T.C.

ANADOLU ÜNİVERSİTESİ YAYINI NO: 2488

AÇIKÖĞRETİM FAKÜLTESİ YAYINI NO: 1459

ENVANTER VE BİLANÇO

Yazarlar
Öğr.Gör.Dr. Zekiye RENDE (Ünite 1)
Prof.Dr. Ercan BAYAZITLI (Ünite 2)
Prof.Dr. Mehmet ÖZBİRECİKLİ (Ünite 3, 5)
Prof.Dr. Şaban UZAY (Ünite 4)
Prof.Dr. Kadir GÜRDAL (Ünite 6)
Prof.Dr. Ganite KURT (Ünite 7, 8)

Editörler
Prof.Dr. Seval SELİMOĞLU
Dr.Öğr.Üyesi Ergün KAYA
 Bu kitabın basım, yayım ve satış hakları Anadolu Üniversitesine aittir.
“Uzaktan Öğretim” tekniğine uygun olarak hazırlanan bu kitabın bütün hakları saklıdır.
İlgili kuruluştan izin almadan kitabın tümü ya da bölümleri mekanik, elektronik, fotokopi, manyetik kayıt
veya başka şekillerde çoğaltılamaz, basılamaz ve dağıtılamaz.

Copyright © 2012 by Anadolu University

All rights reserved
No part of this book may be reproduced or stored in a retrieval system, or transmitted
in any form or by any means mechanical, electronic, photocopy, magnetic tape or otherwise, without
permission in writing from the University.

Öğretim Tasarımcıları
Dr.Öğr.Üyesi Seçil Banar
Öğr.Gör.Dr. Mediha Tezcan

Grafik Tasarım Yönetmenleri

Prof. Tevfik Fikret Uçar
Doç.Dr. Nilgün Salur
Öğr.Gör. Cemalettin Yıldız

Kapak Düzeni
Prof.Dr. Halit Turgay Ünalan

Grafiker
Gülşah Karabulut

Dizgi ve Yayıma Hazırlama

Kitap Hazırlama Grubu

Envanter ve Bilanço

E-ISBN
978-975-06-2850-4

Bu kitabın tüm hakları Anadolu Üniversitesi’ne aittir.

ESKİŞEHİR, Şubat 202020

2645-0-0-0-1809-V02
 İçindekiler iii

İçindekiler
Önsöz .................................................................................................................... ix

Dönemsonu İşlemleri.................................................................... 2 1. ÜNİTE

MUHASEBE İLE İLGİLİ TEMEL BİLGİLER  ......................................................... 3
Muhasebenin Tanımı ................................................................................................... 3
Muhasebe Bilgi Kullanıcıları  ...................................................................................... 4
Muhasebenin Temel Kavramları ................................................................................ 5
Sosyal Sorumluluk Kavramı  ................................................................................ 5
Kişilik Kavramı ....................................................................................................... 6
İşletmenin Sürekliliği Kavramı ............................................................................. 6
Dönemsellik Kavramı ............................................................................................ 6
Parayla Ölçülme Kavramı ..................................................................................... 6
Maliyet Esası Kavramı ........................................................................................... 6
Tarafsızlık ve Belgelendirme Kavramı ................................................................. 6
Tutarlılık Kavramı .................................................................................................. 6
Tam Açıklama Kavramı  ........................................................................................ 7
İhtiyatlılık Kavramı ................................................................................................ 7
Önemlilik Kavramı  ............................................................................................... 7
Özün Önceliği Kavramı  ....................................................................................... 7
Muhasebe Dönemi (Hesap Dönemi, Faaliyet Yılı)  ................................................. 7
MUHASEBE SÜRECİ  .............................................................................................. 8
Muhasebe Dönemi Başında Yapılan İşlemler ........................................................... 8
İşe Yeni Başlayan İşletmelerde Dönem Başında Yapılacak İşlemler ................ 9
Faaliyetine Devam Etmekte Olan İşletmelerde Dönem Başında
Yapılacak İşlemler  ................................................................................................. 9
Muhasebe Döneminde Yapılan İşlemler ................................................................... 10
Açılış Kaydının Büyük Deftere Aktarılması ....................................................... 10
Günlük İşlemlerin Belgelendirilmesi  .................................................................. 10
Yevmiye Defterine Kayıt  ....................................................................................... 10
Büyük Deftere Kayıt ............................................................................................... 11
Aylık Mizanların Düzenlenmesi  ......................................................................... 11
Genel Geçici Mizanın Düzenlenmesi .................................................................. 11
Muhasebe Dönemi Sonunda Yapılan İşlemler ......................................................... 12
Envanter Tanımı ve Muhasebedeki Kapsamı ..................................................... 12
Envanter Defteri ve Listeleri ................................................................................. 13
Envanter Çıkarma Zamanı  .................................................................................. 13
Dönem Sonu Envanter İşlemlerinin Gerekliliği ................................................ 14
Dönemsonu Envanterinin Yapılması (Muhasebe Dışı Envanter) .................... 15
Dönemsonu Muhasebe İşlemleri (Muhasebe İçi Enventer)  ............................ 16
Kesin Mizanın Düzenlenmesi  ............................................................................. 16
Mali Tabloların Düzenlenmesi  ............................................................................ 16
Gelir Tablosunun Düzenlenmesi ......................................................................... 17
Bilançonun Düzenlenmesi  ................................................................................... 17
Hesapların Kapatılması  ........................................................................................ 19
Özet ................................................................................................................................ 20
Kendimizi Sınayalım .................................................................................................... 21
Kendimizi Sınayalım Yanıt Anahtarı ......................................................................... 22
iv İçindekiler

Sıra Sizde Yanıt Anahtarı ............................................................................................. 22

Yararlanılan Kaynaklar ................................................................................................ 23

2. ÜNİTE Muhasebede Değerleme............................................................... 24

GİRİŞ ............................................................................................................................. 25
MUHASEBEDE DEĞERLEMENİN TANIMI VE AMAÇLARI ........................... 26
DEĞERLEME ÖLÇÜLERİ ......................................................................................... 26
Genel Kabul Görmüş Muhasebe İlkelerine Göre Değerleme ................................. 26
Vergi Usul Kanunu’nda Değerleme ............................................................................ 27
Maliyet Bedeli ......................................................................................................... 27
Borsa Rayici ............................................................................................................ 27
Tasarruf Değeri ....................................................................................................... 28
Mukayyet Değer ..................................................................................................... 28
İtibari (Nominal) Değer ........................................................................................ 28
Rayiç Bedel ve Vergi Değeri .................................................................................. 28
Emsal Bedeli ........................................................................................................... 29
Türk Ticaret Kanunu’nda Değerleme ........................................................................ 29
Türkiye Muhasebe Standartları’nda Değerleme ....................................................... 30
Tarihi Maliyet ......................................................................................................... 31
Gerçeğe Uygun Değer ............................................................................................ 32
Cari Maliyet (Yenileme Maliyeti) ......................................................................... 32
Net Gerçekleşebilir Değer ..................................................................................... 33
Kullanım Değeri ..................................................................................................... 33
Vergi Usul Kanunu ve Türkiye Muhasebe Standartları’nda Öngörülen
Değerleme Usullerinin Karşılaştırılması ................................................................... 33
Özet ................................................................................................................................ 36
Kendimizi Sınayalım .................................................................................................... 37
Kendimizi Sınayalım Yanıt Anahtarı ......................................................................... 38
Sıra Sizde Yanıt Anahtarı ............................................................................................. 38
Yararlanılan Kaynaklar ................................................................................................ 39
Yararlanılan İnternet Kaynakları ................................................................................ 39

3. ÜNİTE Dönen Varlıkların Envanter İşlemleri-I (Hazır Değerler,

Menkul Kıymetler, Alacaklar)....................................................... 40
GİRİŞ ............................................................................................................................. 41
HAZIR DEĞERLER ..................................................................................................... 41
Kasa-Türk Lirası ........................................................................................................... 41
Envanter ve Değerleme İşlemleri ........................................................................ 42
Kasadaki Paranın Fazla Olması ............................................................................ 42
Kasadaki Paranın Noksan Olması ....................................................................... 43
Kasa-Yabancı Paralar ................................................................................................... 45
Envanter ve Değerleme İşlemleri ......................................................................... 45
Alınan Çekler ................................................................................................................ 46
Envanter ve Değerleme İşlemleri ......................................................................... 46
VUK’a Göre Değerleme ......................................................................................... 47
TMS’ye Göre Değerleme ....................................................................................... 47
Bankalar ......................................................................................................................... 49
VUK’a Göre Değerleme ......................................................................................... 49
TMS’ye Göre Değerleme ....................................................................................... 50
 İçindekiler v
Diğer Hazır Değerler ................................................................................................... 50
Envanter ve Değerleme İşlemleri ......................................................................... 50
MENKUL KIYMETLER  ............................................................................................ 51
Hisse Senetleri .............................................................................................................. 51
Envanter İşlemleri .................................................................................................. 52
VUK’a Göre Değerleme ......................................................................................... 52
TMS’ye Göre Değerleme  ...................................................................................... 52
Tahviller ......................................................................................................................... 53
VUK’a Göre Değerleme ......................................................................................... 53
TMS’ye Göre Değerleme ....................................................................................... 54
ALACAKLAR ............................................................................................................... 56
Alıcılar  .......................................................................................................................... 56
VUK’a Göre Değerleme ......................................................................................... 56
TMS’ye Göre Değerleme ....................................................................................... 57
Alacak Senetleri ............................................................................................................ 59
VUK’a Göre Değerleme ......................................................................................... 59
TMS’ye Göre Değerleme ....................................................................................... 61
ŞÜPHELİ ALACAKLAR ............................................................................................. 61
VUK’a Göre Değerleme ............................................................................................... 61
TMS’ye Göre Değerleme ............................................................................................. 62
ŞÜPHELİ ALACAĞIN TAHSİLİ ............................................................................... 63
VUK’a Göre Yapılacak İşlemler .................................................................................. 63
DEĞERSİZ ALACAKLAR .......................................................................................... 64
Özet ................................................................................................................................ 65
Kendimizi Sınayalım .................................................................................................... 66
Kendimizi Sınayalım Yanıt Anahtarı ......................................................................... 68
Sıra Sizde Yanıt Anahtarı ............................................................................................. 68
Yararlanılan Kaynaklar ................................................................................................ 69

Dönen Varlıkların Envanter İşlemleri II (Stoklar ve Diğer 4. ÜNİTE

Dönen Varlıklar).............................................................................. 70
GİRİŞ ............................................................................................................................. 71
STOKLAR ..................................................................................................................... 71
STOKLARIN ENVANTERİ ........................................................................................ 73
Stokların Sayımı ........................................................................................................... 73
Stokların Değerlemesi .................................................................................................. 73
STOKLARIN KAYIT YÖNTEMLERİNE GÖRE ENVANTER İŞLEMLERİ ....... 76
Aralıklı Envanter Yönteminde Envanter İşlemleri ................................................... 76
Devamlı Envanter Yönteminde Envanter İşlemleri  ................................................ 78
STOKLARIN MALİYETLE DEĞERLEME YÖNTEMLERİ ................................. 79
STOKLARIN ENVANTERİNDE KARŞILAŞILAN ÖZELLİKLİ
DURUMLAR ................................................................................................................ 83
Stok Sayım Farklarının Değerlemesi ......................................................................... 84
Değeri Düşen Stokların Değerlemesi  ....................................................................... 85
Firelerin Değerlemesi .................................................................................................. 87
Çalınan Stokların Değerlemesi ................................................................................... 88
DİĞER DÖNEN VARLIKLARLA İLGİLİ ENVANTER İŞLEMLERİ  ................. 95
193 Peşin Ödenen Vergi ve Fonlar  ............................................................................ 95
195 İş Avansları  ............................................................................................................ 96
vi İçindekiler

196 Personel Avansları  ................................................................................................ 96

198 Diğer Çeşitli Dönen Varlıklar .............................................................................. 96
199 Diğer Dönen Varlıklar Karşılığı .......................................................................... 96
Özet ................................................................................................................................ 98
Kendimizi Sınayalım .................................................................................................... 99
Kendimizi Sınayalım Yanıt Anahtarı ......................................................................... 100
Sıra Sizde Yanıt Anahtarı ............................................................................................. 101
Yararlanılan Kaynaklar ................................................................................................ 101

5. ÜNİTE Duran Varlıkların Envanter İşlemleri............................................ 102

GİRİŞ ............................................................................................................................. 103
MADDİ DURAN VARLIKLAR ................................................................................. 103
VUK ve Tekdüzen Hesap Planı’na Göre Genel Açıklamalar .................................. 103
Envanter İşlemleri .................................................................................................. 106
VUK’a Göre Değerleme ......................................................................................... 106
Arazi ve Arsalar ...................................................................................................... 106
Yeraltı ve Yerüstü Düzenleri ................................................................................. 107
Binalar ...................................................................................................................... 107
Tesis Makine ve Cihazlar ....................................................................................... 107
Taşıtlar ..................................................................................................................... 107
Demirbaşlar ............................................................................................................ 107
Diğer Maddi Duran Varlıklar ............................................................................... 107
AMORTİSMAN ........................................................................................................... 108
Amortismanda Oran ve Süre ...................................................................................... 108
Amortisman Hesaplama Yöntemleri ......................................................................... 108
Normal Amortisman Yöntemi ............................................................................. 108
Azalan Bakiyeler Yöntemi  .................................................................................... 109
Madenlerde Amortisman ...................................................................................... 110
Fevkalade Amortisman ......................................................................................... 110
Kıst Amortisman .................................................................................................... 110
Amortismanların Muhasebeleştirilmesi ................................................................... 111
MADDİ DURAN VARLIKLARLA İLGİLİ ÖZEL DURUMLAR ......................... 112
Duran Varlığın Satılması ............................................................................................. 112
Duran Varlığa İlişkin Sigorta Tazminatı ................................................................... 112
Amortisman İşlemlerinde Hurda ve İz Değeri ......................................................... 112
TMS’ye Göre Değerleme İşlemleri ....................................................................... 113
MADDİ OLMAYAN DURAN VARLIKLAR ........................................................... 114
Tekdüzen Hesap Planı ve VUK’a Göre Değerleme .................................................. 114
Haklar ...................................................................................................................... 114
Şerefiye .................................................................................................................... 115
Kuruluş ve Örgütlenme Giderleri  ....................................................................... 115
Araştırma ve Geliştirme Giderleri  ...................................................................... 115
Özel Maliyetler ....................................................................................................... 116
Amortisman (İtfaPayları) ...................................................................................... 116
Maddi Olmayan Duran Varlıklarda TMS’ye Göre Değerleme ............................... 117
Özet ................................................................................................................................ 118
Kendimizi Sınayalım .................................................................................................... 119
Kendimizi Sınayalım Yanıt Anahtarı ......................................................................... 120
Sıra Sizde Yanıt Anahtarı ............................................................................................. 120
Yararlanılan Kaynaklar ................................................................................................ 120
 İçindekiler vii

Borçlar ve Öz Kaynaklarla İlgili Envanter İşlemleri..................... 122 6. ÜNİTE

GİRİŞ ............................................................................................................................. 123
BORÇLAR ..................................................................................................................... 123
Mali Borçlar .................................................................................................................. 124
Banka Kredileri ....................................................................................................... 124
Bono ve Tahvil İhracı ............................................................................................. 126
Ticari Borçlar ................................................................................................................ 128
Satıcılar .................................................................................................................... 128
Borç Senetleri .......................................................................................................... 129
Borçlarla İlgili Kur Farkları ................................................................................... 131
Vergi Karşılıkları ve Vergi Borçları ...................................................................... 131
Gelecek Aylara ve Yıllara Ait Gelirler .................................................................. 133
ÖZ KAYNAKLAR ........................................................................................................ 134
Özet ................................................................................................................................ 136
Kendimizi Sınayalım .................................................................................................... 137
Kendimizi Sınayalım Yanıt Anahtarı ......................................................................... 138
Sıra Sizde Yanıt Anahtarı ............................................................................................. 138
Yararlanılan Kaynaklar ................................................................................................ 138

Gelir ve Giderlerin Envanter İşlemleri.......................................... 140 7. ÜNİTE

GİRİŞ ............................................................................................................................. 141
GELİR VE GİDERLERİN SINIFLANDIRILMASI ................................................. 141
Gelir Hesaplarının Sınıflandırılması .......................................................................... 141
Esas Faaliyet Gelirleri ............................................................................................ 141
Esas Faaliyet Dışı Gelirler ..................................................................................... 142
Olağan Dışı Gelirler ............................................................................................... 142
Gider Hesaplarının Sınıflandırılması ........................................................................ 142
Esas Faaliyet Giderleri  .......................................................................................... 142
Esas Faaliyet Dışı Giderler .................................................................................... 143
Finansman Giderleri .............................................................................................. 143
Olağan Dışı Giderler .............................................................................................. 143
GELİR VE GİDER HESAPLARI İLE İLGİLİ DÖNEM SONU İŞLEMLERİ........ 144
Gelir Hesapları İle İlgili Dönem Sonu İşlemleri ....................................................... 144
Mal veya Hizmet Satışlarından Kaynaklanan Gelirlerin Belirlenmesi ........... 144
Birden Fazla Dönemi İlgilendiren Gelirlerin İlgili Döneme Aktarılması....... 144
Gelecek Döneme Ait Gelirlerin Belirlenmesi ..................................................... 144
Geçmiş Dönemden Gelen Gelirlerin İlgili Döneme Ait
Olanların Belirlenmesi .......................................................................................... 145
Gerçekleşen Gelirlerin Belirlenmesi .................................................................... 145
Gider Hesapları ile ilgili Dönem Sonu İşlemleri ...................................................... 146
Mal veya Hizmet Satışlarından Kaynaklanan Giderlerin Kontrolü ................ 146
Birden Fazla Dönemi İlgilendiren Giderlerin İgili Döneme Aktarılması....... 146
Gelecek Döneme Ait Giderlerin Belirlenmesi ................................................... 146
Geçmiş Dönemden Gelen Giderlerden İlgili Döneme Ait
Olanların Belirlenmesi .......................................................................................... 147
Gerçekleşen Giderlerin Belirlenmesi ................................................................... 147
Maliyet Hesaplarında (7. Grupta) İzlenen Giderlerin Gelir Tablosu
Hesaplarına Aktarılması .............................................................................................. 148
viii İçindekiler

7/ A Seçeneğinde İzlenen Maliyet Hesaplarının Gelir Tablosu

Hesaplarına Yansıtılması ............................................................................................. 148
7/B Seçeneğinde İzlenen Maliyet Hesaplarının Gelir Tablosu
Hesaplarına Yansıtılması ............................................................................................. 150
TİCARİ KÂR VE MALİ KÂR .................................................................................... 152
Değerleme Açısından ................................................................................................... 153
Vergi Açısından Kabul Edilmeyen Giderler ............................................................. 153
Vergiye Tabi Olmayan Gelirler ................................................................................... 154
Türkiye Finansal Raporlama Standartları ve KOBİ-TFRS Açısından
Ertelenmiş Vergi ........................................................................................................... 154
VERGİ MATRAHININ BELİRLENMESİ AÇISINDAN GELİR VE GİDERLER....   155
Mali Karın Hesaplanmasında Gelirler ....................................................................... 155
Mali Kârın Hesaplanmasında Giderler ..................................................................... 155
GELİR VE GİDER HESAPLARININ KAPATILMASI ........................................... 156
Gelir Hesaplarının Kapatılması  ................................................................................. 156
Gider Hesaplarının Kapatılması  ................................................................................ 157
Özet ................................................................................................................................ 159
Kendimizi Sınayalım .................................................................................................... 160
Kendimizi Sınayalım Yanıt Anahtarı ......................................................................... 162
Sıra Sizde Yanıt Anahtarı ............................................................................................. 162
Yararlanılan Kaynaklar ................................................................................................ 162

8. ÜNİTE Mali Tabloların Hazırlanması ve Sunumu ................................... 164

GİRİŞ ............................................................................................................................. 165
MALİ TABLOLARIN HAZIRLANMASI İLE İLGİLİ DÜZENLEMELER .......... 165
Bilançonun Hazırlanması ve Sunumu ....................................................................... 166
Bilanço Düzenleme İlkeleri ......................................................................................... 166
Bilançoda Varlık ve Kaynakların Sınıflandırılması .................................................. 167
Bilançonun Sunuluş Şekli  ........................................................................................... 168
Bilançosunun Düzenlenmesi ...................................................................................... 171
Gelir Tablosunun Hazırlanması ve Sunumu ............................................................. 174
Gelir Tablosu İlkeleri  .................................................................................................. 174
Gelir Tablosunda Gelir ve Giderlerin Sınıflandırılması .......................................... 175
Gelir Tablosunun Sunuluş Şekli ................................................................................. 175
Gelir Tablosunun Düzenlenmesi ............................................................................... 176
Özet ................................................................................................................................ 178
Kendimizi Sınayalım .................................................................................................... 179
Kendimizi Sınayalım Yanıt Anahtarı ......................................................................... 180
Sıra Sizde Yanıt Anahtarı ............................................................................................. 180
Yararlanılan Kaynaklar ................................................................................................ 180
 Önsöz ix

Önsöz
Sevgili öğrenciler,
Finansal yapıya ve faaliyet sonuçlarına ilişkin muhasebe bilgilerinin doğru, güvenilir, ilgili,
eksiksiz ve zamanlı olabilmesi, yani bilgi kullanıcıların ihtiyacını üst düzeyde karşılaya-
bilmesi için hem muhasebe teorisine hem de mevzuata uygun hazırlanması gerekir. Mali
tablolardaki açıklamalardan oluşan muhasebe bilgileri, bir işletmenin bir dönemlik tüm
faaliyetlerini kapsayan mali işlem ve olaylara ilişkin verilerin toplanması, kaydedilme-
si, sınıflandırılması ve özetlenmesi süreciyle elde edilir. Çok çeşitli ve çok sayıdaki mali
işlem verilerinden mali tablolardaki özet bilgilere ulaşmak için uzun bir zaman diliminde,
dikkatli ve özenli çalışmaların yapılması gerekir. Herhangi bir işletmede mal ya da hizmet
satışları, hammadde, malzeme veya diğer üretim faktörlerinin tedarik edilmesi, mamul/
hizmet üretim faaliyetlerinin gerçekleştirilmesi sırasında katlanılan giderler, diğer dö-
nem gelir ve giderleri, nakit ve banka işlemleri, alacak ve borç işlemleri, stoklar ve duran
varlıklara ait mali işlemler yapılır. İşletmenin genel muhasebe sisteminde mali işlemlerin
yevmiye ve büyük defter formunda kaydedilmesi sağlanır ve mizanlar aracılığıyla kayıt
doğruluğu kontrol edilir.
Hesap dönemi boyunca (1 yıl) tüm mali işlemler eksiksiz ve hatasız kaydedilmiş olsa
bile, dönem sonuna gelindiğinde, yalnızca muhasebe sistemindeki mevcut kayıtlarla
yetinilmez, işletmenin o anki gerçek durumuna uygun muhasebe bilgilerinin raporlana-
bilmesi (bilanço ve gelir tablosunun elde edilmesi) için, muhasebe dışı ve muhasebe içi
envanter işlemleri yapılır.
Bu kitapta, dönem boyunca yapılmış olan muhasebe kayıtlarının doğru ve eksiksiz mu-
hasebe bilgilerine dönüştürülebilmesi için dönem sonunda yapılması gereken; varlıkların
ve borçların miktar tespiti (sayım) ve tutar tespiti (değerleme) yanında muhasebe kayıt-
larındaki eksikleri tamamlama, yanlışları düzeltme ve dönem ayarlama işlemleri açıklan-
maktadır. Kitapta dönem sonu işlemleri akışı açıklandıktan sonra, hazır değerler, menkul,
kıymetler, alacaklar, stoklar, duran varlıklar, borçlar, öz kaynaklar ve gelir-gider işlemleri
ile ilgili envanter uygulamaları örneklerle açıklanmıştır. Mali tabloların hazırlanması ve
sunumu hakkında bilgilerle kitap tamamlanmıştır. Envanter işlemleri adı altında ele alınan
kitaptaki konuların, benzer başlıklar paralelinde Genel Muhasebe bilgileri ile birlikte ça-
lışılması, konuların daha iyi anlaşılabilmesi bakımından yararlı olacaktır. Kitapta her üni-
tenin giriş bölümünde, konu ile ilgili muhasebe temel bilgileri hatırlatıcı nitelikte verilmiş
olsa da, bu Kitaptaki bilgilerin Genel Muhasebenin devamı ve tamamlayıcısı niteliğinde
olduğu unutulmamalıdır.
Başarı dileklerimizle…

Editörler
Prof.Dr. Seval Selimoğlu
Dr.Öğr.Üyesi Ergün Kaya
1
ENVANTER VE BİLANÇO

Amaçlarımız
Bu üniteyi tamamladıktan sonra;
 Muhasebeyi tanımlayabilecek, bilgi kullanıcılarını ve temel kavramlarını açık-
layabilecek,
 Bir muhasebe döneminde yapılan işlemleri sıralayabilecek,
 İşe yeni başlayan işletme ile faaliyetine devam eden işletmede dönembaşında
yapılacak muhasebe işlemleri arasındaki farkları ayırt edebilecek,
 İşletmelerin dönemsonu envanter işlemlerinin gerekliliğini açıklayabilecek,
 İşletmelerin dönemsonu muhasebe işlemlerini özetleyebilecek,
 Temel mali tabloların kapsamı ve biçimsel yapılarını açıklayabilecek
bilgi ve becerilere sahip olabilirsiniz.

Anahtar Kavramlar
• Muhasebenin Temel Kavramları • Muhasebe İçi Envanter
• Muhasebe Dönemi • Aylık Mizan
• Muhasebe Süreci • Genel Geçici Mizan
• Dönembaşı Muhasebe İşlemleri • Kesin Mizan
• Dönemiçi Muhasebe İşlemleri • Bilanço
• Dönemsonu Muhasebe İşlemleri • Gelir Tablosu
• Muhasebe Dışı Envanter

İçindekiler

• MUHASEBE İLE İLGİLİ TEMEL BİLGİLER

Envanter ve Bilanço Dönemsonu İşlemleri • MUHASEBE SÜRECİ
 Dönemsonu İşlemleri

MUHASEBE İLE İLGİLİ TEMEL BİLGİLER

Muhasebenin Tanımı
Muhasebe bir sanattır ve işletmenin dilidir. Muhasebe, işletmedeki olayları kendine özgü
bir biçimde yansıttığı için “işletme dili” olarak nitelenmektedir. Muhasebenin ürettiği bil-
giler finansal kararlara esas oluşturacağından “finansal kararlar dili” demek de mümkün-
dür. Muhasebe, mali nitelikli işlemleri ve olayları para ile ifade edilmiş şekilde kaydetme,
sınıflandırma, özetleyerek rapor etme ve sonuçları yorumlama bilim ve sanatıdır (Sevi-
lengül, s.9-11).
Muhasebe, işletmenin gerek finansal durumunu gerekse faaliyet sonuçlarını gösteren
bilgileri tanımlar, ölçer, oluşturur ve bunları analiz edip yorumlayarak ilgili taraflara, ka-
rarlarında kullanabilecekleri bilgiler halinde iletir. Muhasebenin temel varoluş nedenleri
ve kapsamını bu şekilde açıklamak mümkündür (Cemalcılar ve Önce, s.1).
İşletmelerin büyüklüğü ve şekli ne olursa olsun, gerçekleştirdiği işlemlerin çoğu iş-
letmenin varlıkları ve bu varlıkların kaynakları üzerinde değişme yaratırlar. Bu işlemlere
mali işlemler adı verilir. Örneğin; para vererek mal alınması işlemi; nakit mevcudunun
stoka dönüşmesine, malın kredili olarak satılması işlemi; stokun alacağa dönüşmesine ne-
den olur. Sürekli olarak tekrarlanan mali nitelikli bu işlemlere ilişkin verilerin toplanıp
işlenerek işletme ile ilgili kişi ve grupların yararına sunulması gerekir. Bu görevi muhasebe
gerçekleştirir.
Buna göre muhasebenin görevi; işletmenin varlıklarını, sermayesini, borçlarını belir-
lemek ve bunlarda işletme faaliyetlerinden dolayı meydana gelen artış ve azalış yönündeki
değişmeleri izlemek ve işletme faaliyetlerinin sonucunu (kâr veya zararı) ortaya koymak-
tır. Bu doğrultuda muhasebe şöyle tanımlanabilir.
Muhasebe: İşletmenin varlıkları ve kaynakları (sermayesi ve borçları) üzerinde değiş-
me yaratan ve para ile ifade edilen (mali) işlemlere ait bilgileri; kaydetmek, sınıflandır-
mak, özetlemek, analiz etmek ve yorumlamak suretiyle ilgili kişi ve kurumlara raporlar
şeklinde sunan bir bilgi sistemidir. (Sürmeli, s.9)
Bu tanıma göre muhasebenin işlevleri:
Kaydetme; mali nitelikli işlemlere ait bilgilerin belgelendirilerek toplanması, daha
sonra sunulması ve yorumlanmaya hazırlanması için belirli şekillerde ve kurallara göre
muhasebe defterlerine yazılması işlemidir.
Sınıflandırma; çok sayıda bilgilerin belirli sınıf ve gruplara göre düzenlenmesi işlemi-
dir. Büyük deftere yapılan kayıtlar sınıflandırma işlevine yöneliktir.
4 Envanter ve Bilanço

Özetleme; kaydedilmiş ve sınıflandırılmış çok sayıdaki bilgilerin anlamlı bir şekilde

kısaltılması ve bu bilgilerden mali tabloların ve raporların hazırlanması işlemidir.
Analiz ve yorum: Bilgilerin işletme yönetiminde yararlı olabilmesi için analiz ve yo-
rum ile kullanılabilir bilgiler şekline getirilmesi gerekir. Analiz ve yorum; raporlar ve tab-
lolar şeklinde özetlenen bilgilerin ne anlama geldiğinin ve faaliyetler ile sonuçlar arasın-
daki ilişkinin ortaya konmasıdır.
Bunlardan kaydetme, sınıflandırma ve özetleme muhasebenin birinci işlevi, analiz ve
yorum ikinci işlevidir.

Muhasebenin tanımını yapınız. Muhasebenin işlevlerini sayınız

1
Muhasebe Bilgi Kullanıcıları
Muhasebe, yönetim ve karar alma süreci için önemli bir bilgi sistemidir. Muhasebe bil-
gileriyle çok değişik düzeyde ilgilenen hem işletme içi hem de işletme dışı taraflar vardır.

Tablo 1.1 İşletme İçi Bilgi Kullanıcıları İşletme Dışı Bilgi Kullanıcıları
Muhasebe Bilgi
Kullanıcıları • Yöneticiler • Kredi verenler
• İşletme sahip ve ortakları • Yatırımcılar
• İşletme çalışanları • Devlet
• Toplum
• İşletme ile iş ilişkisi kuranlar

Muhasebe bilgi kullanıcıları olan bu kişi ve kurumlar kendileri ile ilgili kararlar ver-
mek için muhasebe bilgilerine ihtiyaç duyarlar.
Yöneticiler; işletmenin faaliyetlerini planlarken ve karar alırken muhasebenin sağla-
dığı bilgileri kullanmak zorundadırlar. Alınan kararların sonuçlarının kontrolü de yine
muhasebenin sağladığı bilgilerle mümkün olur.
İşletme sahip ve ortakları; yöneticinin başarısını belirlemek, işletmenin ulaştığı mali
güç ve kârlılık durumunu bilmek, işletmede ortak olarak kalıp kalmamaya karar vermek
için muhasebe bilgilerine gereksinim duyarlar.
İşletme çalışanları; işlerinin sürekliliğini değerlendirirken ve ücretlerinin arttırılması
isteklerini savunurken muhasebe bilgilerine başvururlar.
Kredi verenler; verdikleri kredileri geri alıp alamayacağı konusunda değerlendirme
yaparken, işletmelerin borç ödeme gücünü, karlılık durumunu ve yatırım politikası hak-
kındaki bilgileri için muhasebe bilgi ve raporlarına gereksinim duyarlar.
Yatırımcılar; borsadan hisse senedi alırken, riski en düşük, getirisi en yüksek işletme-
yi seçmek isterler. Bunu için işletmelerin muhasebe bilgilerini kullanırlar.
Devlet; ekonomi politikalarını belirlerken ve işletmelerin karları üzerinden alacağı
vergiyi hesaplarken muhasebe bilgilerine başvurur.
İşletme ile iş ilişkisi kuranlar; Satıcılar ve alıcılar işletme ile iş ilişkisi kuranlar ara-
sında en önde gelenlerdir. Satıcılar bir işletme ile ticari ilişki geliştirirken, o işletmenin
kredibilitesi hakkında bilgi sahibi olmak isterler. Alıcılar ise, indirim, tedarik edilen mal
veya hizmetin kalitesinde güvence ve süreklilik beklentileri için, işletmelerle uzun süreli
bir ilişki kurulup kurulamayacağı hakkında karar vermek için muhasebe bilgilerine baş-
vururlar.
Toplum: geleceği ve refahı, ekonomik yapı ve duruma bağlı olan toplumun bu yapı
ve durumu oluşturan ve etkileyen özellikle büyük işletmelerin faaliyeti ile ilgili muhasebe
bilgileriyle ilgilenirler.
 1. Ünite - Dönemsonu İşlemleri 5
Bir bilgi sistemi olan muhasebe, işletmede kendisinden beklenen boyutlarda bilgi
üretir. Bazı işletmelerde muhasebeden vergi matrahının belirlenmesi, borç ve alacakların
izlenmesi yeterli bulunurken, bazı işletmelerde ise, muhasebeden tüm ilgili grupların ih-
tiyacına cevap verecek bilgilerin üretilmesi ve rapor edilmesi istenir. Muhasebede üretile-
cek bilgileri yönlendiren düzenlemelerden en önemlisi, Vergi Usul Kanunu’na dayanarak
yürürlüğe konan ve işletme ile ilgili grupların bilgi ihtiyacı göz önünde tutularak hazır-
lanan “Tekdüzen Muhasebe Sistemi”dir. Söz konusu sistem kapsamında, 1994 yılında yü-
rürlüğe giren “Muhasebe Uygulama Genel Tebliği” nde muhasebenin temel kavramları,
mali tablolar ilkeleri, mali tabloların düzenlenmesi ve sunulması, tek düzen hesap planı ve
işleyişine açıklık getirilmiştir. Bunun dışında Vergi Usul Kanunu ve muhasebe standartları
da muhasebede üretilecek bilgileri yönlendirmiştir.

İşletme içi ve işletme dışı bilgi kullanıcıları kimlerdir? Neden muhasebe bilgileri ile ilgile-
nirler? 2

Muhasebenin Temel Kavramları

Kavramlar, gözlemleri düzene koymak ve anlayabilmek amacıyla, insan düşüncesi sonu-
cunda yaratılırlar ve böylece bilgiler arasında ilgi kurulmasını sağlarlar. Muhasebe temel
kavramları, bir muhasebe probleminin çözümü için uygulanacak ilkelerin saptanmasında
veya yeni ve değişen durumlar için gerekli olduğunda yeni ilkeler geliştirmede temel ola-
cak görüşleri yansıtırlar. Muhasebe temel kavramları, muhasebe ilkelerinin dayanağını
oluşturan, gözleme dayalı temel düşünceler, temel çıkış noktalarıdır. Muhasebe uygula-
malarına yön verirler ve evrensel niteliktedirler. Bunlar amaca en uygun işletme bilgi sis-
temini yaratmak için geliştirilmişlerdir.
Muhasebenin temel kavramları şunlardır:
• Sosyal sorumluluk kavramı
• Kişilik kavramı
• İşletmenin sürekliliği kavramı
• Dönemsellik kavramı
• Parayla ölçülme kavramı
• Maliyet esası kavramı
• Tarafsızlık ve belgelendirme kavramı
• Tutarlılık kavramı
• Tam açıklama kavramı
• İhtiyatlılık kavramı
• Önemlilik kavramı
• Özün önceliği kavramı

Sosyal Sorumluluk Kavramı

Bu kavram, muhasebe işlevini yerine getirme konusundaki sorumluluğunu belirtmekte ve
muhasebenin kapsamını, anlamını, yerini ve amacını göstermektedir. Sosyal sorumluluk
kavramı; muhasebenin organizasyonunda, muhasebe uygulamalarının yürütülmesinde ve
mali tabloların düzenlenmesi ve sunulmasında; belli kişi veya grupların değil, tüm top-
lumun çıkarlarının gözetilmesi ve dolayısıyla bilgi üretiminde gerçeğe uygun tarafsız ve
dürüst davranılması gereğini ifade eder.
6 Envanter ve Bilanço

Kişilik Kavramı
Bu kavram; işletmenin sahip veya sahiplerinden, yöneticilerinden, personelinden ve diğer
ilgililerden ayrı bir kişiliğe sahip olduğunu ve o işletmenin muhasebe işlemlerinin sadece
bu kişilik adına yürütülmesi gerektiğini öngörür.
Kişilik kavramı, işletmenin tanımından çıkartılan işletmenin varlıklara sahip olması
gerçeği ile birlikte ele alınınca çift taraflı muhasebe esasına (Varlıklar = Sermaye + Borç-
lar) temel olur. Diğer bir ifade ile çift taraflı kayıt esasına olanak sağlar.

İşletmenin Sürekliliği Kavramı

Bu kavram, işletmelerin faaliyetlerini bir süreye bağlı olmaksızın sürdüreceğini ifade eder.
Bu nedenle işletme, sahiplerinin ya da hissedarlarının yaşam süreleriyle bağlı değildir. İş-
letmenin sürekliliği kavramı maliyet esasının temelini oluşturur. Bu kavramın, işletmeler
açısından geçerliliğinin bulunmadığı veya ortadan kalktığı durumlarda ise, bu husus mali
tabloların dipnotlarında açıklanır.

Dönemsellik Kavramı
Dönemsellik kavramı; işletmenin sürekliliği kavramı uyarınca sınırsız kabul edilen öm-
rünün belli dönemlere bölünmesi ve her dönemin faaliyet sonuçlarını diğer dönemlerden
bağımsız olarak saptanmasıdır. Gelir ve giderlerin tahakkuk esasına göre muhasebeleşti-
rilmesi, hasılat, gelir ve kârların aynı döneme ait maliyet, gider ve zararlarla karşılaştırıl-
ması bu kavramın gereğidir.
Bu kavramın, işletmeler açısından geçerliliğinin bulunmadığı veya ortadan kalktığı
durumlarda ise, bu husus mali tabloların dipnotlarında açıklanır.

Parayla Ölçülme Kavramı

Parayla ölçülme kavramı, parayla ölçülebilen iktisadi olay ve işlemlerin muhasebeye ortak
bir ölçü olarak para birimi ile yansıtılmasını ifade eder. Muhasebe işlemleri, ulusal para
birimine göre yapılır.

Maliyet Esası Kavramı

Maliyet esası kavramı; para mevcudu, alacaklar ve maliyetinin belirlenmesi mümkün veya
uygun olmayan diğer kalemler hariç, işletme tarafından edinilen varlık ve hizmetlerin mu-
hasebeleştirilmesinde, bunların elde edilme maliyetlerinin esas alınması gereğini ifade eder.

Tarafsızlık ve Belgelendirme Kavramı

Bu kavram, muhasebe kayıtlarının gerçek durumu yansıtan ve usulüne uygun olarak dü-
zenlenmiş objektif belgelere dayandırılması ve muhasebe kayıtlarına esas alınacak yön-
temlerin seçilmesinde tarafsız ve ön yargısız davranılması gereğini ifade eder.

Tutarlılık Kavramı
Tutarlılık kavramı; muhasebe uygulamaları için seçilen muhasebe politikalarının, birbiri-
ni izleyen dönemlerde değiştirilmeden uygulanması gereğini ifade eder. İşletmelerin mali
durumunun, faaliyet sonuçlarının ve bunlara ilişkin yorumların karşılaştırılabilir olması
bu kavramın amacını oluşturur.
Tutarlılık kavramı, benzer olay ve işlemlerde, kayıt düzenleri ile değerleme ölçülerinin
değişmezliğini ve mali tablolarda biçim ve içerik yönünden tek düzeni öngörür. Geçer-
li nedenlerin bulunduğu durumlarda, işletmeler, uyguladıkları muhasebe politikalarını
değiştirebilirler. Ancak bu değişikliklerin ve bunların parasal etkilerinin mali tabloların
dipnotlarında açıklanması zorunludur.
 1. Ünite - Dönemsonu İşlemleri 7

Tam Açıklama Kavramı

Tam açıklama kavramı; mali tabloların bu tablolardan yararlanacak kişi ve kuruluşların
doğru karar vermelerine yardımcı olacak ölçüde yeterli, açık ve anlaşılır olmasını ifade
eder.
Mali tablolarda finansal bilgilerin tam olarak açıklanması yanında, mali tablo kalem-
leri kapsamında yer almayan ancak alınacak kararları etkileyebilecek, gerçekleşmesi muh-
temel olaylara da yer verilmesi bu kavramın gereğidir.

İhtiyatlılık Kavramı
Bu kavram, muhasebe olaylarında temkinli davranılması ve işletmenin karşılaşabileceği
risklerin göz önüne alınması gereğini ifade eder. Bu kavramın sonucu olarak, işletmeler,
muhtemel giderleri ve zararları için karşılık ayırırlar. Muhtemel gelir ve karlar için ise, ger-
çekleşme dönmelerine kadar herhangi bir muhasebe işlemi yapmazlar. Ancak bu kavram
gizli yedekler veya gereğinden fazla karşılıklar ayrılmasına gerekçe oluşturamaz.

Önemlilik Kavramı
Önemlilik kavramına göre, bir hesap kalemi veya mali bir olayın nispi ağırlık ve değerinin
mali tablolara dayanılarak yapılacak değerlemeleri veya alınacak kararları etkileyebilecek
düzeyde ise, o olay önemlidir ve açıklanmalıdır. Önemli hesap kalemleri, finansal olaylar
ve diğer hususların mali tablolarda yer alması zorunludur.

Özün Önceliği Kavramı

Özün önceliği kavramı, işlemlerin muhasebeye yansıtılmasında ve onlara ilişkin değer-
lendirmelerin yapılmasında biçimlerinden çok özlerinin esas alınması gereğini ifade eder.
Genel olarak işlemlerin biçimleri ile özleri paralel olmakla birlikte, bazı durumlarda
farklılıklar ortaya çıkabilir. Bu takdirde, özün biçime önceliği esastır.

Muhasebe Dönemi (Hesap Dönemi, Faaliyet Yılı)

Aslında bir işletmenin nasıl yönetildiği ve gerçek faaliyet sonucu işletmenin yaşamının
sonunda saptanabilir. Ancak işletme yöneticilerinin faaliyetlerini planlayabilmesi, gerçek-
leşenleri ölçebilmesi ve planlanan ile gerçekleşenleri karşılaştırarak kontrol yapabilmesi,
devletin alacağı verginin tespiti, finansal bilgilerin yıllar itibariyle ve diğer işletmelerle
karşılaştırılabilmeleri için, işletme faaliyet sonuçlarının belirli dönemler halinde ölçülme-
si zorunludur.
Genel kabul görmüş muhasebe kavramı olan dönemsellik kavramı da, işletmenin sü-
rekliliği kavramı gereği sınırsız kabul edilen ömrünün, belli dönemlere bölünmesi ve her
dönemin faaliyet sonuçlarının diğer dönemlerden bağımsız olarak saptanması gerektiğini
belirtmektedir.
Bir işletmede faaliyetlerin sürekliliği esas olmakla birlikte, işletme faaliyetleriyle ula-
şılan mali yapı ve faaliyet sonuçlarının tespiti için eşit uzunluktaki sürelere bölündüğü
varsayılarak muhasebe bilgilerinin, bilgi kullanıcılara sunulması sağlanır. İşte muhasebe
dönemi olarak isimlendirilen, bu süreler bir takvim yılı olan 12 ayı kapsamaktadır.
Bazı özellikli sektörler hariç (inşaat işletmeleri gibi), işletmelerde faaliyet yılı bir tak-
vim yılıdır. 1 Ocak’ta başlar ve 31 Aralık’ta biter. 1 Ocak tarihine dönem başı, 31 Aralık
tarihine ise dönem sonu denir. Bu iki tarih arasında kalan süreçte de dönem içi işlemler
gerçekleşir. İzleyen dönemde aynı muhasebe işlemleri tekrar eder.
Bazı işletmelerin bir yıllık faaliyetleri takvim yılına denk düşmez. Faaliyetin başlangıcı
ile bitişi farklı takvim yıllarına rastlayabilir. Şeker ve zeytinyağı fabrikaları, fındık işleme
tesisleri vb. Hazine ve Maliye Bakanlığına başvurarak 12’er aylık özel hesap dönemleri
8 Envanter ve Bilanço

belirleyebilirler. Örneğin fındık işleme tesisinin hesap dönemi, 1 Temmuz - 30 Haziran

aylarını kapsayan 12 aylık bu dönem, normal faaliyet yılı kabul edilir. Faaliyetleri 12 ayı
aşması halinde örneğin inşaat işi yapan bir işletme için dönem, bu işletmenin normal faa-
liyet dönemidir. Muhasebe öğretiminde temel alınan dönem, bir takvim yılıdır.
Bir dönemi kapsayan ve muhasebe sürecini oluşturan muhasebe işlemleri sırasıyla kı-
saca açıklanacaktır.

MUHASEBE SÜRECİ
Muhasebe sürecindeki işlemler temel olarak üçe ayrılmaktadır.
1. Muhasebe dönemi başında yapılan işlemler
2. Muhasebe dönemi içinde yapılan işlemler
3. Muhasebe dönemi sonunda yapılan işlemler

Tablo 1.2 Faaliyetine Devam Etmekte Olan İşletmede Yeni İşe Başlayan İşletmede Yapılan
Muhasebe Süreci Yapılan İşlemler İşlemler
1. a. Dönembaşı envanterinin yapılması
b. Dönembaşı envanterine dayanarak
dönembaşı bilançosunun
MUHASEBE DÖNEMİ düzenlenmesi
1. AÇILIŞ KAYDI
BAŞINDA c. Envanter bilgilerinin envanter
defterine geçirilmesi
d. Dönembaşı bilançosuna dayanarak
günlük deftere hesapların açılış kaydı
2. AÇILIŞ KAYDININ BÜYÜK DEFTERE AKTARILMASI
3. GÜNLÜK İŞLEMLERİN BELGELENDİRİLMESİ

MUHASEBE DÖNEMİ 4. GÜNLÜK DEFTERE KAYIT

SÜRESİNCE 5. BÜYÜK DEFTERE KAYIT
6. AYLIK MİZANLARIN DÜZENLENMESİ
7. GENEL GEÇİCİ MİZANIN DÜZENLENMESİ
8. DÖNEMSONU ENVANTERİNİN YAPILMASI
9. DÖNEMSONU MUHASEBE İŞLEMLERİ
MUHASEBE DÖNEMİ
10. KESİN MİZANIN DÜZENLENMESİ
SONUNDA
11. MALİ TABLOLARIN DÜZENLENMESİ
12. KAPANIŞ KAYITLARININ YAPILMASI
İZLEYEN MUHASEBE DÖNEMİNİN BAŞLANGICI

Muhasebe döneminde ve sonunda yapılan işlemler sırasıyla nelerdir?

3
Muhasebe Dönemi Başında Yapılan İşlemler
Kayıt işlemlerinde ilk aşama dönem başı durumunun hesaplara aktarılmasıdır. Bu da açı-
lış kaydıyla gerçekleştirilir. Dönem sonunda varlıklar, sermaye ve borçların hangi büyük-
lüklere ulaştığını saptamak için buradaki dönem başı durumu ile karşılaştırma yapılır.
Hesapların açılış kaydı, hem işe yeni başlayan işletmede, hem de faaliyetine devam et-
mekte olan işletmelerde söz konusudur. Ancak işe yeni başlayan işletmelerde açılış kaydın-
dan önce yapılması gereken işlemler olduğu için, faaliyetine devam etmekte olanlara göre
dönem başı işlemleri farklılık gösterir. İşe yeni başlayan bir işletmede dönembaşı, işe başla-
dıkları tarih olarak kabul edilirken, faaliyetine devam edenlerde dönembaşı 1Ocak ‘tır.
 1. Ünite - Dönemsonu İşlemleri 9

İşe Yeni Başlayan İşletmelerde Dönem Başında Yapılacak İşlemler

Yeni İşe Başlayan İşletmede Dönembaşı İşlemleri Tablo 1.3

Yeni İşe Başalyan
a. Dönembaşı envanterinin yapılması İşletmede Dönembaşı
b. Dönembaşı envanterine dayanarak dönembaşı bilançosunun düzenlenmesi İşlemleri
c. Envanter bilgilerinin envanter defterine geçirilmesi
d. Dönembaşı bilançosuna dayanarak günlük deftere hesapların açılış kaydının yapılması

a. Dönem başı (kuruluş) envanterinin yapılması

Dönem başı ve bilanço günü, yeni işe başlayan bir işletme için işe başladığı gündür.
İlk defa işe başlayan işletmelerin, kuruluş tarihi itibariyle mali durumları, yani işletmenin
varlıkları, borçları ve sermayesi saptanır. Bu işleme “envanter çıkarma” denir. Envanter çı-
karmak; saymak, ölçmek, tartmak ve değerlemek suretiyle bilanço günündeki varlıkları ve
borçları kesin bir şekilde ve ayrıntılı olarak saptamaktır. Envanterin amacı işletmenin belli
bir andaki varlıklarını ve borçlarını doğru bir şekilde tespit ederek sermayeyi hesaplamaktır.
b. Dönem başı envanterine dayanarak dönem başı (kuruluş) bilançosunun dü-
zenlenmesi
Envanter işlemleri tamamlandıktan sonra sıra bilançonun düzenlenmesine gelir. İşlet-
menin dönem başı bilançosu, dönem başı envanterine dayanarak ve Varlıklar = Sermaye +
Borçlar eşitliğine göre düzenlenir. Varlıklar bilançonun aktifinde, sermaye ve varsa borç-
lar bilançonun pasifinde yer alır.
Envanterdeki rakamlar ile bilançodaki rakamlar aynıdır, ancak ikisi arasında şekil far-
kı vardır ve envanterde ayrıntılı olarak gösterilen kalemler bilançoda toplu (özet) olarak
gösterilir.
c. Envanter bilgilerinin envanter defterine geçirilmesi
İşe başlama tarihinde çıkarılan envanter, envanter defterine yazılır. İşe yeni başlayan
bir işletmenin kuruluş aşamasında envanteri çok ayrıntılı olmaz. Bazen sadece sermaye
olarak konulan paradan ibaret olabilir. Envanter defterine, işe başlama tarihinde ve her
dönemin sonunda çıkarılan envanterler ve bilançolar kaydedilir. Bu durumda, işe yeni
başlayan bir işletmede, muhasebe dönemi başında kayıtların yapılacağı ilk defter, envanter
defteridir.
d. Dönem başı bilançosuna dayanarak yevmiye defterine hesapların açılışı
Dönem başı bilançosunun yevmiye defterine ilk madde olarak kaydedilmesine hesap-
ların açılması (açılış maddesi) denir. Bu açılış kaydında, dönembaşı bilançosunda yer alan
aktif unsurlar (kasa vb.) borçlandırılır, pasif unsurlar (sermaye vb.) alacaklandırılır.

Yeni işe başlayan işletmelerde dönembaşı işlemleri nelerdir? Faaliyetine devam etmekte
olan işletmelerin dönembaşı durumu nereden elde edilir? 4

Faaliyetine Devam Etmekte Olan İşletmelerde Dönem Başında Yapılacak

İşlemler
Faaliyetine devam etmekte olan işletmelerde dönem başı işlemleri, yevmiye defterine açı-
lış kaydıyla gerçekleştirilir.
Faaliyetine devam etmekte olan işletmelerde dönem başı envanteri yapmaya gerek
yoktur. Çünkü dönem başı durumu bir önceki dönem sonu bilançosundan elde edilir. Bir
işletmenin dönem sonu bilançosu aynı zamanda izleyen dönemin, dönem başı bilanço-
sudur. 31.12.2012 tarihli bilanço, aynı zamanda işine devam eden işletmenin 01.01.2013
tarihli dönem başı bilançosudur. Hesapların açılış kaydı, bu bilançoya göre 1 Ocak tari-
hinde yevmiye defterine kaydedilir.
10 Envanter ve Bilanço

Dönem başı bilançosunda yer alan aktif ve pasif unsurlar, yevmiye defterine tek bir
madde şeklinde kaydedilir. Bu kayıtta aktif unsurlar (kasa, demirbaşlar, taşıtlar vb.) borç-
landırılırken, pasif unsurlar (sermaye, borçlar) alacaklandırılarak yevmiye defterine ya-
zılır. Açılış kaydı teknik olarak yeni kurulan bir işletmenin açılış kaydı ile aynıdır. Farklı
olarak işine devam eden işletmelerin bilançolarında, yeni kurulan işletmelere göre fazla
sayıda varlık, sermaye ve borçlar çeşidi yer alacaktır. Yapılan yevmiye kaydından sonra,
hesaplar büyük deftere aktarılacaktır.

Muhasebe Döneminde Yapılan İşlemler

Tablo 1.4 Muhasebe Dönemi Süresince Yapılan İşlemler

Muhasebe Dönemi
Süresince Yapılan • Açılış Kaydının Büyük Deftere Aktarılması
İşlemler • Günlük İşlemlerin Belgelendirilmesi
• Günlük Deftere Kayıt
• Büyük Deftere Kayıt
• Aylık Mizanların Düzenlenmesi
• Genel Geçici Mizanın Düzenlenmesi

Bir işletmede muhasebe dönemi süresince yapılan işlemler, açılış kaydının büyük def-
tere aktarılmasından sonra, günlük işlemlerin belgelendirilmesi - günlük deftere kayıt
- büyük deftere kayıt - aylık mizanların düzenlenmesi döngüsünün takvim yılı boyunca
31 Aralığa kadar tekrarlanmasından oluşur. 31 Aralıkta da genel geçici mizan düzenlenir.

Açılış Kaydının Büyük Deftere Aktarılması

Yevmiye defterine açılış kaydı yapıldıktan sonra, işlemlerin konularına göre ve hesaplar
itibariyle izlenmesini sağlamak için büyük deftere aktarılır. Yevmiye defterine açılış kay-
dında borçlandırılan hesaplar, büyük defterde ilgili hesabın sayfasında borç tarafına, ala-
caklandırılan hesaplar, ilgili hesabın sayfasında alacak tarafa kaydedilir.

Günlük İşlemlerin Belgelendirilmesi

Bir işletmede yapılan işlemlerin defterlere kayıt edilmesi için bunlara ilişkin objektif belge-
lerin bulunması şarttır. Bu belgeler, yapılan işlemleri ispat aracıdırlar. Belgeler işlemlerin
konusunu, ne zaman, kimler arasında, nerede yapıldığını ve tutarını belirtirler. Muhasebe
kayıtları için esas alınacak belgeler faturalar, gider pusulaları, müstahsil makbuzu, serbest
meslek makbuzu, ücret bordrosu, taşıma belgeleri, poliçe, bono, çek vb. belgelerdir.
Muhasebe fişleri, kayıt belgeleri ile muhasebe defterleri arasında yer alan ikinci kademe-
deki kayıt belgeleridir. İşletmeye para giriş işlemleri için kasa tahsil fişleri, para çıkış işlemle-
ri için kasa ödeme fişleri düzenlenir. Para giriş çıkışına neden olmayan işlemler için mahsup
fişleri düzenlenir. Tutulması isteğe bağlı olan muhasebe fişleri, aynı nitelikteki işlemlerin
topluca kaydedilmesini sağlar. Böylece hata ve eksiklikler muhasebe fişlerinde tespit edilebi-
lir ve yevmiye defterine hatasız bir şekilde işlemlerin kaydedilmesi mümkün olur.

Yevmiye Defterine Kayıt

Yevmiye defterine kayıtlar tarih sırasına göre yapılır. Yevmiye defteri, işlemlerin çift taraf-
lı etkisini, bir bütünlük içinde ele alarak etkiledikleri hesapları, etkilenme yönüne göre
borçlandırmak ve alacaklandırmak suretiyle maddeler halinde kayıt yapılan bir defterdir.
İşlemler iki çizgi arasına yazılır. Buna “yevmiye maddesi” adı verilir.
Borçlandırılacak hesaplar, yevmiye maddesinde sol tarafta alt alta ve tutarları 1.sü-
tunda; alacaklandırılacak hesaplar, madde yerinin ortasından sağa doğru alt alta gelecek
 1. Ünite - Dönemsonu İşlemleri 11
şekilde tutarları da 2. sütunda kaydedilir. Yevmiye defterindeki ilk kayıt açılış bilançosuna
ya da dönem başı bilançosuna dayanarak yapılan açılış kaydıdır. Bu ilk kayıttan sonra
günlük işlemler belgelere dayanarak yevmiye defterine kayda alınır.

Mali nitelikli işemler neyle kanıtlanır? Bunlara örnekler veriniz. Önce hangi deftere kaydedilirler?
5
Büyük Deftere Kayıt
Yevmiye defterinde maddeler halinde yapılan muhasebe kayıtları daha sonra yevmiye def-
terinden büyük deftere aktarılır. Büyük defterde işlemin etkileri, etkiledikleri unsurlara
ait ayrı ayrı sayfalarda yer alan hesaplara kaydedilir. Böylece mali nitelikteki işlemler bü-
yük defterde hesap temelinde sınıflandırılmış olur. Yevmiye kayıtlarında borçlu sütuna
kaydedilen rakamlar büyük defterde hesabın borçlu tarafına, alacaklı sütuna kaydedilen
tutarlar ise büyük defterde ilgili hesabın alacaklı tarafına kaydedilirler.
Sonuçta yevmiye defterine ve büyük deftere kaydedilen işlemler aynı işlemlerdir, fakat
bu defterlere kaydetme nedenleri ve sistemleri farklıdır.Sed suscipit dui eget tortor inter-
dum quis elementum ligula imperdiet. Aliquam a leo augue, consequat tincidunt dolor.
Suspendisse in eros nunc, sit amet vulputate

Aylık Mizanların Düzenlenmesi

Mizan bir sağlama tablosudur. Mizan, yevmiye defterine kaydedilen işlemlerin büyük def-
tere ve yardımcı defterlere matematiksel açıdan, doğru aktarılıp aktarılmadığını kontrol
etmeye yarayan bir çizelgedir. Kontrol, yevmiye defterindeki rakamsal büyüklüğün büyük
defterde de oluşup oluşmadığını, denetlemesi temeline dayanır.
Mizan, belli bir döneme ait büyük defter hesaplarının borç ve alacak tutarlarına ilişkin
toplamlar ile bunlara ilişkin kalanları düzenli bir şekilde gösteren bir cetveldir.
Bu cetvelde hesapların adları, borç ve alacak tutarları ve kalanları listelenir. Mizanda
hesapların borç toplamları, alacak toplamları ve günlük defterin borç ve alacak toplam-
ları arasında eşitlik aranır. Eşitlik sağlanmışsa günlük defterdeki işlemlerin büyük deftere
doğru aktarıldığı kabul edilir. Mizanda borç kalanı ve alacak kalanları eşitliği de aranır.
Mizanlar düzenlendiği tarihe kadar yapılmış olan tüm kayıtlarla ilgili hesapların en
son durumlarını toplu olarak gösterdiği için yöneticilerin finansal durum hakkında bilgi
edinmesini de sağlar. Yardımcı defter mizanlarından yararlanılarak da bir bilanço kalemi-
nin ayrıntıları hakkındaki gelişmeler izlenebilir.
Dönem içinde herhangi bir tarihte çıkarılan mizana geçici mizan denir. Geçici mizan-
lar işletme yönetiminin ihtiyacına göre aylık, 3 aylık ya da 6 aylık mizanlar şeklinde dü-
zenlenebilir. Ama genellikle geçici mizanın her ayın sonunda çıkarılması yaygındır. Hesap
dönemi içinde her ay çıkarılan bu mizana aylık mizan denir ve çıkarıldığı ayın adını alır,
Ocak ayı mizanı, Şubat ayı mizanı gibi. Ocak ayı mizanından sonraki mizanlar, düzen-
lendikleri tarihe kadarki dönemi kapsarlar. Yani ay sonlarında çıkartılan mizanlar, sürekli
önceki ayları da kapsayacak şekilde kümülatiftirler.

Genel Geçici Mizanın Düzenlenmesi

İşletmeler genellikle her ay yevmiye defterinden büyük deftere aktarmaların doğruluğunu
kontrol etmek için aylık mizanlar düzenlerler. Aynı nedenlerle Aralık ayı için de mizan
düzenlenmelidir. Muhasebe dönemi içinde hangi aralıklarla geçici mizan düzenlenirse
düzenlensin dönem sonunda, envanter işlemlerine başlamadan önce, mutlaka geçici mi-
zan hazırlanmalıdır. 31 Aralık tarihi itibariyle on iki ayı kapsayan bu mizana “Genel ge-
çici mizan” denir. Dönemi bir bütün olarak kapsadığı için “genel” kelimesi, dönem sonu
işlemlerinden önce olduğu için de “geçici” kelimesi kullanılmıştır.
12 Envanter ve Bilanço

Dönem sonunda düzenlenen genel geçici mizanda yer alan hesapların kalanları, iş-
letmenin o dönem içindeki çalışmaları sonucunda öz sermayesinde meydana gelen artış
veya azalışı tam olarak göstermez. Öz sermayedeki değişikliği gösterir duruma gelebil-
meleri için sözü geçen kalanlar ile işletmenin o andaki bütün varlık ve borçlarının gerçek
miktarları arasında var olabilecek farkların ortadan kaldırılması gerekir. Bunu sağlayabil-
mek için de dönem sonu envanterinin yapılması gerekir.

Geçici mizanların düzenlenme amacı nedir?

6
Muhasebe Dönemi Sonunda Yapılan İşlemler

Tablo 1.5 Muhasebe Dönemi Sonunda Yapılan İşlemler

Muhasebe Dönemi
Sonunda Yapılan • Dönemsonu Envanterinin Yapılması (Muhasebe Dışı Envanter)
İşlemler • Dönemsonu Muhasebe İşlemleri (Muhasebe İçi Envanter
• Kesin Mizanın Düzenlenmesi
• Mali Tabloların Düzenlenmesi
• Kapanış Kayıtlarının Yapılması

Şimdi envanter hakkında genel bilgiler verilecek ve sonra dönem sonu işlemleri, yuka-
rıdaki sıraya göre anlatılmaya devam edilecektir.

Envanter Tanımı ve Muhasebedeki Kapsamı

Genel geçici mizan düzenlendikten sonra kesin mizan düzenleninceye kadar yapılan iş-
lemlerin tümü envanter işlemleri olarak adlandırılır.
İş hayatında envanter sözcüğü, bazen işletmenin mevcut, alacak ve borçlarının dökü-
münü gösteren listeler için kullanılmakta, bazen de sadece stokların miktar ve değerlerini
ifade etmek için kullanılmaktadır.
Vergi Usul Kanunu ve Türk Ticaret Kanunu’nda envanter kavramı değil envanter çı-
karma kavramı tanımlanmıştır. Bu kanunlara göre “Envanter çıkarma; saymak, ölçmek,
tartmak ve değerlemek suretiyle bilanço günündeki mevcutları, alacakları ve borçları ke-
sin bir şekilde ayrıntılı olarak tespit etmektir.” şeklinde tanımlanmaktadır.
Bu tanımda envanter çıkarma işlemi, sayım ve değerleme olmak üzere iki aşamalı ola-
rak tanımlanmaktadır. Ancak bu tanım sadece muhasebe dışı envanterin tanımına denk
gelmektedir.
Muhasebe açısından “Envanter işlemleri; İşletmeye dahil mevcut, alacak ve borçların
miktarlarını ve değerlerini kesin bir şekilde ayrıntılı olarak tespit etmek ve elde edilen so-
nuçlara göre gerekli ayarlama ve düzeltme kayıtlarını yapmak suretiyle gerçek değerlerini
vermesini sağlamaktır. Bu tanıma göre envanter işlemleri sayım, değerleme ve envanter
kayıtlarının (dönem sonu kayıtlarının) yapılmasını kapsayan bir süreçtir. (Benligiray, s.2)
Envanter işlemleri tanımından hareketle, yapılış biçimine göre envanteri; muhasebe
dışı envanter ve muhasebe içi envanter olarak iki aşamaya ayırıp açıklayacağız. Sayım ve
değerleme, muhasebe dışı envanterde; envanter kayıtları, muhasebe içi envanter aşama-
sında incelenecektir.
Düzenlenme amacına göre envanter; kuruluş envanteri, dönem sonu envanteri, devir
envanteri ve tasfiye envanteri olarak da sınıflandırılabilir. İşletmeler, kuruluş tarihinde ku-
ruluş envanteri, faaliyette oldukları sürece dönemsonlarında, dönemsonu envanteri çıka-
rırlar. İşletmeler birleşme kararı almaları halinde, birleşecek işletmelerin her biri devir en-
vanteri çıkarır. İşletmeler faaliyetlerine son vermeleri halinde tasfiye envanteri çıkarırlar.
 1. Ünite - Dönemsonu İşlemleri 13

Envanter Defteri ve Listeleri

Dönem sonunda ve dönem başında muhasebe dışı envanterde saptanan tüm varlıklar ve
borçlar, noter tarafından onaylanmış envanter defterine kaydedilir. Envanter defteri, yev-
miye ve büyük defter gibi normal bir ticari defterdir. Envanter defteri ciltli ve sayfaları
birbirini izleyen sıra numaralı olur (VUK md. 185).
Aynı zamanda dönem sonu bilançosu da bu deftere geçirilir. Ancak büyük işletmeler
isterlerse, envanteri listelere yazabilir ve bu listelerin özetini envanter defterine kayde-
debilirler. Envanter listelerinin şekilleri kanunlarımızda açıkça belirtilmemekle birlikte,
geçerli olabilmesi için sahip olması gereken özellikler VUK’nun 188. maddesinde açıklan-
mıştır. Buna göre;
• Envanter listelerine kaydedilen iktisadi değerler sayfa üzerinde numaralanarak sı-
ralanmalı,
• Envanter listeleri kendi aralarında numaralanarak sıralanmalı,
• Envanterlerin düzenleme tarihi belirtilmeli,
• Envanter listeleri, envanteri çıkaran memur ile işletme sahibi veya vekili tarafından
imzalanmalı,
• Aynen envanter defteri gibi saklanmalı,
• Liste toplamları özet olarak envanter defterine yazılmalıdır.
Envanter listelerinde bulunması gerekli bilgiler, sayım yapılan iktisadi kıymetin özelli-
ğine göre değişmekle birlikte en azından sayılan kıymetin cinsi, markası, özellikleri, mik-
tarı, birim değerleme fiyatı, tutarı, ilave açıklamalar gibi bilgileri kapsamalıdır.

Envanter Çıkarma Zamanı

Envanterin ne zaman çıkarılacağı kanunda belirtilmiştir (VUK md. 185). İşletmelerin
kuruluş tarihlerinde ve sonra da her hesap dönemi sonunda envanter çıkarmaları gerek-
mektedir. Başka bir ifade ile faaliyetleri sürekli olan işletmeler iki türlü envantere yer ver-
mektedirler.
• Dönem başı envanteri
• Dönem sonu envanteri
İlk işe başlayan işletmelerde dönem başı envanterine “işe başlama envanteri” veya
“kuruluş envanteri” denmektedir. Bu envanter fiilen yapılan bir sayım işlemine dayan-
maktadır. İşletmenin ilk faaliyet yılını izleyen yıllarda fiili sayıma dayanan bir dönem başı
envanterine gereksinim yoktur. Çünkü bir yılın dönemsonu envanteri onu izleyen yılın
dönembaşı envanteri olmaktadır.
Faaliyetine devam eden işletmelerde, dönembaşı envanterine “açılış envanteri” veya
“başlangıç envanteri” de denmektedir. İşletmenin faaliyetleri çeşitli şekillerde sona ere-
bileceğinden o anda düzenlenen envantere; İşi bırakma envanteri, Tasfiye envanteri, İflas
envanteri adlarından biri verilebilir.
Genel olarak hesap dönemi sonu 31 Aralık’tır. Envanter ve bilançonun çıkarıldığı bu
güne “bilanço günü” de denir. Bazı durumlarda faaliyet süresi bir takvim yılından daha
kısa olduğu halde bu süreler bir hesap dönemi sayılır; envanter ve ona bağlı olarak da bi-
lanço çıkarılır. Elde edilen kazançlar da bir yılın kazancıymış gibi vergilendirilir:
• Aynı takvim yılı içinde işe başlayıp işi bırakan mükellefler işe başlama ve işi bırak-
ma tarihlerinde envanter çıkarmalı ve bilanço düzenlemelidirler.
• Bir önceki takvim yılı içinde faaliyette olup da takvim yılı içinde işi bırakanlar işi
bırakma tarihinde envanter çıkarmalı ve bilanço düzenlemelidirler.
• Takvim yılı içinde işe başlayıp devam edenler, işe başlama tarihinde ve takvim yılı
sonunda envanter çıkarmalı ve bilanço düzenlemelidirler.
14 Envanter ve Bilanço

Büyük mağazalar, eczaneler ve Hazine ve Maliye Bakanlığından izin alan sınaî işletme-
ler envanterlerini üç yılda bir çıkarabilirler. Envanter çıkarılmayan yıllarda ise, muhasebe
kayıtlarında (stok ve ambar kayıtlarında) gösterilen ekonomik değerleri envanter defteri-
ne kaydederler (VUK md. 190).

Dönem Sonu Envanter İşlemlerinin Gerekliliği

İşletmenin muhasebe bilgi sistemi ne kadar mükemmel şekilde işletilmiş olursa olsun dö-
nem içinde gerçekleşen bazı olaylar muhasebe kayıt sisteminin dışında kalabilir. Bu ne-
denle dönem sonunda hazırlanan genel geçici mizan, 12 aylık tüm dönemi kapsamasına
rağmen bu mizanda yer alan hesap kalanları, işletmenin varlık ve borçlarının gerçek du-
rumunu yansıtmaz. Dönem içinde ayrıca çalınma, suistimaller, iyi korunmama, iç kontrol
sisteminin zayıflığı veya yetersizliği, paslanma, solma, akma gibi nedenlerle varlık kayıp-
larına veya muhasebe kayıtlarında gecikme, unutma, yanılma, hata ve hile gibi olaylarla
karşılaşılmış olabilir.
Sonuç olarak genel geçici mizan, işletmenin gerçek durumu yansıtan dönem sonu bi-
lançosunun ve gelir tablosunun hazırlanmasına olanak vermez. Bunun için dönem sonu
envanteri yapmak kaçınılmazdır. Dönem sonu envanterini gerektiren durumlardan bazı-
ları aşağıdaki gibidir:
• Mal hareketleri, aralıklı envanter yöntemine göre kaydedilmişse mevcut malların
değeri, Ticari Mallar Hesabı kalanından anlaşılamaz. Ayrıca dönem içinde satılan
ticari mallar maliyeti izlenemediği için, satılan ticari mallar maliyeti bilinemez.
Dönem sonunda envanter işlemi yapılarak satılan ticari mallar maliyetinin tespit
edilmesi gerekir.
• Mal hareketleri, devamlı envanter yöntemine göre kaydedilmiş olsa bile dönem
içinde kırılma, fire, kaybolma, çalınma gibi miktar azalışına neden olan olaylar ile
modası geçme, fiyat düşmesi vb nedenlerle meydana gelen değer azalışları sonucu
Ticari Mallar Hesabı, mevcut malların gerçek değerini göstermeyebilir.
• Ticari Mallar dışında kalan diğer varlıklarda çeşitli nedenlerle (çalınma, kaybolma,
modası geçme, fazla veya eksik ödeme vb.) hesaplardaki tutarlar ile gerçek tutarları
yansıtmayabilir.
• Alacakların tahsil edilebilirlik durumunda değişiklik olabilir. Yani şüpheli veya de-
ğersiz alacak durumuna gelmiş olabilir.
• Alacak senetleri ve borç senetlerinin kaydedildiği tarihteki nominal değerleri ile
dönem sonundaki peşin değerleri farklılık gösterir.
• Hisse senetlerinde alış bedellerine göre değer düşmeleri meydana gelmiş olabilir.
• İşletmenin faaliyetlerinde kullandığı duran varlıklarda aşınma, yıpranma, tekno-
lojik eskime gibi nedenlerle değer kayıpları oluşur. Amortisman kayıtlarının yapıl-
ması gerekir.
• Gelir ve gider hesapları, içinde bulunulan döneme ait olmayabilir, gelecek dönem-
lere ait olabilir. Veya Gelecek dönemlere ait kaydedilmiş gelir ve giderler içinde
bulunulan döneme ait olabilir.
• Bazı mali nitelikli işlemlerin kayıtları unutulmuş olabilir.
• Dönem içinde yapılan kayıtlarda hatalar olabilir. Yanlış hesaplara kayıt veya tutar
hataları olabilir.
Yukarıda belirtilen nedenler sonucu, hesap dönemi sonunda çıkarılan genel geçici
mizandaki değerler, işletmenin gerçek durumunu yansıtmaktan uzaklaşmış olur. Bu ne-
denle finansal tablolar hazırlanmadan önce işletmenin gerçek durumunu yansıtan varlık
ve kaynakların tespiti için, envanter işlemlerine ihtiyaç vardır. Envanter sonucu bulunan
değerler ile muhasebe bilgileri karşılaştırılır, arada farklar varsa, yapılacak muhasebe ka-
 1. Ünite - Dönemsonu İşlemleri 15
yıtları ile giderilir ve böylece işletmenin mali durumu ve faaliyet sonuçlarını veren bilanço
ve gelir tablosu hazırlanır.

Envanter nedir? Ne zaman çıkarılır?

7
Dönemsonu Envanterinin Yapılması (Muhasebe Dışı Envanter)
Dönem sonu envanteri, miktar tespiti ve değerlemeyi içerir. Muhasebe ile doğrudan bir
faaliyet olmadığı için bu envantere muhasebe dışı envanter de denir. Muhasebe dışı en-
vanter, varlıkların ve borçların büyük defterdeki değerleri dikkate alınmaksızın tek tek
sayılması, kontrol edilmesi ve değerlemesi işlemidir.
Bilanço, bilanço tarihi itibariyle işletmenin varlıkları borçları ve özsermayesinin ger-
çek durumunu gösteren bir mali tablodur. Varlıkların, borçların gerçek durumunu tespit
etmek için muhasebe dışı envanterin yapılması şarttır. Muhasebe dışı envanter işlemleri
birbirini izleyen iki aşamadan oluşur:
• Sayım
• Değerleme
Sayım: Sayım işlemlerinde işletmenin tüm varlıkları ve kaynakları uygun şekilde sa-
yılarak, ölçülerek veya tartılarak miktarları belirlenir. Sayım işlemlerinin ne şekilde yü-
rütüleceği ile ilgili kesin kurallar yoktur. Sayım şekli işletmeden işletmeye değişiklikler
gösterebilir. Küçük işletmelerde sayım bir veya iki kişi ile yapılabilir ve kısa zamanda biti-
rilebilir. Ancak büyük işletmelerde sayım işlemleri uzman kişiler tarafından ve bir ekiple
yapılabilir ve de çok zaman alıcı olabilir. Barkot sistemini kullanan işletmelerde envanter
işlemlerinin süresi kısalabilir, maliyet azaltılabilir ve elde edilen bilgilerin doğruluk oranı
artırılabilir. Mevcut malların doğru olarak sayımı çok önemlidir, malların doğru sayılma-
ması halinde işletmelerin mali durumu, kâr ve zararının yanlış belirlenmesine neden olur.
Doğru sonuçlara ulaşmak için malların tipleri, modelleri, kaliteleri vb özellikleri dikkate
alınmalıdır.
Muhasebe dışı envanterin işletmeye sağladığı yararları, aşağıdaki gibi sıralamak müm-
kündür:
• İşletmenin iç denetimi sağlanır,
• Yanlışlık ve hileler açığa çıkar,
• Alınacak tedbirlerle geleceğe ait yanlışlıklar önlenir,
• Bilanço gerçeğe uygun olarak hazırlanır.
Değerleme: Muhasebe dışı envanterin sayımdan sonraki aşamasıdır. Vergi kanunları-
na göre değerleme, “vergi matrahının hesaplanması ile ilgili iktisadi kıymetlerin takdir ve
tespitidir” şeklinde tanımlanmıştır (VUK md. 258).
Muhasebe açısından değerleme; “bir işletmenin varlıklarının ve borçlarının değerinin
parasal olarak
Değerlemenin amacı; işletmenin belirli bir andaki gerçeğe en yakın mali durumunu
ve kâr – zararını saptamaktır. Bu amaçla işletmenin sahip olduğu bütün varlıkların mik-
tarları saptandıktan ve borçları da belirlendikten sonra tek tek para birimiyle çarpılarak
değerleri belirlenir. Bir bakıma bir fiyatlandırma işlemi yapılmış olur. Değerleme işlemi
işletme kar ve zararının tespitini doğrudan etkilediği için önemli bir işlemdir. Değerleme
ölçütlerini belirleyici farklı yasal düzenlemeler bulunmaktadır. Bu konudaki ayrıntılı bil-
giler 2. ünitede verilecektir.
16 Envanter ve Bilanço

Dönemsonu Muhasebe İşlemleri (Muhasebe İçi Enventer)

Muhasebe dışı envanter işlemleri (sayım ve değerleme) tamamlanıp, envanter listelerine
yazıldıktan sonra, bu listedeki tutarlar ile işletmenin genel geçici mizandaki tutarları kont-
rol edilir, eğer bu tutarlar arasında fark yoksa bunlarla ilgili yapılacak kayıt yoktur.
Muhasebe dışı envanter tutarları ile hesaplarda görülen tutarlar arasında fark varsa,
bu farklar yapılacak ayarlama ve düzeltme kayıtları ile ortadan kaldırılır. Bu kayıtlara mu-
hasebe içi envanter işlemleri adı verilir. Gerçek değerler, envanter listelerindeki değerler
olduğundan hesaplar da bu değerleri verecek şekilde envanter kayıtları yapılır.
• Muhasebe içi envanter aşamasında aşağıdaki işlemler yapılır:
• Varlıklarda sayım eksik veya fazlalıklarının kayda alınması
• Yabancı para ile ilgili kur farklarının kayda alınması,
• Alacak ve borç senetleri reeskont işlemleri kayıtları
• Şüpheli alacakların belirlenmesi ve karşılık ayrılması
• Duran varlıklara amortisman ayırma kayıtları
• Dönen – duran varlıkların ve kısa – uzun vadeli yabancı kaynakların dönem ayar-
laması kayıtları
• Gelir ve giderlerde dönem ayarlaması kayıtları
• Hatalı kayıtların düzeltilmesi
• Unutulan işlemlerin kaydı
• Maliyet hesaplarının (7/A veya 7/B) kapatılması ve gider hesaplarına devredilmesi
kayıtları
• Gelir ve gider hesaplarının Dönem Kârı veya Zararı Hesabına devredilerek kapatılması
• Dönem kârı varsa, vergi karşılıklarının ayrılması kayıtları
• Dönem Net Kâr veya Zararı’nın bilanço hesaplarına aktarma kayıtları.

Muhasebe içi envanter işlemleri nedir? Örnekler veriniz. Bu kayıtlar hangi deftere yapılır?
8
Kitabımızın da ana konusunu oluşturan envanter işlemlerinin ve kayıtlarının nasıl ya-
pılacağı izleyen ünitelerde ayrıntılı olarak, her bir varlık, borç, gelir ve gider kalemi için
tek tek ele alınıp işlenecektir.
Yukarıda saydığımız muhasebe içi envanter işlemleri bittikten sonra sıra kesin miza-
nın düzenlenmesine gelir.

Kesin Mizanın Düzenlenmesi

Muhasebe içi envanter kayıtları yevmiye defterine yapıldıktan sonra, büyük deftere aktarı-
lır. Bu durumda hesapların bir kısmı hiç değişmeyecek, bir kısmı yeni bir şekil alacak, ba-
zıları ise kapanacaktır. Böylece hesaplar işletmenin gerçek durumunu gösterir hale gelmiş
olur. Bundan sonra dönemin son mizanı düzenlenir. Bu mizanda yer alacak tutarlar bi-
lançoda yer alacak kesin rakamlar olduğundan bu mizana “Kesin Mizan” denir. Kapanan
hesaplar da dahil bütün hesaplar mizana aktarılır. Kesin mizanın şekli ve düzenlenmesi
diğer mizanlarla aynıdır. Kesin mizanı diğer mizanlardan ayıran özellik içerdiği tutarların
dönem sonu itibari ile kesin oluşu ve kalanların bilançoyu oluşturmasıdır.

Mali Tabloların Düzenlenmesi

Muhasebe sistemi uygulama genel tebliğine göre düzenlenmesi istenen mali tablolar, te-
mel ve ek mali tablolar olarak ikiye ayrılmaktadır. Muhasebede temel mali tablolar, bilan-
ço ve gelir tablosudur.
Ek mali tablolar ise, satışların maliyeti tablosu, fon akım tablosu, nakit akım tablosu,
kâr dağıtım tablosu, özkaynaklar değişim tablosudur. Aynı tebliğde mali tabloların amaç-
ları, şöyle verilmiştir:
 1. Ünite - Dönemsonu İşlemleri 17
• Yatırımcılar, kredi verenler ve diğer ilgililer için karar almada yararlı bilgiler sağlamak,
• Gelecekteki nakit akımlarını değerlendirmede yararlı bilgiler sağlamak,
• Varlıklar, kaynaklar ve bunlardaki değişiklikler ile işletme faaliyet sonuçları hak-
kında bilgi sağlamak.
Temel mali tabloların gerçeği yansıtması belirli kurallarla sağlanabilir. Bu kurallar da
bilanço ve gelir tablosunun düzenlenmesinde genel çerçeve oluşturan muhasebe temel kav-
ramları ve muhasebe ilkeleridir. Muhasebe temel kavramları ünitenin başında açıklanmıştı.
Muhasebe sistemi uygulama genel tebliğinde mali tablolarla ilgili ilkeler kapsamında
temel mali tabloların düzenlenmesi ilkelerine yer verilmiştir. Temel mali tablo düzenleme
ilkeleri, gelir tablosu ilkeleri ve bilanço ilkeleri olarak iki gruba ayrılmaktadır. Aşağıda
gelir tablosu ve bilançonun kapsamı, sunuluşlarında uyulması gereken biçimsel yapı ve
düzenlenme ilkeleri üzerinde durulacaktır.

Gelir Tablosunun Düzenlenmesi

Gelir tablosu, bir işletmenin belirli bir dönemde elde ettiği bütün gelirlerle, bu gelirleri
elde etmek amacıyla aynı dönem içinde katlandığı bütün maliyet ve giderleri ve bunların
sonucunda oluşan dönem net karını veya zararını gösteren mali tablodur. Bu tablo, işlet-
menin kazanma gücünü, karlılık durumunu göstermektedir. Gelir tablosu belli bir tarihi
değil bir dönemi kapsar.
Dönem sonunda, Dönem Karı veya Zararı Hesabına devredilen sonuç hesapları gelir
tablosunun düzenlenmesine temel oluştururlar. Bu hesaplar Dönem Karı veya Zararı He-
sabına devredildiklerinde, tüm giderler hesabın borç tarafında, bütün gelirler hesabın ala-
cak tarafında toplanır. Hesabın borç kalanı vermesi dönemi kârla, alacak kalanı vermesi
dönemi zararla kapattığını gösterir. Ancak bu bilgi, bilgi kullanıcıları açısından yeterli bir
bilgi değildir. Bu nedenle gelir tablosu analize imkân verecek şekilde sınıflandırılmalıdır.
Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğine göre; işletmenin bütün gelir ve giderleri esas
faaliyet, diğer faaliyet ve olağandışı faaliyetlerden kaynaklanmalarına göre sınıflandırıl-
mıştır. Gelir tablosunun son bölümünde ulaşılan “Dönem Net Karı” veya “Dönem Net
Zararı” ayrıca, bilançoda özkaynaklar grubunda gösterilir. Eğer net kar varsa (+) değerli,
net zarar varsa (-) değerli olarak yer alacaktır. Sonuç olarak gelir tablosu ve bilanço arasın-
da bağlantıyı sağlayan tek kalem, Dönem Net Kar veya Dönem Net Zarar kalemi olacaktır.
Muhasebe uygulama genel tebliğinde yer alan Gelir tablosu ilkelerinin amacı; sa-
tışların, gelirlerin, satışlar maliyetinin, giderlerin, kar ve zararlara ait hesapların ve belli
dönemlere ait işletme faaliyetleri sonuçlarının sınıflandırılmış ve gerçeğe uygun olarak
gösterilmesini sağlamaktır. Gelir tablosu hesapları arasında mahsup yapılmaz.
Gelir tablosu ilkelerinde; kesinleşmemiş gelir ve karların gelir tablosunda gösterilme-
yeceği, gerçeğe yakın tahmin edilebilen gider ve zararların gelir tablosuna yansıtılacağı,
aynı dönemin gider ve gelirlerinin karlaştırılabileceği, uygun amortisman yönteminin se-
çilmesi gerektiği, değerleme esasları ve maliyet yöntemlerinde değişiklik yapıldıysa bunun
açıklanması gerektiği vb. ilkeler vurgulanmaktadır.

Gelir tablosunda yer alan dönemin gelir ve giderleri, bilançoda yer alır mı?
9
Bilançonun Düzenlenmesi
Bilanço bir işletmenin belirli bir tarihteki varlıklarını ve bu varlıkların kaynaklarını gös-
teren bir tablodur. Kesin mizanın kalanlarından yararlanarak işletmenin dönem sonu du-
rumunu gösteren dönem sonu bilançosu düzenlenir. Kesin mizanda yer alan kalanlar
bilançoyu oluşturur. Kesin mizanın borç kalanları bilançonun aktifini, alacak kalanları da
bilançonun pasifini verir.
18 Envanter ve Bilanço

Bilanço ilkelerine göre bütün varlıklar, yabancı kaynaklar ve özkaynaklar bilançoda gayri-
safi (brüt) değerleri ile gösterilirler. Bu ilke bilançonun net değer esasına göre düzenlenmesine
engel değildir. Bilançoların kolaylıkla analiz edilebilmeleri için netleştirilmesi gerekir. Netleş-
tirme işlemi için, aktifi düzenleyici hesaplar, bilançoda ilgili varlık hesaplarının altında eksi
(-) değerli olarak yer alır. Bu şekilde varlıklar bilançolarda net defter değerleri ile gösterilmiş
olurlar. Bunlara örnek olarak birikmiş amortismanlar maddi duran varlıkların altında, alacak
senetleri reeskontu ve şüpheli alacak karşılıkları ilgili alacakların altında; pasifte ise borç senet-
leri reeskontu, borç senetlerinin altında eksi değerli olarak yer alacaklardır.
Bilanço, temel muhasebe eşitliğine dayandığı için öncelikle bu eşitliğin temel unsurları
olan varlıklar, yabancı kaynaklar ve özkaynaklar şeklinde sınıflandırılır. Daha sonra bu
unsurlar analizleri kolaylaştıracak alt sınıflara ayrılır. Muhasebe uygulama genel tebliğin-
de öngörülen gruplama aşağıdaki gibidir:
Varlıklar
• Dönen varlıklar
• Duran Varlıklar
Kaynaklar
• Kısa vadeli yabancı kaynaklar
• Uzun vadeli yabancı kaynaklar
• Öz kaynaklar
Dönen varlıklar grubu; para ve bir yıl veya işletmenin normal faaliyet döneminde
paraya dönüşmesi, satılması veya tüketilmesi öngörülen varlıklardır.
Duran varlıklar grubu; bir yıl veya işletmenin normal faaliyet döneminde paraya dö-
nüşmesi, satılması veya tüketilmesi öngörülmeyen varlıklardır.
Kısa vadeli yabancı kaynaklar grubu; bir yıl veya işletmenin normal faaliyet döne-
minde ödenecek olan borçları kapsar.
Uzun vadeli yabancı kaynaklar grubu; bir yıldan sonra ödenecek olan borçları kapsar.
Özkaynaklar grubu; işletme sahip veya sahiplerinin işletmenin varlıklar üzerindeki
haklarını gösterir. İşletme sahip veya sahiplerince işletmeye sağlanan sermaye ve işletme-
de bırakılan yedekler ile dağıtılmamış karları kapsar.
Bilanço düzenlenirken;
• bilançonun aktifinde yer alan varlıklar, paraya dönüşme hızlarına göre en çok likit-
ten en az likit değere doğru,
• bilançonun pasifinde yer alan kaynaklar ise, en kısa vadeli kaynaktan en uzun va-
deli kaynağa doğru sıralanır.

Dönemsonu bilançosu nereden oluşturulur? Bilançoyu oluşturan unsurların sınıflandırıl-

10 ması ve sıralaması neye göre yapılır?

Muhasebe uygulama genel tebliğinde yer alan Bilanço ilkelerinin amacı; İşletmeye
sağlanan kaynaklar ve bunlarla elde edilen varlıkların muhasebe kayıt, hesap ve tablola-
rında anlamlı bir şekilde tespit edilmesi ve gösterilmesi yoluyla, belli bir tarihte işletmenin
mali durumunun açıklıkla ve ilgililer için gerçeğe uygun olarak yansıtılmasıdır.
Bu amaç doğrultusunda bilanço ilkeleri; varlıklara, yabancı kaynaklara ve özkaynakla-
ra ilişkin ilkeler olmak üzere üçe ayrılmıştır.
Varlıklara ilişkin ilkeler kapsamında; varlıklardaki değer düşüklüklerine karşılık ay-
rılması, alacak senetlerine reeskont işlemlerinin yapılması, duran varlıklar için birikmiş
amortisman ve tükenme paylarının bilançoda gösterilmesi, sadece kesinleşen alacakların
yer alması, ortaklardan alacakların ayrı gösterilmesi, varlıklara ait rehin ipotek veya sigor-
ta bilgilerinin açıkça gösterilmesi gerektiği vurgulanmaktadır.
 1. Ünite - Dönemsonu İşlemleri 19
Yabancı kaynaklara ilişkin ilkeler kapsamında; bilançoda, borç senetlerine reeskont
işlemlerinin yapılması, kesinleşmeyen borçların da yer alması, ortaklara borçların ayrı
olarak gösterilmesi, gelecek dönemlere ait gelirlerin ayrıca gösterilmesi gerektiği belirtil-
mektedir.
Özkaynaklara ilişkin ilkelerde ise; varsa özellikli hisse senetlerinin dipnotlarda açık-
lanması, özkaynakların net olarak görünmesi için zararların indirim olarak gösterilmesi
gerektiği vurgulanmaktadır.

Hesapların Kapatılması
Bir hesabın kapatılması, kalan vermemesi yani borç ve alacak toplamlarının eşit olması
demektir. Bu nedenle hesaplar kapatılırken, borç kalanı veren aktif hesaplar, aynı tutarda
alacaklandırılır, alacak kalanı veren pasif hesaplar aynı tutarda borçlandırılarak kapatılır.
Bunun dışında hesaplar aracı hesap kullanılarak da kapatılabilir. “Bilanço Hesabı “veya
“Çıkış Bilançosu Hesabı” aktif hesaplar kapatılırken borçlandırılır, pasif hesaplar kapatı-
lırken alacaklandırılır. Yevmiye defterinde hesapların kapanışının yapıldığı kayda “kapa-
nış kaydı” veya “kapanış maddesi” denir. Hesapların kapatılması hesap döneminin sona
erdirilmesidir.
Bir dönemin bitiş anı sonraki dönemin başlangıç anıdır. 1 Ocakta yeni dönem, hesap-
ların açılışıyla tekrar başlayacaktır.
20 Envanter ve Bilanço

Özet
Muhasebe; işletmenin varlıkları, sermayesi ve borçları üze- Temel mali tablolar, gelir tablosu ve bilançodur. Gelir tablo-
rinde değişme yaratan mali işlemlere ait bilgileri; kaydetmek, su, işletmenin belli bir döneme ait gelirleri ve aynı döneme
sınıflandırmak, özetlemek, analiz etmek ve yorumlamak ait maliyet ve giderleri ile bunların sonucunda oluşan kar-
suretiyle ilgili kişi ve kurumlara raporlar şeklinde sunan bir zararı gösteren bir tablodur. Gelir ve giderler esas faaliyet,
bilgi sistemidir. Muhasebenin ürettiği bilgileri; işletme sahi- diğer faaliyet ve olağandışı faaliyetlerden kaynaklanmalarına
bi ve ortakları, yöneticiler, işletmede çalışanlar, yatırımcılar, göre sınıflandırılır.
kredi verenler, devlet ve toplum kullanır. Muhasebenin temel Bilanço, işletmenin belli bir andaki mali durumunu gösterir.
kavramları; sosyal sorumluluk, kişilik, işletmenin süreklili- Bilançonun, temel unsurları olan varlıklar, yabancı kaynaklar
ği, dönemsellik, parayla ölçülme, maliyet esası, tarafsızlık ve ve özkaynaklar şeklinde sınıflandırılır. Aktifte varlıklar para-
belgelendirme, tutarlılık, tam açıklama, ihtiyatlılık, önemlilik ya dönüşme hızlarına göre en likit değerden en az likit değere
ve özün önceliği kavramlarıdır. doğru, pasifte kaynaklar ise, en kısa vadeliden en uzun vade-
Faaliyetlerine devam eden işletmede dönem, açılış kaydının liye doğru sıralanır. Bir yıl içinde paraya dönüşmesi, satılma-
yevmiye defterine sonrada büyük deftere geçirilmesi ile baş- sı veya tüketilmesi beklenen varlıklar dönen varlıklarda; bir
lar, dönem içinde gerçekleşen bütün mali işlemler belgelen- yıl içinde paraya dönüşmesi, satılması veya tüketilmesi bek-
dirilerek yevmiye defterine kaydedilir, oradan büyük deftere lenmeyen varlıklar duran varlıklarda yer alır. Bir yıl içinde
aktarılır. Aktarma işlemlerinin doğru yapılıp yapılmadığını ödenecek borçlar Kısa vadeli yabancı kaynaklarda, bir yıldan
kontrol için aylık mizanlar düzenlenir. Aralık ayında dü- sonra ödenecek borçlar Uzun vadeli yabancı kaynaklarda
zenlenen mizana genel geçici mizan denir. Dönemsonunda gösterilir. Özkaynaklarda ise, işletme sahiplerinin işletmeye
muhasebe dışı envanterde sayım ve değerleme işlemlerinden tahsis ettiği sermaye, işletmede bırakılan yedekler ve dağıtıl-
sonra muhasebe içi envanter işlemleri yapılır sonra da mali mamış karlar yer alır.
tablolar hazırlanır ve hesapların kapatılması ile dönem ka-
patılır.
Faaliyetine devam eden işletmede önceki dönemin dönem-
sonu bilançosu, yeni dönemin dönembaşı bilançosudur. Ve
buna göre açılış kaydı yapılır. İşe yeni başlayan işletmelerde
ise, açılış kaydından önce kuruluş envanteri çıkarılır, buna
göre kuruluş bilançosu düzenlenir, kuruluş envanteri ve bi-
lançosu envanter defterine geçirilir. Sonra açılış kaydı, kuru-
luş bilançosuna göre yevmiye defterine yapılır.
Varlıkların genel geçici mizandaki hesap kalanları, çalınma,
fire, kaybolma vb. nedenlerle veya muhasebe kayıtlarında
hata ve unutmalar sonucu veya muhasebe kayıt sisteminden
dolayı gerçek tutarları yansıtmayabilir. Bu durumda oluştu-
rulacak mali tablolar da gerçeği yansıtmaz bu nedenle önce
dönemsonu envanter (muhasebe dışı envanter) yapılarak bu-
lunan değerler ile hesap kalanları karşılaştırılır. Farkları or-
tadan kaldırmak için muhasebe içi envanter işlemleri yapılır.
Muhasebe dışı envanterde tespit edilen gerçeğe yakın değer-
lerin, muhasebe hesaplarında görünmesini sağlamak için ya-
pılan ayarlama ve düzeltme kayıtlarına dönemsonu muhase-
be işlemleri (muhasebe içi envanter) denir. Varlıklarda sayım
eksiği ve fazlalıklarının kaydı, kur farklarının kaydı, alacak
ve borç senetleri reeskont işlemleri kaydı, şüpheli alacaklara
karşılık ayrılması, duran varlıklara amortisman kayıtları, ge-
lir ve giderlerde dönem ayarlaması kayıtları, hatalı kayıtların
düzeltilmesi, unutulan işlemlerin kayıtları muhasebe içi en-
vanter işlemleridir.
 1. Ünite - Dönemsonu İşlemleri 21

Kendimizi Sınayalım
1. Aşağıdaki muhasebe kavramlarından hangisi çift taraflı 6. Saymak, ölçmek, tartmak ve değerlemek suretiyle bilan-
kayıt esasına olanak sağlar? ço günündeki varlıkları ve borçları kesin bir şekilde ve ayrın-
a. Parayla ölçme kavramı tılı olarak saptama işlemine ne ad verilir?
b. Tarafsızlık ve belgelendirme kavramı a. Kontrol etme
c. İşletmenin sürekliliği kavramı b. Değerleme
d. Dönemsellik kavramı c. Envanter çıkarma
e. Kişilik kavramı d. Denetim
e. Stok sayımı
2. Benzer olay ve işlemlerde, kayıt düzenleri ile değerleme
ölçülerinin değişmezliğini ve mali tablolarda biçim ve içerik 7. Aşağıdakilerden hangisi faaliyetine devam eden bir işlet-
yönünden tekdüzeni öngören muhasebe kavramı aşağıdaki- menin envanteridir?
lerden hangisidir? a. Dönemsonu envanteri
a. Tutarlılık kavramı b. Tasfiye envanteri
b. İşletmenin sürekliliği kavramı c. İflas envanteri
c. Tarihi maliyet kavramı d. Devir envanteri
d. Dönemsellik kavramı e. Kuruluş envanteri
e. İhtiyatlılık kavramı
8. Mizanlarla ilgili aşağıdaki ifadelerden hangisi yanlıştır?
3. Aşağıdakilerden hangisi faaliyetine devam eden işletme- a. Mizanlar, matematiksel sağlama yapmak amacıyla
lerde muhasebe dönemi sonunda yapılması gereken işlemler- hazırlanırlar
den biri değildir? b. Dönemiçinde hazırlanan mizanlara geçici mizan denir
a. Envanter çıkarmak c. Mizanlar, mali tablo niteliğinde değildir.
b. Bilanço düzenlemek d. Mizanlar büyük defter hesap toplamlarından hazırlanır.
c. Mizan düzenlemek e. Kesin mizan genel geçici mizandan önce hazırlanır.
d. Envanter defterine kayıt yapmak
e. Açılış kaydı yapmak 9. Aşağıdakilerden hangisinden yararlanarak dönemsonu
bilançosu düzenlenir?
4. Aşağıdakilerden hangisi muhasebe sürecinde diğerlerin- a. Gelir tablosu
den sonra yapılır? b. Yevmiye defteri
a. Envanter kayıtlarının yapılması c. Envanter defteri
b. Büyük defter kayıtlarının yapılması d. Kesin mizan
c. Mali tabloların düzenlenmesi e. Genel geçici mizan
d. Genel geçici mizanın düzenlenmesi
e. Yevmiye defterine kayıt 10. Para ve genellikle bir yıl veya bir faaliyet dönemi içinde
paraya çevrilebilir, satılabilir veya tüketilebilir varlıklara ne
5. Bir işletmede günlük işlemlerin belgelendirilmesinden ad verilir?
sonra aşağıdakilerden hangisi yapılır? a. Duran varlıklar
a. Aylık mizanların düzenlenmesi b. Dönen varlıklar
b. Yevmiye defterine kaydedilmesi c. Nakit değerler
c. Açılış kaydının büyük deftere aktarılması d. Kısa vadeli kaynaklar
d. Mali tabloların düzenlenmesi e. Özkaynaklar
e. Dönem sonu envanterinin yapılması
22 Envanter ve Bilanço
Kendimizi Sınayalım Yanıt Anahtarı
1. e Yanıtınız yanlış ise “Muhasebenin Temel Kavramla-
rı” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz.
2. a Yanıtınız yanlış ise “Muhasebenin Temel Kavramla-
rı” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz.
3. e Yanıtınız yanlış ise “Muhasebe Döneminin Başında Ya-
pılan işlemler” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz.
4. c Yanıtınız yanlış ise “Muhasebe Süreci” başlıklı konu-
yu yeniden gözden geçiriniz.
5. b Yanıtınız yanlış ise “Muhasebe döneminde yapılan
işlemler” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz.
6. c Yanıtınız yanlış ise “Muhasebe dönemi sonunda yapı-
lan işlemler” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz.
7. a Yanıtınız yanlış ise “Envanter çıkarma zamanı” baş-
lıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz.
8. e Yanıtınız yanlış ise “Muhasebe dönemi sonunda yapı-
lan işlemler” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz.
9. d Yanıtınız yanlış ise “Kesin Mizan” başlıklı konuyu
yeniden gözden geçiriniz.
10. b Yanıtınız yanlış ise “Bilançonun düzenlenmesi” baş-
lıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz.
Sıra Sizde Yanıt Anahtarı
Sıra Sizde 1
Muhasebe, işletmenin varlıkları ve kaynakları (sermayesi ve
borçları) üzerinde değişme yaratan ve para ile ifade edilen
işlemlere ait bilgileri; kaydetmek, sınıflandırmak, özetlemek,
analiz etmek ve yorumlamak suretiyle ilgili kişi ve kurum-
lara raporlar şeklinde sunan bir bilgi sistemidir. Muhasebe-
nin işlevleri; mali nitelikli işlemleri muhasebe defterlerine
kaydetme, çeşitli kriterlere göre sınıflandırma, mali tablolar
şeklinde özetleme, analiz ve yorum yapmaktır.
Sıra Sizde 2
İşletme içi bilgi kullanıcıları, yöneticiler, planlama, karar
alma ve kontrol yapabilmek için; işletme sahip ve ortakları,
yöneticilerin başarısını belirlemek, kârlılıklarını bilmek için;
işletmede çalışanlar işlerinin sürekliliğini tahmin etmek için
muhasebe bilgileriyle ilgilenirler. İşletme dışı bilgi kullanıcı-
ları, kredi verenler, kredilerin geri tahsil riskini ölçmek için;
yatırımcılar, karlılığı yüksek işletmeleri seçmek için; devlet
tahsil edeceği vergiyi hesaplamak için; işletme ile iş ilişkisi
kuranlar, iş ilişkilerinin sürekliliğine karar vermek için; top-
lum, geleceğin ekonomik durumunu tahmin için muhasebe
bilgileri ile ilgilenirler.
Sıra Sizde 3
Dönem içi muhasebe işlemlerinde açılış kaydı yevmiye defte-
rinden büyük deftere aktarılır, günlük işlemler belgelendiri-
lir, günlük deftere kayıttan sonra büyük deftere geçirilir, aylık
mizanlar düzenlenir, genel geçici mizan düzenlenir. Muha-
sebe dönemi sonundaki işlemler ise, muhasebe dışı envanter
ve muhasebe içi envanter işlemleri yapılır, kesin mizan dü-
zenlenir buna dayanarak mali tablolar hazırlanır ve kapanış
kayıtları yapılır.
Sıra Sizde 4
Dönembaşı muhasebe işlemleri açılış kaydı ile yapılır. İşlet-
me ilk defa işe başlıyorsa, açılış kaydından önce; dönem başı
envanteri yapar, buna dayanarak dönembaşı bilançosunu dü-
zenler ve envanter bilgilerini ve bilançoyu envanter defterine
geçirir, sonra açılış kaydını yapar.
Faaliyetine devam etmekte olan işletmelerin dönembaşı du-
rumu, önceki dönemsonu bilançosundan elde edilir. Çünkü
bir işletmenin dönemsonu bilançosu izleyen dönemin dö-
nembaşı bilançosudur.
Sıra Sizde 5
Mali nitelikli işlemlerin muhasebe kayıtlarına alınabilmesi için
belgelere dayandırılması gerekir. Fatura, makbuz, poliçe, bono,

çek, ücret bordrosu vb belgeler örnek olarak verilebilir. Bu belge-
lere dayanarak yevmiye defterlerine günlük işlemler kaydedilir.
Sıra Sizde 6
Dönem içerisinde yevmiye defterinden büyük deftere yapı-
lan aktarmaların doğru yapılıp yapılmadığını kontrol etmek
amacıyla geçici mizanlar düzenlenir. Kontrolde, hesapların
borç ve alacak toplamlarının yevmiye defterindeki borç ve
alacak toplamlarına eşit olması beklenir.
Sıra Sizde 7
Envanter, işletmenin varlıklarının ve borçlarının miktarlarını
ve değerlerini tespit etmek ve elde edilen sonuçlara göre ge-
rekli ayarlama ve düzeltme kayıtlarını yapmak suretiyle ger-
çek değerlerini vermesini sağlamaktır. Envanter, işletmelerin
kuruluş tarihinde ve sonra da her hesap dönemi sonunda
çıkarılır.
Sıra Sizde 8
Muhasebe dışı envanterde tespit edilen gerçeğe yakın değer-
lerin, muhasebe hesaplarında görünmesini sağlamak için ya-
pılan ayarlama ve düzeltme kayıtlarına muhasebe içi envan-
ter işlemleri denir. Bu kayıtlar önce yevmiye defterine yapılır
sonra büyük deftere aktarılır. Varlıklarda sayım eksiği ve faz-
lalıklarının kaydı, alacak ve borç senetleri reeskont işlemleri
kaydı, şüpheli alacaklara karşılık ayrılması, duran varlıklara
amortisman kayıtları, hatalı kayıtların düzeltilmesi, unutulan
işlemlerin kayıtları muhasebe içi envanter işlemlerine örnek
olarak verilebilir.
Sıra Sizde 9
Gelir ve gider hesapları (sonuç hesapları) gelir tablosunda yer
alacak bilgileri toplamaya ve izlemeye yarayan hesaplardır.
Bilançoda yer almazlar. Dönemsonunda K/Z’a devredilerek
kapatılırlar. Gelir ve giderler arasındaki net fark (dönemin
faaliyet sonucu) “Dönem net kârı” veya “Dönem net zararı”
tek kalem olarak bilançoda özkaynaklarda yer alır.
Sıra Sizde 10
Kesin mizanın borç kalanlarından bilançonun aktifi, alacak
kalanlarından bilançonun pasifi oluşturulacak şekilde dö-
nemsonu bilançosu düzenlenir.
Bilanço, temel unsurları olan varlıklar, yabancı kaynaklar ve
özkaynaklar şeklinde sınıflandırılır. Aktifte varlıklar paraya
dönüşme hızlarına göre en likit değerden en az likit değere
doğru, pasifte kaynaklar ise, en kısa vadeliden en uzun vade-
liye doğru sıralanır.
1. Ünite - Dönemsonu İşlemleri 23
Yararlanılan Kaynaklar
Bektöre, Sabri; Benligiray, Yılmaz; Erdoğan, Nurten (2009).
Dönemsonu Muhasebe İşlemleri. ISBN 978 975 6428 18
4. Ankara: Nisan Kitapevi.
Benligiray, Yılmaz (Editör) (2011). Muhasebe Uygulamala-
rı. ISBN 975 06 0382 6. Eskişehir: Anadolu Üniversitesi
Yayın No: 1675.
Cemalcilar, Özgül; Önce, Saime (1999). Muhasebenin Ku-
ramsal Yapısı. ISBN 975 492 851 7. Eskişehir.
Koç Yalkin, Yüksel (2008). Genel Muhasebe İlkeler Ve Uygu-
lamalar ISBN 978 975 591 797 9. Nobel Yayın Dağıtım.
Ankara.
Kotar, Erhan; Dokur Şükrü (2002). İşletmelerin Mali İşlem-
leri Ve Muhasebesi. İstanbul: Alfa Basım Yayım Dağıtım.
Küçüksavaş, Nihat (2010). Finansal Muhasebe. ISBN 975
8980 20 3. Kare Yayınları. İstanbul.
Lazol, İbrahim (2010) Genel Muhasebe. ISBN 975 7338 15.
Bursa: Ekin Kitabevi.
Sevilengül, Orhan (2008). Genel Muhasebe. Ankara: Gazi
Kitabevi.
Sürmeli, Fevzi (Editör) (2009). Genel Muhasebe. ISBN 975
06 0081 9. Eskişehir: Anadolu Üniversitesi Yayınları No:
1341.
Örten, Remzi; Karapinar, Aydın (2001). Dönem Sonu Muha-
sebe Uygulamaları. ISBN: 975 8640 00 3. Ankara: Gazi
Kitabevi.
Öztürk, Bünyamin (2006). Vergi Ve Muhasebe Uygulama-
ları Açısından Dönemsonu Envanter Ve Değerleme İş-
lemleri. Anakara: Maliye Ve Hukuk Yayınları.
Ünkaya, Gülümser; Aslan, Sinan (2009). Finansal Muhase-
be. ISBN: 978 605 377 189 0. İstanbul: Beta Basım Yayım.
Yilanci, Münevver Ve Diğerleri (2011). Genel Muhasebe.
ISBN 978 975 6428 40 5. Ankara: Nisan Kitabevi.
Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğleri. 26.12. 1992
tarih ve 21447 sayılı Resmi Gazete.
2
ENVANTER VE BİLANÇO

Amaçlarımız
Bu üniteyi tamamladıktan sonra;
 Muhasebede değerleme kavramını tanımlayabilecek,
 Değerlemenin nasıl ve ne zaman yapıldığını açıklayabilecek,
 Varlıklar, borçlar ve öz kaynakların değerlemesinde kullanılan ölçüleri ifade
edebilecek,
 Vergi Usul Kanunu, Türkiye Muhasebe Standartları ve Türk Ticaret Kanunu’na
göre değerleme esaslarını tanımlayabilecek
bilgi ve becerilere sahip olabilirsiniz.

Anahtar Kavramlar
• Muhasebede Değerleme
• Vergi Usul Kanunu
• Türk Ticaret Kanunu
• Maliyet Değeri
• Değerleme Esasları
• Değerleme Ölçüleri
• Türkiye Muhasebe Standartları
• Gerçeğe Uygun Değer

İçindekiler

• GİRİŞ
• MUHASEBEDE DEĞERLEMENİN TANIMI
Envanter ve Bilanço Muhasebede Değerleme
VE AMAÇLARI
• DEĞERLEME ÖLÇÜLERİ 
 Muhasebede Değerleme

GİRİŞ
Gün geçtikçe değişen ve gelişen serbest ekonomik sistem içerisinde muhasebe uygulama-
larının da bu gelişmelere ayak uydurmadan varlığını sürdürebilmesi mümkün değildir.
Bu açıdan muhasebe uygulamaları, tüm dünyada olduğu gibi Türkiye’de de kural-bazlı ve
mesleki yargıya yer vermeyen bir yapıdan ilke-bazlı ve içinde bulunulan ekonomik duru-
ma göre kayıt ve raporlama yapılmasına uygun bir yapıya kavuşmaktadır. Bir bilgi sistemi
olan muhasebe, işletmeye ilişkin finansal bilgilerin toplanması, ölçülmesi ve raporlanması
ile ilgili kuralları belirleyen bir sistemden, uygulayıcılara daha fazla özgürlük alanı tanıya-
rak ilkelere ve bu ilkelerin denetimine odaklanan bir sisteme dönüşmektedir.
Bir taraftan bu gelişmeler yaşanırken, diğer taraftan çeşitli amaçlarla üretilen finansal
tabloların çıktıları, gittikçe birbirinden farklılaşmaktadır. İşletmenin içinde bulunduğu
finansal durumun ve finansal performansının sunumu olan ve işletme içi ve dışı kulla-
nıcıların en fazla başvurduğu kaynaklar olan finansal tabloların da, işletmenin faaliyet
sonuçları ve finansal durumu hakkında gerçeğe uygun bilgiler üretmesi daha önemli hale
gelmektedir. Örneğin, Türkiye’de geçmişte değerleme ile ilgili düzenlemeler Genel Kabul
Görmüş Muhasebe İlkeleri ve Vergi Usul Kanunu’na göre yapılmakta iken, bugün bunlara
“Türkiye Muhasebe Standartları” eklenmiş ve işletmeler artık bu standartlara göre de de-
ğerleme yapmaya başlamışlardır.
Sözlük anlamı “değer biçme, bir malın değerini belirleme, valüasyon” olan değerleme
işlemi, muhasebe literatüründe “varlıkların ve kaynakların ilk muhasebeleştirilmelerinde
ve izleyen dönemlerde finansal tablolara alınmasında temel alınacak parasal değerin be-
lirlenmesi” olarak tanımlanmaktadır.
Ancak, yukarıda açıklanan değişimlerin bir sonucu olarak muhasebe literatüründe de
birbirinden farklı değerleme tanımları ortaya çıkmaktadır. Bu durum çoğunlukla işletme ile
ilişkili değişik çıkar gruplarının ve paydaşların değerleme hususunda farklı motivasyonları
olmasından kaynaklanmaktadır. Örneğin, temel amacı devletin ve kamunun çıkarlarını ko-
rumak ve kamu düzeninin işleyebilmesi için gerekli vergiyi toplayabilmek olan Vergi Usul
Kanunu’nda değerlemenin amacı “vergi matrahının hesaplanması” iken, Türkiye Muhasebe
Standartları’nda değerleme yapılmasındaki amaç “varlıkların ve kaynakların şirketlerin ger-
çek ekonomik ve mali durumunu yansıtması” olarak ortaya çıkmaktadır.
Değerleme ile ilgili hükümleri 1 Ocak 2013 tarihinde yürürlüğe girecek olan Yeni Türk
Ticaret Kanunu ise değerleme hususunda tamamen Türkiye Muhasebe Standartları’nı re-
ferans göstermiş ve bu farklılaşmayı giderme yoluna gitmiştir. Bu bölümde de, muhasebe
uygulamalarının gün geçtikçe ilke-bazlı raporlama anlayışına daha fazla yaklaştığı göz
26 Envanter ve Bilanço

önünde bulundurularak, Vergi Usul Kanunu ve Türk Ticaret Kanunu’ndaki değerleme

esaslarına ek olarak Türkiye Muhasebe Standartları’nda öngörülen değerleme ve ölçüm
esaslarına da yer verecek şekilde düzenlenmiştir.

MUHASEBEDE DEĞERLEMENİN TANIMI VE AMAÇLARI

Değerleme kısaca “iktisadi bir varlığa değer biçme işlemi” dir. Muhasebe literatüründe ise
“varlıkların ve kaynakların ilk muhasebeleştirilmelerinde ve izleyen dönemlerde finansal
tablolara alınmasında temel alınacak parasal değerin belirlenmesi” olarak tanımlanabi-
lir. Fakat değerlemenin tanımı yapılırken, değerlemenin amaçları da göz ardı edilemez.
Muhasebede değerleme Genel Kabul Görmüş Muhasebe İlkeleri (GKGMİ), Vergi Usul
Kanunu (VUK), Türk Ticaret Kanunu (TTK) ve Türkiye Muhasebe Standartları (TMS)
(Yazımda birliğin sağlanması için Türkiye Muhasebe Standartları (TMS) ve Türkiye Finan-
sal Raporlama Standartları (TFRS) eşanlamlı olarak kullanılmıştır.) çerçevesinde incelen-
mesi gereken bir konudur. Değerlemenin amacı ise temel olarak bir işletmenin finansal
ve ekonomik açıdan gerçek durumunu ve faaliyet sonuçlarını yansıtmak olarak ifade edi-
lebilir. Ancak, çeşitli mevzuat hükümlerine göre değerlemenin amaçları arasında farklar
ortaya çıkmaktadır. VUK, değerleme konusuna devleti gözetecek şekilde bakmakta, TTK
daha çok ticari teamüllerin işlemesi açısından konuya yaklaşmakta, TMS ise varlıkların ve
kaynakların şirketlerin gerçek ekonomik ve mali durumunu yansıtmasını beklemektedir.
VUK, değerlemeyi “vergi matrahlarının hesaplanmasıyla ilgili iktisadi kıymetlerin
takdir ve tespiti” şeklinde tanımlamış ve böylece Kanun’un amacını da açıkça ortaya koy-
muştur. VUK’a göre değerlemenin amacı vergi matrahının hesaplanmasıdır. Muhasebe
düzenlemeleriyle ilgili maddeleri halen yürürlükte olan TTK, değerlemeyle ilgili şahıs
şirketleri ve sermaye şirketleri için değişik hükümler koymuştur. GKGMİ değerleme hu-
susunda TTK’nın koyduğu bu hükümlere açıklık getirerek işletmenin mali durumunun
gerçeğe uygun bir şekilde gösterilmesini sağlamaktadır. Yeni TTK ise değerleme işlemle-
rinde tamamen Türkiye Muhasebe Standartları’nı referans göstermiştir. TMS değerleme
konusuna büyük yer ayırmış ve çok çeşitli değerleme ölçüleri koymuştur. Varlıkların ve
kaynakların nasıl değerleneceği her bir standartta tek tek anlatılmıştır.

Muhasebede değerleme nedir? VUK ve TMS’ye göre değerleme neden yapılır?

1
DEĞERLEME ÖLÇÜLERİ
Değerlemede kullanılacak ölçüler GKGMİ, TTK, VUK, Yeni TTK ve TMS’de farklı amaç-
lar için belirlenmiştir. Bu değerleme ölçüleri aşağıda tek tek incelenecektir.

Genel Kabul Görmüş Muhasebe İlkelerine Göre Değerleme

GKGMİ, belli bir andaki muhasebe uygulamasını kapsayan ayrıntılı muhasebe yöntem ve
usullerinden meydana gelir ve muhasebeciler arasında mevcut görüş birliğinden dolayı bu
ilkeler genel kabul görmüştür. Bu ilkeler muhasebe teorisinde önemli bir yer tutmakta ve
muhasebe uygulamasına da yön vermektedir.
İşletmenin içinde bulunduğu ekonomik ve finansal durumun açık, anlaşılır ve gerçeğe
uygun bir şekilde gösterilmesine olanak sağlayan GKGMİ’de çeşitli varlık ve borçların de-
ğerlemesinde “maliyet bedeli ile değerleme” ve “piyasa fiyatı ve maliyet bedelinden düşük
olan ile değerleme” şeklinde iki değerleme ölçüsü görülmektedir. Bu ölçütler çoğu zaman
TTK’ya açıklık getirmek ve muhasebe uygulamalarına yön vermek amacı taşımaktadırlar.

Genel Kabul Görmüş Muhasebe İlkelerine göre işletmenin sahip olduğu varlıklar hangi de-
2 ğerlerle değerlenir?
 2. Ünite - Muhasebede Değerleme 27

Vergi Usul Kanunu’nda Değerleme

VUK madde 258’de değerleme “vergi matrahlarının hesaplanmasıyla ilgili iktisadi kıy-
metlerin takdir ve tespiti” olarak tanımlanmıştır. Kanunda değerleme işlemi vergi mat-
rahının hesaplanması için gerekli bir işlem olarak görülmüş ve düzenlemeler de ona göre
yapılmıştır. Değerleme işlemi doğrudan dönem karını, dolayısıyla vergi matrahını etki-
leyen bir işlemdir. Bu yüzden kanun değerlemeye çok önem vermiş ve çeşitli değerleme
ölçüleri belirlemiştir.
VUK madde 260’a göre değerlemede iktisadi kıymetlerin her biri tek tek ele alınır ve
değerlenir. Ancak aynı cinsten olan mallar ve değeri düşük mallar toplu olarak değerle-
nebilir. Aynı kanunun 261. Maddesine göre değerleme işlemi aşağıdaki ölçülerden biri ile
yapılabilir:
• Maliyet Bedeli
• Borsa Rayici
• Tasarruf Değeri
• Mukayyet Değer
• İtibari Değer
• Rayiç Bedel
• Vergi Değeri
• Emsal Bedeli

Vergi Usul Kanunu’na göre değerleme nedir ve hangi ölçülerle değerleme yapılır?
3
Maliyet Bedeli
VUK madde 262’de maliyet bedeli “iktisadi bir varlığın elde edilmesi veyahut değerinin
artırılmasıyla ilgili olarak yapılan ödemelerle bunların bağlı olduğu her türlü giderlerin
toplamı” olarak tanımlanmıştır. Yani maliyet bedeli, bir varlığın elde edilebilmesi için kat-
lanılan giderlerin toplamıdır. Vergi Usul Kanunu’na göre maliyet bedeli ile değerlenecek
iktisadi kıymetler şunlardır (Özerhan, 2008: 4,5);
• Gayrimenkuller, tesisat ve makineler, gemiler ve diğer taşıtlar, maddi olmayan hak-
lar (Madde 269, 270, 271, 272). İnşa ve imal edilenlerde imal giderleri satın alma
bedeli yerine geçer.
• Demirbaşlar (Madde 273). İmal edilenlerde imal giderleri satın alma bedeli yerine
geçer.
• Emtia (Madde 275). İmal edilenlerde hammadde bedeli, imal giderleri, genel yöne-
tim giderleri ve ambalaj malzemesi giderlerinden mamule düşen paylar da maliyet
bedeline dâhildir.
• Zirai Mahsuller (Madde 276).
• Hayvanlar (Madde 277). Maliyet bedelinin tespitinin mümkün olmaması duru-
munda emsal bedeli kullanılır.
Yukarıdakilerden başka, Türk ve yabancı hisse senedi ve tahviller, VUK Madde 279’a
göre alış bedeli ile değerlenir. Alış bedeli ise maliyet bedelinden daha dar kapsamlı olup,
kredi faizleri ve satın alma komisyonlarını içermez (Benligiray, vd. 2006: 9).

Vergi Usul Kanunu’na göre hangi iktisadi varlıklar maliyet bedeli ile değerlenir?
4
Borsa Rayici
VUK 263. maddesine göre borsa rayici “gerek menkul kıymetler ve kambiyo borsasına,
gerekse ticaret borsalarına kayıtlı olan iktisadi kıymetlerin değerlemeden evvelki son mu-
amele gününde borsadaki muamelelerin ortalama değerleri” olarak tanımlanmıştır. Yani
28 Envanter ve Bilanço

bir iktisadi kıymetin değerleme günündeki borsa fiyatı olarak ifade edilebilir. Borsa fi-
yatında normal dalgalanmalar dışında açık kararsızlıklar görüldüğü durumda Hazine ve
Maliye Bakanlığı son muamele günü dışında değerlemeden önceki 30 günün ortalama
rayicini esas aldırabilir. Ayrıca, borsa rayicinin teşekkülünde anlaşma olduğu anlaşılırsa
borsa rayicinin uygulanması mümkün değildir. Onun yerine alış bedeli kullanılır.
Aynı Kanun’un 280. maddesine göre yabancı paraların borsa rayici ile değerleneceği
hükmü olmasına karşın, Türkiye’de yabancı para borsası olmadığı için borsa rayici yerine
Hazine ve Maliye Bakanlığı’nın yayınladığı kurlar kullanılmaktadır (Benligiray, vd. 2006: 9).

Tasarruf Değeri
Tasarruf değeri VUK madde 264’te “bir iktisadi varlığın değerleme gününde sahibi için
arz ettiği gerçek değer” olarak tanımlanmıştır.
Senetli alacaklar (madde 281) ve senetli borçlar (madde 285) banka ve sigortacılık işiyle
iştigal eden işletmelerde tasarruf değeri ile değerlenir. Bunların dışında kalan işletmeler için
ise senetli alacak ve borçların değerlemesinde tasarruf değeri uygulaması isteğe bağlı tu-
tulmuştur. Bunun nedeni bu ölçünün uygulamasındaki güçlüktür (Benligiray, vd. 2006: 9).
Madde 285. e göre alacak senetlerini tasarruf değeri ile değerleyen mükellefler, borç
senetlerini de aynı ölçüyle değerlemek zorundadırlar.

Mukayyet Değer
VUK 265. maddeye göre mukayyet (kayıtlı) değer “bir iktisadi varlığın muhasebe kayıtla-
rında görülen değeri” olarak tanımlanmıştır.
Mukayyet değer ile değerlenecek iktisadi kıymetler aşağıdaki gibidir:
• Senetli (isteğe bağlı) ve senetsiz alacaklar (madde 281)
• Kuruluş ve örgütlenme giderleri ile peştamallıklar (madde 282)
• Aktif geçici hesap kıymetleri (peşin ödenen giderler ve gelir tahakkukları) (madde
283)
• Senetli (isteğe bağlı) ve senetsiz borçlar (madde 285)
• Pasif geçici hesap kıymetleri (peşin tahsil edilen gelirler ve gider tahakkukları)
(madde 287)
• Karşılıklar (madde 288)

İtibari (Nominal) Değer

Kanunun 266. maddesinde itibari değer “her nevi senetlerle esham ve tahvillerin üzerin-
de yazılı olan değerler” olarak tanımlanmaktadır. İtibari değer ile değerlenecek kalemler
aşağıdaki gibidir:
• Kasa mevcutları (madde 284)
• Çıkarılmış tahviller (madde 286)

Rayiç Bedel ve Vergi Değeri

VUK’un 268. maddesi değiştirilmeden önce vergi değeri, bina ve arazinin rayiç bedeli
olarak belirlenmişti. Fakat bu maddenin 2002 yılında değiştirilmesinden sonra Vergi Usul
Kanunu’nda rayiç bedelle değerlenecek herhangi bir varlık bulunmamaktadır. 268. mad-
denin 4751 sayılı Kanunla değişik haline göre, vergi değeri bina ve arazinin Emlak Vergisi
Kanunu’nun 29. maddesine göre tespit edilen değeridir.
VUK madde 289’a göre, Kanunun değerleme kısmında yazılı olmayan veya yazılı olup
ta kendi ölçüleriyle değerlenmesine imkân bulunamayan iktisadi kıymetlerden bina ve
arazi vergi değeriyle, diğerleri ise varsa borsa rayici, yoksa mukayyet değer, o da yoksa
emsal bedeliyle değerlenir (Özerhan, 2008: 9, 10).
 2. Ünite - Muhasebede Değerleme 29

Emsal Bedeli
VUK madde 267’de emsal bedeli şöyle tanımlanmıştır: “Emsal bedeli, gerçek bedeli olma-
yan veya bilinmeyen veyahut doğru olarak tespit edilemeyen bir malın, değerleme günün-
de satılması halinde emsaline nazaran haiz olacağı değerdir”. Bu bedele göre değerlenme-
sine izin verilen iktisadi kıymetler aşağıdaki gibidir (Özerhan, 2008: 9, 10);
• Değeri düşen emtia: Emtia esas olarak maliyet değeri ile değerlenmesine karşın,
değerleme günündeki satış bedelinin %10 ve daha fazla bir düşüklük gösterdiği
durumda maliyet bedeli yerine emsal bedeli uygulanabilir (madde 274)
• Maliyet bedelinin belirlenmesi mümkün olmayan hayvanlar: Bu durumda emsal
bedel, işletmenin bulunduğu mahalde zirai kazanç komisyonlarınca tespit edilmiş
olan ortalama maliyettir (madde 277)
• Değeri düşen mallar: Yangın, deprem ve su basması gibi afetler yüzünden veya bo-
zulma, çürüme, kırılma, çatlama, paslanma gibi durumlar sonucunda iktisadi de-
ğerlerinde önemli bir azalma meydana gelen emtia ile maliyetlerinin hesaplanması
mutat olmayan hurdalar ve döküntüler, üstüpü, deşe ve ıskartalar emsal bedeli ile
değerlenir (madde 278)
Emsal bedeli aşağıdaki esaslara göre uygulanır:
• Birinci sıra (Ortalama fiyat esası): Aynı cins ve nevideki mallardan sıra ile değer-
lemenin yapılacağı ayda veya bir evvelki veya bir daha evvelki aylarda satış ya-
pılmışsa, emsal bedeli bu satışların miktar ve tutarına göre mükellef tarafından
çıkarılacak olan “Ortalama satış fiyatı” ile hesaplanır. Bu esasın uygulanması için,
aylık satış miktarının, emsal bedeli tayin olunacak her bir malın miktarına nazaran
%25’ten az olmaması şarttır.
• İkinci sıra (Maliyet bedeli esası): Emsal bedeli belli edilecek malın, maliyet bedeli
bilinir veya çıkarılması mümkün olursa, bu takdirde mükellef bu maliyet bedeline,
toptan satışlar için %5, perakende satışlar için %10 ilave etmek suretiyle emsal be-
delini bizzat belli eder.
• Üçüncü sıra (Takdir esası): Yukarıda yazılı esaslara göre belli edilemeyen emsal be-
delleri ilgililerin müracaatı üzerine takdir komisyonunca takdir yolu ile belli edilir.
Takdirler, maliyet bedeli ve piyasa kıymetleri araştırılmak ve kullanılmış eşya için
ayrıca yıpranma dereceleri nazara alınmak suretiyle yapılır. Takdir edilen bedellere
mükelleflerin vergi mahkemesinde dava açma hakkı mahfuzdur. Ancak, dava açıl-
ması verginin tahakkuk ve tahsilini durdurmaz.
Yukarıdaki esaslarla mukayyet olmaksızın kaza mercilerinin re ‘sen biçtikleri değerler
ile zirai kazanç ölçülerini tespit eden kararnamelerde yer alan unsurlar emsal bedeli yerine
geçer. Emsal bedelinin mükellef tarafından bizzat hesaplandığı hallerde, bu hesaplara ait
kayıt ve cetveller ispat edici kâğıtlar olarak muhafaza edilir. Ücretle yapılan imalatta ücre-
tin gerçek miktarının bilinmemesi veya doğru olarak tayin edilememesi hallerinde tespit
edilecek emsal ücret de aynı esaslara göre tayin olunur (madde 268).

Vergi Usul Kanunu ile ilgili ayrıntılı bilgi için “www.gib.gov.tr” adresini ziyaret edebilirsiniz

Türk Ticaret Kanunu’nda Değerleme

Şahıs işletmeleri ile şahıs şirketlerinde değerleme ölçülerinin seçimi serbesttir. TTK 75.
madde “ Bütün aktifler, en çok bilanço gününde işletme için haiz oldukları değer üze-
rinden kaydolunur. Borsada kote edilen emtia ve kıymetler o günün borsa rayicine göre
ve tahsil edilemeyen veya ihtilaflı bulunanlar müstesna olmak üzere, bütün alacaklar da
itibari miktarlarına göre hesabedilir” demektedir. Buradan yola çıkılarak herhangi bir var-
lık için hem maliyet bedeli hem de piyasa değeri mevcut olduğunda büyük olan değeri
seçebilecekleri sonucuna ulaşılabilir.
30 Envanter ve Bilanço

Sermaye şirketlerinde ise ortakların sorumlulukları koydukları sermaye ile sınırlı ol-
duğundan, değerleme ölçülerinin seçimine sınırlama getirilmiş, düşük olan değer esas
alınmıştır. Örneğin stoklar en çok maliyet değeri ile değerlenebilmektedir. Değerlemede
yüksek olan değerin esas alınması durumunda ticari kar yüksek gözükür. Bu durum ser-
mayenin kar payı şeklinde dağıtılmasına neden olur ve alacaklı olan üçüncü kişileri riske
atar. Sadece sermaye şirketleri için getirilmiş olan bu sınırlama üçüncü kişileri korumaya
yönelik bir tedbirdir.
13.01.2011 tarihinde TBMM’de kabul edilen ve bazı hükümleri o tarihte, bazıları ise
değişik tarihlerde yürürlüğe girecek olan 6102 sayılı yeni Türk Ticaret Kanunu’na göre
01.01.2013 tarihinden itibaren işletmeler muhasebe kayıtlarını ve finansal raporlarını yeni
TTK’ya göre düzenlemek durumundadır.
Yeni TTK’nın muhasebede değerlemeyle ilgili getirdiği en büyük yenilik ise kuşkusuz
muhasebe standartları ile ilgilidir. Kanunun Beşinci Kısmı (Ticari Defterler), özellikle 78-
81. Maddeleri muhasebe sisteminde yapılan değerlemeler için tamamıyla Türkiye Mu-
hasebe Standartlarını referans göstermekte ve yapılacak değerlemelerde TMS/TFRS’lerin
esas alınması gerektiği belirtilmektedir.

Türk Ticaret Kanunu’na göre şahıs şirketleri ve sermaye şirketleri nasıl değerleme yapar?
5
Türkiye Muhasebe Standartları’nda Değerleme
Yeni Türk Ticaret Kanunu’nun da değerleme hususunda referans gösterdiği ve Ulusla-
rarası Finansal Raporlama Standartları’nın aynen benimsendiği Türkiye Muhasebe
Standartları’nda değerleme yerine ölçüm kavramı kullanılmaktadır. Muhasebe standartla-
rı literatüründe değer takdiri kastedildiğinde değerleme, finansal raporlama amacı güdül-
düğünde ise ölçümleme kavramı kullanılmaktadır. TMS’de varlıkların mevcudiyetlerinin
kabul edilip finansal tablolarda alınmaları için koşul olarak gelecek ekonomik fayda ve gü-
venilir olarak ölçümlenebilme unsurlarına vurgu yapılmıştır (Şensoy ve Perek, 2010: 104).
Kavramsal çerçeve bölümünde ölçüm “finansal tablolarda yer alan unsurların bilan-
çoda ve gelir tablosunda tahakkuk ettirilecekleri ve gösterilecekleri parasal tutarların be-
lirlenmesi işlemi” olarak tanımlanmaktadır. Finansal tablolarda değişik derecelerde ve
değişik bileşimlerde kullanılan birçok farklı ölçüm esası vardır. Bunlar:
• Tarihi Maliyet
• Gerçeğe Uygun Değer
• Cari Maliyet (Yenileme Maliyeti)
• Net Gerçekleşebilir Değer
• Nominal Değer
• Geri Kazanılabilir Tutar
• Defter Değeri
• Satış Maliyeti Düşülmüş Gerçeğe Uygun Değer
• İçsel Değer
• Kalıntı Değer
• Kullanım Değeri ve
• Bugünkü Değerdir.
Finansal tabloların hazırlanmasında işletmelerce en çok kullanılan ölçüm esası tarihi ma-
liyet esasıdır. Bu esas diğer ölçüm esasları ile birlikte kullanılır. Örneğin, stoklar genellikle ma-
liyet veya net gerçekleşebilir değerden küçük olanı ile ölçümlenir, menkul kıymetler piyasa
değeri ile ölçümlenebilir, emeklilik borcu bugünkü değeri ile ölçümlenir. Bunlara ilave olarak,
bazı işletmeler tarihi maliyet esasının fiyat değişikliklerinin parasal olmayan kalemler üzerin-
deki etkisini göstermekte yetersiz kalması nedeniyle cari maliyet esasını kullanırlar.
 2. Ünite - Muhasebede Değerleme 31

Türkiye Muhasebe Standartları’nda değerleme nasıl açıklanmaktadır?

6
Tarihi Maliyet
Varlıklar elde edildikleri tarihte alımları için ödenen nakit veya nakit benzerlerinin tutarları
ile veya onlara karşılık verilen varlıkların gerçeğe uygun değerleri ile ölçümlenir. Borçlar
borç karşılığında elde edilenin tutarı ile veya işletmenin normal faaliyetlerinden kaynakla-
nan borçlarda, örneğin gelir vergilerinde olduğu gibi, borcun kapatılması için gereken nakit
veya nakit benzerlerinin tutarı ile gösterilir (Kavramsal Çerçeve, Paragraf 101).
TMS’ye göre tarihi maliyet ile değerlenen iktisadi kıymetler aşağıdaki gibidir (Özer-
han, 2008: 12-22);
• Maddi duran varlıklar (TMS 16): Maddi duran varlıkların ilk muhasebeleştiril-
melerinde maliyete dâhil edilecek unsurlar satın alma fiyatı, varlığın çalışabilir
hale getirilmesine ilişkin yapılan her türlü gider ve varlığın sökülmesi ve taşınması
ile yerleştirildiği alanın restorasyonuna ilişkin tahmini maliyetlerden oluşur. İlk
muhasebeleştirmede VUK ile TMS arasında bir çelişki yoktur. Fakat borçlanma
maliyetlerinin (varlığın edinimi ile ilgili faiz, komisyon, kur farkı vb.) muhasebe-
leştirilmesi ve izleyen dönemlerde değerleme hususlarında VUK ile TMS arasında
farklar ortaya çıkmaktadır.
• Yatırım amaçlı gayrimenkuller (TMS 40): VUK’dan farklı olarak TMS yatırım ama-
cıyla elde bulundurulan gayrimenkullerin maddi duran varlıklardan ayrı olarak
sınıflandırılmasını öngörmektedir. Yatırım amaçlı gayrimenkullerin ilk muhasebe-
leştirilmelerinde maliyet bedeline (satın alma fiyatı) bu bedelle doğrudan ilişkilendi-
rilebilen harcamalar (avukatlık ücretleri, gayrimenkul alım vergisi vb.) ve diğer işlem
maliyetleri eklenerek ölçülür. Aynı şekilde izleyen dönemlerde değerleme hususunda
da VUK ile TMS arasında farklar ortaya çıkmaktadır. İzleyen dönemlerde maliyet
modeli ve yeniden değerleme modeli olmak üzere iki model kullanılmaktadır.
• Maddi olmayan duran varlıklar (TMS 38): İlk muhasebeleştirmede maliyet bedeli
ile değerlenirler. Maddi duran varlıklardan farklı olarak, kullanımda veya yeniden
düzenlenme esnasında ortaya çıkan maliyetler varlığın değerine eklenmemektedir.
İzleyen dönemlerde ise maddi duran varlıklar gibi maliyet modeli ve yeniden de-
ğerleme modeli olmak üzere iki modele yer verilmiştir.
• Şerefiye (TFRS 3): VUK’un aksine TMS’de peştamallık ifadesi yerine şerefiye kul-
lanılmaktadır. İlk muhasebeleştirmede maliyet bedeli ile değerlenir. İzleyen dö-
nemlerde ise sürekli değer düşüklüğü testine tabi tutulur ve değer düşüklükleri
indirilerek değerlenir.
• İştiraklerdeki yatırımlar (TMS 28): VUK’da iştirak ifadesine yer verilmezken, iş-
tirakler menkul kıymetler başlığı altında dolaylı olarak açıklanmaktadır. TMS’de
ise iştirakler için ayrı bir standart yer almaktadır. TMS’de ortaklık payının iştirak
olarak tanınması için önemli etki (kararlara katılma gücü) koşulu yer almaktadır
(sözleşmede aksi belirtilmediği sürece %20). İştiraklerdeki yatırımlar ilk muhase-
beleştirmede elde etme maliyeti ile muhasebeleştirilirler. Daha sonra ise özkaynak
yöntemine göre değerlenirler.
• Stoklar (TMS 2): Stoklar ilk muhasebeleştirmede maliyet bedeline göre değerlenir-
ler. Bu aşamada VUK ile bir farklılık yoktur. Fakat TMS’de stoklarla ilgili borçlan-
ma maliyetleri (kredi faizi, vade farkı gibi) bulunması durumunda, bu maliyetler
ancak stokların özellikli varlık olması ve satılabilir duruma gelmelerinin uzun süre
gerektirmesi durumunda varlığın maliyetine eklenir. VUK’a göre ise her şekilde
varlığın maliyetine eklenmek zorundadır.
32 Envanter ve Bilanço

Türkiye Muhasebe Standartları’na göre hangi kalemler tarihi maliyetle değerlenmektedir?

7
Gerçeğe Uygun Değer
Gerçeğe uygun değer TMS’de “karşılıklı pazarlık ortamında, bilgili ve istekli taraflar ara-
sında bir varlığın el değiştirmesi ya da bir borcun ödenmesi durumunda ortaya çıkması
gereken tutar” olarak açıklanmaktadır.
Gerçeğe uygun değer ile değerlenen kalemlerden bazıları aşağıdaki gibidir:
• Maddi duran varlıklar (TMS 16): Maddi duran varlıklar ilk muhasebeleştirilmele-
rinde tarihi maliyet ile değerlenirler. Fakat izleyen dönemlerde maliyet veya yeni-
den değerleme modellerinden biri ile değerlenebilmektedirler. Yeniden değerleme
modelinde varlıklar gerçeğe uygun değer ile değerlenirler.
• Maddi olmayan duran varlıklar (TMS 38): Bunlar da maddi duran varlıklar gibi
aktife ilk girişlerinde tarihi maliyet ile değerlenirler. Daha sonra maliyet modeli
veya yeniden değerleme modellerinden biri ile değerlenebilirler. Yeniden değer-
leme yönteminin uygulanabilmesi için varlığın aktif bir piyasası olması gerekir.
Gerçeğe uygun değer de aktif bir piyasa ilişkilendirilerek belirlenir.
• Yatırım amaçlı gayrimenkuller (TMS 40): Yatırım amaçlı gayrimenkuller ilk mu-
hasebeleştirmede tarihi maliyet ile değerlenirken, daha sonraki dönemlerde mali-
yet ve gerçeğe uygun değer yöntemlerinden biri ile değerlenebilir.
• Nakit ve nakit benzerleri (TMS 32).
• Finansal borçlar (TMS 39): Bir finansal borç, ilk muhasebeleştirme sırasında ger-
çeğe uygun değerinden ölçülür. Gerçeğe uygun değer farkı kâr veya zarara yansı-
tılan olarak sınıflandırılmayan finansal borçların ilk muhasebeleştirmesinde, ilgili
finansal borçların ihracı ile doğrudan ilişkilendirilebilen işlem maliyetleri bunların
gerçeğe uygun değerlerinden düşülür.

Gerçeğe uygun değer nedir? Hangi kalemler gerçeğe uygun değerle değerlenmektedir?
8
Cari Maliyet (Yenileme Maliyeti)
TMS Kavramsal Çerçeve cari maliyeti “varlıklar, aynı varlığın veya bu varlıkla eşdeğer
olan bir varlığın alınması için hâlihazırda gereken nakit veya nakit benzerlerinin tutarı ile
gösterilirler. Borçlar, yükümlülüğün kapatılması için gereken nakit ve nakit benzerlerinin
iskonto edilmemiş tutarları ile gösterilirler” ifadeleriyle açıklamaktadır.
Cari maliyetle değerlenen kalemlerin bazıları aşağıdaki gibidir:
• Stoklar (TMS 2): Bu standarda göre üretimde kullanılan hammadde ve malzeme-
lerin net gerçekleşebilir değerlerinin tespitinde cari maliyet kullanılabilmektedir.
Yani net gerçekleşebilir değer yerine cari maliyet esas alınabilmektedir.
• Maddi duran varlıklar (TMS 16): Maddi duran varlığın gerçeğe uygun değerinin
tespit edilemediği durumlarda, gelir yaklaşımı veya yenileme maliyeti yaklaşımı
kullanılarak gerçeğe uygun değer tahmin edilebilmektedir.

Türkiye Muhasebe Standartları cari maliyeti nasıl açıklamaktadır?

9
 2. Ünite - Muhasebede Değerleme 33

Net Gerçekleşebilir Değer

İşin normal akışı içerisinde, tahmini satış fiyatından tahmini tamamlanma maliyetleri ve
satışın gerçekleşmesi için gerekli olan tahmini satış giderleri toplamının düşülmesiyle elde
edilen tutardır.
Varlıklar, işletmenin normal faaliyet koşullarında, bir varlığın elden çıkarılması halin-
de ele geçecek olan nakit ve nakit benzerlerinin tutarıdır. Borçlar, işletmenin normal faa-
liyet koşullarında, kapatılmaları için ödenmesi gereken nakit ve nakit benzeri değerlerin
iskonto edilmemiş tutarları ile gösterilir.
TMS’de net gerçekleşebilir değerle değerlenebilecek varlıklar stoklardır. İlk muhasebe-
leştirmede tarihi maliyet bedeli kullanılan stoklar, izleyen dönemlerde ise maliyet bedeli
ve net gerçekleşebilir değerden düşük olanı ile değerlenirler.

Net gerçekleşebilir değer nasıl elde edilir?

10
Kullanım Değeri
Varlıklar, işletmenin normal faaliyet koşullarında, ileride yaratacakları net nakit girişleri-
nin bugünkü iskonto edilmiş değerleri ile gösterilirler. Borçlar, işletmenin normal faaliyet
koşullarında, kapatılmaları için ileride ödenmesi gereken net nakit çıkışlarının bugünkü
iskonto edilmiş değerleri ile gösterilir.
Kullanım değeri esas olarak varlıkların geri kazanılabilir tutarının tespit edilmesi için
kullanılan bir hesaplama biçimidir. Bu esas maddi ve maddi olmayan duran varlıklar ile
maliyet modeline göre değerlenen yatırım amaçlı gayrimenkullerin geri kazanılabilir tu-
tarlarının hesaplanmasında dikkate alınmaktadır (Özerhan, 2008: 34).

Türkiye Muhasebe Standartları ile ilgili ayrıntılı bilgi için “www.tmsk.org.tr” adresini ziya-
ret edebilirsiniz.

Vergi Usul Kanunu ve Türkiye Muhasebe Standartları’nda

Öngörülen Değerleme Usullerinin Karşılaştırılması
Vergi Usul Kanunu ve Türkiye Muhasebe Standartları değerleme konusunu farklı açılar-
dan ele almış ve varlıklar ve borçlar için ayrı değerleme ölçüleri öngörmüşlerdir. Aşağıda-
ki tabloda muhasebe sisteminde en fazla kullanılan kalemlerin her bir mevzuat uyarınca
tabi tutuldukları değerleme esaslarına yer verilmiştir.
34 Envanter ve Bilanço
Tablo 2.1 KALEMLER VUK
Vergi Usul Kanunu
ve Türkiye Muhasebe
Kasa Nominal değer ile değerlenir.
Standartları’nda
Öngörülen Değerleme
Usulleri Bankalar Kayıtlı değer ile değerlenir.
Kaynak: Özerhan, Yabancı
Borsa değeri ile değerlenir.
(2008), a.g.m., s. Paralar
35’ten revize edilerek
düzenlenmiştir. Çekler Nominal değer ile değerlenir.
Banka ve sigortacılık yapan
işletmelerde tasarruf değeri
ile değerlenir. Diğerlerinde
Alacak tasarruf değeri isteğe bağlı
Senetleri tutulmuştur. Belirli koşullarda
değer düşüklüğü karşılığı
ayrılabilir. Yılsonunda uygun
reeskont işlemleri yapılır.
Maliyet bedeli ile değerlenir
(değerleme günündeki satış
bedelinin %10 ve daha fazla
düşüklük gösterdiği durumda
Stoklar
maliyet bedeli yerine emsal
bedeli uygulanabilir).
Borçlanma maliyetleri varlığın
değerine eklenir.
Hisse senetleri ile temsil
İştirakler edilenler alış değeri, diğerleri
borsa değeri ile değerlenir.
İlk muhasebeleştirilmelerinde
Maddi Duran maliyet bedeli, izleyen
Varlıklar dönemlerde amorti edilmiş
maliyet ile değerlenir.
Maddi İlk muhasebeleştirilmelerinde
Olmayan maliyet bedeli, izleyen
Duran dönemlerde itfa edilmiş
Varlıklar maliyet ile değerlenir.
İlk edinmede kayıtlı değer,
izleyen dönemlerde itfa
Şerefiye
edilmiş maliyet ile değerlenir
(5 yılda itfa edilir).
TMS/TFRS
Gerçeğe uygun değer/ nominal değer ile
değerlenir.
Gerçeğe uygun değer/ iskonto edilmiş
maliyet ile değerlenir.
Gerçeğe uygun değer/ borsa değeri ile
değerlenir.
Gerçeğe uygun değer/ iskonto edilmiş
maliyet ile değerlenir.
Gerçeğe uygun değer/ iskonto edilmiş
maliyet ile değerlenir (risk doğduğunda
değer düşüklüğü karşılığı ayrılır).
İlk edinmede maliyet bedeli, izleyen
dönemlerde maliyet bedeli ve net
gerçekleşebilir değerden düşük olanı
ile değerlenir. Borçlanma maliyetleri
ancak stokların özellikli varlık olması ve
satılabilir duruma gelmelerinin uzun süre
gerektirmesi durumunda varlığın maliyetine
eklenir.
İlk edinmede maliyet bedeli ile değerlenir.
İzleyen dönemlerde konsolidasyon
kapsamında olanlar için özkaynak yöntemi
uygulanır, diğerleri maliyet bedeli veya aktif
bir piyasa varsa borsa değeri ile değerlenir.
İlk edinmede maliyet bedeli, izleyen
dönemlerde maliyet modeli veya yeniden
değerleme modeli ile değerlenir. Yeniden
değerleme modelinde gerçeğe uygun
değer ile değerlenirler. Gerçeğe uygun
değerin tespit edilemediği durumlarda, gelir
yaklaşımı veya yenileme maliyeti yaklaşımı
kullanılarak bu değer tahmin edilebilir.
İlk muhasebeleştirmede maliyet bedeli ile
değerlenirler. Maddi duran varlıklardan
farklı olarak, kullanımda veya yeniden
düzenlenme esnasında ortaya çıkan maliyet
varlığın değerine eklenmemektedir. İzleyen
dönemlerde ise maddi duran varlıklar gibi
maliyet modeli ve yeniden değerleme
modeli olmak üzere iki modele yer
verilmiştir. Yeniden değerleme yönteminin
uygulanabilmesi için varlığın aktif bir
piyasasının olması gerekir.
İlk edinmede maliyet bedeli (kayıtlı
değer) ile değerlenir. İzleyen dönemlerde
değer düşüklüğü testine tabi tutulur.
Değer düşüklüğü karşılığının iptali ve itfa
yasaklanmıştır.
 2. Ünite - Muhasebede Değerleme 35
Tablo 2.1’de görüldüğü gibi, her iki mevzuat hükümleri de farklı amaçlara göre de-
ğerleme usulleri belirlemiştir. Nakit ve benzeri kalemlerden kasa Vergi Usul Kanunu’nda
nominal değer ile, banka hesapları kayıtlı değer ile ve yabancı paralar da borsa değeri ile
değerlenirken, TMS’de bu kalemler finansal araçlar olarak tanınmakta ve temel olarak
gerçeğe uygun değer ile değerlenmektedirler. Stokların değerlemesinde ise temel farklı-
lık borçlanma maliyetlerinde ortaya çıkmaktadır. VUK’da borçlanma maliyetleri varlığın
değerine eklenirken TMS’de ancak stokların özellikli varlık olması ve satılabilir duruma
gelmelerinin uzun süre gerektirmesi durumunda varlığın maliyetine eklenmektedir. Vergi
Usul Kanunu’nda maddi duran varlıkların bir bileşeni olarak ele alınan yatırım amaçlı
gayrimenkuller, TMS’de “kira geliri ya da değer artış kazancı elde etmek amacıyla elde
tutulan gayrimenkuller” olarak tanımlanmış ve ayrı bir standart olarak ele alınmıştır. Ya-
tırım amaçlı gayrimenkuller izleyen dönemlerde değerlenirken, Vergi Usul Kanunu’ndan
farklı olarak gerçeğe uygun değerle değerleme esasına tabi tutulmuştur.
Genel Kabul Görmüş Muhasebe İlkeleri her bir varlık için ayrıntılı değerleme hüküm-
leri öngörmekten ziyade, Vergi Usul Kanunu’ndaki değerleme esaslarını benimsemiş ve
dolayısıyla Tekdüzen Muhasebe Sistemi’ndeki değerleme esasları da Vergi Usul Kanunu’na
uygun bir biçimde düzenlenmiştir. Sermaye Piyasası Kanunu’na tabi şirketler 2005 yılına
kadar Seri: XI, 1 No’lu Tebliğdeki Genel Kabul Görmüş İlkelere göre değerleme yapmakta
iken, Seri: XI, 25 No’lu Tebliğ ile 2005 yılındaki ilk ara dönem mali tablolardan itiba-
ren, Türkiye Muhasebe Standartları’na göre değerleme yapmaya başlamışlardır. Yeni Türk
Ticaret Kanunu ise değerleme konusunda tamamen Türkiye Muhasebe Standartları’nı
referans göstermiş ve varlıkların ve borçların değerlemesinin TMS’ye göre yapılmasını
öngörmüştür.
36 Envanter ve Bilanço

Özet
Muhasebede değerleme “Varlıkların ve kaynakların ilk mu- Vergi Usul Kanunu’nda temel değerleme ölçüleri maliyet
hasebeleştirilmelerinde ve izleyen dönemlerde finansal tab- bedeli, borsa rayici, tasarruf değeri, mukayyet değer, itibari
lolara alınmasında temel alınacak parasal değerin belirlen- değer, rayiç bedel, vergi değeri ve emsal bedeli iken, Türki-
mesi” olarak tanımlanmaktadır. ye Muhasebe Standartları’nda sayılanlara benzer ölçülerin
Esas itibariyle değerlemenin amacı bir işletmenin finansal (örneğin itibari değer-nominal değer, mukayyet değer-defter
ve ekonomik açıdan gerçek durumunu ve faaliyet sonuçla- değeri gibi) yanı sıra gerçeğe uygun değer, net gerçekleşebilir
rını yansıtmak olarak ifade edilebilir. Ancak, değerlemenin değer ve kullanım değeri gibi daha önce kullanılmamış de-
tabi olduğu mevzuat hükümlerine göre farklı amaçları vardır. ğerleme ölçüleri de yer almaktadır.
Genel Kabul Görmüş Muhasebe İlkeleri, Vergi Usul Kanunu, Sonuç olarak her alanda olduğu gibi muhasebe alanında da
Türk Ticaret Kanunu ve Türkiye Muhasebe Standartları’nda değerleme konusu çok önemli bir yer tutmaktadır ve düzen-
yapılan değerlemenin amacına uygun olarak değişik değerle- leyiciler kendi amaçlarına göre farklı değerleme ölçüleri ge-
me ölçü ve esasları belirlenmiştir. VUK, değerleme konusuna liştirmişlerdir. Farklı değerleme uygulamaları da muhasebe
devletin çıkarlarını korumak ve vergi toplamak için bir araç uygulamalarının nihai amacı olan finansal tablolarda farklı-
olarak bakarken, TTK daha çok ticari teamüllerin işlemesi lıklara neden olabilmektedir. İşletmelerin en önemli amaçla-
açısından konuya yaklaşmakta, TMS ise işletmelerin gerçek rının paydaşların refah düzeyini artırmak, devletin ise yeterli
durumunu yansıtılabilmesi açısından değerleme yapılmasını düzeyde vergi toplamak olduğu düşünüldüğünde değerleme
beklemektedir. konusunun önemi daha iyi anlaşılmaktadır.
Vergi Usul Kanunu’nda değerleme “Vergi matrahlarının
hesaplanmasıyla ilgili iktisadi kıymetlerin takdir ve tespiti”
şeklinde tanımlamış, TTK ise değerlemeyle ilgili şahıs şirket-
leri ve sermaye şirketleri için değişik hükümler koymuştur.
GKGMİ, TTK’nın koyduğu bu hükümlere açıklık getirecek
ilkeleri belirlemiş ve yeni TTK da değerleme işlemlerinde
tamamen Türkiye Muhasebe Standartları’nı referans göster-
miştir. TMS ise değerleme konusuna büyük yer ayırmış ve
çok çeşitli değerleme ölçüleri koymuştur. Varlıkların ve kay-
nakların değerleme esasları ayrıntılı olarak her standartta
anlatılmıştır.
Son zamanlarda muhasebede değerleme ile ilgili düzenleme-
ler birbiriyle uyumlaştırılmaya çalışılmaktadır. Yeni Türk Ti-
caret Kanunu, değerleme uygulamalarında tamamen TMS’yi
referans göstermiştir. Bu konuda en büyük ayrım Vergi Usul
Kanunu ile Türkiye Muhasebe Standartları arasındaki de-
ğerleme farklılıklarıdır. Temelde amaçlar farklı olduğu için
sonuçlar da farklı olmaktadır. Bu farklar ise çeşitli şekillerde
finansal tablolara yansıtılmaktadır.
 2. Ünite - Muhasebede Değerleme 37

Kendimizi Sınayalım
1. Aşağıdakilerden hangisinde “maliyet bedeli ile değerle- 6. Aşağıdakilerden hangisi Türkiye Muhasebe
me” ve “piyasa fiyatı ve maliyet bedelinden düşük olan ile Standartları’na göre tarihi maliyet ile değerlenen varlıklardan
değerleme” şeklinde iki değerleme ölçüsü öngörülmüştür? biri değildir?
a. Genel Kabul Görmüş Muhasebe İlkeleri a. Maddi duran varlıklar
b. Türkiye Muhasebe Standartları b. İştiraklerdeki yatırımlar
c. Vergi Usul Kanunu c. Alacaklar
d. Türk Ticaret Kanunu d. Şerefiye
e. Yeni Türk Ticaret Kanunu e. Stoklar

2. Vergi Usul Kanunu’nda öngörülen değerleme ölçülerinin 7. Türkiye Muhasebe Standartları’na göre maddi duran var-
içerisinde, aşağıdakilerden hangisi yoktur? lıklar ilk muhasebeleştirmede hangi değer ile değerlenirler?
a. Maliyet Bedeli a. Gerçeğe Uygun Değer
b. Mukayyet Değer b. Tarihi Maliyet
c. Tasarruf Değeri c. Kullanım Değeri
d. Gerçeğe Uygun Değer d. Net Gerçekleşebilir Değer
e. Borsa Rayici e. Cari Maliyet

3. Aşağıdakilerden hangisi Vergi Usul Kanunu’na göre ma- 8. Aşağıdakilerden hangisine göre varlıklar, işletmenin nor-
liyet bedeli ile değerlenecek varlıklardan biri değildir? mal faaliyet koşullarında, bir varlığın elden çıkarılması halinde
a. Alacaklar ele geçecek olan nakit ve nakit benzerlerinin tutarıdır?
b. Gayrimenkuller a. Gerçeğe Uygun Değer
c. Emtia b. Tarihi Maliyet
d. Demirbaşlar c. Kullanım Değeri
e. Zirai mahsuller d. Net Gerçekleşebilir Değer
e. Cari Maliyet
4. Vergi Usul Kanunu’nda “bir iktisadi varlığın değerleme
gününde sahibi için arz ettiği gerçek değer” tanımlaması, aşa- 9. “Karşılıklı pazarlık ortamında, bilgili ve istekli taraflar
ğıdakilerden hangisi için yapılmıştır? arasında bir varlığın el değiştirmesi ya da bir borcun öden-
a. Borsa Rayici mesi durumunda ortaya çıkması gereken tutar” olarak ta-
b. Tasarruf Değeri nımlanan değerleme esası hangisidir?
c. Mukayyet Değer a. Gerçeğe Uygun Değer
d. İtibari Değer b. Tarihi Maliyet
e. Rayiç Bedel c. Kullanım Değeri
d. Net Gerçekleşebilir Değer
5. Aşağıdakilerden hangisi Vergi Usul Kanunu’na göre mu- e. Cari Maliyet
kayyet değer ile değerlenecek varlıklardan birisi değildir?
a. Senetli ve senetsiz alacaklar 10. Bilanço tarihinde varlıkların ve borçların kaç liralık ol-
b. Kuruluş ve örgütlenme giderleri duklarının belirlenmesi, aşağıdakilerden hangisi ile ifade
c. Şerefiye edilir?
d. Karşılıklar a. Envanter
e. Kasa mevcutları b. Muhasebeleştirme
c. Değerleme
d. Aktifleştirme
e. Maliyetlendirme
38 Envanter ve Bilanço

Kendimizi Sınayalım Yanıt Anahtarı Sıra Sizde Yanıt Anahtarı

1. a Yanıtınız yanlış ise “Genel Kabul Görmüş Muhasebe Sıra Sizde 1
İlkelerine Göre Değerleme” başlıklı konuyu yeniden Muhasebede değerleme “Varlıkların ve kaynakların ilk mu-
gözden geçiriniz. hasebeleştirilmelerinde ve izleyen dönemlerde finansal tab-
2. d Yanıtınız yanlış ise “Vergi Usul Kanunu’nda Değerle- lolara alınmasında temel alınacak parasal değerin belirlen-
me” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. mesi” olarak tanımlanabilir.
3. a Yanıtınız yanlış ise “Vergi Usul Kanunu’nda Değerle- Vergi Usul Kanunu’na göre değerlemenin amacı vergi mat-
me” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. rahının hesaplanmasıdır. TMS ise varlıkların ve kaynakların
4. b Yanıtınız yanlış ise “Vergi Usul Kanunu’nda Değerle- şirketlerin gerçek ekonomik ve mali durumunu yansıtmasını
me” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. beklemektedir.
5. e Yanıtınız yanlış ise “Vergi Usul Kanunu’nda Değerle-
me” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. Sıra Sizde 2
6. c Yanıtınız yanlış ise “Türkiye Muhasebe Genel Kabul görmüş Muhasebe İlkeleri’nde çeşitli varlık ve
Standartları’nda Değerleme” başlıklı konuyu yeni- borçların değerlemesinde “maliyet bedeli ile değerleme” ve
den gözden geçiriniz. “piyasa fiyatı ve maliyet bedelinden düşük olan ile değerle-
7. b Yanıtınız yanlış ise “Türkiye Muhasebe me” şeklinde iki değerleme ölçüsü görülmektedir. Bu ölçütler
Standartları’nda Değerleme” başlıklı konuyu yeni- çoğu zaman Türk Ticaret Kanunu’na açıklık getirmek ve mu-
den gözden geçiriniz. hasebe uygulamalarına yön vermek amacı taşımaktadırlar.
8. d Yanıtınız yanlış ise “Türkiye Muhasebe
Standartları’nda Değerleme” başlıklı konuyu yeni- Sıra Sizde 3
den gözden geçiriniz. Vergi Usul Kanunu madde 258’de değerleme “vergi matrah-
9. a Yanıtınız yanlış ise “Türkiye Muhasebe larının hesaplanmasıyla ilgili iktisadi kıymetlerin takdir ve
Standartları’nda Değerleme” başlıklı konuyu yeni- tespiti” olarak tanımlanmıştır.
den gözden geçiriniz. Değerlemede kullanılan ölçüler maliyet bedeli, borsa rayici,
10. c Yanıtınız yanlış ise “Değerlemenin Tanımı” başlıklı tasarruf değeri, mukayyet değer, itibari değer, rayiç bedel,
konuyu yeniden gözden geçiriniz. vergi değeri ve emsal bedelidir.

Sıra Sizde 4
Vergi Usul Kanunu’nda gayrimenkuller, tesisat ve makineler,
gemiler ve diğer taşıtlar, maddi olmayan haklar, demirbaşlar,
emtia, zirai mahsuller ve hayvanlar emsal bedeliyle değerle-
nebilirler.

Sıra Sizde 5
Türk Ticaret Kanunu’na göre şahıs işletmeleri ile şahıs şir-
ketlerinde değerleme ölçülerinin seçimi serbesttir. TTK 75.
madde “ Bütün aktifler, en çok bilanço gününde işletme için
haiz oldukları değer üzerinden kaydolunur. Borsada kote
edilen emtia ve kıymetler o günün borsa rayicine göre ve tah-
sil edilemeyen veya ihtilaflı bulunanlar müstesna olmak üze-
re, bütün alacaklar da itibari miktarlarına göre hesabedilir”
demektedir. Buradan yola çıkılarak herhangi bir varlık için
hem maliyet bedeli hem de piyasa değeri mevcut olduğunda
büyük olan değeri seçebilecekleri sonucuna ulaşılabilir.
Sermaye şirketlerinde ise ortakların sorumlulukları koyduk-
ları sermaye ile sınırlı olduğundan, değerleme ölçülerinin se-
çimine sınırlama getirilmiş, düşük olan değer esas alınmıştır.
Örneğin stoklar en çok maliyet değeri ile değerlenebilmek-

tedir. Değerlemede yüksek olan değerin esas alınması du-
rumunda ticari kar yüksek gözükür. Bu durum sermayenin
kar payı şeklinde dağıtılmasına neden olur ve alacaklı olan
üçüncü kişileri riske atar. Sadece sermaye şirketleri için ge-
tirilmiş olan bu sınırlama üçüncü kişileri korumaya yönelik
bir tedbirdir.
Sıra Sizde 6
Türkiye Muhasebe Standartları’nda değerleme yerine ölçüm
kavramı kullanılmaktadır. Muhasebe standartları literatü-
ründe değer takdiri kastedildiğinde değerleme, finansal ra-
porlama amacı güdüldüğünde ise ölçümleme kavramı kul-
lanılmaktadır. TMS’de varlıkların mevcudiyetlerinin kabul
edilip finansal tablolarda alınmaları için koşul olarak gelecek
ekonomik fayda ve güvenilir olarak ölçümlenebilme unsurla-
rına vurgu yapılmıştır.
Kavramsal çerçeve bölümünde ölçüm “finansal tablolarda
yer alan unsurların bilançoda ve gelir tablosunda tahakkuk
ettirilecekleri ve gösterilecekleri parasal tutarların belirlen-
mesi işlemi” olarak tanımlanmaktadır.
Sıra Sizde 7
Türkiye Muhasebe Standartları’na göre maddi duran varlık-
lar, yatırım amaçlı gayrimenkuller, maddi olmayan duran
varlıklar, şerefiye, stoklar ve iştiraklerdeki yatırımlar ilk mu-
hasebeleştirilmede tarihi maliyet ile değerlenirler.
Sıra Sizde 8
Gerçeğe uygun değer Türkiye Muhasebe Standartları’nda
“karşılıklı pazarlık ortamında, bilgili ve istekli taraflar ara-
sında bir varlığın el değiştirmesi ya da bir borcun ödenmesi
durumunda ortaya çıkması gereken tutar” olarak açıklan-
maktadır.
Standartlara göre maddi duran varlıklar, maddi olmayan du-
ran varlıklar, yatırım amaçlı gayrimenkuller, nakit ve nakit
benzerleri ile finansal borçlar izleyen dönemlerde muhase-
beleştirilirken gerçeğe uygun değer veya maliyet bedeli yön-
temlerinden biri ile değerlenebilirler.
2. Ünite - Muhasebede Değerleme 39
Sıra Sizde 9
Türkiye Muhasebe Standartları Kavramsal Çerçeve cari ma-
liyeti “varlıklar, aynı varlığın veya bu varlıkla eşdeğer olan bir
varlığın alınması için hâlihazırda gereken nakit veya nakit
benzerlerinin tutarı ile gösterilirler. Borçlar, yükümlülüğün
kapatılması için gereken nakit ve nakit benzerlerinin iskonto
edilmemiş tutarları ile gösterilirler” şeklinde açıklamaktadır.
Sıra Sizde 10
Net gerçekleşebilir değer işin normal akışı içerisinde, tahmi-
ni satış fiyatından tahmini tamamlanma maliyetleri ve satışın
gerçekleşmesi için gerekli olan tahmini satış giderleri topla-
mının düşülmesiyle elde edilir.
Yararlanılan Kaynaklar
Benligiray, Y. vd. (2006), Muhasebe Uygulamaları. Anadolu
Üniversitesi Açık Öğretim Fakültesi Yayınları. Eskişehir:
Anadolu Üniversitesi Basımevi.
Özerhan Akbulut, Y. (2008), “Vergi Usul Kanunundaki De-
ğerleme Hükümlerinin Türkiye Finansal Raporlama
Standartları Kapsamında Değerlendirilmesi”, Muhasebe
Bilim Dünyası Dergisi, Mart Sayısı, s.1-41.
Şensoy, N. ve Perek, A.A. (2010), “KOBİ’ler İçin Uluslararası
Finansal Raporlama Standardı ve Vergi Usul Kanunun-
daki Değerleme Esaslarına Toplu Bakış”, VII. Muhasebe
Uygulamaları ve Vergi Mevzuatı Sempozyumu, Antal-
ya.
Türk Ticaret Kanunu-Türk Borçlar Kanunu, (2011), Anka-
ra SMMM Odası Yayın No:80.
Yararlanılan İnternet Kaynakları
mevzuat.basbakanlik.gov.tr
www.tmsk.org.tr
www.spk.gov.tr
www.gib.gov.tr
3
ENVANTER VE BİLANÇO

Amaçlarımız
Bu üniteyi tamamladıktan sonra;
 Hazır değerler olarak adlandırılan kasa, bankalar, alınan çekler gibi varlık ka-
lemleri için sayım ve değerleme işlemlerini açıklayabilecek,
 Menkul kıymetler kapsamında; hisse senedi ve tahvil gibi varlık kalemleri için
envanter işlemlerini açıklayabilecek,
 Senetsiz ve senetli ticari alacaklar için yapılması gereken envanter işlemlerini
ifade edebilecek,
 Hazır değerler, menkul kıymetler ve alacaklar için VUK ve TMS’ye göre değer-
leme farklılıklarını ayırt edebilecek
bilgi ve becerilere sahip olabilirsiniz.

Anahtar Kavramlar
• Kasa Noksanlığı ve Fazlalığı • Reeskont
• Alınan Çekler • Şüpheli Alacaklar
• Banka Mevduatı • Ertelenmiş Vade Farkı Gelirleri
• Hisse Senetleri ve Tahviller • Etkin Faiz Oranı
• Alacak Senetleri • Etkin Faiz Yöntemi

İçindekiler

• GİRİŞ
• HAZIR DEĞERLER
Dönen Varlıkların Envanter İşlemleri-I • MENKUL KIYMETLER
Envanter ve Bilanço (Hazır Değerler, Menkul • ALACAKLAR
Kıymetler, Alacaklar) • ŞÜPHELİ ALACAKLAR
• ŞÜPHELİ ALACAĞIN TAHSİLİ
• DEĞERSİZ ALACAKLAR
 Dönen Varlıkların
Envanter İşlemleri-I
(Hazır Değerler, Menkul
Kıymetler, Alacaklar)

GİRİŞ
Bu bölümde, hazır değerler olarak adlandırılan kasada ve/veya bankada bulunan nakit
para ile istenildiği zaman paraya çevrilme olanağı bulunan diğer varlık kalemleri, menkul
kıymetler olarak adlandırılan hisse senedi ve tahvil gibi varlıklar ve alacaklar için dönem
sonunda yapılması gereken değerleme işlemleri açıklanmaktadır. Değerleme işlemlerine
hem Vergi Usul Kanunu (VUK) hem de Türkiye Muhasebe Standartları (TMS) kapsamın-
da yer verilmektedir.

Bu konuda daha fazla bilgi edinmek için “Envanter işlemleri” ve “Dönem sonu işlemleri”
konularının anlatıldığı kitaplardan yararlanabilirsiniz.

HAZIR DEĞERLER
Tekdüzen Hesap Planında Dönen Varlıklar başlığında yer alan Hazır Değerler grubunda
nakit ve nakde dönüşme niteliği yüksek olan, nakit benzeri varlıklara yer verilmiştir. Söz
konusu varlıklar aşağıdaki hesaplarda sınıflandırılmakta ve izlenmektedir:
KASA
101 ALINAN ÇEKLER
102 BANKALAR
103 VERİLEN ÇEKLER VE ÖDEME EMİRLERİ (-)
108 DİĞER HAZIR DEĞERLER
Bu bölümde, yukarıda listelenen ve hazır değerler olarak adlandırılan varlık kalemleri
için dönem sonunda yapılması gereken envanter işlemleri açıklanmaktadır. Envanter iş-
lemleri kapsamındaki değerleme işlemlerine, Vergi Usul Kanunu (VUK) ve Türkiye Mu-
hasebe Standartları (TMS) açısından ayrı başlıklar altında yer verilmektedir.

Kasa-Türk Lirası
Peşin satışlar, alacak tahsilâtları, bankadan para çekilmesi gibi işlemler işletmenin kasa-
sına para girmesine; peşin alışlar, her türlü nakit ödeme ve bankaya para yatırılması gibi
işlemler ise işletmenin kasasından para çıkmasına neden olur.
Nakit girişi doğuran işlemlerin tutarı Kasa hesabının borç tarafına, nakit çıkışına ne-
den olan işlemlerin tutarı ise Kasa hesabının alacak tarafına kaydedilir. Kasadan çıkan
para tutarı kasaya giren para tutarına eşit olduğunda kasada para olmayacağı için Kasa
hesabı kalan vermeyecektir. Kasaya giren ve kasadan çıkan para tutarları eşit değilse, Kasa
hesabı borç tarafında kalan verir. Bunun aksi olmaz, çünkü kasada bulunan para tutarını
42 Envanter ve Bilanço

aşan bir tutarın kasadan çıkması mümkün değildir. Dolayısıyla, diğer varlık hesaplarında
da olduğu gibi, Kasa hesabı dönem sonunda ya hiç bakiye (kalan) vermez ya da borç ta-
rafında bakiye verir.
Düzenli çalışan bir işletme her günün sonunda mutlaka o gün itibariyle (gün başın-
daki kasa tutarına ilave olarak) kasaya giren ve gün içinde kasadan çıkan para tutarı ara-
sındaki farkı hesaplar. Bu tutar o gün sonunda kasada bulunması beklenen nakit parayı
gösterir. Daha sonra kasada mevcut olan nakit para sayılır. Kasada mevcut olan para ile
hesap bakiyesinin eşit olması nakit hareketlerinin kayıtlarla uyumlu olduğunu gösterir.
Kasa sayımı ve nakit hareketlerinin düzenli ve günlük olarak kontrolü bir işletmenin
kasa hareketlerini denetleyebilmesi açısından büyük önem taşır.

Envanter ve Değerleme İşlemleri

Dönem sonunda kasaya ilişkin değerleme işleminin yapılabilmesi için öncelikle kasadaki
paranın, dönem içinde her gün yapıldığı gibi, sayılması gerekir. Paranın sayılması işlemi
kasa için muhasebe dışı envanter, para tutarının tespiti ise kasa için değerleme yapılması
anlamına gelmektedir. Kasa hesabı ile ilgili değerleme işlemleri VUK ve TMS açısından
aynı anlama gelmektedir. Şöyle ki; kasadaki Türk Lirası TMS’ye göre gerçeğe uygun de-
ğerle, VUK md.266’ya göre ise itibari değerle değerlenir ki burada her iki değer de aynıdır.
Sayım ve değerleme sonucunda bulunan para tutarının Kasa hesabının bakiyesi ile eşit
olması beklenir. Mevcut para tutarının, hesap kalanına eşit olması Kasa hesabında bir hata,
eksiklik veya fazlalık olmadığının göstergesidir. Bu durumda Kasa hesabının kalanı kesin mi-
zanda, dolayısıyla da dönem sonu bilânçosunda yer alacaktır. Mevcut para tutarının, hesapta
görünen para tutarına eşit olmaması ise yapılan bir hata veya hile sonucunda kasadaki para-
nın hesapta görünen tutardan noksan veya fazla çıkmasına neden olur. İşte bu fazlalık veya
noksanlıktan kaynaklanan eşitsizliğin giderilmesi için yapılan işlem ve kayıtlar muhasebe içi
envanter işlemine örnek teşkil eder. Aşağıda bu durumlar örneklerle açıklanmaktadır.

Kasadaki Paranın Fazla Olması

Aşağıda sıralanan nedenlerle kasadaki para tutarı, Kasa hesabında görünen tutardan fazla olur:
• Kasa hesabına kaydedilen tutarın ödenen tutardan fazla olması,
• Kasa hesabına kaydedilen tutardan daha fazla tutarda tahsilât yapılması,
• Nakit para girişine neden olan işlem(ler)in kaydedilmemesi,
• Nakit para girişine neden olan işlem(ler)in olduğundan daha düşük tutarda kaydedilmesi.
Kasa mevcudunda fazlalık olduğunda, duruma uygun bir kayıt yapılarak, hesap ba-
kiyesinin mevcut para tutarını göstermesi sağlanır. Kasadaki para mevcudunun Kasa he-
sabının bakiyesinden fazla olması ve farkın nedeninin dönem içinde veya bilânço günü
itibariyle bulunamaması halinde, bu fark “397 Sayım ve Tesellüm Fazlaları-Kasa Fazlası”
hesabına alacak, “100 Kasa” hesabına borç kaydı yapılarak hesap durumu ile fiili durum
arasında eşitlik sağlanmış olur.
“397 Sayım ve Tesellüm Fazlaları-Kasa Fazlası” hesabı, fazlalığın nedeni bulununcaya
kadar kullanılan geçici nitelikte bir hesaptır. Dolayısıyla fazlalığın nedeni anlaşıldığında
bu hesap kapatılır.

Örnek 1: Yapılan sayım sonucu kasada T6.400 bulunduğu tespit edilmiştir. Dönem
sonu itibariyle Kasa Hesabının borç tarafı toplamı T200.000, alacak tarafı toplamı ise
T194.000’dir.
Kasa hesabının bakiyesi T6.000’dir. Dolayısıyla kasa mevcudu T400 fazladır. Başka bir
ifadeyle kasaya giren T400’nin kaydında bir hata olduğu için hesap kalanı ile para mevcu-
du tutarı eşit çıkmamaktadır.
 3. Ünite - Dönen Varlıkların Envanter İşlemleri-I (Hazır Değerler, Menkul Kıymetler, Alacaklar) 43
Fazlalığın nedeninin bulunup bulunamamasına göre aşağıdaki kayıtların yapılması,
böylece para mevcudu ile kasa hesabının kalanının eşitlenmesi gerekir.
a) Fazlalığın nedeni hemen bulunamıyorsa para mevcudu ile Kasa hesabının kalanını
eşit hale getirmek için şöyle bir kayıt yapılır.

31.12.20XX

100 KASA HESABI 400

  397 SAYIM VE TES. FAZLALARI  400

01.Kasa Fazlası 400

Böylece kasa mevcudu ile Kasa hesabının bakiyesi eşitlenmiştir.

b) Yukarıdaki kayıttan bir ay sonra fazlalığın nedeni bulunmuştur. Fazlalık, müşteri A
işletmesinden yapılan senet tahsilâtının kaydının unutulmasından kaynaklanmıştır.

30.01.20XY
397 SAYIM VE TESELLÜM FAZLALARI 400
01.Kasa Fazlası 400
121 ALACAK SENETLERİ 400

Dönem içinde veya sonunda ortaya çıkan kasa fazlalığının nedeni bulunamıyorsa 679
Diğer Olağandışı Gelir ve Kârlar hesabına alacak, 397 Sayım ve Tesellüm Fazlaları hesabı-
na borç kaydı yapılarak fark kapatılır.

31.12.20XY
397 SAYIM VE TESELLÜM FAZLALARI 400
01.Kasa Fazlası 400
679 D.OLAĞANDIŞI GELİR/KÂR 400

Kasadaki Paranın Noksan Olması

Aşağıda sıralanan nedenlerle kasadaki para tutarı, Kasa hesabında görünen tutardan nok-
san olur:
• Kasa hesabına kaydedilen tutarın ödenen tutardan düşük olması,
• Kasa hesabına kaydedilen tutardan daha düşük tutarda tahsilât yapılması,
• Nakit para çıkışına neden olan işlem(ler)in kaydedilmemesi,
• Yapılan bir ödemenin, olduğundan daha düşük tutarda kaydedilmesi.
Yukarıda sayılan nedenlerle kasa mevcudunda noksanlık olduğunda, duruma uygun
bir kayıt yapılarak, hesap bakiyesinin mevcut olan para tutarını göstermesi sağlanır. Kasa-
daki para mevcudunun kasa hesabının bakiyesinden noksan olması ve farkın nedeninin
bilânço günü itibariyle bulunamaması halinde “197 Sayım ve Tesellüm Noksanları-Kasa
Noksanı” hesabına borç, 100 Kasa hesabına alacak kaydı yapılarak hesap durumu ile fiili
durum arasında eşitlik sağlanmış olur. “197 Sayım ve Tesellüm Noksanları-Kasa Noksa-
nı” hesabı, noksanlığın nedeni bulununcaya kadar kullanılan geçici nitelikte bir hesaptır.
Dolayısıyla noksanlığın nedeni anlaşıldığında bu hesap kapatılır. Noksanlığın nedeninin
bulunup bulunamamasına göre aşağıdaki kayıtların yapılması, böylece para mevcudu ile
kasa hesabının kalanının denkleştirilmesi gerekir.
44 Envanter ve Bilanço

Örnek 2: Yapılan kasa sayımı sonucu kasada T5.000 bulunduğu tespit edilmiştir. Dö-
nem sonu itibariyle Kasa hesabının borç tarafı toplamı T320.000, alacak tarafı toplamı ise
T314.000’ dir.
Kasa hesabının bakiyesi T6.000’dir. Dolayısıyla Kasa mevcudu T1.000 noksandır. Baş-
ka bir değişle kasadan çıkan T1.000’nin kaydında bir hata olduğu için hesap kalanı ile para
mevcudu tutarı eşit çıkmamaktadır.

Uygulamada genellikle Kasa noksanlarının kasadan sorumlu personelden tahsil edilmesi

yoluna gidildiği görülmektedir.

a. Kasa noksanının kasadan sorumlu personelden tahsil edilecek olması durumunda;

31.12.20XX
135 PERSONELDEN ALACAKLAR 1.000
014.Kasiyer Ayşe Parasayar 1.000
100 KASA HESABI 400

b. Noksanlığın nedeninin hemen bulunamaması ve Kasa noksanının kasadan so-

rumlu personelden tahsil edilmemesi durumunda;

31.12.20XX
197 SAYIM VE TESELLÜM NOKSANLARI 1.000
01.Kasa Noksanı 1.000
100 KASA HESABI 1000

197 Sayım ve Tesellüm Noksanları hesabı, noksanlığın nedeni bulununcaya kadar açık
kalabilir ve bilânçoda gösterilebilir. Nedenin bulunması durumunda 197 nolu hesap nok-
sanlığa neden olan hesap ile kapatılır.

Örnek 3: 20XX yılı sonundaki tespitten 1 ay sonra, noksanlığın satıcı işletmeye 28 Ka-
sım 20XX tarihinde yapılan T1.000 tutarındaki senet ödemesinin kaydedilmemesinden
kaynaklandığı anlaşılmıştır.

30.01.20XY
321 BORÇ SENETLERİ 1.000
026.Dürüst Ticaret 1.000
197 SAYIM VE TES. NOKSANLARI 1000
01.Kasa Noksanı 1.000

Dönem içinde veya sonunda ortaya çıkan kasa noksanlığının nedeni bulunamıyorsa
ve bu noksanlıktan hiç kimse sorumlu tutulmuyorsa 689 Diğer Olağandışı Gider ve Za-
rarlar hesabına borç, 197 Sayım ve Tesellüm Noksanları hesabına alacak kaydı yapılarak
fark kapatılır.

Kasa noksanlığından kaynaklanan zararın, vergi matrahının tespitinde indirime konu edilmesi müm-
kün değildir. Bu nedenle kasa noksanının kanunen kabul edilmeyen gider olarak ayrıca kaydedilmesi
gerekir. Aksi halde yukarıdaki kayıt dönem kârını azaltır ve usulsüz bir vergi kaybına yol açar.
 3. Ünite - Dönen Varlıkların Envanter İşlemleri-I (Hazır Değerler, Menkul Kıymetler, Alacaklar) 45

Kasa hesabının bakiyesi T7.000, kasa mevcudu T6.600 ise ve farkın nedeni bilinmiyorsa na-
sıl bir kayıt yapılır? 1

Kasa-Yabancı Paralar
Ticari bir işlem sonucunda işletmenin kasasına yabancı para (efektif döviz) girişi olduğun-
da, söz knusu yabancı para tutarı, işlem tarihindeki resmi kur değeri (T.C. Merkez Bankası
resmi kuru) üzerinden T’ye dönüştürülerek 100 Kasa Hesabı-Döviz Kasası hesabı’na kay-
dedilir. İşletme elindeki yabancı parayı dönem içinde T’ye dönüştürebilir. Yabancı paranın
T’ye dönüştürüldüğü tarih itibariyle döviz kuru yükselmiş ise kambiyo kârı, düşmüş ise
kambiyo zararı ortaya çıkar. İşletme kasasında veya banka hesabında bulunan yabancı pa-
rayı elden çıkarmamış ise dönem sonunda elinde bulunan yabancı paralar için değerleme
işlemi yapılır.

Bu ünitede ele alınan konularla ilgili Türkiye Muhasebe Standartları’na yönelik açıklamala-
ra değerleme ölçüleri düzeyinde ve ayrıntıya girilmeksizin yer verilmektedir.

Envanter ve Değerleme İşlemleri

İşletme bünyesindeki yabancı para hareketlerinin izlendiği 100 Kasa Hesabı-Döviz Kasası
için dönem içinde günlük olarak yapılan sayım işlemi yılın son günü itibariyle de yapılır.
Dönem sonunda yapılan yabancı para sayımı sonucunda Yabancı Para Kasası hesabı’nın
bakiyesi ile kasada bulunan para tutarının eşit olması beklenir. Ancak T için açıklanan
nedenlerle kasadaki yabancı para tutarı, Yabancı Para Kasası hesabı’nda görünen bakiye
tutardan fazla veya eksik olduğunda, T için yapılan muhasebe içi envanter işlemleri ya-
bancı paralar için de aynı şekilde yapılır.
Dönem sonunda yabancı para hareketlerinin izlendiği 100 Kasa Hesabı-Döviz Kasası
için değerleme işleminin yapılabilmesi için de, T kasasında olduğu gibi, öncelikle kasadaki
yabancı paranın sayılması gerekir. Yabancı paranın sayılması işlemi yabancı para kasası
için muhasebe dışı envanter yapılması anlamına gelmektedir. Yabancı paraların tutarının
tespiti ise değerlemenin yapılabilmesi için gereklidir.
Yabancı paralar ile ilgili değerleme işlemleri VUK ve TMS açısından aynıdır. Şöyle ki;
kasadaki yabancı paralar hem TMS’ye göre hem de VUK’a (md.263) göre borsa değeriyle
değerlenir. Öte yandan VUK hükümlerine göre, borsa rayicinin tekerrüründe muvazaa
olduğu anlaşılırsa bu rayiç yerine alış bedeli esas alınır. Yabancı paranın borsada rayici
yoksa değerlemede uygulanacak kur, Hazine ve Maliye Bakanlığı’nca tespit olunur (VUK
md.280).
İşletmenin dönem sonu itibariyle elinde bulunan yabancı paralar için döviz kurunda
meydana gelen değişikliği (borsa değerini) dikkate alarak değerleme işlemini nasıl yapa-
cağı aşağıda örnek yardımıyla açıklanmaktadır.

Örnek 4: ABC İşletmesinin kasasında dönem sonu itibariyle 3.000 Avro bulunmaktadır.
Söz konusu 3.000 Avro’nun kasaya giriş kaydının yapıldığı tarihte 1 Avro= T2,3’dir. Değer-
lemenin yapıldığı 31.12.20XX tarihinde Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından yayımlanan
değerleme kuru 1 Avro= T2,5’dir. Buna göre değerleme işlemi ve kaydı şöyle olur:
3.000 Avro x T2,5 = T7.500 (mevcut yabancı paranın değerleme günü değeri)
3.000 Avro x T2,3 = T6.900 (mevcut dövizin kayıtlardaki T değeri)
T7.500 – T6.900 = T600 değerleme (kambiyo) kârı
46 Envanter ve Bilanço

31.12.20XX
100 KASA HESABI 600
100.02.Döviz Kasası
100.02.02.Avro Kasası 600 TL
646 KAMBİYO KÂRLARI 600

Yukarıdaki hesaplama sonucunda, kur düşüşü nedeniyle T600 kur zararı hesaplanmış
olsaydı muhasebe kaydı şöyle yapılırdı:

31.12.20XX
656 KAMBİYO ZARARLARI 600
100 KASA HESABI 600
100.02.Döviz Kasası
100.02.02.Avro Kasası 600 TL

Alınan Çekler
Çek; işletmelerin vadesiz mevduat hesabı açarak veya kredi alarak bankada kullanma-
ya hazır halde tuttukları paranın, kendilerine veya ödeme yapacakları üçüncü bir kişiye
ödenmesi için bankaya verdikleri yazılı bir talimat olarak tanımlanabilir. Bu yazılı talimat
kıymetli evrak niteliğindedir.
6102 Sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun (TTK) 780. Maddesinde çekin unsurları sıra-
lanmıştır. Buna göre çek; Senet metninde “çek” kelimesini ve eğer senet Türkçe’den başka
bir dille yazılmış ise o dilde “çek” karşılığı olarak kullanılan kelimeyi, kayıtsız ve şartsız
belirli bir bedelin ödenmesi için havaleyi, ödeyecek kişinin, “muhatabın” ticaret unvanını,
ödeme yerini, düzenlenme tarihini ve yerini, düzenleyenin imzasını içerir.
780. maddede gösterilen unsurlardan birini içermeyen bir senet, ikinci ve üçüncü fık-
ralarda yazılı hâller dışında çek sayılmaz (TTK madde 781). TTK’nın 795. maddesinde
ise “Çek görüldüğünde ödenir. Buna aykırı herhangi bir kayıt yazılmamış hükmündedir.
Düzenlenme günü olarak gösterilen günden önce ödenmek için ibraz olunan çek, ibraz günü
ödenir” denmektedir. Kanun metninde ifade edildiği üzere, çekte ödeme zamanını be-
lirten bir tarih (vade) değil, düzenleme tarihi yer almaktadır. Dolayısıyla çeki elinde bu-
lunduran kişinin, çeki tahsil etmesi için belirli bir vadeyi beklemesi gerekmemekte, çeki
göstermesi (ibraz etmesi) yeterli olmaktadır. Ancak iş dünyasında çeklerin üzerindeki
düzenleme tarihinin vade olarak kabul edildiği ve çeklerin vadeli bir ödeme aracı olarak
kullanıldığı görülmektedir.

Yeni Türk Ticaret Kanunu ile ilgili daha fazla bilgi edinmek için www.tbmm.gov.tr/kanun-
lar adresini ziyaret edebilirsiniz.

Dönem içinde alınan ve düzenleme tarihi ileri bir tarihi (vade) ifade eden, dolayısıyla
izleyen dönemde tahsil edilecek olan çekler için dönem sonu değerleme işlemi nasıl ya-
pılacaktır?

Envanter ve Değerleme İşlemleri

Dönem sonunda kasanın sayım ve kontrolüne benzer şekilde çeklerin de öncelikle sayıl-
ması ve hesapta görülen çek tutarı kadar çekin mevcut olup olmadığının kontrol edilmesi
 3. Ünite - Dönen Varlıkların Envanter İşlemleri-I (Hazır Değerler, Menkul Kıymetler, Alacaklar) 47
gerekir. Ayrıca bankadan tahsil edilen ancak muhasebe kayıtlarından düşülmeyen çekler
varsa bunların kaydedilmesi gerekir. Bu gibi muhasebe dışı envanter işlemlerinden sonra
değerleme ve gerekli muhasebe içi envanter işlemleri yapılır.

VUK’a Göre Değerleme

VUK’un 266.maddesine göre, alınan çekler itibari değeri üzerinden, yani çeklerin üze-
rinde yazılı değerler üzerinden değerlenir. İş dünyasında vadeli bir ödeme aracı olarak
kullanılmasına rağmen çekler için dönem sonunda reeskont hesaplanması ve bunun da
gider yazılması söz konusu değildir. Dolayısıyla dönem sonunda elde bulunan çekler iti-
bari değerleri üzerinden kesin mizanda ve bilânçoda gösterilir. Bununla birlikte, uygula-
mada vadeli çekler 101 Alınan Çekler hesabı yerine doğrudan 127 Diğer Ticari Alacaklar
hesabına alınıp, tahsilât durumunda ise bu hesaptan çıkış yapılabilmektedir.

Çekleri TMS’ye göre değerlemek için Etkin Faiz Yöntemi kullanılır.

TMS’ye Göre Değerleme

Uygulamada düzenleme tarihinin vade olarak kabul edildiği dikkate alındığında, TMS’ye
göre, bir vade ve vade farkı içermesi durumunda, alınan çeklerin de, senetlerde olduğu
gibi, TMS 39 Finansal Araçlar standardına göre “itfa edilmiş maliyet değeri” üzerinden
değerlenmesi gerekir. İtfa edilmiş maliyet değerinin hesaplanması için Etkin Faiz Yöntemi
(EFY) kullanılır. EFY’nin uygulanabilmesi için öncelikle etkin faiz oranının (EFO) hesap-
lanması gerekir. EFO (formüldeki i değeri) aşağıdaki formül yardımıyla bulunur:

vade
Çeklerin Gelecekteki Değeri = Çeklerin Peşin Değeri x 1+i 365 ( )

EFO bulunduktan sonra, eldeki çeklerin izleyen yıla sirayet eden vade sonundaki de-
ğeri, 31 Aralık’a indirgenir. Bunun için yukarıdaki formülde yer alan vade (çekin tahsiline
kadar olan toplam gün sayısı) 31 Aralık itibariyle vadeye kadar kalan gün sayısı olarak
alınır ve formül şu şekle dönüşür.

vadeye.kalan.gün
Çeklerin Bugünkü Değeri= Çeklerin Gelecekteki Değeri ÷ 1+i ( ) 365

Böylece, eldeki çeklerin itfa edilmiş maliyetleri hesaplanır ve çekin içerdiği faiz geliri
ilgili olduğu dönemlere dağıtılmış olur.
Bununla birlikte, Hâsılat Standardına göre, hâsılat peşin değeri üzerinden kayda alınır.
Şöyle ki; vadeli satışlar içinde yer alan vade farkı ve faiz tutarları, satış geliri olarak değil,
“Ertelenmiş Vade Farkı Geliri” olarak bir bilanço hesabına kaydedilir. Dönem sonunda,
yani değerleme yapılırken söz konusu ertelenmiş vade farkı geliri tutarı, etkin faiz yönte-
mine göre değerleme günündeki değerine indirgenir ve döneme ait olan faiz gelirleri ilgili
dönemin geliri olarak muhasebeleştirilir.

Örnek 5: Dürüst Gıda Tic. Ltd. Şti. 01.12.201X tarihinde peşin fiyatı T10.000 olan tica-
ri malı 3 ay vadeli çekle T11.000’ye satmıştır (KDV ihmal edilmiştir).
Bu işlemin, gerçekleştiği tarihte (veya izleyen on gün içinde) kaydı şöyle yapılır: Satış
tutarı peşin değeri üzerinden “600 Yurtiçi Satışlar” hesabına, vadeli değeri üzerinden de
“101 Alınan Çekler” hesabına kaydedilir. Vadeli satıştan kaynaklanan vade farkı ise “Erte-
lenmiş Vade Farkı Gelirleri” hesabına kaydedilir.
48 Envanter ve Bilanço

01.12.201X
101 ALINAN ÇEKLER HESABI 11.000
600 YURTİÇİ SATIŞLAR HS. 10.000
ERTELENMİŞ VADE FARKI GELİRLERİ HS. 1.000
… nolu fatura ile satış

31.12.201X’de Ertelenmiş Vade Farkı Gelirleri hesabında bulunan T1.000’nin ilgili

döneme ait olan kısmının EFY’ye göre hesaplanarak 201X dönem gelirine kaydedilmesi
gerekir. Bunun için öncelikle EFO’nun (i değerinin) hesaplanması gerekir. EFO formülü
sadeleştirildiğinde şöyle olur:
90
11.000=10000 x (1+i ) 365
365
⎛ 11.000 ⎞ 90
i= ⎜ ⎟ −1
⎝ 10.000 ⎠
4,056
i= (1,1) −1
i=0,4719

EFO bulunduktan sonra, vade sonundaki (31.12.den itibaren 60 gün sonraki) değeri
T11.000 olan çekin, değerlemenin yapıldığı 31.12.201X tarihindeki değeri hesaplanır:

vadeye.kalan.gün
Çeklerin Bugünkü Değeri = Çeklerin Gelecekteki Değeri ÷ 1+i ( ) 365

11.000
Çeklerin Bugünkü Değeri = 60
(1+0,4719) 365

11.000
=
Çeklerin Bugünkü Değeri = T 10.323
1,06557

Vade sonundaki (60 gün sonraki) değeri T11.000 olan çekin 31.12.201X tarihine in-
dirgenmiş değeri T10.323’dir. Dolayısıyla, vadeli satıştan doğan ve “Ertelenmiş Vade Farkı
Gelirleri Hesabı”na kaydedilen T1.000’nin, satışın yapıldığı günden yılsonuna kadar geçen
30 günlük döneme isabet eden kısmı T323’ dir. T323’nin cari yılın gelirlerine eklenmesi
için aşağıdaki muhasebe kaydı yapılır:

31.12.201X
ERTELENMİŞ VADE FARKI GELİRLERİ HS. 323

642 FAİZ GELİRLERİ HS. 323

 3. Ünite - Dönen Varlıkların Envanter İşlemleri-I (Hazır Değerler, Menkul Kıymetler, Alacaklar) 49
Alınan Çekler hesabı ile Ertelenmiş Vade Farkı Gelirlerinin bakiyesi bilânçoda şöyle
gösterilir:

Dürüst Gıda Tic. Ltd. Şti

31.12.201X Tarihli Bilânçosu
Alınan Çekler 11.000
Ertelenmiş Vade Farkı Gelirleri (-) (677)
Alınan Çekler (net) 10.323

Satış hâsılatı ile vade farkından doğan faiz geliri ise gelir tablosunda şöyle gösterilir:

Dürüst Gıda Tic. Ltd. Şti

31.12.201X Tarihli Gelir Tablosu
Satışlar 11.000
Faiz Geliri 323

Bankalar
Bankalar hesabına ilişkin değerleme işlemine geçilmeden önce, banka hesaplarında mey-
dana gelen ancak herhangi bir nedenle muhasebe kaydı yapılmayan para hareketleri olup
olmadığını saptamak için bankalardan yılsonu itibariyle alınan hesap özetleri ile işlet-
menin bankalara ilişkin yardımcı hesapları karşılaştırılır. Unutulan işlemler için gerekli
düzeltme kayıtları yapılır. Aslında bu karşılaştırma işlemi dönem içinde de banka hare-
ketlerinin muhasebe kayıtları esnasında sıklıkla yapılır. Zira banka hareketlerine ilişkin
kayıtlar önemli ölçüde banka hesap özetlerinde yer alan bilgilere göre yapılmaktadır.

Örnek 6: ABC Ticaret Ltd. Şti. nin muhasebe kayıtlarında Parabank yardımcı hesa-
bının borç bakiyesi T341.000, söz konusu Banka’dan alınan hesap özetindeki bakiye ise
T342.500’dir. Hesap özetinin incelenmesi neticesinde, söz konusu farkın müşteri Dürüst
Ticaret’in borcuna mahsuben 14 Aralık’ta işletmenin banka hesabına yapmış olduğu
T1.500 tutarındaki havalenin kaydedilmemesinden kaynaklandığı anlaşılmıştır. Bunun
için aşağıdaki kaydın yapılması gerekir.

31.12.20XX
102 BANKALAR HESABI 1.500
01.Parabank 1.500
120 ALICILAR HESABI
03.Dürüst Ticaret 1.500 1.500

Bankalar hesabı ile ilgili unutulan kayıtların yapılmasından sonra, hesabın bakiyesi
için değerleme yapılır. Aşağıda değerleme işlemleri yine V.U.K ve T.M.S. ye göre açıklan-
maktadır.

VUK’a Göre Değerleme

Bankalar hesabı, bankada bulunan nakit para anlamına geldiğinden V.U.K. un 266.mad-
desine göre itibari değerle değerlenmesi gerekir. Dolayısıyla bankadaki T paralar, kasadaki
paralar gibi itibari değerleri ile değerlenirken, döviz tevdiat hesapları da yabancı paralarda
olduğu gibi değerlenir. Vadeli mevduat hesabının değerlemesi de itibari değerle yapılmakla
50 Envanter ve Bilanço

birlikte, dönemsellik ilkesi gereği, işletme lehine dönem itibariyle isabet eden faiz gelirlerinin
cari dönemin geliri olarak kaydedilmesi gerekir.
Öte yandan banka hesap özetinde yılsonu itibariyle tahakkuk etmiş faiz gelirleri varsa,
bunların da kaydedilmesi gerekir. Faiz geliri menkul sermaye iradı olduğu için gelir vergisi
kesintisine (tevkifata) tabidir. Banka, tahakkuk eden faiz gelirlerinden gelir vergisi kesin-
tisini hesaplayarak söz konusu tutarı vergi sorumlusu sıfatıyla vergi dairesine yatırır. İşlet-
me ise bankanın faiz tutarı üzerinden kesmiş olduğu vergiyi 193 Peşin Ödenmiş Vergi ve
Fonlar hesabında izleyerek, daha sonra ödeyeceği gelir veya kurumlar vergisinden düşer.

Örnek 7: Parabank’tan gelen hesap özetinde, işletme lehine T13.000 mevduat faizi ta-
hakkuk ettiği ve bu tutarın bankadaki mevduat hesabına eklendiği görülmüştür (gelir
vergisi oranı %10 kabul edilmiştir).

31.12.20XX
102 BANKALAR HESABI 11.700
01.Parabank 11.700
193 PEŞİN ÖDENEN VERGİ VE FONLAR 1.300
193.03.Gelir vergisi stopajı 1.300
642 FAİZ GELİRLERİ HS. 13.000

TMS’ye Göre Değerleme

Vadesiz mevduat hesabının TMS’ye göre değerlemesi, kasadaki paraların değerleme işlemi
gibidir. Öte yandan, döviz tevdiat hesapları da yabancı paralarda olduğu gibi değerlenir.
Vadeli mevduat ise bir vade ve vade sonunda faiz içeren bir değeri ifade ettiği için alınan
çeklerde olduğu gibi değerlenir. Dolayısıyla vadeli mevduat için yapılacak hesaplama ve
kayıt, satışla ilgili kayıtlar hariç, alınan çeklerdeki gibi olacağından burada ayrıca örnek
verilmemiştir.

Alınan vadeli çeklerle vadeli mevduat hesabının TMS’ye göre değerleme işlemi niçin benzer-
2 lik göstermektedir?

Diğer Hazır Değerler

İşletmenin elinde bulunan posta ve damga pulları gibi iktisadi kıymetler ile işletmede men-
kul kıymet olarak tutulan varlıklara ait vadesi gelmiş kupon bedelleri bu hesapta izlenir.

Envanter ve Değerleme İşlemleri

Posta ve damga pulları üzerlerinde yazılı olan nominal değerleri üzerinden değerlenirler.
Posta ve damga pulları aynen kasa envanterinde olduğu gibi envanter listelerine cinsleri,
miktarları, nominal değerleri ve tutarları ile bir sıra numarası dahilinde sıralanarak kay-
dedilirler. Yıpranmış ve geçersiz pullara rastlanırsa gerekli notlar alınır. Fiili envanter ile
ilgili hesabın borç bakiyesinin eşit olmaması durumunda fark önemli değilse “690 Dönem
Kârı veya Zararı” hesabına, önemli miktarda ise araştırılarak sayım noksanlığı ile ilgili
hesaba alınır ve kapatılır.
Posta ve damga pullarının gider kaydedilebilmesi için GVK’nın 40. maddesi çerçeve-
sinde kullanılmış olması gerekmektedir. Nitekim maddenin 1. Bendinde; “ticari kazancın
elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan giderler” ifadesi kullanılmaktadır. Dolayısıyla
işletme sahiplerinin özel amaçlı pul kullanımları kanunen kabul edilmeyen gider niteliği
taşımaktadır.
 3. Ünite - Dönen Varlıkların Envanter İşlemleri-I (Hazır Değerler, Menkul Kıymetler, Alacaklar) 51
Maddenin 6. Bendinde ise “işletme ile ilgili olmak şartıyla bina, arazi, gider, istihkak,
damga, belediye vergileri, harçlar ve kaydiyeler gibi ayni vergi, resim ve harçlar”ın safi
kazancın tespitinde indirim konusu yapılabileceği belirtilmektedir.
Fiili envanter işlemleri sonucunda GVK’nın 40/1 ve 6’ya uygun olarak sarf edildiği
anlaşılan pullar için gider kaydı yapılır.

Örnek 8: İşletme Ocak ayında, müşterilere belge gönderimlerinde kullanmak üzere

T1.000’lik posta pulu almıştır.

15.01.20XX
108 DİĞER HAZIR DEĞERLER 1.000
01.Posta Pulu 1.000
100 KASA HESABI 1.000

Yapılan envanter sonucunda işletmenin kasasında T200’lik posta pulu kaldığı saptan-
mıştır. Dolayısıyla, dönem başında alınan pulların T800’lik kısmı kullanılmış ve gidere
dönüşmüştür.

31.12.20XX
770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ 800
770.04.Dışarıdan Sağlanan Hizmetler 800
108 DİĞER HAZIR DEĞERLER 800
108.01 Posta Pulu 800

MENKUL KIYMETLER
Menkul kıymetler, hisse senedi, hazine bonosu, tahvil, gelir ortaklığı senedi, kar zarar or-
taklığı belgesi, finansman bonosu gibi finansal araçlara yapılan geçici yatırımlardan olu-
şur. İşletmeler esas faaliyetlerinde kullandıkları fonların atıl olduğu dönemlerde bu fonları
faiz veya temettü geliri sağlamak veya fiyat artışlarından yararlanarak kar elde etmek ama-
cıyla menkul kıymetlere yönlendirebilirler. Menkul kıymet yatırımları geçici, yani kısa
vadeli amaçlar için yapılan yatırımlardır. Menkul Kıymetler Tekdüzen Hesap Planı’nda
üç başlık altında yer almaktadır:
110 Hisse Senetleri
111 Özel Kesim Tahvil Senet ve Bonoları
112 Kamu Kesimi Tahvil Senet ve Bonoları
Bu kesimde, yukarıda listelenen ve menkul kıymetler olarak adlandırılan varlık ka-
lemleri için dönem sonunda yapılması gereken değerleme işlemleri açıklanmaktadır. De-
ğerleme işlemlerine V.U.K ve T.M.S. açısından ayrı başlıklar altında yer verilmektedir.

Hisse Senetleri
Yeni TTK’nın 329. maddesinde yer alan tanıma göre anonim şirket, sermayesi belirli ve
paylara bölünmüş olan, borçlarından dolayı yalnız malvarlığıyla sorumlu bulunan şir-
kettir. Tanımda geçen pay “hisse senedi” anlamına gelmektedir. Dolayısıyla hisse senedi
bir ortaklık belgesidir. Şirketteki pay sahipleri, şirketin kar elde etmesi ve karı dağıtmaya
karar vermesi durumunda o yılın karından payları ölçüsünde kar payı (temettü) alma
hakkına sahiptir.
52 Envanter ve Bilanço

Tekdüzen Hesap Planı’na göre, tüm menkul kıymetler satın alındıklarında alış değeri
ile kaydedilir. Menkul kıymetlerin satılması halinde alış değeri üzerinden çıkış yapılır. Alış
ve satış fiyatı arasındaki olumlu fark Menkul Kıymet Satış Karı, olumsuz fark ise Menkul
Kıymet Satış Zararı olarak kaydedilir.

Örnek 9: Dürüst Tic. Ltd. Şti. tanesi TT5’den 11.10.201X’de satın aldığı ABC A.Ş. hisse
senetlerinden 20.000 adedini 1 ay sonra tanesi T6’den satmıştır. Satış işlemi şöyle kaydedilir:

11.11.20XX
102 BANKALAR HESABI 120.000
07.Asbank-Yatırım Hesabı
110 HİSSE SENETLERİ HS.
01.ABC A.Ş. hisseleri 100.000
645 MENKUL KIYMET SATIŞ KÂRI 20.000

Envanter İşlemleri
Hisse senetlerine ilişkin hesap dönemi sonu envanter çalışmaları sırasında öncelikle sa-
yım noksanı veya fazlalığı varsa bunun tespit edilmesi gerekir. Noksanlık veya fazlalık alış
değerleri üzerinden kayda alınır. Kaybolan veya çalınan hisse senetleri ve tahvillerin nama
yazılı olması durumunda gerekli formaliteler tamamlanarak yeniden alınması mümkün-
dür. Hamiline yazılı olanların ise zarar kaydedilebilmesi için ispat edici bir belgeye bağ-
lanmış, dava neticesi mahkeme kararı ile kesinleşmiş ve gelir elde edici bir işlem sonucu
sağlanmış olması gerekir.

VUK’a Göre Değerleme

VUK’un 279.maddesinde (değişik:4369-27/07/1998) “Hisse senetleri ile fon portföyünün
en az %51’i Türkiye’de kurulmuş bulunan şirketlerin hisse senetlerinden oluşan yatırım fonu
katılma belgeleri alış bedeliyle, bunlar dışında kalan her türlü menkul kıymet borsa rayici
ile değerlenir….” denmektedir. Dolayısıyla VUK’a göre hisse senetleri alış bedelleri ile de-
ğerlenmektedir.
Örneğimizde yer alan hisse senetleri şirket tarafından satılmamış ve yılsonu itibariy-
le borsadaki ortalama fiyatı T7 olsaydı, şirketin elindeki hisse senetlerinin borsa değeri
T140.000 (T7 x 20.000 adet) olurdu. Ancak VUK’a göre değerleme ölçüsü alış bedeli ol-
duğu için vergi hesaplaması açısından borsadaki değer artışı dikkate alınmaz ve T100.000
alış bedeli esas alınır.
Hisse senetleri ile ilgili envanter çalışmaları sırasında genel kabul görmüş muhasebe
ilkelerinden ihtiyatlılık ilkesi gereği borsa değeri ile değerleme yapılıyor ise, hisse senet-
lerinden değer düşüklüğü söz konusu olanlar için karşılık ayrılır. Bunun için 654 Karşı-
lık Giderleri hesabına borç, 119 Menkul Kıymetler Değer Düşüklüğü Karşılığı hesabına
alacak kaydı yapılır. Burada 654 nolu hesaba kaydedilen karşılık hesabı kanunen kabul
edilmeyen bir giderdir. Bu nedenle söz konusu giderin Nazım Hesaplara alınarak vergi
matrahına eklenmesi gerekir.

TMS’ye Göre Değerleme

TMS 39’daki menkul kıymet sınıflandırmasına göre hisse senetlerinin iki gruba ayrılması
söz konusudur. Bu ayrım şirket yönetiminin menkul kıymeti elde bulundurma amacına
ve niyetine göre oluşmaktadır. Şirket hisse senetlerini bir süre elinde tutma niyetiyle al-
 3. Ünite - Dönen Varlıkların Envanter İşlemleri-I (Hazır Değerler, Menkul Kıymetler, Alacaklar) 53
mışsa hisse senetlerini Gerçeğe Uygun Değerindeki Değişimler Gelir Tablosu ile İlişkilendi-
rilen Finansal Varlık olarak, hemen elden çıkartarak kazanç elde etmek niyetiyle almışsa
Satılmaya Hazır Menkul Değerler olarak kayda alacaktır. Aslında her iki durumda da hisse
senetleri bir yıldan kısa vadede satılmak ve fiyat dalgalanmaları sonucunda kar elde etmek
amacıyla satın alınmış durumdadır ve bunlar TMS’ye göre gerçeğe uygun değeri üzerin-
den değerlenir. Gerçeğe uygun değer olarak, borsa rayici (piyasa değeri) kullanılır.
Gerçeğe Uygun Değerindeki Değişimler Gelir Tablosu ile İlişkilendirilen Finansal Var-
lıklarda meydana gelen değişim bir gelir tablosu hesabına kaydedilerek gelir tablosun-
da gösterilir. Şöyle ki; söz konusu hisse senetlerinin borsa değerinde düşüş olduğunda,
Karşılık Giderleri ve Menkul Kıymet Değer Düşüklüğü Karşılığı hesaplarına kayıt yapılır.
Hisse senetlerinin borsa değerinde artış olduğunda ise, Gerçeğe Uygun Değer Farkı Kar/
Zarara Yansıtılan Menkul Değerler hesabı’nın borç tarafına, Gerçeğe Uygun Değer Artış
Karı (K/Z) hesabının da alacak tarafına kayıt yapılır.
Satılmaya Hazır Menkul Değerlerde meydana gelen değişim ise bir bilanço hesabına
kaydedilerek bilânçoda gösterilir. Şöyle ki; söz konusu hisse senetlerinin borsa değerin-
de düşüş olduğunda Satılmaya Hazır Menkul Değerler hesabının alacak tarafına, özkay-
nak tutarını azaltıcı şekilde bir hesabın da borç tarafına kayıt yapılır. Hisse senetlerinin
borsa değerinde artış olduğunda ise, Satılmaya Hazır Menkul Değerler hesabı’nın borç
tarafına, Menkul Kıymet Değer Artış Fonu (özkaynak grubunda) hesabının da alacak
tarafına kayıt yapılır.

Tahviller
Tahviller gerek anonim şirketler ve kooperatifler, gerekse devletin ilgili kurumları tarafın-
dan borç temin etmek amacıyla çıkarılan borçlanma senedi niteliğindeki menkul kıymet-
lerdir. Tahvil, borç senedi niteliğinde olduğu için vade ve vade sonunda ödenecek belirli
bir faiz içerir. Bu itibarla, tahvili elinde bulunduranlar belirli bir vadenin sonunda önce-
den oranı ve tutarı belirli olan bir faiz geliri elde ederler. Tahvilin alınıp satıldığı ikincil
piyasanın olması durumunda tahvilin alış değeri ile borsa değeri farklı olabilir.

VUK’a Göre Değerleme

V.U.K.un 279.maddesine göre tahvillerin borsa rayici ile değerlenmesi gerekmektedir.
Aynı kanun maddesinde ayrıca, “Borsa rayici yoksa veya borsa rayicinin muvazaalı bir
şekilde oluştuğu anlaşılırsa değerlemeye esas bedel, menkul kıymetin alış bedeline va-
desinde elde edilecek gelirin (kur farkları dâhil) iktisap tarihinden değerleme gününe
kadar geçen süreye isabet eden kısmının eklenmesi suretiyle hesaplanır. Ancak borsa
rayici bulunmayan, getirisi ihraç edenin kar veya zararına bağlı olarak doğan ve değer-
leme günü itibariyle hesaplanması mümkün olmayan menkul kıymetler, alış bedeli ile
değerlenir”. Denmektedir. Bu açıklama ve dönemsellik ilkesi gereği, tahvilin borsa değe-
rinin olmaması durumunda, alış değeri ile vade sonu değeri arasındaki farkın cari yıla
isabet eden kısmının tahviller hesabının borç tarafına ve faiz gelirleri hesabının alacak
tarafına kaydedilmesi gerekmektedir. Öte yandan Tekdüzen Hesap Planı’nda açıklandı-
ğı üzere, üçüncü kişilerden tahsil ya da bunlar hesabına kesin borç kaydı hesap döne-
minden sonra yapılacak gelirlerin, içinde bulunulan döneme ait olan kısımları 181 Gelir
Tahakkukları Hesabı’nda izlenir. Dolayısıyla tahviller hesabı yerine gelir tahakkukları
hesabının kullanılması da söz konusudur.
54 Envanter ve Bilanço

Örnek 10: ABC Tic. Ltd. Şti. 1 Aralık 201X tarihinde vadesine 90 gün kalan T100.000
nominal değerli tahvili T91.000’den satın almıştır. Tahvilin 31 Aralık 20X1 tarihinde borsa
rayici bulunmamaktadır.
VUK’a Göre değerleme işlemi şöyle yapılır:
Tahvilin alış değeri ile nominal değeri arasındaki fark = 100.000 – 91.000 = T9.000
Farkın cari yıla isabet eden kısmı = T9.000 x (1 ay /3 ay) = T3.000
Tahvilin dönem sonu değeri = 91.000 + 3.000 = T94.000

31.12.201X
111 ÖZEL KESİM TAHVİL SENET BONOLARI HS. 3.000

642 FAİZ GELİRLERİ HS.

3.000

Örnek 11: ABC Tic. Ltd. Şti. 1 Aralık 201X tarihinde vadesine 90 gün kalan T100.000
nominal değerli tahvili T91.000’den satın almıştır. Tahvilin 31 Aralık 20X1’de borsa rayici
T95.000’dir.
Tahvilin alış değeri ile nominal değeri arasındaki fark = 100.000 – 91.000 = T9.000
Farkın cari yıla isabet eden kısmı = T9.000 x (1 ay /3 ay) = T3.000
Tahvilin dönem sonu değeri = 95.000 + 3.000 = T98.000
Tahviller hesabına eklenmesi gereken tutar = 98.000 – 91.000 = T7.000

31.12.201X
111 ÖZEL KESİM TAHVİL SENET BONOLARI HS. 7.000
3.000
642 FAİZ GELİRLERİ HS.
…MENKUL KIYMET DEĞER ARTIŞI HS. 4.000

Tekdüzen muhasebe sistemine göre menkul kıymetlerin borsa ve piyasa değerinin

önemli ölçüde ya da sürekli olarak değer kaybına uğraması durumunda ortaya çıkacak
zararların karşılanması amacıyla karşılık ayrılması gerekmektedir. Dolayısıyla tahvillerin
borsa değerinde düşüş olduğunda hisse senetlerinde olduğu gibi kayıt yapılır.

TMS’ye Göre Değerleme

TMS 39’a göre, tahviller de şirket yönetiminin tahvili elde tutma niyetine bağlı olarak
Gerçeğe Uygun Değer Farkı Kar/Zarara Yansıtılan Menkul Değerler, Satılmaya Hazır
Menkul Değerler veya Vadeye Kadar Elde Tutulacak Menkul Değerler kapsamında kayda
alınabilir. Hisse senetlerinde olduğu gibi, Gerçeğe Uygun Değerindeki Değişimler Gelir
Tablosu ile İlişkilendirilen Finansal Varlıklarda meydana gelen değişim bir gelir tablosu
hesabına kaydedilerek gelir tablosunda, Satılmaya Hazır Menkul Değerlerde meydana ge-
len değişim ise bir bilanço hesabına kaydedilerek bilânçoda gösterilir. Vadeye Kadar Elde
Tutulacak Menkul Değerlerde meydana gelen değişim ise vadeye kadar finansal tablolara
yansıtılmaz.
Gerçeğe uygun değer farkı kar/zarara yansıtılan tahviller ile satılmaya hazır tahvillerin
dönem sonunda itfa edilmiş maliyet değeri üzerinden değerlemeye tabi tutulması ve de-
ğerleme farklarının, hisse senetlerinde olduğu gibi, ilgili hesaplara kaydedilmesi gerekir.
Tahvillerin itfa edilmiş maliyet değerinin hesaplanması için Etkin Faiz Yöntemi (EFY)
kullanılır. EFY’nin uygulanabilmesi için öncelikle etkin faiz oranının (EFO) bulunması
gerekir. EFO (formüldeki i değeri) aşağıdaki formül yardımıyla bulunur:
 3. Ünite - Dönen Varlıkların Envanter İşlemleri-I (Hazır Değerler, Menkul Kıymetler, Alacaklar) 55

vade
Tahvilin Gelecekteki Değeri = Tahvilin Peşin Değeri x (1+i) 365

EFO bulunduktan sonra, eldeki tahvilin izleyen yıla sirayet eden vade sonundaki değe-
ri, 31 Aralık’a indirgenir. Bunun için yukarıdaki formülde yer alan vade (tahvilin vadesine
kadar olan toplam gün sayısı) 31 Aralık itibariyle vadeye kadar kalan gün sayısı olarak
alınır ve formül şu şekle dönüşür.

vadeye.kalan.gün
Tahvilin Bugünkü Değeri = Tahvilin Gelecekteki Değeri ÷ 1+i ( ) 365

Böylece, işletmenin elindeki tahvilin itfa edilmiş maliyet değeri hesaplanır ve ilgili he-
saplara kayıt yapılır.

Örnek 12: ABC Tic. Ltd. Şti. 1 Aralık 201X tarihinde vadesine 90 gün kalan T100.000
nominal değerli tahvili T90.000’den satın almıştır. Tahvilin 31 Aralık 20X1’de borsa rayici
T95.000’dir.
Söz konusu tahvilin raporlama günündeki değerinin EFY’ye göre hesaplanması için
öncelikle Etkin Faiz Oranı (i değeri) bulunur.

90
100.000=90000 x (1+i ) 365
365
⎛ 100.000 ⎞ 90
i= ⎜ ⎟ −1
⎝ 90.000 ⎠
4,056
i= (1,11) −1
i=0,5269

EFO bulunduktan sonra, vade sonundaki (31.12.den itibaren 60 gün sonraki) değeri
T100.000 olan tahvilin, değerlemenin yapıldığı 31.12.201X tarihindeki değeri hesaplanır:

vadeye.kalan.gün
Tahvilin Bugünkü Değeri = Tahvilin Gelecekteki Değeri ÷ (1+i ) 365

100.000
Tahvilin Bugünkü Değeri = 60
(1+0,5269) 365
100.000
Tahvilin Bugünkü Değeri
= = T 93.295
(1+07187)
56 Envanter ve Bilanço

Alış fiyatı T90.000, vade sonundaki (60 gün sonraki) değeri T100.000 olan tahvilin
31.12.201X tarihine indirgenmiş değeri T93.295’dir. Yani söz konusu tahvile 30 günde isa-
bet eden faiz T3.295 (93.295 – 90.000) dir. Öte yandan tahvilin piyasa temelinde gerçeğe
uygun değeri ise T95.000 olmuş, yani değeri T1.705 (95.000 - 93.295) artış göstermiştir.
Yukarıdaki iki hesaplamaya yönelik kayıt şöyle yapılabilir:

31.12.201X
111 ÖZEL KESİM TAHVİL SENET BONOLARI HS. 4.995
642 FAİZ GELİRLERİ HS. 3.295

MENKUL KIYMET DEĞER ARTIŞI HS. 1.705

ALACAKLAR
Genel anlamda işletmelerin ticari faaliyetleri esnasında veresiye mal veya hizmet satışı
sonucunda ortaya çıkan ve borçlu tarafın varlıkları üzerindeki hak olarak adlandırılan
alacaklar, TMS-39 Finansal Araçlar Standardında, sabit veya belirlenebilir nitelikte öde-
melere sahip olan ve aktif bir piyasada işlem görmeyen, türev olmayan finansal varlık
olarak tanımlanmaktadır. Bu bölümde, alacaklar için dönem sonunda yapılması gereken
değerleme işlemlerine özellikle senetli ve senetsiz ticari alacaklar için hem VUK hem de
TMS kapsamında yer verilmektedir.

Alıcılar
İşletmenin esas faaliyeti ile ilgili mal veya hizmet satışından doğmuş olan senetsiz yani
açık hesap niteliğindeki alacakları 120 Alıcılar hesabında izlenir. Alıcılar hesabı senetsiz
alacaklarla ilgili ana hesap niteliğinde olup müşterilere ilişkin detaylı bilgiler alıcıların her
biri için açılan yardımcı hesaplarda yer alır.
Dönem sonunda alıcılar ana hesabının borç kalanı ile her bir müşteriden olan alaca-
ğın ayrı ayrı izlendiği yardımcı hesapların borç kalanları toplamının eşit olup olmadığı
kontrol edilmelidir. Ayrıca her bir yardımcı hesap için müşterilerle mutabakat sağlanması
için, müşterilere mutabakat mektubu gönderilerek onların kayıtlarında yer alan tutarın,
işletmenin kayıtlarında yer alan tutara eşit olup olmadığı sorulmalı, eksik veya yanlış kayıt
varsa düzeltilmelidir.

VUK’a Göre Değerleme

VUK’un 281. maddesine göre, alacakların mukayyet değerleri ile değerlenmesi gerekmek-
tedir. V.U.K.un 280. maddesinde ise yabancı para cinsinden senetli veya senetsiz alacak-
ların ve borçların değerlenmesinde yabancı paraların borsa rayicinin esas alınacağı belir-
tilmektedir. Yabancı paranın borsa rayici yoksa değerlemede uygulanacak kur Hazine ve
Maliye Bakanlığı tarafından belirlenecektir.

Örnek 13: 201X yılı sonu itibariyle işletmenin 120 alıcılar hesabında yer alan tutarlar
aşağıdaki gibidir:

120 ALICILAR HESABI

. .

TOPLAM 300.000 TOPLAM 240.000

 3. Ünite - Dönen Varlıkların Envanter İşlemleri-I (Hazır Değerler, Menkul Kıymetler, Alacaklar) 57
İşletmenin yardımcı defter hesaplarında yer alan tutarlar
Müşterilerden tahsil edilecek
Müşteriler Toplam Alacak Toplam Tahsilât
alacak tutarı
Kar Ticaret 100.000 70.000 30.000
Ali Karsever 140.000 130.000 10.000
Gül Ticaret 60.000 40.000 20.000
Toplam 300.000 240.000 60.000

Müşterilerle yapılan mutabakat sonucunda aşağıdaki hususlar tespit edilmiştir:

• Kar Ticaret’in Aralık ayı sonlarında yapmış olduğu T3.000 tutarındaki ödeme kay-
dedilmemiştir.
• Gül Ticaret’e Aralık ayı sonlarında yapılan T2.000 + %18 KDV tutarındaki veresiye
satış işlemi kaydedilmemiştir.

31.12.201X
100 KASA HESABI  3.000

120 ALICILAR HESABI  3.000

31.12.201X
120 ALICILAR HESABI 2.360

391 HESAPLANAN KDV HS.

360
600 YURTİÇİ SATIŞLAR HS.
2.000

Bu kayıtlardan sonra Alıcılar hesabının bakiyesi (302.360 – 243.000) T59.360 olacaktır.

TMS’ye Göre Değerleme

120 Alıcılar Hesabı TMS 39 Finansal Araçlar standardına göre “itfa edilmiş maliyet değe-
ri” üzerinden değerlenir ve değerleme sonucu elde edilen yeni değeri üzerinden bilânçoda
gösterilir. 120 Alıcılar hesabı’nın itfa edilmiş maliyet değerinin hesaplanması için, tahvil-
lerde olduğu gibi, Etkin Faiz Yöntemi (EFY) kullanılır. Hesaplama mantığı tamamıyla aynı
olmakla beraber burada sadece ifadeler değişmektedir.

vade
Alacağın Gelecekteki Değeri = Alacağın Peşin Değeri x (1+i ) 365

vadeye.kalan.gün
Alacağın Bugünkü Değeri = Alacağın Gelecekteki Değeri ÷ (1+i ) 365

TMS’ye göre yapılan muhasebe kayıtlarında kullanılan bazı hesaplara yeni Hesap Planında
yer verilmesi beklenmektedir.
58 Envanter ve Bilanço

Bununla birlikte, Hâsılat Standardı’na göre, hâsılat peşin değeri üzerinden kayda alınır.
Şöyle ki; vadeli satışlar içinde yer alan vade farkı ve faiz tutarları, satış geliri olarak değil,
“Ertelenmiş Vade Farkı Gelirleri” olarak kaydedilir. Bu hesap bir bilanço hesabı niteliğin-
dedir. Dönem sonunda, yani değerleme yapılırken “Ertelenmiş Vade Farkı Gelirleri”nin
tutarı, etkin faiz yöntemine göre değerleme günündeki değerine indirgenir ve döneme ait
olan faiz gelirleri ilgili dönemin geliri olarak muhasebeleştirilir.

Örnek 14: Düzgün Gıda Tic. Ltd. Şti. 01.12.201X tarihinde peşin fiyatı T10.000 olan
ticari malı 3 ay vadeli olarak T10.500 fiyatla satmıştır (KDV ihmal edilmiştir).
Bu işlem, gerçekleştiği tarihte (veya izleyen on gün içinde) şöyle kaydedilir: Satış tutarı
peşin değeri üzerinden “600 Yurtiçi Satışlar” hesabına, vadeli değeri üzerinden de “120
Alıcılar” hesabına kaydedilir. Vadeli satıştan kaynaklanan vade farkı ise “Ertelenmiş Vade
Farkı Gelirleri Hesabı”na kaydedilir.

01.12.201X
120 ALICILAR HESABI 10.500
600 YURTİÇİ SATIŞLAR HS. 10.000
ERTELENMİŞ VADE FARKI GELİRLERİ HS.

...... ...Nolu fatura ile satış 500

Dönem sonunda, yani 31.12.201X’de “Ertelenmiş Vade Farkı Gelirleri” hesabında bu-
lunan T500’nin ilgili döneme ait olan kısmının EFY’ye göre hesaplanarak 201X dönem
gelirine kaydedilmesi gerekir.

90
100.500=10000 x (1+i ) 365
365
⎛ 10.500 ⎞ 90
i= ⎜ ⎟ −1
⎝ 10.000 ⎠
4,056
i= (1,05) −1
i=0,2188

EFO bulunduktan sonra, vade sonundaki (31.12.den itibaren 60 gün sonraki) değeri
T10.500 olan alacağın, değerlemenin yapıldığı 31.12.201X tarihindeki değeri şöyle hesaplanır:

vadeye.kalan.gün
Alacağın Bugünkü Değeri = Alacağın Gelecekteki Değeri ÷ 1+i ( ) 365

10.500
Alacağın Bugünkü Değeri =
60
(1+0,2188) 365
10.500
Alacağın Bugünkü Değeri = = T10.164
1,033
 3. Ünite - Dönen Varlıkların Envanter İşlemleri-I (Hazır Değerler, Menkul Kıymetler, Alacaklar) 59
Vade sonundaki değeri T10.500 olan alacağın 31.12.201X tarihine indirgenmiş değeri
T10.164’dir. Böylece, vadeli satıştan doğan ve “Ertelenmiş Vade Farkı Gelirleri” hesabına
kaydedilen T500’nin satışın yapıldığı günden yılsonuna kadar geçen 30 günlük döneme
isabet eden kısmı T164’dir. T164 cari yılın gelirlerine eklenerek bilanço ve gelir tablosunda
yer alması sağlanır.

31.12.201X

ERTELENMİŞ VADE FARKI GELİRLERİ HS. 164

642 FAİZ GELİRLERİ HS. 164

Düzgün Gıda Tic. Ltd. Şti

31.12.201X Tarihli Bilançosu
Alıcılar 10.500
Ertelenmiş Vade Farkı Gelirleri (-) (336)
Alıcılar (net) 10.164

Düzgün Gıda Tic. Ltd. Şti

31.12.201X Tarihli Gelir Tablosu
Satışlar 10.000
Faiz Geliri 164

Alacak Senetleri
İşletmenin esas faaliyeti ile ilgili veresiye mal veya hizmet satışı karşılığında müşterilerin-
den almış olduğu ve bono veya senetler 121 Alacak Senetleri hesabında izlenir. Alacak Se-
netleri hesabı, senede bağlı alacaklarla ilgili ana hesap niteliğinde olup müşterilere ilişkin
detaylı bilgiler senetli alış yapan alıcıların her biri için açılan yardımcı hesaplarda yer alır.

VUK’a Göre Değerleme

Senetli alacaklar ilke olarak mukayyet (kayıtlarda görünen) değerleriyle değerlenmekle
birlikte VUK’un 281. maddesine göre reeskonta tabi tutulmak suretiyle tasarruf değerle-
riyle değerlenmeleri de (borç senetlerini de aynı işleme tabi tutmak şartıyla) yasal olarak
mümkündür. Senetli bir alacağın tasarruf değerini hesaplamak için nominal değerinden
reeskont faiz tutarını çıkarmak gerekir. Reeskont faiz tutarının hesaplanması için ise
Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından 1995 yılında yayımlanan 238 Sayılı VUK Genel
Tebliği’nde öngörülen ve aşağıda gösterilen iç ıskonto formülü kullanılır.

A× n×t
F =
36.500+ ( n× t )

F: reeskont faiz tutarı

A: senedin nominal değeri
n: reeskont faiz oranı
t: vade
60 Envanter ve Bilanço

Formülde yer alan vade, senedin bilânço günü itibariyle tahsiline kadar kalan süredir.
Dolayısıyla alacak senetleri için bilanço günü itibariyle söz konusu olan vade üzerinden,
T.C. Merkez Bankası’nın ilan ettiği resmi ıskonto haddi esas alınmak suretiyle reeskont
faiz gideri hesaplanır.

Örnek 15: Dürüst Gıda San. Ltd. Şti. nin portföyünde 31.12.201X itibariyle vadesine 70
gün kalmış, T 120.000 nominal değerli alacak senedi vardır. Senedin üzerinde faiz haddi
belirtilmemiştir.
Senedin üzerinde faiz haddi belirtilmediği için T.C. Merkez Bankası’nın resmi ıskonto
haddi kullanılacaktır. Resmi ıskonto oranı %50 alınmıştır. Buna göre;
F = (120.000 x 50 x 70) / [36500+(50 x 70)]
F = (420.000.000) / (36500+3.500)
F = 420.000.000 / 40.000
F = T10.500

31.12.201X

657 REESKONT FAİZ GİDERLERİ HS. 10,500

122 ALACAK SENETLERİ REESKONTU HS. 10,500

Böylece 122 Alacak Senetleri Reeskontu hesabı bilânçoda alacak senetlerinin altında
değer düzeltici bir hesap olarak yer alarak alacak senetlerinin tasarruf değeri ile gösteril-
mesini sağlar.

Dürüst Gıda Tic. Ltd. Şti

31.12.201X Tarihli Bilânçosu
Alacak Senetleri 120.000
Alacak Senetleri Reeskontu (-) (10.500)
Alacak Senetleri (net) 109.500

Alacak senetleri reeskontu bilançoda nasıl gösterilir?

3
Döviz cinsinden senetli alacaklar ise değerleme günündeki yabancı para kuru üze-
rinden değerlemeye tabi tutulur. Ortaya çıkan kur farkı cari dönem içinde gerçekleşen
satışla ilgili ise Satışlar hesabına, daha önceki dönemlerle ilgili satışlardan doğmuş ise 646
Kambiyo Kârları hesabına alınır. Oluşan fark olumsuz ise, kur farkının Satışlar hesabının
borcuna, önceki dönemle ilgili ise 656 Kambiyo Zararları hesabına kaydedilmesi gerekir
(Yanık, 1998).
V.U.K. 280. (değişik 4369-22.07.1998) maddesi hükmü yabancı para ile olan senetli ve
senetsiz alacaklar ve borçlar için de geçerlidir. Bunlardan vadesi gelmemiş senede bağlı
alacak ve borçlar, bu Kanun’un 281. ve 285. maddeleri uyarınca değerleme günü kıyme-
tine irca edilebilir. Ancak senette faiz oranının yazılı olmadığı durumlarda değerlemede,
geçerli olan Londra Bankalar Arası Faiz Oranı (LIBOR) esas alınır.
 3. Ünite - Dönen Varlıkların Envanter İşlemleri-I (Hazır Değerler, Menkul Kıymetler, Alacaklar) 61
Örnek 16: Dürüst Gıda San. Ltd. Şti.nin portföyünde 31.12.201X itibariyle vadesine
70 gün kalmış, 25.000 $ nominal değerli alacak senedi vardır. Senedin üzerinde faiz haddi
belirtilmemiştir. Değerleme günü itibariyle LIBOR % 6, Hazine ve Maliye Bakanlığı tara-
fından belirlenen kur ise 1 $ = T1,8’dir.
F = (25.000 x 6 x 70) / [36500+(6 x 70)]
F = (10.500.000) / (36500+420)
F = 10.500.000 / 36.920
F = 284,4 $
Dolar cinsinden hesaplanmış olan reeskont faiz tutarı T’ye çevrildiğinde;
F = 284,4 $ x T1,8 = T511,92 bulunur.

TMS’ye Göre Değerleme

121 Alacak Senetleri Hesabına yönelik değerleme işlemleri, 120 Alıcılar hesabında açık-
landığı gibi, TMS 18 Hâsılat Standardı ve TMS 39 Finansal Araçlar Standardı dikkate alı-
narak yapılmaktadır. Dolayısıyla alacak senetleri raporlama gününde itfa edilmiş maliyet
değeri üzerinden değerlenir. İşlemler alıcılar hesabında anlatılanlarla aynı olduğundan
burada ayrıca örnek verilmemiştir.

ŞÜPHELİ ALACAKLAR
Tahsil edilememe riski taşıyan alacaklar şüpheli alacak olarak adlandırılırlar. Bu tür ala-
caklar, sağlam alacakların izlendiği hesaplardan çıkarılıp, Şüpheli Alacaklar hesabına alı-
nırlar ve bunlar için dönem sonunda karşılık ayrılır. Ancak alacakların şüpheli hale düşme
ölçütü VUK ve TMS’de oldukça farklı açıklanmaktadır.

VUK’a Göre Değerleme

VUK’un 323. maddesinde ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile
ilgili olmak şartıyla; Dava ve icra safhasında bulunan alacaklar ile yapılan protestoya veya
yazı ile bir defadan fazla istenmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan dava ve
icra takibine değmeyecek derecede küçük alacakların şüpheli alacak sayılacağı belirtilmiştir.
“Dava ve icra takibine değmeyecek tutar” belirtilmemekle birlikte, buradan çıkartıl-
ması gereken anlam, dava ve icra takip masraflarının alacak tutarından fazla olması du-
rumudur. Dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacakların noter protesto
makbuzu ile protesto edildiği kanıtlanabilir. Yazı ile birden fazla istenilmesine kanunda
bir şekil şartı getirilmemiştir. Ancak birden fazla istenildiğinin kanıtlanması için yazıların
iadeli taahhütlü olarak posta yoluyla gönderilmesi ve istenildiğinde posta alındıları ile
kanıtlanması gerekir (Sarısu, 1998).

Örnek 17: İşletmenin alacak portföyünde bulunan senetli ve teminatsız alacaklardan

T4.000’lik kısmı, vadesi olan 11 Kasım 201X’te borçlu tarafından ödenmemiş ve daha son-
ra mahkemeye intikal etmiştir. Alacağın tahsil edilemediği tarihte ve mahkemeye intikal
sonrasında dönem sonunda yapılacak kayıtlar:

11.11.201X

128 ŞÜPHELİ TİCARİ ALACAKLAR HS. 4.000

121 ALACAK SENETLERİ HS. 4.000

31.12.201X

654 KARŞILIK GİDERLERİ HS. 4.000

129 ŞÜPHELİ TİC.ALACAKLAR KARŞILIĞI HS. 4.000
62 Envanter ve Bilanço

TMS’ye Göre Değerleme

TTK’nın 75. maddesi’nde “Gerçekleşmesi şüpheli yükümlülük ve askıdaki işlemlerden doğabi-
lecek muhtemel kayıplar için Türkiye Muhasebe Standartları’nda (TMS) öngörülen kurallara
göre karşılık ayrılır” denmektedir. TMS’de, tahsili şüpheli hale gelen alacaklar için Hâsılat
Standardı’nın 18.paragrafında “Daha önce finansal tablolara yansıtılmış olan hâsılat tutarı-
nın tahsil edilebilirliği konusunda bir belirsizliğin ortaya çıkması durumunda, tahsil edilmeyen
veya tahsil edilebilme olasılığı muhtemel olmaktan çıkan tutar, başlangıçta muhasebeleştirilen
hâsılatın düzeltilmesi yerine, gider olarak finansal tablolara yansıtılır” denmektedir. Bu açık-
lamadan, tahsili şüpheli duruma gelen bir alacak için karşılık ayrılması gerektiği anlaşılmak-
tadır. Ancak, TMS’de, VUK’da olduğu gibi şüpheli duruma düşen alacakların belirlenmesi
için kesin kurallar belirlenmemiştir. TMS’nin temel felsefesi işletmenin karşılaşabileceği
tüm riskleri bilânçoya dâhil etmektir. Diğer bir ifade ile işletmenin karşılaşabileceği riskler
bilânçoda gider veya karşılık ayrılmak suretiyle gösterilmelidir. Dolayısıyla, tahsili şüpheli
alacaklar için işletmenin tahminde bulunması ve yapılan bu tahminler üzerinden karşılık
hesaplayarak muhasebe kaydı yapması gerekmektedir.
Şüpheli alacaklar için ayrılacak karşılıkların tahmin edilmesinde farklı yöntemler kul-
lanılabilmektedir. Alacakların yaşlandırması yolu ile ya da değerleme yapılan dönemden
önceki iki hesap döneminde vadesinde tahsil edilemeyen alacakların ilgili bulunduğu dö-
nemlerdeki toplam vadeli satışlara oranlarının ortalaması, değerleme dönemindeki vadeli
satışlara uygulanarak tahmini şüpheli alacak karşılığı hesaplanabilmektedir.

Örnek 18: Dürüst Gıda Tic. Ltd. Şti. 2011 yılı için vadesini 31–45 gün aşmış alacak-
larının 2011 yılı veresiye satışlarının %10’u oranında olacağını tahmin etmiştir. Şirketin
2011 yılında vadesini 31–45 gün geçmiş alacakları toplamı T210.000’dir. Buna göre Şirket,
vadesi 31–45 gün geçmiş alacakları için T 21.000 (210.000 x %10) karşılık ayırmalıdır.

31.12.2011

128 ŞÜPHELİ TİCARİ ALACAKLAR HS. 210.000

121 ALACAK SENETLERİ HS. 210.000

31.12.2011

654 KARŞILIK GİDERLERİ HS. 210.000

129 ŞÜPHELİ TİCARİ ALACAKLAR KARŞILIĞI HS. 210.000

Örnek 19: 2011 yılı vadeli satış toplamı T450.000 olan Erdem Gıda Tic. Ltd. Şti. nin
değerleme yapılan 2011 yılından önceki iki hesap döneminde vadesinde tahsil edilemeyen
alacakları, söz konusu dönemlerdeki toplam vadeli satışları ve vadesinde tahsil edileme-
yen alacak oranları aşağıdaki gibidir.
2009 yılı
Vadesinde tahsil edilemeyen alacaklar: T20.000
Toplam vadeli satışlar: T200.000
Vadesinde tahsil edilemeyen alacaklar / toplam vadeli satışlar = 20.000 / 200.000 = 0,1 (%10)
2010 yılı
Vadesinde tahsil edilemeyen alacaklar: T32.000
Toplam vadeli satışlar: T400.000
Vadesinde tahsil edilemeyen alacaklar / toplam vadeli satışlar = 32.000 / 400.000 =
0,08 (% 8)
 3. Ünite - Dönen Varlıkların Envanter İşlemleri-I (Hazır Değerler, Menkul Kıymetler, Alacaklar) 63
Bu verilere göre 2011 yılında ayrılması gereken şüpheli alacaklar karşılığı aşağıdaki
gibi hesaplanır.
İki yılın oranlarının ortalaması = (0,1 + 0,08) / 2 = 0,09 (% 9)
2011 yılında ayrılması gereken şüpheli alacak tutarı = 450.000 x 0,9 = T40.500

31.12.2011

128 ŞÜPHELİ TİCARİ ALACAKLAR HS. 40.500

121 ALACAK SENETLERİ HS. 40.500

31.12.2011

654 KARŞILIK GİDERLERİ HS. 40.500

129 ŞÜPHELİ TİC.ALAC. KARŞILIĞI HS. 40.500

TMS’ye ve VUK’a göre alacağın tahsilinin şüpheli hale gelmesi nasıl tespit edilmektedir?
4
ŞÜPHELİ ALACAĞIN TAHSİLİ
Alacakların şüpheli hale düşme ölçütünün VUK ve TMS’de nasıl ele alındığı yukarıda
açıklandı. Alacağın şüpheli olma özelliğinin ortadan kalkması için ya tahsil edilmesi ya da
TMS’ye göre tahmini olarak tespit edilen riskin ortadan kalkması gerekir. Karşılık ayrılan
şüpheli alacakların tahsil edilmesine ilişkin işlemler VUK ve TMS açılarından ayrı ayrı ele
alınmakla birlikte özellikle TMS açısından ayrıntıya girilmemiştir.

VUK’a Göre Yapılacak İşlemler

Daha önce şüpheli hale gelmiş ve dava aşamasında olan şüpheli alacaklardan sonradan tahsil
edilen tutarlar tahsil edildikleri dönemin kar-zarar hesabına intikal ettirilirler. Bunun için,
tahsili yapılan kısmın şüpheli alacaklar hesabından düşülmesi gerekir. Bu tahsilâtla ilgili ola-
rak yapılacak ikinci bir kayıtta ise tahsil edilen tutar daha önce açılan Şüpheli Alacaklar
Karşılığı hesabından düşülür ve gelir olarak kaydedilir. Böylece senetli alacağın tahsilinin
şüpheli hale geldiği dönemde gider yazılarak elde edilen vergi avantajı, tahsil edilen tutarın
gelir yazılması suretiyle cari yılda daha fazla vergi ödenerek dengeye getirilmiş olur.

Örnek 20: 2011 yılı sonunda şüpheli duruma düştüğü için karşılık ayrılan T12.000’lik
bir alacağın T 6.000’lik kısmı 2012 yılı Şubat ayında tahsil edilmiştir.
Söz konusu tahsilât kaydı aşağıdaki şekilde yapılır:

01.02.201Y

100 KASA HESABI 6.000

128 ŞÜPHELİ TİCARİ ALACAKLAR HS. 6.000

Dönem sonunda ise aşağıdaki kayıt yapılarak, tahsil edilen tutar gelir hesabına yazılır.
Böylece vergisel açıdan denge sağlanmış olur.

31.12.201Y

129 ŞÜPHELİ TİCARİ ALACAK KARŞILIĞI HS. 6.000

644 KONUSU KALMAYAN KARŞILIKLAR HS. 6.000
64 Envanter ve Bilanço

DEĞERSİZ ALACAKLAR
V.U.K.un 322.Maddesinde kazai bir hükme veya kanaat verici bir vesikaya göre tahsiline
artık imkan kalmayan alacaklar değersiz alacak olarak tanımlanmıştır.
Kanaat verici vesikaya örnek olarak; alacağın olmadığını ifade eden mahkeme tuta-
nakları, borçlunun yurtdışına çıktığını gösteren ve haczi mümkün olan malı olmadığını
gösteren belgeler, konkordato anlaşması ile alacaklının borçluya ibra ettiği miktar, alacak-
tan vazgeçildiğini gösteren sulh anlaşması verilebilir (Alptekin, 2000).
Değersiz alacaklar bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf değerlerini kaybederler ve
mukayyet değerleriyle zarar olarak kaydedilirler. Bu açıklamalara göre, şüpheli hale gel-
diği için karşılık ayrılmış olan alacakların değersiz, yani tahsil imkânını yitirmiş hale gel-
mesi durumunda aşağıdaki örnekte olduğu gibi kayıtlardan düşülmesi yeterli olacaktır.
Ancak, işletmenin kayıtlarında yer alan alacaklardan sadece karşılık ayrılmaksızın değer-
siz hale gelenlerin doğrudan mukayyet değeri ile zarar kaydedilmesi mümkün olacaktır.

Örnek 21: Şüpheli duruma düştüğü için karşılık ayrılan T14.000’lik senetli alacağın,
mahkeme kararı ile T 4.000’lik kısmının tahsiline imkân kalmadığı anlaşılmıştır.
Bu durumda değersiz hale gelen alacağın kayıtlardan düşülmesi yeterlidir. Çünkü bu
alacak tutarı için daha önce karşılık gideri kaydı yapılmış ve tutar vergi matrahından in-
dirilmişti.

31.12.201X

129 ŞÜP. TİCARİ ALACAKLAR KARŞILIĞI HS. 4.000

128 ŞÜPHELİ TİCARİ ALACAKLAR HS. 4.000

Söz konusu alacak için daha önce karşılık ayrılmamış olsaydı kayıt şöyle yapılırdı:

31.12.201X

689 D.OLAĞANDIŞI GİDER VE ZARARLAR HS. 4.000

121 ALACAK SENETLERİ HS. 4.000
 3. Ünite - Dönen Varlıkların Envanter İşlemleri-I (Hazır Değerler, Menkul Kıymetler, Alacaklar) 65

Özet
Kasa Tahviller
Kasa hesabı ile ilgili değerleme işlemleri VUK ve TMS açısın- Tahviller VUK’un 279.maddesine göre borsa rayici ile değer-
dan aynı anlama gelmektedir. Şöyle ki; kasadaki Türk Lirası lenir. TMS 39’a göre ise şirket yönetiminin tahvili elde tutma
TMS’ye göre gerçeğe uygun değerle, VUK’a göre ise itibari niyetine bağlı olarak Gerçeğe Uygun Değer Farkı Kâr/Zarara
değerle değerlenir ve her iki değer de aynıdır. Yansıtılan Menkul Değerler, Satılmaya Hazır Menkul Değer-
Yabancı paralar ler veya Vadeye Kadar Elde Tutulacak Menkul Değerler kap-
Yabancı paralar ile ilgili değerleme işlemleri VUK ve TMS samında kayda alınabilir.
açısından aynıdır. Şöyle ki; kasadaki yabancı paralar hem Gerçeğe uygun değer farkı kar/zarara yansıtılan tahviller ile
TMS’ye göre hem de VUK’a (md.263) göre borsa değeriyle satılmaya hazır tahvillerin dönem sonunda itfa edilmiş mali-
değerlenir. yet değeri üzerinden değerlemeye tabi tutulur
Alınan çekler
VUK’a göre itibari değeri üzerinden, yani çeklerin üzerinde Senetli ve Senetsiz Alacaklar
yazılı değerle değerlenir. TMS’ye göre ise, bir vade ve vade far- Senetsiz alacaklar VUK’un 281. maddesine göre mukayyet
kı içermesi durumunda, alınan çeklerin de, senetlerde olduğu değerleriyle, TMS 18 Hâsılat ve TMS 39 Finansal Araçlar
gibi, TMS 39 Finansal Araçlar standardına göre “itfa edilmiş standartlarına göre ise itfa edilmiş maliyet değeri üzerinden
maliyet değeri” üzerinden değerlenmesi gerekir. Eldeki çekle- değerlenir.
rin itfa edilmiş maliyetleri hesaplanmak suretiyle çekin içerdi- Yine VUK’un 281. maddesine göre, T cinsinden senetli ala-
ği faiz geliri ilgili olduğu dönemlere dağıtılmış olur. caklar, senetsiz alacaklarda olduğu gibi, ilke olarak mukayyet
Bankalar değerleriyle değerlenmekle birlikte, reeskonta tabi tutulmak
Bankalar hesabı, bankada bulunan nakit para anlamına gel- suretiyle tasarruf değerleriyle de değerlenebilirler. TMS 18
diğinden VUK’a göre itibari değerle değerlenir. Döviz tevdiat Hâsılat Standardı ve TMS 39 Finansal Araçlar Standardı açı-
hesapları da yabancı paralarda olduğu gibi değerlenir. sından ise alacak senetleri itfa edilmiş maliyet değeri üzerin-
Vadesiz mevduat hesabının TMS’ye göre değerlemesi, kasa- den değerlenir.
daki paraların değerleme işlemi gibidir. Öte yandan, döviz
tevdiat hesapları da yabancı paralarda olduğu gibi değerlenir.
Vadeli mevduat ise bir vade ve vade sonunda faiz içeren bir
değeri ifade ettiği için alınan çeklerde olduğu gibi değerlenir.
Hisse Senetleri
VUK’a göre hisse senetleri alış bedeli ile değerlenir. Ancak
ihtiyatlılık ilkesi gereği borsa değeri ile değerleme yapılıyor
ise, hisse senetlerinden değer düşüklüğü söz konusu olanlar
için karşılık ayrılır.
Bir yıldan kısa süre içinde satılmak ve fiyat dalgalanmaları
sonucunda kar elde etmek amacıyla satın alınmış hisse senet-
leri TMS’ye göre gerçeğe uygun değeri üzerinden değerlenir.
Gerçeğe uygun değer olarak, borsa rayici kullanılır.
66 Envanter ve Bilanço

Kendimizi Sınayalım
1. Dönem sonunda nakit para mevcudu T1.700, Kasa hesa- 3. TMS’ye göre Kasa hesabının değerleme ölçüsü aşağıdaki-
bının bakiyesi ise T1.600’dir. Bu durumda yapılması gereken lerden hangisidir?
kayıt aşağıdakilerden hangisidir? a. Emsal değeri
a. b. Maliyet değeri
31.12.XX c. Tasarruf değeri
197 Sayım ve Tes. d. Borsa değeri
e. Nominal değer
Noksanları Hs. 1.600
100 Kasa Hs. 1.600
4. TMS’ye göre Alınan Çekler hesabının değerleme ölçüsü
aşağıdakilerden hangisidir?
b. a. Gelecek değeri
31.12.XX b. Emsal değeri
397 Sayım ve Tes. c. İtfa edilmiş maliyet değeri
Fazlaları Hs. 1.700 d. Nominal değer
100 Kasa Hs. 1.700 e. Mukayyet değer

c. 5. Banka hesap özetine göre, işletme lehine T10.000 mev-

duat faizi tahakkuk etmiştir (gelir vergisi oranı %10). Yapıla-
31.12.XX
cak kayıtla ilgili olarak aşağıdakilerden hangisi doğrudur?
100 Kasa Hs. 100
a. Bankalar hesabı T10.000 borçlu
197 Sayım ve Tes. b. Faiz gelirleri hesabı T10.000 borçlu
Noksanları Hs. 100
c. Peşin ödenen vergi ve fonlar T1.000 alacaklı
d. Bankalar hesabı T9.000 borçlu
d.
e. Faiz gelirleri hesabı T9.000 alacaklı
31.12.XX
100 Kasa Hs. 100 6.
397 Sayım ve Tes. 31.12.XX
Fazlaları Hs. 100
102 Bankalar Hs. 1.700

e. 655 Menkul Kıy. Satış Zararı Hs. 300

31.12.XX 110 Hisse Senetleri Hs. 2.000
100 Kasa Hs. 100
690 Dönem K/Z Hs. 100
Yukarıdaki kayıtta yer alan bilgilere göre aşağıdakilerden
hangisi yanlıştır?
a. Hisse senetleri T1.700’ye satılmıştır
2. VUK’a göre Kasa hesabının değerleme ölçüsü aşağıdaki-
b. Hisse senetlerinin alış fiyatı T2.000’dir
lerden hangisidir?
c. Hisse senetleri T300 zararla satılmıştır
a. Maliyet değeri
d. Hisse senetlerinin maliyeti T2.000’dir
b. Emsal değeri
e. Hisse senetlerinin nominal değeri T1.700’dir
c. Nominal değer
d. Tasarruf değeri
e. Borsa değeri
 3. Ünite - Dönen Varlıkların Envanter İşlemleri-I (Hazır Değerler, Menkul Kıymetler, Alacaklar) 67
7. Aşağıdaki eşitliklerden hangisi doğrudur? 9. Reeskont faiz oranı: %70, vadesi bilanço günü itibariyle
a. Reeskont Faiz Tutarı= Nominal Değer – Tasarruf Değeri 50 gün olan T20.000 nominal değerli bir alacak senedi için
b. Tasarruf Değeri= Reeskont Faiz Geliri - İtibari Değer reeskont faiz tutarı kaç Tdir?
c. Tasarruf Değeri= Maliyet Değeri – Reeskont Faiz Tutarı a. T1.750
d. Tasarruf Değeri= Peşin Değer – Reeskont Faiz Tutarı b. T750
e. Reeskont Faiz Tutarı= Gelecekteki Değer – Tasarruf c. T700
Değeri d. T1.450
e. T1.800
8.
31.12.201X 10. Bir işletme TMS gereği, 2011 yılında vadesini 45 gün
657 REESKONT FAİZ 1.000 aşan alacaklarının 2011 yılı veresiye satışlarının %16’sı ora-
GİDERİ HS. nında olacağını tahmin etmiştir. İşletmenin 2011 yılında top-
122 ALACAK lam satışları T400.000, veresiye satışları T300.000, vadesini
SENETLERİ 45 gün geçmiş alacakları toplamı ise T120.000’dir. Buna göre
REESKONT HS. 1.000 işletmenin ayırması gereken karşılık tutarı kaç T’dir?
a. 64.000
Yukarıdaki yevmiye kaydı hangi işleme aittir? b. 48.000
a. Borç senetleri için T1.000 değer kaybı c. 19.200
b. Alacak senetleri için T1.000 değer kaybı d. 29.200
c. Alacak senetleri için T1.000 değer artışı e. 48.800
d. Alacak senetleri için T1.000 gelecekteki değer artışı
e. Borç senetleri için T1.000 değer artışı
68 Envanter ve Bilanço

Kendimizi Sınayalım Yanıt Anahtarı Sıra Sizde Yanıt Anahtarı

1. d Yanıtınız yanlış ise “Kasa” başlıklı konuyu yeniden
gözden geçiriniz.
2. c Yanıtınız yanlış ise “Kasa” başlıklı konuyu yeniden
gözden geçiriniz.
3. e Yanıtınız yanlış ise “Kasa” başlıklı konuyu yeniden
gözden geçiriniz.
4. c Yanıtınız yanlış ise “Alınan çekler” başlıklı konuyu
yeniden gözden geçiriniz.
5. d Yanıtınız yanlış ise “Bankalar” başlıklı konuyu yeni-
den gözden geçiriniz.
6. e Yanıtınız yanlış ise “Hisse senetleri” başlıklı konuyu
yeniden gözden geçiriniz.
7. a Yanıtınız yanlış ise “Alacak senetleri” başlıklı konuyu
yeniden gözden geçiriniz.
8. b Yanıtınız yanlış ise “Alacak senetleri” başlıklı konuyu
yeniden gözden geçiriniz.
9. a Yanıtınız yanlış ise “Alacak senetleri” başlıklı konuyu
yeniden gözden geçiriniz.
10. c Yanıtınız yanlış ise “Şüpheli alacaklar” başlıklı konu-
yu yeniden gözden geçiriniz.
Sıra Sizde 1
31.12.XX
197 Sayım ve Tes. Noksanları 400
Hs.
100 Kasa Hs. 400
Sıra Sizde 2
Vadeli mevduat bir vade ve vade sonunda faiz içeren bir
değeri ifade eder. Alınan vadeli çekler de vade ve vade farkı
içerdiği için her ikisinin de değerleme şekli aynıdır.
Sıra Sizde 3
Alacak Senetleri Reeskontu hesabı, bilânçoda alacak senetle-
rinin altında değer düzeltici bir hesap olarak yer alır ve alacak
senetlerinin tasarruf değerleri ile gösterilmelerini sağlar.
Sıra Sizde 4
VUK’a göre, dava ve icra safhasında bulunan alacaklar ile ya-
pılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenmesine
rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan dava ve icra
takibine değmeyecek derecede küçük alacaklar şüpheli ala-
cak sayılır. TMS’de ise şüpheli alacak tutarı tahmin edilmek
suretiyle tespit edilir.
 3. Ünite - Dönen Varlıkların Envanter İşlemleri-I (Hazır Değerler, Menkul Kıymetler, Alacaklar) 69

Yararlanılan Kaynaklar
Alptekin, E. (2000), Değersiz Alacaklar, Yaklaşım Dergisi,
Mayıs Sayısı, s.148.
Ayaz, G. ve Sönmez, E. (1999), Geçici Vergi Uygulamaları,
Ankara: TÜRMOB Yayınları–64, Seri No:7.
Bektöre, S. ve Benligiray, Y. (1986), Envanter ve Bilânço, Es-
kişehir: Eğitim, Sağlık ve Bilimsel Araştırma Çalışmaları
Vakfı Yayını.
Özbirecikli, M. (2011), Dönemsonu İşlemleri Muhasebesi,
Ankara: Detay Yayıncılık.
Sarısu, E. (1998), Dönem Sonu Şüpheli Alacak Uygulaması ve
Muhasebe Kayıtları, Yaklaşım, Ocak Sayısı, s.111.
TFRS (2010), Küçük ve Orta Büyüklükteki İşletmeler Tür-
kiye Finansal Raporlama Standartları, Türkiye Muhasebe
Standartları Kurulu, Ankara: Fersa Matbaası.
Tugay, Y. (1999), 4369 Sayılı Kanunla Getirilen Geçici Vergi
Uygulaması, Mükellefin Dergisi, Nisan Sayısı, s.14.
Yanık, Z. (1998), Dönem Sonu İşlemleri, Yaklaşım Dergisi,
Ocak Sayısı.
www.tmsk.org.tr
Vergi Usul Kanunu: www.gelirler.gov.tr (giriş 09 Kasım 2011).
Sermaye Piyasası Kanunu: www.spk.gov.tr (giriş 12 Kasım
2011).
Yeni Türk Ticaret Kanunu: www.tbmm.gov.tr/kanunlar (giriş
13.11.2011).
4
ENVANTER VE BİLANÇO

Amaçlarımız
Bu üniteyi tamamladıktan sonra;
 Stoklara ilişkin muhasebe dışı envanter işlemlerini sıralayabilecek,
 Aralıklı envanter yöntemi ve devamlı envanter yönteminde dönem sonu işlem-
lerini açıklayabilecek,
 Stokların değerlemesinde kullanılan maliyetle değerleme yöntemlerini
açıklayabilecek,
 Stokların envanterinde karşılaşılan özellikli durumları yorumlayabilecek,
 Diğer dönen varlıklarla ilgili envanter işlemlerini sıralayabilecek
bilgi ve becerilere sahip olabilirsiniz.

Anahtar Kavramlar
• Stoklar • Maliyetle Değerleme Yöntemleri
• Sayım • Stok Değer Düşüklüğü Karşılığı
• Değerleme • Brüt Satış Kârı/ Zararı
• Satılan Malın Maliyeti • Gelecek Aylara Ait Giderler
• Değeri Düşen Stoklar • Gelir Tahakkukları

İçindekiler

• GİRİŞ
• STOKLAR
• STOKLARIN ENVANTERİ
• STOKLARIN KAYIT YÖNTEMLERİNE
Dönen Varlıkların GÖRE ENVANTER İŞLEMLERİ
Envanter ve Bilanço Envanter İşlemleri II • STOKLARIN MALİYETLE DEĞERLEME
(Stoklar ve Diğer Dönen Varlıklar) YÖNTEMLERİ
• STOKLARIN ENVANTERİNDE
KARŞILAŞILAN ÖZELLİKLİ DURUMLAR
• DİĞER DÖNEN VARLIKLARLA İLGİLİ
ENVANTER İŞLEMLERİ
 Dönen Varlıkların
Envanter İşlemleri II
(Stoklar ve Diğer
Dönen Varlıklar)

GİRİŞ
Envanter işlemleri sadece içinde bulunulan dönemin değil, sonraki dönemlerin finansal
raporlarını da etkilemesinden dolayı yeni Türk Ticaret Kanunu’nda (TTK) önem verilen
konular arasındadır. Stokların envanter işlemleri, işletmenin faaliyet türüne bağlı olarak
özellikle ticaret ve sanayi işletmelerinde gerek bilançoyu gerekse gelir tablosunu yakından
ilgilendirir. Ticaret ve sanayi işletmelerinin finansal analizini de yakından etkileyen stok
grubu hesaplarının envanter işlemleri ayrı bir öneme sahiptir.
Stokların sayım ve değerlemeden oluşan muhasebe dışı envanteri titiz bir şekilde yapı-
larak fiili durum saptanır. Daha sonra muhasebe içi envanter adı verilen, yani fiili duruma
göre muhasebe kayıtlarının düzenlenmesi ve düzeltilmesi aşamasına geçilir. Bu aşamada
satılan malların maliyetinin saptanması ve kaydı, değerini kaybeden stokların, firenin,
sayım farklarının kaydedilmesi gibi özellik gösteren işlemlerin muhasebe kayıtları yapılır.
Böylece dönem sonunda hazırlanan finansal raporlarda yer alan stok rakamlarının ve brüt
satış kârı rakamlarının gerçeği göstermesi sağlanır. Envanter işlemlerinde muhasebecinin
rehberi; Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği (MSUGT) veya bilinen adıyla Tekdü-
zen Muhasebe Sistemi, vergi mevzuatı ve yargı kararları yanında yeni TTK ile öne çıkan
Türkiye Muhasebe Standartları ve KOBİ Türkiye Finansal Raporlama Standardı ( KOBİ
TFRS) olacaktır.

STOKLAR
Tekdüzen Hesap Planında 15 nolu stoklar grubu; işletmenin satmak, üretimde kullanmak
veya tüketmek amacıyla edindiği ilk madde ve malzeme, yarı mamul, mamul, ticari mal,
yan ürün, artık ve hurda gibi bir yıldan az bir sürede kullanılacak olan veya bir yıl içerisin-
de nakde çevrilebileceği düşünülen varlıklardan oluşur.
Küçük ve Orta Büyüklükteki İşletmeler Türkiye Finansal Raporlama Standardı
(KOBİ TFRS) 13. Bölümünde (büyük ölçekli işletmeler için TMS 2’de) stoklar şöyle
tanımlanmıştır:
• İşin olağan akışı içinde satılmak üzere elde tutulan,
• Bu tür satışa konu olmak üzere üretilen veya
• Üretim sürecinde veya hizmet sunumunda kullanılacak ilk madde ve malzemelerdir.

Stokların envanteri niçin önemlidir? Stokların envanterinde yanlışlık yapılırsa finansal ra-
porlarda ne gibi sonuçlarla karşılaşılır? 1
72 Envanter ve Bilanço

İşletmenin faaliyet gösterdiği alanlara göre stok çeşitleri de farklılık gösterir. Sanayi
(imalat) işletmelerinde hammadde, yarı mamul ve mamul olmak üzere üç çeşit stok ka-
lemi bulunur. Ticaret işletmelerinde ise ana faaliyet konusu mal alım satımı olduğu için,
bu işletmelerin esas stok kalemini ticari mal (emtia) oluşturur. Hizmet işletmelerinde ise
malzeme stokuna rastlanabilir. Tekdüzen Hesap Planında “15” nolu hesap grubu stoklar
için ayrılmış olup, bu gurupta yer alan hesaplar şunlardır:

15 STOKLAR
150 İlk Madde ve Malzeme
151 Yarı Mamüller-Üretim
152 Mamüller
153 Ticari Mallar
157 Diğer Stoklar
158 Stok Değer Düşüklüğü (-)
159 Verilen Sipariş Avansları

Yukarıda yer alan hesaplardan ilk üçü, sanayi işletmelerinde yapılan üretime paralel
olarak oluşan stokları takip etmek üzere kullanılan hesaplardır. 150 İlk Madde ve Malzeme
hesabı üretimde kullanılmak üzere satın alınan hammadde, yardımcı malzeme, işletme
malzemesi, ambalaj malzemesi, yakacak malzemesi, kırtasiye malzemesi gibi stokları iz-
lemek için kullanılır. 151 Yarı Mamulleri – Üretim hesabı hem üretim maliyetini hem de
dönem sonu yarı mamul stoklarını izlemek için; 152 Mamuller hesabı ise tamamlanarak
satışa hazır hale getirilen mamulleri izlemek için kullanılır.
Herhangi bir üretim sürecinden geçmeden, satmak amacıyla elde edilen mallar 153 Ti-
cari Mallar hesabında izlenir. 157 Diğer Stoklar hesabında yan mamuller, artıklar, hurda-
lar, değeri düşen mal gibi stoklar takip edilir. Aşağıdaki açıklamalar ağırlıklı olarak ticaret
işletmeleri ve stok türlerinden ticari mal esas alınarak yapılmıştır.
İşletmenin bir yıllık ihtiyacından fazla satın alma veya üretimde kullanma ya da stok
devir hızı düşüklüğü gibi nedenlerle bir yıldan daha fazla sürede elden çıkarılacağı veya
kullanılacağı düşünülen stoklar 293 Gelecek Yıllar İhtiyacı Stoklar hesabına aktarılır. 293
nolu hesapta izlenen stoklar dönemi geldiğinde 15 Stoklar grubunda ilgili hesaplara ak-
tarılır. Dönem içinde kullanılma veya hemen elden çıkarılma olasılığı olmayan stokların
ise 294 Elden Çıkarılacak Stoklar ve Maddi Duran Varlıklar hesabına aktarılması gerekir.
Stoklar gerek ticaret gerekse üretim işletmelerinde gerçekleşen faaliyetlerde önemli bir
yer tutması dolayısıyla hem bilanço hem de gelir tablosunu yakından ilgilendiren bir he-
sap grubunu oluşturur. Stokların bilanço ve gelir tablosu ilişkisi Şekil 4.1’de gösterilmiştir.

Şekil 4.1
Stokların Bilanço
ve Gelir Tablosu İle
İlişkisi
 4. Ünite - Dönen Varlıkların Envanter İşlemleri II (Stoklar ve Diğer Dönen Varlıklar) 73
Stoklar bilançonun aktif (varlıklar) kısmında, işletmenin faaliyet alanına bağlı olarak
genellikle önemli bir dönen varlık kalemidir. Stoklar gelir tablosunda ise özellikle brüt
satış kârı veya zararının oluşumunda rol oynarlar. Örneğin dönem sonu stokunun yanlış
değerlenmesi bile tek başına dönemin kâr veya zarar rakamının yanlış oluşmasına yol
açabilir.

Daha geniş bilgi için bkz: Genel Muhasebe (2002). Özgül Cemalcılar, Yılmaz Benligiray, Fev-
zi Sürmeli, (Editör: Fevzi Sürmeli), Anadolu Üniversitesi Yayın No. 1341, AÖF Yayın No. 718,
Ünite-7 Stoklar.

STOKLARIN ENVANTERİ
Stokların muhasebe dışı envanteri, stokların sayım ve değerlemesinden oluşur. Muhasebe
dışı envanter sonuçlarına göre, muhasebe içi envanterde yani muhasebe kayıtlarında ya-
pılması gereken işlemler söz konusu olur.

Stokların Sayımı
Stokların envanterine stokların fiziki sayımı ile başlanır. Ülkemizde üçer aylık geçici vergi
dönemlerinden Mart, Haziran ve Eylül ayları sonlarında, bir çok işletmede fiziki sayım-
dan (fiili envanter) ziyade stok kayıtları üzerinden envanter (kaydi envanter) yapılmak-
tadır. Ancak 31 Aralık itibariyle mutlaka fiili sayım yapılmalıdır. Bu amaçla oluşturu-
lan sayım ekipleri, işletmenin deposunda yer alan tüm stokları fiilen sayar, tartar, ölçer
ve envanter listelerini çıkartır. Sayım işleminde işletmede var olan tüm hammadde, yarı
mamul, yardımcı malzeme, mamul ve ticari mallar ayrı ayrı sayılır. Envanter işlemleri
sırasında satın alınmış ve henüz depoya gelmemiş mallar stoklar içinde değerlendirilmez.
Konsinye (emanet) olarak gönderilen mallar stoklar içinde kabul edilir, konsinye olarak
gelen mallar ise stoklar içine dahil edilmez.

Stok sayımı depo görevlileri dışında oluşturulan sayım ekiplerince titiz bir şeklide ve ayrın-
tılı olarak yapılmalı ve envanter sonuçları envanter defterine kaydedilmelidir.

Stokların Değerlemesi
Muhasebe dışı envanterde sayım aşamasından sonra gelen ikinci aşama değerlemedir.
Yani sayım sonuçlarının T cinsinden ifade edilmesidir. Stokların değerlemesi; stokların
ilk alışında, satışta ve dönem sonunda değerleme olmak üzere incelenebilir.
Stoklar ilk alışta maliyet değeri ile kaydedilirler. Yurt içinden satın alınıyorsa maliyet
değeri:
• Satın alma bedeli,
• Satın alma giderleri,
• Stokun işletmeye getirilmesi için yapılan taşıma ve sigorta giderleri,
• Vade farkları ve kur farkı giderleri, alış komisyonları, geçici depolama giderlerin-
den oluşur.
VUK hükümlerine göre stoğun satın alınıp işletme stoklarına girdiği tarihe kadar olu-
şan kur farklarının maliyete intikal ettirilmesi zorunludur. Kalan stok ile ilgili olarak daha
sonra ortaya çıkacak kur farklarının ise, ilgili bulundukları yıllarda gider yazılması veya
maliyete eklenmesi mümkündür. Mal bedeline dahil edilen vade farkları ile faturadan ayrı
gösterilen vade farklarının malın maliyetiyle doğrudan ilgili olduğu için mal bedelinin bir
unsuru olarak maliyete intikal ettirilmesi gerekir. Ancak daha sonradan fatura edilen vade
farklarının mal alımıyla ilişkilendirmeksizin gider olarak kaydı yapılacaktır. Bunlardan
istenirse malın maliyetine pay verilebilecektir.
74 Envanter ve Bilanço

Yurt dışından yapılan satın almalarda yukarıdaki harcamalara akreditif giderleri ile
gümrük vergisi, gümrük giderleri vb. gibi satın alma ile ilgili diğer harcamalar da ekle-
nir. Satın alma esnasında yapılan alış iskontosu stokun maliyetini etkileyecek ve maliyetin
azalmasına yol açacaktır. Ciro primleri ise satın alınan malın maliyet bedeli ile ilişkilendi-
rilmeyecek gelir unsuru olarak dikkate alınacaktır.
Türk vergi mevzuatı açısından stokların değerlendirilmesine ilişkin bilgiler VUK 274.
maddesinde açıklanmıştır. Üretilen malların değerlemesi konusunda ise, VUK 275. mad-
desinde açıklama yapılmış olup, imal edilen malların maliyet bedeli:
• Mamulün vücuda getirilmesinde sarf olunan ham madde ve malzemelerin bedeli,
• Mamule isabet eden direkt işçilik payı,
• Genel imalat maliyetlerinden mamule düşen payı,
• Genel yönetim giderlerinden mamule düşen payı,
• Ambalajlı olarak piyasaya arzı gerekli olan mamullerde ambalaj malzemesi bedeli-
ni kapsar.
Satışta yok olmayan depozito karşılığı müşteriye verilen ve satıştan sonra geri gelen
ambalaj bedelleri malın maliyetine intikal ettirilmeyecek ve “Depozitolar” adlı ayrı bir
hesapta izlenecektir.
Genel yönetim giderlerinin maliyete katılması ihtiyaridir. Bir giderin, genel imal veya
genel idare (yönetim) gideri sayılarak mamul maliyetine katılması için, o giderle mamul
yapımı arasında bir bağlılığın bulunması gerekir. Yapılıp, yapılmaması mamulün elde edil-
mesine etkide bulunmayan giderlerden maliyete pay ayrılmaz. İşletmeler imal ettikleri
malların maliyet bedellerini yukarıda belirtilen unsurları kapsamak şartıyla diledikleri
usulde tayin etmekte serbesttirler.

Örnek 1: İşletme T4.000 + %10 KDV ile ticari mal satın almış, bu malın işletmeye ge-
tirilmesi için T 200 + %10 KDV nakliye ve T150 sigorta gideri peşin ödenmiştir (sigorta
giderinde KDV yoktur).

153 TİCARİ MALLAR 4.350

191 İNDİRİLECEK KDV 420

100 KASA 4.770

/

KOBİ TFRS’ye göre stokların maliyeti, tüm satın alma maliyetlerini, dönüştürme (di-
rekt işçilik ve genel üretim) maliyetlerini ve stokların mevcut konumuna getirilmesi için
katlanılan diğer maliyetleri içerir. Satın Alma Maliyetleri:
• Satın alma fiyatı, ithalat vergileri ve diğer vergiler, nakliye, yükleme, boşaltma ma-
liyetleri ile mamul, malzeme ve hizmetlerin elde edilmesiyle doğrudan ilişkilendi-
rilebilen maliyetleri içerir.
• Ticari iskontolar, indirimler ve diğer benzeri kalemler, satın alma maliyetinin be-
lirlenmesinde indirim konusu yapılır.
• Stoklar vadeli ödeme koşulu ile alınmışsa, peşin alım ile vadeli alım arasındaki fark
faiz gideri olarak muhasebeleştirilir ve stokların maliyetine dahil edilmez.

KOBİ TFRS’ye göre stokların ilk alımında vade farkları maliyete dahil edilmeyip finansman
gideri olarak dikkate alınmaktadır.
 4. Ünite - Dönen Varlıkların Envanter İşlemleri II (Stoklar ve Diğer Dönen Varlıklar) 75
KOBİ TFRS’de dönüştürme maliyetleri; üretim birimleri ile doğudan ilişkilendirile-
bilen maliyetler ile sabit ve değişken genel üretim giderlerinden dağıtılan tutarları içerir.
Dönüştürme Maliyetleri:
• Tüm üretim maliyetleri stokun maliyetine dahil edilir.
• Sabit genel üretim maliyetlerinde normal kapasite varsayımı kullanılır.
KOBİ TFRS’ye göre stoklara dahil edilmeyen maliyetler:
• Anormal fire,
• Bir sonraki üretim aşaması için zorunlu olanlar dışındaki depolama giderleri,
• Genel yönetim giderleri,
• Satış giderleridir.

Örnek 2: Bir işletmede ticari malla ilgili olarak aşağıdaki harcamalar yapılmıştır. Bu
harcamalardan hangi tutarlar TFRS’ye göre stok maliyetlerinin hesaplanmasında dikkate
alınmalıdır?

Alış fatura tutarı 30.000

Gümrük Vergileri 1.000

Taşıma Giderleri 500

Sigorta Giderleri 200

Ticari malı yükleme boşaltma giderleri 140

KDV tutarı 800

Vade Farkı 2.500

Ticari malı satmak için reklam giderleri 500

153 TİCARİ MALLAR 31.840

191 İNDİRİLECEK KDV 800

780 FİNANSMAN GİDERLERİ 2.500

760 PAZ. SAT. DAĞ. GİDERLERİ 500

100 KASA 35.640

/

Örnek 2’de TFRS’ye uygun yapılan kayıtla, MSUGT veya yaygın adıyla Tekdüzen Mu-
hasebe Sistemine göre yapılacak kayıt arasındaki temel fark vade farkları ile ilgili olacaktır.
MSUGT, stok alımında söz konusu vade farklarının maliyete yazılmasını kabul etmektedir.
76 Envanter ve Bilanço

Örnek 3: İşletme 1 Ekim 2011 tarihinde peşin fiyatı T68.000 olan ticari malı, 3 ay va-
deli olarak T71.000’ye (KDV ihmal edilmiştir) satın almıştır. Üç ayda bir raporlama yapan
işletmede KOBİ TFRS’ye göre yapılması gereken kayıt aşağıdaki gibi olacaktır.

1/10/11

153 TİCARİ MALLAR 68.000

322 ERTELENMİŞ FAİZ GİDERLERİ1
3.000
(322 BORÇ REESKONTLARI HS.)
320 SATICILAR 71.000

31/12

780 FİNANSMAN GİDERLERİ 3.000

322 ERTELENMİŞ FAİZ GİDERLERİ 3.000

/
1 Tekdüzen Hesap Planı henüz TFRS’ye uyumlu hale getirilmediği için önerilen bir hesaptır.

Peşin değeri T30.000 + KDV olan bir mal, bir ay vadeli olarak T33.000’ye satın alan işletme-
2 nin mal alış kaydını, MSUGT ve TFRS’ye göre ayrı ayrı yapınız?

STOKLARIN KAYIT YÖNTEMLERİNE GÖRE ENVANTER

İŞLEMLERİ
Stokların kayıt yöntemi yapılacak envanter işlemlerini etkiler. Ticari malların çıkışta (sa-
tışta) veya dönem sonunda değerlemesinde ise, stokların takibinde tercih edilen yöntem
etkili olmaktadır. Bilindiği gibi işletmenin faaliyet alanına, satışların maliyetinin her an
bilinebilmesi durumuna göre stoklar şu iki yöntemden birine göre kaydedilir;
• Aralıklı Envanter Yöntemi (Dönem Sonu Envanter Yöntemi)
• Devamlı (Sürekli) Envanter Yöntemi
Küçük hacimli, pahalı olmayan, çok sayıda mal alıp satan işletmeler (market, kitap evi
vb.) için Aralıklı Envanter Yöntemi (AEY) dönem içinde kullanımının kolaylığı nedeniyle
tercih edilir. Büyük hacimli, az sayıda mal alım satımının (mobilyacı, dayanıklı tüketim
mağazası vb.) olduğu işletmeler için ise Devamlı Envanter yöntemi (DEY) uygundur. Bu
iki yöntem arasındaki temel fark: AEY’de dönem içinde satılan ticari malların maliye-
tinin (SMM) hesaplanmayıp, dönem sonu stokunu (DSS) dikkate alarak dönem sonun-
da (31 Aralık) hesaplanırken; DEY’de dönem içinde SMM’nin hesaplanabilmesine izin
verilmesi, dolayısıyla dönem sonunda dönemin SMM tutarının topluca görülebilmesini
sağlamasıdır. DEY, dönem içinde SMM’nin takibi, hem miktar hem de tutar açısından titiz
bir şekilde izlenen stok kartları yardımıyla gerçekleştirilir.

Aralıklı Envanter Yönteminde Envanter İşlemleri

Stoklarını AEY’ye göre izleyen işletmeler dönem sonunda stoklarla ilgili dönem içinde
153 Ticari Mallar Hesabı, 600 Yurtiçi Satışlar Hesabı, 610 Satıştan İadeler Hesabı ve 611
Satış İskontoları Hesabı, 760 Pazarlama Satış ve Dağıtım Giderleri hesabını kullanır. Dö-
nem sonunda, dönem sonu stoğu dikkate alınarak SMM bulunur ve ticaret işletmelerinde
621 Satılan Ticari Malların Maliyeti Hesabına kaydedilir.
 4. Ünite - Dönen Varlıkların Envanter İşlemleri II (Stoklar ve Diğer Dönen Varlıklar) 77
Örnek 4: ABC İşletmesinin Aralık ayı sonu itibariyle stok hesaplarının görünümü aşa-
ğıdaki gibi olup, dönem sonunda depoda T80.000 değerinde ticari mal bulunduğu sap-
tanmıştır. Buna göre 31 Aralık tarihi itibariyle yapılması gereken kayıtlar aşağıda göste-
rilmiştir.

153 TİCARİ MALLAR 600 YURTİÇİ SATIŞLAR

150.000 7.000 120.000
90.000 8.000 110.000
75.000 _____ 90.000
(31.12) 315.000 15.000 (31.12) 320.000

610 SATIŞTAN İADELER 611 SATIŞ İSKONT.

12.000 8.000
12.000 8.000

Bu yöntemde dönem sonunda SMM, iki şekilde hesaplanabilir:

a. SMM’nin Pratik Hesaplanması: Bu yöntemde, 153 Ticari Mallar hesabının baki-
yesi sorgulanarak hesaplanır. Yani örneğimize göre 153 Ticari Mallar hesabı dö-
nem sonunda (31.12) T300.000 borç kalanı vermektedir. Bunun anlamı, dönemin
satışa hazır mal mevcudu T300.000’dir. Fiilen dönem sonu stok T80.000 olduğuna
göre, 153 Ticari Mallar hesabı dönem sonunda T80.000 borç kalanı vermelidir.
Ticari Mallar hesabının borç kalanından dönem sonu stok değerini çıkartırsak,
SMM’yi bulmuş oluruz. Dolayısıyla SMM T220.000 olmaktadır (Ticari Mallar he-
sabı kalanı 300.000 – Dönem Sonu Stok 80.000 = SMM T220.000).
b. SMM Formül Yardımıyla Hesaplanması: SMM’yi bulmak için kullanılacak for-
mül şöyledir:

SMM = Dönem Başı Stok + Alışlar + Alış Giderleri – (Alış İadeleri + Alış Iskontoları + Dönem Sonu Stok)

Yukarıdaki örneğe göre SMM T220.000 = 315.000 – (15.000 + 80.000) olmaktadır.

Dönem sonunda yapılması gereken günlük defter kayıtları ise şöyle olacaktır:
/
621 SATILAN TİC. MAL. MALİYETİ 220.000
153 TİCARİ MALLAR 220.000
/
600 YURTİÇİ SATIŞLAR 320.000
690 DÖNEM KÂRI/ ZARARI 320.000
/
690 DÖNEM KÂRI/ ZARARI 240.000
610 SATIŞTAN İADELER 12.000
611 SATIŞ İSKONTOLARI 8.000
621 SAT.TİC.MAL. MALİYETİ 220.000
/
690 DÖNEM KÂRI VEYA ZARARI 80.000
590 DÖNEM NET KÂRI 80.000
/
78 Envanter ve Bilanço

Stoklarını “Aralıklı Envanter Yöntemine” göre izleyen işletmelerde dönem sonunda (31 Ara-
3 lık) SMM nasıl bulunmakta ve ne şekilde muhasebe kayıtlarına yansıtılmaktadır?

Devamlı Envanter Yönteminde Envanter İşlemleri

Bu yöntemde dönem içinde SMM, stok kartları yardımıyla izlendiği için dönem sonunda
(31 Aralık) SMM değeri hazır bulunmaktadır. Bu yöntemde yapılacak olan, 153 Ticari
Mallar hesabının borç kalanı ile stok kartlarında yazılı dönem sonu stok tutarları ve fiili
stok sayımlarının karşılaştırılmasıdır. Bunlar arasında farklılık olursa bunun başka neden-
leri aşağıda açıklanacağı üzere sayım farklılıkları veya firedir. Bunun dışında bu yöntemde
dönem sonunda yapılacak kayıtlar; 621 Satılan Ticari Malların Maliyeti hesabı, 600 Yurtiçi
Satışlar hesabı, 610 Satıştan İadeler hesabı, 611 Satış İskontoları hesabı gibi stoklarla ilgili
hesapların dönem sonunda 690 Dönem Kârı veya Zararı hesabına aktarıp kapatılmasıdır.

Örnek 5: 1 Aralık 2011 tarihinde faaliyete başlayan C işletmesinin alım satımını yaptığı
mallardan 108 Ekran LCD TV ile ilgili bilgiler aşağıda belirtilmiş olup, işlemler peşin ya-
pılmış ve KDV %10’dur. Ticari Mallar hesabının takibinde Devamlı Envanter Yöntemini,
stok kartında ise Hareketli Ağırlıklı Ortalama Maliyet Yöntemini tercih eden C işletmesi-
nin stok kartı ve envanter kayıtları şöyledir. Dönem içi bilgiler:

1 Aralık 2011 tarihinde 10 adet alış T5.000

10 Aralık 2011 tarihinde 30 adet alış T6.000
10 Aralık 2011 tarihinde alış gideri olarak ödenen T20.000
15 Aralık 2011 tarihinde 8 adet peşin satış (Birim Satış Fiyatı T7.000)

STOK KARTI Malın Cinsi: 108 Ekran LCD TV

TARİH AÇIKLAMA GİREN ÇIKAN KALAN
01.12.2011 Alış 10 5.000 50.000 10 5.000 50.000
10.12.2011 Alış 30 6.000 180.000 40 5.750 230.000
10.12.2011 Alış gideri 20.000 40 6.250 250.000
15.12.2011 Satış 8 6.250 50.000 32 6.250 200.000

Örnekteki işletmenin stoklarla ilgili başka bir işleminin olmadığı düşünüldüğünde

dönem sonunda ilgili büyük defter hesaplarının görünümü ve envanter kapsamında yapı-
lacak kayıtlar aşağıdaki gibidir:

621 SATILAN TİC.MAL.

153 TİCARİ MALLAR 600 YURTİÇİ SATIŞLAR MAL.
50.000 50.000 56.000 50.000
180.000 56.000 (31.12) (31.12) 50.000
20.000 _____
(31.12)250.000 50.000 (31.12)
 4. Ünite - Dönen Varlıkların Envanter İşlemleri II (Stoklar ve Diğer Dönen Varlıklar) 79

/
600 YURTİÇİ SATIŞLAR 56.000
690 DÖNEM KARI/ ZARARI 56.000
/
690 DÖNEM KARI VEYA ZARARI 50.000
621 SATILAN TİC.MAL.MAL. 50.000
/
690 DÖNEM KARI VEYA ZARARI 6.000
590 DÖNEM NET KARI 6.000
/

Devamlı Envanter yönteminde stokların envanter işlemleri Aralıklı Envanter yöntemine

göre ne gibi farklılıklar gösterir? 4

STOKLARIN MALİYETLE DEĞERLEME YÖNTEMLERİ

Stokların değerlemesinde maliyetle değerleme yöntemi kullanılır. Kanunlarımız maliyet
tespitinde hangi alt yöntemin kullanılacağı konusunda işletmeyi (mükellefi) serbest bı-
rakmıştır. Bununla birlikte, yöntemi belirlerken asıl amaç, işletmenin içinde bulunduğu
şartlar altında dönem gelirinin açık olarak tespitini mümkün kılacak yöntemin belirlen-
mesi olacaktır.
Maliyetle değerleme yöntemlerinin başlıcaları şunlardır:
1. Gerçek (fiili) maliyet yöntemi,
2. Ortalama maliyet yöntemi,
• Ağırlıklı ortalama maliyet yöntemi,
• Hareketli ağırlıklı ortalama maliyet yöntemi,
3. FIFO (İlk Giren İlk Çıkar) yöntemi,
4. LIFO (Son Giren İlk Çıkar) yöntemi.
Vergi Usul Kanunu (VUK) 274. maddesi gereğince, ticari malların (emtia) maliyet be-
deliyle değerleneceği, değeri düşen (değer düşüklüğü gösteren) malların emsal bedel ile
değerleneceği belirtilmektedir. VUK hükümlerine göre maliyet bedeli; iktisadi bir kıy-
metin elde edilmesi veya değerinin artırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara
ilişkin her türlü giderin toplamını ifade etmektedir. VUK hükümlerine göre değerlemede
fiili durum esas alınarak, stokta fiilen mevcut stoğun kendi maliyeti esas alınarak tespit
edilmelidir. Şayet dönem sonunda hangi partiden kaldığı tespit edilemiyorsa, ortalama
maliyet esas alınmalıdır. Maliyetle değerleme yöntemlerini kısaca tanıyalım:
Gerçek Maliyet Yöntemi: Bu yöntemin uygulanabilmesi, stokta kalan malların hangi
maliyet bedeli ile alındığı, ya da hangi maliyetle imal edildiğinin bilinmesine bağlıdır.
Ayrıca, bu yöntemin sağlıklı olarak uygulanabilmesi için satışların çok iyi takip edilmesi
gerekir. Stok çeşidi fazla olan işletmelerde bu yöntemin uygulanması zorluklar doğurur.
Bu yöntem daha çok stok çeşidi az ve stok bedeli yüksek olan işletmelerde uygulanabilir.
Ortalama Maliyet Yöntemi: Bu yöntemde, farklı fiyatlarla satın alınmış bulunan mal-
ların miktarları da göz önünde bulundurulur. Bu yöntemin uygulanabilmesi için maliyeti
saptanmak istenen malların genellikle benzer ve aşağı yukarı aynı fiyatlara sahip olmaları
gerekir. Bu yöntemin iki değişik uygulama şekli vardır:
• Ağırlıklı ortalama maliyet yöntemi,
• Hareketli ağırlıklı ortalama maliyet yöntemi.
Birincisine göre, dönem sonuna kadar beklenir ve dönem sonunda ağırlıklı ortalama
maliyet hesaplanır ve dönem sonu stokları bu hesaplanan ağırlıklı ortalama maliyetle de-
80 Envanter ve Bilanço

ğerlenir. Stoklarını AEY yöntemine göre izleyen işletmeler için ortalama maliyet yöntemi-
nin birinci şekli uygundur. İkinci şekle göre, dönem içerisinde her satış veya alış anında
sürekli olarak ağırlıklı ortalama maliyet hesaplanır. Bu şekilde hesaplama yapıldığında
hareketli ağırlıklı ortalama maliyet yöntemi uygulanmış olur. Ortalama maliyetin ikinci
şekli, stoklarını DEY yöntemine göre izleyen işletmeler için daha uygundur.
Hareketli ağırlıklı ortalama maliyet yöntemi, gerçek maliyet yöntemine en yakın so-
nucu pratik bir şekilde veren değerleme yöntemidir. Ancak bu sonucun alınabilmesi için
stok giriş ve çıkışlarının çok sağlıklı olarak takip edilebilmesi gerekir. Bu yöntemin kulla-
nılabilmesi için işletmede sürekli, düzenli ve ciddi bir envanterin tutulması şarttır.
FIFO (İlk Giren İlk Çıkar) Yöntemi: Bu yöntemde ilk giren malların ilk önce çıktığı
(satıldığı) veya kullanıldığı ve en son alınan malların dönem sonu mevcudu olarak kaldığı
kabul edilir. Stokların AEY veya DEY göre izlenmesine göre FIFO yönteminin uygulan-
ması farklılık gösterir.
LIFO (Son Giren İlk Çıkar) Yöntemi: Bu yöntemde son giren malların ilk önce çıktığı
(satıldığı) veya kullanıldığı ve ilk alınan malların dönem sonu mevcudu olarak kaldığı
kabul edilir. Stokların AEY veya DEY göre izlenmesine göre FIFO yönteminin uygulan-
ması farklılık gösterir. Söz konusu maliyetle değerleme yöntemleri ve sonuçları bir örnek
üzerinde aşağıda gösterilmiştir.

Örnek 6: Bir işletmede stok hareketleri aşağıdaki gibidir:

Tarih Açıklama Miktar Birim Maliyet (T) Toplam Maliyet (T)

01.01.20.. Dönem başı stok 100 11 1.100
18.04.20.. Alış 300 15 4.500
27.05.20.. Satış 250
25.08.20.. Alış 300 20 6.000
24.11.20.. Satış 350
23.12.20.. Alış 300 22 6.600
18.200

a. Ağırlıklı Ortalama Maliyet Yöntemine göre:

Ağırlıklı ortalama birim maliyet= Satışa hazır mallar tutarı (T)/ Satışa hazır mal miktarı (Adet)
T18.20 = T18.200/ 1.000 adet

Dönem sonunda 400 adet stok kaldığına göre:

Dönem Sonu Stok Maliyeti Satılan Mal Maliyeti

Miktar x Birim maliyet Satışa Hazır Mallar 18.200
400 x 18.20 = T7.280 - Dönem sonu stok 7.280
T10.920
 4. Ünite - Dönen Varlıkların Envanter İşlemleri II (Stoklar ve Diğer Dönen Varlıklar) 81
b. Hareketli Ağırlıklı Ortalama Maliyet Yöntemine göre:

MAL STOK TAKİP KARTI (Hareketli Ağırlıklı Ortalama Maliyet Yöntemi)

GİREN ÇIKAN KALAN

Birim Birim Birim
Tarih Açıklama Miktar Tutar Miktar Tutar Miktar Tutar
Maliyet Maliyet Maliyet
01.01.. D.B. Stok 100 11 1.100 100 11 1.100
18.01.. Alış (1) 300 15 4.500 400 14 5.600
27.05.. Satış (2) 250 14 3.500 150 14 2.100
25.08.. Alış (3) 300 20 6.000 450 18 8.100
24.11.. Satış (4) 350 18 6.300 100 18 1.800
23.01.. Alış (5) 300 22 6.600 400 21 8.400
18.200 9.800

Tablodan da görüldüğü gibi bu yöntemde dönem sonu stoklarının değeri T8.400 ol-
muş; satılan malın maliyeti ise, T9.800 olarak gerçekleşmiştir. Stok kartından görülebile-
ceği gibi stok kartlarında maliyet bedelinden başka tutar yer almaz. Satış fiyatı kesinlikle
stok kartında yer almaz. Ayrıca, yeni parti mal alışı, alış gideri, alış iskontosunun kalan
stokların maliyetini etkilediği, satışların kalan stokların birim maliyetine herhangi bir etki
yapmadığına da dikkat edilmelidir.

c. FIFO (İlk Giren İlk Çıkar) Yöntemine göre:

Dönem Sonu Stok Maliyeti Satılan Mal Maliyeti

Tarih Miktar x Birim Maliyet Toplam Maliyet Satışa Hazır Mallar 18.200
23.12 300 22 6.600 - Dönem sonu stok 8.600
25.08 100 20 2.000 SMM 9.600
Toplam 400 8.600

d. LIFO (Son Giren İlk Çıkar) Yöntemine göre:

Dönem Sonu Stok Maliyeti Satılan Mal Maliyeti

Tarih Miktar x Birim Maliyet Toplam Maliyet Satışa Hazır Mallar 18.200
01.01 100 11 1.100 - Dönem sonu stok 5.600
18.04 300 15 4.500 SMM 12.600
Toplam 400 5.600

Yukarıda yapılan hesaplamalardan sonra yöntemlerin işletmenin karına etkileri aşağı-

daki tabloda gösterilmiştir (Not: Satışların T20.000; faaliyet giderlerinin ise T2.000 olduğu
varsayılmıştır).
82 Envanter ve Bilanço

Gelir Tabloları
Ağır. Ort.Maliyet Har.Ağır.Ort.Mal. FIFO LIFO
Satışlar 20.000 20.000 20.000 20.000
Dönem Başı Stok 1.100 1.100 1.100 1.100
Satın Almalar 17.100 17.100 17.100 17.100
Satışa Hazır Mallar 18.200 18.200 18.200 18.200
Dönem Sonu Stok 7.280 8.400 8.600 5.600
Satılan Mal Maliyeti 10.920 9.800 9.600 12.600
Brüt Satış Karı 9.080 10.200 10.400 7.400
Faaliyet Giderleri 2.000 2.000 2.000 2.000
Faaliyet Kârı 7.080 8.200 8.400 5.400
Gelir tablolarından da görüleceği gibi, kullanılan yöntem dönem sonu stok maliyetini
ve dolayısıyla SMM’yi etkilemektedir. Bu farklılık dönem sonu stok ve satılan mal maliyet-
lerinin hesaplanmasında kullanılan birim maliyetlerin farklılığından kaynaklanmaktadır.
Yukarıdaki örnekte olduğu gibi fiyatların arttığı dönemlerde, FIFO’da kar en yüksek,
LIFO’da ise en düşük çıkmaktadır. Ortalama maliyet yönteminde ise, ikisi arasında bir kar
rakamı elde edilir. Fiyatların düştüğü dönemlerde, FIFO ve LIFO’da yukarıdaki durumun
tersi bir sonuç elde edilir. Yani LIFO’da kar fazla, FIFO’da ise, az çıkar. LIFO yönteminin
tercih edilmesi durumunda, sürekli şekilde stoklu çalışan işletmeler açısından dönem so-
nunda kalan malların yıllar öncesinde satın alınmış malların bedelleriyle değerlenmesi
sonucuyla karşılaşmak mümkündür.
Gerek Danıştay’ın gerekse vergi idaresinin görüşü; fiili maliyetin bilinmesi durumun-
da ortalama maliyetin uygulanamayacağı, ancak stokların hangi partiden kaldığının tespi-
ti mümkün olmadığından ortalama maliyet fiyatının değerlemede esas alınacağı kesindir.
Otomobil, televizyon gibi cinsinin ve maliyetinin tespiti mümkün malları satan ve üreti-
mini yapan işletmeler stok değerlemesinde belirli maliyet yöntemi uygulamak zorunda-
dırlar. Yağ, şeker, un gibi birbirine benzer mallarda belirli maliyetlerle değerleme yapıla-
mıyor ise ortalama maliyet yöntemi uygulanır.
Stoklarını devamlı envanter yöntemine göre izleyen işletmeler hem miktar hem tutar
bazında tutulan stok kartları yardımıyla stoklarının maliyetini dönem içinde de yakından
izlemek zorundadır. Bu tür işletmeler için yukarıda örneği verilen Hareketli Ağırlıklı Or-
talama Maliyet Yöntemi ile stok kartı tutulması uygundur. Devamlı Envanter yöntemini
tercih eden işletmelerin kullanabileceği diğer maliyet yöntemleri olan FIFO ve LIFO’ya
göre stok kartları ise, aşağıdaki gibi tutulmalıdır.
Devamlı Envanterde FIFO Yöntemine Göre Stok Kartı
GİREN ÇIKAN KALAN
Birim Birim Birim
Tarih Açıklama Miktar Tutar Miktar Tutar Miktar Tutar
Maliyet Maliyet Maliyet
01.01.. D.B. Stok 100 11 1.100 100 11 1.100
100 11 1.100
18.01.. Alış (1) 300 15 4.500
300 15 4.500
27.05.. Satış (2) 100 11 1.100
150 15 2.250
250 3.350 150 15 2.2.50
25.08.. Alış (3) 300 20 6.000 150 15 2.250
300 20 6.000
24.11.. Satış (4) 150 15 2.250
200 20 4.000
350 6.250 100 20 2.000
100 20 2.000
23.01.. Alış (5) 300 22 6.600
300 22 6.600
Toplam 18.200 9.600 8.600
 4. Ünite - Dönen Varlıkların Envanter İşlemleri II (Stoklar ve Diğer Dönen Varlıklar) 83

Ağırlıklı Ortalama Maliyet yöntemi Aralıklı Envanter yönteminde kullanılırken, Hareketli

Ağırlıklı Ortalama Maliyet yöntemi Devamlı Envnater yönteminde kullanılır. FIFO ve LIFO
maliyetle değerleme ölçüleri her iki kayıt yönteminde de kullanılır.

Devamlı Envanterde LIFO Yöntemine Göre Stok Kartı

GİREN ÇIKAN KALAN
Birim Birim Birim
Tarih Açıklama Miktar Tutar Miktar Tutar Miktar Tutar
Maliyet Maliyet Maliyet
01.01.. D.B. Stok 100 11 1.100 100 11 1.100
100 11 1.100
18.01.. Alış (1) 300 15 4.500
300 15 4.500
27.05.. Satış (2) 250 15 3.750 100 11 1.100
50 15 750
25.08.. Alış (3) 300 20 6.000 100 11 1.110
50 15 750
300 20 6.000
24.11.. Satış (4) 300 20 6.000
50 15 750
350 6.750 100 11 1.100
23.01.. Alış (5) 300 22 6.600 100 11 1.100
300 22 6.600
Toplam 18.200 10.500 7.700

Yeni TTK gereğince halka açık ve büyük sermaye şirketlerinde uygulanacak olan TMS
2 Stoklar Standardında stok maliyetini hesaplama yöntemleri şöyle sıralanmıştır:
• Gerçek Parti Maliyet Yöntemi (Özel Maliyet Yöntemi),
• Ağırlıklı Ortalama Maliyet Yöntemi (AOMY),
• FIFO yöntemi.
Standarda göre AOMY’nin iki türü bulunmaktadır: a) Dönem Sonu Ağırlıklı Orta-
lama Maliyet yöntemi, b) Hareketli Ağırlıklı Ortalama Maliyet Yöntemi. Standart LIFO
yöntemini maliyetle değerleme yöntemleri arasında saymamaktadır. KOBİ TFRS’ye göre
işletme standart maliyet veya perakende yöntemler gibi teknikleri, şayet sonuçlar fiili ma-
liyete yaklaşıyorsa kullanabilmektedir. Perakende yöntemde maliyet, stokların satış değe-
rinden uygun brüt marjın düşülmesi ile bulunur.

Maliyetle değerleme yöntemlerinden LIFO (Son Giren İlk Çıkar) yöntemini vergi mevzuatı-
nın ve KOBİ TFRS’nin kabul edip etmediğini belirtiniz? 5

STOKLARIN ENVANTERİNDE KARŞILAŞILAN ÖZELLİKLİ

DURUMLAR
Stokların envanterinde dönem sonu stokunun saptanması, satılan malların maliyetinin
hesaplanması ve kaydedilmesi dışında, muhasebe dışı envanterde karşılaşılan bazı özellik-
li durumların da değerlenmesi gerekmektedir. Bunlar:
• Stok sayım farkları (stok noksanlığı veya fazlalığı),
• Değeri düşen stoklar,
• Fireler,
• Çalınan stokların değerlenmesidir.
84 Envanter ve Bilanço

Stok Sayım Farklarının Değerlemesi

Dönem sonunda fiili sayım sonucunda bulunan tutarlar stok hesaplarının borç kalanları
ve stok kartları ile karşılaştırılır. Şayet varsa farklılıklar, stok fazlası veya stok noksanı ola-
rak envanter süresince araştırılır. Söz konusu farklar geçici olarak 197 Sayım ve Tesellüm
Noksanları ve 397 Sayım ve Tesellüm Fazlaları hesaplarına kaydedilir. 197 ve 397 nolu
hesapların, dönem sona ermeden şayet bulunursa farklılığın nedenine göre, bulunamazsa
gider ve gelir kaydedilmek yoluyla kapatılmaları gerekir. İşletmelerde stok sayım eksikliği
veya fazlalığına neden olan durumlara aşağıdaki örnekler verilebilir:
• Konsinye olarak gönderilen ya da konsinye olarak bulundurulan stokların muha-
sebe kaydının yapılmaması,
• Satışı yapılan ve faturası düzenlenen ancak, fiili teslimi tamamlanmamış stoklar,
• Satın alınan ve alış faturası kaydedilen ancak, fiili teslimi tamamlanmamış stoklar,
• Yolsuzluk yani stokların çalışanlarca ve/veya 3. kişilerce zimmete geçirilmesidir.

Konsinye satış; kesin satışı daha sonra yapılmak üzere mal gönderilmesi biçiminde gerçek-
leştirilen, mal bedelinin sonradan ödendiği ve tamamen güvene dayalı bir satış ve ödeme
yöntemidir.

Örnek 7: Dönem sonunda, birim maliyeti T15,00 olan “Z” malından 50 birim noksan
çıkmıştır:

/
197 SAYIM VE TESELLÜM NOKSANLARI 750
153 TİCARİ MALLAR 750
/

Uygulamada stok noksanının nedeninin bulunamaması durumunda maliyet bede-

li üzerinden KDV’si ile birlikte kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alındığı
görülmektedir. Bununla birlikte vergi idaresinin görüşü dönem sonlarında ortaya çıkan
sayım noksanlıklarının emsal bedel üzerinden satış olarak dikkate alınması yönündedir.

Örnek 8: Stok sayımında T1.000 tutarında eksik çıkan ticari mal, 197 Sayım ve Tesel-
lüm Noksanlıkları hesabına kaydedilmiş olup, envanter süresince yapılan araştırmalarda
eksikliğin sebebi bulunamamıştır. Eksik olan malların emsal bedelinin T1.250 olduğu ve
depodan sorumlu olan personelin bu eksiklikten sorumlu tutulduğu durumda yapılması
önerilen kayıtlar şöyledir:
/
135 PERSONELDEN ALACAKLAR 1.375
600 YURTİÇİ SATIŞLAR 1.250
391 HESAPLANAN KDV 125
/
621 SATILAN TİC. MAL. MALİYETİ 1.000
197 SAY. VE TES. NOKSANLARI 1.000
/
 4. Ünite - Dönen Varlıkların Envanter İşlemleri II (Stoklar ve Diğer Dönen Varlıklar) 85
Örnek 9: Birim maliyeti T15,00 olan “Z” malı 150 birim fazla çıkmıştır. Envanter süre-
since söz konusu fazlalığın sebebi tespit edilememiştir.

/
153 TİCARİ MALLAR 2.250
397 SAYIM VE TES. FAZLA. 2.250
/
397 SAYIM VE TESELLÜM FAZLA. 2.250
679 DİĞ.OL.GELİR/ KÂRLAR 2.250
/

Değeri Düşen Stokların Değerlemesi

VUK 274.üncü maddesine göre; satın alınan ve imal edilen ticari mal, maliyet bedeline
nazaran değerleme günündeki satış bedelleri %10 ve daha fazla bir düşüklük gösterdiği
hallerde maliyet bedeli yerine emsal bedeli ölçüsü uygulanabilir.
Emsal bedeli ile değerleme yapılırken VUK 267. Maddenin ikinci sırasındaki usul
kullanılmamalıdır. Bu maddede sayılan usullerden sadece, ortalama fiyat ya da buna göre
bir belirleme yapılamıyorsa, takdir esasına göre emsal bedel tespiti yapılmalıdır.
Ortalama fiyat esası: Aynı cins ve özellikteki mallardan sıra ile değerlemenin yapıla-
cağı ayda veya bir evvelki veya daha evvelki aylarda satış yapılmışsa, emsal bedeli bu satış-
ların miktar ve tutarına göre mükellef tarafından çıkarılacak olan “ortalama satış fiyatı” ile
hesaplanır. Bu uygulama için, aylık satış miktarının, emsal bedeli tayin olunacak her bir
malın miktarına nazaran %25’ten az olmaması şarttır.
Takdir esası: Yukarıda yazılı esaslara göre belli edilemeyen emsal bedelleri ilgililerin
müracaatı üzerine takdir komisyonunca takdir yolu ile belli edilir. Takdirler, maliyet bedeli
ve piyasa kıymetleri araştırılmak ve kullanılmış eşya için ayrıca yıpranma dereceleri nazara
alınmak suretiyle yapılır. Takdir edilen bedellere mükelleflerin vergi mahkemesinde dava
açma hakkı mahfuzdur. Ancak dava açılması verginin tahakkuk ve tahsilini durdurmaz.
Yangın, deprem, su basması gibi afetler yüzünden veya bozulmak, çürümek, kırılma
ve paslanmak gibi haller neticesinde iktisadi kıymetlerde önemli bir azalış vaki olan ticari
mal emsal bedeli ile değerlenir. Ayrıca maliyetlerin hesaplanması alışılagelmiş olmayan
hurdalar, döküntüler, üstüpü, deşe ve ıskartalar da emsal bedelle değerlenebilir.
Vergi mevzuatına göre iktisadi kıymetlerin değerlemesi, her iktisadi kıymetin unsur-
ları itibariyle ayrı ayrı değerlenmesi şeklinde yapılacağından düşük değerin saptanması
stokların toplamı ve gruplar halinde değerlerinin saptanması suretiyle değil, stok kalemle-
rinin tek tek karşılaştırılması şeklinde olacaktır. Değeri düşen mallar için belirlenen emsal
bedel ile maliyet bedeli arasındaki fark için karşılık ayrılmalıdır. Karşılık giderlerinin vergi
mevzuatı açısından kabul edilebilmesi için emsal bedelin takdir komisyonu tarafından
belirlenmesi gerekmektedir. Stok değer düşüklüğü karşılığı, söz konusu ticari malın satılıp
satılmamasına göre kapatılacaktır.

Örnek 10: İşletmede ticari mal olarak bulunan demirlerden T50.000’lik kısmının pas-
landığı belirlenmiştir. İşletme yönetimi söz konusu demirlerin T20.000’ye satılabileceğini
tahmin etmektedir.

/
157 DİĞER STOKLAR 50.000
153 TİCARİ MALLAR 50.000
/
654 KARŞILIK GİDERLERİ 30.000
158 STOK DEĞ. DÜŞ. KARŞ. 30.000
/
86 Envanter ve Bilanço

İleriki günlerde söz konusu değeri düşen malların T40.000 + %10 KDV’ye satıldığı
durumda yapılacak kayıtlar şöyledir:
/
100 KASA HESABI 44.000
600 YURTİÇİ SATIŞLAR 40.000
391 HESAPLANAN KDV 4.000
/
623 DİĞER SATIŞLARIN MALİYETİ 20.000
158 STOK DEĞER DÜŞ. KARŞILIĞI 30.000
157 DİĞER STOKLAR 50.000
/
Söz konusu değeri düşen mallar satılmayıp, değerini tamamen kaybetmişse yapılacak
kayıt aşağıdaki gibi olacaktır:

/
689 DİĞ. OL.DIŞI GİDER VE ZARAR. 20.000
158 STOK DEĞER DÜŞ. KARŞILIĞI 30.000
157 DİĞER STOKLAR 50.000
/
KOBİ TFRS’ye göre stokların ölçülmesinde; stoklar, maliyet değeri ile tahmini satış
fiyatından, tamamlanma maliyetleri ve satışa ilişkin maliyetler düşüldükten sonraki de-
ğerin düşük olanı ile değerlenir. Değer kaybına uğrayan stoklar “TMS 2 Stoklar Standar-
dına” göre maliyet ve net gerçekleşebilir değerinden düşük olanıyla değerlenir. Buradaki
net gerçekleşebilir değer, söz konusu stok kaleminin tahmini satış fiyatından, tahmini ta-
mamlama ve satışı gerçekleştirmek için gerekli satış giderlerinin düşülmesiyle elde edilen
tutardır. Yapılan hesaplamada stok kaleminin net gerçekleşebilir değeri, maliyet bedelinin
altında ise ihtiyatlılık kavramına göre karşılık ayrılır. Fakat net gerçekleşebilir değer mali-
yet bedelinden daha yüksek ise herhangi bir işlem yapmaya gerek yoktur, stoklar maliyet
bedeliyle kayıtlarda gösterilir.

Geçici değer kaybına uğrayan stoklara dönem sonunda karşılık “ihtiyatlılık” kavramı gere-
ğince ayrılır.

Örnek 11: Maliyet bedeli T1.000 olan bir malzemenin net gerçekleşebilir değerinin
T750 olduğu anlaşılmıştır. TFRS’ye göre bu stoklar öncelikle maliyet bedeli ile sağlam
stoklardan ayrılır ve şu kayıt yapılır:

/
157 DİĞER STOKLAR 1.000
150 İLK MADDE-MALZEME 1.000
/
Her değer düşüklüğü işletmede bir zarar doğurur. Bu ve benzeri muhtemel zararları
giderleştirmek gerekir. Bunun için öncelikle karşılık ayrılır. Tahmini Değer Düşüklüğü:
1.000 - 750 = T250

/
654 KARŞILIK GİDERLERİ 250
158 STOK DEĞ. DÜŞ.KARŞ. 250
/
 4. Ünite - Dönen Varlıkların Envanter İşlemleri II (Stoklar ve Diğer Dönen Varlıklar) 87
Karşılık giderleri Dönem Kârı veya Zararı hesabına aktarılmakla değer düşüklüğü, iş-
letme kârını azaltan bir zarar olarak kaydedilmiş olur:
/
690 DÖNEM KARI VEYA ZARARI 250
654 KARŞILIK GİDERLERİ 250
/
Yukarıdaki örnekte ilk maddedeki değer düşüklüğü muhtemel bir değer düşüklüğü-
dür. Bazı stok kalemlerinde kesin değer düşüklükleri de görülebilir. Özellikle yangın,
deprem, sel, fırtına gibi doğal afetler sonucunda stok kalemleri büyük ölçüde telef olabilir.
Veya belirli bir süre içinde üretimde kullanılması gereken bir stok kaleminin zamanında
kullanılmaması nedeniyle kullanımı imkânsız hale gelebilir ve ancak hurda fiyatına satıla-
bilir. Stoklardaki bu tür değer azalışları kesin değer düşüklüğüdür. Kesin değer düşüklük-
leri için herhangi bir karşılık ayrılmaz, doğrudan doğruya dönem zararı yazılır.
Örnek 12: Alış maliyeti T1.500 olan ve üretimde kullanılan boya maddesinin kullanım
süresinin geçtiği, ancak hurda fiyatıyla (emsal bedel) T300’ye satılabileceği tespit edilmiş-
tir. Bu durumda 1.500 – 300 = T1.200 zarar kaydı yapılmalıdır.

/
157 DİĞER STOKLAR 300
659 DİĞER OLAĞAN. GİD VE ZAR. 1.200
150 İLK MADDE-MALZEME 1.500
/

Kayseri’den Mersin’e mal gönderilirken yolda meydana gelen trafik kazası sonucu hasar
gören T10.000 değerindeki mala, takdir komisyonu T6.000 değer biçmiştir. Değeri düşen 6
malların normal ticari mallardan ayrılması ve dönem sonunda değer kaybının tamamına
karşılık ayrılmasına yönelik günlük defter kayıtlarını yapınız?

Firelerin Değerlemesi
Malın lekelenmesi, solması, modası geçmesi sebeplerinde kıymet azalması olarak kabul
edilmektedir. Stoklarda normal ölçüdeki kayıplar ise fire olarak kabul edilmektedir. Üre-
tim safhasında ortaya çıkan hurda, döküntü, üstüpü, deşe ve ıskarta gibi artıkların emsal
bedeli üzerinden imalattan çıkarılması, böylece bu gibi kıymetlerin değer kayıplarının
üretimin maliyeti içerisinde kalması sağlanmış olur. Uygulamada fire oranları şirketlerin
bağlı oldukları ticaret odaları tarafından tespit edilmektedir. Normal fire ve zayiatlar için
emsal bedelinin tespitine gerek bulunmamaktadır. Ancak belirlenen oranların üzerinde
gerçekleşen fireler için takdir komisyonuna başvurularak oran tespit ettirilmelidir.
İşletmede ticari malların takibinde aralıklı envanter yöntemi kullanılıyor ise, dönem
sonunda yapılan fiili sayım sonucuna göre ticari malların değeri ve SMM hesaplandığı
için fire, otomatik olarak hesaba katılmış olduğundan Aralıklı Envanter yönteminde fire-
ye ilişkin herhangi bir kayıt yapılmaz.
Devamlı envanter yönteminde ise dönem sonunda 153 Ticari Mallar hesabının borç
kalanı ilgili stok kartlarında gözüken dönem sonu stok rakamları ve fiili stok tutarı ile aynı
olmalıdır. Ancak fireden kaynaklanan bir eksilme söz konusu ise yukarıda açıklandığı
üzere fire oranının yasal sınırlar içerisinde kalıp kalmamasına göre envanter kaydı yapılır.
Şayet fireden kaynaklanan noksanlık yasal fire ise yani yasal sınırlar içerisinde yer alıyorsa
ticaret işletmelerinde 621 Satılan Ticari Malların Maliyeti hesabına; yasal fire olarak kabul
edilmiyorsa 689 Olağandışı Gider ve Zararlar hesabına aktarılması gerekir. Olağandışı fire
tutarı kanunen kabul edilmediği için Kanunen Kabul Edilmeyen Gider (KKEG) olarak
Nazım Hesaplarda gerekli not alınmalıdır.
88 Envanter ve Bilanço

Örnek 13: Peynir ticareti ile uğraşan işletme yıl içerisinde T300.000 tutarında ticari
mal edinmiştir. İşletmenin çalıştığı sektörde fire oranı % 5’dir. Dönem sonunda yapılan sa-
yımda işletmenin fire nedeniyle toplam T20.000’lik kayba uğradığı saptanmıştır. Dönem
sonunda yapılacak kayıtlar şöyle olacaktır:

/
621 SATILAN TİC. MAL. MALİYETİ 15.000
689 DİĞ. OLAĞANDIŞI GİDER-ZAR. 5.000
153 TİCARİ MALLAR 20.000
/
950 KAN.KAB.EDİLME.GİD. BORÇLU 5.000
951 KAN.KABUL EDİLMEYEN
5.000
GİDERLER ALACAKLI
/
İmalat işletmelerinde ilk madde ve malzeme miktarında fire nedeniyle kendiliğinden
meydana gelen azalmalar sayım noksanı gibi değerlendirilmektedir. Bu bakımdan mal-
zeme stoklarında meydana gelen firelerin maliyeti 730 Genel Üretim Giderleri Hesabına
aktarılabilir. TMS 2 Stoklar standardına göre, normalin üstünde gerçekleşen ilk madde
ve malzeme fire ve kayıpları stokların maliyetine alınmaz ve oluştukları dönemin gideri
kabul edilerek sonuç hesaplarına aktarılır.

Fire oranları şirketlerin bağlı olduğu ticaret odası tarafından saptanır.

Çalınan Stokların Değerlemesi

Hırsızlık veya dolandırılma sonucu işletmeden çalınan malların değeri düşen mallar ola-
rak değerlendirilmesini ve oluşan zararı vergi idaresi kabul etmemektedir. Danıştay bu
konuda vergi idaresi ile aynı görüştedir. Hazine ve Maliye Bakanlığının bir muktezasın-
da (görüşünde) çalınan malların hırsızlığın olduğu dönemin sonunda emtia stokunda
gösterilmesi ertesi dönemin başındaki stoklarda gösterilmemesi gerektiği bildirilmiştir.
Kaybolan malların sigortalı olması ve sigorta şirketinden tazminat alınması durumunda
kaybolan malların maliyet bedeli değil, maliyet bedelinin sigorta şirketi tarafından karşı-
lanmayan kısmı kanunen kabul edilmeyen gider yazılır.
Katma Değer Vergisi Kanunu 30/c maddesi hükmü uyarınca tabi afet veya Hazine ve
Maliye Bakanlığı’nın mücbir sebep ilan ettiği yerlerdeki yangın sonucu zayi olan mallar
hariç olmak üzere, zayi olan mallara ait KDV indirim konusu yapılamaz. Yani Hesaplanan
KDV kanunen kabul edilmeyen gider niteliğinde olacaktır.
Örnek 14: Otel işletmesinde T10.000 değerinde et kaybolmuş ve bütün aramalara rağ-
men bulunamamıştır. Dolayısıyla kaybolan mala ilişkin yukarıda sayım ve tesellüm nok-
sanlıkları ile ilgili yaptığımız açıklamalara ilave olarak KDV kanunu gereğince kaybolan
mala ilişkin KDV, daha önce indirim konusu yapılmış olsa dahi, indirilemeyecek KDV
kapsamında olup vergi mevzuatı gereğince yapılacak kayıt şöyle olacaktır:

/
770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ 1.000
391 HESAPLANAN KDV 1.000
/
950 KAN.KAB.EDİLM.GİD. BORÇLU 1.000
951 KAN. KABUL EDİLMEYEN
1.000
GİDERLER ALACAKLI
/
 4. Ünite - Dönen Varlıkların Envanter İşlemleri II (Stoklar ve Diğer Dönen Varlıklar) 89
Örnek 15: İşletmede 17 Ekim tarihinde çıkan yangında maliyeti T600.000 olan mallar-
dan T400.000’lik kısmının tamamen yandığı, T200.000’lik kısmının ise %25 değer kaybı-
na uğradığı saptanmıştır. Yangın hasar tespiti yapılmış ve Takdir Komisyonu hasar tespit
raporunu onaylamıştır. Yangında yanan mallar sigortalı olup, 25 Kasım tarihinde sigorta
şirketi T700.000 hasar tazminatı ödemiştir. Yapılacak kayıtlar aşağıdaki gibi olacaktır.
• Değer kaybı ve gider yazılacak tutar: 400.000 + (200.000 x %25) = T450.000
• İndirilemeyen KDV: 400.000 x %10 = T40.000
• Gelir yazılacak tutar: 700.000 – (450.000 + 40.000) = 210.000

/
157 DİĞER STOKLAR HES. 200.000
689 DİĞ. OLAĞANDIŞI GİDER-ZAR. 440.000
153 TİCARİ MALLAR 600.000
391 HESAPLANAN KDV 40.000
/
100 KASA HESABI 700.000
679 DİĞ. OL.DIŞI GELİR-KÂR 700.000
/
654 KARŞILIK GİDERLERİ 50.000
158 STOK DEĞ. DÜŞ. KARŞILIĞI 50.000
/

Stokların değerlemesi konusunda MSUGT, önemli ölçüde VUK’daki değerleme ölçü-

lerini benimsemiştir. Stokların değerlemesi bakımından TMS/TFRS ve KOBİ TFRS ile
VUK değerleme hükümlerinin karşılaştırılması Tablo 4.1’de sunulmuştur.

TMS / TFRS / KOBİ TFRS VUK Tablo 4.1

Stokların Değerlemesi
İlk Kayıt Maliyet Bedeli Maliyet Bedeli (Md.274-275)
Maliyetin
Normal Maliyet Yöntemi Tam Maliyet Yöntemi (Md.275)
Belirlenmesi
Maliyet Bedeli ile Net
Sonraki Maliyet Bedeli (Md. 274 uyarınca
Gerçekleşebilir Değerden Düşük
Değerleme karşılık ayrılabilir)
Olanı
Vadeli satın almalarda maliyete
Özellikli varlıklarda maliyete
Borçlanma eklenir, kredili satın almalarda
eklenir, diğerlerinde doğrudan
Maliyetleri maliyete eklenmesi ihtiyaridir (VUK
faiz gideridir
Gen.Teb.238)
Maliyet
LIFO haricinde gerçeğe en yakın LIFO haricinde gerçeğe en yakın
Hesaplama
hesaplama yöntemi hesaplama yöntemi
Yöntemleri
Md.274 uyarınca değerleme
günüde satış bedeli maliyet
Net gerçekleşebilir değer ile bedeline göre %10 veya daha fazla
Değer Düşüklüğü değerlendiğinde karşılık ayrılmış düşüklük gösterirse veya Md.278:
olur tabi afetler veya diğer haller
nedeniyle değeri azalırsa emsal
bedel ile değerlenir
Yan Ürünlerin Net gerçekleşebilir değerle Md. 278 uyarınca emsal bedel ile
Değerlemesi değerlenir değerlenir.
90 Envanter ve Bilanço

www.ankaraymmmo.org.tr

KOBİ TFRS’ye göre stoklarla ilgili yapılacak açıklamalarda aşağıdaki bilgilere yer ve-
rilmelidir:
• Kullanılan maliyet formülleri de dahil olmak üzere, stokların muhasebeleştirilme-
sinde benimsenen muhasebe politikaları,
• Stokların toplam defter değeri ve işletmeye uygun sınıflandırmadaki defter değeri,
• Dönem içinde satılan malların maliyeti,
• Stoklardaki değer düşüklüğü tutarı,
• İptal edilen değer düşüklüğü karşılıkları ve iptalleri gerektiren koşullar,
• Borçlara karşı teminat olarak verilmiş olan stokların defter değeri.
Stoklar ve diğer dönen varlıklarla ilgili Tekdüzen Hesap Planında yer alan hesapları
özellikle envanter işlemleri yönüyle yakından tanıyalım.

150 İLK MADDE VE MALZEME

Üretimde veya diğer faaliyetlerde kullanılmak üzere işletmede bulundurulan ham-
madde, yardımcı madde, işletme malzemesi, ambalaj malzemesi ve diğer malzemelerin
izlendiği hesaptır.
Değerlenmesi: Dönem sonlarında stokların her bir sayılarak ilgili tali hesap (stok kar-
tı) kalanı ile karşılaştırılır. Farklılık varsa nedenine göre işlem yapılır (Miktar mutabakatı).
Ayrıca envanter sırasında fiziki nedenlerle değerini tamamen yitirdiği görülen ilk madde
ve malzemeler bu hesaptan çıkarılarak bedelleri zarar yazılır (Değer mutabakatı).

Örnek 16: T250 ’lik işletme malzemesinin kaybolduğu saptanmıştır.

/
135 PERSONELDEN ALACAKLAR 250
150 İLK MADDE-MALZEME 250
/

İlk madde ve malzemedeki sayım farkının araştırılması durumunda aradaki fark 197
Sayım ve Tesellüm Noksanlıkları hesabı veya 397 Sayım ve Tesellüm Fazlalıkları hesabına
aktarılarak 150 nolu hesabın kalanı mevcut miktarı gösterir duruma getirilir.

Örnek 17: Dönem sonu envanteri sırasında T4.500’lik çimentonun zamanla katılaşma
sebebiyle kullanılamaz hale geldiği anlaşılmıştır.

/
689 DİĞ. OLAĞANDIŞI GİDER-ZAR. 4.500
150 İLK MADDE-MALZEME 4.500
/

151 YARI MAMULLER – ÜRETİM

Henüz tam mamul haline gelmemiş ancak direkt ilk madde ve malzeme ile direkt işçi-
lik ve genel üretim giderlerinden belli oranlarda pay almış üretim aşamasındaki mamul-
lerin izlendiği hesaptır.
Değerlemesi: Yarı mamuller maliyet değeri ile değerlenir.
Yarı mamullerin yılsonu sayımı yapılarak kayıtlarda görülen miktarla aynı olup ol-
madığı araştırılır. 151 Yarı Mamuller – Üretim hesabı, 7/A seçeneğinde üretim işletmele-
rinde yarı mamul stoklarının raporlandığı bir hesap olmakla birlikte, üretim maliyetinin
 4. Ünite - Dönen Varlıkların Envanter İşlemleri II (Stoklar ve Diğer Dönen Varlıklar) 91
hesaplanmasında bir çeşit üretim hesabı olarak da kullanılmaktadır. İşletme büyüklüğü
bakımından daha küçük ölçekli işletmeler için önerilen 7/B seçeneğinde ayrı bir üretim
hesabının (799 Üretim Maliyetleri Hesabı) bulunmasına rağmen 7/A seçeneğinde böyle
bir hesaba gerek duyulmamıştır. Bu hesabın işleyişi şekil 4.2’de gösterilmiştir.

Şekil 4.2
Yarı Mamuller –
Üretim Hesabının
İşleyişi

152 MAMULLER
Üretim çalışmaları sonunda elde edilen ve satışa hazır hale gelmiş bulunan mamulle-
rin izlendiği hesaptır. Bu hesap, dönem içinde sürekli envanter yöntemine göre veya ara-
lıklı envanter yöntemine göre izlenir. Sürekli envanter yönteminde ürünler, açılacak tali
hesaplarda (stok kartlarında) mamul türüne göre izlenir. Mamuller için aralıklı envanter
yönteminin de kullanılması mümkündür. Bu yöntem kullanılacak olursa, satılanların satış
bedeli dönem içinde 600 Yurtiçi Satışlar hesabı veya 601 Yurtdışı Satışlar hesabına alacak
kaydedilecektir. Dönem sonunda fiili sayımda belirlenen mamullerin değerlemesi sonu-
cunda bulunan mevcut malların maliyet değerinden hareketle satılanların maliyeti (SMM)
hesaplanacak ve bu hesaptan 620 Satılan Mamuller Maliyeti hesabına aktarılacaktır.
Değerlemesi: Mamullerin sayımı yapılarak dönem sonu mevcudu belirlenir. Dönem
sonunda uygulanacak envanter işlemi işletmenin hangi yöntemle stoklarını izlediğine
göre farklılaşmaktadır. Örneğin, şayet aralıklı envanter yöntemini kullanıyor ise dönem
sonunda fiili stok miktarına bağlı olarak satılan malın maliyetini hesaplamak ve kaydet-
mek gerekmektedir. Halbuki sürekli envanter yönteminde satılan malın maliyeti dönem
92 Envanter ve Bilanço

içerisinde izlenerek geldiği için dönem sonunda bu konuda ayrıca bir hesaplama yapmaya
gerek bulunmamaktadır.
Ayrıca sürekli envanter yönteminde dönem sonundaki depoda bulunan mamul ile 152
Mamuller hesabı borç kalanı birbirinden farklı çıkarsa bu farklılığın nedeni araştırılır ve
buna göre işlem yapılır. Aralıklı envanter yönteminde ise; mamuller hesabının kalanı bu-
lunması gereken miktarı göstermediğinden envanterde miktarların karşılaştırılması (şa-
yet stok miktarı muhasebe dışında izlenmiyorsa) söz konusu olmayacaktır.
Mamuller envanterde maliyet veya piyasa değerinden düşük olan ile değerlenirler. Pi-
yasa fiyatının maliyetin altına indiği durumlarda piyasa fiyatı ile maliyet arasındaki fark
için “değer düşüklüğü karşılığı” ayrılır. VUK, Md.274’e göre;”maliyet bedeline nazaran
değerleme günündeki satış bedelleri %10 ve daha fazla bir düşüklük gösterdiği hallerde “
maliyet bedeli yerine emsal bedeli ile değerlenmesini kabul etmiştir. Kanuna göre mamul
ve ticari mal için emsal bedel şayet “ortalama fiyat esası”na göre saptanamıyor ise “takdir
esasına” göre belirlenmiş olması gerekmektedir. Aksi takdirde mali mevzuat açısından ka-
nunen kabul edilmeyen gider niteliğinde değerlendirilir.

153 TİCARİ MALLAR

Herhangi bir değişikliğe tabi tutulmadan satmak amacı ile işletmeye alınan ticari mal-
lar (emtia) ve benzeri kalemler bu hesapta izlenir.
Değerlemesi ve envanteri yukarıda 152 Mamuller hesabında anlatılanlara benzerdir.

Örnek 18: İşletmenin ticari malları sayıldığında “A” tipi ocaktan 1 adet noksan bulun-
muştur. Yapılan incelemede 1 adet “B” tipi ocağın (maliyeti T750) yerine stoklardan bir
adet A tipi ocak (maliyeti T900) düşüldüğü görülmüştür.

/
153 TİCARİ MALLAR
900
153.05 A Tipi Ocak
153 TİCARİ MALLAR
750
153.06 B Tipi Ocak
621 SAT. TİC.MAL.MALİYETİ 150
/

Örnek 19: İşletme stoklarını sürekli envanter yöntemine göre izlemektedir. Dönem so-
nunda ticari mallardaki T6.000’lik noksanlığın fireden kaynaklandığı anlaşılmıştır. Söz
konusu tutarın kanunların kabul ettiği oranlar içerisinde olduğu saptanmıştır.
/
621 SATILAN TİC. MAL. MALİYETİ 6.000
153 TİCARİ MALLAR 6.000
/
İşletmenin faaliyeti sonucu ortaya çıkan ve kabul edilebilir sınırları aşan fire tutarla-
rının ise, 689 Olağan Dışı Gider ve Zararlar hesabına aktarılması gerekir. Ayrıca bu tür
firelerin kanunen kabul edilmeyen gider olduğu da unutulmamalıdır.

157 DİĞER STOKLAR

Yukarıdaki stok kalemlerinin hiçbirinin kapsamına alınmayan ürün, artık ve hurda
gibi kalemler bu hesap grubunda yer alır.
Değerlemesi: Bu hesaptaki stoklar maliyet veya emsal değeri ile değerlendirilir.
Diğer stoklarda olduğu gibi envanter sırasında miktar mutabakatı yapılır. Ayrıca de-
ğer düşüklüğüne uğrayan stoklar için karşılık ayrılır. Önceki dönemlerde ayrılmış karşılık
varsa, bu karşılık dönem sonundaki değer düşüklüğü miktarına eşitlenir.
 4. Ünite - Dönen Varlıkların Envanter İşlemleri II (Stoklar ve Diğer Dönen Varlıklar) 93
158 STOK DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ KARŞILIĞI
Bu hesap, yangın, deprem, su basması gibi doğal afetler ve bozulmak, çürümek, kı-
rılmak, çatlamak, paslanmak, teknolojik gelişmeler ve moda değişiklikleri nedenleriyle
stokların fiziki ve ekonomik değerlerinde önemli azalışların ortaya çıkması veya bunların
dışında diğer nedenlerle stokların piyasa fiyatlarında düşmelerin meydana gelmesi dola-
yısıyla, kayıpları karşılamak üzere ayrılan karşılıkların izlendiği hesaptır.

Örnek 20: Bir önceki yıl maliyeti T200.000 olan mal için %30 oranında değer dü-
şüklüğü karşılığı (T 60.000) ayrılmıştı. İçinde bulunduğumuz dönemde söz konusu mal
T148.000 ‘ye peşin satılmıştır.

/
100 KASA HESABI 162.800
600 YURTİÇİ SATIŞLA 148.000
320 SATICILAR 14.800
/
623 DİĞER SATIŞ. MALİYETİ 140.000
158 STOK DEĞ. DÜŞ. KARŞIL. 60.000
157 DİĞER STOKLAR 200.000
/

159 VERİLEN SİPARİŞ AVANSLARI

Yurt içinden ya da yurt dışından satın alınmak üzere siparişe bağlanan stoklarla ilgili
olarak yapılan avans ödemelerinin izlendiği hesaptır.
Açtırılan akreditif karşılığında yatırılan paralar, alıcı açısından önceden ödenmiş bir
para niteliği taşıdığı için, sipariş avansı olarak kabul edilir ve bu hesapta izlenir.
Değerlemesi: Verilen sipariş avansları senetsiz alacaklarda olduğu gibi ve Türk paralı
- yabancı paralı oluşu göz önünde tutularak kayıtlı değeri ile değerlendirilir. Uygulamada
gerek Danıştay kararları, gerekse vergi idaresinin görüşü dövizle olan avansların dönem
sonlarında değerlemeye tabi tutulması gerektiği şeklindedir.
Sipariş avanslarının envanteri, avansları alan kuruluşlarla mutabakat yapılmasından
ibarettir. Şayet verilen sipariş avansı, bu alımın gerçekleşmemesi veya yapılan ödemenin
geri alınamaması durumunda bu alacak yürütülen yasal takip sonucunda şüpheli alacak
haline gelmişse karşılık ayırmak gerekir. İşletmenin bazı yükümlülüklerini yerine getir-
memesinden dolayı, avans tutarı karşı tarafça gelir olarak kaydedilmiş ve bu durum belge-
lenmişse aşağıda gösterilen kayıtla işletmeninde o dönem içinde veya dönem sonunda bu
tutarı gider veya zarar olarak kaydetmesi gerekir.

Örnek 21: Bir ihaleye germek için verilmiş olunan T2.000 ‘lik teminat, ihaleyi işlet-
menin kazanmasına rağmen, şartları yerine getirmediği için işletmeye ödenmemektedir.
Yapılması gereken kayıt aşağıdaki gibi olacaktır:

/
689 DİĞER OL.DIŞI GİDER-ZAR. 6.000
159 VER. SİP. AVANSLARI 6.000
/

Döviz cinsinden verilen sipariş avanslarının dönem sonunda Hazine ve Maliye Bakanlığı’nın
yayınladığı döviz kuru ile değerlenmesi gerekir.
94 Envanter ve Bilanço

170-178 YILLARA YAYGIN İNŞAAT VE ONARIM MALİYETLERİ

İşletmenin üstlendiği yıllara yaygın inşaat ve onarım işlerinin maliyetlerinin oluştu-
rulduğu hesaplardır. Bu hesaplar proje bazında izlenir.
İşletmenin satmak üzere bina inşa etmesi halinde (özel inşaat) bu hesap yerine “151
Yarı Mamuller-Üretim Hesabı” kullanılır. İşletmenin kullanmak üzere inşa ettiği binanın
maliyeti ise “258 Yapılmakta Olan Yatırımlar Hesabında” oluşur.
170-178 nolu hesaplar hizmet sektörü olarak değerlendirilen inşaat taahhüt işletme-
lerinde her bir inşaatın (şantiyenin) maliyetini takip etmekte kullanılır. İnşaat devam et-
tiği sürece “740 Hizmet Üretim Maliyeti Hesabında” izlenen inşaat harcamaları dönem
sonunda 170 nolu hesaba aktarılarak aktifleştirilir. İnşaat tamamlandığında ise bu hesap,
623 Satılan hizmet Maliyeti Hesabına aktarılarak kapatılır. 170-178 nolu hesabın işleyişi
özet olarak ve tek inşaat (şantiye) varsayımına göre Şekil 4.3’de gösterilmiştir.

Şekil 4.3
170-178 Yıllara Yaygın
İnşaat ve Onarım
Maliyetleri Hesabının
İşleyişi

GELECEK AYLARA AİT GİDERLER VE GELİR TAHAKKUKLARI

Tekdüzen Hesap Palanında 18 nolu bu grupta; içinde bulunulan dönemde ortaya çı-
kan, ancak gelecek dönemlere ait olan giderler ile faaliyet dönemine ait olup da kesin borç
kaydı hesap döneminden sonra yapılacak gelirlerden oluşur.
Özellikle geçici vergi uygulamaları ile her üç ayda bir ara dönemlerde de kar ve zarar
saptanması, bu gruptaki hesapların önemini ve kullanımını artırmıştır. Diğer yandan pe-
şin ödenen sigorta, kira, bakım sözleşmesi, dergi vb. yayın abonelikleri gibi giderleri aylık
bazda izlemek dönemsel kazanç tespiti açısından büyük önem taşımaktadır.

180 GELECEK AYLARA AİT GİDERLER

Bu hesap peşin ödenen ve cari dönem içinde ilgili gider hesaplarına kaydedilmemesi
gereken gelecek döneme ait giderleri izlemek için kullanılır.
Gelecek aylarla ilgili gider ve maliyet hesaplarına borç kaydedilecek peşin olarak öde-
nen giderler, bu hesabın borcuna kaydedilir. Gelecek aylarda 180 nolu hesaba alacak veril-
mek suretiyle ilgili gider hesabına aktarılır.
Dönem sonunda gelecek döneme ait giderlerin 180 nolu hesapta gözükmesi ve bu he-
sabın da dönem sonu bilançosunda yer alması sağlanmalıdır. Ayrıca, yine dönem sonunda
280 Gelecek Yıllara Ait Giderler hesabından önümüzdeki 12 ayı ilgilendiren giderlerin,
180 nolu hesaba aktarılmasının unutulmaması gerekir.
 4. Ünite - Dönen Varlıkların Envanter İşlemleri II (Stoklar ve Diğer Dönen Varlıklar) 95
Örnek 22: 1 Ekim 2011 tarihinde bir başka işletmeden kiralanan ve 1 yıllık kira tutarı
olan T12.000 çek keşide edilerek ödenen işyeri için yapılan kayıt aşağıdaki gibidir.

1/10
180 GELECEK AYLARA AİT GİDERLER 12.000
191 İNDİRİLECEK KDV 1.200
103 VERİLEN ÇEKLER VE Ö.E. 13.200
/
Söz konusu işleme ilişkin olarak Ekim, Kasım ve Aralık ayları kira toplamı olan
T3.000’nin giderleştirilmesine ilişkin 31 Aralık tarihinde yapılması gereken kayıt şöyledir:

31/12
770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ 3.000
180 GELECEK AYLARA AİT GİD. 3.000
/

İşletme 1 Aralık 2011 tarihinde 1 yıllığına kiraladığı iş yerine T36.000 + KDV’yi peşin öde-
miş ve söz konusu işleme ilişkin olarak 1 Aralık tarihinde 180 Gelecek Aylara Ait Giderler 7
hesabına T36.000 borç kaydı yapmıştır. Dönem sonunda (31 Aralık) yapılması gereken gün-
lük defter kaydını gösteriniz?

181 GELİR TAHAKKUKLARI

Üçüncü kişilerden tahsili ya da bunlar hesabına kesin borç kaydı hesap döneminden
sonra yapılacak gelirlerin, içinde bulunulan döneme ait olan kısımlarının izlendiği hesap-
tır. Peşin ödenmiş giderler ve tahsil edilecek gelirler T cinsinden ise “mukayyet değerle”
değerlenir.
Örnek 23: İşletme 1 Aralık 2011 tarihinde imzalamış olduğu sözleşme ile müşteri işlet-
meye 2 ay süreyle aylık T20.000’den danışmanlık hizmeti verecektir. Danışmanlık faturası
2 aylık süre bitiminde düzenlenecek ve bedeli tahsil edilecektir. Bu durumda 31 Aralık
tarihinde yapılması gereken kayıt aşağıdaki gibi olacaktır:

31/12
181 GELİR TAHAKKUKLARI 10.000
649 DİĞER OLAĞAN GELİR-KAR. 10.000
/

DİĞER DÖNEN VARLIKLARLA İLGİLİ ENVANTER İŞLEMLERİ

Tekdüzen Hesap Planında 19 nolu grupta yer alan bu hesaplar; yukarıda belirtilen bölüm-
lere girmediği için özellikle kendi bölümlerinde tanımlanmamış olan diğer dönen varlık
kalemleri bu grupta yer alır. Bu grupta yer alan hesaplara ilişkin olarak dönem sonunda
envanter sırasında dikkat edeceğimiz bazı hususlar aşağıda açıklanmıştır. KDV hesapları
ile ilgili olarak yine Aralık ayı sonunda bu ayda gerçekleşen KDV işlemleri sonucunda 31
Aralık tarihinde KDV hesaplarının karşılaştırılmasının yapılması gereklidir.

193 Peşin Ödenen Vergi ve Fonlar

Vergi mevzuatı gereğince peşin olarak ödenen ve bir yıl içerisinde indirim konusu yapı-
labilecek gelir, kurumlar ve diğer vergiler ile fonların kayıt ve takip edildiği hesaptır. Bu
hesap aktif karakterli olup, borç kalanı verir. Bu hesabın sermaye şirketlerinde (Anonim
şirket, Limited şirket gibi) dönem sonunda, “371 Dönem Karının Peşin Ödenen Vergi ve
Diğer Yükümlülükleri Hesabına” aktarılması gerekir. Çünkü dönem içerisinde gerek işlet-
96 Envanter ve Bilanço

me adına kesilen stopajlar gerekse ödenen geçici vergileri işletme dönem sonunda hesap-
lanacak olan ve ödenecek vergi ve diğer yasal yükümlülüklerden (370 Dönem Karı Vergi
ve Diğer Yasal Yükümlülük Karşılıkları) düşecektir. 193 nolu hesap, şahıs işletmelerinde
dönem sonunda (31 Aralık tarihinde) 131 Ortaklardan Alacaklar hesabına aktarılarak ka-
patılır. Çünkü dönem içinde peşin ödenen verginin dönem sonunda yararını işletme değil
ortak görecektir. Şahıs işletmelerinde sermaye şirketlerinde olduğu gibi dönem sonnad
oluşan kardan ödenen vergiyi şirket değil ortaklar öder. Yani işletem kurumlar vergisi
mükelelfie olmayıp, ortaklar (gerçek şahıslar) gelir vergisi mükellefidirler.
Ancak aktarılan tutar, 370 nolu hesabın tutarından fazla olamaz. Aktarılamayan tutar,
dönem sonunda 193 Peşin Ödenen Vergi ve Fonlar hesabının bakiyesi olarak kalır.

Örnek 24: İşletmenin 31 Aralık tarihine kadar peşin ödediği vergilerin toplamı
T12.500’dir. 31 Aralık tarihi itibariyle mali kar üzerinden hesaplanan vergi karşılıklarının
tutarı ise T15.000 ‘dir.

31/12
370 DÖNEM KARININ PEŞİN ÖDENEN
12.500
VERGİ VE DİĞ. YÜKÜMLÜLÜKLERİ
193 PEŞİN ÖDENEN VERGİ VE FONLAR 12.500
/

31 Aralık 2011 tarihinde 193 Peşin Ödenen Vergi ve Fonlar Hesabının borç kalanı T3.000’dir.
8 İşletmenin sermaye şirketi veya şahıs işletmesi olmasına göre 193 nolu hesabın dönem so-
nunda nasıl kapatılacağını (hangi hesaba aktarılacağını) ayrı ayrı gösteriniz?

195 İş Avansları
İşletme adına mal ve hizmet satın alacak, işletme adına bir kısım gider ödemeleri yapacak
personel ve personel dışındaki kişilere verilen iş avanslarının izlendiği hesaptır. Bu hesa-
bın değerlemesinde, verilen iş avansları, alacaklarda olduğu gibi kayıtlı değeri ile değer-
lenir. Envanterinde ise, yılsonu itibariyle tamamlanmamış işlerin tutarı avansa mahsup
edilerek hesapta sadece devam eden işlerle ilgili avanslarla, rotatif avansların (devamlı
avansların) kalması sağlanır.

196 Personel Avansları

Personel ve işçilere maaş, ücret ve yolluklarına mahsuben önceden ödenen avansların iz-
lendiği hesaptır. Personel avansları, alacaklarda olduğu gibi, kayıtlı değeri ile değerlenir.
Envanter işlemleri ise; normal koşullarda yılsonu itibariyle ücret avanslarının kapanmış
olması gerekir. Dönem sonunda hesapta sadece tamamlanmış seyahatlerin avansının ba-
kiyeleriyle henüz devam eden seyahatlere ilişkin avansların kalması sağlanır.

198 Diğer Çeşitli Dönen Varlıklar

Yukarıdaki hesaplar dışında kalan diğer dönen varlıkların izlendiği hesaptır. Bu hesapta
izlenen dönen varlıklar, daha önce nitelikleri ve dönem sonu işlemleri açıklanan hesaplar-
dan nitelik olarak hangisine benzerlik arz ediyorsa, o hesaba ilişkin olarak yapılan değer-
lendirmeler burada tekrar yapılır.

199 Diğer Dönen Varlıklar Karşılığı

19 grubunda yer alan diğer dönen varlıklarda meydana gelen değer azalmaları için ayrılan
karşılıklar bu hesapta izlenir.
 4. Ünite - Dönen Varlıkların Envanter İşlemleri II (Stoklar ve Diğer Dönen Varlıklar) 97
Örnek 25: İşletmenin yakıt stoklarında yapılan ölçümleme sonucunda T300’lik nok-
sanlık görülmüş ve bu noksanlığın sebebi anlaşılıncaya kadar bu tutarın 197 Sayım ve
Tesellüm Noksanlıkları hesabında izlenmesi kararlaştırılmıştır.
/
197 SAYIM VE TES. NOKSANLARI 300
150 İLK MADDE MALZEME 300
/
654 KARŞILIK GİDERLERİ 300
198 DİĞ. DÖN. VAR. KARŞILIK GİDERLERİ 300
/
950 KAN.KAB.EDİLM.GİD. BORÇLU 300
951 KAN.KAB.EDİLM.GİD.ALAC. 300
/
98 Envanter ve Bilanço
Özet
Ülkemizde işletmeler geçici vergi nedeniyle genellikle her üç
ayda bir envanter yapmak durumundadır. Ancak söz konu-
su dönemlerde fiili envanterden ziyade kaydi envanter yani
muhasebe kayıtlarından ve stok kartlarından yararlanarak
envanter gerçekleştirilmektedir. Bununla birlikte en azından
yılda bir kez, o da dönem sonunda (31 Aralık) fiili envan-
ter yapmak gerekmektedir. Bu kapsamda oluşturulan sayım
ekiplerince işletmenin depo ve mağazasındaki stokları ayrın-
tılı olarak sayılmakta, önce tutanaklara daha sonra envanter
defterine kaydedilmektedir. Sayım sonrası fiziki stok mikta-
rının T cinsinden ifadesi olan değerleme aşamasına geçilir.
Stokların değerlemesinde kullanılması önerilen yöntem ger-
çek maliyet veya gerçeğe en yakın sonuç veren ortalama ma-
liyettir. Gerek vergi mevzuatı gerekse TFRS’ye gore işletme
dilerse İlk Giren İlk Çıkar yöntemini de kullanabilir.
Stokların envanterinde işletmenin stoklarının takip yöntemi
etkili olmaktadır. Aralıklı Envanter yöntemine gore stok-
larını izleyen bir işletmede dönem içinden ziyade dönem
sonunda envanter aşamasında yapılacak işlemler söz konu-
sudur. Bunlar; dönem sonu stok (DSS) tutarına göre satılan
malın maliyetinin hesaplanması ve bunun kaydedilmesidir.
DSS’nin dönem sonunda Aralıklı Envanter yöntemine gore
saptanmasında genellikle stok değerleme yöntemlerinden;
Ağırlıklı Ortalam Maliyet yöntemi, FIFO veya LIFO yöntemi
kullanılır.
Stoklarını Devamlı Envanter yöntemine gore izleyen işletme-
ler ise dönem içinde her an maliyet takibi yapabilmek için
hem miktar hem fiyat bazında oluşturulan ayrıntılı stok kart-
larını tutmak zorundadır. Dolayısıyla bu yöntemde örneğin
ticaret işletmeleri için dönem sonunda, 153 Ticari Mallar
hesabının kalanı işletmenin sahip olduğu malların değerini
vermektedir. Dolayısıyla söz konusu tutarı, stok kartları ve
fiili sayım sonuçları ile karşılaştırmak gerekir. Şayet araların-
da bir farklılık söz konusu ise bunun kaynağının sayım farkı
veya fireden kaynaklanmış olması muhtemeldir. Söz konusu
durumlar araştırılır ve sonuca göre kayıtlar yapılır. Yoksa bu
yöntemde SMM dönem sonunda bilindiği için SMM’nin kay-
dı diye bir envanter işlemi söz konusu değildir.
Stoklarını Aralıklı Envanter yönetimine gore izleyen işletme-
lerde, dönem sonunda fiili duruma göre SMM hesaplandığı
için fire otomatik olarak hesaba katılmaktadır. Dolayısıyla
bu yöntemde fireye ilişkin dönem sonunda kayda gerek yok-
tur. Ancak stoklarını Devamlı Envanter yöntemine göre iz-
leyen işletmelerde şayet varsa dönem sonunda firenin kaydı
gerekir. Firenin kaydında ticaret odalarınca yayınlanan fire
oranları dikkate alınır. Örneğin; ticari bir işletmede dönem
sonunda karşılaşılan fire, yasal sınırlar içerisinde ise söz ko-
nusu mal azalışı Satılan Ticari Malların Maliyeti hesabına ak-
tarılır. Yasal sınırları aşan fire tutarı ise Olağandışı Gider ve
Zararlar hesabına aktarılır. Ayrıca vergi mevzuatı açısından
kanunen kabul edilmeyen gider sayılacağı için Nazım hesap-
larda da bilgi amaçlı kayıt yapılır.
Stokların envanterinde karşılaşılan bir başka özel durum, sa-
yım farkları olup, karşılaşılan ancak sebebi bilinmeyen fark-
lar geçici olarak 197 Sayım ve Tesellüm Noksanları hesabına
veya 397 Sayım ve Tesellüm Fazlalıkları hesabına kaydedilir.
Ancak söz konusu hesapların dönem sona ermeden kapatıl-
ması gerekir.
Stoklarda ayrıca geçici veya daimi değer kayıpları söz konusu
olabilir. Stoklarda karşılaşılan kesin değer kayıpları gider (za-
rar) olarak muhasebeleştirilirken, geçici kayıplar emsal be-
delle saptanır, normal sotklardan ayrılarak 157 Diğer Stoklar
hesabına alınır ve ihtiyatlılık kavramı gereğince 158 Stok de-
ğer Düşüklüğü Karşılığı hesabında değer düşüklüğü karşılığı
ayrılır. 157 ve 158 nolu hesaplar değeri düşün stokların du-
rumuna bağlı olarak (satılması, vb) ileriki günlerde kapatılır.
Stoklarda şayet çalınma ile karşılaşılırsa, vergi mevzuatımız
gereğince mücbir (geçerli) bir sebepten kaynaklanmayan ve
zayi olan mallara ait KDV’nin inidrim konusu yapılamayaca-
ğına dikkat edilmelidir.
Yeni TTK ile ön plana çıkan KOBİ TFRS’nin stokların en-
vanterine getirdiği en önemli değişiklik; stokların işletmeye
alınışında maliyet bedeli saptanırken şayet varsa vade farkı-
nın finansman gideri sayılması, stok maliyetine dahil edilme-
mesidir. Diğer bir değişiklik ise stok değerleme yöntemeleri
arasında LIFO’ya yer vermemesidir.
 4. Ünite - Dönen Varlıkların Envanter İşlemleri II (Stoklar ve Diğer Dönen Varlıklar) 99

Kendimizi Sınayalım
1. Aşağıdakilerden hangisi satın alınan malın maliyetini 6. Dönem içinde değer kaybına uğrayan stok için dönem
oluşturan unsurlardan biri değildir? sonunda karşılık ayrılmasına karar verilmiştir. Yapılacak kar-
a. Taşıma ve hammaliye giderleri şılık ayırma kaydı için aşağıdakilerden hangisi doğrudur?
b. Reklam giderleri a. Karşılık Giderleri hesabı borçlu
c. Fatura bedeli b. Diğer Stoklar hesabı alacaklı
d. Gümrük vergileri c. Konusu Kalmayan Karşılıklar hesabı borçlu
e. Taşıma sırasındaki sigorta giderleri d. Diğer Satışların Maliyeti hesabı borçlu
e. Stok Değer Düşüklüğü Karşılığı hesabı borçlu
2. Vergi vevzuatımıza göre maliyet bedeline göre değerleme
günündeki satış bedeli %10 ve daha fazla düşüklük gösteren 7. Stoklarını Aralıklı Envanter yöntemine göre izleyen bir
stoklar aşağıdaki değerleme ölçüsünden hangisiyle değerlenir? işletmede aşağıdaki hesaplardan hangisi dönem sonu kayıt-
a. Emsal bedeli ları sırasında kullanılır?
b. Maliyet bedeli a. Ticari Mallar
c. Piyasa değeri b. Yurtiçi Satışlar
d. Kayıtlı değer c. Satıştan İadeler
e. Tasarruf değeri d. Satış İskontoları
e. Satılan Ticari Mallar Maliyeti
3. İşletmenin uygulayacağı fire oranları aşağıdakilerden
hangisi tarafından belirlenir? 8. ve 9. soruları aşağıdaki tabloya göre yanıtlayınız.
a. Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı Miktar Bir.Mal. T Top.Mal. T
b. Kaymakamlık D.B.M. 200 25 5.000
c. Vergi dairesi
5 Mart Alış 400 30 12.000
d. Ticaret odası
15 Nisan Alış 100 20 2.000
e. Belediye
10 Mayıs Satış 300

4. Stoklarını Aralıklı Envanter yöntemine göre izleyen A 20 Mayıs Satış 150

Ticaret işletmesinde 153 Ticari Mallar hesabı, 31 Aralık ta-

rihinde T250.000 borç kalanı vermiştir. İşletmenin dönem 8. Tablodaki bilgilere ve FIFO yöntemine göre işletmenin
sonu stoğu T140.000 olduğuna göre, satılan ticari malın ma- dönem sonu stok maliyeti kaç T’dir?
liyeti (SMM) kaç Tdir? a. 2.000
a. 110.000 b. 4.500
b. 140.000 c. 6.500
c. 160.000 d. 8.500
d. 250.000 e. 19.000
e. 390.000
9. Tabloda verilen bilgilere ve FIFO yöntemine göre satılan
5. Şeker ticareti ile uğraşan Z işletmesi yıl içerisinde toplam malın maliyeti (SMM) kaç T’dir?
T180.000 maliyetle 60.000 Kg toz şeker satın almıştır. Dönem a. 16.500
sonunda depoda 700 Kg toz şeker kaldığı saptanmıştır. Ağır- b. 14.000
lıklı Ortalama Maliyet yöntemine göre dönem sonu stoku- c. 12.500
nun değeri kaç T’dir? d. 11.500
a. 3.500 e. 8.500
b. 2.100
c. 1.400
d. 1.050
e. 700
100 Envanter ve Bilanço

Kendimizi Sınayalım Yanıt Anahtarı

10. Konfeksiyon ticareti ile uğraşan işletmede 31 Aralık ta-
rihinde 100 adet elbise kalmıştır. İşletme moda değişikliği
dolayısıyla değer düşüklüğüne uğrayan söz konusu elbiseler-
den; Mayıs ayında T 100’den 10 adet, Nisan ayında T90’den
5 adet, Mart ayında ise T80’den 30 adet satmıştır. Ortalama
fiyat esasına göre dönem sonundaki 100 adet giysinin emsal
değeri kaç T’dir?
a. 10.000
b. 9.000
c. 8.000
d. 7.000
e. 6.000
1. b Yanıtınız yanlış ise “Stokların değerlemesi” başlıklı
konuyu yeniden gözden geçiriniz.
2. a Yanıtınız yanlış ise “Değeri düşen stokların değerle-
mesi” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz.
3. d Yanıtınız yanlış ise “Firelerin değerlemesi” başlıklı
konuyu yeniden gözden geçiriniz.
4. a Yanıtınız yanlış ise “Aralıklı envanter yönteminde
envanter işlemleri” başlıklı konuyu yeniden gözden
geçiriniz.
5. b Yanıtınız yanlış ise “Stokları maliyetle değerleme yön-
temleri” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz.
6. a Yanıtınız yanlış ise “Değeri düşen stokların değerle-
mesi” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz.
7. e Yanıtınız yanlış ise “Aralıklı envanter yönteminde
envanter işlemleri” başlıklı konuyu yeniden gözden
geçiriniz.
8. c Yanıtınız yanlış ise “Stokların maliyetle değerleme
yöntemleri” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz.
9. c Yanıtınız yanlış ise “Stokların maliyetle değerleme yön-
temleri” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz.
10. c Yanıtınız yanlış ise “Değeri düşen stokları değerleme
yöntemleri” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz.
 4. Ünite - Dönen Varlıkların Envanter İşlemleri II (Stoklar ve Diğer Dönen Varlıklar)
Sıra Sizde Yanıt Anahtarı
Sıra Sizde 1
Stokların envanteri, stok hesaplarının hem bilançonun ak-
tifini hem de gelir tablosunda brüt satış kârı veya zararını
doğrudan etkilediği için önemlidir. Stokların envanterinde
yapılacak yanlışlıklar hem ilgili dönemde hem de daha son-
raki dönemlerde finansal raporlarının hatalı olmasına yol
açacaktır.
Sıra Sizde 2
MSUGT’ye göre T3.000 tutarındaki vade farkı satın alı-
nan malın maliyetine yazılırken (153 Ticari Mallar hesabı
T33.000 borçlu); TFRS’ye göre vade farkı 780 Finansman
Giderleri hesabına kaydedilecek, böylece 153 Ticari Mallar
hesabına T30.000 borç kaydı yapılacaktır.
Sıra Sizde 3
Aralıklı Envanter Yönteminde, dönem sonunda SMM iki
farklı yolla hesaplanabilir. Birincisinde dönem sonu stok tu-
tarı esas alınarak 153 Ticari Mallar hesabının kalanı sorgula-
nır. İkincisi ise formül yardımıyla SMM’nin hesaplanmasıdır.
Her iki yolda aynı sonucu verecektir.
Sıra Sizde 4
Devamlı Envanter yönteminde dönem sonunda stokların
envanteri Aralıklı Envanter yöntemine göre daha kolaydır.
Çünkü SMM dönem sonunda bilindiği için SMM’yi bulmak
gerekmemektedir. Yapılacak işlem ilgili gider ve maliyet he-
saplarını 690 Dönem Kârı veya Zararı hesabına aktarmak,
sayım farkı veya fire söz konusu değilse 153 Ticari Mallar
hesabına dokunmamaktır.
Sıra Sizde 5
LIFO (Son Giren İlk Çıkar) yöntemi KOBİ TFRS ve vergi
mevzuatında stok değereleme yöntemleri arasında sayılma-
maktadır.
Sıra Sizde 6
Yapılacak ilk kayıt değeri düşen stokları normal stoklardan
ayırmaktır. Yani 157 Diğer Stoklar hesabı T10.000 borçla-
nırken, 153 Ticari Mallar hesabı T10.000 alacaklanacaktır.
Dönem sonunda yapılacak karşılık ayırma kaydında ise; 654
Karşılık Giderleri hesabı T4.000 borçlanırken, 158 Stok De-
ğer Düşüklüğü Karşılığı hesabı T 4.000 alacaklanacaktır.
Sıra Sizde 7
2011 yılına ait peşin ödenen Aralık ayı kirasının (T3.000),
dönem soununda 180 Gelecek Aylara ait Giderler hesabın-
101
dan ayrıştırılması gerekir. Yani dönem sonunda 770 Genel
Yönetim Giderleri hesabı T3.000 borçlanırken, 180 Gelecek
Aylara Ait Giderler hesabı T3.000 alacaklanacaktır.
Sıra Sizde 8
İşletme sermaye şirketi ise 193 Peşin Ödenen Vergi ve Fonlar
hesabının dönem sonunda 371 Dönem Kârının Peşin Öde-
nen Vergi ve Diğer Yükümlülükleri hesabına aktarılması
gerkir. Şayet işletme şahıs işletmesi ise 131 Ortaklardan Ala-
caklar hesabına aktarılmalıdır. 193 nolu hesabın söz konusu
hesaplara aktarılması demek, dönem sonunda alacak tarafına
kayıt düşmek anlamına gelir.
Yararlanılan Kaynaklar
Akdoğan, N. ve Sevilengül, O. (2007). Türkiye Muhasebe
Standartları ile Uyumlu Tekdüzen Muhasebe Sistemi
Uygulaması, Yenilenmiş ve Genişletilmiş 12. Baskı, An-
kara: Gazi Kitabevi.
Benligiray, Y., Erdoğan, N., Bektöre, S., Kaya, E. ve Sağlam,
N. (2006). Muhasebe Uygulamaları, Editör: Y. Benligi-
ray, Eskişehir: Anadolu Üniveristesi Açıköğretim F. Yayın
No: 867.
Boyraz, F. (2011). TMS/TFRS/KOBİ Standartlarına Göre
Hesaplanan Ticari Kârdan Mali Kâra Geçiş, Ankara
Yeminli Mali Müşavirler Odası Sunum: www. ankaraym-
mo.org.tr, 03.12.2011.
Civelek, M. ve Özkan, A. (2002). Temel ve Tekdüzen Maliyet
Muhasebesi, Ankara: Detay Yayıncılık.
Erkan, M., Elitaş, C. ve Ceran, Y. (2010). Dönem Sonu Mu-
hasebe İşlemleri: TMS/TFRS Uyumlu, Ekin Yayınevi.
Karacan, S. (2009). KOBİ’lerde UFRS’ye Uygun Finansal
Raporlama, İzmit: Umuttepe Yayınları.
Tek, N. (2000). Envanter ve Bilanço, Tekdüzen Muhasebe
Sisteminde Dönemsonu İşlemleri ve Uygulamalar,
Gözden Geçirilmiş ve Yenilenmiş 3. Baskı, İzmir: İlkem
Ofset.
Tokmak, M. (1997). Örnekleriyle Tekdüzen Muhasebe Sis-
temi ve Vergi Uygulamaları, Ankara: Kozan Ofset.
TÜRMOB, (2011). KOBİ – TFRS Ders Notları, TÜRMOB
Eğitici Eğitimi, Hazırlayan: G. Yücel, K. Sarıoğlu, T. Al-
tıntaş ve N. Altıntaş, Ankara.
Yalçın, H. (2011). Dönem Sonu Vergi ve Muhasebe Uygula-
maları, İstanbul: Uygulama Yayıncılık.
5
ENVANTER VE BİLANÇO

Amaçlarımız
Bu üniteyi tamamladıktan sonra;
 Maddi duran varlıkların edinimine ilişkin işlemleri açıklayabilecek,
 Maddi olmayan duran varlıkların edinimine ilişkin işlemleri açıklayabilecek,
 Maddi duran varlıklara ilişkin dönem sonu işlemlerini uygulayabilecek,
 Maddi olmayan duran varlıklara ilişkin dönem sonu işlemleri uygulayabilecek
bilgi ve becerilere sahip olabilirsiniz.

Anahtar Kavramlar
• Maddi Duran Varlıklar • Birikmiş Amortismanlar
• Maddi Olmayan Duran Varlıklar • İtfa Payı
• Maliyet Bedeli • Kıst amortisman
• Amortisman Gideri • Faydalı ömür

İçindekiler

Duran Varlıkların Envanter
Envanter ve Bilanço
İşlemleri
• GİRİŞ
• MADDİ DURAN VARLIKLAR
• AMORTİSMAN
• MADDİ DURAN VARLIKLARLA İLGİLİ
ÖZEL DURUMLAR
• MADDİ OLMAYAN DURAN VARLIKLAR
 Duran Varlıkların
Envanter İşlemleri

GİRİŞ
İşletmelerin uzun vadeli ve ortaklık amaçlı yatırımları, bir yıldan uzun vadeli alacakla-
rı, bir yıldan uzun bir süre kullanmayı öngörerek satın aldığı veya edindiği maddi veya
maddi olmayan varlıklar Duran Varlıklar grubunda yer alır. Bu itibarla, duran varlıklar
Tekdüzen Hesap Planı’nda; Ticari ve Diğer Alacaklar, Mali Duran Varlıklar, Maddi Duran
Varlıklar ve Maddi Olmayan Duran Varlıklar şeklinde gruplandırılmıştır.
Bu bölümde, 3. Ünite’de ele alınan Menkul Kıymetler konusu ile paralellik göstermesi
nedeniyle Mali Duran Varlıklara; Alacaklar konusu ile paralellik göstermesi nedeniyle de
Uzun Vadeli Alacaklar konusuna yer verilmemektedir. Duran varlıklara ilişkin değerleme
işlemlerine ise hem Vergi Usul Kanunu (VUK) hem de Türkiye Muhasebe Standartları
(TMS) kapsamında yer verilmektedir.

MADDİ DURAN VARLIKLAR

İşletmenin esas faaliyetlerini gerçekleştirmek amacıyla kullandığı, boş arazi dışında, tü-
rüne göre yıpranma, eskime, demode olma, paslanma gibi özellikleri olan, ticari amaçla
alınmış olmayan ve yararlanma süresi bir yıldan uzun olan taşınmaz nitelikli varlıklar
Maddi Duran Varlıklar hesap grubunda yer alır. Bu varlıkların işletmenin mülkiyetinde
olması gerekir.

Duran varlıkları, özelliklerini dikkate alarak tanımlayınız.

1
VUK ve Tekdüzen Hesap Planı’na Göre Genel Açıklamalar
VUK’un 269.maddesinde iktisadi işletmelere dâhil bilumum gayrimenkullerin maliyet
bedelleri ile değerleneceği ifade edilmektedir. VUK’un 262.maddesinde, maliyet bedeli;
“iktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin artırılması münasebetleri ile yapı-
lan ödemelerle bunlara müteferri (ilişkin) bilumum giderlerin toplamını ifade eder” şeklinde
tanımlanmıştır.
VUK’un 270.maddesinde gayrimenkullerin maliyet bedeline satın alma bedelinden
başka aşağıdaki giderlerin de gireceği belirtilmektedir:
1. Makine ve tesisatta gümrük vergileri, nakliye ve montaj giderleri
2. Mevcut bir binanın satın alınarak yıkılmasından ve arsanın tesviyesinden doğan
giderler
Bunlara ek olarak noter, mahkeme, kıymet takdiri, komisyon ve tellâliye giderleri ile
emlak alım ve taşıt alım vergilerini maliyet bedeline ithal etmekte veya genel giderler ara-
sında göstermekte mükellefler serbesttirler.
104 Envanter ve Bilanço

Bununla birlikte, maliyet bedelinin tanımında yer alan “...müteferri giderler” ifadesi-
nin kapsamının belirlenmesi için Hazine ve Maliye Bakanlığı VUK’un 163 seri nolu tebli-
ğinde şu açıklamada bulunmuştur:
1. Yatırımların finansmanında kullanılan kredilerle ilgili faizlerden kuruluş dönemine
ait olanların sabit kıymetle birlikte amortisman yolu ile itfa edilmek üzere yatırım
maliyetine eklenmesi gerekmekte, işletme dönemine ait olanların ise ilgili bulun-
dukları yıllarda doğrudan gider yazılması ya da maliyete intikal ettirilmek suretiyle
amortismana tabi tutulması,
2. Döviz kredisi kullanarak yurt dışından sabit kıymet ithal edilmesi sırasında veya
sonradan bu kıymetlere ilişkin borç taksitlerinin değerlenmesi dolayısıyla ortaya çı-
kan kur farklarından sabit kıymetin iktisap edildiği dönem sonuna kadar olanların
kıymetin maliyetine eklenmesi zorunlu bulunmakta; aynı kıymetlerle ilgili olarak söz
konusu dönemden sonra ortaya çıkan kur farklarının ise ait oldukları yıllarda doğ-
rudan gider yazılması ya da maliyete intikal ettirilerek amortisman konusu yapılma-
sı mümkün bulunmaktadır.
TMS–16 Maddi Duran Varlıklar Standardı uyarınca ilk edinimde, yani maddi duran
varlığın alımında katlanılan tüm edinme masrafları maddi duran varlığın maliyetine ilave
edilir. Söz konusu varlığın alımında kullanılan yabancı kaynağın maliyetinin, varlığın ak-
tife alındığı tarihe kadarki kısmı da maddi duran varlığın maliyetine ilave edilir. Varlığın
aktife alındığı tarihten sonra oluşan borçlanma maliyetleri ise finansman gideri olarak
kayda alınır.
VUK’a göre, belirli bir sınırın altında kalan maddi duran varlık alımı gider yazılabi-
lirken, TMS-16’ya göre, maddi duran varlık niteliğinde olan iktisadi kıymetlerin, değeri
ne olursa olsun aktifleştirilmesi gerekmektedir. Ayrıca Maddi Duran Varlıklar Standardı
uyarınca, bir iktisadi kıymetin “Varlık” olarak tanımlanabilmesi için bazı özelliklere sahip
olması gerekmektedir. Bu özellikler:
• İşletmenin kontrolünde olmalıdır
• Geçmişte meydana gelen bir olay veya işlem sonucu ortaya çıkmış olmalıdır
• Gelecekte yarar sağlayacak niteliklere sahip olmalıdır
Bu yaklaşıma göre, yarar sağlamayan çok eski bir maddi duran varlığın maddi duran
varlık hesaplarında yer almaması gerekmektedir.
Tekdüzen Hesap Planı’na göre, binanın maliyet değerinin arsa bedelini de içerdiği be-
lirtilmişti. TMS-16’ya göre ise, arsa ve binalar birlikte alınsalar bile ayrılabilir maddi duran
varlıklar olarak kabul edilerek ayrı şekilde muhasebeleştirilirler.

Örnek 1: İşletme 2010 Temmuz ayında Almanya’dan kredili olarak bir kaynak makine-
si satın almıştır. Makinenin bedeli 300.000 Avro’dur. Makine montaj aşamasındadır.

Borcun doğduğu 01.07.2010 tarihinde 1 Euro = T2

31.12.2010 tarihinde 1 Euro = T2,5

01.07.2010
258 YAPILMAKTA OLAN YATIRIMLAR 600.000
258.05. Kaynak Makinesi
420 SATICILAR 600.000
 5. Ünite - Duran Varlıkların Envanter İşlemleri 105
• 2010 Yılı sonunda yapılması gereken kayıt;

31.12.2010
258 YAPILMAKTA OLAN YATIRIMLAR 150.000
258.05 Kaynak Makinesi
420 SATICILAR 150.000

• Makinenin montajı 14.02.2011’de tamamlanmış ve makine faaliyete geçmiş, dola-

yısıyla aktife girmiştir.

14.02.2011
253 TESİS MAK. VE CİHAZLAR 750.000
253.05 Kaynak Makinesi
258 YAP. OLAN YATIRIMLAR 750.000

258.05 Makineler

• 2011 yılı sonunda; (1 Avro = T2,7)

31.12.2011
253 TESİS MAKİNE VE CİHAZLAR 60.000
253.05 Kaynak Makinesi
420 SATICILAR 60.000

Kur farkı (300.000 x T0,2)

Veya

31.12.2011
780 FİNANSMAN GİDERLERİ 60.000
420 SATICILAR 60.000
Kur farkı (300.000 x T0,2)

Şeklinde bir kayıt yapılması mümkündür. Dolayısıyla maddi duran varlığın satın alın-
masıyla ilgili kur veya faiz giderlerinden kuruluş dönemine ait olanların yatırımın mali-
yetine eklenmesi, işletme dönemine ait olanların ise ilgili yılda doğrudan gider yazılma-
sı veya varlığın maliyetine eklenmek suretiyle amortismana tabi tutulması mümkündür
(Özbirecikli, 1997: 163).

Bir duran varlığın maliyet bedeli hangi unsurları içerebilir?

2
106 Envanter ve Bilanço

Tekdüzen Hesap Planı’nda Maddi Duran Varlıklar hesap grubunda şu hesaplara yer
verilmiştir:
250 Arazi ve Arsalar
251 Yeraltı ve Yerüstü Düzenleri
252 Binalar
253 Tesis Makine ve Cihazlar
254 Taşıtlar
255 Demirbaşlar
256 Diğer Maddi Duran Varlıklar
257 Birikmiş Amortismanlar
258 Yapılmakta Olan Yatırımlar
259 Verilen Avanslar

Envanter İşlemleri
Dönem sonunda maddi duran varlıklar için yapılacak envanter işlemleri çerçeve olarak
kasa ve stoklar için yapılan işlemlere benzemektedir. Burada da muhasebe dışı envanter
çalışmaları yapılarak varlıklar sayılır ve listelenir. Listesi yapılan maddi duran varlıklar,
maddi duran varlıkların izlendiği hesaplarla karşılaştırılır. Böylece, kayıtlarda yer aldığı
halde mevcut olmayan veya mevcut olduğu halde alındığında kaydedilmemiş olan maddi
duran varlıklar tespit edilebilir.

Örnek 2: Maliyet değeri T2.000, birikmiş amortismanı T500 olan bir dizüstü bilgi-
sayarın kayıtlarda yer aldığı halde işletmede mevcut olmadığı saptanmıştır. Söz konusu
demirbaşın bedelinin sorumlu personelden tahsil edilmesine karar verilmiştir.

31.12.20XX
257 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR 500
135 PERSONELDEN ALACAKLAR 1.500
255 DEMİRBAŞLAR 2.000
255.057.Dizüstü Bilgisayar

Bu kayıtla fiili durum ile hesap durumu denk hale getirilir.

VUK’a Göre Değerleme

Bu başlık altında değerleme işlemlerine ilişkin açıklamalar hesap planında yer alan maddi
duran varlıkların her biri için ayrı ayrı yapılmaktadır. Daha sonra ayrı bir başlık altında
TMS’ye göre değerleme işlemlerine yer verilerek, farklılık arz eden hususlar vurgulan-
maktadır.

Vergi Usul Kanunu ile ilgili daha fazla bilgi edinmek için bakınız www.gelirler.gov.tr

Arazi ve Arsalar
İşletmenin esas faaliyetlerini gerçekleştirmek amacıyla kullandığı arazi ve arsalar 250 Ara-
zi ve Arsalar hesabında izlenir. VUK’un 297.maddesinde “Ticari sermayeye dâhil olsun
veya olmasın bilumum binalarla arazi vergi değeri ile değerlenir” denmektedir. Boş arsa ve
arazi için aşınma ve yıpranmanın söz konusu olmaması nedeniyle bunlar için amortisman
(yıpranma payı) hesaplanmaz.
 5. Ünite - Duran Varlıkların Envanter İşlemleri 107

Yeraltı ve Yerüstü Düzenleri

Arazinin altında veya üstünde inşa edilen yollar, kanalizasyon, setler, köprüler vb. işlet-
meye mal oluş bedeli ile 251 Yeraltı ve Yerüstü Düzenleri hesabında izlenir. Bu varlıklar
yıpranmaya maruz kaldıklarından amortismana tabi tutulurlar. Dolayısıyla bunlar için
dönem sonunda maliyet bedelleri üzerinden amortisman hesaplanır.

Binalar
İşletmenin kendisine ait arsa üzerinde inşa edilmiş olan ve esas faaliyetlerini gerçekleş-
tirmek amacıyla kullandığı binalar 252 Binalar hesabında izlenir. Binalar da maliyet be-
delleri üzerinden değerlenir ve yine bu bedel üzerinden amortisman hesaplanır. Binanın
maliyet değeri arsa bedelini de içermektedir. Nitekim bu iki varlığın tapu kaydı tek bir
varlık olarak yapılmaktadır. Binalar için tarihi değer üzerinden amortisman hesaplanır.

Tesis Makine ve Cihazlar

İşletmenin faaliyetlerinde kullanmak üzere sahip olduğu amortismana tabi varlıkların iz-
lendiği 253 Tesis Makine ve Cihazlar hesabı’nda yer alan varlıklar da maliyet bedelleri
ile değerlenirler. Tesis, makine ve cihazların yabancı kaynak kullanılarak satın alınması
halinde dönem sonunda yapılacak işlemlere daha önce örnek verilmişti.

Taşıtlar
VUK’un 269. maddesinde gemilerin ve diğer taşıtların gayrimenkuller gibi maliyet be-
delleri ile değerleneceği belirtilmektedir. VUK’un 270.maddesinde ise, mükelleflerin Özel
Tüketim Vergilerini varlığın maliyet bedeline eklemekte veya genel giderler arasında gös-
termekte serbest oldukları ifade edilmektedir.
Ayrıca, Gelir Vergisi Kanunu’nun 40.maddesinin 5 ve 7 nolu bentlerine göre, kiralama
yoluyla edinilen veya işletmeye dahil olan ve işte kullanılan taşıtların giderleri, işletmelere
ait binek otomobillerin amortisman ve giderleri tamamen gider yazılabilir. Bu düzenleme
ile söz konusu iktisadi kıymetlere ilişkin giderler nedeniyle ödenen KDV’ler de indirim
konusu yapılabilmektedir.
Dönem sonunda binek otomobiller dışındaki taşıtlar için yıl bazında amortisman
ayrılırken, binek otomobiller için kıst amortisman hesaplanır. Bu konudaki açıklamalara
amortisman başlığı altında yer verilmektedir.

Demirbaşlar
VUK’un 273.maddesinde; alet, edevat, mefruşat ve demirbaş eşyanın maliyet bedeli ile
değerleneceği, söz konusu maliyet bedeline satın alma bedelinin yanı sıra komisyon ve
nakliye gideri gibi özel giderlerin de dâhil edileceği belirtilmektedir. Yine aynı maddede,
imal edilen alet, edevat, mefruşat ve demirbaşlarda imalat giderlerinin satın alma bedeli
yerine geçeceği ifadesine yer verilmiştir. 255 Demirbaşlar Hesabında izlenen bu varlıklar
için de hesap dönemi sonu (ve geçici vergi dönemleri) itibariyle amortisman hesaplanır ve
birikmiş amortisman hesabına aktarılır.

Diğer Maddi Duran Varlıklar

Yukarıda sıralamış olduğumuz kalemlere girmeyen maddi duran varlıklar 256 Diğer
Maddi Duran Varlıklar hesabında izlenir. Bu varlıklara; kalıplar, modeller, kaplar, kitaplar
vb. örnek olarak verilebilir. Dolayısıyla daha önce satılan bazı mallarla birlikte depozito
karşılığı verilen ambalaj kaplarından değişik nedenlerle geri dönme imkânı olmayanlar
varsa bunların dönem sonu itibariyle hesaptan düşülmesi ve ilgili gelir hesabına gelir ya-
zılması gerekir.
108 Envanter ve Bilanço

Ayrıca zirai işletmelerde hayvanlar da 256 nolu hesapta takip edilir. VUK’un 277.
maddesinde zirai işletmelere dâhil hayvanların maliyet bedeli ile değerleneceği, maliyet
bedelinin tespit edilmesinin mümkün olmadığı durumlarda maliyet bedeli yerine emsal
bedelinin dikkate alınacağı belirtilmektedir. Yine aynı maddede; emsal bedelinin, işlet-
menin bulunduğu mahal (gezici hayvancılıkta kışlak) için zirai kazanç komisyonlarınca
tespit edilmiş olan ortalama maliyet bedeli olduğu ifade edilmektedir.

AMORTİSMAN
İşletmenin faaliyetlerini gerçekleştirmek için kullandığı maddi duran varlıklar işletmenin ge-
lir elde etmesine yardımcı olurken, zaman içerisinde bu kullanımdan dolayı ekonomik değer-
lerini kaybederler. Söz konusu değer azalışı genellikle birden fazla faaliyet döneminde meyda-
na gelir. Bu nedenle bunlar faaliyet dönemlerine yayılmış giderler olarak nitelendirilmektedir.
Maddi duran varlıkların, aşınma, yıpranma, paslanma, demode olma, eskime gibi
nedenlerle ekonomik değerlerinde meydana gelen tükenmelere Fransızca amortissement
kelimesinden ülkemiz muhasebe yazınına geçen haliyle amortisman denir. Bir başka de-
yişle amortisman; maddi duran varlıkta meydana gelen değer tükenişinin, varlığın faydalı
ömrü dikkate alınarak gider haline getirilmesidir.
VUK’un 313.maddesinde; işletmenin bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşın-
maya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan gayrimenkullerle 269.madde gereğince
gayri menkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin, alet, edevat, mefruşat, demirbaş ve si-
nema filmlerinin birinci kısımdaki esaslara göre tespit edilen değerinin, bu kanun hüküm-
lerine göre yok edilmesinin amortismanın konusunu teşkil edeceği ifade edilmektedir.
Öte yandan VUK’un 314.maddesinde boş arazi ve arsaların amortisman uygulama-
sına tabi tutulmamakla birlikte; tarım işletmelerinde vücuda getirilen meyvelik, dutluk,
fındıklık, zeytinlik ve güllüklerle incir bahçeleri ve bağlar gibi tarım tesisleri ile işletme-
de inşa edilmiş her tür yol ve hakların amortismana tabi tutulacağı ifade edilmektedir.
VUK’un 320. maddesine göre ise, bir varlık için amortisman ayrılabilmesi için söz konusu
varlığın işletmenin aktifine girmesi gerekir.

Amortismanda Oran ve Süre

Önceki açıklamalarımızda amortismanın duran varlığa ilişkin tükenmeyi ifade ettiğini
belirtmiştik. Söz konusu tükenme kuramsal olarak varlığın faydalı ömrü ile sınırlıdır. Do-
layısıyla işletmenin, amortisman hesaplamasında dikkate alacağı yıllık amortisman oranı-
nı saptarken, yasada belirtilen faydalı ömrü baz alması gerekmektedir. Nitekim VUK’un
315.maddesine göre; (5024 Sayılı Kanunun 3’üncü maddesiyle değişen madde: Yürür-
lük; 01.01.2004) Mükellefler amortismana tâbi iktisadî kıymetlerini Hazine ve Maliye
Bakanlığı’nın tespit ve ilân edeceği oranlar üzerinden itfa ederler. İlân edilecek oranların
tespitinde iktisadî kıymetlerin faydalı ömürleri dikkate alınır.

Amortisman Hesaplama Yöntemleri

İktisadi ve teknik bakımdan bir bütün teşkil eden değerler için normal veya azalan ba-
kiyeler usulü ile amortisman usullerinden yalnız birisi uygulanabilir. Bunların dışında;
madenlerde amortisman, fevkalade amortisman ve kıst amortisman gibi yöntemler de
işletmenin, maddi duran varlığın veya koşulların özelliğine göre yasal olarak kullanılabil-
mektedir. Amortisman yöntemlerine ilişkin açıklamalara aşağıda yer verilmektedir.

Normal Amortisman Yöntemi

Normal amortisman yönteminde, Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından varlıkların fay-
dalı ömürleri dikkate alınarak tespit edilen oranlar duran varlığın kayıtlarda yer alan ma-
liyet değerine uygulanır ve cari yılın amortismanı hesaplanmış olur. Bu işlem duran var-
 5. Ünite - Duran Varlıkların Envanter İşlemleri 109
lığın faydalı ömrü boyunca aynı şekilde sürdürülür. Bir iktisadi değer üzerinden normal
amortisman usulüne göre amortisman ayrılmasına başladıktan sonra bu usulden dönüle-
mez (VUK m.320).

Örnek 3: İşletme Ekim-2010’da T10.000 + %18 KDV tutarında 5 adet bilgisayar al-
mıştır. Faydalı ömür listesine göre kişisel bilgisayarların faydalı ömrü 4 yıl, dolayısıyla da
amortisman oranı %25 (¼ = 0,25) olarak tespit ve ilan edilmiştir. Dolayısıyla işletme aşa-
ğıdaki gibi, 4 yıl boyunca her yıl T10.000’ nin %25’i oranında amortisman hesaplayacaktır.

Yıllar Amortisman hesaplama Yıllık Amortisman

2010 10.000 x 0,25 T2.500
2011 10.000 x 0,25 T2.500
2012 10.000 x 0,25 T2.500
2013 10.000 x 0,25 T2.500
TOPLAM T10.000

Azalan Bakiyeler Yöntemi

Bilanço esasına göre defter tutan mükelleflerden dileyenler, amortismana tabi iktisadi de-
ğerlerini, azalan bakiyeler üzerinden amortisman usulü ile yok edebilirler. Azalan bakiye-
ler yöntemine ilişkin uygulama esasları şöyle sıralanabilir (VUK m.315):
• Bu yöntem, Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından tespit ve ilan edilen oranların
iki katının, yine Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından tespit ve ilan edilen faydalı
ömür süresi esas alınarak uygulanmasıdır.
• Söz konusu oran normal amortisman yönteminde kullanılan oranın da iki katı an-
lamına gelmektedir. Süre ise normal amortisman yönteminde kullanılan sürenin,
yani faydalı ömrün aynıdır.
• Her yıl, üzerinden amortisman hesaplanacak değer, evvelce ayrılmış olan amortis-
manlar toplamının varlığın kayıtlı değerinden düşülmesi suretiyle tespit edilir.
• Faydalı ömrün son yılına devreden bakiye değer, o yılın amortismanı olarak kay-
dedilir.
• Bir iktisadi değer üzerinden azalan bakiyeler usulüne göre amortisman ayrılmaya
başlandıktan sonra normal amortisman usulüne geçilebilir. Bu takdirde henüz yok
edilmemiş olan değer kısmı, kalan amortisman süresine bölünmek suretiyle eşit
miktarlarla yok edilir.

Örnek 4: İşletme Ekim-2010’da T10.000 + %18 KDV tutarında 5 adet bilgisayar al-
mıştır. Faydalı ömür listesine göre kişisel bilgisayarların faydalı ömrü 4 yıl, dolayısıyla da
amortisman oranı %25 (¼ = 0,25) olarak tespit ve ilan edilmiştir. Azalan bakiyeler yönte-
minde, listedeki oranın iki katı alınacak ve dolayısıyla işletme amortisman hesaplamasını
4 yıl boyunca aşağıdaki gibi yapacaktır.

Varlığın Amortismana Esas Amortisman Yıllık Birikmiş

Yıl
Maliyeti Alınacak Tutar Oranı Amortisman Amortisman
2010 10.000 10.000 %50 5.000 5.000
2011 10.000 10.000 – 5.000 = 5.000 %50 2.500 7.500
2012 10.000 5.000 – 2.500 = 2500 %50 1.250 8.750
2013 10.000 2.500 – 1.250 = 1.250 1.250 10.000
110 Envanter ve Bilanço

Amortisman tablosunda görüldüğü üzere, son yılın kalan tutarına amortisman oranı
uygulanmamış, tutarın tamamı amortisman olarak ayrılmıştır. Nitekim, bu tutara oran
uygulansaydı bakiye tutar oluşur ve süre 5 yıla uzardı. Yine amortisman tablosunda gö-
rüldüğü gibi, 5. yılda birikmiş amortisman tutarı varlığın maliyet değerine eşit olmuştur.

Madenlerde Amortisman
İşletme sebebiyle içindeki cevherin azalmasından dolayı maddi değerini kaybeden ma-
denlerin ve taş ocaklarının imtiyaz veya maliyet bedelleri, ilgililerin müracaatları üzerine
bunların büyüklük ve mahiyetleri göz önünde tutulmak ve her maden veya taş ocağı için
ayrı ayrı olmak üzere Maliye ve Sanayi Bakanlıklarınca belli edilecek nispetler üzerinden
yok edilir (VUK m.316).

Fevkalade Amortisman
VUK’un 317. Maddesine göre - Amortismana tabi olup;
1. Yangın, deprem, su basması gibi afetler neticesinde değerini tamamen veya kısmen
kaybeden;
2. Yeni icatlar dolayısıyla teknik verim ve kıymetleri düşerek tamamen veya kısmen
kullanılmaz bir hale gelen;
3. Cebri çalışmaya tabi tutuldukları için normalden fazla aşınma ve yıpranmaya ma-
ruz kalan;
menkul ve gayrimenkullerle haklara, mükelleflerin müracaatları üzerine ve ilgili bakan-
lıkların mütalaası alınmak suretiyle, Hazine ve Maliye Bakanlığınca her işletme için işin
mahiyetine göre ayrı ayrı belli edilen “Fevkalade ekonomik ve teknik amortisman nispet-
leri” uygulanır.

Kıst Amortisman
Kıst amortisman kavramı VUK’un 320. maddesinde; “Faaliyetleri kısmen veya tamamen
binek otomobillerin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullan-
dıkları binek otomobilleri hariç olmak üzere, işletmelere ait binek otomobillerin aktife girdiği
hesap dönemi için ay kesri tam ay sayılmak suretiyle kalan ay süresi kadar amortisman
ayrılır. Amortisman ayrılmayan süreye isabet eden bakiye değer, itfa süresinin son yılında
tamamen yok edilir” şeklinde açıklanmaktadır.
Dolayısıyla kıst amortisman yöntemi sadece binek otomobiller için normal amortis-
man yöntemi temelinde uygulanmaktadır. İlk yılda kıst olarak alınacak ay sayısı hesapla-
nırken binek otomobilin aktife girdiği ay tam ay sayılır. Cari yılda ayrılmayan amortisman
kalanı ise, son yıl ayrılacak amortisman tutarına eklenir.

Örnek 5: İşletme müdürüne tahsis edilmek üzere Ekim-2010’da T48.000 + %18 KDV
tutarında bir otomobil alınmıştır. Faydalı ömür listesine göre otomobillerin faydalı ömrü
5 yıl, dolayısıyla da amortisman oranı %20 (1/5 = 0,20) olarak tespit ve ilan edilmiştir.
İşletmenin 5 yıllık amortisman hesaplaması aşağıdaki gibi olacaktır.
Yıllık amortisman tutarı = 48.000 x 0.20 = T9.600
Aylık amortisman tutarı = 9.600 / 12 ay = T800
3 aylık (Ekim-Kasım-Aralık) amortisman tutarı = T800 x 3 ay = T2.400
2010’da ayrılamayan amortisman = T9.600 – T2.400 = T7.200
Dolayısıyla 2010 yılı için ayrılması gereken kıst amortisman tutarı T2.400’dir. 2010 yı-
lında ayrılamayan T7.200 amortisman ise 5. yılın (2014 yılının) sonunda ayrılacak amor-
tismana eklenerek gider haline dönüştürülecektir.
 5. Ünite - Duran Varlıkların Envanter İşlemleri 111

Varlığın Yıllık Amortisman Birikmiş

Yıl Yıllık Amortisman
Maliyeti Hhesaplaması Amortisman
2010 48.000 (48.000 x 0,2) x 3/12 2.400 2.400
2011 48.000 48.000 x 0,2 9.600 12.000
2012 48.000 48.000 x 0,2 9.600 21.600
2013 48.000 48.000 x 0,2 9.600 31.200
2014 48.000 (48.000 x 0,2) + 7.200 16.800 48.000

Kıst amortisman yöntemi hangi varlıklara, nasıl uygulanır?

3
Amortismanların Muhasebeleştirilmesi
VUK’un 321.maddesinde hesaplanan amortisman tutarlarının hesaplarda ayrıca göste-
rilmek suretiyle ilgili bulundukları değerlerden doğrudan doğruya indirilmesinin veya
pasifte ayrı bir karşılık hesabında toplanmasının caiz olduğu belirtilmektedir.
Hesaplanan amortismanların doğrudan doğruya ilgili bulundukları varlıkların değerin-
den indirilmesi ve söz konusu varlıkların hesaplarda ve bilânçoda net defter değerleri ile (itfa
edilmiş değeri ile) gösterilmesi “dolaysız” veya “direkt yöntem” olarak adlandırılmaktadır.
Hesaplanan amortismanların pasifte ayrı bir karşılık hesabında ki Tekdüzen Hesap
Planı’nda bu karşılık hesabı 257 Birikmiş Amortismanlar hesabıdır, izlenmek suretiyle
muhasebeleştirilmesi ise “dolaylı” veya “endirekt” yöntem olarak adlandırılmaktadır. Bu
yönteme göre, amortismanı hesaplanmış bir varlık hesaplarda ve bilançoda itfa edilmemiş
değeri ile görünmeye devam etmekte, söz konusu varlık için hesaplanan amortisman ise
pasif karakterli bir hesap olan 257 Birikmiş Amortismanlar hesabında yer almaktadır. Bi-
lindiği üzere bu hesap aktifte, ilgili olduğu varlık hesap grubunun altında (-) işaretle bir
indirim kalemi olarak (yani değer düzenleyici bir kalem olarak) gösterilmektedir.
257 Birikmiş Amortismanlar Hesabına karşılık olarak yazılması gereken gider hesa-
bı, varlığın işletmede kullanıldığı fonksiyona uygun bir gider hesabı olmalıdır. Örneğin,
üretimde kullanılan bir makinenin amortismanı Genel Üretim Giderleri hesabına, mal
dağıtımında kullanılan bir taşıtın amortismanı Pazarlama Satış ve Dağıtım Giderleri he-
sabına, idari binada kullanılan varlıkların amortismanı ise Genel Yönetim Giderleri hesa-
bına borç kaydedilmelidir.

Örnek 6: Bir işletmenin ofiste kullanmak amacıyla salon tipi bir klima satın alma sü-
reci şöyledir:
1. İşletme 19.08.2010’da banka havalesiyle T4.500’ye salon tipi bir klima satın almıştır.
2. Söz konusu klima için normal amortisman yöntemine göre amortisman ayrılması-
na karar verilmiştir. Klimanın faydalı ömrü, listeye göre 15 yıldır. Muhasebe kaydı
endirekt yönteme göre yapılmaktadır.
1. Klimanın satın alınması kaydı:

19.08.2010
255 DEMİRBAŞLAR 15.000
255.021. Salon tipi klima
191 İNDİRİLECEK KDV (%18) 2.700
102 BANKALAR 17.700
102.04. Asbank
112 Envanter ve Bilanço

2. Yıllık amortisman = T15.000 x 1/15 yıl = T1.000 /yıl

31.12.2010
770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ 1.000
770.06.Amortisman Giderleri
257 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR 1.000
257.021.Salon tipi klima

MADDİ DURAN VARLIKLARLA İLGİLİ ÖZEL DURUMLAR

İşletmelerde maddi duran varlıkların elden çıkarılması, sigortalı bir maddi duran varlığın
zarar görmesi, amortisman süresi dolduğu halde halen kullanılmaya devam eden varlıkla-
rın kayıtlarda tutulması gibi durumlarla karşılaşılabilir. Bu nedenle söz konusu durumlar-
da yapılması gereken işlemlerin de açıklanmasında yarar vardır.

Duran Varlığın Satılması

VUK’un 328.maddesinde amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satılması halinde satış bedeli
ile söz konusu varlığın envanter defterinde kayıtlı değeri arasındaki farkın kar zarar hesabına
kaydedileceği belirtilmektedir. Yine aynı maddede amortisman ayrılmış olan duran varlıkla-
rın değerinin amortisman düşüldükten sonra kalan meblağ olacağı ifade edilmektedir.

Örnek 7: Kayıtlı değeri T22.000, birikmiş amortismanı T8.000 olan bir kamyonet
14.12.2011‘de T12.000 + %18 KDV tutarla peşin satılmıştır. Satışla ilgili yapılması gereken
kayıt şöyle olacaktır.

14.12.2011
100 KASA 14.160
257 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR 8.000
689 DİĞ.OLAĞANDIŞI GİD.VE ZARAR 2.000
254 TAŞITLAR 22.000
391 HESAPLANAN KDV (%18) 2.160

Kayıtlı değeri T2.000, birikmiş amortismanı T500 olan bir demirbaş T1.000 +%18 KDV ye
4 çek ile satılmıştır. İşlemin yevmiye kaydını yapınız.

Duran Varlığa İlişkin Sigorta Tazminatı

VUK’un 329.maddesinde yangın, sel, su basması gibi afetler nedeniyle tamamen veya
kısmen zarar gören amortismana tabi iktisadi kıymetler için alınan sigorta tazminatının
bunların değerinden (amortismanlı olanlarda birikmiş amortisman düşüldükten sonra
kalan değerden) fazla veya eksik olması durumunda söz konusu farkın kar veya zarar
hesabına aktarılacağı belirtilmektedir.

Amortisman İşlemlerinde Hurda ve İz Değeri

Duran varlıklar arasında, hurda değeri olmayan masa, sandalye, koltuk, perde, vitrin gibi
büro eşyaları ile çuval, küfe gibi ambalaj araçları ve ark, set, kanal, duvar, havuz gibi eski-
yip kullanım dışı kalan ve bir değeri olmayan duran varlıkların amortismanları tamamen
ayrılmışsa, envanter dışı bırakılması, amortismanı tamamlanmamışsa amortismanı ayrıl-
mamış bölümünün sonuç hesaplarına aktarılması uygun olur (Güvemli, 1998: 355).
 5. Ünite - Duran Varlıkların Envanter İşlemleri 113
Hurda değeri olan genellikle metalden yapılma taşıt araçları gibi kullanım dışı kalmış
duran varlıkların tamamen amortismanı ayrılmış olanlarının hurda değerleri ile elden çı-
kartıldıklarında bu değerlerinin sonuç hesabına yansıtılması ve birikmiş amortismanları-
nın duran varlık hesabına aktarılarak envanter dışı bırakılmaları söz konusudur.
Bununla birlikte, duran varlığın amortisman hesabı açısından faydalı ömrünü tamam-
lamış olmasına rağmen uygulamada halen kullanılıyor olması durumunda, 25605 sayılı
resmi gazetede yayımlanan 13 sıra nolu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğinin
1-5 maddesine göre 1 kr tutarında sembolik bir değerle kayıtlarda T0,01 olarak yer alması
mümkündür. İşte bu sembolik değere iz değeri denilmektedir.

Örnek 8: Bir işletmenin aktifte kayıtlı değeri T30.000, birikmiş amortismanı T24.000
olan bir kamyonet 2010 yılı sonunda ayrılan T6.000 amortisman ile yasal açıdan faydalı
ömrünü tamamlamıştır. Ancak işleme söz konusu kamyoneti kullanmaya devam etmek-
tedir.

31.12.2010
760 PAZ. SATIŞ DAĞITIM GİDERLERİ 5.999,99
257 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR 5.999,99
257.07.ABC marka kamyonet

Muhasebe departmanı T6.000 yerine T5.999,99 amortisman ayırarak kamyonetin en-

vanter defterinden düşmesini önlemiş, amortisman defterinde ve bilançoda 1 Kr (T0,01)
iz değeri ile yer almasını sağlamıştır.

Maddi ve maddi olmayan duran varlıklara yönelik TMS açıklamalarına, detaylara girilmek-
sizin sadece VUK ile belirgin farklılıkları ve benzerllikleri vurgulayacak düzeyde yer veril-
mektedir.

TMS’ye Göre Değerleme İşlemleri

Küçük ve Orta Büyüklükteki İşletmeler (KOBİ) için düzenlenen standartlarda maddi
duran varlıkların değerlemesinde, VUK’ta olduğu gibi, sadece maliyet yöntemi kullanı-
labilmektedir. Halka açık şirketler için ise (Tam set) tercihli olarak yeniden değerleme
uygulamasına yer verilmektedir. Yeniden değerleme uygulamasına KOBİ standartlarında
izin verilmemektedir.
Amortisman hesaplama yaklaşımı açısından TMS’de yer alan uygulama VUK’a göre
oldukça farklıdır. Şöyle ki; gerek KOBİ’ler gerekse halka açık şirketler için TMS uygula-
malarında amortismanın maddi duran varlığın tahmin edilen yıllık yıpranma ölçüsünde
hesaplanması istenmektedir. Dolayısıyla önceden belirlenmiş oranlar değil, varlığın özel-
likleri, kullanım şekli, kullanım miktarı gibi ölçütler dikkate alınarak, doğrusal bir man-
tıktan ziyade gerçekçi bir yaklaşımla yıpranma payının tahmin edilmesi gerekmektedir.
Örneğin, fotokopi makinesi için yıpranma payının tahmininde üretim miktarı ölçü
olarak kullanılabilir. Şöyle ki; fotokopi makinesinin toplam çekim kapasitesi ile ilgili bilgi
varsa, cari yılda çekilen fotokopi sayısı, toplam kapasiteye oranlanarak, o yıla ait yıpran-
ma payı hesaplanabilir. Bu yaklaşım üretimde kullanılan makineler için de geçerli olabi-
lir. Taşıtlar için de aracın yaptığı kilometre ölçek olarak kullanılabilir. Dolayısıyla burada
önemli olan makul bir ölçü kullanılarak yıpranma payının mümkün olduğunca gerçekçi
bir şekilde tahmin edilmesidir.
114 Envanter ve Bilanço

Amortisman hesaplama yöntemlerinde (Normal amortisman yöntemi ve hızlandı-

rılmış yöntem) ve muhasebe kayıtlarında VUK’a göre bir farklılık bulunmamaktadır. Bu
nedenle burada ayrı örneklere yer verilmemiştir.

MADDİ OLMAYAN DURAN VARLIKLAR

Maddi olmayan duran varlıklar fiziksel bir varlık olmayan ancak işletmeye ticari fayda
ve gelir sağlayacak nitelik taşıyan, elde edilmesi için belirli bir maliyete katlanılan haklar,
imtiyazlar vb. varlıklardır. Tek düzen hesap planına göre maddi olmayan duran varlıklar
hesap grubu aşağıdaki kalemlerden oluşmaktadır.
260 Haklar
261 Şerefiye
262 Kuruluş ve Örgütlenme Giderleri
263 Araştırma ve Geliştirme Giderleri
264 Özel Maliyetler
267 Diğer Maddi Olmayan Duran Varlıklar
268 Birikmiş Amortismanlar
Bu kesimde öncelikle yukarıda sıralanan kalemlere ilişkin açıklamalara VUK açısın-
dan yer verilmekte, daha sonra ise tüm kalemleri temsil eden bir örnek verilmektedir. Ke-
simin sonunda Maddi Olmayan Duran Varlıklar için TMS’ye göre envanter ve değerleme
işlemleri kısaca açıklanmaktadır.

Tekdüzen Hesap Planı ve VUK’a Göre Değerleme

Maddi olmayan duran varlıklara ilişkin açıklamalara ve bunlar için yapılması gereken de-
ğerleme işlemlerine ayrı ayrı yer verilmektedir.

Haklar
V.U.K.un 269.maddesinde gayri maddi hakların da gayrimenkuller gibi değerleneceği be-
lirtilmiştir. Tek Düzen Hesap Planı’nda ise hakların imtiyaz, patent, lisans, ticari marka ve
unvan gibi, bir bedel ödenerek elde edilen bazı hukuki tasarruflar ile kamu otoritelerinin
işletmeye belirli alanlarda tanıdığı kullanma, yararlanma gibi yetkiler dolayısıyla yapılan
harcamaları kapsadığı ifade edilmektedir. Buna göre haklar aşağıdaki gibi sıralanabilir:
• Patent ve know-how hakları
• Alameti farika ve ticari unvan hakları
• İrtifak, intifa, gayrimenkul mükellefiyeti hakları* (İrtifak hakkı: bir taşınmaz var-
lık sahibinin bu taşınmaz varlığın bir kısmı veya tamamından başkasının yararlan-
masına yetki veren bir haktır.
İntifa hakkı: taşınır veya taşınmaz bir varlığın üzerinde başkası lehine tesis edilmiş
sınırlı bir ayni haktır.
Gayrimenkul mükellefiyeti hakkı: taşınmaz varlık sahibi olan bir kişinin bir başka
kişi lehine bir şey vermeye veya yapmaya zorunlu tutulmasıdır.)
• İmtiyaz hakları
• Telif hakları
Edinilen haklar, maliyet bedelleri ile 260 Haklar hesabının borç tarafına kaydedilir.
Haklar, yararlanma sürelerinin belli olması durumunda bu süre içinde, belli olmaması
durumunda ise beş yılda eşit taksitlerle itfa olunarak yok edilirler. Bunların yok edilme-
sinde tıpkı maddi duran varlıklarda olduğu gibi 268 nolu birikmiş amortismanlar hesabı
kullanılır.
 5. Ünite - Duran Varlıkların Envanter İşlemleri 115

Şerefiye
VUK’da peştamallık olarak ifade edilen şerefiye, Muhasebe Sistemi Uygulama Genel
Tebliği’nde; bir işletme devralınırken katlanılan maliyet ile söz konusu işletmenin rayiç
bedelle hesaplanan varlıklarının net değeri arasındaki olumlu farkların izlendiği hesap
olarak tanımlanmaktadır.
Şerefiye hesabına ilişkin dönem sonunda yapılması gereken işlemler VUK’un 326.
maddesinde belirtilmiştir. Buna göre peştamallıkların, mukayyet değeri üzerinden eşit
taksitlerle beş yıl içerisinde itfa edilmesi gerekmektedir. Bunların da yok edilmesinde yu-
karıdaki gibi 268 nolu birikmiş amortisman hesabı kullanılır.

Kuruluş ve Örgütlenme Giderleri

VUK’un 282.maddesinde ilk tesis ve taazzuv giderleri olarak ifade edilen kuruluş ve ör-
gütlenme giderlerinin mukayyet değeri ile değerleneceği belirtilmektedir. Yine aynı mad-
dede kuruluş ve örgütlenme giderlerinin; kurumun tesis olunması veya yeni bir şubenin
açılması veyahut da işlerin devamlı surette genişletilmesi için yapılan ve karşılığında mad-
di bir kıymet iktisap olunmayan giderleri kapsadığı ifade edilmektedir.
Aktifleştirilmesi ihtiyari (isteğe bağlı) olmakla beraber (V.U.K. 326.madde) kurumla-
rın aktifleştirdikleri kuruluş ve örgütlenme giderleri de mukayyet değerleri üzerinden eşit
taksitlerle ve beş yılda itfa olunur. Bunların yok edilmesinde de 268 nolu birikmiş amor-
tisman hesabı kullanılır.

Araştırma ve Geliştirme Giderleri

Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği’nde “işletmede yeni ürün ve teknolojiler oluş-
turulması mevcutların geliştirilmesi ve benzeri amaçlarla yapılan her türlü harcamalardan
aktifleştirilen kısmın izlendiği hesap” şeklinde tanımlanan 263 Araştırma ve Geliştirme Gi-
derleri Hesabı aktifleştirmenin gerçekleştiği dönemden itibaren beş yılda eşit taksitlerle
itfa edilir. Burada da itfa işlemi için 268 nolu birikmiş amortisman hesabı kullanılır.
Araştırma ve geliştirme (Ar-Ge) giderleri aşağıdaki unsurları içermektedir (Gücenme,
1996, s.338):
• Ar-Ge ile ilgili olarak ödenen ücretlerle Ar-Ge personeline ilişkin diğer giderler
• Ar-Ge faaliyetlerine ayrılan araç ve gereçlerin amortismanı
• Ar-Ge faaliyetinde tüketilen malzeme ve işçilik giderleri
• Ar-Ge ye ilişkin diğer giderler
Ar-Ge giderlerinin aktifleştirilebilmesi için aşağıdaki unsurların mevcut olması gerek-
mektedir (Gücenme, 1996, s.338; Güvemli, 1998, s.355):
• Açıkça tanımlanabilen bir proje veya ürünün bulunması ve bu ürün veya projeye
ilişkin maliyetlerin ayrı belirlenebilmesi
• Kuruluş yöneticilerinin ürünü imal etme, pazarlama veya kullanma konusunda
karar vermiş olmaları
• Ürünün veya projenin teknik olarak gerçekleştirilebilir olması
• Yeni ürünün veya hizmetin pazarlanma veya işletme için yararlı olma imkanının
bulunması
• Projeyi tamamlamak için yeterli kaynak bulunması
Bu kriterlerin ortadan kalkması durumunda Ar-Ge giderlerinin itfa edilmeyen tutar-
ları faaliyet gideri olarak muhasebeleştirilir.
116 Envanter ve Bilanço

Özel Maliyetler
VUK’un 272.maddesinde özel maliyet kavramı için “gayrimenkuller kira ile tutulmuş ise,
kiracı tarafından yapılan bir ve ikinci fıkradaki giderler bunların özel maliyet bedeli olarak
ayrıca değerlenir. Kiracının faaliyetini icra için vücuda getirdiği tesisata ait giderler de bu
hükümdedir” şeklinde bir tanıma yer verilmiştir.
Özel maliyetlere ilişkin değerleme esasları ise VUK’un 327.maddesinde “gayrimenkul-
lerin ve gemilerin iktisadi kıymetlerini artıran ve 272.maddede yazılı özel maliyet bedelleri,
kira süresine göre eşit yüzdelerle itfa edilir. Kira süresi dolmadan, kiralanan şeyin boşaltıl-
ması halinde henüz itfa edilmemiş olan giderler, boşaltma yılında bir defada gider yazılır”
şeklinde açıklanmıştır.
Kira süresinin bir yıl olması ve her yıl yeniden uzatılması ya da kendiliğinden uzaması
durumunda yüksek tutarlı bir özel maliyetin bir yıl içinde giderleştirilmesi sonucu dö-
nemler arasında dengesizlikler meydana geleceği açıktır. İşte bu sakıncayı gidermek ama-
cıyla, yasal düzenlemelerde açıklık olmamakla birlikte, Vergi İdaresi’nin uygulamasında
kira süresi belirsiz olan kiralama işlemlerinde özel maliyete ilişkin amortisman ayırma
süresi beş yıl olarak uygulanmaktadır.

Amortisman (İtfaPayları)
Maddi olmayan duran varlıklara ilişkin değerleme ve dönem sonu işlemleri anlatılırken
bunların her birinin nasıl itfa edileceği açıklanmıştı. Daha önce de ifade edildiği gibi,
maddi olmayan duran varlıkların itfa edilme işlemleri maddi duran varlıklar için yapılan-
lardan pek farklı değildir. Dolayısıyla burada da söz konusu varlıkların itfa edilen tutarları,
ilgili gider hesabı karşılığında, birikmiş amortismanlar hesabında takip edilecektir. İtfa
süresinin sonunda ise birikmiş amortisman hesabı ile maddi olmayan duran varlık hesabı
karşılıklı olarak kapatılacaktır.

Örnek 9: İşletme, dönem içinde T14.000 araştırma geliştirme giderini aktifleştirmiştir.

Dönem sonu itibariyle işletmenin yapması gereken kayıtlar şöyledir:

31.12.201X
750 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİD. 2.800
268 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR 2.800
268.06.Ar-Ge giderleri

31.12.201X
751 ARAŞT. VE GEL.GİD. YANSITMA 2.800
750 ARAŞTIRMA VE GEL.GİD. 2.800

31.12.201X
630 ARAŞTIRMA VE GEL.GİDERLERİ 2.800
751 ARAŞ. VE GEL.GİD. YANSITMA 2.800
 5. Ünite - Duran Varlıkların Envanter İşlemleri 117

Maddi Olmayan Duran Varlıklarda TMS’ye Göre Değerleme

TMS 38 Maddi Olmayan Duran Varlıklar standardında diğer standartlarda ayrıca açıklan-
mamış olan maddi olmayan duran varlıkların muhasebeleştirme ve ölçme ilkeleri açıklan-
maktadır. Standartta maddi olmayan duran varlık fiziksel niteliği olmayan tanımlanabilir
parasal varlık olarak ifade edilmektedir.
Standarda göre bir varlığın tanımlanabilir olduğunun göstergeleri; ayrılabilir olması ve
sözleşmede yer alan haklardan veya diğer yasal haklardan kaynaklanmasıdır. Şerefiye, ayrı
bir TFRS standardı uyarınca muhasebeleştirilir.
İlk edinimde; maddi olmayan duran varlıklar; varlığın gelecekte ekonomik yarar sağ-
lamasının muhtemel olması ve varlığın maliyetinin güvenilir bir şekilde ölçülebilmesi du-
rumunda aktifleştirilir. İlk muhasebeleştirme sırasında maliyet bedeli dikkate alınır.
İşletme birleşmesi kapsamında elde edilen maddi olmayan duran varlıklar; sözleşme-
den ya da diğer yasal haklardan kaynaklanması, ayrılabilir olması ve varlık tanımına uy-
ması durumunda şerefiyeden ayrı olarak aktifleştirilir.
Maddi olmayan duran varlıklar maliyet yöntemi veya yeniden değerleme yöntemi
kullanılarak defterlerde izlenebilir. Sınırlı yararlı ömre sahip olan maddi olmayan duran
varlıklar (sözleşmeden doğan haklardan kaynaklanıyorsa sözleşme süresini aşmadan) iş-
letmenin varlığı kullanmayı beklediği süre zarfında itfa edilir.
Maddi olmayan duran varlığın elden çıkarılması durumunda sonuç gelir tablosunda
muhasebeleştirilir.
KOBİ TFRS’de işletme içi yaratılan maddi olmayan duran varlıklar ve geliştirme gider-
leri aktifleştirilmez. Maddi olmayan duran varlığın yararlı ömrü hakkında güvenilir bir
tahminde bulunulamadığı durumlarda, faydaları ömür on yıl olarak kabul edilir. Ayrıca
KOBİ TFRS’de sadece maliyet yöntemi açıklanmıştır, yeniden değerleme seçeneğine de-
ğinilmemiştir.
Tek Düzen Hesap Planı ve VUK’un aksine, TMS’de “Özel maliyet” kavramına yer ve-
rilmemektedir. Bunun nedeni “Özel maliyet” hesabının konusunu oluşturan harcamaların
aslında maddi duran varlık için yapılan harcama niteliğinde olmasıdır. Bu itibarla KOBİ
TFRS Bölüm 17’de, kiralık da olsa işletmede yapılan kalıcı harcamaların maddi duran
varlık hesabına alınması ve 3-10 yıl arası bir sürede amortisman ayrılmak suretiyle itfa
edilmesi gerektiği belirtilmektedir.
Halka açık şirketler için TFRS’de Ar-Ge giderlerinin muhasebeleştirilmesi de farklı
bir şekilde ele alınmıştır. KOBİ TFRS Bölüm 17’deki açıklamalardan, Ar-Ge ifadesinin
birlikte kullanılmasına rağmen aslında biri birinden farklı harcamalar olduğu anlaşılmak-
tadır. Nitekim araştırma harcamaları, sonunda nasıl bir sonuç elde edileceği bilinmeyen
harcamalar olarak kabul edilmekte ve gerçekleştikleri dönemde gider yazılmaları gerektiği
vurgulanmaktadır.
Geliştirme ise, varlığın kullanıma veya satışa hazır hale gelebilmesi için tamamlan-
masının teknik olarak mümkün olması; işletmenin bu varlığı tamamlama, kullanma veya
satma niyetinin ve aynı zamanda imkânının bulunması; bu varlığın gelecekte ekonomik
faydayı nasıl sağlayacağının belli olması; süreci tamamlamak için yeterli teknik, mali ve
diğer imkanların mevcut olması ve bu süreçteki harcamaların güvenilir bir biçimde ölçü-
lebilir olması ile tanımlanabilen bir aşamadır. Bu özellikleri taşıyan harcamalar TFRS kap-
samında maddi olmayan duran varlık olarak tanımlanmakta ve sürecin bitimini takiben
amortismana tabi tutulmaktadır.
118 Envanter ve Bilanço
Özet
İşletmenin esas faaliyetlerini gerçekleştirmek amacıyla kul-
landığı, boş arazi dışında, türüne göre yıpranma, eskime,
demode olma, paslanma gibi özellikleri olan, ticari amaçla
alınmış olmayan ve yararlanma süresi bir yıldan uzun olan
taşınmaz nitelikli varlıklar Maddi Duran Varlıklar hesap gru-
bunda yer alır.
VUK’a göre iktisadi işletmelere dâhil bilumum gayrimen-
kuller maliyet bedelleri ile değerlenir. Dönem sonunda mad-
di duran varlıklar için yapılacak envanter işlemleri çerçeve
olarak kasa ve stoklar için yapılan işlemlere benzemektedir.
Listesi yapılan maddi duran varlıklar, maddi duran varlık-
ların izlendiği hesaplarla karşılaştırılır. Böylece, kayıtlarda
yer aldığı halde mevcut olmayan veya mevcut olduğu halde
alındığında kaydedilmemiş olan maddi duran varlıklar tespit
edilebilir.
Boş arsa ve arazi için aşınma ve yıpranmanın söz konusu ol-
maması nedeniyle bunlar için amortisman hesaplanmaz.
Arazinin altında veya üstünde inşa edilen yollar, kanalizas-
yon, setler, köprüler, işletmenin kendisine ait arsa üzerinde
inşa edilmiş olan ve esas faaliyetlerini gerçekleştirmek ama-
cıyla kullandığı binalar, esas faaliyetlerinde kullanmak üzere
satın aldığı tesis, makine ve cihazlar, her türlü taşıt, alet, ede-
vat, mefruşat ve demirbaş eşya maliyet bedeli ile değerlenir
ve bu değerleri üzerinden amortisman ayrılır.
Amortisman hesaplamasında VUK gereği Hazine ve Maliye
Bakanlığı tarafından tespit ve ilan edilen faydalı ömür süre-
leri esas alınır.
TMS’ye göre de yukarıda sayılan varlıkların değerlenmesinde
maliyet değerleri esas alınmaktadır.
Maddi duran varlıkların amortismanı ise maddi duran var-
lığın tahmin edilen yıllık yıpranma ölçüsüne göre hesaplan-
maktadır.
Fiziksel bir varlık olmayan ancak işletmeye ticari fayda ve
gelir sağlayacak nitelik taşıyan, elde edilmesi için belirli bir
maliyete katlanılan haklar, imtiyazlar vb varlıklardır.
Tekdüzen hesap planına göre, Haklar, Şerefiye, Kuruluş ve
Örgütlenme Giderleri, Araştırma ve Geliştirme Giderleri ve
Özel Maliyetler maddi olmayan duran varlık olarak kabul
edilmekte ve genellikle 5 yılda amortisman yoluyla itfa edil-
mektedirler.
 5. Ünite - Duran Varlıkların Envanter İşlemleri 119

Kendimizi Sınayalım
1. Aşağıdakilerden hangisi VUK gereği amortismana tabi 6. Ağustos ayında maliyet değeri T30.000 olan bir binek
değildir? otomobil satın alınmıştır. Faydalı ömrü 5 yıl olduğuna göre
a. Haklar 3. yılda birikmiş amortismanın toplam tutarı ne olur?
b. Binalar a. 2.500
c. Demirbaşlar b. 14.500
d. Arsalar c. 12.000
e. Taşıtlar d. 3.500
e. 6.000
2. Aşağıdakilerden hangisi bir maddi duran varlığın mali-
yeti içinde yer almaz? 7. Aşağıdakilerden hangisi VUK’a göre bir maddi olmayan
a. Alış fiyatı duran varlık değildir?
b. Katma değer vergisi a. Ticari unvan hakları
c. Taşıma gideri b. Telif hakları
d. Gümrük vergisi c. Özel maliyet
e. Montaj gideri d. Personel giderleri
e. Ar-Ge giderleri
3. Aşağıdakilerden hangisi TMS’ye göre bir maddi olma-
yan duran varlık değildir? 8. Bir işletme devralınırken katlanılan maliyet ile söz ko-
a. Patent nusu işletmenin rayiç bedelle hesaplanan varlıklarının net
b. Haklar değeri arasındaki olumlu farka ne nedir?
c. Lisans a. Ticari unvan hakkı
d. Geliştirme giderleri b. Telif hakkı
e. Özel maliyet c. Özel maliyet
d. Ar-Ge giderleri
4. Maliyet değeri T2.000, faydalı ömrü 4 yıl olan bir demir- e. Şerefiye
baş için azalan bakiyeler yöntemine göre 3. yılda ayrılması
gereken amortisman tutarı kaç T’dir? 9. VUK’a göre, kiralanmış bir gayrimenkule kiracı tarafın-
a. T2.000 dan yapılan kalıcı nitelikli harcamalar hangi hesapta izlenir?
b. T1.000 a. Marka hakları
c. T250 b. Telif hakları
d. T3.000 c. Özel maliyetler
e. T500 d. Araştırma giderleri
e. Şerefiye
5. Kayıtlı değeri T9.000, birikmiş amortismanı T3.000 olan
bir demirbaşın T5.000 +%18 KDV’ye peşin satılmasına iliş- 10. Kira süresi 10 yıl olan bir gayrimenkule özel maliyete gi-
kin aşağıdaki kayıtta tutarı yanlış olan hesap hangisidir? ren T12.000 harcama yapılmıştır. 4. yıldaki birikmiş amortis-
man tutarı nedir?
100 Kasa Hesabı 9.900
a. 6.000
257 Bir. Amortismanlar 3.000
b. 2.400
689 Diğ.O.Dışı Gid.ve Zarar 1.000 c. 3.600
255 Demirbaşlar Hs. 9.000 d. 4.800
391 Hesaplanan KDV 900 e. 1.200

a. Kasa
b. Birikmiş Amortismanlar
c. Diğer Olağandışı Gider ve Zararlar
d. Demirbaşlar
e. Hesaplanan KDV
120 Envanter ve Bilanço
Kendimizi Sınayalım Yanıt Anahtarı
1. d Yanıtınız yanlış ise “Arazi ve arsalar” başlıklı konuyu
yeniden gözden geçiriniz.
2. b Yanıtınız yanlış ise “Maddi duran varlıklar” başlıklı
konuyu yeniden gözden geçiriniz.
3. e Yanıtınız yanlış ise “TMS’ye Göre Maddi Olmayan
Duran Varlıklarda Değerleme” başlıklı konuyu yeni-
den gözden geçiriniz.
4. c Yanıtınız yanlış ise “Amortisman” başlıklı konuyu
yeniden gözden geçiriniz.
5. a Yanıtınız yanlış ise “Duran varlığın satılması” başlık-
lı konuyu yeniden gözden geçiriniz.
6. b Yanıtınız yanlış ise “Kıst amortisman” başlıklı konu-
yu yeniden gözden geçiriniz.
7. d Yanıtınız yanlış ise “Maddi olmayan duran varlıklar”
başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz.
8. e Yanıtınız yanlış ise “Şerefiye” başlıklı konuyu yeni-
den gözden geçiriniz.
9. c Yanıtınız yanlış ise “Özel maliyet” başlıklı konuyu
yeniden gözden geçiriniz.
10. d Yanıtınız yanlış ise “Özel maliyet” başlıklı konuyu
yeniden gözden geçiriniz.
Sıra Sizde Yanıt Anahtarı
Sıra Sizde 1
İşletmelerin uzun vadeli ve ortaklık amaçlı yatırımları, bir
yıldan uzun vadeli alacakları, bir yıldan uzun bir süre kullan-
mayı öngörerek satın aldığı veya edindiği maddi veya maddi
olmayan varlıklara “Duran varlıklar” denir.
Sıra Sizde 2
Bir varlığın maliyet bedeli; satın alma bedeli, gümrük vergi-
leri, nakliye ve montaj giderleri, mevcut bir binanın satın alı-
narak yıkılmasından ve arsanın tesviyesinden doğan giderler,
noter, mahkeme, kıymet takdiri, komisyon ve tellâliye gider-
leri ile emlak alım ve taşıt alım vergileri, varlığın edinimi ile
ilgili borçlanma maliyetleri gibi unsurları içerir.
Sıra Sizde 3
Kıst amortisman yöntemi sadece binek otomobiller için nor-
mal amortisman yöntemi temelinde uygulanır.
İlk yılda sadece yılın bitimine kalan ay sayısına göre amor-
tisman hesaplanır. Ay sayısı hesaplanırken binek otomobilin
aktife girdiği ay tam ay sayılır. Cari yılda ayrılmayan amortis-
man kalanı ise, son yıl ayrılacak amortisman tutarına eklenir.
Sıra Sizde 4
xx.xx.xx
101 Alınan Çekler Hesabı 1.180
257 Bir. Amortismanlar 500
689 Diğ.O.Dışı Gid.ve Zarar 500
255 Demirbaşlar Hs. 2.000
391 Hesaplanan KDV 180
Yararlanılan Kaynaklar
Gücenme, Ü. (1996), Muhasebe ve Envanter, İstanbul: Mar-
mara Yayınevi.
Güvemli, O. (1998), Amortismanlar - Yeniden Değerleme
ve Uygulamaları, İstanbul: Avcıol Yayınevi.
Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği, Sıra No.12.
Özbirecikli, M. (2011), Dönemsonu İşlemleri Muhasebesi,
Ankara: Detay Yayıncılık.
Özbirecikli, M. (1997), Avrupa Birliğinde Vergi Muhasebesi
Konusundaki Çalışmalar ve Türk Vergi Muhasebesi ile
Uyum Sorunları, (yayınlanmamış doktora tezi) Adana:
Çukurova Ünv.
TFRS (2010), Küçük ve Orta Büyüklükteki İşletmeler Tür-
kiye Finansal Raporlama Standartları, Türkiye Muhasebe
Standartları Kurulu, Ankara: Fersa Matbaası.
Vergi Usul Kanunu: www.gelirler.gov.tr (giriş 09 Kasım 2011).
6
ENVANTER VE BİLANÇO

Amaçlarımız
Bu üniteyi tamamladıktan sonra;
 Borçlar ve öz kaynakların içeriğini açıklayabilecek,
 Borçlarla ilgili değerleme hükümleri ve dönem sonu işlemlerini belirleyebilecek,
 Özkaynaklarla ilgili dönem sonu işlemlerini açıklayabilecek
bilgi ve becerilere sahip olabilirsiniz.

Anahtar Kavramlar
• Borçlar • Kayıtlı Değer
• Öz Kaynaklar • Tasarruf Değeri
• İtibari Değer • Reeskont

İçindekiler

• GİRİŞ
Borçlar ve Öz Kaynaklarla
Envanter ve Bilanço • BORÇLAR
İlgili Envanter İşlemleri
• ÖZ KAYNAKLAR
Borçlar ve Öz Kaynaklarla İlgili
Envanter İşlemleri

GİRİŞ
İşletme varlıklarını finanse etmekte kullanılan kaynaklar bilançonun pasifini oluşturur.
Kaynakların bir kısmı; işletme sahiplerinin işletmeye getirdikleri sermayeyi ve çeşitli şe-
killerde ortaya çıkan ancak dağıtılmak yerine işletmede bırakılmış olan kârları içeren öz
kaynaklardır. Kaynakların diğer kısmı ise yabancı kaynaklar olarak da adlandırılan borç-
lardır. Borçlar, ortaya çıkış şekillerine gore farklı gruplarda izlenebilirler. Bu kapsamda
olmak üzere; işletmelerin para ve sermaye piyasalarından sağladıkları kaynakları (borç-
ları) ifade eden Mali Borçlar, ticari faaliyetlerden doğan Ticari Borçlar ve ticari olma-
yan faaliyetlerden kaynaklanan Diğer Borçlar önemli hesap gruplarıdır. Bunların dışında
işletmenin çeşitli yükümlülüklerinin izlendiği diğer hesap grupları da bilançonun pasif
tarafında yer alır.
Borçlar vadelerine uygun olarak bilançonun pasifinde Kısa Vadeli Yabancı Kaynaklar
ve Uzun Vadeli Yabancı Kaynaklar olarak raporlanır. Borçlarla ilgili olarak dönem sonla-
rında yapılan envanter işlemlerinde borcun var olduğunun ve hesaplarda görülen tutarın
gerçek tutar olup olmadığının belirlenmesi, ilgili borcun dönem sonu itibariyle o günkü
değerinin saptanması ön plana çıkmaktadır. Borçların vadelerine uygun olarak raporlan-
masının sağlanması da dönem sonu işlemleri açısından önemlidir.
Öz kaynaklarla ilgili olarak öne çıkan dönem sonu işlemi ise döneme ilişkin olarak
hesaplanan net kârın veya zararın saptanmasıdır. Bu faaliyet sonucu ve dönem kârı veya
zararı üzerinden hesaplanan vergi karşılığı kısa vadeli borçlar arasında muhasebeleştirilir.

BORÇLAR
Varlıkların finansmanında kullanılan borçlar, işletmelerin geçmişteki işlemlerinden do-
ğan ve üçüncü kişilere karşı üstlenmek zorunda kaldıkları yükümlülükler olarak ortaya
çıkar. İşletmelerin para ve sermaye piyasalarından sağladıkları kaynakları (borçları) ifade
eden Mali Borçlar, ticari faaliyetlerden doğan Ticari Borçlar, ticari olmayan faaliyetlerden
kaynaklanan Diğer Borçlar, ödenecek vergi ve benzeri yasal yükümlülükler, önceki ve cari
dönemlerde tahakkuk eden ancak ödeme zamanları net olarak belirlenemeyen yükümlü-
lükleri ifade eden karşılıklar işletmelerin borçları arasında sayılabilmektedir.
Borçlar vadelerine uygun olarak bilançonun pasifinde, bir yıl içinde ödenecek olan-
lar Kısa Vadeli Yabancı Kaynaklar ve bir yıldan sonra ödenecek olanlar da Uzun Vadeli
Yabancı Kaynaklar olarak raporlanır. Dönem sonu işlemleri açısından bu sınıflandırma
önemli bir farklılık doğurmaz ancak borçların vadelerine uygun olarak bu sınıflarda ra-
porlanması önemlidir. Her iki sınıfta yer alan borçlarla ilgili olarak dönem sonlarında
yapılan envanter çalışmaları sırasında öne çıkan bazı konular şunlardır:
124 Envanter ve Bilanço

• Kayıtlarda görülen borçların gerçekten var olup olmadığının saptanması

• Kayıtlarda görülen borç tutarlarının gerçek durumu yansıtıp yansıtmadığının de-
ğerlendirilmesi
• Kayıtlarda görülen borç tutarlarının dönem sonu itibariyle değerlerinin belirlenmesi
• Vadesi bir yılın altına düşen uzun vadeli borçların kısa vadeli borçlara aktarılması
Tekdüzen Muhasebe Sistemi’nin öngördüğü Hesap Planı’nda yer alan bazı borç hesap
gruplarıyla ilgili olarak öne çıkan envanter işlemleri aşağıda incelenmektedir.

Borçları, ortaya çıkış şekillerine göre sınıflandırınız.

1
Mali Borçlar
Mali borçlar işletmelerin para ve sermaye piyasalarından sağladıkları borçları ifade eder.
İşletmeler banka ve diğer finans kuruluşlarından aldıkları kredileri ve tahvil, bono gibi
borçlanma araçları ihraç ederek sağladıkları kaynakları bu grupta muhasebeleştirirler.
Borçların kısa ve uzun vadeli olmalarına göre bilançonun pasifinde hem kısa vadeli hem
uzun vadeli borçlar arasında Mali Borçlar grupları yer alır.
Tekdüzen Muhasebe Sistemi’nde mali borçlar hesap grubunda izlenen kalemleri şu
şekilde özetlenebilir:
• Kısa ve uzun vadeli banka kredileri (banka ve diğer finans kuruluşlarından sağla-
nan kredilere ilişkin tutarları içeren hesaplar)
• Finansal kiralama işlemlerinden doğan borçlar (kiracıların finansal kiralama ya-
panlara olan borçlarının izlendiği hesaplar)
• Uzun vadeli kredilerin anapara taksitleri ve faizleri (vadelerine bir yıldan fazla süre
bulunmakla birlikte uzun vadeli kredilerin, bilanço tarihinden itibaren izleyen dö-
nem içinde ödenecek anapara taksitleri ile vadesi bir yılın altına düşenleri ve bun-
ların tahakkuk ettiği halde henüz ödenmeyen faizlerini gösteren hesap)
• Çıkarılmış bonolar ve tahviller (tedavüldeki finansman bonoları, banka bonoları,
tahviller gibi para ve sermaye piyasası araçları karşılığında sağlanan fonların izlen-
diği hesaplar)
• Tahvil anapara borç taksit ve faizleri (işletmenin bilanço tarihinden itibaren bir
yıl içinde ödenecek tahvil anapara borç taksitleri ile tahvillerin tahakkuk edip de
henüz ödenmeyen faizlerinin izlendiği hesaplar)
• Menkul kıymet ihraç farkları (nominal değerinin altında ihraç edilen tahvil, senet
vb. diğer menkul kıymetlerin nominal değeri ile satış fiyatı arasındaki farkların
gelecek dönemlere ait olan kısmının izlendiği hesaplar)

Banka Kredileri
İşletmelerin en önemli borç kaynaklarından birisi bankalardır. İşletmelerin bankalarla
yaptıkları sözleşmeler kapsamında kullandıkları çok farklı özellikleri taşıyan krediler, il-
gili kredinin vadesine göre kısa ve uzun vadeli borçlar arasında muhasebeleştirilir. Kulla-
nılan kredinin anaparasının ve kredi kullanımından kaynaklanan faizin geri ödenmesiyle
ilgili koşullar da muhasebeleştirme işlemlerini doğrudan etkiler.
Gerek kısa vadeli gerek uzun vadeli banka kredileriyle ilgili dönem sonu işlemleri ara-
sında önemli farklar bulunmamaktadır. Dönem sonlarında işletme hesapları ile banka he-
saplarının karşılıklı uyumunun sağlanması; döneme ilişkin faiz giderleriyle ilgili tahakkuk
işlemlerinin yapılması; uzun vadeli kredilerin anapara taksitlerinin, faizlerinin ve vadesi
bir yılın altına düşen kısımlarının uzun vadeli borçlardan kısa vadeli borçlara aktarılması
temel dönem sonu işlemleri olarak belirtilebilir.
 6. Ünite - Borçlar ve Öz Kaynaklarla İlgili Envanter İşlemleri 125
Banka Kredileri hesabının alacak kalanı, işletmenin kredi borçlarının toplamını gös-
terir. Bankalara olan borçlar Türk Ticaret Kanunu’nun 75. Maddesine göre “itibari (no-
minal) değer” üzerinden, Vergi Usul Kanunu’nun 285. Maddesine göre ise “mukayyet
(kayıtlı) değer” üzerinden değerlenir. Mukayyet değer, iktisadi kıymetin defterdeki kayıtlı
değeridir. Bu durumda bankalara olan borcun değerlemesinde, her iki değerleme ölçüsü
de borcun paranın nominal değeri üzerinden kaydedilmiş olan defterdeki yazılı tutarını
esas alır. Kayıtlardaki değer esas alındığı için bu tutar, doğruluğu sağlandıktan sonra dö-
nem sonu bilançosunda raporlanır.
Kayıtların doğruluğunun belirlenmesi amacıyla öncelikle ana hesap ile yardımcı he-
saplar arasındaki uyum kontrol edilir. Bankalar, banka şubeleri ve alt hesaplar itibariyle
açılabilen yardımcı hesaplar ile ana hesap tutarları karşılaştırılarak tutarların doğruluğu
saptanır.
Kayıtlarda görülen tutar ile banka kayıtlarının uyumlaştırılması dönem sonu işlemleri
açısından önemlidir. Bankalardan alınan hesap özeti bilgileriyle işletmenin kayıtları karşı-
laştırılarak bu uyum sağlanır. Gerekli durumlarda düzeltme kayıtları yapılır. Bu çerçevede
banka kredileriyle ilgili olarak tahakkuk eden faiz giderlerinin saptanması ve tahakkuk
ettirilmesi de gerekir.

Banka kredilerinin değerlemesinde kullanılan ölçüleri açıklayınız.

2
Örnek 1: Hesap özetleriyle yapılan karşılaştırma sırasında; Z Bankası’ndan alınan
T5.000’lik kredinin aynı bankadaki mevduat hesabına yatırılmasına ilişkin işlemin işletme
kayıtlarında görünmediği saptanmıştır.

102 Bankalar 5.000

- Z Bankası
300 Banka Kredileri 5.000
- Z Bankası

Örnek 2: Hesap özetleriyle yapılan karşılaştırma sırasında; X Bankası’ndan alınan kre-

di için yapılan T2.000 tutarındaki anapara geri ödemesinin yanlışlıkla Y Bankası’na öde-
nen borç olarak kaydedildiği saptanmıştır.

300 Banka Kredileri 2.000

- X Bankası
300 Banka Kredileri 2.000
- Y Bankası

Örnek 3: Hesap özetleriyle yapılan karşılaştırma sırasında; X Bankası’ndan alınan kre-

di için bankadaki mevduat hesabı üzerinden yapılan T3.000 tutarındaki anapara ödeme-
sinin kayıtlara geçirilmediği saptanmıştır.

300 Banka Kredileri 3.000

- X Bankası
102 Bankalar 3.000
126 Envanter ve Bilanço

Örnek 4: Hesap özetleriyle yapılan karşılaştırma sırasında; kullanılan kısa vadeli banka
kredisiyle ilgili olarak dönem sonunda T4.000’lik faiz tahakkuk ettirildiği öğrenilmiştir.

780 Finansman Giderleri 4.000

300 Banka Kredileri 4.000

Örnek 5: Dönem sonunda yapılan değerlendirmelerde, kullanılan uzun vadeli banka

kredisinin T6.000’lik anapara geri ödemesinin vadesinin bir yılın altına düştüğü saptan-
mıştır.

400 Banka Kredileri 6.000

303 Uzun Vadeli Kredilerin Anapara 6.000

Taksitleri ve Faizleri

Bono ve Tahvil İhracı

İşletmeler bono ve tahvil ihraç ederek finansman kaynağı bulma olanağına sahiptirler.
Bono kısa vadeli, tahvil ise orta ve uzun vadeli borçlanma senedi olarak kabul edilir. Bu
borçlanma senetleri kullanılarak, nakit fazlası olan ve geçici yatırımlarla bu nakiti değer-
lendirmek isteyenlerden borç alınmakta; alınan borcun karşılığında faiz ödenerek bu kay-
nak kullanılmaktadır.
Tekdüzen Muhasebe Sistemi’nin öngördüğü bilançonun pasifinde izlenen Çıkarılmış
Bonolar ve Senetler hesabı kısa vadeli borçlar arasında, Çıkarılmış Tahviller hesabı uzun
vadeli borçlar arasında yer alır.
Çıkarılmış Tahviller hesabının alacak kalanı Türk Ticaret Kanunu’nun 464. Maddesine
göre itfa değerleri ile değerlenir. Vergi Usul Kanunu’nun 285. Maddesine göre ise “itibari
(nominal) değer” ile değerleme yapılır. Çıkarılmış Tahviller hesabının doğruluğu sağlan-
dıktan sonra, tahvilli borçlar hesap kalanı üzerinden bilançoda gösterilir.

Bono ve tahvil ihracı çeşitli nedenlerle ülkemizde yaygın olarak kullanılan bir borçlanma
yöntemi değildir.

Bono ve tahvil ihracı çok farklı koşullarla gerçekleştirilebilmektedir. İhraç edilen borç-
lanma senetleriyle ilgili olarak dönem sonunda yapılması gereken en önemli işlem, ilgili
döneme ilişkin faiz giderinin tahakkukudur.
Bono ve tahvil ihracında kullanılan iskontolu satış yöntemi ve bu yöntemle ilgili olarak
dönem sonunda karşılaşılabilecek bir durum aşağıda örneklendirilmiştir.

Örnek 6:
İşletme T12.000 nominal değerli, altı ay vadeli bonoyu T11.000’lik ihraç fiyatıyla 1
Ekim’de satmıştır. Anapara ve faiz vade sonunda ödenecektir.

102 Bankalar 11.000

308 Menkul Kıymet İhraç Farkları 1.000
305 Çıkarılmış Bonolar ve Senetler 12.000
 6. Ünite - Borçlar ve Öz Kaynaklarla İlgili Envanter İşlemleri 127
İskontolu satış olarak da adlandırılan bu ihraç yönteminde işletme T11.000 borç almış,
vade sonunda T12.000 ödeyeceğini taahhüt etmiştir. Bu işlem nedeniyle T1.000 tutarında
faiz giderine katlanmaktadır. Faiz, ihraç anında tahakkuk etmediğinden, bir düzenleyici
hesapta izlenmektedir.
Dönem sonunda henüz ödeme zamanı gelmemiş olmakla birlikte, üç aylık faiz gideri-
nin (altı ay için T1.000 olarak hesaplanan faizin Ekim, Kasım ve Aralık aylarını içeren üç
aylık kısmının T500 olduğu varsayılmıştır) tahakkuk ettirilmesi gerekir.

780 Finansman Giderleri 500

308 Menkul Kıymet İhraç Farkları 500

Vadesinin sonunda bononun anaparasının ve faizinin banka aracılığıyla ödendiği var-

sayıldığında şu kayıt yapılır:

305 Çıkarılmış Bonolar ve Senetler 12.000

780 Finansman Giderleri 500
308 Menkul Kıymet İhraç Farkları 500
102 Bankalar 12.000

Böylece borçların ödenmesi ve Ocak, Şubat ve Mart aylarının faiz giderlerinin gelir
tablosuyla ilişkilendirilmesi sağlanmış olur.
Bono ve tahvillerle ilgili olarak izleyen dönemde ödenecek borçların kısa vadeli borç-
lar arasına aktarılması, faaliyet dönemiyle ilgili faiz giderlerinin tahakkuku da önemli dö-
nem sonu işlemleri arasındadır.

Örnek 7: İşletme 1 Haziran’da T50.000 nominal bedelli, %10 faiz oranlı, beş yıl vadeli,
yıllık eşit taksitlerle geri ödemeli tahvil çıkarmış ve aynı tutarla banka aracılığıyla satmıştır.
İhraç tarihinde uzun vadeli borç muhasebeleştirilir:

102 Bankalar 50.000

405 Çıkarılmış Tahviller 50.000

Dönem sonunda, izleyen dönemde ödenecek borç tutarı kısa vadeli borçlar arasına aktarılır:

405 Çıkarılmış Tahviller 10.000

304 Tahvil Anapara Borç Taksit ve Faizleri 10.000

Döneme ilişkin altı aylık faiz tutarı, henüz ödenmese de, dönem sonunda tahakkuk ettirilir.

780 Finansman Giderleri 2.932

381 Gider Tahakkukları 2.932

(50.000x214x10/36.500=2.932)
128 Envanter ve Bilanço

Gider Tahakkukları hesabı, içinde bulunulan dönemde tahakkuk eden ancak ödemesi
izleyen dönemlerde yapılacak giderlerin izlendiği hesaptır.

Para ve sermaye piyasalarından borçlanmanın yöntemleri nelerdir?

3
Ticari Borçlar
İşletmelerin gerçekleştirdikleri ticari faaliyetlerden kaynaklanan borçlar vadeleriyle
uyumlu olarak bilançonun pasifinde hem kısa hem de uzun vadeli borçlar arasında Ticari
Borçlar grupları içinde izlenir.
Tekdüzen Muhasebe Sistemi’nde ticari borçlarla ilgili olarak kullanılan bazı hesaplar
şunlardır:
• Satıcılar (işletmenin faaliyet konusu ile ilgili her türlü mal ve hizmet alımlarından
kaynaklanan senetsiz borçların izlendiği hesap)
• Borç senetleri (işletmenin faaliyet konusu ile ilgili her türlü mal ve hizmet alımla-
rından kaynaklanan senede bağlanmış ticari borçlarının izlendiği hesap)
• Borç senetleri reeskontu (bilanço gününde, senetli borçların tasarruf değeri ile de-
ğerlenmesini sağlamak üzere borç senetleri için ayrılan reeskont tutarlarının izlen-
mesinde kullanılan hesap)
• Alınan depozito ve teminatlar (üçüncü kişilerin belli bir işi yapmalarını, aldık-
ları bir değeri geri vermelerini sağlamak amacıyla ve belli sözleşmeler nedeniyle
gerçekleşecek bir alacağın karşılığı olarak alınan depozito ve teminat niteliğindeki
değerlerin izlendiği hesap)
• Diğer ticari borçlar (yukarıdaki hesap kalemlerinin hiç birinin kapsamına alına-
mayan ticari borçların izlendiği hesap)

Satıcılar
İşletmelerin esas faaliyet konusunu oluşturan mal ve hizmet alımından doğan ve senede
bağlanmamış olan borçları Satıcılar hesabında muhasebeleştirilir. Ticaret işletmelerinde
mal alımından, üretim işletmelerinde hammadde ve malzeme alımından doğan senetsiz
borçlar hesabın alacak tarafına, borcu azaltan ödeme vb. işlemler ise hesabın borç tarafına
kaydedilir. Hesabın alacak kalanı, o an itibariyle satıcılara olan borç tutarını gösterir.
Satıcılara olan borçlar Türk Ticaret Kanunu’nun 75. Maddesine göre “itibari değer”
üzerinden, Vergi Usul Kanunu’nun 285. Maddesine göre ise “mukayyet değer” üzerinden
değerlenir. Uygulama açısından her ikisi de aynı tutarı ifade ettiğinden gerek ticari gerekse
vergi kârının belirlenmesinde aynı şekilde değerleme yapılır. Buna göre Satıcılar hesabının
doğruluğu sağlandıktan sonra, satıcılara olan borçlar hesap kalanının tutarı üzerinden
dönem sonu bilançosunda raporlanır.
Satıcılar hesabıyla ilgili dönem sonu işlemleri açısından önemli konu, işletme hesapla-
rında görülen borç tutarıyla satıcıların hesaplarında işletmenin alacağı olarak görülen tuta-
rın karşılaştırılarak onaylanmasıdır. Bu amaçla öncelikle Satıcılar ana hesabı ile her bir satıcı
için açılmış olan yardımcı hesapların uyumu sağlanır. Daha sonra, satıcılardan alınan hesap
özetleriyle işletme kayıtları karşılaştırılır ve varsa farkları düzeltecek işlemler yapılır.

Örnek 8: Kredili olarak satın alınan T5.000 tutarındaki malın kayıtlara geçirilmediği
saptanmıştır.

153 Ticari Mallar 5.000

320 Satıcılar 5.000

 6. Ünite - Borçlar ve Öz Kaynaklarla İlgili Envanter İşlemleri 129
Örnek 9: Muhasebe kayıtlarına göre, işletmenin daha önce satın aldığı mallarla ilgili
olarak satıcıya T4.000 borcu bulunmaktadır. Dönem sonunda satıcıyla yapılan karşılaş-
tırmalarda, satıcıya T1.200’lik çek ciro edilerek borcun bir kısmının ödendiği ancak bu
işlemin işletme kayıtlarına geçirilmediği saptanmıştır.

320 Satıcılar 1.200

101 Alınan Çekler 1.200

Borç Senetleri
Ticari faaliyetlerden doğan borçların senede bağlanması durumunda Borç Senetleri hesa-
bı kullanılır. İki tür ticari senet vardır: Bono ve poliçe.
Bono, borçlu tarafından düzenlenen ve alacaklıya verilen bir senet türüdür. Uygulama-
da yaygın olarak kullanılan senet türü bonodur. Poliçe ise alacaklı tarafından düzenlenir,
borçlu tarafından kabul edilmesinden sonra borç senedi niteliği kazanır. Bononun düzen-
leyicisi veya poliçede borcu kabul eden taraf olarak işletmeler senede bağlanan borçları
için Borç Senetleri hesabının alacak tarafına kayıt yaparken, ilgili senedi ödediklerinde
aynı hesaba borç kaydı yaparlar. Borç senetleri hesabının alacak kalanı, o an itibariyle
işletmenin senetli borçlarının tutarını gösterir.
Borç senetleri Türk Ticaret Kanunu’na göre “itibari değer” ile değerlemeye tabi tutulur.
Vergi Usul Kanunu’nun 285. Maddesine göre ise “mukayyet değer” ya da “tasarruf değeri”
ölçülerinden biri ile değerlenir. İtibari değer ve mukayyet değer kullanılırsa, Borç Senet-
leri hesabının doğruluğu sağlandıktan sonra ilgili senetler nominal değerleri üzerinden
bilançoda raporlanır.
Borç senetleri için tasarruf değeri kullanılarak değerleme yapılması durumunda, se-
netlerin değerleme günündeki tasarruf (peşin) değerleri üzerinden bilançoda gösterilme-
leri sağlanır. Borç senetleriyle ilgili olarak dönem sonunda yapılması gereken en önemli
çalışma da bu amaçla senetler için reeskont hesaplanmasıdır. Nominal değerle izlenen
borçların bilanço tarihi itibariyle değerlerinin (tasarruf değerlerinin) raporlanması için
yapılan reeskont işlemlerinde amaç; bilanço tarihinden borçların vadesine kadar kalan
süre ve bu süre için geçerli faiz oranları dikkate alınarak borçların peşin değerlerinin he-
saplanmasıdır. Başka bir deyişle; borçların bilanço tarihinde ödenmesi durumunda işlet-
meden çıkacak tutar belirlenmeye çalışılır. İşletmenin her türlü borcu için bu hesaplama-
ların yapılması gerekir. Bununla birlikte Tekdüzen Muhasebe Sistemi’nde sadece senetli
borçlar için reeskont işleminin yapılmasına izin verilmektedir. Senetlerin tasarruf değer-
leriyle değerlenmesi banka, banker ve sigorta şirketleri için zorunlu olup, işletmeler için
isteğe bağlıdır.
Reeskont hesaplamalarında iki farklı yöntem kullanılabilmektedir:
• Dış iskonto yöntemi
• İç iskonto yöntemi

Reeskont hesaplamalarında iç iskonto yönteminin kullanılması daha uygundur.

Her iki yöntemde de faiz tutarı hesaplama formülleriyle reeskont tutarı hesaplanır. Bu-
nunla birlikte iç iskonto yönteminin kullanılmasının daha uygun olduğu görüşü yaygın ola-
rak kabul görmektedir. Her iki yönteme göre reeskont tutarları aşağıdaki gibi hesaplanır:
130 Envanter ve Bilanço

Dış İskonto Yöntemi:

Senedin Vadeye Kalan Gün

Reeskont Tutarı = x x Faiz Oranı
Nominal Değeri Toplam Gün

İç İskonto Yöntemi:
Senedin Vadeye Kalan Gün Faiz
Reeskont Tutarı = x x
Nominal Değeri Toplam Gün + (Vade x Faiz Oranı Oranı

Örnek 10: İşletmenin bilanço tarihi itibariyle elindeki borç senedinin tutarı T2.000’dir.
Senedin vadesine 60 gün bulunmaktadır. Reeskont hesapları için geçerli faiz oranı yıllık
%12’dir.

İç İskonto Yöntemi:

60
Reeskont Tutarı = 2.000 x x 0.12 = T39.22
360 + (60 x 0.12)

Senedin üzerinde yazan nominal değerin değiştirilmesi mümkün değildir. Bu nedenle

dönem sonunda hesaplanan reeskont tutarı borç senetleriyle ilgili bir düzenleyici hesapta
muhasebeleştirilir. Hesaplanan reeskont tutarı aynı zamanda fiktif olarak katlanılan (ger-
çekte olmayan) bir gelir olarak gelir tablosuna yansıtılır.

Dönem Sonunda:

322 Borç Senetleri Reeskontu 39,22

647 Reeskont Faiz Gelirleri 39,22

Böylece bilançoda borç senetleri nominal değerleriyle yer alırken, düzenleyici hesap-
ta görülen reeskont tutarının çıkarılmasıyla senetlerin tasarruf değerleri de raporlanmış
olur.
Reeskont hesaplama ve muhasebeleştirme işlemi dönem sonu itibariyle raporlama
yapmak amacıyla geçici olarak ihtiyaç duyulan bir işlemdir. Dönem sonunda muhase-
beleştirilen bu bilgi, izleyen dönemin başında kayıtlardan silinir. Bu amaçla düzenleyici
hesap iptal edilir ve reeskont tutarı fiktif bir gider olarak muhasebeleştirilir.

İzleyen Dönemin Başında:

657 Reeskont Faiz Giderleri 39,22

322 Borç Senetleri Reeskontu 39,22

Böylece değerleme varsayımına uygun olarak, dönem sonunda senetlerin bilançoda

peşin değerleri gösterilmesi işlevini tamamlayan düzenleyici hesap (Borç Senetleri Rees-
kontu) kapatılmış olur.
 6. Ünite - Borçlar ve Öz Kaynaklarla İlgili Envanter İşlemleri 131

Borçlarla İlgili Kur Farkları

İşletmelerin çeşitli nedenlerle dövizle borçlanmaları sözkonusu olabilmektedir. Dönem
sonlarında işletme kayıtlarında bulunan tüm dövizli hesaplar dönem sonu kurlarıyla de-
ğerlemeye tabi tutulur. Döviz cinsinden borcu bulunan işletmeler döviz kurlarında yaşanan
artıştan dolayı zarara uğrarken, kurlarda yaşanan düşüşler işletmeye kâr sağlamaktadır.

Örnek 11: İşletme kayıtlarına göre 1 $ = T1,65 iken muhasebeleştirilen 1.000 $ tutarın-
da satıcı borcu bulunmaktadır. Dönem sonunda 1 $ = T1,70’dir.
Dönem içinde yapılan kayıt sırasında T1.650’lik (1.000x1,65=1.650) alacak kaydı yapı-
lan Satıcılar hesabının dönem sonundaki karşılığı T1.700’dir (1.000x1,70=1.700). İşletme
kurdaki yükselme nedeniyle T50’lik kambiyo zararı ile karşı karşıya kalmıştır. Satıcıya
olan borcu da T50 artmıştır. Borçlanmalarla ilgili kambiyo zararlarının finansman gider-
leri olarak muhasebeleştirilmesi daha doğrudur. Çünkü bu durumda kambiyo zararı fi-
nansman fonksiyonu ile ilgilidir.

780 Finansman Giderleri 50

320 Satıcılar 50

Örnek 12: İşletme kayıtlarına göre 1 $ = T1,65 iken muhasebeleştirilen 1.000 $ tutarın-
da satıcı borcu bulunmaktadır. Dönem sonunda 1 $ = T1,55’dir.
Dönem içinde yapılan kayıt sırasında T1.650’lik (1.000x1,65=1.650) alacak kaydı yapılan
Satıcılar hesabının dönem sonundaki karşılığı T1.550’dir (1.000x1,55=1.550). İşletme kurda-
ki düşüş karşılığında T100’lik kambiyo kârı elde etmiştir. Satıcıya olan borç T100 azalmıştır.

320 Satıcılar 100

646 Kambiyo Kârları 100

Vergi Karşılıkları ve Vergi Borçları

İşletmelerin elde ettikleri dönem kârı vergi konusudur. İşletmelerin bir kısmı şahıs şirketi
bir kısmı sermaye şirketi olabilmektedir. Mevcut vergi kanunlarımıza göre şahıs şirketleri
vergi mükellefi değildir; bu şirketlerin ortakları, elde ettikleri kâr üzerinden Gelir Vergisi
öderler. Sermaye şirketleri ise Kurumlar Vergisi mükellefidir, şirketin elde ettiği kâr üze-
rinden vergi ödenir.
Ödenecek verginin nasıl hesaplandığı bu ünitenin konusu değildir. Bununla birlikte ser-
maye şirketlerinde vergiyi belirleyen unsurlara çok genel olarak değinilecektir. Buna göre;
Üzerinden verginin hesaplanacağı tutar Vergi Matrahı olarak adlandırılır. Vergi mat-
rahının esasını Dönem Kârı veya Zararı hesabının kalanı oluşturur. Bu tutara, Kanunen
Kabul Edilmeyen Giderler eklenir. Kanunen Kabul Edilmeyen Gider; muhasebe kuramı
açısından bir gider olduğu halde, vergi politikaları gereği gider kabul edilmeyen giderler-
dir. Dönem kârı veya zararı hesaplanırken gelirleri azaltıcı bir unsur olarak dikkate alınan
bu tutarlar, vergi hesaplamaları sırasında tekrar eklenir.
Çeşitli işletmelere ve işlemlere tanınan vergi muafiyetleri ve istisnaları vergi hesap-
lamalarında gelirlerden indirim konusu yapılır. Örneğin vergi politikalarının bir parça-
sı olarak, elde edilen bazı kârlar vergi konusu yapılmaz. Belli sektörlerin veya yörelerin
desteklenmesi amacıyla bu işler veya yörelerde elde edilen kâr vergi dışı tutulabilir. Bu
uygulamalar vergi matrahını azalttığından işletmelere tanınan bir vergi avantajı olarak
değerlendirilir.
132 Envanter ve Bilanço

Bu işlemlerden sonra ortaya çıkan vergi matrahı dönemin vergi oranıyla çarpılarak
vergi tutarı hesaplanır (Genel vergi oranı dışında ek yasal yükümlülükler de bulunabilmek-
tedir.). Hesaplanan vergi tutarı işletme açısından hem bir gider hem de izleyen dönemde
ödenecek bir borç olarak muhasebeleştirilir.
Vergi sonrası kâr Dönem Net Kârı veya Zararı olarak adlandırılır. Bu kalem hem gelir
tablosunda hem de bilançoda öz kaynaklar arasında raporlanır.
O halde;
Dönem Kârı veya Zararı
+ Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler
- Vergi Muafiyetleri ve Vergi İstisnaları
= Vergi Matrahı
x
Vergi Oranı
= Vergi Tutarı’dır.
İşletmeler dönem içinde elde ettikleri bazı gelirlerin vergilerini “stopaj yoluyla” peşin
olarak öderler. Bilançoda (193 Peşin Ödenen Vergi ve Fonlar hesabında) raporlanan bu
vergiler dönem sonunda vergi borcunu azaltıcı bir unsur olarak bir düzenleyici hesapta
izlenir.

Vergi politikaları gereği olarak devletler muhasebe ilkelerine aykırı düzenlemeler yapabi-
lirler. Bu durum işletmelerin ödeyecekleri vergileri etkiler ancak muhasebe kayıtlarını ve
finansal raporlamayı etkilememelidir. Muhasebe kayıtları muhasebe ilkelerine göre yapılır,
vergiyle ilişkili konular beyanname üzerinde dikkate alınır.

Örnek 13: İşletmenin dönemde elde ettiği kârla ilgili vergi ve diğer yasal yükümlü-
lükler tutarı T10.000 olarak hesaplanmıştır. Aynı dönem içinde elde edilen gelirlerle ilgili
olarak T4.000’lik vergi ödenmiş durumdadır.
Hesaplanan vergi yükümlülüklerinin hem gider hem de izleyen dönem içinde ödene-
cek bir borç olarak muhasebeleştirilmesi:

691 Dönem Kârı Vergi ve Diğer Yasal Yükümlülük Karşılıkları 10.000

370 Dönem Kârı Vergi ve Diğer Yasal Yükümlülük Karşılıkları 10.000

Dönem İçinde Peşin Olarak ÖdenenVerginin İndirimi (Mahsubu):

371 Dönem Kârının Peşin Ödenen Vergi ve Diğer Yükümlülükleri 4.000

193 Peşin Ödenen Vergi ve Fonlar 4.000

Dönem Net Kârının Hesaplanması:

690 Dönem Kârı veya Zararı 50.000

691 Dönem Kârı Vergi ve Diğer Yasal Yükümlülük Karşılıkları 10.000

692 Dönem Net Kârı veya Zararı 40.000
 6. Ünite - Borçlar ve Öz Kaynaklarla İlgili Envanter İşlemleri 133
Dönem Net Kârının Bilançoya Aktarılması:

692 Dönem Net Kârı veya Zararı 40.000

590 Dönem Net Kârı 40.000

Dönem sonunda bu işlemleri gerçekleştiren işletmeler izleyen dönem içinde vergi be-
yanının yapıldığı dönemde Kurumlar Vergisi Beyannamesi’ni doldurarak vergi dairesine
teslim ederler ve verginin tahakkuku yapılır. Verginin tahakkuku, işletmenin ödenecek
vergi borcunun doğması demektir.

Verginin Tahakkuku:

370 Dönem Kârı Vergi ve Diğer Yasal Yükümlülük Karşılıkları 10.000

371 Dönem Kârının Peşin Ödenen Vergi ve Diğer Yükümlülükleri 4.000

360 Ödenecek Vergi ve Fonlar 6.000

Gelecek Aylara ve Yıllara Ait Gelirler

Bilançonun pasifinde yer alan “gelecek aylara ait gelirler ve gider tahakkukları” ile “gele-
cek yıllara ait gelirler ve gider tahakkukları” hesap grupları dönem sonu işlemleri açısından
önem taşırlar. Dönemsellik kavramnın bilançoda etkili olduğu en önemli hesap grupları
arasında yer alan bu gruplarda, içinde bulunulan dönemde ortaya çıkan ancak gelecek aylara
ve yıllara ait gelirler ile faaliyet dönemine ait olup ödenmesi gelecek aylarda ve yıllarda yapı-
lacak giderler izlenir. Dönem sonunda işletmeler bu gelirlerle ve gider tahakkuklarıyla ilgili
hesaplamaları yaparak döneme ilişkin gelirin ve giderin gelir tablosunda, izleyen dönemlere
ilişkin gelirlerin ve gider tahakkuklarının bilançoda yer almasını sağlarlar.

Örnek 14: 18 aylık kira geliri olan T18.000 1 Eylül 20X0’da kiracı tarafından işletmenin
banka hesabına yatırılmıştır.
İşletme döneme ilişkin geliri bir gelir hesabına yazarken, izleyen dönemi ilgilendiren
gelirler kısa vadeli borçlar arasında, izleyen dönemden sonraki dönemleri ilgilendiren ge-
lirler ise uzun vadeli borçlar arasında izlenir.

01.09.20X0 tarihindeki kayıt:

102 Bankalar 18.000

380 Gelecek Aylara Ait Gelirler 12.000
480 Gelecek Yıllara Ait Gelirler 2.000
649 Diğer Olağan Gelir ve Kârlar 4.000

İzleyen dönemin sonunda, 20X0 yılında tahsil edilip bilançoda izlenmekte olan gelirin
20X1 yılına ilişkin kısmı gelir tablosuna aktarılır. Uzun vadeli borçler arasında izlenmekte
olan gelirin vadesi bir yılın altına düşen kısmı da kısa vadeli borçlara aktarılır.
134 Envanter ve Bilanço

31.12.20X1 tarihindeki kayıt:

380 Gelecek Aylara Ait Gelirler 12.000

649 Diğer Olağan Gelir ve Kârlar 12.000

480 Gelecek Yıllara Ait Gelirler 2.000

380 Gelecek Aylara Ait Gelirler 2.000

20X2 yılı sonunda, 20X0 yılında tahsil edilip bilançoda izlenmekte olan gelirin 20X2
yılına ilişkin kısmı gelir tablosuna aktarılır.

31.12.20X2 tarihindeki kayıt:

380 Gelecek Aylara Ait Gelirler 2.000

649 Diğer Olağan Gelir ve Kârlar 2.000

Muhasebenin temel kavramlarından birisi olan dönemsellik, döneme ilişkin gelirlerin ve gi-
derlerin gerçeğe uygun olarak raporlanması açısından çok önemlidir.

ÖZ KAYNAKLAR
Öz kaynaklar varlıkları finanse etmekte kullanılan ve ortaklara ait olan kaynakları ifade
eder. Bu çerçevede öz kaynaklar iki farklı nitelikte kaynak unsurunu içerir:
• Sermaye,
• Yedekler (dağıtılmayan kârlar).
Sermaye; işletmenin kuruluşu sırasında veya daha sonra sermaye artırımı yoluyla or-
taklar tarafından işletmeye getirilen kaynakları ifade eder.
Yedekler (dağıtılmayan kârlar) ise işletmenin faaliyetleri sırasında çeşitli şekillerde or-
taya çıkan ve ortaklara dağıtılmayıp işletmede bırakılan kârlardan oluşur. Yedekleri orta-
ya çıkaran nedenlerin birisi işletmenin genellikle varlıkları ile ilgili olarak yapılan çeşitli
değerleme işlemleri, diğeri ise ticari faaliyetler sonrasında kâr elde edilmesi ve bu kârın
ortaklara dağıtılmak yerine işletmede bırakılmasıdır.
Tekdüzen Muhasebe Sistemi’nde öz kaynaklar kapsamında yer alan hesap grupları
şunlardır:
• Ödenmiş sermaye (işletmeye tahsis edilen veya işletmenin ana sözleşmesinde yer
alan ve Ticaret Siciline tescil edilmiş bulunan sermaye tutarı)
• Sermaye yedekleri (hisse senedi ihraç primleri, iptal edilen ortaklık payları ve ye-
niden değerleme değer artışları gibi sermaye hareketleri dolayısıyla ortaya çıkan ve
işletmede bırakılan tutarların izlendiği hesap grubu)
• Kâr yedekleri (kanun, ana sözleşme hükümleri ya da ortaklıkların yetkili organla-
rı tarafından alınan kararlar uyarınca dağıtılmamış ya da işletmede alıkonulmuş
kârların izlendiği hesap grubu)
• Geçmiş Yıllar Kârları/Zararları
• Dönem Net Kârı/Zararı

Öz kaynakları sınıflandırınız.
4
Dönem sonunda işletmenin varlıklarına ve borçlarına ilişkin değerleme işlemleri ya-
pıldıktan sonra öz kaynaklar da ortaya çıkmış olur. Nitekim bilançoda yer alan Aktif =
 6. Ünite - Borçlar ve Öz Kaynaklarla İlgili Envanter İşlemleri 135
Pasif denkliğinden hareketle öz kaynaklar, varlıklarla borçlar arasındaki fark olarak da
ifade edilebilir. Bu nedenle özkaynakları oluşturan unsurlar için ayrıca değerleme işlemi
yapılmaz.
Öz kaynaklarla ilgili olarak dönem sonunda yapılan en önemli işlemlerden birisi döne-
me ilişkin faaliyet sonucunun öz kaynaklarda raporlanmasıdır. Dönem sonunda kâr elde
edilmesi durumunda yapılması gereken işlemler borçlarla ilgili kısımda açıklanmıştır.
Dönemin zararla kapatılması durumunda yapılacak muhasebe kayıtları ise aşağıdaki
örnekte görüldüğü gibidir:

Örnek 15: Dönem sonunda Dönem Kârı veya Zararı hesabının borç tarafının toplamı
T30.000, alacak tarafının toplamı T18.000’dir.
Hesabın T12.000’lik borç kalanı vermesi işletmenin dönemi zararla kapattığını göster-
mektedir. Zarar eden işletmelerin vergi ödemesi beklenmez. Bununla birlikte yukarıdaki kı-
sımlarda açıklanan vergi düzenlemelerinin etkisiyle yapılan hesaplamalar sonrasında vergi
borcu doğması sözkonu olabilmektedir. Bu durum vergi sonrası zararı arttırmaktadır.

692 Dönem Net Kârı veya Zararı 12.000

690 Dönem Kârı veya Zararı 12.000

Dönem Net Zararının Bilançoya Aktarılması:

591 Dönem Net Zararı 12.000

692 Dönem Net Kârı veya Zararı 12.000

Özkaynaklarla ilgili diğer bir özellikli konu kâr dağıtımının muhasebeleştirilmesidir.

Kâr dağıtma kararı alan bir işletme kârın bir kısmını işletmede bırakmak zorunda kalır.
Bu zorunluluk çeşitli nedenlerden kaynaklanır. Örneğin Türk Ticaret Kanunu, dağıtılacak
kârın belli bir kısmının (Birinci ve İkinci Tertip Yasal Yedek Akçe) işletmede bırakılmasını
öngörür. Bu şekilde ayrılan kârlara Yasal Yedekler denir. İşletmenin kuruluş sözleşmesin-
de; kâr dağıtılırken kârın bir kısmının işletmede bırakılacağı öngörülmüşse, bu gerekçeyle
işletmede bırakılan kârlar Statü Yedekleri olarak adlandırılır. Şirket yetkili organlarının
(örneğin sermaye şirketlerinde genel kurulun) kararlarıyla kârın bir kısmının şirkette bı-
rakılması söz konusuysa, bu tür kâr yedeklerine Olağanüstü Yedekler denir.

Örnek 16: İşletme T20.000’lik geçmiş yıllar kârını dağıtma kararı almıştır. Yapılan
hesaplamalara göre Yasal Yedekler T1.000, Statü Yedekleri T2.000, Olağanüstü Yedekler
T3.000’dir. Ortaklara ödeme 2 ay sonra yapılacaktır.

570 Geçmiş Yıllar Kârları 20.000

331 Ortaklara Borçlar 14.000

540 Yasal Yedekler 1.000
541 Statü Yedekleri 2.000
542 Olağanüstü Yedekler 3.000

Bu dağıtımla öz kaynakların toplam tutarı, Ortaklara Borçlar kadar azalmıştır. Diğer

kısım ise kâr yedekleri grubunda paylaştırılmıştır.
136 Envanter ve Bilanço
Özet
Mali borçlar işletmelerin para ve sermaye piyasalarından sağ-
ladıkları borçları ifade eder. İşletmeler banka ve diğer finans
kuruluşlarından aldıkları kredileri ve borçlanma araçları ih-
raç ederek sağladıkları kaynakları, bu grupta muhasebeleşti-
rirler. Yapılan borçlanmanın özelliklerine göre muhasebeleş-
tirme süreci de farklılaşabilmektedir.
İşletmelerin gerçekleştirdiği ticari faaliyetlerden kaynakla-
nan borçlar ticari borçlar grubunda muhasebeleştirilir. Bor-
cun esas faaliyetle ilgili olup olmaması veya borcun senede
bağlanmış veya bağlanmamış olması kullanılan hesapları
etkilemektedir.
Borçların kısa ve uzun vadeli olmalarına göre bilançonun pa-
sifinde kısa vadeli veya uzun vadeli borçlar arasında rapor-
lanmaları gerekir.
Borçlarla ilgili olarak dönem sonlarında yapılan işlemler
şunlardır:
• Borçların var olduğunun ve hesap tutarlarının doğru ol-
duğunun saptanması
• Bilanço günü itibariyle değerlerinin saptanması
• Vadelerine uygun olarak raporlanmalarının sağlanması
Borçların değerlemesinde ilke olarak itibari değer kullanılır.
Bununla birlikte borç senetlerinin tasarruf değerleriyle rapor-
lanması da mümkündür. Yasalardan kaynaklanan bu durum
aslında muhasebe ilkeleriyle uyumlu değildir. Bilanço tarihi
itibariyle tüm borçların tasarruf değerleriyle; başka bir deyişle,
bilanço tarihindeki peşin değerleriyle raporlanmaları gerekir.
Özkaynaklar varlıkları finanse etmekte kullanılan ve ortak-
lara ait olan kaynakları ifade eder. Bu çerçevede özkaynaklar
iki farklı nitelikte kaynak unsurunu içerir: Sermaye ve Yedek-
ler (dağıtılmayan kârlar).
Sermaye; işletmenin kuruluşu sırasında veya daha sonra ser-
maye artırımı sırasında işletme sahipleri tarafından işletme-
ye getirilen kaynakları ifade eder.
Yedekler (dağıtılmayan kârlar) ise işletmenin faaliyetleri sı-
rasında çeşitli şekillerde oluşan ve ortaklara dağıtılmayıp
işletmede bırakılan kârlardan oluşur. Yedekleri ortaya çıka-
ran nedenlerin birisi, işletmenin genellikle varlıkları ile ilgili
olarak yapılan çeşitli değerleme işlemleridir. Yedekleri ortaya
çıkaran bir diğer neden ise ticari faaliyetler sonrasında kâr
elde edilmesi ve bu kârın ortaklara dağıtılmak yerine işlet-
mede bırakılmasıdır.
Döneme ilişkin faaliyet sonucunun öz kaynaklar arasında
raporlanması dışında, öz kaynaklarla ilgili olarak dönem
sonlarında yapılan özellikli işlemler yoktur. Dönem sonunda
varlıkların ve borçların değerlemeye tabi tutulması, dolaylı
olarak özkaynakları da ortaya çıkarmaktadır. Nitekim öz-
kaynaklar, varlıklarla borçlar arasındaki fark esas alınarak da
belirlenebilmektedir.
 6. Ünite - Borçlar ve Öz Kaynaklarla İlgili Envanter İşlemleri 137

Kendimizi Sınayalım
1. Çıkarılmış bir tahvilin, henüz ödeme zamanı gelmediği 6.
Banka Kredileri XX
halde dönem sonunda tahakkuk ettirilen faizi aşağıdaki he-
sapların hangisine alacak kaydedilir? Bankalar XX
a. Gider Tahakkukları
b. Finansman Giderleri Bu kayıt aşağıdaki işlemlerin hangisine aittir?
c. Faiz Gelirleri a. Bankadan kredi alınması
d. Gelir Tahakkukları b. Bir işletmeye kredi verilmesi
e. Dönem Kârı veya Zararı c. Kredi borcunun mevduattan ödenmesi
d. Kredi borcunun ödenememesi
2. Şirket ana sözleşmesi hükümleri çerçevesinde ayrılan ye- e. Banka kredi borcuna faiz eklenmesi
dekler aşağıdaki hesap gruplarından hangisinde gösterilir?
a. Ödenmiş Sermaye 7. Borçlarla ilgili olarak dönem sonunda yapılan değerle-
b. Sermaye Yedekleri meler sırasında ortaya çıkan olumsuz kur farkları hangi he-
c. Kâr Yedekleri sabın borç tarafına kaydedilir?
d. Geçmiş Yıllar Kârları a. Finansman Giderleri
e. Dönem Net Kârı b. Faiz Gelirleri
c. Banka Kredileri
3. İşletmede dönem kârı üzerinden T3.000 vergi hesaplan- d. Satıcılar
mıştır. Dönem sonunda yapılacak muhasebe kaydında borç- e. Kambiyo Kârları
landırılması gereken hesap aşağıdakilerden hangisidir?
a. 370 Dönem Kârı Vergi ve Diğer Yasal Yükümlülük 8. Aşağıdakilerden hangisi mali borçlar grubunda yer almaz?
Karşılıkları a. Banka Kredileri
b. 690 Dönem Kârı veya Zararı b. Çıkarılmış Bonolar ve Senetler
c. 692 Dönem Net Kârı veya Zararı c. Borç Senetleri
d. 691 Dönem Kârı Vergi ve Diğer Yasal Yükümlülük d. Tahvil Anapara Borç Taksit ve Faizleri
Karşılıkları e. Menkul Kıymet İhraç Farkları
e. 371 Dönem Kârının Peşin Ödenen Vergi ve Diğer
Yükümlülükleri 9. Dönem sonunda borç senetlerinin reeskontuyla elde edi-
len reeskont tutarı hangi hesabın borç tarafına kaydedilir?
4. İhraç değerinin altında bir fiyatla satılan bonoların no- a. Finansman Giderleri
minal değerleri ve satış fiyatları arasındaki fark hangi hesapta b. Reeskont Faiz Giderleri
muhasebeleştirilir? c. Reeskont Faiz Gelirleri
a. Menkul Kıymet Satış Kârları d. Borç Senetleri
b. Menkul Kıymet İhraç Farkları e. Borç Senetleri Reeskontu
c. Finansman Giderleri
d. Bankalar 10. Kurlardaki düşme nedeniyle dövizli borçlarda ortaya çı-
e. Çıkarılmış Bonolar ve Senetler kan azalış hangi hesabın alacak tarafına kaydedilir?
a. Satıcılar
5. Tekdüzen Muhasebe Sistemi’ne göre aşağıdaki hesaplar- b. Faiz Gelirleri
dan hangisi için reeskont hesaplanabilir? c. Kambiyo Zararları
a. Alınan Çekler d. Kambiyo Kârları
b. Verilen Çekler ve Ödeme Emirleri e. Banka Kredileri
c. Alıcılar
d. Satıcılar
e. Borç Senetleri
138 Envanter ve Bilanço

Kendimizi Sınayalım Yanıt Anahtarı Yararlanılan Kaynaklar

1. a Yanıtınız yanlış ise “Bono ve Tahvil İhracı” başlıklı
konuyu yeniden gözden geçiriniz.
2. c Yanıtınız yanlış ise “Öz Kaynaklar” başlıklı konuyu
yeniden gözden geçiriniz.
3. d Yanıtınız yanlış ise “Vergi Karşılıkları ve Vergi Borç-
ları” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz.
4. b Yanıtınız yanlış ise “Bono ve Tahvil İhracı” başlıklı
konuyu yeniden gözden geçiriniz.
5. e Yanıtınız yanlış ise “Borç Senetleri” başlıklı konuyu
yeniden gözden geçiriniz.
6. c Yanıtınız yanlış ise “Banka Kredileri” başlıklı konu-
yu yeniden gözden geçiriniz.
7. a Yanıtınız yanlış ise “Borçlarla İlgili Kur Farkları”
başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz.
8. c Yanıtınız yanlış ise “Mali Borçlar” başlıklı konuyu
yeniden gözden geçiriniz.
9. e Yanıtınız yanlış ise “Borç Senetleri” başlıklı konuyu
yeniden gözden geçiriniz.
10. d Yanıtınız yanlış ise “Borçlarla İlgili Kur Farkları”
başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz.
Akdoğan, N. ve Sevilengül, O. (2007), Tekdüzen Muhasebe
Sistemi Uygulaması, Ankara: Gazi Kitabevi.
Benligiray, Y., Erdoğan, N., Bektöre, S., Kaya, E. ve Sağlam,
N. (2006), Muhasebe Uygulamaları, Eskişehir: Anadolu
Üniversitesi Yayınları.
Gürdal, K. (2010), Genel Muhasebe, Ankara: Ankara Üni-
versitesi Uzaktan Eğitim Yayınları.
Tekdüzen Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğleri.
Türk Ticaret Kanunu
Vergi Usul Kanunu
Yalkın, Y. Koç, (2008), Genel Muhasebe, Ankara: Nobel Ya-
yın Dağıtım.

Sıra Sizde Yanıt Anahtarı

Sıra Sizde 1
Borçlar, ortaya çıkış şekillerine göre şu şekilde sınıflandırıla-
bilir: mali borçlar, ticari borçlar, diğer borçlar, vergi ve diğer
yasal yükümlülükler, borç ve gider karşılıkları.

Sıra Sizde 2
Bankalara olan borçlar Türk Ticaret Kanunu’nun 75. mad-
desine göre “itibari (nominal) değer” üzerinden, Vergi Usul
Kanunu’nun 285. maddesine göre ise “mukayyet (kayıtlı) de-
ğer” üzerinden değerlenir.

Sıra Sizde 3
İşletmeler kredi kuruluşlarından borç alarak veya kendileri
borçlanma senedi ihraç ederek para ve sermaye piyasaların-
dan borç kullanabilirler.

Sıra Sizde 4
Öz kaynaklar kapsamında yer alan hesap grupları şunlardır:
ödenmiş sermaye, sermaye yedekleri, kâr yedekleri, geçmiş
yıllar kârları/ zararları, dönem net kârı/ zararı.
7
ENVANTER VE BİLANÇO

Amaçlarımız
Bu üniteyi tamamladıktan sonra;
 Gelir ve gider hesaplarının sınıflandırabilecek,
 Gelir ve gider hesaplarının nasıl kapatılacağını belirleyebilecek,
 Ticari kâr ve mâli kâr kavramını ifade edebilecek,
bilgi ve becerilere sahip olabilirsiniz.

Anahtar Kavramlar
• Gelir Hesapları • Dönem Kârı veya Zararı
• Gider Hesapları • Dönem Net Kârı
• Maliyet Hesapları • Ticari Kâr
•
Aktif Geçici Hesaplar • Mali Kâr
• Pasif Geçici Hesaplar

İçindekiler

• GİRİŞ
• GELİR VE GİDERLERİN
SINIFLANDIRILMASI
• GELİR VE GİDER HESAPLARI İLE İLGİLİ
Gelir ve Giderlerin DÖNEM SONU İŞLEMLERİ
Envanter ve Bilanço
Envanter İşlemleri • TİCARİ KÂR VE MALİ KÂR
• VERGİ MATRAHININ BELİRLENMESİ
AÇISINDAN GELİR VE GİDERLER
• GELİR VE GİDER HESAPLARININ
KAPATILMASI
 Gelir ve Giderlerin
Envanter İşlemleri

GİRİŞ
İşletmelerin mali nitelikli işlemleri varlık ve borçlarında değişiklik yarattığı gibi aynı zaman-
da öz kaynaklarında da değişiklik yaratmaktadır. Öz kaynaklarda değişiklik yaratan unsurlar
gelir ve giderlerdir. Gelir işletmenin öz kaynağını artıran bir unsurdur. Giderler ise işletmenin
öz kaynağını azaltan bir unsurdur. Her dönemin hasılat ve gelirleri aynı döneme ait maliyet,
gider ve zararla karşılaştırılması dönemsellik kavramının gereğidir. Dönem sonunda gelirle-
rin ve giderlerin gerek ticari karın, gerekse mali karın belirlenmesi açısından kontrollerinin
yapılması gerekir. Bu kontroller yapıldıktan sonra, işletmenin bir muhasebe dönemi boyunca
elde ettikleri gelirler ve bir muhasebe dönemi boyunca faaliyetlerini sürdürebilmek için kat-
landığı giderler dönem sonunda DÖNEM KÂR veya ZARARI hesabına aktarılarak kapatılır.

GELİR VE GİDERLERİN SINIFLANDIRILMASI

İşletmenin gelir ve giderlerini gösteren ve gelir tablosunun düzenlenmesini sağlayan he-
saplara gelir tablosu hesapları denir. Tekdüzen hesap planında 6. grup hesapları gelir ve
gider hesaplarına aittir. Gelir ve giderler, analize uygun Gelir Tablosu düzenlenmesini ko-
laylaştıracak şekilde sınıflandırılmıştır. İşletmelerin gelir ve giderleri; 1) Esas faaliyetler-
den, 2) Esas faaliyet dışından kaynaklanabilir.

Gelir Hesaplarının Sınıflandırılması

Geliri, muhasebe dönemi boyunca ortakların katkısı haricinde öz kaynaklarda artışa yol
açan varlıkların değerinin artması, varlık girişleri veya borçlarda azalış şeklinde tanım-
lamak mümkündür. Gelirler gelir tablosunda esas faaliyet, esas faaliyet dışı ve olağandışı
olarak sınıflandırılmıştır. Bu sınıflandırma aşağıda verilmiştir.

Esas Faaliyet Gelirleri

İşletmenin esas faaliyetleri çerçevesinde satılan mal ya da hizmetler karşılığında alınan ya da
tahakkuk ettirilen toplam değerleri kapsar. Satılan mal ve hizmetlerle ilgili sübvansiyonlar,
satış tarihindeki vade farkları, ihracatla ilgili dönem içinde ortaya çıkan kur farkları, vergi
iadeleri brüt satışlar içinde gösterilir. Brüt satışlara Katma Değer Vergisi dahil edilmez.
Brüt satışlar; aşağıdaki şekilde bölümlenir.

60 Brüt Satışlar
600 Yurtiçi Satışlar
601 Yurtdışı Satışlar
602 Diğer Gelirler
142 Envanter ve Bilanço

Esas Faaliyet Dışı Gelirler

İşletmenin gelirleri esas faaliyet konusuna giren mal ve hizmet satışlarından kaynaklana-
bileceği gibi esas faaliyet dışı işlemlerden de örneğin maddi duran varlık satışından, faiz
geliri elde etmesi vb den kaynaklanabilir.
Bu grup, işletmenin esas faaliyeti dışında, iştiraklerden ve bağlı ortaklıklardan elde
edilen temettü geliri ile faiz ve diğer temettü gelirleri, temerrüt faizleri, kambiyo kârları,
kira gelirleri, menkul kıymet satış kârları gibi diğer faaliyetlerden elde edilen olağan gelir
ve kârlardan oluşur. Bu grupta yer alan hesaplar aşağıda verilmiştir.

64 Diğer Faaliyetlerden Olağan Gelir ve Kârlar

640 İştiraklerden Temettü Gelirleri
641 Bağlı Ortaklıklardan Temettü Gelirleri
642 Faiz Gelirleri
643 Komisyon Gelirleri
644 Konusu Kalmayan Karşılıklar
645 Menkul Kıymet Satış Kârları
646 Kambiyo Kârları
647 Reeskont Faiz Gelirleri
648 Diğer Olağan Gelir ve Kârlar

Olağan Dışı Gelirler

İşletmenin olağan faaliyetlerinden bağımsız olan ve bu nedenle arızi nitelik taşıyan duran
varlıkların satışlarından elde edilen kârlar ile olağan dışı olay ve gelişmeler nedeniyle or-
taya çıkan gelir ve kârların yer aldığı hesap grubudur. Bu grupta yer alan hesaplar aşağıda
verilmiştir.

671 Önceki Dönem Gelir ve Kârları

679 Diğer Olağandışı Gelir ve Kârlar

Gider Hesaplarının Sınıflandırılması

Giderler genellikle nakit, nakit benzerleri, stoklar, maddi duran varlıkların işletmeden çıkı-
şı veya bu varlıkların değerlerinde oluşan azalma olarak tanımlanabilir. Yapılan tüketimle-
rin gider olarak tanımlanabilmesi için, bunların gelir elde amacına yönelik olması gerekir.

Esas Faaliyet Giderleri

Esas faaliyetlerden kaynaklanan giderler Tekdüzen Hesap Planında; Satış İndirimleri, Satış-
ların Maliyeti ve Faaliyet Giderleri grup başlıkları altında aşağıdaki gibi sınıflandırılmıştır.
Satış indirimleri hasılatı azaltan bir unsur olarak, asıl faaliyetlerden kaynaklanan gi-
derler içerisinde sınıflandırılmıştır.

61 Satış İndirimleri (-)

610 Satıştan İadeler
611 Satış İskontoları
612 Diğer İndirimler

Satışların maliyeti, işletmenin dönem içindeki stok hareketleri ile satılan mamul, yarı
mamul, ilk madde ve malzeme ile ticari mal gibi maddelerin ve satılan hizmetlerin mali-
yetini kapsar. Bu grupta yer alan hesaplar aşağıdaki gibidir.
 7. Ünite - Gelir ve Giderlerin Envanter İşlemleri 143

62 Satışların Maliyeti (-)

620 Satılan Mamuller Maliyeti
621 Satılan Ticari Mallar Maliyeti
622 Satılan Hizmet Maliyeti
623 Diğer Satışların Maliyeti

Faaliyet giderleri, işletmenin esas faaliyeti ile ilgili bulunan ve üretim maliyetlerine
yüklenmeyen araştırma ve geliştirme giderleri; pazarlama, satış ve dağıtım giderleri ve
genel yönetim giderlerinden oluşan hesap grubudur. 7. grupta izlenen esas faaliyet dönem
giderleri, yansıtma hesapları alacağı ile dönem sonlarında bu grupta yer alan hesaplara
devredilir. Bu grupta yer alan hesaplar aşağıdaki gibidir.

63 Faaliyet Giderleri (-)

630 Araştırma ve Geliştirme Giderleri (-)
631 Pazarlama, Satış ve Dağıtım Giderleri (-)
632 Genel Yönetim Giderleri (-)

Esas Faaliyet Dışı Giderler

İşletmenin esas faaliyetleri dışında kalan olağan faaliyetlerle ilgili gider ve zararları içerir.
Bu grupta yer alan hesaplar aşağıda verilmiştir.

65 Diğer Faaliyetlerden Olağan Gider ve Zararları (-)

653 Komisyon Giderleri
654 Karşılık Giderleri
655 Menkul Kıymet Satış Zararları
656 Kambiyo Zararları
657 Reeskont Faiz Giderleri
659 Diğer Faaliyetlerden Olağan Gider ve Kârlar

Finansman Giderleri
İşletmenin borçlandığı tutarlarla ilgili olarak katlanılan ve varlıkların maliyetine eklen-
memiş bulunan faiz, kur farkları, kredi komisyonları ve diğer giderleri kapsar. 7. grupta
izlenen finansman giderleri, yansıtma hesapları alacağı ile dönem sonlarında kısa veya
uzun vadeli oluşlarına göre gelir tablosundaki ilgili hesaplara devredilir. Bu grupta yer
alan hesaplar aşağıdaki gibidir.

66 Finansman Giderleri (-)

660 Kısa Vadeli Borçlanma Giderleri
661 Uzun Vadeli Borçlanma Giderleri

Olağan Dışı Giderler

İşletmenin, olağan dışı diğer faaliyetlerinden kaynaklanan giderler Tekdüzen Hesap
Planında aşağıdaki gibi sınıflandırılmıştır.

680 Çalışmayan Kısım Gider ve Zararları

681 Önceki Dönem Gider ve Zararları
689 Diğer Olağandışı Gider ve Zararlar
144 Envanter ve Bilanço

Tekdüzen Hesap Planında gelir ve gider hesapları, gelir tablosunun kolay hazırlanmasını
sağlayacak şekilde sınıflandırılmıştır. Türkiye Finansal Raporlama Standartları’nda Olağan
Dışı Gelir ve Gider grubu yer almamaktadır. Gelirler, esas faaliyet ve esas faaliyet dışı olarak
sınıflandırılmıştır.

GELİR VE GİDER HESAPLARI İLE İLGİLİ DÖNEM SONU İŞLEMLERİ

Gelir ve gider hesapları her dönem sonunda kapatılan hesaplardır. Bu nedenle de bir
sonraki döneme kalan vermeyen hesaplardır. Gelir ve gider hesapları dönemin faaliyet
sonucunu ortaya koyan hesaplardır. Dönemin gelir ve giderlerinin dolaysıyla faaliyet so-
nucunun doğru belirlenmesi açısından dönem sonunda gelir ve gider hesapları ile ilgili
aşağıdaki işlemlerin yapılması gerekir.
• Mal satışından kaynaklanan gelir ve giderlerin belirlenmesi,
• Birden fazla dönemi ilgilendiren gelir ve giderlerin ilgili döneme aktarılması,
• Gerçekleşen gelirlerin ve giderlerin belirlenmesi,
• Gelir ve gider hesaplarının Dönem Kârı veya Zararı Hesabına aktarılması,
• Maliyet hesaplarında (7. grupta) izlenen giderlerin gelir tablosu hesaplarına aktarılması.

Gelir Hesapları İle İlgili Dönem Sonu İşlemleri

Mal veya Hizmet Satışlarından Kaynaklanan Gelirlerin Belirlenmesi

İşletmenin esas faaliyeti sonucu elde edilen gelirleri, mal ve hizmet satışından (hasılat)
elde edilen gelirlerdir. Satış geliri (hasılat) hesap planında işletmenin faaliyetine bağlı ola-
rak 6. grupta yer alan 600 Yurtdışı Satışlar ve 600 Yurtiçi Satışlar hesabında izlenir. Dö-
neme ait satış gelirlerinin kayıtlara alınıp, alınmadığı kontrol edilerek dönem sonunda
Dönem Kâr, Zararına aktarılarak kapatılır.

Birden Fazla Dönemi İlgilendiren Gelirlerin İlgili Döneme Aktarılması

Gelir ve giderlerin tahakkuk esasına göre muhasebeleştirilmesi; hasılat, gelir ve kârların
aynı döneme ait maliyet, gider ve zararlarla karşılaştırılması dönemsellik kavramının ge-
reğidir. Tahakkuk esası, işletmenin bir dönemde varlık ve öz kaynaklarında meydana ge-
len artış ve azalışların nakit akışlarından bağımsız işlemlerden de meydana gelebileceği
esasından hareket etmektedir.

Gelecek Döneme Ait Gelirlerin Belirlenmesi

Dönem içinde kaydedilmiş gelirlerin kontrolünde döneme ait gelirlerin içerisinde gelecek
döneme ait olanların olup olmadığı kontrol edilir. Gelecek döneme ait bir gelirin ilgili
dönemin gelirleri içerisinde yer aldığı tespit edildiğinde bu tutarlar gelir hesaplarından
çıkartılarak, izleyen dönemlere bir bilanço hesabı aracılığı ile aktarılır.

Örnek 1: İşletmenin 649 Diğer Olağan Gelir ve Kârlar hesabında görünen T750’nin
gelecek dönemi ilgilendiren kira geliri olduğu tespit edilmiştir. Bu durumda, bu tutarın
dönem gelirlerinden çıkartılarak ilgili döneme aktarılması gerekir.

31.12.20Ix
649 DİĞER F. OLAĞAN GELİR VE KÂRLAR 750
380 GELECEK YILLARA AİT GELİRLER 750
 7. Ünite - Gelir ve Giderlerin Envanter İşlemleri 145

Geçmiş Dönemden Gelen Gelirlerin İlgili Döneme Ait Olanların Belirlenmesi

Cari döneme ait olmayan, ancak cari dönemde tahsil edilmiş bulunan gelirlerin ilgili dö-
nemi gelinceye kadar bilançonun pasifinde geçici bir hesapta bekletilir. Bir yıldan daha
kısa süreye ait olanlar 380 Gelecek Aylara Ait Gelirler hesabında, bir yıldan uzun olanlar
ise 480 Gelecek Yıllara Ait Gelirler hesabında izlenir.
Gelecek bilanço dönemlerine ait peşin tahsil olunan gelirlerden bir yılın altına düşen-
ler 380 Gelecek Aylara Ait Gelirler hesabına, ilgili dönemi ilgilendirenler ise ilgili döne-
min gelirlerine aktarılır.

Örnek 2: Yıllık finansal tablo çıkaran işletmenin 380 Gelecek Yıllara Ait Gelirler He-
sabında izlenen 01.01.201x. tarihinde peşin almış olduğu T2.000 tutarında 2 yıllık kira
bedeli bulunmaktadır. İşletme 31.12. 201x tarihinde aşağıdaki kayıtları yapacaktır.

31.12.20Ix
480 GELECEK YILLARA AİT GELİRLER 1000
649 DİĞER F. OLAĞAN GELİR VE KÂRLAR 1000

Vadesi bir yılın altına düşen peşin tahsil edilmiş gelirler 380 Gelecek Aylara Ait Gelirler
hesabında izlenir.

31.12.20Ix
480 GELECEK YILLARA AİT GELİRLER 1000
380 GELECEK AYLARA AİT GELİRLER 1000

649 Diğer Faaliyetlerden Olağan Gelir ve Karlar Hesabı 690 Dönem Kar/Zarar hesabı-
na devredilerek kapatılır.

31.12.20Ix
649 DİĞER F. OLAĞAN GELİR VE KÂRLAR 1000
690 DÖNEM KÂR / ZARARI 1000

Birden fazla dönemi ilgilendiren gelir ve giderlerin ilgili döneme ait olanlarının dönemin
gelir ve giderleri arasında gösterilmesi hangi kavram gereğidir? 1

Gerçekleşen Gelirlerin Belirlenmesi

Yukarıda ifade edildiği gibi döneme ilişkin gelir önceki yıl veya yıllarda peşin tahsil edil-
miş olabileceği gibi gelirin tahsili gelecek yıl vaya yıllarda olabilir. İçinde bulunulan mu-
hasebe döneminde ortaya çıkmış, ancak tahsili ya da üçüncü kişiler adına kesin borç kaydı
gelecek muhasebe döneminde yapılacak gelirlerin bu muhasebe dönemine ait kısımları
tahsil aşamasına kadar bilançonun aktifinde geçici bir hesapta olan bir yılın altında tahsil
edilecekler 181 Gelir Tahakkukları, bir yıldan uzun vadede tahsil edilecekler 281 Gelir
Tahakkukları hesabında izlenir.
146 Envanter ve Bilanço

Örnek 3: İşletme 1 Kasım 201x tarihinde %30 faizli T10.000 tutarında devlet tahvili
almış ve kaydetmiştir. Tahvilin faizi izleyen dönemde Ekim ayı sonunda tahsil edilecektir.
Dönem sonunda tahakkuk eden iki aylık faiz geliri; T470’dir.

31.12.20Ix
181 GELİR TAHAKKUKLARI 470
642 FAİZ GELİRLERİ 470

Gider Hesapları ile ilgili Dönem Sonu İşlemleri

Mal veya Hizmet Satışlarından Kaynaklanan Giderlerin Kontrolü

İşletmeler stoklarını iki yöntemle izlemektedirler. Bu yöntemler Aralıklı Envanter ve Sü-
rekli Envanter yöntemleridir. Sürekli envanter yönteminde stok hesabının kalanı mevcut
stokun değerini sürekli olarak göstermektedir. Bu da satış geliri ile birlikte, bu gelir ile
katlanılan maliyetin aynı anda muhasebeleştirilmesini gerektirmektedir. Aralıklı envanter
yönteminde ise, satılan malların fiili maliyeti ancak stok sayımı yapılarak belirlenebilir.
Bu yöntemde stok hesabının borç kalanı dönem içerisinde stok mevcudunu göstermez.
Aralıklı envanter yönteminde maliyet dönem sonunda sayım sonucu belirlenir. Her iki
yönteme göre bulunan hasılat ve maliyet dönem sonunda Dönem Kâr/Zararına aktarıla-
rak kapatılır.

Birden Fazla Dönemi İlgilendiren Giderlerin İgili Döneme Aktarılması

Cari dönemde doğmuş ancak birden fazla dönemi ilgilendiren ödenmiş giderlerin yine
cari dönemde doğmuş ancak ödenmesi gerçekleşmemiş giderler bilanço hesaplarında iz-
lenir. Bu giderlerin dönemsellik kavramı gereğince ilgili dönemlerin finansal tablolarında
sunulmaları gerekmektedir.
Bu grup, içinde bulunulan dönemde ödemesi yapılan ancak gelecek aylara veya yıllara
ait giderler (180 Gelecek Aylara Ait Giderler, 280 Gelecek Yıllara Ait Giderler) ile faaliyet
dönemine ait olup ödenmesi gelecek aylarda veya yıllarda (381 Gider Tahakkukları, 481
Gider Tahakkukları) yapılacak giderlerden oluşur.

Gelecek Döneme Ait Giderlerin Belirlenmesi

Dönem içinde kaydedilmiş giderlerin kontrolünde döneme ait giderlerin içerisinde gele-
cek döneme ait olanların olup olmadığı kontrol edilir. Gelecek döneme ait bir giderin ilgili
dönemin giderleri içerisinde yer aldığı tespit edildiğinde bu tutarlar gider hesaplarından
çıkartılarak, izleyen dönemlere bir bilanço hesabı aracılığı ile aktarılır.

Örnek 4: İşletmenin 780 Finansman Giderleri hesabında görünen T325’nin gelecek

dönemi ilgilendiren faiz gideri olduğu tespit edilmiştir. Bu tutarın giderler içerisinden
çıkartılarak ilgili döneme aktarılması gerekir.

31.12.20Ix
180 GELECEK AYLARA AİT GİDERLER 325
780 FİNANSMAN GİDERLERİ 325
 7. Ünite - Gelir ve Giderlerin Envanter İşlemleri 147

Geçmiş Dönemden Gelen Giderlerden İlgili Döneme Ait Olanların

Belirlenmesi
Cari döneme ait olmayan, ancak cari dönemde ödenmiş bulunan giderler ilgili dönemi
gelinceye kadar bir bilanço hesabında bekletilir. Bir yıldan daha kısa süreye ait olanlar
bilançonun aktifinde geçici bir hesapta; 180 Gelecek Aylara Ait Giderler hesabında, bir
yıldan uzun olanlar ise 280 Gelecek Yıllara Ait Giderler hesabında izlenir.
Gelecek bilanço dönemlerine ait peşin ödenmiş giderlerden bir yılın altına düşenler
180 Gelecek Aylara Ait Giderler hesabına, ilgili dönemi ilgilendirenler ise ilgili dönemin
giderlerine aktarılır.

Örnek 5: Yıllık mali tablo düzenleyen bir işletme makinelerinin 1 yıllık bakım onarı-
mını yapmak üzere 1.10.201x tarihinde bir sözleşme yaparak bakım onarım bedeli olan
T12.000’yi peşin ödemiştir.

1.10.20Ix
180 GELECEK AYLARA AİT GİDERLER 12.000
100 KASA 12.000

Dönem sonunda cari dönemi ilgilendiren kısmı dönemin giderlerine aktarılır.

31.12.20Ix
770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ 6.000
180 GELECEK AYLARA AİT GİDERLER 6.000

180 GELECEK AYLARA AİT GİDERLER

12.000 6.000
12.000 6.000

Gerçekleşen Giderlerin Belirlenmesi

Cari dönme ilişkin olup gerçekleşmiş ancak ödemesi gelecek dönemlerde yapılacak olan
giderlerin ilgili döneme ait olanların belirlenip tahakkuk esasına göre dönem giderlerine
aktarılması dönemsellik kavramının gereğidir.
İçinde bulunulan muhasebe döneminde ortaya çıkmış, ancak ödemesi gelecek mu-
hasebe döneminde yapılacak giderlerden bir yıldan daha kısa sürede ödenecek olanlar
bilançonun pasifinde geçici bir hesapta 381 Gider Tahakkukları bir yıldan uzun vadede
ödenecekler ise 481 Gider Tahakkukları hesabında izlenir.

Örnek 6: İşletme 1 Kasım 201x tarihinde %30 faizli T20.000’lik banka kredisi almıştır.
Kredi faizi ve ana para izleyen yıl Ekim ayında ödenecektir. Döneme isabet eden faiz T940’dir;

31.12.20Ix
780 FİNANSMAN GİDERLERİ
940
381 GİDER TAHAKKUKLARI 940
148 Envanter ve Bilanço

Maliyet Hesaplarında (7. Grupta) İzlenen Giderlerin Gelir

Tablosu Hesaplarına Aktarılması
Tekdüzen Hesap Planında da işletmelerin esas fonksiyonları ile ilgili giderleri doğdukları
anda önce 7. grupta yer alan Maliyet Hesaplarına kaydedilir. Tekdüzen Hesap Planında
maliyet hesaplarına yazılan giderler fonksiyon esası (7/A seçeneği) veya çeşit esasına ( 7/
B seçeneği) göre izlenebilir

İşletmelerin hangi seçeneği uygulayacağı Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından çıkartılan

tebliğde belirtilmiştir.

Maliyet hesaplarına kaydedilen giderler, dönem sonunda ilgili gelir tablosu hesapları-
na yansıtılır. Gelir Tablosu, fonksiyon esasına göre düzenlenmektedir.

7/ A Seçeneğinde İzlenen Maliyet Hesaplarının Gelir Tablosu

Hesaplarına Yansıtılması
Aktif toplamı veya net satışlar toplamı belirli bir tutarı aşan hizmet ve üretim işletme-
leri 7/A seçeneğini uygulamak zorundadır. Giderlerini fonksiyona göre izleyen işletme-
ler, giderler hangi fonksiyonu yerine getirmek için yapılmış ise o fonksiyonun adını alır.
Örneğin pazarlama bölümünde kullanılan taşıtın amortismanı, pazarlama satış dağıtım
giderleri olarak ifade edilir. 7/ A seçeneğindeki maliyet hesapları ile yine fonksiyona göre
düzenlenmiş bulunan gelir tablosu hesapları arasında bir paralellik bulunmaktadır. Şekil
7.1’de maliyet hesaplarının gelir tablosu hesaplarına aktarılması gösterilmiştir.
Şekil 7.1
Maliyet Hesaplarının ( (
Gelir Tablosu
Hesapları ile İlişkisi

Hizmet
 7. Ünite - Gelir ve Giderlerin Envanter İşlemleri 149
Örnek 7: İşletmenin, dönem sonunda faaliyetleri ile ilgili maliyet hesaplarının kalan-
ları aşağıda verilmiştir.

Hesap Borç Alacak

750 Araştırma ve Geliştirme Gideri 80.000
760 Pazarlama Satış ve Dağıtım Gideri 18.000
770 Genel Yönetim Gideri 42.000
780 Finansman Gideri 35.000

Dönem içerisinde maliyet hesaplarında izlenen dönem giderleri dönem sonunda yan-
sıtma hesapları kullanılarak gelir tablosu hesaplarına aktarılır.

31.12.20Ix
751 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ YANSITMA 80.000
761 PAZARLAMA SATIŞ VE DAĞITIM GİDERLERİ YANSITMA 18.000
771 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ YANSITMA 42.000
781 FİNANSMAN GİDERLERİ YANSITMA 35.000
750 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ 80.000
760 PAZARLAMA SATIŞ VE DAĞITIM GİDERLERİ 18.000
770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ 42.000
780 FİNANSMAN GİDERLERİ 35.000

31.12.20Ix
630 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ 80.000
631 PAZARLAMA SATIŞ VE DAĞITIM GİDERLERİ 18.000
632 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ 42.000
660 KISA VADELİ BORÇLANMA GİDERLERİ 35.000
751 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ 80.000
YANSITMA HESABI
761 PAZARLAMA SATIŞ VE DAĞITIM GİDERLERİ 18.000
YANSITMA
771 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ YANSITMA 42.000
781 FİNANSMAN GİDERLERİ YANSITMA 35.000

Maliyet Hesapları Yansıtma Hesapları Gelir Tablosu Hesapları

750 Araştırma ve Geliştirme 751 Araştırma ve Geliştirme 630 Araştırma ve
Giderleri Yansıtma Giderleri Yansıtma Geliştirme Giderleri
80.000 80.000 80.000 80.000 80.000
80.000 80.000 80.000 80.000 80.000
150 Envanter ve Bilanço

760 Pazarlama Satış 761 Pazarlama Satış Dağıtım 631 Pazarlama Satış
Dağıtım Giderleri Giderleri Yansıtma Dağıtım Giderleri
18.000 18.000 18.000 18.000 18.000
18.000 18.000 18.000 18.000 18.000

770 Genel Yönetim 770 Genel Yönetim 632 Genel Yönetim

Giderleri Giderleri Yansıtma Giderleri
42.000 42.000 42.000 42.000 42.000
42.000 42.000 42.000 42.000 42.000

781 Finansman 781 Finansman Giderleri 660 Kısa Vadeli

Giderleri Yansıtma Borçlanma Giderleri
35.000 35.000 35.000 35.000 35.000
35.000 35.000 35.000 35.000 35.000

Gelir tablosu hesabına aktarılan faaliyet giderleri, hesapları tüm gelir ve gider hesap-
larında olduğu gibi 690 Dönem Kar/ Zarar hesabına aktarılarak kapatılır.

31.12.20Ix
690 DÖNEM KÂR/ZARARI 175.000
630 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ 80.000
631 PAZARLAMA SATIŞ VE DAĞITIM GİDERLERİ 18.000
632 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ 42.000
660 FİNANSMAN GİDERLERİ 35.000

7/B Seçeneğinde İzlenen Maliyet Hesaplarının Gelir Tablosu

Hesaplarına Yansıtılması
MSUGT ile 7/B seçeneği, isteyen ticaret işletmeleri ile ek mali tablo düzenleme zorun-
da olmayan isteyen küçük hizmet veya üretim işletmelerinde giderlerin izlenmesi için
öngörülmüştür.
7/B seçeneğinde giderler çeşit esasına göre sınıflandırılmıştır. Gelir Tablosu’nun fonk-
siyon esasına göre düzenlendiği göz önüne alınırsa giderlerini çeşit esasına göre izleyen
işletmelerin gider çeşitlerini ilgili olduğu fonksiyonlara dönüştürmesi ve daha sonra gelir
tablosu düzenlemeleri gerekir.
Dönem içerisinde 7. grupta çeşit esasına göre izlenen giderler, dönem sonunda 798 Gi-
der Çeşitleri Yansıtma hesapları aracılığı ile fonksiyonlarına dönüştürülür. Bu ilişki şekil
7.2’de gösterilmiştir.

7/A (fonksiyon esası) ve 7/B (çeşit esası) seçeneklerinin gelir tablosu hesaplarına yansıtılma-
2 sındaki farklılıklar nelerdir?
 7. Ünite - Gelir ve Giderlerin Envanter İşlemleri 151

Şekil 7.2
Gider Çeşitlerinin
Gelir Tablosu
Hesapları ile İlişkisi

Örnek 8: İşletme giderlerini dönem içerisinde çeşit esasına göre izlemektedir. İşletme-
nin gider hesapları ve ayrıntıları aşağıdaki gibidir.

Hesaplar Toplam Gider Üretim Pazarlama Yönetim Finansman

790 İlk Madde ve Mlz Gid 20.000 15.000 2.000 3.000 -
791 İşci Ücret ve Gider. 18.000 12.000 2.500 3.500 -
792 Memur Ücret ve Gider 9.000 - 3.000 6.000
796 Amor. ve Tükenme Payları 7.500 6.000 500 1.000 -
797 Finansman Giderleri 4.000 - - - 4.000
Toplam 58.500 33.000 8.000 18.000 4.000

31.12.20Ix
798 GİDER ÇEŞİTLERİ YANSITMA 58.500
790 İLK MADDE MLZ GİD. 20.000
791 İŞCİ ÜCRET VE GİDER. 18.000
792 MEMUR ÜCRET VE GİD. 9.000
796 AMORTİSMAN VE TÜKENME PAYLARI 7.500
797 FİNANSMAN GİDERLERİ 4.000
152 Envanter ve Bilanço

Çeşitlerine göre dönem içerisinde izlenen giderler, dönem sonunda fonksiyonlarına

ayrıştırılarak 798 GİDER ÇEŞİTLERİ YANSITMA HESABI alacağı karşılığında fonksi-
yon esasına göre izlenen ilgili hesaplara dönüştürülür.

31.12.20Ix
33.000
799 ÜRETİM MALİYET HESABI
8.000
631 PAZARLAMA SATIŞ VE DAĞITIM GİDERLERİ
12.000
632 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ
18.000
660 K.V. BORÇLANMA GİDERLERİ
4.000
798 GİDER ÇEŞİTLERİ YANSITMA 58.500

Mamullerin üretimi tamamlanmış ve mamul ambarına alınmıştır.

152 MAMULLER 58.500

799 ÜRETİM MALİYET HESABI 58.500

Dönem giderlerinin Dönem Kâr/Zararına aktarılarak kapatılması.

31.12.20Ix
690 DÖNEM KÂRI VEYA ZARARI 30.000
630 ARAŞTIRMA GELİŞTİRME GİDERLERİ 12.000
631 PAZARLAMA SATIŞ VE DAĞITIM GİDERLERİ 13.000
632 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ 5.000

Giderlerini çeşit esasına göre takip eden işletmeler gelir tablosunu düzenleyebilmek için dö-
nem sonunda giderlerini fonksiyonlarına dönüştürmeleri gerekecektir.

TİCARİ KÂR VE MALİ KÂR

Muhasebe ilgi grupları için gerekli bilgilerin üretildiği ve bu bilgilerin yorumlandığı bir
süreçtir. Muhasebeye yön veren kurallar muhasebenin genel kabul görmüş kavramları,
standartlar ve yasal mevzuatlardır. Bu doğrultuda vergi bazlı uygulanan muhasebe, mu-
hasebenin bilgi sistemi olma fonksiyonunu zedeler. Diğer taraftan vergi otoritesi ulaşı-
lan sonucu vergi yasaları açısından değerlendirir. Bu nedenle de muhasebe ilkeleri kadar,
vergi kanunlarının muhasebe ile ilgili bölümlerini ve bunların muhasebe uygulamasına
yansımasını iyi bilmek gerekmektedir.
Dönem sonunda tüm gelir ve giderleri Dönem Kâr veya Zararına devredilerek kapa-
tılırlar. Gelir ve gider arasında ortaya çıkacak olumlu fark kâr olarak ifade edilir. Bu kâr
rakamı işletmenin vergi öncesi (Ticari Kâr) kârıdır. MSUGT’de bu kâr rakamı belirlenir-
ken, işlemeler dönemsellik veya ihtiyatlılık kavramı gereğince ilgili dönem içerisinde elde
edilen tüm gelirlerini ve tahakkuk eden tüm giderlerini vergi kanunlarının (GVK, KVK,
VUK) kabul edip etmediğini dikkate almadan kaydetmektedirler. Oysa vergi kanunları
gelir ve giderleri tanımaları, başka bir ifade ile vergi yasaları açısından kabul edilip, edil-
memeleri muhasebe uygulamalarından farklılık arz edebilmektedir.
 7. Ünite - Gelir ve Giderlerin Envanter İşlemleri 153
Bu farkların nedenleri; a) değerlemeden b) vergi ve diğer yasaların (KV,GV) gelir ve
giderleri kabul etmemelerinden kaynaklanabilir.

Değerleme Açısından
Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği’nde, varlık ve kaynakların finansal tablolara
doğru yansıtılmasında esas alınacak parasal değerin belirlenmesi işlemi, “değerleme” ola-
rak tanımlanmaktadır. Diğer bir ifade ile değerleme, işletmenin finansal durumu ve faali-
yet sonucunu gerçeğe uygun bir şekilde tespit etmektir.
Vergi Usul Kanunu ise değerlemeyi, “vergi matrahlarının hesaplanmasıyla ilgili iktisadi
kıymetlerin takdir ve tespiti” olarak tanımlanmaktadır. Tanımdan anlaşılacağı gibi Vergi Usul
Kanunu değerlemeye vergi matrahının doğru hesaplanması yaklaşımı ile bakmaktadır. Oy-
saki değerleme, finansal tabloların doğru ve gerçeğe uygun sunumu için yapılmaktadır.
Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğlerinde vergi mevzuatına göre farklılık gös-
teren düzenlemeler kısaca şunlardır;
Karşılıklar: Türk Ticaret Kanunu, işletmeleri, meydana gelen ve gelmesi beklenen
fakat kesin miktarı tahmin edilemeyen belli değer azalışları veya zararları karşılamak için
karşılık ayrılması konusunda zorunlu tutmaktadır.
VUK’ un 288’nci madde hükmüne göre karşılık, hâsıl olan ve husulü beklenen fakat mik-
tarı katiyetle kestirilemeyen ve teşebbüs için bir borç mahiyetini arz eden belli bazı zararları
karşılamak maksadıyla hesaben ayrılan meblağlara verilen ad olarak tanımlanmaktadır.
Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği’nde, genel muhasebe ilkelerinden “ihtiyat-
lılık” kavramında işletmelerin karşılık ayırmasını zorunlu kılmaktadır.
Genel tanımları taşımakla birlikte işletmelerin ayırdıkları karşılıkların vergi yasaların-
ca gider olarak kabul edilebilmesi için, sınırlandırılmaması ve vergi yasasında özel olarak
düzenlenmiş olması gerekmektedir
Reeskontlar: İşletme aktifinde ve pasifinde yer alan alacak ve borç senetlerinin değerleme
günündeki gerçek değerine indirgenmesine reeskont adı verilmektedir. Vergi Usul Kanunu
reeskontun uygulanmasını ihtiyari bırakmıştır. Ancak, alacak senetlerini reeskonta tabi tutan
yükümlüler, borç senetlerini de mutlaka aynı işleme tutmak zorundadırlar. Öte yandan bir
alacak veya borç senedinin reeskonta tabi tutulabilmesi için alacak veya borcun mükellefin
ticari kazancının elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olması gerekmektedir.
Amortismanlar: İşletmeler, maddi duran varlıklarını faydalı ömürlerini dikkate
alarak amortisman ayırmaktadır. Ancak kimi zaman Vergi Usul Kanunu’nda belirtilen
oranlar ile işletmelerin hesapladıkları oranlar arasında farklılıklar ortaya çıkabilmekte-
dir. Bu durumda da işletmelerin vergi yasalarında belirtilen oranın üzerinde amortisman
ayırmaları gider olarak kabul edilmemektedir.

Vergi Açısından Kabul Edilmeyen Giderler

Ticari kâr, mali kâr farklılaşmasına neden olan ve vergi açısından kabul edilmeyen gider-
leri sürekli ve geçici fark yaratan şekilde sınıflandırmak mümkündür.
Sürekli Farklar: Vergi kanunlarına göre hiçbir zaman indirimi kabul edilmeyen gelir-
ler (Serbest bölge kazançları, İştirakler temettü geliri vb) ve giderlerden (Trafik cezaları,
Yasal sınırları aşan bağış ve yardımlar gibi) oluşmaktadır.
Geçici Farklar: Ticari açıdan gelir (Hisse senetleri değer artış kazançları, Verilen
çekler reeskont gelirleri vb) ve gider (Kıdem tazminatı karşılığı, Alış bedelin altında bir
değerle değerlenmiş hisse senetleri) olarak kaydedilen, cari dönemde vergi mevzuatı açı-
sından kabul edilmeyen, istenen koşulların gerçekleşmesi durumda gelecek dönem veya
dönemlerde gelir ve gider olarak kabul edilecek giderler bu gruba dahil edilir.
154 Envanter ve Bilanço

Vergiye Tabi Olmayan Gelirler

Kurumlar Vergisi 5. maddesinde bazı kazançlar kurumlar vergisinden istisna tutulmuştur.
Bu kazançlara verilebilecek örnekler aşağıdaki gibidir;
• Kooperatiflerin ortakları için hesapladıkları risturnlar
• Portföyünün en az % 25’i hisse senetlerinden oluşan menkul kıymet yatırım fonları
(döviz yatırım fonları hariç) ile aynı nitelikteki menkul kıymetler yatırım ortaklık-
larının portföy işletmeciliğinden doğan kazançları,
• Portföy işletmeciliğinden doğan kazançlar,
• Gayrimenkul yatırım fonları veya ortaklıklarının kazançları,
• Emeklilik yatırım fonlarının kazançları,
• Yatırım indirimi istisnasıdır.
Vergi matrahının doğru belirlenebilmesi için ortaya çıkan ticari kâr rakamına vergi
açısından kabul edilmeyen giderler ve diğer unsurlar ilave edilir. Vergiye tabi olmayan
gelirler ve diğer unsurlar düşülür. Böylece vergi matrahına (Mali Kâr) ulaşılır.

Örnek 9: Mali Kârın Hesaplanması:

Ticari Kar 22.000

1. Kanunen kabul edilmeyen giderler 8.900
• Kıdem Tazminatı Karşılığı 7.000
• Fazla Ayrılan Amortisman 1.100
• Trafik Cezaları 800
2. Vergiye tabi olmayan gelirler 2.000
• İştirak kazancı 500
• Yatırım indirimi 1.500
Kurumlar Vergisi Matrahı (Mali Kâr) 28.900

Türkiye Finansal Raporlama Standartları ve KOBİ-TFRS

Açısından Ertelenmiş Vergi
Mali kâr ve ticari kâr (muhasebe kârı) birbirinden farklı kavramlardır. Bu iki kârın bir-
birinden farklı olmasının temel nedeni farklı esaslar dikkate alınarak hesaplanmalarıdır.
Mali kâr vergi kanunlarında yer alan düzenlemeler sonucunda tespit edilen kârdır ve ge-
nelde verginin matrahını da teşkil eder.
Türkiye Finansal Raporlama Standartları’nda mali kârla, muhasebe kârının farklılaşması-
na neden olan unsurlar gelir vergisi standardında ele alınmıştır. Bu standarda göre farklılıklar;
a. Sürekli Farklar ve
b. Geçici Farklar olarak sınıflandırılmıştır.
Sürekli farklar, hiçbir zaman kabul edilmeyeceği için bir vergi etkisi doğurmamak-
tadır. Geçici farklar ise, Vergi yasalarınca dönemsel olarak tanınmadığı için gelirden
düşülemeyen giderlerdir. İzleyen dönemlerde vergiden düşüleceği için işletme açısın-
dan bir Ertelenmiş Vergi Alacağı olarak raporlanmalıdır. Aynı şekilde vergi yasalarınca
dönemsel olarak tanınmadığı için gelir olarak matraha eklenmeyen gelirlerin, izleyen
dönemlerde vergisi ödeneceğinden işletme açısından bir Ertelenmiş Vergi Borcu olarak
raporlanmalıdır.
 7. Ünite - Gelir ve Giderlerin Envanter İşlemleri 155

VERGİ MATRAHININ BELİRLENMESİ AÇISINDAN GELİR VE

GİDERLER
Dönem sonunda tüm gelir ve giderler Dönem Kârı veya Zararına devredilerek kapatı-
lırlar. Gelir ve gider arasında ortaya çıkacak olumlu fark kâr olarak ifade edilir. Bu kâr
rakamı işletmenin vergi öncesi kârıdır. MSUGT’de bu kâr rakamı belirlenirken, işlemeler
dönemsellik veya ihtiyatlılık kavramı gereğince ilgili dönem içerisinde elde edilen tüm
gelirlerini ve tahakkuk eden tüm giderlerini vergi kanunlarının (GVK, KVK, VUK) ka-
bul edip etmediğini dikkate almadan kaydetmektedirler. Oysa vergi kanunlarının gelir ve
giderleri tanımaları, başka bir ifade ile vergi yasaları açısından kabul edilip, edilmemeleri
muhasebe uygulamalarından farklılık arz edebilmektedir. Mali kâr ile ticari kâr arasındaki
farklılıklar hem gider yönünden hem de gelir yönünden mevcuttur.

Mali kâr ve ticari kâr birbirinden farklı kavramlardır. Bu iki kârın birbirinden farklı olmasının
temel nedeni farklı esaslar dikkate alınarak hesaplanmalarıdır. Mali kâr vergi kanunlarında yer
alan düzenlemeler sonucunda tespit edilen kârdır ve genelde verginin matrahını da teşkil eder.

Mali Karın Hesaplanmasında Gelirler

İşletmeler MSUGT’de dönem içerisinde elde ettikleri gelirlerin dönemle ilgili olanlarını
dönemsellik kavramı gereği gelirleri içerisinde kayıt edip raporlayacaklarını ifade etmiş-
tik. Ancak bu gelirlerin bazıları vergi kanunları ( GVK, KVK, VUK) açısından vergiden
muaf tutulmaktadır. Örneğin iştirak kazançları, yatırım indirimleri gibi. İşletmeler, vergi-
den muaf olan bu tür gelirlerini dönem içerisinde Nazım Hesaplarda izleyebilirler. Vergi
matrahını hesaplarken bu gelirler ticari kârdan indirilir.

Örnek 10: İşletme, T2.000 tutarında iştiraklerden elde ettiği temettü gelirini 640 İşti�-
raklerden Temettü Gelirleri hesabına kaydetmiştir.
İştirak kazançları vergi açısından istisnaya tabi tutulmuştur.

31.12.20IX
920 KANUNEN KABUL EDİLMEYEN GELİRLER BORÇLU 2.000
921 KANUNEN KABUL EDİLMEYEN GELİRLER 2.000
ALACAKLI

Mali Kârın Hesaplanmasında Giderler

İşletmeler MSUGT’de dönem içerisinde tahakkuk eden giderlerin dönemle ilgili olan-
larını dönemsellik kavramı gereği giderleri içerisinde kayıt ederler. Ancak bu giderlerin
bazıları vergi kanunları (GVK, KVK, VUK) açısından gider olarak kabul edilmemektedir.
Örneğin Vergi cezaları, Kıdem tazminatı karşılığı, Alınan çekler reeskont giderleri gibi.
Vergi açısından kabul edilmeyen bu giderleri işletmeler dönem içerisinde Nazım Hesap-
larda izleyebilirler. Vergi matrahını hesaplarken bu giderler ticari kâra ilave edilirler.

Örnek 11: İşletme üretim bölümünde çalışan işçilerine toplam T3.000 kıdem tazminatı
hesaplamıştır.

31.12.20IX
730 GENEL ÜRETİM GİDERLERİ 3.000
472 KIDEM TAZMİNATI KARŞILIĞI 3.000
156 Envanter ve Bilanço

Kıdem tazminatları vergi yasaları açısından, gerçekleşmeden gider olarak kabul edil-
meyen bir giderdir. Bu nedenle vergi matrahı düzenlenirken Ticari Kara ilave edilecektir.
İşletme bu tür giderleri Nazım Hesaplarda izleyebilirler.

31.12.20IX
910 KANUNEN KABUL EDİLMEYEN GİDERLER BORÇLU 3.000
911 KANUNEN KABUL EDİLMEYEN GİDERLER 3.000
ALACAKLI

GELİR VE GİDER HESAPLARININ KAPATILMASI

Gelir ve gider hesapları işletmenin bir faaliyet dönemi içerisinde elde ettiği tüm gelirlerin
ve katlandığı tüm giderlerin gösterildiği hesaplardır. Yani işletmenin faaliyet sonucunu
oluşturan hesaplardır. Bu faaliyet sonucunun tek bir hesapta toplanması yani Dönem Kâr
veya Zararı hesabına aktarılması, sonucun açık bir şekilde görülmesi açısından önemlidir.

Gelir ve gider hesapları dönem sonunda “Dönem Kâr/Zarar” hesabına devredilerek kapanır-
lar. Dolaysıyla kalan vermezler ve bilançoda yer almazlar.

Örnek 12: İşletmenin dönemde gerçekleşen bazı gelir ve gider hesaplarının kalanı aşa-
ğıda verilmiştir.

Hesaplar Borç Alacak

600 YURTİÇİ SATIŞLAR 35.000
610 SATIŞTAN İADELER 1.000
611 SATIŞ İSKONTOLARI 500
620 SATILAN MAMULLER MALİYETİ 18.000
631 PAZARLAMA, SATIŞ VE DAĞITIM GİDERLERİ 2.500
632 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ 6.000
640 İŞTİRAKLERDEN TEMETTÜ GELİRLERİ 1.000
642 FAİZ GELİRLERİ 4.000
644 KONUSU KALMAYAN KARŞILIKLAR 1.000
645 MENKUL KIYMET SATIŞ KÂRLARI 500
647 REESKONT FAİZ GELİRLERİ 1. 475
648 DİĞER OLAĞAN GELİR VE KÂRLAR 5.000
654 KARŞILIK GİDERLERİ 2.650
656 KAMBİYO ZARARLARI 1.800
657 REESKONT FAİZ GİDERLERİ 2.300
659 DİĞER FAALİYETLERDEN OLAĞAN GİDER VE ZARARLAR 910
660 KISA VADELİ BORÇLANMA GİDERLERİ 5.000
Toplam 40.660 47.975

Gelir Hesaplarının Kapatılması

Gelir hesapları alacak yazılı çalışan ve alacak kalanı veren hesaplardır. Dönem Kâr veya
Zararı hesabına aktarılırken bu hesaplar borçlandırılır. Dönem Kâr veya Zararı hesabı
alacaklandırılır.
 7. Ünite - Gelir ve Giderlerin Envanter İşlemleri 157

31.12.20IX
600 YURTİÇİ SATIŞLAR 35.000
640 İŞTİRAKLERDEN TEMETTÜ GELİRLERİ 1.000
642 FAİZ GELİRLERİ 4.000
644 KONUSU KALMAYAN KARŞILIKLAR 1.000
645 MENKUL KIYMET SATIŞ KÂRLARI 500
647 REESKONT FAİZ GELİRLERİ 1.475
648.DİĞER OLAĞAN GELİR VE KÂRLAR 5.000
690 DÖNEM KÂRI VEYA ZARARI 47.975

Gider Hesaplarının Kapatılması

Gider hesapları borç çalışan ve borç kalanı veren hesaplardır. Dönem Kârı veya Zararı hesa-
bına aktarılırken, bu hesaplar alacaklandırılır, Dönem Kâr veya Zararı hesabı borçlandırılır.

31.12.20IX
690 DÖNEM KÂRI VEYA ZARARI 40.660
610 SATIŞTAN İADELER 1.000
611 SATIŞ İSKONTOLARI 500
621 SATILAN TİCARİ MALLAR MALİYETİ 18.000
631 PAZARLAMA, SATIŞ VE DAĞITIM GİDERLERİ 2.500
632 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ 6.000
654 KARŞILIK GİDERLERİ 2.650
656 KAMBİYO ZARARLARI 1.800
657 REESKONT FAİZ GİDERLERİ 2.300
659 DİĞER FAALİYETLERDEN OLAĞAN GİDER 910
VE ZARARLAR
660 KISA VADELİ BORÇLANMA GİDERLERİ 5.000

690 DÖNEM KÂRI/ZARARI

40.660 47.975

Gelir ve gider hesapları ne zaman, ne şekilde kapatılır?

3
İşletmenin, 690 Dönem Kârı veya Zararı hesabı işletmenin ticari kârıdır. Dönem içeri-
sinde kayıt edilen gelir ve giderler vergi yasaları açısından incelendiğinde kanunen kabul
edilmeyen giderleri, ve kanunen kabul edilmeyen gelirleri aşağıdaki verilmiştir.
• Genel yönetim giderleri içerisinde raporlanan, yönetim departmanında kullanılan
araç için T500 fazla ayrılan amortisman gideri.
• Karşılık giderleri içinde raporlanan T650 tutarında menkul kıymet değer düşüklü-
ğü için gider yazılan kısım.
• İşletmenin vergiden istisna T1.000 tutarındaki iştirak kazancı bulunmaktadır.
158 Envanter ve Bilanço

Dönem kârı üzerinden hesaplanan vergi oranının %20 olduğu varsayılmıştır.

Ticari Kâr……………………………………………..……………...... 7.315

Matraha İlaveler…………………………………………..…………... 1.150
Fazla Ayrılan Amortisman………………………………..………...... 500
Karşılık Gideri…………………………………………..……………. 650
Matrahtan İndirimler …………………………………..……………. (1.000)
İştirak Kazançları ………………………………………..………….... 1.000
Mali Kâr (Vergi Matrahı) …….………………..……………................ 7.465
Vergi Oranı %20
(691) Dönem Kârı Vergi ve Diğer Yasal
Yükümlülük Karşılığı ………………..……………................................ 1.493

Dönem kârı üzerinden hesaplanan verginin kaydı;

31.12.20IX
691 DÖNEM KÂRI VERGİ VE DİĞER YASAL 1.493
YÜKÜMLÜLÜK KARŞILIĞI
370 DÖNEM KÂRI VERGİ VE DİĞER 1.493
YASAL YÜKÜMLÜLÜK KARŞILIĞI

Dönem kârı hesabının netleştirilmesi kaydı;

31.12.20IX
690 DÖNEM KÂRI VE ZARARI 7.465
691 DÖNEM KÂRI VERGİ VE DİĞER YASAL 1.493
YÜKÜMLÜLÜK KARŞILIĞI
692 DÖNEM NET KÂR VE ZARARI 5.972

Dönem Net Kârı ve Zararı Hesabının bilanço hesabına aktarılması kaydı;

31.12.20IX
692 DÖNEM NET KÂR VE ZARARI 5.972
590 DÖNEM NET KÂRI 5.972

Mali Kârın hesaplanmasında Ticari Kâra eklenecek ve indirilecek tutarlar nelerdir?

4
 7. Ünite - Gelir ve Giderlerin Envanter İşlemleri
Özet
İşletmenin gelir ve giderleri esas faaliyet konusunu oluştu-
ran işlemlerden ve esas faaliyet konusu dışındaki işlemlerden
kaynaklanmaktadır. Tekdüzen hesap Planında gelir ve gider-
lerin sınıflandırılmasında bu yaklaşım esas alınmıştır.
Gelir ve gider hesaplarının dönem sonu işlemlerinde, mal
hareketlerinden kaynaklanan gelir ve giderlerin belirlenip
(kaydedilmemiş ise) kayıt edilmesi, birden fazla dönemi il-
gilendiren gelir ve giderlerin ilgili döneme ilişkin olanların
dönemsellik kavramı gereği dönem gider/ gelirlerine aktarıl-
ması, gerçekleşen giderlerin kontrolünün yapılması gerekir.
İşletmeler dönem içerisinde bazı giderlerini 7. grupta açılan
maliyet hesaplarında izlemektedirler.
7. grupta izlenen giderlerin, gelir tablosunda yer alabilmeleri
için, dönem sonunda 6. gruptaki hesaplara devredilmesi ge-
rekmektedir. İşletmelere dönem içerisinde 7. grupta izledikleri
giderler için iki seçenek sunulmuştur. İşletmeler, giderlerini,
fonksiyon esasına göre veya çeşit esasına göre izleyebilirler.
Fonksiyon esasına göre izlenen giderler, dönem sonunda her
bir gider hesabı için açılan yansıtma hesapları aracılığı ile ilgili
gider hesaplarına aktarılır. Çeşit esasına göre izlenen giderler
ise, önce fonksiyonlarına göre ayrılır ve tek bir yansıtma hesabı
aracılığı ile ilgili gelir tablosu hesaplarına aktarılır.
159
Dönem sonunda 6. grupta toplanan tüm gelir ve giderler dö-
nem sonunda 690 Dönem Kârı veya Zararı Hesabına aktarı-
larak kapatılır.
690 Dönem Kârı veya Zararı hesabı işletmenin bir faaliyet
döneminde elde ettiği tüm gelirlerin ve bu gelirleri elde et-
mek için katlanılan tüm giderlerin aktarıldığı hesaptır. Do-
laysıyla İşletmenin dönem sonunda 690 Dönem Kâr veya
Zararı hesabının borç kalanı zararı, alacak kalanı ise kârı
göstermektedir. Elde edilen bu kâr veya zarar sonucu vergi
yasaları dikkate alındığında değişebilir. Çünkü vergi yasala-
rı bazı gelirleri vergiden istisna tutmuştur. Aynı şekilde bazı
giderlerin ise gider yazılmasına izin vermemektedir. Dönem
kârı üzerinden verginin hesaplanıp, ödenecek vergi karşılı-
ğının hesaplanabilmesi için 690 Dönem Kârı veya Zararına
( Ticari Kâr) Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler eklenip,
Vergiye Tabi Olmayan Gelirler ise indirilerek vergi matrahı
bulunmaktadır.
160 Envanter ve Bilanço

Kendimizi Sınayalım
1. Aşağıdaki kayıt hangi muhasebe işleminin sonucudur? 4. Aşağıdaki hesaplardan hangisi Dönem Kârı/Zararının
borçlandırılması karşılığı alacaklandırılmaz?
780 FİNANSMAN GİDERLERİ 500 a. Satışların Maliyeti
381 GİDER b. Satış İskontoları
TAHAKKUKLARI 500
c. Komisyon Gelirleri
d. Satıştan İadeler
a. Tahakkuk etmiş ancak ödenebilir aşamaya gelmemiş
e. Kambiyo Zararları
faiz giderlerinin kaydı
b. Faizin ödenmesi
5. Aşağıdakilerden hangisi fonksiyon esasına göre (7/A)
c. Gelecek dönemin finansman giderinin kaydı
kullanılan maliyet hesaplarından biri değildir?
d. Gelecek dönemle ilişkili kur farklarının ortaya çıkması
a. Direkt İlk Madde ve Malzeme Giderleri
e. Peşin ödenmiş gelecek dönemin giderinin kaydı
b. İşçi Ücret ve Giderleri
c. Pazarlama Satış ve Dağıtım Giderleri
2. Aşağıdaki kayıtta hangi hesap yanlış kaydedilmiştir?
d. Genel Yönetim Giderleri
690 DÖNEM KÂRI/ZARARI xxx e. Genel Üretim Giderleri
610 SATIŞTAN İADELER xxx
611 SATIŞ İSKONTOLARI xxx 6. Aşağıdaki kayıt hangi işlemin sonucudur?
600 YURTİÇİ SATIŞLAR xxx
621 SATILAN TİCARİ xxx 690 DÖNEM KÂRI/ZARARI 5.000
MALLAR MALİYETİ 691 DÖNEM KARI VERGİ 1.250
a. Satıştan İadeler YAS. YÜK. KARŞ.
692 DÖNEM NET KÂRI 3.750
b. Satış İskontoları
VEYA ZARARI
c. Yurtiçi Satışlar
d. Dönem Kârı/Zararı a. Dönem net kârının saptanması
e. Satılan Ticari Mallar Maliyeti b. Dönemin net kârının bilançoya aktarılması
c. Dönem kârı üzerinden hesaplanan vergi için karşılık
3. Aşağıdaki kayıt hangi muhasebe işleminin sonucudur? ayrılması
d. Dönem net kârının dağıtılması
31.12.20IX e. Vergi ve yasal yükümlülüğün bilançoya aktarılması

380 GELECEK AYLARA AİT GELİRLER 1.000

7. Aşağıdakilerden hangisi 7/B seçeneğinde (çeşitlerine
649 DİĞER F. OLAĞAN 1.000
göre) kullanılan hesap değildir?
GELİR VE KÂRLAR
a. İlk Madde ve Malzeme Giderleri
b. İşci Ücret ve Giderleri
a. Peşin tahsil edilmiş ve dönemi bekletilen gelirlerin
c. Memur Ücret ve Giderleri
ilgili dönem geliri hesabına aktarılması
d. Amortisman ve Tükenme Payları
b. Tahakkuk etmiş ancak tahsil edilmemiş gelirin dö-
e. Pazarlama Satış ve Dağıtım Giderleri
nem gelirine yansıtılması
c. Gelecek dönemi ilgilendiren giderlerin kaydedilmesi
d. Tahsil edilmiş, gelirlerin dönemi gelinceye kadar bi-
lançonun pasifinde ilgili hesapta bekletilmesi
e. Diğer faaliyetlerde izlenen gelirin düzeltilmesi
 7. Ünite - Gelir ve Giderlerin Envanter İşlemleri 161
8. Aşağıdaki kayıt hangi işlemin sonucudur? 10. Aşağıdaki kayıt hangi işlemin sonucudur.

692 DÖNEM NET KÂRI VEYA 1.493

31.12.20IX
ZARARI
590 DÖNEM NET KÂRI 1.493 691 DÖNEM KÂRI VERGİ VE YAS. 1.000
YÜKÜM KARŞILIĞI 1.000
a. Dönem net kârının tespiti
370 DÖNEM KÂRI VERGİ VE
b. Dönem net kârının bilançoya aktarılması
YAS. YÜKÜM. KARŞILIĞI
c. Dönem kârı üzerinden hesaplanan vergi için karşılık
ayrılması a. Dönem net kârının tespiti
d. Dönem net kârının dağıtılması b. Dönem net kârının bilançoya aktarılması
e. Dönem kârı üzerinden hesaplanan verginin ödenmesi c. Dönem kârının gelir tablosuna aktarılması
d. Dönem net kârının dağıtılması
9. Aşağıdakilerden hangisi dönem kâr/zararına devredile- e. Dönem kârı üzerinden ödenecek vergi borcunun bi-
rek kapatılan hesaplardan değildir? lançoya aktarılması
a. Genel Yönetim Gideri
b. Kısa Vadeli Borçlanma Gideri
c. Gelir Tahakkukları
d. Komisyon Giderleri
e. Satılan Ticari Mallar Maliyeti
162 Envanter ve Bilanço
Kendimizi Sınayalım Yanıt Anahtarı
1. a Yanıtınız yanlış ise “Birden Fazla Faaliyet Dönemini
İlgilendiren Gider ve Gelirlerin İlgili Döneme Akta-
rılması” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz.
2. c Yanıtınız yanlış ise “Gelir ve Gider Hesaplarının Ka-
patılması” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz.
3. a Yanıtınız yanlış ise “Birden Fazla Faaliyet Dönemini
İlgilendiren Gider ve Gelirlerin İlgili Döneme Akta-
rılması” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz.
4. c Yanıtınız yanlış ise “Gelir ve Gider Hesaplarının Ka-
patılması” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz.
5. b Yanıtınız yanlış ise “Gelir Tablosu Hesaplarının Ma-
liyet Hesapları İle İlişkisi” başlıklı konuyu yeniden
gözden geçiriniz.
6. a Yanıtınız yanlış ise “Gelir ve Gider Hesaplarının Ka-
patılması” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz.
7. e Yanıtınız yanlış ise “Gelir Tablosu Hesaplarının Ma-
liyet Hesapları İle İlişkisi” başlıklı konuyu yeniden
gözden geçiriniz.
8. b Yanıtınız yanlış ise “Gelir ve Gider Hesaplarının Ka-
patılması” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz.
9. c Yanıtınız yanlış ise “Gelir ve Gider Hesaplarının Ka-
patılması” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz.
10. e Yanıtınız yanlış ise “Gelir ve Gider Hesaplarının Ka-
patılması” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz.
Sıra Sizde Yanıt Anahtarı
Sıra Sizde 1
Birden fazla dönemi ilgilendiren gelir ve giderlerin ilgili dö-
neme ait olanların dönemin gelir ve giderleri arasında göste-
rilmesi Dönemsellik Kavramının gereğidir.
Sıra Sizde 2
7/A seçeneğinde giderler, fonksiyon esasına göre sınıflandı-
rılmıştır. Gelir tablosu da fonksiyon esasına göre sınıflandı-
rıldığı için, her gider için açılan yansıtma hesabı aracılığı ile
ilgili gelir tablosu (6. grup) hesaplarına aktarılır.
7/B seçeneğinde ise giderler çeşit esasına göre sınıflandırıl-
mıştır. Giderler önce fonksiyonlarına ayrılır ve tek bir yansıt-
ma hesabı aracılığı ile ilgili gelir tablosu (6. grup) hesaplarına
aktarılır.
Sıra Sizde 3
Dönem sonunda tüm gelir ve giderler Dönem Kar/Zararına
aktarılarak kapatılır. Gelir hesapları alacak kalanı verdiği için
borçlandırılarak, gider hesapları ise borç kalanı verdiklerin-
den alacaklandırılarak Dönem Kârı veya Zararı Hesabına
devredilirler.
Sıra Sizde 4
690 Dönem Kârı veya Zararı hesabının alacak kalanı işlet-
menin ticari kârını göstermektedir. Buna kanunen kabul
edilmeyen giderler eklenir, vergiden muaf gelirler indirilir.
Ulaşılan tutar mali kârdır.
Yararlanılan Kaynaklar
Akdoğan, N. (2007). Finansal tablolar ve Analiz Teknikleri,
Ankara: Gazi Kitabevi
Benligiray, Y. vd. (2011) Muhasebe Uygulamaları, Anadolu
Üniversitesi Yayın No:1675, AÖF Yayın No: 867
Sevilengül, O. (2010). Genel Muhasebe, Ankara: Gazi
Kitabevi.
8
ENVANTER VE BİLANÇO

Amaçlarımız
Bu üniteyi tamamladıktan sonra;
 Bilançonun düzenlenmesini açıklayabilecek,
 Gelir tablosunun düzenlenmesini açıklayabilecek,
bilgi ve becerilere sahip olabilirsiniz.

Anahtar Kavramlar
• Mali Tablo
• Bilanço
• Gelir Tablosu

İçindekiler

• GİRİŞ 
Mali Tabloların Hazırlanması
Envanter ve Bilanço • MALİ TABLOLARIN HAZIRLANMASI İLE
ve Sunumu İLGİLİ DÜZENLEMELER
 Mali Tabloların Hazırlanması
ve Sunumu

GİRİŞ
İşletmelerin büyümesi, işletme ile ilgili kişi ve kuruluşların sayısının artmasına neden ol-
maktadır. İşletme ile ilgili kişi ve kuruluşlar işletme ile ilgili alacakları kararları işletmeden
gelecek bilgi akışına göre yapmaktadırlar. Muhasebe sistemi içerisinde üretilen ve kayde-
dilen bilgilerin belirli aralıklarla finansal bilgi ihtiyacı olan kişi ve kuruluşlara aktarılma-
sını sağlayan tablolara mali tablolar adı verilmektedir.
Mali tablolar, işletmede meydana gelen finansal olaylara ilişkin bilgilerin, belirli za�-
man aralıklarıyla bu bilgileri kullanacak olanlara iletilmesini sağlayan araçlardır.
Mali tabloların amacı, geniş bir kullanıcı kitlesine ekonomik kararlar almalarında
faydalı olacak, işletmenin finansal durumu, faaliyet sonuçları ve nakit akışları hakkında
güvenilir ve tam zamanında bilgi sağlamaktır. Mali tablolarda yer alan bilgilerin, bilgi
kullanıcılarına faydalı olabilmesi, karar vericiler tarafından en iyi şekilde ve süratle kulla-
nılabilmesi için bu tabloların anlaşılır, ihtiyaca uygun, güvenilir, karşılaştırılabilir ve za-
manında sunulmuş olması gerekmektedir.

MALİ TABLOLARIN HAZIRLANMASI İLE İLGİLİ DÜZENLEMELER

Ülkemizde muhasebe uygulamalarına yön veren düzenlemeler, Muhasebe Sistemi Uygu-
lama Genel Tebliği, Türk Ticaret Kanunu, Vergi Usul Kanunu, Türkiye Finansal Raporla-
ma Standartlarıdır.
Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği’nde düzenlemenin amacı; “bilanço usu-
lünde defter tutan gerçek ve tüzel kişilere ait teşebbüs ve işletmelerin faaliyet ve sonuçla-
rının sağlıklı ve güvenilir bir biçimde muhasebeleştirilmesi, mali tablolar aracılığı ile ilgi-
lilere sunulan bilgilerin tutarlılık ve mukayese edilebilirlik niteliklerini koruyarak gerçek
durumu yansıtmasının sağlanması ve işletmelerde denetimin kolaylaştırılması” şeklinde
belirtilmiştir. MSUGT’de temel mali tablolar;
• Bilanço,
• Gelir tablosu,
• Dipnotları ve ekleri olarak verilmiştir.
Türkiye Finansal Raporlama Standartlarında, finansal raporlamaya ilişkin kavramsal
çerçevede genel amaçlı finansal tablonun amacı, borç verenlere ve kredi veren diğer ta-
raflara raporlayan işletmeye kaynak sağlama kararlarını verirken faydalı olacak finansal
bilgiyi sağlamaktır, şeklinde ifade edilmiştir.
166 Envanter ve Bilanço

TMS 1 Finansal Tablo Sunuluşu standardında, finansal tabloların işletmenin genel

amaçlı finansal tablolarının önceki dönemin finansal tablolarıyla ve diğer işletmelerin fi-
nansal tablolarıyla karşılaştırılmasına olanak verecek biçimde sunulması için gerekli olan
temel unsurları açıklamaktır denilmekte ve tam bir finansal tablo seti olarak aşağıdakileri
sıralamaktadır.
• Finansal Durum Tablosu (Bilanço)
• Döneme Ait Kapsamlı Gelir Tablosu
• Nakit Akış Tablosu
• Özkaynak Değişim Tablosu
• Dipnotlar
Yeni Türk Ticaret Kanunu’nun geçici 6. maddesinde; “1534 üncü maddenin ikinci
fıkrasında anılan şirketler 1/1/2013 tarihinde veya özel hesap dönemi dolayısıyla daha
sonraki bir tarihte başlayacak hesap dönemi için, gerek ticari defterlerinin tutulmasında,
gerek münferit ve konsolide finansal tablolarının düzenlenmesinde, Türkiye Muhasebe
Standartları Kurulu (Kurul kapatılmıştır. Görev ve sorumlulukları Kamu Gözetim Mu-
hasebe ve Denetim Standartları Kurulu’na devredilmiştir) tarafından yayımlanmış olan
Türkiye Muhasebe Standartlarını uygulamak zorundadır denilmektedir.
Bu bölümde Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğinde (MSUGT) belirtilen mali
tablolardan, bilanço ve gelir tablosunun hazırlanması anlatılacaktır.

Bilançonun Hazırlanması ve Sunumu

Temel mali tablolardan ilki bilançodur. Bilanço, bir işletmenin belirli bir tarihte sahip ol-
duğu varlıklarını ve bu varlıkların sağlandığı kaynakları gösteren tablodur. Diğer bir ifade
ile bilanço bir işletmenin belirli bir tarihteki mali durumunu göstermektedir. Bu tanım-
dan hareketle Bilanço;
• Bir işletme için düzenlenir.
• Belirli bir tarih itibarıyla düzenlenir.
• Varlık ve kaynakları gösterir.
• Faaliyet döneminin sonucunu gösterir.
Türkiye Muhasebe Standartları’nda (TMS) “Bilanço” yerine “Finansal Durum Tablo-
su” ifadesi kullanılmaktadır. Finansal durum, işletmeye ait finansal durum tablosunda yer
alan varlık, borç ve öz kaynakların belirli bir tarih itibariyle birbirleriyle olan ilişkilerini
göstermektedir.
Mali tablolardan beklenen faydanın sağlanması için bu tabloların hazırlanması ve su-
nulması sürecinde bir takım ilkelere uyulması gereklidir. MSUGT’de, bilanço ve gelir tab-
losunun hazırlanması ile ilgili ilkeler düzenlenmiştir.

Bilanço Düzenleme İlkeleri

Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği’nde Bilanço ilkelerinin amacı; “sermaye koyan
veya sonradan kendilerine ait kârı işletmede bırakan sahip ve hissedarlar ile alacaklıların
işletmeye sağladıkları kaynaklar ve bunlarla elde edilen varlıkların muhasebe kayıt, hesap
ve tablolarında anlamlı bir şekilde tespit edilmesi ve gösterilmesi yoluyla, belli bir tarihte
işletmenin mali durumunun açıklıkla ve ilgililer için gerçeğe uygun olarak yansıtılması-
dır” şeklinde açıklanmıştır.
 8. Ünite - Mali Tabloların Hazırlanması ve Sunumu 167
Varlıklara İlişkin İlkeler;
1. Dönen ve duran varlıklarda bir yılın ölçüt alınması,
2. Vadesi bir yılın altına düşen duran varlıkların dönen varlık grubuna aktarılması,
3. Değeri düşen varlıklara karşılık ayrılması,
4. Dönem ayırıcı aktif karakterli işlemlerin ayrıca gösterilmesi,
5. Vadeli alacakların bilânço günündeki değerleri ile gösterilmesi,
6. Birikmiş amortismanların gösterilmesi,
7. Alacakların özelliklerine göre ayrılması,
8. Kesin olmayan alacaklar için tahakkuk yapılmaması.
Kaynaklara İlişkin İlkeler;
1. Kısa ve uzun vade ayırımında bir yıl ölçüt alınması,
2. Vadesi bir yılın altına düşen borçların kısa vadeli yabancı kaynaklara aktarılması,
3. Tüm borçların gösterilmesi,
4. Vadeli borçların bilânço günündeki değerleri ile gösterilmesi,
5. Borçların özelliklerine göre ayrılması.
Özkaynaklara İlişkin İlkeler;
1. Özkaynakların işletme sahip ve ortaklarının haklarını göstermesi,
2. Sermaye paylarının özelliklerine göre gösterilmesi,
3. Azalan özkaynakların belirtilmesi,
4. Özkaynağın net gösterilmesi,
5. Zararın özkaynaklardan indirilmesi,
6. Sermaye yedeklerinin gelir olarak gelir tablosuna alınmaması.

Bilançoda Varlık ve Kaynakların Sınıflandırılması

Mali tabloların amacı, finansal bilgi kullanıcılarının ihtiyacı olan bilgileri en doğru ve
anlaşılır biçimde sunmaktır. Dolaysıyla bilanço bu amacı karşılayacak şekilde hazırlan-
malıdır. Bilançoda benzer nitelikli olan kalemler aralarında gruplandırılarak anlamlı bilgi
üretecek şekilde sınıflandırılmalıdır. Genel anlamda bilanço, aktif ve pasif olmak üzere iki
tablodan oluşmaktadır.
Bilanço’nun aktifi, likitide esasına göre sınıflandırılır. Varlıklar, paraya dönüşüm hız-
larına göre en çok likitten en az likit değere doğru sıralanır. Aktifler, dönen ve duran varlık
olmak üzere iki grupta raporlanır.
Dönen varlıklar: Bir yıl veya işletmenin normal faaliyet dönemi içerisinde paraya çev-
rileceği veya kullanılacağı tahmin edilen varlıklardır.
Duran varlıklar: Bir yılda veya işletmenin normal faaliyet dönemi içerisinde paraya
çevrilmesi veya tüketilmesi öngörülmeyen varlıklarıdır.
Bilanço’nun pasifi, kaynakların elde ediliş yeri ve geri ödeme süresine göre sınıflan-
dırılır. İşletme varlıklarını üçüncü kişilerden veya işletme sahip ve ortaklarından sağla-
yabilir. Kaynaklar, kısa vadeli, uzun vadeli yabancı kaynaklar ve özkaynaklardan oluşur.
Kısa vadeli yabancı kaynaklar: İşletmenin ilişkide bulunduğu kişi ve kurumlardan
sağlanan ve en çok bir yıl içinde ödeyeceği borçlardan oluşur.
Uzun vadeli yabancı kaynaklar: İşletmenin ilişkide bulunduğu kişi ve kurumlardan
sağlanan ve bir yıldan daha uzun bir sürede ödeyeceği borçlarından oluşur.
Öz kaynaklar: İşletme sahibi veya sahiplerinin işletme kişiliğinin aktifleri üzerindeki
haklarının parasal ifadesidir.
168 Envanter ve Bilanço

Türkiye Finansal Raporlama Standartları ve KOBİ - Muhasebe Standartlarında finan-

sal durum (bilanço) tablosunun sunumunda iki yaklaşım önerilmektedir. Bunlar, likidite
ve faaliyet döngüsü yaklaşımıdır. Likidite esasına göre sunumun güvenilir ve ihtiyaca daha
uygun bilgi sağladığı durumlar haricinde, dönen ve duran varlıklar ile kısa ve uzun va-
deli borçlar finansal durum tablosunda ayrı sınıflar şeklinde sunulmaları gerekir. Likidite
esasına göre sunuma imkân veren istisnanın uygulanması durumunda ise, tüm varlık ve
borçlar yaklaşık likidite düzeylerine göre sıralanarak (en az likitten en çok likitide veya en
çok likitten en az likite göre olmak üzere) sunulur.
Faaliyet Döngüsü: İşleme tabi tutulmak üzere tedarik edilen varlıkların nakit veya
nakit benzeri bir unsura çevrilmesi arasında geçen süre olarak tanımlanır.

Tekdüzen Muhasebe Sisteminde bilançonun aktif ve pasif kalemlerin sıralanışında esas alı-
1 nan yaklaşım nedir?

Bilançonun Sunuluş Şekli

Düzenlenen bilançonun bilgi kullanıcılarına anlamlı ve karşılaştırılabilir olması için dü-
zenlenirken bazı standartlara uyması gerekir. Bilançonun biçimsel yapısı ayrıca sunuş bi-
çimi hesap tipi ve rapor tipi olarak iki değişik şekilde hazırlanabilir.
Hesap Tipi Bilanço: Hesap tipi bilançoda, aktif sol tarafta, pasifte sağ tarafta olmak
üzere iki tablodan oluşmaktadır. Aktifte, dönen varlık, duran varlık, pasifte ise sırasıy-
la kısa vadeli yabancı kaynaklar, uzun vadeli yabancı kaynaklar ve özkaynaklar yer alır.
Hesap tipi bilançoda aktif ve pasif kalemlerin karşılaştırılması kolay yapılabilmektedir.
Aşağıda hesap tipi özet bilanço formatı verilmiştir. Ayrıntılı Bilanço Ek 1’de verilmiştir.
Ülkemizde en yaygın düzenlenme biçimi hesap tipi bilançodur. Bu doğrultuda ilgili
bölümde hesap tipi bilanço hazırlanacaktır.
 8. Ünite - Mali Tabloların Hazırlanması ve Sunumu 169
Hesap Tipi Özet Bilanço

Aktif Pasif
Önceki Cari Önceki Cari
Dönem Dönem Dönem Dönem
1 Dönen Varlıklar 3 Kısa Vadeli Yabancı Kaynaklar
10 Hazır Değerler 30 Mali Borçlar
11 Menkul Kıymetler 32 Ticari Borçlar
12 Ticari Alacaklar 33 Diğer Borçlar
13 Diğer Alacaklar 34 Alınan Avanslar
15 Stoklar 35 Yıllara Yaygın İnşaat Ve Onarım
Hakedişleri
17 Yıllara Yaygın İnşaat Ve Onarım
Maliyetleri 36 Ödenecek Vergi Ve Diğer
Yükümlülükler
18 Gelecek Aylara Ait Giderler Ve
Gelir Tahakkukları 37 Borç Ve Gider Karşılıkları
19 Diğer Dönen Varlıklar 38 Gelecek Aylara Ait Gelirler Ve Gider
Tahakkukları
39 Diğer Kısa Vadeli Yabancı Kaynaklar
Dönen Varlık Toplamı
Kısa Vadeli Yabancı
Kaynaklar Toplamı
2 Duran Varlıklar
22 Ticari Alacaklar
4 Uzun Vadeli Yabancı Kaynaklar
23 Diğer Alacaklar
40 Mali Borçlar
24 Mali Duran Varlıklar
42 Ticari Borçlar
25 Maddi Duran Varlıklar
43 Diğer Borçlar
26 Maddi Olmayan Duran
Varlıklar 44 Alınan Avanslar
27 Özel Tükenmeye Tabi Varlıklar 47 Borç Ve Gider Karşılıkları
28 Gelecek Yıllara Ait Giderler Ve 48 Gelecek Yıllara Ait Gelirler Ve Gider
Gelir Tahakkukları Tahakkukları
29 Diğer Duran Varlıklar 49 Diğer Uzun Vadeli Yabancı Kaynaklar
Duran Varlık Toplamı Uzun Vadeli Yabancı Kaynaklar
Toplamı

5 Öz Kaynaklar
50 Ödenmiş Sermaye
52 Sermaye Yedekleri
Aktif Toplamı 54 Kâr Yedekleri
57 Geçmiş Yıllar Kârları
58 Geçmiş Yıllar Zararları (-)
59 Dönem Net Kârı (Zararı)
Öz Kaynaklar Toplamı
Pasif Toplamı
Dipnotlar
170 Envanter ve Bilanço

Rapor Tipi Bilanço: Rapor tipi bilançoda, aktif ve pasif kalemler alt alta sıralanır.
Rapor tipi bilanço dönemler itibarıyla karşılaştırma olanağı sağlar.

Rapor Tipi Özet Bilanço

AKTİF 201. 201. 201.

1 Dönen Varlıklar
10 Hazır Değerler
11 Menkul Kıymetler
12 Ticari Alacaklar
13 Diğer Alacaklar
15 Stoklar
17 Yıllara Yaygın İnşaat ve Onarım Maliyetleri
18 Gelecek Aylara Ait Giderler ve Gelir Tahakkukları
19 Diğer Dönen Varlıklar
Dönen Varlık Toplamı
2 Duran Varlıklar
22 Ticari Alacaklar
23 Diğer Alacaklar
24 Mali Duran Varlıklar
25 Maddi Duran Varlıklar
26 Maddi Olmayan Duran Varlıklar
27 Özel Tükenmeye Tabi Varlıklar
28 Gelecek Yıllara Ait Giderler ve Gelir Tahakkukları
29 Diğer Duran Varlıklar
Duran Varlık Toplamı
Aktif Toplamı
PASİF
3 Kısa Vadeli Yabancı Kaynaklar
30 Mali Borçlar
32 Ticari Borçlar
33 Diğer Borçlar
34 Alınan Avanslar
35 Yıllara Yaygın İnşaat Ve Onarım Hakedişleri
36 Ödenecek Vergi ve Diğer Yükümlülükler
37 Borç ve Gider Karşılıkları
38 Gelecek Aylara Ait Gelirler ve Gider Tahakkukları
39 Diğer Kısa Vadeli Yabancı Kaynaklar
Kısa Vadeli Yabancı Kaynaklar Toplamı
4 Uzun Vadeli Yabancı Kaynaklar
40 Mali Borçlar
42 Ticari Borçlar
43 Diğer Borçlar
44 Alınan Avanslar
47 Borç ve Gider Karşılıkları
48 Gelecek Yıllara Ait Gelirler ve Gider Tahakkukları
49 Diğer Uzun Vadeli Yabancı Kaynaklar
Uzun Vadeli Yabancı Kaynaklar Toplamı
5 Öz Kaynaklar
50 Ödenmiş Sermaye
52 Sermaye Yedekleri
54 Kâr Yedekleri
57 Geçmiş Yıllar Kârları
58 Geçmiş Yıllar Zararları (-)
59 Dönem Net Kârı (Zararı)
Öz Kaynaklar Toplamı

Pasif Toplamı
 8. Ünite - Mali Tabloların Hazırlanması ve Sunumu 171
İşletmeler ister hesap tipi, isterse rapor tipi bilanço düzenlesin, bu tablolarda
verilemeyen ancak finansal bilgi kullanıcısının mali tablolarda sunulan bilgileri daha iyi
anlayıp analiz etmesine yarayacak bilgiler dipnotlarda veya eklerde verilir.
Bilanço dipnotları ve ekleri bilançoyu tamamlayıcı unsurlardır.

Hesap dönemi normal takvim yılı olan işletmeler: Hesap dönemi başında dönem başı
bilânçosu, hesap dönemi sonunda dönem sonu bilânçosu düzenlemek zorundadırlar.

Bilançosunun Düzenlenmesi
Bilançonun düzenlenebilmesi için dönem sonlarında;
1. Dönem sonu envanter işlemleri tamamlanır.
2. Kesin mizan çıkarılır.
Kesin mizanın borç ve alacak kalanları işletmenin dönem sonu bilançosunun hazır-
lanmasında temel teşkil eder. Kesin mizanın borç kalanı varlıkları, alacak kalanı ise borç-
ları ve öz kaynakları göstermektedir. Dolayısıyla mizanın borç kalanı aktifi, alacak kalanı
pasifi oluşturmaktadır. Burada dikkat edilmesi gereken hususlardan birisi, alacak kala-
nı vermesine rağmen, bilançonun aktifinde indirim veya borç kalanı vermesine rağmen
bilançonun pasifinde indirim olarak gösterilen hesaplardır. Örneğin, Birikmiş Amortis-
manlar alacak kalanı vermesine rağmen bilançoda ilgili maddi/maddi olmayan varlıklar
altında eksi (-) olarak yer almaktadır. Yine Borç Senetleri Reeskontu borç kalanı vermesi-
ne rağmen pasifte borç senetleri hesabının altında eksi (-) olarak yer almaktadır.
Pasif karakterli olup aktifte yer alan hesaplara aktifi düzenleyici, aktif karakterli
olup pasifte yer alan hesaplara ise pasifi düzenleyici hesaplar da denilmektedir.
Bu gösterimin amacı finansal bilgi kullanıcılarına finansal tabloları okuyup analiz et-
mesinde varlık ve yükümlülüklerin gerçek ve net değeri ile gösterilmesini sağlamasıdır.

Bir işletmenin bilançosu nasıl düzenlenir?

2
Atay Ltd Şti. 31.12.201x Kesin Mizanı

Hesaplar Tutar Kalan

Borç Alacak Borç Alacak
100 KASA 14.000 3.200 10.800  
102 BANKALAR 12.000 3.000 9.000 -
103 VER. ÇEKL. VE ÖD.EM. 3.000 7.952 - 4.952
110 HİSSE SENETLERİ 6.300 - 6.300  
119 MEN. KIY. DEĞ.DÜŞ. KARŞILIĞI - 700 - 700
120 ALICILAR 12.600 - 12.600 -
121 ALACAK SENETLERİ 12.100 - 12.100 -
122 ALAC. SEN. REESKONTU - 860   860
128 ŞÜPHELİ TİC. ALACAK 2.000 - 2.000  
129 ŞÜP. TİC. AL. KARŞILIĞI - 2.000 - 2.000
150 İLK MADDE VE MALZEME 9.000 - 9.000 -
153 TİCARİ MALLAR 43.000 23.000 20.000 -
190 DEVREDEN KDV 1.100 - 1.100 -
191 İNDİRİLECEK KDV 3.940 - 3.940 -
172 Envanter ve Bilanço

193 PEŞİN ÖD. VERGİ VE F. 1.800 1.800   -

254 TAŞITLAR 40.000 - 40.000 -
255 DEMİRBAŞLAR 12.000 - 12.000 -
257 BİRİKMİŞ AMORTİSMAN   7.600   7.600
280 GELEC. YILLARA AİT GİDERLER 4.000 - 4.000 -
300 BANKA KREDİLERİ   18.000   18.000
320 SATICILAR 2.600 6.000 - 3.400
321 BORÇ SENETLERİ 2.000 7.062 - 5.062
322 BORÇ SEN. REESKONTU 1.200 - 1.200 -
360 ÖD. VERGİ VE FONLAR - 4.286 - 4.286
361 ÖD. SOS. GÜV. KES. - 4.000 - 4.000
370 D.KÂRI VERGİ D.Y.Y.K.   3.698 - 3.698
371 D.KÂRI PEŞİN Ö.V.D.Y. 1.800 - 1.800 -
391 HESAPLANAN KDV - 5.350 - 5.350
500 SERMAYE - 71.140 - 71.140
590 DÖNEM NET KÂRI - 14.792 - 14.792
600 YURTİÇİ SATIŞLAR 54.000 54.000 - -
610 SATIŞTAN İADELER 1.700 1.700 - -
621 SAT.TİC.MAL.MALİYETİ 23.000 23.000 - -
631 PAZ.SAT.DAĞ.GİDER 2.650 2.650 - -
632 GENEL YÖNETİM GİD. 5.000 5.000 - -
642 FAİZ GELİRLERİ 350 350 - -
647 REESKONT FAİZ GELİR 1.200 1.200 - -
654 KARŞILIK GİDERLERİ 2.700 2.700 - -
657 REESKONT FAİZ GİDER. 860 860 - -
660 KISA VAD. BORÇ.GİDER. 1.150 1.150 - -
690 DÖNEM KÂRI VEYA ZARARI 55.550 55.550 - -
691 DÖN. KÂRI V.D.Y.Y.K. 3.698 3.698 - -
692 DÖNEM NET KÂRI 14.792 14.792 - -
760 PAZ.SAT.VE DAĞ.GİD. 2.650 2.650 - -
761 P.S.D.GİDERLERİ YANSITMA 2.650 2.650 - -
770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ 5.000 5.000 - -
771 G.Y.GİDERLERİ YANSITMA 5.000 5.000 - -
780 FİNANSMAN GİDERLERİ 1.150 1.150 - -
780 FİNANSMAN GİDERLERİ YANSITMA 1.150 1.150 - -
Toplam 368.690 368.690 145.840 145840 

Dönem sonu bilânçosunun hazırlanabilmesi için, dönem sonu envanteri yapılarak kesin
mizanın çıkarılmış olması gerekir. Kesin mizanın kalan kısmındaki tutarlar dönem sonu
bilânçosuna yazılır.
 8. Ünite - Mali Tabloların Hazırlanması ve Sunumu 173
Atay Ltd Şti 31.12.201x Dönem Sonu Bilançosu

Aktif Pasif
1 Dönen Varlıklar 78.328 3 Kısa Vadeli Yabwancı Kaynaklar 40.796
10 Hazır Değerler 14.848 30 Mali Borçlar 18.000
1 Kasa 10.800 2. Banka Kredileri 18.000
3 Bankalar 9.000 32 Ticari Borçlar 7.262
4 Verilen Çekler Ve Ödeme Emirleri (4.952) 1. Satıcılar 3.400
11 Menkul Kıymetler 5.600 2. Borç Senetleri 5.062
1.Hisse Senetleri 6.300 3. Borç Senetleri Reeskontu (1.200)
5. Men. Kıymet. Değer Düşüklüğü (700) 33 Diğer Borçlar
Karşılığı
12 Ticari Alacaklar 23.840 34 Alınan Avanslar
1. Alıcılar 12.600 35 Yıll. Yay. İnşaat Ve Onarım Hakedişleri
2. Alacak Senetleri 12.100 36 Ödenecek Vergi Ve Diğer 8.286
Yükümlülükler

3. Alacak Senetleri Reeskontu (860) 1. Ödenecek Vergi Ve Fonlar 4.286

7. Şüpheli Ticari Alacaklar 2.000 2. Ödenecek Sosyal Güvenlik Kesintileri 4.000
8. Şüpheli Ticari Alacaklar Karşılığı (2.000) 37 Borç Ve Gider Karşılıkları 1.898
13 Diğer Alacaklar 1. Dön.Kârı Vergi Ve Diğer Yas. Yük. 3.698
Karşılıkları
15 Stoklar 29.000 2. Dön.Kâr.Peşin Öden.Ver.Ve Diğer (1.800)
Yükümlülükleri
1. İlk Madde ve Malzeme 9.000 38 Gelecek Aylara Ait Gelirler ve Gider
Tahakkukları
2. Ticari Mallar 20.000 39 Diğer Kısa Vadeli Yabancı Kaynaklar 5.350
17 Yıllara Yaygın İnşaat ve Onarım 1. Hesaplanan KDV 5.350
Maliyetleri
18 Gelecek Aylara Ait Giderler ve 4 Uzun Vadeli Yabancı Kaynaklar
Gelir Tahakkukları
19 Diğer Dönen Varlıklar 5.040 40 Mali Borçlar
1. Devreden Katma Değer Vergisi 1.100 42 Ticari Borçlar
2. İndirilecek Katma Değer Vergisi 3.940 43 Diğer Borçlar
2 Duran Varlıklar 48.400 47 Borç ve Gider Karşılıkları
22 Ticari Alacaklar 48 Gelecek Yıllara Ait Gelirler ve Gider
Tahakkukları
23 Diğer Alacaklar 49 Diğer Uzun Vadeli Yabancı Kaynaklar
24 Mali Duran Varlıklar 5 Öz Kaynaklar
25 Maddi Duran Varlıklar 44.400 50 Ödenmiş Sermaye 71.140
1. Taşıtlar 40.000 1. Sermaye 71.140
2. Demirbaşlar 12.000 52 Sermaye Yedekleri
3. Birikmiş Amortismanlar (7.600) 54 Kâr Yedekleri
26 Maddi Olmayan Duran Varlıklar 57 Geçmiş Yıllar Kârları
27 Özel Tükenmeye Tabi Varlıklar 58 Geçmiş Yıllar Zararları ()
28 Gelecek Yıllara Ait Giderler ve 4.000 59 Dönem Net Kârı (Zararı) 14.792
Gelir Tahakkukları
Gelecek Yıllara Ait Giderler 4.000 1. Dönem Net Kârı 14.792
Aktif Toplamı 126.728 Pasif Toplamı 126.728
174 Envanter ve Bilanço

Bilançonun aktifinde dönen varlıklarda indirim olarak yer alan pasif karekterli hesaplar
3 hangileridir?

Gelir Tablosunun Hazırlanması ve Sunumu

Temel finansal tablolardan ikincisi, gelir tablosudur. Gelir tablosu bir işletmenin belirli bir
dönemde elde ettiği tüm gelirler ve katlandığı tüm giderlerin ve bunların sonucunda olu-
şan kâr veya zararı gösteren tabloya verilen addır. Diğer bir ifade ile “bir işletmenin belli
bir dönemde elde ettiği kârı ya da uğradığı zararı gösteren finansal tablodur.
Türkiye Muhasebe Standartlarında ve KOBİ – Muhasebe Standartlarında gelir tablosu
“kapsamlı gelir tablosu” olarak ifade edilmektedir.

Gelir Tablosu İlkeleri

Gelir tablosundan beklenen faydanın sağlanması için bilançoda olduğu gibi bu tablonun
hazırlanması ve sunulması sürecinde bir takım ilkelere uyulması gereklidir. MSUGT’nde
gelir tablosu ilkelerinin amacı “satışların, gelirlerin, satışların maliyetinin, giderlerin, kar
veya zararlara ait hesapların ve belli dönemlere ait işletme faaliyet sonuçlarının sınıflandı-
rılmış ve gerçeğe uygun olarak gösterilmesini sağlamaktır” şeklinde açıklanmıştır.
Bu amaç doğrultusunda benimsenen gelir tablosu ilkeleri aşağıda belirtilmiştir:
1. Gerçekleşmemiş satışlar, gelir ve kârlar; gerçekleşmiş gibi veya gerçekleşenler ger�-
çek tutarından fazla veya az gösterilmemelidir. Belli bir dönem veya dönemlerin
gerçeğe uygun faaliyet sonuçlarını göstermek için, dönem veya dönemlerin başın�-
da ve sonunda doğru hesap kesimi işlemleri yapılmalıdır.
2. Belli bir dönemin satışları ve gelirleri bunları elde etmek için yapılan satışların ma�-
liyeti ve giderleri ile karşılaştırılmalıdır. Belli bir dönem veya dönemlerin başında
ve sonunda maliyet ve giderleri gerçeğe uygun olarak gösterebilmek için stoklarda,
alacak ve borçlarda doğru hesap kesimi işlemleri yapılmalıdır.
3. Maddi ve maddi olmayan duran varlıklar ile özel tükenmeye tabi varlıklar için uy� -
gun amortisman ve tükenme payı ayrılmalıdır.
4. Maliyetler; maddi duran varlıklar, stoklar, bakım ve diğer gider grupları arasın�-
da uygun bir şekilde dağıtılmalıdır. Bunlardan direkt olanları doğrudan doğruya,
birden fazla faaliyeti ilgilendirenleri zaman ve kullanma faktörü dikkate alınarak
tahakkuk ettirilip, dağıtılmalıdır.
5. Arızi ve olağanüstü niteliğe sahip kâr ve zararlar meydana geldikleri dönemde ta�-
hakkuk ettirilmeli, fakat normal faaliyet sonuçlarından ayrı olarak gösterilmelidir.
6. Bütün kâr ve zararlardan, önceki dönemlerin mali tablolarında düzeltme yapılma� -
sını gerektirecek büyüklük ve niteliktekiler dışında kalanlar, dönemin gelir tablo�-
sunda gösterilmelidir.
7. Karşılıklar, işletmenin kârını keyfi bir şekilde azaltmak veya bir döneme ait kârı
diğer döneme aktarmak amacıyla kullanılmamalıdır.
8. Dönem sonuçlarının tespiti ile ilgili olarak uygulana gelen değerleme esasları ve
maliyet yöntemlerinde bir değişiklik yapıldığı takdirde, bu değişikliğin etkileri
açıkça belirtilmelidir.
9. Bilanço tarihinde var olan ve sonucu belirsiz bir veya birkaç olayın gelecekte ortaya
çıkıp çıkmamasına bağlı durumları ifade eden, şarta bağlı olaylardan kaynaklanan,
makul bir şekilde gerçeğe yakın olarak tahmin edilebilen gider ve zararlar, tahak� -
kuk ettirilerek gelir tablosuna yansıtılır. Şarta bağlı gelir ve kârlar için ise gerçek�-
leşme ihtimali yüksek de olsa herhangi bir tahakkuk işlemi yapılmaz; dipnotlarda
açıklama yapılır.
 8. Ünite - Mali Tabloların Hazırlanması ve Sunumu 175

Gelir Tablosunda Gelir ve Giderlerin Sınıflandırılması

Tekdüzen Muhasebe Sisteminde gelir tablosunun düzenlenmesinde esas faaliyetlerden
sağlanan gelirler ile süreklilik gösteren diğer olağan faaliyetlerden sağlanan gelirler ve
süreklilik göstermeyen olağandışı gelirler ayrı ayrı gösterilir. Buna paralel olarak esas fa-
aliyetlerden sağlanan giderler ile süreklilik gösteren diğer olağan faaliyetlerden sağlanan
giderler ve süreklilik göstermeyen olağandışı giderler de ayrı ayrı gösterilir. Bu şekilde
hazırlanan gelir tablosu finansal bilgi kullanıcılar açısından karın veya zararın kaynağını
görmeleri bakımından önemlidir.
MSUGT’ne göre gelir ve giderlerin sınıflandırılması 7. bölümde ayrıntılı anlatılmıştır.
Ülkemizde gelir tablosu fonksiyon esasına göre düzenlenmektedir.
Türkiye Finansal Raporlama Standartlarında gelir tablosu fonksiyon veya çeşitlerine göre
düzenlenebileceği ifade edilmiş, ancak Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu tam set TMS/
TFRS uygulama durumunda olan işletmeler için fonksiyonel sınıflandırmayı öngörmektedir.

Gelir Tablosunun Sunuluş Şekli

Gelir tablosu, bilançonun sunuluşunda olduğu gibi hesap veya rapor tipi olarak iki şe-
kilde düzenlenebilir. Hesap tipi gelir tablosuna Kâr / Zarar tablosu da denilmektedir. Bu
tablonun solunda giderler, sağında ise gelirler yer almaktadır. Bununla birlikte Kâr/ Zarar
Tablosunda gelir ve giderler sınıflandırılmadan yazıldığı için doğrudan dönem kârı veya
zararı görünmektedir.
Rapor tipi gelir tablosunda ise, gelir ve giderler yukarıda ifade edildiği gibi esas faaliyet
olağan faaliyet ve olağandışı faaliyet olarak sınıflandırıldığı için finansal bilgi kullanıcıları
için daha açıklayıcı ve analize uygun olacaktır. Gelir tablosu sunumunda giderler çeşit
veya fonksiyon esasına göre sınıflandırılabilir. Ülkemizde gelir tablosunun rapor tipinde
ve fonksiyon esasına göre sunulması tercih edilmiştir
Türkiye Finansal Raporlama Standartları ve KOBİ- Muhasebe Standartlarında
Gelir Tablosu, döneme ilişkin gelir ve gider kalemlerinin tamamı kapsamlı gelir tablosu
olarak nitelenen tek bir tabloda raporlanır veya gelir tablosu ve kapsamlı gelir tablosu
isimleriyle iki ayrı tabloda sunulur.
MSUGT’de, gelir tablolarının cari dönem ve önceki dönem verilerinin birlikte sunul-
ması istenmektedir. Aşağıda özet gelir tablosu formatı verilmiştir. Ayrıntılı gelir tablosu
formatı ise Ek.2 de verilmiştir.

İŞLETME ÖZET GELİR TABLOSU

Önceki Dönem Cari Dönem

A. Brüt Satışlar
B. Satış İndirimleri (-)
C. Net Satışlar
D. Satışların Maliyeti (-)
Brüt Satış Karı Veya Zararı
E. Faaliyet Giderleri (-)
F. Diğer Faaliyetlerden Olağan Gelir Ve Kârlar
G. Diğer Faaliyetlerden Olağan Gider Ve Zararlar (-)
H. Finansman Giderleri (-)
Olağan Kar Veya Zarar
I. Diğer Olağandışı Gelir Ve Kârlar
J. Diğer Olağandışı Gider Ve Zararlar (-)

Dönem Kârı Veya Zararı

K. Dönem Kârı Vergi Ve Diğer Yasal Yükümlülük Karşılıkları

(-)
DÖNEM NET KÂRI VEYA ZARARI
176 Envanter ve Bilanço

Ülkemizde gelir tablosu hangi esasa göre sınıflandırılmaktadır?

4
Gelir Tablosunun Düzenlenmesi
İşletmenin bir faaliyet döneminde elde ettiği gelirlerin ve katlandığı giderlerin dönem so-
nunda Dönem Kâr/Zararı hesabına aktarılarak kapatılacağı, gelir ve gider hesaplarının
envanteri bölümünde anlatılmıştı. Finansal bilgi kullanıcıları işletmenin faaliyet sonucu
olan kârın veya zararın kaynağını diğer bir ifade ile bu rakamlara nasıl ulaştığını bilmek
isterler. Bu da gelir tablosunda bu hesapların ayrıntılı ve sistematik olarak sunulması ile
mümkün olmaktadır. Gelir tablosunun düzenlenebilmesi için dönem sonlarında;
1. Dönem sonu envanter işlemleri tamamlanır.
2. Gider hesapları, yansıtma hesapları kullanılarak 6 kodlu gelir tablosu gider hesap�-
larına aktarılarak kapatılır.
3. Tüm gelir ve gider hesapları “690 Dönem Kârı veya Zararı Hesabı”na devredilerek
kapatılır.
Tüm gelir ve gider hesapları 6 ile başlayan gelir tablosu hesaplarında toplandığında,
gelir tablosu bu hesaplardan hareketle düzenlenir.

Atay Ltd. Şti 31.12.201x Dönemi GELİR TABLOSU

ÖNCEKİ DÖNEM CARİ DÖNEM

A.BRÜT SATIŞLAR 54.000
Yurtiçi Satışlar 54.000
B.SATIŞ İNDİRİMLERİ (1.700)
Satıştan İadeler (1.700)
Satış İskontoları ()
C.NET SATIŞLAR 52.300
D. SATIŞLARIN MALİYETİ (23.000)
Satılan Ticari Mallar Maliyeti (23.000)
BRÜT SATIŞ KARI VEYA ZARARI 29.300
E. FAALİYET GİDERLERİ (7.650)
Araştırma ve Geliştirme Giderleri ()
Pazarlama Satış ve Dağıtım Giderleri (2.650)
Genel Yönetim Giderleri (5.000)
F.DİĞER FAALİYETLERDEN OLAĞAN GELİR VE KÂRLAR 1.550
Faiz Gelirleri 350
Reeskont Faiz Geliri 1.200
G.DİĞER FAALİYET. OLAĞAN GİDER VE ZARARLAR (3.560)
Karşılık Giderleri (2.700)
Reeskont Faiz Giderleri (860)
H.FİNANSMAN GİDERLERİ (1.150)
Kısa Vadeli Borçlanma Giderleri (1.150)
 8. Ünite - Mali Tabloların Hazırlanması ve Sunumu 177

OLAĞAN KAR VEYA ZARAR 18.490

DİĞER OLAĞANDIŞI GELİR VE KÂRLAR -
DİĞER OLAĞANDIŞI GİDER VE ZARARLAR (-)
DÖNEM KÂRI VEYA ZARARI 18.490
DÖNEM KÂRI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜK (3.698) (3.698)
KARŞILIKLARI
DÖNEM NET KÂRI VEYA ZARARI 14.792

Gelir Tablosunda yer alan “Dönem Kârı veya Zararı” vergi öncesi işletmenin Ticari Kârıdır.
Burada vergi etkisi ihmal edilmiştir.
178 Envanter ve Bilanço
Özet
Finansal bilgi kullanıcıları işletme ile ilgili alacakları karar-
larda finansal tablolardan faydalanmaktadır. Finansal tablo-
larda sunulan bilgilerin kullanıcılara faydalı olması için bu
tabloların, anlaşılır, ihtiyaca uygun, güvenilir, karşılaştırılabi-
lir ve zamanında sunulmuş olması gerekmektedir.
Finansal bilgi kullanıcılarının işletme ile ilgili alacakları ka-
rarlarda kullanacakları temel finansal tablolardan biri bilan-
ço, diğeri gelir tablosudur.
Bir işletmenin belirli bir tarihteki varlıklarını ve bu varlıkla-
rın elde edildikleri kaynakları gösteren tabloya bilanço de-
nilmektedir. Bilançonun kullanıcılar için anlaşılabilir olması
onun belirli ilkelere dayanarak hazırlanması ile mümkündür.
Dönem sonu bilançosunun hazırlanması için işletmenin
dönem sonunda varlıkları, yükümlülükleri hem değer olarak
hem miktar olarak saptanır. Bu işlem muhasebe dışı envanter
olarak tanımlanır. Muhasebe dışında saptanan miktar ve de-
ğerler, işletmenin hesabi durumu ile karşılaştırılır. Farklılık-
lar var ise bu farklılıklar hesaplarda düzeltilir. Hesabi durum
gerçek durumu gösterir hale getirilir. Dönem sonu itibarı ile
tüm gelir ve gider hesapları kapatılır ve kesin mizan düzen-
lenir. Kesin mizanın borç kalanları bilançonun aktifini, ala-
cak kalanı ise pasifini oluşturur. Çünkü varlık hesapları borç
kalanı verir ve bilançonun aktifinde yer alır. Borçlar ve öz
kaynaklara ait hesaplar ise alacak kalanı verir ve bilançonun
pasifini oluşturur.
Gelir tablosu bir işletmenin bir faaliyet döneminde elde edi-
len gelirleri ve bu gelirleri elde etmek için katlanılan maliyet
ve giderleri göstermektedir. Gelir tablosu işletmenin faaliyet
sonucunun, diğer bir ifade ile kâr veya zararın gösterildiği
tablodur. Finansal bilgi kullanıcılar açısından kârın veya za-
rarın kaynağını görmeleri bakımından gelir tablosunun su-
numu önemlidir.
Tekdüzen muhasebe sisteminde gelir tablosu fonksiyon esa-
sına göre düzenlenmektedir. Gelir ve giderler ise esas faaliyet
ve diğer olağan faaliyetler ve olağandışı faaliyetler olarak sı-
nıflandırılmaktadır.
Gelir tablosunun düzenlenmesinde, dönem sonu envanter
işlemleri tamamlanır. Dönem içinde 7. grup maliyet hesapla�-
rında izlenen gider hesapları, yansıtma hesapları kullanılarak
6 kodlu gider hesaplarına aktarılarak kapatılır.
Tüm gelir ve gider hesapları 690 “Dönem Kârı veya Zararı
Hesabı”na devredilerek kapatılır.
Tüm gelir ve gider hesapları 6 ile başlayan gelir tablosu he�-
saplarında toplandığında, gelir tablosu bu hesaplardan hare� -
ketle düzenlenir.
690 Dönem Kârı veya Zararı hesabının alacak kalanı kâr,
borç kalanı ise zarardır. 690 nolu hesabın alacak kalanı ticari
kârdır. Bu kâr rakamı ile vergiye esas kâr arasında farklılık
olması durumunda, işletme ticari kâra kanunen kabul edil-
meyen giderleri varsa ekler, vergiye tabi olmayan gelirleri
var ise ticari kârdan indirir. Böylece vergi matrahına ulaşır.
Ulaşılan bu tutar mali kâr rakamıdır. Vergi (varsa) bu tutar
üzerinden hesap edilir.
 8. Ünite - Mali Tabloların Hazırlanması ve Sunumu
Kendimizi Sınayalım
1. Aşağıdakilerden hangisi finansal tabloların amacı değildir?
a. İşletme ile ilgili kişi ve kuruluşlara karar almada ya-
rarlı bilgiler sağlamak.
b. Gelecekteki nakit akımlarını değerlendirmede yararlı
bilgiler sağlamak.
c. İşletme sahip ve ortakların şahsi varlık ve borçlarını
göstermek.
d. Varlıklar ve bunlardaki değişiklikler hakkında bilgi
sağlamak.
e. Kaynaklar ve bunlardaki değişiklikler hakkında bilgi
sağlamak
2. Aşağıdakilerden hangisi bilanço tanımına uygun bir ifadedir?
a. İşletmenin belirli bir dönemindeki varlık ve kaynak-
larını gösterir.
b. İşletmenin belirli bir tarihteki tüm faaliyet sonuçları
hakkında bilgi verir.
c. İşletmenin belirli bir dönemindeki tüm faaliyet so-
nuçları hakkında bilgi verir.
d. İşletmenin belirli bir tarihteki varlık ve kaynaklarını
gösterir.
e. İşletmenin belirli bir tarihteki varlık, kaynak, gelir ve
giderlerini gösteren tablodur.
3. Bir yıl veya işletmenin normal faaliyet dönemi içerisinde
paraya çevrileceği veya kullanılacağı tahmin edilen varlıklar
bilançonun hangi grubunda yer alır?
a. Kısa vadeli yabancı kaynaklar
b. Duran varlıklar
c. Dönen varlıklar
d. Uzun vadeli yabancı kaynaklar
e. Öz kaynaklar
4. Aşağıdakilerden hangisi varlıklara ilişkin ilkelerden biri
değildir?
a. Dönen- Duran varlık ayırımında bir yıl ölçüt alınması
b. Dönem ayırıcı aktif kalemlerin bilançoda gösterilmesi
c. Borçların niteliklerine göre ayrı olarak gösterilmesi
d. Vadeli alacaklara bilanço günündeki değerini göster-
mesi amacıyla reeskont işlemi yapılması
e. Değeri düşen varlıklara karşılık ayrılması
5. Aşağıdakilerden hangisi hem bilançoda hem de gelir tab-
losunda yer alır?
a. Gelirler
b. Sermaye
c. Giderler
d. Kâr veya Zarar
e. Varlıklar
179
6. Aşağıdakilerden hangisi gelir tablosu ilkelerinden biri
değildir?
a. Belli bir dönemin satışları ve gelirleri bunları elde
etmek için yapılan satışların maliyeti ve giderleri ile
karşılaştırılmalıdır.
b. Uygun amortisman ilkesine uyulmalıdır.
c. Maliyetler; uygun bir şekilde dağıtılmalıdır.
d. Şarta bağlı gelir ve kârlar için, gerçekleşme ihtimali
yüksek de olsa herhangi bir tahakkuk işlemi yapılma�-
malıdır.
e. Dönem zararı öz kaynaklardan indirilmelidir.
7. Aşağıdakilerden hangisi aktifi düzenleyici hesap değildir?
a. Borç Senetleri Reeskontu
b. Menkul Kıymet Değer Düşüklüğü Karşılıkları
c. Şüpheli Alacak Karşılığı
d. Stok Değer Düşüklüğü Karşılığı
e. Birikmiş Amortismanlar
8. İşletmenin dönem sonunda bazı gelir ve gider hesaplarının
kalanları şu şekildedir. Satışlar: 17.000, Satış iskontoları: 300, Sa-
tıştan iade: 200, Karşılık Gideri: 500; Komisyon Giderleri: 175,
Satılan Malın Maliyeti: 3.500, Genel Yönetim Giderleri T2.000.
Bu işletmenin Gelir Tablosunda brüt satış kârı kaç T’dir?
a. T13.500
b. T13.000
c. T11.000
d. T10.825
e. T10.325
9. Karşılık giderleri gelir tablosunda hangi grupta raporlanır?
a. Faaliyet Giderleri
b. Diğer Faaliyetlerden Olağan Gider ve Zararlar
c. Diğer Olağandışı Gider ve Zararlar
d. Satış İndirimleri
e. Satışların Maliyeti
10. İşletmenin dönem sonunda bazı gider hesaplarının ka-
lanları şu şekildedir. Satıştan İade:200, Karşılık Gideri:250;
Komisyon Giderleri:125, Satılan Malın Maliyeti: T3.500,
Genel Yönetim Giderleri: T2.000, Pazarlama Satış Dağıtım
Gideri: T1.000
Bu işletmenin Gelir Tablosunda faaliyet giderleri tutarı nedir?
a. T6.500
b. T450
c. T3.000
d. T5.500
e. T2.250
180 Envanter ve Bilanço

Kendimizi Sınayalım Yanıt Anahtarı

1. c Yanıtınız yanlış ise “Finansal Tabloların Amacı” baş- Sıra Sizde 3
lıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. Verilen Çekler ve Ödeme Emirleri, Menkul Kıymet Değer
2. d Yanıtınız yanlış ise “Bilanço Kavramı” başlıklı konu- Düşüklüğü Karşılığı, Alacak Senetleri Reeskontu, Süpheli
yu yeniden gözden geçiriniz. Alacak Karşılığı, Stok Değer Düşüklüğü Karşılığı, Diğer Dö-
3. c Yanıtınız yanlış ise “Bilanço Düzenleme İlkeleri” nen Varlık Karşılıkları bilançonun aktifinde dönen varlıklar-
başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. da indirim olarak yer alan, pasif karekterli hesaplardır.
4. c Yanıtınız yanlış ise “Bilanço Düzenleme İlkeleri.”” Sıra Sizde 4
başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. Ülkemizde gelir tablosunda tercih edilen sunum şekli fonk-
5. d Yanıtınız yanlış ise “Bilanço ve gelir tablosununun siyon esasına göre sunumdur. Gelir tablosunda giderlerin
biçimsel yapısı” başlıklı konuyu yeniden gözden ge- sınıflandırılması işletme işlevleri; üretim, satış, yönetim, fi-
çiriniz. nansman vb. dikkate alınarak yapılmaktadır.
6. c Yanıtınız yanlış ise “Bilanço İlkeleri” başlıklı konuyu
yeniden gözden geçiriniz.
7. a Yanıtınız yanlış ise “Bilançonun Düzenlenmesi” baş-
lıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz.
8. b Yanıtınız yanlış ise “Gelir Tablosunun Düzenlenme-
si” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz.
9. b Yanıtınız yanlış ise “Gelir Tablosunun Düzenlenme-
si” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz.
10. c Yanıtınız yanlış ise “Gelir Tablosunun Düzenlenme-
si” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz.

Sıra Sizde Yanıt Anahtarı

Sıra Sizde 1
Tekdüzen Muhasebe Sisteminde bilançonun aktifi likidi-
te esasına gore, yani nakde dönüşüm hızına, pasifi ise borç
ödeme vadesine (kısa vadeden- uzun vadeye) göre sıralan-
maktadır.

Sıra Sizde 2
İşletmenin bilançosu kesin mizan kalanlarından hareketle
düzenlenir. Kesin mizanda borç kalanı veren hesaplar aktifi,
alacak kalanı veren hesaplar ise pasifi oluşturur. Burada
dikkat edilmesi gereken husus borç kalanı vermiş olmasına
rağmen pasifte ilgili hesabın altında (-) olarak sunulan pasifi
düzenleyen kalemler, yine alacak kalanı vermesine rağmen
aktifte ilgili hesabın altında (-) olarak sunulan düzenleyici
kalemlerdir.
 8. Ünite - Mali Tabloların Hazırlanması ve Sunumu 181

Yararlanılan Kaynaklar
Akdoğan, N. (2007). Finansal Tablolar ve Analiz Teknikle-
ri, Ankara: Gazi Kitabevi.
Sevilengül, O. (2010). Genel Muhasebe, Ankara: Gazi Kita-
bevi
Türkiye Finansal Raporlama Standartları. (www.tmsk.org.tr)