1.

UVOD

Svako poduzeće da bi uopće moglo poslovati, odnosno da bi se moglo baviti svojom

osnovnom djelatnošću, mora kupovati imovinu, odnosno sredstva za rad i premete rada.
Zapravo, poduzeće bez imovine ne postoji, nije poduzeće.

Imovina koju poduzeće ima i koje koristi za stvaranje proizvoda i usluga različitih je oblika i
vrsta, s različitim vijekom trajanja, no nužno je da se sva ta imovina i evidentira u financijskim
izvještajima. Imovina se tijekom vremena troši, ona se amortizira, gubi na svojoj vrijednosti, a
upravo je amortizacija ta koja izravno, uz utjecaj mnogobrojnih čimbenika, utječe na
iskazivanje poslovnih rezultata trgovačkog društva.

U pojedinim trgovačkim društvima nematerijalna dugotrajna imovina obuhvaća znatan dio

bilančne aktive budući da je to primjereno prirodi djelatnosti tih društava. U današnjem je
svijetu teško zamisliti trgovačko društvo, pa i druge poslovne subjekte koji u svakodnevnom
poslovanju ne koriste neke oblike nematerijalne imovine. Pitanje je samo načina knjiženja u
poslovnim knjigama ili iskazivanja u financijskim izvješćima tih društava korištenih oblika
nematerijalne imovine.

1
2. RELEVANTNE ZNAČAJKE O DUGOTRAJNOJ NEMATERIJALNOJ
IMOVINI

Ne postoji poduzeće koje ne posjeduje imovinu; zapravo se može reći da je imovina sastavni
dio poduzeća i njegova najvažnija komponenta. Kako bi se ukazalo na važnost nematerijalne
imovine za poduzeće, u nastavku se analiziraju sljedeće tematske jedinice: 1) pojam i
obilježja imovine, 2) priroda dugotrajne imovine, 3) pojam i obilježja nematerijalne imovine,
4) priznavanje nematerijalne imovine i 5) mjerenje nematerijalne dugotrajne imovine.

2.1. Pojam i obilježja imovine

Imovina su pokretana i nepokretna dobra i/ili prava vlasništva pravne ili fizičke osobe, koja se
mogu izraziti u novcu; sredstva koja se koriste u poslovanju poduzeća (http://limun.hr,
2011.). Bitna je karakteristika imovine postojanje određenog stupnja izvjesnosti da će se
njezinom uporabom ostvariti buduća ekonomska korist. Ako određeni imovinski dio
zadovoljava ovaj kriterij, zadovoljava definiciju imovine i može se u računovodstvu prikazati
kao dio ukupne vrijednosti imovine poduzeća. Imovina može biti materijalna (zgrada,
zemljište) ili nematerijalna (goodwill, tj. dobro ime poduzeća, licencija, patent) (http://limun.hr,
2011.).

U stručnoj računovodstvenoj literaturi pojavni oblik je jedan od općeprihvaćenih kriterija

podjele imovine trgovačkih društava. Ukupna imovina po tom se kriteriju dijeli na (Gulin,
2006, p. 79.): materijalnu imovinu, koja ima supstančni sadržaj i nematerijalnu imovinu koja
je bez supstančnog sadržaja.

Prema vijeku trajanja imovina se dijeli na kratkotrajnu ili tekuću imovinu (vijek trajanja do
godine dana) i dugotrajnu ili stalnu imovinu (vijek trajanja duži od jedne godine) (Deželjin,
1995, p. 88.). Imovina se razgraničava na dugotrajnu i kratkotrajnu imovinu prema
vremenskom i funkcionalnom kriteriju. Dok je prema vremenskom kriteriju odlučujuće vrijeme
u kojem se imovina zadržava u određenom pojavnom obliku, odnosno vrijeme u kojem
imovina prelazi iz jednog pojavnog oblika u drugi, prema funkcionalnom kriteriju, za
identifikaciju imovine kao stalne li tekuće, odlučujuća je činjenica da li je imovina utrošena u
jednom proizvodnom procesu ili nije (Deželjin, 1995, p. 88.).

2
S obzirom na likvidnost imovina može biti likvidna ili lako promjenjiva u likvidnu (novac,
bankovni depozit, računi dospjeli na naplatu, zalihe gotovih proizvoda), te nelikvidna, tj.
fiksna (zgrade, zemljište, dugoročne investicije i sl.) (Gulin, 2006, p. 79.). Prema pojavnom
obliku imovina se može razvrstati u sljedeće osnovne skupine (Gulin, 2006, p. 79.): gotovina,
materijalne stvari, potraživanja i ostala prava, te plaćeni troškovi razdoblja i nedospjela
naplata prihoda (aktivna vremenska razgraničenja). Imovina se može trajno koristiti u
proizvodnji dobara i/ili usluga koje će poduzeće plasirati na tržištu, razmijeniti za druge oblike
imovine ili se može iskoristiti za podmirenje obveza prema bilo kome, po bilo kojoj osnovi.
Imovina se u računovodstvu uglavnom vrednuje prema iznosu gotovine koja je bila uložena u
njezino nabavljanje (troškovi koje je poduzeće imalo kako bi ostvarilo vlasništvo, vlasničko
pravo ili kontrolu prinosa tog dijela imovine). Računovodstvenim evidentiranjem putova i
načina pribavljanja imovine stvara se logična povezanost između skupine i pojedinih vrsta
imovine s jedne strane, te dugova i vlasničkog kapitala s druge strane.

2.2. Priroda dugotrajne imovine

Dugotrajna imovina ima stalnost pojavnog oblika kroz razdoblje duže od jedne godine, te se
očekuje da će se realizirati u novac ili novčane ekvivalente u razdoblju dužem od jedne
godine dana ili u razdoblju koje je duže od trajanja poslovnog pothvata poslovnog subjekta.
Ne troši se jednokratno u jednom proizvodnom ciklusu, već se u nepromijenjenom obliku
unosi u više proizvodnji ciklusa i svoju vrijednost postepeno prenosi na nove učinke.

Kada poduzeće odluči kupiti određenu robu ili uslugu korist od tako nabavljene robe ili usluge
ostvaruje se tijekom tekućeg razdoblja ili se ostvarenje koristi očekuje u budućem razdoblju.
Ukoliko se koristi od kupljene robe ili usluge ostvare u tekućem razdoblju tada troškovi robe
ili usluge predstavljaju rashode, a ukoliko se koristi od kupljene robe ili usluge očekuju u
budućem razdoblju tada se troškovi nabavke smatraju imovinom u tekućem razdoblju, a
izdaci se kapitaliziraju (Anthony, Reece, 2004, p. 147.). Iako zalihe i unaprijed plaćeni
rashodi predstavljaju imovinu, jer se korist od njih očekuje u budućem razdoblju, pojmom
kapitalna imovina (kapitalna sredstva) obično se označava dugotrajna imovina, odnosno
imovina koja će biti predmetom upotrebe sljedećih nekoliko godina (Anthony, Reece, 2004,
p. 147.).

Kapitalna se imovina, slikovito, može zamisliti kao skup određenih usluga. Kada poduzeće
kupi određenu robu ili uslugu, npr. stolno računalo za koje planira da će ga koristiti sljedeće 3

3
godine, zapravo kupuje usluge korištenja računala koje će tom poduzeću koristiti sljedećih
nekoliko godina. Trošak tih usluga, odnosno trošak kupnje stolnog računala, potrebno je
sučeliti s prihodima koji će se ostvariti upotrebom stolnog računala u budućem razdoblju. Dio
troška imovine (nabavne vrijednosti) za koji se tereti tekuće razdoblje rashod je tog razdoblja.
Kapitalna imovina je, u biti, slična unaprijed plaćenoj polici osiguranja ili ostalim unaprijed
plaćenim rashodima. Na početku se knjiži kao imovina, a u jednom ili više budućih razdoblja
pretvara se u rashod. Razlika je u činjenici da je vijek upotrebe većine kapitalne imovine duži
nego kod većine unaprijed plaćenih rashoda.

Na sljedećoj slici prikazana je priroda dugotrajne imovine, odnosno njezino knjiženje u

računovodstvu. Na slici su prikazana T konta kako bi se pokazalo kako se izdaci ili priznaju
kao rashodi u tekućem razdoblju (troškovi razdoblja) ili se kapitaliziraju na konto imovine i
amortiziraju (priznaju se kao rashodi) u kasnijem razdoblju. Važno je uočiti da svi troškovi na
kraju postaju rashodi. Tako troškovi kapitalne imovine postaju rashodi tijekom razdoblja od
nekoliko godina, dok troškovi razdoblja postaju rashodi u trenutku nastanka.

Slika 1. Priroda dugotrajne imovine - izdaci i rashodi

Izvor: Anthony, R. N., Reece, J. S.: Računovodstvo – financijsko i upravljačko

računovodstvo, RRIF – plus, Zagreb, 2004, p. 148.

Prema obilježjima pojavnog oblika dugotrajna imovina dijeli se na dugotrajnu nematerijalnu

imovinu, dugotrajnu materijalnu imovinu i dugotrajnu financijsku imovinu, a u nastavku se
analiziraju najvažnija obilježja dugotrajne nematerijalne imovine.

2.3. Pojam i obilježja nematerijalne imovine

Nematerijalna imovina je nemonetarna imovina bez fizičkih obilježja koja se može

identificirati (HSFI 5, 2008.). Nematerijalna (neopipljiva) imovina je dio imovine (sredstava)

4
poduzeća koji nema materijalni (fizički) oblik i spada u skupinu stalnih sredstava (fiksne
imovine) (http://www.ekopen.hr, 2011.). Neopipljiva imovina najčešće nema određenu realno
ostvarivu utrživu vrijednost koju imaju ostali oblici imovine. Vrijednost se neopipljive imovine
određuje utjecajem na povećanje profitne snage poduzeća (utvrđuje se drugim metodama
procjene). Većina se ovih oblika imovine teško može realizirati u novčanom obliku.
Pojam nematerijalna imovina ima šire i uže značenje (Gulin, 2006, p. 89.). U širem smislu
nematerijalna imovina predstavlja cjelokupnu imovinu poduzeća koja nema supstančnog
sadržaja. Nematerijalna imovina u užem smislu uključuje samo dugotrajnu nematerijalnu
imovinu kao što su osnivački izdaci, izdaci za istraživanje i razvoj, patenti, licencije,
koncesije, goodwill i ostala prava. U širem smislu u nematerijalnu imovinu se uključuje i
financijska imovina, potraživanja i novac. Na shemi 1 prikazana je podjela dugotrajne
nematerijalne imovine.

Shema 1. Dugotrajna nematerijalna imovina

Dugotrajna nematerijalna imovina

Osnivački izdaci

Izdaci za istraživanje i razvoj

Patenti, licencije, koncesije, goodwill

Ostala prava

Izvor: Gulin, D. et al.: Računovodstvo trgovačkih društava: uz primjenu MSFI/MRS i

poreznih propisa, Hrvatska zajednica računovođa i financijskih djelatnika, Zagreb,
2006, p. 89.

Nematerijalna dugotrajna imovina je imovina bez fizičke supstancije (nedodirljiva imovina) za

korištenje u poslovanju i za koju se očekuje da će se koristiti više od jedne godine i koju
poduzeće posjeduje za upotrebu u proizvodnji roba ili isporuci usluga, za unajmljivanje

5
drugima ili za administrativne svrhe. Za nematerijalnu imovinu najčešće se navode sljedeća
obilježja (Gulin, 2006, p. 89.):
1) to je imovina bez fizičke supstance,
2) ona posjeduje buduću ekonomsku korist koju je teško izmjeriti,
3) njen vijek upotrebe je teško utvrditi i
4) općenito se stječe za korištenje u poslovanju.

Prvo obilježje svojstveno je samo za nematerijalnu imovnu, dok su ostala tri svojstvena i za
materijalnu imovinu. No, buduća ekonomska korist kao i koristan vijek upotrebe teže su
mjerljivi kod nematerijalne u odnosu na materijalnu imovinu.

Da bi neko sredstvo udovoljilo definiciji nematerijalne imovine potrebno je ispuniti 3 uvjeta

(Brkanić, 1999, p. 135.): identificiranost, kontrola resursa i buduća ekonomska korist. Ako
neko sredstvo ne udovoljava definiciji nematerijalnog sredstva priznaje se kao rashod u
trenutku nastanka. Identificiranost znači da nematerijalno sredstvo treba jasno razlikovati od
goodwilla, tj. treba se odvojiti od društva kao cjeline. Pod kontrolom resursa se smatra
sposobnost poduzeća da nadzire buduće ekonomske koristi koje će pritjecati iz odnosnih
resursa, te sposobnost da može ograničiti pristup drugima za te koristi. Buduće ekonomske
koristi koje pritječu iz nematerijalnog sredstva mogu sadržavati prihod od prodaje proizvoda
ili usluga, troškove uštede i druge koristi koje proizlaze iz upotrebe tog sredstva.

Nematerijalna imovina, kao što je već rečeno, ima nenovčana obilježja i bez fizičkih
karakteristika. Ponekad nematerijalna imovina može biti sadržana u fizičkom obliku (softver
na CD-u), pravnom dokumentu (licencija ili patent), a može biti i materijalizirana (film). U
takvim okolnostima može se pojaviti dvojba spada li neka imovina u materijalnu ili
nematerijalnu. Pritom se primjenjuje pravilo pretežitosti, odnosno značajnosti i vrijednosti
pojedinog oblika imovine (Guzić, 2007, p. 37.). Primjerice CD koji sadržava program velike
vrijednosti je zanemarive vrijednosti u odnosu na vrijednost softvera, a slično je i s filmskom
vrpcom i filmom koji ona sadržava.

U pojedinim je slučajevima nematerijalnu imovinu teško odvojiti od materijalne budući da jedna

bez druge ne mogu funkcionirati, odnosno nemaju posebno naznačene ekonomske koristi za
društvo. Takav je slučaj primjerice s računalnim programom koji upravlja računalom tako da bi
se kontrolirale njegove funkcije i da bi se mogli instalirati drugi programi za primjenu računala
(operativni sustav i računalo). U takvim okolnostima nema potrebe odvajati program i računalo,

6
budući da je računalni program povezan samo s tim računalom i, što je možda bitnije, licencija
je povezana samo s tim računalom. Amortizacija nematerijalne imovine odvija se zajedno s
amortizacijom materijalne imovine i u istom vijeku trajanja odnosno po istim amortizacijskim
stopama (Guzić, 2007, p. 37.).

2.4. Priznavanje nematerijalne imovine

Bilo koje nematerijalno sredstvo može biti priznato kao takvo samo ako (HSFI 5, 2008, t.
5.5.):
1) je vjerojatno da će buduće ekonomske koristi koje se mogu pripisati imovini pritjecati
poduzetniku, a
2) trošak nabave te imovine se može pouzdano izmjeriti.

Poduzeće treba procijeniti vjerojatnost budućih ekonomskih koristi koristeći razumne i

prihvatljive pretpostavke koje predstavljaju najbolju procjenu menadžmenta da se postave
ekonomski uvjeti koji će postojati tijekom korisnog vijeka trajanja toga sredstva. Poduzeće
koristi prosudbu da procijeni stupanj izvjesnosti u svezi s priljevom budućih ekonomskih
koristi, koji se može pripisati upotrebi sredstva, na osnovi raspoloživog dokaza u vrijeme
početnog priznanja s time da se daje veće značenje vanjskim dokazima. Nematerijalno
sredstvo treba se na početku utvrditi po trošku nabave (HSFI 5, 2008, t. 5.8.).

U nekim slučajevima nematerijalno sredstvo može se steći besplatno ili uz minimalnu

naknadu, pomoću državne potpore (HSFI 5, 2008, t. 5.10.). Takva situacija nastaje u
slučajevima kada država transferira ili raspoređuje nematerijalna sredstva poduzeća kao što
su npr. zemljišna prava zračne luke, uvozne dozvole, kvote ili prava pristupa drugim
ograničenim izvorima. Poduzetnik u početku može odlučiti priznati nematerijalnu imovinu i
potporu po fer vrijednosti. Ako poduzetnik odluči da u početku neće priznati imovinu po fer
vrijednosti, poduzetnik inicijalno priznaje imovinu po nominalnoj vrijednosti plus svi drugi
izdaci koji se izravno mogu pripisati pripremi imovine za njenu namjeravanu.

Nematerijalna imovina nastala razvojem (ili u fazi razvoja internog projekta) treba se priznati
kao imovina, ako i samo ako, poduzetnik može dokazati sve navedeno (HSFI 5, 2008, t.
5.14.):
1) tehničku provedivost nematerijalne imovine koja se dovršava tako da bude raspoloživa
za uporabu ili prodaju;

7
2) namjeru dovršenja nematerijalne imovine i njene uporabe ili prodaje;
3) mogućnost uporabe ili prodaje nematerijalne imovine;
4) način na koji će nematerijalna imovina davati izgledne ekonomske koristi. Poduzetnik
između ostalog treba dokazati i postojanje tržišta za proizvodnju nematerijalne imovine ili
za samu nematerijalnu imovinu, ili pak korisnost nematerijalne imovine u slučaju da se
ona koristi interno;
5) raspoloživost odgovarajućih tehničkih, financijskih i drugih izvora za završetak razvoja i
korištenje ili prodaju nematerijalne imovine;
6) mogućnost pouzdanog utvrđivanja troška koji se može pripisati razvoju nematerijalne
imovine.

Izdatak za nematerijalnu stavku treba se priznati kao rashod kada nastane, osim ako (HSFI
5, 2008, t. 5.15.):
1) predstavlja dio troška nabave nematerijalne imovine koje udovoljava kriteriju priznavanja
ili
2) je stavka stečena u poslovnom spajanju i ne može se priznati kao nematerijalna
imovina. U ovom slučaju izdatak (uključen u trošak stjecanja) treba biti priznat kao dio
goodwilla na datum stjecanja.

Izdaci za nematerijalnu stavku koji su prvotno priznati kao rashod ne trebaju se kasnije
priznati kao dio troška nabave nematerijalne imovine.

Nematerijalna imovina se prestaje priznavati kada nisu ispunjeni uvjeti o priznavanju, a

osobito (HSFI 5, 2008, t. 5.37.):
1) prilikom otuđenja, ili
2) kada se ne očekuju buduće ekonomske koristi od uporabe ili otuđenja.

Rashodi ili prihodi koji proizlaze iz povlačenja ili otuđenja nematerijalne imovine priznaju se u
skladu s HSFI 6 – Dugotrajna materijalna imovina, HSFI 15 – Prihodi i HSFI 16 - Rashodi.
Otuđenje nematerijalne imovine može nastati na različite načine (npr. prodajom, financijskim
najmom, ili donacijom). Amortizacija nematerijalne imovine s ograničenim korisnim vijekom
trajanja ne prestaje u trenutku kada se imovina povuče iz uporabe, osim ako imovina nije do
kraja amortizirana ili klasificirana u imovinu koja se drži za prodaju (HSFI 5, 2008, t. 5.40.).

8
2.5. Mjerenje dugotrajne nematerijalne imovine

U svojoj računovodstvenoj politici poduzetnik treba izabrati ili troškovni model ili
revalorizacijski model (HSFI 5, 2008, t. 5.17.). Ako se nematerijalna imovina obračunava
primjenom revalorizacijskog modela, sva ostala nematerijalna imovina iz iste skupine mora
se obračunavati korištenjem istog modela, osim u slučaju ako za navedenu imovinu ne
postoji aktivno tržište.

Nematerijalna imovine se nakon početnog priznavanja može mjeriti po njezinu trošku nabave
umanjenom za ispravak vrijednosti i za akumulirani gubitak od umanjenja (HSFI 5, 2008, t.
5.18.). Alternativno, nematerijalna imovina se nakon početnog priznavanja može mjeriti u
revaloriziranom iznosu, odnosno njenoj fer vrijednosti na datum revalorizacije troška nabave
umanjenom za naknadni ispravak vrijednosti i za naknadne akumulirane gubitke od
umanjenja. U svrhu revalorizacije fer vrijednost se treba odrediti prema aktivnom tržištu.
Revalorizacija se treba obavljati redovito tako da se knjigovodstvena vrijednost značajno ne
razlikuje od iznosa koji bi se odredio primjenom fer vrijednosti na datum bilance.

Poduzetnik treba procijeniti da li nematerijalna imovina ima ograničeni ili neodređeni vijek
uporabe te ako je ograničen, odrediti duljinu vijeka trajanja ili broj proizvodnih ili drugih sličnih
jedinica koje čine taj vijek. Poduzetnik će smatrati da neka nematerijalna imovina ima
neodređeni vijek uporabe kada se, temeljem analize svih relevantnih čimbenika, ne može
predvidjeti rok do kojeg će imovina moći stvarati buduće ekonomske koristi kod poduzetnika
(HSFI 5, 2008, t. 5.26.).

Računovodstvo nematerijalne imovine se temelji na njenom korisnom vijeku trajanja.

Nematerijalna imovine s ograničenim vijekom trajanja se amortizira, a nematerijalna imovina
s neodređenim vijekom uporabe ne (HSFI 5, 2008, t. 5.27.). Vijek uporabe nematerijalne
imovine koji proizlazi iz ugovornih ili drugih zakonskih prava ne može biti duži od razdoblja
važenja ugovornih ili drugih zakonskih prava, ali može biti kraći ovisno o razdoblju tijekom
koje poduzetnik očekuje da će koristiti imovinu (HSFI 5, 2008, t. 5.28.). Ako su ugovorna ili
druga zakonska prava prenijeta na ograničeni rok koji se može obnoviti, vijek uporabe
nematerijalne imovine mora uključiti obnovljeni period jedino ako postoji dokaz koji podupire
obnavljanje od strane poduzetnika bez značajnijih troškova.

9
Nematerijalna imovina s ograničenim korisnim vijekom trajanja se amortizira (HSFI 5, 2008,
t. 5.29.). Amortizacijski iznos neke nematerijalne imovine s ograničenim korisnim vijekom
trajanja treba se sustavno rasporediti tijekom procijenjenog vijeka uporabe. Amortizacija
treba započeti kada je imovina raspoloživo za upotrebu, tj. kada su lokacija i uvjeti potrebni
za funkcioniranje te imovine u skladu s namjerama uprave. Amortizacija će prestati prije
trenutka klasificiranja imovine u imovinu koja se drži za prodaju (ili uključivanja imovine u
imovinu koja je prodana ili rashodovana). Korištena metoda amortizacije treba odražavati
model u kojem će buduće ekonomske koristi imovine poduzetnik koristiti. Ako se taj model
ne može pouzdano odrediti, koristit će se proporcionalna (linearna) metoda. Trošak
amortizacije za svako razdoblje će biti priznat u računu dobiti i gubitka osim ako
računovodstveni standardi to zabranjuju ili zahtijevaju da bude uključen u knjigovodstvenu
vrijednost druge imovine.

Nematerijalna imovina s neodređenim vijekom uporabe ne amortizira se (HSFI 5, 2008, t.

5.33.). U tom slučaju poduzetnik testira nematerijalnu imovinu s neodređenim vijekom
uporabe za umanjenje uspoređujući iznos imovine koji se može nadoknaditi s
knjigovodstvenom vrijednošću imovine godišnje, i kad god postoji naznaka da se
nematerijalna imovina može umanjiti.

10
3. PRIMJERI KNJIŽENJA DUGOTRAJNE NEMATERIJALNE IMOVINE

U nastavku se prikazuju neki od najvažnijih primjera knjiženja dugotrajne nematerijalne

imovine.

Primjer 1. Nabavka aplikativnog softvera

Poduzeće je nabavilo softver za računovodstvo i financijsko izvješćivanje, izradu kalkulacija i

planiranje (budžetiranje) u svoti od 50.000,00 kn, uvećanoj za PDV od 11.000,00 kn, dakle,
ukupno 61.000,00 kn. Poduzeće je utvrdilo da će se taj računalni program moći učinkovito
koristiti pet godina, nakon čega će se zamijeniti modernijim, te da je amortizacijska stopa
20% godišnje. Troškovi instaliranja programa za rad na mreži računala utvrđeni su u svoti od
2.000,00 kn uvećanoj za PDV od 440,00 kn, te osposobljavanje zaposlenika za rad na tom
programu u svoti od 7.000,00 uvećanoj za 1.540,00 kn PDV-a. Način knjiženja prikazan je u
sljedećoj tablici.

Tablica 1. Knjiženje nabavke aplikativnog softvera

Svota
Tek.br Opis Račun
Duguje Potražuje
Računalni softver 0124 50.000,00
Pretporez u primljenim računima 1400 11.000,00
1.
Obveze prema dobavljačima 2201 61.000,00
Primljeni račun za softver
Računalni softver 0124 2.000,00
Pretporez u primljenim računima 1400 440,00
2.
Obveze prema dobavljačima 2201 2.440,00
Primljeni račun za softver
Usluge specijalističke obuke 4162 7.000,00
Pretporez u primljenim računima 1400 1.540,00
3.
Obveze prema dobavljačima 2201 8.540,00
Primljeni račun za usluge obuke
Amortizacija nematerijalne imovine 4300 10.400,00
4. Akumulirana amortizacija nematerijalne imovine 0194 10.400,00
Za obračunatu amortizaciju

Kao što je iz primjera očito, u vrijednost nematerijalne imovine je uračunan trošak instalacije
softvera kao izdatak koji je izravno povezan s namjeravanom uporabom nematerijalne imovine,
dok su troškovi osposobljavanja zaposlenika evidentirani kao trošak tekućeg razdoblja.

11
Ekonomska priroda nematerijalne imovine najčešće ne treba dodatne izdatke kako bi
funkcionirala, ne mogu joj se mijenjati pričuvni dijelovi niti su potrebni naknadni izdatci.
Naknadni izdatci tretiraju se kao izdatci kojima se održavaju očekivane ekonomske koristi, te
se iskazuju kao izdatci razdoblja budući da ih je bolje smatrati izdatcima za razvitak društva
kao cjeline nego pripisati određenoj nematerijalnoj imovini (Guzić, 2007, p. 40.). U primjeru 2
prikazano je knjiženje za naknadne izdatke za softver.

Primjer 2. Naknadni izdaci za softver

Trgovačko društvo nakon instaliranja softvera ugovorilo je mjesečnu svotu od 1.500,00 kn

uvećanu za PDV od 330,00 kn kao trošak održavanja instaliranih aplikativnih računalnih
programa, a knjiženje je prikazano u tablici 2.

Tablica 2. Knjiženje naknadnih izdataka za softver

Svota
Tek.br Opis Račun
Duguje Potražuje
Usluge održavanja softvera 4123 1.500,00
Pretporez u primljenim računima 1400 330,00
1.
Obveze prema dobavljačima 2201 1.830,00
Primljeni račun za održavanje softvera

Kao što se u primjeru vidi, usluge održavanja programa ne trebaju se smatrati troškovima
koji povećavaju nabavnu vrijednost imovine, već troškovima tekućeg razdoblja koji se
iskazuju u računu dobiti i gubitka.

U praksi trgovačkih društava pojavljuje se potreba za ulaganjem u tuđi poslovni prostor kada
ne postoji mogućnost nabave vlastitoga prostora ili kada se takva mogućnost procjeni kao
povoljnija. U takvim se okolnostima ulaganje u tuđi prostor na temelju ugovora kojim je to
uređeno smatra ulaganjem u pravo korištenja poslovnog prostora. Naime, cilj takvoga
ulaganja nije stjecanje materijalne imovine nego pravo korištenja toga prostora sukladno
ugovoru i njegovo dovođenje do razine standarda za namjeravanu uporabu.

Primjer 3. Ulaganje u tuđi poslovni prostor

12
Društvo je, kako što je predviđeno ugovorom, uložilo u uređenje tuđeg poslovnoga prostora
svotu od 1.000.000,00 kn. Za korištenje toga prostora primljen je račun u svoti od 20.000,00
kn + PDV u svoti od 4.400,00 kn na ime troškova najma. Primljen je račun u svoti od
3.500,00 kn + 770,00 kn PDV-a za električnu energiju te račun u svoti od 1.500,00 kn +
330,00 kn PDV-a za vodu. Društvo obračunava godišnju amortizaciju ulaganja po stopi od
20%. Primjer knjiženja ovog ulaganja nalazi se u tablici 3.

Tablica 3. Knjiženje ulaganja u tuđi prostor

Svota
Tek.br Opis Račun
Duguje Potražuje
Ulaganje u tuđu imovinu 0126 1.000.000,00
Pretporez u primljenim računima 1400 200.000,00
1.
Dobavljači usluga 2201 1.200.000,00
Za ulaganje u tuđu imovinu prema ugovoru
Najamnina 4140 20.000,00
Pretporez u primljenim računima 1400 4.400,00
2.
Dobavljači dobara 2200 24.400,00
Primljeni račun najmodavatelja
Električna energija 4060 3.500,00
Pretporez u primljenim računima 1400 770,00
3.
Dobavljači dobara 2201 4.270,00
Primljeni račun za električnu energiju
Voda 4014 1.500,00
Pretporez u primljenim računima 1400 330,00
4.
Dobavljači dobara 2200 1.830,00
Primljeni račun za vodu
Amortizacija nematerijalne imovine 4300 200.000,00
5. Akumulirana amortizacija 0196 200.000,00
Za obračun amortizacije ulaganja

Navedeni primjeri knjižena nematerijalne dugotrajne imovine rađeni su po troškovnom

modelu, a u nastavku su prikazana knjiženja prema revalorizacijskom modelu.

Prema revalorizacijskom modelu, nematerijalna imovina se nakon što je početno

evidentirana u poslovnim knjigama prema trošku nabave (nabavnoj vrijednosti), tijekom
sljedećih razdoblja evidentira se prema revaloriziranim vrijednostima odnosno prema njezinoj
fer vrijednosti na dan procjene smanjenoj za ispravak vrijednosti i za gubitke od smanjenja
vrijednosti.

13
Primjer 4. Revalorizacija nematerijalne imovine

Trgovačko društvo revalorizira nematerijalnu imovinu (ostala prava) čija je nabavna

vrijednost 100.000,00 ispravka vrijednosti 40.000,00, odnosno sadašnja knjigovodstvena
vrijednost 60.000,00 kn. Društvo provodi revalorizaciju do fer tržišnih cijena tako da će
nabavna vrijednost biti povećana na 120.000,00 kn, a ispravak vrijednosti na 48.000,00 kn.
Društvo će revalorizaciju provoditi na u nas uobičajeni način, tako da nabavnu vrijednost i
ispravak vrijednosti poveća u jednakom omjeru.

0129 – Ostala prava 0199 – Akumulirana amort. 9200 – Revaloriz. pričuva

0 0
S 100.000,00 40.000,00 S 12.000,00 (1)
(1) 20.000,00 8.000,00 (1)

Provedenom tehnikom revalorizacije nematerijalne imovine došlo je do povećanja

knjigovodstvene vrijednosti nematerijalne imovine u jednakom omjeru kao što je
revalorizirana nabavna vrijednost i ispravak vrijednosti. Učinak revalorizacije nematerijalne
imovine proveden je u korist kapitala tj. posebnog računa revalorizacijske pričuve koji se
treba organizirati analitički.

4. ZAKLJUČAK

Nematerijalna imovina može u pojedinim slučajevima biti bitna sastavnica imovine društva.
Na početku se nematerijalna imovina priznaje prema nabavnoj vrijednosti. U kasnijim se

14
razdobljima nematerijalna imovina priznaje prema troškovnom modelu ili revalorizacijskom
modelu.

Ako se imovina revalorizira, tada se revalorizacijski učinak evidentira kao revalorizacijska

pričuva u okviru glavnice društva. Iznimno, ako je smanjenje vrijednosti u prethodnim
razdobljima evidentirano kao rashod zbog revalorizacije tada se u toj mjeri revalorizacija
može evidentirati kao prihod tekućeg razdoblja. U svakom drugom slučaju revalorizacijska
pričuva se smatra nerealiziranim dobitkom. Kada se sredstvo proda, rashoduje ili otuđi na
drugi način, tada se revalorizacijska pričuva smatra realiziranom u cijelosti i prenosi se u
zadržani dobitak. Revalorizacijska pričuva može se ostvariti i uporabom.

Nematerijalna imovina može se revalorizirati samo u slučaju kada se njezin vijek trajanja
procjenjuje na određeno vrijeme. Imovina koja ima neodređeni vijek trajanja se ne amortizira.

LITERATURA

1. Anthony, R. N., Reece, J. S.: Računovodstvo – financijsko i upravljačko računovodstvo,

RRIF – plus, Zagreb, 2004.

15
2. Brkanić, S.: Nematerijalna imovina prema odrednicama MRS-a 38 (oblikovanje u
računovodstvenim politikama), Zbornik radova Računovodstvene politike i odgovornost
uprave za njihov odabir, te primjenu međunarodnih računovodstvenih standarda u
maksimaliziranju dobitka (referati za savjetovanje), urednik Habek, M., Hrvatski
računovođa, Zagreb, 1999.
3. Deželjin, J. et al.: Računovodstvo, Hrvatska zajednica računovođa i financijskih
djelatnika, Zagreb, 1995.
4. Gulin, D. et al.: Računovodstvo trgovačkih društava: uz primjenu MSFI/MRS i poreznih
propisa, Hrvatska zajednica računovođa i financijskih djelatnika, Zagreb, 2006.
5. Guzić, Š.: Računovodstvo nematerijalne imovine, Hrvatsko društvo računovođa i
financijskih djelatnika, Zagreb, 2007, 11.
6. http://limun.hr/main.aspx?id=10433&Page=/(20.04.2011.)
7. http://www.ekopen.hr/index.php?option=com_content&task=view&id=317&Itemid=76/
(20.04.2011.)

16