DRET FINANCER

TEMA 1: LA DESPESA PÚBLICA I EL SEU FINANÇAMENT

INTRODUCCIÓ AL DRET FINANCER

1) La despesa és prèvia a l'ingrés i al tribut, que és un institut coactiu que té la finalitat de finançar la despesa
pública; així doncs, no és una prestació a fons perdut, sinó una contribució al finançament d'una despesa.
2) La Hisenda Pública no ha estat sempre predominantment tributària o impositiva, sinó que al llarg de la
història ha variat notablement de composició.
3) A un Estat d'estructura plural li correspon una pluralitat d'hisendes públiques, pluralitat a la qual no es
aliena la Hisenda de la Unió Europea.

1. L’OBJECTE DEL DRET FINANCER

L’activitat financera pública: concepte i caràcters

L’activitat financera és l’activitat de l’Estat i de la resta d’ens públics consistent en la realització de despeses i obtenció
d’ingressos per a la consecució dels seus fins.

Es caracteritza per ser:

1) Una activitat pública: és desenvolupada per ens públics i es dirigeix a aconseguir un fi públic → El
sosteniment de les càrregues de l’Estat.
2) Una activitat instrumental: l’activitat financera no és un fi en si mateix, sinó un mitjà per obtenir els
recursos econòmics necessaris pel desenvolupament de la resta de funcions públiques.
3) Una activitat jurídica: l’activitat financera és una activitat jurídica, per tant, s’ha de sotmetre al
ordenament jurídic, d’acord amb l’Estat de Dret i, a més, aquesta s’ha de dur a terme d’acord amb
els procediments i requisits previstos legalment.
Activitat financera pública i Hisenda Pública

→ L’activitat financera pública s’identifica amb la Hisenda pública en sentit funcional.

La Hisenda Pública admet tres accepcions (VICENTE-ARCHE, 1977):

1. Hisenda pública en sentit subjectiu = Manifestació de l’Estat.

La Hisenda pública és l’Estat (i la resta d’ens públics), en tant que titular de drets i obligacions de contingut
econòmic.

No s’ha de confondre la Hisenda Pública amb l’Administració financera, que és la part de l’Administració pública
que gestiona els drets i obligacions de contingut econòmic la titularitat dels quals correspon a l’Estat (ambdues
són manifestacions de l’Estat com a subjecte de dret públic).

2. Hisenda pública en sentit objectiu = Patrimoni de l’Estat.

La Hisenda pública és el conjunt de drets i obligacions de contingut econòmic de l’Estat, considerats des d’un punt de
vista estàtic.

En aquest sentit es defineix en l’art. 5 de la Llei 47/2003, de 26 de novembre, General Pressupostària (LGP):

-Art. 5 LGP: Concepto y derechos integrantes de la Hacienda Pública estatal.

“1. La Hacienda Pública estatal, está constituida por el conjunto de derechos y obligaciones de contenido
económico cuya titularidad corresponde a la Administración General del Estado y a sus organismes
 autónomos. (...)”

En relació amb l’actiu de la Hisenda pública, s’han de distingir tres nivells (SAINZ DE BUJANDA, 1977):

• Recursos: són els instituts jurídics que l’ordenament configura com elements constitutius de la Hisenda
Pública. Exemple: tributs, taxes, contribucions especials, deute públic, patrimoni, preus públics...

• Drets de crèdits: drets de contingut econòmic que procedeixen de l’aplicació d’aquest recursos o instituïts
jurídics. Legitimen a l’Administració per percebre determinades quantitats.

• Ingressos públics en sentit estricte: els ingressos o fluxos econòmics produïts per l’exercici de dits drets.

Per tant, els nivells serien els següents:

1) Els recursos o instituts jurídics, l’aplicació dels quals genera

=> 2) els dret de contingut econòmic, l’exercici dels quals genera

=> 3) els ingressos o fluxos econòmics.

Els recursos de la Hisenda Pública són els instituts jurídics la finalitat objectiva dels quals és l'obtenció
d'ingressos per a finançar la despesa pública.

Aquests recursos de la Hisenda Pública o recursos de naturalesa financera són els tributs, el deute públic,
el patrimoni o domini privat de l'Estat i els monopolis fiscals.

En relació amb el passiu de la Hisenda pública, mentre que el règim jurídic de les despeses públiques
pertany íntegrament a l’àmbit de la Hisenda pública, no succeeix així amb el règim jurídic de les obligacions
econòmiques de l’Estat, ni amb els instituts dels que aquestes obligacions deriven. La Hisenda Pública
només s'ocupa dels aspectes financers, o directament relacionats amb la despesa de les obligacions
econòmiques de l'Estat, però no de la totalitat del seu règim jurídic, i és totalment aliena a la font
d'aquestes obligacions, que, en uns casos serà directament la llei, i en uns altres, les resolucions judicials,
els convenis o els contractes.

3. Hisenda pública en sentit funcional: Activitat financera de l’Estat.

Visió dinàmica del patrimoni de l’Estat: és l’activitat o el conjunt de funcions que realitza l’Estat per a gestionar i
administrar el seu patrimoni en les dues vessants, de l’ingrés i de la despesa, per al compliment dels fins estatals.
És l’accepció principal de la Hisenda Pública (és subjecte titular i objecte, respectivament, d’aquesta activitat).
Tantes hisendes com ens territorials amb autonomia política i financera.

La pluralitat d’Hisendes Públiques a nivell territorial

Finalment, en relació amb la Hisenda Pública, cal assenyalar que, en un Estat d’estructura plural, hi ha tantes
hisendes como ens territorials amb autonomia política i financera → Distribució constitucional del poder
financer en tres nivells territorials: Estat central, Comunitats Autònomes i Ens Locals.

El dret financer: concepte

“Rama del derecho público interno que organiza los recursos constitutivos de la Hacienda del Estado y de las
restantes entidades públicas, territoriales e institucionales, y regula los procedimientos de percepción de los
ingresos y de ordenación de los gastos y pagos que tales sujetos destinan al cumplimiento de sus fines.” F. SAINZ
DE BUJANDA (1977)

El Dret financer és el sector de l’ordenament jurídic que té per objecte la Hisenda Pública. Per tant, el Dret
financer és la disciplina científica que té com a objecte la interpretació i aplicació de l’ordenament jurídic de la
Hisenda Pública, regulant l'organització i la constitució de les Hisendes de l'Estat i de les relacions que s'estableixen
entre elles, així com de l'exercici de l'activitat financera.
2.CONTINGUT I BRANQUES DEL DRET FINANCER

La unitat de l’activitat financera

El Dret Financer es subdivideix en:

• Dret dels ingressos públics → Dret tributari.

• Dret de les despeses públiques → Dret pressupostari.

Aquests drets són els principals del dret financer, però no esgoten el seu contingut (hi ha més dins de la vessant
de l’ingrés i la despesa públics).

La unitat de l’activitat financera com a realitat jurídica troba el seu fonament a l’art. 31 CE estableix la connexió
entre l’ingrés i la despesa pública i regula conjuntament els principis de justícia tributaria en l’ingrés (art. 31.1
CE) i en la despesa (art. 31.2 CE).

Art. 31 CE:

“1. Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica
mediante un sistema tributario justo inspirado en los principios de igualdad y progresividad que, en
ningún caso, tendrá alcance confiscatorio.

2. El gasto público realizará una asignación equitativa de los recursos públicos, y su programación y
ejecución responderán a los criterios de eficiencia y economía.

3. Sólo podrán establecerse prestaciones personales o patrimoniales de carácter público con arreglo a la
ley.”

Per tant, aquest article estableix la connexió entre l’ingrés i la despesa pública i regula conjuntament els principis de
justícia en l’ingrés i despesa.
• el deure de contribuir, principal font d’ingressos públics, per tal de cobrir la despesa.
• connexió existent entre els principis de justícia.
Dret pressupostari i dret de la despesa pública
• El pressupost és la institució jurídica central en el marc de l’ordenació jurídica de la despesa pública.

• Concepte de despesa pública i de pressupost. Transformació del Dret de la despesa pública.

Dret tributari
• El tribut és la institució jurídica central en el marc de l’ordenació jurídica dels ingressos públics.
• Existeixen ingressos públics tributaris i no tributaris.
• Els impostos poden dividir-se entre:
o Impostos.
o Taxes.
o Contribucions especials.

3.Autonomia científica del Dret financer

• Relació amb disciplines no jurídiques:

Les disciplines no jurídiques que en del fenomen financer constitueixen ciències auxiliars del Dret financer, en
el sentit que proporcionen al jurista una sèrie de coneixements que, sense causar interferències amb el
mètode jurídic, col·laboren a poder entendre millor la realitat. Exemple: Economia.

• Relació amb disciplines jurídiques:

 Situat el Dret financer en l'ordenament jurídic general com una branca del Dret públic intern és lògic afirmar
que el Dret administratiu, considerat generalment el Dret comú del Dret públic, manté unes relacions
especialment intenses amb aquesta branca del Dret. No obstant això, aquesta relació té lloc entre
ordenaments jurídics diferents, de manera que no és vàlid considerar al Dret financer com una part del Dret
administratiu.

Les relacions entre el Dret tributari i el Dret civil també són especialment intenses. En aquest cas per raons
històriques, a causa del paper exercit en el procés de construcció de la disciplina pels esquemes dogmàtics
del Dret privat, concretament per l'esquema jurídic obligacional, amb la finalitat de garantir els drets
individuals davant el poder de l'Estat.

TEMA 2: CONCEPTES DE DESPESA I D’INGRÉS PÚBLICS. CONSTITUCIÓ FINANCERA. FONTS. PODER

FINANCER

1.CONCEPTE DE DESPESA I D’INGRÉS

Concepte de despesa pública
D’acord amb el Professor BAYONA DE PEROGORDO (1991), podem distingir una triple accepció del concepte de
despesa pública:

1) Conjunt de necessitats públiques, la satisfacció de les quals exigeix la utilització de fons públics.
2) Fluxos monetaris que emanen del Tresor Públic per a satisfer les necessitats públiques. = “Sortida de
diners del Tresor Públic”

3) Procediment administratiu pel que s’acorda la satisfacció de necessitats públiques mitjançant l’ús de fons
públics.

La despesa pública es caracteritza per consistir en una suma de diners que té com a finalitat una utilitat pública i és
realitzada per una entitat pública.

No s’ha de confondre la despesa pública amb el pagament. Mentre la despesa pública consisteix en una
autorització per la satisfacció d’una necessitat pública total o parcialment pressupostada, el pagament és l’acte
material pel qual la Tresoreria de l’Estat satisfà una obligació prèviament pactada.

Existeix 2 posicions doctrinals sobre la identificació del Dret de la despesa al Dret Pressupostari:

• Dret de la Despesa pública = Dret pressupostari. => Tota despesa pública és sempre una despesa
pressupostària. Per tant, el Dret Pressupostari engloba el Dret de la Despesa pública.
• Dret de la Despesa pública ≠ Dret pressupostari. => El Dret de la Despesa Pública va més enllà del
Dret pressupostari, encara que aquest constitueix el nucli fonamental.

El pressupost
La despesa pública (entesa com a flux monetari, com a sortida o ús de fons públics) sempre és una despesa
pressupostària perquè consisteix en la utilització d’un crèdit o partida pressupostària. Per tant, hi ha una necessitat
d’un crèdit pressupostari per a poder gastar (ha d’estar establert a la llei; pel legislador) [habilitació pressupostària].
El pressupost és la institució jurídica central en el marc de l’ordenació jurídica de la despesa pública. No obstant, no
és un recurs públic.
El pressupost constitueix l'expressió jurídica del pla financer de l'Estat (és a dir, el programa racional i ordenat
de les necessitats de l'ens públic i dels mitjans econòmics amb què compta per cobrir-les) per a un període de
temps determinat (Rodríguez Bereijo, 1970). El pressupost suposa una habilitació per l’Estat per realitzar una
despesa. No és només una relació comptable, sinó també un conjunt de normes jurídiques.

*Parlem d’Estat de forma general, però hem de pensar en tots els ens públics.
La transformació del dret de les despeses públiques
Tal como assenyala AGULLÓ AGÜERO (2016):

El Dret de les despeses públiques ha experimentat una important transformació com a conseqüència de la
centralitat assumida pels límits europeus a la despesa.

Els límits europeus a la despesa han passat de ser condició de solidesa de les finances públiques per accedir a la
Unió Monetària a paràmetre de constitucionalitat (reforma de l'art. 135 CE) i objectiu prioritari de la despesa
pública interna. A això se suma l'aprimament progressiu del sector públic; el fenomen de la col·laboració publico
- privada; i la dificultat dels ajustos pressupostaris. En la situació excepcional de crisi que estem vivint (COVID-
19), la comunitat europea ha manifestat que no s’aplicaran aquests límits.

Per tal de l’adequació del Dret de la Despesa pública a la realitat jurídica existent, és necessari l’adopció de 3
mesures:

1) Una reconstrucció dogmàtica del Dret de la Despesa pública, la identificació del qual amb el Dret
Pressupostari resulta ja impossible (superació dels estrets marges del principi de legalitat pressupostària i
del concepte de crèdit pressupostari).

2) Una nova definició del concepte de despesa pública, més conforme amb les necessitats de control i de
respecte als límits a la despesa i al deute que estableix l'art. 135 CE.

3) Una renovació metodològica que incorpori els nous conceptes europeus d'arrel econòmic-comptable de
l'àmbit de la disciplina pressupostària, i els seus mecanismes de control.

Els recursos per al finançament de la despesa pública

Cal recordar la distinció establerta per SAINZ DE BUJANDA entre: recursos, drets de crèdit i ingressos públics en
sentit estricte (entrades de diners).

Els ingressos públics es caracteritzen per ser una quantitats de diners (en principi, no inclou prestacions en
espècie, tot i que hi ha alguna excepció) de titularitat d’un ens públic, el destí de les quals és necessàriament el
finançament de la despesa pública (això no vol dir que el recurs en qüestió s’hagi creat per que la seva finalitat
principal sigui obtenir ingressos, com per exemple: les multes: s’apliquen per sancionar i, finalment, s’obtenen
ingressos públics). El tribut (ingressos tributaris) és la institució jurídica central en el marc de l’ordenació jurídica
dels ingressos públics.

Extrafiscal = extrarecaptatòria. Exemple: impostos sobre el tabac, begudes alcohòliques o ensucrades, etc.
Serveixen per desincentivar el seu consum, ja que generen molts gastos públics (sanitaris, etc.).

2.FONTS DEL DRET FINANCER

El dret financer es sustenta en el següents fonts del Dret:

• Constitució Espanyola.
• Tractats i convenis internacionals de naturalesa financera.
• Normes de Dret de la Unió Europea que regulin l’activitat financera.
• Lleis i actes normatius amb força de llei:
o Lleis ordinàries (exemple: LPGE) i orgàniques (exemple: LOEP; LOEPSF).
o Decrets lleis i Decrets legislatius.
• Reglaments sobre la matèria, especialment → Ordenances fiscals. => Funció de subordinació a la llei
(allà on no hi hagi reserva de llei o on la llei l’autoritzi). => Els ens locals només poden aprovar normes
de rang reglamentari (no tenen Parlament).
• Disposicions interpretatives i consultes tributàries → Circulars i Instruccions.
• Dret supletori: Disposicions generals del Dret administratiu i els preceptes del dret comú.
• Altres fonts del dret → Costum i jurisprudència.
Estructura piramidal.
La Constitució Espanyola: la Constitució financera i el bloc de constitucionalitat

La Constitució financera és el conjunt de normes constitucionals que fan referència a la Hisenda Pública, i al
conjunt dels deures i límits que s'imposen a l'activitat financera de l'Estat i de la resta d'ens públics. Per tant, la
Constitució financera conté:

1. El conjunt de regles i principis relatius a l'activitat i al poder financer: Normes que estableixen l'estructura
i el repartiment del poder financer entre els diferents nivells de Govern.
2. Els principis formals que ordenen la producció de normes financeres.
3. Els principis materials i de justícia, tant en el vessant de la despesa com en el vessant de l'ingrés.
4. Les normes constitucionals que regulen institucions financeres concretes, com el Pressupost, el Tribunal de
Comptes, el Deute públic...

La Constitució financera forma part de la Constitució econòmica, que és el conjunt de normes constitucionals
destinades a proporcionar el marc jurídic fonamental per a l'estructura i funcionament de l'activitat econòmica.
La CE consagra un sistema mixt d'economia social de mercat: art. 38 CE - llibertat d’empresa, en connexió amb
els arts. 128.2 CE - iniciativa pública en l’activitat econòmica – i 131.1 CE - planificació pública de l’activitat
econòmica -, entre altres.

En conclusió, el Dret financer es troba fortament constitucionalitzat, per la qual cosa la Constitució Financera
inclou no només principis relatius a la Hisenda Pública sinó també la regulació d'instituts essencials de la Hisenda
Pública, com són els Pressupostos Generals de l'Estat (art. 134 CE) o el Tribunal de Comptes (art. 136 CE); i normes
relatives als recursos de la Hisenda Pública (Deute públic, art.135 CE; Patrimoni de l'Estat) o a la distribució del
poder financer entre els diferents nivells de govern (Títol VII CE).

També són de rellevància constitucional en la matèria financera els EEAA de les CCAA i la Llei Orgànica de
Finançament de les Comunitats Autònomes (LOFCA).

Principis constitucionals del Dret Financer

Part essencial la Constitució Financera són els principis constitucionals del Dret Financer, que actuen com a
fonament i límit de l'ordenament jurídic financer. Són els elements bàsics de l'ordenament financer, sobre els
quals s'assenten els instituts financers.

Els principis constitucionals del Dret Financer són els criteris generals, plasmats en la Constitució, d'actuació
dels poders públics en l'àmbit jurídic-financer. Si bé és cert que aquests fonamenten el poder financer i l'activitat
financera, en els vessants de l'ingrés i de la despesa, també constitueixen el seu límit. Aquests són:

a) Relatius als ingressos públics.

b) Relatius a la despesa pública.

c) Relatius a l’articulació de les Hisendes de l’Estat.

Principis constitucionals tributaris

1. Principis de caràcter material

Els principis tributaris de justícia material estan consagrats en l'art. 31.1 CE que estableix el deure de contribuir
al sosteniment de la despesa pública d'acord amb la capacitat econòmica a través d'un sistema tributari just
inspirat en els principi d'igualtat i progressivitat, que en cap cas tindrà abast confiscatori.

a) Principis relatius als ingressos públics

De l’anterior precepte constitucional, la doctrina i la jurisprudència ha distingit 5 principis constitucionals
tributaris:
• Principi de capacitat econòmica

És el principi rector en el repartiment de la càrrega tributària, de manera que no es pot gravar cap fet que
no sigui portador inicialment o finalment (via repercussió) de certa disponibilitat econòmica. Implica
contribuir en funció de la riquesa que es posseeixi o, en paraules del TC, «es tracta de buscar la riquesa allà
on aquesta es trobi» (STC 27/1981).

Es pot distingir la capacitat econòmica absoluta (aptitud abstracta per contribuir, a tenir en compte en la
tipificació dels supòsit de fet dels tributs – fets imposables -); i la capacitat econòmica relativa (aptitud
individual per contribuir, a tenir en compte en regular els elements de quantificació del tribut).

A diferència del preu (basat en el principi d'equivalència), el tribut en canvi només pot consistir en una
detracció o aportació percentual de la riquesa gravada ( la contribució, d’acord amb la capacitat econòmica).

Té una estreta relació amb el principi d’igualtat i la resta de principis de justícia tributària.

El principi de capacitat econòmica té 3 funcions principals:

1) Fonament de la imposició (deure de contribuir).
2) Límit per al legislador.
3) Programa per al legislador (9.2 CE).
La riquesa pot ser real o potencial, però no inexistent o fictícia:

- STC 37/1987 (ITI andalús) = impost que grava els grans terratinents andalusos per tenir les seves
terres infraexplotades (no obtenir un rendiment mínim). Ells deien que no entenien per què els
exigien pel fet de no obtenir renda. El TC va dir que sí era constitucional perquè era sobre una
renda potencial. Per tant, es poden gravar rendes potencials (fet negatiu), ja que és una
manifestació de capacitat econòmica.

- STC 59/2017 (IIVTNU) = Plusvàlua municipal => durant la crisi el TC va veure inconstitucional
que es continués exigint aquest impost, ja que la gent venia els immobles per un valor menor
al que tenien (bombolla immobiliària).

Diferents manifestacions de riquesa:

- Impostos sobre la renda. Exemples: IRPF, IRNR, IS.

- Impostos patrimonials:

o Impost sobre el patrimoni patrimoni: titularitat de patrimoni de persones

físiques, nets que superen un mínim exempt de 700.000 euros).

o Impost sobre successions i donacions.

o Impost sobre transmissions patrimonials oneroses.

- Impostos sobre consum. Exemple: IVA, IIEE.

Quan es considera que arriba a ser confiscatori? Se suposa que quan no arriba al 100%
d’imposició (és evident). Hi ha exemples històrics en els quals no es va considerar
confiscatori com el IRPF al 90% a EEUU durant la WWII, però son situacions
excepcionals (greus motius d’interès generals). Es va establir un límit (50%), però es
va retirar perquè van considerar que no es podia establir un límit tant estricte. A
Espanya, per tant, en termes generals podem afirmar que no hi ha un límit concret.
Per exemple: a l’impost sobre el patrimoni i l’IRPF hi ha un límit del 60%. El que no es
pot fer es desnaturalitzar un tribut (per tant, no és només un límit quantitatiu, sinó
també qualitatiu). Exemple: es va crear un impost sobre el dipòsit de les entitats de
crèdit.
 • Principi de generalitat

Aquest principi prohibeix que en el sistema tributari espanyol hi hagi discriminacions o privilegis en el
repartiment de la càrrega tributària.

Els beneficis tributaris (exempcions, reduccions, deduccions, bonificacions, etc.) són admissibles sempre que
comptin amb una justificació objectiva i raonable i, per tant, sempre que no siguin discriminatoris.

• Principi d’igualtat

El principi d’igualtat exigeix que les situacions econòmicament iguals siguin tractades de la mateixa manera, i a la
inversa.

El principi en qüestió permet diferències de gravamen que tinguin una justificació objectiva i raonable, doncs,
permet desigualtats qualitatives per promoure la igualtat material (relació amb el principi de progressivitat).

• Principi de progressivitat

Aquest principi significa que, a mesura que augmenta la riquesa de cada persona, augmenta la seva
contribució a les càrregues públiques en proporció superior a l'increment de la riquesa (ex. L'IRPF).

Es predica del conjunt del sistema tributari i no de cada tribut en particular. Per tant, poden existir tributs
proporcionals, com per exemple l'IVA.
• Principi de no confiscatorietat

En paraules del TC, el principi de no confiscatorietat suposa l'exigència lògica de «no esgotar la riquesa dels
subjectes» (STC 150/1990). Però també és una garantia directa del sistema tributari davant desviacions que
puguin desvirtuar la naturalesa del tribut com a instrument recaptador i redistributiu.

o Art. 31 de la Llei de l’Impost sobre el Patrimoni (Llei 19/1991): Límit conjunt de les quotes de l’IP
i l’IRPF (60% bases imposables IRPF).

b) Principis relatius a la despesa pública

Són dos els principis constitucionals relatius a la despesa pública:

• Principi d'equitat en l'assignació dels recursos públics:

L'art. 31.2 CE recull el principi d'equitat en l'assignació dels recursos públics: La despesa pública realitzarà
una assignació equitativa dels recursos públics.
El principi d'equitat propugna el “tractament igual dels iguals” en matèria de despesa pública. Tot i això,
les decisions en matèria de despesa pública han de respectar els principis rectors de la política social i
econòmica, continguts en el Capítol III del Títol I de la Constitució.
El principi d'equitat es verifica en les Lleis Generals de Pressupostos i, molt especialment, quan aquestes
preveuen despeses públiques de transferència (desocupació, pensions, ajudes familiars, beques, etc.),
que permeten la redistribució de la renda. En definitiva, el principi d'assignació equitativa dels recursos
públics comporta:
o La satisfacció mínima de les necessitats públiques.

o L'absència de discriminacions, tant entre necessitats diverses com entre les diferents situacions
relatives a una mateixa necessitat.

o La interdicció de l'arbitrarietat.
 • Principis/criteris d'eficiència i economia

L'art. 31.2 CE estableix que la programació i execució dels recursos públics respondran als criteris d'eficiència
i economia. Es tracta de criteris de caràcter tècnic que imposen a l'Administració la racionalitat econòmica
en la presa de decisions financeres. D'una banda, exigeixen que aquestes decisions es facin amb el millor
criteri econòmic possible i amb la deguda selecció de les necessitats més prioritàries, mentre que, per un
altre, recullen la necessitat d'aplicar procediments eficaços en la gestió de la despesa. D'aquesta forma,
s'aconseguirà una òptima assignació dels recursos.

Cal destacar que els criteris d'eficiència i economia afecten també els ingressos públics, com posen de
manifest les normes reguladores de la gestió, inspecció i recaptació de tributs, que controlen el compliment,
per part dels contribuents, de les obligacions de pagament i els restants deures tributaris.
L’assignació equitativa de les despeses públiques es presenta com la forma paral·lela a l'exercici del principi
de progressivitat que impera en l'àmbit de l'ingrés, connectant l'ingrés amb la despesa com dos moments
inseparables del fenomen financer.

2. Principis de caràcter formal

• Principi de reserva de llei en matèria tributària

Aquest principi exigeix l’adopció llei formal per a l'establiment i regulació dels tributs. Es troba present a l’art.
31.3 CE → Només podran establir-se prestacions personals opatrimonials de caràcter públic conformement a
la llei; i a l’art. 133 CE, on es regula la potestat tributaria. Permet assegurar la democràcia en el procediment
de imposició als ciutadans de les carregues tributaries.

• El principi de reserva de Llei no només recau sobre el vessant de l'ingrés, sinó que també es projecta
sobre la despesa pública a través de la institució pressupostària. L'art. 134 CE exigeix que la totalitat de
les despeses de l'Estat siguin autoritzats per la LPGE.

El principi de reserva de llei comprèn la creació ex novo de tributs i la regulació dels seus elements
essencials → Fet imposable; subjectes passius; meritació; beneficis tributaris; elements de
quantificació; terminis de prescripció; drets i deures dels contribuents. En canvi, els aspectes
estrictament procedimentals (terminis de recurs, condicions de pagament, etc.) són matèries que es
poden regular per norma reglamentària.

Per tant, es tracta d'un principi de reserva de llei relativa, és a dir, es permet la col·laboració
reglamentària per a la regulació dels elements essencials del tribut, sempre en termes de subordinació,
desenvolupament i complementarietat.

Aquest caràcter relatiu de la reserva de llei és més o menys acusat, depenent de diversos factors. Així, la
col·laboració reglamentària és més flexible en el cas de la potestat normativa dels ens locals (autonomia
local); la regulació de prestacions diferents als impostos, com les taxes; i la regulació dels elements
quantitatius del tribut.

Tractats internacionals

Art. 96.1 CE: Los tratados internacionales válidamente celebrados, una vez publicados oficialmente en España,
formarán parte del ordenamiento interno.

La relació entre els tractats internacionals i les lleis internes no es regeix pel principi de jerarquia, sinó que
s'aplica el principi de competència, de manera que les lleis internes no poden modificar el que es disposa en els
tractats.

En matèria financera, és d’especial importància els Tractats per a evitar la doble imposició internacional: Són
acords específics, generalment de caràcter bilateral, elaborats per organitzacions internacionals – OCDE i ONU,
la seva funció és eliminar, o com a mínim limitar, la doble imposició internacional, establint regles de repartiment
dels impostos i delimitant la potestat tributària de cada Estat respecte a les diferents matèries gravades.
Dret de la Unió Europea

• Tant els Tractats Constitutius (TUE i TFUE) com el Dret derivat contenen nombroses disposicions de caràcter
financer.
• En virtut del TUE i el TFUE, els EEMM atribueixen competències financeres derivades de la Constitució a les
institucions comunitàries.
• Ordenament autònom, però integrat com intern en els EEMM + principi de primacia del DUE sobre el dret intern.
• Objectiu de la UE: Establiment d'un mercat interior, així com d'una Unió Econòmica i Monetària. Per a això, es
determina la lliure circulació de persones, mercaderies, capitals i serveis. La creació d'un mercat únic va suposar
l'abolició de les fronteres internes, l'harmonització de la imposició indirecta i la creació d'un aranzel exterior comú.
A més, la garantia de les llibertats comunitàries comporta evitar les desigualtats/distorsions fiscals derivades dels
diferents règims tributaris dels EEMM; tasca que duu a terme el TJUE i que s'instrumenta també a través de les
directives.
• La política fiscal continua sent competència sobirana dels EEMM.

Llei i actes amb força de llei

La Llei
La Llei té un paper central en Dret Financer a causa de l'imperatiu del principi de legalitat. Hem de recordar la
distinció entre Lleis ordinàries i Lleis orgàniques.

Respecte a les primeres, té especial rellevància en matèria tributària la Llei 58/2003, General Tributària (LGT) i,
en matèria pressupostària, la Llei 47/2003 General Pressupostària, que tenen una vocació codificadora.
Respecte a les segones, cal considerar especialment la LOFCA, reguladora de l'exercici de les competències
financeres que la CE reconeix a les CCAA; i la Llei orgànica 2/2012 de d'Estabilitat Pressupostària i Sostenibilitat
Financera.

Les lleis en matèria financera poden ser tant estatals com autonòmiques; i es relacionen pel principi de
competència.

Com a peculiaritats de la Llei en matèria financera i tributària, podem assenyalar l’exclusió de la iniciativa
popular, l’existència de lleis la tramitació de les quals s'inicia al Senat + i les peculiaritats de la Llei de
Pressupostos Generals de l'Estat (LPGE).

El Decret llei

Es tracta de disposicions legislatives provisionals dictades pel Govern. El fet que es reconegui rang legal a
aquestes normes malgrat ser dictades pel Govern comporta que la Constitució envolti a la institució de dues
garanties:

1) D'una banda, l'article 86.1 CE exigeix l'existència d'extraordinària i urgent necessitat i exclou
determinades matèries de la regulació per Decret llei.
2) Per un altre, l'article 86.2 CE requereix la immediata convalidació pel Congrés.

Cal assenyalar que es pot procedir a la mera convalidació del Decret llei o bé a la seva aprovació com a Llei, pel
procediment d'urgència (Art. 86.3 CE).
→ Problemàtica: Entre les matèries excloses de la regulació per Decret llei es troben els drets, deures i
llibertats dels ciutadans regulats en el Títol I → Art. 31 CE que proclama el deure general de contribuir al
sosteniment de la despesa pública. Doncs, es planteja la següent qüestió: Un decret llei pot regular matèria
tributaria?
Davant aquesta qüestió s'han pres diferents postures:

• 1ª postura: Sosté la inadmissibilitat del Decret llei en matèria tributària a causa d'una interpretació literal de l'art.
86.1 CE.

• 2ª postura: Posa en connexió l'art. 86.1 CE amb el principi de legalitat o reserva de llei. Així doncs, l'àmbit de la
reserva de llei estaria vetat al Decret llei.

• 3ª postura: És l'actualment mantinguda pel Tribunal Constitucional. Connecta l'article 86.1 CE amb l'haver de
contribuir de l'art. 31 CE i, en conseqüència, exclou de l'àmbit del Decret llei la regulació substantiva de dit deure.
Al principi, la STC 6/1983 va entendre que el Decret llei era admissible en matèria tributària, només si regulava
aspectes no coberts pel principi de reserva de llei. Posteriorment el propi TC va modificar la seva postura,
assenyalant que l'esment a la llei no és identificable en exclusivitat amb el de llei en sentit formal.

No obstant això, el canvi de rumb de la doctrina constitucional va arribar amb la STC 182/1997, en la qual es va
confirmar que no calia vincular l'art. 86.1 CE amb la reserva de llei. El TC va assenyalar que el que calia analitzar
era com afectava el contingut del Decret llei al dret o deure fonamental en qüestió, la qual cosa requereix
prendre en consideració la configuració constitucional del dret o deure afectat i la naturalesa i l'abast de la
regulació en concret.

En conseqüència, qualsevol modificació intervenció o innovació normativa via Decret llei que alteri sensiblement
la posició de qui està obligat a contribuir segons la seva capacitat econòmica a través del sistema tributari,
vulnerarà l’art. 86 CE. La determinació de la constitucionalitat o inconstitucionalitat haurà de fer-se cas per cas,
tenint en compte no només la repercussió quantitativa de les mesures adoptades mitjançant Decret llei sinó
també altres aspectes, entre els quals destaca la naturalesa del tribut en què incideixin aquestes mesures.

Decret Legislatiu

Els Decrets Legislatius són disposicions amb rang de Llei dictades pel Govern en virtut d'una delegació atorgada
prèviament pel Parlament.

Aquesta delegació pot adoptar 2 formes:

1) La de Llei de bases, que serà desenvolupada per mitjà un text articulat. El Govern regula ex novo una determinada
matèria, desenvolupant la Llei de bases prèvia.
2) La de Llei d'autorització per a refondre diferents mandats normatius, més o menys dispersos, mitjançant
l'elaboració d'un text refós. La llei delegant haurà d'indicar si el Govern s'ha de limitar a l’elaboració d'un text
únic o si també pot regularitzar, aclarir i harmonitzar els textos normatius que s'han de refondre.
El contingut dels Decrets Legislatius pot ser objecte d'un control judicial. L'extralimitació en la delegació fa que
els preceptes que s'excedeixin siguin nuls.

El Reglament i les ordenances fiscals

És la norma jurídica dictada pel Govern i l'Administració, caracteritzada perquè el seu rang és infralegal.

Quant a l'àmbit material del Reglament, la CE no recull cap reserva reglamentaria. Per aquest motiu, el seu
àmbit material és el desenvolupament o execució de la Llei, sense poder traspassar els límits imposats per la
reserva de llei.

Pel que fa a la titularitat de la potestat reglamentària, la Constitució l'atribueix directament al Govern. Malgrat
això, per Llei o per Decret, es pot reconèixer un cert àmbit de regulació reglamentària a òrgans diferents al
Govern.

En matèria financera, la potestat reglamentària succeeix amb freqüència. En l'àmbit de competències de l'Estat,
correspon al Ministre d'Hisenda dictar els reglaments en matèria tributària.

*Problemàtica: Cal remetre al Reglament la determinació d'elements essencials del tribut i més
concretament el tipus de gravamen o quantia del tribut? Sí, ja que no és contrari al principi de legalitat
 tributària, qualificat com a reserva de llei merament relativa, sempre que la pròpia Llei precisi amb
claredat els límits entre els quals pot triar la font secundària.

Les entitats locals no tenen potestat legislativa, però sí autonomia política i financera i poder tributari i, per tant,
la potestat normativa reglamentària adquireix una major rellevància. La potestat reglamentària de les
Corporacions Locals en matèria tributària s'exerceix principalment a través d'ordenances fiscals → Normes
reglamentaries sobrematèria tributaria i financera aprovades pel Ple de la Corporació local, no pel seu Executiu, i
que es fonament en el principi d’autoimposició.

Les Ordenances dels tributs locals es troben disciplinades en el Text Refós de la Llei Reguladora de les Hisendes
Locals (TRLHL), que diferencia dos supòsits:

a) Tributs la imposició dels quals és potestativa per a les entitats locals, com l’Impost sobre
l'Increment de Valor dels Terrenys de Naturalesa Urbana (IIVTNU).

b) Impostos obligatoris però amb possibilitat de modificació de les quanties, com l'Impost sobre Béns
immobles (IBI), l'Impost sobre Activitats Econòmiques (IAE).

Disposicions interpretatives i consultes tributàries

Les circulars, instruccions i disposicions o ordres interpretatives no són normes jurídiques, ja que no innoven
l'ordenament jurídic, sinó que es limiten a reflectir la interpretació oficial de determinats preceptes. La seva
funció és tant dirigir l'activitat dels òrgans de l'Administració, com orientar als contribuents sobre la posició
d'aquesta.

o Circulars i instruccions: Disposicions dictades per les autoritats administratives amb la finalitat
de dirigir l'activitat dels òrgans i els funcionaris que estan jeràrquicament subordinats.

Les consultes tributaries, regulades a la LGT, compleixen una funció similar a la d’interpretació del sentit de les
disposicions en matèria tributària, però limiten la seva eficàcia a un cas concret i només vinculen a
l'Administració respecte del mateix. Doncs, estan destinades a proporcionar al contribuent concret una
interpretació autoritzada sobre el règim o la qualificació tributària que li correspon, sobre la base de les dades i
els antecedents que ha proporcionat a l'Administració perquè faci el judici.

Dret supletori: El costum, la jurisprudència i els principis generals del dret El dret supletori
La LGT estableix que tindran caràcter supletori les disposicions generals del dret administratiu i els preceptes del
dret comú.

El dret supletori serà, en primer lloc i en funció de la matèria, la legislació administrativa general, especialment la
Llei 30/1992 de Règim Jurídic de les Administracions públiques i Procediment Administratiu Comú.

Pel que fa al Dret Comú com a font del Dret financer, no només s’ha identificar necessàriament aquest amb el
Dret Civil, també pot abastar altres branques de l'ordenament, com el Dret Mercantil o el Dret del Treball.

Costum, principis generals del Dret i jurisprudència

L'art. 1.3 CC estableix que el costum constitueix una de les fonts de l'ordenament jurídic espanyol. El costum ha
de reunir tres requisits per a ser admesa com a font del Dret:
• No ha d'existir Llei aplicable a l'ús.
• El costum no ha de ser contrària a la moral ni a l'ordre públic.
• El costum ha de ser provat.
En l'àmbit financer, existeix un obstacle bàsic: la primacia de la Llei com a font normativa. És evident que no
desplega cap força vinculant aquell costum que operi contra legem.
L'art. 1.4 CC estableix que els principis generals del dret s'aplicaran a falta de Llei o costum, sense perjudici del
seu caràcter informador de l'ordenament jurídic.
La jurisprudència sí que té una gran importància en Dret tributari a causa de l'elevada conflictivitat,
judicialización i inestabilitat normativa i dificultat tècnica d'interpretació de les lleis tributàries per la seva
escassa qualitat normativa.

El CC en el seu art. 1.6 inclou la següent referència: La jurisprudència complementarà l'ordenament jurídic amb
la doctrina que, de manera reiterada, estableixi el Tribunal Suprem en interpretar i aplicar la Llei, el costum i els
principis generals del dret.

El TS ha precisat 3 requisits perquè es pugui atribuir caràcter de doctrina legal a les seves resolucions:

• Ha de tractar-se de ràtio decidenci i no d'un simple “dit de pas”.

• Ha de procedir de la Sala especialitzada en el sector de l'ordenament en el qual s'incorporarà la doctrina

legal (Sala Tercera: Contenciós-Administratiu).

• Caràcter reiterat (com a mínim, dues sentències).

Al costat del Tribunal Suprem, tenim la doctrina del TC com a màxim intèrpret de la CE. La seva doctrina té
influència normativa directa, a l'ésser una espècie de legislador negatiu –capacitat d'expulsar de l'ordenament
les lleis inconstitucionals–.

Finalment, es troba el Tribunal de Justícia de la Unió Europea (TJUE). Les seves decisions són font de dret que
s'integra com a ordenament intern en cada EEMM.

La codificació en l'àmbit financer

Dins de l'esfera del Dret Tributari, el fenomen de la codificació és pràcticament coetani a la formació de la
disciplina com a tal i per això pot afirmar-se que ha tingut una considerable importància en la seva consolidació.

Normes rellevants en la codificació del dret financer:

• En l'àmbit dels ingressos públics → Llei General Tributària, que regula lesmaneres de creació i aplicació de les
normes tributàries, els elements essencials del tribut o de l'obligació tributària i el procediment de gestió.

• En l'àmbit de la despesa pública → Llei General Pressupostària.

• En l'àmbit de la Hisenda Autonòmica → LOFCA.

• En l'àmbit local → Llei Reguladora de les Hisendes Locals.

3.DISTRIBUCIÓ CONSTITUCIONAL DEL PODER FINANCER

Concepte de Poder financer

L'expressió poder financer es refereix al poder genèric d'establir i exigir els recursos i ingressos que configuren
la Hisenda Pública i al poder d'ordenar i dur a terme les despeses que siguin necessaris per al manteniment de
l'Estat. Així, el poder financer comprèn el poder d'ingrés i el poder de despesa, manifestats tots dos en els plans
normatiu i executiu, en cadascun dels nivells territorials de l'Estat.

Hem de ressaltar l'heterogeneïtat del contingut del poder financer degut a la diversitat de matèries afectades
per la competència financera com a la impossibilitat de reconduir a una categoria unitària el conjunt de poders,
potestats, funcions i drets que es projecten sobre la Hisenda Pública, i dels quals són titulars els diferents ens
públics territorials.

Límits del poder financer

El poder financer té els seus límits en la Constitució Espanyola de 1978, i especialment en els principis
constitucionals específics, dels quals cal destacar aquells que articulen les diferents Hisendes de l'Estat. Aquests
principis intenten resoldre dos problemes fonamentals en matèria financera:

1. Com distribuir les competències financeres entre els diferents ens públics territorials (Estat, CCAA i Ens
Locals).
2. Com distribuir les càrregues públiques entre els ciutadans, que han de contribuir al finançament de les
despeses públiques i, al mateix temps, han de beneficiar- se d'una redistribució equitativa d'aquests.

Tot això, sense perjudici dels límits generals del poder legislatiu i executiu que imposa la CE, que també són
aplicables al poder financer.

Distribució constitucional i estructura del poder financer

Poder de despesa

El poder de despesa és la manifestació del poder financer que suposa decidir en què es gasta i quant es gasta, en
atenció als diferents nivells territorials que componen el nostre Estat compost (estatal, autonòmic i local).

S'identifica amb un poder normatiu en matèria pressupostària (poder de decisió sobre el volum i la configuració
de la despesa que es reflecteix en la Llei de Pressupostos + l'elaboració i aprovació d'una normativa
pressupostària pròpia) i amb un poder d'execució i de control sobre aquesta despesa.

El poder de despesa està subjecte als límits constitucionals i molt especialment als quals deriven de la disciplina
pressupostària europea. Les CCAA estan també subjectes a les previsions expresses de la LOFCA .

En relació amb l'Estat i les CCAA, hem d'estudiar si existeix relació entre el poder de despesa i el conjunt de
competències pròpies atribuïdes. En aquest sentit, s'ha d'assenyalar:

a) La necessària relació entre el poder de despesa de les CCAA i l'àmbit de les seves competències
materials: Les CCAA només poden gastar en l'àmbit de les seves competències materials, l'Estat pot
 exercir el poder de despesa sense estar constret per la llista competencial de l'art. 149 CE.

b) El caràcter transversal i de naturalesa subvencional del poder de despesa de l'Estat (Art. 149.1.13
CE): No hi ha una competència subvencional de l’Estat diferenciada que resulti del seu poder financer
que li permeti convertir el seu poder de despesa en un títol competencial autònom. El poder de
despesa subvencional de l'Estat és sempre un poder instrumental que s'exerceix dins, i no al marge,
de l'ordre de competències. La possibilitat que l'Estat condicioni a les CCAA en l'exercici de les seves
competències depèn de l'amplitud i la intensitat del títol competencial de cada ens. Per tant, existeix
una relació inversa entre la intensitat de la competència i el condicionament de la subvenció: Com
més intensa sigui la competència de l'Estat, més condicions podrà establir en les CCAA per al gaudi i
el maneig de la subvenció, i a la inversa.

Poder d’ingrés o tributari

El poder tributari o d’ingrés és la manifestació del poder financer que consisteix en el poder normatiu d'establir
i regular els tributs, segons les regles i límits que la pròpia Constitució estableix, així com el poder per a exigir
tals ingressos i gaudir dels seus rendiments.

Cadascuna d'aquestes competències es poden atribuir a un sol ens territorial o a diversos i, a més, es pot fer de
forma exclusiva o compartida.

Hisenda autonòmica
El poder financer de les Comunitats Autònomes

La Constitució reconeix a les CCAA autonomia per a gestionar els seus respectius interessos, per això, aquestes
estan dotades d’autonomia política i financera (Art. 156 CE). No obstant això, l'autonomia financera de les CCAA
esta vinculada al desenvolupament i execució de les seves competències.

Una de les màximes expressions de la autonomia financera de les CCAA és el reconeixement de la potestat
tributària, en els termes i amb les limitacions que estableixen les lleis, especialment en aquesta matèria →
LOFCA.

Els límits del poder financer de les CCAA

A més dels límits que afecten a tot poder financer, el de les CCAA està sotmès a una sèrie de límits addicionals.
Els límits específics al poder financer, recollits en la CE i en la LOFCA, són els següents:

1. Principi d'autonomia i coresponsabilitat: L'atribució d'autonomia a les CCAA per al desenvolupament i

execució de les seves competències comporta la vinculació constitucional entre les competències financeres
i les competències materials de les CCAA.

2. Principi de solidaritat: En la seva projecció interterritorial, la solidaritat entre nacionalitats i regions

requereix que en l'exercici de les seves competències, les CCAA s'abstinguin d'adoptar decisions o realitzar
actes que perjudiquin l'interès general i tinguin en compte la comunitat d'interessos que les vincula entre si
i que no pot resultar menyscabada a conseqüència d'una gestió insolidària dels propis interessos. Per tant,
la solidaritat interterritorial exigeix el reconeixement d'una comunitat d'interessos entre les diferents CCAA
i el comportament lleial de totes elles en l'exercici de les seves competències. A més, aquest principi el obliga
l'Estat a vetllar per l'establiment d'un equilibri econòmic, adequat i just entre les diverses parts del territori
espanyol”, la qual cosa requereix l'adopció de mesures que assegurin la redistribució de la riquesa entre les
diferents CCAA i la igualtat en els nivells de provisió dels serveis públics bàsics.

3. Principi d'unitat: Correspon al legislador estatal la fixació dels principis o criteris bàsics d'aplicació en tot el
territori nacional en matèria econòmica general i tributaria. És un principi inherent a l’Estat constitucional i
límit infranquejable a l’autonomia de les CCAA.

4. Principi de coordinació amb la Hisenda estatal: Les Hisendes autonòmiques hauran de coordinar-se amb la
 Hisenda estatal, proporcionant informació i adoptant les mesures ordenades per aquesta, per tal de garantir
l'equilibri econòmic, l'estabilitat pressupostari i el desenvolupament equilibrat de les diferents parts del
territori espanyol.

5. Principi d'igualtat: Tots els espanyols tenen els mateixos drets i obligacions en qualsevol part del territori
de l'Estat. Les diferències entre els Estatuts de les diferents CCAA no podran implicar, en cap cas, privilegis
econòmics o socials. És competència exclusiva de l’Estat la regulació de les condicions bàsiques que
garanteixin la igualtat de tots els espanyols en l'exercici dels drets i en el compliment dels deures
constitucionals.

6. Principi de neutralitat: Es troba molt connectat amb el d'igualtat i el de territorialitat. El sistema d'ingressos
de les CCAA haurà d'establir-se de manera que no pugui implicar, en cap cas, privilegis econòmics o socials
ni suposar l'existència de barreres fiscals en el territori espanyol.

7. Principi de territorialitat de les competències: Principi implícit en el sistema autonòmic. Les Comunitats
Autònomes no podran en cap cas adoptar mesures tributàries sobre béns situats fora del seu territori o que
suposin obstacle per a la lliure circulació de mercaderies o serveis.

8. Prohibició de duplicitat en la imposició: La LOFCA prohibeix que els tributs que estableixin les CCAA puguin
recaure sobre fets imposables gravats per l'Estat o pels ens locals. No obstant això, quan l'Estat, en l'exercici
de la seva potestat tributària estableixi tributs sobre fets imposables gravats per les CCAA, que suposin a
aquestes una disminució d'ingressos, instrumentarà les mesures de compensació o coordinació adequades
en favor d'aquestes. Mateixa situació en cas que una CCAA estableixi i gestioni tributs sobre les matèries
que la legislació de Règim Local reservi a les Corporacions locals.

9. Lleialtat institucional: El poder financer s’ha de desenvolupar dins dels respectius àmbits competencials, de
bona fe i amb fidelitat a la Constitució.

El poder financer de les CCAA en matèria d'ingressos

El conjunt de recursos a la disposició de les CCAA per a dur a terme les seves funcions es recull en la CE i es
desenvolupa en la LOFCA i els Estatuts d'Autonomia.

El sistema de finançament autonòmic es basa, fonamentalment, en les transferències del pressupost de l'Estat,
més que en recursos de decisió pròpia. En concret, els recursos de les Comunitats Autònomes són:

1) Impostos cedits totalment o parcialment per l'Estat, recàrrecs sobre impostos estatals i altres participacions
en els ingressos de l'Estat.

2) Els seus propis impostos, taxes i contribucions especials.

3) Transferències d'un fons de compensació interterritorial i altres assignacions amb càrrec als pressupostos
Generals de l'Estat.

4) Rendiments procedents del seu patrimoni i ingressos de dret privat.

5) El producte de les operacions de crèdit.

El sistema de finançament de les Comunitats Autònomes es revisa cada cert temps. Quant als recursos tributaris
de les CCAA, aquests són de dos tipus: o bé de configuració pròpia, o bé de configuració compartida amb l'Estat.

a) Els tributs de configuració totalment pròpia són els seus propis impostos, taxes i contribucions especials
i els recàrrecs sobre impostos estatals. En aquests recursos la CA exerceix el seu poder tributari dins dels
límits i amb les condicions que es deriven tant de la CE com de la LOFCA, i és competent sobre la gestió
i el rendiment que produeixen.

b) Els tributs que la CCAA pot configurar només parcialment són els impostos cedits totalment o
parcialment per l'Estat. La LOFCA permet que les CCAA exerceixin competències normatives respecte
dels tributs cedits i estableix els límits dins dels quals s'exercirà aquesta competència.
Principis i límits en l'exercici del poder tributari de les CCAA
La CE estableix que el poder originari per a establir tributs és exclusiu de l'Estat i que les CCAA podran establir i exigir
tributs, d'acord amb la Constitució i les lleis. Per tant, les CCAA tenen plena competència normativa per a establir i
regular els tributs propis i competències normativa parcial sobre els tributs cedits.
El poder tributari de les CCAA esta limitat, en primer lloc, per la CE; després pels EEAA i finalment per la LOFCA.

Quant als principis i els límits en l'exercici del poder normatiu, les CCAA han d'aplicar els principis constitucionals
materials de justícia tributària i de reserva de llei, els imposats per la LOFCA i altres de la CE (solidaritat, unitat,
igualtat...).

Finalment, són d'especial rellevància els punts de connexió en virtut dels quals es determina tant la vinculació
d'un subjecte a un ordenament tributari autonòmic o a un altre, com l'atribució del rendiment a una CA o una
altra. Aquests són: la residència habitual (en l'IP, el ISD, el ITP en les transmissions oneroses i l'IRPF), el domicili
fiscal (ITP en operacions societàries), el lloc de situació dels béns (ISD en donacions d'immobles, el ITP en
transmissió onerosa i constitució de drets sobre béns immobles) i el lloc de realització de l'activitat o del consum
o lloc de situació els registres (IVA, IIEE i alguns supòsits del ITPAJD).

El poder financer de les Comunitats Autònomes en matèria de despeses

L'autonomia financera de les CCAA en el seu vessant de despesa implica la llibertat dels seus òrgans de govern
quant a la fixació de la destinació i orientació de la despesa i per a la quantificació i distribució de la mateixa dins
del marc de les seves competències.

El poder de despesa de les CCAA està vinculat al desenvolupament i execució de les competències que, d'acord
amb la Constitució, li atribueixin els respectius EEAA i Lleis.

La Hisenda foral

Les comunitats forals del País Basc i Navarra, a l'empara de la Disposició Addicional Primera de la CE, tenen un
sistema de finançament diferent (els règims de concert i de conveni, respectivament).

Aquestes comunitats estableixen a través de normes pròpies el seu sistema tributari, que gestionen i recapten
totalment. No obstant això, mentre que en el cas de Navarra les normes dels tributs són lleis forals del seu
Parlament, en el cas del País Basc la competència tributària per a establir i aprovar el sistema tributari no es
troba en el Parlament autonòmic sinó en els tres territoris històrics (Àlaba, Biscaia i Guipúscoa), amb la
conseqüència important que les seves normes no tenen valor de llei, sinó de reglament.

Tant el País Basc com Navarra transfereixen a l'Estat el denominat contingent, una quantitat anual per a
compensar l'exercici de competències estatals en aquests territoris.

Sistema impositiu espanyol

1) Sistema impositiu estatal:

a) Imposició sobre la renda: IRPF, IS, IRNR

b) Imposició patrimonial: IP, ISD, ITPAJD

c) Imposició sobre el tràfic: IVA, IIEE, Impostos duaneres

2) Sistemes impositius autonòmics

3) Sistemes impositius municipals: IBI, IVTM, IAE, ICIO, IIVTNU

 * En els impostos cedits a les CCAA de règim comú sempre es cedeixen competències d’atribució de rendiment
de l’impost, total o parcialment.

Hisenda local i sistema tributari dels ens locals

Les competències locals

La Constitució garanteix l'autonomia dels municipis i de les províncies per a gestionar els seus respectius interessos.
Aquesta autonomia ha estat entesa pel TC com el dret de la comunitat local a participar, a través d'òrgans propis, en
el govern i administració en quants assumptes li concerneixen.
No obstant això, les corporacions locals, a diferència de l'Estat i de les CCAA, no tenen una llista de matèries
competencials establerta per la Constitució, sinó que exerceixen les seves competències en totes les matèries
que afecten els seus respectius interessos.
La gestió dels seus interessos respectius es desenvolupa la Llei 7/1985 Reguladora de les Bases de Règim Local
(LBRL) → En tot cas el municipi exercirà com a competències pròpies, entre altres, les relatives a urbanisme,
medi ambient urbà, policia local...

A més, les anteriors competències municipals es determinaran per llei, la qual haurà d'avaluar la conveniència
de la implantació de serveis locals conforme als principis de descentralització, eficiència, estabilitat i
sostenibilitat financera. Tal llei haurà d'anar acompanyada d'una memòria econòmica que reflecteixi l'impacte
sobre els recursos financers de les AAPP afectades i el compliment dels esmenats principis.

En tot cas, l'art. 26 LBRL estableix els serveis que han de ser prestats obligatòriament pels municipis →
l’enllumenament públic, cementiri, recollida de residus, neteja...(Remissió Dret Administratiu).

Els recursos de la Hisenda Local

La CE no estableix un marc concret de recursos locals, sinó que es limita a establir un principi de suficiència, en
el sentit que garanteix que les corporacions locals disposin de mitjans propis suficients per al compliment de les
seves funcions, i que la seva hisenda es nodrirà, principalment, de tributs propis i de la participació en els de l'Estat
i les CCAA.

El principi de suficiència de la Hisenda Local suposa l'establiment de 2 limitacions:

a) La LOFCA estableix que les CCAA hauran de compensar a les corporacions locals quan aquelles estableixin
tributs autonòmics sobre matèries reservades a les corporacions locals.
b) El TRLRHL estableix que l’Estat haurà de compensar a les corporacions locals quan estableixin beneficis fiscals
en tributs locals.
La CE no garanteix expressament el principi d'autonomia financera de les Hisendes Locals, tot i així, certa autonomia
local ha sigut reconeguda jurisprudencialment pel TC.

El Text Refós de la Llei Reguladora de les Hisendes Locals (TRLRHL) recull els recursos de les hisendes locals:

1. Els ingressos procedents del seu patrimoni i altre de dret privat.

2. Els tributs propis classificats en taxes, contribucions especials i impostos i els recàrrecs exigibles sobre
els impostos de les CCAA o d'altres entitats locals.
3. Les participacions en els tributs de l'Estat i de les CCAA.
4. Les subvencions.
5. Els percebuts en concepte de preus públics (per la prestació de serveis o la realització d'activitats de
competència local.
6. El producte de les operacions de crèdit.
7. El producte de les multes i sancions en l'àmbit de les seves competències.
8. Les altres prestacions de Dret públic.

Quant a la participació dels municipis en els tributs de l'Estat, actualment poden distingir-se dos models: el model de
cessió dels impostos estatals a municipis que siguin capitals de província, de CA o que tinguin + de 75.000 habitants, i el
model general, sense cessió.
o En el cas del model de cessió, s'estableix la cessió d'una part del rendiment produït en el municipi de
tributs de titularitat estatal (com l'IRPF i l'IVA). A més, es participa en el “Fons complementari de
finançament”.

o Segons el model general, aplicable a la resta d'ens, no existeix una participació en els tributs estatals
generats en el municipi (no hi ha cessió), sinó que la participació total dels municipis en els tributs de
l'Estat es fixa cada any en la LPGE a partir de la participació d'aquests municipis que existia l'any 2003 i
tenint en compte l'evolució dels ingressos tributaris de l'Estat.
El poder tributari local

El poder tributari dels ens locals es troba reconegut constitucionalment. La naturalesa reglamentària de les
disposicions normatives locals i la consagració del principi constitucional de reserva de llei en matèria tributària
són elements limiten el poder tributari dels ens locals; per això, els ens locals no poden crear tributs ex novo,
sinó que requereixen de l'habilitació prèvia d'una llei, ja sigui estatal o autonòmica. Els ens locals no tenen
potestat legislativa.

o Paper de les ordenances fiscals→ Remissió T-2.

El règim del sistema tributari local és bàsicament el contingut en el TRLRHL: regula diferents tributs
municipals i provincials, les regles que regulen els elements essencials d'aquests tributs, com el fet
imposable i els principis que limiten la tributació local, com el principi de territorialitat i el de neutralitat.
La normativa reglamentària local en la matèria es limita a decidir l'establiment o l'aplicació d'aquests
tributs, a concretar alguns elements de la quantificació del deute dins dels límits legals; i a exercir
competències de gestió.

Respecte als impostos municipals obligatoris, podem esmentar IBI, que grava la titularitat de drets
reals sobre bens immobles; IAE, que grava el mer exercici d'activitats empresarials, professionals o
artístiques; i l'Impost sobre vehicles de tracció mecànica (IVTM), que grava la titularitat de vehicles
de tracció mecànica.

Com a impostos municipals potestatius, podem esmentar l'Impost sobre construccions,

instal·lacions i obres (ICIO), que grava la realització municipal de qualsevol construcció, instal·lació
o obra per a la qual s'exigeixi l'obtenció de la llicència d'obres o urbanística; i l'Impost sobre
l'increment de valor dels terrenys de naturalesa urbana (IIVTNU).

D'altra banda, les entitats locals poden exigir igualment taxes i contribucions especials.

o Les entitats locals podran establir taxes per la utilització privativa del domini públic local, i per la prestació
de serveis públics o la realització d'activitats administratives de competència local que beneficiïn de
manera particular als subjectes passius. No obstant això, es preveu expressament que no es podran exigir
taxes pels serveis municipals obligatoris.

o Quant a les contribucions especials, podran exigir-se pel benefici per la realització d'obres públiques o
de l'establiment o ampliació de serveis públics, de caràcter local.
En el cas de les províncies, el TRLRHL preveu expressament la possibilitat que puguin establir i exigir
taxes, contribucions especials i un recàrrec sobre l’IAE. Respecte a les àrees metropolitanes, cal
destacar que poden establir un recàrrec sobre l'IBI.

Quant a la gestió dels tributs locals, per regla general s'atribueix tal competència a les entitats locals,
encara que es possible la delegació a la respectiva CA o a altres entitats locals.

Hisenda de la Unió Europea

Malgrat que el finançament de les organitzacions internacionals sol basar-se en les contribucions dels seus
EEMM, en el cas de la Unió Europea existeix des de 1970 un sistema de recursos propis.

Els recursos propis de la Unió són els drets que fixin les institucions de la UE en els intercanvis comercials amb
altres països, inclosos els drets de duana i les cotitzacions i altres drets previstos; l'aplicació d'un tipus uniforme
del 0,30% a les bases imposables de l'IVA harmonitzades; i l'aplicació d'un tipus uniforme (a la suma de les rendes
nacionals brutes dels EEMM. Igualment, la Unió Europea també obté ingressos patrimonials, ingressos de la
imposició de multes i ingressos derivats d'operacions de crèdit.
En la pràctica, més del 80% del pressupost de la UE es finança amb les aportacions dels Estats, basades en l'IVA
i en la renda nacional bruta, per la qual cosa la UE no gaudeix d'una veritable independència econòmica.
D'altra banda, cal destacar que la UE compta amb el seu propi pressupost, integrat per la totalitat dels ingressos
i despeses de la UE. El pressupost de la UE té caràcter anual però ha d'adequar-se al Marc Financer Pluriennal,
d'un mínim de 5 anys.

Incidència del DUE en els ordenaments tributaris dels EEMM

El DUE incideix de múltiples formes en els ordenaments tributaris dels EEMM. Hem de destacar la incidència del
DUE en matèria tributaria en els següents aspectes:

1. Supressió dels drets de duana d’importació i exportació entre els EEMM i establiment d’un aranzel duaner
comú en el comerç amb tercers Estats com a conseqüència de la creació del mercat interior.

2. Principi de no discriminació per raó de la nacionalitat. Cal destacar que el TJUE admet que en certs casos
els contribuents residents i els no residents rebin un tracte fiscal diferent, sempre que es trobin en una
situació comparable i de manera proporcional i justificada.

3. Llibertats comunitàries: Lliure circulació de mercaderies, lliure circulació de persones (això inclou la
llibertat de circulació de treballadors i la llibertat d'establiment pel desenvolupament de qualsevol activitat
econòmica i residència), lliure prestació de serveis i lliure circulació de capitals. És possible que una
normativa tributaria sigui discriminatòria o que restringeixi una llibertat, no serà incompatible amb el DUE
quan sigui proporcional i estigui justificada →previsions dels tractats, per raons d’interès general (garantir
l’eficàcia dels controls fiscals o el risc d'evasió fiscal)...

4. Prohibició d'ajudes estatals de naturalesa fiscal per tal de garantir la lliure competència en el mercat
interior i la igualtat de condicions. Es tracta de subvencions directes i/o incentius fiscals que falsegen la
competència, afavorint a determinades empreses o sectors.

5. Disposicions fiscals del TFUE sobre fiscalitat directa i indirecta: Cap EEMM pot gravar directa o
indirectament els productes dels altres EEMM amb tributs interns superiors als que s'aplicarien a productes
nacionals anàlegs o amb tributs especials. Tampoc es permet que les exportacions a altres EEMM rebin un
tracte fiscal privilegiat. Algunes de les mesures que ha adoptat el DUE en matèria fiscal són relatives a
l’harmonització fiscal indirecta (IVA, Impostos Especials, Impost sobre Operacions Societàries...) o
l’aprovació de directives en l'àmbit de la imposició directa → Directiva 2011/96/UE sobre matrius-filials;
Directiva 2003/49/CE sobre pagaments d'interessos i cànons; Directiva 2009/133/CE sobre fusions i altres
operacions de reestructuració empresarial...

Cooperació entre Administracions dels Estats membres:

En matèria tributaria, les Administracions públiques dels EEMM haurà d’assistir-se mútuament, cooperant i
intercanviant informació, també en relació al cobrament dels crèdits corresponents a determinats impostos,
drets i altres mesures.

Mitjans de protecció dels obligats tributaris i accés al sistema jurisdiccional

1. La devolució d'ingressos tributaris indeguts

En cas d'incompliment del DUE és possible que els obligats tributaris exigeixin la devolució
dels ingressos indeguts. Atès que el DUE no regula aquesta qüestió, és necessari seguir els
procediments marcats la Llei General Tributària.

2. La declaració de responsabilitat per incompliment

Quan no és possible la devolució d'ingressos indeguts, l’interessat pot interposar una acció
per declarar la responsabilitat d'un EEMM per incompliment del DUE per tal d’obtenir una
indemnització substitutòria (tres requisits Frankovich).
 3. Recursos front el TJUE
a) Recurs per incompliment del DUE per part de l’Estat.
b) Qüestions prejudicials d’interpretació o de validesa.

TEMA 3: ORDENACIÓ JURÍDICA DE LA DESPESA PÚBLICA. DISCIPLINA PRESSUPOSTÀRIA I LLEIS DE

DESPESA PÚBLICA. EL PRESSUPOST

1.LA DISCIPLINA PRESSUPOSTÀRIA

La disciplina pressupostària en el Dret de la Unió Europea Els orígens: el principi d'equilibri pressupostari
Un dels principis pressupostaris clàssics de caràcter econòmic és el principi de “equilibri pressupostari” → Les
despeses públiques s'han de poder finançar íntegrament amb esl ingressos ordinaris i només cal recórrer a
l'endeutament de forma excepcional, per a finançar despeses d'inversió.
Aquest principi d'equilibri pressupostari va ser un dogma en el pensament liberal de la Hisenda clàssica, posteriorment
va entrar en crisi amb l'adveniment de l'Estat de Benestar i ha ressorgit en els últims anys amb la disciplina
pressupostària de la UE.
El concepte d'equilibri pressupostari
El concepte d'equilibri pressupostari té dues accepcions:

1) Equilibri comptable: Consisteix en la igualtat numèrica d'ingressos i despeses d'un pressupost.

2) Equilibri econòmic i financer: Compara només certes partides d'ingressos i despeses; concretament, un
pressupost només està equilibrat quan les despeses són iguals als ingressos procedents dels tributs i de
les rendes ordinàries del patrimoni de l'Estat.

→ Aquesta segona accepció d'equilibri pressupostari és la que sempre s'ha propugnat com a
principi pressupostari.

Equilibri pressupostari i disciplina pressupostària

Malgrat la falta de positivització del principi d'equilibri pressupostari, aquest principi ha de ser novament analitzat a
la llum de dos principis actuals:

1) El principi comunitari de solidesa financera.

2) El principi constitucional d'estabilitat pressupostària.
Els Tractats no recullen un principi d'estabilitat pressupostària, sinó un principi de finances públiques sòlides i
uns límits al dèficit i al deute públics. Com s'ha traslladat aquesta normativa europea a l'ordenament jurídic
espanyol? Com es conjuga aquesta normativa amb el principi de justícia en la despesa pública (art. 31.2 CE)?

El TFUE i el principi de solidaria de les finances públiques El principi comunitari de solidesa financera

El Tractat de la Unió Europea (TUE), acordat a Maastricht al desembre de 1991, va establir dos importants
instruments per a una primera fase d'estabilitat: El mercat únic per a la lliure circulació de béns, persones i
capitals, que es va iniciar en 1992; i el projecte d'Unió Economia i Monetària (UEM). [Ramallo Massanet, 2007]
Per a poder accedir a la UEM i mantenir-se, els EEMM havien de complir prèviament 4 criteris de convergència,
recollits en l'art. 4 TCE (actualment, art. 119 TFUE):

1. Preus estables: Els EEMM hauran de mantenir una taxa d’inflació que estigui
pròxima a la dels 3 EEMM més eficaços en quant a estabilitat de preus.
2. Finances públiques sòlides: El dèficit públic no podrà ser superior al 3% del PIB i el deute públic haurà
de ser inferior al 60% del PIB.
3. Condicions monetàries sòlides: Respectar els marges normals de fluctuacions que estableix el
mecanisme de tipus de canvi del Sistema Monetari Europeu.
4. Balança de pagaments estable: El tipus d’interès a llarg termini no podrà variar més d’un 2% en
relació a la mitjana del tipus d’interès dels EEMM el tipus d’interès dels quals siguin més baixos.

Art. 119 TFUE (antic art. 4 del TCE):

“1. Per a aconseguir les finalitats enunciades en l'art. 3 TUE, l'acció dels EEMM i de la UE inclourà,
en les condicions previstes en els Tractats, l'adopció d'una política econòmica que es basarà en
l'estreta coordinació de les polítiques econòmiques dels EEMM, en el mercat interior i en la
definició d'objectius comuns, i que es durà a terme de conformitat amb el respecte al principi
d'una economia de mercat oberta i de lliure competència.

2. Paral·lelament, en les condicions i segons els procediments previstos en els Tractats, aquesta
acció suposarà una moneda única, l'euro, la definició i l'aplicació d'una política monetària i de
tipus de canvi única l'objectiu primordial del qual sigui mantenir l'estabilitat de preus i, sense
perjudici d'aquest objectiu, el suport a la política econòmica general de la UE, de conformitat amb
els principis d'una economia de mercat oberta i de lliure competència.

3. Aquestes accions dels EEMM i de la UE impliquen el respecte dels següents principis rectors:
Preus estables, finances públiques i condicions monetàries sòlides i balança de pagaments
estable.”

A aquest efecte, l'antic art. 104 TCE (actual art. 126 TFUE) va establir dos criteris de finances públiques sòlides:

1. Els EEMM evitaran dèficits públics excessius.

2. La Comissió supervisarà l'evolució de la situació pressupostària i del nivell d'endeutament públic dels
EEMM amb la finalitat de detectar errors manifestos. En particular, examinarà l'observança de la
disciplina pressupostària atesos els dos criteris següents:
a) si la proporció entre el dèficit públic previst o real i el producte interior brut sobrepassa un valor
de referència, a menys:
- que la proporció hagi descendit substancial i continuadament i arribat a un nivell que s'aproximi al
valor de referència,
- que el valor de referència se sobrepassi només excepcional i temporalment, i la proporció es
mantingui pròxima al valor de referència;
b) si la proporció entre el deute públic i el producte interior brut depassa un valor de referència, tret
que la proporció disminueixi prou i s'aproximi a un ritme satisfactori al valor de referència.

Els valors de referència s'especifiquen en el Protocol sobre el procediment aplicable en cas de dèficit excessiu,
annex als Tractats.

En el TCE no es van fixar límits quantitatius, però sí en el Protocol núm. 12 sobre el procediment aplicable en cas
de dèficit excessiu, annex als Tractats, concretament en el seu art. 1 es disposa (redacció vigent):
Els valors de referència que s'esmenten en l'apartat 2 de l'art. 126 del TFUE seran:

• 3% referent a la proporció entre el dèficit públic previst o real i el producte interior brut a preus de mercat,

• 60% referent a la proporció entre el deute públic (real) i el producte interior brut a preus de mercat.
L'art. 2 del Protocol sobre el procediment aplicable en cas de dèficit públic excessiu disposa que els
conceptes de “públic”, “dèficit” i “inversió” són els definits en el Sistema Europeu de Comptes (SEC)
econòmics integrats. El concepte de deute és el deute brut total, al seu valor nominal, que romangui
viva a final d'any, consolidada dins dels sectors del govern general, conformement a la definició de
“públic” continguda en el SEC.

En definitiva, per a determinar si un Estat membre compleix amb els dos criteris de finances públiques sòlides
(el límit del dèficit públic del 3% del PIB i el límit del deute públic del 60% del PIB) cal aplicar la regulació
continguda en el SEC.

o Per dèficit o superàvit públic s'entén la necessitat o capacitat de finançament, respectivament.

o El concepte de deute públic inclou totes les obligacions pendents de pagament del sector públic. Es
tracta d’una noció més amplia que la de l’art. 135 CE.

Si un EEMM no compleix amb els criteris que asseguren el principi de solidesa financera s'inicia el procediment
regulat en els apartats 3 a 6 de l'art.126 TFUE.

La regulació dels valors de referència en el Protocol permet la seva modificació sense la tramitació del
procediment de reforma del Tractat.

Atès que a mitjan anys noranta el nivell mitjà de dèficit i endeutament dels països de la UE continuava sent
elevat (del 5% i 75% del PIB respectivament), es va elaborar el Pacte d'Estabilitat i Creixement (PEC), que va ser
signat a Amsterdam en 1997.

El Pacte d'Estabilitat i Creixement (PEC) i les seves reformes.

El Pacte d'Estabilitat i Creixement (PEC) de 1997

Les directrius de l'antic art. 104 TUE de 1992 van ser desenvolupades en 1997 mitjançant l'aprovació del Pacte
d'Estabilitat i Creixement de la Unió Europea (PEC) i dels denominats Reglaments de Supervisió i del
Procediment de dèficit excessiu.

Aquests 2 reglaments materialitzen les 2 vessants del PAC:

• Una vessant preventiva que pretén reforçar la permanència de les posicions pressupostàries i la coordinació
de les polítiques econòmiques.

• Una altra vessant dissuasiva a través de la qual es persegueix accelerar i aclarir el procediment de dèficit
excessiu establert en l'art. 126 TFUE.

En virtut del PEC, els EEMM es comprometen a perseguir l'objectiu a mitjà termini de situacions pressupostàries
pròximes a l'equilibri o en superàvit, de manera que, quan els estabilitzadors automàtics actuïn, el dèficit es
mantingui sempre per sota del 3%. Els Estats també es comprometen a presentar anualment Programes
d'Estabilitat o Convergència que recullin les mesures necessàries per a aconseguir aquest objectiu.

La reforma del Pacte d'Estabilitat i Creixement de 2005

Els criteris relatius al dèficit i el deute públics fixats en el Tractat i el PEC van ser incomplits per diversos Estats,
entre els quals es troben els propis impulsors de la disciplina pressupostària a nivell comunitari: Alemanya i
França.
L'inicial PEC havia creat un procediment sever –especialment en el seu vessant correctiu– l'eficàcia pràctica del
qual era poc factible donada la naturalesa marcadament sancionadora de les mesures aplicables en l'última fase
del procediment de dèficit excessiu i el caràcter clarament polític de l'òrgan que ha d'aplicar aquestes mesures,
el Consell.

Això va portar en última instància a una revisió general del PEC en 2005, que la doctrina ha entès com una
flexibilització de la seva aplicació.

La reforma del Pacte d'Estabilitat i Creixement de 2011

L'any 2011, en un context de crisis econòmica i de incompliments dels nivells de dèficit i deute fixats, el PEC va
ser reformat per tal de reforçar la governança econòmica i la disciplina pressupostària reforçat el govern
econòmic de la UE a través de sis instruments legislatius (Six Pack): Dos Reglaments per a enfortir el PEC; un
Reglament que estableix un nou règim de sancions; dos Reglaments que creguin un nou procediment
d'identificació i correcció dels desequilibris econòmics excessius i un Reglament que regula el seu procediment
sancionador.

També s'ha aprovat la Directiva 85/2011, que obliga al fet que la política fiscal dels Estats membres compleixi uns
requisits mínims.

Davant la gravetat de les circumstàncies i el possible contagi entre situacions econòmiques i pressupostàries
dels EEMM, al novembre de 2011 la Comissió va proposar dos nous actes legislatius per a enfortir els mecanismes
de supervisió en l'Eurozona. Es coneixen com el Two Pack. El seu objectiu és reforçar la coordinació i la supervisió
dels procediments pressupostaris de tots els EEMM que formen part de l'Eurozona, i especialment d'aquells
Estats que tenen dèficits excessius, que estan sofrint o estan en risc de sofrir inestabilitat financera, o que estan
dins d'un programa d'ajuda financera.

El Two Pack va entrar en vigor el 31 de maig de 2013, i es conforma de dos Reglaments. D'una banda, un
Reglament sobre disposicions comunes per al seguiment i l'avaluació dels projectes de plans pressupostaris i per
a la correcció del dèficit excessiu dels Estats membres de la zona de l'euro. Per l'altre, un Reglament sobre el
reforçament de la supervisió econòmica i pressupostària dels EEMM l'estabilitat financera dels quals dins de la
zona de l'euro experimenta o corre el risc d'experimentar greus dificultats.

El Tractat d'Estabilitat, Coordinació i Governança en la UEM

El 2 de març de 2012 es va aprovar el Tractat d'Estabilitat, Coordinació i Governança en la Unió Econòmica i

Monetària (TECG), del qual Espanya és part contractant.

L'art. 3.2 del TECG estableix l'obligació dels Estats parteix d'incorporar en normes internes, “preferentment de
rang constitucional”, les limitacions al dèficit i el deute públics recollides en l'art. 3.1 del TECG.

Noti's que la reforma de l'art. 135 de la CE, mitjançant la qual es van constitucionalitzar els mandats europeus
relatius a l'estabilitat pressupostària, es va produir amb anterioritat al TECG, al setembre de 2011.

El Sistema de Comptes Europeu (SEC)

Els EEMM han d'utilitzar el Sistema Europeu de Comptes (SEC) per a elaborar i presentar enfront de les
institucions europees les dades estadístiques relatives als seus nivells de dèficit i deute públics.

L'actual Sistema Europeu de Comptes és el SEC-2010, aprovat pel Reglament (UE) núm. 549/2013, que resulta
aplicable a les dades presentades pels Estats membres a les institucions europees a partir de setembre de 2014
(art. 5.1 del Reglament SEC-2010).

El seu antecedent immediat és el Reglament (CE) núm. 2223/96 del Consell, de 25 de juny de 1996, relatiu al
sistema europeu de comptes nacionals i regionals de la Comunitat (SEC-95).
• La naturalesa del Sistema Europeu de Comptes (SEC)

El SEC és un sistema de comptes que cobreix el conjunt de l'activitat econòmica d'un Estat. Tota entitat resident
ha d'adscriure's a un d'aquests 5 sectors:

a. Administracions públiques.
b. Societats no financeres.
c. Institucions financeres.
d. Llars.
e. Institucions sense finalitats de lucre (ISFL).

La configuració del sector “Administracions públiques” en termes de SEC determina els nivells del dèficit i deute
públics de l'Estat en qüestió, a l'efecte del compliment de la disciplina pressupostària.

El control de la disciplina pressupostària per Eurostat

Eurostat és l'Oficina Estadística de la Comissió Europea i una de les seves principals tasques és el control i la
publicació, dues vegades a l'any, de les xifres sobre el dèficit i el deute dels països membres de la zona euro i de
la Unió Europea.

Art. 3.1 del Reglament SEC-2010: Els Estats membres remetran a la Comissió (Eurostat) els
comptes i les taules que figuren en l'annex B dins dels terminis establerts en el mateix per a
cada taula.

Art. 4.4 del Reglament SEC-2010: La Comissió (Eurostat) avaluarà la qualitat de les dades
transmeses.
Art. 2.3 del Reglament SEC-2010: En cas de dubte sobre la correcta aplicació de les normes
de comptabilitat del SEC 2010, l'Estat membre interessat demanarà un aclariment a la
Comissió (Eurostat). La Comissió (Eurostat) actuarà amb diligència tant per a examinar la
sol·licitud com per a comunicar el seu parer sobre l'aclariment sol·licitat a l'EEMM de què es
tracti i a tots els altres EEMM.

Eurostat ha elaborat el Manual del SEC sobre el dèficit públic i el deute públic (SEC–95 edicions 2000, 2002, 2010,
2012 i 2013; SEC–2010 edicions 2013, 2014 i edició 2016, actualment vigent).

Eurostat també ha emès Decisions específiques sobre contractes o operacions subscrites pels EEMM,
conflictives en termes de dèficit i deute públics.

Obligacions derivades de l'aplicació del SEC als Estats

Les obligacions específiques dels Estats derivades del SEC estan relacionades amb la forma de presentar la
informació a la UE (són obligacions comptables i de transparència financera, regulades en la Directiva
2011/85/UE, sobre els requisits aplicables als marcs pressupostaris dels EEMM).

Les obligacions europees no condicionen els procediments pressupostaris interns, ni vinculen en relació a les
formes de gestió ni als controls que a nivell intern es duguin a terme en les Administracions públiques de cada
Estat.

Les institucions europees no restringeixen l'exigència de transparència tan sols a les entitats que conformen el
sector "Administracions públiques" (art. 14 de la Directiva 2011/85/UE). La transparència també ha de predicar-
se respecte d'altres aspectes que afecten directament la sostenibilitat de les finances públiques: en primer lloc,
les possibles obligacions contingents contretes per les AP. I en segon lloc, la participació de les AP en el capital
de societats privades i públiques, si es tracta de sumes econòmicament importants.

Per a donar compliment a les obligacions de transparència, l'Estat pot fixar obligacions de control respecte
d'unitats institucionals públiques de mercat.
En síntesi, podem concloure que:

1. Les obligacions derivades de la normativa europea són d'informació estadística i de

transparència financera, però no determinen un tipus de procediment pressupostari o una
tipologia de control que hagi d'introduir-se amb caràcter obligatori pel legislador nacional.
2. Constitueix una opció factible (prenent en consideració les exigències derivades de la normativa
europea en matèria de transparència) que el legislador nacional estableixi mecanismes de
control també respecte d'unitats institucionals públiques de mercat (classificades en el sector
"Societats no financeres"), si les Administracions públiques tenen una participació majoritària
en el seu capital o assumeixen importants obligacions contingents derivades de les relacions
amb elles.

1.2 La disciplina pressupostària en l'ordenament jurídic espanyol

El principi de solidesa financera i l'estabilitat pressupostària

Art. 3 del Protocol sobre el procediment aplicable en cas de dèficit excessiu disposa el següent:

“A fi de garantir l'eficàcia del procediment aplicable en cas de dèficit excessiu, els Governs dels Estats
membres seran responsables, conformement a aquest procediment, dels dèficit del govern general
conformement a la definició del primer guió de l'art.

Els EEMM garantiran que els procediments nacionals en matèria pressupostària els permetin atendre,
en aquest àmbit, a les seves obligacions derivades dels Tractats. Els EEMM comunicaran a la Comissió,
sense demora i de forma periòdica, els seus dèficits previstos i reals i el nivell del seu deute.”

Les lleis d'estabilitat pressupostària

En el marc del TUE (1992) i del PEC (1997), Espanya va accedir a la UEM en 1999 i va aprovar dues lleis
d'estabilitat pressupostària en 2001:

• El principi d'estabilitat pressupostària es va introduir en l'ordenament jurídic espanyol per la Llei 18/2001,
de 12 de desembre, General d'Estabilitat Pressupostària (LGEP).

• Al costat de la LGEP 2001, es va aprovar la Llei orgànica 5/2001, de 13 de desembre, complementària de la

LGEP, per a establir mecanismes de coordinació entre la Hisenda Pública estatal i les de les CCAA en matèria
pressupostària, com preveu l'art. 156.1 CE.

L'aprovació d'aquestes lleis no era una exigència del DUE, sinó una opció legislativa.

Pel que fa al seu contingut, aquestes lleis introdueixen per primer cop els escenaris pressupostaris pluriennals i
es defineix el principi d'estabilitat pressupostària com la situació d'equilibri o de superàvit computada, al llarg
del cicle econòmic, en termes de capacitat de finançament d'acord amb la definició continguda en el SEC
Nacionals i Regionals, i en les condicions establertes per a cadascuna de les Administracions Públiques, en relació
tant amb l'Administració General de l'Estat com en relació amb les CCAA i els ens locals.

La LGEP de 2001 va ser reformada en 2007 i es va aprovar el Text refós de la Llei general d'Estabilitat
pressupostària, per Reial decret legislatiu 2/2007, de 28 de desembre (TRLGEP), per tal d’incorporar els
mecanismes de flexibilització introduïts en la normativa europea, i reforçar la cooperació entre Estat i CCAA en
la implementació de la normativa d'estabilitat pressupostària.

Al juliol de 2011, es va introduir en el TRLGEP la “regla de despesa”, actualment continguda en l'art. 12 de la

LOEPSF. Aquesta norma constitueix una important novetat, ja que el principi d'estabilitat pressupostària no és
un principi limitatiu de la despesa pública.
El TRLGEP de 2007 i la Llei orgànica 5/2001 han estat derogats per la Llei orgànica 2/2012, de 27 d'abril,
d'Estabilitat Pressupostària i Sostenibilitat Financera (LOEPSF), que és la que conté actualment el règim jurídic de
l'estabilitat pressupostària a Espanya, en desenvolupament de l'art. 135 de la CE, que va ser reformat en 2011.

Pot veure's també l'art. 26 de la Llei 47/2003, General Pressupostària (“Principis i regles de programació
pressupostària”), que va ser reformat en 2012.

La reforma de l'art. 135 CE i la Llei orgànica 2/2012, de 27 d'abril, d'Estabilitat Pressupostària i Sostenibilitat
Financera (LOEPSF)

La reforma de l'art. 135 CE

La reforma de l'art. 135 CE, aprovada l'any 2011, ha constitucionalitzat el principi d'estabilitat pressupostària
per primera vegada en el nostre Dret pressupostari, constituint així un límit intern pel legislador estatal per
incorre en dèficits i deutes públics excessius.

L'article 135.1 de la CE disposa: “Totes les Administracions Públiques adequaran les seves actuacions al principi
d'estabilitat pressupostària.”
Per part seva, els apartats 2 i 3 de l'art. 135 CE es refereixen, respectivament, als límits de dèficit estructural i de
volum de deute públic.

L'article 135.2 de la CE disposa: “L'Estat i les Comunitats Autònomes no podran incórrer en un dèficit estructural que
superi els marges establerts, si escau, per la Unió Europea per als seus Estats membres. Una llei orgànica fixarà el
dèficit estructural màxim permès a l'Estat i a les Comunitats Autònomes, en relació amb el seu producte interior brut.
Les Entitats Locals hauran de presentar equilibri pressupostari.”
La Llei orgànica a la qual es refereix l'art. 135.2 CE és la Llei orgànica 2/2012, d'Estabilitat Pressupostària i
Sostenibilitat Financera (LOEPSF).

L'art. 135.3 CE disposa que: “L'Estat i les Comunitats Autònomes hauran d'estar autoritzats per llei per a emetre deute
públic o contreure crèdit.
Els crèdits per a satisfer els interessos i el capital del deute públic de les Administracions s'entendran sempre inclosos
en l'estat de despeses dels seus pressupostos i el seu pagament gaudirà de prioritat absoluta. Aquests crèdits no podran
ser objecte d'esmena o modificació, mentre s'ajustin a les condicions de la llei d'emissió.
El volum de deute públic del conjunt de les Administracions Públiques en relació amb el producte interior brut de l'Estat
no podrà superar el valor de referència establert en el Tractat de Funcionament de la Unió Europea.”
Aquests límits de dèficit estructural (art. 135.2 CE) i de volum de deute públic (art. 135.3 CE) admeten les excepcions
previstes en l'art. 135.4 CE, que disposa el següent: “Els límits de dèficit estructural i de volum de deute públic només
podran superar-se en cas de catàstrofes naturals, recessió econòmica o situacions d'emergència extraordinària que
escapin al control de l'Estat i perjudiquin considerablement la situació financera o la sostenibilitat econòmica o social de
l'Estat, apreciades per la majoria absoluta dels membres del Congrés dels Diputats.”
L'art. 135.5 CE estableix: “Una LO desenvoluparà els principis a què es refereix aquest article, així com la participació,
en els procediments respectius, dels òrgans de coordinació institucional entre les Administracions Públiques en matèria
de política fiscal i financera. En tot cas, regularà:

a) La distribució dels límits de dèficit i de deute entre les diferents Administracions Públiques, els
supòsits excepcionals de superació dels mateixos i la forma i termini de correcció de les
desviacions que sobre l'un i l'altre poguessin produir-se.
b) La metodologia i el procediment per al càlcul del dèficit estructural.
c) La responsabilitat de cada Administració Pública en cas d'incompliment dels objectius
d'estabilitat pressupostària.”

La Llei orgànica a la qual es refereix l'art. 135.5 CE és la LOEPSF.

Finalment, l’art 135.6 CE disposa: “Les Comunitats Autònomes, d'acord amb els seus respectius Estatuts i dins
dels límits a què es refereix aquest article, adoptaran les disposicions que procedeixin per a l'aplicació efectiva del
principi d'estabilitat en les seves normes i decisions pressupostàries.”
El TC va determinar que la reforma de l’art. 135 CE no vulnera la autonomia financera de les CCAA perquè no és
un títol competencial, ja que l’Estat tenia la competència prèviament a la reforma en virtut de l’art. 149. 1.13 CE
relatiu a l’establiment de les bases i coordinació de la planificació general de l’activitat econòmica.

La Llei Orgànica 2/2012, de 27 d'abril, d'Estabilitat Pressupostària i Sostenibilitat Financera (LOEPSF)

Contingut de la LOEPSF

La LOEPSF s'ha aprovat en desenvolupament de l'art. 135 CE. La LOEPSF regula els següents principis:

• Principi d'estabilitat pressupostària (art. 3).

• Principi de sostenibilitat financera (art. 4).
• Principi de plurianualitat (art. 5).
• Principi de transparència (art. 6).
• Principi d'eficiència en l'assignació i utilització dels recursos públics (art. 7).
• Principi de responsabilitat (art. 8).
• Principi de lleialtat institucional (art. 9).

La LOEPSF té com a objectius garantir la sostenibilitat financera de totes les AAPP, enfortir la confiança en
l'estabilitat de l'economia espanyola; i reforçar el compromís d'Espanya amb la UE en matèria d'estabilitat
pressupostària.

El principi d'estabilitat pressupostària en la LOEPSF

En relació amb el principi d'estabilitat pressupostària (art. 135.1 CE), l'art. 3 de la LOEPSF, apartats 1 i 2, estableix
que:

“1. L'elaboració, aprovació i execució dels Pressupostos i altres actuacions que afectin les despeses o
ingressos dels diferents subjectes compresos en l'àmbit d'aplicació d'aquesta Llei es realitzarà en un marc
d'estabilitat pressupostària, coherent amb la normativa europea.

2. S'entendrà per estabilitat pressupostària de les Administracions Públiques la situació d'equilibri o

superàvit estructural.”

En relació amb el límit de dèficit estructural (art. 135.2 CE) l'art. 11 de la LOEPSF, en els seus apartats 1
i 2, estableix:

Art. 11. Instrumentació del principi d'estabilitat pressupostària.

“1. L'elaboració, aprovació i execució dels pressupostos i altres actuacions que afectin a les despeses o ingressos
de les administracions públiques i altres entitats que formen part de el sector públic se sotmetrà a el principi
d'estabilitat pressupostària.

2. Cap Administració Pública podrà incórrer en dèficit estructural, definit com a dèficit ajustat del cicle, net de
mesures excepcionals i temporals. No obstant això, en cas de reformes estructurals amb efectes pressupostaris
a llarg termini, d'acord amb la normativa europea, podrà aconseguir-se en el conjunt d'Administracions
Públiques un dèficit estructural del 0,4 % del Producte Interior Brut nacional expressat en termes nominals, o
l'establert en la normativa europea quan aquest fora inferior.”
La regla de despesa en la LOEPSF

La regla de despesa es va introduir en el TRLGEP en 2011 i actualment es preveu en l'art. 12 de la LOEPSF, amb el
següent tenor:

Art. 12. Regla de despesa.

“1. La variació de la despesa computable de l'Administració Central, de les CCAA i de les Corporacions Locals, no
podrà superar la taxa de referència de creixement del Producte Interior Brut de mitjà termini de l'economia
espanyola.

No obstant això, quan existeixi un desequilibri estructural en els comptes públics o un deute públic superior a
l'objectiu establert, el creixement de la despesa pública computable s'ajustarà a la senda establerta en els
respectius plans economicofinancers i de reequilibri previstos en els articles 21 i 22 d'aquesta llei.(...)

4. Quan s'aprovin canvis normatius que suposin augments permanents de la recaptació, el nivell de despesa
computable resultant de l'aplicació de la regla en els anys en què s'obtinguin els augments de recaptació podrà
augmentar en la quantia equivalent.
Quan s'aprovin canvis normatius que suposin disminucions de la recaptació, el nivell de despesa computable
resultant de l'aplicació de la regla en els anys en què es produeixin les disminucions de recaptació haurà de
disminuir-se en la quantia equivalent.

5. Els ingressos que s'obtinguin per sobre del que es preveu es destinaran íntegrament a reduir el nivell de deute
públic.”

En conclusió la regla de la despesa és aquella regla segons la qual l'Administració central, les CCAA i les
corporacions locals no podran incloure en els seus pressupostos un increment de la despesa computable que
superi la taxa de referència del creixement del PIB de l'economia espanyola a mitjà termini, calculada pel
Ministeri d'Economia i Competitivitat seguint la metodologia utilitzada per la Comissió Europea en aplicació de
la seva normativa. Només s'admetrà un increment superior si s'han produït canvis normatius que comportin
augments permanents de la recaptació.

A més, quan l'Estat, una CA o una corporació local experimentin superàvit en els seus comptes, hauran de
dedicar-ho, necessàriament, a reduir l'endeutament net, i això amb independència que compleixin o no qualsevol
dels objectius d'estabilitat i de deute públic, i la regla de despesa.

A diferència de la norma europea (l'art. 5 del Reglament de Supervisió, que es configura com un instrument per
a garantir el compliment dels criteris del dèficit i el deute públic, i en última instància l'objectiu d'estabilitat a
mitjà termini), la regla de despesa interna regulada en l'art. 12 de la LOEPSF tracta per igual a tots els ens amb
independència de la seva situació pressupostària, la qual cosa posa en dubte la idoneïtat de la regla de despesa
interna.

Per a aconseguir els objectius de dèficit i deute públics, la LOEPSF estableix un ampli ventall de mecanismes
preventius, correctius i coercitius. En tot el procés d'implementació d'aquestes mesures s'ha previst la
participació en diversos graus del Consell de Política Fiscal i Financera de les CCAA (CPFF).

Les mesures preventives, correctives i coercitives s'encaminen a garantir que l'elaboració i execució dels
pressupostos s'ajustin als objectius establerts i compleixin la regla de despesa.

Les primeres inclouen advertiments sobre el risc d'incompliment i, en casos determinats, la prohibició
d'operacions d'endeutament que no siguin les de tresoreria. Les mesures correctives s'apliquen quan s'observa
l'incompliment dels límits establerts i de la regla de despesa, i comporten l'aprovació i aplicació d'un pla
economicofinancer o, si escau, d'un pla de reequilibri.

Finalment, si la CA afectada no presenta el pla económicofinanciero o el pla de reequilibri, o si aquests són

rebutjats pel CPFF o no es compleixen, s'aplicaran les mesures coercitives, que inclouen: l'aprovació per la
comunitat autònoma, en el termini de 15 dies, de la indisponibilitat dels crèdits que garanteixi el compliment de
l'objectiu establert; l'exercici per l'Estat de les competències normatives de la CA en relació amb competències
normatives de la CA en relació amb els tributs cedits; i la constitució d'un dipòsit amb interessos en el Banc
d'Espanya, d'una quantitat equivalent al 0,2% del seu PIB.

El principi de sostenibilitat financera en la LOEPSF

La LOEPSF defineix el principi de sostenibilitat financera com la capacitat per a finançar compromisos de despesa
presents i futurs dins dels límits de dèficit i deute públic, conforme a el que s'estableix en aquesta Llei i en la
normativa europea.

En relació amb el límit al volum de deute públic (art. 135.3 CE), l'art. 13 de la LOEPSF regula la instrumentació
del principi de sostenibilitat financera i estableix que:

• El volum de deute públic, definida d'acord amb el Protocol sobre Procediment de dèficit excessiu, del
conjunt d'Administracions Públiques no podrà superar el 60 % del Producte Interior Brut nacional
expressat en termes nominals, o el que s'estableixi per la normativa europea.

• Aquest límit es distribueix entre: Administració central (44% del PIB), Comunitats Autònomes (13% del PIB)
i Corporacions locals (3% del PIB).

• El límit de deute públic de cadascuna de les Comunitats Autònomes no podrà superar el 13 % del seu PIB
regional.

L'art. 13 de la LOEPSF també regula les conseqüències de l'incompliment del límit al volum de deute públic:

Art. 13.2 LOEPSF: L'Administració Pública que superi el seu límit de deute públic no podrà realitzar
operacions d'endeutament net.
Art. 13.3 LOEPSF: Els límits de deute públic només podran superar-se per les circumstàncies i en
els termes previstos en l'article 11.3 d'aquesta Llei. En aquests casos haurà d'aprovar-se un pla de
reequilibri que permeti aconseguir el límit de deute tenint en compte la circumstància
excepcional que va originar l'incompliment.

EL PRESSUPOST

Concepte de pressupost

El pressupost es pot considerar des de diferents perspectives:

• Des del punt de vista econòmic, representa un pla d'activitat financera i, per tant, una ordenació de les
necessitats públiques segons la respectiva prioritat.
• Des del punt de vista polític, suposa l'adopció de decisions de gran importància per a la societat.
• Des del punt de vista jurídic, el pressupost vincula jurídicament l'actuació econòmica de l'ens públic (és una
norma jurídica i estan sotmesos a principis i normes jurídiques).

L'art. 134.2 CE no dona una definició de Pressupost, però si regula els caràcters dels Pressupostos Generals de l'Estat
(PGE): “Els Pressupostos Generals de l'Estat tindran caràcter anual, inclouran la totalitat de les despeses i ingressos del
sector públic estatal i en ells es consignarà l'import dels beneficis fiscals que afectin els tributs de l'Estat.”
L'art. 32 de la Llei 47/2003, General Pressupostària (LGP) estableix: “Els pressupostos generals de l'Estat constitueixen
l'expressió xifrada, conjunta i sistemàtica dels drets i obligacions a liquidar durant l'exercici per cadascun dels òrgans i
entitats que formen part del sector públic estatal.”
Funcions dels pressupostos

1. Funció econòmica: El Pressupost és un instrument de racionalització i organització que conté i expressa el

pla d'actuació financera de l'ens públic per a l'any a què es refereix (aquest és el període ordinari dels
pressupostos).

2. Funció jurídica: L'aprovació dels pressupostos significa la dotació de rang jurídic a l'activitat financera, que
es concreta en una norma de rang legal. Això implica el reconeixement del paper jeràrquic superior del
Parlament, òrgan de representació popular, que és el que autoritza l'Administració a realitzar les despeses
en la quantia i per a la destinació que especifiqui la Llei de pressupostos.

3. Funció política: El document pressupostari, en presentar de forma unitària el pla d'actuació econòmica del
sector públic, constitueix un instrument de control de l'acció de govern.

Llei General Pressupostària

• La primera Llei General Pressupostària (LGP) es va aprovar l'any 1977. L'actualment vigent és la Llei 47/2003, de
26 de novembre, General Pressupostària (LGP).

• És una Llei de caràcter permanent.

• Codifica els principis i normes bàsiques del Dret pressupostari, però no només d'aquest. La Llei General
Pressupostària regula el concepte i règim jurídic general de la Hisenda Pública, així com la planificació, execució i
control de l'activitat financera (tant en relació amb la despesa com els ingressos públics).
• No s’ha de confondre la LGP amb les Lleis de pressupostos.

• LGP + LGT conformen el bloc normatiu de la codificació financera espanyola.

Lleis de pressupostos

• Les Lleis de pressupostos, i en particular la Llei de Pressupostos Generals de l'Estat (LPGE) és una norma jurídica
de caràcter vinculant.

• La LPGE ha d'incloure el programa de previsió d'ingressos i autorització de despeses (art. 134.2 CE).

• La LPGE no podrà crear tributs. La LPGE podrà r realitzar modificacions substancials i profundes d’un tribut, però
requerirà l’habilitació per part d’una Llei tributaria substantiva (art. 134.7 CE).

o Serà possible les modificacions de mera adequació del tribut a la realitat, fins i tot sense prèvia habilitació.

Les lleis de pressupostos són lleis d'idèntica naturalesa jurídica que la resta de lleis, encara que existeixen certes
particularitats:

• No és possible l'exercici de la facultat d'iniciativa legislativa en matèria pressupostària per part

del poder legislatiu, sinó que sempre és el poder executiu qui presenta el Projecte de Llei de
Pressupostos.

• El poder legislatiu no pot modificar lliurement el pressupost presentat per l'executiu (art. 134.5
i 6 CE).
Contingut LPGE

• Art. 134.2 CE:

o Els PGE inclouen la totalitat de les despeses i els ingressos del sector públic estatal per al període
pressupostari corresponent. També, es consignarà en ells l’import dels beneficis fiscals que afectin als
tributs de l’Estat.
o Juntament amb la previsió d'ingressos i l'autorització de despeses, que constitueix el pressupost en sentit
estricte, la llei de pressupost acostuma a incloure altres normes que, per raó de la matèria, no formen part
del seu contingut mínim i necessari. El Tribunal Constitucional ha delimitat aquesta pràctica exigint una
relació directa entre aquestes normes que s'inclouen en la llei de pressupostos i la previsió d'ingressos i
l'autorització de despesa.

• Àmbit subjectiu:
Definit a l’art. 2 de la Llei 47/2003, General Pressupostària (LGP), en la redacció donada per la Llei 40/2015,
de Règim Jurídic del Sector Públic (LRJSP):
A l'efecte d'aquesta Llei formen part del sector públic estatal:

a) L'Administració General de l'Estat.

b) El sector públic institucional estatal → Conformat per qualssevol organismepúblic i entitat de
dret públic vinculat o dependent de les Administracions Públiques; entitats de dret privat
vinculades o dependents de les Administracions Públiques quan exerceixin potestats
administratives i les Universitats públiques.

Per a qualsevol pressupost (no només el PGE):

o La despesa pública i el crèdit pressupostari

Els crèdits pressupostaris són autoritzacions legislatives vinculants per a què dins d'uns determinats límits
l'Administració de l'Estat pugui disposar dels fons públics necessaris per a fer front a les seves obligacions.

En definitiva, els crèdits pressupostaris són les partides o quantitats de diners de les quals disposa
l'Administració pública per a atendre les diferents finalitats en el període temporal al qual es refereix el
pressupost.

o Font de la despesa pública i font de l'obligació

D'acord amb les SSTC 63/1986 i 146/1986, cal distingir la font jurídica de la despesa pública i la font de
l'obligació:

§ La font jurídica de la despesa pública és normalment la Llei de pressupostos (en la qual es recullen els
crèdits pressupostaris).

§ Per part seva, les obligacions procedeixen dels negocis jurídics, actes o fets protagonitzats pels ens
públics, dels quals es derivarà l'obligació de pagar les quantitats de diners corresponents, i de les quals
es podrà disposar en virtut dels corresponents crèdits pressupostaris.

o El procediment administratiu de despesa

Per a gastar els diners per al qual existeix l'autorització en què consisteixen els crèdits pressupostaris,
l'Administració ha d'actuar mitjançant un procediment administratiu, una sèrie d'actes concatenats
jurídicament: el procediment administratiu de despesa.

El procediment administratiu de despesa se situa en la fase d'execució pressupostària, que és una de les
fases del cicle pressupostari.
 La part dispositiva dels PGE conté:
§ Normes que expliquen el contingut comptable dels pressupostos → normes relatives a
l'aprovació dels pressupostos i les seves modificacions, així com a la gestió pressupostària.
§ Normes sobre altres matèries que, malgrat no ser estrictament pressupostàries, incideixen en la
política d'ingressos i despeses del sector públic o la condicionen. Aquest és el cas de les normes
tributàries, amb el límit previst en l'art. 134.7 de la CE: La Llei de Pressupostos no pot crear tributs.
Podrà modificar-los quan una llei tributària substantiva així ho prevegi.
Les SSTC 76/1992 i 195/1994 van declarar inconstitucional les reformes de la Llei General Tributària per la LPGE
per a 1988 i per a 1992: “Perquè la regulació, per una Llei de pressupostos, d'una matèria diferent al seu nucli
mínim, necessari i indisponible (previsió d'ingressos i habilitació de despeses) sigui constitucionalment legítima és
necessari que aquesta matèria tingui relació directa amb les despeses i ingressos que integren el pressupost o amb
els criteris de política econòmica de la qual aquest pressupost és l'instrument (…).”

Pressupostos Generals de l'Estat: Efectes jurídics

1. Part dispositiva:

• Les normes que expliquen el pressupost tindran els efectes dels ingressos i despeses públiques
pressupostades.

• Les normes sobre altres matèries (tributs, personal, pensions, cotitzacions socials…) tindran els efectes de
les lleis ordinàries.

2. Estats d'ingressos i de despeses:

• Respecte als ingressos públics, el pressupost és una mera previsió, un simple càlcul (no té pròpiament
efectes jurídics, però els ingressos han d'incloure's en la LPGE per a indicar com es finançarà la despesa
pública).

• Respecte a les despeses públiques, el pressupost desplega tota la seva eficàcia jurídica, en el seu doble
caràcter, d'autorització i de límit perquè el poder executiu realitzi les despeses públiques.
PGE: Efectes jurídics en relació amb la despesa pública

En l'aspecte administratiu o intern de la despesa pública, l'efecte principal del pressupost és autoritzar o habilitar
a l'Administració perquè adopti i executi les decisions de despesa.

• En termes de comptabilitat pública, aquestes autoritzacions es tradueixen en l'atorgament d'un crèdit

pressupostari a l'òrgan habilitat.

• Els crèdits pressupostaris es limiten quantitativa, qualitativa i temporalment → principi

d'especialitat.

En l'aspecte substantiu o extern de la despesa pública, cal referir-se als efectes jurídics de l'existència de crèdit
pressupostari sobre les obligacions econòmiques de l'Estat.

Efectes jurídics del pressupost sobre les obligacions econòmiques de l'Estat

Art. 20 LGP. Fuentes de les obligacions: Les obligacions de la Hisenda Pública estatal neixen de la llei, dels
negocis jurídics i dels actes o fets que, segons dret, les generin.

Per tant, les obligacions econòmiques de l'Estat poden ser de font legal (ex lege) o voluntària (per voluntat del
deutor, en aquest cas l'Estat, p. ex. quan s'obliga en virtut d'un contracte).
Art. 21.1 LGP. Exigibilitat de les obligacions: Les obligacions de la Hisenda Pública estatal només són exigibles
quan resultin de l'execució dels pressupostos, de conformitat amb el que es disposa en aquesta Llei, de sentència
judicial ferma o d'operacions no pressupostàries legalment autoritzades.

Art. 46 LGP. Limitació dels compromisos de despesa: Els crèdits per a despeses són limitatius. No podran
adquirir-se compromisos de despesa ni adquirir-se obligacions per quantia superior a l'import dels crèdits
autoritzats en els estats de despeses, sent nuls de ple dret els actes administratius i les disposicions generals amb
rang inferior a llei que incompleixin aquesta limitació, sense perjudici de les responsabilitats regulades en el títol
VII d'aquesta llei.

Podem afirmar llavors que l'existència de crèdit pressupostari té una doble significació respecte de les
obligacions de l'Estat, ja que d'una banda, és un requisit indispensable perquè puguin ser satisfetes i per un altre,
aquesta existència és una condició de validesa de les obligacions voluntàries de l'Estat.

L'ESTRUCTURA DELS PRESSUPOSTOS

En l'estructura dels PGE cal distingir 2 parts:

a) Els estats de numèrics d'ingressos i despeses públiques.

b) La part dispositiva.

Criteris generals d'estructuració dels estats d'ingressos i despeses

i. Classificació orgànica o administrativa: Agrupa les despeses atesa la institució o òrgan de l'Estat al qual es
concedeix el crèdit. No permet conèixer amb precisió en quina i per a què es gasta.

ii. Classificació econòmica: Atén el criteri dels béns o serveis que s'adquireixen mitjançant la despesa
corresponent. Distingeix entre operacions corrents, de capital i financeres i el Fons de Contingència d’execució
pressuposaria. Aquesta forma d'estructuració permet conèixer la destinació i naturalesa econòmica de les
despeses públiques autoritzades.

iii. Classificació funcional de les despeses: Agrupa els crèdits segons la naturalesa de les activitats a realitzar per
cada servei com, per exemple, sanitat, habitatge, educació...

iv. Classificació per programes de despesa: Les despeses s'ordenen en funció dels objectius a aconseguir amb els
crèdits pressupostaris, indicant les tasques o activitats necessàries per a això i el cost d'aquestes. Aquesta
classificació permet identificar els objectius establerts i avaluar, una vegada executat el pressupost, el seu grau
de compliment.

v. Classificació territorial de les despeses d'inversió per CCAA i per províncies, obtenint així informació sobre el
compliment del principi de solidaritat interterritorial.

i. Classificació orgànica: Es distingeix entre els ingressos corresponents a l'Administració General

de l'Estat i els corresponents a cadascun dels Organismes autònoms, els de la Seguretat Social i
els d'altres Entitats.
ii. Classificació econòmica: Agrupa els ingressos, separant entre: els corrents, els de capital i les
operacions financeres.
L'estructura dels PGE està regulada en la LGP, arts. 39 a 41.

Art. 39 LGP. Estructura dels pressupostos del sector públic estatal: L'estructura dels Pressupostos
Generals de l'Estat i dels seus annexos es determinarà, d'acord amb el que s'estableix en aquesta llei, pel
Ministeri d'Hisenda tenint en compte l'organització del sector públic estatal, la naturalesa econòmica
dels ingressos i de les despeses i les finalitats i objectius que es pretengui aconseguir.
 Art. 40 LGP. Estructura dels estats de despeses de la LPGE: Classificació orgànica, econòmica, funcional
i per programes.

Art. 41 LGP. Estructura dels estats d'ingressos: Classificació orgànica i econòmica.

TEMA 4: ELS PRINCIPIS PRESSUPOSTARIS

1.ELS PRINCIPIS JURÍDICS PRESSUPOSTARIS. CONCEPTE I CLASSIFICACIÓ.

Els principis pressupostaris: concepte i classes

Els principis pressupostaris són el conjunt de normes o regles que han de ser respectades per una activitat
pressupostària.

Els principis pressupostaris poden classificar-se en principis de caràcter polític, comptable i econòmic.

Els principis de caràcter polític són aquells que reflecteixen l'equilibri de poders i la distribució de
competències corresponents a un Estat constitucional:

1) Principi de reserva de Llei en matèria pressupostària: Correspon al Parlament l'aprovació i el control

del Pressupost, i al Govern l'elaboració i l'execució.

2) Principi d'universalitat: El Pressupost ha de recollir la totalitat dels ingressos i les despeses de l'Estat.
3) Principi d'especialitat: Els recursos han d'assignar-se exactament als objectius fixats en el pressupost
aprovat.

Els principis de caràcter comptable regulen la forma i contingut del document pressupostari:

1) Principi de pressupost brut: Les partides pressupostàries es recullen sense desviacions; p. ex.
no cal deduir dels ingressos les despeses generades per a la seva recaptació. És a dir, sense cap
compensació entre elles.
2) Principi d'unitat de caixa: Tots els ingressos i les despeses han de centralitzar-se en una
tresoreria única, expressar-se en una moneda uniforme i han d’obeir a un pla comptable
normalitzat. D'aquí deriva el principi de no afectació, com a regla general, els ingressos públics
no es destinen a un tipus específic de despesa pública, sinó, a finançar indistintament i de manera
global la despesa pública.
3) Principi d'especificació: Les partides pressupostàries han de classificar-se de manera que
indiquin la seva procedència i destinació. Relació amb el principi d'especialitat.
4) Principi d'exercici tancat: El pressupost s'ha de referir a un període de temps determinat, que
sol ser l'any natural.

Els principis de caràcter econòmic, la formulació tradicional del qual correspon a l'Estat liberal, són:

1) Principi de gestió mínima: El pressupost s'ha de reduir al mínim, ja que també s'ha de reduir
l'actuació de l'Estat, bàsicament a la justícia, defensa i seguretat. Aquest principi es va
abandonar després de la II Guerra Mundial, amb l'adveniment de l'Estat del Benestar (increment
de la despesa i dels ingressos)
2) Principi d'equilibri pressupostari: Les despeses s'han de poder finançar íntegrament amb els
ingressos ordinaris i només cal recórrer a l'endeutament de forma excepcional, per a finançar
despeses d'inversió.
3) Principi de neutralitat: La intervenció econòmica de l'Estat no ha d'interferir en l'activitat
econòmica dels particulars.
La UE ha tornat sobre alguns dels principis clàssics pressupostaris, com el principi d'equilibri pressupostari, en la
seva versió del principi d'estabilitat pressupostària.

No tots els principis pressupostaris han tingut una plasmació jurídica. Entre els quals sí l'han tingut, distingirem
entre els principis de caràcter constitucional i europeu (desenvolupats per la Llei orgànica 2/2012, d'Estabilitat
Pressupostària i Sostenibilitat Financera) i els principis de caràcter legal.

Els principis constitucionals pressupostaris

Els principis pressupostaris que es van plasmar inicialment en la Constitució són:

1) Principi d'unitat (art. 134.2 CE)

2) Principi d'universalitat (art. 134.2 CE)
3) Principi d'anualitat (art. 134.2 CE)

Art. 134.2 CE: Els Pressupostos Generals de l'Estat tindran caràcter anual, inclouran la totalitat de les
despeses i ingressos del sector públic estatal i en ells es consignarà l'import dels beneficis fiscals que
afectin els tributs de l'Estat.

A aquests 3 principis cal afegir el principi comunitari de solidesa financera i el principi d'estabilitat pressupostària
que, com sabem, va donar lloc a la reforma constitucional de l'art. 135 CE.

El principi d'unitat
• El principi d'unitat (art. 134.2 CE) exigeix que el pressupost sigui únic per al sector públic estatal, per tant, que
s’aprovi d’un sol cop tots els ingressos i despeses de l’Estat, a fi de permetre el control per les Corts a través de
la seva aprovació.
• El principi d'unitat guarda relació amb el principi comptable d'unitat de caixa i amb el principi de no-afectació.
• No oblidem que existeixen pressupostos independents en les Hisendes territorials, els quals no vulneren aquest
principi.
El principi d'universalitat

El principi d'universalitat (art. 134.2 CE) exigeix que el pressupost de cada Hisenda territorial inclogui la totalitat
de les despeses i ingressos del sector públic corresponent. L'objectiu és el mateix que el del principi d'unitat →
permetre el control de la despesa mitjançant l'aprovació pressupostària pel Parlament.

El principi d'universalitat es desenvolupa a través de tres principis:

• Principi de no afectació (amb excepcions).

• Principi del pressupost brut (art. 27 LGP).
• La inclusió en el pressupost del “pressupost de despeses fiscals” (ingressos que
l'Estat deixa de percebre per l'aplicació dels beneficis fiscals – art. 134.2 CE -)

El principi d'anualitat

El principi d'anualitat (art. 134.2 CE) és consubstancial a la idea de control del poder legislatiu sobre el poder
executiu (autorització temporal, que ha de renovar-se) i al propi concepte del pressupost, com a pla de l'activitat
financera per a un determinat període.

→ Relació amb el principi d'especialitat temporal del crèdit pressupostari (art. 49 LGP).

Aquest principi implica que els Pressupostos Generals de l’Estat produeixen els seus efectes jurídics durant un
any. Malgrat això, si el Pressupost no s'aprova el primer dia de l'exercici, l'art. 134.4 CE preveu la pròrroga
automàtica dels pressupostos de l'exercici anterior fins a l'aprovació dels nous. Quan l’art. 134.4 CE preveu la
prorroga dels pressupostos fa referència al text articulat (excepte normes de vigència indefinida, que vessen la
pròpia pròrroga) i estats de despeses i ingressos, però sense abastar les modificacions o crèdits extraordinaris i
suplements de crèdits que al llarg de l'exercici precedent s'haguessin produït.

Matisat pel principi de plurianualitat (art. 5 de la Llei orgànica 2/2012 - LOEPSF - i art. 28 de la Llei 47/2003 – LGP).

Els principis legals pressupostaris

Els principis pressupostaris plasmats en lleis (essencialment, LOEPSF i LGP) són:

1) Principi d'especialitat
2) Principi de plurianualitat
3) Principi de transparència
4) Principi d'eficiència en l'assignació i utilització dels recursos públics
5) Principi de responsabilitat
6) Principi de lleialtat institucional

El principi d'especialitat

El principi d'especialitat té tres vessants:

1) Especialitat qualitativa (arts. 42 i 43 de la LGP): No es podrà adquirir compromisos de despesa per una
quantia superior a la que figuri en el crèdit pressupostari respectiu.
o Excepció: Transferència de crèdits.
2) Especialitat quantitativa (art. 46 LGP): Implica que el crèdit pressupostari sol es pot utilitzar per a la
finalitat concreta per a la qual ha estat concedit. Si s’adquireix compromisos de despesa per quantia
superior al import dels crèdits autoritzats en els estats de despesa, els actes administratius que
incompleixin tal limitació son nuls de ple dret.
o Excepció: Crèdits ampliables (art. 54 de la LGP).
3) Especialitat temporal (art. 49 de la LGP): Implica la necessitat que els crèdits pressupostaris s'utilitzin
durant l'exercici pressupostari per a la finalitat que s'hagi establert.
o Excepcions: Incorporació de romanents (art. 58 LGP) i crèdits pluriennals (art. 47 LGP).
També són excepcions: els crèdits extraordinaris o suplements de crèdit, les bestretes de tresoreria i la generació
automàtica de crèdits.

El principi de plurianualitat

L'art. 5 LOEPSF estableix: “L'elaboració dels Pressupostos de les Administracions Públiques i altres subjectes compresos
en l'àmbit d'aplicació d'aquesta Llei s'enquadrarà en un marc pressupostari a mitjà termini, compatible amb el principi
d'anualitat pel qual es regeixen l'aprovació i execució dels Pressupostos, de conformitat amb la normativa europea.”
Aquest principi és compatible amb el principi constitucional d'anualitat (art. 134.2 CE): limita les decisions
pressupostàries anuals, vinculant-les a les decisions pluriennals d'estabilitat.

L'art. 28.1 de la LGP regula els escenaris pressupostaris pluriennals en els quals s'emmarcaran anualment els
Pressupostos Generals de l'Estat i l'objectiu d'estabilitat.

Els escenaris pressupostaris pluriennals determinaran els límits, referits als tres exercicis següents, que l'acció de
govern ha de respectar en els casos en què les seves decisions tinguin incidència pressupostària.

La fase d'elaboració pressupostària s'inicia amb la fixació pel Govern de l'objectiu d'estabilitat referit als tres
exercicis següents.

L'art. 15.1 LOEPSF disposa els objectius d'estabilitat pressupostària i de deute públic per al conjunt d'Administracions
Públiques: “1. En el primer semestre de cada any, el Govern, mitjançant acord del Consell de Ministres, a proposta del
Ministre d'Hisenda i Administracions Públiques i previ informe del Consell de Política Fiscal i Financera de les Comunitats
Autònomes i de la Comissió Nacional d'Administració Local quant a l'àmbit d'aquestes, fixarà els objectius d'estabilitat
pressupostària, en termes de capacitat o necessitat de finançament d'acord amb la definició continguda en el Sistema
Europeu de Comptes Nacionals i Regionals, i l'objectiu de deute públic referits als tres exercicis següents, tant per al
conjunt d'Administracions Públiques com per a cadascun dels seus subsectors. Aquests objectius estaran expressats en
termes percentuals del Producte Interior Brut nacional nominal.”
L'objectiu d'estabilitat es remet pel Govern a les Corts per al seu debat i aprovació, acompanyat del programa
d'estabilitat.

L'art. 15, apartats 6 i 7 de la LOEPSF, disposa: “(...) 6. L'acord del Consell de Ministres en el qual es continguin els
objectius d'estabilitat pressupostària i de deute públic es remetrà a les Corts Generals acompanyat de les
recomanacions i de l'informe als quals es refereixen els apartats 4 i 5 d'aquest article. En forma successiva i després del
corresponent debat en Ple, el Congrés dels Diputats i el Senat es pronunciaran aprovant o rebutjant els objectius
proposats pel Govern.

Si el Congrés dels Diputats o el Senat rebutgen els objectius, el Govern, en el termini màxim d'un mes, remetrà
un nou acord que se sotmetrà al mateix procediment.

7. Aprovats els objectius d'estabilitat pressupostària i de deute públic per les Corts Generals, l'elaboració dels
projectes de Pressupost de les Administracions Públiques hauran d'acomodar-se a aquests objectius.”

En definitiva, l'aprovació i execució del Pressupost és anual, però la seva elaboració, aprovació i execució es
troben limitades per l'Acord d'estabilitat, que té caràcter pluriennal.

L'Acord d'estabilitat és pluriennal (desplega els seus efectes per als tres exercicis següents), però amb caràcter
provisional, perquè es revisa cada any.

El principi de transparència

L'art. 6.1 de la LOEPSF disposa: “La comptabilitat de les Administracions Públiques, així com els seus Pressupostos i
liquidacions, hauran de contenir informació suficient i adequada que permeti verificar la seva situació financera, el
compliment dels objectius d'estabilitat pressupostària i de sostenibilitat financera i l'observança dels requeriments
acordats en la normativa europea en aquesta matèria. Referent a això, els Pressupostos i comptes generals de les
diferents Administracions integraran informació sobre tots els subjectes i entitats compresos en l'àmbit d'aplicació
d'aquesta llei.”
El principi de transparència permet el control del compliment de l'objectiu d'estabilitat pressupostària contingut
en l'Acord.

El principi d'eficiència en l'assignació i utilització dels recursos públics

Els principis de l'art. 7 LOEPSF ja es preveuen en l'art. 31.2 CE: “La despesa pública realitzarà una assignació equitativa
dels recursos públics, i la seva programació i execució respondran als criteris d'eficiència i economia.”
Aquests principis compleixen una funció de control de la despesa pública: tant a priori, a l'hora de prendre les
decisions de despesa, com a posteriori, per a controlar del resultat de l'ús dels fons públics.

La “assignació equitativa dels recursos públics” ha de garantir una satisfacció mínima de les necessitats públiques;
l'absència de discriminacions; i la interdicció de l'arbitrarietat.

Els principis d'eficiència i economia exigeixen que efectivament es compleixin les necessitats públiques i que
s'aconsegueixi la major satisfacció al menor cost.

El principi de responsabilitat

L'art. 8.1 de la LOEPSF disposa: “Les Administracions Públiques que incompleixin les obligacions contingudes en aquesta
Llei, així com les que provoquin o contribueixin a produir l'incompliment dels compromisos assumits per Espanya
d'acord amb la normativa europea o les disposicions contingudes en tractats o convenis internacionals dels quals
Espanya sigui part, assumiran en la part que els sigui imputable les responsabilitats que de tal incompliment s'haguessin
derivat.”
Segons l'art. 8 LOEPSF, ni l'Estat respondrà de compromisos de les CCAA i EELL, ni les CCAA respondran de
compromisos dels EELL.

Perquè s'exigeixin responsabilitats financeres a l'Administració responsable en cas d'incompliment de

l'estabilitat pressupostària, és necessari que l'Estat espanyol hagi estat sancionat.

El principi de lleialtat institucional

L'art. 9 de la LOEPSF estableix: “Les Administracions Públiques s'adequaran en les seves actuacions al principi de
lleialtat institucional. Cada Administració deurà:
a) Valorar l'impacte que les seves actuacions, sobre les matèries a les quals es refereix aquesta Llei,
poguessin provocar en la resta d'Administracions Públiques.
b) Respectar l'exercici legítim de les competències que cada Administració Pública tingui atribuïdes.
c) Ponderar, en l'exercici de les seves competències pròpies, la totalitat dels interessos públics
implicats i, en concret, aquells la gestió dels quals estigui encomanada a altres Administracions
Públiques.

d) Facilitar a la resta d'Administracions Públiques la informació que precisin sobre l'activitat que
desenvolupin en l'exercici de les seves pròpies competències i, en particular, la que es derivi del
compliment de les obligacions de subministrament d'informació i transparència en el marc
d'aquesta Llei i d'altres disposicions nacionals i comunitàries.
e) Prestar, en l'àmbit propi, la cooperació i assistència actives que la resta d'Administracions
Públiques poguessin recaptar per a l'eficaç exercici de les seves competències.”

El principi de lleialtat institucional, regulat en l'art. 9 LOEPSF, és un principi rector per a facilitar la col·laboració
entre les diferents administracions en matèria pressupostària.

En realitat, excedeix la matèria pressupostària: tal com està regulat, es projecta en l'exercici del poder financer
en una Hisenda descentralitzada. És un principi d'ordenació de les Hisendes territorials, derivat del principi de
coordinació amb la Hisenda estatal recollit en l'art. 156 CE.

TEMA 5: EL CICLE PRESSUPOSTARI. CONTROL INTERN I EXTERN DEL PRESSUPOST. PRESSUPOSTOS DE LES
CCAA, DELS ENS LOCALS I DE LA UE

1.EL CICLE PRESSUPOSTARI

El cicle pressupostari, és a dir, el cicle vital del pressupost, consta de quatre fases:
1) Elaboració → Poder executiu.
2) Aprovació → Poder legislatiu.
3) Execució → Poder executiu.
4) Control → Poder legislatiu, Administració de l’Estat (intervenció) i Tribunal de Comptes.
L’art. 134.1 CE estableix que “corresponde al Gobierno la elaboración de los Presupuestos Generales del Estado y a las
Cortes Generales, su examen, enmienda y aprobación.”

El poder executiu elabora i executa els pressupostos. El poder legislatiu els aprova i controla. També intervenen en la
fase de control la pròpia Administració -a través de la Intervenció General de l'Administració de l'Estat (IGAE) - i el
Tribunal de Comptes (o òrgans equivalents de les CCAA).

Elaboració dels Pressupostos Generals de l'Estat (PGE)

L'art. 134.3 CE disposa: El Gobierno deberá presentar ante el Congreso de los Diputados los Presupuestos
Generales del Estado al menos tres meses antes de la expiración de los del año anterior.

L'elaboració dels pressupostos consisteix a preparar-los i redactar-los, processos que inclouen no només la
confecció dels estats de despeses i ingressos, sinó també de l'àmplia documentació aliena en què s'expliquen i
es desglossen els objectius, els programes, les memòries i els resums que justifiquen les quantitats reflectides
en els estats d'ingressos i despeses corresponents.

Les regles que s'han de respectar durant el procés d'elaboració dels pressupostos generals de l'Estat apareixen
en els articles 36 i 37 de la Llei 47/2003, General Pressupostària (LGP), així com en les ordres ministerials anuals
que ho desenvolupen i en les quals es detallen les successives fases i els òrgans que han d'intervenir.

L'art. 36 LGP regula el procediment d'elaboració i l'art. 37 LGP regula la remissió a les Corts Generals.
Fases del procediment d'elaboració dels PGE

Les fases del procediment d'elaboració dels Pressupostos Generals de l'Estat són les següents:

1) Formació dels estats pressupostaris i propostes de pressupostos.

En aquesta fase, els òrgans constitucionals, els departaments ministerials i els altres òrgans de l'Estat amb
dotacions diferenciades en els Pressupostos Generals de l'Estat remetran al Ministeri d'Economia i
Hisenda, abans de l'1 de maig de cada any, els seus estats de despeses corresponents, documentats i
ajustats degudament a les lleis i les directrius aprovades pel Govern (períodes pressupostaris plurianuals i
respecte dels límits al dèficit i el deute públic).

2) Redacció de l'Avantprojecte de Llei de Pressupostos Generals de l'Estat

El Ministeri d'Hisenda és l'encarregat d'ajustar i harmonitzar les propostes de despeses dels diferents òrgans
estatals i dels restants Departaments, elaborant l'avantprojecte global de Pressupostos.

L'avantprojecte de Llei de Pressupostos és elevat pel Ministre d'Hisenda al Govern per a la seva aprovació
(art. 36.5 LGP), que ho converteix en projecte de Llei.

3) Aprovació del Projecte de Llei de Pressupostos Generals de l'Estat / Remissió del projecte a les
CCGG

L'art. 37 LGP estableix que el projecte de Llei de Pressupostos Generals de l'Estat, integrat per l'articulat amb
els seus annexos i els estats d'ingressos i de despeses, serà remès a les CCGG abans del dia 1 d'octubre de
l'any anterior al que es refereixi. Aquest precepte també anomena la documentació complementària que
haurà d’acompanyar aquest projecte, entre la qual podem destacar les memòries descriptives dels programes
de despesa i els seus objectius anuals i una memòria dels beneficis fiscals.

Aprovació dels Pressupostos Generals de l'Estat (PGE)

L'aprovació dels pressupostos correspon al Parlament, d'acord amb el que s'estableix en els arts. 131 a 135 CE,
especialment l'article 134.1 CE. Mai es podrà aprovar els PGE via decret-llei, ni tampoc en Comissions legislatives
permanents.

Fases del procediment d'aprovació dels PGE

Les fases del procediment parlamentari d'aprovació dels Pressupostos Generals de l'Estat, d'acord amb els
Reglaments del Congrés i del Senat, són les següents:

1) Debat de la totalitat del Projecte de Llei de PGE per part del Congrés dels Diputats, a fi d'aprovar les
quantitats globals dels estats de previsió d'ingressos i despeses. Si s'aprova alguna esmena a la totalitat (el
que es discuteix és l’estat dels ingressos i les despeses), es produeix el rebuig del Projecte de Llei de PGE i
la devolució d'aquest al Govern.

2) Una vegada aprovades les quantitats globals d'ingressos i despeses, el Projecte passa a la Comissió de
Pressupostos del Congrés, en què es debaten el text articulat i els estats de despeses.

3) Una vegada que la citada Comissió ha emès el dictamen corresponent, el Projecte de Llei de PGE se sotmet
 a debat final en el Ple del Congrés dels Diputats. El resultat del debat és l'aprovació del Projecte amb les
modificacions pertinents.

4) Finalitzat el tràmit en el Congrés dels Diputats, el Projecte de Llei de PGE es remet al Senat, on es debat en
el si de la Comissió de Pressupostos i després en sessió plenària. Si el Senat introdueix modificacions en el
text remès pel Congrés, el Projecte de llei de PGE ha de tornar al Congrés per a ser aprovat definitivament.

El procediment legislatiu en relació amb la LPG es caracteritza per existir una sèrie de limitacions a la
iniciativa parlamentaria, amb la finalitat de garantir que és el Govern qui ha de dirigir la política fiscal i
financera de l’Estat. Aquestes limitacions són d’aplicació tant a la LPGE com a posteriors modificacions.

Han d'assenyalar-se una sèrie de limitacions importants en la tramitació parlamentària de la Llei de PGE:

o L'art. 135.3, segon paràgraf, de la CE disposa: “Els crèdits per a satisfer els interessos i el capital del deute
públic de les Administracions s'entendran sempre inclosos en l'estat de despeses dels seus pressupostos i el
seu pagament gaudirà de prioritat absoluta. Aquests crèdits no podran ser objecte d'esmena o modificació,
mentre s'ajustin a les condicions de la llei d'emissió.”

o La segona limitació és l'existència de restriccions importants al dret d'esmena dels parlamentaris, d'acord
amb l'art. 134.6 CE: “Tota proposició o esmena que suposi augment dels crèdits (despeses) o disminució
dels ingressos pressupostaris requerirà la conformitat del Govern per a la seva tramitació.”

A més, tota esmena que suposi un augment de crèdits és necessari proposar una disminució de
igual quantia en la mateixa secció.

Un cop ja entrada en vigor la LPG, cal tenir en compte l’art. 134.5 CE que disposa aprovats els
PGE, només el Govern podrà presentar projectes de Llei que impliquin augment de la despesa
pública o disminució dels ingressos corresponents al mateix exercici pressupostari.

Execució dels Pressupostos Generals de l'Estat (PGE)

L'execució del pressupost constitueix la tercera fase del cicle pressupostari, és competència del poder executiu
i consisteix a realitzar les despeses públiques autoritzades per la LPG.

Aquesta fase d'execució afecta exclusivament la gestió de les despeses públiques, ja que l'execució dels ingressos
no es deriva de la Llei de pressupostos, sinó de les mateixes lleis que estableixen i regulen els diferents tipus
d'ingressos públics (previsió), entre els quals són fonamentals els tributs.

L'execució del pressupost suposa la realització d'un veritable procediment administratiu, constituït per una sèrie
d'actes concatenats que cadascun es deriva de l'anterior i és pressupost per al següent, i que conjuntament
tendeixen a una finalitat unitària que els dóna sentit: la realització efectiva d'una despesa pública.

Convé advertir que el procediment administratiu de despesa pública és diferent en funció del tipus de despesa
pública que es realitzi. No obstant això, és possible reconèixer dues fases essencials en l'articulació d'aquest
procediment:

1) L'ordenació de la despesa, tendent a fixar l'obligació de pagament, suposa l'afectació a una

destinació concreta dels crèdits pressupostaris, i culmina en l'anomenada contracció, liquidació o
reconeixement de l'obligació.

2) L'ordenació del pagament és de caràcter executiu i tendeix a fer efectiu el pagament en què
consisteix l'obligació reconeguda. Encara que en un procediment de despesa pública determinada
totes dues fases es poden donar conjuntament i en unitat d'acte, són substancialment diferents i
estan integrades per actes diferents.
Finalment, cal dir que el procediment administratiu de despesa pública apareix regulat en els articles 69 a 81 de
la LGP.

A més, s'ha de tenir en compte, en aquesta matèria, totes les normes de comptabilitat del sector públic estatal,
recollides en els articles 119 a 139 de la LGP.

Les LPG no afecten a la vigència de les lleis que regulen els diferents tributs.

Modificacions dels crèdits pressupostaris: les excepcions als principis pressupostaris

Les modificacions en els crèdits pressupostaris permeten atendre necessitats, noves i imprevistes, no
contemplades en l'elaboració i aprovació dels pressupostos i que afloren en la fase d'execució. Per tant, són
excepcions als principis pressupostaris. No sempre suposaran un augment de la despesa.

Art. 51 LGP. Modificació dels crèdits inicials (excepcions al principi d’especialitat) → La quantia i finalitat
dels crèdits continguts en els pressupostos de despeses només podran ser modificades durant l'exercici, dins
dels límits i conformement al procediment establert en els articles següents, mitjançant:
a) Transferències de crèdit (d’una finalitat a una altra; per exemple, si falta crèdit en una i sobra en una
altra, sempre dins dels límits establerts i sense gastar més).
b) Generacions de crèdit.
c) Ampliacions de crèdit (crèdits ampliables).
d) Crèdits extraordinaris i suplements de crèdit.
e) Incorporacions de crèdit.

Modificacions que competeixen al Parlament (o, si escau, al Govern)

A través de la sol·licitud pel Govern (o amb la conformitat d'aquest), es concedeixen pel Parlament nous o majors
crèdits.

þ Crèdits extraordinaris (arts. 55, 56 i 57 LGP): És aquella modificació pressupostària per la qual
s'autoritzen noves despeses sobre els ja pressupostats perquè no existia crèdit pressupostari per
a la despesa concreta.

þ Suplements de crèdit (arts. 55, 56 i 57 LGP): És aquella modificació pressupostària per la qual
s'autoritzen noves despeses sobre els ja pressupostats (ampliació de crèdits) perquè el crèdit que
existia no resulta suficient per a cobrir la despesa.

Modificacions de crèdits que competeixen al Govern

þ Transferències de crèdits (art. 52 LGP): Són aquelles modificacions pressupostàries, sense

alterar la quantitat pressupostada inicialment, s'imputa l'import total o parcial d'uns crèdits
pressupostaris limitatius, a un altre crèdit del pressupost que ja existia, amb el que s'incrementa
la seva quantia; o que no existia, amb el que es crea o habilita. Per tant, es canvia la finalitat
sense suposar més despesa.

þ Ampliacions de crèdits (art. 54 LGP): Són aquelles modificacions pressupostàries que afecten els
crèdits pressupostaris qualificats expressament com a ampliables en els pressupostos, per les
quals es produeix un increment quantitatiu de la dotació inicialment pressupostada amb la
finalitat d'atendre les obligacions contretes amb càrrec a aquest.

þ Generacions de crèdits (art. 53 LGP): Són aquelles modificacions pressupostàries mitjançant les
quals es concedeix la possibilitat de crear un crèdit pressupostari nou o d'incrementar un crèdit
pressupostari ja existent, en funció de l'efectiva obtenció d'ingressos no previstos en els
Pressupostos o superiors als contemplats inicialment en una sèrie de supòsits taxats per la llei.

þ Incorporacions de crèdits (art. 58 LPG): Són aquelles modificacions pressupostàries mitjançant

les quals es concedeix la possibilitat excepcional que es traspassi una dotació de l'exercici
pressupostari anterior al pressupost vigent, mitjançant l'increment d'un crèdit pressupostari ja
existent o, si escau, mitjançant l'habilitació d'un nou crèdit pressupostari.
Relació amb els crèdits extraordinaris i els suplements de crèdit: Les bestretes (“anticipos”) de tresoreria (art.
60 LGP)

El Govern pot concedir bestretes de tresoreria per a atendre despeses inajornables en una sèrie de supòsits
taxats per la llei, l'existència de la qual es vincula a la futura aprovació d'un crèdit extraordinari o d'un suplement
de crèdit, amb càrrec als quals es cancel·larà aquesta bestreta. Les bestretes de tresoreria eviten la nul·litat
d’actes que autoritzarien, per motius d’urgència, la realització de despeses sense que existís crèdit
pressupostari.

Aquestes bestretes no podran superar el límit de l'1% dels crèdits de l'exercici i a més, només es podrà recórrer
a ells en dos casos:

• Quan, una vegada iniciada la tramitació dels expedients de concessió de crèdits extraordinaris o
de suplements de crèdit, hagués dictaminat favorablement el Consell d'Estat.

• Quan s'hagués promulgat una Llei per la qual s'estableixin obligacions el compliment de les quals
exigeixi la concessió de crèdit extraordinari o suplement de crèdit.

El fons de contingència (Art. 50 LPG)

El fons de contingència és un instrument de maniobra per a facilitar l'execució del Pressupost i, de manera
singular, per a fer possible el finançament de les modificacions pressupostàries (totes, menys transferències i
generacions de crèdit). Ara bé, no es pot acudir a ell per a donar cobertura a despeses que derivin de decisions
discrecionals de l'Administració.

L'aplicació del fons de contingència s'aprovarà en cada cas mitjançant acord del Consell de Ministres, a proposta
del Ministeri d'Hisenda i amb caràcter previ a l'autorització de les modificacions a finançar.

Control dels Pressupostos Generals de l'Estat (PGE)

El control de l'execució del pressupost és l'última fase del cicle pressupostari, que es pot descriure com el conjunt
de mesures i dispositius de naturalesa política, econòmica o jurídica establerts per l'ordenament jurídic amb
l'objectiu d'assegurar que la gestió del pressupost s'ajusta a les normes i els principis pels quals es regeix.

La funció de control presenta diferents modalitats, que es poden ordenar entorn de tres criteris:

1) L'òrgan encarregat de dur a terme el control.

2) La finalitat del control.
3) El moment en què es duu a terme el control.
1.En funció de l'òrgan encarregat del control, es distingeixen, al mateix temps, el control intern i el control
extern.

a) El control intern o administratiu el duu a terme la pròpia Administració pública gestora del pressupost,
que fa així un autocontrol sobre les seves actuacions, normalment encarregat a òrgans específics i
independents, encara que integrats en la mateixa Administració, nascuts i circumscrits en les seves
competències exclusivament a aquest efecte.

A nivell de l'Estat central, aquest control intern el duen a terme els òrgans integrants de la denominada
Intervenció General de l'Administració de l'Estat. Les funcions de la Intervenció s'exerciten o bé pel propi
Interventor General o bé pels anomenats Interventors Delegats.
La funció interventora té per objecte controlar, abans que siguin aprovats, els actes del sector públic estatal
que donin lloc al reconeixement de drets o a la realització de despeses, així com els ingressos i pagaments
que d'ells es derivin, per la qual cosa constitueix un control previ de legalitat que només s'aplica a l'activitat
financera de l'Administració General de l'Estat, dels seus organismes autònoms i entitats de la SS. Altres
funcions que dur a terme l’IGAE són el control financer permanent sobre les entitats del sector públic estatal
i dur a terme una auditoria pública a l’activitat econfinancera d’aquest.

b) El control extern és el que fan òrgans que no formen part de l'Administració Pública gestora del
pressupost (Parlament i Tribunal de Comptes) i pot, al mateix temps, ser de dos tipus:

→ El control jurisdiccional es realitza per un òrgan la constitució del qual i funcionament resulta
anàleg al dels tribunals de justícia, òrgan que a nivell de l'Estat central és el Tribunal de
Comptes.

L'art. 136.1 CE disposa: “El Tribunal de Cuentas es el supremo órgano fiscalizador de las cuentas y de la
gestión económica de Estado, así como del sector público (estatal, autonòmic i local). Dependerá
directamente de las Cortes Generales y ejercerá sus funciones por delegación de ellas en el examen y
comprobación de la Cuenta General del Estado.”
El contingut d'aquest art. 136 CE el desenvolupa la Llei orgànica 2/1982, de 12 de maig, en el qual
es determinen l'estructura, les competències i les funcions del Tribunal de Comptes.

Són funcions pròpies del Tribunal de Comptes, segons l'art. 2 LO que regula el seu funcionament,
les següents:

o La fiscalització externa, permanent i consumptiva de l'activitat economicofinancera del

sector públic (Estat, CCAA, Corporacions Locals, entitats gestores de la SS, societats estatals i
resta d'empreses públiques) per tal de determinar que dita activitat es du a terme d’acord
amb els principis de legalitat, eficiència i econòmica. El resultats del Tribunal de Comptes
s’exposa mitjançant informes que s’entreguen a les CCGG i han de ser publicats al BOE. De
especial rellevància, pel seu mandat constitucional, és l’informe anual que ha de presentar
el Tribunal de Comptes a les CCGG, informant sobre les infraccions comeses i les
responsabilitats que això deriva.

o L'enjudiciament de la responsabilitat comptable que incorrin les persones que tinguin al

seu càrrec el maneig de cabals o efectes públics. La responsabilitat comptable és una
modalitat de responsabilitat patrimonial, que comporta l'obligació d'indemnitzar a la
Hisenda Pública pels danys i perjudicis causats a aquesta. Dos requisits per invocar aquesta
responsabilitat: que es tracti d'un il·lícit comptable, per acció o omissió, contra el sector
públic i efectuat amb dol, culpa o negligència greu pels qui tinguin al seu càrrec el maneig
de fons públics; i que produeixin un perjudici avaluable econòmicament en els cabals
públics.
→ El control parlamentari o polític el realitza el mateix òrgan legislatiu (Parlament) i a
Espanya plasma, fonamentalment, en l'aprovació per part de les Corts Generals del Compte
General de l'Estat.

La Compte General de l’Estat és un document comptable en el qual es registra fonamentalment

l'execució dels Pressupostos Generals de l'Estat, així com les operacions de Tresoreria realitzades
durant l'exercici, llançant el resultat (superàvit o dèficit) d'aquesta execució i en general de
l'activitat financera del sector públic estatal. Es composa de la Compte de l’Administració
General de l’Estat i la dels organismes autònoms. Per tant, es tracta d’un control a posteriori.

El control parlamentari també pot ser concomitant a l'execució del pressupost. Aquest es
produeix a través de la utilització dels mitjans ordinaris de control parlamentari: preguntes,
interpel·lacions al Govern, comissions d’investigació... així com de mitjans específics, com poden
arribar a ser els previstos en els arts. 123, 135 i 136 LGP.
 2) En funció de la finalitat del control, es pot distingir:
a. El control de legalitat
b. El control d'oportunitat
c. El control d'eficàcia
3) En funció del moment en què s'efectua el control, es pot distingir:
a. El control previ
b. El control simultani
c. El control posterior a l'execució del pressupost

ELS PRESSUPOSTOS DE LES CCAA, DELS EELL I DE LA UE

Els pressupostos de les CCAA

Normativa bàsica

La normativa bàsica aplicable en aquesta matèria és la següent:

o Constitució Espanyola (CE).
o LO 8/1980, de 22 de setembre, de Finançament de les CCAA.
o LO 2/2012, de 27 d'abril, d'Estabilitat Pressupostària i Sostenibilitat Financera.
o LO 6/2006, de 19 de juliol, de reforma de l'Estatut d'Autonomia de Catalunya.
o Llei 18/2010, de 7 de juny, de la Sindicatura de Comptes de Catalunya.
o Decret Legislatiu 3/2002, de 24 de desembre, pel qual s'aprova el Text refós de la Llei de finances públiques
de Catalunya.
Marc constitucional

L'art. 156 CE disposa: “1. Las Comunidades Autónomas gozarán de autonomía financera para el desarrollo y ejecución
de sus competencias con arreglo a los principios de coordinación con la Hacienda estatal y de solidaridad entre todos
los españoles.

2. Las Comunidades Autónomas podrán actuar como delegados o colaboradores del Estado para la recaudación, la
gestión y la liquidación de los recursos tributarios de aquél, de acuerdo con las leyes y los Estatutos.”
Autonomia financera de les CCAA

L'autonomia financera comporta tant l'autonomia en relació amb els ingressos públics (especialment, els
ingressos tributaris) com l'autonomia en l'àmbit de la despesa pública.

L'autonomia en l'àmbit de la despesa pública implica la capacitat per a determinar les necessitats públiques a
satisfer i contreure obligacions en matèria de la seva competència.
L'art. 1.1 LOFCA estableix el següent: Les Comunitats Autònomes gaudiran d'autonomia financera per al
desenvolupament i execució de les competències que, d'acord amb la Constitució, els atribueixin les Lleis i els
seus respectius Estatuts.

L'art. 201.2 EAC disposa el següent: “El finançament de la Generalitat es regeix pels principis d'autonomia financera,
coordinació, solidaritat i transparència en les relacions fiscals i financeres entre les Administracions públiques, així com
pels principis de suficiència de recursos, responsabilitat fiscal, equitat i lleialtat institucional entre les esmentades
Administracions.”
Autonomia pressupostària de les CCAA

En exercici de la seva autonomia financera, les CCAA poden aprovar, mitjançant Llei autonòmica, els seus propis
Pressupostos, d'acord amb les normes previstes en els seus propis Estatuts d'Autonomia, i executar-los també
conforme a la normativa aplicable (en el nostre cas, EAC i Llei de finances públiques de Catalunya).

De la mateixa manera que els PGE, els pressupostos de les CCAA estan sotmesos a control intern i extern. En el
nostre cas, el control intern s'exerceix per la Intervenció General de la Generalitat de Catalunya i el control extern
pel Tribunal de Comptes de l'Estat, la Sindicatura de Comptes de Catalunya i el Parlament de Catalunya.

Règim pressupostari bàsic

L'art. 17.a) LOFCA disposa: “Les CCAA regularan pels seus òrgans competents, d'acord amb els seus Estatuts, les
següents matèries:

a) L'elaboració, examen, aprovació i control dels seus pressupostos.”

El règim pressupostari bàsic de la Generalitat de Catalunya està regulat en les següents normes:

• Arts. 211 a 216 del EAC.

• Arts. 27 a 53 bis de la Llei de finances públiques de Catalunya (LFPC). L'art. 27 de la LFPC disposa:
“1. El pressupost de la Generalitat de Catalunya constitueix l'expressió quantificada, conjunta i
sistemàtica dels obligacions que, com a màxim, podin reconèixer la Generalitat i els seves entitats
autònomes, i dels drets que podin liquidar-se durant l'exercici corresponent.

2. El pressupost de la Generalitat de Catalunya ha d'aprovar-es equilibrat entre l'estat d'ingressos

i l'estat de despeses.”

Principis pressupostaris en l'àmbit de les CCAA

Pel que respecta als principis pressupostaris, l'art. 21 de la LOFCA estableix el següent:

“1. Els pressupostos de les Comunitats Autònomes tindran caràcter anual i igual període que els de l'Estat, atendran el
compliment del principi d'estabilitat pressupostària i sostenibilitat financera i inclouran la totalitat de les despeses i
ingressos dels organismes i entitats integrants d'aquesta, i en ells es consignarà l'import dels beneficis fiscals que
afectin tributs atribuïts a les referides Comunitats.

2. Si els Pressupostos Generals de les Comunitats Autònomes no anessin aprovats abans del primer dia de l'exercici
econòmic corresponent, quedarà automàticament prorrogada la vigència dels anteriors.

3. Els pressupostos de les Comunitats Autònomes seran elaborats amb criteris homogenis de manera que sigui possible
la seva consolidació amb els Pressupostos Generals de l'Estat.”
Com pot observar-se, la LOFCA reconeix a les CCAA, bàsicament, els mateixos principis ja establerts per als PGE
(entre altres, els principis d'anualitat, estabilitat pressupostària, unitat o universalitat).

Aquests principis també estan recollits en la nostra normativa autonòmica. Així, l'art. 28 de la LFPC disposa:
“L'exercici pressupostari coincidirà amb l'any natural i s'imputessin:

a) Els drets liquidats durant aquell any mateix, encara que procedeixin d'exercicis anteriors.
b) Els obligacions reconegudes fins al 31 de gener de l'any següent, corresponents a qualsevol mena de
despeses efectuades abans d'acabar l'exercici pressupostari amb càrrec als crèdits respectius.”
L'art. 29.1 LFPC estableix: “El pressupost de la Generalitat inclourà la totalitat dels seves despeses i ingressos, així
com els dels entitats autònomes i empreses públiques.”
L'art. 34.1 LFPC disposa el següent: “Els ingressos liquidats i els obligacions reconegudes s'apliquessin al pressupost
pel seu import íntegre.”
Veiem per tant recollits els principis d'anualitat, unitat, universalitat i pressupost brut. Així mateix, les CCAA
estan sotmeses als principis d'estabilitat pressupostària i sostenibilitat financera (reforma de l'art. 135 CE i Llei
orgànica 2/2012, de 27 d'abril, LOEPSF).
Els principis d'estabilitat pressupostària i sostenibilitat financera

L'art. 135.6 CE estableix: “Las Comunidades Autónomas, de acuerdo con sus respectivos Estatutos y dentro de los
límites a que se refiere este artículo, adoptarán las disposiciones que procedan para la aplicación efectiva del
principio de estabilidad en sus normas y decisiones presupuestarias.”
Recordem que l'art. 3.2 LOEPSF regula que: “S'entendrà per estabilitat pressupostària de les Administracions
Públiques la situació d'equilibri o superàvit estructural.”
Per part seva, l'art. 4.2 LOEPSF estableix: “S'entendrà per sostenibilitat financera la capacitat per a finançar
compromisos de despesa presents i futurs dins dels límits de dèficit i deute públic, conforme a el que s'estableix en
aquesta Llei i en la normativa europea.”
En definitiva, les CCAA exerceixen les seves competències exclusives en l'elaboració, aprovació, execució i
control dels seus Pressupostos, en el marc de l'estabilitat pressupostària, havent d'elaborar i executar els seus
pressupostos en situació d'equilibri pressupostari, no podent incórrer en dèficit estructural.

La Disposició Transitòria Primera de la LOEPSF preveu que la prohibició de dèficit estructural entrarà en vigor
l'any 2020; fins llavors, s'anirà reduint el dèficit estructural del conjunt de les AAPP, almenys, en un 0,8% del PIB
nacional en mitjana anual, preveient possibles mesures de correcció davant l'incompliment d'aquestes
previsions.

Recordem també que l'art. 11.3 LOEPSF preveu que, amb caràcter excepcional, l'Estat i les CCAA podran incórrer
en dèficit estructural en cas de catàstrofes naturals, recensió econòmica greu o situacions d'emergència
extraordinària.

L'art. 15.1, primer paràgraf, de la LOEPSF disposa: “En el primer semestre de cada any, el Govern, mitjançant acord del
Consell de Ministres, a proposta del Ministre d'Hisenda i Administracions Públiques i previ informe del Consell de Política
Fiscal i Financera de les Comunitats Autònomes i de la Comissió Nacional d'Administració Local quant a l'àmbit
d'aquestes, fixarà els objectius d'estabilitat pressupostària, en termes de capacitat o necessitat de finançament d'acord
amb la definició continguda en el Sistema Europeu de Comptes Nacionals i Regionals, i l'objectiu de deute públic referits
als tres exercicis següents, tant per al conjunt d'Administracions Públiques com per a cadascun dels seus subsectors.
Aquests objectius estaran expressats en termes percentuals del Producte Interior Brut nacional nominal.”
D'acord amb el citat art. 15.1 de la LOEPSF, el Consell de Política Fiscal i Financera de les CCAA es configura com
un òrgan de coordinació entre les CCAA i l'Estat que, entre altres funcions, emet un informe previ sobre els
objectius d'estabilitat pressupostària acordats per a totes les AAPP, preveient també la seva intervenció en el
seguiment de l'equilibri pressupostari de les CCAA.

El pressupost de les CCAA: Cicle pressupostari

L'art. 21.3 de la LOFCA estableix: “Els pressupostos de les Comunitats Autònomes seran elaborats amb criteris
homogenis de manera que sigui possible la seva consolidació amb els Pressupostos Generals de l'Estat.”
El repartiment del poder pressupostari es distribueix, de forma similar als PGE, entre el poder legislatiu (que
aprova i controla els Pressupostos) i el poder executiu (que els elabora i executa).

En l'art. 212 del EAC es disposa: “Correspon al Govern elaborar i executar el pressupost, i al Parlament, examinar-lo,
esmenar-lo, aprovar-lo i controlar-lo.”
L'art. 16 de la LOEPSF regula el següent: “Establiment dels objectius individuals per a les Comunitats Autònomes.
Aprovats pel Govern els objectius d'estabilitat pressupostària i de deute públic en les condicions establertes en l'article
15 d'aquesta Llei, el Ministeri d'Hisenda i Administracions Públiques formularà una proposta d'objectius d'estabilitat
pressupostària i de deute públic per a cadascuna de les Comunitats Autònomes.
A partir de l'esmentada proposta, el Govern previ informe de Consell de Política Fiscal i Financera que haurà de
pronunciar-se en el termini improrrogable de quinze dies des de la recepció de la proposta en la Secretària del Consell
de Política Fiscal i Financera de les Comunitats Autònomes, fixarà els objectius d'estabilitat pressupostària i de deute
públic per a cadascuna d'elles.”
El procediment d'elaboració dels Pressupostos de la Generalitat de Catalunya està regulat en l'article 31 de la
Llei de Finances Públiques de Catalunya (LFPC).

Els arts. 32 i 33 de la LFPC disposen:

• Art. 32: “El Projecte de llei de pressupostos de la Generalitat i la documentació annexa és remetran
al Parlament de Catalunya abans del 10 d'octubre de cada any, per al seu examen, esmena i
aprovació.”

• Art. 33: “En el supòsit que l'1 de gener, per qualsevol motiu, no resultés aprovat el pressupost, és
considerarà prorrogat automàticament el de l'any anterior en els seus crèdits inicials fins a
l'aprovació i la publicació dels nous en el Diari Oficial de la Generalitat de Catalunya. La pròrroga no
afectarà els crèdits per a despeses corresponents a serveis o programis que finalitzin durant l'exercici
del pressupost prorrogat.”

Una vegada elaborat i aprovat el Pressupost, i havent començat l'exercici pressupostari, comença la fase
d'execució pressupostària, regulada en els arts. 35 i ss. de la LFPC.

Pel que respecta al control del Pressupost, , la competència correspon en exclusiva a les CCAA, sense perjudici
de les mesures previstes en la LOEPSF i de la competència del Tribunal de Comptes.

Així ho preveu l'art. 22 de la LOFCA: “A més dels sistemes i institucions de control que poguessin adoptar en els seus
respectius Estatuts, i si escau les que per la Llei s'autoritzessin en el territori comunitari, al Tribunal de Comptes
correspon realitzar el control econòmic i pressupostari de l'activitat financera de les Comunitats Autònomes, sense
perjudici del control que competeix a l'Estat en el cas de transferències de mitjans financers conformement a l'apartat
dos de l'article cent cinquanta de la Constitució.”
El control intern és exercit per la Intervenció, regulada en els arts. 63 i 64 de la LFPC:

• Art. 63: “Tots els actes, documents i expedients de l'Administració de la Generalitat dels quals podin
derivar drets i obligacions de contingut econòmic o moviment de fons o valors són intervinguts
d'acord amb aquesta Llei i amb els seves disposicions complementàries o supletòries.”

• Art. 64: “La Intervenció de la Generalitat amb plena autonomia respecti dels òrgans i entitats
subjectes a fiscalització te els facultats següents:

a) Ésser el centri de control intern.

b) Ésser el centri directiu de la comptabilitat pública atribuïda a la Generalitat de Catalunya.
c) Ésser el centri de control financer.”
El control extern és exercit pel Parlament i per la Sindicatura de Comptes. L'art. 80 del EAC disposa: “La
Sindicatura de Comptes és l'òrgan fiscalitzador extern dels comptes, de la gestió econòmica i del control
d'eficiència de la Generalitat, dels ens locals i de la resta del sector públic de Catalunya.

La Sindicatura de Comptes depèn orgànicament del Parlament, exerceix els seves funcions per delegació
d'aquest i amb plena autonomia organitzativa, funcional i pressupostària, d'acord amb els lleis.

La Sindicatura de Comptes i el Tribunal de Comptes han d'establir llurs relacions de cooperació per mitjà
d'un conveni. En aquest conveni s'han d'establir els mecanismes de participació en els procediments
jurisdiccionals sobri responsabilitat comptable.”
Sobre aquest tema, pot veure's la Llei 18/2010, de 7 de juny, de la Sindicatura de Comptes de Catalunya.

Per part seva, l'article 1 de la Llei orgànica 2/1982, de 12 de maig, del Tribunal de Comptes, disposa: “1. El
Tribunal de Comptes és el suprem òrgan fiscalitzador dels comptes i de la gestió econòmica de l'Estat i del sector
públic, sense perjudici de la seva pròpia jurisdicció, d'acord amb la Constitució i la present Llei orgànica. (…)
2. És únic en la seva ordre i estén la seva jurisdicció a tot el territori nacional, sense perjudici dels òrgans
fiscalitzadors de comptes que per a les Comunitats Autònomes puguin preveure els seus Estatuts. Depèn
directament de les Corts Generals.”

Els pressupostos de les corporacions locals

Marc normatiu bàsic

La CE no atribueix expressament autonomia financera als Ens Locals, però sí que els reconeix suficiència
financera per a l'acompliment de les seves funcions.

L'art. 142 CE disposa: “Las Haciendas locales deberán disponer de los medios suficientes para el desempeño de las
funciones que la ley atribuye a las Corporaciones respectivas y se nutrirán fundamentalmente de tributos propios y de
participación en los del Estado y de las Comunidades Autónomas.”
Els Ens Locals manquen de potestat legislativa i això determina, d'una banda, que els seus Pressupostos tinguin
rang reglamentari i, per un altre, que el marc normatiu bàsic estigui establert per òrgans superiors.
Concretament, la normativa bàsica és la següent:

• Llei 7/1985, de 2 d'abril, de Bases de Règim Local (LBRL).

• Text Refós de la Llei reguladora de les Hisendes Locals (TRLHL), aprovat per Reial decret legislatiu
2/2004, de 5 de març.

• Reial decret 1463/2007, de 2 de novembre, pel qual s'aprova el reglament de desenvolupament

de la Llei 18/2001, de 12 de desembre, d'Estabilitat Pressupostària, en la seva aplicació a les
entitats locals.

• Reial decret 500/1990, de 20 d'abril pel qual es desenvolupa el capítol I del títol VI de la Llei
39/1988, de 28 de desembre, reguladora de les Hisendes Locals, en matèria de pressupostos.

Principis pressupostaris en l'àmbit local

Per als EELL es reconeixen els mateix principis pressupostaris que els aplicables als PGE. L'art. 112 de la LBRL
estableix el règim jurídic bàsic en aquesta matèria: “Les Entitats locals aproven anualment un pressupost únic
que constitueix l'expressió xifrada, conjunta i sistemàtica de les obligacions que, com a màxim, poden reconèixer,
i dels drets amb venciment o que es prevegin realitzar durant el corresponent exercici econòmic.

El Pressupost coincideix amb l'any natural i està integrat pel de la pròpia entitat i els de tots els organismes i
empreses locals amb personalitat jurídica pròpia dependents d'aquella.”

L'art. 112 de la LBRL estableix el règim jurídic bàsic en aquesta matèria: “1. Les entitats locals aproven anualment un
pressupost únic que constitueix l'expressió xifrada, conjunta i sistemàtica de les obligacions que, com a màxim, poden
reconèixer, i dels drets amb venciment o que es prevegin realitzar durant el corresponent exercici econòmic. El
pressupost coincideix amb l'any natural i està integrat pel de la pròpia entitat i els de tots els organismes i empreses
locals amb personalitat jurídica pròpia dependents d'aquella
2. L'Administració de l'Estat determinarà amb caràcter general l'estructura dels Pressupostos de les Entitats locals.
3. Aprovat inicialment el pressupost, s'exposarà al públic durant el termini que assenyali la legislació de l'Estat
reguladora de les Hisendes locals, a fi de que els interessats puguin interposar reclamacions enfront del mateix. Una
vegada resoltes les que s'hagin presentat, en els termes que prevegi la Llei, el pressupost definitivament aprovat serà
inserit en el «Butlletí Oficial» de la Corporació, si ho tingués, i resumit, en el de la Província.

L'art. 112 de la LBRL estableix el règim jurídic bàsic en aquesta matèria: “4. L'aprovació definitiva del pressupost pel
Ple de la Corporació haurà de realitzar-se abans del 31 de desembre de l'any anterior al de l'exercici en què hagi
d'aplicar-se.
5. Si el pressupost no fos aprovat abans del primer dia de l'exercici econòmic corresponent, quedarà automàticament
prorrogada la vigència de l'anterior.”

En el citat art. 112 LBRL es consagren els principis pressupostaris d'anualitat, unitat i universalitat.
En relació amb el principi d'anualitat, pot citar-se l'art. 163 del TRLHL: “L'exercici pressupostari coincidirà amb l'any
natural i a ell s'imputaran:
a) Els drets liquidats en l'exercici, qualsevol que sigui el període que derivin; i
b) Les obligacions reconegudes durant l'exercici.”

En relació amb els principis d'unitat i universalitat, pot citar-se l'art. 164 TRLHL:

Art. 164 TRLHL. Contingut del pressupost general.

“1. Les entitats locals elaboraran i aprovaran anualment un pressupost general en el qual s'integraran:

a) El pressupost de la pròpia entitat.

b) Els dels organismes autònoms dependents d'aquesta.
c) Els estats de previsió de despeses i ingressos de les societats mercantils el capital social de les
quals pertanyi íntegrament a l'entitat local.”
En relació amb el principi d'especialitat, poden citar-se els arts. 172 i 176 del TRLHL:

Art. 172 TRLHL. Especialitat i limitació dels crèdits.

“1. Els crèdits per a despeses es destinaran exclusivament a la finalitat específica per a la qual hagin estat
autoritzats en el pressupost general de l'entitat local o per les seves modificacions degudament aprovades.

2. Els crèdits autoritzats tenen caràcter limitatiu i vinculant. Els nivells de vinculació seran els que vinguin establerts
a cada moment per la legislació pressupostària de l'Estat, tret que reglamentàriament es disposi una altra cosa.”

Art. 176 del TRLHL:

“Amb càrrec als crèdits de l'estat de despeses de cada pressupost només podran contreure's obligacions
derivades d'adquisicions, obres, serveis i altres prestacions o despeses en general que es realitzin l'any natural
del propi exercici pressupostari.”

També estan previstes normes sobre crèdits ampliables (art. 178 TRLHL) i transferències de crèdits (art. 179
TRLHL), entre altres modificacions pressupostàries possibles.

Principis d'estabilitat pressupostària i sostenibilitat financera

Destaquem novament aquests principis. Les Entitats Locals estan plenament sotmeses als principis d'estabilitat
pressupostària i sostenibilitat financera. Recordem que l'art. 2 de la LOEPSF inclou en el seu àmbit d'aplicació
subjectiu a les Corporacions Locals, al costat de l'Estat i les CCAA.

Sobre aquest tema, pot citar-se l'art. 11.4 de la LOEPSF, que disposa el següent: “Les Corporacions Locals hauran de
mantenir una posició d'equilibri o superàvit pressupostari.”
També és aplicable la limitació de la despesa per sobre de la taxa de referència de creixement del PIB de mitjà
termini de l'economia espanyola prevista, tant per a l'Estat, com per a les CCAA i les Corporacions Locals, en l'art.
12 LOEPSF.

Recordem el que es disposa en l'art. 15.1 de la LOEPSF: “En el primer semestre de cada any, el Govern, mitjançant acord
del Consell de Ministres, a proposta del Ministre d'Hisenda i Administracions Públiques i previ informe del Consell de
Política Fiscal i Financera de les Comunitats Autònomes i de la Comissió Nacional d'Administració Local quant a l'àmbit
d'aquestes, fixarà els objectius d'estabilitat pressupostària, en termes de capacitat o necessitat de finançament d'acord
amb la definició continguda en el Sistema Europeu de Comptes Nacionals i Regionals, i l'objectiu de deute públic referits
als tres exercicis següents, tant per al conjunt d'Administracions Públiques com per a cadascun dels seus subsectors.
Aquests objectius estaran expressats en termes percentuals del Producte Interior Brut nacional nominal.”

Pel que respecta a l'endeutament, de conformitat amb l'art. 13 de la LOEPSF, recordem que el principi de
sostenibilitat financera exigeix que el volum de deute públic del conjunt de les AAPP no superi el 60% del PIB
(que es distribueix entre un 44% per a l'Estat, un 13% per al conjunt de les CCAA i un 3% per al conjunt de les
CCLL).

Aquella Administració pública que superi el seu límit de deute públic no podrà realitzar operacions
d'endeutament net (art. 13.2 de la LOEPSF) i només es podran superar els límits de deute públic en els casos
excepcionals i en les circumstàncies previstes en l'art.
LOEPSF, en aquest cas caldrà aprovar un pla de reequilibri que permeti aconseguir el límit de deute tenint en
compte la circumstància excepcional que va originar l'incompliment.

→ Els arts. 48 a 55 del TRLHL regulen el règim jurídic bàsic del Deute Públic Local.

→ També pot veure's el Reial decret 705/2002, de 19 de juliol, pel qual es regula l'autorització de
les emissions de Deute Públic de les entitats locals.

→ Les EELL poden concertar operacions de crèdit. L'autorització estatal es requereix només en
determinats casos.

L'art. 25.5 del Reial decret 1463/2007, de 2 de novembre, pel qual s'aprova el reglament de desenvolupament de
la Llei 18/2001, de 12 de desembre, d'Estabilitat Pressupostària, en la seva aplicació a les entitats locals, disposa:
“Les entitats locals incloses en l'àmbit subjectiu definit en l'art. 111 del TRLHL que, havent incomplit l'objectiu
d'estabilitat, tinguin aprovat un pla economicofinancer de reequilibri, hauran de sotmetre a autorització
administrativa les operacions de crèdit a llarg termini que pretenguin concertar durant el període de vigència
d'aquell.

Les entitats locals incloses en l'àmbit subjectiu definit en l'art. 111 del TRLHL que, havent incomplit l'objectiu
d'estabilitat, no hagin presentat el pla economicofinancer o aquest no hagués estat aprovat per l'òrgan
competent de l'administració pública que exerceixi la tutela financera, hauran de sol·licitar autorització per a
concertar qualsevol operació d'endeutament a curt i a llarg termini.”

Pressupostos de les CCLL: Concepte i contingut

L'art. 162 del TRLHL disposa: “Els pressupostos generals de les entitats locals constitueixen l'expressió xifrada, conjunta
i sistemàtica de les obligacions que, com a màxim, poden reconèixer l'entitat, i els seus organismes autònoms, i dels
drets que prevegin liquidar durant el corresponent exercici, així com de les previsions d'ingressos i despeses de les
societats mercantils el capital social de les quals pertanyi íntegrament a l'entitat local corresponent.”
Així mateix, és rellevant el que es disposa en l'art. 165 del TRLHL: “1. El pressupost general atendrà el compliment del
principi d'estabilitat en els termes previstos en la Llei 18/2001, General d'Estabilitat Pressupostària, i contindrà per a
cadascun dels pressupostos que en ell s'integrin:

a) Els estats de despeses, en els quals s'inclouran, amb la deguda especificació, els crèdits necessaris
per a atendre el compliment de les obligacions.
b) Els estats d'ingressos, en els quals figuraran les estimacions dels diferents recursos econòmics a
liquidar durant l'exercici.”

L'art. 165 del TRLHL prossegueix: “Així mateix, inclourà les bases d'execució, que contindran l'adaptació de les
disposicions generals en matèria pressupostària a l'organització i circumstàncies de la pròpia entitat, així com aquelles
altres necessàries per a la seva encertada gestió, establint quantes prevencions es considerin oportunes o convenients
per a la millor realització de les despeses i recaptació dels recursos, sense que puguin modificar el legislat per a
l'administració econòmica ni comprendre preceptes d'ordre administratiu que requereixin legalment procediment i
solemnitats específiques diferents de lo que es preveu per al pressupost.”

Les Bases d'execució del Pressupost és un document d'especial rellevància. L'art. 9 del Reial decret 500/1990
estableix: “El Pressupost General inclourà les bases d'execució del mateix que contindran, per a cada exercici,
l'adaptació de les disposicions generals en matèria pressupostària a l'organització i circumstàncies de la pròpia
Entitat i dels seus Organismes autònoms, així com aquelles altres necessàries per a la seva encertada gestió,
establint quantes prevencions es considerin oportunes o convenients per a la millor realització de les despeses
i recaptació dels recursos, sense que es pugui modificar el legislat per a l'administració econòmica ni
comprendre preceptes d'ordre administratiu que requereixin legalment de procediments i solemnitats
específiques diferents del preceptuat per al Pressupost.”

Pel que respecta a l'estructura del Pressupost local, l'art. 167 del TRLHL estableix el següent: “El Ministeri
d'Hisenda i Administracions Públiques establirà amb caràcter general l'estructura dels pressupostos de les
entitats locals tenint en compte la naturalesa econòmica dels ingressos i de les despeses, les finalitats o objectius
que amb aquests últims es proposin aconseguir i d'acord amb els criteris que s'estableixen en els següents
apartats d'aquest article.”

Sobre aquest tema, pot veure's també l'Orde EHA/3565/2008, de 3 de desembre, per la qual s'aprova
l'estructura dels pressupostos de les entitats locals.

El cicle pressupostari en l'àmbit local

En l'àmbit local, el Ple de la Corporació aprova el Pressupost (que té rang reglamentari) i el President de l'Entitat
local, que l'elabora i executa.

El Pressupost general, que elabora el President de l'Entitat local, és la conjunció del Pressupost de l'Entitat local,
els dels Organismes Autònoms i els de les Societats mercantils (art. 168 TRLHL i art. 18 del Reial decret
500/1990).

El Pressupost general ha de remetre's al Ple de la Corporació abans del 15 d'octubre, per a la seva aprovació,
esmena o devolució.

Les fases d'aprovació del Pressupost local, regulades en l'art. 169 del TRLHL i l'art. 20 del RD 500/1990, són
les següents:

• Aprovació inicial pel Ple de la Corporació, amb un termini de 15 dies d'exposició al públic, en el
qual es podran presentar reclamacions. Si no es presenten, el projecte s'entén definitivament
aprovat. Si es presenten, el Ple té el termini d'1 mes per a resoldre-les i ha d'aprovar el Pressupost
abans del 31 de desembre de l'any anterior al de l'exercici en què hagi d'aplicar-se. Dels contrari,
es preveu la pròrroga automàtica del Pressupost de l'exercici anterior.

• Després de l'aprovació, es publica en el Butlletí oficial corresponent i es remet còpia a

l'Administració de l'Estat i a la respectiva Comunitat Autònoma.

Una de les peculiaritats del Dret pressupostari de les EELL és que es preveu la possibilitat (art. 171 TRLHL i art. 23
RD 500/1990) d'interposar directament recurs contenciós administratiu contra l'aprovació definitiva del
pressupost.

Una vegada aprovat el Pressupost, els crèdits per a despeses es destinaran exclusivament a la finalitat específica
per a la qual hagin estat autoritzats en el pressupost general de l'entitat local (art. 177.1 TRLHL) o per les seves
modificacions degudament aprovades conforme als procediments establerts (arts. 177 i ss. del TRLHL i arts. 34 i
ss. del RD 500/1990).

Pel que respecta a l'execució del Pressupost local, correspon al President de l'Entitat local.
Els arts. 184 i ss. del TRLHL i els arts. 52 i ss. del RD 500/1990 regulen el règim jurídic de l'autorització, disposició,
reconeixement o liquidació d'obligacions i ordenació de pagaments.

La liquidació del Pressupost s'efectuaran, quant a la recaptació de drets i al pagament d'obligacions, el 31 de

desembre de l'any natural corresponent. La Tresoreria local queda al càrrec dels ingressos i pagaments
pendents, segons les seves respectives contraccions (art. 191 TRLHL i art. 89 RD 500/1990).

Si el Pressupost es liquidés amb romanent de Tresoreria negatiu, haurà de procedir-se a reduir les despeses del
nou Pressupost per quantia igual al dèficit produït (art. 193 del TRLHL).

Finalment, pel que respecta al control, ha d'assenyalar-se que les EELL queden sotmeses al règim de
comptabilitat pública (arts. 200 i ss. del TRLHL).

El control intern es duu a terme per la Intervenció de l'Entitat Local.

L’art. 213 del TRLHL disposa: “S'exerciran en les Entitats Locals amb l'extensió i efectes que es determina en els
articles següents les funcions de control intern respecte de la seva gestió econòmica, dels organismes autònoms
i de les societats mercantils d'elles dependents, en les seves modalitats de funció interventora, funció de control
financer, inclosa l'auditoria de comptes de les entitats que es determinin reglamentàriament, i funció de control
de l'eficàcia.”
El control extern és competència del Tribunal de Comptes, al qual se sotmetrà el Compte General de l'Entitat Local
amb anterioritat al 15 d'octubre de cada any corresponent a l'exercici econòmic anterior. L'art. 223 TRLHL
disposa: “1. La fiscalització externa dels comptes i de la gestió econòmica de les entitats locals i de tots els
organismes i societats d'elles dependents és funció pròpia del Tribunal de Comptes, amb l'abast i condicions que
estableix la seva llei orgànica reguladora i la seva llei de funcionament.
2. A aquest efecte, les entitats locals rendiran al citat Tribunal, abans del dia 15 d'octubre de cada any, el compte
general a què es refereix l'article 209 d'aquesta llei corresponent a l'exercici econòmic anterior.
3. Una vegada fiscalitzades els comptes pel Tribunal, se sotmetrà a la consideració de l'entitat local la proposta
de correcció de les anomalies observades i l'exercici de les accions procedents, sense perjudici, tot això, de les
actuacions que puguin correspondre al Tribunal en els casos d'exigència de responsabilitat comptable.
4. El que s'estableix en el present article s'entén sense menyscapte de les facultats que, en matèria de fiscalització
externa de les entitats locals, tinguin atribuïdes pels seus Estatuts les comunitats autònomes.”

En el nostre cas, recordem l'art. 80 EAC: La Sindicatura de Comptes és l’òrgan fiscalitzador extern dels comptes,
de la gestió econòmica i del control d’eficiència de la Generalitat, dels ens locals i de la resta del sector públic de
Catalunya.

Règim aplicable als municipis de gran població

• Per a finalitzar, cal assenyalar que la Llei 57/2003, de 16 de desembre, de mesures per a la
modernització del govern local, va incorporar el Titulo X LBRL.

• En l'art. 133 de la LBRL es regula la gestió econòmica-financera d'aquests ens.

• La funció de control i fiscalització interna de la gestió econòmica i pressupostària s'atribueix a la

Intervenció general municipal.

Els pressupost de la UE

La regulació bàsica relativa al pressupost de la Unió Europea es troba en els arts. 310 a 325 TFUE i al Reglament
financer aplicable al pressupost general de les CCEE. Com a principis aplicables al mateix es recullen els d'unitat
i de veracitat pressupostària, anualitat, equilibri, unitat de compte, universalitat, especialitat i bona gestió
financera.

La seva elaboració correspon a la Comissió, que ha de ser aprovat pel Consell i el Parlament. En la seva estructura
existeix un estat general de despeses i d'ingressos, així com una secció per institució europea. L'execució del
pressupost també correspon a la Comissió.

Pel que respecta al control, ha de destacar-se el paper del Tribunal de Comptes Europeu, que realitza el control
extern del pressupost, examinant la legalitat i regularitat dels ingressos i despeses comunitàries.

TEMA 6: ORDENACIÓ JURÍDICA DELS INGRESSOS PÚBLICS I TEORIA GENERAL DEL TRIBUT. INGRESSOS
PÚBLICS: CONCEPTE I CLASSES

1.INGRESSOS I RECURSOS PÚBLICS

En relació amb l’actiu de la Hisenda pública, s’han de distingir tres nivells:

Els recursos o instituts jurídics, l’aplicació dels quals genera

=> 2) els dret de contingut econòmic, l’exercici dels quals genera

=> 3) els ingressos o fluxos econòmics.

2.INGRESSOS PÚBLICS: CONCEPTE I CLASSES

2.1Ingressos públics: Concepte

Els ingressos públics es caracteritzen per ser una quantitats de diners de titularitat d’un ens públic, el destí de les quals
és necessàriament el finançament de la despesa pública. Per tant, els ingressos públics es caracteritzen per ser:

1. Quantitats de diners: No poden ser considerats ingressos públics les prestacions en espècie o la incorporació
de béns al patrimoni de l’Estat com a resultat d’expropiacions o confiscacions. Això també implica que no es
pot identificar ingrés amb acreixement patrimonial.

2. Titularitat d’un ens públic: El qualificatiu de públic es refereix al titular de l'ingrés i no al règim jurídic aplicable
a l'ingrés. Queden exclosos els dipòsits a favor d’ens públics.

3. El destí de les quals és necessàriament el finançament de la despesa pública: A més de complir a aquesta
funció, determinats ingressos persegueixen altres finalitat, com la dissuasiva, en el cas de sancions
pecuniàries; o ser utilitzats com a instruments de política econòmica general, en el cas dels tributs. La finalitat
de finançar la despesa pública correspon prioritàriament als tributs.
2.2Ingressos públics: Classes
 þ Ingressos de dret públic i de dret privat
En funció del règim jurídic aplicable als drets que els generen, els ingressos públics poden classificar-se en
ingressos de Dret públic i ingressos de Dret privat.

L’art. 5 de la Llei General Pressupostària classifica els drets de la Hisenda Pública estatal en derechos de
naturaleza pública y de naturaleza privada. Son derechos de naturaleza pública de la Hacienda Pública estatal
los tributos y los demás derechos de contenido económico cuya titularidad corresponde a la Administración
General del Estado y sus organismos autónomos que deriven del ejercicio de potestades administrativas.
o Són ingressos de dret públic aquells que procedeixen dels tributs, del deute públic i dels monopolis,
així com els procedents de multes, sancions dineràries i recàrrecs.
o Són ingressos de dret privat els que deriven de l'explotació del domini privat de l'Estat i de la seva
activitat empresarial.
Només en el cas dels ingressos de dret públic l'Administració gaudeix d'una sèrie de prerrogatives per fer efectius
els seus drets, prerrogatives que no resulten d'aplicació als ingressos de dret privat.
En relació als ingressos de dret públic, l’art. 10.1 LGP: “sin perjuicio de las prerrogativas establecidas para cada
derecho de naturaleza pública por su normativa reguladora, la cobranza de tales derechos se efectuará, en su
caso, conforme a los procedimientos administrativos correspondientes y gozará de las prerrogatives establecidas
para los tributos en la Ley General Tributaria, y de las previstas en el Reglamento General de Recaudación”.
En relació als ingressos públics de dret privat, l’art. 19.1 LGP estableix que la seva efectivitat se llevará a cabo
con sujeción a las normas y procedimientos del derecho privado.

þ Ingressos ordinaris i extraordinaris

Tradicionalment s'han classificat els ingressos públics en ordinaris i extraordinaris per la seva periodicitat o
permanència. Inicialment, es vinculava aquesta distinció a la classificació econòmica de les despeses en corrents
(ordinaris) i d'inversió (extraordinaris).

No obstant això, actualment, la classificació dels ingressos en ordinaris i extraordinaris ja no pren en consideració
la relació amb la despesa pública, ni la periodicitat de l'ingrés, sinó que atén a la regularitat o caràcter permanent
o continu de l'ingrés.

En aquest sentit, la doctrina proposa considerar ingressos ordinaris aquells l’obtenció dels quals no exhaureix la
font que els produeix, i ingressos extraordinaris aquells l’obtenció dels quals esgota la font de la qual deriven.
Des d'aquest punt de vista, el Deute Públic és un ingrés extraordinari, però també ho és la venda de béns de
l'Estat o un impost extraordinari.

þ Ingressos pressupostaris i extrapressupostaris

En funció de la vinculació pressupostària distingim entre:

• Ingressos pressupostaris: Són els ingressos que es troben previstos a les lleis de pressupostos i a la resta de
la legislació pressupostaria.

• Ingressos extrapressupostaris: Tradicionalment, aquest tipus d’ingressos eren entesos com a ingressos
obtinguts al marge dels pressupostos, la qual cosa ja no és ja possible degut a l'aprovació de la CE i la
constitucionalització dels principis d'unitat i universalitat pressupostària (art 134 CE). En l'actualitat la
qualificació d'un ingrés com a extrapressupostari fa al·lusió a l'existència de les anomenades operacions
extrapressupostàries (Ingressos i despeses pendents d'execució al final de l'exercici pressupostari i que
queden a càrrec del Tresor).

þ Ingressos estatals, autonòmics, locals o de la Administració institucional

En funció de l'ens públic titular dels ingressos, aquests poden ser ingressos de l'Estat, de les Comunitats Autònomes,
dels Ens Locals o de l'Administració institucional.

þ Ingressos tributaris, patrimonials, crediticis i monopolístics

En funció del recurs o institut jurídic del qual deriven, els ingressos públics poden classificar-se en: Ingressos
tributaris, patrimonials, crediticis i monopolístics.

1.Ingressos patrimonials

Els ingressos patrimonials són els que deriven de l'explotació i alienació dels béns patrimonials de l'Estat i altres
ens públics. Actualment aquest ingressos tenen un caràcter molt residual.

Els béns i drets titularitat de les administracions territorials es classifiquen en dues categories (els 2 són béns
públics):

- béns patrimonials (també anomenats béns de domini privat o de propietat privada). Exemple: un
edifici que no està destinat a cap servei públic, però es propietat de l’Estat. El lloga a una entitat
privada y genera uns ingressos patrimonials.

- béns de domini públic. Exemple: platja, carrer...

→ Regulació dels bens públics: Art. 132 CE, arts. 339 i 340 CC; Ley 33/2003, de 3 de noviembre, del
Patrimonio de las Administraciones Públicas.

Art. 339 CC: Son bienes de dominio público:

1º) Los destinados al uso público, como los caminos, canales, ríos, torrentes, puertos y
puentes construidos por el Estado, las riberas, playas, radas y otros análogos.
2º) Los que pertenecen privativamente al Estado, sin ser de uso común, y están destinados a
algún servicio público o al fomento de la riqueza nacional, como las murallas, fortalezas y
demás obras de defensa del territorio, y las minas, mientras que no se otorgue su concesión.

Art. 340 CC: “Todos los demás bienes pertenecientes al Estado, en que no concurran las
circunstancias expresadas en el artículo anterior, tienen el carácter de propiedad privada.”

2.Ingressos de monopoli

Els ingressos de monopoli solen ser percebuts per l'Estat a través d'una participació en els beneficis de l'entitat
concessionària del monopoli, mitjançant una quota especial que constitueix l'ingrés de monopoli pròpiament dit.
Sense perjudici d'un altre tipus d'ingressos, de caràcter patrimonial o tributari, que també es puguin percebre a
través del monopoli, com accions o impostos indirectes que graven els productes monopolitzats, ja que és obvi
que l'existència del monopoli facilita l'aplicació d'impostos indirectes sobre els productes objecte d'aquell.
Exemple: impost sobre el tabac (ingrés tributari).

3.Ingressos crediticis

L’art. 135.3 CE estabelix que “el Estado y las Comunidades Autónomas habrán de estar autorizados por ley para
emitir deuda pública o contraer Crédito”. D’aquest precepte es desprèn que dins dels ingressos crediticis
distingim entre:

a) Operacions de deute públic en sentit estricte: les que s'instrumenten mitjançant contractes de préstec
concertats voluntàriament pels subscriptors-prestadors (emprèstits públics o crèdit singular).

b) Altres operacions de crèdit, com són els avals de l'Estat.

Deute públic

La CE no defineix el concepte de deute públic, sinó l’art. 92 LGP defineix el concepte de deute públic (en sentit
estricte) → “Constituye la Deuda del Estado el conjunto de capitales tomados a préstamo por el Estado
mediante emisión pública, concertación de operaciones de crédito, subrogación en la posición deudora de un
tercero o, en general, mediante cualquier otra operación financiera del Estado, con destino a financiar los gastos
del Estado o a constituir posiciones activas de tesorería.”

D'acord amb el que disposa l'art. 92 LGP, el deute públic engloba tots els capitals presos a préstec per l'Estat, és
a dir, en qualsevol cas es tracta d'ingressos públics obtinguts com a conseqüència d'un préstec, que comporten
l'assumpció per part de l'Estat de l'obligació de restituir-los en un moment determinat, a més d'abonar els
interessos pactats.

Per tant, el deute públic és l’únic ingrés públic que constitueix un ingrés en el moment de aconseguir el capital
en concepte de préstec, però també una despesa, realitzable en el moment en que s’amortitzi el capital i es
paguin els interessos.

Per mitjà del endeutament, es poden finançar qualsevol tipus de deute, independentment de la seva naturalesa.
Recordar els límits constitucionals al deute públic.

Concepte de deute públic tradicional i de deute públic europeu

L’art. 1.5 del Reglamento (CE) núm. 479/2009, relativo a la aplicación del Protocolo sobre el procedimiento
aplicable en caso de dèficit defineix el concepte de deute públic a nivell comunitari: “por deuda pública se
entenderá el valor nominal total de las obligaciones brutas del sector administraciones públicas pendientes a
final del año, a excepción de las obligaciones representadas por activos financieros que estén en manos del sector
administraciones públicas.”

El concepte de deute públic europeu és un concepte de naturalesa comptable (SEC = Sistema Europeu de
Comptes, regulat a un reglament de 2013). Els seus contorns són més amplis que els del concepte jurídic
tradicional de deute públic, al qual fan referència els dos primers paràgrafs de l'art. 135.3 de la CE.

Classes de deute públic (concepte tradicional)

 Criteri de classificació
Ens públic emissor
Número de prestadors
Tipus de deute públic
A) Deute de l’Estat.
B) Deute de les CCAA.
C) Deute dels ens locals.
A) Crèdits singulars: Crèdit concedit directament per un
prestador determinat i sotmès a clàusules particulars.
B) Emprèstits generals: Emprèstit emès per a ser col·locat
entre subscriptors anònims en el mercat de
capitals.

A) Deute exterior: El deute esta sotmès a la normativa

regulada del mercat on es col·loqui.
Lloc de col·locació
B) Deute interior: El deute esta sotmès al ordenament
jurídic intern.

Moneda
A) Deute en moneda nacional.
B) Deute en divisa.
Termini d’amortització A) Deute a c/t ( en Lletres del Tresor , - 18 mesos).
B) Deute a mitjà termini (en Bons de l’Estat, 3 i 5 anys).
C) Deute a ll/t (en Obligacions de l’Estat, 10 o 15 anys).

A) Deute representat per títols valors (+ utilitzat)

Forma de representació
B) Deute representat per anotacions en compte.

Principi de reserva de llei relativa en matèria de deute públic

En virtut del principi de reserva de llei que preveu l'art. 135.3 CE les emissions de deute públic han de ser
prèviament autoritzades per llei. Aquesta previsió constitucional té el seu fonament en el control del Parlament
sobre l’executiu en matèria d’endeutament públic.

L’art. 94.1 LGP reitera el mandat constitucional de reserva de llei: “La Ley de Presupuestos Generales del Estado
establecerá el límite del saldo vivo de Deuda del Estado de cada ejercicio presupuestario, al que se ajustarán las
operaciones financieras que impliquen creación de Deuda.”

En la pràctica, l'obligatorietat d'autoritzar l'emissió de Deute Públic per Llei s'ha traduït en la fixació del saldo viu
del Deute públic en la Llei de Pressupostos, la qual cosa implica una interpretació laxa del principi de reserva de
llei en matèria de Deute Públic.

El saldo viu es defineix com l'increment màxim de deute públic que pot dur a terme l'Estat respecte del 31 de
desembre de l'exercici previ.

La flexibilització del principi de reserva de llei en matèria d'emissió de deute públic es deu a la impossibilitat de
fixar determinats aspectes de la mateixa molt canviants i al fet que no és necessari un grau de protecció dels
subscriptors tan elevat com el que regeix en relació amb l'aplicació dels tributs.
Aspectes tan rellevants de les emissions de deute públic, com el seu termini o el tipus d'interès són fixats pel
ministre d'Economia, o fins i tot, pel director general del Tresor i Política Financera, de conformitat amb les línies
generals fixades pel Govern.

Règim jurídic de les emissions de deute públic de l’Estat

Es poden distingir 3 fases:

 1) L'emissió de deute públic
L'òrgan competent per a emetre deute o contreure crèdit és l’Estat (prèvia reforma de l’art. 135 CE es feia
referència al Govern). D'altra banda, la LGP preveu la possibilitat que pugui realitzar emissions el Ministre
d'Economia o, si escau, el Director General del Tresor i Política Financera.

Existeixen diverses formules pel que fa al procediment d'emissió:

• Subhasta d'emissions al públic, en general, entre col·locadors autoritzats o entre un grup restringit d'aquests que
adquireixin compromisos especials respecte a la col·locació del Deute o al funcionament dels seus mercats.

• Cessió total o parcial d'una emissió, a un preu convingut, a favor d'una o diverses entitats financeres que assegurin
la seva col·locació.

• Operacions de venda simple o amb pacte de recompra de valors de noves emissions, ampliacions d'emissions
existents o de valors que el Tresor Públic tingui en el seu compte de valors.
Pel que fa la representació del deute, pot realitzar-se mitjançant títols valors en paper o anotacions en compte. La
representació del deute en títols valors és el més utilitzada, encara que s’ha canviat el paper pel suport informàtic.

Respecte a les obligacions de l'ens públic, una vegada formalitzada la subscripció de deute públic recau sobre
l'ens públic prestatari l'obligació de retornar el capital pres a préstec (amortització de l'emprèstit) en el termini
previst en l'emissió, així com l'obligació de retornar els interessos que s'hagin establert de manera implícita
(Lletres del Tresor) o explícita (Bons i Obligacions de l'Estat).

En relació amb el compliment de les obligacions derivades de l'emissió de deute públic, segons l'art. 135.3 CE els
crèdits per a satisfer els interessos i el capital del deute públic de les Administracions s'entendran sempre inclosos
en l'estat de despeses dels seus respectius pressupostos i el seu pagament gaudirà de prioritat absoluta. Aquests
crèdits no podran ser objecte d'esmena o modificació mentre s'ajustin a les condicions de la llei d'emissió. Aquest
és l'anomenat principi d'inclusió pressupostària automàtica, en virtut del qual s'afirma que el compliment
d'aquestes obligacions està garantit constitucionalment. Després de la reforma de 2011, l’art. 135 CE addiciona
el principi de prioritat de pagament de les obligacions derivades del deute públic.

2) La conversió del deute públic

Les condicions de l'emissió establertes inicialment poden veure's modificades a posteriori en virtut de conversió,
la qual cosa només es pot justificar si es considera que es tracta d'un contracte administratiu en el qual l'Estat
disposa de certes prerrogatives especials. La conversió pot ser de tres classes:

• Conversió forçosa: L'ens emissor imposa el canvi d'alguna de les condicions de l'emprèstit sense que el
prestador pugui deixar de sotmetre's a la seva voluntat.

• Conversió obligatòria: El prestador pot optar entre acceptar les noves condicions decidides per l'ens
públic emissor o extingir, per amortització, el contracte.

• Conversió facultativa: El prestador pot optar entre modificar o mantenir les condicions inicials del
deute.

La deslegalización també aconsegueix les operacions de conversió. La deslegalización implica un afebliment de

la posició dels prestadors davant dels ens públics emissors, ja que podran alterar els termes inicials de l'emprèstit
mitjançant la seva lliure conversió, sense cap intervenció legislativa.

3) L'extinció del deute públic

La causa normal d'extinció del deute públic és l'amortització del capital o la devolució de la quantitat presa en
préstec en el termini establert, admetent-se diverses modalitats: a) Amortització total en el moment del
venciment; b) Amortització gradual, retornant-se anualment una part del capital; c) Amortització anticipada, que
suposa una autèntica conversió.
El deute públic també s'extingeix per prescripció. La LPG preveu un règim diferenciat per al capital i per als
interessos.

• Capital → El període general és 20 anys; 10 anys si s'hagués proposat una conversió i 5 anys
si s'ha cridat al reemborsament.

• Interessos → 5 anys a partir del seu venciment.

Avals de l’Estat

Els avals són operacions de crèdit que no tenen com a objectiu directe i immediat l'obtenció d'ingressos públics,
sinó que la seva finalitat consisteix a possibilitar que altres obtinguin finançament per al compliment de les seves
pròpies finalitats.

Mitjançant els avals, l'Administració que atorga l'aval assumeix la posició de garant de l'operació de crèdit
subscrita per un tercer, de manera que només en el cas que aquest últim no compleixi els seus compromisos,
l'Administració (en qualitat d'avalista) haurà satisfer-los. Per això, es diu que és endeutament indirecte.
Els avals també són susceptibles de generar ingressos públics, tot i que, més que ingressos per operacions de
crèdit, podria dir-se que es tracta d'ingressos percebuts en ocasió d'operacions de crèdit.
Així ho estableix l'art. 117 LGP, en disposar que: “Els avals atorgats per l'Administració General de l'Estat meriten
a favor de la mateixa la comissió que, si s'escau, s'hagués determinat”.

L’art. 135 CE imposa una reserva de llei per l’atorgament d’avals de l’Estat. La regulació dels avals de l’Estat està
recollida als arts. 113-118 de la LGP. La LGP estableix que serà la LPGE qui fixi el límit màxim d’avals que pot
atorgar l’Estat.

Pel que fa a la incidència dels avals en els nivells de deute públic a efectes del compliment del criteri del deute
públic que estableix l'art. 126 TFUE i de l'art. 135 CE (60% en relació amb el PIB de l'Estat), cal assenyalar que els
avals no són considerats per el deute públic.

Ara bé, l'existència d'un aval de l'Estat posa de manifest que aquest està assumint un important nivell de risc en
l'operació que és avalada. Aquest fet pot suposar que les obligacions derivades de l'operació avalada siguin
considerades deute públic a efectes del còmput del deute públic en termes europeus.

Operacions de crèdit de les CCAA

El recurs al crèdit públic no és un recurs financer exclusiu de l'Estat, sinó que també poden acudir al mateix la
resta d'Administracions territorials, és a dir, les Comunitats Autònomes i les Corporacions Locals.

L’art. 135.3 CE determina que les CCAA també hauran d'estar autoritzades per llei per a emetre deute públic o
contreure crèdit. La regulació legal de les operacions creditícies de les CCAA està recollida en la LOFCA i en els
respectius EEAA.

La regulació de les operacions creditícies autonòmiques està recollida, amb caràcter general, en l'art. 14 LOFCA,
sense perjudici de lo previst en els respectius EEAA. L’art. 14 LOFCA estableix els dos grans principis aplicables a
les operacions financeres realitzades per les comunitats autònomes:

• La coordinació de les polítiques d'endeutament de les diferents Comunitats Autònomes, entre si i amb la
política d'endeutament de l'Estat (art. 14.4 LOFCA).

• L'existència d'una certa supervisió o tutela financera de l'Estat, que legitima el règim d'autoritzacions
establert per a determinades operacions de crèdit (art. 14.2 LOFCA).

L'art. 14 LOFCA també regula els requisits que han de complir les emissions de deute públic autonòmic:

• Es preveu que les CCAA podran realitzar operacions de crèdit per termini inferior a 1 any, a fi de cobrir les
seves necessitats transitòries de tresoreria.

• S'estableix que les CCAA podran realitzar operacions de crèdit per termini superior a un any, qualsevol
 que sigui la forma en què es documentin, sempre que es compleixin dos requisits: 1) Que l'import total
del crèdit es destini exclusivament a la realització de despeses d'inversió; 2) Que l'import total de les
anualitats d'amortització, per capital i interessos, no excedeixi del 25% dels ingressos corrents de la CA.

• Conté una referència al requisit d'autorització per part de l'Estat, establint-se que per a concertar
operacions de crèdit a l'estranger i per a l'emissió de deute o qualsevol altra apel·lació al crèdit tributari,
les CCAA requeriran autorització de l'Estat → Només requereixen autorització de l'Estat les operacions
de crèdit que es realitzin a l'estranger i les que, no realitzant-se a l'estranger, no compleixin els requisits
fixats en els apartats anteriors. També serà necessari l’autorització estatal quan es produeixi un constant
l'incompliment de l'objectiu d'estabilitat pressupostària per part de les CCAA.

És competència del Consell de Política Fiscal i Financera de les CCAA la coordinació de la política d'endeutament.

Hem d’emmarcar les operacions de crèdit de les CCAA en el reformat art. 135 CE i el règim de disciplina pressupostari
de la UE.

Operacions de crèdit dels EELL

El recurs a les operacions de crèdit per part dels ens locals està previst en l'art. 2 TRLHL, que entre els seus
recursos inclou el producte de les operacions de crèdit. A diferència de les CCAA, la CE no enumera els recursos
de les corporacions locals.

La seva regulació està recollida en els arts. 48 i ss. TRLHL, i segueix una estructura molt semblant a l'establerta
per a les operacions de crèdit de les CCAA, encara que amb un sistema d'autoritzacions més ampli.

Per a cobrir necessitats de tresoreria es permet concertar operacions de crèdit a curt termini, que no excedeixin
d'un any, sempre que en el seu conjunt no superin el 30% dels ingressos liquidats per operacions corrents en
l'últim exercici. Així mateix, es preveu el recurs al crèdit públic o privat, a mitjà o llarg termini, en qualsevol de les
seves formes, per a finançar inversions locals. Les operacions de crèdit a ll/t hauran de comptar amb
l'autorització prèvia dels òrgans competents del Ministeri d'Hisenda.

El TRLHL preveu que, amb caràcter extraordinari, es pugui utilitzar el crèdit públic per a finançar noves despeses
o despeses superiors per operacions corrents, sempre que l'import anual d'aquestes despeses no superi el 5%
dels recursos per operacions corrents i la càrrega financera total de l'entitat no superi el 25% d'aquests recursos.

L'art. 20 LOEPSF també preveu que, quan es constati que existeix incompliment de l'objectiu d'estabilitat
pressupostària o de deute públic de les EELL, totes les operacions d'endeutament a llarg termini de la corporació
local incomplidora precisaran d'autorització de l'Estat o si escau de la CCAA.

Les entitats locals estan obligades a informar els òrgans competents del Ministeri d'Hisenda sobre el seu
endeutament.

TEMA 7: EL TRIBUT: CONCEPTE. LES PRESTACIONS PATRIMONIALS PÚBLIQUES. CLASSES DE TRIBUTS.

IMPOSTOS, TAXES I CONTRIBUCIONS ESPECIALS. TAXES I PREUS PÚBLICS.

1.NORMATIVA BÀSICA

• Constitució́ Espanyola.
• Llei General Tributària (LGT): Llei 58/2003, . 17 de desembre
• Llei de Taxes i Preus Públics (LTPP): Llei 8/1989, de 13 d’abril.
• Text Refós de la Llei reguladora de les Hisendes Locals (TRLHL), aprovat per Reial Decret Legislatiu
2/2004, de 5 de març.
2.EL TRIBUT: CONCEPTE CONSTITUCIONAL
El deure constitucional de contribuir al sosteniment de les despeses públiques

Art. 31.1 CE: “Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad
económica mediante un sistema tributario justo inspirado en los principios de igualdad y
progresividad que, en ningún caso, tendrá alcance confiscatorio.”

El concepte de tribut

L’art. 2.1 LGT defineix el concepte de tribut → “Los tributos son los ingresos públicos que consisten en
prestacions pecuniarias exigidas por una Administración pública como consecuencia de la realización del
supuesto de hecho al que la Ley vincula el deber de contribuir, con el fin primordial de obtener los ingresos
necesarios para el sostenimiento de los gastos públicos.”

Des d’un punt de vista constitucional, el tributs són prestacions patrimonials dineràries basades en el principi de
capacitat econòmica i la finalitat dels quals és el finançament de la despesa pública (estructura contributiva),
imposades per l’Estat per llei (caràcter coactiu). Totes les prestacions patrimonials públiques són coactives

Els tributs són els ingressos públics més importants, tant des d’un punt de vista qualitatiu com quantitatiu.

Característiques dels tributs

• Finalitat → Finançament de la despesa pública, finalitat fiscal o recordatòria, el carácter intrínsec. La

finalitat fiscal del tribut serà compatible amb altres finalitats (extrafiscals).

• Fonament → Principi de capacitat econòmica.

• Caràcter coactiu → L’Administració unilateralment imposa per llei als ciutadans l’obligació de pagar el tribut.
Es tracta d’una obligació ex lege i de dret públic. A més, és una obligació exigible sense contraprestació, ja que
respon al deure constitucional de contribuir a la despesa pública.

• Estructura contributiva → Implica que el contingut de la prestació sigui essencialment pecuniari; la

configuració del tribut a partir d'un fet imposable com a element individualizador de la capacitat econòmica
gravada, que dona origen al tribut, i la quantificació del mateix en funció d'aquesta capacitat, i no com a
contraprestació o retribució de béns o serveis públics rebuts; i la finalitat intrínseca dels tributs de finançar la
despesa pública.

• Absència de sanció: La finalitat del tribut és el finançament de la despesa pública, no la repressió d'una
conducta, tot i que indirectament els tributs poden incidir en la conducta dels subjectes passius, donada
l'admissibilitat dels tributs amb finalitats extrafiscals.

• Absència de contraprestació: L'obligació de pagament del tribut no es correspon amb una contraprestació de
valor equivalent realitzada per un ens públic. Els tributs són contribucions, no retribucions.

Prestacions patrimonials públiques no tributàries

Modificación operada por la Ley 9/2017, de 8 de noviembre, de Contratos del Sector Público: “Las tarifas que abonen
los usuarios por la utilización de la obra o por la prestación del servicio a los concesionarios de obras y de Servicios
conforme a la legislación de contratos del sector público son prestacions patrimoniales de carácter público no
tributarias.”
Se da nueva redacción a:
• La disposición adicional primera de la Ley 58/2013, de 17 de diciembre, General Tributaria;
• El artículo 20 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado mediante Real
Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, añadiéndole un nuevo apartado 6.
• El artículo 2 de la Ley 8/1989, de 13 de abril, del régimen jurídico de las tasas y los precios públicos
añadiéndole una nueva letra c).
Classes de tributs

L’art. 2 LGT distingeix entre tres classes de tributs: Impostos, taxes i contribucions especials. Aquestes tres
categories tributàries es diferencien en funció del fet imposable

→ Les taxes i les contribucions especials es reporten quan hi ha una actuació administrativa individualitzada
en relació amb l'obligat tributari que ha de satisfer-les; en els impostos aquesta relació no existeix i l'obligat a
pagar-ho ha de fer-ho amb independència de qualsevol actuació administrativa o prestació d'un servei públic.

a) Impostos

Són els tributs exigits sense contraprestació, el fet imposable de la qual està constituït per negocis, actes o
fets que posen de manifest la capacitat econòmica del contribuent. Exemples: Obtenció de renda, propietat
d’un bé immoble, circulació de béns i serveis...

b) Taxes (delimitació amb els preus públics)

Les taxes són els tributs el fet imposable dels quals consisteix en la utilització privativa o l'aprofitament
especial del domini públic, la prestació de serveis o la realització d'activitats en règim de dret públic que es
refereixin de manera particular a l'obligat tributari, quan els serveis o activitats siguin obligatoris i/o no siguin
prestats pel sector privat.

Els preus públics són prestacions patrimonials no tributàries de caràcter públic que només queden subjectes
al principi de reserva de llei quan tenen caràcter coactiu.
A pesar que les taxes i els preus públics representen conceptes jurídicament independents tots dos
conceptes mantenen una relació molt estreta, ja que tant les taxes com els preus públics se satisfan com a
conseqüència de la realització d'una activitat administrativa que afecta a un particular. No obstant això, la
llei atribueix a totes dues categories àmbits d'aplicació i criteris de quantificació diferents.

L'àmbit d'aplicació de les taxes és el seu fet imposable, mentre que l'àmbit d'aplicació dels preus públics té
caràcter residual i es restringeix als altres serveis i activitats no inclosos en l'àmbit d'aplicació de les taxes.
Quant als seus criteris de quantificació, les taxes estan subjectes als principis constitucionals tributaris,
mentre que els preus públics no, i tampoc estan subjectes al principi de reserva de llei. La llei exigeix que les
taxes tinguin com a sostre recaptatori el cost del servei, límit que no existeix per als preus públics.

Els dos elements en joc per a determinar si ens trobem davant una taxa o un preu públic són la llibertat del servei
o activitat i si hi ha monopoli públic o no, de manera que:
1. Llibertat i monopoli públic: Taxa;
2. Llibertat i no monopoli: Preu públic;
3. No llibertat i monopoli públic: Taxa;
4. No llibertat i no monopoli públic: Taxa.
Exemples: Renovació del DNI, atorgament d’una llicència, inspecció de vehicles, expedició d’un títol
universitari...
 *En una col·laboració publico privada es pagaria un preu públic? o simplement es el preu de mercat?
Seria una prestació patrimonial de caràcter públic no tributaria.
*Ley 8/1989, de 13 de abril, de Tasas y Precios Públicos.

Artículo 25. Cuantía de los precios públicos.

1. Los precios públicos se determinarán a un nivel que cubra, como mínimo, los costes económicos originados por la
realización de las actividades o la prestación de los serviciosoaunnivel que resulte equivalente a la utilidad derivada de
los mismos.

2. Cuando existan razones sociales, benéficas, culturales o de interés público que así lo aconsejen, podrán señalarse
precios públicos que resulten inferiores a los parámetros previstos en el apartado anterior, previa adopción de las
previsiones presupuestarias oportunas para la cobertura de la parte del precio subvencionada.

*Per que s’apliquin els preus públics no s’han de cumplir cap dels requisits de les taxes.

c) Contribucions especials

Les contribucions especials són els tributs el fet imposable dels quals consisteix en l'obtenció per l'obligat
tributari d'un benefici o d'un augment de valor dels seus béns com a conseqüència de la realització d'obres
públiques o de l'establiment o ampliació de serveis públics.

Les contribucions especials són un recurs típic, no excloent, de les hisendes locals i, per això, la seva regulació
més detallada es troba en TRLHL.
Per a poder establir i exigir una contribució especial han de concórrer dos requisits:
1. L'existència d'una activitat administrativa destinada a proveir béns públics, com la realització d'obres
o l'establiment o ampliació de serveis públics.
2. L'obtenció d'un benefici especial pel particular com a conseqüència de l'activitat administrativa, de
manera que l'obra beneficia més a uns ciutadans que a uns altres.
Les contribucions especials autonòmiques tenen el seu límit en el cost de l'obra o de l'establiment o ampliació
del servei i en les contribucions especials locals, les aportacions realitzades no pot superar el 90% del cost de
l'obra.

Exemple: Augment de valor dels immobles d’una zona a causa d'instal·lacions públiques tals com jardins, centres
esportius... L’ajuntament pot exigir una contribució especial als propietaris de dits immobles per finançar
parcialment dites obres.
Classes d’impostos

• Impostos directes / indirectes: Segons la relació entre el subjecte que suporta l’obligació de pagament i
altres subjectes als quals s’imposa la carrega econòmica de l’impost.

o Punt de vista econòmic: Els impostos directes són aquells que s'exigeixen en funció d'un índex
directe de capacitat econòmica, com per exemple l'obtenció d'una renda o la possessió d'un
patrimoni (IRPF, IS i IP), i els impostos indirectes són els que es basen en un índex indirecte de
capacitat econòmica, com per exemple el consum (IVA i ITPAJD).

o Punt de vista jurídic: Els impostos directes són aquells en els quals no es preveu la repercussió
legal de l'impost a terceres persones i els impostos indirectes són aquells en els quals la seva
normativa reguladora preveu la repercussió legal de les quotes tributàries (IVA i Impostos
Especials).

* La repercussió del tribut és el mecanisme jurídic pel qual el contribuent té el deure de traslladar
la càrrega tributària a un altre subjecte, que està obligat a suportar-la. Mirar l’exemple de les guies
T-9.

• Impostos personals / reals: Segons el paper del subjecte en la configuració del fet imposable. Els impostos
personals són aquells en els quals la persona forma part de l'element constitutiu del pressupost de fet
(IRPF, IS i IP). Els impostos reals són aquells en els quals el subjecte es desvincula del pressupost de fet,
l'impost es defineix amb total independència del subjecte passiu (IBI i IAE).

• Impostos subjectius / objectius: En funció de la relació existent entre l'obligat al pagament i la quantia del
deute tributari. Els impostos objectius són aquells en els quals les circumstàncies personals del subjecte
passiu que suporta l'obligació no es prenen en consideració per a modular la quantia a pagar. Els impostos
subjectius són aquells en els quals les circumstàncies personals del subjecte passiu es prenen en
consideració per a la quantificació de l'impost (IRPF i ISD). Exemples: discapacitats, ascendents o
descendents a càrrec, etc.

• Impostos progressius / proporcionals: Els impostos proporcionals són aquells la el tipus de gravamen dels
quals és manté constant, independentment de la seva base imposable (IS/IVA). Els impostos progressius
són aquells el tipus de gravamen dels quals augmenta a mesura que augmenta la base imposable (IRPF/IP).

• Impostos instantani / periòdics: En funció de quin sigui la relació entre el fet imposable i l'element
temporal de l'impost. Els impostos periòdics són aquells en els quals el fet imposable es prolonga al llarg del
temps i és necessari que aquest període transcorri perquè s'entengui realitzat el fet imposable i, en
conseqüència, neixi l'obligació tributària (IRPF, IS, IP, IBI, IAE, IVTM). Els impostos instantanis són aquells en
els quals el factor temporal no compleix cap funció en el fet imposable i, per tant, tampoc en el naixement
de l'obligació tributària (ISD, ITPAJD, IVA, II.EE., ICIO, IIVTNU). Els impostos instantanis poden ser
d’exigència periòdica.

TEMA 8: L’APLICACIÓ DE LES NORMES TRUBUTÀRIES

1. APLICACIÓ DE LES NORMES TRIBUTÀRIES - INTRODUCCIÓ.
Naturalesa de les normes tributàries

Les normes tributàries són normes ordinàries (no són normes excepcionals, ni penals o sancionadores, ni
restrictives de drets individuals) i, com a tals, poden aplicar els criteris generals d'interpretació i aplicació de les
normes jurídiques (arts. 1 a 16 CC) , amb les especialitats previstes en els arts. 10 a 16 LGT.

El iter en l’aplicació del Dret. Els 3 passos:

1. Determinació de la norma aplicable.

 2. Interpretació.
3. Subsumpció del fet en la norma.

2. EFICÀCIA DE LES NORMES TRIBUTÀRIES EN EL TEMPS - RETROACTIVITAT TRIBUTÀRIA

Eficàcia de les normes tributàries: precisions conceptuals

L’eficàcia de la norma jurídica és la capacitat per a produir l’efecte jurídic previst en la seva conseqüència.
La norma té uns límits espai-temporals dins dels quals desplega els seus efectes. La determinació d'aquests
límits espai-temporals de les nomes es coneix com eficàcia de les normes en el temps i en l'espai.
Per seleccionar la llei aplicable a un cas cal determinar l'àmbit d'eficàcia, en el temps i en l’espai, de les normes
en joc.

Per determinar la llei aplicable, l'òrgan d'aplicació ha de resoldre conflictes de normes en el temps i en l'espai
(quan el fet tingui connexions amb diferents ordenaments).

Per a això, hi ha uns criteris i punts de connexió; es tracta, en definitiva, de normes secundàries, normes que
regulen l'aplicació d'altres normes i que, com a tals, no regulen directament uns fets, sinó que indiquen quina és
la norma (primària) aplicable per regular-los.

Les normes secundàries no preveuen en la seva conseqüència jurídica una regulació substantiva pròpia, sinó que
remeten a la conseqüència jurídica d’una de les normes en conflicte.

La tradicional distinció entre vigència formal i vigència material o eficàcia (KELSEN; ROSS; ZITELMANN): temps en
què la norma potencialment compleix la seva funció reguladora (entre l’entrada en vigor i la derogació) i temps
en què efectivament la compleix (àmbit temporal d’aplicabilitat o eficàcia).

Insuficiència de la tradicional distinció (referida al temps del contingut de la norma. El temps de l’existència
jurídica de la disposició (WIELINGER; HERNÁNDEZ MARÍN; BULYGIN Y ALCHOURRÓN).

La contraposició rellevant per determinar la dimensió temporal de la norma no és tant la que es manté entre
vigència i eficàcia - que és una distinció insuficient i relativa -, sinó aquella que relaciona, d'una banda, l'interval
de temps durant el qual la norma jurídica existeix com a tal, formant part d'un determinat ordenament jurídic
(entre publicació oficial i derogació o anul·lació); i, d'altra, l'àmbit temporal dels casos a què la norma es refereix
en el seu contingut.

→ Exemples: Entrada en vigor retroactiva i derogació en el període de vacatio legis.

Eficàcia de les normes tributàries en el temps

Art. 2 del Codi Civil:

“1. Las leyes entrarán en vigor a los veinte días de su completa publicación en el «Boletín Oficial del Estado»,
si en ellas no se dispone otra cosa.

2. Las leyes sólo se derogan por otras posteriores. La derogación tendrá el alcance que expresamente se
disponga y se extenderá siempre a todo aquello que en la ley nueva, sobre la misma materia sea incompatible
con la anterior. Por la simple derogación de una ley no recobran vigencia las que ésta hubiere derogado.

3. Las leyes no tendrán efecto retroactivo, si no dispusieren lo contrario.”

L’art. 10 LGT defineix l’àmbit temporal de les normes tributaries:

“1. Las normas tributarias entrarán en vigor a los veinte días naturales de su completa publicación en el boletín
oficial que corresponda, si en ellas no se dispone otra cosa, y se aplicarán por plazo indefinido, salvo que se fije
 un plazo determinado.

2. Salvo que se disponga lo contrario, las normas tributarias no tendrán efecto retroactivo y se aplicarán a los
tributos sin período impositivo devengados a partir de su entrada en vigor y a los demás tributos cuyo período
impositivo se inicie desde ese momento.

No obstante, las normas que regulen el régimen de infracciones y sanciones tributarias y el de los recargos
tendrán efectos retroactives respecto de los actos que no sean firmes cuando su aplicación resulte más
favorable para el interesado.”

Retroactivitat tributària: producció i aplicació normativa

El criteri general aplicabilitat temporal és el criteri cronològic, encara que existeixen altres com el principi de
irretroactivitat. En relació amb la retroactivitat de les normes tributàries, cal distingir:

• El plànol de la producció legislativa (en el qual el principi d'irretroactivitat actua com a límit constitucional
al legislador i al titular de la potestat reglamentària). → Art. 9.3 CE.
• El plànol de l'aplicació de les normes (en el qual el principi d'irretroactivitat actua com un mandat dirigit a
l'òrgan d'aplicació del Dret, no vinculant per al legislador) → Art. 2.3 CC i art. 10.2 LGT, primer paràgraf.

Retroactivitat tributària en la producció legislativa

La CE no contempla una prohibició de retroactivitat de les normes tributàries desfavorables. L'art. 9.3 CE
prohibeix la retroactivitat de les normes penals i sancionadores desfavorables, i de les normes restrictives de
drets individuals, però no es prohibeix la retroactivitat de les normes tributàries.

Article 9.3 CE:

“La Constitución garantiza el principio de legalidad, la jerarquía normativa, la publicidad de las normas,
la irretroactividad de las disposiciones sancionadoras no favorables o restrictivas de derechos
individuales, la seguridad jurídica, la responsabilidad y la interdicción de la arbitrariedad de los poderes
públicos.”

El TC (SSTC 6/1983, 126/1987 i posteriors) ha determinat que les normes tributàries no poden considerar-se
normes restrictives de drets individuals, són normes ordinàries que tenen el seu fonament en el deure
constitucional de contribuir (art. 31.1 CE). També ha determinat que la retroactivitat de les normes tributàries
desfavorables pot vulnerar altres principis constitucionals, destacadament el principi de seguretat jurídica (art.
9.3 CE), de capacitat econòmica (art. 31.1 CE) i el principi d'interdicció de l'arbitrarietat (art. 9.3 CE).
Jurisprudència constitucional alemanya, italiana i nord-americana. Per tant, s’ha de valorar cas per cas.

El TC espanyol ha adoptat principalment el principi de seguretat jurídica (art. 9.3 CE) com a cànon
d'enjudiciament constitucional: la retroactivitat autèntica de la norma tributària és per regla general
inconstitucional per vulnerar la seguretat jurídica i la retroactivitat impròpia exigeix ponderar cas per cas les
circumstàncies concretes de la modificació retroactiva (la naturalesa del tribut afectat, la importància
quantitativa de la mesura, la previsibilitat de la mesura, etc.).

o Retroactivitat autèntica: Aquelles disposicions legals que amb posterioritat pretenen nuar efectes
a situacions de fet produïdes o desenvolupades amb anterioritat a la pròpia llei.
o Retroactivitat impròpia: Aquelles disposicions legals que pretenen incidir sobre situacions o
relacions jurídiques actuals encara no concloses.

Una norma és retroactiva stricto sensu quan pretén modificar els efectes jurídics de fets autònoms, realitzats
íntegrament i valorats definitivament en el passat, d'acord amb una normativa anterior.
Per aplicar el concepte de retroactivitat, cal atendre a la concreta estructura i contingut (pressupost de fet i
conseqüència jurídica) de la norma. No es pot aplicar el mateix criteri per a una norma que regula el fet imposable
i la meritació de l'impost, que per a una norma que regula el procediment, les obligacions tributàries accessòries,
la prescripció o el règim dels responsables, per posar alguns exemples.
Retroactivitat tributària en l’aplicació normativa

Els arts. 2.3 CC i art. 10.2 LGT → Las leyes no tendrán efecto retroactivo si no dispusieren lo contrario.

Dins dels límits constitucionals abans comentats, el legislador tributari pot establir normes retroactives, però
l'òrgan d'aplicació del Dret ha de presumir, excepte disposició en contrari, que les normes tributàries no tenen
efecte retroactiu. La doctrina majoritària admet que la "disposició en contrari" de retroactivitat pugui ser
expressa o implícita (derivada del sentit de la norma), per la qual cosa novament resulta fonamental la tasca de
l'intèrpret.

L'art. 10.2 LGT intenta concretar aquest mandat general d'irretroactivitat en l'àmbit tributari establint que les
normes tributàries s'aplicaran als tributs sense període impositiu meritats a partir de la seva entrada en vigor i
als altres tributs el període impositiu s'iniciï des d'aquest moment.

Aquesta disposició estableix una regla general i supletòria, aplicable excepte disposició en contra, que atén al
criteri de la meritació i de l'inici del període impositiu. Aquests criteris són vàlids en relació amb les normes el
pressupost de fet i conseqüència jurídica de les quals coincideixen amb el fet imposable i la meritació del tribut,
però no així en relació amb altres normes tributàries, amb estructura i contingut diferents, com abans hem
assenyalat.

Art. 10.2 segon paràgraf de la LGT preveu la regla de retroactivitat més favorable: No obstante, las normas que
regulen el régimen de infracciones y sanciones tributarias y el de los recargos tendrán efectos retroactivos
respecto de los actos que no sean firmes cuando su aplicación resulte más favorable para el interesado.

La retroactivitat més favorable de les normes sancionadores és una regla de rang constitucional, deduïda pel
TC a contrari sensu de l'art. 9.3 CE. En relació amb els recàrrecs, es tracta d'una disposició especial, que a més no
distingeix entre els recàrrecs per declaració extemporània (art. 27 LGT) i els recàrrecs del període executiu (art.
28 LGT), de manera que es pot entendre aplicable a tots dos (s'exclouen els recàrrecs sobre bases o quotes). El
límit per a l'aplicació retroactiva in bonus és, per disposició de la LGT, la fermesa de l'acte.

3. EFICÀCIA DE LES NORMES TRIBUTÀRIES EN L’ESPAI - PUNTS DE CONNEXIÓ

Cal distingir:
• L'àmbit d'aplicació espacial en què la norma desplega els seus efectes → les normes tributàries
obliguen a tot el territori espanyol, amb les especialitats previstes per a determinats territoris.
• Els criteris de subjecció, això és, la determinació dels criteris que seran utilitzats per establir la subjecció
de determinades situacions o fets al mandat de les normes tributàries que els contemplen.
L’art. 11 LGT estableix els criteris de subjecció a les normes tributaries: “Los tributos se aplicarán conforme a los
criterios de residencia o territorialidad que establezca la ley en cada caso. En su defecto, los tributos de carácter
personal se exigirán conforme al criterio de residencia y los demás tributos conforme al criterio de territorialidad
que resulte más adecuado a la naturaleza del objeto gravado.”

S'aplica el criteri de la territorialitat en un sentit ampli, perquè la residència no deixa de ser la vinculació de la
persona a determinat territori, amb independència de la seva nacionalitat. S’exclou el criteri de nacionalitat.

La coexistència en diferents Estats dels criteris de residència i territorialitat determina que es produeixin supòsits
de doble imposició, ja que una persona resident en un Estat tributa en aquest Estat de residència per la totalitat
de la renda obtinguda, amb independència del territori on aquesta s'origini → Tributa per obligació personal.
Però a més, en virtut del criteri de territorialitat, l'Estat on s'origini la renda obligarà també a tributar per la
renda vinculada al seu territori → Tributa per obligació real. Els problemes d'extraterritorialitat dels tributs
també es produeixen entre les diferents CCAA.

Punts de connexió
Els punts de connexió són els criteris d'atribució dels tributs cedits a les CCAA de règim comú i són rellevants no només
pel que fa a la distribució del rendiment del tribut, sinó també a l'hora de determinar la competència normativa i
d’aplicació del tribut.

4. INTERPRETACIÓ DE LES NORMES TRIBUTÀRIES

El rebuig de criteris especials d’interpretació

L’art. 12.1 LGT estableix que les normes tributàries s'interpretaran d'acord amb el que disposa l'apartat 1 de l'art.
3 Codi Civil. Per tant, es produeix un rebuig als criteris especials d’interpretació de les normes tributàries.

L’art. 3.1 CC estableix que les normes s'interpretaran segons el sentit propi de les seves paraules, en relació amb
el context, els antecedents històrics i legislatius, i la realitat social del temps en què han de ser aplicades, atenent
fonamentalment a l'esperit i finalitat d'aquelles.

Per tant, regeixen en la interpretació de les normes tributàries els criteris d'interpretació comuns en Dret
(gramatical, sistemàtic, històric, evolutiu i teleològic), excloent criteris especials (com p. ex. criteris restrictius
d'interpretació, o in dubio pro contribuent, o l'anomenada interpretació econòmica o funcional de les normes
tributàries).

Definició dels termes i autonomia del dret tributari

L'art. 12.2 de la LGT estableix: En tanto no se definan por la normativa tributaria, los términos empleados en sus
normas se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o usual, según proceda.

Per tant, per determinar el significat dels termes emprats en les normes tributàries, preval en primer lloc la
definició dels mateixos continguda en la pròpia normativa tributària.

En cas d'absència de definició en la normativa tributària, el terme en qüestió haurà d'interpretar d'acord al seu
sentit jurídic, tècnic o usual, segons escaigui. Per tant, l'òrgan d'aplicació haurà de decidir quin significat (el jurídic,
el tècnic o l'usual) resulta el més adequat per interpretar la norma tributària.

5. APLICACIÓ ANALÒGICA
L’art. 14 LGT prohibeix l’aplicació antològica en les normes del Dret tributari, però només en relació al fet imposable,
les exempcions i altres beneficis fiscals.

L’art. 4.1 CC determina quan s’ha d’aplicar l’analogia: “Procederá la aplicación analógica de las normas cuando
estas no contemplen un supuesto específico, pero regulen otro semejante entre los que se aprecie identidad de
razón.”

L'analogia és per tant una tècnica d'integració de llacunes de l'ordenament basada en la identitat de raó, que
implica un judici de valor per part de l'òrgan d'aplicació, a fi de "estendre" les normes existents a supòsits no
contemplats (ni expressa ni implícitament) en les mateixes.

Pertany al plànol de l'aplicació, no de la creació del Dret. La seva prohibició en determinats casos no pot ser
fundada en el principi de reserva de llei, que és un principi relatiu a la producció i no a l'aplicació normativa.

La discrecionalitat del jutge s'exclou en aquells àmbits en què el pressupost normatiu es troba material o
temporalment acotat i per això no es pot estendre a altres supòsits, com és el cas de les lleis penals o
sancionadores, les excepcionals i les temporals. Així ho ve a reconèixer l'art. 4.2 CC: “Les lleis penals, les
excepcionals i les d'àmbit temporal no s'aplicaran a supòsits ni en moments diferents dels compresos
expressament en elles.”

Les normes tributàries no són normes penals ni excepcionals i, en principi, tenen vigència indefinida. Per això,
prima facie, no els resulta aplicable la prohibició d'analogia prevista amb caràcter general en l'art. 4.2 CC.

L’art. 14 LGT preveu una prohibició d'analogia exclusivament en relació amb "el fet imposable, les exempcions i altres
beneficis o incentius fiscals”.
Descartem que l'analogia suposi producció de noves normes i que tingui per tant el seu límit en la reserva de llei
(el que exigiria que aquesta prohibició d'analogia s'estengués a tots els elements essencials del tribut, i no només
al fet imposable i els beneficis fiscals).

El fonament últim de la prohibició d’analogia en matèria tributària es troba en el principi de seguretat jurídica, en
la necessitat que el ciutadà pugui conèixer amb certesa les conseqüències dels seus actes, el que porta el
legislador a configurar normes de "pressupost de fet exclusiu" que impliquen la voluntat del legislador d'impedir
la seva aplicació analògica.

6. QUALIFICACIÓ
La qualificació és una operació necessària en l'aplicació de les normes jurídiques, que consisteix en caracteritzar
en termes jurídics ( "etiquetar" jurídicament) una determinada situació fàctica, un fet de la realitat, per tal de
poder encaixar-lo (subsumir- lo) en el pressupòsit de fet abstracte i general definit en la norma.

Aquests fets poden ser econòmics o jurídics. Respecte d'aquests últims, l'art. 13 LGT estableix que: Les
obligacions tributàries s'exigeixen d'acord amb la naturalesa jurídica del fet, acte o negoci realitzat, sigui quina
sigui la forma o denominació que els interessats li hagin donat, i prescindint dels defectes que poguessin afectar
la seva validesa.

Per tant, l’art. 13 LGT disposa, per una banda, que ha de prevaler la substància sobre la forma, en assenyalar
que ha de prevaler l'autèntica naturalesa jurídica del fet, acte o negoci realitzat, sobre la forma o denominació
que els interessats li hagin donat.

L'incís final d'aquest art. 13 de la LGT ("i prescindint dels defectes que poguessin afectar la seva validesa") vol dir
que l'Administració tributària, a l'hora de qualificar jurídicament els actes o contractes per a l'aplicació de les
normes tributàries, pot prescindir dels seus possibles defectes de validesa (i exigir el corresponent ingrés
tributari). Ara bé, aquesta capacitat és provisional, en el sentit que, si es declarés judicialment la invalidesa de
l'acte o contracte, l'Administració hauria de procedir a la devolució de l'ingrés tributari realitzat en virtut
d'aquella qualificació.

7. ECONOMIA D’OPCIÓ
La economia d'opció consisteix en la realització de determinades actuacions amb la finalitat d'aconseguir un
estalvi fiscal, però sense que la utilització d'aquests actes suposi un abús de les formes jurídiques, sigui contrari a
l’ordenament jurídic.

Un exemple d'economia d'opció és l'elecció entre tributació individual o tributació conjunta en l'IRPF (és una
elecció que es basa exclusivament en motius fiscals, però està permesa per l'ordenament); o bé l'elecció de la
forma jurídica d'una determinada empresa (ser empresària autònoma; o constituir una societat; etc.).

No obstant això, és possible que el legislador tipifiqui certs supòsits d'economia d'opció com a impediment per
al gaudi de determinats beneficis fiscals.
 8. FRAU DE LLEI O CONFLICTE EN L’APLICACIÓ DE LA NORMA
El denominat conflicte en l'aplicació de la norma tributària, contemplat en l'art. 15 LGT, no és més que una
variant de la figura general del frau de llei, per tant, es tracta de la realització d'un o diversos actes o negocis
que originen un resultat contrari a l'ordenament tributari, a l'empara del text d'una norma (norma de cobertura),
dictada amb una altra finalitat.

L’art. 15 LGT estableix els següents requisits per a què es doni el frau a la llei tributària:

1) La realització d'actes o negocis amb els quals s'eviti totalment o parcialment la realització del fet
imposable, o bé s'aconsegueixi una minoració de la base o del deute tributari (en definitiva,
s'aconsegueix un estalvi fiscal).
2) Que aquests actes o negocis, individualment considerats o en el seu conjunt, siguin “notòriament
artificiosos o impropis” per a la consecució del resultat obtingut.
3) Que de la utilització d'aquests actes o negocis no resultin efectes jurídics o econòmics rellevants,
diferents de l'estalvi fiscal i dels efectes que s'haguessin obtingut amb els actes o negocis usuals o
propis.

La figura regulada en l'art. 15 LGT, encaixa amb la figura general del frau de llei (Art. 6.4 CC). En tots dos casos,
els actes realitzats no són actes il·lícits, ja que es realitzen a l'empara del text d'una norma. Per tant, cal distingir
l'actuació en frau de llei de la comissió d'un il·lícit tributari (infracció o delicte), ja que amb el frau de llei els actes
que es realitzen estan, aparentment, permesos per l'ordenament. No obstant això, l'última modificació de la
LGT, ha introduït un nou tipus de infracció tributària (art. 206.bis LGT) consistent en la realització d'una actuació
en frau de llei, castigat amb una sanció o pena.

En segon lloc, la conseqüència del frau de llei és la deguda aplicació de la norma que s'hagués tractat d'eludir
(art. 6.4 CC). En Dret tributari, segons l'art. 15.3 LGT: “En les liquidacions que es realitzin com a resultat del que
es disposa en aquest article s'exigirà el tribut aplicant la norma que hagués correspost als actes o negocis usuals
o propis o eliminant els avantatges fiscals obtinguts, i es liquidaran interessos de demora.”

A vegades, per a evitar aquestes situacions, el legislador ha tipificat com a fets imposables els casos més
freqüents de frau de llei.

Per a la declaració del frau de llei tributària per l'Administració tributària (concretament, pels òrgans d'inspecció)
ha de seguir-se un procediment específic: en particular, es requereix previ informe favorable de la Comissió
consultiva designada a aquest efecte, conforme al procediment previst en l'art. 159 de la LGT.

9. SIMULACIÓ
La simulació és l’operació en la qual existeix una contradicció entre la voluntat interna i la declarada, creant-se una
aparença jurídica (engany) per a encobrir la realitat.

Té com a conseqüències l’exigència del tribut degut pel fet realment realitzat per les parts, més els interessos de
demora i, si escau, la sanció (o pena) pertinent.
Existeixen 2 tipus de simulació:

1. Simulació absoluta: Aparença jurídica de que s’ha realitzat un negoci, però en realitat no s’ha
celebrat cap. Exemple: Falsificació de factures per deduir-se l’IVA.
2. Simulació relativa: Aparença jurídica de que s’ha realitzat un negoci, però en realitat s’ha celebrat
un altre. Exemple: Contracte de préstec entre pare i fill, sense retorn d’allò prestat.

TEMA 9: INTRODUCCIÓ A L’ORDENACIÓ MATERIAL DEL TRIBUT. FET IMPOSABLE

1.ELS ESQUEMES DOGMÀTICS D’EXPLICACIÓ DEL TRIBUT

La relació tributària ja no es considera com una relació de poder, de subjecció del ciutadà respecte de la
supremacia de l'Estat (segona meitat del segle XIX, Otto MAYER, JELLINEK Y LABAND).

Actualment la relació tributària es concep com una relació jurídica obligacional (a partir dels anys 1920-1930,
doctrina elaborada per HENSEL, NAWIASKY I GIANNINI). L’acte de liquidació tributària té naturalesa merament
declarativa.

Obligació tributària és una prestació coactiva, és a dir, que és exigible jurídicament. S’imposa unilateralment per
la llei per la realització d’un supòsit de fet. Vinculada al poder de contribució.

2.LA RELACIÓ JURÍDICA TRIBUTÀRIA

L’art. 17 LGT defineix el concepte de relació jurídica tributària: “1. Se entiende por relación jurídico-tributaria el
conjunto de obligaciones y deberes, derechos y potestades originados por la aplicación de los tributos.

Classificació de les obligacions tributàries

2. De la relación jurídico-tributaria pueden derivarse obligaciones materiales y formales para el obligado

tributario y para la Administración, así como la imposición de sanciones tributarias en caso de su incumplimiento.

3. Son obligaciones tributarias materiales (pecuniarias) las de carácter principal, las de realizar pagos a cuenta,
las establecidas entre particulares resultantes del tributo y las accesorias. Son obligaciones tributarias
formales (no pecuniarias) las definidas en esta ley.”
Resulta difícil reconduir aquesta pluralitat d'obligacions tributàries a una categoria unitària (com pretén
l'art. 17 LGT, en parlar d'una suposada "relació jurídic-tributària", com si d'una sola relació es tractés),
perquè en realitat es tracta d'un conjunt d'obligacions relacionades entre si.
L'incompliment de les obligacions materials i/o formals pels obligats tributaris pot ser constitutiu d'infracció
tributària i donar lloc a la imposició de les corresponents sancions.

Principi d’indisponiblitat del crèdit tributari

→ Art. 18 LGT. Indisponibilidad del crédito tributario: “El crédito tributario es indisponible salvo que la
ley establezca otra cosa.”

→ Art. 75 LGT. Condonación: “Las deudas tributarias sólo podrán condonarse en virtud de ley, en la
cuantía y con los requisitos que en la misma se determinen.”

Principi d’inderogabilitat de l’obligació tributària

→ Art. 17.5 LGT: “Los elementos de la obligación tributaria no podrán ser alterados por actos o
convenios de los particulares, que no producirán efectos ante la Administración, sin perjuicio de sus
consecuencias jurídicoprivadas.”
Per tant, són vàlids els pactes entre particulars, pels quals un d'ells s'obliga a pagar els tributs que la llei obliga a
pagar a l’altre. Però no podran oposar-se davant l'Administració, que ha de dirigir-se contra qui resulta gravat
segons la llei.

3.CONCEPTE I FUNCIONS DEL FET IMPOSABLE

Concepte de fet imposable

L’art. 20.1 LGT defineix el fet imposable com el presupuesto fijado por la ley para configurar cada tributo y cuya
realización origina el nacimiento de la obligación tributaria principal.

o Obligació tributària principal: La obligación tributaria principal tiene por objeto el pago de la
cuota tributaria (Art. 19 LGT).

Funcions del fet imposable

Les dues funcions principals del fet imposable són:

1) La configuració de cada tribut: el fet imposable permet distingir les categories tributàries i, dins
de cada categoria, el tribut en particular.
2) Determina el naixement de l'obligació tributària principal.
A més, el fet imposable constitueix un índex o manifestació de capacitat econòmica (encara que en ocasions el
fet imposable no coincideix amb el fet manifestador de capacitat econòmica que es vol gravar, com l'IVA).

4.ESTRUCTURA DEL FET IMPOSABLE: PRESSUPÒSIT OBJECTIU I SUBJECTIU

El pressupost objectiu del fet imposable és l’acte, negoci o situació indicatiu de capacitat econòmica, que se
sotmet a imposició. Dins d'aquest pressupost objectiu es poden distingir diversos elements:

o Element material: Fet manifestatiu de capacitat econòmica descrit en el supòsit de fet. L'objecte
del tribut és la concreta riquesa gravada.
o Element espacial: Indica el lloc de producció del fet imposable i és decisiu per a determinar l'ens
públic creditor i la normativa aplicable.
o Element temporal: Determina el temps de realització del fet imposable.
o Element quantitatiu: Expressa la mesura o intensitat amb que es realitza el fet imposable (quantia,
volum, etc.).

El pressupost subjectiu consisteix en la situació de fet o jurídica, en què s'ha de trobar el contribuent, persona
a la qual s'imputa el tribut respecte del pressupost objectiu.

Meritació i exigibilitat

Art. 21 LGT. Devengo y exigibilidad.: “1. El devengo es el momento en el que se entiende realizado el hecho imponible
y en el que se produce el nacimiento de la obligación tributaria principal.

La fecha del devengo determina las circunstancias relevantes para la configuración de la obligación tributaria, salvo
que la ley de cada tributo disponga otra cosa.

2. La ley propia de cada tributo podrá establecer la exigibilidad de la cuota o cantidad a ingresar, o de parte de la
misma, en un momento distinto al del devengo del tributo.”

5.DELIMITACIÓ NEGATIVA DEL FET IMPOSABLE: SUPÒSITS DE NO SUBJECCIÓ

L’art. 20.2 LGT disposa que la ley podrá completar la delimitación del hecho imponible mediante la mención de
supuestos de no sujeción.

La funció de les normes de no subjecció consisteix, per una banda, a aclarir o completar la definició del fet
imposable, especificant determinats suposats en els quals el fet imposable no es realitza i, per tant, no es troben
subjectes a gravamen (no neix l’obligació tributària); i per l’altra, actua com a definició negativa del fet
imposable, completant-lo.

Alguns exemples:

o Definició negativa del fet imposable → Art. 6.4 LIRPF (Ley 35/2006): “No estará sujeta a este
impuesto la renta que se encuentre sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.”
o Aclaració del fet imposable → Art. 7.5 LIVA (Ley 37/1992): “No estarán sujetos al IVA: Los Servicios
prestados por personas físicas en régimen de dependencia derivado de relaciones administrativas
o laborales, incluidas en estas últimas las de carácter especial.”

6.LES EXEMPCIONS TRIBUTÀRIES

L’art. 22 LGT regula les exencions → Son supuestos de exención aquellos en que, a pesar de realizarse el hecho
imponible, la ley exime del cumplimiento de la obligación tributaria principal.

Si es realitza el supòsit, no hi ha naixement de l’obligació tributària.

A diferència de les normes de no subjecció, que delimiten negativament el fet imposable, les normes d'exempció
delimiten negativament la conseqüència o obligació tributària.

La desgravació té caràcter particular (per a determinats subjectes o béns).

Les exempcions formen part de la categoria més àmplia dels beneficis tributaris; han d'estar justificades per
motius de capacitat econòmica o bé per una finalitat extrafiscal, i els resulta aplicable la prohibició d'analogia
(art. 14 LGT).

Les exempcions tributàries han d'estar previstes necessàriament en una norma amb rang de Llei, però poden
ser objecte de desenvolupament reglamentari. Exemples: art. 7 LIRPF (Ley 35/2006) i art. 20 LIVA (37/1992).

A diferència dels supòsits de no subjecció, en el cas de les exempcions, atès que es realitza el fet imposable
genèric (la subjecció del fet), és possible l'exigència d'obligacions tributàries formals, diferents de l'obligació
tributària principal. Tot i així, tenen en comú que ambdues suposen l’absència del compliment de l’obligació
tributaria principal.
Un criteri per a distingir els supòsits de no subjecció i els d'exempció és la generalitat del desgravament. Si
l'absència de gravamen s'estableix amb caràcter general, per a tota una categoria de fets o subjectes, es tracta
d'un supòsit de no subjecció. En canvi, si el gravamen s'exclou de manera particular, ens trobem davant una
norma d'exempció.

TEMA 10: SUBJECTES TRIBUTARIS

1.ESTAT I POSICIÓ CREDITORA: EL SUBJECTE ACTIU

Existeixen dues concepcions del subjecte actiu de la relació tributària:

1) L'Ens públic com a subjecte actiu titular del crèdit tributari.

2) L'Ens públic titular de la funció tributària (que pot ser o no coincident amb l'anterior).
Tots dos subjectes poden al seu torn coincidir o no amb el titular del poder financer, en la seva manifestació de
poder per a la creació de tributs.

Només els titulars del poder financer poden crear i establir tributs (Estat, CCAA, EELL), en els casos en què ens
públics diferents dels esmentats gestionin un tribut, ens trobarem enfront de subjectes actius dotats de
potestats administratives inherents a la gestió tributària, però sense poder financer per a la creació i
l'establiment de tributs.

o Exemple: Agència Estatal de l'Administració Tributària → Ens públic titular de les potestats
administratives inherents a la gestió tributària (titular de la funció; art. 5.2 LGT), que no coincideix
amb el titular del poder financer i del crèdit tributari.

2.LA SUBJECTIVITAT TRIBUTÀRIA PASSIVA

2.1.La capacitat de ser titular de drets i obligacions

2.1.1Els ens sense personalitat jurídica de l’art. 35.4 LGT

• Art. 35.4 LGT: “Tendrán la consideración de obligados tributarios, en las leyes en que así se establezca, las
herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, carentes de personalidad jurídica,
constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptibles de imposición.”

→ S'està reconeixent la possibilitat d'atorgar la consideració d'obligats tributaris adeterminats

ens sense personalitat

L’art. 42.1 b) LGT regula el règim jurídic aplicable a aquests: Son responsables solidarios los partícipes o cotitulares de
las entidades a que se refiere el apartado 4 del art. 35 LGT, en proporción a sus respectivas participaciones respecto a
las obligaciones tributarias materiales de dichas entidades.
Malgrat això, les lleis de l’IRPF i de l’IP ho regulen oposadament: Els rendiments i patrimoni atribuïbles als
ens sense personalitat s’imputen directament als seus membres en proporció a les seves respectives
participacions i, si no constessin, a parts iguals.
En cas de dissolució, els successors són els partícips o cotitulars dels ens sense personalitat jurídica.

2.1.2.Els ens públics

Els Ens públics:

• poden ser subjectes passius dels seus propis tributs: Hi ha la possibilitat que l'Administració pública pugui
mantenir formalment una relació d'alteritat amb algun dels ens públics que en depenen, podent ser la relació
tributària una d'elles, el que impedeix l’extinció per confusió.

• poden ser subjectes passius dels tributs establerts per un altre ens públic: En l'actualitat, la concepció del
tribut està vinculada a principis de justícia material, aliens a la noció de sobirania.

En molts casos, els Ens públics estan subjectes, però exempts.

2.2.Capacitat d’obrar i representació en dret tributari

L’art. 44 LGT regula la capacitat d’obra en l’ordenament tributari. En general, els menors d’edat i els incapacitats
no tenen capacitat d’obrar en l’ordre tributari, excepte en les relacions tributàries derivades de les activitats
l’exercici de les quals els estigui permès per l’ordenament jurídic sense l’assistència de la persona que exerceixi
la pàtria potestat, tutela, curatela o defensa judicial. A excepció d’aquests casos, en la resta hauran d’actuar
mitjançant representants legals (Art. 45.1 LGT).

Les persones menors d’edat i les persones incapacitades tenen capacitat per ser titulars de drets i obligacions en
l’àmbit tributari, però en general, no tenen capacitat d’obrar i hauran d’actuar mitjançant els seus representants
legals.

Representació orgànica

En relació a les persones jurídiques, actuaran les persones físiques que tinguin la titularitat dels òrgans de
representació, en el moment de les actuacions tributàries art. 45. 2LGT). En relació a les entitats sense
personalitat jurídica actuarà qui tingui atorgada la representació; subsidiàriament, qui exerceixi la gestió i, en
defecte d'això, qualsevol partícip (art. 45.3 LGT).

Representació voluntària

Art. 46.1 LGT: “Los obligados tributarios con capacidad de obrar podran actuar por medio de representante, que
podrá ser un asesor fiscal, con el que se entenderán las sucesivas actuaciones administrativas, salvo que se haga
manifestación expresa en contrario.”

Per a determinades actuacions (interposició de recursos, renúncia a drets, assumpció d'obligacions, etc.; així
com qualsevol altre supòsit en què sigui necessària la signatura de l'obligat tributari), s'haurà d'acreditar la
representació, sent vàlids a aquests efectes els documents normalitzats aprovats per l'Administració tributària
(art. 46.2 LGT). Per als actes de mer tràmit, es presumirà concedida la representació (art. 46.3 LGT)

El domicili fiscal

Art. 48.1 LGT: “El domicilio fiscal es el lugar de localización del obligado tributario en sus relaciones con la
Administración tributaria”. Aquest serà:

a) Per a les persones físiques, com a regla general, el lloc on tinguin la residència habitual;

b) Per a les persones jurídiques, com a regla general, el seu domicili social.

Els obligats tributaris han de comunicar el seu domicili fiscal a l'Administració tributària, així com els canvis de
domicili, que no produiran efectes davant l'Administració fins que no es compleixi amb aquest deure de
comunicació.

2.3.La solidaritat tributària

Quan concorre una pluralitat d'obligats tributaris en un mateix pressupost d'una obligació tots ells quedaran
solidàriament obligats davant l'Administració al compliment de totes les prestacions, tret que la llei disposi
expressament una altra cosa (Art. 35.7 LGT). L'Administració podrà dirigir-se contra qualsevol dels obligats, per
la totalitat del deute tributari.

En canvi, s’aplica el règim de la mancomunitat si la llei així ho preveu: en el cas de la responsabilitat solidària
dels partícips en un ens sense personalitat jurídica (art. 42.1.b) LGT), que resten obligats només en proporció a
les seves respectives obligacions.

Això esta previst a lart. 35.7 LGT, 2n: Las leyes podrán establecer otros supuestos de solidaridad distintos del
previsto en el párrafo anterior.

o Exemple: La tributació conjunta a l’IRPF → Art. 84.6 LIRPF: Todos los miembrosde la unidad familiar
quedarán conjunta y solidariamente sometidos al impuesto.

No obstant, l’art. 35.7 LGT, 3r matisa la regla general de la solidaritat, preveient la possibilitat que un dels obligats
pugui sol·licitar la divisió del deute, si es donen els següents requisits: “Cuando la Administración sólo conozca
la identidad de un titular practicará y notificará las liquidaciones tributarias a nombre del mismo, quien vendrá
obligado a satisfacerlas si no solicita su división. A tal efecto, para que proceda la división será indispensable que
el solicitante facilite los datos personales y el domicilio de los restantes obligados al pago, así como la proporción
en que cada uno de ellos participe en el dominio o derecho trasmitido.”

o Exemple: Impost sobre Béns Immobles (IBI). Art. 64 TRLRHL: Regula la responsabilitat solidària en la
cotitularitat i estableix que responen solidàriament els copartícips o cotitulars de les entitats sense
personalitat jurídica.

2.3.Indisponibilitat i inderogabilitat del tribut

El principi de indisponibilitat del crèdit tributari es troba a l’art. 18 LGT: “El crédito tributario es indisponible
salvo que la ley establezca otra cosa.”

• L'Administració no pot renunciar al crèdit tributari ni cap altre de dret econòmic de la Hisenda Pública,
ni transmetre-ho a un tercer, ni que sigui amb causa onerosa.

El principi de inderogabilitat es troba a l’art. 17.5 LGT: “Los elementos de la obligación tributaria no podrán ser
alterados por actos o convenios de los particulares, que no producirán efectos ante la Administración, sin
perjuicio de sus consecuencias jurídicoprivadas.”

• L’Administració no pot acceptar un canvi o novació en el costat passiu de la relació, ni en altres

elements del deute tributari.

3.ELS OBLIGATS TRIBUTARIS

L’art. 35.1 LGT defineix, de forma tautològica, els obligats tributaris com las personas físicas o jurídicas y las
entidades a las que la normativa tributaria impone el cumplimiento de obligaciones tributaria.

Aquesta definició s'acompanya d'una enumeració no exhaustiva dels obligats tributaris. Aquesta llista no és
completa (són obligats tributaris entre altres) i, respecte a alguns subjectes, existeixen repeticions. Per exemple:
El contribuent és l’obligat a realitzar pagaments fraccionats i també és l’obligat a repercutir, si la llei així ho
preveu.

El terme obligats principals era utilitzat per refer-se als obligats en primer lloc dins del procediment de
recaptació, per a així distingir-los dels obligats en segon lloc, que és el cas dels responsables. El terme obligats
principals indueix a confusió, atès que obligat principal no pot identificar-se amb obligat a complir l'obligació
tributària principal.

Classes d’obligats tributaris

1. Subjectes passius (art. 36.1 LGT)

• Són els obligats tributaris que deuen complir l'obligació tributària principal, així com les obligacions
formals inherents a aquesta.

• Poden ser contribuents o substituts.

• Són els obligats a repercutir, quan la llei així ho preveu.

a. Contribuent (art. 36.2 LGT)

• És el subjecte passiu que realitza el fet imposable.

• És el subjecte obligat enfront de la Hisenda pública per haver realitzat el fet imposable sent, en
principi, el titular de la capacitat econòmica posada de manifest pel fet imposable.

• El contribuent no perd mai la seva condició. Així, en aquells supòsits en què sigui una altra persona
qui suport efectivament la càrrega tributària derivada del fet imposable, el contribuent continua
sent aquell determinat per la llei.

• És l'obligat a realitzar pagaments fraccionats, quan la llei així ho preveu.

 b. Substitut (art. 36.3 LGT)

• És el subjecte passiu que, per imposició de la llei, se situa en el lloc del contribuent (li «desplaça»,
de manera que l'Administració es dirigirà al substitut, i no al contribuent), i per tant, està obligat a
complir l'obligació tributària principal, així com les obligacions tributàries formals inherents a
aquesta.

• Com a regla general, el substitut pot exigir del contribuent l'import de les obligacions tributàries
satisfetes.

• La posició del substitut ha de ser establerta necessàriament per llei.

• Els supòsits de substitució en el nostre sistema tributari actual són escassos (un exemple, en el
ICIO: art. 101.2 TRLHL).

2. Retenidors i obligats a practicar ingressos a compte (art. 37.2 i 3 LGT)

El retenidor és l'obligat a detraure i ingressar a l'Administració tributària una part dels pagaments
que realitzi a altres obligats tributaris, a compte del tribut que correspongui a aquests. L’obligat a
practicar la retenció és un tercer.

Quan les rendes es satisfacin en espècie, es tracta d'un obligat a practicar ingressos a compte.
L’obligat ingressa en concepte d'ingrés a compte del tribut corresponent al subjecte perceptor de la
renda, la quantitat corresponent a l'aplicació del tipus de retenció sobre el valor de mercat de la
prestació en espècie.

Tots dos obligats tributaris responen d'un deute propi, que alhora constitueix un pagament a
compte d'un altre obligat tributari, generalment el contribuent.

3. Obligat a suportar la repercussió (art. 38.2 LGT)

És l'obligat a suportar la repercussió o translació jurídica de la quota tributària, per disposició legal
d’una norma tributaria. Generalment coincideix amb el destinatari de les operacions gravades.

No està obligat al pagament davant l'Administració, però ha de satisfer al subjecte passiu l'import de
la quota repercutida.

Característic IVA i impostos Especials. La repercussió es configura com un dret - deure del subjecte
passiu.

Aquesta relació entre particulars no produeix efectes en relació amb el naixement de l'obligació
tributària principal, sinó que és amb posterioritat a la seva meritació, i sense alterar la relació
subjecte passiu – Administració tributària.

4. Obligat a suportar la retenció o el ingresso a compte (art. 38.3 i 4 LGT)

És obligat a suportar la retenció o l’ingrés a compte la persona o entitat que percep les rendes
subjectes a retenció (generalment el contribuent). L'import de les retencions constitueix un
pagament a compte de l'impost que haurà de satisfer en el seu moment.
5. Successors (arts. 39 i 40 LGT)
La successió dels deutes tributaris es produeix per la transmissió de les obligacions tributàries, que
té lloc quan un nou deutor es col·loca com a titular d'aquestes, mentre l'anterior deutor desapareix
de la relació tributària.

a. Successors de persones físiques (art. 39 LGT)

La transmissió de deutes tributaris entre persones físiques només es produeix mortis causa. L’art. 39.1
LGT estableix: “la muerte de los obligados tributarios, las obligaciones tributarias pendientes se
transmitirán a los herederos, sin perjuicio de lo que establece la legislación civil.”
 L'àmbit de la successió s'estén a tots els hereus, que excepte acceptació a benefici d'inventari,
respondran de les obligacions tributàries del causant amb tots els seus béns i drets. Entre els diferents
hereus s'estableix responsabilitat solidaria.
En virtut del principi de responsabilitat de la pena, en cap cas es transmeten les sancions. Existeix una
segona excepció que fa referència a les obligacions que tingués el causant a títol de responsable, que
tan sols es transmetran als hereus en aquells supòsits en què ja s'hagués notificat l'acte derivatiu de
responsabilitat.
La transmissió intervivos queda descartada en matèria tributària, a causa del principi d'indisponibilitat
del crèdit tributari o inderogabilitat de l'obligació tributària (arts. 17.4 i 18 LGT).
b. Successors de persones jurídiques i entitats sense personalitat (art. 40 LGT)
Les obligacions tributàries pendents de les persones jurídiques i entitats sense personalitat jurídica que
hagin estat dissoltes i liquidades es transmeten als seus socis o partícips, que responen solidàriament,
fins al valor de la quota de liquidació, si la llei limita la seva responsabilitat social; en cas contrari,
responen amb tot el seu patrimoni, sense límits.
Segons l'art. 40.2 LGT, el fet que el deute tributari no estigués liquidat en el moment de produir-se
l'extinció de la personalitat jurídica de la societat o entitat no impedirà la transmissió de les obligacions
tributàries reportades als successors. En aquest cas, es transmetran els deutes pendents als qui
succeeixin o siguin beneficiaris de la corresponent operació. Aquest és el cas de les fusions, absorcions
societàries i cessió global de l’actiu i el passiu d’una societat.
A diferència de les persones físiques, les sancions que poguessin procedir per les infraccions comeses
per les diferents societats o entitats extingides s'exigiran als seus successors, fins al límit del valor de la
quota de liquidació.

6. Responsables (arts. 41 a 43 LGT)

Són aquells obligats tributaris que es col·loquen al costat del deutor tributari principal (sigui el
subjecte passiu, retenidor, successor, etc.), quan es produeix el pressupost de fet previst en la llei.
Cal matisar que el responsable no desplaça al contribuent ni ocupa la seva posició en la relació
tributària, a diferència del substitut i del successor.

El responsable respon del deute només a falta de pagament del deutor principal. Doncs, té una
finalitat de garantia de pagament de l’obligació tributaria.

El responsable, com a regla general i tret que la llei determini el contrari, respon per la totalitat del
deute davant l'Administració amb tot el seu patrimoni i la responsabilitat serà de caràcter subsidiari.

No està obligat a complir amb la resta de prestacions formals, no pecuniàries, inherents a l'obligació
tributària principal. Ni respon dels interessos de demora o recàrrecs generats per l'incompliment del
deutor principal.

Tampoc respon de les sancions (principi de personalitat de la pena), excepte en els casos previstos
en la llei → Quan ha participat d'alguna forma en la seva comissió responsabilitat per acte
il·lícit.

També, té un dret de reemborsament enfront del deutor principal, un cop realitzat l’ingrés del tribut.

La responsabilitat tributaria pot ser solidaria o subsidiària.

a. Responsables solidaris (art. 42 LGT) i subsidiaris (art. 43 LGT)

La responsabilitat tributària és generalment subsidiària → per a exigir-la, és necessària

la prèvia declaració de insolvència del deutor principal i dels responsables solidaris (si hi
hagués), sent necessari l’esgotament l’acció de cobrament, tret que la llei disposi
expressament la seva caràcter de solidària → per exigir-la, és suficient la falta el
pagament del deutor principal en període voluntari.
 i. Exemples de responsables solidaris: Els qui col·laborin en la comissió de infraccions (art.
42.1.a) LGT) i els qui succeeixin en la titularitat de explotacions econòmiques (art. 42.1.c)
LGT).

ii. Exemple de responsables subsidiaris: Els administradors de societats que per acció o
omissió permetin la comissió d’infraccions tributàries per la societat.

*En tots aquests exemples esmentats la responsabilitat pot estendre's a les sancions.

7. Obligats a complir obligacions formals (arts. 35.3 i 93 LGT)

Es tracta d'aquells obligats tributaris que no assumeixen una posició deutora davant l'Administració,
perquè tenen al seu càrrec únicament obligacions formals (d'informar, col·laborar amb la Inspecció,
etc.). Coincideixen freqüentment amb els obligats a pagar.

8. Els beneficiaris d’exempcions, devolucions i bonificacions tributàries

Aquest subjecte no tenen la consideració de subjectes passius. Per tant, aquests s'inclouen dins de
la noció de obligats tributaris. Normalment, els beneficiaris d'exempcions, devolucions i
bonificacions tributàries tindran també la consideració de contribuents, però això no serà sempre
necessàriament així.

TEMA 11: QUANTIFICACIÓ I EXTINCIÓ DEL TRIBUT

PART I: LA QUANTIFICACIÓ DEL TRIBUT

L’obligació tributària principal i els altres obligacions tributàries

Com ja hem vist, l’obligació tributària principal consisteix en aquella que té com objecte el pagament de la quota
tributaria. L’obligació tributària principal és caracteritza per ser: obligació ex lege, de Dret públic, l'objecte del
qual consisteix en una prestació patrimonial a favor de l'ens públic, que és la quota del tribut.

No s’ha identificar necessàriament amb el pagament del tribut o el deute tributari, ja que pot integrar més
components diferents de la quota, és a dir, les obligacions materials.

L’art. 17.3 LGT disposa:

-Són obligacions tributàries materials → Les de caràcter principal, les de realitzar pagaments a compte,
les establertes entre particulars resultants del tribut i les accessòries.

-Són obligacions tributàries formals → Els deures de declarar, expedir factura, els comptables i
 registrals, i en general, els d’aportar dades i col·laborar amb la comprovació i investigació dels tributs.

Tributs de quota fixa i tributs de quota variable

L’art. 56.1 LGT estableix: “La quota íntegra es determinarà:

a) Aplicant el tipus de gravamen a la base liquidable.

b) Segons quantitat fixa assenyalada a aquest efecte.”
Tributs de quota fixa: Són aquells en que la llei assenyala directament quina és la quota tributària, sense
perjudici que la quota a pagar pugui variar en funció de circumstàncies previstes en la llei del tribut.

Tributs de quota variable: Són aquells en que la llei no assenyala directament la quantitat a pagar; la quantia de
la prestació tributària es modula en funció de la intensitat de la realització del fet imposable, aplicant els
elements de quantificació prevists en la llei, essencialment, la base i el tipus de gravamen (reserva de llei
ambdós).

Esquema de quantificació dels tributs variables

La base imposable

Concepte i funcions

L’art. 50.1 LGT defineix la base imposable com la magnitud dinerària o d'una altra naturalesa que resulta del
mesurament o valoració del fet imposable. Els funcions de la base imposable són:

1) Mesurar el fet imposable o algun dels seus elements.

2) Servir com element de quantificació del tribut.
Mètodes de determinació de la base imposable

L’art. 50 LGT determina que “la base imposable podrà determinar-se pels següents mètodes:

a) Estimació directa.
b) Estimació objectiva.
c) Estimació indirecta.
a)Les bases imposables es determinaran amb caràcter general a través del mètode d'estimació directa.

b)No obstant això, la llei podrà establir els supòsits en què sigui aplicable el mètode d'estimació objectiva, que
tindrà, en tot cas, caràcter voluntari per als obligats tributaris.

c)L'estimació indirecta tindrà caràcter subsidiari respecte dels altres mètodes de determinació i s'aplicarà en
aquells casos en els quals l'obligat tributari o una força major hagin fet impossible la utilització dels altres dos.”

Mètodes d’estimació directa de la base imposable (art. 51 LGT)

• És el mètode aplicable amb caràcter general.

• És fa servir tant pel contribuent (autoliquidació) com per l'Administració (a través d’una declaració seguida de la
liquidació administrativa).
• És caracteritza per la utilització dels declaracions, documents, justificants i altres dades relatives als elements
de l'obligació tributària.
• La característica definitòria de l'estimació directa és la d'efectuar-se a partir dels dades reals que proporciona
la magnitud presa en consideració com a base imposable. És el mètode que millor mesura la capacitat
econòmica gravada real del subjecte.

Mètodes d’estimació objectiva de la base imposable (art. 52 LGT)

• Consisteix en l'aplicació dels magnituds, índexs, mòduls o dades objectives que preveu la normativa pròpia
de cada tribut (p. ex., Nom de treballadors, superfície del local, consum d'energia, etc.). La base imposable
vindrà a coincidir amb el valor mitjà, però no amb el valor real.
• S'aplica només als supòsits expressament prevists en la llei (p.ex., per a determinar els rendiments
empresarials en l'IRPF de determinades activitats i fins determinats límits quantitatius).
• Te en tot cas caràcter voluntari per als obligats tributaris (generalment és renunciable).
• Les obligacions tributàries formals són menys estrictes que en el règim d'estimació directa.

Mètodes d’estimació indirecta de la base imposable (art. 53 LGT)

• Te caràcter subsidiari respecte dels altres dos mètodes de determinació de bases imposables.
• Només s'aplicarà quan l'Administració tributària NO pugui disposar dels dades necessàries per a la
determinació completa de la base imposable, sigui per l'incompliment de l'obligat tributari, sigui per causa
de força major.
• És caracteritza per l'aplicació de dades indiciàries o presumptives (antecedents dels que pugui disposar
l'Administració; rendiments normals o mitjans en el respectiu sector econòmic; valoració segons índexs o
mòduls, en supòsits similars o equivalents).

La base liquidable

L’art. 54 LGT defineix la base liquidable com la magnitud resultant de practicar, si escau, en la base imposable les
reduccions establertes en la llei.

Si la llei pròpia del tribut no preveu reduccions, la base imposable coincidirà amb la base liquidable. Quan hi hagi
base liquidable, serà sobre ella sobre la qual s'apliquessin els tipus de gravamen obtenint així la quota íntegra.

Tipus de gravamen
Concepte i classes

L’art. 55. 1 LGT defineix el concepte de tipus de gravamen com la xifra, coeficient o percentatge que s'aplica a la
base liquidable per a obtenir com a resultat la quota íntegra.

Pel que fa les classes de tipus de gravamen, l’art. 55.2 LGT disposa: “Els tipus de gravamen poden ser específics o
percentuals, i hauran d'aplicar-se segons disposi la llei pròpia de cada tribut a cada unitat, conjunt d'unitats o tram
de la base liquidable.
El conjunt de tipus de gravamen aplicables a les diferents unitats o trams de base liquidable en un tribut es
denominarà tarifa.”

La progressivitat pot ser:

-Contínua, quan a la totalitat de la base se li aplica el tipus de gravamen percentual corresponent a la quantitat
al que ascendeix aquella (es poden produir errors de salt).
-Per graons, la qual cosa suposa dividir la base en trams ideals i aplicar-li a cadascun el seu corresponent tipus
de gravamen percentual, de manera que per a determinar la quota tributària total és necessari sumar el resultat.

L’art. 55.3 LGT estableix que la llei podrà preveure l'aplicació d'un tipus zero, així com de tipus reduïts o
bonificats.

!!!LA QUOTA SEMPRE HA D’EXPRESSAR-SE EN DINERS

Quota tributària: Íntegra, líquida i diferencial

L’art. 56 LGT exposa (3 tipus de quota):

1.La quota íntegra es determinarà:

a) Aplicant el tipus de gravamen a la base liquidable.

b) Segons quantitat fixa assenyalada a aquest efecte.
2.La quota líquida serà el resultat d'aplicar sobre la quota íntegra les deduccions, bonificacions, addicions o
coeficients (multiplicadors) previstos, si escau, en la llei de cada tribut.

3.La quota diferencial serà el resultat de minorar la quota líquida en l'import de les deduccions, pagaments
fraccionats, retencions, ingressos a compte i quotes, conforme a la normativa de cada tribut.

Distinció entre quota tributària i deute tributari

L’art. 58 LGT defineix el concepte de deute tributari:

1. El deute tributari estarà constituït per la quota o quantitat a ingressar que resulti de l'obligació tributària
principal o de les obligacions de realitzar pagaments a compte.
2. A més, el deute tributari estarà integrada, si escau, per:
a) L'interès de demora (art. 26 LGT).
b) Els recàrrecs per declaració extemporània (art. 27 LGT).
c) Els recàrrecs del període executiu (art. 28 LGT).
d) Els recàrrecs exigibles legalment sobre les bases o les quotes, a favor del Tresor o d'altres ens
públics.

Les sancions tributàries NO formen part del deute tributari (art. 58.3 LGT), però són objecte de recaptació
conjunta amb aquesta en la forma que determina la Llei.

PART II: EXTINCIÓ DEL DEUTE, GARANTIES I MESURES CAUTELARS

Formes d'extinció del deute tributari

El deute tributari pot extingir-se de diverses formes: per pagament; prescripció; compensació; deduccions sobre
transferències i condonació, entre altres possibles mitjans previstos en les lleis (art. 59 i ss. LGT).

A excepció de la prescripció (que suposa l'extinció del deute pel seu import total), les altres formes d'extinció
només tenen efectes deslliuradors per l'import pagat, compensat, deduït o condonat.

En cas d'insolvència provada dels deutors, el crèdit tributari es donarà de baixa provisional i el deute tributari
s'extingirà només si, transcorregut el termini de prescripció de quatre anys, el crèdit tributari no es rehabilités,
per recuperar la solvència els deutors.

1) Pagament: És la forma normal d'extinció del deute tributari. Suposa el compliment de la prestació pel
deutor i la satisfacció del crèdit tributari (arts. 60 a 65 LGT i arts. 33 a 54 RGR). El pagament pot realitzar-
se en període voluntari o en període executiu.

2) Prescripció: Suposa l'extinció dels drets i accions en matèria tributària, per la inactivitat del creditor i del
deutor durant el termini previst en la llei, que és de 4 anys. Si es produeix alguna de les causes legals
d'interrupció de la prescripció, el termini es reinicia des de 0. La prescripció tributària ha d'aplicar-se
d'ofici per l'Administració, sense necessitat que la invoquin els deutors, i aprofita per igual a tots ells (arts.
66 a 70 LGT).

3) Compensació: El deute d'un obligat tributari es pot extingir totalment o parcialment per concurrència
amb crèdits reconeguts al seu favor per acte administratiu, sense necessitat que aquest sigui ferma. El
procediment es pot iniciar d’ofici o a instància de l’obligat tributari. En el cas en què la compensació tingui
lloc a instàncies de l'obligat tributari, es podrà sol·licitar la compensació dels deutes tributaris que es
trobin tant en període voluntari de pagament com en període executiu. La presentació d'una sol·licitud
de compensació en període voluntari impedirà l'inici del període executiu del deute. Es compensaran
d'ofici els deutes tributaris que es trobin en període executiu. Sent l'Administració i l'obligat tributari
recíprocament creditors i deutors, el deute tributari s'extingirà totalment o parcialment en la quantitat
concurrent.

4) Condonació: Perdó del deute tributari, que només pot acordar-se per llei.
5) Finalment, el deute tributari s'extingeix si, declarat el crèdit com a incobrable per insolvència provada dels
deutors, aquell no es rehabilita (per recuperació de la solvència d'algun dels deutors) en el termini de
prescripció de 4 anys.

*Excepte el pagament, que existeix el deute totalment, la prescripció, compensació i condonació es podrà extingir
parcial o totalment.

El pagament del deute tributari

El pagament és la forma d'extinció del deute tributari per compliment de la prestació, mitjançant el seu ingrés a
la Hisenda Pública. El deute tributari sempre haurà de ser líquid i exigible. El deute tributari és exigible quan s’ha
meritat i s’ha iniciat el procediment de declaració corresponent.

Terminis de pagament: L'ingrés dels deutes tributaris liquidats per l'Administració o autoliquidades pel subjecte
passiu pot realitzar-se en període voluntari o en període executiu (art. 160.2 LGT).

*AUTOLIQUIDACIÓ: Presentar la declaració, qualificar i quantificar la renda i ingressar o bé rebre la devolució de

l’Administració (segons si surt positiu o negatiu).

El pagament en període voluntari

En període voluntari, el deute exigit és la inicial resultant de la liquidació o de l'autoliquidació, sense prestacions
accessòries. Els terminis en període voluntari són els següents:

a) Deutes tributaris resultants d'una autoliquidació: El període voluntari s'estableix en la normativa

de cada tribut (art. 62.1 LGT).
b) Deutes tributaris resultants d'una liquidació administrativa: El període voluntari s'inicia en la data
de notificació de la liquidació. Si aquesta es notifica en la primera quinzena del mes, el període
voluntari finalitza el dia 20 del mes posterior o el següent dia hàbil; si es notifica en la segona
quinzena del mes, finalitza el dia 5 del segon mes posterior o el següent dia hàbil.
c) Deutes de notificació col·lectiva i periòdica: A falta de regulació expressa, el termini de pagament
en període voluntari transcorre des del dia 1 de setembre fins al dia 20 de novembre o immediat
hàbil següent.

El pagament en període executiu

SI NO ES FA L’AUTOLIQUIDACIÓ, QUAN LA ADMINSITRACIÓ ET LIQUIDI ET NOTIFICARÀ QUE HAS DE PAGAR

“10.000” I TINDRÀS UN PERÍODE VOLUNTARI AMB LA NOTIFICACIO DE LA LIQUIDACIÓ (art. 62.2 LGT).

Finalitzat el període voluntari de pagament, sense l'ingrés total del deute liquidat o autoliquidat, s'inicia
automàticament el període executiu pel deute no satisfet i es notifica la providència de apremio.

Quan es rep notificació de providència de constrenyiment se’ns diu que s’ha de liquidar una quantiat i s’obre un
segon període voluntari per complir.

Els terminis són els següents:

a) Si la notificació de la providència es realitza entre els dies un i 15 de cada mes, des de la data de
recepció de la notificació fins al dia 20 d'aquest mes o, si aquest no fos hàbil, fins a l'immediat hàbil
següent.
b) Si la notificació de la procidència es realitza entre els dies 16 i últim de cada mes, des de la data de
 recepció de la notificació fins al dia 5 del mes següent o, si aquest no fos hàbil, fins a l'immediat hàbil
següent.

En el període executiu, el deute inicial resulta incrementat automàticament amb els recàrrecs del període
executiu (art. 28 LGT) i, si escau, amb interessos de demora (art. 26 LGT).

A més, si el deutor no paga, l'Administració pot dur a terme la recaptació coactivament, utilitzant els mitjans de
compulsió que posa a la seva disposició l'ordenament tributari, mitjançant el procediment de constrenyiment.

Resum:

30-6 NO presentada autoliquidació

1-7 Inici període executiu

2-7 Pago + recàrrec del 5% (art. 28 LGT)

Altres qüestions relatives al pagament

Subjectes legitimats per a rebre i per a efectuar el pagament (art. 33 LGT)

El pagament serà realitzat normalment pel deutor (contribuent, substitut, retenidor o responsable), encara que
cap la possibilitat que el pagament sigui efectuat per un tercer. En concret, pot efectuar el pagament, en període
voluntari o període executiu, qualsevol persona, tingui o no interès en el compliment de l'obligació, ja el conegui
i l'aprovi, ja l'ignori l'obligat al pagament (art. 33.1 RGR). Aquest tercer que efectua el pagament, no obstant això,
no es convertirà en part del procediment.

Posteriorment, aquest tercer podrà repetir del deutor allò pagat d’acord amb la legislació civil. Respecte al
receptor del pagament, els pagaments realitzats a òrgans no competents per a rebre'ls o a persones no
autoritzades per a això no alliberaran al deutor de la seva obligació de pagament, sense perjudici de les
responsabilitats de tot ordre en què incorri el perceptor que admeti indegudament el pagament (art. 33.3 RGR).

Mitjans de pagament (art. 60 LGT i arts. 34 a 40 RGR)

El pagament pot realitzar-se:

a) En efectiu: Diners de curs legal, targeta, xecs o qualsevol altre mitjà autoritzat.
b) Mitjançant efectes timbrats. Necessita previsió reglamentaria.
c) En espècie: S'admet excepcionalment, quan això prevegi la llei, mitjançant el lliurament de béns
del patrimoni històric.

Lloc de pagament

El pagament dels deutes podrà realitzar-se en les caixes dels òrgans competents, en les entitats que, si escau,
prestin el servei de caixa, en les entitats col·laboradores i altres persones o entitats autoritzades per a rebre el
pagament, directament o per via telemàtica, quan així estigui previst en la normativa vigent (art. 33.2 RGR).

Ajornament i fraccionament del pagament (art. 65 LGT)

L'obligat tributari pot sol·licitar l'ajornament o fraccionament del deute tributari, en cas de travessar dificultats
transitòries de tresoreria, a fi que l'Administració li concedeixi més temps per a efectuar el pagament (arts. 65 i
82 LGT; arts. 44 a 54 RGR).

Efectes del pagament

L'efecte del pagament és l'extinció del deute, la qual cosa allibera no només a l'obligat principal, sinó també als
responsables o avalistes. També, es produirà l'alliberament de les garanties de caràcter reals i l'aixecament de
les mesures cautelars, si hi hagués.

L’obligat tributari pot consignar l’import del deute tributari en la Caixa General de Dipòsits o òrgans equivalents
de les restants Administracions públiques.

La prescripció tributària

La prescripció és una manera d'extinció dels drets i accions en matèria tributària, per la passivitat de creditor i
deutor, durant el termini previst en la llei (4 anys).

Poden prescriure drets de l'Administració i dels particulars, en particular:

1) El dret de l'Administració a liquidar el deute (art. 66 a) LGT).

2) El dret a exigir el pagament del deute tributari (art. 66 b) LGT).
3) El dret dels particulars a sol·licitar devolucions o reemborsaments i el dret a obtenir el cobrament
(art. 66 c) i d) LGT).
Les devolucions i reemborsaments poden ser de tres tipus: Devolucions derivades de la normativa
de cada tribut (art. 31 LGT); devolucions d'ingressos indeguts (art. 32 LGT) i reemborsament del cost
de les garanties (art. 33 LGT).
4) El dret de l'Administració a imposar sancions tributàries i el dret a exigir el pagament o compliment
(arts. 189.1 i 190.1 LGT).

L'inici del còmput del termini de prescripció (dies a quo) és diferent per a cadascun d'aquests drets.

Així, per exemple, el dret de l'Administració a liquidar, prescriu des de l'endemà a la fi del termini per a presentar
la declaració o autoliquidació; i el dret de l'Administració a recaptar, prescriu des de l'endemà a la fi del període
voluntari de pagament (art. 67 LGT). **No es pot recaptar un deute que no liquidat.

En qualsevol cas, els terminis de prescripció s'interrompen (i el còmput del termini ha de reiniciar-se des de 0) si
es produeix alguna de les circumstàncies previstes en l'art. 68 LGT, que en general constitueixen actuacions
fefaents de l'Administració o dels particulars dirigides a l'exercici específic dels drets.

Així, la prescripció s'interromp per qualsevol actuació de l'Administració tributària realitzada amb coneixement
formal de l'obligat tributari (això és, notificada) i dirigida a l'exercici específic del dret en qüestió (liquidar;
recaptar; imposar sancions; efectuar les devolucions; etc.). També s'interromp per qualsevol actuació de l'obligat
tributari dirigida a autoliquidar el deute; pagar-la; obtenir la devolució; etc.; així com per altres actuacions, com
la interposició i tramitació de recursos; la remissió del punt de culpa a la jurisdicció penal; etc. En tot cas, és
necessari que existeixi constància fefaent de l'actuació i de la data en què aquesta es va produir, perquè tingui
eficàcia interruptiva.

La prescripció tributària ha d'aplicar-se per l'Administració d'ofici, sense necessitat que l'obligat tributari la
invoqui (art. 69.2 LGT).
No cap la renúncia a la prescripció guanyada, fins al punt que, si es paga un deute tributari o una sanció prescrita,
procedeix la devolució de l'ingrés indegut.

Tant la interrupció de la prescripció (art. 68.7 LGT) com la prescripció guanyada (art. 69.1 LGT), aprofiten per igual
a tots els obligats al pagament, inclosos els responsables.

Les garanties del crèdit tributari

Les garanties del crèdit tributari són les institucions la finalitat de les quals és assegurar el cobrament dels crèdits
tributaris. Al costat del privilegi general de l'autotutela executiva de l'Administració, la LGT regula les següents
garanties del crèdit tributari:
 1) Dret de prelació (art. 77 LGT).
El dret de prelació és la garantia de preferència de la Hisenda Pública per al cobrament dels seus
crèdits vençuts i satisfets, enfront d'altres creditors.

No obstant això, tenen preferència els creditors de domini, peça, hipoteca o un altre dret real que estigui
degudament inscrit en el registre corresponent amb anterioritat a la data en què es faci constar en el
mateix el dret de la Hisenda Pública.

2) Hipoteca legal tàcita (art. 78 LGT).

La hipoteca legal tàcita és el dret de preferència especial que té la Hisenda Pública enfront de qualsevol
altre creditor (encara que tingui inscrits els seus drets), en el cas dels tributs que graven periòdicament
béns o drets inscriptibles en un Registre Públic (p. ex. l'IBI), per al cobrament dels deutes reportats i no
satisfetes corresponents a l'any natural en què s'exigeixi el pagament i a l'immediat anterior.

3) Afecció de béns (art. 79 LGT).

Els béns i drets objecte de transmissió quedaran afectes al pagament dels tributs que gravin la seva
transmissió, adquisició o importació, qualsevol que sigui el seu posseïdor.
Excepcions → Tercer protegit per fe pública registral o adquisició amb bona fe i just títol, en cas de béns
immobles no inscriptibles.
Els adquirents de béns afectes respondran subsidiàriament amb aquests, si el deute tributari no es paga
(veure art. 43.1 LGT).
En el cas que s'haguessin aplicat beneficis fiscals subjectes a l'ulterior compliment de determinats
requisits, es farà constar l'import total de la liquidació, sense el benefici, per nota marginal d'afecció en el
Registre Públic corresponent.

4) Dret de retenció (art. 80 LGT).

El dret de retenció és el dret que té l'Administració tributària a retenir les mercaderies declarades en
Duanes, per al pagament del corresponent deute tributari, amb el límit dels impostos liquidats, sempre
que no es garanteixi de forma suficient el seu pagament.

Les mesures cautelars

Les mesures cautelars s'adopten amb caràcter provisional, per a assegurar el cobrament del deute tributari, quan
existeixin indicis racionals que aquest es veurà frustrat o greument dificultat (art. 81 LGT). La mesura cautelar
haurà de ser notificada a l'afectat amb exprés esment dels motius que justifiquen el seu aplicació.

Les mesures cautelars hauran de ser proporcionals al dany que es pretengui evitar i en la quantia estrictament
necessari per garantir el cobrament del deute. Aquestes podran consistir en:

a) Retenció del pagament de devolucions que hagi de fer l'Administració.

b) Embargament preventiu de béns i drets.
c) Prohibició d'alienar, gravar o disposar de béns o drets.
d) Retenció d'un percentatge dels pagaments per contractacions o subcontractacions
(vegeu art. 43.1.f) LGT).
 e) Qualsevol altra mesura legalment prevista.
Els efectes de les mesures cautelars cessaran, amb caràcter general, en el termini de sis mesos des de la seva
adopció, tret que:

o Es converteixin en embargaments en el procediment de constrenyiment, o bé en mesures cautelars

judicials.
o Desapareguin les circumstàncies que van motivar la seva adopció.
o A sol·licitud de l'interessat, s'acordi la seva substitució per una altra garantia suficient.
o S'ampliï el seu termini, per acord motivat, com a màxim per 6 mesos més.

TEMA 12: L’ORDENACIÓ FORMAL DEL TRIBUT. ELS PROCEDIMENTS TRIBUTARIS. L’APLICACIÓ DELS TRIBUTS.

1.NORMATIVA BÀSICA

o Ley General Tributaria (LGT): Ley 58/2003, de 17 de diciembre.

o Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento general de las
actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas
comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (RGGIA).
o Real Decreto 939/2005, de 29 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de Recaudación
(RGR).
o Real Decreto 2063/2004, de 15 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento general del régimen
sancionador tributario (RGRST).
o Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo
de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en materia
administrativa (RGRVA).

2.L'APLICACIÓ DELS TRIBUT

Concepte i evolució
L'aplicació dels tributs (art. 83 LGT) integra:
o Les activitats administratives dirigides a la informació i assistència als obligats tributaris i a la
gestió, la inspecció i la recaptació.
o Les actuacions dels obligats tributaris en l'exercici dels seus drets i en compliment de les seves
obligacions, tant materials com formals (autoliquidació 120 LGT).

NO s'inclouen en aquest concepte, ni el procediment sancionador, ni els procediments de revisió

administrativa.

Evolució

Evolució des de l'aprovació de la primera LGT en 1963: Com el numero d’obligats tributaris era molt reduït, es
seguia un procediment tradicional de liquidació per l'Administració, en el qual els obligats es limitaven a
presentar una «declaració» de dades i l’Administració liquidava individualment.

S'ha generalitzat el sistema de «autoliquidació» o declaració - liquidació, que obliga al particular, no només a
declarar, sinó també a liquidar (qualificar i quantificar) i ingressar el seu deute tributari (si el resultat de
l'autoliquidació és a ingressar).

*El subjecte declara, qualifica i quantifica i després liquida.

Actualment, la liquidació administrativa només té lloc:

• En els pocs tributs que encara es gestionen mitjançant el sistema de declaració del subjecte passiu i posterior
liquidació per l'Administració.
• En els supòsits en què, després de la comprovació o recerca administrativa, es descobreixen irregularitats
 en les autoliquidacions o aquestes no s'han presentat i l’Administració ha de corregir la situació.
També s'ha produït una evolució respecte a les funcions liquidadores i de comprovació, que amb anterioritat
s'atribuïen a òrgans diferents – als òrgans de gestió i als òrgans d'inspecció, respectivament – i que avui estan
compartides.

Actualment, tant òrgans de gestió i als òrgans d'inspecció poden realitzar actuacions de comprovació i dictar
liquidacions tributàries, encara que l'abast de les seves facultats és diferent, sent més àmplies, com veurem,
les facultats dels òrgans d'inspecció (comprovació + exhaustiva).

Imposto liquidats únicament per l’Administració: Impostos duaners, taxes i impostos municipals obligatoris (IBI,
IAE, IVTM).
Importància de les obligacions tributàries formals

El sistema tributari actual, basat en les autoliquidacions i en les retencions i altres pagaments a compte, ha
suposat un augment important dels deures formals dels obligats tributaris (sent fonamental l'haver de
col·laboració amb l'Administració tributària i, en particular, les obligacions d'informació que la llei imposa, no
només als obligats tributaris, sinó també a terceres persones).

Qualsevol persona està obligada a subministrar a l'Administració tota classe de dades amb transcendència
tributària relacionats amb el compliment de les seves pròpies obligacions o ben deduïdes de les seves relacions
econòmiques o professionals amb altres persones (art. 93.1 LGT).

Aquestes obligacions d'informació han de complir-se, bé amb caràcter general (p. ex. declaració anual de
retencions en l'IRPF), bé mitjançant requeriment individualitzat dels òrgans competents (art. 93.2 LGT).

Aquest haver de col·laboració té una sèrie de límits (arts. 93.3 a 5 LGT); a més, les dades obtingudes, com a regla
general, tenen caràcter reservat i no poden ser cedits o comunicades a tercers (art. 95 LGT).

Funcions de l'administració tributària

Correlativament, això ha determinat que les funcions de l'Administració se centrin:

• D'una banda, en la comprovació i recerca (arts. 115 i 116 LGT).

• D'altra banda, en la informació i assistència als ciutadans per al compliment de les seves obligacions tributàries
i l'exercici dels seus drets.

**Els obligats tributaris no poden negar-se a autoliquidar els seus deutes tributaris per incompetència.
*Importants consultes tributàries escrites.

Consell per a la defensa del contribuent

En relació amb l'assistència als obligats tributaris en les seves relacions amb la Hisenda pública, cal assenyalar
l'existència del Consell per a la Defensa del Contribuent (art. 34.2 LGT).

Creat pel Reial decret 2458/1996, de 2 de desembre, i integrat per representants de l'àmbit professional tributari
i per funcionaris del Ministeri d'Economia i Hisenda. La seva actual regulació es troba en el Reial decret
1676/2009, de 13 de novembre, pel qual es regula el Consell per a la Defensa del Contribuent.

La seva funció principal és rebre les queixes i reclamacions dels ciutadans, en relació amb els procediments
tributaris, amb la finalitat de formular suggeriments, elaborar informes i proposar les modificacions normatives
que es considerin pertinents.

Tecnologies informàtiques i telemàtiques

Una última qüestió relativa a l'aplicació dels tributs és la importància de l'ús de les tecnologies informàtiques i
telemàtiques en les relacions entre l'Administració tributària i els ciutadans (art. 96 LGT i Llei 11/2007, de 22 de
juny, d'accés electrònic dels ciutadans als serveis públics, que resulta d'aplicació supletòria en l'àmbit tributari).

Com contempla la Llei 39/2015, d'1 d'octubre, del Procediment Administratiu Comú de les Administracions
Públiques en l'àmbit administratiu, la normativa tributària reconeix la validesa jurídica dels documents
electrònics en l'àmbit tributari.
Normes comunes sobre aplicació dels tributs
Procediment tributari i procediments administratius: Especialitats dels procediments tributaris
Els procediments tributaris són un tipus de procediment administratiu i, com a tals, consisteixen en una successió
d'actes en què es concreta l'actuació administrativa per a la realització d'una finalitat pública.

La finalitat específica dels procediments tributaris és l'efectiva aplicació del tribut, és a dir, l'adquisició de la
prestació tributària per l'ens públic.

En l'àmbit de l'aplicació dels tributs, els principals procediments tributaris són els següents:

o De gestió: Es destina fonamentalment a la quantificació del tribut, mitjançant l'autoliquidació o la

liquidació administrativa.
o D'inspecció: Dirigit principalment a la comprovació i recerca de la situació tributària de l'obligat
tributari, amb l'objectiu de regularitzar-la, si és necessari.
o De recaptació: A través del qual es fa efectiu l'ingrés del deute tributari prèviament quantificat
(ingrés que, o bé es realitza voluntàriament en el termini legalment previst, o bé s'executa de forma
coactiva per l'Administració tributària).

En matèria tributària hem d'esmentar també el procediment sancionador (la finalitat del qual és imposar una
sanció en cas d'haver-se comès una infracció tributària) i els procediments de revisió. Es tracta de procediments
separats respecte dels procediments d'aplicació dels tributs (gestió, inspecció i recaptació). Aquests
procediments només es donaran en cas d’irregularitats.

Normativa reguladora dels procediments tributaris

Tal com disposa l'art. 97 LGT, les actuacions i procediments d'aplicació dels tributs es regulen:

• Per la seva normativa específica (fonamentalment, per la Llei General Tributària i els seus reglaments de
desenvolupament).

• Només supletòriament per les disposicions generals sobre els procediments administratius (vinya. art.
7.2 LGT). La normativa sobre procediment administratiu comú (Llei 39/2015, d'1 d'octubre, del
Procediment Administratiu Comú de les Administracions Públiques) també preveu aquesta aplicació
supletòria.

Llei 39/2015, d'1 d'octubre, del Procediment Administratiu Comú de les Administracions Públiques. Disposició
addicional primera. Especialitats per raó de matèria.

1. Els procediments administratius regulats en lleis especials per raó de la matèria que no exigeixin algun dels
tràmits previstos en aquesta Llei o regulin tràmits addicionals o diferents es regiran, respecte a aquests, pel
que es disposa en aquestes lleis especials.

2. Les següents actuacions i procediments es regiran per la seva normativa específica i supletòriament pel
que es disposa en aquesta Llei:

a) Les actuacions i procediments d'aplicació dels tributs en matèria tributària i duanera, així com la seva
revisió en via administrativa. (…)

b) Les actuacions i procediments sancionadors en matèria tributària i duanera, en l'ordre social, en

matèria de trànsit i seguretat viària i en matèria d'estrangeria.
3.FASES DELS PROCEDIMENTS TRIBUTARIS

Encara que existeix una pluralitat de procediments d'aplicació dels tributs (procediments de gestió, d'inspecció
i de recaptació), tots ells es poden dividir en tres fases:

i. Inici (arts. 98 LGT i 87 a 89 RGGIA).

Els procediments tributaris es poden iniciar:

• D'ofici; o bé

• A instàncies de l'obligat tributari, mitjançant autoliquidació, declaració, comunicació, sol·licitud o

qualsevol altre mitjà previst a la normativa tributària.

ii. Desenvolupament (arts. 99 LGT i 90 a 96 RGGIA).

En el desenvolupament dels procediments tributaris, cal assenyalar el protagonisme dels drets i garanties dels
obligats tributaris, com a contrapartida al gran nombre de deures formals que aquests han de complir (art. 99,
apdos. 1 a 6 LGT), podent destacar- se el tràmit d'audiència de l'interessat.

Durant el transcurs del procediment, les actuacions d'administratives es documenten en comunicacions,

diligències, informes (arts. 99.7 LGT i 97 a 100 RGGIA).

iii. Terminació (arts. 100.1 LGT i 101 a 104 RGGIA).

La terminació dels procediments tributaris es pot produir per:

• Resolució → Liquidació (acte resolutori per excel·lència art. 101 i 102 LGT).
• Desistiment.
• Renúncia al dret en el qual es fonamenti la sol·licitud.
• Impossibilitat material de continuar-los per causes sobrevingudes.
• Caducitat (art. 104 LGT)
• Compliment de l'obligació objecte de requeriment.
• Qualsevol altra causa prevista en l'ordenament tributari (arts. 100.1 LGT).

En el marc de la terminació dels procediments tributaris, cal detenir-se en el règim de les liquidacions tributàries.

4.LA LIQUIDACIÓ TRIBUTÀRIA

Concepte

La liquidació tributària és l'acte administratiu resolutori, pel qual es realitzen les operacions de qualificació i
quantificació necessàries, amb la finalitat de determinar l'import del deute tributari o la quantitat que, si escau,
resulti a retornar o a compensar (art. 101.1 LGT). No s’ha de confondre amb l’autoliquidació.

Cal assenyalar que totes les liquidacions han de notificar-se als obligats tributaris, generalment de forma
individualitzada.

Classes

Les liquidacions tributàries poden ser:

• Definitives: Són les practicades en el procediment inspector, prèvia comprovació i recerca de la totalitat dels
elements de l'obligació tributària (art. 101.3 LGT). No són susceptibles de modificació posterior en l'aplicació
dels tributs. Només poden ser practicades pels òrgans d'inspecció (que també poden practicar liquidacions
provisionals).
 • Provisionals: Són aquelles liquidacions en la qual no s'ha realitzat una comprovació completa dels elements
de l'obligació tributària i, per tant, són susceptibles de ser modificades posteriorment per l'Administració, en
el si d'un procediment d'aplicació dels tributs, dins del període de prescripció de quatre anys. Els òrgans de
gestió només poden dictar liquidacions provisionals, perquè les seves facultats de comprovació són inferiors
a les dels òrgans d'inspecció.

No s’ha de confondre amb la liquidació ferma (impugnable).

-Fermes: NO es pot impugnar (pot quedar ferma en via administrativa o via judicial).

-Definitives o provisionals: Sempre hi ha període voluntari per pagar o liquidar (seran no fermes fins que no es
puguin impugnar i es convertiran en fermes).

Terminis de resolució dels procediments tributaris i efectes del seu incompliment

La seva regulació es troba bàsicament en els arts. 103 i 104 LGT, que estableixen:

• Amb caràcter general, una obligació de resolució expressa dels procediments tributaris (art. 103 LGT), en un
termini màxim de 6 mesos – excepte si una norma amb rang de llei o la normativa comunitària europea preveuen
un termini superior – (art. 104.1 i 2 LGT).

• Els efectes de la falta de resolució dins de termini, en absència de regulació expressa (art. 104.3 a 5 LGT).

Procediments iniciats d‘ofici susceptibles de crear efectes als obligats tributaris l’efecte és la CADUCITAT.

La prova en els procediments d'aplicació dels tributs

Està regulada en els arts. 105 a 108 LGT. Resulta d'aplicació supletòria el que es disposa en el CC i en la LEC sobre
els mitjans i la valoració de la prova.

En relació amb la càrrega de la prova, la regla general és que qui faci valer el seu dret ha de provar els fets
constitutius del mateix (art. 105.1 LGT). La càrrega de la prova la té l’obligat tributari o l’Administració segons
qui vulgui fer prevaldre el seu dret.

Cal destacar el valor probatori de les diligències, així com de les declaracions i manifestacions de l'obligat
tributari, en relació amb els fets expressats, que es presumeixen certs i només poden rectificar-se mitjançant
prova d'haver incorregut en error de fet (art. 107 LGT).

Com a regla general, les presumpcions legals han d'entendre's iuris tantum (és a dir, poden destruir-se
mitjançant prova en contrari), excepte en els casos en què una norma amb rang de llei expressament ho
prohibeixi.

Iuris tantum: S’admet prova en contrari (per norma general).

Les notificacions tributàries

Les especialitats del règim de les notificacions tributàries es regulen en els arts. 110 a 112 LGT i 114 a 115 bis
RGGIA, sent aplicable, en tot allò no previst expressament, la regulació contemplada en les normes
administratives generals (art. 109 LGT). Aquests preceptes regulen:

• El lloc de la pràctica de les notificacions (art. 110 LGT): Generalment, les notificacions tributaries es
fan al domicili fiscal.

• Els subjectes legitimats per a rebre-les (art. 111.1 LGT): Qualsevol persona que es trobi en lloc
assenyalat a l'efecte de notificacions o en el domicili fiscal i faci constar la seva identitat, així com els
empleats de la comunitat de veïns o de propietaris on radiqui el lloc assenyalat a l'efecte de
notificacions o el domicili fiscal de l'obligat o el seu representant.
 • Els efectes del rebuig (art. 111.2 LGT): El rebuig de la notificació per part de l'interessat o del seu
representant implicarà que es tingui per efectuada la mateixa.

• El règim de les notificacions per compareixença(arts. 112 LGT i 114-115 RGGIA).

Generalment, les notificacions es practiquen de forma individualitzada, mitjançant correu amb justificant de rebut;
encara que:

• En el cas dels tributs locals gestionats per padró o matrícula (tributs de contret previ), només es notifiquen
INDIVIDUALMENT la primera liquidació i els augments de la base.

• La resta de liquidacions es notifiquen COL·LECTIVAMENT mitjançant anuncis en el Butlletí Oficial de la

Província i en el tauler d'anuncis de l'Ajuntament (art. 102.3 LGT).
Finalment, cal destacar la possibilitat d'efectuar notificacions tributàries telemàtiques, a través d'una adreça
electrònica (art. 115 bis RGGIA).

Entrada al domicili dels obligats tributaris

Quan en els procediments d'aplicació dels tributs sigui necessària l'entrada en el domicili constitucionalment
protegit dels obligats tributaris (art. 18.2 CE), caldrà obtenir el consentiment d'aquests, o bé comptar amb
l'oportuna autorització judicial. Si no es tracta del domicili constitucionalment, només serà necessari una
autorització administrativa.

Ha de destacar-se que el TC ha estès aquesta garantia de la inviolabilitat del domicili a les persones jurídiques.

Denúncia pública
Mitjançant la denúncia pública, regulada en l'art. 114 LGT, es posen en coneixement de l'Administració
tributària fets o situacions que puguin ser constitutius d'infraccions tributàries o tenir transcendència per a
l'aplicació dels tributs, NO pot ser anònima però el denunciant té dret a que no es coneixi la seva identitat. *NO
INICIA PROCEDIMENT!!

La presentació de la denúncia pot donar lloc a l'inici d'actuacions per l'òrgan competent, però es podrà arxivar si
es considera infundada o no es concreten prou els fets o les persones denunciades (no sempre s’incoarà el
procediment).

El denunciant NO serà considerat interessat en les actuacions administratives que es puguin iniciar com a
conseqüència de la denúncia, i tampoc estarà legitimat per a la interposició de recursos en relació amb el
resultat de les mateixes (art. 114.3 LGT).

Actuacions i procediments de gestió tributària

L'art. 117 LGT recull una àmplia llista de funcions que integren la «gestió tributària», entre les quals cal destacar:

• La recepció i tramitació de declaracions i autoliquidacions.

• La comprovació i realització de devolucions tributàries.

• El control del compliment de l'obligació de presentar declaracions tributàries.

• La realització d'actuacions de verificació de dades, de comprovació de valors i de comprovació limitada.

• La pràctica de liquidacions tributàries derivades de les actuacions de verificació i comprovació realitzades.

Ha de destacar-se així mateix una clàusula final de tancament, de caràcter residual, segons la qual s'atribueix a
la gestió tributària “la realització de les altres actuacions d'aplicació dels tributs no integrades en les funcions
d’inspecció i recaptació” (Art. 117.1 n) LGT).
Formes d’inici de la gestió tributària

L’art. 118 LGT determina que el procediment de gestió es pot iniciar per:

a) Per una autoliquidació, per una comunicació de dades o per qualsevol altra classe de declaració.

b) Per una sol·licitud de l'obligat tributari.

c) D'ofici per l'Administració tributària.

5.LA DECLARACIÓ TRIBUTÀRIA

La declaració tributària és tot document presentat davant l'Administració tributària, on es reconegui o manifesti
la realització de qualsevol fet rellevant per a l'aplicació dels tributs (art. 119.1 LGT).

En principi la seva forma és escrita, encara que s'admet la declaració verbal en els supòsits que es determinin
reglamentàriament - duanes (art. 119.2 LGT).

El contingut de la declaració es limita a dades fàctiques, corresponent la quantificació del deute tributari a
l'Administració, mitjançant l'oportuna liquidació administrativa.

6.L'AUTOLIQUIDACIÓ

L'autoliquidació – o declaració-liquidació – és una declaració en la qual l'obligat tributari, a més de comunicar

a l'Administració les dades necessàries per a la liquidació del tribut i uns altres de contingut informatiu, realitza
per si mateix les operacions de qualificació i quantificació necessàries per a determinar i ingressar l'import del
deute tributari o, si escau, determinar la quantitat que resulti a retornar o a compensar.

Actualment, en la majoria de tributs s'empra la tècnica de l'autoliquidació, amb excepció dels impostos duaners,
algunes taxes, així com els impostos locals obligatoris (IBI, IAE, IVTM).

L'Administració pot verificar i comprovar les autoliquidacions presentades pels obligats tributaris i, si escau,
practicar la liquidació que sigui procedent (art. 120.2 LGT).

L’autoliquidació no és un acte administratiu, sinó un acte propi de l’obligat tributari, per tant, NO és impugnable.
No obstant això, el propi obligat tributari pot instar la rectificació de la seva autoliquidació, quan consideri que
aquesta ha perjudicat els seus interessos legítims (art. 120.3 LGT). Es poden donar 2 situacions:

• L’Administració respon: Coincideix la rectificació o no, que en cas negatiu, es podrà impugnar.

• L’Administració no respon: Silenci administratiu negatiu, es podrà impugnar.

7.COMUNICACIÓ DE DADES

La comunicació de dades és la declaració presentada per l'obligat tributari davant l'Administració perquè
aquesta determini la QUANTITAT que, si escau, resulti a retornar.

Declaracions, autoliquidacions i comunicacions complementàries o substitutives

Els obligats tributaris podran presentar també declaracions, autoliquidacions i comunicacions

complementàries o substitutives, sigui dins de termini o bé amb caràcter extemporani (sempre que no hagi
prescrit el dret de l'Administració per a determinar el deute tributari), amb la finalitat de completar, modificar
o reemplaçar les presentades amb anterioritat (art. 122 LGT).
Procediments de gestió tributària

La LGT de 2003 regula cinc procediments de gestió tributària (S’HA DE SABER):

1) Procediment de devolució iniciat mitjançant autoliquidació, sol·licitud o comunicació de dades.

2) Procediment iniciat mitjançant declaració.
3) Procediment de verificació de dades.
4) Procediment de comprovació de valors.
5) Procediment de comprovació limitada.

Procediment de devolució iniciat mitjançant autoliquidació, sol·licitud o comunicació de dades

Es refereix a les devolucions derivades de l'aplicació del tribut. Exemple: Les devolucions de l'IRPF, quan els
pagaments a compte superen la quota líquida i, per tant, el resultat de l'autoliquidació és a retornar.

No es tracta, en qualsevol cas, de devolucions d'ingressos indeguts, que procedeixen per exemple en cas de
duplicitat de pagament, pagaments superiors als deguts (per error) o pagaments de deutes prescrits.

El procediment de devolució s'inicia mitjançant la presentació de:

• Una autoliquidació de la qual resulti una quantitat a retornar.

• Una sol·licitud de devolució; o
• Una comunicació de dades (art. 124 LGT).

El termini per a practicar la devolució és de 6 mesos, transcorregut el qual sense ordenar el pagament per causa
imputable a l'Administració tributària, aquesta estarà obligada a abonar els corresponents interessos de
demora, sense necessitat que l'obligat tributari el sol·liciti (art. 31.2 LGT).

El procediment de devolució finalitza per:

• L'acord en què es reconegui la devolució sol·licitada.

• Caducitat (per la inactivitat de l'obligat tributari (art. 104.3 LGT).

• Inici d'un procediment de verificació de dades, de comprovació limitada o d'inspecció.

Procediment iniciat mitjançant declaració

És aplicable només en els tributs la normativa dels quals així ho prevegi (Aplicació residual). S'inicia mitjançant
la presentació d'una declaració per l'obligat tributari, en la qual:

• Es manifesti la realització del fet imposable.

• Es comuniquin les dades necessàries perquè l'Administració quantifiqui l'obligació tributària

mitjançant la pràctica d'una liquidació provisional.

*El termini per a notificar la liquidació provisional és de 6 mesos comptats des de l'endemà a la
finalització del termini per a presentar la declaració.

L'Administració podrà:

• Utilitzar dades no consignades per l'obligat tributari en la seva declaració.

• Practicar requeriments per a l'aclariment de les dades declarades o per a la presentació de justificants.
• Realitzar actuacions de comprovació de valors.
El procediment iniciat mitjançant declaració pot finalitzar per la pràctica de:

• Una liquidació provisional; o bé

• Caducitat, una vegada transcorregut el termini de 6 mesos sense que la liquidació s'hagi notificat, sense
perjudici que l'Administració tributària pugui iniciar de nou aquest procediment dins del termini de
prescripció.

Procediments de comprovació tributària que es desenvolupen en l'àmbit de la gestió tributària

El procediment de verificació de dades és un dels tres procediments de comprovació que es desenvolupen en

l'àmbit de la gestió tributària (al costat del procediment de comprovació de valors i al procediment de
comprovació limitada).

Una vegada que l'Administració té en el seu poder la declaració o l'autoliquidació presentada pel subjecte
passiu, procedeix a comprovar que sigui correcta. A aquesta activitat comprovadora fa referència l'art. 115 LGT,
amb caràcter general:

L'Administració tributària podrà comprovar i investigar els fets, actes, elements, activitats, explotacions, valors
i altres circumstàncies determinants de l'obligació tributària per a verificar el correcte compliment de les normes
aplicables a aquest efecte.

Procediments de comprovació tributària

Existeixen 3 tipus de comprovació tributària:

• Inquisitiva (que es produeix només en el procediment inspector).

• Formal o abreujada.

• De valors.

La COMPROVACIÓ té com a objecte contrastar les dades declarades, mentre que la RECERCA té com a finalitat
descobrir fets o circumstàncies no declarats:

• Només els òrgans d'inspecció poden realitzar actuacions de comprovació inquisitiva i de

recerca;

• Mentre que els òrgans de gestió únicament tenen facultats per a realitzar actuacions de
comprovació formal o abreujada, així com la comprovació de valors.

Procediment de verificació de dades

El procediment de verificació de dades es limita a supòsits de manifesta incorrecció en la declaració o

autoliquidació presentada per l'obligat tributari, bé:

• Perquè té defectes formals o errors aritmètics.

• No coincideixi amb altres declaracions presentades o amb les dades en poder de

l'Administració.

• Existeixi una palesa aplicació indeguda de la normativa; o

• Quan l'Administració vulgui aclarir o justificar alguna dada, sempre que NO es refereixi al
desenvolupament d'activitats econòmiques.
Es tracta de comprovacions realitzades de forma general i automàtica, amb caràcter massiu, generalment
mitjançant el control informàtic de les autoliquidacions presentades pels obligats tributaris. Amb aquesta
finalitat, l'Administració promou la presentació d'autoliquidacions i declaracions elaborades amb els programes
informàtics d'ajuda (com el programa PARE, en el cas de l'IRPF).

En el processament automatitzat de les autoliquidacions, cal destacar l'«encreuament de les dades»

contingudes en les declaracions presentades, amb les dades de què disposa l'Administració:

• Bé per haver estat obtinguts amb anterioritat del propi obligat tributari (p. ex., mitjançant els
pagaments fraccionats, en l'IRPF).

• Bé de tercers (p. ex., retenidors), en compliment del seu deure de col·laboració; bé d'altres
Administracions públiques.

El procediment de verificació de dades pot iniciar-se mitjançant:

• Un requeriment a l'obligat tributari (perquè comparegui i aclareixi dades o present justificants), o bé

• Directament amb la proposta de liquidació, que haurà de ser sempre motivada.

En tot cas, es concedirà un tràmit d'al·legacions, amb caràcter previ a la pràctica de la liquidació provisional (La
liquidació no és produeix automàticament). El termini màxim per a la resolució del procediment és de 6 mesos.

El procediment de verificació de dades finalitza:

• Generalment amb la liquidació provisional, que ha de ser motivada.
• Per resolució en la qual s'indiqui que no procedeix practicar liquidació provisional o en la qual es
corregeixin els defectes advertits.
• Per esmena o aclariment de la discrepància detectada.
• Per caducitat (una vegada transcorregut el termini de sis mesos sense haver-se notificat la liquidació
provisional, sense perjudici que l'Administració pugui iniciar un nou procediment dins del termini de
prescripció).
• Per l'inici d'un procediment de comprovació limitada o d'inspecció, que inclogui l'objecte del
procediment de verificació de dades (quan l'Administració consideri necessari aprofundir en la
comprovació tributària).
La verificació de dades NO impedirà la posterior comprovació de l'objecte de la mateixa (art. 133.2 LGT).

Procediment de comprovació de valors

La comprovació de valors (arts. 134 i 135 LGT i arts. 157 a 162 RGGIA) és un tipus especial de comprovació
administrativa, que consisteix en la comprovació del valor de rendes, productes, béns i altres elements del fet
imposable, per aplicació d'algun dels mitjans de valoració prevists en l'art. 57 LGT (preus mitjans del mercat;
dictamen de perits de l'Administració; etc.).

La comprovació de valors té lloc exclusivament en relació amb aquells impostos que la preveuen expressament
en la seva normativa. En particular, es tracta dels impostos que graven el TRÁFIC PATRIMONIAL CIVIL (no
empresarial), sigui per actes:

• Inter vivos (ITPAJD i ISD en quant a les donacions).

• Mortis causa (ISD).

La competència per a tramitar el procediment de comprovació de valors – que en realitat es tracta d'un
subprocedimient o incident dins d'un procediment de gestió o d'inspecció – està atribuïda als ÒRGANS DE
GESTIÓ.
Els obligats tributaris NO poden impugnar la valoració administrativa (la comprovació de valors), però poden:

• Promoure una taxació pericial contradictòria: Permet corregir o confirmar les valoracions resultants
de l'aplicació dels altres mitjans de valoració legalment previstos. Consisteix a contraposar la
valoració d'un perit designat per l'obligat tributari a la valoració practicada per l'Administració (art.
135 LGT).

• Plantejar qualsevol qüestió relativa a la valoració en ocasió dels recursos que, si escau, interposin
contra l'acte de regularització (liquidació).

Procediment de comprovació limitada

En el procediment de comprovació limitada (arts. 136 a 140 LGT i arts. 163 a 165 RGGIA), els òrgans de gestió
tenen facultats més àmplies que en el procediment de verificació de dades, perquè poden “comprovar els fets,
actes, elements, activitats, explotacions i altres circumstàncies determinants de l'obligació tributària” (per
exemple, poden comprovar suposats de no presentació d'autoliquidacions o declaracions pels obligats
tributaris), encara que tenen limitades les seves actuacions (art. 136 LGT).

En particular, els òrgans de gestió:

• NO poden examinar la comptabilitat mercantil de l'obligat tributari,

• NO poden requerir a tercers informació sobre moviments financers,
• Per regla general totes les actuacions de comprovació limitada han de realitzar- se en les oficines de
l'Administració.
• El procediment s'inicia d'ofici, té un termini màxim de resolució de 6 mesos, i pot acabar per resolució
expressa, per caducitat o per l'inici d'un procediment inspector que inclogui l'objecte de la comprovació
limitada.
Finalment, cal destacar els efectes de la regularització practicada en un procediment de comprovació limitada. El
procediment de comprovació limitada tindrà com a resultat sempre una LIQUIDACIÓ PROVISIONAL, mai definitiva. La
liquidació provisional resultant d'aquesta comprovació NO podrà ser rectificada per l'Administració (en relació amb
el mateix objecte comprovat: impost i període), tret que, en un procediment de comprovació limitada o d'inspecció
posterior, es descobreixin nous fets o circumstàncies que resultin d'actuacions diferents a les ja practicades (art. 140
LGT). Això es una garantia de l’obligat tributari.

TEMA 13: ACTUACIONS I PROCEDIMENTS D’INSPECCIÓ TRIBUTÀRIA

Normativa bàsica

• Ley General Tributaria (LGT): Ley 58/2003, de 17 de diciembre.

• Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento general de las
actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas
comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (RGGIA).
• Real Decreto 939/2005, de 29 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de Recaudación
(RGR).

1.ACTUACIONS I PROCEDIMENTS D'INSPECCIÓ

1.1. Funcions i facultats de la inspecció tributària

Les principals funcions de la Inspecció dels tributs són les següents:

• La comprovació i recerca.

• Les actuacions d'obtenció d'informació.

• La pràctica de liquidacions tributàries.

Les funcions de la inspecció tributària

• La comprovació té per objecte la verificació dels fets imposables declarats pel subjecte passiu.

• La recerca té per objecte els fets imposables no declarats pel subjecte passiu.

La Inspecció pot realitzar una comprovació inquisitiva, amb facultats més àmplies que les atribuïdes als òrgans
de gestió (examen de la comptabilitat mercantil; inspecció de béns; entrada en locals; etc. –art. 142 LGT-).

• La Inspecció també pot realitzar actuacions de comprovació limitada.

• Les actuacions d'obtenció d'informació: Informació amb transcendència tributària de tercers,

subjectes en haver de col·laboració. És una activitat instrumental de les anteriors.

• La pràctica de liquidacions tributàries: Quan, com a conseqüència de l'activitat de comprovació i

recerca, hagi de regularitzar-se la situació dels obligats tributaris. Si la comprovació realitzada per la
Inspecció ha estat completa, la liquidació serà definitiva. En cas que, a més, s'hagi descobert la
comissió d'una infracció tributària, la Inspecció serà competent per a la imposició de sancions.

Les facultats de la inspecció tributària

L'art. 142 LGT regula les facultats de la inspecció; entre altres:

• Examen de comptabilitat i altres documents amb transcendència tributària;

• inspecció de béns; etc.

• Entrada en finques, locals de negoci i altres establiments o llocs en què es desenvolupin activitats o
explotacions sotmeses a gravamen, existeixin béns subjectes a tributació, es produeixin fets imposables o
suposats de fet de les obligacions tributàries o existeixi alguna prova d'aquests. Vegeu també art. 113 LGT
(entrada en domicili).

1.2. Documentació de les actuacions inspectores

Classes

D'acord amb l'art. 143 de la LGT, els documents en els quals es recullen les actuacions inspectores poden ser de 4
classes:
• Actes.
• Diligències.
• Comunicacions.
• Informes.

Actes d'inspecció

Les actes són els documents més importants de la inspecció, on es recull el resultat de les actuacions inspectores
de comprovació i recerca, proposant la regularització de la situació tributària de l'obligat (actes amb
regularització, que són preparatòries de la futura liquidació) o bé declarant-la correcta (actes de comprovat i
conformi). Les actes constitueixen prova dels fets que motivin la seva formalització, tret que s'acrediti el contrari.
Tenen un contingut mínim, establert en l'art. 153 LGT i l'art. 176 del RGGIA.

Les actes d’inspecció no posen fi al procediment (acte no resulotori), sinó, la liquidació. No són impugnables,
encara que els interessat poden fer al·legacions. El que és impugnable és la liquidació que pot derivar de l’acte.
 Segons la seva tramitació, poden ser actes:

Altres documents de les actuacions inspectores

 • Diligències: Són els documents emesos en el curs del procediment, en els quals figuren quants fets o
circumstàncies amb rellevància per a les actuacions es produeixin en el mateix i les manifestacions de
les persones amb les quals actua la Inspecció. Per exemple, en les diligències es recullen els fets
constitutius de resistència o obstrucció a la Inspecció.
• Comunicacions: Aquells documents a través dels quals la Inspecció es relaciona unilateralment amb
qualsevol persona en l'exercici de les seves funcions. Per exemple, un requeriment sol·licitant
informació.
• Informes: Documents en els quals no es conté una manifestació de voluntat, a diferència dels altres
tipus de documents. S'emeten d'ofici o a petició de tercers. Per exemple, l'informe justificatiu de
l'aplicació del règim d'estimació indirecta (art. 158 LGT).

1.3. El procediment d'inspecció

Abast de les actuacions inspectores

Les actuacions inspectores de comprovació i recerca poden tenir abast:

• General: Si afecten a tots els elements de l'obligació tributària en el període objecte de comprovació.
Exemple: inspecció de la tributació de l’IRPF durant el període 2017-2018; o bé.
• Parcial: Si afecten només part d'aquests elements (arts. 148 LGT i 178 RGGIA). En aquest cas, l'obligat
tributari sempre pot sol·licitar que la inspecció sigui de caràcter general (arts. 149 LGT i 179 RGGIA) i
s’haurà de dur a terme necessàriament. L’interessat ho sol·licita perquè li convé que ho facin en un sol
cop i la inspecció tingui com a resultat una liquidació definitiva, ja que en el cas de les parcials es té
per resultat una liquidació provisional, objecte de revisió.
Lloc de les actuacions inspectores

Les actuacions inspectores poden tenir lloc en:

• El domicili de l'obligat tributari.

• El lloc on es realitzin les activitats gravades o on existeixi alguna prova del fet imposable.

• Les oficines de la Inspecció, segons aquesta determini (art. 151.1 LGT).

Inici del procediment inspector

Generalment, el procediment inspector s'inicia mitjançant notificació a l'obligat tributari, però la

Inspecció també pot personar-se sense prèvia comunicació en la seva empresa o local de negoci (art.
151.2 LGT i art. 177 RGGIA).

Durada de les actuacions inspectores

Amb caràcter general, l'art. 150 LGT estableix que les actuacions de comprovació i recerca i les de
liquidació dutes a terme per la Inspecció hauran de concloure en el termini màxim de 18 mesos, a
comptar des de la data de notificació a l'obligat tributari de l'inici d'aquestes, fins que es notifiqui o
s'entengui notificat l'acte administratiu resultant d'aquest.

No obstant això, podrà ampliar-se aquest termini, fins a 27 mesos, quan:

• 1r: La Xifra Anual de Negocis de l'obligat tributari sigui igual o superior al requerit per a auditar els seus
comptes.
• 2n: L'obligat tributari estigui integrat en un grup sotmès al règim de consolidació fiscal o al règim
especial de grup d'entitats que estigui sent objecte de comprovació inspectora.

Conseqüències de l'incompliment del termini del procediment inspector

 L'incompliment del termini de durada del procediment inspector no determinarà la caducitat del
procediment, que continuarà fins a la seva terminació, però produirà els següents efectes (art. 150.6
LGT):

• La no interrupció de la prescripció com a conseqüència de les actuacions desenvolupades.

• La consideració com a pagaments espontanis dels ingressos realitzats des de l'inici del
procediment fins a la primera actuació practicada amb posterioritat a l'incompliment del
termini.

• La no exigència d'interessos de demora des de l'incompliment del termini màxim de durada de

les actuacions fins a la finalització del procediment.

Terminació del procediment inspector

L’art. 189 RGGIA determina les formes de terminació del procediment inspector:

El procediment inspector acabarà mitjançant liquidació de l'òrgan competent per a liquidar, per l'acte
d'alteració cadastral o per les altres formes previstes en aquest art.

Cal destacar que el procediment inspector no finalitza amb l'acta d'inspecció, sinó amb la liquidació
derivada de l'acta, que és l'acte resolutori del procediment.

2. ACTUACIONS I PROCEDIMENTS DE RECAPTACIÓ

2.1. La funció recaptadora

Concepte i regulació

La recaptació tributària es dirigeix a obtenir l'ingrés dels deutes tributaris liquidats per l'Administració
o autoliquidades pel subjecte passiu, en els terminis previstos en les normes tributàries. Aquesta
funció compleix un important paper en el Dret financer i tributari, perquè de res serviria establir
tributs si després no es poguessin recaptar.
La funció recaptadora consisteix en l'exercici de les funcions administratives conduents al cobrament
dels deutes tributaris, i es troba regulada fonamentalment en:
• Els arts. 160 a 177 de la LGT.
• El Reglament General de Recaptació, aprovat per Reial decret 939/2005, de 29 de juliol (d'ara
endavant RGR).

Funció i facultats de la recaptació tributària

Per a assegurar o efectuar el cobrament dels deutes tributaris, els òrgans amb funcions de recaptació
tributària poden:
• Comprovar i investigar l'existència i situació dels béns o drets dels obligats tributaris. Per a
això, disposen de les mateixes facultats que els òrgans d'inspecció (examen de documentació
comptable; entrada en locals; etc.).
• Adoptar mesures cautelars, en els mateixos termes que els òrgans d'inspecció: han de ser
mesures motivades, proporcionades i limitades temporalment, i poden consistir en el
precinte, dipòsit o confiscació de mercaderies; documents; equips electrònics; etc.
Els obligats tributaris han de col·laborar amb els òrgans de recaptació i facilitar-los, quan així se'ls
requereixi, una relació de béns i drets integrants del seu patrimoni en quantia suficient per a cobrir
l'import del deute tributari.

2.2. Els terminis d'ingrés

El pagament en període voluntari i en període executiu

El pagament dels deutes tributaris en els procediments de recaptació pot realitzar-se en dos períodes (art. 160.2
LGT):

• Voluntari: En aquest cas l'obligat al pagament efectua l'ingrés del deute en els terminis establerts legal o
reglamentàriament a aquest efecte (art. 62.1 a 4 LGT); i el deute exigit és la inicial resultant d'una
liquidació o d'una autoliquidació. En el cas de les liquidacions.

• Executiu: Una vegada finalitzat el període voluntari, si el deute ha estat autoliquidat o liquidat,
l'Administració podrà dur a terme la recaptació coactivament, mitjançant el procediment de
constrenyiment. En el període executiu, el deute inicial resulta incrementada automàticament amb els
recàrrecs del període executiu i, si escau, amb interessos de demora.

Distinció entre període executiu i procediment de constrenyiment

Els conceptes de “període executiu” i “procediment executiu o de apremio” no són equiparables:

• El període executiu constitueix l'aspecte temporal de la recaptació executiva. S'inicia automàticament pel
mer transcurs de cert termini (generalment, l'endemà a la finalització del període voluntari; o bé l'endemà al
de la presentació de l'autoliquidació fora de termini sense ingrés – art. 161.1 LGT -).

• El procediment executiu o de apremio (o via de apremio) és el conjunt d'actuacions administratives tendents

al cobrament executiu dels deutes tributaris. Com tot procediment, no pot iniciar-se més que amb la
notificació del corresponent acte administratiu; en aquest cas, la provisió de constrenyiment.

* Període executiu es un període dintre del qual es desenvolupa el procediment de constrenyiment.

Les obligacions tributàries accessòries

En relació amb el pagament, cal destacar l'existència d'obligacions tributàries accessòries, de caràcter pecuniari, com
són (art. 25 LGT):

• Els interessos de demora (art. 26 LGT).

• Els recàrrecs del període executiu (art. 28 LGT).

• Els recàrrecs per declaració extemporània sense requeriment previ (art. 27 LGT).

Els interessos de demora

Els interessos de demora es reporten, com a regla general, quan té lloc un ingrés fora del termini previst per les
normes tributàries (art. 26 LGT).

La seva naturalesa no difereix dels interessos en l'àmbit del Dret privat i té per finalitat indemnitzar i rescabalar
a l'Administració tributària del perjudici econòmic derivat del retard en el pagament dels seus crèdits, evitant
un enriquiment injust de qui disposa d'una suma de diners deguda a aquesta Administració més enllà del temps
en què havia de satisfer la seva prestació.

La LGT preveu la inexigibilitat dels interessos de demora a partir de l'endemà a l'incompliment per
l'Administració dels terminis previstos en la llei (art. 26.4 LGT).

L'interès de demora serà l'interès legal dels diners vigents al llarg del període en el qual aquell resulti exigible,
incrementat en un 25%, tret que la Llei de Pressupostos Generals de l'Estat (LPGE) estableixi un altre diferent.
Així succeeix en la pràctica, perquè la LPGE de cada any aprova l'interès legal dels diners i l'interès de demora,
amb vigència anual.

En 2019, l'interès legal dels diners és del 3% i l'interès de demora tributari és del 3,75%.

El càlcul de l'interès de demora és variable, de manera que ha d'aplicar-se l'interès vigent en cada període,
proporcionalment al nombre de dies transcorreguts.
Excepcionalment, en els supòsits d'ajornament, fraccionament o suspensió de deutes garantits íntegrament
mitjançant aval solidari d'entitat de crèdit o societat de garantia recíproca o mitjançant certificat d'assegurança
de caució, l'interès de demora exigible és l'interès legal dels diners (arts. 26.6 i 65.4 LGT).

*Els interessos de demora son compatibles sempre amb els recàrrecs (no viceversa).

Possibilitat d’aplicar sanció: Art. 191 LGT, si deixes d’ingressar la quota que resultaria de la correcta
autoliquidació, si l’obligat tributari actua amb dol o negligència (possible sanció, no és obligatòria).

2.3. Els recàrrecs del període executiu (art. 28 LGT)

Concepte

Són prestacions accessòries consistents en l'increment fix (5%, 10% o 20%, segons el cas) del deute tributari no
satisfet en el període voluntari. Es reporten per l'inici del període executiu.

Els recàrrecs del període executiu són de tres tipus, incompatibles entre si (un o altre):
• El recàrrec executiu (5%).
• El recàrrec de constrenyiment reduït (10%).
• El recàrrec de constrenyiment ordinari (20%): Únic compatible amb els interessos de demora.
Classes

• El recàrrec executiu és del 5% i s'aplica quan el deute se satisfà en període executiu – una vegada finalitzat el
període voluntari -, però ABANS de rebre la notificació de la provisió de constrenyiment (art. 28.2 LGT).

• El recàrrec de constrenyiment reduït és del 10% i s'aplica quan s'ingressa el deute en el termini de pagament
que s'inicia una vegada NOTIFICADA la provisió de constrenyiment (arts. 28.3 i 62.5 LGT).

• El recàrrec de constrenyiment ordinari és del 20% i s'aplica quan no concorre cap de les dues circumstàncies
anteriors (art. 28.4 LGT); només aquest recàrrec de constrenyiment ordinari és compatible amb els interessos
de demora reportats des de l'inici del període executiu (art. 28.5 LGT).*Interessos de demora del període
executiu.

Els recàrrecs per declaració extemporània sense requeriment previ (art. 27 LGT)

Són prestacions accessòries que l'obligat tributari ha de satisfer quan presenta la seva autoliquidació o
declaració fora del termini reglamentari establert a aquest efecte, sense haver rebut cap requeriment previ per
part de l'Administració.

Els recàrrecs per declaració extemporània són del 5%, 10%, 15% o 20%, depenent del retard en la presentació
de l'autoliquidació o declaració (fins a 3 mesos, 6 mesos, 12 mesos i més de 12 mesos, respectivament). Tots ells
exclouen les sancions que s'haguessin pogut exigir per la falta d'ingrés. Els interessos de demora sol s'exigiran si
el retard és superior a 12 mesos (recàrrec del 20%) i es calcularan fins al dia de la presentació extemporània,
excloent els 12 primers mesos de retard (art. 27.2 LGT).

Perquè resultin aplicables aquests recàrrecs, les autoliquidacions extemporànies sense requeriment previ
deuen:

• Identificar expressament el període de liquidació al qual es refereixen.

• Contenir únicament les dades relatives a aquest període (art. 27.4 LGT).

En cas contrari, la conducta serà constitutiva d'infracció tributària lleu i sancionada amb multa proporcional del
50% (art. 191.6 LGT).
Els recàrrecs per declaració extemporània (art. 27) són compatibles amb els recàrrecs del període executiu (art.
28) (i amb els interessos del període executiu, si escau), quan els obligats tributaris no efectuïn l'ingrés al temps
de la presentació extemporània (art. 27.3 LGT). En canvi, quan s'efectuï l'ingrés total del deute tributari no
satisfet, més el corresponent recàrrec de l'art. 27 LGT, aquest es reduirà en un 25% (art. 27.5 LGT).
Possible aplicació conjunta dels recàrrecs de l'art. 27 i de l'art. 28 LGT

En el cas de les autoliquidacions, és molt important distingir:

• En quin moment s'ha realitzat la presentació de l'autoliquidació (P).

• En quin moment s'ha efectuat l'ingrés (I), perquè poden tenir lloc en moments diferents.
Tenint en compte aquestes dues variables, existeixen diferents possibilitats d'aplicació dels recàrrecs per
declaració extemporània, recàrrecs del període executiu i interessos de demora (ID). Vegeu l'esquema sobre
l'aplicació dels recàrrecs de l'art. 27 LGT i art. 28 LGT (en cap d'aquests casos s'exigiran sancions, si es compleixen
els requisits de l'art. 27.4 LGT).

2.4. El procediment de constrenyiment/apremio

El procediment de constrenyiment és el conjunt d'actuacions administratives tendents al cobrament executiu

dels deutes tributaris i altres recursos de dret públic, en virtut del privilegi d'autotutela executiva del qual
gaudeix l'Administració.

Es tracta d'un procediment administratiu d'execució forçosa sobre el patrimoni del deutor, que s'inicia quan el
deute tributari, liquidada per l'Administració o autoliquidada pel subjecte passiu, no s'hagi satisfet, totalment o
parcialment, en el període voluntari de pagament. Perquè s'iniciï el període executiu es requereixen per tant
dues condicions:

• Que el deute estigui determinat (que sigui líquida).

• Que el deute no hagi estat pagada en període voluntari.

Transcorregut el període voluntari, sense que el deute liquidat o autoliquidat hagi estat pagada, s'inicia
automàticament el període executiu (l'endemà a la finalització del període voluntari, o bé l'endemà al de la
presentació de l'autoliquidació fora de termini sense ingrés del deute – art. 161.1 LGT -):

• L'inici del període executiu determina automàticament la meritació dels recàrrecs del període executiu
(incompatibles entre si) i dels interessos de demora del període executiu, d'acord amb el que es preveu
en l'art. 28 LGT.

• Dins del període executiu, l'Administració tributària pot iniciar el procediment de constrenyiment,
mitjançant la notificació de la provisió de constrenyiment.

La provisió de constrenyiment

La provisió de constrenyiment és l'acte administratiu que ordena l'execució contra el patrimoni del deutor.

Té el seu fonament en la potestat d'autotutela executiva de l'Administració i constitueix títol suficient per a
l'execució forçosa, sense necessitat d'auxili judicial (art. 167 LGT).
La seva notificació determina la meritació del recàrrec de constrenyiment reduït del 10% (art. 28.3 LGT) i el
requeriment perquè s'efectuï el pagament del deute en el termini previst en l'art. 62.5 LGT; advertint-se que, en
cas de no fer-ho, es procedirà a l'embargament dels béns o a l'execució de les garanties existents, amb inclusió
del recàrrec de constrenyiment ordinari del 20%, més els interessos de demora reportats fins a la cancel·lació
del deute (art. 28.4 LGT i art. 70.2 RGR).

Els motius d'oposició al procediment de constrenyiment

Els motius d'oposició al procediment de constrenyiment (que permeten impugnar la provisió de constrenyiment
i els actes posteriors d'aquest procediment) han d'estar directament relacionats amb l'execució del crèdit i es
troben taxats en la llei (art. 167.3 LGT). Són els següents:

• Extinció total del deute o prescripció del dret a exigir el seu pagament.

• Sol·licitud d'ajornament o fraccionament, compensació i altres causes de suspensió del procediment de

recaptació.

• Falta de notificació de la liquidació.

• Anul·lació de la liquidació.

• Error o omissió en el contingut de la provisió de constrenyiment que impedeixi la identificació del deutor
o del deute constret.

Fases del procediment de constrenyiment

Si el deute no es paga en el termini previst en l'art. 62.5 LGT, es procedirà a executar les garanties existents i, si
escau, a l'embargament dels béns i drets de l'obligat tributari, en atenció a la major facilitat de la seva alienació i
a la menor onerositat per a l'obligat tributari.

Per cada actuació d'embargament haurà de dictar-se una diligència d'embargament, que serà notificada a
l'obligat tributari, i que només podrà impugnar-se per motius taxats (art. 170.3 LGT). Es procedirà a l'anotació
preventiva d'embargament en el registre públic on estigui inscrit el ben embargat (art. 170.2 LGT). Quan
s'embarguin béns mobles, l'Administració podrà disposar el seu dipòsit (arts. 170.4 LGT i 94 a 96 RGR).

L'alienació dels béns embargats es realitzarà mitjançant subhasta, concurs o adjudicació directa; només podrà
realitzar-se:
• A partir de la fermesa de la liquidació del deute tributari, excepte en supòsits de força major, béns peribles
o que vagin a perdre el seu valor; o bé
• Quan l'obligat tributari sol·liciti expressament l'alienació (art. 172.3 LGT). El procediment podrà concloure
amb l'adjudicació dels béns a la Hisenda Pública.
2.5. Ajornament i fraccionament del pagament

La seva regulació es troba en l'art. 65 LGT i arts. 44 i ss. RGR.

L'ajornament del pagament constitueix un incident que pot produir-se en el procediment de recaptació i que ha de
ser acordat mitjançant una resolució de l'òrgan competent. Consisteix que l'Administració concedeix a l'obligat
tributari més temps per a efectuar el pagament, si concorren determinats requisits.

El fraccionament, com a modalitat de l'ajornament, consisteix que l'Administració permet que el deute es pagui més
tard i per parts.

Tant l'ajornament com el fraccionament comporten el pagament d'interessos i, generalment, haurà d'aportar-se
garantia per a la seva concessió.

No cal confondre aquest règim general de fraccionament amb el fraccionament aplicable de manera automàtica
(sense interessos i sense garantia) que té lloc en el pagament de la quota diferencial resultant de l'autoliquidació de
l'IRPF.
TEMA 14: LA REVISIÓ D’ACTES EN MATÈRIA TRIBUTÀRIA
Normativa bàsica

• Llei General Tributària (LGT): Llei 58/2003, de 17 de desembre (arts. 213 a 249).
• Reial decret 520/2005, de 13 de maig, pel qual s'aprova el Reglament general de desenvolupament de la
Llei 58/2003, de 17 de desembre, General Tributària, en matèria de revisió en matèria administrativa
(RGRVA).

1.MITJANS DE REVISIÓ
Mitjans de revisió d'actes en matèria tributària

A tenor de l'art. 213 LGT:

1. Els actes i actuacions d'aplicació dels tributs i els actes d'imposició de sancions tributàries podran revisar-
se, conforme a el que s'estableix en els capítols següents, mitjançant:

a) Els procediments especials de revisió.

b) El recurs de reposició.
c) Les reclamacions econòmic-administratives.

Ens centrarem en la revisió en via administrativa. En matèria tributària, per a acudir als Tribunals de justícia (via
jurisdiccional contenciós-administrativa), és necessari l'esgotament previ de la via econòmic administrativa.
Tingui's en compte que, malgrat la seva denominació, els “Tribunals econòmic- administratius” (que resolen les
reclamacions economicoadministratives) no són òrgans judicials, sinó òrgans administratius, però independents
de l'Administració tributària.

L’art. 213.2 LGT fixa la fermesa en via administrativa. Només cap revisió en els supòsits de nul·litat de ple dret
previstos en l'art. 217, rectificació d'errors de l'art. 220 i recurs extraordinari de revisió regulat en l'art. 244
d'aquesta llei.

L’art. 213.3 LGT estableix: “Quan hagin estat confirmats per sentència judicial ferma, no seran revisables en cap
cas els actes d'aplicació dels tributs i d'imposició de sancions ni les resolucions de les reclamacions econòmic-
administratives.”

2.ELS PROCEDIMENTS ESPECIALS DE REVISIÓ

No són recursos ordinaris (a diferència del recurs de reposició i la reclamació econòmic- administrativa,
mitjançant els quals el ciutadà pot instar la revisió dels actes d'aplicació tributària i sancions, per qualsevol
infracció de Dret).

Són procediments que només poden aplicar-se en els supòsits previstos en la llei.
L’art. 216 LGT regula les classes de procediments especials de revisió. Són procediments especials de revisió els
de:

a) Revisió d'actes nuls de ple dret.

b) Declaració de lesivitat d'actes anul·lables.
c) Revocació.
d) Rectificació d'errors.
e) Devolució d'ingressos indeguts.
EL RECURS DE REPOSICIÓ I RECLAMACIÓ ECONÒMIC-ADMINISTRATIVA

El recurs de reposició i la reclamació econòmic-administrativa són els recursos ordinaris en matèria tributària en
via administrativa, mitjançant els quals el ciutadà pot instar la revisió dels actes d'aplicació tributària i sancions,
per qualsevol infracció de Dret.

Les resolucions que posen fi a la via econòmic-administrativa són susceptibles de recurs contenciós administratiu
davant l'òrgan jurisdiccional competent (art. 249 LGT).

En el següent esquema sol es recullen els recursos ordinaris en l'àmbit estatal. No s'inclouen per tant els
procediments especials de revisió.

Tampoc s'inclouen les reclamacions econòmic-administratives en l'àmbit dels tributs locals (article 137 de la Llei
7/1985, de 2 d'abril, Reguladora de les Bases del Règim Local, afegit per la Llei 57/2003, de 16 de desembre).
Referència al Consell Tributari de l’Ajuntament de Barcelona i als Tribunals Econòmic-Administratius Municipals.

!!!MIRAR ESQUEMAS HOJAS APARTE.

TEMA 15: EL DRET SANCIONADOR EN MATÈRIA TRIBUTARIA

Normativa bàsica

• Llei General Tributària (LGT): Llei 58/2003, de 17 de desembre (arts. 178 a 212).
• Reial decret 2063/2004, de 15 d'octubre, pel qual s'aprova el Reglament general del règim
sancionador tributari (RGRST).

1.DELICTE FISCAL I INFRACCIÓ TRIBUTÀRIA

Il·lícits tributaris

L'incompliment dolós o culpós de les obligacions establertes per la normativa tributària determina la realització
d'una conducta il·lícita, que es reprimeix o se sanciona en l'ordenament per mitjà de dues possibilitats: la penal
o la sancionadora administrativa.
Els delictes contra la Hisenda pública (arts. 305 i següents del Codi Penal, aprovat per Llei orgànica 10/1995), a
diferència de les infraccions tributàries, impliquen penes privatives de llibertat, que només poden ser imposades
per òrgans jurisdiccionals.

Delicte fiscal i infracció tributària

Cal assenyalar que les infraccions i els delictes tributaris mantenen una identitat substancial; es distingeixen
bàsicament per la quantia de la defraudació (si és superior a 120.000 €, pot haver-hi delicte) i per l'exigència de
dol, en el cas del delicte de defraudació tributària.

L'articulació entre tots dos sistemes, penal i tributari sancionador, té lloc a través del principi de no concurrència
o regla non bis in idem, que prohibeix la doble sanció per uns mateixos fets i estableix la preferència de la
jurisdicció penal sobre la via sancionadora administrativa (art. 180 LGT).
1. PRINCIPIS DE LA POTESTAT SANCIONADORA

Els principis de Dret penal tributari són aplicables, amb certs matisos, al Dret tributari sancionador (vinya.
STC 18/1981).

Els principis de la potestat sancionadora en matèria tributària són els següents (art. 178 LGT, que al seu torn
remitent a l'art. 10.2 LGT):

o Legalitat.
o Tipicitat.
o Responsabilitat.
o Proporcionalitat.
o No concurrència o ne bis in idem.
o Irretroactivitat.

2.INFRACCIONS I SANCIONS TRIBUTÀRIES

A) Infraccions tributàries

Concepte i classes
Les infraccions tributàries són les accions o omissions doloses o culposes amb qualsevol grau de negligència que
estiguin tipificades i sancionades com a tals en les lleis (art. 183.1 de la LGT).

Les infraccions tributàries es classifiquen en lleus, greus i molt greus (arts. 183.2 i 184 LGT).

Subjectes infractors

Són subjectes infractors les persones físiques i jurídiques, així com les entitats sense personalitat jurídica, que
realitzin les accions o omissions tipificades com a infraccions en les lleis (art. 181.1 LGT).

Responsables i successors

Responsables i successors de les sancions tributàries (art. 182 LGT) → Remissió als arts. 42, 43 i 40 LGT.

Circumstàncies excloents de la responsabilitat per infracció tributària

Les circumstàncies excloents de la responsabilitat per infraccions tributàries són (art. 179.2 LGT):

• Falta de capacitat d'obrar.

• Força major.

• No participació en la presa de la decisió col·lectiva determinant de la infracció.

• Haver posat la diligència necessària en el compliment de les obligacions i els deures tributaris.

• Deficiència tècnica dels programes informàtics d'assistència facilitats per l'Administració Tributària.
Extinció de la responsabilitat derivada de les infraccions

La responsabilitat derivada de les infraccions tributàries es pot extingir per dues causes:

• La mort del subjecte infractor (persona física).

• El transcurs del termini de prescripció de quatre anys per a imposar les corresponents sancions (art. 189.1
LGT). Aquest termini de prescripció, comptat des de la data de comissió de la infracció, es pot interrompre -
entre altres supòsits- per les actuacions administratives dirigides a la regularització de la situació tributària
de l'obligat (art. 189.2 LGT), això és, pels procediments de comprovació i inspecció anteriorment estudiats.
Tipificació d'infraccions tributàries i corresponents sancions

La tipificació de les diferents infraccions es regula, de forma conjunta amb la corresponent sanció, en els arts.
191 a 206 bis LGT, que preveuen disset tipus infractors.

Vegeu el quadre d'infraccions i sancions tributàries.

B) Sancions tributàries

Classes i quantificació

La LGT preveu dues classes de sancions tributàries:

• Pecuniàries o multes: Son les sancions principals, que s'apliquen a qualsevol infracció tributària.

• No pecuniàries: Tenen un caràcter merament accessori de les multes i només s'apliquen a

determinats suposats d'infraccions greus o molt greus prevists en la llei (art. 186 LGT).

Les sancions són compatibles amb l'exigència d'interessos de demora i dels recàrrecs del període executiu (art. 180.4
LGT). No són compatibles amb els recàrrecs de l'art. 27 LGT.

EL PROCEDIMENT SANCIONADOR EN MATÈRIA TRIBUTÀRIA

La LGT regula de forma diferenciada el procediment sancionador (arts. 207 a 212 LGT), a partir del principi
general -introduït per la Llei 1/1998, de Drets i Garanties dels Contribuents- de la tramitació separada del
procediment sancionador respecte dels procediments de comprovació i liquidació tributària.

La principal novetat establerta per la LGT és:

• La previsió d'una excepció a aquest criteri general, en el cas de les actes amb acord (arts. 155 i 208.2 LGT)
i, sobretot,

• La configuració de la tramitació separada del procediment sancionador com un dret renunciable per part
dels interessats (art. 208.1 LGT).

Així i tot, la separació del procediment sancionador és més aviat formal, atès que:

• els òrgans competents per a imposar les sancions són els mateixos òrgans que han de dictar les liquidacions
(art. 211.5 LGT) i, a més,

• les dades i proves obtingudes en el procediment de comprovació poden ser incorporats en el procediment
sancionador i ser tinguts en compte per a la seva resolució (art. 210.2 LGT).
A) Iniciació del procediment sancionador (Art. 209 LGT)

El termini per a iniciar el procediment sancionador és de tres mesos des de la notificació (expressa o tàcita) de la
corresponent liquidació (art. 209 LGT).

B) Instrucció del procediment sancionador (Art. 210 LGT)

Una vegada realitzades les actuacions d'instrucció del procediment, consistents en l'obtenció de les dades i
proves necessàries, l'òrgan competent formula una proposta de resolució sancionadora i concedeix el tràmit
d'audiència a l'interessat per a presentar al·legacions.

No obstant això, si al temps d'iniciar-se el procediment sancionador l'Administració ja té totes les dades
necessàries per a formular la proposta de resolució (perquè han estat prèviament obtinguts en el procediment
de comprovació i s'han incorporat formalment a l'expedient sancionador -art. 210.2 LGT-), la proposta de
resolució es pot incorporar directament a l'acord d'inici del procediment (art. 210.5 LGT).

Aquesta tramitació abreujada del procediment sancionador, que prescindeix pràcticament de la fase
d'instrucció, posa de manifest la relativitat de la separació entre el procediment de comprovació i el procediment
sancionador.
C) Terminació del procediment sancionador (Art. 211 LGT)

La terminació del procediment sancionador pot tenir lloc per:

• Caducitat.

• Resolució.

La caducitat es produeix per l'incompliment del termini màxim de sis mesos per a notificar la resolució expressa
del procediment sancionador -comptats des de la notificació de l'inici del procediment- i té com a efecte
l'arxivament de les actuacions.

A diferència d'altres procediments, la caducitat del procediment sancionador tributari determina la

impossibilitat d'iniciar un nou procediment en relació amb la mateixa infracció (art. 211.2 i 4 LGT).

La resolució del procediment ha de contenir la fixació dels fets; la valoració de la prova; la determinació de les
infraccions comeses; la identificació de la persona o l'entitat responsable i la quantificació de la sanció, indicant
els criteris de graduació que s'han tingut en compte i la reducció aplicable si escau (art. 211.3 LGT).

RECURSOS CONTRA SANCIONS TRIBUTÀRIES (ART. 212 LGT)

Les sancions tributàries imposades poden ser objecte de recurs independent respecte de la liquidació, sense
perdre la reducció per conformitat del 30% (aquesta reducció només es perd si s'impugna la liquidació). En canvi,
la impugnació de la sanció sí que implica la pèrdua de la reducció del 25% (per pagament sense recurs), així com
la reducció del 50% per actes amb acord (en el cas de les actes amb acord, només es permet la impugnació en
via contenciós-administrativa). Art. 188 LGT.

El recurs contra les sancions tributàries determina la suspensió automàtica de la seva execució, sense necessitat
d'aportar garanties, fins que siguin fermes en via administrativa; sense que l'Administració pugui exigir
interessos de demora pel temps de suspensió (art. 212.3 LGT).