propisano da preduzeće treba platiti porez na svoju dobit, a i njegovi dioničari dodatno
trebaju platiti porez na dividendu isplaćenu iz te oporezovane dobiti.
Prvi dio seminarskog rada je zaključen govorom o mjerama izbjegavanja dvostrukog
oporezivanja, odnosno govorom o Modelu OECD-a (organizacije za ekonomsku saradnju i
razvoj), koji države koriste pri izradi ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja, i to,
naravno, na taj način da nacrti ugovora sadrže za njih najbolja rješenja. Na kraju je dat osvrt
na metode za izbjegavanje dvostrukog oporezivanja, i to: metoda izuzimanja i metoda
odbitka, a predstavljeni su i osnovni ciljevi sklapanja međunarodnih ugovora za izbjegavanje
dvostrukog oporezivanja.

U drugom dijelu seminarskog rada obrađeni su ugovori koje je Bosna i Hercegovina sklopila
sa drugim zemljama, najčešće sa Slovenijom i Austrijom, po pojedinim odredbama od koji je
svaka predstavljena primjerom.

U trećem, završnom dijelu, predstavljen je postupak ostvarivanja prava iz ugovora, te način na

koji se primjenjuju stope iz ugovora. Navedene su i obaveze isplatitelja prema rezidentima i
nerezidentima
1. Dvostruko oporezivanje

I
T
S
E
Š
V
D
O K
U
R
L
U
M
K
O I
R
A
Prije
J
E
R
O
P
N A
V
I
Z
E
R
definisanja
J
N
E samog
pojma
"dvostruko oporezivanje", potrebno je utvrditi značenje višestrukog oporezivanja, koje
označava "opterećenje određenog dijela imovine jedne osobe sa dva ili više poreza". Kao
oblici višestrukog oporezivanja javljaju se dvostruko oporezivanje i kumuliranje poreza, a
njihova osnovna razlika je činjenica postojanja ili nepostojanja istovjetnosti pravne osnove
nastanka najmanje dviju poreznih obaveza koje pogađaju istog poreskog obveznika. Prema
tome, kumuliranje poreza je kada najmanje dvije poreske obaveze nastaju temeljem različitih
oporezivih događaja (npr. oporezivanje raspodijeljenog dijela dobiti) a dvostruko
oporezivanje kada najmanje dvije poreske obaveze nastaju za istu osobu temeljem istog
oporezivog događaja.

Uz potrebu postojanja istovjetnosti pravne osnove, tj. istovjetnosti pravnih činjenica koje
dovode do nastanka najmanje dviju poreznih obveza te potrebe postojanja istovjetnosti ili
istovrsnosti poreza mora postojati i treći uvjet, a to je istovjetnost razdoblja oporezivanja.
Povezujući ova tri uvjeta istovjetnosti, dolazimo do zaključka da se kod dvostrukog
oporezivanja radi o situaciji kad dvije ili više poreznih vlasti razrežu, temeljem iste pravne
osnove, istovrsne poreze za isto porezno razdoblje.

1.1. Pojam i karakteristike dvostrukog oporezivanja

Različiti autori na različite načine definišu dvostruko oporezivanje. Ovdje je predstavljeno

nekoliko definicija:
 Prema profesoru Lovčeviću, dvostruko oporezivanje je pojava kada se jedan poreski
objekat ili subjekat oporezuje dva ili više puta istim porezom u istom periodu i to od
istih nivoa poreske vlasti.
 Schaumburg – prekogranični činjenični odnosi koji dovode do toga da su poreski
obveznici izloženi poreskim zakonima više država.
 Spitaler- konkurencija pravnih pravila, do koje dolazi ako poreske vlasti iz područja
različitih izvornih poreskih suvereniteta oporezuju isti poreski objekat.

Prema tome, dvostruko oporezivanje (engl. double taxation, njem. Doppelbesteuerung, fr.
double imposition) je situacija u kojoj dvije poreske vlasti istog ranga oporezuju za isto
razdoblje isti poreski objekat istim ili sličnih porezom tako da je on oporezovan teže nego da
ga je oporezovala samo jedna od tih istih vlasti.

Što se tiče samog naziva "dvostruko oporezivanje", treba reći da on nije sasvim prikladan
zbog toga što upućuje na postojanje dviju poreskih obveza, a iz prakse proizilazi da se u
slučaju nastanka ovog fenomena ne mora raditi striktno o dvije poreske obveze. Štaviše, može
se raditi i o znatno većoj brojci od dva i zbog toga je u teoriji prisutan stav da se taj naziv
odnosi na ponavljanje oporezivanja.

Brojne su mogućnosti koje mogu dovesti da poreski obveznici budu oporezovani dva puta,
kao npr:
 postojanje međunarodnih korporacija,
 ulaganja koja gospodarski subjekti jedne zemlje čine u drugoj,
  izvođenje investicijskih i drugih radova u inozemstvu,
 ostvarenje kamata na uloge na štednju fizičkih i pravnih osoba jedne države u
bankama na području druge,
 isplata dividendi rezidentima druge države,
 prodaja imovine i ostvarenje prihoda od imovine rezidenata jedne države u drugoj
državi,
 isplata honorara i raznih naknada, te mirovina u drugoj državi,
 obavljanje riječnog, zračnog, pomorskog i dr. Prometa,
 nasljeđivanje imovine čiji su nasljednici u drugoj državi itd.

1.2. Vrste dvostrukog oporezivanja

Razlikujemo dvije vrste dvostrukog oporezivanja, a to su međunarodno i unutrašnje dvostruko

oporezivanje. Unutrašnje nastaje djelovanjem jedne ili više poreskih vlasti iste države, a
međunarodno djelovanjem poreskih vlasti različitih država.

Uz ovu podjelu, trebamo razlikovati i pravno od ekonomskog dvostrukog oporezivanja.

Dvostruko oporezivanje je pravno ako je ista osoba oporezovana dva puta za isti dohodak u
najmanje dvije države (ili dva entiteta iste savezne države). Ekonomsko dvostruko
oporezivanje nastaje kada je propisano da preduzeće treba platiti porez na svoju dobit, a i
njegovi dioničari dodatno trebaju platiti porez na dividendu isplaćenu iz te oporezovane
dobiti.

1.2.1. Međunarodno i unutrašnje dvostruko oporezivanje

Poznati francuski teoretičar G. Jezu je razgraničio dvostruko oporezivanje na četiri slučaja,

pri čemu se zadnja tri odnose na unutrašnje dvostruko oporezivanje. To su:
1. Međunarodno dvostruko oprezivanje
2. Dvostruko oporezivanje u federativno uređenim državama
3. Dvostruko oporezivanje između saveznih i lokanih nivoa vlasti i
4. Dvostruko oporezivanje dioničkog društva

Uzrok nastanka međunarodnog dvostrukog oporezivanja jeste činjenica da savremene države

koriste istovremeno dva kriterija za određivanje poreske obaveze, a to su: načelo
neograničene poreske obaveze prema kojem fiskalni rezidenti plaćaju porez na svjetski
dohodak (dobit), te načelo izvora dohotka (dobiti) prema kojem fiskalni nerezidenti plaćaju
porez samo na dohodak (dobit) ostvaren na području određene države. Dakle, primjena ovih
načela istim povodom na istog poreskog obveznika i od različitih država, u različitim
kombinacijama, dovodi do međunarodnog dvostrukog oporezivanja. Uz ovaj slučaj, do
dvostrukog oporezivanja može doći i preklapanjem dvaju načela fiskalne rezidentnosti, a zbog
toga i dvaju načela svjetskog dohotka u slučaju kada jednog poreskog obveznika dvije države
smatraju svojim rezidentom.

Međunarodno dvostruko oporezivanje, pored toga što je formalni problem koji proizilazi iz
preklapanja fiskalnih jurisdikcija različitih država, takođe je i sadržajni problem koji se javlja
kao gospodarski problem i problem jednakog postupanja. Što se tiče gospodarskog aspekta
problema, možemo govoriti, s jedne strane, o poželjnosti intenzivne prekogranične privredne
djelatnosti, ali istovremeno, s druge strane, ista se destimulira upravo putem oporezivanja
istog dohotka (ili dobiti) u različitim državama. Na ovaj gospodarski problem nadovezuje se i
pitanje pravednosti o oporezivanju jer ne ukloni li se međunarodno dvostruko oporezivanje to
za sobom povlači pojavu da će subjekti koji su mu izvrgnuti snositi veće poresko opterećenje
zbog toga što su njima životne prilike usmjerene preko državne granice.

Međunarodno dvostruko oporezivanje može se izbjeći ili ublažiti jednostranim mjerama ili
bilateralnim sporazumima. Postoje poznati modeli izbjegavanja dvostrukog oporezivanja (npr.
model OECD-a ili model OUN). Sporazumima se pravo na oporezivanje određenog dohotka
obično odjeljuje samo jednoj zemlji: onoj u kojoj se dohodak stvara ili onoj u kojoj je
primalac dohotka rezident.

Kod federativno uređenih zemalja slučajevi dvostrukog oporezivanja se javljaju kada nije
jasno definisan sistem pripadnosti javnih prihoda i finansiranja javnih rashoda. Takvi
slučajevi su prisutni kod gotovo svih federativno uređenih zemalja, kao što su Njemačka,
Švicarska, SAD, BiH itd. Ovaj problem se rješava sistemom ili posebnim zakonima zavisno
od ekonomskih, političkih, socijalnih i drugih prilika u zemlji. Sistem separacije i sistem
zajedničkih prihoda su dva najčešća sistema u rješavanju problema raspodjele poreskih
izvora.

Kod dvostrukog oporezivanja između saveznog i lokalnog nivoa vlasti, poreski izvor se vrlo
često i namjerno oporezuje i od strane lokalne kao i od strane centralnog nivoa vlasti.

Dvostruko oporezivanje dioničkog društva (interno dvostruko oporezivanje) podrazumijeva

oporezivanje dobiti društva, a zatim, nakon raspodjele dobiti dioničarima u formi prihoda tj.
dividende, oporezivanje i prihoda samih dioničara.

1.2.2. Pravno i ekonomsko dvostruko oporezivanje

Pravno dvostruko oporezivanje nastaje kada dvije (ili više) poreskih vlasti propišu usporedive
poreze za istog obveznika s obzirom na isti oporezivi dohodak ili kapital. Takvo dvostruko
oporezivanje može nastati u inostranstvu ili u međunarodnim odnosima. Inostrano dvostruko
oporezivanje nastaje ako usporedive poreze unutar savezne države propišu suverene porezne
jurisdikcije istog stupnja. Međunarodno dvostruko oporezivanje nastaje kada su usporedivi
porezi propisani u dvije ili više država za istog poreznog obveznika i u vezi s istim
oporezivim dohotkom ili kapitalom, npr. ako je dohodak oporeziv u zemlji njegova nastanka i
u zemlji rezidentnosti primatelja tog dohotka.

Inostrano i međunarodno dvostruko oporezivanje može se izbjeći ili ublažiti jednostrano

datom olakšicom, dok se međunarodno dvostruko oporezivanje izbjegava ili ublažava
dvostranim ili višestranim ugovorima o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja. Prema
ugovorima o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja, pravo na oporezivanje određenog
dohotka pripada jednoj državi, bilo državi izvora dohotka, bilo državi rezidentnosti primatelja
ili vlasnika. Katkad su, međutim, obje države ovlaštene oporezivati određeni porezni subjekat,
ali se pravo pojedine zemlje ograničava na tačno određeni postotak poreza. Zemlja
rezidentnosti obično izbjegava dvostruko oporezivanje izuzimanjem dohotka na koji je plaćen
porez u inostranstvu od oporezivog dohotka ili odobravanjem odbitka od poreza za porez
plaćen u drugoj državi. Poznati su modeli izbjegavanja međunarodnog dvostrukog
oporezivanja oni OECD-a ili UN-a.

Ekonomsko dvostruko oporezivanje nastaje kada se isti dohodak oporezuje na nivou poduzeća
i još jedanput kod dioničara. U tom klasičnom sistemu oporezivanja (Classical system of
taxation) dobit se stvarno oporezuje dva puta jer se ne priznaje olakšica za raspodijeljenu
dobit na razini poduzeća niti na razini dioničara. No ekonomsko dvostruko oporezivanje može
se ublažiti ili izbjeći različitim metodama smanjivanja ili uklanjanja dvostrukog oporezivanja
kao što su sistem odbitka dividende, sistem imputacije ili sistem odvojenih poreznih stopa.

Sistem odbitka dividende (Dividend deduction system) je sistem poreza na dobit u kojemu se
olakšica odobrava na nivou preduzeća dopuštanjem odbitka raspodijeljene dobiti od poreske
osnovice preduzeća.

U sistemu imputacije (Imputation system) barem se dio poreza što ga preduzeće plaća na
svoju dobit odbija od poreske obaveze dioničara pri primitku raspodijeljenog dijela dobiti
preduzeća. Prema tom sistemu, cjelokupna dobit, bilo da je raspodijeljena ili ne, oporezuje se
na nivou preduzeća zakonom utvrđenim stopama. Nakon što se dobit poduzeća raspodijeli,
dioničar mora prijaviti primljenu dividendu kao oporezivi dohodak uvećan za odgovarajući
porez na dobit poduzeća. Porez na dobit preduzeća može zatim biti odbijen od poreske
obaveze samog dioničara. Ako je iznos tog imputacijskog odbitka veći od poreske obaveze
samog dioničara, on može zahtijevati povrat tog iznosa koji nadilazi poresku obavezu. Ako,
pak, dioničarova poreska obaveza premašuje odbitak, on mora platiti razliku. Mnoge su
države prihvatile sistem imputacije u različitim oblicima. To može biti sistem pune
imputacije, kada se ukupni profiti pripišu (imputiraju) dioničarima i tada se oporezuju
porezom na dohodak građana, ili to može biti djelimični imputacijski odbitak, pri kojem
dioničar može samo djelimično odbiti plaćeni porez na dobit.

Sistem odvojenih poreznih stopa (Split-rate system) također je jedan od načina smanjivanja
dvostrukog oporezivanja dividende. Naime, to je sistem oporezivanja dobiti preduzeća prema
kojem se primjenjuju različite stope poreza na dobit na raspodijeljenu i zadržanu dobit bez
primjene sistema imputacije. Niže stope poreza na dobit primjenjuju se na raspodijeljenu
dobit jer se smatra da će ona biti podvrgnuta dodatnom oporezivanju kod dioničara.

1.3. Mjere za izbjegavanje dvostrukog oporezivanja

Da bi se štetno i nepoželjno djelovanje dvostrukog oporezivanja spriječilo odnosno ograničio

njegov intenzitet poduzimaju se određene mjere pomoću kojih treba stvoriti uvjete da se
pojava dvostrukog oporezivanja izbjegne. U cilju sprječavanja ili otklanjanja međunarodnog
dvostrukog oporezivanja države koje su nosioci poreznog suvereniteta mogu postupiti na
različite načine.

U zavisnosti od toga da li mjere koje se poduzimaju potiču iz domaćeg zakonodavstva ili su

nastale kao posljedica međunarodne koordinacije, razlikujemo unilateralne i međunarodne
(bilateralne i multilateralne) mjere za izbjegavanje dvostrukog oporezivanja.

1.3.1. Unilateralne mjere za izbjegavanje dvostrukog oporezivanja

Sve zemlje u okviru domaćeg zakonodavstva propisuju ove mjere u slučaju da nisu potpisani
ugovori o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja. Dvije glavne mjere koje koje poduzimaju
zemlje izvoznice kapitala su:1
 Izuzimanje od oporezivanja dohotka i imovine čiji je izvor u inostranstvu. Ovakva
vrsta izuzeća obično se ograničava na neke vrste dohotka, kao npr. dohodak od
nepokretnosti koja se nalazi u inostranstvu, dobit inostrane stalne jedinice, dividende
stranih filijala koje se prebacuju domaćim preduzećima, i sl.. Kako se vidi osnovna
odlika metoda izuzeća je princip po kome zemlja rezidentnosti investitora daje
isključivo pravo oporezivanja zemlji izvora, tj. da se ranije navedene vrste dohotka ne
oporezuju u zemlji rezidentnosti. Navedeni sistem podrazumijeva situaciju u kojoj
investitor koji iznosi iz zemlje dohodak, koja je izvor, ne plaća ni veći ni manji porez
od poreza koji se plaća po zakonima zemlje izvora dohotka.
 Primjena poreznog kredita za porez plaćen u inostranstvu. Bitna odluka u vezi sa
odobravanjem kredita za strani porez je da zemlja rezidentnosti investitora tretira samo
strani porez, u okvirima pojedinih zakonskih ograničenja, u odnosu na porez koji bi u
njoj bio plaćen. Tako kada je stopa stranog poreza niža od stope predviđene domaćim
poreskim zakonodavstvom, onda se samo višak domaćeg poreza na dohodak iz
stranog izvora plaća u zemlji rezidentnosti investitora. U slučaju kada je stopa stranog
poreza viša od one koja je predviđena domaćim poreskim zakonodavstvom zemlje
rezidentnosti, zemlja rezidentnosti ne naplaćuje nikakav porez. Zemlje koje
primjenjuju metodu poreskog kredita to temelje na principu neutralnosti kada se radi o
domaćim i stranim investitorima, jer se sa stajališta poreske politike niti stimulišu niti
diskriminišu investitori.
 Još neke mjere koje imaju manji značaj u izbjegavanju dvostrukog oporezivanja. Neke
od njih su: mogućnost primjene nižih stopa poreza na neke vrste dohotka čiji je izvor u
inostranstvu, kao i razne vrste investicionih kredita, povlastica i rezervi. Potrebno je
obratiti pažnju na to da u metodologiji primjene poreskih izuzeća poreski obveznici,
kao odbitnu stavku prilikom obračuna poreza na dohodak, mogu primjeniti samo
porez na dohodak plaćen u inostranstvu.

1.3.1.1. Prednosti primjene unilateralnih mjera

1
http://books.google.ba/books?id=ulhftyLU8voC&printsec=frontcover#v=onepage&q&f=false
Sva pitanja koja se tiču poreza rješavaju se domaćim zakonodavstvom, što postupak čini
jednostavnijim za primjenu.

1.3.1.2. Nedostaci primjene unilateralnih mjera

Podložnost promjenama koje se rješavaju izmjenom propisa što ih čini nepouzdanim i

nesigurnim za investitore. Ove mjere koje se donose radi oporezivanja dohotka nisu dale
očekivani rezultat.

1.3.2. Međunarodne mjere za izbjegavanje dvostrukog oporezivanja

U teoriji međunarodnog prava postoji konsenzus o tome kako na zadovoljavajući način postići
usklađivanje poreskih zahtjeva. Prema ovome, to se najbolje postiže zaključivanjem
međunarodnih ugovora (bilateralnih i multilateralnih) o izbjegavanju dvostrukog
oporezivanja.

1.3.2.1. Prednosti bilateralnih i multilateralnih mjera

Prenosti koje se postižu zaključivanjem ovih ugovora su:2

 Primjena međunarodnih propisa je iznad domaćeg zakonodavstva u slučaju kada iste
poreske unilateralne olakšice ne daju rezultat kao međunarodne,
 Kako su zasnovane na istom modelu i osnovnim principima (OECD ili UN)
međunarodne mjere u većini slučajeva omogućavaju jednoobraznost rješenja u
pripremi i
 Međunarodne mjere omogućavaju uspješniju borbu protiv prevara i porezne evazije
(posebno putem obaveze za kontinuiranom razmjenom informacija).

1.3.2.2. Nedostaci bilateralnih i multilateralnih mjera

Nedostaci primjene međunarodnih mjera su:

 Trajanje zaključivanja ugovora o dvostrukom oporezivanju je dug proces i traži
angažovanje ljudskih i finansijskih resursa,
 Zaključivanje ugovora i primjena su mogući samo ako razlike u pojedinim poreskim
zakonodavstvima nisu velike i
 Ograničavanje i onemogućavanje primjene domaćeg zakonodavstva u poreskoj politici
radi primjene međunarodnog ugovora.

Države pri sklapanju ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja polaze od vlastitih

nacrta ugovora koji za njih sadrže najpovoljnija rješenja. Mnoge države upotrebljavaju pri
izradi vlastitih nacrta ugovora Model OECD-a (Organizacije za ekonomsku saradnju i razvoj)
iz 1963. godine s kasnijim izmjenama, koje su slijedile savremene potrebe uvjetovane
globalizacijom i liberalizacijom međunarodnih odnosa, koji se očituju u transferu tehnologije,

2
http://books.google.ba/books?id=ulhftyLU8voC&printsec=frontcover#v=onepage&q&f=false
ulaganjima u gospodarstva drugih zemalja, zapošljavanju u drugim zemljama i slično. Ovaj
model daje polazne osnove pri sklapanju takvih ugovora uz veće ili manje modifikacije
ovisno o interesima država ugovornica. Jedno od osnovnih načela od kojih polazi Model
ugovor jest da se ugovor primjenjuje samo na osobe koje su rezidenti jedne ili obiju država
ugovornica što znači da pogodnosti ugovora mogu koristiti samo te osobe. Definicija
"rezidenta države" prema tome glasi: "to je osoba koja prema zakonima te države u njoj
podliježe oporezivanju na temelju svog prebivališta, boravišta, mjesta stvarne uprave ili bilo
kojeg kriterija slične prirode". Temeljna obilježja za određivanje rezidentnosti fizičke osobe
jesu prebivalište, središte životnih interesa, uobičajeno boravište i državljanstvo.

Prema Modelu ugovora autorskim naknadama smatraju se primici bilo koje vrste primljeni
kao naknada za korištenje ili pravo korištenja bilo kojeg autorskog prava na književno,
umjetničko ili znanstveno djelo, uključujući kinematografske filmove, bilo kojeg patenta,
zaštitnog znaka, uzorka ili modela, plana, tajne formule ili postupka ili obavijesti koje se
odnose na industrijska, komercijalna ili znanstvena iskustva. Ako je stvarni korisnik autorske
naknade rezident druge države ugovornice, prema navedenom Modelu oporezuju se samo u
toj drugoj državi.

Prema posljednjoj izmjeni Model ugovora, Članak o oporezivanju dohotka od samostalne

djelatnosti viđe ne postoji. Model ugovor utvrđuje osnovno načelo kod oporezivanja dohotka
od nesamostalnog rada rezidenta države ugovornice, po kojem se porez plaća u državi
rezidentnosti, osim ako je riječ o nesamostalnom radu koji se obavlja u drugoj državi
ugovornici. Ako se radi o takvom nesamostalnom radu, primanja koja se od toga ostvaruju
mogu se oporezivati u toj drugoj državi ugovornici. Bez obzira na navedeno, dohodak koji je
ostvaren u inozemstvu ipak će se oporezivati u državi rezidentnosti, ako su kumulativno
ispunjeni sljedeći uvjeti:
 primatelj boravi u drugoj državi u razdoblju ili razdobljima koja ukupno ne traju duže
od 183 dana u bilo kojem dvanaestomjesečnom razdoblju koje počinje ili završava u
predmetnoj kalendarskoj godini,
 primanja isplati poslodavac koji nije rezident druge države ili se ono isplati u njegovo
ime i
 primanje ne tereti stalnu poslovnu jedinicu ili stalno sjediđte koje poslodavac ima u toj
drugoj državi.

Model OECD-a, govoreći o dohotku ostvarenom od nesamostalnog rada na brodu, avionu, ili
cestovnom transportnom vozilu korištenom u međunarodnom prometu ili na riječnom brodu u
prometu u unutrašnjim vodama, zauzima se za to da se takva primanja mogu oporezivati u
državi u kojoj se nalazi mjesto stvarne uprave društva.

Model je prihvatio sljedeće metode za izbjegavanje dvostrukog oporezivanja. To su:

 metoda izuzimanja, te
 metoda odbitka
Metoda izuzimanja temelji se na načelu da država rezidentnosti ne oporezuje dohodak koji su
njezini rezidenti ostvarili u inostranstvu i na koji su u inostranstvu platili porez. Metoda
izuzimanja može se javiti u dvije varijante kao:3
1. Metoda punog izuzimanja znači potpuno oslobođenje od plaćanja poreza u zemlji
inostranih dohodaka i dobiti na koje je u inostranstvu plaćen porez i
2. Metoda izuzimanja uz pridržaj progresije znači da država rezidentnosti ne oporezuje
dohodak i dobit koji su ostvareni i oporezovani u inostranstvu, ali zadržava pravo uzeti
taj dohodak ili dobit u obzir pri oporezivanju vlastitog dohotka po višim stopama
progresivne porezne tarife.
Metoda odbitka temelji se na načelu da država rezidentnosti od poreza koji obračunava na
ukupni svjetski dohodak odnosno dobit svog rezidenta odbija porez koji je plaćen u državi
nastanka dohotka odnosno dobiti. I ona se javlja u dvije varijante:4
1. metoda punog odbitka (puni kredit) što znači da se porez plaćen u inostranstvu u
potpunosti odbija od ukupne poreske obaveze u državi rezidentnosti i
2. metoda običnog odbitka (obični kredit) znači da država rezidentnosti dopušta odbitak
plaćenog poreza u inostranstvu, ali do iznosa poreza koji bi na taj dohodak odnosno
dobit bio plaćen u državi rezidentnosti.

1.4. Ciljevi međunarodnih ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja

Ciljevi koje treba postići ugovorima su:5

 Izbjegavanje međunarodnog dvostrukog oprezivanja,
 Borba protiv poreske diskriminacije,
 Borba protiv utaje i izbjegavanja plaćanja poreza,
 Razmjena obavještenja između država,
 Borba protiv štetne poreske konkurencije,
 Sprječavanje fiskalne evazije i
 Poticanje ekonomskog razvoja.

Zaključivanjem ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja omogućava se državama

vođenje aktivne politike u izbjegavanju dvostrukog oporezivanja i obaveznu podjelu prava
oporezivanja između država potpisnica ugovora poznatim metodama. Ugovori sadrže i
definisanje izraza koji se primjenjuju i pravila za primjenu. Ovi ugovori se primjenjuju samo
na osobe koje su rezidenti jedne države od država ugovornica. Dakle, ovi ugovori ne tretiraju
situaciju u kojoj se pojavljuje oporezivanje osoba koje nisu rezident nijedne zemlje
obuhvaćene ugovorom.

1.4.1. Izbjegavanje međunarodnog pravnog dvostrukog oporezivanja

Cilj zaključivanja ugovora u najvećoj mjeri je da se postigne izbjegavanje međunarodnog

pravnog dvostrukog oporezivanja. Kada konkretan ugovor omogućava primjenu metode
3
http://www.efpu.hr/fileadmin/nastavnici_files/skrtalic/KompFisSust/10..pdf
4
Ibid
5
http://books.google.ba/books?id=ulhftyLU8voC&printsec=frontcover#v=onepage&q&f=false
kredita, ugovor ima djelovanje samo protiv stvarnog dvostrukog oporezivanja. Ako ugovor
propisuje metodu izuzimanja od oporezivanja, njegov uticaj je nezavisan od utvrđivanja da li
neka druga zemlja stvarno oporezuje ili ne oporezuje dio dohotka koji je na temelju ugovora
izuzet od oporezivanja. U tom slučaju ugovor djeluje protiv virtualnog dvostrukog
oporezivanja. Osim toga ovi ugovori su vrlo učinkovito sredstvo i za borbu protiv
ekonomskog dvostrukog oporezivanja.

1.4.2. Borba protiv poreske diskriminacije

Model OECD – a i Model UN – a nude rješenja na temelju kojih se zaključuju ugovori o

izbjegavanju dvostrukog oporezivanja. Jedan od osnovnih principa u ovim modelima je
zabrana diskriminacije u primjeni poreza. Ovaj princip se odnosi na položaj državljana države
ugovornice, koji u drugoj državi ugovornici ne trebaju podlijegati plaćanju poreza ili
traženjem da se omogući državljanima te druge zemlje da riješe pitanje izbjegavanja
dvostrukog oporezivanja u situaciji kada u odnosu na rezidentnost postoji drugačiji pristup i
propisi. Poreska diskriminacija nije dozvoljena ni u slučaju postojanja stalne jedinice koju
preduzeće države ugovornice ima u drugoj državi ugovornici, koje obavlja iste djelatnosti kao
i preduzeća te države.

1.4.3. Borba protiv utaje i izbjegavanja plaćanja poreza

Orba protiv međunarodne poreske evazije (ova odredba postaje sastavni dio ovih ugovora od
2005. godine kada je obnovljen model OECD – a) može se provoditi zaključivanjem ugovora
o izbjegavanju međunarodnog dvostrukog oporezivanja. Međutim, kada to nije moguće isto se
može provoditi i putem domaćeg poreskog zakonodavstva, posebno u odnosu na kontrolisane
strane kompanije. Kontrolisana strana kompanija prema zakonodavstvu Velike Britanije,
označava kompaniju koja je rezident neke druge države koju kontroliše kompanija koja je
rezident Velike Britanije. Radi sprječavanja odliva kapitala u druge zemlje britansko
zakonodavstvo predviđa i mogućnost da se naknadno oporezuje dohodak koji se ostvari na
temelju dionica u kontrolisanim stranim kompanijama. Bosna i Hercegovina nema propise o
oporezivanju stranih kontrolisanih kompanija.

U slučaju postojanja kontrolisanih stranih kompanija radi se o uspostavljanju pravnih normi

koje predviđaju minimalno oporezivanje dohotka stranih kompanija koji posjeduju strani
dioničari – rezidenti jedne države. Ukoliko to ne bi bio slučaj, moglo bi se desiti izbjegavanje
plaćanja poreza. Ovi principi su prvi put uvedeni u međunarodno poresko pravo krajem
šezdesetih godina dvadesetog stoljeća, od SAD – a do SR Njemačke, Velike Britanije i Italije,
ali se ne može reći da će ih prihvatiti i druge države. Jedan od razloga jeste postojanje
suprotnosti u odredbama sa ugovorima o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja, što bi moglo
rezultirati sporovima između država.

1.4.4. Borba protiv štetne poreske konkurencije

Savremene tendencije u teoriji poreskog međunarodnog prava ukazuju na to da borba protiv
štetne poreske konkurencije prva na rang listi.

Vijeće ministara EU je 01. 12. 1997. godine usvojilo paket mjera sa konkretnim aktivnostima,
posebno u materiji oporezivanja preduzeća, kao i plan direktive o oporezivanju dohotka od
štednje.

Nakon okončanja procedure ratificiranja ovih ugovora u parlamentima država oni postaju dio
domaćeg zakonodavstva.

2. Odredbe ugovora o dvostrukom oporezivanju na primjeru Bosne i Hercegovine

U nastavku će biti obrađene odredbe ugovora o dvostrukom oporezivanju svaka pojedinačno.
Dakle, šta svaka za sebe predstavlja, te iste će biti potkrijepljene primjerima iz ugovora koje
je Bosna i Hercegovina potpisala sa drugim zemljama, a najčešće sa Slovenijom.6

2.1. Rezident i nerezident

Rezident se određuje kao osoba koja prema zakonima države ugovornice u njoj podliježe
oporezivanju na temelju svoga prebivališta, boravišta, mjesta uprave, mjesta osnivanja i
registracije društva, ili nekog drugog obilježja sličnog značenja. Međutim, ovaj izraz ne
obuhvata osobu koja u toj državi podliježe samo oporezivanju dohotka iz izvora u toj državi
ili imovine koja se u njoj nalazi.
Iz toga proizlazi da ugovori upućuju na definiciju rezidenta u domaćem pravu države
ugovornice.

Budući da dvije države mogu, svaka prema svojim propisima, tretirati jednu osobu kao svog
rezidenta. U praksi se i događaju slučajevi dvostruke rezidentnosti kad pojedina osoba može
biti npr. BiH rezident i rezident druge države, odnosno porezni je obveznik u obje države. U
ugovorima o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja određuje se država rezidentnosti poreznih
obveznika, kao država koja mora otkloniti dvostruko oporezivanje, kako bi se izbjeglo
plaćanje poreza u ukupnom iznosu dva puta po istoj osnovi ako je ta osnova oporeziva u obje
države.

Pojam rezidenta je definisan Zakonom o porezu na dohodak i Zakonom o porezu na dobit. U

drugim poreznim propisima pojam rezidenta nije posebno definisan.

U skladu sa odredbama Zakona o porezu na dohodak rezident je fizička osoba koja:

 ima prebivalište na teritoriji Federacije, 
 na teritoriji Federacije neprekidno ili sa prekidima boravi 183 ili više dana u bilo
kojem poreznom periodu, 
 ima prebivalište u Federaciji a na osnovu obavljanja nesamostalne djelatnosti van
područja Federacije ostvaruje prihode iz federalnog budžeta i/ili budžeta Bosne i
Hercegovine.
Nerezidentom se u smislu ovog zakona smatra fizičko lice koje na teritoriji Federacije boravi
manje od 183 dana. Rezidentni isplatioci dohotka koji vrše isplatu dohotka nerezidentnim
poreznim obveznicima koji imaju prebivalište u državama sa kojima Bosna i Hercegovina ima
zaključen i ratificiran ugovor o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja, dužni su prilikom
isplate obračunati, obustaviti i uplatiti porez na dohodak na način utvrđen ugovorom. Porez
koji rezidentni porezni obveznik plati na dohodak koji ostvari izvan teritorije Federacije (u
drugoj državi i/ ili drugom entitetu BiH i/ ili Brčko Distriktu BiH) a priznat će se kao plaćeni
porez na dohodak u Federaciji, do iznosa koji bi na taj dohodak obveznik bio dužan platiti
prema odredbama Zakona o porezu na dohodak, osim ako ugovorima o izbjegavanju
dvostrukog oporezivanja nije drugačije određeno.

6
http://books.google.ba/books?id=ulhftyLU8voC&printsec=frontcover#v=onepage&q&f=false
Rezident, u smislu ovog zakona u Republici Srpskoj, jeste fizičko lice koje:
 na teritoriji Republike Srpske ima prebivalište,
 na teritoriji Republike Srpske, neprekidno ili sa prekidima, boravi 183 ili više dana u
periodu od 12 mjeseci koji počinje ili se završava u odnosnoj kalendarskoj godini.
Nerezidenti u smislu ovog zakona su fizička lica koja imaju prebivalište na teritoriji drugog
entiteta, distrikta ili države. U skladu sa odredbama zakona o porezu na dobit rezidenti su
pravno lice čije je sjedište (registracija) upisano u registar društava u Federaciji ili kojem se
stvarna uprava i nadzor nad poslovanjem nalazi u Federaciji.

Nerezident, u smislu ovog Zakona, je pravno lice koje je osnovano i čije je sjedište ili kojem
su stvarna uprava i nadzor nad poslovanjem van teritorije Federacije, a djelatnost u Federaciji
obavlja preko poslovne jedinice ili povremeno. U skladu sa odredbama ovog zakona, poreski
obveznik je pravno lice iz Republike Srpske za dobit koju ostvari iz bilo kog izvora bilo u
Republici Srpskoj ili u inozemstvu.

U  cilju izbjegavanja dvostrukog oporezivanja dobit koju ostvari poslovna jedinica poreskog

obveznika - rezidenta Republike Srpske na teritoriji drugog entiteta i / ili Distrikta i ako je na
tu dobit platio porez po propisima entiteta i Distrikta, a ta dobit je uključena u dobit preduzeća
- rezidenta Republike Srpske, plaćeni porez priznaje se poreskom obvezniku kao poreski
kredit, i to najviše u iznosu koji bi se za tako ostvarenu dobit platio porez u Republici Srpskoj.
Kada se strano pravno lice poziva na sporazum o izbjegavanju dvostrukog
oporezivanja između njegove državei BiH u cilju oslobađanja od plaćanja poreza u Republici
Srpskoj, odredbe tog sporazuma neće dobiti prednost primjene u odnosu na Zakon, ukoliko
njegova država ne oporezuje prihod koji se odnosi na zahtjev tog pravnog lica.

Kod obračuna poreza po odbitku na prihode nerezidenta, isplatilac prihoda primjenjuje

odredbe ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja , pod uslovom da nerezident dokaže
status rezidenta države sa kojom je BiH zaključila ugovor o izbjegavanju dvostrukog
oporezivanja i da je nerezident stvarni vlasnik prihoda.

Na osnovu ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja, nerezident može ostvariti pravo

na nižu poresku stopu, oslobađanje od poreza ili povrat poreza po osnovu prihoda od usluga,
kamata i autorskih prava ostvaren u Republici podnošenjem zahtjeva, na kojem je poreski
organ države nerezidenta potvrdio da je prihod koji je nerezident ostvario u Republici
Srpskoj oporeziv u državi nerezidenta.

Nerezident koji je ostvario prihode u Republici Srpskoj može, u skladu sa ugovorom

o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja zaključenim između Bosne i Hercegovine i države
čiji je rezident korisnik prihoda, kao dokaz da je prihod koji je ostvaren u
Republici oporeziv u državi čiji je on rezident priložiti odgovarajući dokument nadležnog
poreskog organa države čiji je on rezident, kojim će dokazati ispunjenost uslova. (Obrazac
Zahtjeva za nižu poresku stopu, oslobađanje od poreza ili povrat poreza po osnovu prihoda od
usluga, kamata i autorskih prava, prema ugovoru o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja,
zaključenom između Bosne i Hercegovine i države čiji je rezident korisnik prihoda
ostvarenog u Republici Srpskoj). Ovaj obrazac podnosi fizičko/ pravno lice (korisnik prihoda)
koje rezident države sa kojom je BiH verifikovala ugovor/ sporazum o izbjegavanju
dvostrukog oporezivanja , radi primjene niže poreske stope, oslobađanja od poreza ili povrata
poreza po osnovu prihoda ostvarenog u Republici Srpskoj.

2.2. Stalna poslovna jedinica

U ugovorima o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja stalna poslovna jedinica je predmet

dogovora država ugovornica. U većini ugovora što ih je BiH sklopila s drugim državama
stalna poslovna jedinica je stalno mjesto poslovanja preko kojeg se poslovanje nerezidentnog
društva obavlja u cjelosti ili djelomično. Izraz ''stalna jedinica'' posebno podrazumijeva
slijedeće:
 sjedište uprave,
 filijala,
 poslovnica,
 fabrika,
 radionica, i
 rudnik, izvor nafte ili gasa, kamenolom ili drugo mjesto iskorištavanja prirodnih
bogatstava.

Gradilište, građevinski, montažni ili instalacioni projekti ili povezane nadzorne ili
konsultantske djeatnosti predstavljaju stalnu jedinicu samo ako takvo mjesto, projekat ili
aktivnosti traju više od dvanaest mjeseci ili drugo određeno vrijeme propisano ugovorom.

Bez obzira na predhodne odredbe ovog člana, izraz ''stalna jedinica'' ne podrazumijeva:
 upotrebu objekata isključivo u svrhu skladištenja, izlaganja ili isporuke dobara ili robe
koja pripadaju poduzeću,
 održavanje zalihe dobara ili robe koja pripadaju poduzeću isključivo u svrhu
skladištenja, izlaganja ili isporuke,
 održavanje zalihe dobara ili robe koja pripadaju poduzeću isključivo u svrhe
prerađivanja od strane drugog preduzeća,
 održavanje stalnog mjesta poslovanja isključivo u svrhu kupovine dobara ili robe ili
prikupljanja informacija za poduzeće,
 održavanje stalnog mjesta poslovanja isključivo u svrhu obavljanja nekih drugih
djelatnosti za preduzeće, koje su privremenog ili pomoćnog karaktera,
 održavanja stalnog mjesta poslovanja isključivo u svrhu kombinacije djelatnosti
navedenih u prethodnim tačkama, pod uslovom da je ukupna djelatnost stalnog mjesta
poslovanja koja nastaje iz ove kombinacije pripremnog ili pomoćnog karaktera.

Također ne smatra se da društvo ima stalnu poslovnu jedinicu u državi ugovornici samo zato
što je svoje poslovanje u toj državi obavlja preko posrednika, generalnog komisijskog
zastupnika ili drugog zastupnika sa samostalnim statusom, ako te osobe rade u okviru svoje
redovne djelatnosti.
Međunarodni ugovori su po pravnoj snazi iznad domaćih zakona, tako da odredbe o stalnoj
poslovnoj jedinici što ih je BiH sklopila sa drugim državama imaju prednost pred odredbama
iz poreznih zakona Federacije BiH i Republike Srpske.

Da li se smatra djelatnošću stalne poslovne jedinice i pružanje usluga na području druge

države ovisi o definiciji stalne poslovne jedinice u pojedinačnim ugovorima, iako je
vremensko razdoblje u kojem se obavlja poslovanje najčešće presudno za određivanje tog
pojma.

2.3. Nekretnine, pokretnine i otuđenje imovine

Pojam nekretnine nije definisan ugovorima o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja jer se za

definisanje pojma šta se sve smatra nekretninom upućuje na zakone države u kojoj je
nekretnina. Često su u ugovorima u pojam nekretnine uključeni i pripadajuća oprema, stoka i
oprema što se koristi u poljoprivredi i šumarstvu, stvarna prava na koja se primjenjuju
odredbe opštih propisa o zemljišnom vlasništvu, plodouživanje nekretnine, te prava na isplate
u promjenljivim ili utvrđenim svotama kao naknade za iskorištavanje ili pravo na
iskorištavanje rudnih nalazišta, izvora i drugih prirodnih bogatstava. Pomorski i riječni
brodovi, zrakoplovi i cestovna transportna vozila ne smatraju se nekretninama.

Brodovi ili zrakoplovi su u ugovorima o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja određeni kao

pokretnine, neovisno o definiciji broda ili zrakoplova u zakonodavstvu država ugovornica.
Država u kojoj je nekretnina i pokretnina ima pravo podijeliti oporezivanje sa državom
rezidentnosti vlasnika nekretnina i pokretnina.

Primjer 1: Oporezivanje dohotka od nepokretne imovine (Ugovor BiH – Slovenija)

 Dohodak koji ostvari rezident Države ugovornice od nepokretne imovine (uključujući

dohodak od poljoprivrede i šumarstva) koja se nalazi u drugoj Dražvi ugovornici može
se oporezivati u toj drugoj državi.
 Izraz ''nepokretna imovina'' ima značenje u skladu sa zakonom Države ugovornice u
kojoj se odnosna imovina nalazi. Ovaj izraz u svakom slučaju uključuje imovinu koja
pripada nepokretnoj imovini, stočni fond i opremu koja se koristi u poljoprivredi i
šumarstvu, prava na koja se primjenjuju odredbe opšteg zakona o zemljišnoj svojini,
plodouživanje nepokretne imovine i prava na promjenjiva ili stalna plaćanja kao
naknade za iskorištavanje ili prava na iskorištavanje mineralnih nalazišta, izvora i
drugih prirodnih bogatstava; pomorski brodovi i avioni ne smatraju se nepokretnom
imovinom.
 Odredbe stava 1. primjenjuju se na dohodak koji se ostvari neposrednim korišćenjem,
iznajmljivanjem ili drugim načinom korišćenja nepokretne imovine.
 Odredbe stavova 1. i 3. primjenjuju se i na dohodak od nepokretne imovine preduzeća.

U konkretnom slučaju navedeno podrazumijeva da se dohodak koji rezident Slovenije ostvari

od nepokretne imovine koja se nalazi u BiH temeljem poreznog zakodovstva BiH, s tim što se
ovaj dohodak u skladu sa zakonom o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja može oporezivati
i u Sloveniji, primjenom metoda kredita za otklanjanje dvostrukog oporezivanja. Isti princip
važi i ako se radi o rezidentu BiH a dohodak ostavari u Sloveniji.

Pod otuđenjem imovine podrazumijeva se prodaja, zamjena, darovanje i svaki drugi prijenos
vlasništva imovine.

2.4. Dobit od poslovanja

Dobit od poslovanja se oporezuje u pravilu u državi rezidentnosti, što znači u državi u kojoj je
sjedište trgovačkog društva. Izuzetak predstavlja oporezivanje dobiti stalne jedinice koja
posluje u drugoj državi, jer u tom slučaju pravo oporezivanja dobiti ima država izvora,
odnosno država u kojoj stalna poslovna jedinica posluje. Oporezivanje dobiti stalne poslovne
jedinice predmet je dogovora zemalja ugovornica. Najčešće se stalnoj poslovnoj jedinici
pripisuje dobit što bi je ostvarila da je pod jednakim ili sličnim uvjetima obavljala djelatnost
kao samostalno poduzetnik. Kao odbici se priznavaju svi opravdani rashodi za potrebe stalne
poslovne jedinice, uključujući opće administrativne rashode, bilo da su nastali u državi u kojoj
je stalna poslovna jedinica ili drugdje.

Primjer 2: Dobit od poslovanja ( BiH- Slovenija)

 Dobit preduzeća Države Ugovornice oporezuje se samo u toj državi, osim ako
preduzeće obavlja poslovanje u drugoj Državi ugovornici preko stalne jedinice koja se
u njoj nalazi. Ako preduzeće obavlja poslovanje u drugoj Državi ugovornici na
pomenuti način, dobit preduzeća može se oporezivati u toj drugoj državi, ali samo do
iznosa koji se pripisuje u toj stalnoj jedinici.
 Zavisno od odredbi stava 3., kada preduzeće Države ugovornice obavlja poslovanje u
drugoj Državi ugovornici preko stalne jedinice koja se u njoj nalazi, u svakoj Državi
ugovornici se toj stalnoj jedinici pripisuje dobit koju bi mogla ostvariti da je bilo
odvojeno i posebno poduzeće koje se bavi istim ili sličnim djelatnostima, pod istim ili
sličnim uslovima i da je poslovala potpuno samostalno sa preduzećem, čija je stalna
jedinica.
 Pri određivanju dobiti stalne jedinice, priznaju se kao odbici troškovi (osim troškova
koji se ne bi mogli odbiti da je stalna jedinica zasebno preduzeće države ugovorncie)
koji su napravljeni za potrebe stalne jedinice, uključujući troškove upravljanja i opšte
administrativne troškove, bilo u državi u kojoj se nalazi stalna jedinica ili na drugom
mjestu.
 Ako je uobičajeno da se u Državi ugovornici dobit koja se pripisuje stalnoj jedinici
određuje na temelju raspodjele ukupne dobiti preduzeća, stav 2. ne sprječava tu
Državu ugovornicu da takvom uobičajenom raspodjelom odredi dobit koja se
oporezuje. Usvojeni metod raspodjele, međutim, treba biti takav da rezultat bude u
skladu sa principima iz ovog člana.
 Stalnoj jedinici ne pripisuje se dobit ako ta stalna jedinica samo kupuje dobra ili robu
za preduzeće.
  Za potrebe prethodnih stavova, dobit koja se pripisuje stalnoj jedinici određuje se
istom metodom iz godine u godinu, osim ako postoji opravdan i dovoljan razlog da se
postupi drugačije.
 Kada dobit obuhvata pojedine dohotke koji su regulisani drugim članovima ovog
sporazuma, odredbe ovog člana ne utiču na odredbe tih članova.

U biti i ovaj članak propisuje da se dobit preduzeća države ugovornice oporezuje samo u toj
državi, osim u slučaju kada drštvo u drugoj državi posluje putem stalne poslovne jedinice.
Kao troškovi za koje se smanjuje obračun priznaju se troškovi koji su napravljeni za potrebe
te stalne jednice.

2.5. Međunarodni promet

Pomorski i zračni promet je uključen u ugovore o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja zbog

izuzetne važnosti međunarodnog prometa u privredi svake države. U ugovorima se određuje
pravo država ugovornica na oporezivanja dobiti od korištenja brodova ili zrakoplovam a u
definiciji međunarodnog prometa može se uključiti i riječni, cestovni te željeznički promet,
ovisno o potrebama država koje pregovaraju. U pravilu to pravo pripada državi u kojoj je
sjedište trgovačkog društva ili državi rezidentnosti trgovačkog društva, što je predmet
dogovora država ugovornica.

Izraz međunarodni promet iznačava svaki prijevoz brodom ili zrakoplovom, a moguće je
uključiti cestovno vozilo ili vozilo za prijevoz željeznicom, koji obavlja preduzeće koje ima
mjesto stvarne uprave u državi ugovornici, osim ako se prijevoz brodom ili zrakoplovom
obavlja samo između mjesta u drugoj državi ugovornici. Treća država nema pravo
oporezivanja ako se pomorski i zračni međunarodni promet odvija na njezinom prostoru.

Primjer 3: ( Ugovor BiH- Austrija)

 Dobit od korištenja pomorskih brodova ili aviona oprezuje se samo u državi

ugovornici u kojoj se nalazi sjedište stvarne uprave preduzeća.
 Dobit od korišćenja riječnih brodova u unturašnjim plovnim putevima se oporezuju
samo u državi ugovornici u kojoj se nalazi sjedište stvarne uprave preduzeća.
 Ako se sjedište stvarne uprave pomorskog preduzeća ili preduzeća koje se bavi
plovidbom unutršnjim plovnim putevima, nalazi na pomorskom brodu ili riječnom
brodu, smatra se da se nalazi u državi ugovornici u kojoj se nalazi matična luka
pomorskog ili riječnog boda ili, ako nema matične luke, u državi ugovornici čiji je
rezident korisnik pomorskog ili riječnog broda.
 Odredbe stava 1 primjenjuju se na dobit od učešća u pulu, zajedničkom poslovanju ili
međunarodnoj poslovnoj agenciji.

2.6. Povezana društva i transferne cijene

U ugovorima o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja povezanim društvima se smatraju
trgovačko društvo i osobe rezidenti države ugovornice koje direktno ili indirektno sudjeluje u
upravi, nadzoru ili kapitalu trgovačkog društva koje je rezident u drugoj državi ugovornici.

Primjer 4: Ugovor BiH – Austrija

1. Ako
 preduzeće države ugovornice učestvuje neposredno ili posredno u upravljanju,
kontoroli ili imovini preduzeća druge države ugovornice, ili
 ista lica učestvuju neposredno ili posredno u upravljanju, kontroli ili imovini
preduzeća države ugovornice i preduzeća druge države ugovornice,
i ako su u oba slučaja između ta dva preduzeća u njihovim trgovinskim i finansijskim
odnosima dogovoreni ili nametnuti uslovi koji se razlikuju od uslova koji bi bili dogovoreni
između nezavisnih preduzeća, dobit koju bi, da nema tih uslova, ostvarilo jedno od preduzeća,
ali je zbog tih uslova nije ostvarilo, može se uključiti u dobit tog preduzeća i shodno tome
oporezovati.
2. Ako država ugovornica uključuje u dobit preduzeća te države dobit za koju je
preduzeće druge države ugovornice oporezivano u toj drugoj državi, i shodno tome
je oporezuje, i ako je tako uključena dobit ona dobit koju bi preduzeće
prvopomenute države ostvarilo da su uslovi dogovoreni između ta dva preduzeća
bili oni koje bi dogovorila nezavisna preduzeća, ta druga država vrši odgovarajuće
korekcije iznosa poreza koji je u njoj utvrđen na tu dobit. Prilikom vršenja te
korekcije, vodiće se računa o ostalim odredbama ovog ugovora, i ako je to potrebno,
nadležni organi država ugovornica međusobno će se konsultovati.

Na ovaj način se nadležnim poreznim tijelima u obje države ugovornice, radi ispravnog
utvrđivanja osnovice za oporezivanje kod povezanih društava, pruža mogućnost provjere i
ispravljanja u računovodstvu, u situaciji kada ova društva ne iskazuju stvarnu dobit koja je
osnovica za obračun poreza u odnosnoj državi ugovornici.

2.7. Dividende

U ugovorima o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja pojam dividende obuhvaća sljedeća

značenja:
 Dohodak od dionica,
 Dohodak od osnivačkih dionica ili drugih prava koja nisu potraživanja duga,
 Svaki dohodak ili raspodjelu što podliježe istom načinu oporezivanja kao dohodak od
dionica, a skladni poreznim propisima države čiji je rezident društvo koje isplaćuje
dividendu ili dohodak, odnosno obavlja raspodjelu.

OECD u definiciji dividendi uključuje i „jouissance dionice“ koje pod takvim naslovom ne
postoje u BiH pravnom sistemu. To je vrsta vrijednosnih papira što ih izdaju trgovačka
društva. Njihovi vlasnici stiču prava na višak kapitala u slučaju likvidacije trgovačkog
društva, a mogu donositi i prioritet pri podjeli dobiti.
Prema ugovoru koji je BiH sklopila sa Slovenijom:
 Dividende koje isplaćuje kompanija rezident Države ugovornice rezidentu druge
Države ugovornice mogu se oporezivati u toj drugoj državi.
 Međutim, dividende se takođe mogu oporezivati i u državi čiji je rezident kompanija
koja isplaćuje dividende, u skladu sa zakonima te države, ali ako je primalac dividendi
rezident druge Države ugovornice utvrđeni porez ne može biti veći od:
o 5 procenata bruto iznosa dividendi ako je primalac dividendi kompanija koja
posjeduje direktno najmanje 25 procenata imovine kompanije koja isplaćuje
dividende i
o 10 procenata bruto iznosa dividendi u svim ostalim slučajevima.
 Nadležni organi Država ugovornica će međusobnim dogovorom odrediti način
primjene ovih ograničenja.
 Ovaj stav ne utiče na oporezivanje dobiti kompanije iz koje se dividende isplaćuju.
 Izraz dividende, u ovom članu, označava dohodak od akcija, osnivačkih akcija ili
drugih prava učešća u dobiti koja nisu potraživanja duga, kao i dohodak od drugih
prava kompanije koji je poreski izjednačen sa dohotkom od akcija u zakonima države
čiji je rezident kompanija koja vrši raspodjelu.
 Odredbe stavova 1. i 2. ne primjenjuju se ako stvarni vlasnik dividendi, rezident
Države ugovornice, obavlja poslovanje u drugoj Državi ugovornici čiji je rezident
kompanija koja isplaćuje dividende preko stalne jedinice koja se nalazi u toj državi, a
imovina u vezi s kojom se isplaćuju dividende stvarno pripada toj stalnoj jedinici. U
tom slučaju primjenjuju se odredbe člana 7.
 Ako kompanija koja je rezident Države ugovornice ostvaruje dobit ili dohodak iz
druge države ugovornice, ta druga Država ugovornica ne može nametnuti porez na
dividende koje isplaćuje kompanija, osim ako se te dividende isplaćuju rezidentu te
druge države ili ako imovina na osnovu koje se dividende isplaćuju stvarno pripada
stalnoj jedinici koja se nalazi u toj drugoj državi, niti neraspodijeljenu dobit kompanije
oporezovati porezom na neraspodijeljenu dobit kompanije, čak i ako se isplaćene
dividende ili neraspodijeljena dobit u potpunosti ili djelimično sastoje od dobiti ili
dohodka koji su nastali toj drugoj državi.

I u ostalim ugovorima koje je sklopila BiH su iste ili slične odredbe a u narednom tekstu biti
će data tabela sa poreznim stopama na dividende u ugovorima o izbjegavanju dvostrukog
oporezivanja. Porezne stope kojima se oporezuju primici od dividendi razlikuju se ovisno o
dogovoru država ugovornica. U većini ugovora primjenjuju se stope iz OECD-ovog modela
ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja, i to stopa 5% bruto iznosa primitka od
dividendi kad je stvarni korisnik povezano društvo koje direktno posjeduje najmanje 25%
kapitala u društvu koje ispalćuje dividende, te 15% u svim ostalim slučajevima.
2.8. Kamata

Kamata u ugovorima o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja predstavlja prihod od

potraživanja svake vrste, bez obzira jesu li ta potraživanja osigurana zalogom i bez obzira
nose li pravo sudjelovanja u dobiti dužnika. Kamatama se posebno smatraju prihod od
vladinih vrijednosnica i prihod od obveznica ili zadužnica, uključujući premije i nagrade i
svezi s tim vrijednosnicima, obveznicama i zadužnicima. U ugovorima o izbjegavanju
dvostrukog oporezivanja kamatama se ne smatraju zatezne kamate što se isplaćuju zbog
kašnjena pri isplati.

Država ugovornica u kojoj je rezident stvarni korisnik kamata ima pravo oporezivanja prihoda
od kamata, ali u većini ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja usvojeno je
kompomisno rješenje, tako da se oporezivanje kamata dijeli između države rezidentnosti
primatelja kamate i države izvora prihoda od kamata čiji je rezident isplatitelj kamate.

Najviša stopa oporezivanja na izvoru ograničena je prema OECD modelu ugovora 10% jer se
smatra da država izvora već ima pravo oporezivai dobit ili dohodak što proizilazi iz ulaganja
što su finansirana tuđim kapitalom, a ostvareni su na njezinom području. Nadležna tijela
država ugovornica dogovorno uređuju način primjene ovog ograničenja. Ove odredbe se ne
primjenjuju ako stvarni korisnik kamata, rezident države ugovornice, posluje u drugoj državi
ugovornici, u kojoj su te kamate nastale, putem stalne poslovne jedinice ili u toj drugoj državi
obavlja samostalnu djelatnost putem stalnog sjedipta, a potraživanje na koje se plaćaju kamate
povezano je s poslovanjem stalne poslovne jedinice ili stalnim sjedištem. U tom se slučaju
kamate oporezuju porezom na dobit, kao i svi drugi prihodi iz redovitog poslovanja.

Primjer 5: Ugovor BiH i Slovenija

Kamata koja nastaje u Državi ugovornici, a isplaćuje se rezidentu druge Dražve ugovornice
može se oporezovati u toj drugoj državi. Međutim, kamate se takođe mogu oporezivati u
Državi ugovornici u kojoj nastaju i u skladu sa zakonima te države, ali, ako je stvarni vlasnik
kamate rezident druge Države ugovorncie, tako utvrđen porez ne može prelaziti 7 procenata
bruto iznosa kamate. Nadležni organi Država ugovornica će međusobnim dogovorom utvrditi
način primjene ovog ograničenja.

Nezavisno od odredbi stava 2., kamata koja nastaje u Državi ugovornici će biti izuzeta od
poreza u toj državi ako:
 je platilac kamate Vlada te Države ugovornice ili njena politička jedincia, lokalna vlast
ili centralna banka,
 se kamata plaća Vladi druge Države ugovornice, ili političkoj jedinici, lokalnoj vlasti
ili centralnoj banci te države,
 je kamata plaćena u odnosu na kredit dat, odobren, garantovan ili osiguran od strane
institucije koja je ovlaštena prema domaćem zakonu o osiguranju i finansiranju
međunarodnih poslovnih transakcija te države.

Izraz ''kamata'' u ovom članu označava prihod od potraživanja duga svake vrste, nezavisno od
toga da li su osigurana zalogom i da li se na osnovu njih stiče pravo na učešće u dobiti
dužnika, a posebno prihod od državnih hartija od vrijednosti i prihod od državnih obveznica
ili obveznica zajma, uključujući premije i nagrade na takve hartije od vrijednosti, obveznice
ili obveznice zajma. Zatezna kamata se ne smatra kamatom u smislu ovog člana.

Odredbe stavova 1. i 2. se ne primjenjuju ako stvarni vlasnik kamate, rezident Države

ugovornice, obavlja poslovanje u drugoj Državi ugovornici u kojoj kamata nastaje preko
stalne jedinice koja se nalazi u toj državi, a potraživanje duga na koji se plaća kamata je
stvarno povezano sa stalnom jedinicom. U tom slučaju primjenjuju se odredbe člana 7. Smatra
se da kamata nastaje u Državi ugovornici kada je isplatilac kamate rezident te države. Ako
osoba koja plaća kamatu, bez obzira na to da li je rezident Države ugovorncie, ima u toj
Državi ugovornici stalnu jednicu sa kojom je povezan dug na koji se plaća kamata, a tu
kamatu snosi ta stalna jedinica, smatra se da kamata nastaje u državi u kojoj se nalazi stalna
jednica. Ako se iznos kamate, zbog posebnog odnosa između platioca i stvarnog vlasnika ili
između njih i treće osobe, imajući u vidu potraživanje duga za koje se kamata plaća, prelazi
iznos koji bi bio ugovoren između platioca i stvarnog vlasnika, odredbe ovog člana
primjenjuju se samo na iznos koji bi bio ugovoren da takvog odnosa nema. U tom slučaju,
preplaćeni iznos oporezuje se u skladu sa zakonima svake Ugovorne države, imajući u vidu
ostale odredbe ovog sporazuma.

2.9. Samostalna djelatnost

Pojam samostalne djelatnosti u ugovorima o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja se tumači

kao profesionalna djelatnost ili druge samostalne djelatnosti. Izraz profesionalne djelatnosti
posebno uključuje samostalne znanstvene, književne, umjetničke, obrazovne ili nastavne
djelatnosti, te samostalne djelatnosti liječnika, pravnika, inženjera, arhitekata, zubara i
knjigovođa.

Osnovno je pravilo da se dohodak od samostalne djelatnosti što ga rezident države ugovornice

ostvari oporezuje samo u toj državi. Međutim, ako rezident države ugovornice ima stalno
sjedište u drugoj državi ugovornici, a to mu stalno sjedište redovito stoji na raspolaganjj za
obavljanje djelatnosti dio dohotka se može pripisati tom stalnom sjedištu može se oporezivati
u toj državi ugovornici. U ugovorima o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja nije propisan
način oporezivanja samostalnog rada nego se primjenjuju zakonski propisi država
ugovornica.

U slučaju da rezident jedne zemlje ugovornice ima stalnu jedinicu u drugoj plaća samo dio
poreza na dohodak koji se ostvari u toj stalnoj jedinici. Ovo rješenje znači da rezident BiH
koji u drugoj državi ugovornici obavlja samostalnu djelatnost podliježe oporezivanju samo na
dohodak koji se ostvari od te djelatnostu u drugoj zemlji ugovornici prema poreznim
propisima te zemlje, samo ako ima otvorenu ordinaciju, odvjetnički ured i sl.

2.10. Nesamostalni rad (plaće i penzije, članovi diplomatskih misija i konzulata

U ugovorima o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja pojam nesamostalnog rada se posebno
ne definiše, osim što se navodi da je riječ o plaćama i drugim sličnim primanjima što ih
rezident države ugovornice ostvari nesamostalnim radom.

Primjer 6: BiH i Slovenija

 Plaće, naknade i ostala slična primanja koja ostvari rezident Države ugovornice od
rada oporezuje se samo u toj državi, osim ako se takav rad obavlja u drugoj Državi
ugovornici. Ako se rad obavlja u drugoj Državi ugovornici, takva primanja se mogu
oporezivati u toj drugoj državi.
 Bez obzira na odredbe stava 1, primanja koja ostvari rezident Države ugovornice iz
radnog odnosa u drugoj Državi ugovornici oporezuju se samo u prvospomenutoj
državi ako su ispunjeni slijedeći uslovi:
o primalac boravi u drugoj državi u periodu ili periodima koji ukupno ne prelaze
183 dana u periodu bilo kojem dvanaestomjesečnom periodu koji počinje ili se
završava te poreske godine,
o primanja se isplaćuju od strane ili u ime poslodavca koji nije rezident druge
Države i
o primanja ne padaju na teret stalne jedinice koju poslodavac ima u toj drugoj
Državi.
 Bez obzira na prethodne odredbe ovog člana, primanja ostvarena iz radnog odnosa na
pomorskom brodu, avionu ili drumskom prevoznom vozilu koji se koriste u
međunarodnom saobraćaju mogu se oporezivati u Državi ugovornici u kojoj se nalazi
stvarno mjesto uprave preduzeća.

2.11. Penzije

Regulisane su na sljedeći način i u većini ugovora je isto. Penzije i druga slična primanja koja
se isplaćuju rezidentu Države ugovornice na temelju ranijeg radnog odnosa oporezuju se
samo u toj državi.

Članovi diplomatskih misija i konzulata. Plate članova diplomatskih misija i konzularnih

ureda se u pravilu oporezuju u državi koja ih šalje na službu u diplomatski ili konzularni ured
u drugu državu. Na članove diplomatskih misija i konzularnih ureda ne primjenjuju se pravila
o rezidentosti i pravila nesamostalnog rada. Međutim, plate zaposlenika u navedenim, koji su
i prije obavljanja poslova u diplomatskom i konzularnom uredu bili rezidenti države u kojoj je
misija ili ured, oporezuju se u toj državi, neovisno o tome što rade za drugu državu.

Primjer 7: Ugovor BiH i Slovenija

  Plaće, naknade i druga slična primanja, osim penzija, koje plaća Država ugovornica ili
njena lokalna vlast fizičkom licu za usluge učinjene toj državi, političkoj jedinici ili
vlasti, oporezuju se samo u toj državi.
 Međutim, te plaće, nagrade i druga slična primanja oporezuju se samo u toj državi ako
su usluge učinjene u toj državi, a fizičko lice je rezident te države i:
o državljanin je te države i
o nije postalo državljanin te države samo zbog vršenja usluga.
 Svaka penzija koju fizičkom licu plaća Država ugovornica, politička jedinica ili njena
lokalna vlast, direktno ili iz fondova za plaćanje usluga pruženih državi, političkoj
jedinci ili njenim vlastima, oporezuje se samo u toj državi.
 Međutim, ta penzija se oporezuje samo u drugoj Državi ugovornici ako je fizičko lice
rezident i državljanin te države.

2.12. Autorske naknade

Prema ugovorima o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja autorske naknade su primici bilo

koje vrste primljeni kao naknada za korištenje ili pravo korištenja bilo kojeg autorskog prava
na književni, umjetničko ili znanstveno djelo, uključujući kinematografske filmove, bilo kojeg
patenta, zaštitnog znaka, uzorka ili modela, plana, tajne formule ili postupka, odnosno
obavijesti koje se odnose na industrijska, komercijalna ili znanstvena iskustva (know-how).
Obavijestima o industrijskom, komercijalnom ili znanstvenom iskustvu (know-how) smatraju
se neobjavljeni tehnički podaci potrebni za industrijsku reprodukciju proizvoda ili postupaka,
a stiču se iskustvom. Ugovorima o ustupanju know-how jedna ugovorna strana ustupa drugoj
uz naknadu, svoje posebno znanje i iskustvo tako da ih druga strana može koristiti za svoj
račun i to višestruko. Podacu ostaju tajni i nakon ustupanja, a rizik primjene podataka snosi
njihov korisnik.

Primjer 8: BiH i Slovenija

 Autorske naknade koje nastaju u Državi ugovornici, a njihov stvarni korisnik je

rezident druge Države ugovornice mogu se oporezivati u toj drugoj državi.
 Autorske naknade se mogu oporezivati i u Državi ugovornici u kojoj nastaju u skladu
sa zakonima te države, ali, ako je stvarni vlasnik tih autorskih naknada rezident druge
ugovorne države, tako utvrđeni porez ne može biti veći od 5 procenata bruto iznosa
autorskih naknada. nadležni organi Država ugovornica će međusobnim sporazumom
utvrditi način primjene ovog ograničenja.
 Izraz ''autorske naknade'', u ovom članu označava plaćanje bilo koje vrste koja su
primljena kao naknada za korištenje ili za pravo korištenja autorskih prava na
književno, umjetničko ili naučno djelo, uključujući konematografske filmove ili
filmove i trake za radijsko ili televizijsko emitovanje, bilo kojeg patenta, zaštitnog
znaka, nacrta, modela, plana, tajne formule ili procesa ili informacije koje se odnose
na industrijska, komercijalna ili naučna iskustva.
  Odredbe stavova 1. i 2. se ne primjenjuju ako stvarni vlasnik autorskih naknada,
rezident Države ugovornice, obavlja poslovanje u drugoj Državi ugovornici u kojoj
autorske naknade nastaju preko stalne jednice koja se nalazi u toj drugoj Državi
ugovornici, a pravo ili imovina u vezi s kojima se autorske naknade plaćaju stvarno
pripadaju toj stalnoj jednici. U tom slučaju primjenjuju se odredbe člana 7.
 Smatra se da autorske naknade nastaju u Državi ugovornici kada je isplatilac rezident
te države. Ako se osoba koja plaća autorske naknade, bez obzira na to da li je rezident
Države ugovornice, ima u Državi ugovornici stalnu jedinicu u vezi sa kojom je nastala
obaveza plaćanja autorskih naknada koje snosi ta stalna jednica, smatra se da autorske
naknade nastaju u državi u kojoj se nalazi stalna jednica.
 Ako iznos autorskih naknada, zbog posebnog odnosa između platioca i stvarnog
vlasnika ili između njih i treće osobe, imajući u vidu korištenje, pravo ili informaciju
za koje se one plaćaju, prelazi iznos koji bi bio ugovoren između platioca i stvarnog
vlasnika da takvog odnosa nema, odredbe ovog člana se primjenjuju samo na iznos
koji bi tada bio dogovoren. U tom slučaju, preplaćeni iznos oporezuje se u skladu sa
zakonima svake Države ugovornice, imajući u vidu ostale odredbe ovog sporazuma.

2.13. Umjetnici i sportaši

U skladu s odredbama ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja pravo oporezivanja

dohotka od nastupa umjetnika i sportaša u drugim državama ugovornicama ima Država u
kojoj umjetnik ili sportaš nastupa. Ako primitak od samostalne djelatnosti u svojstvu izvođača
ili sportaša ne pripada izvođaču ili sportašu nego nekoj drugoj osobi, kojoj se ti primici
isplaćuju u drugoj državi, tada neovisno o tome što se plaća drugoj osobi, pravo oporezivanja
pripada državi ugovornici u kojoj izvođač ili sportaš nastupa.

U ugovorima o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja često je ugrađen članak u kojemu se

propisuje izuzimanje od oporezivanja dohotka umjetnika ili sportaša ako nastupaju temeljem
kulturne ili sportske razmjene između vlada obiju država ugovornica. U tim se slučajevima
država, koja bi inače imala pravo oporezivanja dohotka, odriče toga prava. Dohodak od
nastupa umjetnika i sportaša oporezuje se u državi ugovornici prema zakonima te države.

Primjer 9: BiH – Slovenija

 Nezavisno od odredaba članova 7. i 14, dohodak koji ostvari rezident Države

ugovornice ličnim obavljanjem djelatnosti izvođača kao što je pozorišni, filmski, radio
ili televizijski umjetnik ili muzičar ili sportista u drugoj Državi ugovornici, može se
oporezivati u toj drugoj državi.
 Ako dohodak od lično obavljenih djelatnosti izvođača ili sportiste ne pripada lično
izvođaču nego drugom licu, taj se dohodak, nezavisno od odredaba članova 7. i 14,
može oporezivati u Državi ugovornici u kojoj su obavljene djelatnosti izvođača ili
sportiste.
  Odredbe stavova 1. i 2. se ne primjenjuju na dohodak od aktivnosti koje izvođač ili
sportista obavi u Državi ugovornici ako je posjeta toj državi u cijelosti ili većim
dijelom potpomognuta javnim fondovima druge Države ugovornice ili njene političke
jedinice ili lokalne vlasti, il ije djelatonost izvedena prema kulturnom sporazumu ili u
okviru programa kulturne ili psortske razmjene odobrenog od strane obje Države
ugovornice. U tom slučaju dohodak se oporezuje samo u Državi ugovornici čiji je
izvođač ili sportista rezident.

2.14. Profesori i istraživači

Djelatnost profesora i istraživača je predmet dogovora dviju država zbog poticanja znanstvene
suradnje dviju država ugovornica. Postavlja se pitanje Koja država ugovornica, u skladu s
odredbama ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja, ima pravo oporezivanja dohotka
profesora i istraživača na radu u drugoj državi ugovornici? Država u kojoj je profesor ili
istraživač rezident, a pod uvjetom da razdoblje u kojemu se održavaju predavanja ili
istraživanje ne smije prelaziti 2 godine od dana dolaska u drugu državu ugovornicu, te da se
troškovi profesora ili istraživača finansiraju iz sredstava izvan države u kojoj gostuju.

Primjer 10: BiH – Slovenija

 Fizičko lice koje boravi u Državi ugovornici u svrhu držanja nastave ili sprovođenja
istraživanja na univerzitetu, koledžu, školi ili drugoj sličnoj ustanovi, koja se nalazi u
toj Državi ugovornici i koja je priznata od strane vlade te države i koji jeste ili je bilo
neposredno prije odlaska rezident druge Države ugovornice, će biti izuzeto od poreza
u prvopomenutoj Državi ugovornici za naknadu za držanje nastave ili istraživanje na
period koji ne prelazi dvije godine od datuma njegovog prvog boravka u
prvopomenutoj Državi ugovornici u tu svrhu, ako takva nadoknada nastaje iz izvora
izvan te države.
 Nikakva izuzimanja se neće davati prema stavu 1ć u odnosu na bilo koje nadoknade za
istraživanje ako takvo istraživanje nije izvedeno radi opšteg interesa, već u privatnu
korist određenog lica ili grupe lica.

2.15. Studenti

U skladu s odredbama ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja primicii studenata i

za uzdržavanje, obrazovanje ili usavršavanja za vrijeme boravka u drugoj državi ugovornici
ne oporezuju se u državi u kojoj se školuju ili usavršavaju. Tri su uvjeta za izuzeće od porezne
obveze i to:
1. student je bio rezident države ugovornice neposredno prije odlaska na studiranje ili
usavršavanje u drugu zemlju ugovornicu,
2. izvor primitaka za uzdržavanje, obrazovanje ili usavršavanja za vrijeme boravka u
drugoj državi ugovornici nije u državi u kojoj se obrazuje ili obučava i
3. svrha boravka u zemlji ugovornici mora biti obrazovanje ili usavršavanje.
Primjer 11: BiH- Slovenija

 Za isplate koje student ili osoba na stručnoj obuci, koja jeste, ili je neposredno prije
odlaska u Državu ugovornicu bila rezident druge Države ugovornice, a boravi u
prvospomenutoj državi isključivo radi obrazovanja ili obučavanja, primi u srvu
izdržavanja, obrazovanja ili obučavanja ne plaća u toj državi porez ako su ta sredstva
iz izvora izvan te države.
 U odnosu na donacije, stipendije i nadoknade iz radnog odnosa koje nisu obuhvaćene
us tavu 1, student ili lice na poslovnoj obuci iz stava 1 će, uz to, imati pravo tokom
svog obrazovanaj ili obuke na ista izuzimanja, olakšice ili umanjenja u odnosu na
poreze, koje su dostupne rezidentima Države ugovornice u kojoj to lice boravi.

Također u odredbama ugovora su definisani i ostali dohodak.

2.16. Trenutno stanje u Bosni i Hercegovini

Tijekom 2003 godine BiH je počela aktivnije da radi na zaključivanju ovih ugovora, jer je do
tada postojao zaključen samo jedan ugovor i to putem notifikicije. Procedura zaključivanja
ovih ugovora odvija se sukladno Zakonu o zaključivanju međunarodnih ugovora i dosta je
tuga, jer se traži tijekom pregovoranja zaključivanja i ratificiranja ugovora dokumenti
podnose na odobravanje Vijeću ministara, Predsjedništvu (u dva kruga) i Parlamentu (oba
doma). Pripremu materijala za slanje u proceduru obavlja Ministrastvo finansija i trezora BiH.

U narednoj tabeli su zemlje sa kojima BiH ima potpisan ugovor o izbjegavanju dvostrukog
izbjegavanja sa posebnim osvrtom na iznos koji moze iznost najveci uvrđeni porez (kamata,
dividende i autorska prava – bruto iznosi).
STOPA % POREZA PO ODBITKU NA
SLJEDEĆE ISPLATE
Redni ZEMLJA KAMATA DIVIDENDE AUTORSKIH OSTALIH
Broj. PRAVA USLUGA
1. AUSTRIJA DO 5% DO 5% DO 5% ---
2. ALŽIR DO 10 % DO 10% DO 10% ---
3. BELGIJA DO 10% DO 10% DO 10% ---
4. ČEŠKA --- DO 5% DO 10% ---
5. DANSKA --- DO 5% --- ---
6. EGIPAT DO 15% DO 15% DO 15% ---
7. FINSKA --- DO 5% --- ---
8. FRANCUSKA --- DO 5% --- ---
9. HOLANDIJA --- DO 5% DO 10% ---
10. HRVATSKA DO 10% DO 5% DO 10% ---
11. IRAN DO 10 % DO 10% DO 15% ---
12. ITALIJA DO 10% DO 10% DO 10% ---
13. KATAR DO 10% DO 7% DO 7% ---
14. KINA DO 10% DO 10% DO 10% ---
15. KIPAR DO 10% DO 10% DO 10% ---
 16. MAĐARSKA --- DO 10% DO 10% ---
17. MALEZIJA DO 10% DO 5% DO 8% ---
18. MOLDAVIJA DO 10% DO 5% DO 10% ---
19. NORVEŠKA --- DO 10% DO 15% ---
20. NJEMAČKA --- DO 15% DO 10% ---
21. PAKISTAN DO 20% DO 10% DO 15% ---
22. POLJSKA DO 10% DO 5% DO 10% ---
23. RUMUNIJA DO 7,5% DO 5% DO 10% ---
24. SLOVAČKA --- DO 5% DO 10% ---
25. SLOVENIJA DO 7% DO 5% DO 5% ---
26. ŠPANIJA DO 7% DO 10% DO 7% ---
27. SRBIJA I CRNA DO 10% DO 5% DO 10% ---
GORA
28. ŠRI LANKA DO 10% DO 12,5% DO 10% ---
29. ŠVEDSKA --- DO 5% --- ---
30. TURSKA DO 10% DO 5% DO 10% ---
31. UJEDINJENI DO 10% DO 10% DO 5%
ARAPSKI EMIRATI

32. VELIKA DO 10% DO 5% DO 10%

BRITANIJA – S.
IRSKA

Pored navedenih zemalja u skorije vrijeme su potpisano ugovori i sa:7

 Kuvajt,
 Grčka,
 Jordan,
 Albanija,
 Irska i
 Azerbejdžan

Dakle BiH ima ukupno 38 potpisanih ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja. Bosna
i Hercegovina preuzela je dvadeset bilateralnih ugovora o izbjegavanju dvostrukog
oporezivanja dohotka, odnosno dohotka i imovine, koje je zaključila SFR Jugoslavija i oni se
još uvijek primjenjuju. Dakle, u primjeni su ugovori o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja
porezima na dohodak i imovinu koje je bivša država zaključila sa Belgijom, Češkom
(primjenjuje se do 31.12.2010. godine), Danskom, Egiptom, Engleskom, Finskom,
Francuskom, Holandijom, Italijom, Kinom, Kiprom, Mađarskom, Malezijom, Norveškom,
Njemačkom, Poljskom, Rumunijom, Slovačkom, Šri Lankom i Švedskom. 8

Nakon osamostaljenja, Bosna i Hercegovina je zaključila osamnaest ugovora o izbjegavanju

dvostrukog oporezivanja sa Alžirom, Crnom Gorom, Češkom, Hrvatskom, Iranom,

7
http://www.feb.ba/primjena-ugovora-bosne-i-hercegovine-o-izbjegavanju-dvostrukog-oporezivanja/
8
http://www.feb.ba/primjena-ugovora-bosne-i-hercegovine-o-izbjegavanju-dvostrukog-oporezivanja/
Moldavijom, Pakistanom, Slovenijom, Srbijom, Španijom, Turskom i Ujedinjenim Arapskim
Emiratima, Kuvajt, Grčka, Jordanom, Albanija, Irska, Azerbejdžan.

Ugovori o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja koje je zaključila Bosna i Hercegovina

koncipirani su prema Modelu poreskog ugovora Organizacije za privrednu saradnju i razvoj
(Model OECD-a) kojim se, na jedinstvenoj osnovi, preporučuju načela i načini rješavanja
određenih pitanja. Svrha Modela je da države koje zaključe bilateralni ugovor na iste poreske
slučajeve primjenjuju istovjetna rješenja radi izbjegavanja dvostrukog oporezivanja. Tako se
standardizuje položaj poreskih obveznika nezavisno od toga koje su države rezidenti i
nezavisno od toga u kojoj državi ostvaruju dohodak ili imaju imovinu. Međunarodni ugovori
su dio pravnog poretka Bosne i Hercegovine. Prema pravnoj snazi, oni su iznad domaćeg
zakonodavstva. Ako Bosna i Hercegovina sa određenom državom primjenjuje ugovor o
izbjegavanju dvostrukog oporezivanja, odredbe tog ugovora imaju prednost u primjeni u
odnosu na domaće zakonodavstvo.

3. Postupak ostvarivanja prava iz ugovora

Rezidenti država ugovornica, fizičke i pravne osobe, ostvaruju prava iz ugovora o

izbjegavanju dvostrukog oporezivanja ako su rezidenti države ugovornice ostvarili dohodak
ili dobit na koji su platili porez na dohodak ili porez na dobit u drugoj državi ugovornici
država rezidentnosti im odobrava kao odbitak od poreza na dohodak ili dobit svotu porezu na
dohodak ili dobit što su je rezidenti platili u toj drugoj državi. Osim toga, ako je u primjeni
ugovor o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja s državom u kojoj je sjedište inozemnog
primatelja naknade ili kamate porez na dohodak i porez na dobit po odbitku plaća se po nižoj
stopi.9

Stope iz ugovora mogu se primijeniti samo ako je prije plaćanja naknade porezni obveznik
dostavio domaćem isplatitelju od nadležnog inozemnog poreznog tijela ovjeren primjerak
obrasca zahtjeva za umanjenje porezne obveze ili povrat više plaćenog poreza. Ovjeren
zahtjev podnosi se prije svake isplate. Iznimno, ako se radi o učestalim isplatama ovjeren
obrazac zahtjeva podnosi se pri prvoj isplati, a potom ga je potrebno podnositi svakih
dvanaest mjeseci.

Ako nerezident tuzemnom isplatitelju do trenutka isplate primitka ne dostavi ovjereni obrazac
zahtjeva isplatitelj mora prilikom isplate primijeniti odredbe tuzemnih propisa. Rezident
države ugovornice može radi povrata više plaćenog poreza u odnosu na porez što je prema
ugovoru o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja trebao biti plaćen ovjereni obrazac zahtjeva
dostaviti Ministarstvu financija, Poreznoj upravi, u roku tri godine od isteka godine u kojoj je
primitak isplaćen.

Obaveze tuzemnog isplatitelja su sljedeće :

Tuzemni isplatitelji koji isplaćuju primitke nerezidentima koji imaju prebivalište ili
uobičajeno boravište u državama s kojima BiH primjenjuje ugovorv o izbjegavanju
dvostrukog oporezivanja (rezidenti država ugovornica) obavezni su prilikom isplate
obračunati, obustaviti i uplatiti porez na dohodak u skladu s odredbama ugovora ako su im
rezidenti država ugovornica do trenutka isplate dohotka dostavili popunjene odgovarajuće
obrasce. Oni su također dužni dva primjerka odgovarajućeg obrasca zahtjeva dostaviti
nerezidentu – podnositelju zahtjeva, jedan za Poreznu upravu države u kojoj je rezident, a
jedan primjerak za rezidenta. Tuzemni isplatitelj dužan je nadležnoj ispostavi Porezne uprave
dostaviti pregled svih isplaćenih naknada s podacima o nazivu inozemnog primatelja, datumu
i iznosu isplate i uplaćenom porezu, te primjenjenoj stopi poreza po odbitku istodobno s
predajom porezne prijave poreza na dobit.

3.1. Rješavanje sporova prema ugovorima o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja

Do sporova dolazi kad pravna ili fizička osoba, koja je rezident jedne od država ugovornica,
smatra da postupak oporezivanja u jednoj od država ugovornica nije proveden u skladu s
ugovornim odredbama, to jest da se dogodilo dvostruko oporezivanje.

9
http://www.capitalmarket.ba/OPSTEINFORMACIJE/Sporazumi/tabid/72/jezik/hr-HR/default.aspx
Sporne situacije među državama na području dvostrukog oporezivanja rješavaju se u skladu s
postupkom zajedničkog dogovaranja, a koji je sastavni dio svih ugovora o izbjegavanju
dvostrukog oporezivanja. Osoba koja misli da je oštećena u poreznom postupku ima pravo,
neovisno o pravnom lijeku predviđenom u unutrašnjem zakonodavstvu država ugovornica,
svoj slučaj iznijeti pred nadležno tijelo države ugovornice čiji je rezident.

Postupak za rješavanje spornog pitanja može se pokrenuti u skladu s odredbama članka 25.
stavka 1. OECD-ovog Modela ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja propisuje se
rok od 3 godine u kojem se rezident mora obratiti svom nadležnom tijelu za pokretanje
postupka zajedničkog dogovaranja s drugom državom. Taj rok se računa od prve obavijesti o
postupku koji je doveo do oporezivanja protivnog odredbama ugovora.10

Tada nadležno tijelo će nastojati riješiti prigovor u dogovoru s nadležnim tijelom druge
države ugovornice. Postignuti dogovor provest će se u domaćem zakonodavstvu država
ugovornica. Nadležna tijela država ugovornica nastojat će zajedničkim dogovorom
riješiti sve teškoće ili nejasnoće što se pojave pri tumačenju ili primjeni ugovora o
izbjegavanju dvostrukog oporezivanja.

Nadležno tijelu u BiH jeste ministrastvo finansija. Nadležna tijela zemlja ugovornica u svrhu
postizanja dogovora mogu međusobno komunicirati direktno, ili putem povjerenstva što je
sastavljeno od njih samih, ili njihovih predstavnika.

3.2. Razmjena obavijesti u skladu sa ugovorima o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja

Ovo je veoma bitan dio ugovora zbog razmjene podataka što su potrebni za provedbu
sklopljenih ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja, kao i podataka o novim
poreznim propisima što ih uvodi država ugovornica, ili njezino lokalno tijelo. Za razmjenu
podataka nadležma su tijela država ugovornica. U BiH su to je ministarstvo finansija.

Razmjena obavijesti se može podijeliti na tri skupine i to:

1. obavijesti na zahtjev nadležnog tijela druge države ugovornice, kad tijela te države
traže podatke o pojedinim poreznim obveznicima i o pojedinim poreznim propisima.
Ovaj vid obavijesti je u praksi najčešći.,
2. spontana razmjena obavijesti, kad država ugovornica samoinicijativno dostavlja
podatke drugoj državi ugovornici o određenoj pravnoj ili fizičkoj osobi, a ne očekuje se
odgovor od druge države na dostavljenu obavijest i
3. automatska razmjena obavijesti, kao rezultat prethodnih dogovora dviju država
ugovornica o kontinuiranom dostavljanju podataka o pojedinim kategorijama poreznih
obveznika – npr. o poreznim obveznicima po osnovi isplaćenih kamata ili dividendi.

Ta razmjena ne smije predstavljati nametanje protuzakonitih obaveza nadležnim tijelima

druge države ugovornice. To se posebno odnosi na:
 poduzimanje upravnih mjera suprotno propisima ili upravnoj praksi,
10
http://www.capitalmarket.ba/OPSTEINFORMACIJE/Sporazumi/tabid/72/jezik/hr-HR/default.aspx
  zahtjev za dostavljanjem podataka što se ne mogu dobiti u skladu s propisima ili
uobičajenim upravnim postupkom i
 zahtjev za dostavljanjem podataka čije bi otkrivanje povrijedilo obavezu čuvanja
trgovačke, poslovne, industrijske, komercijalne ili profesionalne tajne ili trgovačkih
postupaka, ili davanje obavijesti čije bi otkrivanje bilo suprotno javnom poretku.

Svaka obavijest koju primi država ugovornica mora se smatrati tajnom, kao i podaci dobiveni
prema unutarnjim propisima te države. Te se obavijesti mogu priopćiti samo osobama ili
tijelima, uključujući sudove i upravna tijela, koja se bave obračunom i naplatom poreza što su
predmetom ugovora, odnosno postupcima ovrhe, kaznenog progona ili odlučivanja po
pravnim lijekovima što se odnose na te poreze.

Spomenute osobe ili tijela moraju te obavijesti koristiti samo u navedene svrhe, s time se
mogu otkrivati u javnom sudskom postupku ili sudskoj odluci. Razmjena obavijesti uključuje
i razmjenu podataka o bankovnim računima i to u principu u novijim ugovorima, iako ni u
prijašnjim ugovorima razmjena takvih podataka nije bila onemogućena. U tu je svrhu 2005.
godine u OECD-ov Model ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja uključen članak
koji proširuje razmjenu obavijesti i na banke i druge financijske institucije. Država
ugovornica može i odbiti dostavu obavijesti drugoj državi i to ako zahtjev druge države
prelazi dogovoreni obim razmjene obavijesti iz ugovora.

ZAKLJUČAK
LITERATURA