TRƯỜNG ĐẠI HỌC NGOẠI THƯƠNG

KHOA QUẢN TRỊ KINH DOANH

***

BÀI TẬP NHÓM KẾ TOÁN QUẢN TRỊ

Phương pháp kế toán chi phí theo hoạt động và sự tích

hợp với các tiếp cận quản trị chi phí hiện đại khác.

Nhóm thực hiện : Nhóm 96

Lớp tín chỉ : KET310.1
Giảng viên hướng dẫn : ThS. Lê Thị Hiên

Danh sách thành viên

1. Đặng Thanh Hoàn (Trưởng nhóm) : 1912210066

2. Lê Khắc Trung : 1912210203
3. Nguyễn Đức Anh Dũng : 1713320024
4. Đỗ Hà Minh : 1712210214
5. Lê Thị Bích Ngọc : 1912210145
6. Nguyễn Văn Thành : 1912210178
7. Hồ Nghĩa Hoàng Phúc : 1812210284

Hà Nội, tháng 11 năm 2021

 MỤC LỤC

Tóm tắt ................................................................................................................... 1

1. Giới thiệu chung ................................................................................................. 1

1.1. Sự cần thiết của một phương pháp kế toán hiện đại ...................................... 1

1.2. Tích hợp phương pháp kế toán chi phí theo công việc với các tiếp cận mới.. 2

2. Nội dung phương pháp kế toán chi phí theo công việc ........................................ 3

2.1. Định nghĩa ................................................................................................... 3

2.2. Các mô hình ABC ........................................................................................ 3

2.3. Lợi ích và hạn chế ........................................................................................ 8

2.4. Điều kiện áp dụng ........................................................................................ 9

2.5. Tích hợp phương pháp ABC với các phương pháp hiện đại khác ................. 9

3. Tình hình áp dụng phương pháp kế toán chi phí theo công việc ........................ 11

3.1. Trên thế giới............................................................................................... 11

3.2. Tại Việt Nam ............................................................................................. 13

4. Case study: Toyota............................................................................................ 13

5. Danh mục tài liệu tham khảo ............................................................................. 16

 DANH MỤC BẢNG VÀ HÌNH
Hình 1. Quy trình Target costing tại Toyota .............................................................. 14
Hình 2. Hệ thống quản lý chi phí tại Toyota ............................................................. 15

Bảng 1. Chính sách giá theo từng giai đoạn của vòng đời bán hàng của sản phẩm .... 11
Bảng 2. Phân bổ mức độ quan tâm tới phương pháp ABC theo một số quốc gia ....... 12
Bảng 3. Thống kê tình hình áp dụng các phương pháp quản trị, kế toán khác bên cạnh
ABC tại các doanh nghiệp ........................................................................................ 12
Phương pháp kế toán chi phí theo công việc và sự tích hợp với các
tiếp cận quản trị chi phí hiện đại khác.

Ngày nộp bài: 23/11/2021
Điểm số:
Đặng Thanh Hoàn1, Nguyễn Đức Anh Dũng2, Lê Thị
Bích Ngọc1, Lê Khắc Trung1, Nguyễn Văn Thành1, Đỗ
Hà Minh1, Hồ Nghĩa Hoàng Phúc1
1
Khoa Quản trị Kinh doanh, Đại học Ngoại thương,
Việt Nam
2
Khoa Tài chính – Ngân hàng, Đại học Ngoại thương,
Việt Nam

Tóm tắt

Những thay đổi trong môi trường kinh doanh cuối thế kỷ 20, đầu thế kỷ 21 đã
tạo điều kiện cho việc ứng dụng những phương pháp kế toán hiện đại nhằm mục đích
nâng cao hiệu quả quản trị và sản xuất kinh doanh trong các doanh nghiệp. Phương pháp
kế toán theo hoạt động (ABC), một trong những phương pháp kế toán hiện đại ra đời
khắc phục những nhược điểm của phương pháp kế toán truyền thống trong việc phân
bổ chi phí sản xuất chung. Ưu điểm của phương pháp ABC là cung cấp các thông tin
có tính chính xác cao hơn, đồng thời linh hoạt hơn do các chi phí được liên kết với hoạt
động và nguồn lực. Điều này tạo cơ sở cho việc tích hợp phương pháp ABC với các tiếp
cận/phương pháp quản trị mới khác như Kaizen, kế toán chi phí theo mục tiêu, theo chu
kỳ sống của sản phẩm, v.v. để nâng cao hiệu quả hoạt động của doanh nghiệp. Mặc dù
vậy, nhược điểm của phương pháp ABC này là sự phức tạp, đồ sộ và đòi hỏi nguồn lực
lớn khiến nhiều doanh nghiệp không thể áp dụng. Tại Việt Nam, phương pháp ABC
được sử dụng vô cùng hạn chế. Hai mô hình ABC khác đã được phát triển cho các doanh
nghiệp có thể triển khai, nhằm tận dụng những ưu điểm từ phương pháp ABC gốc này.

1. Giới thiệu chung

1.1. Sự cần thiết của một phương pháp kế toán hiện đại
Mục đích cơ bản của một hệ thống kế toán chi phí là xác định được chi phí của
một sản phẩm hoặc dịch vụ bằng cách gán những chi phí sản xuất liên quan cho các sản
phẩm hoặc dịch vụ. Với các phương pháp và kỹ thuật kế toán khác nhau, các hệ thống
kế toán khác nhau ảnh hưởng đến việc định lượng chi phí cho sản phẩm. Điểm khác
biệt chủ yếu giữa các hệ thống kế toán này thường xoay quanh vấn đề phân bổ chi phí
sản xuất chung.
Hai phương pháp kế toán chi phí thuộc hệ thống kế toán chi phí truyền thống
gồm phương pháp kế toán chi phí theo công việc (job order costing) và theo quy trình
(process costing) được phát triển vào giữa thế kỷ 20, khi quá trình sản xuất được tự

1
động hóa. Khi đó, các chi phí như khấu hao máy móc, thiết bị (nằm trong chi phí sản
xuất chung) còn chiếm tỷ trọng nhỏ trong cấu trúc chi phí. Trọng tâm của các phương
pháp kế toán này, do đó, còn giới hạn ở chi phí sản xuất và cách thức phân bổ chi phí
sản xuất gián tiếp (Perčević and Hladika, 2016).
Ngày nay, các phương pháp kế toán truyền thống không còn phù hợp trong điều
kiện quá trình sản xuất của các doanh nghiệp được tự động hóa gần như hoàn toàn
(Weygandt, Kimmel and Kieso, 2018). Chi phí nhân công giảm xuống, trong khi chi
phí khấu hao các công nghệ, dây chuyền sản xuất tăng lên vượt trội, dẫn đến sự thay
đổi đáng kể trong cấu trúc chi phí. Việc phân bổ truyền thống các chi phí sản xuất chung
trên cơ sở chi phí lao động trực tiếp, vì thế, không đem lại sự chính xác cần thiết
(Perčević and Hladika, 2016).
Để hạn chế nhược điểm trên của hệ thống kế toán chi phí truyền thống, một
phương pháp kế toán mới, dựa trên cơ sở các hoạt động tạo chi phí, ra đời. Phương pháp
kế toán mới này được biết đến với tên gọi Kế toán chi phí theo hoạt động (Activity
based costing hay ABC).

1.2. Tích hợp phương pháp kế toán chi phí theo công việc với các tiếp cận mới
Trong bối cảnh cạnh tranh giữa các doanh nghiệp ngày càng gay gắt, nhu cầu
kiểm soát và giảm thiểu chi phí/giá thành sản xuất của từng sản phẩm ngày càng cao.
Việc quản trị chi phí trong doanh nghiệp cũng được nhìn nhận theo các hướng tiếp cận
mới như cải tiến liên tục (phương pháp Kaizen), quản lý chất lượng toàn diện (TQM)
hay định giá theo chu kỳ sản phẩm, theo mục tiêu, v.v.
So với các tiếp cận “tĩnh” (static approach) trong hệ thống kế toán chi phí truyền
thống (tiếp cận từ góc độ quy trình và công việc), các hướng tiếp cận “động” (dynamic
approach) mới này có nhiều ưu điểm hơn. Cụ thể, nhà quản trị doanh nghiệp có thể
quyết định lựa chọn sản phẩm nào để sản xuất sẽ mang lại lợi nhuận tốt hơn (nhờ vào
quản trị theo chu kỳ sống của sản phẩm), giảm thiểu các chi phí không cần thiết (nhờ
vào cải tiến liên tục Kaizen) và sản xuất sản phẩm đáp ứng tốt hơn nhu cầu thị trường
(theo mục tiêu).
Mặt khác, vì thông tin cung cấp bởi phương pháp kế toán ABC gắn liền với
hoạt động cụ thể nên việc triển khai kế toán chi phí theo phương pháp này trong doanh
nghiệp cho phép nhà quản trị xác định các hoạt động tạo ra chi phí cao (Perčević and
Hladika, 2016). Thông tin về các hoạt động này nhờ vậy trở nên hữu ích cho việc cắt
giảm và tối ưu hóa chi phí. Cụ thể, các nhà quản trị có thể xem xét hoạt động nào nên
được duy trì, hoạt động nào có thể cắt giảm hoặc thuê ngoài, v.v.
Bởi tất cả các lý do trên, phương pháp kế toán chi phí theo hoạt động tạo nền
tảng cho phép doanh nghiệp triển khai và tích hợp các phương pháp kế toán như Kế
toán chi phí theo mục tiêu (Target costing) và Kế toán chi phí theo vòng đời sản phẩm
(Life-cycle costing).

2
 2. Nội dung phương pháp kế toán chi phí theo công việc

2.1. Định nghĩa

Phương pháp ABC được hiểu là một hệ thống đo lường, tập hợp và phân bổ chi
phí của các nguồn lực vào các hoạt động dựa trên mức độ sử dụng các nguồn lực, sau
đó chi phí của các hoạt động được phân bổ đến các đối tượng xác định chi phí dựa trên
mức độ sử dụng của chúng (Cooper and Kaplan, 1988; Lanen et al., 2010)
Quan điểm cốt lõi của phương pháp ABC là: Muốn tạo ra sản phẩm, dịch vụ thì
phải tiến hành các hoạt động. Khi tiến hành các hoạt động thì sẽ phát sinh chi phí. Như
vậy, việc tiến hành các hoạt động là căn nguyên, là nguồn gốc phát sinh chi phí. Nói
cách khác, các sản phẩm tiêu thụ các hoạt động, còn các hoạt động thì lại tiêu thụ các
nguồn lực (Hiên, 2021).
Do đó, chi phí trước tiên sẽ được phân bổ cho các hoạt động, sau đó mới được
phân bổ cho các đối tượng xác định chi phí (sản phẩm, dịch vụ) dựa trên mức độ tiêu
thụ các hoạt động của các đối tượng xác định chi phí đó.

2.2. Các mô hình ABC

Trong phần này, nội dung của mô hình ABC thông thường sẽ được trình bày.
Sau đó, các mô hình ABC sử dụng ma trận EAD và mô hình ABC theo thời gian sẽ
được giới thiệu. Hai mô hình này được phát triển từ mô hình ABC thông thường và
được thay đổi để phù hợp với các doanh nghiệp khác nhau trong thực tế.
Nội dung các mô hình dưới đây được tham khảo từ bài viết “Các mô hình xác
định chi phí dựa trên cơ sở hoạt động (ABC) trên thế giới và kinh nghiệm áp dụng cho
các doanh nghiệp Việt Nam” của tác giả Lê Thị Hiên (2021), đăng trên Tạp chí Công
thương, ngày 03/5/2021.
2.2.1. Mô hình ABC thông thường
Mô hình ABC truyền thống được xây dựng dựa trên cơ sơ lý luận nền tảng của
phương pháp ABC. Theo đó, khi các hoạt động của một doanh nghiệp được nhận diện,
chi phí sản xuất chung sẽ được phân bổ vào các hoạt động (hay trung tâm hoạt động)
dựa vào các tiêu thức phân bổ nguồn lực. Sau đó, chi phí sẽ được phân bổ, hoặc truy
nguyên từ các tổ hợp chi phí hoạt động đến sản phẩm, dịch vụ theo tỷ lệ nhu cầu đối
với từng hoạt động của từng sản phẩm.
Các bước triển khai mô hình ABC truyền thống
Bước 1: Nhận diện các chi phí trực tiếp bao gồm chi phí nguyên vật liệu trực
tiếp, chi phí nhân công trực tiếp và tập hợp thẳng những chi phí này vào đối tượng xác
định chi phí để xác định chi phí sản xuất sản phẩm.
Bước 2: Nhận diện các hoạt động

3
 Các hoạt động từ khâu đầu tiên đến khâu cuối cùng của quá trình sản xuất sẽ
được nhận diện như vận hành máy, chế tạo sản phẩm, kiểm tra sản phẩm, nghiệm thu,
v.v.
Bước 3: Nhận diện chi phí gián tiếp và tập hợp chi phí cho từng hoạt động
Nhận diện các chi phí gián tiếp (các nguồn lực) và hạch toán quá trình sử dụng
các nguồn lực cho các hoạt động, còn gọi là tập hợp chi phí cho các tài khoản chi phí
hoạt động. Mỗi một hoạt động cần tập hợp chi phí riêng vào một tài khoản chi tiết chi
phí hoạt động.
Bước 4: Xác định nguồn phát sinh chi phí, hay tiêu thức phân bổ chi phí cho
từng hoạt động.
Bước 5: Đo lường và xác định chi phí các hoạt động
Tiến hành xác định chi phí cho từng hoạt động dựa trên cơ sở phân bổ chi phí
gián tiếp cho từng đơn vị hoạt động theo tiêu thức đã xác định ở Bước 4 và kết quả đo
lường tổng số tiêu thức phân bổ của hoạt động.
Bước 6: Xác định chi phí sản phẩm, dịch vụ
Sau khi chi phí sản xuất chung được tập hợp và tính cho từng hoạt động, kế
toán tiến hành phân bổ chi phí sản xuất chung của các hoạt động cho các sản phẩm, dịch
vụ. Nếu hoạt động liên quan đến một loại sản phẩm thì kế toán kết chuyển toàn bộ chi
phí đó cho đối tượng xác định chi phí thành. Nếu hoạt động liên quan tới 2 loại sản
phẩm trở lên thì phải đo lường số đơn vị hoạt động dùng cho từng loại sản phẩm, trên
cơ sở đó phân bổ chi phí của từng hoạt động cho từng loại sản phẩm cụ thể. Cuối cùng,
tổng hợp chi phí trực tiếp và chi phí gián tiếp để xác định giá thành sản xuất của sản
phẩm, dịch vụ.
Ví dụ: Một doanh nghiệp A sản xuất 2 sản phẩm: bàn và ghế.
Bước 1: Chi phí nhân công trực tiếp cho mỗi sản phẩm là 50.000/đơn vị sản
phẩm, chi phí nguyên vật liệu trực tiếp là 120.000/bàn và 80.000/ghế.
Bước 2: Các nhóm chi phí hoạt động sản xuất chung như sau:

Nhóm các hoạt động Chi phí (đồng)

Lắp đặt máy móc 30.000.000
Vận hành, bảo trì máy 40.000.000
Kiểm định 10.000.000
Tổng 80.000.000

Bước 3: Doanh nghiệp A xác định các nguồn phát sinh chi phí

4
 Nhóm các hoạt động Nguồn phát sinh chi phí Mức độ
Lắp đặt máy móc Số lần lắp đặt (mỗi một bộ phận, chi tiết 400 lần
khi lắp ráp được coi là một lần lắp đặt)
Vận hành, bảo trì máy móc Số giờ máy chạy 5000 giờ
Kiểm định Số lần kiểm định 100 lần

Bước 4: Tính toán tỷ lệ chi phí sản xuất chung dựa trên hoạt động

Nhóm các hoạt Chi phí Nguồn phát sinh chi phí mà Tỷ lệ chi phí
động (1) nhóm hoạt động sử dụng (2) sản xuất chung
(3) = (1)/(2)
Lắp đặt máy móc 30.000.000 400 lần 75.000/lần
Vận hành, bảo trì 40.000.000 5000 giờ 8000/giờ
máy móc
Kiểm định 10.000.000 100 lần 100.000/lần

Bước 5: Phân bổ chi phí vào sản phẩm

Các nhóm hoạt động Bàn Ghế

Lắp đặt máy móc 300 lần 100 lần
Vận hành, bảo trì máy móc 3500 giờ 1500 giờ
Kiểm định 70 lần 30 lần

Doanh nghiệp A phân bổ chi phí sản xuất chung vào sản phẩm ghế:

Các nhóm hoạt động Nguồn phát Tỷ lệ chi phí Chi phí phân bổ
sinh chi phí (1) (2) (3) = (1) x (2)
Lắp đặt máy móc 100 lần 75.000/lần 7.500.000
Vận hành, bảo trì máy móc 1500 giờ 8000/giờ 12.000.000
Kiểm định 30 lần 100.000/lần 3.000.000
Tổng chi phí chung phân bổ (a) 22.500.000
Số lượng sản xuất (b) 200
Chi phí chung mỗi sản phẩm 112.500
[(a)/(b)]

Doanh nghiệp A phân bổ chi phí sản xuất chung vào sản phẩm bàn:

5
 Các nhóm hoạt động Nguồn phát Tỷ lệ chi Chi phí phân bổ
sinh chi phí (1) phí (2) (3) = (1) x (2)
Lắp đặt máy móc 300 lần 75.000/lần 22.500.000
Vận hành, bảo trì máy móc 3500 giờ 8000/giờ 28.000.000
Kiểm định 70 lần 100.000/lần 7.000.000
Tổng chi phí chung phân bổ (a) 57.500.000
Số lượng sản xuất (b) 400
Chi phí chung mỗi sản phẩm 143.750
[(a)/(b)]

Tính giá thành sản phẩm

Các chi phí Ghế Bàn
Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp 80.000 120.000
Chi phí nhân công trực tiếp 50.000 50.000
Chi phí sản xuất chung 112.500 143.750
Chi phí cho mỗi đơn vị sản phẩm 242.500 313.750

2.2.2. Mô hình ABC sử dụng ma trận EAD

Mô hình ABC sử dụng ma trận EAD được Valentina Gecevska và Zoran anisic
giới thiệu vào năm 2006 là một mô hình hiệu quả và không tốn kém để áp dụng, phù
hợp với các doanh nghiệp vừa và nhỏ. Mô hình này xuất phát từ thực tế các doanh
nghiệp nhỏ gặp phải các cản trở như thiếu hụt dữ liệu, nguồn lực kỹ thuật, tin học, tài
chính khi áp dụng phương pháp ABC.
Nội dung mô hình ABC sử dụng ma trận EAD
Trong mô hình này, các hoạt động được nhóm lại thành nhóm các hoạt động để
đảm bảo sao cho số lượng các hoạt động không quá nhiều. Sau đó, kế toán sử dụng ma
trận chi phí - hoạt động (ma trận EAD) để phân bổ chi phí nguồn lực cho các hoạt động
và sử dụng ma trận hoạt động - sản phẩm (ma trận ADP) để tiến hành phân bổ chi phí
hoạt động cho sản phẩm.
Các bước triển khai mô hình ABC sử dụng ma trận EAD
Bước 1: Nhận diện và tập hợp chi phí trực tiếp
Bước 2: Nhận diện và tập hợp chi phí gián tiếp. Bước này đòi hỏi việc phân
chia các chi phí chung thành các nhóm chi phí có tính chất đồng nhất.
Bước 3: Nhận diện các hoạt động.

6
 Điểm mấu chốt trong việc nhận diện các hoạt động là phân loại các hoạt động
theo các cấp độ hoạt động. Dựa vào đó, kế toán có thể xác định được các tiêu thức phân
bổ chi phí nguồn lực cho các hoạt động và phân bổ chi phí hoạt động cho các đối tượng
xác định chi phí phù hợp.
Bước 4: Chọn tiêu thức phân bổ chi phí nguồn lực.
Chi phí nguồn lực có thể được phân bổ trực tiếp hoặc ước lượng cho các hoạt
động. Phân bổ trực tiếp đòi hỏi đo lường mức sử dụng thực tế các nguồn lực của các
hoạt động. Trường hợp không thể đo lường mức sử dụng thực tế các nguồn lực, có thể
ước lượng tỷ lệ phần trăm thời gian lao động sử dụng cho mỗi hoạt động. Thông thường,
để mô tả mối quan hệ giữa chi phí và hoạt động, người ta thiết lập ma trận Chi phí -
Hoạt động (EAD).
Bước 5: Tính toán mức phân bổ
Trước tiên, tính toán giá trị bằng tiền cho các hoạt động. Giá trị bằng tiền của
các hoạt động được tính theo công thức:

Tiếp theo, tính toán giá trị bằng tiền cho các sản phẩm. Giá trị bằng tiền của
các sản phẩm được tính theo công thức:

Bước 6: Tổng hợp chi phí để tính giá thành sản phẩm
Giá thành sản phẩm i = Chi phí trực tiếp sản phẩm i + Chi phí gián tiếp sản phẩm i
2.2.3. Mô hình ABC theo thời gian

7
 Robert S. Kaplan, cha đẻ của phương pháp ABC, vào năm 2005 đã giới thiệu
về mô hình ABC điều chỉnh theo thời gian (Time-driven ABC, viết tắt là TDABC). Mô
hình này đơn giản hơn, chi phí triển khai thấp hơn mô hình ABC truyền thống.
Mô hình mới này gán các nguồn lực về chi phí cho các đối tượng chi phí một
cách trực tiếp bằng cách sử dụng một bộ khung súc tích hơn và chỉ cần hai ước tính.
Đầu tiên, mô hình tính toán chi phí của việc cung ứng công suất nguồn lực. Sau đó,
TDABC sử dụng tỉ lệ chi phí công suất để phân bổ chi phí nguồn lực theo bộ phận cho
các đối tượng chi phí bằng cách ước tính nhu cầu cho công suất nguồn lực (điển hình là
thời gian) mà mỗi đối tượng chi phí cần.
- Xây dựng phương trình thời gian cần cho việc thực hiện một hoạt động, chẳng
hạn như xử lí một đơn hàng, thực hiện một hoạt động sản xuất, hoặc phục vụ một khách
hàng.
- Tính toán tỉ lệ chi phí công suất
Ước tính tổng chi phí bộ phận: Chi phí sản xuất chung phân bổ cho bộ phận là
tử số trong phép tính tỉ lệ công suất thực tế.
Ước tính công suất thực tế: Công suất thực tế là mẫu số trong phép tính tỉ lệ chi
phí công suất, là công suất thực tế của những nguồn lực thực hiện các công việc trong
bộ phận.

2.3. Lợi ích và hạn chế

Lợi ích
Lợi ích lớn nhất của phương pháp ABC là tính chính xác cao, do:
1. ABC sử dụng nhiều các tổ hợp hoạt động cùng các nguồn lực (cost driver)
liên quan để phân bổ chi phí sản xuất chung, thay vì phân bổ theo một tổ hợp (hoặc một
vài tổ hợp theo phòng ban) và một nguồn lực phát sinh chi phí (single cost driver).
2. ABC giúp nhà quản trị có thể tăng cường kiểm soát tốt chi phí sản xuất chung,
kiểm soát các hoạt động. Thông qua ABC, nhà quản trị có thể theo dõi chi phí chung
liên quan trực tiếp tới các hoạt động, loại bỏ hoạt động không cần thiết, lãng phí thậm
chí có thể thay đổi một số chi phí gián tiếp thành chi phí trực tiếp phụ thuộc vào yêu
cầu quản trị.
3. ABC giúp cho nhà quản trị có được các quyết định quản trị tốt hơn. Việc xác
định chính xác các chi phí để có được mức giá thành mong muốn sẽ giúp doanh nghiệp
đạt được mức lợi nhuận mong muốn.
Hạn chế
Các hạn chế của phương pháp ABC có thể kể đến như:
1. Sự tốn kém. Hệ thống ABC phức tạp hơn hệ thống chi phí truyền thống, các
doanh nghiệp cần xem xét liệu chi phí cho việc áp dụng ABC có lớn hơn lợi ích mà nó
mang lại hay không.

8
 2. Sự tương thích (Tính phù hợp). Phương pháp ABC không phù hợp với các
doanh nghiệp có chi phí sản xuất chung chiếm phần nhỏ trong tổng chi phí của doanh
nghiệp.
3. Tính nhất quán. Dữ liệu, báo cáo theo phương pháp ABC có thể không thống
nhất hoặc mâu thuẫn với tiêu chuẩn quản trị truyền thống trước đây của doanh nghiệp
hay các nguyên tắc kế toán.

2.4. Điều kiện áp dụng

Theo Hiên (2021), để áp dụng bất kỳ mô hình ABC nào đã phân tích ở trên,
điều kiện tiên quyết là doanh nghiệp phải có chi phí sản xuất chung chiếm tỷ trọng lớn
trong tổng chi phí. Ngoài ra, với từng mô hình ABC cụ thể, các doanh nghiệp cần cân
nhắc các đặc điểm về nguồn lực, quy mô và đặc điểm sản xuất của mình. Cụ thể:
Khi phương pháp xác định chi phí truyền thống không đáp ứng được yêu cầu
về thông tin, các doanh nghiệp có quy mô lớn, nguồn lực dồi dào, quy trình sản xuất
chuyên nghiệp, có hệ thống quản lý rõ ràng và đội ngũ chuyên gia về kế toán quản trị
có trình độ chuyên môn cao có thể xem xét áp dụng mô hình ABC thông thường.
Trong khi đó, các doanh nghiệp vừa và nhỏ với nguồn lực tài chính, kỹ thuật
giới hạn có thể triển khai mô hình ABC sử dụng ma trận EAD để giảm bớt sự phức tạp
và đồ sộ của mô hình ABC thông thường. Các doanh nghiệp này cũng thường có danh
mục hoạt động vừa phải và danh mục sản phẩm không quá đa dạng. Cuối cùng, các
doanh nghiệp sản xuất theo yêu cầu khách hàng, quy trình sản xuất liên tục và có khả
năng xây dựng hệ thống hoạch định nguồn lực doanh nghiệp ERP có thể áp dụng mô
hình TDABC.

2.5. Tích hợp phương pháp ABC với các phương pháp hiện đại khác
Vì các thông tin chi phí được cung cấp theo phương pháp ABC có tính cụ thể
và gắn liền với các hoạt động và các nguồn lực liên quan nên điều này tạo cơ sở cho
việc kết hợp phương pháp ABC với các phương pháp kế toán chi phí hiện đại khác như
Kế toán chi phí theo mục tiêu, Kế toán chi phí Kaizen, Kế toán chi phí theo chu kỳ sản
phẩm, v.v.
Kế toán chi phí theo mục tiêu
Kế toán chi phí theo mục tiêu có thể được định nghĩa như một quá trình xác
định mức chi phí cao nhất có thể chấp nhận được cho một sản phẩm mới và phát triển
một quy trình nhằm đạt được mục tiêu đó. Phương pháp này bắt nguồn từ thực tế nhiều
doanh nghiệp không có khả năng ảnh hưởng đến giá cả thị trường, do đó, cách duy nhất
để tăng lợi nhuận là thực hiện giảm chi phí.
Kế toán chi phí theo mục tiêu là phương pháp xác định chi phí mục tiêu của
một sản phẩm ở một mức giá thị trường mà doanh nghiệp kỳ vọng (dự đoán) cùng lợi
nhuận mong đợi trên một đơn vị sản phẩm.
Chi phí mục tiêu = Giá thị trường được dự đoán – Lợi nhuận mong đợi

9
 Chi phí mục tiêu cần được đáp ứng trong dài hạn. Khi đó, với mục tiêu giảm
chi phí, doanh nghiệp có hai lựa chọn:
(1) Sử dụng công nghệ mới, kỹ thuật quản trị chi phí mới như phương pháp
ABC;
(2) Thiết kế lại sản phẩm hoặc dịch vụ.
Kế toán chi phí theo mục tiêu sẽ được sử dụng tại giai đoạn thứ (2). Trong giai
đoạn này, đa phần các hoạt động phát sinh chi phí được nhận diện. Việc của doanh
nghiệp là quan tâm tới nhu cầu, mong muốn của khách hàng cũng như các thông tin thị
trường thu thập được nhằm thiết kế sản phẩm phù hợp nhất.
5 bước để áp dụng kế toán chi phí theo mục tiêu bao gồm:
Bước 1. Xác định giá thị trường (MP: Market price)
Bước 2. Xác định lợi nhuận mong muốn (DP: desired profit)
Bước 3. Tính toán chi phí mục tiêu: TC = MP – DP
Bước 4. Sử dụng kỹ thuật value engineering (thiết kế giá trị) để cắt giảm chi
phí
Bước 5. Sử dụng kaizen và kiểm soát vận hành để cắt giảm chi phí hơn nữa.
Trong đó, thiết kế giá trị xem xét sự đánh đổi giữa các thuộc tính, chức năng,
đặc điểm của sản phẩm với tổng chi phí của sản phẩm đó. Với các thông tin từ việc
phân tích nhu cầu khách hàng đã thực hiện, các doanh nghiệp sẽ cân nhắc ưu tiên giữ
lại các thuộc tính, đặc điểm của sản phẩm được khách hàng mong đợi và yêu thích nhất.
Một cách đơn giản, thiết kế giá trị xác định các chức năng, đặc điểm mà khách hàng
yêu thích, tìm cách loại bỏ chi phí ở các chức năng không được đánh giá cao đồng thời
đảm bảo duy trì chất lượng sản phẩm. Mặt khác, doanh nghiệp có thể tìm kiếm và loại
bỏ các hoạt động không tạo ra giá trị trong giai đoạn này.
Về kaizen costing trong bước 5, các doanh nghiệp sẽ ưu tiên và khuyến khích
sự cải tiến liên tục để cắt giảm chi phí và cải tiến quy trình trong giai đoạn sản xuất. Các
nhân viên được thúc đẩy để tìm ra các hoạt động thừa, các cách làm việc hiệu quả hơn
để cắt giảm sự lãng phí.
Kế toán chi phí theo chu kỳ sản phẩm
Kế toán chi phí theo chu kỳ sản phẩm có thể sử dụng phương pháp ABC như
một công cụ hữu ích để xác định các chi phí chính và theo dõi các chi phí liên quan tới
sản phẩm. Việc sử dụng phương pháp ABC bên cạnh phương pháp kế toán theo chu kỳ
sản phẩm này nhằm mục đích liên kết mỗi khoản chi phí liên quan tới sản phẩm với các
hoạt động nhất định trong quá trình từ đầu cho tới khi đưa sản phẩm ra thị trường.
Kế toán chi phí theo chu kỳ sản phẩm cung cấp thông tin về chi phí của một
sản phẩm trong từng giai đoạn của vòng đời. Theo đó, doanh thu sẽ được theo dõi liên
tục để xác định lợi nhuận của sản phẩm trong suốt chu kỳ sống. Kế tiếp, khi định giá

10
lợi nhuận sản phẩm, vòng đời chi phí của sản phẩm và vòng đời bán hàng (doanh số)
của sản phẩm cần phải được xem xét.
Dựa vào các đặc điểm về lợi nhuận, kết hợp cùng các thông tin về doanh số,
đặc điểm thị trường, nhà quản trị có thể xác định giai đoạn sống mà sản phẩm đang trải
qua. Họ cũng cần cân nhắc về chi phí và lợi ích qua các giai đoạn để đưa ra các chính
sách phù hợp. Chẳng hạn, không nên xem xét chi phí chỉ trong những giai đoạn đầu tiên
như khi thiết kế sản phẩm. Giai đoạn thiết kế hoàn toàn chỉ phát sinh chi phí, song nếu
lợi ích thu được từ các giai đoạn sau được tính toán có thể bù đắp được chi phí, sản
phẩm nên được tiếp tục triển khai. Ngoài ra, bằng việc kế toán chi phí theo chu kỳ sản
phẩm, các doanh nghiệp có thể sử dụng kỹ thuật tương tự để đánh giá lợi nhuận sản
phẩm xuyên suốt vòng đời của nó để lựa chọn sản phẩm đầu tư cho phù hợp.
Bảng 1. Chính sách giá theo từng giai đoạn của vòng đời bán hàng của sản phẩm

Vòng đời Tình trạng thị Chi phí sản phẩm Chính sách
bán hàng trường giá

Giới thiệu Ít cạnh tranh, doanh Chi phí cao (R&D, chi phí Giá cả cao
số tăng sản xuất và marketing)

Tăng Doanh số tăng Chi phí cao (chi phí đổi mới, Giá cả cao
trưởng nhanh, cạnh tranh khác biệt hóa sản phẩm)
tăng

Bão hòa Tăng chậm dần, cạnh Kiểm soát chi phí, chi phí Giá giảm và
tranh giảm chất lượng (quality costs) được cân bằng
phát sinh

Suy giảm Doanh số giảm, cạnh Kiểm soát và cắt giảm chi phí Giá thấp
tranh giảm

3. Tình hình áp dụng phương pháp kế toán chi phí theo công việc

3.1. Trên thế giới

Hiện nay, phương pháp ABC đã được áp dụng tương đối phổ biến ở các quốc
gia phát triển trên thế giới như: Mỹ, Anh, Pháp, Trung Quốc, v.v. (Hiên, 2021). Ở Mỹ,
triển khai ABC đang trở thành xu hướng trong các doanh nghiệp. 11% doanh nghiệp tại
đây đang sử dụng ABC, 40% doanh nghiệp xem xét việc sử dụng, trong khi 0% doanh
nghiệp từ chối phương pháp này (Kianni, Sangadi, 2003).
Mức độ phân bổ của hệ thống kế toán theo phương pháp ABC cũng như cấu
trúc và thực tế triển khai trong kinh doanh ở một số quốc gia có sự thay đổi đáng kể
(Wnuk — Pel, 2010). Tỷ lệ các doanh nghiệp áp dụng phương pháp ABC trải dài từ 0%
đến 20% ở các quốc gia, chủ yếu do các khác biệt trong trình độ phát triển kế toán quản

11
trị ở từng nước. Chi tiết về tình hình áp dụng và mối quan tâm tới phương pháp ABC ở
một số quốc gia được trình bày trong bảng dưới.
Bảng 2. Phân bổ mức độ quan tâm tới phương pháp ABC theo một số quốc gia

Công ty Công ty cân Công ty từ Công ty không

sử dụng nhắc sử chối sử cân nhắc sử
ABC dụng ABC dụng ABC dụng ABC

Thụy Điển 0.0% 23.0% - -

Phần Lan 5.0% 25.0% - -

I-ta-li-a 10.0% 12.0% - -

Vương quốc Anh 17.5% 20.3% 15.3% 46.9%

Nhật Bản 7.0% 34.5% 5.6% 53.9%

Canada 23.1% 9.3% 13.9% 53.7%

Pháp 23.0% 22.9% 11.9% 42.2%

Hoa Kỳ 11.8% 40.0% 0.0% 48.2%

Ireland 27.9% 9.0% 10.7% 52.4%

Nguồn: (Wnuk — Pel, 2010).

Cũng theo Wnuk – Pel (2010), tại các quốc gia, các doanh nghiệp sử dụng hệ
thống kế toán chi phí theo hoạt động (ABC) cũng sử dụng đa dạng các phương pháp
tiếp cận quản trị khác như Just in time, Kaizen, Benchmarking, Targeting costing, v.v.
Việc sử dụng kết hợp đa dạng các phương pháp này cho thấy xu hướng và tiềm năng
tích hợp nhiều phương pháp kế toán và quản trị khác nhau trên thế giới.
Bảng 3. Thống kê tình hình áp dụng các phương pháp quản trị, kế toán khác bên cạnh
ABC tại các doanh nghiệp

n %

Just in time 3 9.1%

Business process reengineering 7 21.2%

Continuous improvement 9 27.3%

Benchmarking 12 36.4%

Target costing 5 15.2%

12
 n %

Life cycle costing 4 12.1%

Balanced scorecard 10 30.3%

Economic value added economic 6 18.2%

Khác 2 6.1%

Nguồn: (Wnuk — Pel, 2010).

3.2. Tại Việt Nam

Tại Việt Nam, việc áp dụng phương pháp kế toán chi phí theo công việc còn
nhiều hạn chế (Hiên, 2021).
Theo Huynh và Gong (2014), có nhiều doanh nghiệp nhỏ và vừa tại Việt Nam
muốn thay thế phương pháp phân bổ chi phí truyền thống hiện thời nhưng không biết
về phương pháp ABC và lo ngại phát sinh chi phí lớn nếu thay đổi phương pháp mới.
Phù hợp với kết luận trên, khi nghiên cứu các doanh nghiệp có quy mô vừa ở tỉnh Trà
Vinh, Ân và các cộng sự (2020) cũng nhận thấy hạn chế nhận thức về phương pháp
ABC là một trong những nhân tố cản trở việc triển khai phương pháp kế toán này. Các
yếu tố khác có cùng tác động bao gồm: thiếu nguồn lực, tâm lý hạn chế thay đổi và cấu
trúc tổ chức hay cấu trúc quyền lực chưa phù hợp (Ân, Huyền and Linh, 2020) .
Các nghiên cứu khác về việc áp dụng phương pháp ABC trong các doanh
nghiệp tại Việt Nam trên một số lĩnh vực (dệt may, chế biến gỗ, v.v.) còn nhiều hạn
chế. Trong luận án tiến sỹ của mình, Phan Hồng Hải (2012) đã đánh giá thực trạng quản
trị chi phí kinh doanh trong các doanh nghiệp chế biến gỗ Việt Nam nhưng chưa chỉ rõ
tại sao phương pháp ABC lại phù hợp với đặc điểm của các doanh nghiệp này bằng
phương pháp định lượng (Hải, 2012). Trong khi đó, năm 2013, Tuấn và các cộng sự
mới chỉ dừng lại ở việc đưa ra khả năng vận dụng phương pháp xác định chi phí theo
hoạt động tại các công ty dệt may việt nam trong điều kiện tái cấu trúc doanh nghiệp
sau khủng hoảng kinh tế (Tuấn, Thăng and Việt, 2013).

4. Case study: Toyota

Toyota là công ty sản xuất xe hơi Nhật Bản đã áp dụng thành công nhiều
phương pháp kế toán như Kế toán chi phí theo mục tiêu, theo Kaizen, kế toán chi phí
theo chu kỳ sản phẩm, v.v. Chi tiết hệ thống và quy trình quản lý chi phí trong doanh
nghiệp này được minh họa trong Hình 1 và 2.

13
 Hình 1. Quy trình Target costing tại Toyota
Phần dưới đây sẽ diễn giải một số luận điểm và ý tưởng cơ bản trong quá trình
áp dụng tích hợp các phương pháp quản lý chi phí của Toyota, chủ yếu trong giai đoạn
thiết kế và sản xuất sản phẩm.
Target Costing trong giai đoạn thiết kế sản phẩm
Khi công ty quyết định phát triển một mẫu xe mới hoặc cải tiến một mẫu xe cũ,
giá bán và lợi nhuận mục tiêu của nó sẽ được xác định bởi các nhà quản lý dựa trên giá
cả thị trường, các tính năng trên chiếc xe mà bộ phận bán hàng đề xuất sau khi phân
tích thị trường và nhu cầu của khách hàng. Sau đó, chi phí mong muốn cho mỗi chiếc
xe sẽ được đưa ra và chi phí đó được gọi là “chi phí mục tiêu” (target cost) bởi đây là
mức chi phí phải đạt được khi thiết kế và sau đó sản xuất ra chiếc xe. Sau khi thiết lập
được chi phí mục tiêu, hệ thống kế toán theo chi phí mục tiêu sẽ được triển khai dưới
sự kiểm soát của một Hội đồng quản lý chi phí (Cost Managent Council).
Sau khi nhà quản lý đưa ra kế hoạch sản xuất và chi phí mục tiêu, các kỹ sư
thiết kế sẽ bắt tay vào vẽ các bộ phận, chi tiết của chiếc xe sao cho chúng vừa đảm bảo
chất lượng đạt yêu cầu, vừa đảm bảo đạt được chi phí mục tiêu đã được đề ra. Theo quy
chuẩn của Toyota, quy trình thiết kế và thử nghiệm các chi tiết sẽ được thực hiện 3 lần
(từ cuối những năm 1990 giảm xuống chỉ còn 1 lần) trước khi chọn ra những thiết kế
đạt yêu cầu về chi phí mục tiêu và thoả mãn những tiêu chí về chất lượng. Mỗi lẫn các
kỹ sư vẽ các chi tiết của xe, một nhân viên quản lý chi phí sẽ tính toán chi phí của các
chi tiết đó để xem liệu chúng có đạt được mức chi phí mục tiêu hay không. Sau đó mức
chi phí của bản vẽ được chọn sẽ là chi phí tham chiếu của sản phẩm. Trong khi đó, bộ
phận lắp ráp và sản xuất sản phẩm sẽ đưa ra một thời gian sản xuất tiêu chuẩn cho các
chi tiết cũng như toàn bộ chiếc xe.

14
 Hình 2. Hệ thống quản lý chi phí tại Toyota
Quản lý chi phí trong giai đoạn sản xuất
Các chi phí mục tiêu và thời gian sản xuất tiêu chuẩn thường sẽ không đạt yêu
cầu trong những tháng đầu tiên do các nhân viên chưa quen làm việc dưới hệ thống mới,
đồng thời dây chuyền sản xuất cũng hay gặp phải trục trặc. Nếu chi phí hoặc lợi nhuận
mục tiêu không thể đạt được mức tham chiếu, các hoạt động kaizen nhằm giảm thiểu
chi phí sẽ được tiến hành.
Ở Toyota, bộ phận sản xuất sản phẩm quản lý các chi phí về nguyên vật liệu và
nhân công. Hai loại chi phí này được quản lý theo những cách khác nhau.
Chi phí nguyên vật liệu được quản lý bởi Hội đồng quản lý chi phí tại tất cả các
phòng ban. Các nhà quản lý sẽ đưa ra mức chi phí cần được giảm thiểu bởi kaizen tuỳ
theo mức lợi nhuận mong muốn của họ, sau đó nó được đưa xuống tất cả các bộ phận
sản xuất sau khi xem xét về tính khả thi của mức chi phí này.
Tại bộ phận sản xuất, mức chi phí cần giảm được chia theo các khu vực, phòng
ban. Hàng tháng, một hội đồng quản lý chi phí sẽ được thành lập để đánh giá việc thực
hiện kaizen trong tháng và thảo luận, đưa ra những sự điều chỉnh cần thiết.
Chi phí nhân công thì phức tạp hơn bởi chi phí nhân công được quyết định bởi
hiệu quả trong quá trình sản xuất sản phẩm. Việc quản lý chi phí nhân công liên quan
trực tiếp đến tiền lương của những công nhân tham gia vào quá trình sản xuất nên cần
những đánh giá kĩ lưỡng, chặt chẽ nhằm tối ưu chi phí này.

15
 5. Danh mục tài liệu tham khảo

1. Ân, N. T. M., Huyền, P. T. and Linh, H. Q. (2020) Đánh giá việc vận dụng
phương pháp ABC tại các doanh nghiệp có quy mô vừa ở tỉnh Trà Vinh, Tạp
chí Công thương. Available at: https://tapchicongthuong.vn/bai-viet/danh-gia-
viec-van-dung-phuong-phap-abc-tai-cac-doanh-nghiep-co-quy-mo-vua-o-tinh-
tra-vinh-
73239.htm?fbclid=IwAR1HPlVXr8DXUHC4lyqLNIrbHUcFWrTPX6wqwx1J
QZ_G07aaOr_SLSfjGxs (Accessed: 21 November 2021).
2. Cooper, R. and Kaplan, R. S. (1988) ‘Measure Costs Right: Make the Right
Decision.’, Harvard Business Review, 66(5).
3. Hải, P. H. (2012) ‘Nghiên cứu quản trị chi phí kinh doanh theo quá trình hoạt
động (ABCM) trong các doanh nghiệp chế biến gỗ Việt Nam’.
4. Hiên, L. T. (2021) Các mô hình xác định chi phí dựa trên cơ sở hoạt động
(ABC) trên thế giới và kinh nghiệm áp dụng cho các doanh nghiệp Việt Nam,
Tạp chí Công thương. Available at: https://tapchicongthuong.vn/bai-viet/cac-
mo-hinh-xac-dinh-chi-phi-dua-tren-co-so-hoat-dong-abc-tren-the-gioi-va-kinh-
nghiem-ap-dung-cho-cac-doanh-nghiep-viet-nam-
80482.htm?fbclid=IwAR0ItzF-
HXcgL3LtOnwa0WSEezJxZwAQgkW6xdkxVJqPx4TDk2aTcQbEMNU
(Accessed: 21 November 2021).
5. Lanen, W. N. et al. (2010) ‘Fundamentals of Cost Accounting’, Issues in
Accounting Education, 25(4). doi: 10.2308/iace.2010.25.4.791.
6. Perčević, H. and Hladika, M. (2016) ‘Movement From Traditional to Modern
Cost Accounting Methods in Manufacturing Companies (*)’, Muhasebe ve
Finans Tarihi Araştırmaları Dergisi, (10).
7. Tuấn, T. T., Thăng, L. N. and Việt, N. D. (2013) ‘Vận dụng phương pháp xác
định chi phí theo hoạt động tại các công ty dệt may việt nam trong điều kiện tái
cấu trúc doanh nghiệp sau khủng hoảng kinh tê’.
8. Weygandt, J. J., Kimmel, P. D. and Kieso, D. E. (2018) Managerial
Accounting : Tools For Business Decision Making, Journal of Chemical
Information and Modeling.
9. Wnuk — Pel, T. (2010) ‘Application of Activity-Based Costing in Companies
in Poland’, Comparative Economic Research, 13(3). doi: 10.2478/v10103-009-
0041-4.

16