University of Business and Technology in Kosovo

UBT Knowledge Center

Theses and Dissertations Student Work

Fall 9-2012

KOSTOT E BAZUARA NË VEPRIMTARI

Labinot Krasniqi

Follow this and additional works at: https://knowledgecenter.ubt-uni.net/etd

Part of the Business Commons

 Universiteti për Biznes dhe Teknologji
Departamenti për Menaxhment,Biznes dhe Ekonomi

KOSTOT E BAZUARA NË VEPRIMTARI

Shkalla Bachelor

Labinot Krasniqi

Shtator/2012
Prishtinë
 Universiteti për Biznes dhe Teknologji
Departamenti për Menaxhment,Biznes dhe Ekonomi

Punim Diplome
Viti akademik 2011 – 2012 (2009)

Labinot Krasniqi

KOSTOT E BAZUARA NË VEPRIMTARI

Mentori: Msc. Albulena Jahja

Shtator/2012 (26/09/2012)

Ky punim është përpiluar dhe dorëzuar në përmbushjen e kërkesave të

pjesshme për Shkallën Bachelor
I. ABSTRAKT
Në këtë punim diplome shtjellohet metoda e kostove të bazuara në veprimtari si metodë e saktë
në sigurimin e informacioneve për ato kosto dhe alokimin e tyre në produkte përfundimtare.

Metoda e kostove të bazuara në veprimtari nuk është metodë e cila në parim të kontabilitetit
duhet aplikuar në kompani, pasi që kërkohet një përgaditje më profesionale e personelit dhe
shpenzime më të larta mbase për këtë shumë kompani nuk e përdorin si metodë të kostimit të
produkteve.

Procesi i implementimit të metodës së kostove të bazuara në veprimtari hasë në disa vështirësi,

studimi sqaron disa prej zgjidhjeve të tyre, hapat e nevojshëm për një impementim të drejtë,
avantazhet e kësaj metode kundrejt metodës tradicionale të kostimit të produkteve dhe absorbimi
i disa kostove të pa shpërndara tek produktet e që në realitet ato janë evidente gjatë procesit të
rrethzgjerimit të ndermarrjes.
II. MIRËNJOHJE
Si çdo punim tjetër akademik që përfundohet me ndihmën e shumë njerëzve edhe ky punim është
përfunduar me ndihmën e njerëzve me shkallë akademike të lartë dhe pa hezituar në asnjë
moment.

Mirënjohje e madhe shkon tek profesoresha Msc. Albulena Jahja ,njëherit edhe mentori i
punimit.
Kontabilistit, Msc.Xhemshit Rrahmani,
Arian Krasniqi (prof. i gjuhës angelze) që më ndihmoj me literaturë në gjuhën angleze dhe
Hanife Krasniqi (prof. e gjuhës dhe letërsisë shqipe) me ndihmë të veqantë në kontrollimin e
shkrimit akademik.
PËRMBAJTJA

LISTA E FIGURAVE

LISTA E TABELAVE

FJALORI I TERMAVE

HYRJE..............................................................................................................1

1.KOSTOT E BAZUARA NË VEPRIMTARI (ABC)………………………………….2

1.1.Metoda e kalkulimit të kostos sipas veprimtarisë - metoda ABC……………………………………..2
1.2.Sistemi tradicional i kontabilitetit kundrejt metodës ABC……………………………………………….2
1.2.1.Sistemi tradicional kundrejt metodës ABC……………………………………………………………..3
1.2.2..Sistemi tradicional kundrejt metodës ABC…………………………………………………………….4
1.3.Shpërndarja e kostove indirekte sipas hapave të zbatueshëm me qëllim implementimit
të metodës ABC…………………………………………………………………………………………………………………………5

2.KUFIZIMET E NORMAVE TË DEPARTAMENTIT DHE TË FABRIKËS

2.1.Kostot e shpenzimeve indirekte të pandërlidhura për njësi………………………………………………9
2.2.Larmia e produktit…………………………………………………………………………………………………………10
2.3.Shembull ilustrues i dështimit të normave të shpenzimeve indirekte të bazuara në njësi..10
2.4.Norma e shpenzimeve indirekte të fabrikës……………………………………………………………………11
2.5.Normat e departamentit…………………………………………………………………………………………………13
2.6.Problemet me saktësinë e ngarkimit të kostos...................................................................14
2.7.Normat e veprimtarisë: një zgjidhje e mundshme..............................................................15
2.8.Krahasimi i metodave të ndryshme të kostos së produktit…………………………………………..…16
2.9.Përdoruesit e ABC-së.........................................................................................................17

3.SISTEMI I KOSTOS I BAZUAR NË VEPRIMTARI……………………………….19

3.1.Identifikimi,përcaktimi dhe klasifikimi i veprimtarisë……………………………………………………21
3.2.Përkufizimi veptimtarisë....................................................................................................21
3.3.Klasifikimi i veprimtarisë………………………………………………………………………………………………22
3.4.Mbledhja e të dhënave të nevojshme.................................................................................22
3.5.Avantazhet e ABC………………………………………………………………………………………………………..23
3.6.Disavantazhet e ABC-së……………………………………………………………………………………………….23
3.7. Problemet që lindin gjatë zbatimit të metodës ABC…………………………………………………….24
4.DISKUTIME DHE PËRFUNDIME

5.REFERENCAT

6.ANNEX
LISTA E FIGURAVE

Figura 1-1 Sistemi tradicional kundrejt metodës ABC……………………………………………………………….4

Figura 1-2 Sistemi tradicional kundrejt metodës ABC………………………………………………………………5

LISTA E TABELAVE

Tabela 2-1 Të dhënat e kostos së produktit……………………………………………………………………………12

Tabela 2-2 LLogaritja e kostos për njësi: norma e fabrikës……………………………………………………13

Tabela 2-3 Llogaritja e kostos për njësi:norma e departamentit……………………………………………14

Tabela 2-4 Larmia e produktit: raportet e konsumit………………………………………………………………15

Tabela 2-5 Kalkulimi i kostos së njësisë:normat e veprimtarisë…………………………………………….16

Tabela 2-6 Krahasimi i kostove në njësi………………………………………………………………………………..18

Tabela 3-1 Modeli i kostos i bazuar në veprimtari…………………………………………………………………20

Tabela 3-2 Hapat e hartimit të një sistemi ABC…………………………………………………………………….20

Tabela 3-3 Shembull i listës së veprimeve……………………………………………………………………………..21

FJALORI I TERMAVE

ABC - angl. Activity based costing

Kostot e bazuara në veprimtari

SHBA Shtetet e Bashkuara të Amerikës

CAM – angl. Consortium for Advanced Manufacturing

Konsorciumi për Prodhimtarinë e Avancuar

GAAP – angl. Generally accepted accounting principles

Parimet e kontabilitetit përgjithësisht të pranuara
HYRJA

Ekonomia e tregut të lirë është një ekonomi brutale me rezik shumë të lartë. Tregjet botërore
gjithmonë në kërkim të informatave me vlerë dhe me shpenzime të konsiderueshme vetëm me
qëllimin e marrjes së vendimeve të drejta dhe fitim prurëse për kompanitë e tyre.
Kompanitë tani në konkurrencë te hapur me produkte të reja dhe me kërkimin e tregjeve të reja
gjeografike, për ti zgjeruar veprimtaritë e tyre e për ti plasuar produktet finale.Për të ardhur deri
këtu menaxherë të marketingut përdorin ide prej më të ndyshmeve për t’i arritur objektivat e
ndërmarrjes,dhe normalisht edhe llojshmëria e kostove zgjerohet.

Sfida më e madhe e kompanive sot është dalja ne treg me çmim më të ulët dhe me cilësi më të
lartë, çka do te thotë se nevojitet një analizë më e thellë e kostove të cilat marrin pjesë në
procesin e prodhimit e deri tek produkti final dhe shpërndarja e atyre kostove në mënyrë sa më
racionale.
Mu për këtë, ky studim do të prekë në mënyrë të veqantë metoda kostosh të ndryshme dhe me
ngjarje të qarta.

Metoda e kostos e bazuar në veprimtari ABC ndër vite llogaritet si metodë mjaft e saktë për
kostimin e produkteve, marrjen e vendimeve për ndërmarrjen, çasje më të thuktë në aktivitetet e
ndërmarrjeve dhe në absorbimin e shpenzimeve.
Në kapitujt e mëposhtëm shtjellohet metoda ABC me shembuj konkret,sistemi tradicional
përkundër atij të bazuar në veprimtari me çrast edhe do të arrihen pikat e kërkuara se cili sistem
konsiston më shumë në saktësi, përparësitë dhe mangësitë e metodave, problemet që shfaqen
gjatë aplikimit të metodave specifike dhe si rezultat do tё dimё cila metodё klasifikon mё mirё
kostot dhe e bёn alokimin e tyre tek produktet.
1. KOSTOT E BAZUARA NË VEPRIMTARI (ABC)

1.1. - Metoda e kalkulimit të kostos sipas veprimtarisë - metoda ABC

Megjithë faktin se mbi 75vjet i vjetër, një sër kompanish ende përdorin sistemin e përllogaritjes
standard për të vlerësuar inventarin për nevoja të pasqyrave financiare,si dhe po ashtu për shumë
qëllime menaxheriale. Derisa përdorimi për qëllime të pasqyrave financiare ka disa përparësi
(thjeshtësia,konsistenca,të kuptuarit e lehtë nga auditorët),në përgjithësi,mund të vërehet se është
i pakuptimtë, se që është edhe më keq, çorientues si mjet për të asistuar në marrjen e vendimeve
efektive menaxheriale.
Pse është e vërtet kjo? Përllogaritja standard është dizajnuar për kompanitë që kanë:

a) Produkte homogjene,
b) Kosto të mëdha direkte në krahasim me kostot indirekte,
c) Mundësi të kufizuara për të grumbulluar të dhëna dhe
d) Kosto të ulët”nën linjë”

Duke analizuar disa nga kompanitë e sotme tipike.Mund të vërehet se ato kanë:

1). Produkte dhe shërbime të një variacioni dhe kompleksitetit të gjerë,

2). Kostot indirekte të përgjithshme të mëdha në krahasim me punën direkte,

3). Tepricë të të dhënave,

4). Kosto substanciale që nuk kanë të bëjnë me produktet e që ndikojnë në koston e

produktit,kanalet e shpërndarjes dhe në profitabilitetin e konsumatorit.

Me qëllim të përputhjes me kërkesat e raportimit financiar,kontabiliteti traditcional i

kostos,shpesh është i lidhur me sistemin e librit kryesor të kontabilitetit financiar.Në thelb,kjo
lidhshmëri është e bazuar në shpërndarjen e kostove.Për më tepër,kostot shpërndahen për qëllime
të vlerësimit(p.sh,për pasqyra financiare për shfrytëzim të jashtëm)apo me qëllim të marrjes së
vendimeve (p.sh,shfrytëzuesit e brendshëm) ose edhe të dyja së bashku.
Qasja tradicionale e shpërndarjes së kostove konsiston në tre hapa bazik:

1).Në akumulimin e kostove mbrenda departamentit prodhues apo atij joprodhues,

2).Në shpërndarjen e kostove të departamentit joprodhues në departamentin prodhues dhe

3).Në shpërndarjen e kostove të korigjuara të departamentit prodhues tek produktet e

ndryshme,shërbimet ose te konsumatorët.

Kostot e përfituara nga kjo qasje tradicionale e shpërndarjes vuajnë nga disa defekte,që mund të
rezultojnë në kosto të shtrembëruara për qëllime të marrjes së vendimeve.Për shembull, qasja
tradicionale i shpërndan kostot nga kapacitetet e pashfrytëzuara te produktet.

Andaj,produktet e tilla ngarkohen me burimet që nuk i kanë shfrytëzuar.Me qëllim të ndreqjes së

një shtrembërimi të tillë,shumë kompani kanë pranuar një qasje tjetër të shpërndarjes së kostove
të quajtur metoda e kalkulimit të kostove sipas veprimtarive ose metoda ABC.
Koncepti i metodës ABC është zhvilluar në sektorin e prodhimtarisë në SHBA gjatë viteve të 70-
ta dhe të 80-ta.Gjatë kësaj kohe,i ashtuquajturi Konsorciumi për Prodhimtarinë e
Avancuar(CAM).

Metoda e kalkulimit të kostove sipas veprimtarive është metodë e matjes së kostove dhe
të performancave të veprimtarive dhe të objekteve të kostove,apo metodë e transformimit të
kostove në veprimtari,bazuar në shfrytëzimin e atyre veprimtarive.

Metoda e kalkulimit të kostove sipas veprimtarive është paradigmë,që bazohet në parime

që nuk janë produktet ato që në një ndërrmarrje krijojnë kostot,por që ato janë veprimtari që
kryhen në procesin e prodhimit,të logjistikës,të marketingut,të shitjes ose edhe veprimtari të
tjera në ndërmarrje.Burimet e domosdoshme për përkrahjen e atyre veprimtarive rezultojnë me
kosto të caktuara,të cilat pastaj shpërndahen në produkte të veçanta,ashtu që të përcaktohet se sa
secili nga këto produkte ka pasur përkrahje në veprimtaritë e kryera (të njohur si shtytës të
kostove ose angl. cost drivers).
1.2.Sistemi tradicional i kontabilitetit kundrejt metodës ABC

Sistemi tradicional i kontabilitetit përcakton vetëm kostot prodhuese sipas produkteve në rastin e
kompanive prodhuese.Përcaktimi i kostove direkte të materialit dhe të punës nuk është ndonjë
problem i madhë,pasi që ato kosto lehtë lidhen për bartës të kostove (produkte⁄shërbime) ,duke
udhëhequr me kujdes një evidencë të saktë të atyre kostove.Problem pak më i ndërlikuar ishte
lidhja e kostove indirekte të përgjithshme për këta bartës,pasi që vështirë mund të identifikohet
se për cilin bartës janë krijuar.Ne mund të përdorim metoda të ndryshme për këtë,
mirëpo,saktësia e identifikimit të tyre nuk është garantuese.

1.2.1.Sistemi tradicional kundrejt metodës ABC

Grumbulli i
kostove indirekte
të departamentit

Baza e
shpërndarjes së
kostove

Objekti i kostove
të produktit

Figura 1-1 Sistemi tradicional kundrejt metodës ABC1

1
Skënder Ahmeti : “Kontabiliteti menaxherial”.
Në krahasim me sistemet tradicionale të kontabilitetit të kostos,metoda ABC së pari akumulon
kostot indirekte për secilën veprimtari organizuese,të cilat pastaj i transferon në
produkte⁄shërbime(objekte të kostove) të shkaktuara nga ato veprimtari . Ashtu siç mund të
pritet,aspekti më kritik i metodës ABC është analiza e veprimtarive, i cili është një proces i
identifikimit të masave të përshtatshme dalëse të veprimtarive dhe të burimeve (shtytësve të
kostove),si dhe të efekteve të tyre në kostot e shkaktuara për prodhimin e produktit ose të
shërbimit.Me fjalë të tjera,analiza e veprimtarive ofron mbështetjen për ndreqjen e
shtrembërimeve të pandara në sistemet tradicionale të kontabilitetit të kostos.

1.2.2..Sistemi tradicional kundrejt metodës ABC

Grumbulli i
kostove indirekte
të departamentit

Grumbulli i
kostove indirekte
të aktivitetit

Baza e
shpërndarjes së
kostove

Objekti i kostove
të produktit

Figura 1-2 Sistemi tradicional kundrejt metodës ABC2

2
Skënder Ahmeti : “Kontabiliteti menaxherial”
Në shumicën e rasteve,sistemi tradicional i kontabilitetit të kostos,në mënyrë përkatëse mat
kostot direkte të produktit⁄shërbimit (të materialit,të punës etj).Si rezultat i kësaj,metoda ABC
implementimin e fokuson fillimisht në kostot indirekte,siç janë shpenzimet e përgjithshme të
prodhimtarisë,të shitjes dhe ato administrative.Duke u fokusuar në këtë,qëllimi parësor i
implementimit të metodës ABC është riklasifikimi i shumicës(nëse jo i të gjitha) kostove
indirekte,në kosto direkte.Si rezultat i këtij riklasifikimi,rritet në mase të konsiderueshme
saktësia e kostove.

Sipas Ray H.Garrisonit dhe Eric W. Noreenit,egzistojnë gjashtë hapa bazikë për
implementimin e metodës ABC:

1. Identifikimi dhe definimi i veprimtarisë dhe grumbullit të veprimtarive ,

2. Përcaktimi i kostove për secilën veprimtari,
3. Përcaktimi i kostove për grup (bashkimi) të kostove të veprimtarisë,
4. Kalkulimi i nivelit të veprimtarisë,
5. Përcaktimi i kostove në objekte të kostove , duke shfrytëzuar nivelet e veprimtarive dhe
masën e veprimtarisë të përcaktuar më parë,
6. Përgatitja dhe shpërndarja e raporteve menaxheriale.
Sistemi tradicional i kostos së “Beselicës”

Dritare Dyer

Ҫmimi shitës për njësi €144,00 €200,00

Minus:kostoja prodhuese
për njësi

Materiali direkt 102,85 143,06

Puna direkte 14,28 28,57

Kostoja indirekte prodhuese 13,64 14,93

Profiti bruto për njësi €13,32 €13,44

Charls Horngreni3, për implementimin e metodës ABC,identifikon hapat e mëposhtëm,të cilët do

të ilustrojmë me këtë shembull:

Shembull: NP”Beselica” prodhon dyer dhe dritare nga plastika.Momentalisht kompania

shfrytëzon normën e thjeshtë të kostove indirekte sipas metodës së përllogaritjes për
porosi,ndërsa kompasnia prodhon 7.000 njësi të dritareve dhe 700 dyer nga materiali
plastik.Ҫfarë është kostoja totale e punës për njësi produkti,duke marrë parasysh elementet e
mëposhtme?

• 7.000 njësi × 144€ =1.008.000,00€ (dritare)

• 700 njësi × 200€ = 14.000,00€ (dyer).
Gjithsej vlera shitëse = 1.022.000,00€

3
Charles Horngren,Foster G.,Datar S.:”Cost Accounting:a Managerial Emphasis”
 DRITARE DYER

Materiali direkt € 720.000 Materiali direkt € 100.142

Puna direkte e prodhimtarisë 100.000 Puna direkte e prodhimtarië 20.000
Kostot totale direkte € 820.000 Kostot totale direkte € 120.142

Kostoja direkte për njësi: Kostoja direkte për njësi:

€ 820.000/7.000 = € 117,13 € 120.142/700 = € 171,63

Nën supozimin se kompania prodhon 7.000 dritare dhe 700 dyer, çfarë janë kostot totale të punës
për një njësi produkti:

• 7.000 njësi × 14,28 € = 99.960,00 (dritare)

• 700 njësi × 28,57€ = 19.999,00 (dyer).

Ҫfarë janë kostot indirekte totale prodhuese për secilin produkt?

• 7.000 × 13.64 € = 95.480,00 € (dritare),

• 700 × 14.93 € = 10.451,00 € (dyer).
• Gjithsej = 105.931,00 €

“Baselica” transferon 10 herë më shumë kosto indirekte te dritaret se te dyert.

1.3.Shpërndarja e kostove indirekte sipas hapave të zbatueshëm me qëllim

implementimit të metodës ABC:

1).Identifikimi i veprimtarive (sipas departamenteve):

➢ Departamenti i përgatitjes
➢ Departamenti i përpunimit
➢ Departamenti i montimit
2).Përcaktimi i kostove totale indirekte për secilën veprimtari:

Puna 50,000.00 €
Zhvlersimi 20,000.00
Të tjera 25,949.00
Gjithsej 95,949.00 €

3). Identifikimi i shtytësve parësorë të kostove për secilën kosto indirekte të

veprimtarisë:
(1) (2) (3)

Veprimtaria Kostot e vlerësuara Shtytësit i kostove

Përgatitja 60.000 € ∑ e blloqeve
Përpunimi 30.000 ∑ e orëve(OM)
Montimi 15.949 ∑ e produkteve

4).Përcaktimi i sasisë totale të secilës bazë shpërndarëse:

(1) (4)
Veprimtaria Sasia vlerësuese e shtytësve të kostove
Përgaditja 4.000 blloqe
Përpunimi 1.925 orë makine (OM)
Montimi 7.700 produkte

5).Llogaritja e nivelit shpërndarës për secilën veprimtari:

(1) (5)

Veprimtaria Niveli i shpërndarjes së kostove

Përgaditja 60.000€ ÷ 4.000 = 15,00 € ⁄ blloku
Përpunimi 30.000 ÷ 1.925 = 15,584 € ⁄ OM
Montimi 15.949 ÷ 7.700 = 2,0713 € ⁄produkte
6).Sigurimi i sasisë aktuale për secilën bazë shpërndarëse të shfrytëzuara nga secili
produkt:

Gjatë vitit,kompania prodhon 7.000 copë dritare dhe 700 copë dyer,përkatësisht raport 10 ⁄ 1.
Kështu,blloqet(partitë) e gjysmëprodukteve ende të papërpunuara dhe të pamontuara,si dhe orët e
makinës,bazuar në raportin 10 ⁄ 1 në rastin konkret,janë:

• Përgaditja:
3.600 blloqe dritaresh × 15,00€ = 54.000,00 €
400 blloqe dyersh × 15,00€ = 6.000,00 €
Gjithsejë: = 60.000,00 €

• Përpunimi:
1.732,50 orë makine (OM) × 15,584 € = 27.000,00 €
195,50 orë makineri (OM) × 15,584 € = 3.000,00 €
Gjithsej: = 15.949,00 €

• Montimi:
7.000 produkte × 2,0713 € = 14.499,00€
700 produkte × 2,0713 € = 1.450,00€
Gjithsej: = 15.949,00€

7).Shpërndarja e kostove te secili produkt:

Veprimtaria Njësitë e shtytësve të Kostot e shpërndara te:

kostove të shfrytëzuara për:
Dritare Dyer Dritare Dyer

Përgatitja 3.600 blloqe 600 blloqe €54.000 € 6.000

Përpunimi 1.732,50 OM 192,50 OM 27.000 3.000
Montimi 7.000 prod 700 prod 14.499 1.450
Gjithsej: € 95.499 €10.450
Shpërndarja e kostove të përziera:

Metoda ABC shpërndan 10 herë më tepër kosto indirekte të

prodhimarisë te dritaret se sa dyert.

95.499,00 € ⁄ 7.000 copë dritare = 13,643 €

10.450,00 € ⁄ 700 copë dyer = 14,929 €
 2.KUFIZIMET E NORMAVE TË DEPARTAMENTIT DHE TË
FABRIKËS

Normat e departamentit dhe të fabrikës janë përdorur prej dekadash dhe do vazhdojnë të
përdoren me sukses nga shumë organizata.Megjithatë në disa mjedise ato nuk funksionojnë mirë
dhe mund të sjellin shtrembërime të kostove të prodhimit.Kuptohet që të shkaktohet një
shtrembërim i rëndësishëm i kostos,kostoja indirekte duhet të përmbajë një përqindje të
rëndësishme të kostove totale të prodhimit.Për disa prodhues kostot indirekte janë një përqindje
të rëndësishme të kostove totale të prodhimit.Për disa prodhues,kostot indirekte janë një
përqindje e vogël (p.sh. 5% ose më pak)dhe sistemi,sipas të cilit ngarkohen ato,nuk përbën të
madh.Ne këtë rast,duke përdorur një shembull të thjeshtë,mund te jetë mënyra më e përshtatshme
mënyra më pak e ndërlikuar,siç është ajo e normës së fabrikës.Megjithatë,duke supozuar se
kostot indirekte përbëjnë një përqindje të rëndësishme të kostos totale të prodhimit,të paktën dy
faktorë kryesorë mund të ndikojn që normat të mos ngarkojnë me saktësi kostot indirekte të
departmentit dhe fabrikës : (1) proporcioni i kostove indirekte i pandërlidhur me njësi ndaj
kostove totale të shpenzimeve indirekte është i madhë,dhe (2) shkalla e larmisë së prodhimit
është e madhe.

2.1.Kostot e shpenzimeve indirekte të pandërlidhura për njësi

Si përdorimi i normës së fabrikës,e po ashtu edhe i normës së departamentit,supozon se konsumi

nga produkti i burimeve të shpenzimeve indirekte është i lidhur ngusht me njësit e prodhuara.Po
çka nëse ka veprimtari të shpenzimeve indirekte që nuk janë të lidhura me numrin e njësive të
prodhuara?Për shembull,kostot e organizimit ndodhin sa herë që prodhohet një grup
produktesh.Një grup mund të përbehet prej 1.000 ose 10.000 njësish edhe kostoja e organizimit
është e njëjtë.Kështu që,sa më shumë organizime të bëhen, aq më shumë rriten kostot e
organizimeve.Numri i organizimeve ,por jo edhe numri i njësive të prodhuara është shkaku i
kostos së organizimit. Gjithashtu,kostot e inxhinieringut të produktit mund të varen më shumë
nga numri i porosive të ndryshme për punë inxhinierike,se sa nga njësitë e prodhuara për një
produkt të dhënë.Të dy këta shembuj ilustrojnë egzistencën e faktorëve nxitës të pandërlidhur me
njësi.Faktorët nxitës të pandërlidhur me njësi nuk janë të ndërlidhur me njësi,mirëpo,janë faktorë
të tjerë që masin kërkesën që objektet e kostos kanë në veprimtari. Prandaj,faktorët nxitës për
nivel njësie nuk mund t’u ngarkojnë produkteve këto kosto me saktësi.Në fakt,duke përdorur
vetëm faktorët nxitës për nivel njësie, për të ngarkuar kostot indirekte të pandërlidhura në njësi,
mund të krijohen kosto produkte të shtrembëruara. Shkalla e shtrembërimit varet nga proporcioni
i totalit të kostove indirekte që përfaqësojnë këto kosto të pandërlidhura në njësi.Për shumë
kompani kjo përqindje mund të jetë e rëndësishme duke arritur më shumë se 40% ose 50% të
totalit. Qartësisht,me uljen e kësaj përqindjeje,pranueshmëria e përdorimit të faktorëve nxitës të
bazuar në njësi për ngarkimin e kostove rritet.

2.2.Larmia e produktit

Kostot e rëndësishme të shpenzimeve indirekte të pandërlidhura me njësi nuk do të shkaktojnë

shtrembërime të kostos së produktit,nëse produktet konsumojnë veprimtari shpenzimesh
indirekte të pandërlidhura me njësi,në të njëjtin përpjestim me veprimtaritë e shpenzimeve
indirekte për nivel njësie. Larmia e produktit,nga ana tjetër,mund të shkaktoj shtrembërim të
kostos. Larmia e produktit thjeshtë nënkupton që produktet konsumojnë veprimtari shpenzimesh
indirekte në përpjestime të ndryshme. Larmia e produktit shkaktohet nga diferencat në
madhësinë e produktit,nga kopleksiteti i produktit,koha e organizimit dhe madhësia e
grupeve.Proporcioni i secilës veprimtari të konsumuar nga një produkt përkufizohet si normë e
konsumit.Mënyra se si kostot indirekte të pandërlidhura me njësi dhe larmia e produktit mund të
prodhojnë kosto të shtrembëruara të produktit(kur përdoren vetëm faktorët nxitës për nivel njësie
në ngarkimin e kostove indirekte) tregohet më së miri me anë të një shembulli.
2.3. Shembull ilustrues i dështimit të normave të shpenzimeve indirekte të bazuara
në njësi

Për të ilustruar dështimin e normave të fabrikës dhe të departamentit marrim kompanin

Goodmark 4 ,një kompani me një fabrikë që prodhon dy produkte: kartolina ditëlindjesh të
aromatizuara dhe të rregullta.Kartolinat e aromatizuara lëshojnë një aromë të këndshme kur
hapen.Dy departamentet e prodhimit janë prerja dhe shtypja.Prerja merret me dhënjen e formës
së kartolinave dhe shtypja merret me dizajnimin dhe shkrimin (duke përfshirë dhe vendosjen e
aromës për kartolinat e aromatizuara).Të dhënat e kostove të pritshme të produktit jepen në
Tabelën 2-1 .Njësitë janë kuti prej një duzine kartolinash.Meqenëse sasia e prodhuar e
kartolinave të rregullta është 10 herë më e madhe se sa ajo e kartolinave të aromatizuara,ne mund
t’i emërtojmë kartolinat e rregullta si produkt me vëllim të madh dhe kartolinat e aromatizuara si
produkt me vëllim të ulët.Kartolinat prodhohen ne grupe.

Për ta bërë më të lehtë, supozojmë vetëm katër lloj veprimtari të shpenzimeve indirekte
që kryhet nga katër departamente mbështetëse: organizimi i pajisjeve për secilin
grup,prodhimi,inspektimi, dhe lëvizja e një grupi. Ҫdo kuti prej 12 kartolinash inspektohet pas
veprimit të secilit department. Pas prerjes, kutitë e kartolinave inspektohen individualisht për tu
siguruar se e kanë formën korrekte.Pas shtypjes, kutitë e kartolinave kontrollohen individualisht,
për tu siguruar nëse shkrimi është korrekt, nuk kanë njolla, është hedhur aroma etj. Kostot e
shpenzimeve indirekte u ngarkohen dy departamenteve të prodhimit duke përdorur metodën e
drejtëpërdrejt (që përshkruhet në kapitullin 7). Kostot e organizimit ngarkohen në bazë të numrit
të organizimeve të kryera nga secili departament. Meqenëse numri është identik secili
department ka 50% të totalit të kostove të organizimit. Kostot e makinerive ngarkohen në
përpjestim me numrin e orëve për makinë të shfrytëzuara nga secili department. Së fundi, kostot
e inspektimit ngarkohen në përpjestim me orët e shfrytëzuara për inspektim. Kostot e lëvizjes së
materialeve ngarkohen nga numri i lëvizjeve që përdoret nga secili department (që është i njejtë
për secilin department).

4
Don R. Hansen & Maryane M. Mowen: “Cost Management”, edicioni i pestë
2.4.Norma e shpenzimeve indirekte të fabrikës

Totali i shpenzimeve indirekte të fabrikës është 720 000 USD,si shumë e shpenzimeve indirekte
për secilin department (216 000 USD + 504 000 USD). Supozoni se orët e punës së
drejtëpërdrejtë përdoren si faktor nxitës i bazuar në njësi të veprimtarisë. Duke pjesëtuar totalin e
shpenzimeve indirekte me totalin e orëve të punës së drejtpërdrejë del norma e mëposhtme e
shpenzimeve indirekte:

Norma e fabrikës = 720 000 USD⁄180 000 orë pune të drejtpërdrejtë

= 4.00 USD për orë pune të drejtpërdrejtë

Duke përdorur normën e fabrikës dhe informacionet e tjera të tabelës 2-1, kostot për njësi për
secilin produkt janë llogaritur dhe paraqitur në tabelën2-2. Kostot parësore ngarkohen duke
përdorur vëzhgimin e drejtëpërdrejtë.
 TABELA 2-1 Të dhënat e kostos së produktit5

Kartolina të aromatizuara Kartolina të rregullta Totali

Njësit e prodhuara për vit……….. 20,000 200,000 ---
Kostot parësore……………………….. $160,000 $1,500,000 $1,666,000
Orët e punës së drejtpërdrejtë.. 20,000 160,000 180,000
Numri i organizimeve………………….. 60 40 100
Orët e makinerive………………………... 10,000 80,000 90,000
Orët e inspektimit………………………… 2,000 16,000 18,000
Numri i lëvizjeve…………………………. 180 120 300

Të dhënat e departamentit
Dep.i prerjes dep.i shtypit Totali

Orët e punës së drejtpërdrejtë:

Kartolinat e aromatizuara………... 10,000 10,000 20,000
Kartolinat e rregullta………………… 150,000 10,000 160,000
Totali………………………………….. 160,000 20,000 180,000

Orët e makinerisë:
Kartolinat e aromatizuara………. 2,000 8,000 10,000
Kartolinat e rregullta……………….. 8,000 72,000 80,000
Totali……………………………….. 10,000 80,000 90,000

Kostot e shpenzimeve indirekte:

Paisjet e organizimit……………….. $120,000 $120,000 $240,000
Lëvizja materialeve………………… 60,000 60,000 120,000
Makineritë…………………………….. 20,000 180,000 200,000
Inspektimi i produkteve………… 16,000 144,000 160,000
Totali…………………………………. $216,000 $504,000 $720,000

5
Don R. Hansen & Maryane M. Mowen: “Cost Management” fq. 127
Tabela 2-2 LLogaritja e kostos për njësi: norma e fabrikës6

Kart. aromatizuara Kart.rrgullta

Kostot parësore………………………. $160,000 $1,500,000
Kostot e shpenzimeve indirekte:
$4.00×20,000………………………... 80,000
$4.00×160,000………………………. _____ 640,000
Kostot totale të prodhimit……………. $240,000 $2,140,000
Njësitë e prodhimit…………………… ⁄20,000 ⁄200,000
Kostot e njësisë………………………. $12,00 $10,70

2.5.Normat e departamentit

Duke u bazuar në shpërndarjen e orëve të makinerisë në tabelën 2-1,departamenti i prerjes përdor

intenzivisht punën dhe departamenti i shtypjes përdor intenzivisht makineritë. Gjithashtu, kostot
e shpenzimeve indirekte të departamentit të prerjes janë pothuajse 43% të atyre të departamentit
të shtypjes. Duke u bazuar në këto vëzhgime, mund të tregohet se normat e shpenzimeve
indirekte të departamentit do të reflektonin më mirë konsumimin e shpenzimeve indirekte nga sa
do ta bënte norma e fafrikës. Nëse kjo do të ishte e vërtetë, kostot e produkteve do të ishin më të
sakta. Kjo mënyrë, d.m.th duke përdorur orët e punës së drejtpërdrejtë për departamentin e
prerjes dhe orët e makinerisë për departamentin e shtypjes, do të sillte normat e departamentit që
vijojnë:

Norma e departamentit të prerjes = 216 000 USD ⁄ 160 000 orë punë të drejtpërdrejtë

= 1.35 USD për orë punë të drejtpërdrejtë

Normat e departamentit të shtypjes = 504 000 USD ⁄ 80 000 orë makinerie

= 6.30 USD për orë makinerie

Duke përdorur këto norma departamenti dhe të dhënat nga tabela 2-1 llogaritja e kostove të
njësive për secilin produkt tregohet në figurën 2-3.(Kostot parësore ngarkohen duke përdorur
vëzhgimin e drjtpërdrejtë)

6
Don R. Hansen & Maryane M. Mowen: “Cost Management” fq. 127
Tabela 2-3 Llogaritja e kostos për njësi:norma e departamentit

e aromatizuar e rregullt
Kostot parësore……………………………………. $160,000 $1,500,000
Kostot e shpenzimeve indirekte:
[($1.35×10,000)+($6.30×8,000)] ……………. 63,900
[($1.35×150,000)+($6.30×72,000)] …………. _____ 656,100
Kostot totale të prodhimit…………………………. $223,900 $2,156,100
Njësit e prodhimit…………………………………. ⁄ 20,000 ⁄ 200,000
Kosto e njësisë…………………………………….. $ 11.20* $ 10.78*

*e përafruar në shumën më të afërt

2.6.Problemet me saktësinë e ngarkimit të kostos

Saktësia e ngarkimit të kostos së shpenzimeve indirekte mund të provohet,pavarsisht nga fakti

nëse përdoret norma e fabrikës apo e departamentit. Problemi kryesor me secilën procedurë është
supozimi se orët e makinerisë ose orët e punës së drejpërdrejtë shkaktojnë ose nxisin të gjitha
kostot e shpenzimeve indirekte. Nga tabela 2-1, shohim se kartolinat e rregullta, produkti me
vëllim të lartë, shfrytëzon tetë herë më shumë orë pune të drejtpërdrejta se kartolinat e
aromatizuara, produkti me vëllim të ulët (160 000 orë kundrejt 20 000). Prandaj, nëse përdoret
norma e fabrikës, kartolinat e rregullta do pranojnë tetë herë më shumë kosto indirekte se sa
kartolinat e aromatizuara. Por, a është kjo e logjikshme? A shpijegojnë faktorët nxitës të bazuar
në njësi të veprimtarisë, konsumin e të gjitha veprimtarive të shpenzimeve indirekte? Në
veçanti,a mund të supozojmë me logjikë se konsumi i shpenzimeve indirekte i secilit produkt
rritet në përpjestim të drejtë me shfrytëzimin e orëve të punës së drejtpërsëdrejt të përdorura? Le
ti marrim katër veprimtaritë e shpenzimeve indirekte dhe të shikojmë nëse faktorët nxitës të
bazuar në njësi pasqyrojnë me saktësi kërkesën e kartolinave të rregullta dhe të aromatizuara për
burime indirekte.
Makineritë dhe inspektimi duhet të jenë kosto për nivel njësie, meqenëse ato paraqesin
burimet e konsumuara sa herë që proodhohet një njësi ⁄ kartolinë (kini parasysh se inspektimi
është 100%). Prandaj,shfrytëzimi i orëve të punës së drejtpërdrejtë për të ngarkuar këto kosto
duket më i arsyshëm. Megjithatë, të dhënat në tabela 2-1 sugjerojnë se një pjesë e kostove
indirekte nuk nxiten ose shkaktohen nga njësit e prodhuara (të matura nga orët e punës së
drejtpërdrejtë). Për shembull, kërkesën e secilit produkt për veprimtaritë e organizimit dhe
lëvizjes së materialeve janë më të lidhura logjikisht me numrin e tirazhit të prodhimit dhe numrin
e lëvizjeve. Këto veprimtari të pandërlidhura me njësi paraqesin 50% ( 360 000 USD⁄ 720 000
USD) të totalit të kostove indirekte-një përqindje kjo e konsiderueshme. Vini re se produkti me
vëllim të ulët, kartolinat e aromatizuara, shfrytëzon një herë e gjysmë më shumë tirazh se
kartolinat e rregullta (60⁄40) dhe një herë e gjysmë më shumë lëvizje (180 ⁄ 120). Megjithatë
shfrytëzimi i orëve të punës së drejtpërdrejtë, një faktor nxitës i bazuar në njësi dhe norma e
fabrikës, ngarkojnë tetë herë më shumë kosto organizimi dhe zhvendosje materialesh të
kartolinave të rregullta, se sa të atyre të aromatizuara. Prandaj,ne kemi larmi produkti dhe duhet
të presim shtrembërim të të kostos së produktit, pasi sasia e shpenzimeve indirekte, e bazuar në
njësi, që konsumon secili produkt nuk ndryshon në përpjestim të drejtë me sasinë e konsumuar
nga shpenzimet indirekte të pandërlidhura me njësi. Raportet e konsumit për dy produkte
ilustrohen ne tabelën 2-4. Normat e konsumit janë thjeshtë, përpjestimi i secilës veprimtari të
konsumuar nga një produkt. Normat e konsumit sugjerojnë se norma e fabrikës, e bazuar në orët
e punës së drejtpërdrejtë, do t’i ngarkojë me kosto kartolinat e rregullta dhe t’u ulë koston
kartolinave të aromatizuara.

Tabela 2-4 Larmia e produktit: raportet e konsumit

Raportet e konsumit
Veprimtaria e kostos indirekte e aromatizuar e rregullt faktori nxitës
Organizimi 0.60a 0.40a Titrazhi I prodhimit
Lëvizja e materialit 0.60b 0.40b Numri I lëvizjeve
Makineritë 0.11c* 0.89c* Orët e makinerive
Inspektimi 0.11d* 0.89d* Orët e inspektimit

a
60 ⁄ 100 (të aromatizuara) dhe 40 ⁄ 100 (të rregullta).
b
180 ⁄ 300 (të aromatizuara) dhe 120 ⁄ 300 (të rregullta).
c
10,000 ⁄ 90,000 (të aromatizuara) dhe 80,000 ⁄ 90,000 (të rregullta).
d
2,000 ⁄ 18,000 (të aromatizuara)dhe 16,000⁄18,000(të rregullta).
*
Rrumbullakosur
Problemi përkeqësohet vetëm kur përdoren norma të departamentit. Në departamentin e prerjes,
kartolinat e rregullta konsumojnë 15 herë më shumë orë pune të drejtpërdrejtë se kartolinat e
aromatizuara (150 000⁄10 000). Në departamentin e shtypjes kartolinat e rregullta konsumojnë
nëntë herë më shumë orë makinerie se sa kartolinat e aromatizuara (72 000 ⁄ 8 000).
Prandaj,kartolinat e rregullta kanë 15 herë më shumë shpenzime indirekte se sa kartolinat e
aromatizuara në departamentin e prerjes dhe nëntë herë më shumë shpenzime indirekte në
departamentin e shtypjes. Sikurse tregon tabela 2-3, me normat e departamentit, kostoja për njësi
e kartolinave të aromatizuara ulet me 0.80 USD në 11.20 USD dhe kostoja për njësi e kartolinave
të rregullta rritet me 0.80 USD në 10.78 USD. Ky ndryshim është në drejtimin e gabuar qe
thekson dështimin e faktorëve nxitës të veprimtarisë, të bazuar në njësi, për të pasqyruar me
saktësi kërkesën e secilit produkt, për kosto organizimi dhe lëvizje të materialeve.

2.7.Normat e veprimtarisë: një zgjidhje e mundshme

Metoda më e drejtpërdrejtë për tejkalimin e shtrembërimeve, që shkaktohet nga normat

për nivel njësie, është të shtrihet numri i normave të përdorura, ashtu që normat të pasqyrojnë
konsumin e tanishëm të kostove indirekte nga produktet e ndryshme. Prandaj, në vend se të
grupohen kostot indirekte në grupin e fabrikës ose departamentit, normat janë llogaritur për
secilën veprimtari individuale të shpenzimeve indirekte. Normat bazohen mbi faktorët të
rastësishëm që masin konsumin (faktorët nxitës të veprimtarisë të ndërlidhura ose jo për njësi).
Duke përdorur këtë mënyrë dhe të dhënat nga tabela 2-1, kemi përllogaritur normat që vijojnë
për secilën veprimtari:

Organizimi i paisjeve: 240 000 USD ⁄ 100organizime =2 400 USD për organizim

Makineritë: 200 000 USD ⁄ 90 000 orë makinerie =2.22 USD* për orë makinerie

Inspektimi: 160 000USD ⁄ 18 000orë inspektimi = 8.89 USD për orë inspektimi

Lëvizja e materialit: 120 000 USD ⁄ 300lëvizje = 400 USD për lëvizje
Kostot i ngarkohen secilit produkt duke shumëzuar normat e veprimtarisë me shumën e
konsumuar të cilës veprimtari (të matur nga faktori nxitës i veprimtarisë). Kostot e njësisë që
përdorin normat e veprimtarisë tregohen në tabelën 2-5.

Tabela 2-5 Kalkulimi i kostos së njësisë:normat e veprimtarisë7

Të aromatizuara Të rregullta
Kostot parësore……………………………. $160,000 $1,500,000
Kostot e shpenzimeve indirekte:
Organizimi:
$2,400×60………………………………. 144,000
$2,400×40……………………………….. 96,000
Makineritë:
$2.22×10,000…………………………….. 22,200
$2.22×80,000…………………………….. 177,600
Inspektimi:
$8.89×2,000………………………………... 17,780
$8.89×16,000………………………………. 142,240
Lëvizja e materialeve:
$400×180……………………………………. 72,000
$400×120…………………………………… ______ 48,000
Kostot totale të prodhimit…………………. $415,980 $1,963,840
Njësitë e prodhimit………………………….. ⁄20,000 ⁄200,000
Kostot e njësisë……………………………….. $20.80* $9.82*

7
Don R. Hansen & Maryane M. Mowen: “Cost Management” fq. 130
2.8.Krahasimi i metodave të ndryshme të kostos së produktit

Në tabelën 2-6, kostot e njësisë nga kostot e bazuara në veprimtari krahasohen me kostot
për njësi të prodhuara nga kostot e bazuara në funksion, si me normën e fabrikës ose atë të
departamentit. Ky krahasim ilustron me qartësi efektet e përdorimit vetëm të faktorit nxitës së
veprimtarisë së bazuar në njësi për të ngarkuar kostot e shpenzimeve indirekte.Ngarkimi i kostos,
i bazuar në veprimtari, e plotëson modelin e konsumit të shpenzimeve indirekte,dhe prandaj
është më i sakti nga të tri kostot e treguara në tabelën 2-6.Kostot e bazuara në funksion
nënvlerësojnë kartolinat e aromatizuara dhe mbivlerësojnë kartolinat e rregullta. Në fakt
ngarkimi sipas ABC-së rrit koston e kartolinave të aromatizuara me të paktën 8.80 USD për kuti
dhe ulë koston e kartolinave të rregullta me të paktën 0.88 USD. Prandaj, në prani të kostove të
shpenzimeve indirekte të pandërlidhura me njësi dhe larmisë së produktit, përdorimi vetëm i
faktorit nxitës të veprimtarisë, të bazuar në njësi, mund të bëjë që një produkt të subvencionojë
një tjetër (kartolinat e rregullta subvencionojnë ato të aromatizuarat). Ky subvencion mund të
krijojë përshtypjen se një grup produktesh është më fitimprurës dhe mund të ndikojë keq në
ngarkimin e çmimit dhe në aftësinë konkuruese të një grupi tjetër produktesh. Në një mjedis me
konkurrenc të lartë, sa më i saktë që të jetë informacioni i kostos, aq më i mirë do të jetë
planifikimi si dhe vendimmarrja.

Tabela 2-6 Krahasimi i kostove në njësi

Kartolinat të aromatizuara të rregullta burimi

Kostot e bazuara në veprimtari $20.80 $9.82 Figura 4-6
Kostot e bazuara në funksion:
Norma e fabrikës……………….. 12.00 10.70 Figura 4-3
Norma e departamentit………. 11.20 10.78 Figura 4-4
2.9.Përdoruesit e ABC-së

Shembulli i kompanisë Goodmark na ndihmon gjithashtu që të kuptojmë se kur ABC-ja

mund të jetë e dobishme për firmën. Së pari, nevojiten shumëllojshmëri produktesh. ABC-ja nuk
ofron asnjë rritje në saktësin e kostos së produktit për organizimin e një produkti të vetëm. Së
dyti ,duhet të kemi larmi produktesh. Nëse produktet konsumojnë veprimtari të pandërlidhura
me nivel njësie në të njëjtin proporcion me veprimtaritë në nivel njësie, atëherë caktimi sipas
ABC-së do të jetë i njejtë me ngarkimet e bazuara në funksione. Së treti, shpenzimet indirekte të
pandërlidhura me nivel njësie duhet të përfshijnë një përqindje të rëndësishme të kostos së
produktit.

Nëse nuk është kështu ,atëherë nuk ka shumë rëndësi se si ngarkohen ato. Prandaj, firmat
që kanë uzina me shumëllojshmëri produktesh, me larmi të lartë produkti dhe shpenzime
indirekte të pandërlidhura me nivel njësie janë kandidate për sistemin ABC.

Ky koncept u studiua në një studim. Prej firmave që u studiuan, 49% kishin zbatuar
ABC-në .Kur u krahasuan me firmat që nuk kishin aplikuar, zbuluan që firmat që e kishin
aplikuar, raportonin një potencial më të lartë kostosh të shtrembëruara dhe nivel më të lartë
shpenzimesh indirekte kur shpreheshin si përqindje e kostove totale të prodhimit . Firmat që
kishin aplikuar ABC-në, po ashtu raportonin një nevojë më të madhe për informacion më të saktë
për marrjen e vendimeve.
3. SISTEMI I KOSTOS I BAZUAR NË VEPRIMTARI

Shembulli i kompanisë Goodmark tregon me qartësi se kostot parësore ngarkohen në të njëjtën

mënyrë si për kostot e bazuara në veprimtari, poashtu edhe për ato të bazuara në funksion.
Shembulli tregon gjithashtu se shuma totale e kostove të shpenzimeve indirekte ngarkohet sipas
cilësdo mënyrë. Sidoqoftë shuma që i ngarkohet secilit produkt mund të ndryshojë një varësi të
metodës që përdoret. Kushti teorik i kostos së bazuar në veprimtari është se ajo i ngarkon kostot
sipas modelit të konsumit të burimeve nga produktet. Nëse kjo është e vërtet, atëherë kostoja e
bazuar në veprimtari duhet të japë kosto produkti më të saktë, nëse ka larmi produkti, thjesht
sepse faktorët nxitës të bazuar në njësi nuk mund të kapin të gjithë modelin e konsumit të
produkteve. Përderisa kjo është e vërtet, është gjithashtu e vërtet që ne po flasim për nivele të
ndryshme grumbullimi. Në realitet, nëse nuk kemi larmi produkti dhe është zgjedhur grupi i
kostos së fabrikës, ajo që na duhet është kostoja e burimeve indirekte, e marrë nga llogarit e librit
kryesor kontabël: amortizimi, pagat, shërbimet, qeraja etj. Nga ana tjetër, grupi i kostove të
departamentit ka nevojë për më shumë detaje dhe më pak grumbullim, pasiqë kostot mund ti
ngarkohen çdo departamenti të prodhimit. Së fundi ,kostot e bazuara në veprimtari kërkojnë më
shumë detaje dhe më pak grumbullim,pasiqë duhet të identitfikohet secila veprimtari e kryer dhe
kostot që e shoqërojnë atë.

Sikurse iluston tabela 3-1,një sistem kostoje i bazuar në veprimtari (ABC), së pari, gjurmon
kostot deri tek veprimtaritë dhe më pas deri te produktet dhe objektet e tjera të kostos. Supozimi
bazë është se veprimtaritë konsumojnë burime, ndërsa produktet dhe objektet e tjera të kostos
konsumojnë veprimtari. Në hartimin e sistemit ABC kemi gjashtë hapa themelorë që renditen në
tabelën 3-2.
Tabela 3-1 Modeli i kostos i bazuar në veprimtari8

Kostot e burimeve
↓

Kostot e ngarkuara perms vëzhgimit

të faktorit nxitës dhe të drejtpërdrejt
↓

Veprimtaritë

Kostot e ngarkuara përmes

veprimtarive nxitëse
↓

Produktet

Tabela 3-2 Hapat e hartimit të një sistemi ABC9

1.Identifikimi, përcaktimi dhe klasifikimi i veprimtarive dhe i vetive kyçe.

2.Ngarkimi i kostos së burimeve të veprimtarive.
3.Ngarkimi i kostos së veprimtarive sekondare dhe parësore.
4.Identifikimi i objekteve të kostos dhe specifikimi i shumës për secilën veprimtari të
konsumuar nga objektet specifike të kostos.
5.Llogaritja e normave të veprimtarisë parësore.
6.Ngarkimi i kostove të veprimtarisë objekteve të kostos.

8
Don R. Hansen & Maryane M. Mowen: “Cost Management” fq. 132
9
Don R. Hansen & Maryane M. Mowen: “Cost Management” fq. 132
3.1.Identifikimi,përcaktimi dhe klasifikimi i veprimtarisë

Identifikimi i veprimatarive është hapi i parë logjik në hartimin e një sistemi kostoje të bazuar në
veprimtari. Veprimtaritë paraqesin veprimet e marra ose punën e kryer nga paisjet ose personat
për persona të tjerë. Identifikimi i një veprimtarie është i barazvlefshëm me përshkrimin e
veprimit të kryer ,zakonisht duke përdorur një folje veprimi ose një object që merr veprimin. Një
listë e thjeshtë e veprimtareve për shumicën e organizatave do të rendiste më shumë se 12
veprimtari ( dhe 200 - 330 nuk janë aq të pazakonta).

3.2.Përkufizimi i veprimtarisë

Pasiqë të jetë krijuar lista e veprimtarive, atributet e veprimtarisë përdoren për të përkufizuar
veprimtaritë. Atributet e veprimtarisë janë informacione financiare dhe jo financiare që
përshkruajnë veprimtaritë individuale. Fjalori i veprimtarive renditë

Tabela 3-3 Shembull i listës së veprimtarive10

1. Zhvillimi i programeve të testimit 7. Vendosja e stampave

2. Bërja e letrave të kontrollit 8. Sigurimi i shërbimeve
3. Testimi i produktit 9. Sigurimi i hapësirave
4 .Organizimi i grupeve 10. Blerja e materialeve
5. Mbledhja e të dhënave inxhinierike 11. Marrja e materialeve
6. Mbledhja e grupeve të ngjitësve 12. Pagesa për materialet

veprimtaritë në një organizatë, së bashku me atributet e dëshiruara. Atributet e zgjedhura varen

nga qëllimi të cilit i shërbejnë. Shembuj të atributeve të veprimtarisë që kanë për objektiv koston
e produktit, përfshinë detyrat që pershkruajnë veprimtarinë, llojet e burimeve të konsumuara nga
veprimtaria, sasisë (përqindjen)e kohës së shpenzuar nga punëtorët për veprimtarinë, objektet e
kostos që konsumojnë veprimtarinë dhe një masë të konsumit të veprimtarisë (faktorit nxitës të
veprimtarisë). Veprimtaritë janë blloqet ndërtuese si për koston e produktit, ashtu edhe për
përmirsimin e vazhdueshëm.

10
Don R. Hansen & Maryane M. Mowen: “Cost Management” fq. 133
3.3.Klasifikimi i veprimtarisë

Atributet përkufizojnë dhe përshkruajnë veprimtaritë dhe në të njejtën kohë bëhen bazë për
klasifikimin e veprimtarisë. Klasifikimi i veprimtarisë lehtëson arritjen e objektivave kryesore të
menaxhmentit, si koston e produktit ose të kosumatorit, përmirësimin e vazhdueshëm,
menaxhimin e cilesisë totale dhe menaxhimin e kostos së mjedisit. Për shembull, për qëllime të
kostos, veprimtaritë mund të klasifikohen si parësore dhe sekondare .Veprimtaria parësore
ëshë një veprimtari ku konsumohet objekti përfundimtar i kostos, siq është produkti ose
konsumatori. Veprimtaria sekondare është veprimtaria, e cila konsumohet nga objektet e
menjëhershme të kostos, sikurse janë veprimtaritë parësore, materialet ose veprimtaritë të tjera
sekondare. Duke dalluar ndryshimin midis dy llojeve të veprimtarive lehtësohet ngarkimi i
kostove të produkteve. Tabela 3-1 tregon që veprimtaritë konsumojnë burime. Prandaj,në fazën e
parë të kostove të bazuara në veprimtari, kostoja e burimeve u ngarkohet veprimtarive
.Tabela 3-1, gjithashtu, se produktet konsumojnë vepprimtari, por vetëm veprimtari parësore.
Prandaj,përpara se tu ngarkojmë produkteve kostot e veprimtarive parësore, kostot e
veprimtarive sekondare të konsumuara nga veprimtaritë parësore duhet t’u ngarkohen
veprimtarive parësore. Egzistojnë shumë klasifikime të tjera të veprimtarive të tjera të dobishme.
Për shembull, veprimtaritë mund të klasifikohen si vlerë e shtuar dhe vlerë jo e shtuar,si të
lidhura me cilësinë, ose si mjedisore. Në hartimin e një sistemi të kostos është e nevojshme që
atributet e dëshiruara dhe klasifikimi themelor të karakterizohen që më parë, kështu që të dhënat
e nevojshme të mund të mblidhen për fjalorin e veprimtarisë.

3.4.Mbledhja e të dhënave të nevojshme

Intervistimi, pyetësorët, studimet dhe vëzhgimet janë mjete për mbledhjen e të dhënave për një
sistem ABC. Intervistat me menaxherët ose përfaqësues të tjerë të mir-informuar të
departamenteve funksionale janë mbase mënyrë më e zakonshme për mbledhjen e informacionit
të nevojshëm. Pyetjet e intervistave mund të shfrytëzohen për të identifikuar veprimtaritë dhe
atributet e veprimtarive që janë të nevojshme për koston ose qëllime tjera
menaxheriale.Informacioni që rrjedhë nga pytjet e intervistave shërben si bazë për ndërtimin e
fjalorit të veprimtarisë dhe jepë të dhëna të dobishme për ngarkimin e kostove të burimeve të
veprimtarive individuale në strukturimin e një interviste ,pyetjet mund të shfaqin disa atribute
kyqe. Pyetjet e intervistave duhet të strukturohen për të dhënë përgjigje që lejojnë që atributet e
dëshiruara te identifikohen dhe të maten.

3.5. Avantazhet e ABC

Metodat e kostimit tradicional i ndajnë kostot në kosto të produkteve dhe në kosto të

periudhës.Kostot e periudhës përfshijnë shitjen,pikat e përgjithshme dhe administrative dhe
ngarkohen përkundër të hyrave në periudhën kur shpenzohen.Kostot e produktit janë materiali
direkt,puna direkte dhe shpenzimet direkte. Secili person përgjegjës e dinë si këto kosto
shpërndahen në prodhim tek teknika e kostove në proces dhe punë.Megjithatë,disa menagjer
refuzojnë këtë metodologji si përgjithësisht me mangësi.
Për shembull, mund të argumentohet që kosto e një produkti final duhet të përfshijë jo vetëm
koston e materialit direkt, por gjithashtu pjesën e kostove administrative të nevojshme për blerjen
e lëndës së pare (shembull, shumë kompani e kanë një njësi administrative të veçantë që merret
me gjithë aktivitetet e blerjeve, si shkruarja e specifikave, marrja ofertave, dhënia e porosive të
blerjes dhe të ngjashme). ABC tenton me tejkaluar qasjen e metodave të kostove tradicionale
duke i përkrahur në shumë aktivitete me produkte. Kjo kërkon braktisjen e divizionit tradicional
në mes të produktit dhe kostove të periudhës, në kërkimin e gjetjes në më shumë lidhje mes
aktiviteteve, kostove dhe produkteve. Kjo nënkupton që produkteve do t’u ngarkohen kostot e
aktiviteteve për prodhimin e tyre dhe ato jashtë saj. Kjo është mjaft ndryshe nga mendimi
tradicional.

Benefit tjetër i ABC-së është se produktit i ngarkohet vetëm kostoja e kapacitetit të nevojshëm
ose të shfrytëzuar. Kapaciteti i pashfrytëzuar nuk merret parasysh tek ABC-ja dhe nuk i
ngarkohet produktit ose shërbimit si kosto.Në metodën tradicionale, disa kapacitete të
pashfrytëzuara mund të inkorporohen në shkallën indirekte të shpërndarjes, prandaj manipulohet
me koston e produkteve specifike.Kjo mund ta kufizojë aftësinë e menagjerëve që vërtetë të
kuptojnë dhe identifikojnë vendimet më të mira në biznes lidhur me çmimin e produkteve dhe
nivelin e prodhimin të targetuar.
3.6. Disavantazhet e ABC-së

Një kufizim i ABC-së është se raportimi i jashtëm medoemos duhet bazuar në metodat
tradicionale të përvetsimit të kostove.

Kostot në bazë të përvetësimit kërkojnë divizionin tradicional në mes të kostove të produktit dhe
kostove të periudhës, me përvetsimin e inventarit në të gjitha kostot e prodhimit dhe asnjë të
kostove të periudhës .
Si rezultat, ABC-ja mund të prodhojë rezultate që ndryshojnë nga ato të kërkuara në bazë të
parimeve përgjithësisht të pranuara të kontabilitetit (GAAP).Prandaj ABC-ja në natyrë zakonisht
shiqohet si e ngarkuar me shpenzime. Është e përdorshme për marrjen e vendimeve të
menaxhmentit të mbrendshëm, por mund të mos jetë e përshtatshme për raportim publik
(shënim: kur rezultatet e përgjithshme të pasqyrave financiare nuk ndryshojnë materialisht mes
ABC-së dhe metodave tjera, ABC-ja mund të përdoret edhe për qëllime të mbrendshme ashtu
edhe për të jashtme).
Fakti që ABC-ja nuk është parim i kontabilitetit përgjithësisht i pranuar zakonisht do të thotë që
një kompani do të donte me pasur benefite nga ABC-ja,duhet medoemos me i zhvilluar dy
sistemet e kostove: një për raportim të jashtëm dhe një për menaxhmentin e brendshëm . Disa
kompani mendojnë se kanë mjaftë për të bërë edhe nëse nuk shkojnë përmes dy metodave të
kostos! Një mangësi tjetër e ABC-së konsiston në atë se zakonisht është më e koklavitur se të
tjerat.
3.7. Problemet që lindin gjatë zbatimit të metodës ABC

Menaxherët zgjedhin nivelin e detajeve të shfrytëzuara në metodën e përcaktuar të

përllogaritjes, duke vlerësuar kostot e pritura kundrejt përfitimeve të pritura, që do të vijnë
nga shfrytëzimi i tyre për të marrë një vendim sa më të mirë.Mirëpo, gjatë zbatimit të
metodës ABC, paraqiten disa probleme që menaxheri duhet ti marrë parasysh.Ndër
problemet më kryesore,që ndeshen gjatë zbatimit të metodës ABC, mund të përmenden:
1. Krijimi i shumë detajeve .
Duhet identifikuar ato veprimtari, që janë me të vërtet të rëndësishme.Veprimtaritë
e ngjashme mund të merren së bashku në trajtim. Po kështu mund të ndodhë dhe e
kundërta: nuk ka informacion të mjaftueshëm.
2. Mund të ndodhë që mbledhja e informacionit të mos pasohet nga hapa të
tjerë.
Duhet përpiluar raporte që t’u përgjigjen çështjeve të biznesit.
3. Ndodh shpesh që kjo metodë të idealizohet .
Nuk duhet harruar nuk mjafton të lexosh një libër për të bërë ABC –në të
funksionojë.
4. ABC-ja konsiderohet si një program kompjuterik .
ABC-ja është një metodologji e re e përcaktimit të kostos, e cila mund të
mbështetet në një paketë softuere.
5. Mendohet se gjithmonë ABC-ja çon në rezultate më të mira në biznes .
ABC-ja vetëm se siguron një informacion më të saktë për koston e produktit në
krahasim me metodën tradicionale.Duke u bazuar në këtë informacion, drejtuesit
janë të aftë të kryejnë veprimet korrigjuese dhe të marrin vendime më të mira për
biznesin.
6. Kostot e llogaritura me metodën ABC nuk janë kostot e “vërteta”.
Megjithatë, ABC-ja jep një vlerësim më të saktë të kostove në krahasim me
metodën tradicionale,ajo vetëm se vlerëson kostot e “vërteta”.
7. ABC-ja përqendrohet në kostot totale.
Në realitet, ABC-ja përqëndrohet vetëm në shpenzimet e përgjithshme të prodhimit
të një njësie ekonomike.
4.DISKUTIME DHE PËRFUNDIME

Kosto e bazuara në veprimtari ABC, në parim konsiderohet si metodë më e saktë se metodat

tjera të kostimit të produkteve.
Si rezultat i rëndësishëm nga shtjellimi i ABC-së është se përdorimi i kësaj metode zë vend
shumë të rëndësishëm në ndërmarrjet të cilat e përdorin këtë metodë për qëllime të mbrendshme
të ndërmarrjes. Kjo metodë e saktë e kostimit ne procesin e vendim-marrjes gjen zbatim më të
madhë për arsye të identifikimit më të mirë të kostove.

Në bazë të Parimit Përgjithësisht të Pranuar të Kontabilitetit (GAAP), ABC-ja nuk është e

përshtashme për raportim publik pasi që është më e ngarkuar me shpenzime.
Implemntimi i ABC-së është një proces i cili duhet te kalon në disa hapa për të ariturr efektin e
saj për raportim sa më të mirë të kostove. Menaxhmenti i brendshëm ka hasur në benefite të
mëdha në këtë metodë pasi që ajo nuk i ngarkon produktet me kosto jashtë kapacitetit të
shfrytëzuar.

Me implementimin e metodes së kostos të bazuar në veprimtari tek subjektet e ndryshme, do të

rezultojë me fitime të mëdha për menaxhmentin pasi që kjo metodë është shtytëse për vendim-
marrje më të mirë dhe rritje të produktivitetit.
5.REFERENCAT

1. Ahmeti Skënder : “Kontabiliteti menaxherial”, Prishtinë 2005.

2. Don R. Hansen & Maryane M. Mowen: “Cost Management”, edicioni i pestë

3. Lamani Diana: “Kontabiliteti i kosto – drejtimit”, Tiranë 2006.

4.Robin Cooper & Robert S. Kaplan: “Profit priorities from Activity-based

Costing”, Harvard Business Review 1991.

5. Larry M. Walther & Christopher J. Skousen: “Managerial and Cost Accounting”

Web faqe:

www.costechnology.com

www.accountingcoach.com

www.wikipedia.com
 6. ANNEX
Shembull: NP”Beselica” prodhon dyer dhe dritare nga plastika.Momentalisht kompania
shfrytëzon normën e thjeshtë të kostove indirekte sipas metodës së përllogaritjes për porosi,
ndërsa kompasnia prodhon 7.000 njësi të dritareve dhe 700 dyer nga materiali plastik.Ҫfarë është
kostoja totale e punës për njësi produkti, duke marrë parasysh elementet e mëposhtme?

• 7.000 njësi × 144€ = 1.008.000,00€ (dritare)

• 700 njësi × 200€ = 14.000,00€ (dyer).
Gjithsej vlera shitëse = 1.022.000,00€

DRITARE DYER

Materiali direkt € 720.000 Materiali direkt € 100.142

Puna direkte e prodhimtarisë 100.000 Puna direkte e prodhimtarië 20.000
Kostot totale direkte € 820.000 Kostot totale direkte € 120.142

Kostoja direkte për njësi: Kostoja direkte për njësi:

€ 820.000/7.000 = € 117,13 € 120.142/700 = € 171,63

Nën supozimin se kompania prodhon 7.000 dritare dhe 700 dyer, çfarë janë kostot totale të punës
për një njësi produkti:

• 7.000 njësi × 14,28 € = 99.960,00 (dritare)

• 700 njësi × 28,57€ = 19.999,00 (dyer).

Ҫfarë janë kostot indirekte totale prodhuese për secilin produkt?

• 7.000 × 13.64 € = 95.480,00 € (dritare),

• 700 × 14.93 € = 10.451,00 € (dyer).
• Gjithsej = 105.931,00 €

“Baselica” transferon 10 herë më shumë kosto indirekte te dritaret se te dyert.

1.3.Shpërndarja e kostove indirekte sipas hapave të zbatueshëm me qëllim
implementimit të metodës ABC:

1). Identifikimi i veprimtarive (sipas departamenteve):

➢ Departamenti i përgatitjes
➢ Departamenti i përpunimit
➢ Departamenti i montimit

2). Përcaktimi i kostove totale indirekte për secilën veprimtari:

Puna 50,000.00 €
Zhvlersimi 20,000.00
Të tjera 25,949.00
Gjithsej 95,949.00 €

3). Identifikimi i shtytësve parësorë të kostove për secilën kosto indirekte të

veprimtarisë:
(1) (2) (3)

Veprimtaria Kostot e vlerësuara Shtytësit e kostove

Përgatitja 60.000 € ∑ e blloqeve
Përpunimi 30.000 ∑ e orëve(OM)
Montimi 15.949 ∑ e produkteve
 4). Përcaktimi i sasisë totale të secilës bazë shpërndarëse:
(1) (4)
Veprimtaria Sasia vlerësuese e shtytësve të kostove
Përgaditja 4.000 blloqe
Përpunimi 1.925 orë makine (OM)
Montimi 7.700 produkte

5).Llogaritja e nivelit shpërndarës për secilën veprimtari:

(1) (5)

Veprimtaria Niveli i shpërndarjes së kostove

Përgaditja 60.000€ ÷ 4.000 = 15,00 € ⁄ blloku
Përpunimi 30.000 ÷ 1.925 = 15,584 € ⁄ OM
Montimi 15.949 ÷ 7.700 = 2,0713 € ⁄produkte

6). Sigurimi i sasisë aktuale për secilën bazë shpërndarëse të shfrytëzuara nga secili
produkt:

Gjatë vitit, kompania prodhon 7.000 copë dritare dhe 700 copë dyer, përkatësisht raport 10 ⁄ 1.
Kështu, blloqet (partitë) e gjysmëprodukteve ende të papërpunuara dhe të pamontuara, si dhe
orët e makinës, bazuar në raportin 10 ⁄ 1 në rastin konkret, janë:

• Përgaditja:
3.600 blloqe dritaresh × 15,00€ = 54.000,00 €
400 blloqe dyersh × 15,00€ = 6.000,00 €
Gjithsejë: = 60.000,00 €

• Përpunimi:
1.732,50 orë makine (OM) × 15,584 € = 27.000,00 €
195,50 orë makineri (OM) × 15,584 € = 3.000,00 €
Gjithsej: = 15.949,00 €
 • Montimi:
7.000 produkte × 2,0713 € = 14.499,00€
700 produkte × 2,0713 € = 1.450,00€
Gjithsej: = 15.949,00€

7). Shpërndarja e kostove te secili produkt:

Veprimtaria Njësitë e shtytësve të Kostot e shpërndara te:

kostove të shfrytëzuara për:
Dritare Dyer Dritare Dyer

Përgatitja 3.600 blloqe 600 blloqe €54.000 € 6.000

Përpunimi 1.732,50 OM 192,50 OM 27.000 3.000
Montimi 7.000 prod 700 prod 14.499 1.450
Gjithsej: € 95.499 €10.450

Shpërndarja e kostove të përziera:

Metoda ABC shpërndan 10 herë më tepër kosto indirekte të

prodhimarisë te dritaret se sa dyert.

95.499,00 € ⁄ 7.000 copë dritare = 13,643 €

10.450,00 € ⁄ 700 copë dyer = 14,929 €