Copyright: Krkan

Dugorocna ulaganja 03
Medjunarodni racunovodstveni standard broj 25 bavi se ulaganjem. Za sredstva ulaganja ne zna se kakve
ce rezultate donijeti. Dugorocno ulaganje je plasman sredstava koja vec imamo i cije bi ulaganje moglo
dati vecu korist od sadasnje (novcana ili nenovcana sredstva). Ova sredstva ne mijenjaju odnos prema
bilansu.
0 duguje a potrazuje racun sa kojeg se ulaze (cesto ziro racun). !ko pretpostavljamo da ulaganja nece
dati buducu korist treba i" ras"odovati prenosenjem u bilans uspje"a kao ras"od.
Dugorocna ulaganja se ne ulazu dugorocno# vec je korist ulaganja duza od $2 mjeseci. %rupa 0 ne ulazi
u racunanje koe&icijenta likvidnosti# zato je vazno razvrstavanje ulaganja. 'od ulaganja nema druge
obligacione strane# zato i" razlikujemo od kredita i potrazivanja. (rimjer ulaganja je plasman dionica ili
obveznica kao nasa vlastita odluka za koju samo mi odgovaramo (jednostrana odgovornost ili jednostrano
pravo# ova ulaganja se ne mogu staviti na sumnjiva i sporna jer nema druge strane). )ikoga ne moze
tuziti.
'od ulaganja nema obracunate koristi# jer je buduca korist nepoznata. Za razliku od potrazivanja kod
ulaganja nije odredjeno vrijeme povrata. *licno je i sa kreditom kod kojeg je poznato vrijeme povrata i
kamata na taj iznos. %rupe 0+# 0 moze pratiti konto sumnjivi" i sporni" kredita i potrazivanja. ,nterna
ulaganja ne mogu biti ras"odovana ali na racun vlastitog &inansijskog rezultata (-.)
/laganja se prodaju ras"odoju ili poklanjaju kao sva ostala sredstva. (ri"odi od ulaganja mogu nastati
prodjaom ulaganja# rezultatima iznad glavnice (razlikom). 0raceno ulaganje nije pri"od# povecava se ziro
racun# gasi se 0# pri"od je samo razlika# glavnica je pri"od samo kod prodaje. )egativna razlika smanjuje
glavnicu.
/laganja se uvijek ras"oduju sa grupe 0# na dva nacina1
$) kada odustanemo od ulaganja tada nastaje ras"od
2) kada ustupimo ulagnaje nekom drugom# opet nastaje ras"od
'od partnerski" odnosa za primaoca je bolje odustajanje od ulaganja nego poklanjanje jer mi to na kraju
godine knjizimo kao pri"od. /koliko nam to pokloni# pokloni su oporezivi (osim specijalni" slucajeva) jer
nisu nadoknada od elementarni" nepogda i rata (porez na poklone je $02). (ri"od od ulaganja nije pri"od
od usluga# to su plasmani koji nemaju tretman usluga.
3as"odovanje ulaganja se radi preko racuna ispravke vrijednosti (04). (rvo 04 potrazuje a na kraju
godine se gasi i duguje.
/laganja predstavljaju jednostrano izvrsen plasman sredstava prema odluci ulagaca bez duznicko
povjerliacki" odnosa (dugorocna ili kratkorocna). )ji"ova rocnost se mjeri rokom uzivanja koristi. (rema
standardu 25 vrijednost ulagnja prilikom balansiranja priznaje se u nivou troskova ulaganja# korist od
ulaganja ne moze biti obracunska kategorija niti bilansa stanja niti bilansa uspje"a pa zato koristi od
ulaganja priznajemo tek kad nastane# naplati se ili nadoknadi drugim nenovcanim sredstvima. )a grupi 0
necemo sresti racun sumnjiva i sporna potrazivanja (jer nemamo u koga sumnjati ili sporiti se)# za
neuspje" smo krivi mi. Dugorocna ulaganja imaju tretman sredstava pa se mogu prodati# pokloniti#
ras"odovati# itd..po istim principima# kao i sa drugim sredstvima. *vako ras"odovanje# otudjivanje
ulaganja mora biti evidentirano preko racuna ispravke vrijednosti dugorocni" ulaganja (04).
04- Dugorocni krediti
Data sredstva na odredjeno placanje stvara kreditni odnos. Dugorocni kredit se vraca duze od $2 mjeseci.
'redit mozemo davati i primati. )asi krediti su sredstva pa su zato na klasi 0. 5ijena kredita je kamata#
&inansijske kredite daju samo banke i &inansijske institucije (standard 0). (reduzeca medjusobno
komuniciraju avansima# te ne postoje pozajmice# avansi se odnose na &akturisane obaveze. 6o je
kreditiranje unaprijed pa nije kredit nego avans jer ne nosi kamatu.
(ravno lice moze davati kredit svojim uposlenicima. 'orist od kredita pristize u rasporedjenom vremenu
sto nas veze za grupu 07 i dugorocnu kamatu. 'njizenje na grupi 0+ moze nositi aktivnu kamatu (07)# ako
je pasivna kamata onda ide na 52. 'redit bez kamate ne postoji a kamata je rasporedjena u dugom roku.
3acuni grupe 0+ smatraju se dugorocno datim sredstvima kod koji" je korist unaprijed dogovrorena u
tacno de&inisanom vremenu. 'rediti mogu biti dugorocni i kratkorocni# &inansijski ili komercijalni. (rema
racunovodstvenim standardima za proizvodna usluzna i trgovinska preduzeca vaze komercijalni krediti# i
&inansijski samo za uposlene# jer se smatra da kredit uposlenicima nosi dobru procjenu rizika naplativosti i
ima garanciju da ce od plate moci obustavljati ratu kredita.
Copyright: Krkan
/z kredite cijena kapitala uvijek je vezana za razgranicenja# dugorocni krediti tako ce biti u vezi sa
dugorocnim razgranicenjima. 'redit je duznicko8povjerilacki odnos pa zbog toga moze biti sporan u
naplati# to je razlog da se na grupi 0+ pojavljuje racun 0+5 (sumnjiva i sporna potrazivanja). (rilikom
evidencije sumnjivog i spornog potrazivanja moraju se ispuniti odredjeni uslovi1
8 da je istekao regularni rok naplate anuiteta
8 da je postojala dokumentacija o obavijesti (opomena) i tuzba kod suda
9ilo koji od ovi" elemenata je dovoljan dokument da kreditni odnos sa grupe 0+ premjestimo na 0+5.
Copyright: Krkan
05 Ostala dugorocna potrazivanja
/ kategoriju ostali" dugorocni" potrazivanja ubrajamo razne oblike depozita i kaucija kao podrsku
poslovnim odnosima. )a 05 evidentiramo depozite i kaucije koje imaju uvezane poslovne aktivnosti ciji rok
izvrsenja traje duze od $2 mjeseci. Dakle# rocnost se veze za vrijeme povrata. /vijek postoji druga strana
koja je obavezna da nam vrati nesto. Depoziti mogu imati kamati ali kaucije ne. 'aucija daje psi"olosku
sigurnost u poslovanju# dakle korist ne mora biti materijalnog karaktera.
/koliko su depoziti koje evidentiramo na grupi 05 priznati uz naknadu kao orocena sredstva kod banke#
tada se mogu vezati sa grupom 07 (razgranicenja). 'aucije najcesce nemaju nikakvu naknadu ali
ucestvuju kao podrska duznicko8povjerilackom odnosu# kao garancija "ipoteka i slicno. Ovakve kategorije
koje se smatraju podrskom poslovni" odnosa najcesce evidentiramo u vanbilansnim racunima.
Dugorocna potrazivanja sa grupe 05 mogu postati sumnjiva i sporna u povratu sredstava (banka u
stecaju).
(otrazivanje je moguce prodati# prodaju se posebno medjunarodna potrazivanja (medjunarodna cesija).
06 Dugorocna vremenska razgranicenja
0remensko razgranicenje ima za cilj da premosti vrijeme izmedju nastanka dogadjaja i izvrsenja.
3azgraniccenja u odnosu na pri"ode su aktivna# dok se razgranicenja u odnosu na troskove pasivna. 'od
aktivni" razgranicenja mi smo u poziciji onog koji trazi ispunjenje obaveze. Operativni pri"odi i raso"di se
ne mogu razgranicavati# oni su ostavljeni kao kategorija pojma kredit. Dakle razgranicenja nemaju kamatu
i vezu se za neoperativne pri"ode i ras"ode. 'ategorije razgranicenja ne mogu biti sumnjiva i sporna# niti
se ras"oduju. Odlozeni pri"od treba razlikovati od razgranicenja te rezervisanja od razgranicenja.
)a grupi 07 evidentiramo vremenska razgranicenja koja po svojim karakteristikama ispunjavaju uslove da
pripadaju sredstvima preduzeca# a kao sredstva u razgranicenju u aktivi bilansa mogu se priznati i
kategorije pri"oda# ras"oda i troskova. (ri"odi ce se naci u aktivnoj poziciji u uslovima kada su obracunati
a nisu jos naplaceni# a ras"odi i troskovi imace karakteristiku aktivni" pozicija ukoliko su unaprijed placeni
u odnosu na vrijeme kome pripadaju.
*a aspekta rocnosti aktivna razgranicenja mogu biti kratkorocna i dugorocna# razlika rocnosti je $2
mjeseci. (rema racunovodstvenim standardima razgranicenja obu"vataju pozicije neopreativni" pri"oda i
neoperativni" ras"oda i troskova. / grupu neoperativni" pri"oda ubrajamo1 pri"ode od ulaganja#
&inansiranja i ostale pri"ode.
3as"odi i troskovi neoperativni" djelatnosti su kategorije ras"oda od ulaganja# ras"oda od &inansiranja i
ostali" ras"oda. (rema kodeksu racunovodstveni" nacela operativni pri"odi i operativni ras"odi takodje
mogu biti registrovani kao obracunati a nenaplaceni ili neplaceni u odredjenom vremenu ali se za nji" ne
moze vezivati vremensko razgranicenje. Za nji" prema standardima i kontnom planu rezervisani su racuni
koje nazivamo krediti. 3acuni vremenski" razgranicenja nemaju mogucnost povecanja zbog kamate i vec
kamata dolazi na razgranicenja kao posljedica potrazivanja ili obaveza.
)a grupi 07 nemamo racuna sumnjivi" i sporni" potrazivanja# niti ispravki vrijednosti kao korekcioni"
racuna. Zbog toga sto se vremenska razgranicenja de&inisu prije svega vrijeme na koje se dogadjaj
odnosi# dogodio se on ili ne (u smislu placanja ili naplate)# mora se evidentirati u pripadajucem
vremenskom periodu.
Saldiranje vremenskih razgranicenja
0azno je da li je konacni saldo na dugovnoj ili potraznoj strani.
/koliko evidentiramo pri"ode na vremenska razgranicenja i zakljucni iznos po isteku razgranicenja ili
$.$2. bude dugovnog salda to ce znaciti da smo obracunali vise pri"oda nego sto smo naplatili u
vremenskom periodu obracuna. 3azlika se isknjizava kao ras"od ukoliko nije nastala iz &ormalni" razloga#
ako bi se konacan saldo kod pri"oda po isteku vremena razgranicenja pokazao potraznim# to bi znacilo da
smo vise naplatili nego sto smo obracunali pri"oda saldo se evidentira tako da duguju razgranicenja a
potrazuju ostali pri"odi. / uslovima kada se radi o aktivnom razgranicenju ras"oda# znaci da je ras"od
unaprijed placen# konacan dugovni saldo znacio bi da smo vise platili ras"oda nego sto se odnosi na
tekuci period# duznik je duzan vratiti visak o cemu mu mi saljemo knjiznu obavjest# u ovom slucaju vraceni
iznos na ziro racunu sa koga je i isplacen nece predstavljati pri"od# ali ne smijemo evidentirati ni ras"ode
u iznosu u kome su prvobitno placeni. !ko bismo kod ras"oda u razgranicenju imali saldo potraznog
Copyright: Krkan
karaktera# to bi znacilo da su troskovi ili ras"odi nastali u vecem iznosu nego sto smo i" prvobitno platili#
saldo se isknjizava naknadnim placanjem u kome duguje grupa 07 a potrazuje ziro racun.
Copyright: Krkan
!alihe
*tandard 2 regulise pitanja materijanli" tekuci" sredstava u &ormi zali"a. (rema standardu 2 zali"e se
dijele na1
$) zali"e koje nabavljamo radi proizvodnje
2) zali"e koje nabavljamo iz proizvodnje(konverzije)
)Zali"e koje kupujemo radi prodaje
(rema rasporedu konta na klasi $ zali"e se evidentiraju u &ormi materijala# sitno inventara# rezervni"
dijelova# ambalaze# auto guma# poluproizvoda# nedovrsene proizvodnje# nus proizvoda# gotovi" proizvoda
i robe. Zali"e se mogu naaviti pod razlicitim uslovima na domacem ili iostranom trzistu. 9ez obzira odakle
i" kupovali vrijednost im se &ormira po principu "istorijskog troska sticanja zali"a na mjestu odredista
svr"e kojoj zali"e koriste. Zbog razliciti" lokacija i uslova nabavke u kalkulaciju troskova sticanja zali"a
mozemo imati razlicite zavisne troskove nabavke. 6ako troskovi osiguranja# prevoza# istovara ili utovara#
mozemo nekad priznati kao trosak sticanja dok ponekad ne# sto zavisi od klauzule &ranco (transportna
klauzula o preuzimanju zali"a i troskova koje i" prate). ,zuzetak kod zavisni" troskova cini carina prilikom
uvoza koja se nikad ne moze iskljuciti bez obzira sto taj iznos moze re&undirati dobavljac kupcu# cak i u
uslovima kad su zali"e donirane. (rema vazecem zakonu carinu placa uvoznik i samim tim je sastavni dio
zavisni" troskova nabavke.
'amata prema standardu 2 rijetko se pojavljuje kao zavisni trosak nabavke kod& zali"a jer proces
nabavke cesto traje krace od obracunskog perioda najkraceg za kamatu (0 dana). !ko je period nabavke
obu"vatio placanje kredita (anuiteta) onda :e kamata placena za vrijeme nabavke ;initi sastavni dio
zavisni" troskova. 9ez obzira iz koji" izvora dolazilo do pove:anja zali"a osim ako je proces tretiran kao
viskovi ili interna proizvodnja reprodukcionog materijala koristicemo uvijek racun $00 kao obracunska
vrijednost nabavke materijala.
Zali"e koje dolaze od poklona (primljena donacija) tada bez obzira na vrijednost duguje racun $00 a
potrazuje racun 70 (pri"odi po osnovu donacija) /koliko primljeno sredstvo (zali"e) iz donacija imaju
pratece troskove nabavke koje &inansiraju svojim sredstvima onda ce se za vrijeme donacije priznati samo
&er procijenjena vrijednost zali"a koje je dao donator.
(ribavljanje sredstava moze nastati i po osnovu primljeni" zali"a u zamjenu za potrazivanje. 6ada je
potrebno utvrditi razliku izmedju vrijednosti potrazivanja i zali"a# ukoliko je pozitivna razlika priznace se
kao pri"od# u suprotnom kao ras"od.
0iskovi kao oblik poslovni" promjena koje povecavaju vrijednost zali"a racunovodja smije priznati prema
standardu 2 samo u visini prosjecne cijene te vrste zali"a. Zali"e mogu biti evidentirane 1
8po vrijednosti istorijskog troska sticanja
8po &er procijenjenoj vrijednosti
8po neto prodajnoj vrijednosti
*ve ove pret"odne kategorije imaju tretman stvarni" troskova zato cemo prema standardu 2 voditi racuna
da zali"e pored stvarni" troskova ili stvarni" cijena mogu biti evidentirane i kao stalne cijene.
Obavezan racun koji prati stalne cijene naziva se odstupanje od cijena i evidentira se na racunu $0<.
)abavka zali"a materijala posluzice nam kao jedinstven model evidentiranja i nabavke rezervni" dijelova
sitnog inventara# ambalaze# auto guma i slicno. 3azlika u evidenciji materijala i ostali" kategorija je u tome
sto cemo rezervne dijelove prenositi na racun $02 sa racuna $00# ambalazu# sitan inventar i ostalo na
$0. *ve ostale karakteristike poslovni" promjena su identicne zali"ama materijala.
"#OS$%&$ !'()*' ) O+(),) O"-D&).'%&'
(otrosnja zali"a materijala predstavlja konacno pretvaranje vrijednosti materijala u trosak koji se u
literaturi naziva materijalni trosak# a kontnim planom de&inisam preciznije kao trosak materijala. /koliko
potrosnja materijala prati slijed zakonske regulative tj. Da se trosi prema namjeni za koju je nabavljen tada
je materijal oslobodjen poreza na promet. *vako odstupanje od osnovne namjene tj od potrosnje
materijala ili otudjivanja mimo operativnog troska podrazumjeva obavezno obracunavanje i placanje
poreza. 3elacija koja nije obu"vacena porezom je relacija u kojoj 00 duguje a $0$ potrazuje.
/koliko pravno lice nema pravilnik o zali"ama to je prkrsaj zato sto se moze spekulisati o vrsti ulazni"
cijena i nacinu bracuna troska materijeala. /koliko preduzece evidentira zali"e materijala po stvarnim
cijenama tada je u mogucnosti da primjeni =,=O# >,=O ili metod prosjecne cijene u &ormiranju vrijednosti
troska# a ukoliko prilikom nabavke materijala evidentira po stalnim cijenama one ostaju u toku poslovne
Copyright: Krkan
godine i ne mogu se mijenjanati. Odluku o vrsti cijena i metodu troska donosi pravno lice. 6u zakon nema
za"tjeva.
'ada koristimo =,=O metod# to znaci da smo se opredjelili za politiku zastite rocnosti trajnja zali"a i da je
pretpostavka da in&lacija nije toliko znacajna# da trebamo za kriterij uzeti rast cijena.
'od >,=O metoda gdje je posljednja ulazna prva izlazna zanemaren je kriterij rocnosti trajnja zali"a# kriterij
je pracenje rasta cijena. /koliko bi se dogodila de&lacija kada su ispunjena oba kriterija za upotrebu =,=O
metoda1i prioritet nabavke i prioritet vece cijene.
(ravno lice odlukom da koristi prosjecne cijene odlucilo je samo o prosjecnoj icjeni a rocnost odredjuje
samom isporukom materijala ali je logicno da se trosi ranije nabavlje materijal. (rilikom =,=O metode
dolazi do podcjenjivanja troskova u odnosu na sadanjsu vrijednost zali"a na trzistu. 'od >,=O metode
dolazi do pracenja troskova prema cijenama na trzistu ali je njena negativna strana to sto moze doci do
potpune neupotrebljivosti zali"a raniji" nabavki (istekli rokovi# promjena kvaliteta materijala na trzistu). /
ovom slucaju ras"odovani materijal predstavlja ras"od $002.
(rema zakonu o porezu na dobit trosak materijala kao operativni trosak priznaju se u nivou prosjecni"
cijena# tako u in&latornim uslovima primjenjujuci =,=O metod moze doci do poreske olaksice jer je
prosjecna cijena veca od pret"odni" cijena# kod >,=O moetoda procijenjena cijena je manja za pozitivnu
razliku koja se prenosi u poreski bilans placa se porez na dobit 02.
3ezuultati ce biti potpuno isti sa aspekta troskova bez obzira na metod samo ukoliko potrosimo sve zali"e#
tada poreski bilans nece biti potrebno korigovati za troskove materijala.
/koliko su stalne cijene evidentirane na racunu $0$ onda ce svako trosenje materijala biti propraceno i
knjizenjem odstupanja. !ko je odstupanje na racunu $0< negativno# tj kada mu je saldo na dugovnoj strani
tada ce se procentualno odstupanje u utrosenom materijalu isknjiziti tako da duguje 04 a potrazuje $0<.
/koliko bi bilo odstupanje na $0< pozitivno (saldo na potraznoj strani) isknjizavanja odstupanja na klasu
troskova znaci potrebno korigovanja troskova takod a ce potrazivati 04 a dugovati $0< za odstupanje
utrosenog materijala.
!ko bi po opravdanim uslovima doslo do povrata materijala iz proizvodnje (materijal ne odgovara
standardu proizvodnje) tada se vraca dobavljacu. )ikada se ne moze vraceni materijal iz proizvodnje
knjiziti direktno sa racuna 00 na racun 5+# vec najprije materijal vracamo na zali"e metodom crvenog
storna a potom sa racuna zali"a vratiti dobavljacu po istom principu (crvenim stornom za priznatu
vrijednost vracenog materijala). !ko je materijal bio evidentiran po stalnim cijenama tada vraceni materijal
treba pratiti odstupanjem pa ce morati doci do korekcije odstupanja na 04. /koliko smo radili odstupanje
poslije svake poslovne promjene# ukoliko obracunavamo odstupanje kumulativno $.$2. tada nece doci do
ovakve pozicije u odstupanju. * obzirom da je tekuce sredstvo tada se prilikom izdavanja u upotrebu
ukupna vrijednost priznaje kao trosak. ,ma potrebe prilikom obracuna proizvodnje razlikovati pojam troska
od utroska. 6rosak je siri pojam# utrosak samo iznos potroseni" (preradjeni") zali"a.
6roskovi na racunu 00 mogu se pojaviti ne samo u postupku trebovanja materijala u proizvodnju vec i u
slucaju obracuna kalo# rastura# kvara i loma.
6rosak koji se pojavljuje izmedju racuna $0$ i 00 moze biti kao posljedica obracuna kalo# rastura# kvara i
loma# to je troskovna kategorija dozvoljena standardom 2 i zakonom za promet roba i usluga samo u
nivou propisani" stopa. (ojan dozvoljena kategorija treba pri"vatiti kao nivo manjka na koji se ne placa
porez na promet. (reduzece moze u pravilniku o zali"ama unijeti nacin priznavanja kalo rastura kvara i
loma a moze posebnim pravilnikom regulisati ovo pitanje u oba slucaja pcenti kalo rastura kvara i loma po
pojedinim vrstama ne mogu biti veci od zakonom odobreni".
'alo# rastur# kvar i lom koji nastaje u okviru propisani" stopa (kao manjak na zali"ama) knjizi se tako da
dugujue 00 a potrazuje $0$# u tom slucaju nema porez na 5+7. !ko je nastao manjak iznad odobrenog
kalo# rastura# kvara i loma tada ga knjizimo na grupu 7< kao manjak u bruto iznosu gdje ce dugovati 7<2 a
potrazivati $0$ i 5+7. !ko imamo pravo na kalo# rastur kvar i lom a manjak nije nastao tada ne smijemo
provoditi knjizenje kalo rastura kvara i loma. !ko je manjak nastao na zali"ama u manjem procentu od
dozvoljenog kala tada se priznaje samo u nivou manjka a ne u nivou moguceg kala.
/koliko u procesu potrosnje materijala se dogodi rasipnicko ponasanje tada cemo visak troska prenijeti na
teret ras"oda jer prema standardu 2 troskovi koji ne nastaju u svr"u proizvodnje ne mogu ciniti troskove
gotovi" proizvoda# znaci da troskovi materijala koji za rezultat imaju skartnu proizvodnju moraju se
prenijeti na teret ras"oda. Materijal se moze ras"odovati i na nacine da se prenese na racun grupe 7< po
razlicitim uslovima1
$) razlog uskladjivanja vrijednosti knjigovodstvene i vrijednosti ocekivane koristi
2) kao ras"od neotpisane vrijednosti u uslovima prodaje materijala
Copyright: Krkan
) ras"odovanje zastarjeli" zali"a
+) manjkovi utvrdjeni popisom
Zali"e materijala mogu sa racuna $0$ pored potrosnje biti poklonjene# razmijenjene za obaveze# prodate#
date kao reprezentacija ili reklama# ugradjene u stalna sredstva i sve ce to biti razliciti nacini evidencije
kod koji" moramo posebno obratiti paznju na poreske obaveze. 'ada uskladjujemo vrijednost zali"a i
smanjujemo knjigovodstvenu vrijednost troska sticanja na ocekivanu korist od materijala tada cemo morati
ispuniti vremenski uslov da zali"e budu starije od godinu dana u evidenciji da bi usskladjivanje mogli
evidentirati bez poreza na promet. / suprotnom mi imamo pravo uskladiti zali"e sa vrijednoscu ocekivane
koristi. !li taj ras"od mora biti popracen porezom na promet bez obzira sto ce to biti ras"od sa porezom
na promet evidentiracemo ga na teret racuna 75< jer predstavlja strukturu operativnog troska koji se knjize
direktno na ras"ode.
!ko bismo odlucili da prodamo materijal onda se knjizi po bruto principu kao i drugi oblici prodaje
sredstava uz obavezno racunanje poreza na promet# tada ce kao pri"od biti pri"od od prodatog materijala
na 7 dok ce se poreska obaveza morati evidentirati na 5+7. *adasnja vrijednost materijala koji se
prodaje evidentira se na racunu ras"oda 7<0. 'od prodaje zali"a treba razlikovati prodati materijal od
prodaje gotovi" proizvoda jer se gotovi proizvodi mogu prodavati po 0(5 i M(5 (bez poreza i sa porezom
na promet) dok se prodaja materijala moze evidentirati samo po maloprodajnim cijenama jer preduzece
koje je kupilo materijal za svoje potrebe ne moze ga prodavati po 0(5 cak i ako se radi o trgovinskom
preduzecu. , trgovacka preduzeca moraju razlikovati nabavku materijala za svoje potrebe od nabavke
robe koja ide u promet. 'ada doniramo materijal onda moramo obratiti paznju da li tokav materijal ima
knjigovodstvenu vrijednost ili ne. /koliko je nema tada necemo moci knjiziti ras"od po materijalu na 7<0.
/ tom slucaju evidentiranje provodimo samo uz odluku o poklonu u vanbilansnoj evidenciji. /koliko
materijal ima sadasnju vrijednost i vrsimo njegov poklon tada dugujue racun 7<0 za bruto iznos sa
porezom na promet# potrazuje racun zali"a i obaveza za poreze. !ko bi se materijal koji je poklonjen
evidentirao na racunu $0$ po stalnim cijenama tada bi racun $0< se knjizio na racun 7<0 na dugovnu ili
potraznu stranu u zavisnosti od odstupanja. !ko bismo materijal davali kao izmirenje svoji" obaveza onda
moramo voditi racuna da se uspostavlja odnos izmedju obaveze i vrijdnost datog materijala. (ozitivni
e&ekti kao i kod ** knjizili bi se kao pri"odi a negativni kao ras"odi. , u ovom slucaju ne smijemo
zaboraviti porez na promet i odstupanja. (rilikom ras"odovanja materijala treba razlikovati pojam otpisa
kao manjak i otpis zastarjeli" zali"a. !ko ras"odujemo materijal kome je istekao rok koristenja tada to
nema tretman manjkova ili ras"odovanja kao sto su slucajevi unistenja materijala zbog elementarni"
nepogoda. Manjag zbog zastarjelosti knjizice se bez porezasamo ako obezbjedimo inspekcijski nalaz#
odnosno misljenje. /koliko zastarjele zali"e otpisujemo a ne trazimo inspekcijski zapisnik o oslobadjanju
od poreza tada ne moze ostvariti poresku olaksicu cak i ako se radi o elementarnim nepogodama a zato
ne mozemo obezbjediti valjan dokument o oslobadjanju poreza# tada placamo porez na smanjenje zali"a.
(rilikom ras"odovanja treba razlikovati ras"odovanje kada rokovi zali"ama isteknu prije $2 mjeseci i kada
se vrsi smanjenje zali"a prije isteka roka od $2 mjeseci. !ko ras"odujemo zali"e djelimicno prije isteka
roka kojeg za"tijevaju standardi od $2 mjeseci tada nismo oslobodjeni poreza osim ako nismo podnijeli
inspekciji za"tjev za smanjenje cijena ispod nivoa troska sticanja zali"a.
Manjkovi prilikom popisa priznaju se samo kao ras"od kad nastanu u uslovima koji se mogu povezati sa
odgovornoscu pravnog lica i kada ne moze naci nadoknadu vrijednosti u drugim izvorima. (rilikom
evidentiranja manjka zali"a materijala moze se utvrditi nadoknada od odgovornog lica ali se ta vrijednost
mjesecno moze rasporediti najvise do $? neto plate radnika. / tom slucaju moze nastati
racunovodstvena greska da danas utvrdjeni manjak evidentirmo na 7<2 a da nakon obracunskog perioda i
zavrsenog sudskog spora sa radnikom utvrdi se njegova pojedinacna odgovornost. 6ada moramo
pri"vatiti u skladu sa standardom < korekciju knjizenja tako da cemo naknadno utvrdjeno potrazivanje
stornirati na racunu 7<2 pozivajuci se na standard o temeljnim greskama a zaduziti potrazivanje od
radnika ili zaduziti potrazivanje od radnika a odobriti ostale pri"ode# posebno vodimo racuna o poreskim
obavezama u korekciji knjizenja.
'ada se trose rezervni dijelovi sa racuna $02 oni se u svojoj osnovnoj djelatnosti prenose na racun 02 i
na takvu vrijednost nema poreza ali kada se rezervni dijelovi koriste u pruzanju usluga drugim pravnim
licima tada to nece biti troskovi 02 ako nismo za tu djelatnost registrovani (usluzne djelatnosti). 'njizenje
cemo provesti kao klasicnu prodaju rezervni" dijelova skupa sa porezom na promet.
Za koristenje otpisa rezervni" dijelova moze se primjeniti $002 ili 502 metod u zavisnosti da li preduzece
smatra da li ce velike vrijednosti troskova rezervni" dijelova opteretiti ijedan polugodisnji ili godisnji
Copyright: Krkan
obracun. 3acun 02 rezervisan je za evidentiranje troskova koji dolaze sa racuna $02. )ikada ne moze
doci u vezu 02 i 5+.
/ uslovima troska sitnog inventara pri"vataju se postupci $002# 502 metoda otpisa koji se poistovjecuju
sa kalkulativnim otipsom inventara. $002 otpis primjenjujemo u uslovima manji" iznosa troska inventara#
dok 502 metod primjenjujemo kada zelimo troskove inventara rasporediti ravnomjerno u dva 78mjesecna
perioda. *itan inventar nakon izdavanja po 502 metodi knjizi se kao 502 trosak na 0 a drugi" 502
knjizi se na sitan inventar u upotrebi na analiticki racun racuna $0# npr $0$. 'od sitnog inventara treba
razlikovati otpis od ras"odovanja. (onekad su to sinonimi kao sto je slucaj kod $002 otpisa. 'od 502
otipsa ras"odovanje se smatra konacan otpis# tj. u drugom polugodistu. @ednom izdat inventar u upotrebu
ne moze se vratiti na racun $0 (skladiste)# ne moze se otpisivati duze od $2 mjeseci od izdavanja u
upotrebu. *itan inventar se moze popravljati iako je izdat u upotrebu ili ako se nalazi na skladistu ali se ne
moze povecati vrijednost zbog popravke. /koliko dodje do opravke inventara koji je otpisan ili se nalazi u
otpisu# ili se nalazi na zali"ama nikad ne moze zbog &akture popravke mijenjati vrijednost. =akturu koju
ispostavi dobavljac knjizimo na 2 A troskovi odrzavanja.
/z rezervne dijelove cesto se pojavljuju i auto gume kao dio rezerve cija je vrijednost manja od 250'M.
,spostavilo se da je prakticnije auto gume sa $02 otpisivati po 502 metodi. 'njizenja auto guma su
identicna knjizenjima i napomenama za rezervne dijelove. /koliko ima auto guma cija je vrijednost veca
od 250'M ili rok trajanja duzi od godinu dana# ne knjizi se na $02 nego na 02<. !mbalaza kao zali"a
povratne ambalaze u vlasnistvu pravnog lica otpisuje se ili otudjuje na druge nacine po pravilima sitnog
inventara.
$$ A Zali"e koje pripadaju kategoriji proizvodnje u toku
)a grupi $$ evidentiramo proizvodnju u toku# poluproizvode# obustavljenu proizvodnju# poluproizvode u
obradi doradi i manipulaciji. (roizvodnju u toku priznajemo u vrijednosti razlike ukupni" troskova
umanjeni" za vrijednost gotovi" proizvoda# nus proizvoda i poluproizvoda. Ova vriijednost se u preduzecu
dobije procjenom troskova proizvodnje u toku. Ovo mora biti procjenjena vrijednost iz razloga sto
strucnjaci procjenjenu vrijednost poluproizvdoa na osnovu nivoa obrade ili &aza koje su zavrsene u
procesu proizvodnje. 'arakteristicno je za sve zali"e da mogu biti evidentirane po stvarnim i stalnim
cijenama# tako se i zali"e proizvodnje u toku i poluproizvoda mogu evidentirati po stalnim cijenama pa se
zbog toga na grupi $$ pojavljuje racun $$< A odstupanja od cijena. / uslovima kada poluproizvode
nastavljamo &azu obrade do gotovog proizvoda tada se takvi troskovi evidentiraju na $$2 a ne na racun
00 ili drugi odgovarajuci racun .
Obustavljeno poslovanje je regulisano posebnim standardom sa ciljem da se priznaju kroz standard 5 u
zali"ama obustavljenog poslovanja samo ras"od. / uslovima obustavljene proizvodnje racunovodstveni
standard 5 ne priznaje odstupanja od cijena pa se zbog toga obustavljena proizvodnja mora popisati
(inventura na dan proglasavanja obustavljene proizvodnje) i tako utvrditi stvarnu vrijednost. 'od kategorije
obustavljene proizvodnje nemamo pojmova poluproizvoda# proizvodnje u toku i slicno. *ve dobija ime
obustavljena proizvodnja# sto znaci da sva salda racuna grupe $$ ce biti evidentirana na dugovnoj strani
racuna $$. / vremenu obustavljene proizvodnje preduzece nije oslobodjeno amortizacije do kraja
obracunskog perioda i treba je obracunati po kombinovanoj metodi za sredstva koja se &unckionalno
otpisuju a za sredstva kod koji" se primjenjuje vremenska amortizacija do kraja obracunskog perioda
primjenit cemo linearnu metodu.
Copyright: Krkan
/ 0O"O.)%'
(od pojmom gotovine u skladu sa kodeksom racunovodstveni" nacela i 3* B A izvjestaj o gotovinskim
tokovima# gotovina je de&inisana kao novcana imovina u domacoj ili stranoj valuti# ili brzo unovciva imovina
koja se moze nalaziti na blagajni# ziro racunu ili drugim gotovinskim racunima. (ojam gotovine u isti
tretman je stavio i gotovinu na blagajni i na ziro racunu# deviznom racunu# deviznoj blagajni# racunu
plemeniti" metala i slicno. / skladu sa re&ormom &inansijskog poslovanja ziro racunu i blagajni je i dalje
zadrzana &unkcija osnovni" gotovinski" racuna.
/ skladu sa re&ormom &inansijskog poslovanja dozvoljeno je da pravno lice ima vise ziro racuna kod iste ili
vise banaka. )e postoji centralni racun kao zbirni ukupnog ziro prometa. ,stim zakonom je ukinut
blagajnicki maCimum. !li je zadrzana osno4vna &unkcija blagajne da moze neograniceno vremenski imati
vecu kolicinu novca samo pod uslovom da je izvor legalan (novac dosao sa ziro racuna ili iz maloprodaje).
/ okviru re&orme gdje je dozvoljeno vise ziro racuna stvoren je prostor za zloupotrebe prilikom pruzanja
pomoci kontrolnim organima ili prilikom izrade godisnjeg izvjestaja gdje se neki ziro racun namjerno ne
prezentiraju. Organizacija inspekcije prije pocetka kontrole u pravnom licu svaki put su duzni od poreske
uprave zaduziti novi spisak ziro racuna pravnog lica tako da imamo problem u kontroli ugasenoi"
(saldirani" na nulu) ziro racuna# posebno ako poticu iz ranijeg periooda (godina). Ovim zakonom nije
predvidjena obaveza banke da placa avista kamatu za stanja i promet na ziro racunu. Za poslovanje
preko ziror acuna banka treba da potpise ugovor sa komitentima u kome su precizirane naknade koje
placa komitentnt banc4i ili naknade koje banka placa komitentu. Ziro racun je iskljucivo aktivan racun i
njegov saldo nije nikad nula jer banka sa komitentima ugovara minimalan iznos koji mora biti na racunu
da bi se iz tog iznosa naplatitli troskovi platnog prometa. (odruznica ne moze imati svoj ziro racun jer
nema status pravnog lica.
9lagajna je u pravnom licu regulisana tako da se uvijek zna koja blagajna je glavna. (reduzece i" moze
imati vise ili blagajnicki" mjesta ali sve moraju biti pod kontrolom glavne i zato i" zakon tretira kao
pomocne blagajne.
(odizanje novca sa ziro racuna za potrebe blagajne vrsi se popunjavanjem gotovinskog ceka a ukoliko se
novac sa blagajne uplacuje na z"iro racun tada se popunjava uplatnica. !ko se novac salje &izickom licu
tada se sa blagajne popunjava uputnica (-.). ukoliko se naplacuje novac na blagajni od &izickog lica (osim
preko prodavnice) tada se popunjava blagajnicka uplata# a za slucaj ispalte direktno sa blagajne kao
naknade radnicima i stanovnistvu onda popunjavamo blagajnicku isplatu
(rilikom popisa imovine komisija preuzima stanje ziro racuna (ako i" ima vise u bilanse unosi kumulativni
iznos) dok se popisom gotovine u blagajni konstatuje visak ili manjak ili eventualno identicno
knjigovodstveno i stvarno stanje# sto znaci kada proglasimo visak ili manjak gotovine on se odnosi na
blagajnu# nikad na ziro racun. 0!Z)O1 po viskovima ili manjkovima utvrdjenim na blagajni ne placa se
porez na promet. /kidanje blagajnickog maksimuma moze se dogoditi da na blagajni imamo vise novca
nego na ziro racunu# za to nema negativni" posljedica dok smo u ranijoj praksi placali kazne. !ko bi se
dogodilo da predamo jednu masinu &izickom licu i da je naplatimo putem blagajne ta sredstva moze mo
koristiti za isplatu plata uz dokaz da smo taj dan sa ziro racuna platili obaveze prema drzavi po isplacenim
neto platama.
(rilikom bilansiranja imovine pomocne blagajne se ne moraju ugasiti (saldirati na nulu) ali moraju svoja
stanja uskladiti sa glavnom blagajnom (moramo imati dokaze o inventiranju prije bilansiranja u pomocnim i
glavnoj blagajni). 'onacni saldo viskova ili manjkova moze odstupiti od odredjeni" pojedinacnik" razlika
tako da pomocna blagajna moze imati dmanjak ada neka druga ima visak# glavna blagajna ce imati nji"ov
saldo.
Devizno poslovanje
(romjenom zakona o &inansijskom poslovanju i zakona o bankarskom poslovanju devizni ziro racun kod
pravni" lica je izgubio svoj osnovni smisao jer devizni promet za pravna lica objavljaju banke. Zakonom je
utvrdjeno da se knjigovodstvena evidencija i unutarnji platni promet obavlja u domacoj valuti. /koliko
pravno lice prodaje nesto stranom licu i naplati to u stranim deviznim sredstvima banka kod koje je uplata
prispjela automatski vrsi konverziju i vrijednost prenosi na vas ziro racun. / tom slucaju u nasem
raconovodstvu moze da se pojavi potreba evidentiranja kursni" razlika. /koliko placamo obavezu u
inostransvku placamo je tako da otkupimo od banke devizna sredstva u vrijednosti &akture u devizama i taj
iznos banka prenese korisniku sredstva na njego racun# tako se mogu pojaviti kursne razlike kod placanja
kao razlika izmedju evidentiranja vriejdnosti na dan prijema &akture po srendjem kursu domace valute i
vrijednosti koje smo duzni obezbjediti za kupovinu strani" sredstava placanja na sam dan placanja.
Copyright: Krkan
Za razliku od ziro racuna# devizni racun nema mogucnost da bude otvoren u vise brojeva jer banka
dozvoljava jednom pravnom licu samo jedan podracun deviznog racuna. Devizna blagajna je kategorija
privremenog bilansa racuna# zbog toga sto se njeno stanje pojavljuje u uslovima potrebe za deviznim
sredstvima i kada to vrijeme istekne devizna blagajna se gasi. *o obzirom da se na deviznoj blagajni
novac evidentira u valuti koja je primljena od banke ili primljena kao nepotrosen novac po putnom nalogu
ili drugim placanjima u istim novcanim jedinicama# znaci ne moze biti kursni" razlika# ona se pojavljuje
onda kada nasa devizna blagajna kontaktira sa nasim ziro racunom.
/ okviru gotovinski" racuna na grupi 20 mogu se pojaviti otvoreni akreditivi. (ojam otvorenog akreditiva
treba razumjeti kao podracun ziro racuna# koji je otvoren za potrebe podruznice. / slucaju inventuure
$..$2 koja je oobavezna procedura za pravljenje &inansijski" izvjestaja potrebno je popisati i salda
akreditiva# nije potrebno vracati sredstva sa akdreditiva na ziro racun jer je u bilansoj semi predvidjeno
izvjestavanje o stanjima akreditiva. !kreditivi ne moze imati ni viska ni manjka. )a racun akreditiva ne
mogu biti naplacena potrazivanja niti se mogu platiti &akture. Ova vrsta gotovinskog racuna zadovoljava
potrebe manji" vrijednosti isprava tekuci" troskova. !kreditiv na teritoriji 9iD ne moze biti ipslacen u
deviznim sredstvima.
/ kategoriji racuna gotovine nalaze se plemeniti metali koji semogu naci u vlasnistvu pravnog lica iz
razliciti" izvora. (lemeniti metali koji nisu vlasnistvo pravnog lica a mogu se naci u preduzecu (kao data
garancija ili zalog) ne pripadaju kategoriji imovine koju bilansiramo pod brojem 207. Evidentirana
vrijednost plemeniti" mketala uzspostavlja na osnovu procjene vjestaka# ali datum evidecije nije dautm
sticanja vec kvali&ikovane procjene. (rocjena mora podrazumjevati izdavanje certi&ikata sa bitnim
elementima i vriejdnostima metala. 3azlika koja se moze ostvariti u prometu plemeniti" metala moze biti
pozivitna ili negativna lai se prznaje na dan prometa ili na dan procjene. )ajcesce je to $.$2. (redovna
provjera vrijednosti imovine). / kategoriji gotovine ubrajamo kategorije "artija od vrijednosti kao sto su
mjenice# cekovi koje prima pravo lice kao zamjenu za gotovinu u duznicko8povjerilackim odnosima.
Mjenice i cekovi u okviru grupe 20 susrecu se pod nazivom ekvivalenti gotovine. Mjenica i cek izdaju se
na rok najduze do 40 dana. )a grupi 20 evidentiramo vlastita sredstva ekvivalenata gotivine gdje spadaju
samo primljene a ne i izdate DO0# iz razloga sto su izdate DO0 nasa obaveza# da i" platimo na dan
dospijeca pa ce se nalaziti na racunima klase 5. Ekvivalenti gotivne mogu sa sobom nositi uracunatu
vrijednost kamate ali i nemoraju. 5ekovi se izdaju sa rokom avista# samo im se zna datum izdavanja.
(lacanje ne mora biti isti dana moze#d ok je kod mjenice situacija razlicita# poznato je vrijeme izdavanja a
zakonodavac odredio 40 dana kao rok naplate# zato u nominalni vrijednost mjenice (vrijednost koja se
upisuje na njoj ) najcesce je uracunata kamata
1ratkorocna potrazivanja 2/3
/ kategoriji kratkorocni" potrazivanja ubrajamo potrazivanja po osnovu prodje roba# usluga i proizvoda# i
ostala potrazivanja ciji rok naplate je kraci od $2 mjeseci. / ovu kategoriju potrazivanja najcesce ubrajamo
potrazivanja od kupaca# radnika# potrazivanja iz konsignacioni" i komisioni" poslova# potrazivanja od
drzave i drugi" pravni" organa. (rema klasi&ikaciji kontnog plana potrazivanja od kupaca su rasporedjena
na vise racuna u zavisnosti od pravnog statusa kupca i statusne veze sa prodavcem.
(otrazivanja od kupaca imaju karakter potrazivanja koja u sebi ne sadrze nikakve nadoknade kapitala
(kamate) dok se vrijednost popusta trebaju umanjiti od vrijednosti potrazivanja a samim tim uticu i na
smanjenje poreske osnovice. (otrazivanja od kupaca podrazumjevaju bruto vrijednost prodaje u koju je
uracunat i porez na promet pa je zbog toga neprimjereno s"vatiti da su potrazivanja od kupaca
istovremeno i vrijednost ukupnog pri"oda. 6o je tako pod uslovom da nemamo poreza na promet. 3acuni
grupe 2$ ne moraju se gasiti kroz sredstva naplate vec mogu svoje saldo prenijeti na racun grupe 2
(kaop potrosacki kredit) ili eventualno na racunu grupe 0+ ukoliko su krediti dati dugorocno. !ko
potrazivanje mijenja grupu sa 2$ na 2 ili 0+ tada vrijednost potrazivanja treba biti izrazena u bruto iznosu
skupa sa kamatom. 'amata koja je uracunata u potrazivanja grupe 2 ili 0+ bice posebno evidentirana na
racunu grupe 52 ili 55 u zavisnosti od roka razgranicenja. Ova kamata ima karakter pasivnog
razgranicenja (unaprijed naplacenog pri"oda) bas zbog toga sto ce potrazivanje po osnovu dati" kredita
biti zasticena mjenicom# avalom# zirantima i slicno.
Odnos prema kratkorocnim potrazivanjima moze biti izrazen i kroz potrazivanja od zaposleni". Ovu
poslovnu promjenu vezujemo za nadoknadu vrijednosti koju su nam duzni obezbjediti randnici. (reko
ovog racuna cemo knjiziti ipslacene akontacije za putne naloge (bez obzira jel isplata u domacoj ili stranoj
valuti) i potrazivanja po osnovu nastali" manjkova. (otrazivanja od zaposleni" nece obu"vatiti
Copyright: Krkan
potrazivanja koja imaju tretman kredita kojeg je dobio radnik jer cemo sve kredite bez obzira kome dati sa
rokom do $2 mjeseci evidentirati na potrazivanja po osnovu kredita grupe 2. potrazivanja na racunu 2$
mogu biti obu"vacena i u bruto vrijednosti (sa porezom na promet) ukoliko ovaj racun zamjenjuje racun
prometa (kao sto je slucaj nadoknade manjka). )a grupi 2$ evidentiramo potrazivanja koja nastaju po
osnovu prodaje konsignacione i komisione robe. Ovaj racun jednostavno zamjenjuje racun kupaca.
'onsignacionu i komisioni posao kod davaoca konsignacione robe obavljeno vriejdnost prometa je pri"od#
kod primaoca pri"od je ugovorena provizija po osnovu konsignacije i komisiona# a ostatgak vrijednosti ce
predstaviti obavezu koju preuzimamo po osnovu komisioni" ili konsignacioni" aktivnosti koje ces se
&ormirati na grupi 5+ (5+<). 'od obracuna poreza na promet# porez na promet se placa na dan obavljenog
prometa i placa ga uvijek porodavac. (rodavac je porez na promet pret"odno obracunao kupcu# u ovom
slucaju porez se placa po propisima mjesta gdje je obavljen promet. /koliko su poreske obaveze u zemlji
prometa manje od domaci" poreza# razlika se placa osim ako nije obu"vaceno poreskom olaksicom radi
izvoza. Data konsignacija na domacem trzistu ovakvi" dilema nema jer se obracunavaju jedinstvene
poreske stope.
Medju potrazivanjima koja imaju tretman kratkorocni" stoje i potrazivanja od drzave i drugi" institucija.
Ova potrazivanja se mogu &ormirati iz razliciti" izvora kao sto su slucajevi prodaje proizvoda# usluga# i
robe drzavni" organima ili slucajevi vise uplaceni" &iskalni" obaveza (poreska pretplata). Moze se pojaviti
po osnovu poreza na promet i poreza na dobit. / slucaju izvrsene pretlapte uz valjan zapisnik inspektora
pristupa se poreskoj nagodbi koja se mani&estuje kroz povrat poreza ili prenos kao unaprijed placeni iznos
za naredni period. /koliko ne pri"vatimo prenos poreske obaveze u narednom periodu kao unparijed
uplacen iznos a drzava nema novaca da nam pretplatu vrati# od tog dana imamo pravo na zateznu
kamatu (maC $22). !ko pri"vatimo kategoriju unaprijed placenog poreza za naredni period onda smo
odustali od mogucnosti naplate kamate. * obzirom da potrazivanje na grupi 2$ imaju duznika i povjerioca
to im omogucuje da postanu sumnjiva i sporna pod istim uslovima kako smo to i ranije de&inisali. (rilikom
otpisa potrazivanja koristi se racun ispravke vrijednosti kao posredni racun izmedju ras"oda i grupe
potrazivanja. (otrazivanje uobicajeno ras"odovati bez ispravke vrijednostzbog 5toga sto ces e tek $.$2.
uspostaviti odnos izmedju racuna potrazivanja grupe 2$ i ispravke vrijednosti racuna 2$4.
'ratkorocna ulaganja (22)
'ratkorocna ulaganja na grupi 22 svojim karakteristikama ne razlikuju se od racuna dugorocni" ulaganja
na grupi 0. na ovoj grupi su kratkorocna ulaganja evidentirana kako bi se po klasama razdvojila
vrijednost koja pripada tekucim od vrijednosti koja pripada stalnim sredstvima. / zavisnosti od karaktera
pravnog lica imamo ulaganja u povezana# pridruzena i slobodna lica.
'upoprodaja DO0 svakako evidentira se na grupi 22 od momenta kupovine do momenta prodjae ili
emisije do prodaje ili od emisije do storniranja a sve sa rokom najduze $2 mjeseci od prve evidencije
DO0. / slucaju emisije dionica koje imaju karakter obezbjedjenja likvidni" sredstava takvu emisiju po
nominalnoj vrijednosti evidentiramo preko racuna 22+ i racuna +B0 sve do ommenta prometa takvi"
dionica. /koliko imamo novu emimsiju i dionice ne prodamo# najkasnije nakon $2 mjeseci emisiju treba
stornirati kako ne bismo ugrozili realnost bilansa stanja.
1ratkorocni krediti 2/33
/ grupi 2 evidentiramo kratkorocne kredite date &izickim ili pravnim licima u zemlji ili vani. Ona odgovara
grupi 0+ samo sto se razlikuje po rocnosti. 'ratkorocne kredite koje dajemo najcesce vezemo za prodaju
proizvoda usluga ili robe. 'rediti takodje spadaju u vrstu plasmana jer obezbjedjujemo zaradu (kamata).
!ko iz kredita imamo obracunatu kamatu a kredit se smatra dovoljno obezbjedjen za platu# onda se
obracunata kamata tretira naplativo u vremenu dospijeca i zbog toga poprima karakter pasivne kamate
kao unaprijed obracunate i naplacene. / slucaju prodaje na kredit tada ce umjesto racuna kupaca ili
blagajne dugovati racuni grupe 2+. potrazivace racuni pri"oda# obaveza za poreze i kratkorocna paisvna
razgranicenja pri"oda. 0azno je da se u osnovicu za obracun kamate uracunava porez# iako ne ulazi u
pri"od preduzeca. Za evidentiranu prodaju na grupi 2+ prema zakonu o porezu na promet poreska
obaveza moze se odgoditi najduze 0 dana od dana nastana duznicko8povjerilacki" odnosa.
/4 1ratkorocna razgranicenja
'ratkorocna razgranicenja za razliku od dugorocni" razlikuju se samo u vremenskom rasporedu priticanja
koristi ili priznavanja odredjeni" troskova u vremenu kome pripadaju. 3azgranicenja po isteku najduzeg
Copyright: Krkan
roka od $2 mjeseci ne mogu se produzavati tj isknjizavati preko racuna grupe 07 bez saglasnosti druge
strane u poslovnom odnosu. Zabranjeno je narusiti linearnost vremenski" razgranicenja jer to znaci
usmjeravanje rezultata poslovanja ka zeljenom e&ektu sto i standard $ zabranjuje. (romjena karaktera
vremenski" razgranicenja je dozvoljena uz obostranu saglasnost sto vodi prmjeni ugovora. 0remenska
razgranicenja ne smijemo mijesati sa kreditima jer kroz nji" mozemo predstaviti samo neoperativne
pri"ode i ras"ode dok su kategorije operativni" pri"oda i ras"oda ostavljene za kreditne odnose.
Copyright: Krkan
"roskovi
30 "roskovi materijala4 energije i rezervnih dijelova
)a ovoj grupi koristimo racune koji nam omogucuju evidentiranje troskova zali"a grupe $0# sa jednom
razlikom koja pripada troskovima energije iako se i ona moze pojaviti u obliku zali"a (energenti# goriva#
maziva# akumulatorska energija i slicino). 3acun 00 jeu direktnoj vezi sa racunom $0$ i najcesci
dokument koji komunicira na ovoj relaciji jeste trebovanje# odnosno &aktura u uslovima direktne nabavke i
knjizenja potrosnje zali"a. 'oja vrijednost ce biti evidentirana izmedju racuna $0$ zavisit ce prije svega od
metoda evidencije zali"a a potom od metoda evidentiranja potrosnje zali"a.
6rosak moze nastati i po osnovu interne dokumentacije koja nastaje kao posljedica obracuna kalo rastura
kvara i loma. ,zdati materijal u proizvodnji se moze posebno doradjivati i pripremati za proizvodnju ukoliko
kvalitet ne odgovara standardu proizvodnje. 6akvi troskovi dorade nece biti evidentirani na racunu 00 vec
u kategoriji usluga. Zali"ama se naknadno ne moze mijenjati vrijednost# kao niti jednom sredstvu.
'njizenje na relaciji 00 i 5+ direktno se ne smije provoditi iako &ormalno nema greske. (koristicemo
crveni storno 008$0$85+).
30
Moze biti u direktnoj vezi sa racunom $0$# sa racunom dobavljaca# blagajne i ziro racunom. *a racunom
vremenski" razgranicenja u uslovima kada se troskovi energije obracunavaju u datom periodu bez &akture
(za koju se zna da ce stici) tada je obracun troskova moguce evidentirati preko racuna vremenski"
razgranicenja.
'od troskova koje evidentiramo na racunu 02 treba obezbjediti dokumentaciju za potrosnju rezervni"
dijelova koju najcesce prati radni nalog ako se radi popravka u vlastitoj reziji ili u tudjoj reziji tada se
usluge pojavljuju na &akturi dobavljaca racun 02 samo ukoliko je dobavljac koristio nase rezervne
dijelove. )a racunu 02 pojavice se i evidentirani troskovi auto guma cija potrosnja kroz troskove treba biti
evidentirana u roku najduzem do $2 mjeseci. (osebno treba paziti da i ovi troskovi mogu biti evidentirani
po stalnim cijenama i time ne smijemo zaboraviti racun odstupanja. 'od potrosnje sitnog inventara treba
razlikovati metod potrosnje kao sistem obracuna troskova. Opravka sitnog inventara ne smije poremetiti
troskove racuna 0 bez obzira sto se moze dogoditi da racun $0 ili 0 mogu dozivjeti potrebe
odredjeni" opravki (inventar na zali"ama ili inventar u upotrebi)# takve troskove opravki trebamo smatrati
uslugama i evidentirati i" u okviru grupe . !ko bi se dogodilo da se odredjeni inventar koristi i druze
vrijeme od $2 mjeseci obracun troskova ne smije biti duzi od $2 mjeseci jer se rusi princip razlike tekuci" i
stalni" sredstava. / strukturi sitnog inventara evidentiramo i povratnu ambalazu koja se nalazi u vlastitom
procesu koristenja sa valjanom dokumentacijom da pripada nasem preduzecu. (ovratna ambalaza koju
koristimo a nije nase vlasnistvo nece biti evidentirana kao trosak ali ce biti evidentirana u vanbilansnoj
evidenciji. !ko koristimo indirektni metod otpisa inventara kod 502 metode tada ce se dogoditi da je druga
&aza otpisa istovremeno i ras"odovanje pa se nakon toga stvara obaveza da inventar koji nije &izicki
iskljucen a otpisan $002 treba evidentirati u vanbilansnoj evidenciji# kako prilikom popisa $.$2. ne bi ga
popisna komisija uvrstila u viskove.
3 'mortizacija
!mortizacija kao jedan od elemenata cijene kostanja predstavlja kumuliranu iskoristenost sredstava
priznatu po jednoj od metoda u skladu sa standardom $7 sto za"tjeva i Zakon o racunovodstvu.
!mortizaciji podlijezu stalna sredstva u &unkciji koja imaju sadasnju vrijednost i kojima se koristenje kroz
vrijeme ili iskoristeni kapacitet moze pri"vatiti kao mjerilo procjene amortizacije troska. !mortizacija
predstavlja iznos ucesca stalni" sredstava u proizvodnji i pruzanju usluga u stvaranju &inansijskog
rezultata. !mortizacija kao i drugi troskovi koji se uracunavaju u proizvodnu cijenu nije oporeziva sve dok
proizvod ne bude stavljen u krajnju potrosnju.
'od &iskalnog odnosa amortizacije treba obratiti paznju na metod amortizacije za koje se odredi pravno
lice i njegove posljedice na porez na promet i porez na dobit. ,zbjegavanje obracuna amortizacije kao
troska i djelimicni obracun amortizacije manji od iznosa predvidjenim po minimalnim stopama iz
nomenklature nije dopusten jer time bi bio napravljen prekrsaj u &ormiranju osnovice poreza na promet u
krajnjoj potrosnji jer su minimalne stope amortizacije obavezne za sva pravna lica a poreski bilans i"
smatra granicom oporezive dobiti. 'od obracuna poreza na dobit &ormira se uvecana osnovica kod
Copyright: Krkan
prekoracenja# ali za slucaj da je amortizacija racunata po manjem iznoosu od minimalni" stopa ne pripada
nam poreska olaksica.
!mortizacija kao trosak moze biti uvecana $.$2. za koe&icijent in&latornog dejstva nad stalnim sredstvima
sto se smatra revalorizacijom amortizacije. 3evalorizacija amortizacije se knjizi isto kao amortizacija
($0?0$4 ili 024). 3evalorizacija amortizacije se obracunava tako sto se ukupna amortizacija tekuce
godine koju dobijemo na dan $.$2. uveca za koe&icijent priznate in&lacije u tekucoj godini kako ne bi smo
in&latorna dejstva na iskoristena sredstva prenosili u naredni period. !mortizacija kao trosak knjizi se u
skladu sa pravilnikom o koristeju stalni" sredstava koji mora biti sacinjen u skladu sa Zakonom o
racunovodstvu i racunovodstvenim standardima. )ije uobicajeno da se amortizacija kao trosak nakon
obracuna stornira osim ako nije doslo do greske u priznavanju osnovice. !li zbog promjene metode i
racunovodstvene politike troskova promjena amortizacije u toku godine nije dozvoljena jednom utvrdjena
metoda i objevljane kroz racunovodstvene politike pocetkom godine vrijedi za cijelu godinu. !mortizacija
se nece moci racunati na sredstva koja se remontuju i ciji remont traje duze od $2 mjeseci samo za period
iskljucenja iz procesa koristenja za cijele godine.
(rilikom obracuna amortizacije za slucajeve ras"odovanja# prodaje ili drugog oblika isknjizavanja iz
&unkcije# amortizacija se racuna zakljucno sa istekom mjeseca u kome je ras"odovanje izvrseno.
3/ 5late i naknade plata
(late i naknade plata regulisane su Zakonom o porezu na plate# Zakonom o radu# ugovorom o radu i
internom sistematizacijom radni" mjesta. )a racunu 20 evidentiramo plate u bruto iznosu. Obaveze
poslodavca za neto platu prema uposlenima prikazujemo na racunu 5+5. Obaveze za poreze i doprinose
preko racuna 5+4. Obavezez za isplatu plata podrazumjevaju isplatu jedni" i drugi" obaveza. 'ada se
isplati 5+5 a ne isplati 5+4 pocinje da se uracunava kaznena kamata.
/ uslovima obracuna plata i poreza i doprinosa potrebno je u skladu sa gore navedenim aktima knjiziti
obracun plata# bilo ili ne sredstava za nji"ovu isplatu je racun 5+4 nakon knjizenja ne podlijeze poreskim
obavezama a ni zateznim kamatama# sve dok ne bude placen 5+5. 'njizenje troskova u bruto iznosu je
obavezno sve dok postoji preduzece u statusu prema sudskom rjesenju do momenta stecaja ili likvidacije#
u tim uslovima pridrzavamo se posebnog zakona# tada odredbe o obracunu plate uskladjujemo sa
zakonom o stecaju i likvidaciji. / okviru racuna 5+5 mogu se provesti knjizenja placanja plate i knjizenje
obustava od plate# administrativne i sudske zabrane na platu# ugovorene obaveze po kreditima i slicno...
isknjizavaju se sa racuna 5+5 tj od neto plate. / uslovima da plata bude obracunata i isplacena a da nisu
svi radnici isti dan podigli plate# dio sredstava nepodignuti" plata bi trebalo posebno izdvojiti u blagajnu ili
i" vratiti na ziro racun kako ne bi doslo do zloupotrebe blagajnicki" sredstava.
/ okviru grupe 2 &ormira se racun 2$ koji obu"vata nadoknade plata. )aknade plata su posebni iznosi
na koje radnici imaju pravo u skladu sa vazecim propisima kao sto slucajevi prekovremenog rada#
naknade za rad u otezanim uslovima# naknade i primanja za vrijeme skolavanja# teresnki dodaci# primanja
po osnovu odvojenog zivota od porodice. )aknade koje su direktno vezane za platu oporezuju se po
istom procentu kao i plate dok imamo odredjeni" naknada i primanja koje imaju nizu stope oporezivanja
jer i" je zakon nazvao kao Fdodatna primanjaG.
)aknade plata sa svojim obavezama knjize se preko racuna 5+5 i 5+4 potpuno isto kao i plate uz
napomenu da ce umjesto racuna 20 ova vrsta biti evidentirana na 2$. / okviru naknada koje se
isplacuju radnicima i pripadaju grupi 2 su i troskovi toplog obroka# troskovi prevoza na posao i sa posla#
razne nagrade# regresi itd. Ova vrsta naknada nije oporeziva po stopama plata ali je vazno znati da je u
skladu sa Zakonom o porezu na plate ogranicena isplata odredjeni" naknada koje se ne smatraju platom
medju koje spadaju topli obrok# regres za godisnji odmor i druga primanja koja poslodavac isplacuje kroz
ugovor o radu. (rekoracenje isplaceni" iznosa iznad zakonom predvidjenog dodatno je oporezivo jer su u
skladu sa zakonom o porezu na dobit ovakve kategorije uvrstavaju u povecanje poreske osnovice. /
uslovima kada se nema sredstava da se isplate naknade ili ostala primanja u odnosu na platu nema
prioriteta u isplati. !ko su sve naknade i obaveze obracunate u skladu sa vezicm propisima.
Obaveze za plate ne mogu se platiti ni jednim drugim sredstvima osim novcem sa blagajne ili ziro racuna.
/koliko bi se obavezez za neto plate platile kroz robu koju proizvodimo ili tudju robu tada racunovodja
treba proknjiziti jos dodatnu poresku obavezu na zali"e koje su date kao plate (vlastite zali"e) ili ako se
radi o tudjim zali"ama porez bi trebao da je vec obracunat u cijeni razmjene.
Copyright: Krkan
/ uslovima kada se topli obrok pojavljuje kao trosak iz vlastiti" zali"a tada ce racun 2< komunicirati sa
racunom $0$. /koliko usluge toplog obroka za nase radnike obavlja drugo preduzece tada ce racuni
troskova biti u vezi s racunom dobavljaca.
-sluge 233 i 343
(rema karakteristikama racuna usluga# racun 0 obu"vata evidenciju troskova koji su ucinjeni na izradi i
doradi ucinka nedovrseni" proizvoda iz raniji" perioda ili troskovima dorade proizvoda koji su potrebni
ciniti da bi proizvod na skladistu bio sa svojim karakteristikama kao da je danas proizveden. Ovaj racun
moze biti u vezi sa racunom dobavljaca ili racunom obaveza prema uposlenima ukoliko usluge na obradi i
izradi ucinka pruzamo u vlastitoj reziji. Ovakvi troskovi se vremenski ne razgranicavaju. /koliko vrijednosti
usluga bude priznata kao vlastita usluga tada moramo obracunati $02 poreza i obavezu platiti# takav
porez ce se dodati na racun 0 i time povecati bruto vrijednost usluge. / strukturu usluga ubrajamo i
usluge pod nazivom transportne usluge $. / ovu kategoriju usluga necemo moci uracunati usluge
nabavke sredstava (iako po svojim karakteristikama troskovi trapsorta u nabavci sredstava pripadaju grupi
transportni" usluga)# u ovu grupu trasportni" usluga necemo uracunavati usluge prevoza na posao i sa
posla usluge prevoza na sluzbenom putu itd. . jer ne spadaju u transportne usluge proizvodnog procesa#
tj. od pocetka proizvodnje dok proizvod ne bude smjesten na skladiste. 6roskove trasporta gotovi"
proizvoda od skladista do kupca takodje ne smatramo trasnportnim troskovima racuna $ jer ce se takvi
troskovi priznati u kategoriji ras"oda grupe 75 (75+). , ovi troskovi ukoliko se vrse u vlastitoj reziji mora se
obracunati porez na promet# dodati na racun $ i platiti. /koliko ove usluge vrsi dobavljac on je
obavezan da vodi racuna da u uslugu uracuna porez. )i ova usluga nije karakteristicno da se
razgranicava# priznaje se u visini nastali" troskova.
6ekuce odrzavanje po svojim karakteristikama pripada pojmu troskova odrzavanja koje evidentiramo na
racunu 2. Ovo odrzavanje se moze vremenski razgraniciti na period od $2 mjeseci ali najcesce se to ne
radi jer se ovdje evidentiraju troskovi sa manjim iznosima i sitne opravke koje najcesce vremenski traju
kraci period. ,nvesticioni za"vati odrzavanja koji traju duze vrijeme i ne mogu se najcesce nadoknaditi iz
postojeci" srestava za ziro racuna predstavljaju kategoriju investicionog odrzavanja i po svojim
karakteristikama u pasivi knjize se preko rezervisanja# najcesce na grupi 52. /koliko usluge odrzavanja
obavljamo u vlastitoj reziji moramo voditi racuna o sljedecem1
$)koliko je utroseno materijala a koliko rezervni" dijelova za odrzavanje
2)koliko je radne snage kroz obracun plata priznato u troskovima odrzavanja
)i koliko i koje poreske obaveze cemo ukalkulisati.
, u slucaju opravke tj. odrzavanja istroseni" stalni" sredstava ili sitnog inventara troskove cemo knjiziti na
racunu 2 a kod znacajni" troskova otpisani" stalni" sredstaa mozemo koristiti racune grupe 7 (7$).
/ kategoriju usluga ubrajamo i usluge sajmova. / tu kategoriju obracunavamo samo vrijednosti koje se
priznaju kao vrijednost troskova prema &akturi organizatora sajma ili dijelova proizvoda i materijala koji su
unisteni u vrijeme sajma kao predstavljanje materijala ili proizvoda# vodeci racuna o &iskalnim obavezama.
6roskovi boravka radnika za vrijeme sajma priznaju se kroz troskove dnevnica i putni" troskova i zato ne
pripadaju ovoj kategoriji. Ova kategorija se vremenski ne razgranicava niti je karakteristicna kao usluga u
vlastitoj reziji. / usluge grupe ubrajamo i usluge zakupnine (+). (riznavanjem troska zakupnine
moramo obratiti paznju da li je zakupnina ugovorena sa &izickim ili pravnim licem. /koliko je zakup
ugovoren sa pravnim licem placeni iznos &aktura podrazumjeva obavezu isplate preko blagajne tada je
obveznik poreza na promet pravno lice. =izicko lice u tom slucaju moze imati obavezu tek nakon $.$2. da
plati porez na pri"od gradjana ukoliko mu svi pri"odi (skupa sa zakupninom) prelaze limit koji odredi
drzavni organ za datu godinu. Ovi troskovi mogu biti vremenski razgraniceni na vrijeme koje je u ugovoru
de&inisano. Mogu biti predstavljeni i kroz !03 i kroz (03. )ikad ne mogu biti troskovi u vlastitoj reziji (sami
sebi ne mozete iznajmiti prostor).
6roskovi reklame i propagande priznaju se kao usluge samo ukoliko su &akturisane od lica koja su za te
djelatnosti registrovana. Moramo obratiti paznju na razliku izmedju troskova reklame i propagande i
troskova reprezentacije ili troskova reklame i propagande i materijalni" troskova. 6roskovi reklame i
propagande su kategorije koje ne moze nazvati troskovima u vlastitoj reziji (-.). / kategorije usluga
imamo i usluge osiguranja. Ovu kategoriju usluga mogu pruzati samo zato registrovane organizacije.
(ojam osiguranja u danasnjoj praksi podrazumjeva pored osigranja imovine i lica posredstvom
osiguravajuceg drustva i troskove koje placamo za osiguranje objekata ili osiguranje poslovanja koje se
placa posebnim sigurnosnim sluzbama. / ovu kategoriju troskova uvrstit cemo i troskove razni" vrsta
Copyright: Krkan
obezbjedjenja kao sto su alarmi# sigurnosne brave i slicno... / racunovodstvenoj praksi troskovi
osiguranja se vremenski razgranicavaju na period iz ugovora pod uslovom da je osiguranje duze od
obracunskog perioda. 6roskovi osiguranja uobicajeno placaju se preko ziro racuna sto podrazumjeva
&akturu ali nije zabranjeno u slucaju potrebi da se isplate u gotovini &izickom licu vodeci racuna o porezu
na promet. Ovu vrstu usluga ne mozemo smatrati uslugom internog karaktera (troskovi rezije).
/ kategoriji usluga nalaze se usluge banki i drugi" &inansijski" institucija za obavljanje platnog prometa#
cuvanja plemeniti" metala ili drugi" vrijednosni" zaloga. / ovu kategoriju usluga ne mogu se uvrstiti
usluge kamata ili kursni" razlika koje placamo banci. 9ankarske usluge su najcesce usluge ugovorene na
dan otvaranja ziro racuna. (ojedinu vrstu bankarski" usluga banka posebno ne &akturise jer su u skladu s
cjenovnikom i ranije potpisanim ugovorm. 9anka ovakvu naplatu vrsi jednostavno skidanjem s naseg
racuna i o tome nas obavjesti kroz izvod o stanju na nasem racunu.
6roskovi reprezentacije spadaju u kategoriju usluga i priznaju se samo uz odgovarajuci racun. Ovi troskovi
se prizanju i u uslovima podjele vlastiti" proizvoda na ime reprezentacije vodeci racuna da je podjela
takvi" proizvoda oporeziva sa 202. * obzirom da je ukinut blagajnicki maCimum troskovi reprezentacije
(po racunu "otela# restorana i slicno) mogu pojedinacno prelaziti $00'M. )a ispostavljene racune ne
placamo porez na usluge dodatno jer je lice koje ispostavlja racun duzno uslugu obracunati po
maloprodajnoj cijeni i samim tim stavlja se u ulogu poreskog obveznika.
/ kategoriju usluga koje placa pravno lice nalaze se putni troskovi# u ovu vrstu troskova uvrstit cemo sve
troskove koji su ucinjeni s ciljem sluzbenog puta osim dnevnica koje se izdvajaju na poseban racun. )a
ovom racunu evidentiramo troskove isplacene licima koja su uposlena u preduzecu. (utni troskovi su u
direktnoj vezi sa racunom 2$ (potrazivanja od zaposleni"). 6roskovi koji su u direktnoj vezi s putnim
troskovima spadaju u pojam dnevnica i drugi" naknada koji se isplacuju radnicima ili stanovnistvu.. 3acun
+0 se u praksi najcesce analiticki otvara za isplatu dnevnica# autorski" "onorara# naknada po ugovoru o
djelu koje placamo radnicima ili stanovnistvu.
/ strukturi usluga nalaze se izdaci koje nazivamo razni doprinosi# clanarine , druga davanja u skladu sa
propisima. 'ategorija troskova uvrsteni" u pojam doprinosa# clanarimna , drugi" davanja podrazumjeva
ugovorene kao clanarine a zakonske kao zakonsku obavezu koristenja usluga javni" preduzeca bilo da su
u &ormi takes# doprinosa ili komunalne usluge. Za ovaj trosak moze da se ispotavi &aktura javnog
preduzeca ali ako se radi o clanarinama usluga se placa na osnovu ugovora. Ova kategorija troskova u
&ormi doprinosa kao sto je npr dopirnos za vode obracunava se po M(5u. 5lanarine koje placamo
moramo obracunati sa $02 poreza ali uz to voditi racuna da $.$2. vrijednost isplaceni" clanarina
uporedimo sa ukupnim pri"odom. /koliko je vrijednost clanarine veca od 0.$2 od vrijednosti ukupnog
pri"oda potrebno je platiti 02 na ime poreza na dobit. !ko preduzece obracunate poreze na gotovinske
isplate zeli posebno prikazati tada je za nji" predvidjen racun +2# ukoliko pravno lice ima posebni"
poreski" obaveza koje ne zavise od &inansijskog rezultata kao sto su takes (administrativne# sudske ,
slicno) evidentiramo i" preko racuna +2. ,ako ovaj racun spada u kategorije grupe , + ne placa se
dodatni porez cak , u slucaju kupovine , placanja razni" takseni" markica.
/ strukturi usluga nalazi se i (66 trosak# spada u kategoriju ugovoreni" usluga. (riznaje se po M(5#
iskljucivo po racunu poste. Ovaj trosak se rijetko razgranicava jer se priznaje u vremenu nastanka po
racunu dobavljaca ((66).
"roskovi 6inansiranja 2353
%rupa 5 priznaje troskove kamata i kursni" razlika koji se odnose na tekucu godinu a izvor im je
neplacanje obaveza po racunu 0$ i grupi i +. 6roskovi grupe 5 se mogu vremenski razgraniciti ali
najvise na period do $2 mjeseci zbog toga sto po svojoj strukturi troskovi &inansiranja pripadaju kategoriji
tekuci" troskova proizvodnog procesa.. 'ategorija troskova koji se naziva kursna razlika ne mozemo
nikada vremenski razgranicavati jer se priznaje samo na dan prometa valuta. 'ursne razlike su trosak koji
se placa sa ziro racuna i uvijek dobavljacu A banci. *amostalne mjenjacnice koje su registrovane samo za
promjenu valuta a ne i za promet# depozitne poslove i slicno ne mogu svoju aktivnost zasnovati na
&ormiranju kursne razlike koju mogu &akturisati# to moze biti pri"od za mjenjacnicu ali za preduzece se ne
moze priznati kao kursna razlika vec kao bankarski troskovi A ostali troskovi &inansijski" institucija.
7 A /kalkulisana rezervisanja za rizike i obaveze
6roskovi rezervisanja za rizike i obaveze pripadaju kategoriji troskova koji se na grupu 7 knjize bez
&akture ili ugovora# tj knjize se na osnovu vlastite procjene o odredjenim dogadjajima koji ce se dogoditi a
da nji"ovo dejstvo utjece na rezultate poslovanja. 3ezervisat se ne mogu kategorije vrijednosti koje su vec
Copyright: Krkan
jedanput prosle tokove troskova ili potrazivanja. 3ezervisat se mogu na ovoj grupi troskovi sudski"
sporova (ne potrazivanje nego samo trosak suda)# troskovi rizika u osiguranju iznad vrijednosti premije
osiguranja (troskovi rizika od &ransize)# torskovi za odrzavanje proizvoda u garantnom roku# troskovi
investicionog odrzavanja itd. *vi ovi troskovi se knjize na racun grupe 7 u procijenjenom iznosu a
potrazuje racun grupe 55 ili 52. 3acune grupe 52 koristimo najcesce kod investicionog odrzavanja
(dugorocno rezervisanje). (osebno treba obratiti paznju na razliku rezervisanja i razgranicenja. 'od
razgranicenja su iznosi linearno rasporedjeni na vrijeme razgranicenja# dok kod rezervisanja rezultati
rezervisanja su uglavnom nelinearni. (rilikom rezervisanja obaveza za investiciono odrzavanje uvijek je
racun grupe 7 povezan sa dugorocnim rezervisanjem jer je odrzavanje koje nema status investicionog
uvrsteno na racun 2 i pripada kategoriji tekuceg odrzavanja sa periodom obu"vata do $.$2.
37 #aspored troskova
'od obracuna proizvodnje i utvrdjivanja vrijednosti ucinka za"tjeva se utvrdjivanje vrijednosti troskova koje
cemo uracunati u cijenu ucinka i troskova koje cemo evidentirati na teret poslovnog rezultata. 6roskove
koje uracunavamo u vrijednost ucinka preko racuna B0 evidentiramo na grupu $$ i $2 u troskove koje
uracunavamo na terete rezultata poslovanja sa racuna B$ prenosimo na grupu 7 da bismo imali
mogucnost primjeniti nepotpuni sistem troskova. 6roskovi se dijele na direktne# opste troskove i troskove
zajednicki" sluzbi ili uprave i prodaje. 'ompletan obracun troskova koji nam omogucuju tabelarni pregled
ukupni" troskova razvrstani" po mjestima i nosiocima vrsimo u &ormi pogonskog obracunskog lista ((O>).
(O> se pravi u &ormi rasporeda troskova po pogonima (mjestima troskova) i po vrstama (direktni" ili
opsti") u zavisnosti od nacina ucesca u cijeni.
Za obracun troskova i knjizenje vrijednosti dobiveni" kroz pogonski obracunski list i kalkulacije koristimo
racune klase <. 3acuni klase < nisu de&inisani kontnim planom jer i" svako pravno lice utvrdjuje za sebe
prema potrebama kako bi se uocio odnos zavrsene i nezavrsene proizvodnje# eventualno odstupanja ili
analiticku evidenciju gotovi" proivzoda.
'od obracuna troskova proizvodnje koristenje klase < podrazumjeva da se ukupni troskovi sa racuna B0
prenose i rasporede na racune klase <. 3aspored troskova klase < mora odgovariti (O>8u i kalkulacijama
koje su izradjene kao podrska rasporedu troskova. *vi troskovi sa klase < moraju se prenijeti na grupu $$
ili $2# klasa < se mora ugasiti sa saldom 0# sto vazi i za klasu . /koliko se utvrdi da ima salda na ovim
klasama potrebno je provesti kontrolu i utvrditi razloge te pojave kako bi smo utvrditi namjeru racunovodje.
Obracun troskova pored sistema ukupni" troskova moze biti izvrsen i po nepotpunim sistemima1 sistem
direct costing i apsorpcioni sistem.
(o sistemu direct costing8a u cijenu ucinka idu samo direktni troskovi# dok opsti troskovi 6.,. i 6Z* direktno
se sa racuna B$ prenose na grupu 75. 'od apsorpcionog sistema u cijenu ucinka uracunavamo direktne
troskove i troskove rezije pogona (O6,)# dok# troskove zavisni" sluzbi prenosimo na teret grupe 75.
6roskovi koje prenosimo na grupu 75 preko racuna B$ opterecuju &inansijski rezultat u $002 iznosu bez
obzira koliki 2 je prodaje i naplate gotovi" proizvoda.
(rema primjeni razliciti" sistema mi uticemo na &inansijski rezultat preduzeca sto se posebno tretira kao
racunovodstvena disciplina u troskovnom racunovodstvu. 9ez obzira koji sistem primjenjujemo &inansijski
rezultat nece biti ugrozen primjenom razliciti" sistema pod uslovom nemamo nezavrsene proizvodnje i da
nemamo neprodati" zali"a.
0rijednost nus proizvoda nece mijenjati &inansijski rezultat niti u plusu niti u minusu jer je ukupna vrijednost
priznati" troskova jednaka pri"odu od nus proizvoda ali moramo znati da su i nus proizvodu u procesu
prodaje isto oporezivi kao i gotovi proizvodi u vrijednosti prodaje bez poreza.
6roskovi ucinka rasporedjeni na racune grupe $$ ili $2 mogu biti evidentirani po stalnim ili stvarnim
cijenama. /koliko koristimo stalne cijene za evidentiranje zali"a potrebno je pocetkom godine utvrditi
stalne cijene za gotove proizvode i zadrzati i" cijelu godinu kako bi na jedinstven nacin bila uspostavljena
razlika izeddju troska sticanja zali"a i vrijednosti koja je uspostavljena iskustvenom metodom kao
prosjecan standardni trosak sticanja zali"a. (oluproizvodi i proizvodnja u toku predstavljaju vrijednosti
koje ce se u narednoj &azi doradom pretvoriti u gotovi proizvod. 6roskove dorade# obrade i manipulacije
treba razlikovati od troskova dorade ucinka jer su troskovi dorade ucinka na grupi predvidjeni da
preuzmu troskovi proizvodnje u toku a ne vrijednost dorade poluproizvoda niti gotovi" proizvoda.
(oluproizvodi troskove dorade priznaju u okviru vrijednosti grupe $$# gotovi proizvodi u okviru vrijednosti
grupe $2# jer su u razlicitim procentima nezavrsenosti (kod poluproizvoda ili gotovi" proizvoda) zbog toga
sto standard 2 iskljucuje mogucnost da se naknadno koriguju troskovi nakon sticanja sredstva. *redstva
Copyright: Krkan
tipa gotovi" proizvoda mogu imati troskove dorade koji se evidentraju kao povecanje vrijednosti grupe $2 i
ukoliko prelaze vrijednosti troskova koji se mogu ostvariti na trzistu prodajom proizvoda treba i" isknjiziti
na teret ras"oda.
'ada se zali"e evidentiraju po stalnim cijenama tada ce odstupanje koristiti kao korekcija troskova dorade.
(rilikom utvrdjivanja vrijednosti nus proizvoda preduzece ima za cilj da maCimalno iskoristi rezultate
proizvodnje cak i u &ormi otpada kako bi smanjilo vrijednost gotovi" proizvoda i time omogucilo da gotovi
proizvodi budu ponudjeni kupcu sa nizom cijenom. )us proizvode evidentiramo na analitickom racunu
racuna $20 a ne na racunu grupe $0 ili racunima grupe $$. )a grupi $0 nus proizvod se ne moze naci jer
tamo evidentiramo nase zali"e materijalne proizvodnje a nus proizvod nije nas repromaterijal. )e mozemo
ovu grupu zali"a evidentirati na grupi $$ jer je izasla kao produkt proizvodnje u toku i tako zavrsiti &azu
priznavanja vrijednosti troska.
6roskovi iz (O>a kao troskovi koji se priznaju u zali"e gotovi" proizvoda rasporedjuju se raznim &ormama
kalkulacija1
8 divizionom kalkulacijom (prostom ili slozenom)
8 kalkulacijom ekvivalentni" brojeva
8 dodatnom kalkulacijom
8 kalkulacijom srazmjere ili proporcije
8 obracunskom kalkulacijom stalni" cijena
%otovi proizvodi mogu biti na skladistu u razlicitim knjigovodstvenim evidencijama. 'ada su gotovi
proizvodi na nasem skladistu namijenjeni prodaji putem nase prodaje ili veleprodaje tada cemo i"
evidentirati na racunu $2$ ili $20. /koliko vlastite proizvode dajemo drugom pravnom licu u &ormi
proizvoda dati" u konsignaciju i komision tada cemo i" sa racuna $20 isknjiziti na racunu $2+# a kada i"
iskljucujemo iz &unkcije i smatramo nekorisnim proizvodima# zastarjelim za upotrebu ili prodaju# tada i"
prenosimo na racun $25 sa racuna na kome su se nalazili gotovi proizvodi prije proglasenja nekorisnim
zali"ama# tj zali"ama van upotrebe# tako se racun $25 moze dovesti u vezu sa racunom $20# $2$ $2+ i
slicno. (oluproizvodi i proizvodnja u toku mogu biti zateceni u &ormi obustavljene proizvodnje# tada cemo
i" evidentirati na racunu $$ jer st. obustavljeno poslovanje za"tjeva izmedju ostalog da se potpisu sve
zatecene zali"e u proizvodnji u toku i poluproizvodima i prenesu na racun $$ kako se ne bi stvorio
prostor da se po osnovu racuna $$ stvaraju odredjeni troskovi.
Zali"e sa racuna grupe $$ mogu biti evidentirane kao manjkovi ili zali"e koje trebamo sa"odovati usljed
unistenja. ,sknjizavanje zali"a sa grupe $$ u toku godine vrsimo posredstvom racuna ispravke vrijednosti
($$4) a na dugovnoj strani u zavisnosti da li se priznaje manjak ili su zali"e ras"odovane bez manjka.
Zbog toga prilikom evidencije ras"oda moramo obezbjediti adekvatnu dokumentaciju# kod priznanja
manjkova to mora biti zapisnik o popisu imovine koji cemo uskladiti sa pravilnikom o zali"ama# tj sa
dozvoljenim kalo rasturom kvarom i lomomkako bismo uustedjeli odredjenu vrijednost poreza na promet
prilikom priznavanja manjkova.
(rilikom evidencije zali"a gotovi" proizvoda mogu se pojaviti potrebe razlicitog isknjizavanja vrijednosti1
8 &ormi prodaje
8 u &ormi poklona
8 u &ormi otpisa
8 u &ormi manjkova
8 u &ormi davanja za obaveze
8 u &ormi podjele na ime rezprezentacije itd...
Ovo su &orme poslovni" promjena kada zali"e gotovi" proizvoda napustaju skladiste# ali imamo jedan
ras"od kada zali"e ne napustaju skladiste ali se ne priznaju kao bilansna vrijednost# to je &orma poslovne
promjene u kojoj se stvara ras"od po osnovu otpisa zastarjeli" zali"a. 6aj otpis predstavlja uskladjivanje
vrijednosti do nivoa neto prodajne vrijednosti. 'ada zali"e i dalje zadrzavaju osnovu namjenu ali im se
vrijednost uskladjuje sa mogucom trzisnom. )a racunu 7<$ evidentiramo i de&initivan (ukupan) otpis
vrijednosti zastarjeli" zali"a# oni" koje smo imali na grupi $2 u &ormi racuna $25.
'ada se zali"e prodaju priznat cemo razlicitu vrstu ras"oda kada prodajemo zali"e sa grupe $2 i $$. 'ada
prodajemo zali"e sa grupe $2 priznacemo pri"od sa racuna 700a ras"od na racun 750. 'ada prodajemo
zali"e s grupe $$ priznacemo pri"od na grupi 7 (7) a ras"od na grupi 7< (7<0).
(rema vazecim racunovodstvenim standardima prodaju zali"a knjizimo po bruto principu prodaje# tj da
pojedinacno prikazemo pri"ode i ras"ode. 'ada gotove proizvode ustupamo u &ormi donacije#
reprezentacije# zamjene za obaveze# tada ce knjizenja imati razlicit tretman i nece imati karakter
Copyright: Krkan
operativnog ras"oda jer je operativni ras"od predvidjen samo za slucaj prodaje kao sto je i operativni
pri"od samo pri"od od prodaje a ne pri"od koji bi se dobio zamjenom za obaveze.
Zali"e sa racuna $20 mogu biti koristene kao repromaterijal (razne vrste sjemenski" materijala). !ko
koristimo ovu &ormu poslovni" promjena tada ce nam se zali"e na racunu $0$ povecati ne od dobavljaca
nego od racuna $20. !ko nas proizvod koristimo rezervne dijelove za vlastite masine tada cemo zaduziti
racun $02 a potrazivace $20. ,zuzete vrijednosti gotovi" proizvoda za potrebe grupe $0 prema vazecem
zakonu o porezu na promet su neoporezive. (reuzete vrrijednosti gotovi" proizvoda za potrebe grupe $0
ne mogu imati obracunatu razliku u cijeni# to znaci da i" preuzimamo po trosku sticanja zali"a# tj po cijeni
kostanja. /koliko zali"e gotovi" proizvoda koristimo za izgradnju vlastittog stalnog sredstva tada
zaduzujemo racun 025 a odobravamo $20. Ova transakcija nije oslobodjena poreza. 3azmjena proizvoda
za obaveze takodje nije oslobdjena poreza ako bismo vlastite proizvode davali radnicima u zamjenu za
platu tada je preduzece duzno na vrijednost dati" proizvoda platiti porez. (reduzece svoje proizvode
moze prodavati u veleprodaji i maloprodaji (ova dva skladista moraju biti &izicki odvojena jer tako za"tjeva
zakon o porezu na promet). (rodaja iz skladista tj po 0(5 podrazumjeva prodaju uz &akturu kupcu uz
razliku u cijeni bez poreza na promet (pod uslovom da je kupac uz narudzbenicu dao izjavu da ce takve
proizvode dalje prodavati ili potrositi kao repromaterijal). Ovdje moramo razlikovati pojam repromaterijala
od pojma kancelarijskog materijala. !ko kupac nije dao izjavu uz narudzbenicu kojom se oslobadja poreza
tada se oporezuje i prodaja iz skladista.
(rodaja iz prodavnice (vlastite) vrsi se po principu prodaje robe tako sto se &ormira M(5 metodom
trgovacke kalkulacije gdje se na c.k. tj vrijednost sa racuna $20 dodaje najprije marza a zatim na ukupnu
vrijednost kao osnovu dodajemo porez na promet. Zali"e sa racuna $20 u prodavnicu knjizimo tako da
duguje $2$# potrazuje $20# $22 i $2.
(rodaja gotovi" proizvoda kroz vlastitu prodavnicu vrsi se naplatom na blagajni ili u drugoj &ormi
gotovinski" sredstava kao sto su kartice# cekovi. *vi imaju &ormu blagajnickog poslovanja. Za vrijednost
prodati" gotovi" proizvoda u prodavnici trebamo obracunati realizovanu razliku u cijeni (sa racuna $2$) i
realizovani porez na promet sa racuna $2 i prenijeti na potraznu stranu racuna 750# kako bismo dobili
stvarni trosak prodati" zali"a. 3ealizovani porez na promet je pri"od drzave i preduzece ga ne unosi kao
vlastiti pri"od# vec ga predstavlja kao svoju obavezu po izvrsenoj realizaciji.
%otovi proizvodi iz prodavnice ne mogu se prodati po 0(5# tj preduzecu koje donese narudzbenicu uz
oslobadjanje poreza# takvu prodaju mozemo izvrsiti samo sa veleprodajnog skladista ili ga poslati
preduzecu koje se bavi maloprodajom. / prodavnici se mogu smanjiti cijene prodaje# kalkulacije
korigovane se moraju potpisati# ovjeriti i prijaviti inspekciji. *manjenjem cijena imamo i smanjenje poreza
jer je smanjena ranija poreska osnovica. 'ada se cijene u prodavnici smanjuju ispod nivoa troska sticanja
pod uslovom da su zali"e starije od godinu tada govorimo o primjeni neto prodajne cijene. /koliko
smanjujemo cijene ispod troska sticanja a zali"e nisu starije od godinu dana# poreska osnovica je cijena
kostanja zali"a# tj takav ras"od je oporeziv.
1apital 4
40 Dionicka premija
/ normalnim uslovima +$0 ima pozitivno stanje. *tanje ovog racuna se odnosi samo na nase vlastite
dionice (vlastite dionice vlastitog preduzeca). )a dionicama mozemo zaraditi neograniceno# zavisi od
pozitivne razlike kod prodaje# ali je dugovna strana racuna +$0 ogranicena nominalnom vrijednoscu
dionice.
450 'kumulirani gu8itak
Evidentiramo ga u uslovima kada proglasimo negativno poslovanje koje nije ugrozilo osnovni kapital ali
nam je zakonodavac ostavio rok za njegovo pokrice iz dobiti ili drugi" zakonski odobreni" izvore u roku
najduze do kraja godine u odnosu na godinu u kojoj je gubitak utvrdjen
460
)a ovom racunu evidentiramo privremeni &inansijski rezultat koji se dobije po izvjestaju $.0B. Ovaj
izvjestaj je privremen i gasi se +$.$2.. tj utapa se u godisnje izvjestaj. 3acuni +70 i +7$ imaju privremeno
iste &unkcije racuna ++0 i +50 osim &unkcije pokrica.
Copyright: Krkan
470
)a ovom racunu evidentiramo otkupljene vlastite dionice koje drzi pravno lice. Dionice koje otkupi
preduzece na ovom racunu moze drzati najduze $2 mjeseci# poslije toga treba i" prodati ili ako donese
odluku da i" trajno zadrzi za sebe onda i" preknjizi na +0$. /koliko prodajemo ovakve dionice# pozitivna ili
negativna razlika u odnosu na nominalnu vrijednost knjizit ce se preko racuna +$0.
Copyright: Krkan
O8aveze 5
Obaveze predstavljaju duznicki odnos o procesu pribavljanja sredstava u proslosti kao ugovorena#
&akturisana ili obracunata obaveza Mozemo i" razlikovati1
a) prema vremenu1 kratkorocne i dugorocne
b) prema prirodnim grupama obaveza1 obaveze prema radnicima# dobavljacima# bankama# drzavi i
drzavnim organima.
Obaveze mijenjaju strukturu sredstava kroz &ormu pribavljanja ili &ormu obracunske kategorije. / procesu
pribavljanja &ormiraju se obaveze prema bankama# dobavljacima i stanovnistvu. Obracunate kategorije
obaveza su kategorije obaveza prema radnicima# drzavi i vremenska razgranicenja. 0remenska
razgranicenja na klasi 5 nazivamo (03. / kontnom planu pojedine kratkorocne ili dugorocne obaveze
rasporedjene su u skladu sa zakonom o pravnim drustvima na obaveze povezani"# pridrzani" ili slobodni"
pravni" lica. 'od &ormiranja obaveza po osnovou kredita moze se povecati stanje sredstava klase 0# $ i 2
u zavisnosti koja sredstva su dobivena po osnovu kreditne obaveze.
(ravno lice u svojim obavezama moze da ima evidentirani obligacioni kredit za kupovinu DO0# ovakve
kredite preduzeca uzimaju kada nemaju vlastiti" sredstava a zele doci u posjed obveznica ili kada vlastitu
emisiju dionica u vrijednost neprodati" dionica po isteku vremena prodaje ne zeli ponistavati vec
&inansirati kreditom. )e moze se podici obligacioni kredit za povecanje kapitala oko emisije nije pret"odno
vec ponudjena trzistu.
,nvestiranje u obveznice ili dionice po osnovu obligacionog kredita ili vlastiti" sredstava nema tretman
reinvestiranja (nema oslobadjajucu mjeru od poreza na dobit).
(rilikom utvrdjivanj"a obaveza vazno je uporedjivati evidentiranu rocnost obaveze sa ugovorenim
obavezama koje proisticu kao naknadu iz ugovorenog obligacionog odnosa. 6ako cemo kod razgranicenja
uz dugorocnu obavezu uvijek evidentiraj dugorocno razgranicenje. )a grupi 52 i 55 vazno je pratiti
analiticki pojmove razgranicenja# rezervisanja i obaveza po osnovu odlozenog pri"oda# jer predstavljaju
razlicite pojmove.
(03 pojavljuju se u uslovima unaprijed naplacenog pri"oda i obracunatog a neplacenog ras"oda (troska).
3azlika koja se pojavi kod (.3. kratkorocni" (po isteku vremena najduze $2 mjeseci) no moze se prenositi
u naredni period i tako priznavati kao dugorocno razgranicenje. Dugorocno razgranicenje moze postajati
kratkorocnim razgranicenjem ali se sa tim moraju usaglasiti obje obligacione strane. 'ada se saldira (03
po isteku vremena (kod pri"oda) za slucaj potraznog salda znacit ce da su vise naplaceni pri"odi nego sto
pripadaju datom periodu# takva razlika ce predstavljati isknjizavanje u korist naseg povjerioca i zancit ce
povrat vise naplaceni" sredstava. (o tom osnovu nece nastajati ras"od. /koliko je kod pri"oda (03
dugovnog karaktera kod saldiranja racuna znacit ce da su pri"odi nastali u vecem iznosu nego sto smo i"
planirali# tada ce iznos isjknjizavanja biti priznat kao razlika u &ormi ras"oda. /koliko se radi kod
razgranicenja (03 ras"oda potrazni saldo za isknjizavanje znacit ce da je ras"od vise obracunat nego sto
je stvarno nastao# tada cemo razliku isknjiziti u korist pri"oda. /koliko su manje obracunati ras"odi
izazvali dugovni saldo# razlika ce se platiti sa ziror racuna kao obaveza dobavljaca i nece predstavljati
prostor za promjenu pozicija bilansa uspje"a.
/ strukturi kratkorocni" obaveza najcesce imamo obavezez prema dobavljacima# radnicima# stanovnistvu#
dionicarima i drzavi. Obaveze prema dobavljacima kodeks priznaje samo kao kratkorocne# dok &orma
dugorocni" obaveza prema dobavljacima najcesce bude zamjenjena kreditom. Obaveze prema radnicima
prema grupi 5+ izrazene su kao racun 5+5 kao neto plate i naknade neto plata. Obaveze prema drzavi idu
na dva racuna1
8 obaveze po osnovu poreza na promet 5+7
8 obaveze za ostale poreze i doprinose i druge naknade koje drzava propise 5+4
/koliko preduzece ima dionicare koji su van preduzeca ili ima dobit ostvarenu po osnovu povezani" ili
zajednicki" poslova# tada nji"ovu dobit isplacuje preko racuna 5+B# moramo obratiti paznju da li je ovaj
racun obu"vacen u bruto ili neto iznosu.
Obaveze po osnovu poreza i doprinosa na plate i druge obaveze prema drzavi koje nemaju tretman
poreza na promet evidentiracemo na racunu 5+4. Ovaj racun je potrebno analiticki otvoriti u &ormi vise
racuna u zavisnosti od strukture obaveza prema drzavi tako da se otvara poseban konto za svaki porez i
svaki doprinos.
Copyright: Krkan
5#)*OD) ) #'S*OD) 6
/ skladu sa racunovodstvenim standardom pri"odi se priznau samo u &ormi naplaceni" tj nadoknadjeni"
vrijednosti u gotovini# ekvivalentima gotovine ili drugim negotovinskim sredstvima. 3as"odi ce se priznati
samo nastali ili isplaceni i obracunati u vremenu &inansijskog izvjestavanja.
(ri"odi i ras"odi razdvajaju se u dvije osnovne grupe1
$) (ri"odi i ras"odi od osnovne tj operativne djelatnosti
2) (ri"odi i rass"odi od neoperativni"# tj. ostali" aktivnosti
(rema zakonu o privrednim drustvima grupa 70 je uspostavljena kao pri"od od prodaje proizvoda# usluga
i robe. 3as"odi operativne djelatnosti obu"vataju ras"ode po osnovu troskova proizvoda# usluga i robe#
troskova distribucije i administracije kao i vrijednosti koje se trebaju uskladiti kod zali"a do nivoa neto
prodajne vrijednosti. / operativne ras"ode mogu biti uvrsteni proizvodni troskovi koji se direktno sa klase
prenose na terete grupe 75 u zavisnosti od sistema obracuna troskova. / kategoriju pri"oda od prodaje
proizvoda# usluga i roba ne unose se vrijednosti M(5 koja sadrzi obracunat porez na promet jer je porez
na promet pri"od drzave a ne preduzeca. 'od ras"oda operativni" djelatnosti na grupi 75 nalaze se
troskovi distribucije i administracije# to nisu troskovi transportni" usluga koje smo evidentirali na grupi
vec su to troskovi koji nastaju nakon obracuna cijene kostanja gotovog proizvoda. )a relaciji od skladista
prodavca do skladista kupca. Ove troskove standardi nazivaju jos i troskovima postproizvodnog procesa
koji imaju obavezu da is&inansiraju dovodjenje zali"a na mjesto odredista svr"e kojoj koriste.
/ strukturi operativni" ras"oda nalazimo ras"od koji je rezultat uskladjivanja vrijednosti zali"a do nivoa
neto prodajne cijene. Ovaj ras"od je bez poreza# ukoliko je ispunjen uslov standarda 2 (sa aspekta
vremena duzeg od $2 mjeseci i da je smanjeni iznos pripadao cijeni kostanja proizvoda ili robe). (rilikom
uspostavljanja racuna operativni" ras"oda kod nepotpuni" sistema ne smijemo zaboraviti za"tjev
standarda < da se vrijednost troskova klase na grupi 75 moze prenijeti samo u nivou moguceg pokrica
(pozitivne razlike izmedju neoperativni" pri"oda i neopreativni" ras"oda).
(ri"odi po osnovu ulaganja pojavljuju se u razlicitim &ormama kao pri"odi od ulaganja u druga pravna lica
priznati kroz rezultat ostvarene zarade koju nam uplacuje drugo pravno lice (npr naplaceni pri"odi
povezani" i pridruzeni" pravni" lica# zajednicki" podu"vata i slicno).
'od priznavanja ras"oda po osnovu ulaganja razlikujemo ras"od od otudjeni" ulaganja i ras"od od
otpisani" ulaganja. Ovi prvi imaju karakter prodaje# poklona razmjene za druga sredstva i slicno# tj
preuzimaju ras"od kao rezultat sadasnje vrijednosti otudjeni" ulaganja. 3as"odi koji se pojavljuju kao
otpisana ulaganja preuzimaju troskove sadasnje vrijednosti ras"odovani" ulaganja. /koliko ulaganje
poklanjamo ono ce se knjiziti na ras"odu od otudjeni" ulaganja i tako biti u obavezi do poklonjene
vrijednosti uporedimo sa godisnjim iznosom pri"oda i obracunamo poresku obavezu ukoliko vrijednost
prolazi 0.52 ukupnog pri"oda 88H porez 02. !ko ulaganje otpisemo jer su ispunjeni uslovi da se od te
vrijednosti ne ocekuje buduca korist tada necemo platiti porez na ras"od bez obzira sto nakon takvog
knjizenja mi ulaganje mozemo pokloniti drugom preduzecu# poklonjena vrijednost nakon otpisa
knjigovodstveni" vrijednosti 0 pa se zbog toga ne unosi u poreski bilans kao osnovica povecanja poreske
osnovice. / ovom slucaju racunovodja mora insistirati da vlasnik donese odluku o otpisu i odluku o
odstupanju otpisani" ulaganja. /stupljeno ulaganje nakon otpisa evidencije u vanbilansnoj evidenciji
odakle ga isknjizavamo na osnovu odluke o ustupanju.
)a grupi 72 evidentiramo pri"ode od &inansiranja i grupe 7B ras"ode od &inansiranja. (rema zakonu o
porezu na promet usluga pri"odi i ras"odi po osnovu kamata i kursni" razlika imaju karakter &inansijski"
usluga tj pri"oda i ras"oda koji proizilaze iz &inansijski" usluga. / grupi neoporezivi" pri"oda i ras"oda
prema pomenutom zakonu spadaju kamate i kursne razlike. / kategoriju neoperativni" pri"oda ubrajamo i
pri"ode uvrstene u pojam ostali" pri"oda. Ostali pri"odi imaju indirektnu vezu s preduzecem tj mogu se
dovesti u vezu sa sredstvom i djelatnoscu preduzeca. Za razliku pri"oda po osnovu vanredni" stavki koji
se ne mogu direktno niti indirektno dovesti u vezu s preduzecem i njegovom djelatnoscu tako npr pri"ode
od donacija# viskova# prodaje materijala# stalni" sredstava otpisa obaveza# pri"ode od nagrada#
naplaceni" penala mozemo indirektno dovesti u vezu sa ranijim knjizenjima o sredstvima# obavezama i
kapitalu# ali i pri"od koji evidentiramo po osnovu testamenta# nasljedstva i lsicno uvrstavamo u kategoriju
vanredni" stavki jer nije rezultata trzista niti ostvarene koristi u radu sa sredstvima.
/ strukturi ostali" ras"oda priznaju se kategorije ras"oda po osnovu otudjenja# zali"a i stalni" sredstava.
Osim zali"a gotovi" proizvoda i robe. )e misli se dakle na operativne zali"e. / slucaju obracuna ras"oda
kod otudjenja stalni" sredstava otudjenje sredstava i vrijednosti vrsimo preko 7<0# otudjenje samo
vrijednosti (smanjenje ocekivane koristi primjenom standarda 7) najprije moramo provjeriti da li se
Copyright: Krkan
obracunato smanjenje moze nadoknaditi iz raspolozivi" revalorizovani" rezervi (potrazni saldo racuna
+20) a nakon toga ako je samnjenje vec od salda na +20 razlika se knjizi na 7<5. (reduzeca koja su
izvrsila smanjenje vrijednosti stalni" sredstava zakljucno sa .$2. 200$. godine imala su mogucnost da
smanje vrijednost koja nisu mogla pokriti revalorizacijom knjize kroz razgranicenja na 5 godina# smanjenje
vrijednosti nakon 200$ godine nema mogucnosti vremenskog razgranicavanja. (rilikom utvrdjivanja
manjkova moramo postovati standard 2 i $7 pa samo stvarne manjkove priznati u ras"ode. 'od manjkova
zali"a moramo razlikovati manjkove sa poreskom olaksicom i bez nje# tj postovati pravilnik o dozvoljenom
kalo rasturu kvaru i lomu. Za mnjkove iznad dozvoljenog kalo rastura kvara i loma placa se porez kao da
su ostvareni na trzistu u &ormi pri"oda. (rilikom priznavanja ras"oda otpisani" potrazivanja moraju biti
ispunjeni zakonski uslovi1 da je potrazivanje postojalo# da nije naplaceno# da je pokrenuta tuzba kod suda#
da je dobiveno rjesenje sa prve rasprave da potrazivanje ne moze biti naplaceno.
!ko se navedena procedura ne ispostuje# nego se potrazivanje direktno otpise# placa se porez 02.
(rema vezicim propisima moratorijum n apotrazivanja# otpis bez poreza# imamo pravo tek nakon godine
od nastanka duznicko povjerilacki" odnosa.
3as"odi po osnovu kazni# razni" penala i steta su kategorije koje sa sobom ne nose porez pa im se
vrijednost u ras"odima iskazuje u visini administrativne zabrane ili drugi" pravdajuci" dokumenata za
naplatu kazni i penala. /koliko preduzece isplacuje odredjenu naknadu kao nagradu svojim radnicima#
drugim preduzecima ili stanovistvu postoje zakonom regulisane poreske obaveze.
=izicko lice 8 porez 502
(ravno lice 8 nije oporeziva jer ce ciniti sastavni dio ukupnog pri"oda primaoca# to znaci da i pri"odi po
osnovu nagrada# naplate kazni# penala i slicno predstavljaju pri"od na koji se ne placa porez jer ce
ravnopravno utjecati na &ormiranje &inansijskog rezultata preko racuna 7.
3as"odi kao vanredne stavke su rijetkost u preduzecima ne mogu se predvidjeti ni vremenski ni
kvantitativno pa i" zato i nema na rezervisanja# ukoliko se dogode priznaju se kao vanredni ras"odi na
grupi 74. Ova vrsta ras"oda nastaje u sluaju elementarni" nepogoda ili drugi" pojava koje se nisu mogle
pretpostaviti ali znacajno utice na poslovanje.
Opeerativni ras"odi# ostali ras"odi (ras"odi od ulaganja# ras"odi &inansiranja i ostali) i vanredni ras"odi
skupa sa operativnim pri"odima# ostalim pri"odima (pri"ode od ulaganja# &inansiranja i ostale) i vanredni
pri"odi cine pojedinacne grupe pri"oda i ras"oda u bilansu uspje"a# tako cemo u njemu imati tri dijela
&inansijskog rezultata1 dobit ili gubitak od operativni" djelatnosti# od ostali" aktivnosti# od vanredni" stavki.
'onacan rezultat poslovanja iskazan u bilansu uspje"a je zbir pret"odna tri rezultata# zove se dobit ili
gubitak poslovanja# izrazava se za &inansijsku godinu. =inansijska godina prema vazecim propisima je
period od 0$.0$. do $.$2.
Copyright: Krkan
Do8it ili gu8itak 7
9ilans uspje"a koji je obavezan dio &inansijskog izvjestaja sastoji se od tri podbilansa1
8 podbilans uspje"a operativni" djelatnosti
8 podbilans uspje"a ostali" aktivnosti
8 podbilans uspje"a vanredni" stavki
/koliko u jednom podbilansu imamo negativni rezultat a druga dva pozitivni rezultat# konacan rezultat se
mjeri nji"ovim saldom. !ko bi smo imali situaciju da je konacan saldo na racunu B00 potraznog karaktera
on ce znaciti da smo ostvarili dobit i potrebno je izvrsiti knjizenje dobiti sa racuna B00 na racun B0$. Dakle
racun B0$ predstavlja vrijednost ostvarene dobiti u bruto iznosu. !ko je saldo na racunu B00 dugovnog
karaktera to ce znaciti da smo ostvarili gubitak i potrebno ga je isknjiziti na racun B02. Ostvarena dobit sa
racuna B0$ prenosi se na racun B$0 (raspored &inansijskog rezultata tj. dobiti)# potrazuje B$0# duguje B0$.
*a racuna B$0 potrebno je obracunati 02 poreza na dobit i prenijeti na racun obaveza prema drzavi za
poreze (5+4). (O3E*'E O>!'*,5E / ')@,Z,
3ezerve dionickog drustva su kategorija koju je zakon predvidio za nadoknadu gubitka ili izuzetno rijetko
pod jasno de&inisanim uslovima moze biti osnova za povecaje dividende ali samo 52 vrijednosti osnovnog
kapitala. Obavezne rezerve dionickog drustva &ormiraju se na nivou 252 osnovnog kapitala u periodu 5
godina od registracije (52 godisnje). !ko bi preduzecu u odredjenim godinama poslovanja u periodu do 5
godina poslovalo negativno to mu ne daje za pravo da naredni" godina ne &ormira rezerve na nivou
zakonski"# 7. i dalje godinu poslovanja ukoliko je rezultat pozitivne rezerve moraju biti &ormirane na nivou
maCimuma 252 od osnovnog kapitala. 3ezerve se uvijek &ormiraju nakon obracuna poreza na dobit.
'ada platimo porez i izdvojimo rezerve tada se razlika moze raspodjeliti na razlicite nacine1
$) moze ostati nerasporedjena
2) moze se isplatiti dionicarima i tako se prenosi na racun 5+B (obaveze prema ucesnicima u dobiti)
) moze se rasporediti u osnovni kapital
/koliko dobit zadrzimo na racunu ++0 nerasporedjenu akumuliranu dobit iz raniji" godina to ce znaciti da
smo donijeli odluku da ne zelimo rasporedjivati u osnovni kapital niti da je zelimo rasporediti dionicarima
(sa ++0 uvijek mozemo na 5+B i +0$ ali nikad obrnuto).
*a racuna ++ moze se ponovo izvrsiti raspored na racun 5+B i racun +0$# zato nikad nije kasno jer zakon
nije naredio rok ali je vazno znati da se obrnuta knjizenja ne mogu raditi# s +0$ i 5+B se ne mozemo vratiti
na ++0. Odluka koju smo donijeli za isplatu dividende evidentiramo na 5+B treba isplatiti dionicarima.
(reduzece dionirace koje prima dividendu treba da dobije potvrdu o placenom porezu kako se ne bi dva
puta placao. !ko je dionicar &izicko lice tada mu se novac isplacuje na tekuci racun i taj iznos bice uvrsten
u ukupan pri"od gradjanskog lica za godinu u kojoj je ostvaren pa ce tako &izicko lice iznos dividende
unijeti u poresku prijavu koju &izicka lica treba da podnesu nadleznom organu do $. januara tekuce
godine za pri"od iz pret"odne godine.
3acun +0$ moze se povecati direktno sa racuna B$0# moze sa racuna ++0 i moze na dva nacina po
principu reinvestiranja i po odluci bez investiranja. !ko racun +0$ povecavamo po principu reinvestiranja
iako nam poreska uprava to priznaje# rjesenje koje dobijemo knjiziti cemo tako da storniramo racun 5+4 i
B$0 a kada nam ministarstvo &inansija vrati vise uplaceni porez tada cemo stornirati racune 200 i 5+4.
)akon ovi" knjizenja storniranja potrebno je provesti sljedece knjizenje1
8 potrebno je vratiti stornirani iznos na teret kapitala
prilikom rasporeda dobiti u korist racuna +0$ potrebno je donijeti odluku (skupstina dionicara)1
$) da li ce se povecanje racuna +0$ odraziti na nominalnu vrijednost ili na broj dionica. !ko se odlucimo
da povecamo nominalnu vrijednost tada broj dionica ostaje nepromijenjen samo se preracunava prirast
vrijednosti kapitala
2) ali kada zelimo da kroz dobit pripisanu racunu +0$ povecamo broj dionica... (-.) Emisija dionica po
osnovu dobiti ima karakter zatvorene emisije a dionice koje se na ovaj nacin daju dionicarima zakon
naziva Fbesplatne dioniceG.
%ubitak u poslovanju koji se nalazi na racunu B0$ moze biti predmet posmatranja poreskog bilansa. 6ako
mozemo imati iskazan gubitak prema bilansu uspje"a a prema poreskom bilansu poreski inspektori utvrde
pozitivan rezultat# u tom slucaju bice nam obracunata obaveza poreza na dobit. (oreski inspektor na
osnovu odredbi zakona o porezu na dobit vrsi uskladjivanje &inansijskog rezultata i de&inise vrijednost
oporezive dobiti# time inspektor utvrdjuje samo vrijednost poreza. 6o nece uticati na knjizenje gubitka.
%ubitak korigovan za poreski bilans# tj porez iz poreskog bilansa pokriva se1
Copyright: Krkan
$) sa racuna ++0
2) rezerve (+)
) revalorizacione rezerve (+2)
+) dionicka premija (+$0)
5) vlastite dionice otkupljene na trzistu (+B)
7) +0$
!ko se iz svi" raspolozivi" izvora koje smo naveli ne moze nadoknaditi gubitak# visak vrijednosti gubitka
iznad kapitala proglasava se gubitkom iznad visine kapitala i evidentiramo na grupi B2 na dugovnom
stanju. 3acun B20 konacno zavrsava u aktivi bilansa stanja na dugovnoj strani.
/ slucaju evidentiranja gubitka iznad visine kapitala tada preduzece gubi nominalnu vrijednost# gasi se
klasa +# vlasnici takvog preduzeca su povjerioci# oni donose odluku "oce li i kada izvrsiti stecaj i
likvidaciju.
!ko bi dosli u situaciju da prodajemo preduzece i da iz rezultata prodaje klase 0#$#2 ostvarimo vecu
vrijednost od vrijednosti obaveza tada ce se razlika vratiti vlasnicima (-.) kapitala.
5lan $<< zakona o privrednim drustvima =9,D gubitak se moze pokriti dokapitalizacijom vlasnik direktnom
uplatom za pokrice gubitka (bez poreza do visine gubitka# sve preko toga se oporezuje jer je to povecanje
kapitala mimo regularnog toka aktivnosti). /koliko se uplati veci iznos u rezerve ili u korist kapitala od
iznosa koji je potreban za pokrice gubitka razlika je oporeziva sa 02.
/koliko je ostvaren gubitak preduzece ima pravo poo odluci vlasnika prodati dio imovine i iz toga
nadoknaditi gubitak samo pod uslovom da nije narusena masa osnovnog kapitala.
Copyright: Krkan
9inansijski izvjestaj
/ skladu sa zakonom o racunovodstvu# racunovodstvenim standardom $ i <# postoje obavezni i
neobavezni dijelovi &inansijskog izvjestaja. (rema standardu $ obavezan &inansijski izvjestaj se sacinjava
za 7 mjeseci i zove se polugodisnji# predaje se nadleznom organu do $.0B# godisnji izvjestaj predstavlja
poslovanje za &inansijsku godinu koja prema propisima obu"vata period od 0$.0$. do $.$2. (redaje se
nadleznom organu do kraja &ebruara tekuce godine za pret"odnu godinu.
Dijelovi &inansijskog izvjestaja u skladu sa standardom $ su1
8 bilans stanja
8 bilans uspje"a
8 bilans novcani" tokova
8 bilans vlasnicki" promjena kapitala
8 racunovodstvene politike i zabiljeske
(ozicije racuna glavne knjige koje po svom karakteru pripadaju ali se ne unose u bilans stanja su1
8 racuni korekcije (ispravke vrijednosti i racuni odstupanja)
8 racuni nivelacije cijena ($22# $2# $B# $<)
9ilans uspje"a sacinjavamo u tri podbilansa vodeci racuna o za"tjevu da u pri"ode uracunamo samo
naplacene (u novcu ili drugim sredstvima). (otencijalni dogadjaj i dogadjaji nastali nakon datuma
bilansiranja ($.$2.) do datuma izvjestavanja ne mogu predstavljati pozicije bilansa uspje"a.
9ilans novcani" tokova obu"vata novcane tokove pravni" lica sa drugim pravnim ili &izickim licima. 6o
znaci da u ovaj bilans ne ulaze transakcije izmedju racuna grupe 20 (standard B). Ovaj bilans se sacinjava
u tri dijela1
8 novcani tokovi operativni" djelatnosti
8 novcani tokovi ulagacki" aktivnosti
8 novcani tokovi &inansijski" aktivnosti
Ovaj bilans treba saciniti najmanje za tri perioda uzastopno kako bi se mogao procijeniti novcani tok.
9ilans vlasnicki" promjena kapitala predstavlja obrazac na kome se izrazava vrijednost kapitala i rezervi u
periodu 0$.0$. A $.$2. (odrska bilansu vlasnicki" promejna kapitala je obavezna knjiga dionicara koja se
u slucaju promjena $.$2. treba korigovati. Ovaj izvjestaj se mora ovjeriti u slucaju promjena na sudu.
'opiju predajemo registru vrijednosni" papira.
(eti dio izvjestaja nije tabelarno rijesen i nije brojem stranica ogranicen a predstavlja najbolje moguci opis
pret"odni" izvjestaja# prezentaciju odluka i pravilnika koji su tokom godine uticali na poslovanje. (regled
odluka od koji" odustajemo i prezentaciju novi". (rocjenu potencijalni" dogadjaja koji mogu da uticu na
&inansijski rezultat u buducnosti (-.).