17.

Az ellenőrzés fogalma és alapvető kérdései

Az ellenőr feladata, hogy összehasonlítsa az elvárt állapotot a tényleges (valós állapottal). Az

elvárt állapotot jogszabályok, vállalkozások belső szabályzatai határozzák meg. (elvárt állapot
jelentése: azt szeretnénk, hogy így működjön a vállalkozás). A valós állapot ehhez képest a
tény: a valóságban hogyan történik az adott tevékenység végzése. A követelmények, azaz az
elvárt állapot és a tényleges állapot nem mindig egyezik meg. A tényleges állapot azt jelenti,
mi az, amit ténylegesen megfigyeltünk, amit a vizsgálat során ténylegesen feltártunk, a
valóságban hogyan történik az adott tevékenység végzése, jogszabály, belső szabályzatok
betartásra kerültek-e. Egy ellenőrnek ismernie kell az elvárt állapotot, megfigyeli, különböző
módszerekkel megismeri a valós állapotot, és értékeli az így kapott helyzetet. Tehát ellenőrzés
során megismerésre kerül a tényleges állapot és ezt viszonyítjuk a követelményekhez.
Összehasonlításra kerül sor. Az értékelés során az ellenőr összeveti az elvárt működést a valós
működéssel, és ebből következtetéseket von le. Következtetés lehet az, hogy a valós állapot
megfelel az elvárt állapotnak. Az is lehetéséges, hogy eltérést tapasztalunk a valós, tehát
tényleges állapot, illetve az elvárt állapot között. Ebben az esetben hibát vagy hiányosságot tár
fel az ellenőr az ellenőrzés során. A cél, az eltérés kiigazítása a feltárást követően. A
kiigazításra azért kerül sor, hogy a vállalkozás visszatérjen az elvárt állapothoz, a
szabályszerű működéshez. Hogy ez megvalósulhasson, intézkedéseket, javaslatokat kell
tennie.
Miért kell ellenőrizni? Miért kell az ellenőrzési tevékenységet lefolytatni?
Az ellenőrzés célját az általa képviselt érdekek határozzák meg. 2 általános célt
különböztetünk meg, azaz megvalósul az érdekek csoportosítása:
 közérdek: az ellenőrzés célja lehet (másnéven hatósági érdek), ami alapvetően a
jogszabályok betartására irányul
o a vállalkozások, állampolgárok olyan tevékenységére terjed ki az ellenőrzés,
melyet törvények, jogszabályok, kötelező érvényű állami előírások
szabályoznak
o az ellenőrzés célja, hogy a gazdaságban és a társadalomban mindenki betartsa
azokat a szabályokat, amik rá vonatkoznak
 tulajdonosi érdek: gazdasági érdekeket vesz figyelembe az ellenőrzés során, a cél az,
hogy a vállalkozás gazdaságosan működjön, a vállalkozás profitot realizáljon
o a vállalkozói tevékenység egészére kiterjed, célja az eredményesség és
hatékonyság vizsgálata
Az ellenőrzést csoportosíthatjuk tárgya alapján is. Ilyenkor arra a kérdésre válaszolunk, hogy
mit kell ellenőrizni?
Az ellenőrzés tárgya alapján az ellenőrzéseket 2 alapvető csoportba bontjuk:
 emberi tevékenység ellenőrzése: ez az ellenőrzés leggyakoribb tárgya, az emberek
által végrehajtott munkát, folyamatokat, cselekményeket ellenőrizzük utólagosan
o ilyenkor vizsgáljuk, hogy a folyamatok az előírásoknak megfelelően,
szabályszerűen zajlottak-e le, tartalmaz-e az emberi munkavégzés
hiányosságot
  természeti törvény vagy esemény ellenőrzése: ilyen esetben külső körülmény okozhat
fennakadást, melynek hatására a kívánt működés eltér az elvárt működéstől
o ilyen esetekben vizsgáljuk, hogy mi volt az ok, mi volt az esemény kiváltó oka
o ilyen esetben vizsgáljuk, meg lehetett volna előzni az eseményt, illetve
lehetett-e volna hatékonyabban eljárni
Az ellenőrzés módszere alapján 2féle ellenőrzési módszert különítünk el, válaszolva arra a
kérdésre, hogy hogyan történik az ellenőrzés?
 direkt módszer: esetén a tevékenységgel egyidejűleg, az ellenőr jelenlétében történik a
vizsgálat elvégzése
 indirekt módszer: utólagosan, főként a múltban bekövetkezett események vizsgálatára
kerül sor
Az ellenőrzési bizonyosság megszerzésének keretében az ellenőrök által történő tényhelyzet
megismerése alapvetően 2 módon történhet:
 direkt és
o direkt módon a tényhelyzet megismerése a közvetlen tapasztalatokon alapuló
ellenőrzéssel történik
o csak az ellenőrzés időpontjában meglévő tényhelyzetet (állapotot) és az ellenőr
jelenlétében lezajló eseményeket (folyamatokat, tevékenységeket) lehet
ellenőrizni
o a jelen állapotainak és folyamatainak megismerése és értékelése mellett
gyakran mód van arra is, hogy következtetéseket vonjunk le a múltban lezajlott
eseményekről, cselekményekről, a jövő lehetőségeiről
o az ilyen módon tett megállapításokat bizonyítani kell. Ennek legáltalánosabb
használt formája az, ha a direkt megismerést az ellenőr az ellenőrzött szervezet
(szervezeti egység, terület) megfelelő munkakört betöltő munkavállalójával
végzi és a közös megállapításokat közös jegyzőkönyvben rögzítik.
o a tényhelyzet direkt módon történő megismerésének közös jellemzője, hogy
 az ellenőrzés időpontjában meglévő állapotok és
 az ellenőr jelenlétében végbemenő folyamatok vizsgálatára alkalmas,
továbbá a megállapításokat általában a bizonyítás érdekében
 közvetlenül a helyszínen,
 közös jegyzőkönyvben rögzítik.
o a tényhelyzet direkt módon való megismeréséhez tartozó közvetlen részletes
vizsgálati eszközök:
 megfigyelés
 tárgyiasult eszközök szemrevételezése
 rovancsolás
 anyagok, áruk, termékek mintavételes vizsgálata
 kísérlet
 próbavásárlás
 indirekt módon: a tényhelyzet megismerésének indirekt módja az okmányokon,
nyilvántartásokon alapuló ellenőrzés
 o a tényleges helyzet megállapítása a múltban bekövetkezett események
vizsgálatán alapul. Ezek a tények nem közvetlen tapasztalással, hanem
okmányokból, nyilvántartásokból tárhatók fel.
o az okmányokon alapuló ellenőrzés abból a követelményből indul ki, hogy az
anyagi (szakmai, technikai) és a gazdasági folyamatokat megfelelő ügyviteli
(bizonylatolási és nyilvántartási) folyamatok kísérik.
o a műveletek és folyamatok tehát a valóságot hűen tükröző, hiteles formában
rögzítő okmányokból és nyilvántartásokból rekonstruálhatók, így lehetővé
válik, hogy a korábban lezajlott tevékenységek helyességét az okmányokon
keresztül utólag ellenőrizni lehessen
o mindezekhez hozzátartoznak az okmányok, bizonylatok hitelességének, azaz
formai és tartalmi ellenőrzésének, valamint a nyilvántartások megbízhatósága
vizsgálatának feladatai is, amelyek a közvetlen részletes vizsgálati eszközök
közül
 nyilvántartások vagy dokumentumok szemrevételezése
 újraszámítás (átszámolás)
 egyeztetés
 visszaigazolás (megerősítés) alkalmazását teheti szükségessé.
Az ellenőrzés alapkérdései:
 Miért kell ellenőrizni? (tulajdonosi / közérdek)
 Mit kell ellenőrizni? (emberi tevékenység / természeti törvény)
 Hogyan kell ellenőrizni? (direkt / indirekt módszerek)
Az ellenőrzés előkészítése
Az ellenőrzési tevékenységet 4 fő szakaszra bonthatjuk:
1. felkészülés és adminisztratív előkészítés: megtörténik a felkészülés az ellenőrzésre,
valamint az ellenőrzési tevékenység adminisztratív előkészítés  az ellenőrzés konkrét
céljainak és feladatainak, fontosabb szempontjainak meghatározása, megtervezése
 a felkészülés során az ellenőrök megismerik a vizsgált területet, a kapcsolódó
előírásokat, szabályokat, külső és belső utasításokat, vizsgálati feladatokat
 összeállításra kerül a vizsgálati program, és elkészítésre kerül a megbízólevél, és
megtörténik a megbízólevél vizsgált szervezti egységhez történő kiküldése
 a megbízólevél hivatalos dokumentum, a megbízólevélben a vizsgálatot elrendelő
megbízza az ellenőröket a vizsgálat lefolytatására
 az ellenőrzést végző a megbízólevéllel igazolja, hogy ő a vizsgálatban eljárásra
jogosult
 az ellenőrzés megkezdése előtt az ellenőröket megbízólevéllel kell ellátni
 a megbízólevél az ellenőrzésben résztvevők (ellenőrök, szakértők) azon okmánya,
amely feljogosítja – igazolja – az ellenőrt a helyszíni ellenőrzés lefolytatására
 a megbízólevelet az ellenőrző szervezet vezetője írja alá
 a megbízólevél tartalmának összhangban kell lennie az ellenőrzési programmal
 a megbízólevélnek tartalmi és formai követelményei vannak
 fontos, hogy ez a dokumentum megfeleljen a formai és tartalmi követelményeknek
  a megbízólevél felépítése, kötelező elemei
kiállító szervezet neve (ki az, aki ezt a dokumentumot kiállította)
kiállító szervezet címe
 a megbízólevél kiállítója lehet külső ellenőrzésnél a külső hatóság, belső ellenőrzés
esetén a belső ellenőrzési részleg
megbízólevél száma  a kiadott megbízólevelekről indokolt nyilvántartást vezetni, és azt
szigorú számadás alá vonni
 a megbízólevél száma egyedi azonosító, mely ezt az adott megbízólevelet a többi
megbízólevéltől megkülönbözteti
 úgy kerül kialakításra ez a szám, hogy a megbízóleveket emelkedő számokkal látják
el, és feltüntetik az évet
MEGBÍZÓLEVÉL feltüntetése  megbízólevél megnevezés a dokumentum kötelező eleme
A megbízólevélnek tartalmaznia kell, hogy ki bíz meg kit, és mire vonatkozik a megbízás
Alulírott (megbízó neve, tisztsége) megbízom (ellenőrök neve, beosztása  ha több ellenőr
végzi az ellenőrzést, megjelölésre kerül a vizsgálatvezető, aki az egész ellenőrzési
tevékenységet koordinálja, összefogja), hogy (vizsgált időszak  pl. számviteli beszámoló
ellenőrzésekor a vizsgált időszak az előző üzleti év vagy egy havi áfa bevallás ellenőrzésekor
a vizsgált időszak az adott hónap) vonatkozóan végezzék el a vállalkozás (az ellenőrzés tárgya
 mire vonatkozik az ellenőrzés, pl. tárgyi eszközök hatékonysági vizsgálata, egy
minőségellenőrzési folyamat) a mellékelt vizsgálati program (mindig hivatkozni kell a
vizsgálati programra  a mellékelt vizsgálati program szerint végezzék el az ellenőrzést az
ellenőrök) szerint (az ellenőrzés helyszíne  hol valósul meg helyileg az ellenőrzés)
A helyszíni ellenőrzés ideje: (ellenőrzés időpontja  konkrétan, pontosan rögzítésre kerül,
hogy mettől meddig fognak az ellenőrök a helyszínen tartózkodni, egy időszakot, időtartamot
foglal magában, megjelölésre kerül az ellenőrzés kezdő és vég időpontja).
(általános megfogalmazásokat tartalmazhat, illetve egyéb jogokat, az ellenőr különleges jogait
is rögzíthet, egyértelműen rögzíteni kell a megbízólevélben, hogy az ellenőr milyen
helységekbe léphet be). Fent nevezett személy a megbízás tárgyát illetően információt kérhet,
az ellenőrzött szerv helységeibe beléphet, minden vonatkozó ügyiratba betekinthet, azt a
helyszínről elviheti, arról másolatot készíthet. Kérem, hogy a vizsgált szervezeti egységek
vezetői biztosítsák a vizsgálat zavartalan lebonyolítását és kérem együttműködésüket a
megbízott külső ellenőrökkel.
A megbízólevél érvényes: (érvényesség dátuma  ez az a nap, ameddig az ellenőr az
ellenőrzöttel felveheti a kapcsolatot, a megbízólevélnek érvényesnek kell lennie a helyszíni
vizsgálat időtartama alatt, tehát az érvényesség legkorábbi dátuma a helyszíni vizsgálat utolsó
napja)
A kiállítási kelte, dátuma (a helyszíni ellenőrzés előtti, a vizsgálat előtt kell az ellenőrt
megbízni)
megbízó neve
 megbízó beosztása

A megbízólevél a következőket tartalmazza: (kötelező elemek)

 megbízólevél sorszáma (iktatószáma)
 „Megbízólevél” megnevezés
 ellenőrző (kiküldő) szervezet megnevezése, megjelölése
 ellenőr neve, beosztása
 ellenőrzésre kijelölt szervezet, szervezeti egység (helyszínek) megnevezése
 ellenőrzés témája, ellenőrzési programra való hivatkozás
 ellenőrzésre vonatkozó jogszabályi vagy egyéb felhatalmazásra történő hivatkozás
 megbízólevél érvényességi ideje
 kiállítás kelte
 kiállításra jogosult aláírása, bélyegzőlenyomata (a vizsgálatot elrendelő aláírása és
tisztsége)
Megbízólevél minta:
Termelek Kft.
Belső ellenőrzési osztály
1111 Budapest, Fő utca 1.
megbízólevél száma: 1/2024.
Megbízólevél
Alulírott Nagy Judit, a Termelek Kft. ügyvezetője megbízom Kerekes János vizsgálatvezetőt
és Máté Ida belső ellenőrt, hogy 2023. évre vonatkozóan végezzék el a vállalkozás tárgyi
eszközeinek hatékonysági vizsgálatát a mellékelt vizsgálati program szerint a társaság
székhelyén.
A helyszíni ellenőrzés ideje: 2024. február 10-20.
Fent nevezett személy a megbízás tárgyát illetően információt kérhet, az ellenőrzött szerv
helységeibe beléphet, minden vonatkozó ügyiratba betekinthet, azt a helyszínről elviheti, arról
másolatot készíthet. Kérem, hogy a vizsgált szervezeti egységek vezetői biztosítsák a
vizsgálat zavartalan lebonyolítását és kérem együttműködésüket a megbízott külső
ellenőrökkel.
A megbízólevél érvényes: 2024. február 23.
Budapest, 2024. január 29.
Nagy Judit
ügyvezető
Feladat: Kft. bútorokat állít elő. A vég új gépeket szerzett be 2024. szeptember végén. A
2024. utolsó negyedévében végzett elemzés keretében megállapították, hogy a tárgyi
eszközök hatékonysági mutatója (nettó termelési érték/tárgyi eszközök nettó értéke)
jelentősen elmarad a korábbi negyedévektől.
A vállalkozás ügyvezetője ellenőrzést rendelt el 2025. januárjának végén a tárgyi eszközök
hatékonyságának ellenőrzésére az utolsó két lezárt üzleti év vonatkozásában. A belső
ellenőrök a vizsgálatot 2025. február 8. és 16. között végeztél el. Készítse el a belső ellenőrök
megbízólevelét! (belső ellenőrzés esetén a kiállító a belső ellenőrzési részleg, osztály)
Bútorgyártó Kft.
Belső ellenőrzési osztály
1111 Budapest, Fő utca 1.
megbízólevél száma: 4/2025.
Megbízólevél
Alulírott Nagy Judit, a Bútorgyártó Kft. ügyvezetője megbízom Kerekes János
vizsgálatvezetőt és Máté Ida belső ellenőrt, hogy 2023. és 2024. évre vonatkozóan végezzék
el a vállalkozás tárgyi eszközeinek hatékonysági vizsgálatát a mellékelt vizsgálati program
szerint a társaság székhelyén.
A helyszíni ellenőrzés ideje: 2025. február 8-16.
Fent nevezett személy a megbízás tárgyát illetően információt kérhet, az ellenőrzött szerv
helységeibe beléphet, minden vonatkozó ügyiratba betekinthet, azt a helyszínről elviheti, arról
másolatot készíthet. Kérem, hogy a vizsgált szervezeti egységek vezetői biztosítsák a
vizsgálat zavartalan lebonyolítását és kérem együttműködésüket a megbízott külső
ellenőrökkel.
A megbízólevél érvényes: 2025. február 20. (legkorábban február 16.)
Budapest, 2025. január 29. (januárban rendelte el a feladat szövege alapján)
Nagy Judit
ügyvezető
2. vizsgálati program végrehajtása (ellenőrzés 2. szakasza):
A felkészülés során az ellenőrök megismerik a vizsgált területet, a kapcsolódó előírásokat,
szabályokat, külső és belső utasításokat, vizsgálati feladatokat. Ezt követően valósul meg a
tényleges ellenőrzés  helyszíni ellenőrzés: az ellenőrzés végrehajtásra kerül, lefolytatásra
kerül a vizsgálati program szerint
 a megállapításokat írásba foglalják, a megállapítások alátámasztása a gyűjtött
bizonyítékok segítségével történik
3. megállapítások írásba foglalása: elkészül a vizsgálati jelentés, illetve vizsgálati
jegyzőkönyv
4. megállapítások nyomon követése
Az ellenőrzési folyamat 1. lépése a felkészülés és adminisztratív előkészítés. A vizsgálatra
való felkészülés és adminisztrációs előkészítés szakaszában el kell készíteni a vizsgálati
programot.
Feladat: Kft. bútorokat állít elő. A vég új gépeket szerzett be 2024. szeptember végén. A
2024. utolsó negyedévében végzett elemzés keretében megállapították, hogy a tárgyi
eszközök hatékonysági mutatója (nettó termelési érték/tárgyi eszközök nettó értéke)
jelentősen elmarad a korábbi negyedévektől.
A vállalkozás ügyvezetője ellenőrzést rendelt el 2025. januárjának végén a tárgyi eszközök
hatékonyságának ellenőrzésére az utolsó két lezárt üzleti év vonatkozásában. A belső
ellenőrök a vizsgálatot 2025. február 8. és 16. között végeztél el. Készítse el teljes körűen az
ellenőrzés alapjául szolgáló vizsgálati program mindhárom részét! (3 rész: bevezető rész =
általános rész, részletes vizsgálati feladatokat tartalmazó rész, vizsgálatszervezési kérdésekkel
foglalkozó rész)
Milyen részekből áll a vizsgálati program? 3-as tagolású, tartalmi és formai követelményei
vannak, amiket a feladat segítségével, a feladat adatait figyelembe véve mutatunk be
A megbízólevél és a vizsgálati program összhangban kell, hogy álljanak egymással
Vizsgálati program (megnevezés kötelező)
a Bútorgyártó Kft. (1111 Budapest, Fő utca 1.) tárgyi eszköz hatékonysági ellenőrzésére
vonatkozóan (vizsgált szervezet neve, címe, a vizsgálat tárgya)
I. rész (adminisztratív adatok feltüntetése)
A vizsgálatot elrendelte: Nagy Judit ügyvezető
Az ellenőrzött időszak: 2023. és 2024. év
A vizsgálat ideje: 2025. február 8 – 16.
A vizsgálatot végzi: Kerekes János vizsgálatvezető és Máté Ida belső ellenőr
A megbízólevél száma: 4/2025.
(Fel kell tüntetni a vizsgálat célját  a vizsgálat célja úgy kerül meghatározásra, hogy az a
vizsgálat tárgyához, az adott témához konkrétan kapcsolódjon, a vizsgálati célok lényegében
összefoglaló fejezetcímek)
A vizsgálat célja annak megállapítása, hogy (vizsgálati célok számánál az az ideális, ha 2-3
cél kerül meghatározásra, amelyekhez feladatokat kell rendelni)
(mutatószámok esetén vizsgálhatjuk azt, hogy maga a számítás helyesen történt-e, a
számítások során az adatok megbízhatóak voltak-e)
 Helyesen számolták-e a tárgyi eszköz hatékonysági mutatókat?
 Helyesen határozták-e meg a figyelembe veendő nettó termelési értéket?
 Helyesen határozták-e meg a figyelembe veendő tárgyi eszközök állományát?
 Jól szervezett-e a munkabeosztás?
 Hogyan alakult a kieső- és veszteségidők aránya?
 Beruházások megfelelő ütemezésűek-e?
II. Részletes vizsgálati feladatok (a bevezetőben megfogalmazott vizsgálati célok kidolgozása,
a vizsgálat céljaihoz vizsgálati feladatok kerülnek rögzítésre)
1. Helyesen számolták-e a tárgyi eszköz hatékonysági mutatókat?
 Felhasznált adatok helyesek-e?
 Számítás helyesen történt-e?
 Megfelelő mutatót alkalmaztak-e?

2. Helyesen határozták-e meg a figyelembe veendő nettó termelési értéket?

 Helyesen határozták-e meg a bruttó termelési értéket? (a vállalkozás összes hozamát
figyelembe vették-e?) (bruttó termelési érték – anyagköltség – igénybevett szolg. =
anyagmentes termelési érték)
 Az anyagmentes termelési értékből levonásra került-e az écs leírás? (anyagmentes
termelési érték – écs = nettó termelési érték)
3. Helyesen határozták-e meg a figyelembe veendő tárgyi eszközök állományát?
 Megtörtént-e az analitikus nyilvántartások egyeztetése a főkönyvi nyilvántartásokkal?
 Az analitika ellenőrzésre került-e leltározással?
 A tárgyi eszköz nettó érték meghatározásakor kiszűrésre került-e az elszámolt écs?
 A mutató nevezőjében szerepelnek-e azok a tárgyi eszközök, amelyek használaton
kívül vannak?
 Szerepelnek-e a tárgyi eszköz állományban a nem működő tárgyi eszközök?
 A beszerzett, de még állományba nem vett, nem aktivált tárgyi eszközök szerepelnek-e
a mutató nevezőjében?
 Szerepelnek-e a mutató nevezőjében a használatból már kivont, de még meglévő
tárgyi eszközök értéke?
 Használatban lévő tárgyi eszközként vették-e figyelembe a tartalékként tárolt tárgyi
eszközöket?
4. Jól szervezett-e a munkabeosztás? (a munkabeosztás szervezése a nettó termelési értékre
van hatással)
 Tényleges kapacitás összevetése megtörtént-e a kapacitásnormákkal?
 Vizsgálják-e a termelésirányítás hatékonyságát?
 Ellenőrzik-e a munkafegyelmet?
 Javítási, karbantartási idők összevetésre kerülnek-e az előző évvel és tervekkel?
 Javítás, karbantartás idényen kívüli ütemezésű-e?
5. Hogyan alakult a kieső- és veszteségidők aránya?
 Hasznos időalap meghatározása
 szűk keresztmetszet miatti korlátok (gép-munkaerő viszonya)
 Selejt, javítás ideje
 környezeti tényezők hatása (mezőgazdasági termények, mint alapanyagok)
6. Beruházások megfelelő ütemezésűek-e?
  A beruházások megfelelő időben kerültek-e megvalósításra?
 Milyen a beruházások hatékonysága?
 A beruházások megfelelően szabályozottak-e?
 Jelentésre került-e a hatékonyság romlás az illetékes vezetők részére?
 Megfogalmaztak-e intézkedési javaslatokat a hatékonyság helyreállítására?
III. Vizsgálatszervezési feladatok (a vizsgálat módszereit kell ismertetni, pl. terv és
tényadatok összevetése, helyszíni szemle lebonyolítása)
Az ellenőrzést a vizsgált időszak tervezett és tényleges adatai alapján kell elvégezni.
A vizsgálat során folyamatosan tájékoztatni kell az ellenőrzött részlegek vezetőjét a vizsgálat
részmegállapításairól.
A vizsgálati jelentéshez csatolni kell a megalapozottságát biztosító okiratokat.
Az érdekeltekkel egyeztetett vizsgálati jelentés leadásának határideje 2025. február 26. (a
jelentést el kell készíteni, a megbízólevélben megadott helyszíni ellenőrzés utáni dátum)
Budapest, 2025. január 29. (helyszíni ellenőrzés előtti dátum, ua. mint a megbízólevélen)
Nagy Judit (jóváhagyó neve)
ügyvezető
Nem az írja alá, aki elkészítette, hanem az, aki jóváhagyja, aki egyetért azzal, hogy az
ellenőrök ezeket a témákat fogják vizsgálni az ellenőrzés lefolytatása során
Az ellenőrzés végrehajtása ellenőrzési/vizsgálati program alapján történik. A helyszíni
ellenőrzés megkezdése előtt, az ellenőrzés részeként össze kell állítani az adott ellenőrzés
programját. Az ellenőrzési program az ellenőrzés végrehajtásához készített utasításként
érvényesülő útmutató (feladatsor), amely előírásokat tartalmaz az ellenőrzésben résztvevők
számára. Az ellenőrzési program alapján kell az ellenőrzést lebonyolítani. Az ellenőrzési
programot főszabályként a vizsgálatvezető állítja össze, és általában az ellenőrző szervezet
vezetője (általa felhatalmazott személy) hagyja jóvá. A program az ellenőrzés főbb
szempontjait és vizsgálati feladatait egymással összefüggő és helyes sorrendbe állított
pontokban sorolja fel. (logikailag összefüggő feladatok meghatározására kerül sor)
Az ellenőrzési programnak tartalmaznia kell:
 az ellenőrizendő szerv (szervezeti egység) megnevezése
 az ellenőrzés témája
 az ellenőrzés célja (vizsgálat tárgya)
 az ellenőrizendő időszak
 az ellenőrzésre vonatkozó jogszabályi vagy egyéb felhatalmazásra történő hivatkozás
 az ellenőrzés részletes vizsgálati feladatai
 az ellenőrzés módszerei
 az ellenőrök (szakértők), a vizsgálatvezető megnevezése, megbízólevelük száma, a
feladatmegosztás
 az ellenőrzés tervezett időtartama
 az ellenőrzés ütemezése
  a jelentés(ek) elkészítésének határideje
 a kiállítás kelte
 a jóváhagyásra jogosult aláírása és bélyegzőlenyomata
 a programhoz tartozó mellékletek
Lényeges elvárás az ellenőrzési programmal szemben, hogy jól áttekinthető formában és
érthetően fogalmazva készüljön. Kellő tagoltsággal kell összeállítani és kerülni kell a hosszú
körmondatokat, bonyolult meghatározásokat, a rövidítéseket és a sajátos, nem egyértelmű
jelöléseket.
A vizsgálati programnak
 tükröznie kell az ellenőrzés céljait és az ellenőrzés hátterét
 egyértelműen és kellő részletességgel – a végrehajthatóságot biztosítva – tartalmaznia
kell az ellenőrzési célok teljesítéséhez szükséges ellenőrzési feladatokat
 meg kell jelölnie az ellenőrzés módszertani és szervezési szempontjait
Az ellenőrzést végző szervezetek viszonylag egységesen, 3 fő részre tagoltan állítják össze az
ellenőrzés programját, a következő fejezetek szerint:
I. Bevezető vagy általános rész
II. Részletes vizsgálati feladatok
III. Vizsgálatszervezési kérdések
A vizsgálati program első része, a bevezető rész tartalmazza:
 az ellenőrizendő szervezet megnevezése
 az ellenőrzésre vonatkozó jogszabályi vagy egyéb felhatalmazásra történő hivatkozás
 az ellenőrzés témája
 az ellenőrizendő időszak
 az ellenőrzés célja
Az ellenőrzés tárgyát és célját rendszerint az éves munkaterv tartalmazza.
A vizsgálat program második, érdemi része a megfelelően rendszerezett részletes vizsgálati
feladatok, konkrét ellenőrzési szempontok meghatározása.
 a részletes vizsgálati feladatok rész kidolgozásánál egyszerre több kritériumot is
figyelembe kell venni
 a részletes feladatokat logikai egységekbe gyűjtve, megfelelő logikai sorrendben kell
rögzíteni, érthető és áttekinthető formában
 a feladatok megfogalmazásánál törekedni kell arra, hogy az ellenőrt rávezesse az
egyes jelenségek összefüggéseire, tehát úgy kell megszerkeszteni a programot, hogy a
feladatok sorrendje
o egyrészt érzékeltesse az ok-okozati összefüggéseket
o kijelölje az ellenőrzés menetét, lépéseinek sorrendjét
 a megfelelően átgondolt vizsgálati feladatok megalapozzák a hatékony ellenőrzést,
kiküszöbölik a párhuzamos vagy felesleges munkavégzést
  követelmény, hogy a program csak olyan feladatokat tartalmazzon, amelyek a
rendelkezésre álló időben végrehajthatók
Az ellenőrzési program 3. része a vizsgálat módszerével és vizsgálatszervezési kérdésekkel
foglalkozik.
Tartalmazza:
 a vizsgálat alkalmazott módszereinek (ellenőrzési megközelítés, ellenőrzési eljárások
és az ellenőrzés eszközei) meghatározását
 az ellenőrzés idejét (vizsgálatra fordítható időt), az ellenőrzés kezdetének és
befejezésének időpontjával
 a helyszíni vizsgálatra kijelölt – az ellenőrizendő szervezeten belüli – szervezeti
egységeket, valamint az esetlegesen az ellenőrzéshez tartozó, kapcsolódó
ellenőrizendő szervezeteket
 a vizsgálatvezető, az ellenőrök (külső szakértők) nevét, az ellenőrzést végzők
munkamegosztását
 az ellenőrzéssel kapcsolatos határidőket, időbeli ütemezéseket
 az ellenőrzési jelentéshez csatolandó dokumentáció szükségességének megjelölését
Az ellenőrzés dokumentálása
Az ellenőrzés során tett megállapításokat bizonyítékokkal kell alátámasztani. A bizonyítékok
okiratok formájában jelennek meg. Az ellenőrzési tevékenység során, a vizsgálatok során
okiratok keletkeznek. A bizonyító erejű okiratokat csatolni kell a jelentéshez.
Az ellenőrzés végrehajtásához szorosan hozzátartozik az ellenőrzés dokumentálása. Az
ellenőrzési dokumentációban az ellenőrzés minden lépését rögzíteni kell. Az ellenőrzési
dokumentáció iratok és feljegyzések összessége, amely leírja, illetve igazolja az ellenőrzési
munka végrehajtását.
Az ellenőrzés során a megállapításokat és következtetéseket alátámasztó bizonyítékokat nem
csak megszerezni, hanem később is előkereshető módon dokumentálni kell. A dokumentáció
részben olyan feljegyzésekből áll, melyeket munkája során az ellenőr készített. Ilyenek pl. a
különböző számítások és elemzések, feljegyzések (szemrevételezett bizonylatokról, a
mintavételi eljárás során hozott döntésekről) és emlékeztetők (szóbeli megkérdezésről) és
egyértelmű hivatkozások a nem csatolt dokumentumokra.
Számos olyan dokumentum, okmány kerülhet a dokumentációba, amelyet az ellenőr nem saját
maga készített, azokat megszerezte (ellenőrzöttől vagy 3. féltől), vagy összegyűjtötte
(különböző szabályzatok és okmányok másolata, visszaigazoló levelek).
Az ellenőrzési dokumentációba bekerülnek, illetve bekerülhetnek külön kritériumok szerint
készített, hitelességüket erősítő kellékeket is tartalmazó olyan okiratok (bizonyító eszközök),
amelyek
 a dokumentáció részét jelentik
 az ellenőrzési jelentés vagy jegyzőkönyv mellékleteként a jelentés címzettjeihez is
elkerülnek, mint a jelentésben megfogalmazott lényeges megállapítások
alátámasztását szolgáló bizonyítékok (tehát a bizonyító erejű okiratokat csatolni kell
az ellenőrzési jelentéshez, illetve jegyzőkönyvhöz)
A bizonyító okiratok közé tartozik:
 az eredeti okirat
 a másolat
 a kivonat
 a tanúsítvány
 a közös jegyzőkönyv
 a fénykép
 videofelvétel vagy más kép-, hang- és adatrögzítő eszköz
 szakértői vélemény
 a nyilatkozat és a többes nyilatkozat
 a tanúvallomás
Eredeti iratnak (pl. eredeti számla, eredeti szerződés) minősül minden olyan – az alaki és
formai követelményeknek megfelelő – irat, amely egy (első) eljárással készült, függetlenül a
példányszámtól és a készítés módjától. Eredeti okmányt csak kivételesen kell/lehet a
vizsgálati anyaghoz csatolni, ha
 bűncselekmény gyanúja merül fel, az ellenőr bűncselekményre utaló jeleket fedez fel
 az ellenőrzést végző hamis vagy fiktív okmányt fedezett fel
 az ellenőrzést végző megállapítása szerint a felelős személy ellen várhatóan büntető
eljárást kell indítani
Más esetekben az eredeti okmány csatolására akkor van szükség, ha tartani lehet attól, hogy
az okmány megsemmisülhet, elveszhet, meghamisítják vagy hozzáférhetetlenné teszik. Ha az
ellenőrzést végző az eredeti okmányt lefoglalja, annak átvételéről – az eredeti okmányról
készített másolat hátrahagyásával – elismervényt kell adnia (az ellenőrzött szervezeti
egységnek). Ha a lefoglalásra (pl. a terjedelem miatt) nincs mód, akkor az okmány
megőrzéséről gondoskodni kell. Az ellenőrzések során azonban a fenti esetek viszonylag
ritkán fordulnak elő, alapvetően tehát azt mondhatjuk, hogy eredeti iratot általában az
ellenőrök nem visznek el a vizsgálat helyszínéről, hanem azok helyett az ellenőrzés céljára
készített okmányokat alkalmaznak.
Másolatot akkor készítünk, amikor a dokumentáció teljes egészére, a teljes iratanyagra
szükségünk van. A másolat az eredeti irat teljes szövegű hitelesített másolata, amely legtöbb
esetben helyettesíti az eredeti iratot. A másolat azt jelenti, hogy az eredeti okmányt – a
valósághoz hűen – lemásoljuk, azaz a másolat az eredetivel tartalmában teljes egészében
megegyezik (lefénymásoljuk és hitelesítjük az okiratot). Az okiratnak formai
követelményeknek kell megfelelnie  a másolatot meg kell címezni, azaz fel kell írni a teljes
egészében idézett irat fölé a „MÁSOLAT” szót és meg kell jelölni, hogy kinek a részére
készül, majd hitelesíteni kell. A hitelesítés keltezett záradékkal, a hitelesítő személy saját kezű
aláírásával, valamint – ha van – a vizsgált szerv hivatalos bélyegzőjével történik. A hitelesítő
záradék igazolja, hogy a másolat az eredeti iratot a valóságnak megfelelően, hűen – vagyis
teljes egészében – tükrözi. „A fenti másolat az eredetivel teljes egészében megegyezik, azt
hűen tükrözi.” A másolat hitelesítését nem a belső ellenőr végzi el, hanem az a személy, aki a
másolatot elkészítette. A záradék után az okiratra rá kell vezetni a másolat elkészítésének
keltét, majd a vizsgált szerv illetékes felelős beosztású (aláírásra jogosult) munkavállalója –
teljes névvel és esetleg a beosztása megjelölésével – hitelesítőként aláírja a záradékot. Ilyen
eset pl., ha egy bizonyítvány másolat kérésére kerül sor, az iskola képviselője írja alá, hogy a
másolat az eredetivel megegyezik, aláírás, dátum és pecsét kerül feltüntetésre. A hitelesítő
személye sohasem az ellenőrzést végző, hanem az ellenőrzött szervhez tartozik. Az a
hitelesítő személy, aki a másolatot készíti.
Kivonat
A másolat a teljes dokumentumot tartalmazza, a kivonat viszont a dokumentumnak csak egy
részéről készült másolat. A dokumentumnak csak egy lényeges részét tartalmazza, azt a részt,
amely az ellenőri megállapításokat támasztja alá. Sok esetben nincs szükség a teljes okiratra,
hosszú lenne lemásolni a teljes okiratot, ezért kivonat készítésére kerül sor. A kivonat az
eredeti iratnak a vizsgálat megállapítását érintő, azt alátámasztó részéről (az eredeti iratnak
egy meghatározott részéről) készített másolat. A kivonatról semmilyen fontos információ,
semmilyen lényeges rész ne maradjon le. Terjedelmes iratok esetében olyankor alkalmazzuk,
ha a megállapított tény alátámasztására nincs szükség az eredeti okmány teljes szövegére.
Fontos követelmény a kivonattal szemben, hogy az ellenőrzés szempontjából lényeges adat,
ábra vagy szövegrész ne maradjon ki belőle, az eredeti irat tartalma és értelme ne változzék,
mondanivalója ne torzuljon. A kivonat dokumentumnak is vannak tartalmi és formai
követelményei, amelyeknek meg kell felelnie. A kivonat készítésénél az első feladat
megcímezni az okiratot a „KIVONAT” szó és a címzett (kinek készül a kivonat)
feltüntetésével, amely egyben jelzi, hogy az okirat az eredeti iratnak nem a teljes szövegét
tartalmazza. A kivonat fontos, kötelező eleme a „KIVONAT” szó, a címzés megjelölése. Meg
kell jelölni a kivonat tárgyát, miért készül a kivonat. Ezt követi a kivonat szövege, amely szó
szerint megegyezik az eredeti irat kivonatolt részével. A kivonat szintén csak akkor lesz
bizonyító értékű okirat, ha azt hitelesítik. A hitelesítés szabályai hasonlóak a másolatnál
leírtakkal (záradék, keltezés, aláírás), de ebben az esetben a hitelesítő záradék bővebb (hiszen
a kivonatolt részből nem biztos, hogy egyértelműen kiderül, melyik eredeti iratból készült a
kivonat).
A záradék szövegében mindig utalni kell arra, hogy a kivonat milyen eredeti irat alapján
készült, pl. a számviteli politikából, egy adott szerződésből készült, adott utasításból készült,
adott szabályzatból, meg kell nevezni pl. azt a szabályzatot, amelyből a kivonat készült
(esetleg ezt az eredeti iratot ki és mikor készítette, kihez intézte) továbbá, hogy a kivonatolt
rész az eredeti irat melyik részét (hányadik oldalon található meg, hányadik bekezdés) és
hogy azt hűen tartalmazza, végül hogy az eredeti okirat hol található meg. A kivonatot
dátummal kell ellátni, a dátumnak a vizsgálat idejébe kell esnie. A hitelesítő aláírása kötelező
eleme a kivonatnak, a hitelesítő személy az, aki a kivonatot elkészítette, az aláírást és a
beosztást is fel kell tüntetni. A hitelesítő nem lehet a belső ellenőr, nem ő készíti el.
A tanúsítvány több irat, illetve nyilvántartás lényeges adatait foglalja össze. Összesítő
kimutatásnak is szokás nevezni (több iratból készítünk egyet, ami az ellenőr megállapításait
alátámasztja). Különböző nyilvántartások, okiratok, szerződések adatainak egyezőségét vagy
eltéréseit mutatjuk ki a tanúsítvánnyal. Olyankor alkalmazzuk, ha a megállapítás
bizonyítására több eredeti iratból állítunk össze egy okiratot. A tanúsítvány jellemzője, hogy
az adatok táblázatos formában kerülnek feltüntetésre (nem szeretnénk több dokumentumot
csatolni a jelentéshez, illetve közös jegyzőkönyvhöz, az összevetésből egyértelműen
megállapítható az eltérés. A táblázatban a különböző forrásból származó adatokat úgy kell
kimutatni, hogy az eltérés egyértelmű megállapíthatóvá váljon.). A tanúsítvány előnye, hogy
rendszerbe foglalja, áttekinthetővé teszi a benne foglalt adatokat, különösen akkor, ha azok az
adatok, amelyekre szükség van, nem egy helyen, hanem a vizsgált szervnél levő iratok egész
sorában találhatók. Elkészítésének azonban nélkülözhetetlen feltétele, hogy mindazok az
adatok, amelyek benne szerepelnek, a kiállító szerv nyilvántartásából, irataiból származzanak.
Nincs akadálya annak, hogy a tanúsítványban a vizsgált szerv nyilvántartásából vett adatok
összegezve legyenek, vagy hogy ezeket az adatokat viszonyszámok formájában is kifejezzék.
A tanúsítványnak is megvannak azok a kellékei, amelyek megléte biztosítja az okirat teljes
bizonyító erejét. A tanúsítvány összeállítása a címzéssel kezdődik, fel kell írni a
„TANÚSÍTVÁNY” vagy „ÖSSZESÍTŐ KIMUTATÁS” megnevezést, valamint azt, hogy
miről szól, illetve mit tartalmaz az okirat. A tanúsítvány tárgyát meg kell nevezni, meg kell
határozni, hogy a tanúsítványnak ki a címzettje. Ezt követi – általában táblázatos formában,
számadatokat rögzítve – az összesítés, amely a megállapított tényt közvetlenül alátámasztó
kimutatás formájában tartalmazza a bizonyításhoz szükséges adatokat. Tartózkodni kell a
tények bizonyításához nem szükséges adatok közlésétől, illetve a kimutatásokban
szükségtelen rovatok használatától. A tanúsítványt is - az összesítő táblázat alatt – hitelesíteni
kell az ellenőrzött szerv részéről. A hitelesítő aláírása és beosztása szerepel a tanúsítványon, a
hitelesítő nem lehet az ellenőr. A hitelesítő aláírása azt jelenti, ki az, aki a tanúsítványt készíti
a belső ellenőrzés számára. A hitelesítő záradék egyrészt tartalmazza, hogy a kimutatásba
foglalt adatok milyen, illetve mely iratokból, nyilvántartásokból származnak, másrészt
igazolja, hogy a tanúsítványban szereplő adatok a felsorolt iratokban foglalt adatokkal
megegyeznek. A tanúsítványt az arra feljogosított vezető (általában az, aki szakmailag
illetékes) hitelesítheti. A hitelesítés azonos szabályok szerint történik, mint a másolatnál
(keltezés, aláírás). A tanúsítványban szereplő adatokat, hasonlóan a másolat és a kivonat
tartalmát is, a vizsgálatot végző személynek a felhasználás előtt ellenőriznie kell.
A közös jegyzőkönyv (közösen felvett jegyzőkönyv) a helyszíni szemle dokumentuma. A
helyszíni szemlén az ellenőr és az ellenőrzött közösen vesznek részt. A közös jegyzőkönyv
már nem a vizsgált szervnél vagy egyéb helyen eredetileg megtalálható iratok alapján készül,
hanem a megállapított tényt elsődlegesen rögzíti. A közös jegyzőkönyv az ellenőrzést végző
és az ellenőrzött szerv illetékes munkavállalója (dolgozója) által közösen készített okirat
olyan tényhelyzet, esemény igazolására, amelyről eredeti irat nem áll rendelkezésre, de
amelynek valódiságáról az ellenőrzést végző és az ellenőrzött szerv illetékes dolgozója
együttesen, személyesen meggyőződött. A közös jegyzőkönyv a közvetlen megfigyelés
alapján tett ténymegállapítások bizonyítására szolgál. A közös jegyzőkönyv összeállításánál
figyelemmel kell lenni arra, hogy
 tartalmazza a közös jegyzőkönyv megnevezést, mint címzést
 fel legyen tüntetve, hogy konkrétan hol készült
 rögzíteni kell, hogy mikor készítették (év, hónap, nap, szükség esetén óra és perc)
 szerepeljen az okmány elkészítésében résztvevők, jelenlévők teljes neve és beosztása
 egyértelműen és röviden megadják a közös jegyzőkönyv tárgyát
 a tényhelyzet leírása csak a közösen megismert, tapasztalt tényeket rögzítse, és ez a
megfogalmazásból derüljön is ki („egyöntetűen kijelentjük”, vagy „közösen
megállapítjuk”), ne tartalmazzon feltételezéseket, személyes véleményt vagy
következtetéseket
 befejezésként legyen lezárva a „kmf” (kelt mint fent) rövidítéssel vagy a teljes
dátummal, óra és perc adatokkal kiegészítve (ha az fontos információt jelent)
  tartalmazza a jelenlévők – teljes nevű – aláírását
A közös jegyzőkönyv lényeges követelménye, hogy csak kizárólag tényeket ismertessen és ne
tartalmazzon a megállapított tényekhez fűzött észrevételeket, véleményeket. A vizsgált szerv
dolgozóinak jogukban áll a közös jegyzőkönyvhöz olyan nyilatkozatot csatolni, amely
észrevételüket, magánvéleményüket is tartalmazza, és ez esetben az ilyen nyilatkozatokat az
ellenőr a közös jegyzőkönyvvel együtt kezeli. Ezek a nyilatkozatok azonban nem részei,
hanem mellékletei a jegyzőkönyvnek.
A fényképet bonyolult jelenségek, helyzetek szemléletes rögzítésére használjuk. Kizárólag
szemle alkalmazásával tett megállapítások bizonyítását szolgálhatja. A felvételnél jelen kell
lennie az ellenőrzött szervezeti egység illetékes felelős dolgozójának, aki a fénykép
hátoldalán vagy külön jegyzőkönyvben az aláírásával igazolja, hogy a felvétel mit ábrázol,
mikor és hol készült, kinek a jelenlétében történt/készült. A felvételen szerepelnie kell a
jelenlévők aláírásának.
A fénykép mellett bizonyító értékű lehet a videofelvétel vagy más kép-, hang- és adatrögzítő
eszköz is. Az így rögzített információkat az ellenőrzött szerv, illetve szervezeti egységnek a
rögzítésnél jelen lévő alkalmazottja az ellenőrrel a jegyzőkönyvben hitelesíti a rögzítés
időpontjának, helyének és tárgyának megjelölésével.
A szakértői véleményt a megállapítások bizonyítása céljából akkor kell beszerezni, ha olyan
speciális szakkérdésben kell dönteni, amelyhez az ellenőrzést végzők szakismerete,
felkészültsége nem elegendő, továbbá, ha a tény hitelt érdemlő megállapítása csak különleges
módszerek, eljárások, műszerek igénybevételével végrehajtott, pl. laboratóriumi vizsgálat
útján valósítható meg. A szakértői vélemény tényleírásból és a tulajdonképpeni szakértői
véleményből áll. A szakértő állásfoglalása az ellenőrzést végzők részéről figyelembe vehető,
de az számukra nem kötelező, joguk van másik szakértőt (ellenszakértőt) is felkérni.
A nyilatkozat az ellenőrzött vagy más szervezet dolgozójának, a vizsgálat megállapításaival
összefüggő olyan írásbeli kijelentése, amelyben tényállást egyoldalúan közöl vagy igazol.
Átalában a múltban megtörtént tények igazolása esetén van szükség alkalmazására. A
nyilatkozat általában visszavonható, megváltoztatható. A nyilatkozat sajátos formája a többes
nyilatkozat, amely több személynek külön-külön vagy együttesen tett nyilatkozata ugyanazon
tényállásról. A nyilatkozat összeállításának fontos kritériuma a címzés, a „NYILATKOZAT”
szó feltüntetése. A nyilatkozat szövege, érdemi része kötetlen, elsősorban a nyilatkozó féltől
függ, viszont követelmény, hogy a nyilatkozat szövegéből egyértelműen derüljön ki a
nyilatkozó személye, legyen meg a nyilatkozat keltezése és a nyilatkozó teljes nevű aláírása.
A tanúvallomás alapvetőan az adóhatósági ellenőrzés egyik bizonyító eszköze.
Ellenőrzés dokumentálása
Feladat: Társaság új gépeket szerzett be 2024. szeptember végén. A 2024. utolsó
negyedévében végzett elemzés keretében megállapították, hogy a tárgyi eszközök
hatékonysági mutatója (nettó termelési érték / tárgyi eszközök nettó értéke) jelentősen
elmarad a korábbi negyedévektől.
A vállalkozás ügyvezetője ellenőrzést rendelt el 2024. januárjának végén a tárgyi eszközök
hatékonyságának ellenőrzésére az utolsó két lezárt üzleti év vonatkozásában.
A belső ellenőrök a vizsgálatot 2025. február 8. és 16. között végezték el. Az ellenőrök az
alábbiakat állapították meg:
1. Az egyik vezetői jelentésben a tárgyi eszköz hatékonysági mutató számítási módja hibás.
2. A helyszíni szemlén megállapították, hogy a beszerzett tárgyi eszköz üzemképtelen.
3. A tárgyi eszközök főkönyvben és analitikában nyilvántartott nettó értéke nem egyezik meg.
Feladat: Készítse el a (megállapításokat alátámasztó) bizonyító erejű dokumentumokat!
Megoldás: 1. dokumentum: a vezetői jelentésből egy részt kell kiemelni a hibásan
meghatározott mutatószám számítási módjáról  egyféle dokumentum készíthető:
KIVONAT
A kivonat kidolgozásakor a kivonat készítésének követelményeit be kell tartani. A kivonatnak
tartalmaznia kell a kivonat okirat megnevezését,, a kivonat tárgyának feltüntetését, a kivonat
címzettjét, a kivonat az eredeti irat nem teljes részét tartalmazza, a kivonat melyik eredeti irat
alapján készült, annak mely részét tartalmazza, az eredeti irat hol található, a kivonatnak
tartalmaznia kell a hitelesítő záradékot, amely tartalmazza, hogy melyik eredeti iratból
származik a kivonat, és hogy az eredeti iratot hűen tartalmazza, a kivonatnak tartalmaznia kell
a keltezést, ami a vizsgálati program szerinti vizsgálati időbe kell, hogy essen, figyelni kell
arra, hogy a hitelesítő személy aláírását tartalmaznia kell a kivonatnak, a hitelesítő személy
nem lehet a belső ellenőr, az aláírás nem származhat a belső ellenőrtől. A kivonat nem
tartalmazza a teljes dokumentumot, tehát a dokumentum egy részéről készült másolat készül
el. A dokumentumnak csak egy lényeges részét tartalmazza a kivonat, azt a részt, amely az
ellenőri megállapításokat alátámasztja. Fontos követelmény, hogy semmilyen fontos
információ, semmilyen lényegi rész ne maradjon ki belőle. Formai és tartalmi követelményei
vannak. A kivonatban a kivonatolt szövegrészt idézőjelbe tesszük, fontos, hogy a
helytelenséget kell szerepeltetni, a hibás állítás kerül rögzítésre. A bizonyító erejű
dokumentumokban soha nem írjuk le, hogy ez az adott állítás hibás, ezt az ellenőri jelentésben
kell feltüntetni. A hitelesítő az a személy, aki ezt a kivonatot elkészítette (aláírás és beosztás).
KIVONAT
a tárgyi eszközök hatékonysági ellenőrzéséhez kapcsolódóan a Bútorgyártó Kft. (1111
Budapest, Fő utca 1.) Belső ellenőrzése részére
A kivonat a 2024. IV. negyedéves termelési jelentés alapján készült, annak III. fejezetének
(címe: Tárgyi eszközök hatékonysága) 5. pontját tartalmazza:
„A tárgyi eszközök hatékonysági mutatója = bruttó termelési érték / tárgyi eszközök bruttó
értéke” ( ez a megállapítás helytelen, de hogy helytelen, ez nem a kivonatban kerül
rögzítésre, a jelentésben kell feltüntetni)
A kivonat alapjául szolgáló eredeti dokumentum a Társasági Titkárságon található, a kivonat
az eredeti iratot hűen tükrözi.
Budapest, 2025. február 12. (február 8. és 16 közötti kell, hogy legyen)
Nagy Judit
titkárság vezetője
Megoldás: 2. dokumentum: közös jegyzőkönyv a helyszíni szemle dokumentuma (közösen
felvett jegyzőkönyv másképpen) már nem dokumentumok, iratok alapján készül, hanem a
megállapított tényt elsődlegesen rögzíti. A helyszíni szemlén az ellenőr és az ellenőrzött is
részt vesz, közösen vesznek részt a szemlén. A közös jegyzőkönyv összeállításakor figyelni
kell arra, hogy a közös jegyzőkönyvben szerepeljenek az alaki és tartalmi elemek, az
elkészített okirat feleljen meg az alaki és tartalmi követelményeknek. A közös
jegyzőkönyvben fel kell tüntetni a közös jegyzőkönyvet, mint címszót, a felvétel helyét és
időpontját, a jelenlévők nevét és beosztását, tárgyát, a közösen megállapított tényhelyzetet
pontosan le kell írni, vélemény, megjegyzés nélkül, a közös jegyzőkönyvet le kell zárni, a
jelenlévőknek alá kell írnia. A közös jegyzőkönyvön nem kell címzettet feltüntetni, az ellenőr
látta a tényhelyzetet, ott van a helyszíni szemlén. A közös jegyzőkönyv a közvetlen
megfigyelés alapján tett ténymegállapítások bizonyítására szolgál. A beírásra kerülő dátum a
vizsgálati időtartamon belül legyen.
KÖZÖS JEGYZŐKÖNYV
Amely felvételre került a Bútorgyártó Kft. Fő utca 3. szám alatti üzemében, 2025. február 13-
án 13.15 perckor.
Jelen vannak: Dolgozó Zoltán termelési osztályvezető
Kerekes Judit vizsgálatvezető
A jegyzőkönyv felvételére a tárgyi eszközök hatékonyságának vizsgálata kapcsán került sor.
Alulírottak egyöntetűen megállapítjuk, hogy a társaság által 2024. szeptemberében
használatba vett gép nem működik. A közös jegyzőkönyv az egyetlen olyan okirat, amelyet az
ellenőr is aláír (közös jegyzőkönyv, kivonat és tanúsítvány közül). Tartózkodni kell a tények
bizonyításához nem szükséges adatok közlésétől, a kimutatásban a szükségtelen rovatok
használatától.
k.m.f.
Dolgozó Zoltán Kerekes Judit
osztályvezető vizsgálatvezető
Megoldás: 3. dokumentum: a tanúsítvány (összesítő kimutatás) több adatból, több
információforrásból kerül elkészítésre, több iratból készítünk egyet, ami az ellenőr
megállapításait alátámasztja. Különböző nyilvántartások, okiratok, szerződések adatainak
egyezőségét, illetve eltéréseit mutatjuk ki a tanúsítvánnyal. A tanúsítvány fontos jellemzője,
hogy az adatok táblázatos formában kerülnek feltüntetésre. A táblázatban a különböző
forrásból származó adatokat úgy kell kimutatni, hogy az eltérés egyértelműen
megállapíthatóvá váljon. Vannak kötelező tartalmi, formai kellékek. Fel kell tüntetni, hogy
miről szól, mit tartalmaz az okirat. Keltezés a vizsgálat dátumába essen. Aláíró neve és
beosztása, az aláíró, a hitelesítő nem lehet az ellenőr.
TANÚSÍTVÁNY
a tárgyi eszközök hatékonyságának ellenőrzéséhez kapcsolódóan a Bútorgyártó Kft. Belső
Ellenőrzése részére
Megnevezés Tárgyi eszközök nettó értéke (adatok eFt) Eltérés
 Főkönyvi nyilvántartások Analitikus
adatai nyilvántartások adatai
Ingatlanok 22 000 19 000 -3 000
Műszaki gépek, 15 000 17 000 +2 000
berendezések
Egyéb berendezések, 3 500 2 500 -1 000
járművek

A tanúsítvány adatai a kőkönyvi szoftver kimutatásaiból és a tárgyi eszköz kartonokról

származnak.
Igazoljuk, hogy a tanúsítványban szereplő adatok mindenben megegyeznek az eredeti
bizonylatok adataival.
Az eredeti bizonylatok a Pénzügyi osztályon találhatók.
Budapest, 2025. február 12.
Könyvelek Béla
számviteli osztályvezető

Az ellenőrzés lefolytatása: 4, egymástól jól elkülöníthető szakaszra bontható

1. Felkészülés és adminisztratív előkészítés
2. Vizsgálati program végrehajtása
3. Megállapítások írásba foglalása
4. Megállapítások nyomon követése
A vizsgálati program végrehajtása
A vizsgálat előkészítése, az ellenőrzési program jóváhagyása és a vizsgálatra történő
felkészülés után kerülhet sor az ellenőrzés lefolytatására. A helyszíni vizsgálat célja, hogy az
előkészítés és a felkészülés tapasztalataira támaszkodva a helyszínen (üzemekben, szervezeti
egységeknél, telephelyen) végrehajtsák a programban kijelölt vizsgálati feladatokat. Fel kell
tárni a kiemelkedő eredményeket és a kedvezőtlen irányzatokat, ezek rendszerbeli okait és
következményeit, továbbá szükség esetén a felelős személyeket. A helyszíni ellenőrzés több
lépésből áll: általános esetben
1. lépés: ellenőrzés előzetes bejelentése
2. lépés: helyszíni ellenőrzés megkezdése  során helyszíni megbeszélést indító megbeszélés
megtartása, az ellenőrzés helyszínének megismerése (ellenőrök megismerik)
3. lépés: az ellenőrzés lebonyolítása, a vizsgálati programban foglaltak (feladatok)
végrehajtása
Az ellenőrzés előzetes bejelentése: az ellenőrző szervezetnek feladata az ellenőrzött szervezet
(vezetőjének) előzetes értesítése az ellenőrzésről. Fontos, hogy az ellenőrizendő szervezet
értesüljön az ellenőrzésről annak érdekében, hogy fel tudjon készülni az ellenőrzésben való
(aktív és hatékony) közreműködésre. Az előzetes értesítés fontos azért is, hogy az
ellenőrizendő szervezet meg tudja szervezni a tevékenységének zökkenőmentes – ellenőrzés
melletti – végrehajtását, folytatását. Az ellenőrzéssel párhuzamosan az ellenőrizendő
szervezet a tevékenységét folyamatosan tudja végezni. Az ellenőrzés előzetes bejelentése az
ellenőrzést végzőnek is hasznos, hiszen az ellenőrizendő szervezet felkészülése az ellenőrzés
segítését is jelenti, az ellenőrzésre fordítható idő racionális felhasználásának elősegítésére.
Vannak olyan ellenőrzési folyamatok, amikor az az előzetes bejelentés nem valósul meg.
Előfordulhatnak olyan ellenőrzések, amelyeknek váratlannak, meglepetésszerűnek kell
lenniük, azaz az ellenőrzés végrehajthatósága érdekében nem lehet előzetesen bejelenteni.
Ilyen belső ellenőrzés esetén pl. a pénztár- és raktárellenőrzés, hatósági ellenőrzés a nyugta-
vagy számlaadási kötelezettség megtartására vonatkozó ellenőrzés, valamint az olyan
visszaélések alapos gyanúja esetén végzett ellenőrzések, amelyeknél tartani lehet attól, hogy
ha a felelősök előre megtudják a vizsgálatot, esetleg eltüntetnek, megsemmisítenek vagy
meghamisítanak okmányokat, nyilvántartásokat, illetve módosítják a tényhelyzetet, tényleges
gyakorlatot.
A helyszíni ellenőrzés megkezdésekor az ellenőröknek be kell jelentkezniük az ellenőrzött
szervezet vezetőjénél. A helyszíni ellenőrzést indító megbeszélés alkalmával be kell mutatni a
megbízólevelet, ismertetni kell az ellenőrzés célját, feladatait, vizsgálati programot, kérve az
ellenőrzött támogatását az ellenőrzés zavartalan és eredményes lefolytatásához. A vizsgálat
feltételeinek megteremtéséről (adatok, dokumentációk rendelkezésre bocsátása, megfelelő
helyiség kijelölése) az ellenőrzöttnek kell gondoskodnia. A bejelentkezéskor az ellenőrzést
végzők megbeszélik az illetékes vezetőkkel, felelős beosztású dolgozókkal a vizsgálathoz
szükséges szabályzatok, okmányok, adatok rendelkezésre bocsátását és a vizsgálat
ütemezését. Célszerű előre tisztázni, hogy a vizsgálati részfeladatokhoz szükséges iratok,
okmányok, nyilvántartások hol találhatók meg. Az egyes kérdések, témák felelőseivel
egyeztetni kell a vizsgálat, a megbeszélések időpontját, nehogy váratlan körülmény
(szabadság) időbeli problémát okozzon. Az ellenőrzés hatékonysága szempontjából lényeges,
hogy az ellenőrzést végzők ne csak a vezetőkkel, hanem a dolgozókkal is kapcsolatba
kerüljenek, hogy észrevételeiket, javaslataikat megismerhessék. A dolgozóktól kapott
információkat felhasználásuk előtt minden esetben ellenőrizni kell.
A helyszíni vizsgálat egyik kezdeti feladata lehet az ellenőrzött tevékenységének (gyártás,
értékesítés, szolgáltatási folyamatok) közvetlen megismerése. Az üzemek, munkahelyek
helyszíni megtekintése nem egyszerű nézelődés, hanem az ellenőrök ismereteinek
kiegészítésére szolgál. A helyszín megismerése, a folyamatok áttekintése tényleges működő
állapotában segíti az ellenőrzést. Ha az ellenőr áttekinti a folyamatokat, azt a valóságban is
látja, könnyebben eligazodik a kapcsolódó bizonylatokon, okmányokon és nyilvántartásokon,
jobban átláthatja az elszámolások menetét, azok kapcsolódási pontjait. A tapasztalatok
lehetővé teszik az előkészítés során összeállított ütemterv helyességének megállapítását,
esetleg annak módosítását, pontosítását.
Az ellenőrzés lebonyolítása, az ellenőrzési programban foglaltak végrehajtása
Az ellenőrzés lefolytatása az ellenőrzési program alapján történik. Az ellenőrök a vizsgálat
során a megismert tényhelyzetnek megfelelően az ellenőrzési program minden kérdésére,
minden ellenőrzési feladatára konkrét és egyértelmű megállapításokat tesznek. A program
következetes végrehajtása, a programfegyelem az ellenőrzést végzők kötelessége.
A programfegyelem azt jelenti, hogy
 a program minden pontját meg kell vizsgálni és azokra a vizsgálat eredményének
megfelelően választ kell adni
 a programban meghatározott fő kérdésektől eltérni csak a program jóváhagyójának
hozzájárulásával szabad
Szükség esetén a program módosításának nincsen akadálya. A vizsgálat célját szolgáló, de az
ellenőrzés programjában nem szerepeltetett kérdéseket akkor vonhatják ellenőrzés alá az
ellenőrök, ha megítélésük szerint az újabb kérdések megválaszolása nélkül a vizsgálat nem
lehet sikeres, az ellenőrzés során olyan információk tények kerültek felszínre, amelyeknek
vizsgálatát feltétlenül szükségesnek tartják.
A vizsgálatvezetőnek a helyszíni ellenőrzés során végig kiemelt szerepe van, hiszen ő köteles
gondoskodni az ellenőrzés összehangolt, az ütemezésnek megfelelő végrehajtásáról. Az
ellenőrzést végző személyek az ellenőrzöttnél olyan módon és mélységben kötelesek a
vizsgálatot elvégezni, hogy a programban meghatározottakra megfelelő gondossággal,
egyértelműen és megalapozottan, a tényhelyzet feltárásával, az elegendő és megfelelő
bizonyítékok megszerzésével tudjanak megállapításokat tenni és következtetéseket levonni.
Az ellenőrzési megállapítások a feltárt tényhelyzetet minősítik. Az ellenőrzési megállapítások
a vizsgált területen az ellenőrzési céloknak megfelelően összegyűjtött ellenőrzési
bizonyítékok alapján feltárt tényhelyzetet az ellenőrzési kritériumok szerint minősítik, azaz a
tények és követelmények összevetéséből, az okok és következmények felméréséből,
értékeléséből tevődnek össze. Az ellenőrnek a megállapításaihoz elegendő és megfelelő
bizonyítékot kell szereznie. A következtetések a megállapításokból kialakított állítások,
amelyek rámutatnak a tényhelyzet és a követelmények eltérésének okaira, hatására.
Az ellenőrzési bizonyítékok azok az adatok, információk, amelyeket az ellenőr azért szerez
meg, hogy elérje vizsgálatának eredményét és ennek alapján – kellő bizonyosság mellett –
megalapozott megállapítást tudjon tenni. A megalapozott megállapításhoz az ellenőrnek
elegendő és megfelelő bizonyítékot kell szereznie:
 elegendő ellenőrzési bizonyíték az adatoknak, információknak az a mennyisége, amely
elégséges a vizsgálati eredmény eléréséhez. Az elégségesség elsősorban azt jelenti,
hogy az ellenőr megfelelő mennyiségű lényeges bizonyítékot szerzett a
megállapításaihoz.
 a bizonyíték akkor megfelelő, ha az tárgyhoz tartozó és megbízható
o a tárgyhoz tartozó bizonyítékok olyan adatok, információk, amelyek az
ellenőrzés céljával kapcsolatos kérdésekre, részletes vizsgálati feladatokra
vonatkoznak
 megbízható az a bizonyíték, amely elfogulatlan
Az ellenőrzési bizonyítékok megbízhatósága (hitelessége) három tényezőtől függ:
1. A bizonyíték jellegétől, ami azt jelenti, hogy a bizonyíték milyen formában jelenik meg
 dokumentált vagy
  vizuális vagy
 szóbeli bizonyíték került az ellenőr birtokába
2. A bizonyíték forrásától, azaz eredetétől (honnan származik a bizonyíték)
 az ellenőr közvetlenül jut hozzá
 az ellenőr az ellenőrzött szervezettől vagy harmadik féltől szerzi meg
3. A bizonyíték megszerzésének módszerétől, vagyis milyen eszközzel jut az ellenőr a
bizonyítékhoz (szemrevételezés, megfigyelés, visszaigazolás útján)
Az ellenőrnek úgy kell megválasztania a bizonyítékok formáit, forrásait és megszerzésének
eszközeit, hogy azok a leghitelesebbek legyenek.
Az ellenőrzési bizonyíték megbízhatóságának elemei:
 a bizonyíték jellege
 a bizonyíték forrása
 a bizonyíték megszerzésének módja
Az ellenőrnek munkája során elsődlegesen az a feladata, hogy az ellenőrzés céljainak
megvalósításához szükséges elegendő és megfelelő bizonyítékokat összegyűjtse. Emellett az
ellenőrzés hatékonyságának követelményét is figyelembe kell vennie, azaz mindezt a lehető
legkisebb ráfordítással kell megtennie. Az ellenőrnek – az ellenőrzési bizonyosság elvárt
szintje mellett – értékelnie kell az alternatív ellenőrzési módszereket, melyik módszer adja
meg a legtakarékosabb módon a kívánt eredményeket (ésszerű bizonyíték).
Az ellenőrzés lefolytatása
Az ellenőrnek a helyszíni ellenőrzés során meg kell ismernie a folyamatokat. Különféle
vizsgálati módszerek segítségével az ellenőr megismeri a folyamat lépéseit, megismeri a
folyamatban részt vevő személyeket, szervezeti egységeket. Az ellenőr a gyakorlatban is
működni látja azokat a tevékenységeket, amiket az előkészítés, felkészülés szakaszában az
utasítások, szabályok alapján megismert. A helyszíni vizsgálat első feladata a folyamatok
megismerése. A folyamatok megismerését követően a kockázatok és kontrollok
megismerésére kerül sor. A kockázatok és kontrollok azonosítása után a kontrollok elemzése
következik. Az ellenőr megvizsgálja, hogy a kontrollok képesek-e a kockázatokat
csökkenteni. Minden szervezetet valamilyen cél elérése érdekében hoznak létre. A belső
kontrollrendszer feladata, hogy biztosítsa a kitűzött célok elérését.
A belső kontroll egy folyamat, amelyet azért hoznak létre, hogy az alábbi célok elérését
illetően ésszerű bizonyosságot nyújtson arról, hogy
 a működés hatékony és eredményes
 a pénzügyi beszámolási rendszer megbízható
 a vonatkozó szabályozásnak, jogszabályoknak, hatósági előírásoknak, belső
szabályzatoknak a társaság eleget tesz
A belső kontrollrendszer a szervezeti célok megvalósítását segítő eszközök összessége.
Az ellenőrzési eljárások céljuk szerint a következő csoportokba bonthatók:
  a belső kontrollrendszer tesztelései
 a közvetlen részletes vizsgálati eljárások
A belső kontrollrendszerek vizsgálata mindenképpen része az ellenőrzési folyamatnak. A
belső kontroll tehát egy folyamat, azért hozzák létre, hogy az alábbi célok elérését illetően a
menedzsment ésszerű bizonyosságot szerezzen arról, hogy a működés hatékony és
eredményes, a pénzügyi beszámolási rendszer megbízható, a vonatkozó szabályozásnak,
jogszabályoknak, hatósági előírásoknak, belső szabályzatoknak a társaság eleget tesz. Ésszerű
bizonyosság került megfogalmazásra. Az ésszerű bizonyosságot meg kell különböztetni a
teljes bizonyosságtól. A teljes bizonyosságot (100% biztonságot) akkor érnénk el egy
ellenőrzési munka lefolytatása során, ha az ellenőrzés a folyamat minden lépését teljes
egészében megvizsgálná, a tevékenység minden elemét részletekbe menően megvizsgálná,
minden bizonylatot tételes vizsgálat alá vonnánk. Erre természetesen a gyakorlatban nincs
lehetőség és nincs is szükség. Az ésszerű bizonyosság magas szintű, de nem 100%-os
biztonság, nem 100%-os abszolút bizonyosság. Az ésszerű bizonyosság a bizonyosságnak egy
kielégítő szintje.
Az ellenőrzési folyamat során vizsgálni kell az ellenőrzött szervezet vizsgált területre
vonatkozó
 belső szabályozottságát és annak érvényesülését
 az informatikai rendszereket
Az ellenőrzést célszerű az ellenőrzött szervezet, az adott téma belső szabályozottságának
vizsgálatával kezdeni. A szabályozottság ellenőrzése részben a helyszíni vizsgálat előtt, az
előkészítés szakaszában is elvégezhető. Az ellenőrnek meg kell ismernie a szabályzatokat. Így
pl. a szervezeti és működési szabályzatot, kollektív szerződést, számviteli politikát,
számlarendet, leltárkészítési és leltározási szabályzatot, selejtezési szabályzatot. Tehát fontos
a követelmények megismerése. Az általános érvényű követelmények közé tartozik a
jogforrások rendszere. Különböző jogszabályok, hatósági előírások, amelyek a vizsgált
szervezetre, a vizsgált tevékenységre általánosan érvényesülnek. A specifikus, alacsonyabb
szintű követelmények speciális követelmények, amelyek konkrétan a vizsgált szervezetre,
illetve annak tevékenységére, gazdasági kapcsolataira vonatkoznak. Miután megtörtént a
követelmények megismerése, az ellenőrzés során fontos a szabályozási elemek értékelése.
Vizsgálni kell, hogy a szabályozási elemek összhangban vannak-e a jogi szabályozással,
megfelelően kialakították-e a hatásköröket és felelősségi köröket, tartalmazzák-e hiánytalanul
a szervezet kompetenciájában utalt szabályozási feladatokat. Az értékeléshez tartozik a
végrehajtás nyomon követése, melyekről a helyszíni ellenőrzés során kell meggyőződni.
Az informatikai rendszerek és alkalmazások tekintetében is fontos feladatot jelent a főbb
kontrollelemek vizsgálata.
Az ellenőrzési kockázat
Az ellenőrzés lényeges eleme az ellenőrzési kockázat felmérése és becslése. Az ellenőrzési
kockázat annak a kockázata, hogy az ellenőrzési megállapítások, következtetések részben
vagy összefüggésükben nem helytállóak. Az ellenőrzési kockázatnak 3 összetevője van:
1. eredendő kockázat: annak a kockázatát jelenti egy szervezetben, amellyel kapcsolatban a
vezetés nem tud semmilyen intézkedést tenni akár a kockázat valószínűségének, akár
hatásának, jelentőségének megváltoztatására
 minden tevékenységnek, minden területnek vannak olyan kockázatai, ami nem
csökkenthető semmilyen módon, pl. hitelintézet esetén mindig fennáll annak a
kockázata, hogy egy adós nem fizet, áramszolgáltató esetén mindig előfordul, mindig
lehetséges, hogy nem fizet egy-egy ügyfél, egy tőzsdére értékpapírjait bevezető cég
esetén mindig fennáll az a kockázat, hogy a részvényeinek árfolyama csökken,
kedvezőtlenül változik a gazdálkodó számára
 tehát az eredendő kockázat olyan kockázat, ami nem csökkenthető semmilyen módon
 az eredendő kockázatot nyers, másképpen kezeletlen kockázatnak is nevezzük
 ez a kockázat természetes szintje egy üzleti tevékenységben vagy folyamatban,
anélkül, hogy bármilyen eljárást alkalmazna a vállalkozás a kockázat csökkentésére
 ez a kockázat mértéke a belső kontrollok alkalmazása előtt
 veleszületett kockázat, másképpen bruttó kockázat
A kockázatokat enyhítésük érdekében számos belső ellenőrzési intézkedéssel kell ellenőrizni.
Néhány példa az ilyen belső ellenőrzési intézkedésre:
 hozzáférés ellenőrzése pl. egy vállalkozásnál ajtózárak és jelszavak révén
 a tranzakciók nyilvántartásba vételével, ellenőrzésével, a tranzakciók rögzítésével és
engedélyezésével más-más személyt bíznak meg, más-más személynek adnak
jogosultságot
 a számviteli egyeztetések, pl. annak biztosítása érdekében, hogy a számlaegyenleg
megegyezzen más szervezetek, pl. beszállítók, vevők, pénzügyi intézmények által
kimutatott egyenlegekkel
 nagy értékű, jelentős tranzakciók engedélyezéséhez felhatalmazást rendelnek egyes
vezetőkhöz
A szükséges ellenőrzések végrehajtása után sem garantálható, hogy a teljes kockázat
kiküszöbölhető, így a kockázat egy része megmaradhat. Ezt a kockázatot
maradványkockázatnak, nettó kockázatnak nevezzük, mivel ez az ellenőrzések végrehajtása
után is megmarad
2. A belső kontrollrendszer kockázata, ami abból adódik, hogy az ellenőrzött egység
(szervezet, tevékenység) belső kontrollrendszere elmulasztja megelőzni vagy jelezni és
kijavítani a lényeges hibát, szabálytalanságot, gyenge működést és teljesítményt, vagy a
félrevezető állításokat
3. Az ellenőr feltárásai kockázata, amely annak a kockázata, hogy bármilyen lényeges hibát,
szabálytalanságot, gyenge működést és teljesítményt vagy félrevezető állítást, amelyet a
szervezet belső kontrollrendszere nem korrigált, az ellenőr nem fogja észlelni és feltárni.
Az eredendő kockázat (a nyers vagy kezeletlen kockázat), vagyis az üzleti tevékenységben a
folyamatban rejlő kockázat természetes szintje, anélkül, hogy bármilyen eljárást
alkalmaznánk a kockázat csökkentése érdekében. Az eredendő kockázat elkerülhetetlen
kockázat. Az eredendő kockázat a belső kontrollok végrehajtásával mérsékelhető. Az
ellenőrzési kockázat ezzel szemben csak hatékony belső ellenőrzési intézkedések hiányában
merül fel. Az ellenőrzési kockázat csökkenthető a belső kontrollok hatékony működésével. A
kockázat teljes mértékben nem szüntethető meg. A kockázat lehet egy esemény, egy
következmény, ami lényegesen befolyásolja a szervezet célkitűzéseinek megvalósítását.
Megállapítások írásba foglalása
Az ellenőrzés lefolytatása: 4, egymástól jól elkülöníthető szakaszra bontható
1. Felkészülés és adminisztratív előkészítés
2. Vizsgálati program végrehajtása
3. Megállapítások írásba foglalása
4. Megállapítások nyomon követése
A helyszíni ellenőrzés lefolytatása után az ellenőrnek a megállapításaikat írásba kell foglalni.
Meg kell írni a jelentés arról a vizsgálatról, amit elvégeztek. Az ellenőrzés megállapításait
minden esetben írásba kell foglalni azért, mert ez szolgál alapjául minden további
intézkedésnek, eljárásnak. Az ellenőrzés során tett megállapításokat az ellenőröknek minden
esetben írásos formában kell ismertetniük.
Az írásba foglalás célja, hogy
 áttekinthető formában és valamennyi, az ellenőrzés eredményeit megismerő számára
egységes tartalommal alapot adjon az ellenőrzés eredményeinek megismerésére
 intézkedésre alkalmas módon értékelje az ellenőrzés tárgyát (a vizsgált szervezetet,
tevékenységet)
Az írásba foglalásnak fontos kritériuma, hogy az ellenőrzési célokkal összhangban az
ellenőrzést végzők teljes körűen adjanak képet az ellenőrzött területről. Az írásba foglalást
minden esetben megelőzi az ellenőrzés összefoglalása, amelyet az ellenőrzés előkészítése, a
felkészülés és a helyszíni ellenőrzés során szerzett ismeretek és információk, és az ellenőrzés
folyamán rögzített megállapítások és következtetések áttekintését és összegzését jelenti. A
jelentés a vizsgálati program alapján készül el.
Az összefoglalás során egyértelműen ki kell derüljön, hogy
 az ellenőrzési céloknak megfelelően kialakított ellenőrzési feladatokat maradéktalanul
végrehajtották-e és
 elegendő és megfelelő bizonyíték áll rendelkezésre a megállapítások írásba
foglalásához
A megállapítások írásba foglalásának formáját az ellenőrző szervezetekre vonatkozó
jogszabályok, valamint a szervezet által meghatározott belső szabályok előírásai határozzák
meg. A megállapítások írásba foglalása 2 formában történhet:
1. jelentés
2. jegyzőkönyv formájában
Jelentés
Az ellenőrző szervezetek előre kialakított szempontok kidolgozásával, belső szabályok
kialakításával határozzák meg a jelentés szerkezetét, összeállításának menetét.
A jelentés a jegyzőkönyvhöz képest bővebb, tartalmaz pozitív és negatív megállapításokat is,
míg a jegyzőkönyv kizárólag negatív megállapításokat tartalmaz, pozitív megállapítások
meghatározására, felsorolására nem kerül sor.
A jelentés elkészítését célszerű az ellenőrzés végrehajtása során előre átgondolni,
megtervezni. Ez részben megtörténhet már a helyszíni ellenőrzés során, részben és jellemzően
pedig az ellenőrzés összefoglalásakor. Ha indokolt, meg kell határozni a jelentés
összeállításának időbeni ütemezését és az ellenőrzést végzők jelentéskészítési feladatait.
Szükséges esetekben, összetettebb ellenőrzések kapcsán az írásba foglalás részjelentések és
összefoglaló jelentés összeállításával történik.
Az ellenőrzésről készült jelentés alapvetően az alábbiakat tartalmazza:
 az ellenőrzést végző szerv (szervezeti egység) megnevezését
 az ellenőrzött szervezet (szervezeti egység) megnevezését
 az ellenőrzés témáját
 az ellenőrzésre vonatkozó jogszabályi vagy egyéb felhatalmazásra történő hivatkozást
 az ellenőrzött időszakot
 az ellenőrzés célját, fő feladatait
 a helyszíni ellenőrzés kezdetét és végét
 az ellenőrzésre vonatkozó szakmai követelményeket, az alkalmazott ellenőrzési
módszereket és eljárásokat
 az ellenőrzési megállapításokat, a következtetéseket és javaslatokat
 a jelentés dátumát és az ellenőrök aláírását
 a jelentésre rávezetett záradékokat
A jelentés összeállításának követelménye, hogy tartalma egyértelmű legyen és – az
ellenőrzési célokkal összhangban – csak lényeges információt tartalmazzon, továbbá tükrözze
az ellenőrzés függetlenségét, objektivitását és megalapozottságát. Az ellenőrzések
gyakorlatában a jelentés szerkezete, felépítése ugyan eltérhet egymástól, de az esetek döntő
többségénél általában azonos módon, 3, viszonylag jól elkülöníthető részre tagolódik:
1. bevezető rész
2. kifejtő rész
3. befejező rész
A bevezető rész az ellenőrzés azonosítására és megszervezésére vonatkozó adatokat foglalja
magában. Tartalmazza:
 az ellenőrzést végző szerv (szervezeti egység) megnevezését
 az ellenőrzött szervezet (szervezeti egység) megnevezését
 az ellenőrzés témáját
 az ellenőrzésre vonatkozó jogszabályi vagy egyéb felhatalmazásra történő hivatkozást
 az ellenőrzött időszakot
 az ellenőrzés célját, fő feladatait
  a helyszíni ellenőrzés kezdetét és végét
 az ellenőrzésre vonatkozó szakmai követelményeket, az alkalmazott ellenőrzési
módszereket és eljárásokat
A jelentés kifejtő részében kerül sor az ellenőrzés céljaiból és a célokból levezetett vizsgálati
feladatok végrehajtásából következő megállapítások rögzítésére, valamint az ezekhez
kapcsolódó következtetések és javaslatok ismertetésére. A megállapításokat úgy kell
megfogalmazni, hogy az ellenőrzés tárgya objektíven, elfogulatlanul értékelhető legyen, és
egyaránt vegyék figyelembe a működéssel, tevékenységgel kapcsolatos előnyös és hátrányos
összefüggéseket. A megállapításokat rendszerezetten kell írásba foglalni, amely elsősorban a
megállapítások logikai összefüggései alapján történhet. Ha az ellenőrzési feladatok logikai
összefüggései szerint állították össze az ellenőrzés programját, úgy a megállapítások kifejtése
követheti az ellenőrzési program részletes vizsgálati feladatainak szerkezetét, sorrendjét. A
jelentésnek összhangban kell lennie az ellenőrzési programmal, annak minden feladatára,
kérdésére választ kell adnia. A jelentés a vizsgálati program alapján készül. Törekedni kell a
szakszerű, tömör, érthető megfogalmazásra és az áttekinthetőségre. A megalapozottság
követelményének pozitív és negatív megállapítások esetében egyaránt érvényesülnie kell. A
negatív megállapítás több elemből tevődik össze, amelynek tartalma és kidolgozási sorrendje:
 az ellenőrzéssel feltárt tényhelyzet (hiba)
 az adott kérdésre, témára vonatkozó követelmények (jogszabályi előírások vagy más
kritériumok)
 a tényhelyzet követelményektől való lényeges eltérése
 a hibához tartozó okok, ok-okozati összefüggések levezetése
 következmények
 szükséges esetben a személyes felelősség felvetése (névre szólóan)
A megállapításokat követik a kapcsolódó következtetések, az eredményeket és a
hiányosságokat összefoglaló rövid értékelése, valamint a javaslatok (ajánlások)
megfogalmazása, amelyek a megállapított hibák, hiányosságok megszüntetését,
megállapítások hasznosítását kell, hogy elősegítsék.
A jelentés befejező része általában tartalmazza
 a készítés időpontját
 az ellenőrzést végzők aláírását
 a jelentés mellékleteinek megjelölését (felsorolását)
 a jelentésre rávezetendő megismerési záradékot (záradékokat)
A megismerési záradék azt rögzíti, hogy az ellenőrzött szervezet (szervezeti egység) vezetője
a megállapításokat megismerte, ezekkel kapcsolatban – meghatározott, előre rögzített
határidőn belül – észrevételt tehet és aláírásával elismeri a jelentés átvételét és megismerését.
A záradék a jelentés tervezetének az ellenőrzött szervezettel történő egyeztetése alkalmával
kerül a jelentésre, ugyanis a jelentést annak véglegesítése, lezárása előtt ismertetni kell az
ellenőrzöttel. Az ellenőrzöttnek joga van írásos észrevételt tenni a jelentés tartalmára, amely a
különböző ellenőrzést végző szervezetek szerint meghatározott határidőn belül lehetséges. Ha
az ellenőrzött szervezet vezetője észrevételt tesz, annak elfogadásáról vagy elutasításáról a
vizsgálatvezető dönt, amelyről írásbeli tájékoztatást ad és az el nem fogadott észrevételeket
indokolja. Ezt követően megtörténik a jelentés lezárása és végleges formában történő
megküldése, illetve átadása az ellenőrzött részére.
Jegyzőkönyv
A helyszíni ellenőrzés dokumentálásának második formája. Az írásba foglalás során
jegyzőkönyv általában hatósági ellenőrzéseknél készül. A jegyzőkönyv lényegi része a
hibákat, mulasztásokat és hiányosságokat, a jogszabályba ütköző eseményeket tartalmazza és
nem tér ki – a jelentéssel ellentétben – a kedvező jelenségekre, pozitív változásokra.
Adóhatósági ellenőrzés, az ellenőrzést lezáró jegyzőkönyv csak a jogszabálysértést és a
jogkövetkezményeket írja le.
A hatósági ellenőrzések során készített jegyzőkönyv általában 3 részre tagolódik:
1. Bevezető
2. Megállapítások
3. Jegyzőkönyvi záradék
A bevezető rész általános információkat tartalmaz, így
 az ellenőrzést végző szerv megnevezését, székhelyét, részlegét
 az ellenőrzött azonosító adatait
 az ellenőrzést végzőket és az ellenőrzésben közreműködőket
 az ellenőrzés tárgyát
 az ellenőrzött időszakot
 az ellenőrzés idejét (ellenőrzés megkezdésének és befejezésének időpontja,
ellenőrzésre fordított napok száma)
 az ellenőrzöttre jellemző egyéb információkat (adóellenőrzésnél az adószámot,
bankszámlát vezető hitelintézet megnevezését, könyvvezetés módját, választott
eredménykimutatás formáját)
 a megállapítások alátámasztására szolgáló mellékletek számát és felsorolását
A jegyzőkönyv második, érdemi része tartalmazza a konkrét megállapításokat. Konkrét
megállapításokat kell tenni, le kell írni, hogy a gazdálkodó melyik jogszabály, melyik
paragrafusát sértette meg, és a következményeket is rögzíteni kell. Mindig meg kell jelölni az
értintett konkrét jogszabályt, azon belül tételesen a megsértett részeket (paragrafus, bekezdés).
Röviden ismertetni kell a ténymegállapítást, amivel az ellenőrzött megsértette a jogszabályt.
Ahol lehet, le kell vezetni számszerűsítve a hiba, mulasztás következményét. Abban az
esetben, ha számszerűsíthető a hiba, a mulasztás következményeit is rögzíteni kell.
Adóellenőrzésnél számszerűsíteni kell az adónemre, az eredményre gyakorolt növelő vagy
csökkentő hatást.
A jegyzőkönyv harmadik része a jegyzőkönyvi záradék (amely az ellenőrzés lezárására
vonatkozó információkat tartalmazza), amelyben szerepeltetni kell
 az ellenőrzés, illetve a jegyzőkönyv lezárásának időpontját és helyét
 annak megjelölését, hogy a megállapítások alapján az ellenőrzést hatósági eljárás
követi
  itt kell felhívni az ellenőrzött figyelmét arra, hogy hány napon belül tehet írásos
észrevételt a jegyzőkönyvben foglaltakra
Végül mindezeket követi a jegyzőkönyv aláírása. Kiknek kell aláírni? A jegyzőkönyvet
aláírják
 az ellenőrzést végzők
 adóellenőrzés esetén az adózó aláírása
Az ellenőrzés megállapításainak egyeztetése
Fontos követelmény, hogy a megállapításokat az ellenőrzést végzők az ellenőrzöttekkel menet
közben és még a vizsgálat lezárása előtt egyeztessék, megismertessék. Ennek az a jelentősége,
hogy az ellenőr megismeri az érintettek, ellenőrzöttek véleményét, amely hozzájárulhat
megállapításai objektivitásához, javaslatai megalapozásához. A végleges jelentést az
ellenőrzöttnek meg kell küldeni egyeztetésre.
A záradékok
Megismerési záradék: azt rögzíti, hogy az ellenőrzött szervezet vezetője a megállapításokat
megismerte, ezekkel kapcsolatban észrevételt tehet, és aláírásával elismeri a jelentés átvételét
és megismerését.
Felelősségi záradék: azt rögzíti, hogy a felelőssé tett személyek a rájuk vonatkozó
megállapításokat megismerték és azokra írásban kötelesek észrevételt, a felrótt mulasztásra
magyarázatot adni. Amennyiben nem ismeri el a felelősséget, akkor azt okmányokkal vagy
más megfelelő bizonyítékkal köteles alátámasztani és ezen felül a kijavítást szolgáló
tennivalókról is magyarázatot kell adnia. Az ellenőrzési szerv vezetője köteles felelősségre
vonás iránti eljárást kezdeményezni a felelőssé tett személy munkáltatójánál.

Az ellenőrzési tevékenység 3, egymással összefüggő részből áll: az ellenőrzés megállapítja a

tényeket, vagyis felméri a tényhelyzetet, ezeket összehasonlítja, viszonyítja valamilyen
elváráshoz, szabályhoz vagy előíráshoz, majd értékeli a viszonyítás eredményét. Az
összehasonlítás eredménye hiba esetén az eltérés lesz, hibamentes esemény, folyamat vagy
rendszer esetén pedig az eredmény, hogy nincs eltérés a tényhelyzet és a követelmény között.
Az ellenőrzés legfontosabb feladata, hogy a vizsgált jelenség, tevékenység, folyamat, rendszer
hibamentességét, eredményességét elősegítse, az ezekkel kapcsolatos célkitűzések, elvárások
érvényesülését támogassa. Az ellenőrzés megállapítja az eltérést, a hibát, de ezzel még nem
fejeződik be az ellenőrzési tevékenység. Fontos lépése, hogy megtaláljuk az eltérés okát,
eredetét, ugyanis csak az alapvető (eredendő) ok ismeretében lehet a hibát kijavítani. Csak
akkor szüntethető meg a hiba vagy hiányosság, ha azt is tudjuk, hogy az miért keletkezett. Az
ellenőrzés feltárja a hibákat, a megvalósulás folyamatát gátló tényezőket és megfelelő
javaslatot tesz azok megszüntetésére. Ellenőrzés alatt valamely cél vagy feladat lehető
leghatékonyabb megvalósítása érdekében végzett ténymegállapító, követelményhez
viszonyító, értékelő és javaslattevő tevékenységet értünk. Az ellenőrzés elválaszthatatlan az
embertől, így tárgy is mindig valamilyen emberi tevékenység, cselekedet vagy magatartás,
továbbá embercsoport (vagy csoportok) össztevékenységének értékelése. Az ellenőrzés célját
az általa képviselt érdekek határozzák meg, amelyek alapvetően
  a hatósági érdekek és
 a tulajdonosi érdekek csoportjába sorolhatók.
Hatósági érdek (közérdek) esetén az ellenőrzés olyan tevékenységre, magatartásra terjed ki,
amelyet jogszabályok (törvények, kormányrendeletek, önkormányzati rendeletek), kötelező
állami (hatósági) előírások szabályoznak. A hatósági ellenőrzések köre - tekintettel arra, hogy
valamilyen jogszabályi előírás megtartására irányulnak – mindig az érvényes állami
szabályozások terjedelmétől, tartalmától függ.
A tulajdonosi érdekből végzett ellenőrzés kiterjed a gazdálkodó szervezet vagy tevékenység
egészére. Az állam, az önkormányzat – mint tulajdonos – a tulajdonában lévő
vállalkozásoknál, egyéb szervezeteknél az össztevékenységben, a szakmai feladatok
ellátásában, a hatékonyságban, eredményességben érdekelt. A gazdasági társaságoknál és a
szövetkezeteknél ugyanez a részvényesek, a tagság tulajdonosi érdekeinek képviseletében
jelenik meg.
Az ellenőrzés módszerét mindig az adott ellenőrzés célja és tárgya határozza meg, így az
alkalmazott módszer sokféle, változatos lehet. Ha közös jellemzőt keresünk, az ellenőrzés
fogalmából kiindulva meghatározható – a különböző módszereknek – egy közös vonása: az
összehasonlítás. Az ellenőrzés rendszerén az ellenőrzések megszervezésének és
végrehajtásának biztosítását értjük. Az ellenőrzéseket végrehajtó szervek és szervezetek
összessége, valamint ezek tevékenysége együtt alkotja az ellenőrzés rendszerét.
Az ellenőrzés jellemzői, amelyek alapvetően követelményként jelennek meg az
ellenőrzésekkel szemben:
 a szabályszerűség
 a tervszerűség
 a teljesség
 a rendszeresség
 a folyamatosság
 a racionalitás
 a függetlenség, az objektivitás és megalapozottság
 a hatékonyság
Az ellenőrzés a szabályszerűség biztosítás érdekében azt vizsgálja, hogy az állami, gazdasági
és egyéb szervezetek, valamint az állampolgárok megtartják-e a jogszabályokat és egyéb
szabályokat. Intézkedési jogosultságához mérten közvetlenül vagy az illetékes szervek útján
gondoskodik a hibák, hiányosságok megszüntetéséről (a szabályszerűség helyreállításáról),
szükség esetén az indokolt személyi felelősség megállapításáról és egyes esetekben a
szankcionálásról.
A szabályszerűség vonatkozik az ellenőrzést végzőkre is, azaz az ellenőrző szervezetek
feladataik ellátása során kötelesek biztosítani a szabályszerűség érvényesülését. Ez azt jelenti,
hogy csak a jogszabályban, előre kialakított szabályok szerint meghatározott hatáskörben és
ellenőrzési jogosítványaik betartásával járhatnak el, megállapításaiknak bizonyított tényeken
kell alapulniuk.
A tervszerűség az ellenőrzésben azt jelenti, hogy az adott időszakban ellenőrizendő
feladatokat, az ellenőrzésre kerülő szervezeteket és az egyes ellenőrzések időpontjait előre
meghatározzák és az ellenőrzéseket ezeknek megfelelően folytatják le.
A teljesség abból ered, hogy minden érdeknek van ellenőrző szervezete, ellenőrzése, vagyis
az ellenőrzési rendszer összességében képes ellátni a hatósági (közérdekek) és a tulajdonosi
érdekek képviseletét.
A rendszeresség abban jut kifejezésre, hogy az ellenőrzéseket általában meghatározott
időszakonként, meghatározott rendben, tervek alapján végzik. A rendszeresség a legtöbb
ellenőrzésre jellemző, de érdemes itt megemlíteni, hogy vannak olyan ellenőrzések is,
amelyeknél a rendszeresség nem érvényesül, illetve nem mindig található meg. Egyes
ellenőrzések a váratlanságukkal, meglepetésszerűségükkel érhetik el a kívánt célt (pl.
fogyasztóvédelmi hatóság ellenőrzései, munkavédelmi ellenőrzés).
A folyamatosság vagy hézagmentesség azt jelenti, hogy az ellenőrzési időszakok jellemzően
kihagyás nélkül követik egymást, tehát elvileg egyetlen időszak sem maradhat ki az
ellenőrzésből (pl. adóellenőrzés). Ez gyakorlatilag úgy jelenik meg, hogy a vizsgálat alá vont
időszaknak közvetlenül kapcsolódnia kell az előzőleg vizsgált időszakhoz.
A racionalitás az ellenőrzés témájának, illetve az ellenőrzési feladatok helyes megválasztását,
valamint az ellenőrző szervezetek és tevékenységek olyan összehangolását (koordinációját)
jelenti, amelynek révén az indokolatlan átfedéseket, párhuzamosságokat megszüntető és az
ellenőrzött szervezetek legkisebb igénybevételével járó ellenőrzés valósítható meg. Ez a
koordináció az ellenőrző szervezetek közötti jó együttműködéssel, a vizsgálandó egységek és
a vizsgálati időpontok, időtartamok egyeztetésével, a tapasztalatok, vizsgálati eredmények
kölcsönös hasznosításával, átvételével valósulhat meg.
A függetlenség, objektivitás és megalapozottság, mint általános jellemzők magukban
foglalják azt a követelményt, hogy a megállapítások megdönthetetlenek, tárgyilagosak és
elfogulatlanok, a következtetések reálisak legyenek.
A hatékonyság értelmezése arra irányul, hogy az ellenőrzés mennyire eredményes a hibák és a
felelősség feltárásában, mennyiben járul hozzá a hibák kijavításához, a hiányosságok
megszüntetéséhez.
Az ellenőrzés a vizsgálandó jelenségekhez, folyamatokhoz való viszonyától, tartalmától,
bonyolultságától függően igen sokféle lehet. Az ellenőrzéseket különbözőképpen
csoportosíthatjuk. Az ellenőrzések fajtáit meghatározva csoportképző ismérv lehet:
 a követelményrendszer
 a megbízó
 az ellenőrzés nagyságrendje
 az ellenőrzés ideje, időpontja
 az ellenőrzések gyakorisága
 az ellenőrzés részletessége
Az ellenőrzések során különböző követelményrendszerek (elvárások) érvényesülését
vizsgálhatják, így megkülönböztethetünk
  szabályszerűségi ellenőrzést: annak megállapítására irányul, hogy a vizsgált szervezet
vagy szervezeti egység működése, tevékenysége megfelelően szabályozott-e, illetve,
hogy a vonatkozó szabályozás érvényre jut-e
 teljesítmény-ellenőrzést: teljesítményelvárásokat vizsgál: a szervezet által ellátott
tevékenységek, programok behatárolt részén a működés, illetve a források
felhasználásának gazdaságosságát, hatékonyságát és eredményességét. A
teljesítményellenőrzésekhez kapcsolódóan:
o gazdaságosság alatt egy adott tevékenység megfelelő színvonalon történő
ellátása mellett felhasznált erőforrások költségének minimalizálását
o hatékonyság alatt egy adott tevékenység eredményei és az eredmény elérése
érdekében felhasznált források közötti kapcsolatot
o eredményesség alatt egy tevékenység tervezett és tényleges eredményének
viszonyát, azaz a tevékenység céljai megvalósításának mértékét értjük.
Attól függően, hogy kinek a megbízásából, illetve kinek a részére végzik az ellenőrzést,
beszélhetünk:
 belső ellenőrzésről: belső ellenőrzésnél az ellenőrzést végző személy az ellenőrzött
szervvel áll munka- vagy megbízásos viszonyban. Az ellenőrzést a vizsgált szerv
(gazdasági társaság, intézmény) megbízásából és részére végzik (pl. minőség-
ellenőrzés, raktárellenőrzés).
 külső ellenőrzésről: külső ellenőrzésnél az ellenőrzést valamely külső szerv
megbízásából és részére végzik. Az ellenőrzést végrehajtó szervezetek és az
ellenőrzésben résztvevők az ellenőrzött szervezetektől függetlenek (Állami
Számvevőszék vizsgálatai, hatósági ellenőrzések)
Az ellenőrzés nagyságrendje szempontjából megkülönböztetünk:
 átfogó: az átfogó ellenőrzés egy szervezetre, egy komplett szervezeti egységre vagy
tevékenység egészére irányuló olyan ellenőrzés, amely keretében a legfontosabb
feladatok egymással összefüggő vizsgálatára, elemzésére, értékelésére kerül sor azért,
hogy a vizsgált szerv, tevékenység helyzete működése átfogóan megítélhető legyen.
Az átfogó ellenőrzésekben általában különféle képzettségű szakemberek vesznek részt
és komplexen mutatják be a vizsgált szervezet szakmai, gazdasági és egyéb
tevékenységét, ezért komplex ellenőrzésnek is szokták nevezni
 témaellenőrzés: a témavizsgálat egy – vagy közel azonos – időben több szervezetnél
(szervezeti egységnél) (több helyen) végrehajtott azonos tartalmú ellenőrzés, amely
valamely előtérbe kerülő fontos tényhelyzetre irányul. Célja, hogy a vizsgált témában
általánosítható következtetéseket lehessen levonni, és ennek megfelelő intézkedéseket
lehessen tenni (fogyasztóvédelmi ellenőrzés több árusítóhelyen, munkafegyelem
ellenőrzése több munkahelyen)
 célellenőrzést: a célellenőrzés valamely körülhatárolt eseti kérdésre, egy-egy feladatra
vagy részterületre irányuló ellenőrzés, amelyet általában egy szervezeti egységnél kell
lefolytatni (pl. pénztárrovancsolás, raktárellenőrzés)
Az ellenőrzés időpontja szerint beszélhetünk:
 előzetes: az előzetes ellenőrzés megelőzi a vizsgálandó esemény bekövetkezését, a
rendelkezések kiadását, vagy működését. Az ilyen ellenőrzéseket a gazdasági,
 műszaki vagy más cselekmény, esemény végrehajtását megelőzően hajtják végre és
arra irányul, hogy felmérje a végrehajtás várható hatását, eredményét, vagy
megakadályozza valamilyen esemény bekövetkezését (pl. tervek vizsgálata, beruházás
előtti vizsgálat, kifizetés előtti ellenőrzés)
 egyidejű: egyidejű (menet közbeni) az ellenőrzés, ha azt a gazdasági, műszaki,
cselekménnyel, művelettel párhuzamosan hajtjuk végre. Célja feltárni a
végrehajtásban tapasztalható akadályokat, eltéréseket, hogy megfelelő időben
intézkedni lehessen az akadályok megszüntetésére, a hibák felszámolására (gyártás
közbeni minőség-ellenőrzés)
 utólagos ellenőrzésről: utólagos az ellenőrzés, ha azt a gazdasági, műszaki
cselekmény, művelet tevékenység bekövetkezése után végzik (pl. lezárt évek
adóellenőrzése, a bizonylati fegyelem vizsgálata, a késztermék minőségellenőrzése,
utólagos könyvvizsgálói ellenőrzés). Az ellenőrzések döntő többsége az utólagos
ellenőrzések közé tartozik.
Az ellenőrzés gyakorisága szerint lehet:
 folyamatos: a folyamatos ellenőrzés lényege, hogy az ellenőrzés folyamatosan,
megszakítás nélkül követi az ellenőrzött tevékenységet, műveleteket, folyamatokat (pl.
bérszámfejtés ellenőrzése, számlaellenőrzés)
 ismétlődő (időszakos): az ismétlődő (időszakos) ellenőrzést a rendszeres ismétlődés
jellemzi, vagyis a visszatérő feladatok, tevékenységek, jelenségek vizsgálatát jelenti
(pl. éves beszámoló könyvvizsgálata)
 esetenkénti (egyszeri) ellenőrzés: az esetenkénti (egyszeri) ellenőrzés a
szükségszerűen meghatározott ügyben felmerülő ellenőrzés. Nem ismétlődik, legtöbb
esetben valamilyen konkrét egyedi eseményhez kötődik (pl. leltárhiány kivizsgálása,
selejtezés ellenőrzése)
A vizsgálat részletességét tekintve beszélhetünk:
 teljes körű (tételes): a teljes körű (tételes) ellenőrzés keretében a feladattal
kapcsolatban minden esemény, tárgy, művelet vizsgálandó. Az ilyenfajta ellenőrzés
igen sok időt igényel, ezért fontos ügyleteknél vagy kivételesen végezzük (pl.
utalványozás vagy a bizonylatok vizsgálata, ha bűncselekmény alapos gyanúja merül
fel). A vizsgálatok során rendszerint mintavételes vagy próbaszerű ellenőrzést tartunk.
A próbaszerű ellenőrzést szúrópróbaszerű ellenőrzésnek is nevezik.
 mintavételes: a mintavételes ellenőrzés során az ellenőrizendő sokaságból
(alapsokaság) egy kisebb mennyiséget, részsokaságot (mintát) veszünk ki valamilyen
elv alapján és azt tételesen (azaz a minta valamennyi elemét) megvizsgáljuk
 próbaszerű ellenőrzésről (szúrópróbaszerű): a próbaszerű ellenőrzésnél a sokaság egy-
egy elemét emeljük ki, és azt vizsgáljuk meg. Ügyelni kell arra, hogy az ellenőrzés
körébe bevont jelenségek, termékek, okmányok kiválasztása alapján a vizsgálat
eredménye általánosítható legyen, vagyis tükrözze a valóságot, vagy az eredmény
értékelésekor figyelembe vegyék, csak egy-egy, egymástól független egyed
megismerésére épül
Az ellenőrzés szabályozása
Az ellenőrzést általában az e célból létrehozott szervezetek (pl. Állami Számvevőszék, NAV,
gazdálkodók belső függetlenített ellenőrzést végző szervezeti egysége) vagy olyan
szervezetek, szervezethez tartozó személyek végzik, amelyek tevékenységeikhez az
ellenőrzés is hozzátartozik (pl. Országgyűlés ellenőrzési tevékenysége, cégbírósági
ellenőrzés). Az ellenőrzési feladatokat végrehajtó szervezetek többrétű, összetett, idő- és
erőforrás-igényes tevékenységeket végeznek. Az ellenőrzéseket végző szervezetek és
szervezeti egységek céljait, hatókörét, működését, konkrét feladatait szabályok határozzák
meg.
Az ellenőrzések és azok megszervezése szabályozásához tartoznak:
 külső szabályozó elemek
o a közösségi elvárások, ajánlások
o a jogszabályok (törvény, kormányrendelet) és az állami irányítás egyéb jogi
eszközei (kormányhatározatok)
o a különböző nemzetközi és nemzeti ellenőrzési szabványok (magyar Nemzeti
Könyvvizsgálati Standardok) és ajánlások (BÉT Felelős Társaságirányítási
Ajánlások), valamint egyéb útmutatók és irányelvek
 belső szabályozó elemek, azaz a szervezetek belső szabályzatai és előírásai (szervezeti
és működési szabályzat, ellenőrzési szabályzat, ellenőrzési kézikönyv)
Vállalkozások tulajdonosi és belső ellenőrzése
Egy vállalkozás ellenőrzési rendszere alapvetően két – szorosan egymáshoz kapcsolódó –
részterületre:
 a tulajdonosi ellenőrzés és
 a belső ellenőrzés alrendszereire osztható fel
Nagyobb vállalkozásokra az a jellemző, hogy a tulajdonosok személye nem egyezik meg a
tényleges vezetői funkciót betöltő személyekével, azaz a tulajdonosi és a vezetői funkciók
elválnak egymástól. A tulajdonosok az irányítási (kormányzási) feladatokat egy arra
felkészült személynek, csoportnak, testületnek adják át. A tulajdonosok a megbízott testület
munkájának (és a testületben részt vevő személyek) megfelelősségéről kívánnak
meggyőződni. A belső ellenőrzés alapvetően a menedzsment munkájához kapcsolódik,
feladata a vállalkozás célkitűzéseinek elérését támogató ellenőrzési rendszer kiépítése és
működtetése. A tulajdonosi és belső ellenőrzés (kontrollrendszer) között szoros kapcsolat
érvényesül.
A belső ellenőrzés a tulajdonosi ellenőrzés alatt helyezkedik el. A tulajdonosi ellenőrzés
alapvetően a munkaszervezet feletti irányításhoz, a belső ellenőrzés pedig a munkaszervezet
tevékenységéhez tartozik.

Szempont Tulajdonosi ellenőrzés Belső ellenőrzés

Célja A tulajdonos érdekeinek
védelme
Ki végzi? Tulajdonosok (legfőbb szerv
ülésén), és megbízottjai
(felügyelő bizottság, audit
A vállalati célkitűzések
elérésének elősegítése
Alapvetően a menedzsment
és a dolgozók, valamint a
függetlenített belső
 bizottság, könyvvizsgáló, ellenőrzés feladata
részben az igazgatóság és az
általa működtetett
bizottságok)
Jogszabályi Részben van A vállalkozások esetében
meghatározottság (ezzel nincs
kapcsolatos előírások)

Vállalkozások ellenőrzési rendszere

 tulajdonosi ellenőrzés
o tulajdonosok (legfőbb szerv)
o igazgatóság és bizottságai
o felügyelő és audit bizottság
o könyvvizsgáló
 belső ellenőrzés
o belső kontrollrendszer
o függetlenített belső ellenőrzés
A tulajdonosi ellenőrzés: összetevői a vállalkozás méretétől függően különböznek lehetnek.
Kisméretű társaságok esetében rendszerint csak a tulajdonos (tulajdonosok köre) látja el a
többi testület, személy feladatát is. A vállalkozás nagysága mellett a szervezet bonyolultsága,
illetve jogszabályi előírások is indokolhatják a tulajdonosi ellenőrzés egyéb formáinak
létrejöttét és működését. Nagyobb vállalkozások esetében ugyanis a tulajdonosok már nem
képesek átlátni a vállalkozás működését, tevékenységét, ezért az irányítási, a kormányzási és
vezetési hatásköröket delegálják az arra felkészült személyre, testületre. A jogszabályok és
ajánlások ezt figyelembe véve a megbízott testületek szakmai hozzáértésére, függetlenségére,
az összeférhetetlenség eseteire vonatkozóan különféle elvárásokat támasztanak. A kialakított
struktúrának a tulajdonosok és az egyéb érdekeltek (stakeholderek) érdekeinek védelmét kell
szolgálnia. A tulajdonosok felügyeleti jogkörének gyakorlását jelentősen befolyásolja a
tulajdonosi összetétel. A tulajdonosok nem képeznek egységes akaratú csoportot, ami a
tulajdonosok különbözőségéből (állami tulajdonosok, szakmai befektetők, magányszemélyek)
egyenesen következik. Egy részük kevésbe aktívan (pénzügyi befektetők), másik részük
viszont erőteljesen vesz részt a felügyeleti munkában (portfóliókezelők).
A tulajdonosok (a legfőbb szerv) szerepe, feladata a tulajdonosi ellenőrzésben: a tulajdonosok
jogaikat (ellenőrzési, felügyeletei jogaikat is) és kötelezettségeiket a társaság legfőbb
szervének ülésein gyakorolhatják (ezen meghívottjaik is részt vehetnek), ahol a tulajdonosok
határozat formájában fejezik ki döntéseiket a kizárólagos hatáskörükbe utalt, illetve a
társasági szerződésben (alapszabályban) rögzített ügyekben. A legfőbb szerv ülésein a
tulajdonosok megbízottjainak jelenléte elvárható, hiszen a megfelelő döntésekhez szükséges
információkat éppen ők tudják biztosítani. A gazdasági társaság legfőbb szervének feladata
elsősorban a társaság alapvető, stratégiai ügyeiben való döntés. A legfőbb szerv a következő
kérdésekben (jogszabály által meghatározott) kizárólagos döntési hatáskörrel rendelkezik:
 a társasági szerződés (alapszabály) megállapítása, módosítása (ez a társaságirányítás
egyik alapvető dokumentuma)
  az igazgatóság, a vezérigazgató, a felügyelő bizottság (mint a tulajdonosok
megbízottjai) tagjainak, valamint a társaság könyvvizsgálójának megválasztása,
visszahívása, díjazásuk megállapítása
 a számviteli törvény szerinti beszámoló, valamint a felelős társaságirányítási jelentés
jóváhagyása
A legfőbb szerv elnevezése a társasági formától függően változik:
 Kft. esetén taggyűlésnek,
 Rt. esetén közgyűlésnek nevezzük
Az igazgatóság (és bizottságainak) szerepe, feladatai
Az igazgatóság munkája több szempontból is meghatározó a társaságok ellenőrzési rendszere
szempontjából, felelőssége összefüggésbe hozható mind a tulajdonosi, mind pedig a belső
ellenőrzési alrendszerrel. A tulajdonosi ellenőrzés egy függelmi-beszámolási, a belső
ellenőrzési alrendszer pedig egy szabályozó-felügyelő kapcsolatot jelent. Hatáskörét
jogszabály (a gazdasági társaságokról szóló törvény), a társasági szerződés (alapszabály), a
legfőbb szerv határozatai, valamint a saját maga által kialakított eljárásrend, az ügyrend
határozza meg. Az igazgatóság hozzáértő, független (külső) és operatív tagokból áll. Nagyobb
vállalkozások esetében az igazgatóság a tulajdonosok által a társaság irányítására adott
megbízásukból eredő feladataik egy részét delegálják a munkaszervezeti vezetőkre
(menedzsment), akik az igazgatóság rendelkezései alapján kötelesek a vállalkozás folyamatos
működését megvalósítani. Az igazgatóság nem kizárólagosan ellenőrzési funkciót tölt be,
hiszen mint megbízott, felelős a társaság ügyeit érintő fő kérdésekért az érintettek
(stakeholderek) felé.
Az igazgatóság alapvető feladatai:
 a stratégiai irányelvek, a stratégia, a társasági célkitűzések meghatározása és a
végrehajtás felügyelete
 a társaságirányítási gyakorlat eredményességének és hatékonyságának felülvizsgálata
 az összeférhetetlenség eseteinek kezelése, az etikai kódex elfogadása
 a kockázatkezelési irányelvek meghatározása
 a belső kontrollrendszerrel kapcsolatos irányelvek megfogalmazása
 a pénzügyi (és számviteli) jelentések tisztaságának biztosítása
 a társasági működés átláthatósága és az információk nyilvánosságra hozatala
Feladatai ellátása érdekében az igazgatóság jogosult külső szakértők bevonására, illetve
bizottságok létrehozására, amelyeket általában javaslattevő funkcióval ruház fel. (tehát a
bizottságok létrehozása nem kötelező, az igazgatóság joga létrehozni a bizottságokat). Az
igazgatóság bizottságait saját, hozzáértő és a vizsgált területtől független tagjaiból alakítja ki
és speciális társaságirányítási kérdések ellenőrzésével bízza meg (pl. az audit bizottság). Az
igazgatóság feladatai végrehajtásának hatékonyságáról, teljesítményéről legalább évente
egyszer jelentést készít, amelyet a felügyelő bizottság elé terjeszt. A tulajdonosi ellenőrzés
részeként az igazgatóság kötelessége, hogy a tulajdonosok kérésére, részére felvilágosítást
adjon, a vállalkozás üzleti könyveihez, irataihoz hozzáférést biztosítson. A
részvénytársaságok legfőbb ülésein (a közgyűlésen) az igazgatóság tanácskozási joggal vesz
részt. A felügyelő bizottság által véleményezett számviteli törvény szerinti beszámolót a
közgyűlés elé terjeszti a felelős társaságirányítási gyakorlatról szóló jelentéssel együtt. Az
igazgatóság tagjai korlátlanul és egyetemlegesen felelnek a társasággal szemben azokért a
károkért, amelyek a bejelentett adat, jog vagy tény valótlanságából, illetve a bejelentés
késedelméből vagy elmulasztásából származnak, ideértve azt is, ha a számviteli törvény
szerinti beszámoló, valamint a kapcsolódó üzleti jelentés összeállítása és nyilvánosságra
hozatala nem a számviteli törvény előírásainak megfelelően történt.
A felügyelő bizottság szerepe, feladata a tulajdonosi ellenőrzésben
A felügyelő bizottság olyan testület, amely a vállalkozás legfőbb szerve részére végzi el az
igazgatóság (ügyvezetés) tevékenységének ellenőrzését. Felügyelő bizottság létrehozása
esetenként kötelező, más esetekben a társaság tulajdonosai döntenek a létrehozásáról.
Kötelező felügyelő bizottság létrehozása:
 az Nyrt. esetében, kivéve, ha a társaság az egységes irányítási rendszert alkalmazza
 a Zrt. esetében, ha azt a szavazati jogok legalább 5%-ával rendelkező tulajdonsok
kérik
 ha a társaság teljes munkaidőben foglalkoztatott munkavállalóinak létszáma éves
átlagban a 200 főt meghaladja
 ha azt a Polgári Törvénykönyvön kívül más törvény előírja
A felügyelő bizottság tagjait általában a vállalkozás legfőbb szerve választja. Egy kivétel van:
ha a társaság teljes munkaidőben foglalkoztatott munkavállalóinak létszáma éves átlagban a
200 főt meghaladta, ekkor a bizottság tagjainak harmadát a munkavállalók képviselői
alkotják, akiket az üzemi tanács delegál. Ettől az esettől eltekintve a bizottság hozzáértő és a
társaságtól független személyekből áll.
A felügyelő bizottság ügyrendjét (azaz eljárásrendjét, bizottsági munka szabályait) maga
állapítja meg, és azt a gazdasági társaság legfőbb szerve (a közgyűlés vagy taggyűlés) hagyja
jóvá. A bizottság tagjai maguk közül elnököt és elnökhelyettest választanak. A testület üléseit
az elnök hívja össze és vezeti. A felügyelő bizottság ellenőrzi a gazdasági társaság
ügyvezetésének a tevékenységét. Ezt részben az ügyvezetéstől, részben egyéb forrásokból
származó információkra (belső ellenőröktől) alapozva látja el.
A tulajdonsok érdekeit szolgálja, hogy
 a számviteli beszámolót írásban köteles véleményezni a felügyelő bizottság (e nélkül a
legfőbb szerv nem dönthet a számviteli beszámoló elfogadásáról)
 jóvá kell hagynia a felügyelő bizottságnak a felelős társaságirányítási jelentést (e
nélkül az nem terjeszthető a legfőbb szerv elé)
 a bizottság a vállalkozások legfőbb szerve rendkívüli ülésének összehívását köteles
kezdeményezni, ha úgy látja, hogy az igazgatóság tevékenysége jogszabályba, a
társasági szerződésbe, a tulajdonosok határozataiba ütközik, vagy sérti a társaság,
illetve tulajdonsok érdekeit. A felügyelő bizottság tagjai a legfőbb szerv ülésén
tanácskozási joggal vesznek részt
A bizottság tagjai feladataik végrehajtása során személyesen kötelesek eljárni. A testület
tagjait e minőségükben a gazdasági társaság tagjai (részvényesei), illetve munkáltatójuk nem
utasíthatja. A felügyelő bizottság egyes ellenőrzési feladatok elvégzésével bármely tagját
megbízhatja, illetve az ellenőrzést állandó jelleggel is megoszthatja tagjai között. A felügyelő
bizottság az igazgatóságtól, a vállalkozás vezetői beosztásban lévő dolgozóitól felvilágosítást
kérhet. A társaság könyveit, iratait megvizsgálhatja, munkájához szakértőt is igénybe vehet. A
felügyelő bizottság tagjai is korlátlanul és egyetemlegesen felelnek a társasággal szemben a
vállalkozásnak az ellenőrzési kötelezettségük megszegésével okozott károkért, ideértve a
számvitelit törvény szerinti beszámoló, valamint a kapcsolódó üzleti jelentés összeállításával
és nyilvánosságra hozatalával összefüggő ellenőrzési kötelezettség megszegését is.
Az Nyrt.-knél a felügyelő bizottság az igazgatósággal összevontan igazgatótanácsként
működik. A felügyelő bizottság szerepét a korábbi gazdasági társaságokról szóló törvény (ma
a Polgári Törvénykönyv része) egy további testület létrehozásával erősítette meg (audit
bizottság). Ahol audit bizottság nem működik, ott a felügyelő bizottságnak kell betöltenie az
audit bizottság szerepét.
Az audit bizottság szerepe, feladata a vállalkozások ellenőrzési rendszerében
Nyrt. esetében kötelező az audit bizottság létrehozása az igazgatótanács vagy a felügyelő
bizottság független tagjaiból. Legalább 3 tagot kell kijelölni. Az audit bizottság a tulajdonosi
ellenőrzés szerve, de tevékenységük egyben közérdeket is érint. Az audit bizottság
intézménye kialakításának fő indoka a pénzügyi jelentések tisztasága feletti felügyelet
biztosítása, amiből következik az az elvárás, hogy legalább egy tag rendelkezzen a feladatok
ellátásához szükséges pénzügyi, számviteli és ellenőrzési ismeretekkel.
Audit bizottság fő feladatai:
 a számviteli törvény szerinti beszámoló véleményezése
 javaslattétel a könyvvizsgáló személyére és díjazására
 a könyvvizsgálóval szembeni szakmai követelmények és összeférhetetlenségi
előírások érvényre juttatásának figyelemmel kísérése, a könyvvizsgálóval való
együttműködéssel kapcsolatos teendők ellátása
 a pénzügyi beszámolási rendszer működésének értékelése és javaslattétel a szükséges
intézkedések megtételére
 az igazgatótanács, illetve a felügyelő bizottság munkájának segítése a pénzügyi
beszámolási rendszer megfelelő ellenőrzése érdekében
 egyéb, a társasági szerződésben a bizottság hatáskörébe utalt feladatok ellátása
A fejlett országok gyakorlatában, és így a hazai, tőzsdei társaságoknál is az audit bizottság
feladatát jelenti
 a jogi, etikai normáknak való megfelelés vizsgálata
 a vállalati kockázatkezelés
 a belső kontrollrendszer értékelése az eredményesség tekintetében
 a függetlenített belső ellenőrzéssel való kapcsolattartás és felügyelet ellátása
Az audit bizottság jogosult
 felhatalmazni a függetlenített belső ellenőrzést tevékenységének folytatására
 megadni az ellenőröknek az eredményes munkához szükséges hozzáférést az
iratokhoz, információkhoz
 véleményezni a függetlenített belső ellenőrzés éves, vagy stratégiai tervét
A könyvvizsgáló szerepe, feladata a vállalkozások ellenőrzési rendszerében
A könyvvizsgálati tevékenység célja annak megállapítása, hogy a vállalkozás számviteli
beszámolója a számviteli törvény előírásai szerint készült-e, illetve, hogy az megbízható és
valós képet ad-e a társaság vagyoni és pénzügyi helyzetéről, működésének eredményéről. A
könyvvizsgálat csak meghatározott társasági kör számára kötelező. A társaságtól független
könyvvizsgáló feladatát a tulajdonosi, a hitelezői, a befektetői és állami érdekek (a közérdek)
képviseletében végzi. A könyvvizsgáló feladata a beszámoló valódiságának és
szabályszerűségének felülvizsgálata, a gazdasági társaságokról szóló törvény és a létesítő
okirat előírásai betartásának ellenőrzése, s mindezek alapján a beszámolóról vélemény
kialakítása, a független könyvvizsgálói jelentés elkészítése. A könyvvizsgáló ellenőrzéshez
kapcsolódó jogait és kötelezettségeit, feladatkörét jogszabályok és a könyvvizsgálatra
vonatkozó standardok írják elő. Ilyen fontosabb előírás pl., hogy a könyvvizsgáló feladatának
teljesítése érdekében a társaság könyveibe betekinthet, az igazgatóságtól, a társaság
munkavállalóitól felvilágosítást kérhet, a társaság bankszámláit, ügyfélszámláit,
könyvvezetését, szerződéseit megvizsgálhatja. A felügyelő bizottság kezdeményezheti a
társaság könyvvizsgálójának a bizottság ülésén történő meghallgatását. A könyvvizsgáló is
kérheti, hogy a felügyelő bizottság az általa javasolt ügyet tűzze napirendjére. A vállalkozás a
könyvvizsgálóját a legfőbb szervnek a társaság számviteli törvény szerinti beszámolóját
tárgyaló ülésére meg kell hívni, amelyen a könyvvizsgáló köteles részt venni. Ha a
könyvvizsgáló megállapítja, vagy tudomást szerez arról, hogy a társaság vagyonának jelentős
csökkenése várható, illetve olyan tényt észlel, amely az igazgatóság vagy a felügyelő
bizottság tagjainak törvényben meghatározott felelősségét vonja maga után, köteles a
gazdasági társaság legfőbb szervének (közgyűlésnek, taggyűlésnek) összehívását
kezdeményezni.
Annak a könyvvizsgálónak, amely közérdeklődésnek kitett társaság esetében végez
jogszabályi kötelezettségen alapuló könyvvizsgálati tevékenységet, a vállalkozás audit
bizottsága felé évente
 írásban kell igazolnia függetlenségét az általa ellenőrzött társaságtól
 be kell számolnia a vizsgált gazdálkodó számára teljesített további szolgáltatásairól
Vállalkozások ellenőrzési rendszere
 tulajdonosi ellenőrzés
 belső ellenőrzés
o belső kontrollrendszer
o függetlenített belső ellenőrzés
A tulajdonosi ellenőrzés mellett a vállalkozások ellenőrzési rendszerének másik alrendszerét a
belső ellenőrzés alkotja, amely további 2 összetevőre bontható: belső kontrollrendszerre és a
függetlenített belső ellenőrzés tevékenységére.
A belső ellenőrzés
A vállalkozások esetében a belső ellenőrzés kialakításának kötelezettségét, működését
jogszabály hazánkban általában nem írja elő (kivéve pl. a hitelintézeteket), számos standard
foglalja össze, foglalja magában a belső ellenőrzéssel szemben támasztott elvárásokat.
A belső kontroll egy folyamat, amelyet a társaság igazgatósága, a menedzsment és az
alkalmazottai befolyásolnak, és amelyet azért hoznak létre, hogy az alábbi célok elérését
illetően ésszerű bizonyosságot nyújtson arról, hogy
 a működés hatékony és eredményes
 a pénzügyi beszámolási rendszer megbízható
 a vonatkozó szabályozásnak (jogszabályok, hatósági előírások, belső szabályzatok) a
társaság eleget tesz
A függetlenített belső ellenőrzés független, objektív, értékteremtő bizonyosságot adó és
tanácsadó szolgáltatás, amely segít a vállalati működés fejlesztésében. A függetlenített belső
ellenőrzés a szervezeti célok elérése érdekében rendszerszemléletű megközelítéssel és
módszeresen értékeli a szervezet kockázatkezelési, kontroll-, illetve társaságirányítási
folyamatait.
A belső kontrollrendszer
A belső kontrollrendszer kialakítása és működtetése a menedzsment kötelezettségei közé
tartozik. A kontrollrendszer a vállalati célok elérését segíti elő, amely 3 célkitűzést tartalmaz:
 az operatív működés hatékonyságára és eredményességére vonatkozó
 a pénzügyi beszámolás megbízhatóságával kapcsolatos és a
 (belső – külső előírásoknak való) megfelelést előíró célkategóriát
A célok elérése nem teljesen garantált – a rendszerben maradó kockázatok, hibás megítélés,
döntés, az alkalmazottak összejátszása, vagy a költség-haszon elv alkalmazása miatt – csak az
ésszerű bizonyosság szintje érhető el.
A belső kontrollrendszer 5 komponenst (alkotóelemet) foglal magában:
1. kontrollkörnyezet
2. kockázatértékelés
3. kontrolltevékenységek
4. információ és kommunikáció
5. monitoring
A komponensek és a célok a vállalkozás különböző szintjeihez való kapcsolódása egy
háromdimenziós mátrixszal írható le, amelyet jellemzően COSO (’kozsó’) kockának
neveznek. Kezdetben a COSO szerint a belső kontrollrendszer kiépítése és működése a
jogszabályoknak való megfelelést és a beszámolók, pénzügyi jelentések hitelességének
biztosítását szolgálta, vagyis szűken vett pénzügyi szemléletet tükrözött. Az ezredfordulóra a
belső kontrollrendszer fogalma, felfogása fejlődött és bővült, a hagyományos pénzügyi
szemlélet mellett teret kaptak abban a tevékenységek etikai szempontjai és egyre erőteljesebb
szerepet kapott a vezetői kontroll.
A belső kontrollrendszer célkitűzései:
 működés
 pénzügyi beszámolás
 megfelelés
A kontrollrendszer kapcsolódása a vállalkozáshoz a különféle szerepkörök segítségével
valósul meg, tevékenységek, illetve a szervezeti egységek szintjén. Közvetlen kapcsolat
létezik a vállalkozás, valamint részei, az egyes tevékenységek, az egyes egységek, az elérni
kívánt célok között, és a kontrollkomponensek között, amelyek ezek elérését támogatják.
A belső kontrollrendszer a szervezetirányítás elválaszthatatlan eszköze. A belső
kontrollrendszer egy folyamatrendszer, amely magában foglalja a célok elérése érdekében a
vezetés által kialakított politikákat, szabályokat, eljárásokat, gyakorlati módszereket és
szervezeti struktúrákat.
A belső kontrollrendszer megfelelő működése esetén
 a vállalkozási célkitűzéseket veszélyeztető kockázatok kezelésén keresztül elősegíti a
tulajdonosi érték növelését, a tulajdonosi érdekek védelmét
 a társaság kockázatainak, működésének megértésén keresztül általános rugalmasságot
nyújt az előre nem látható esetekre
 a vezetők döntéshozatalához megbízható információkat biztosít
 magasabb szintű hatékonyságot, eredményességet és
 a külső felek, partnerek megnövekedett bizalmát eredményezi
A kontrollrendszer szorosan kapcsolódik a célkitűzések megfogalmazásához és a
kockázatkezeléshez. Azért alakítják ki és működtetik, hogy a kockázatokra előre megtervezett
válaszok tényleges végrehajtása biztosított legyen.
A kockázatértékelés, és így a kontrolltevékenységek előfeltétele a célkitűzések konzisztens,
ellentmondásoktól mentes, egységes és következetes rendszerének kidolgozása. A célokat a
stratégiából levezetve kell meghatározni, lebontva azokat a vállalkozás egyes egységeire,
illetve tevékenységeire. A célkitűzések kijelölik azt az útvonalat, amely mentén a társaság
saját tevékenységét meg kívánja valósítani. A belső kontrollrendszer szempontjából a
célkitűzéseket 3 kategóriába soroljuk:
1. működési célkitűzések (a működés eredményességére, hatékonyságára,
jövedelmezőségére, a piaci részesedésre vonatkozó elképzelések formájában)
2. pénzügyi beszámolási célkitűzések (ami a pénzügyi-számviteli jelentések megbízható
és valós összképével összefüggő elvárásokat testesítenek meg)
3. megfelelési célkitűzések (amelyek a jogszabályoknak, hatósági előírásoknak és a belső
szabályzatoknak való megfelelést írják elő)
A célkitűzések megfogalmazását követően a kockázatok vizsgálatára kell figyelmet fordítani.
A kockázatok olyan tényezők, amelyek ha bekövetkeznek, veszélyeztetik a célok elérését. A
menedzsment feladata, hogy az igazgatóság elvei alapján megfelelő kockázatkezelési
folyamatot tartson fenn. A kockázatkezelés rendszere egy szervezett, rendszeresen végzett és
megfelelő módszertanon alapuló folyamat, amely a kockázatok azonosítására, értékelésére és
kezelésére terjed ki a következők szerint:
 a kockázatazonosítás a célok elérését veszélyeztető valamennyi releváns,
meghatározó, fontos külső és belső tényező feltárására irányul
 a kockázatértékelés az azonosított kockázatok felmerülési valószínűségének, várható
hatásának felmérését jelenti, ami meghatározza az adott kockázat jelentőségét
(fontosságát) vállalati szempontból
Az azonosított és értékelt kockázatokat egy kétdimenziós mátrixba helyezik, kockázati
mátrixba:
Bekövetkezés M (magas)
valószínűsége K (közepes)
A (alacsony)
A (alacsony) K (közepes) M (magas)
Szervezetre gyakorolt hatás

A kockázatkezelés a vezetőség által azonosított és értékelt kockázatokra adott válaszokat

jelöli. A kockázatkezelésre sokféle módszer használható. Megoldás lehet a kockázatok
elkerülése (pl. a vállalkozás bizonyos tevékenységeket nem fog végezni), áthárítása vagy
megosztása (pl. biztosítással, illetve a szerződésben különböző feltételek rögzítésével),
kezelése (a kockázat jelentőségének csökkentésére irányuló lépéseket téve), vagy eltűrése. A
kockázatkezelés tényleges módját a vezetői stílus és gyakorlat jelentősen befolyásolja. A
kockázatkezelés legfontosabb eszközei a kontrolltevékenységek, de a konkrét eszközök
megválasztásakor alapvetően a költség-haszon elv meghatározó. A kockázatazonosítás,
kockázatértékelés és kockázatkezelés eredményeit dokumentálni szükséges, kitérve benne az
alkalmazott kontrollokra is. A kontrolltevékenységek szabályzatokat és tevékenységet
foglalnak magukban, elősegítve a vállalkozási célok elérését. A kontrollszabályzatok a
kockázatok kezelésének helyét, idejét és módját adják meg, a kontrolltevékenységek pedig a
szabályzatok érvényesítését jelentik és a kockázatkezelés eszközeiként funkcionálnak. A
kontrollszabályzatok és tevékenységek (röviden kontrollok) meghatározása a vezetők
hatáskörébe tartozik.
A kontrollokat többféle szempontból lehet csoportosítani:
1. a célkitűzésekhez való kapcsolódásuk szerint:
a. működési kontrollok (pl. készletek lopás elleni védelme lopásjelző
berendezésekkel, biztonsági őr alkalmazása)
b. pénzügyi beszámolási kontroll (pl. bankszámla egyenlegének ellenőrzése a
bankszámlakivonat és a főkönyv adatainak egyeztetésével)
c. megfelelési kontroll (pl. az adóbevallást elküldése előtt a felelős vezető
ellenőrzi, aláírásával hitelesíti)
2. időbelisége szerint:
a. preventív/megelőző kontroll (pl. beléptető rendszer alkalmazása az illetéktelen
személyek belépésének megakadályozása érdekében)
b. detektív/felderítő kontroll (pl. teljesítmények vezetői felülvizsgálata
3. automatizáltsága szerint:
a. manuális kontroll (pl. számlák kifizetés előtti jóváhagyatása a felelős vezetővel
a jogosulatlan kifizetések megelőzése céljából)
b. automatizált kontroll (pl. számítógépes rendszerekbe történő belépéskor a
felhasználó ellenőrzése a jogosulatlan használat elkerülése érdekében)
A függetlenített belső ellenőrzés egy független, szervezetileg elkülönült értékelő funkciót
jelent. Kisebb vállalkozások esetében a függetlenített belső ellenőrzés, mint elkülönült
szervezet nem jelenik meg, az a vezetők tevékenységének része marad, a költség-haszon elv
érvényesítéséből eredően nem éri meg belső ellenőrzési osztályt működtetni. A függetlenített
belső ellenőrzés szükségességét a nagyobb vállalkozásoknál főként az teremti meg, az
indokolja, hogy a felső vezetés nem képes ellátni valamennyi, a hatáskörébe tartozó ellenőrző
tevékenységet. A függetlenített belső ellenőrzés segíti a menedzsment, az igazgatóság és az
audit bizottság tevékenységét, alapvetően bizonyosságot adó szolgáltatás formájában. A
függetlenített belső ellenőrzés független, objektív, értékteremtő bizonyosságot adó és
tanácsadó szolgáltatás, amely segít a vállalati működés fejlesztésében. A függetlenített belső
ellenőrzés a szervezeti célok elérése érdekében rendszerszemléletű megközelítéssel és
módszeresen értékeli a szervezet kockázatkezelési, kontroll-, illetve társaságirányítási
folyamatait. A belső ellenőrök függetlensége és objektivitása alapvetően meghatározó az
általuk végzett tevékenység eredményének megbízhatósága és felhasználhatósága
szempontjából. Az objektivitás biztosítása érdekében az ellenőrökre szigorú
összeférhetetlenségi és etikai előírások vonatkoznak.
A függetlenség a következő ismérvek megléte esetén teljesül:
 biztosított a belső ellenőrök funkcionális (feladatköri és szervezeti) elkülönülése
 a belső ellenőrök tevékenységüket közvetlenül a felső vezetésnek alárendelve végzik
és a beszámolás is közvetlenül ide irányul
 a belső ellenőr az ellenőrzési tevékenységen kívül más tevékenység végrehajtásába
nem kerül bevonásra
 a függetlenített belső ellenőrzés tevékenységének tervezése során önállóan jár el,
ellenőrzési terveit kockázatelemzésre alapozva és a soron kívüli ellenőrzések
figyelembevételével állítja össze
 a belső ellenőrök az ellenőrzési program végrehajtásában befolyástól mentesen, a
módszerek kiválasztása során önállóan járnak el
 a belső ellenőr befolyástól mentesen állítja össze a megállapításokat,
következtetéseket és javaslatokat tartalmazó ellenőrzési jelentést, amelynek
tartalmáért felelősséggel tartozik
A függetlenített belső ellenőrzés munkája bizonyosságot adó és tanácsadó tevékenységeket
egyaránt tartalmaz. A belső ellenőrök – alaptevékenységként – az igazgatóságnak, a felső
vezetésnek és az audit bizottságnak nyújt bizonyosságot a szervezet kockázatkezelési,
kontroll-, illetve társaságirányítási folyamatait illetően arról, hogy ezen rendszerek kialakítása
és működése képessé teszik-e őket a kockázatok tényleges kezelésére. A belső ellenőrök
függetlenek, megfelelő szaktudással, ellenőrzési módszertannal, a társaság kultúrájának és
folyamatainak ismeretével rendelkeznek, így képesek arra, hogy objektív módon értékeljék a
vizsgálat területeket
 a működés hatékonysága és eredményessége
 a vagyonvédelem
 a pénzügyi beszámolás megbízhatósága
 a jogszabályoknak, hatósági előírásoknak és belső szabályoknak való megfelelés
szempontjából
A függetlenített belső ellenőrző szervezet kiemelt szereplője a belső ellenőrzési vezető, aki a
tevékenység irányításáért felel:
 a belső ellenőrzési kézikönyv elkészítéséért
 ellenőrzési tervek összeállításáért
  ellenőrzések összehangolásáért, azok végrehajtásának irányításáért
 a belső ellenőrök szakmai továbbképzésének biztosításáért
 a függetlenített belső ellenőrzési tevékenység folyamatos és időszakos értékeléséért
Az ellenőrzési tevékenységeket a belső ellenőrök végzik. Elvárás, hogy a függetlenített
szervezet összességében rendelkezzen a tevékenység eredményességéhez szükséges
képességekkel és ismeretekkel, amely szükség esetén indokolhatja az egyes ellenőrzésekhez
külső szakértők felkérését is.
A függetlenített belső ellenőrzési tevékenység szabályozásában alapvető a belső ellenőrzési
kézikönyv, és az ehhez kapcsolódóan elkészített egyéb szabályozó elemek. A bizonyosságot
adó belső ellenőri tevékenység szisztematikusan, jellemzően előre meghatározott tervek,
illetve módszertan szerint történik. Az ellenőri munka fontos követelménye az elvégzett
lépések módszeres dokumentálása, amely a minőségbiztosítás fontos előfeltétele. Az
ellenőrzésekkel összefüggésben keletkezett iratok megőrzéséről, a nyilvántartások
kialakításáért és vezetésért a belső ellenőrzési vezető a felelős. Az ellenőrök a vizsgálatokkal
összefüggésben kötelesek megállapításokat, ajánlásokat tenni és javaslatokat megfogalmazni
a lehetséges fejlesztési irányokra vonatkozóan – különös tekintettel a kockázatok,
hiányosságok megszüntetése, kiküszöbölése érdekében, valamint nyomon követni az
ellenőrzési jelentések alapján megtett intézkedéseket.
Az ellenőrzés célja, hogy megismerje az elvárt követelményt, meghatározza azt, hogy mi a
valóság, mi a tényleges állapot, és ezt követően az ellenőrzés célja, hogy összevesse a
valóságot a tényhelyzettel, az elvárással. Abban az esetben, ha eltérés mutatkozik, akkor
intézkedéseket tegyen annak érdekében, hogy visszaállítsa a szabályszerű működést,
kijavításra kerüljenek az esetleges hibák, hiányosságok.
Minden ellenőrzési megállapítás bizonyított, illetve bizonyítható kell, hogy legyen. Ehhez az
ellenőrzésnek
 ismernie kell az ellenőrzés tárgyához kapcsolódó követelményeket
 különböző módszereket, eljárásokat kell alkalmaznia a tényhelyzet feltárásához és
értékelésének megalapozásához
Tehát az ellenőrzés elsődleges célja a tényhelyzet megállapítása, az elvárt követelmények
megismerése. Ezt követően a tényhelyzet viszonyításra, összehasonlításra kerül a
követelményekkel. Az összehasonlítás eredményeinek értékelésével zárul a folyamat.
Követelmények megismerésének forrásai
Az ellenőr, az ellenőrző szervezet elsődleges feladata a követelmények megismerése. Az
ellenőrzés végrehajtásának előfeltétele az ellenőrzés tárgyára vonatkozó követelmények
ismerete, hiszen azok nélkül a tényhelyzet értékelése, minősítése nem lehetséges. A
követelmények lehetnek általános érvényűek (átfogóbb jellegűek) vagy olyanok, amelyek
szűkebb körre érvényesek, azaz valamilyen konkrét szervezetre, szervezeti egységre,
tevékenységre, területre vonatkoznak. A követelmények megjelenési formájukat tekintve
lehetnek jogi előírások, standardok, belső szabályzatok, döntések és utasítások, szerződések.
A követelmények megismerésének forrásai lehetnek:
  általános érvényű, magasabb szintű követelmények: közé a jogforrások rendszere,
jogszabályok, hatósági előírások tartoznak, amelyek a szervezetekre, tevékenységekre
általában érvényesek
o ilyen általános érvényű, magasabb szintű követelmények a törvények,
országgyűlési határozatok, kormányrendeletek és kormányhatározatok,
miniszteri rendeletek, helyi önkormányzatok rendeletei, hatósági előírások
 specifikus, alacsonyabb szintű követelmények: egyértelmű, speciális követelmények,
mindig konkrétan a vizsgált szervezetre vagy annak tevékenységére vonatkoznak, az
adott gazdálkodóra érvényes (pl. helyi adottságoknak megfelelő követelmények,
vizsgált szervezetre vonatkozó követelmények)
o alapszabály, alapító okirat, társasági szerződés
o szervezeti és működési szabályzat
o kollektív szerződés
o számviteli politika
o ügyrendek, tervek, operatív programok
o normák, technológiai utasítások
o tulajdonosi, vezetői elvárások, utasítások
o szervezetek közötti kapcsolatokat kialakító szerződések, megállapodások
Követelmények megismerése után a tényhelyzet megismerésére kerül sor.
Tényhelyzet megismerése
A tényleges helyzet megismerése 2féle módon valósulhat meg:
 rendszeralapú megközelítés: a szervezet vagy a vállalkozás vagy a rendszer, illetve
tevékenységi folyamat egészéről ad általános képet
o a megközelítés végeredménye, hogy az adott tevékenységről, adott
gazdálkodóról, adott szervezetről, adott folyamatról egy végső minősítést
adjunk, megbízhatóan működik-e az adott tevékenység vagy elmarad az
elvárásoktól
o tehát nem azt vizsgáljuk a rendszeralapú megközelítés esetén, hogy vannak-e
egyedi hibák, azt vizsgáljuk, hogy átfogóan működőképes-e a rendszer,
működőképes-e a vállalkozás vagy sem
 közvetlen, részletes ellenőrzési megközelítés: arra irányul, hogy a hibákat tárjuk fel a
folyamatok, a működés során
Az ellenőr a rendszeralapú megközelítés alkalmazása esetén a szükséges ellenőrzési
bizonyosság megszerzéséhez az ellenőrzött szervezet vagy tevékenység belső
kontrollrendszerére támaszkodik. Az a módszer, amely alapján az ellenőr megállapítja, hogy
támaszkodhat-e az ellenőrzött szervezet belső kontrollrendszerére a rendszerellenőrzés. A
közvetlen részletes ellenőrzési megközelítés alkalmazása esetén az ellenőr a szükséges
ellenőrzési bizonyosságot elsősorban az adatok, gazdasági események, vizsgálandó
jelenségek, tehát a tényhelyzet közvetlen részletes vizsgálatából szerzi meg és nem
támaszkodik az ellenőrzött szervezet vagy tevékenység belső kontrollrendszerére. A
közvetlen részletes vizsgálat tehát arra irányul, a hibákat tárjuk fel a folyamatok, a működés
során. A közvetlen részletes ellenőrzési vizsgálat a folyamatot részletesen megismerve feltárja
a folyamatban lévő hibákat, hiányosságokat.
A közvetlen részletes vizsgálati eljárások: 2 fajtája van:
 az elemző eljárásokat és
o az elemző eljárások a fontos arányszámok, trendek, összefüggések vizsgálatát
jelentik. Az eljárások során különböző módszerek alkalmazhatók az adatok
közötti összefüggések feltárására és az adatok megbízhatóságának
ellenőrzésére, így ezek lehetnek egyszerű összehasonlítások vagy korszerű
statisztikai eszközökkel végzett összetett elemzések. Az elemzésbe vont adatok
lehetnek pénzügyi és nem pénzügyi jellegűek, származhatnak belső és külső
forrásokból egyaránt
o az elemző eljárások ok-okozati összefüggések feltárásra irányulnak, illetve
tehát a statisztikai eszközökkel történő összehasonlítás tartozik ide
 az adatok, ügyletek, vizsgálandó jelenségek közvetlen részletes vizsgálatait foglalják
magukban
Az ellenőrzés általános módszertana szerint a közvetlen részletes vizsgálatok elvégzésére
többféle ellenőrzési eszköz is felhasználható. Ide tartozik:
 a megfigyelés: valamely mások által végrehajtott folyamat vagy alkalmazott eljárás
figyelemmel kísérését, megszemlélését jelenti
o pl. az üzemi tevékenység gyártási folyamatainak megfigyelése: raktározási,
anyagmozgatási tevékenység megfigyelése, adatrögzítés folyamatának
megfigyelése, leltározási folyamat megfigyelése
 a tárgyiasult eszközök szemrevételezése: az eszközök létezésének, meglétének
ellenőrzését jelenti
o pl. tárgyi eszközök, készletek meglétének szemrevételezése, a fizikai teljesítés
megtörténtének vizsgálata, a biztonságos pénzmegőrzés feltételei meglétének
ellenőrzése
o a megfigyelés és a tárgyiasult eszközök szemrevételezése helyszíni szemle
keretében valósul meg.
 a rovancsolás: a rovancsolást elsősorban tárgyak meglétének és mennyiségének
együttes, egyértelmű igazolására alkalmazzák, amelynek során az ellenőrzés a
számlálással vagy méréssel megállapított tényhelyzetet egybeveti a nyilvántartás
szerinti állapottal
o leggyakoribb alkalmazási területe a pénztár- és raktárellenőrzés. A tényhelyzet
megállapításához számlálás, mérés tartozik.
o rovancsolás során a számlálást és mérést nem az ellenőrök, hanem
jelenlétükben az ellenőrzött szervezet dolgozói végzik. A tényleges helyzetet –
az ellenőr és az ellenőrzött – együtt állapítják meg és azt közös
jegyzőkönyvben rögzítik.
 a nyilvántartások vagy dokumentumok szemrevételezése: a bizonylatok, okmányok és
nyilvántartások megvizsgálását jelenti
o ide tartoznak a különböző okmányok és nyilvántartások megtekintése, alaki
követelményeinek vizsgálata, tartalmának megismerése
o pl. a számla kötelező kellékei meglétének ellenőrzése, pénztárbizonylatokon a
szükséges aláírások meglétének vizsgálata
 az újraszámítás (átszámolás): az alapbizonylatok, dokumentumok, a nyilvántartások
ellenőrzése kifejezetten számszaki szempontból, amely a számítások megismétléséből,
vagy pedig olyan számítások elvégzéséből áll, amelyek a korábbi számítások
helyességét igazolják
o pl. a számlákon szereplő számítási műveletek ellenőrzése, tárgyi eszköz egyedi
nyilvántartólapján az értékcsökkenés kiszámított értékének számszaki
felülvizsgálata
 az egyeztetés: a különböző okmányok, nyilvántartások adatainak egybevetését,
összehasonlítását jelenti
o pl. egyeztetést jelent, amikor az időszaki pénztárjelentésben rögzített tételeket
egyeztetjük a megfelelő pénztárbizonylatokkal, vagy a pénztárbizonylat
tartalmát összehasonlítjuk a pénztárbizonylathoz tartozó alapbizonylat
adataival
 az információkérés (megkérdezés): közvetlen személyes kontaktuson alapuló
információgyűjtés, amely gyakran kiegészítő jellegű ellenőrzési eszköz
o a személyes megkérdezés történhet szóban és írásban, amelynek módszere
általában az interjú és a kérdőív. Az ellenőrzött területen lefolytatott interjú a
szóbeli információkon alapuló bizonyítékok megszerzésének legfőbb eszköze
(információgyűjtés és tényfeltárási célra). Abban az esetben, ha az interjúk
lebonyolítása a megkérdezettek nagy száma miatt nem lehetséges, az
információgyűjtés lényeges eszközei lehetnek a kérdőívek. A kérdőívek egy
konkrét témára vonatkozó információk megszerzését szolgáló kérdéssort
tartalmaznak
 a visszaigazolás (megerősítés): alapvetően a számviteli nyilvántartásokban rögzített
adatok, információk megerősítését kérő levélre adott válasz, jellemzően az ellenőrzött
szervezettől (szervezeti egységtől, területtől) független személyektől, partnerektől
o ide tartozhat pl. a vevőkövetelések, szállítókkal szembeni tartozások
megerősítése a partnerek által, cégbírósági információk lekérdezése
 az anyagok, áruk, termékek mintavételes vizsgálata: akkor kerül sor rá, amikor az
ellenőrnek nagyobb mennyiségű anyag, áru vagy termék minőségét, összetételét,
esetleg mennyiségét, illetve egyéb ismérveit kell a vizsgálat során megállapítani
o ez úgy történik, hogy – legtöbbször – a vizsgált szerv munkavállalója az
ellenőr jelenlétében – a mintavétel szabályainak megfelelően – kiemel a
vizsgálandó tömegből bizonyos mennyiséget, azaz mintát (pl. ételminta,
üzemanyagminta), és annak fizikai, kémiai jellemzőit vizsgálja. Az ilyen
jellegű mintavételhez gyakran laboratóriumi vizsgálat kapcsolódik, azaz a
mintát elviszik az ellenőrzés helyszínéről. A minta azonosságának
bizonyítására a mintát tartalmazó zárt csomag (palack, doboz) lepecsételését és
közös aláírását, illetőleg az ellenőrzött egység vezetőjénél ellenminta letétbe
helyezését (a vizsgálat megismételhetősége érdekében) alkalmazzák. A
mintavételről az ellenőr és az ellenőrzött általában közös jegyzőkönyvet vesz
fel, a minta vizsgálatáról jellemzően szakértői vélemény készül
 a kísérlet: ritkábban alkalmazott ellenőrzési eljárás
o az ellenőr és a vizsgált szervezet illetékes, felelős munkavállalójának együttes
jelenlétében, illetve felügyelete mellett (gyakran nem a helyszínen, hanem
laboratóriumban), mesterségesen idéznek elő valamilyen folyamatot, eseményt
 o a kísérlet eredményét legtöbb esetben közös jegyzőkönyvben rögzítik
 a próbavásárlás: során az ellenőrzést végző valamilyen értékesítéssel kapcsolatos
eseményt hajt, illetve hajtat végre annak érdekében, hogy meggyőződjön az
értékesítési (szolgáltatási) folyamat lebonyolításának és annak elszámolásának,
dokumentálásának milyenségéről
o az ellenőr vásárlóként, fogyasztóként lép fel, és csak akkor fedi fel kilétét
(igazolja magát), amikor a vásárlás (szolgáltatás teljesítése) egyértelműen
befejeződött. Ezt követően megismétlik a vásárlást, a méréseket vagy
számolásokat, illetve áttekintik a kapcsolódó elszámolást, dokumentumot
(számla, nyugta)
o a próbavásárlás helyszíni tapasztalatairól jellemzően közös jegyzőkönyvet
készítenek
A közvetlen részletes vizsgálatok eszközeinek csoportosítása
A szükséges ellenőrzési bizonyosság megszerzésének keretében az ellenőrök által történő
tényhelyzet megismerése 2 módon történhet:
 direkt és
 indirekt módon
Direkt módon a tényhelyzet megismerése a közvetlen tapasztalatokon alapuló ellenőrzéssel
történik. Az ellenőrzés időpontjában meglévő tényhelyzetet (állapotot) és az ellenőr
jelenlétében lezajló eseményeket (folyamatokat, tevékenységeket) lehet ellenőrizni. Az ilyen
módon tett megállapításokat bizonyítani kell. Ennek legáltalánosabban használt formája az, ha
a direkt megismerést az ellenőr az ellenőrzött szervezet (szervezeti egység, terület) megfelelő
munkakört betöltő munkavállalójával végzi és a közös megállapításokat közös
jegyzőkönyvben rögzítik. A tényhelyzet direkt módon történő megismerésének közös
jellemzője, hogy az ellenőrzés időpontjában meglévő állapotok és az ellenőr jelenlétében
végbemenő folyamatok vizsgálatára alkalmas, a megállapításokat általában a bizonyítás
érdekében közvetlenül a helyszínen, közös jegyzőkönyvben rögzítik. A tényhelyzet direkt
módon történő megismeréséhez tartozó közvetlen részletes vizsgálati eszközök:
 megfigyelés
 tárgyiasult eszközök szemrevételezése
 rovancsolás
 anyagok, áruk, termékek mintavételes vizsgálata
 kísérlet
 próbavásárlás
Indirekt módon a tényhelyzet megismerése okmányokon, nyilvántartásokon alapuló
ellenőrzés. A tényleges helyzet megállapítása az ellenőrzés során nagyrészt a múltban
bekövetkezett események vizsgálatán alapul. Ezek a tények nem közvetlen tapasztalással,
hanem az adott ellenőrzött szervezetnél (szervezeti egységnél, területen), esetleg a vele
kapcsolatban álló más szerveknél található okmányokból, nyilvántartásokból tárhatük fel. Az
okmányokon alapuló ellenőrzés abból a követelményből indul ki, hogy a folyamatokat
megfelelő ügyviteli (bizonylatolási és nyilvántartási) folyamatok kísérik. A műveletek és
folyamatok tehát a valóságot hűen tükröző, hiteles formában rögzítő okmányokból és
nyilvántartásokból rekonstruálhatók, így lehetővé válik, hogy a korábban lezajlott
tevékenységek helyességét az okmányokon keresztül utólag ellenőrizni lehessen. Fontos az
okmányok, bizonylatok hitelességének, azaz formai és tartalmi ellenőrzésének, valamint a
nyilvántartások megbízhatósága vizsgálatának feladatai is, amelyek a közvetlen részletes
vizsgálati eszközök közül
 a nyilvántartások vagy dokumentumok szemrevételezése
 újraszámítás (átszámolás)
 egyeztetés és
 visszaigazolás (megerősítés) alkalmazását teheti szükségessé.
Ellenőrzés megszervezése és lefolytatása
Ahogy mindennapi életünkben, úgy a gazdálkodó szerveknél, gazdálkodó szervezeteknél is
folyamatos az ellenőrzés. Az ellenőrzés megvalósulhat úgy, hogy egy gazdálkodó
szervezetben létrehoznak egy belső ellenőrzési részleget, amely a hibák, hiányosságok
feltárására szakosodott. Ellenőrzést
 az ellenőrzések megvalósítása érdekében létrehozott szervezetek, szervezeti egységek
vagy
 olyan személyek végeznek, akik tevékenységeikhez az ellenőrzés is hozzátartozik.
Az ellenőrzési folyamat első lépéseként egy vállalkozáson belül kialakításra kerülnek a
szervezeti keretek, amelyek mellett megvalósul az ellenőrzési funkció. Az ellenőrzések
megszervezésének, az ellenőrzés szervezete kialakításának vannak általános elvei és
gyakorlati követelményei, amelyek függetlenek a szervezet sajátosságaitól. Az ellenőrzések
megszervezésének, végrehajtásának általános alapja a szervezeti keretek előre történő
kialakítása, valamint a szervezetek működésének, tevékenységének megtervezése. A
szervezeti keret kialakítása középpontjában 2 tényező áll:
 belső szabályozás – ellenőrzési kézikönyv
o létre kell hozni egy olyan szabályzatot, amely alapján működni fog a belső
ellenőrzés
o ezt a belső szabályzatot nevezhetjük eljárásrendnek, ellenőrzések
módszertanának is
 ellenőrök kiválasztása – etikai kódex
o kialakításra, megfogalmazásra kerül az etikai kódex
Az ellenőrzési tevékenység megszervezésekor és a különböző ellenőrzési feladatok
végrehajtása érdekében az ellenőrzést végző szervezeteknél egyértelműen és előre
meghatározandók
 a szervezeti és működési követelmények
 az ellenőrzési tevékenység céljai, feladatai és konkrét szabályai
 az ellenőrzésekre vonatkozó eljárások, módszerek, az ellenőrzések végrehajtásának
főbb lépései (szakaszai)
 az ellenőrzési dokumentumok formai és tartalmi követelményei
 az ellenőrzések nyilvántartási rendjének követelményei
 az ellenőrökre vonatkozó etikai követelmények
 az ellenőrzést végzők jogai és kötelezettségei
  az ellenőrzési tevékenység során más ellenőrzést végző szervezetekkel való
együttműködés szabályai
Ellenőrzési kézikönyv
Az ellenőrzési kézikönyv tartalmazza az ellenőrzési tevékenységgel szemben támasztott
követelményeket, ellenőrzési eljárásokat, módszereket és technikákat, amelyeket az
ellenőröknek figyelembe kell venniük annak érdekében, hogy munkájuk, illetve az
ellenőrzések eredményei megbízhatóak legyenek.
Ellenőrzési kézikönyv tartalmazza: (ellenőrzési kézikönyv az ellenőrzés eljárásrendjére
vonatkozó szabályzat)
 ellenőrzések hatáskörét, céljait és feladatait (mint ellenőrzési alapszabály)
 ellenőrökre vonatkozó magatartásgyűjteményt (mint etikai kódex)
 ellenőrzési tevékenységre vonatkozó belső szabályokat, eljárásokat, módszertani
útmutatókat
 kockázatelemzési módszertant
 ellenőrzési tevékenységhez kapcsolódó minőségbiztosítás szabályait
 ellenőrzési dokumentumok formai követelményeit
 a dokumentumok megőrzési idejét
 ellenőrzési tevékenységhez kapcsolódó egységes iratmintákat
 ellenőrzési jelentések (jegyzőkönyvek) szerkezetére, tartalmára vonatkozó előírásokat
 ellenőrzési megállapítások hasznosításának, ellenőrzést követő intézkedések
elrendelésének szabályait
 intézkedések ellenőrzésének szempontjait
 kártérítési, fegyelmi eljárás megindítására okot adó cselekmény esetén alkalmazandó
eljárást
 ellenőrök folyamatos továbbképzésére vonatkozó alapelveket
 ellenőrzés végrehajtásához szükséges külső szakértők bevonására vonatkozó
előírásokat
Az ellenőrzési kézikönyvben rögzíteni kell a működés feltételeinek biztosításához
 az ellenőrzési szervezet hatáskörét, felelősségi körét, mi az ellenőrzési szervezet célja
és feladata
 az ellenőrökkel szembeni elvárásokat (pl. iskolai végzettség, tapasztalat)
 tervezési folyamat szabályait (pl. az éves ellenőrzési ütemterv kialakítását mikor
kezdik el, hogyan történik a tervezési folyamat)
 a végrehajtási folyamat szabályait (pl. az ellenőrzés lefolytatása mikor történik meg az
adott időszakban, adott évben, mikor, kit kell értesíteni, az ellenőrzés lefolytatásáról a
jelentést hány napon belül kell elkészíteni, azt kinek kell megküldeni)
 a kockázatelemzés módszertanát (hogyan sorolják be a tevékenységeket
kockázatosság szempontjából)
 a dokumentumok tartalmai és formai elemei
 minőségellenőrzés szempontjai
  teljesítményértékelés szempontjai (hogyan valósul meg az ellenőrök tevékenységének
értékelése, hogyan történik az ellenőrzés során tett javaslatok, megállapításokkal
kapcsolatos visszacsatolás mérése)
Etikai kódex
Az Etikai kódex szabályok és normák gyűjteménye, amelynek célja, hogy a benne rögzített
elvek útmutatásul szolgáljanak az etikai problémák megoldásában. Az Etikai kódex tükrözi a
viselkedési norma, morál, etikai értékekkel szembeni elvárásokat. A vállalkozások jó hírüket
csak a tisztességre épülő feddhetetlen üzleti magatartással és a jogszabályok maradéktalan
betartásával őrizhetik meg. Az etikai kódex célja az ellenőrzési szakmán belüli etikai kultúra
erősítése és a magatartási szabályokat rögzítő olyan követelményrendszer felállítása, amelyet
az ellenőröknek feladatuk ellátása során követniük kell. Az etikai kódex elfogadása, az abban
foglalt elvek betartása növeli a bizalmat az ellenőrök és munkájuk iránt. Az ellenőrök
feddhetetlensége, etikus viselkedése megalapozza az ellenőr szakvéleménye iránti bizalmat.
Az ellenőr munkáját becsülettel, a tőle elvárható tisztességgel, szakmai gondossággal,
hozzáértéssel és felelősséggel végzi. A belső ellenőr munkáját a vonatkozó jogszabályoknak
és szakmai követelményeknek megfelelően végzi és alkotja meg szakvéleményét. A belső
ellenőr tartózkodik minden olyan tevékenységtől, amely jogszabályellenes vagy belső
szabályzatot sért, illetve nem méltó a belső ellenőrzési szakmához. A belső ellenőr
tiszteletben tartja a szervezet céljait, hozzájárul azok megvalósulásához, illetve munkáját a
tulajdonosi (társadalmi) érdek szem előtt tartásával végzi.
A belső ellenőrzés nemzetközi standardjai szerinti alapelvek, a kapcsolódó viselkedési elvek
és azok lényege a következők.
Tisztesség elve: Az ellenőr tisztessége alapozza meg azt a bizalmat, amely alapján elfogadják
a megállapításait. Az ellenőr becsületesen, gondosan, felelősségteljesen végzi munkáját. Az
ellenőri szakmához méltatlan helyzetbe tudatosan nem kerül. A tisztesség elve alapján az
ellenőr szabálykövető, a szervezete törvényességi és etikai célkitűzésének elérését támogatja.
Tárgyilagosság elve: a legmagasabb szintű szakmai tárgyilagosság az információszerzés, az
értékelés és a kommunikáció során. Befolyástól mentes legyen az ellenőr az álláspontja
kialakításakor. Az ellenőr az elfogulatlanságát csorbító tevékenységekben vagy
kapcsolatokban nem vállalhat részt. Nem fogad el semmilyen értéket vagy előnyt, és feltár
minden tudomására jutott érdemi tényt.
Bizalmasság elve: az ellenőr a birtokába került információt bizalmasan kezeli, nem hozza
nyilvánosságra a szükséges felhatalmazás nélkül, kivéve, ha ez törvényes vagy szakmai
kötelezettsége. Az ellenőr a tudomására jutott információt a legnagyobb gondossággal védi,
azt jogellenes módon, illetve személyes haszonszerzésre nem használja fel.
Illetékesség elve: megfelelő szakmai tudással és tapasztalattal hajtja végre az ellenőr a rá
bízott feladatot. Az ellenőr csak olyan megbízást vállal el, amelynek végrehajtásához
rendelkezik a releváns szakértelemmel és tapasztalattal, vagy gondoskodik megfelelő külső
szolgáltató bevonásáról. Folyamatosan fejleszti szaktudását, és ezzel párhuzamosan az
ellenőri szolgáltatási tevékenységének minőségét és hatékonyságát.
Az ellenőrző szervezeteknek – tevékenységük megfelelő megszervezése érdekében – ki kell
alakítaniuk tervezési rendszerüket. A tervezés gyakorlatára jellemző a tervezési céloknak
megfelelő részletezettségű tervek írásban történő rögzítése és a többszintű tervezés
megvalósítása. Az ellenőrző szervezetek többféle tervet készítenek, stratégiai és éves
ellenőrzési tervet (munkatervet) egyaránt összeállítanak. A stratégiai terv készítése az
ellenőrző szervezet egészére vonatkozik és alapvetően a hosszú távú (stratégiai) célok
kijelölésére, valamint az ezekhez tartozó stratégiai fejlesztések, fejlesztési irányok
meghatározására irányul.
Mire terjed ki a stratégiai tervezés?
A stratégiai tervezés ki kell, hogy terjedjen
 a stratégiai célokra, a hosszú távú célkitűzésekre
 az ellenőrző szervezet által vizsgált területekre
 az ellenőrzési tevékenység információs igényeire
 a stratégiai időtávon érvényesülő kockázati tényezőkre és azok értékelésére
 a szervezet fejlesztési elképzeléseire
 az emberi erőforrás (ellenőri létszám) szükséglet felmérésére és ezzel összefüggésben
az ellenőrök hosszú távú képzési tervére
 az ellenőrzési tevékenység tárgyi feltételeire
A több évre, hosszabb időszakra vonatkozó ismeretekre, célkitűzésekre alapozva lehet
összeállítani az ellenőrzési munkatervet. Az ellenőrzési munkaterv az ellenőrzést végző
szervezet tervidőszaki, jellemzően éves időtávra vonatkozó feladatait és a feladatok
végrehajtásának feltételeit meghatározó előirányzat. Az ellenőrzési tervet úgy kell
összeállítani, hogy szükség esetén az abban nem szereplő soron kívüli ellenőrzések is
végrehajthatóak legyenek, legyen rá idő. Ez az idő a soron kívüli ellenőrzésekkel
kapcsolatosan az előre nem látható, váratlanul felmerülő, de indokolt ellenőrzési feladatok
időigényét jelenti. A tartalékidő az előre nem látható, váratlanul felmerülő, de indokolt
ellenőrzési feladatok idejét jelenti. A tervezéskor célszerű az ellenőrzést végzők szükséges
képzésének, továbbképzésének időszükségletével is számolni.
Mit kell tartalmaznia az ellenőrzési munkatervnek?
 a tervezett ellenőrzések tárgyát, az ellenőrizendő szervezetek, szervezeti egységek
megnevezését
 az egységes ellenőrizendő időszakok megjelölését
 az ellenőrzések célját
 az ellenőrzések típusát és módszereit
 az ellenőrzések időbeli ütemezését
 a szükséges ellenőrzési kapacitás meghatározását
 az ellenőrzési tervet megalapozó elemzéseket
Az ellenőrzés végrehajtása, az ellenőrzés általános munkaszakaszai
Az ellenőrzés végrehajtása a következők szerint történhet:
 beszámoltatás formájában
 folyamatos adatszolgáltatás keretében
 helyszíni ellenőrzés megvalósításával
A helyszíni ellenőrző tevékenység több munkaszakaszból áll:
 ellenőrzés előkészítése és felkészülés az ellenőrzésre
 helyszíni ellenőrzés végrehajtása
 megállapítások írásba foglalása
 ellenőrzés minőségbiztosítás
 megállapítások hasznosításával kapcsolatos feladatok végrehajtása
1. munkaszakasz: az ellenőrzés előkészítése és felkészülés az ellenőrzésre
Az ellenőrzés előkészítése arra irányul, hogy
 meghatározzák a vizsgálat egyértelmű céljait és e célok eléréséhez szükséges
ellenőrzési, valamint vizsgálatszervezési feladatokat
 konkrétan kijelöljék és megismerjék az ellenőrizendő szervezeteket, szervezeti
egységeket
 pontosan meghatározzák az ellenőrzés időbeosztását
 felmérjék és megállapítsák az ellenőrzési kockázatokat
 a célok megvalósításához szükséges megközelítéseket és eljárásokat, a résztvevőket és
az ellenőrök közötti munkamegosztást
Az előkészítési tevékenység mellett fontos feladatot jelent az ellenőrzésre való felkészülés. A
felkészülés során a vizsgálandó témákkal kapcsolatos sajátos szakmai, gazdasági, jogi
anyagok tanulmányozására kerül sor, amelyek általában meghaladják az ellenőrök ismereteit.
A felkészülés célja azoknak a speciális ismereteknek a megszerzése, amelyek a vizsgálati
feladatok eredményes megoldásához szükségesek.
Az ellenőrzés előkészítése magában foglalja az alábbi tevékenységeket:
 az ellenőrzéshez szükséges információk összegyűjtését és feldolgozását
 az ellenőrizendő szervezet, tevékenység megismerését
 az ellenőrzési célok kijelölését, pontos megfogalmazását és az ellenőrzési feladatok
kialakítását
 az ellenőrizendő egységek, részegységek, területek, témák kijelölését
 az ellenőrizendő időszak meghatározását
 az ellenőrzési kockázat felmérését, becslését
 az ellenőrzési megközelítés, ellenőrzési eljárások, módszerek, alkalmazandó eszközök
meghatározását
 szükség esetén elővizsgálat végrehajtását
 az ellenőrzéshez szükséges ellenőrök, szakértők kiválasztását, ellenőrök közötti
munkamegosztás meghatározását
 az ellenőrzés időbeosztását
 az ellenőrzésre vonatkozó tervezési dokumentum és az ellenőrzési program
összeállítását
 esetleg próbavizsgálat lebonyolítását
 a megbízólevél kiadását
Az ellenőrizendő szervezetre, tevékenységre vonatkozó ismeretek megszerzése
A vizsgálati cél és a feladatok kijelöléséhez információt kell gyűjteni és feldolgozni az adott
témára, szervezetre vonatkozóan. Meg kell ismerni és értékelni kell:
 az ellenőrizendő szervezetre, tevékenységre vonatkozó információkat (korábbi
ellenőrzések dokumentációit figyelmesen át kell tanulmányozni)
 az ellenőrizendő szervezet céljait, működését, tevékenységét, a belső
kontrollrendszerét
 az ellenőrizendő szervezet, a vizsgálandó terület főbb dokumentumait, iratait
 az ellenőrzött vagy más szervezet által készített statisztikákat, beszámolókat, üzleti
terveket
 korábbi ellenőrzés tapasztalatait
 az ellenőrizendő szervezettel, szervezetekkel kapcsolatban állóktól beszerezhető
fontos, releváns tájékoztatásokat
2. szakasz: Az ellenőrzési célok kijelölése és az ellenőrzési feladatok meghatározása
Az előkészítés során meg kell határozni a konkrét ellenőrzési célokat. Az ellenőrzési célok
kijelölése annak pontos meghatározását jelenti, hogy az ellenőrzés mit kíván elérni és milyen
kérdésre, kérdésekre fog választ adni. A vizsgálati feladatoknak az elérendő célt kell
megalapozniuk.
Az ellenőrizendő egységek kijelölése
Az ellenőrizendő egységeket már az előkészítés keretében ki kell jelölni. Több azonos jellegű
szervezeti egység vizsgálatánál (különösen témavizsgálatoknál) jelentősége van az
összehasonlító elemzés alapján levonható következtetéseknek. A szervezeti egységek
összehasonlítási lehetőségeinek kihasználásáról már az előkészítés során gondoskodni kell
megfelelő összesíthető adatok, információk bekérésével. Az ellenőrizendő szervezeti
egységek kiválasztását befolyásolhatja az ellenőri kapacitás is.
Az ellenőrizendő időszak meghatározása
Az ellenőrizendő időszak meghatározása szorosan kapcsolódik az ellenőrzés céljához,
típusához. Melyik időszak képezi az ellenőrzés tárgyát? Az átfogó ellenőrzéseknél indokolt a
folyamatosság elvét érvényesíteni, hogy ne maradjon ki ellenőrizetlen időszak. Alaposan át
kell gondolni az ellenőrizendő időszak nagyságát (1 hét, 1 hónap, 1 negyedév, 1 félév, 1 év
legyen?). A túl hosszú időtáv kijelölése az ellenőrzés hatékonyságát (alaposságát, mélységét)
korlátozhatja.
Az ellenőrzési kockázat felmérése, becslése
Az ellenőrzési kockázat annak kockázata, hogy az ellenőrzési megállapítások,
következtetések részben vagy összességükben nem helytállóak. Az ellenőrzési kockázatnak 3
összetevője van:
 az eredendő kockázat, amely annak a kockázatát jelenti egy szervezetben, amellyel
kapcsolatban a vezetés nem tud semmilyen intézkedést tenni akár a kockázat
valószínűségének, akár hatásának (jelentőségének) megváltoztatására
 a belső kontrollrendszer kockázata, ami abból adódik, hogy az ellenőrzött egység
belső kontrollrendszere elmulasztja megelőzni vagy jelezni és kijavítani a lényeges
hibát, szabálytalanságot, gyenge működést és teljesítményt, vagy a félrevezető
 állításokat (pl. egy rovancs ellenőrzése, amikor a rovancsolást ellenőrző személy csak
aláírja a rovancsolás megtörténtét, de az a valóságban nem történt meg, ilyenkor az
ellenőrzött egység belső kontrollrendszere során elmulasztásra kerül a hiba
megelőzése, illetve a szabálytalanság, a hiba kijavítása)
 az ellenőr feltárási kockázata, amely annak a kockázata, hogy a lényeges hibát,
szabálytalanságot, melyet a belső kontrollrendszer nem korrigált, az ellenőr nem fogja
feltárni
Az ellenőrzési megközelítés és az ellenőrzési eljárások kijelölése, az alkalmazandó módszerek
és eszközök meghatározása
Az ellenőrzés előkészítésének keretében meg kell tervezni, hogy az ellenőrzés során melyek
legyenek az alkalmazandó ellenőrzési módszerek és eszközök. Az ellenőrzési
megállapításokat, következtetéseket és javaslatokat csak bizonyítékok alapján lehet megtenni.
Az ellenőrzés során biztosítani kell az elegendő, megfelelő, tárgyhoz kapcsolódó, megbízható
bizonyítékok megszerzését. Az előkészítés kiemelt feladata az ellenőrzés terjedelmének
kialakítása, amely magában foglalja:
 az ellenőrzési céloknak leginkább megfelelő ellenőrzési módszerek, eljárások
 a vizsgálatok szükséges mennyiségének, helyének és idejének megállapítását
Az ellenőrzés során alkalmazandó módszerek és eszközök milyenségét, illetve a különböző
módszerek együttes alkalmazását az ellenőrzési megközelítés adja meg. Az ellenőrzési
megközelítés az ellenőrzési bizonyítékok megszerzésének alapvető módját jelenti, amely
lehet:
 rendszeralapú megközelítés, amikor az ellenőr a szükséges ellenőrzési bizonyosság
megszerzéséhez támaszkodik az ellenőrzött szervezet vagy tevékenység (terület) belső
kontrollrendszerére
 közvetlen, részletes ellenőrzési megközelítés, amelynek alkalmazásakor az ellenőr a
szükséges ellenőrzési bizonyosságot alapvetően az elemző eljárásokkal és az adatok,
ügyletek, vizsgálandó jelenségek közvetlen részletes vizsgálataival szerzi meg
(közvetlen részletes vizsgálati eljárások)
Az ellenőrzésben résztvevők kiválasztása és az ellenőrök közötti munkamegosztás kialakítása
Az ellenőrzésben résztvevők megválasztásánál és meghatározásánál gondosan fel kell mérni a
munkaigényt és a szükséges szakértelmet. Szükség esetén más (külső) szakértők
igénybevételéről is gondoskodni kell. Az ellenőrök kiválasztásának alapvető szempontja,
hogy az ellenőrzés teljes folyamatában érvényesüljenek az ellenőrökre vonatkozó alapvető
követelmények:
 megfelelő szakmai gondosság
 képzettség és hozzáértés
 szükséges függetlenség
 objektivitás (tárgyilagosság)
Kiemelt feladat a tervezett ellenőrzésben résztvevők esetlegesen felmerülő
összeférhetetlenségének feltárása és ennek alapján másik ellenőr kijelölése. Különösen
lényeges az ellenőrzést vezető személy (vizsgálatvezető) helyes megválasztása és kijelölése,
akinek feladata az előkészítésen és az ellenőrzési program elkészítésén kívül a végrehajtás
megszervezése, a koordináció, az összefoglaló jelentés, valamint a megállapítások alapján
teendő intézkedések tervezetének elkészítése. Az ellenőrzést végrehajtó munkatársak, illetve a
külső szakértők közötti munkamegosztás lehet
 tematikus (az ellenőrzés feladatai, azok szakmai tartalma alapján történik a
munkamegosztás)
 területi (az ellenőrizendő szervezeti egységek, ellenőrzési helyszínek szerinti)
 az előzőek valamilyen kombinációja
Az összeférhetetlenség megszüntetése, kizárása nemcsak az előkészítés, hanem a teljes
ellenőrzési folyamat során követelmény.
Az ellenőrzés időbeosztásának kialakítása
Az ellenőrzés időbeosztásánál az egyes munkaszakaszokra fordítható időtartamok számításba
vételével és kijelölésével gondoskodni kell az ellenőrzési jelentés leadási határidejének
meghatározásáról. Témavizsgálatoknál és átfogóbb jellegű, tehát összetettebb ellenőrzéseknél,
amelyeknél több szakember összehangolt munkájáról kell gondoskodni, a helyszíni
ellenőrzéshez ütemterv készítésére is szükség lehet. Az ütemterv tartalmazza:
 az elvégzendő részvizsgálatokat
 a részvizsgálatok időszükségletét, ütemezését
 a részjelentések leadásának határidejét
A részvizsgálatok elvégzésének időtartamát úgy kell megállapítani, hogy a befejezési
határidőig a jelentés elkészíthető és az érdekelt személyekkel megtárgyalható, egyeztethető
legyen.
Az ellenőrzési program elkészítése
Az ellenőrzés végrehajtása ellenőrzési program alapján történik. A helyszíni ellenőrzés
megkezdése előtt, az ellenőrzés előkészítése részeként össze kell állítani az adott ellenőrzés
programját. Az ellenőrzési program az ellenőrzés végrehajtásához készített utasításként
érvényesülő útmutató (feladatsor), amely egyrészt előírásokat tartalmaz az ellenőrzésben
résztvevők számára, másrészt eszközül szolgál a benne foglalt feladatok végrehajtásának
ellenőrzésére és rögzítésére (dokumentálására). Az ellenőrzési programot alapvetően a
vizsgálatvezető állítja össze, és általában az ellenőrző szervezet vezetője (vagy az általa
felhatalmazott személy) hagyja jóvá. A program az ellenőrzés főbb szempontjait és vizsgálati
feladatait egymással összefüggő és helyes sorrendbe állított pontokban sorolja fel, megadva a
végrehajtás módját és mélységét.
Az ellenőrzés előkészítése, tervezése alapján összeállított ellenőrzési programnak tartalmaznia
kell:
 az ellenőrizendő szerv (szervezeti egység) megnevezését
 az ellenőrzés témáját
 az ellenőrzés célját
 az ellenőrizendő időszakot
 az ellenőrzésre vonatkozó jogszabályi vagy egyéb felhatalmazásra történő hivatkozást
  az ellenőrzés részletes vizsgálati feladatait
 az ellenőrzés módszereit
 az ellenőrök, szakértők, a vizsgálatvezető megnevezését, megbízólevelük számát, a
feladatmegosztást
 az ellenőrzés tervezett időtartamát
 az ellenőrzés ütemezését, a jelentés elkészítésének határidejét
 a kiállítás keltét
 a jóváhagyásra jogosult aláírását és bélyegzőlenyomatát
 szükségessége esetén a programhoz tartozó mellékleteket
Fontos az ellenőrzés programjával kapcsolatosan, hogy jól áttekinthető formában és érthetően
fogalmazva készüljön. Ennek érdekében kellő tagoltsággal kell összeállítani, és kerülni kell a
hosszú körmondatokat, bonyolult meghatározásokat, a rövidítéseket. A vizsgálati programnak
tükröznie kell az ellenőrzés céljait és az ellenőrzés hátterét, egyértelműen és kellő
részletességgel tartalmaznia kell az ellenőrzési célok teljesítéséhez szükséges ellenőrzési
feladatokat, meg kell jelölnie az ellenőrzés módszertani és szervezési szempontjait.
Az ellenőrzést végző szervezetek viszonylag egységesen, 3 fő részre tagoltan állítják össze az
ellenőrzés programját:
I. Bevezető (általános) rész
II. Részletes vizsgálati feladatok
III. Vizsgálatszervezés kérdése
A vizsgálati program első része, a bevezető rész tartalma:
 ellenőrizendő szervezet megnevezése
 ellenőrzésre vonatkozó jogszabályi felhatalmazásra történő hivatkozás
 ellenőrzés témája
 ellenőrizendő időszak
 ellenőrzés célja
A vizsgálati program második, érdemi része a megfelelően rendszerezett részletes vizsgálati
feladatok, konkrét ellenőrzési szempontok meghatározása. A részletes vizsgálati feladatok
rész kidolgozásánál – ahhoz, hogy a program valóban segítséget nyújtson a helyszíni
ellenőrzést végző ellenőröknek – egyszerre több kritériumot is figyelembe kell venni. A
részletes feladatokat logikai egységbe gyűjtve, megfelelő logikai sorrendben kell rögzíteni,
érthető és áttekinthető formában. A feladatok megfogalmazásánál törekedni kell arra, hogy az
ellenőrt rávezesse az egyes jelenségek összefüggéseire, tehát úgy kell megszerkeszteni a
programot, hogy a feladatok sorrendje
 érzékeltesse az ok-okozati összefüggéseket
 kijelölje az ellenőrzés menetét, lépéseinek sorrendjét
A megfelelően átgondolt vizsgálati feladatok megalapozzák a hatékony ellenőrzést,
kiküszöbölik a párhuzamos vagy felesleges munkavégzést. Lényeges követelmény, hogy a
program csak olyan feladatokat tartalmazzon, amelyek a rendelkezésre álló időben
végrehajthatók.
Az ellenőrzési program harmadik része a vizsgálat módszerével és vizsgálatszervezési
kérdésekkel foglalkozik, így tartalmazza:
 a vizsgálat alkalmazott (ellenőrzési megközelítés, ellenőrzési eljárások és az
ellenőrzés eszközei) meghatározását
 az ellenőrzés idejét (a vizsgálatra fordítható időt), rendszerint az ellenőrzés kezdetének
és befejezésének időpontjával
 a helyszíni vizsgálatra kijelölt – az ellenőrizendő szervezeten belüli – szervezeti
egységeket
 a vizsgálatvezető, az ellenőrök, a külső szakértők nevét, valamint az ellenőrzést
végzők munkamegosztását
 az ellenőrzéssel kapcsolatos határidőket, időbeli ütemezéseket
 az ellenőrzési jelentéshez csatolandó dokumentáció szükségességének megjelölését
Helyszíni vizsgálat
Ellenőrzés lefolytatása
A vizsgálat előkészítése, az ellenőrzési program jóváhagyása és a vizsgálatra történő
felkészülés után kerülhet sor az ellenőrzés lefolytatására. A helyszíni vizsgálat célja, hogy az
előkészítés és a felkészülés tapasztalataira támaszkodva végrehajtsák a programban kijelölt
vizsgálati feladatokat. Ezzel kapcsolatban fel kell tárni a kiemelkedő eredményeket (a
pozitívumokat) és a kedvezőtlen irányzatokat (a negatívumokat), valamint ezek rendszerbeli
okait és következményeit, továbbá szükség esetén a felelős személyeket. A helyszíni
ellenőrzés több technikai, illetve érdemi jellegű lépésből áll:
 ellenőrzés előzetes bejelentése
 helyszíni ellenőrzés megkezdése (bejelentkezés történik az ellenőrzési tevékenység
lefolytatására, az ellenőrök megismerik az ellenőrzés helyszínét)
o a helyszíni ellenőrzés megkezdése során sor kerülhet a helyszíni ellenőrzést
indító megbeszélésre, és ezt követően történik meg a helyszín megismerése
o az ellenőrzés lebonyolítása (a vizsgálati programban foglalt feladatok
végrehajtása)