‫ﻧ ﺎم ﺗ ﺎﻟ‬

‫اﻟ اﺣﻞ اﻹﻧ ﺎﺟ ﺔ‬

 ‫طﺒﯿﻌﺔ اﻟﻤﺮﺣﻠﺔ اﻹﻧﺘﺎﺟﯿﺔ‪:‬‬
‫ﻞ‬ ‫وﺗﻬ ف إﻟﻰ ﺗ‬ ‫ﺎص ﻓ ﻲ وﻫ ﺳﻲ ﻣﻌ‬ ‫ﺗ ﻞ اﻟ ﺣﻠﺔ اﻹﻧ ﺎﺟ ﺔ ﻋ ﻠ ﺔ ﺗ ﻐ ﻠ ﺔ ﻟﻬﺎ اﺧ‬

‫اﻟ ﺣﻠﺔ‪.‬‬ ‫اﻟ ﺎﻣﺔ إﻟﻰ ﻓ ﺢ ﻣ ﺞ ﺗﺎم ﻣ وﺟﻬﺔ ﻧ‬

‫ـ‬ ‫وﺣ ات اﻟ ﺞ اﻟ ﻲ ﯾ إﻧ ﺎزﻫﺎ ﻞ ﻣ ﺣﻠﺔ إﻧ ﺎﺟ ﺔ ﺑ ﺎت اﻟ اﺻﻔﺎت وﺗ ﺎﻧ ﻬﺎ‬ ‫وﺗ‬

‫‪ .‬وﻋﻠــﻰ ذﻟـ‬ ‫ﯾـ اﻹﻧ ــﺎج ﻓــﻲ ﺗﻠـ اﻟ ﺣﻠــﺔ اﻹﻧ ﺎﺟ ــﺔ ﺑـ ات اﻟ اﺻــﻔﺎت ﻣـ ﻓ ـ ة ﻣ ﺎﺳـ ﺔ ﻷﺧـ‬

‫ﻋـﺔ ﻣـ‬ ‫ن ﻣـ ﻣ‬ ‫ﯾ‬ ‫اﻟ ﺣﻠﺔ اﻹﻧ ﺎﺟ ﺔ وﺣ ة ﺻ ﺎ ﺔ ﻣ ﻘﻠﺔ ذات ﻧ ﺎ واﺣ ﻣ ﺎﻧ‬ ‫ﺗﻌ‬

‫اﻟﻌ ﻠ ﺎت اﻟ ﻲ ﯾ ﺞ ﻋ ﻬﺎ وﺣ ة ﻣ ﺞ واﺣ ة ذات ﻣ اﺻﻔﺎت ﻣ ﺎﻧ ﺔ‪.‬‬

‫ﺎﻟ ﻠ ــﺎت‬ ‫ﻻ ﯾـ ﺗ‬ ‫اﻟـ‬ ‫و ﻘـ م ﻧ ــﺎم اﻟ اﺣــﻞ اﻹﻧ ﺎﺟ ــﺔ ﻋﻠــﻰ أﺳــﺎس ﻧ ــﺎم اﻹﻧ ــﺎج اﻟ ـ‬

‫ﺄة‪.‬‬ ‫ﺔ ﻟﻠ‬ ‫ﺔ اﻹﻧ ﺎﺟ ﺔ واﻟ‬ ‫أﺳﺎﺳﺎً ﺎﻟ‬ ‫اﻟ ﻲ ﺗ د ﻣ اﻟﻌ ﻼء وﻧ ﺎ ﯾ ﺗ‬

‫أﻧﻮاع اﻟﻤﺮاﺣﻞ اﻹﻧﺘﺎﺟﯿﺔ‪:‬‬

‫ﺔ )ﻣ ﺎ ﻌﺔ ‪ /‬ﻣ ﺎﻟ ﺔ(‪:‬‬ ‫أ – ﻣ اﺣﻞ إﻧ ﺎﺟ ﺔ ﻣ‬

‫ن ﻣ ﻣ اﺣﻞ إﻧ ﺎﺟ ﺔ ﻣ ﺎﻟ ﺔ‪ ،‬ﻞ ﻣ ﺣﻠﺔ ﻣ ﻬــﺎ ﺗﻠـ‬ ‫اﻹﻧ ﺎج اﻟ ﻲ ﺗ‬ ‫ﺑﻬﺎ ﺧ‬ ‫وﻘ‬

‫ﺞ‪.‬‬ ‫اﻷﺧ ‪ .‬ﻣ ﻞ‪ :‬ﺻ ﺎﻋﺔ اﻟﻐ ل واﻟ‬

‫ﺔ‪:‬‬ ‫ﻣ‬ ‫ب‪ -‬ﻣ اﺣﻞ إﻧ ﺎﺟ ﺔ ﻏ‬

‫ــﺔ اﻹﻧ ــﺎج‪ .‬وﻓــﻲ‬ ‫ﻋﻠ ﻬﺎ وﺣ ة اﻟ ﺞ ﺗ ﻌﺎً ﻟ‬ ‫و ﻘﺎً ﻟﻬ ا اﻟ ع ﺗ ﻌ د اﻟ اﺣﻞ اﻟ ﻲ ﺗ‬

‫ام اﻟ اﺣــﻞ اﻹﻧ ﺎﺟ ــﺔ‬ ‫ﻣ ﻧ ع ﻣ وﺣ ات اﻹﻧ ﺎج ﺎﺳ‬ ‫ﺄة ﺈﻧ ﺎج أﻛ‬ ‫ﻫ ا اﻟ ع ﺗﻘ م اﻟ‬

‫ــﺎت‪.‬‬ ‫ﻘﻞ ﺑﻬــﺎ ــﻞ ﻣ ـ ﺞ ﻣـ اﻟ‬ ‫ﻣ اﻟ اﺣﻞ اﻹﻧ ﺎﺟ ﺔ اﻟ ﻲ‬ ‫ﻋﺔ أﺧ‬ ‫اﻟ ﺎ ﻌﺔ‪ ،‬وﻣ‬

‫ك ﻓﻲ ﻣ ﺣﻠ ــﻲ ﺗﻘ ــﻊ‬ ‫اﻟ ول‪ ،‬ﺻ ﺎﻋﺔ إﻧ ﺎج اﻷﺛﺎث اﻟ ﻌ ﻧﻲ اﻟ ﻲ ﺗ‬ ‫ﻣ ﻞ ﺻ ﺎﻋﺔ ﺗ‬

‫ﻋــﺔ ﻣ ـ ﻘﻠﺔ‬ ‫ﺎت ﻓــﻲ اﻟ ـ ور ﻋﻠــﻰ ﻣ‬ ‫اﻟ ﺎج ﺛ ﻣ ﺣﻠﺔ اﻟﻠ ﺎم‪ ،‬ﺛ ﯾ أ ﻞ ﻣ ﺞ ﻣ اﻟ‬

‫ﻣ اﻟ اﺣﻞ اﻹﻧ ﺎﺟ ﺔ‪.‬‬

‫ج – ﻣ اﺣﻞ إﻧ ﺎﺟ ﺔ ﻣ ﻔ ﻠﺔ‪:‬‬

‫ـ ﻘﻞ ــﻞ ﺧـ‬ ‫اﻹﻧ ﺎﺟ ــﺔ‪،‬‬ ‫ـ‬ ‫ﻋــﺎت ﻣ ـ ﻘﻠﺔ ﻣـ اﻟ‬ ‫وﻫـ ﻩ اﻟ اﺣــﻞ ﺗ ـ ن ﻣـ ﻣ‬

‫ـ ـ ﺎﻋﺔ‬ ‫ـ ــﺔ‬ ‫ﻋـ ــﺔ ﻣ ـ ـ اﻟ اﺣـ ــﻞ اﻹﻧ ﺎﺟ ـ ــﺔ‪ .‬ﻣ ـ ــﻞ اﻟ ـ ـ ﺎﻋﺎت اﻟ‬ ‫إﻧ ـ ــﺎﺟﻲ ﻣ ﻬـ ــﺎ‬

‫اﻹﻧ ﺎﺟ ــﺔ‬ ‫ــ‬ ‫ﻋ ــﺔ ﻣـ ـ اﻟ‬ ‫ﯾـ ـ ﺗ ـ ـ ﻊ أﺟـ ـ اء اﻟ ـ ـ ﺎرة ﻓ ــﻲ ﺧـ ـ أو ﻣ‬ ‫اﻟ ـ ـ ﺎرات ﺣ ـ ـ‬

‫ﻠﻔﺔ‪.‬‬ ‫ﺔ اﻟ‬ ‫اﻹﻧ ﺎج اﻟ‬ ‫ام ﻫ ﻩ اﻷﺟ اء ﻓﻲ ﺧ‬ ‫ﻘﻠﺔ‪ ،‬ﺛ ﯾ اﺳ‬ ‫اﻟ‬
 ‫أﻏﺮاض ﻧﻈﺎم اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ ﻓﻲ ﺻﻨﺎﻋﺔ اﻟﻤﺮاﺣﻞ اﻹﻧﺘﺎﺟﯿﺔ‪:‬‬
‫ﺎ ﯾﻠﻲ‪:‬‬ ‫اﻟ اﺣﻞ اﻹﻧ ﺎﺟ ﺔ‬ ‫ﺗ ﻞ أﻏ اض ﺗ ﯾ ﺗ ﺎﻟ‬
‫اﻟ ﺎﺻﺔ ﻞ ﻣ ﺣﻠﺔ إﻧ ﺎﺟ ﺔ‪:‬‬ ‫وﺗ ﯾ ﻋ ﺎﺻ اﻟ ﺎﻟ‬ ‫أوﻻً ‪ :‬ﺣ‬
‫و ـ ـ ذﻟـ ـ ﻣـ ـ واﻗ ــﻊ أذون ﺻـ ـ ف اﻟ ﺎﻣ ــﺎت واﻟ ـ ـ ﻠ ﻣﺎت اﻟ ــﻠ ﺔ اﻷﺧـ ـ ‪ ،‬وﻗـ ـ اﺋ ﺣ ـ ـ‬
‫اﻟ ﺎﺷ ة‪.‬‬ ‫وﻓﺎت ﻏ‬ ‫ﻞ اﻟ‬ ‫ف ﺗ ﻠ ﻞ وﺗ‬ ‫اﻷﺟ ر اﻟ ﺎﺷ ة ﻟﻠ ﺣﻠﺔ‪ ،‬ﺎﻹﺿﺎﻓﺔ إﻟﻰ‬
‫اﻟ ﻔ ﻗﺔ ﺑ ‪:‬‬ ‫ﻷ ﻣ ﺣﻠﺔ‬ ‫وﻋ ﺗ ﯾ ﻋ ﺎﺻ اﻟ ﺎﻟ‬

‫أ ﻣ ﺣﻠﺔ ﺗﺎﻟ ﺔ ﻟﻠ ﺣﻠﺔ اﻷوﻟﻰ‬ ‫اﻟ ﺎﻟ‬ ‫ﻋ‬ ‫ﻟﻠ ﺣﻠﺔ اﻷوﻟﻲ‬ ‫ﻋ ﺎﺻ اﻟ ﺎﻟ‬
‫ت‪ .‬ﻣ ﻠ ﺔ‬
‫ﻣ اد ﻣ ﺎﺷ ة‬ ‫ﻣ اد ﻣ ﺎﺷ ة‬
‫أﺟ ر ﻣ ﺎﺷ ة‬ ‫أﺟ ر ﻣ ﺎﺷ ة‬
‫ﻣ ﺎﺷ ة‬ ‫ﻏ‬ ‫ﺗ ﺎﻟ‬ ‫ﻣ ﺎﺷ ة‬ ‫ﻏ‬ ‫ﺗ ﺎﻟ‬
‫ﻣﻼﺣ ﺎت‪:‬‬
‫اﻟ ﺎﺷ ة‪.‬‬ ‫ﻏ‬ ‫ﻓﻲ‪ :‬اﻟ اد‪ ،‬اﻷﺟ ر‪ ،‬اﻟ ﺎﻟ‬ ‫ﺔ ﻟﻠ ﺣﻠﺔ اﻷوﻟﻲ ﺗ ﻞ ﻋ ﺎﺻ اﻟ ﺎﻟ‬ ‫‪ -1‬ﺎﻟ‬
‫ـﺎرة ﻋـ ﺗ ﻠﻔـﺔ‬ ‫ﻓـﻲ‪ :‬اﻟ ﻠﻔـﺔ اﻟ ـ ﻠ ﺔ وﻫـﻲ‬ ‫ﺔ ﻻ ﻣ ﺣﻠﺔ ﺗﺎﻟ ﺔ ﺗ ﻞ ﻋ ﺎﺻ اﻟ ﺎﻟ‬ ‫‪ -2‬ﺎﻟ‬
‫ـﺎﻓﺔ ﺑ اﺳـ ﺔ اﻟ ﺣﻠـﺔ(‪ ،‬اﻷﺟـ ر‪،‬‬ ‫ﻟﺔ( ﻣـ ﻣ ﺣﻠـﺔ ﺳـﺎ ﻘﺔ‪ ،‬واﻟ ـ اد )اﻟ‬ ‫ﻠ ﺔ )اﻟ‬ ‫اﻟ ﺣ ات اﻟ‬
‫اﻟ ﺎﺷ ة‪.‬‬ ‫ﻏ‬ ‫اﻟ ﺎﻟ‬
‫ﻏ ـ ـ ـ اﻟ ﺎﺷ ـ ـ ـ ة ﺎﺳ ـ ـ ـ ﺗ ـ ـ ــﺎﻟ‬ ‫‪ -3‬ﻗ ـ ـ ـ ﺗ ـ ـ ـ ﻰ ـ ـ ــﻞ ﻣ ـ ـ ـ اﻷﺟ ـ ـ ـ ر ﺎﻹﺿ ـ ـ ــﺎﻓﺔ إﻟ ـ ـ ــﻰ اﻟ ـ ـ ــﺎﻟ‬
‫ﻞ)اﻟ ﻐ ﻞ(‪.‬‬ ‫اﻟ‬

‫ﺔ اﻹﻧ ﺎج ﻓﻲ ﻧﻬﺎ ﺔ ﻓ ة اﻟ ﻐ ﻞ ﻟ ﻞ ﻣ ﺣﻠﺔ‪:‬‬ ‫ﺛﺎﻧ ﺎً ‪ :‬ﺗ ﯾ‬

‫ﺔ اﻹﻧ ﺎج ﻓﻲ ﻧﻬﺎ ﺔ ﻓ ة اﻟ ﻐ ﻞ ﻟ ﻞ ﻣ ﺣﻠﺔ ﻣ اﻟ اﺣﻞ اﻹﻧ ﺎﺟ ﺔ ﺳ اء‬ ‫ﯾ ﺗ ﯾ‬ ‫ﺣ‬
‫اﻹﺗ ﺎم اﻟ‬ ‫ﻋﻠﻰ أﺳﺎس ﻣ‬ ‫اﻟ ﻐ ﻞ وذﻟ‬ ‫ﻊ أو وﺣ ات ﺗ‬ ‫وﺣ ات ﺗﺎﻣﺔ اﻟ‬ ‫ﻛﺎﻧ‬
‫إﻟ ﻪ ﻫ ﻩ اﻟ ﺣ ات‪.‬‬ ‫وﺻﻠ‬
‫ﺎ ﯾﻠﻲ‪:‬‬ ‫اﻟ ﺣﻠﺔ )س( ﺧﻼل ﺷﻬ ﯾ ﺎﯾ‬ ‫ﻋ ﺎﺻ ﺗ ﺎﻟ‬ ‫ﻣ ﺎل‪ :‬ﺎﻧ‬
‫‪ 4000‬ﺟ ﻪ‬ ‫ﻣ اد ﻣ ﺎﺷ ة‬
‫‪ 2000‬ﺟ ﻪ‬ ‫ﻞ‬ ‫ﺗ‬
‫ﺔ ﻓﻲ اﻟ ﺣﻠﺔ ﺧﻼل اﻟ ﻬ ‪ 1000‬وﺣ ة ﺗﺎﻣﺔ‪.‬‬ ‫و ﺎن ﻋ د اﻟ ﺣ ات اﻟ‬

‫؟‬ ‫ﻣ ﻋ ﺎﺻ اﻟ ﺎﻟ‬ ‫ﻞﻋ‬ ‫‪ :‬ﻣ ﺳ ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟ ﺣ ة ﻣ‬ ‫أﺣ‬

‫و ﻔ ض أن إﻧ ﺎج اﻟ ﺣﻠﺔ ﺎن ﺎﻵﺗﻲ‪:‬‬
‫ﻊ‬ ‫‪ 600‬وﺣ ة ﺗﺎﻣﺔ اﻟ‬
‫إﺗ ﺎﻣﻬــﺎ ‪ %50‬ﻣـ ﺟ ــﻊ ﻋ ﺎﺻـ‬ ‫اﻟ ــﻐ ﻞ( و ــﺎن ﻣ ـ‬ ‫‪ 400‬وﺣـ ة ﻏ ـ ﺗﺎﻣــﺔ )ﺗ ـ‬
‫‪.‬‬ ‫اﻟ ﺎﻟ‬
‫؟‬ ‫ﻣ ﻋ ﺎﺻ اﻟ ﺎﻟ‬ ‫ﻞﻋ‬ ‫‪ :‬ﻣ ﺳ ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟ ﺣ ة ﻣ‬ ‫اﺣ‬
‫ﻣﻼﺣ ﺎت‪:‬‬
‫ﻣﻘﺎرﻧﺔ‬ ‫اﻟ ﺎﻣﺔ ﻣ ﻋ ﺎﺻ اﻟ ﺎﻟ‬ ‫ﻪ ﻧ ﺔ اﺳ ﻔﺎدة اﻟ ﺣ ات ﻏ‬ ‫اﻹﺗ ﺎم‪ :‬ﻘ‬ ‫ﻣ‬
‫ﺎﻟ ﺣ ات اﻟ ﺎﻣﺔ‪.‬‬
‫)‬ ‫ـﺎﻧ‬ ‫ـ إﻋـ اد ﺗﻘ ـ اﻹﻧ ـﺎج اﻟﻔﻌﻠـﻲ اﻟ‬ ‫ﺎﻧ ـﺔ ﻋـ‬ ‫ﺗ ﯾ اﻟ ﺣ ات اﻟ ﺎﻣـﺔ واﻟ‬ ‫و‬
‫ﺎﻓﺊ (‬ ‫اﻟ‬
‫ﺎﻓﺊ (‬ ‫) اﻟ‬ ‫ﺎﻧ‬ ‫اﻹﻧ ﺎج اﻟﻔﻌﻠﻲ اﻟ‬ ‫ﺗﻘ‬
‫ﺎﻓﺊ‬ ‫اﻹﻧ ﺎج اﻟﻔﻌﻠﻲ اﻟ‬
‫وﺣ ات‬ ‫ﺑ ــــــﺎن‬
‫أﺟ ر‬ ‫ﻣ اد ﻣ ﺎﺷ ة‬
‫‪600‬‬ ‫‪600‬‬ ‫‪600‬‬ ‫وﺣ ات ﺗﺎﻣﺔ )‪(%100‬‬
‫‪400‬‬ ‫اﻟ ﻐ ﻞ آﺧ اﻟﻔ ة‬ ‫وﺣ ات ﺗ‬
‫‪200‬‬ ‫ﻣ اد ﻣ ﺎﺷ ة ‪%50 × 400‬‬
‫‪200‬‬ ‫ﻞ ‪%50 × 400‬‬ ‫ﺗ‬
‫‪800‬‬ ‫‪800‬‬ ‫ﺎﻓﺊ‬ ‫إﺟ ﺎﻟﻲ اﻹﻧ ﺎج اﻟﻔﻌﻠﻲ اﻟ‬

‫ﻣﻼﺣ ﺎت‪:‬‬
‫ﺎت ﻓﻘ ‪.‬‬ ‫ﺎﻓﺊ ( ﺎﻟ‬ ‫) اﻟ‬ ‫ﺎﻧ‬ ‫اﻹﻧ ﺎج اﻟﻔﻌﻠﻲ اﻟ‬ ‫‪ -1‬ﻌ ﺗﻘ‬
‫ــﺎﻓﺊ‬ ‫ــﺔ اﻹﻧ ــﺎج اﻟ‬ ‫ﻫـ ﺗ ﯾ ـ‬ ‫ــﺎﻧ‬ ‫‪ -2‬اﻟﻐـ ض اﻷﺳﺎﺳــﻲ ﻣـ إﻋـ اد ﺗﻘ ـ اﻹﻧ ــﺎج اﻟ‬
‫ﺗ ﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺣ ﻩ‪.‬‬ ‫ﻟﻞﻋ‬

‫ﻟ ﻞ ﻣ ﺣﻠﺔ‪:‬‬ ‫ﻣ ﻋ ﺎﺻ اﻟ ﺎﻟ‬ ‫ﻞﻋ‬ ‫ﺔﻣ‬ ‫ﺛﺎﻟ ﺎً ‪ :‬ﺗ ﯾ ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟ ﺣ ة اﻟ‬

‫وذﻟ ﺑﻬ ف‪ :‬ﺗ ﯾ ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟ ﺣ ات اﻟ ﺎﻣﺔ‬
‫اﻟ ﺎﻣﺔ‬ ‫وﺗ ﯾ ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟ ﺣ ات ﻏ‬
‫وﺗ ﯾ ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟ ﺣ ات اﻟ ﺎﻟﻔﺔ‬
‫اﻟ ﺣﻠﺔ‬ ‫ﺗ ﺎﻟ‬ ‫ﻰﺑﻘ‬ ‫إﻋ اد ﻣﺎ‬ ‫ذﻟ ﻋ‬ ‫و‬
‫ﺗ ﻠﻔﺔ‬ ‫إﺟ ﺎﻟﻲ‬ ‫ﻛ ﺔ‬ ‫وﺣ ات‬ ‫ﺑ ــــﺎن‬
‫اﻟ ﺣ ة‬ ‫اﻟ ﺎﻟ‬ ‫اﻹﻧ ﺎج‬
‫ﺎﻓﺊ‬ ‫اﻟ‬
‫‪1000‬‬ ‫وﺣ ات ﺑ ء اﻟ ﻐ ﻞ‬
‫اﻟ ﺣﻠﺔ‪:‬‬ ‫إﺟ ﺎﻟﻲ اﻟ ﺎﻟ‬
‫‪5‬‬ ‫‪4000‬‬ ‫‪800‬‬ ‫ﻣ اد ﻣ ﺎﺷ ة‬
‫‪2,5‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪800‬‬ ‫أﺟ ر ﻣ ﺎﺷ ة‬
‫‪7,5‬‬ ‫‪6000‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫اﻹﺟ ﺎﻟـــﻲ‬

‫اﻟ ﺣﻠﺔ ‪:‬‬ ‫ﺗ ﻠ ﻞ ﺗ ﺎﻟ‬

‫‪600‬‬ ‫ﺗ ﻠﻔﺔ وﺣ ات ﺗﺎﻣﺔ‪:‬‬
‫‪5‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪600‬‬ ‫ﻣ اد ﻣ ﺎﺷ ة‬
‫‪2,5‬‬ ‫‪1500‬‬ ‫‪600‬‬ ‫أﺟ ر ﻣ ﺎﺷ ة‬
‫‪7,5‬‬ ‫‪4500‬‬ ‫‪600‬‬ ‫اﻹﺟ ﺎﻟ ــﻲ‬
‫‪400‬‬ ‫ﺗﺎﻣﺔ آﺧ اﻟﻔ ة‪:‬‬ ‫ﺗ ﻠﻔﺔ وﺣ ات ﻏ‬
‫‪5‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫‪200‬‬ ‫ﻣ اد ﻣ ﺎﺷ ة‬
‫‪2,5‬‬ ‫‪500‬‬ ‫‪200‬‬ ‫أﺟ ر ﻣ ﺎﺷ ة‬
‫‪1500‬‬ ‫‪400‬‬ ‫اﻹﺟ ﺎﻟ ــﻲ‬
‫‪6000‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫اﻹﺟ ﺎﻟـــﻲ‬
‫ﺟـﺎت )وﺣـ ات ﺗﺎﻣـﺔ ‪/‬‬ ‫ﻋـﺔ ﻣـ اﻟ‬ ‫اﻟ ﺣﻠـﺔ ﻫـ ﺗ ﯾـ ﺗ ﻠﻔـﺔ ـﻞ ﻣ‬ ‫اﻟﻬ ف ﻣـ ﺗﻘ ـ ﺗ ـﺎﻟ‬
‫ﺗﺎﻣﺔ‪ /‬وﺣ ات ﺗﺎﻟﻔﺔ(‪.‬‬ ‫وﺣ ات ﻏ‬
‫اﻟﻤﺸﺎﻛﻞ اﻷﺳﺎﺳﯿﺔ اﻟﻤﺘﻌﻠﻘﺔ ﺑﺘﻜﺎﻟﯿﻒ اﻟﻤﺮاﺣﻞ اﻹﻧﺘﺎﺟﯿﺔ‬
 ‫ﻣ ﻠﺔ اﻟ ﺣ ات‬ ‫ﻣ ﻠﺔ وﺣ ات‬ ‫ﻣ ﻠﺔ اﻟ ﺎﻟ‬ ‫ﻣ ﻠﺔ إﺿﺎﻓﺔ‬
‫اﻟ ﺎﻟﻔﺔ أو اﻟ ﻔﻘ دة‬ ‫اﻟ ﻐ ﻞ أول اﻟﻔ ة‬ ‫ﺗ‬ ‫ﻠ ﺔ(‬ ‫ﻟﺔ )اﻟ‬ ‫اﻟ‬ ‫اﻟ ـ اد‬

‫ﻠﺔ اﻷوﻟﻰ‪ :‬ﻣ ﻠﺔ إﺿﺎﻓﺔ اﻟ اد‪:‬‬ ‫اﻟ‬

‫ﺎ ﯾﻠﻰ‪:‬‬ ‫ق ﻹﺿﺎﻓﺔ اﻟ اد ﺗ ﻞ‬ ‫ﻫ ﺎك ﻋ ة‬
‫أ – إﺿﺎﻓﺔ اﻟ اد ﻓﻲ ﺑ ا ﺔ اﻟ ﺣﻠﺔ‪:‬‬
‫اﻟ ﺎﻣﺔ‬ ‫ﻗ ﯾ إﺿﺎﻓﺔ اﻟ اد ﻓﻲ ﺑ ا ﺔ اﻟ ﺣﻠﺔ و ﺎﻟ ﺎﻟﻲ ﺗ ن ﺟ ﻊ اﻟ ﺣ ات ) اﻟ ﺎﻣﺔ وﻏ‬
‫ﺔ ‪.%100‬‬ ‫( ﻗ اﺳ ﻔﺎدت ﻣ اﻟ اد ﺑ‬
‫ب‪ -‬إﺿﺎﻓﺔ اﻟ اد ﻓﻲ ﻧﻬﺎ ﺔ اﻟ ﺣﻠﺔ‪:‬‬
‫ﻗ ﯾ إﺿﺎﻓﺔ اﻟ اد ﻓﻲ ﻧﻬﺎ ﺔ اﻟ ﺣﻠﺔ و ﺎﻟ ﺎﻟﻲ ﺗ ن اﻟ ﺣ ات اﻟ ﺎﻣﺔ ﻓﻘ ﻗ اﺳـ ﻔﺎدت ﻣـ‬
‫إﺗ ﺎﻣﻬــﺎ ﻣ ـ اﻟ ـ اد‬ ‫اﻟ ـ اد ﺑ ـ ﺔ ‪ .%100‬واﻟ ﺣ ـ ات ﻏ ـ اﻟ ﺎﻣ ــﺔ ﻟ ـ ﺗ ـ ﻔ ﻣ ـ اﻟ ـ اد ) ﻣ ـ‬
‫ﺻﻔ ‪.(%‬‬
‫ج‪ -‬إﺿﺎﻓﺔ اﻟ اد ﻋ ﻧﻘ ﺔ ﻣﻌ ﺔ‪:‬‬
‫( ﻣﻌ ‪ .‬و ﺎﻟ ـﺎﻟﻲ ﺗ ـ ن اﻟ ﺣـ ات اﻟ ـﻲ ﻣـ ت ﻋﻠـﻰ‬ ‫ﻗ ﯾ إﺿﺎﻓﺔ اﻟ اد ﻋ ﻧﻘ ﺔ )ﻣ‬
‫ﻫ ـ ﻩ اﻟ ﻘ ــﺔ ﻗ ـ اﺳ ـ ﻔﺎدت ﻣ ـ اﻟ ـ اد ﺎﻟ ﺎﻣــﻞ ﺑ ـ ﺔ ‪ ،%100‬وﺗ ـ ن اﻟ ﺣ ـ ات اﻟ ــﻲ ﻟ ـ ﺗ ـ )ﻟ ـ‬
‫إﺗ ﺎﻣﻬﺎ ﻣ اﻟ اد ﺻﻔ ‪.(%‬‬ ‫ﺗ ﻌ ( ﻫ ﻩ اﻟ ﻘ ﺔ ﻟ ﺗ ﻔ ﻣ اﻟ اد ) ﻣ‬
‫د – إﺿﺎﻓﺔ اﻟ اد ﺗ ر ﺎً ) ﺎﺳ ار(‪:‬‬
‫و ﺎﻟ ﺎﻟﻲ ﺗ ن اﻟ ﺣ ات‬ ‫ﻞ ﺗ ر ﻲ أو ﻣ‬ ‫إﺿﺎﻓﺔ اﻟ اد ﺧﻼل اﻟ ﺣﻠﺔ‬ ‫ﻗ ﯾ‬
‫إﺗ ﺎﻣﻬﺎ‪.‬‬ ‫ﻣ‬ ‫اﻟ ﺎﻣﺔ اﺳ ﻔﺎدت ﻣ اﻟ اد ﺣ‬ ‫ﻏ‬
‫ﻣﻼﺣ ﺎت‪:‬‬
‫‪ -1‬ﻗ ـ ﯾ ـ إﺿ ــﺎﻓﺔ ﻋ ـ ة ﻣ ـ اد ﺎﻟ ﺣﻠ ــﺔ وﻓ ــﻲ ﻫ ـ ﻩ اﻟ ﺎﻟ ــﺔ ﺗﻌﺎﻣ ــﻞ ــﻞ ﻣ ــﺎدة ﻋﻠ ــﻰ ﺣ ـ ة ﺄﻧﻬ ــﺎ‬
‫ﺗ ﻠﻔﺔ‪.‬‬ ‫ﻋ‬
‫‪ -2‬ﻗ ـ ﯾـ ـ إﺿ ــﺎﻓﺔ اﻟ ـ اد ﻋﻠ ــﻰ دﻓﻌ ــﺎت وﻓ ــﻲ ﻫ ـ ﻩ اﻟ ﺎﻟ ــﺔ ﺗﻌﺎﻣ ــﻞ ــﻞ دﻓﻌ ــﺔ ﻋﻠ ــﻰ أﻧﻬ ــﺎ ﻣ ــﺎدة‬
‫ﻣ ﻘﻠﺔ‪.‬‬
 ‫ﺣﺎﻟﺔ ﻋ ﻠ ﺔ‪:‬‬
‫ﻊ اﻟ ﺞ ) س ( ﻣ ﺧﻼل ﻣ ورﻩ ﻓﻲ‬ ‫ﺎﻋﺔ اﻷدوات اﻟ ﻟ ﺔ ﺑ‬ ‫ﺗﻘ م ﺷ ﺔ اﻷﻣﻞ ﻟ‬
‫ل ﻋﻠﻰ اﻟ ﺎﻧﺎت اﻟ ﺎﻟ ﺔ وذﻟ ﻋ ﺷﻬ ﯾ ﺎﯾ ‪:2008‬‬ ‫‪ ،‬وﻟﻘ ﺗ اﻟ‬ ‫إﻧ ﺎﺟ‬ ‫ﻣ ﺣﻠ‬

‫اﻟ ﺣﻠﺔ اﻟ ﺎﻧ ﺔ‬ ‫اﻟ ﺣﻠﺔ اﻷوﻟﻰ‬ ‫ﺑ ـــــﺎن‬

‫‪--‬‬ ‫‪ 60000‬ﺟ ﻪ‬ ‫ﻣ اد ﻣ ﺎﺷ ة ) أ (‬
‫‪ 10000‬ﻠ‬ ‫‪ 5000‬ﻠ‬ ‫ﻛ ﺔ اﻟ اد اﻟ ﺎﺷ ة ) ب (‬
‫‪ 37600‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪ 44800‬ﺟ ﻪ‬ ‫أﺟ ر ﻣ ﺎﺷ ة‬
‫‪ 47000‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪ 33600‬ﺟ ﻪ‬ ‫وﻓﺎت ﻣ ﺎﺷ ة‬ ‫ﻣ‬
‫؟ وﺣ ة‬ ‫‪ 12000‬وﺣ ة‬ ‫وﺣ ات ﺑ ء اﻟ ﻐ ﻞ‬
‫؟ وﺣ ة‬ ‫‪ 10000‬وﺣ ة‬ ‫وﺣ ات ﺗﺎﻣﺔ ﻣ ﻟﺔ ﻟﻠ ﺣﻠﺔ اﻟ ﺎﻟ ﺔ‬
‫‪ 3000‬وﺣ ة‬ ‫؟ وﺣ ة‬ ‫اﻟ ﻐ ﻞ آﺧ اﻟﻔ ة‬ ‫وﺣ ات ﺗ‬
‫‪% 80‬‬ ‫‪% 60‬‬ ‫اﻟ ﻐ ﻞ‬ ‫إﺗ ﺎم اﻟ ﺣ ات ﺗ‬ ‫ﻣ‬

‫ﻣﺎ ﯾﻠﻲ ‪:‬‬ ‫ﻓﺈذا ﻋﻠ‬

‫‪ -1‬اﻟ ﺎدة أ ﺗ ﺎف ﻓﻲ ﺑ ا ﺔ اﻟ ﺣﻠﺔ اﻷوﻟﻰ‬

‫إﺗ ﺎم ‪ %40‬ﻓﻲ‬ ‫إﺗ ﺎم ‪ %80‬ﻓﻲ اﻟ ﺣﻠﺔ اﻷوﻟﻰ‪ ،‬و‬ ‫‪ -2‬اﻟ ﺎدة ب ﺗ ﺎف ﻋ ﻣ‬
‫اﻟ ﺣﻠﺔ اﻟ ﺎﻧ ﺔ‬
‫‪ -3‬ﺑﻠﻎ ﺳﻌ اﻟ ﻠ ﻣ اﻟ ﺎدة ب ‪ 6‬ﺟ ﻪ ﻟﻠ ﻠ‬
‫اﻟ ﻠ ب‪:‬‬
‫ﺎﻓﺊ ﻟﻠ ﺣﻠﺔ اﻷوﻟﻰ واﻟ ﺎﻧ ﺔ ﻣ ﺷﻬ ﻓ اﯾ ‪.2008‬‬ ‫اﻹﻧ ﺎج اﻟﻔﻌﻠﻲ اﻟ‬ ‫‪ -1‬إﻋ اد ﺗﻘ‬
‫اﻟ ﺣﻠﺔ اﻷوﻟﻰ واﻟ ﺎﻧ ﺔ ﻣ ﺷﻬ ﻓ اﯾ ‪.2008‬‬ ‫ﺗ ﺎﻟ‬ ‫‪ -2‬إﻋ اد ﺗﻘ‬
 ‫ﻟﺔ(‪:‬‬ ‫ﻠ ﺔ )اﻟ‬ ‫ﻠﺔ اﻟ ﺎﻧ ﺔ ‪ :‬ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟ ﺣ ات اﻟ‬ ‫اﻟ‬
‫ﻠ ﺔ ﻣ ﻣ ﺣﻠﺔ ﺳﺎ ﻘﺔ )أو ﻣ اﻟ ﺎزن(‪.‬‬ ‫ﺎرة ﻋ ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟ ﺣ ات اﻟ‬ ‫ﻫﻲ‬
‫ﻣﻊ ﻣﻼﺣ ﺔ ﻣﺎ ﯾﻠﻲ‪:‬‬
‫ﻞ ﻋﻠﻰ‪:‬‬ ‫ﻷ ﻣ ﺣﻠﺔ ﺗﺎﻟ ﺔ ﻟﻠ ﺣﻠﺔ اﻷوﻟﻰ ﺗ‬ ‫‪ – 1‬ﻋ ﺎﺻ اﻟ ﺎﻟ‬
‫ت‪ .‬ﻣ ﻠ ﺔ )ت‪ .‬ﻣ ﻟﺔ( ﻣ ﻣ ﺣﻠﺔ ﺳﺎ ﻘﺔ أو ﻣ اﻟ ﺎزن‬
‫ت‪ .‬ﻣ اد)ﻣ ﺎﻓﺔ ﺑ اﺳ ﺔ اﻟ ﺣﻠﺔ(‬
‫ﻣ ﺎﺷ ة(‬ ‫ﻏ‬ ‫ﻞ )أﺟ ر ﺎﻹﺿﺎﻓﺔ إﻟﻰ ﺗ ﺎﻟ‬ ‫ت‪ .‬ﺗ‬
‫ﻟﺔ( ﻟﻠ ﺣﻠﺔ اﻟ ﺎﻧ ﺔ‪ :‬ﻫﻲ ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟ ﺣ ات اﻟ ﺎﻣﺔ ﻓﻲ اﻟ ﺣﻠـﺔ اﻷوﻟـﻰ‬ ‫ﻠ ﺔ )ت اﻟ‬ ‫‪ – 2‬اﻟ ﻠﻔﺔ اﻟ‬
‫واﻟ ﺳﻠﺔ إﻟﻰ اﻟ ﺣﻠﺔ اﻟ ﺎﻧ ﺔ‪.‬‬
‫ــﺔ ﻓــﻲ اﻟ ﺣﻠــﺔ اﻟ ﺎﻧ ــﺔ )أ ﻣ ﺣﻠــﺔ ﺗﺎﻟ ــﺔ ﻟﻠ ﺣﻠــﺔ اﻷوﻟــﻰ(‪ :‬ﺳـ اء ﺎﻧـ‬ ‫‪ – 3‬ﺟ ــﻊ اﻟ ﺣـ ات اﻟ‬
‫ﻠ ﺔ‪.%100‬‬ ‫إﺗ ﺎﻣﻬﺎ ﻣ اﻟ ﻠﻔﺔ اﻟ‬ ‫ﺗﺎﻣﺔ أو ﺗﺎﻟﻔﺔ ﻣ‬ ‫وﺣ ات ﺗﺎﻣﺔ أو وﺣ ات ﻏ‬
‫ﻣ ﻋ ﺎﺻ‬ ‫ﻠ ﺔ ﺄﻧﻬﺎ ﻋ‬ ‫ﺎﻓﺊ‪ :‬ﺗ ﻬ اﻟ ﻠﻔﺔ اﻟ‬ ‫اﻹﻧ ﺎج اﻟﻔﻌﻠﻲ اﻟ‬ ‫‪ – 4‬اﻷﺛ ﻋﻠﻰ ﺗﻘ‬
‫إﺗ ﺎم ﺟ ﻊ اﻟ ﺣ ات ﻣ ﻬﺎ ‪.%100‬‬ ‫و نﻣ‬ ‫اﻟ ﺎﻟ‬

‫ﺎﻓﺊ‬ ‫اﻹﻧ ﺎج اﻟﻔﻌﻠﻲ اﻟ‬ ‫ﺗﻘ‬

‫ﺎﻓﺊ‬ ‫اﻹﻧ ﺎج اﻟﻔﻌﻠﻲ اﻟ‬ ‫ﻛ ﺔ ﻣ ﺧﻼت‬

‫ﺑ ــﺎن‬
‫ﻞ‬ ‫ت‪ .‬ﺗ‬ ‫ت‪ .‬ﻣ اد‬ ‫ت‪ .‬ﻣ ﻟﺔ‬ ‫اﻟ ﺣﻠﺔ‬

‫‪%100‬‬ ‫وﺣ ات ﺗﺎﻣﺔ‬

‫‪%100‬‬ ‫ﺗﺎﻣﺔ‬ ‫وﺣ ات ﻏ‬

‫ﻋ ﺎﺻ اﻟ ﺎﻟ‬ ‫ﻠﺔﺿ‬ ‫اﻟ ﺣﻠﺔ‪ :‬ﺗ ﻬ اﻟ ﻠﻔﺔ اﻟ‬ ‫ﺗ ﺎﻟ‬ ‫‪ – 5‬اﻷﺛ ﻋﻠﻰ ﺗﻘ‬
‫ﻞ(‪.‬‬ ‫)ﻣ ﻠﻬﺎ ﻣ ﻞ اﻟ اد واﻟ‬
 ‫اﻟ ﻐ ﻞ أول اﻟﻔ ة‪:‬‬ ‫اﻟ ﺣ ات ﺗ‬ ‫ﻠﺔ اﻟ ﺎﻟ ﺔ‪ :‬ﻣﻌﺎﻟ ﺔ ﺗ ﺎﻟ‬ ‫اﻟ‬
‫ــﺎرة ﻋ ـ اﻟ ﺣ ـ ات ﻏ ـ اﻟ ﺎﻣــﺔ آﺧ ـ اﻟﻔ ـ ة )ﻣ ـ اﻟﻔ ـ ة اﻟ ــﺎ ﻘﺔ( و ﺎﻟ ــﺎﻟﻲ ﻓﻬــﻲ‬ ‫ﻣﻔﻬ ﻣﻬــﺎ‪ :‬ﻫ ـﻲ‬
‫اﻟ ﺣﻠﺔ‪.‬‬ ‫ﺗﺎﻣﺔ أول اﻟﻔ ة اﻟ ﺎﻟ ﺔ وذﻟ ﻓﻲ ﻧﻔ‬ ‫وﺣ ات ﻏ‬ ‫ﺗﻌ‬

‫اﻟ ﻐ ﻞ أول اﻟﻔ ة‪:‬‬ ‫ق ﻣﻌﺎﻟ ﺔ ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟ ﺣ ات ﺗ‬

‫ﻌﻪ أوﻻً‪.‬‬ ‫ﻘﺔ ﻣﺎ ﯾ د أوﻻً ﯾ ﺗ‬ ‫ﻘﺔ اﻷوﻟﻰ‪:‬‬ ‫اﻟ‬
‫ﻘﺔ اﻟ ﻠﻔﺔ اﻟ ﻣ ﺔ )ﻣ ﺳ اﻟ ﻠﻔﺔ(‪.‬‬ ‫ﻘﺔ اﻟ ﺎﻧ ﺔ‪:‬‬ ‫اﻟ‬

‫ﻌﻪ أوﻻً‪:‬‬ ‫ﻘﺔ ﻣﺎ ﯾ د أوﻻً ﯾ ﺗ‬ ‫ﻘﺔ اﻷوﻟﻰ‪:‬‬ ‫اﻟ‬

‫ﻘﺔ ﯾ ﻣﺎ ﯾﻠﻲ‪:‬‬ ‫ﻘﺎً ﻟﻬ ﻩ اﻟ‬
‫اﻟ ـﻐ ﻞ أول اﻟﻔ ـ ة و ـ‬ ‫اﻟ ﺣـ ات اﻟ ﺎﻣـﺔ ﻣـ أﺻـﻞ وﺣـ ات ﺗ ـ‬ ‫واﻟﻔ ﻞ ﺑ‬ ‫‪ -1‬ﯾ اﻟ‬
‫اﻟ ﺣ ـ ات اﻟ ﺎﻣ ــﺔ ﻣ ـ أﺻ ــﻞ وﺣ ـ ات ﺟ ﯾ ـ ة‪ .‬و ـ ﻫ ـ ا اﻟﻔ ــﻞ ﺳ ـ اء ﻓ ــﻲ اﻟ ﺣ ـ ات أو ﻓ ــﻲ‬
‫اﻟ ﻠﻔﺔ‪.‬‬

‫اﻟ ـﻐ ﻞ أول اﻟﻔ ـ ة أوﻻً‪ ،‬ﺛـ ﯾ ـ أ اﻟ ـﻐ ﻞ‬ ‫ﺎل اﻟ ﺣ ات ﺗ‬ ‫‪ -2‬إن اﻟ ﻐ ﻞ ﺎﻟ ﺣﻠﺔ ﯾ أ ﺎﺳ‬

‫ـ‬ ‫اﻟ ــﻐ ﻞ أول اﻟﻔ ـ ة ﻫــﻲ أول وﺣ ـ ات‬ ‫ﻋﻠــﻰ اﻟ ﺣ ـ ات اﻟ ﯾ ـ ة‪ .‬أ أن اﻟ ﺣ ـ ات ﺗ ـ‬
‫أن ﺗ ‪.‬‬ ‫ﻋﻠ ﻬﺎ اﻟ ﻐ ﻞ‪ ،‬و ﺎﻟ ﺎﻟﻲ ﻓﻬﻲ أول وﺣ ات‬

‫ﻠﻬ ــﺎ‬ ‫اﻟ ــﻐ ﻞ أول اﻟﻔ ـ ة ﺧ ــﻼل اﻟﻔ ـ ة اﻟ ﺎﻟ ــﺔ ﺎﻟﻘ ـ ر اﻟ ـ‬ ‫ﺎل اﻟ ﺣ ـ ات ﺗ ـ‬ ‫‪ -3‬ﯾ ـ اﺳ ـ‬
‫ﺎل ﻫـ‬ ‫اﻻﺳـ‬ ‫ﺎل ﻋﻠ ﺎً ـﺄن ﻣ ـ‬ ‫اﺳ‬ ‫ﻟﻬﺎ ﻣ‬ ‫ﺢ وﺣ ات ﺗﺎﻣﺔ‪ .‬و ﺎﻟ ﺎﻟﻲ‬ ‫ﻟ‬
‫اﻹﺗ ﺎم‪.‬‬ ‫ﺎﺑﻲ ﻟ‬ ‫اﻟ‬ ‫اﻟ‬
‫اﻹﺗ ﺎم‪.‬‬ ‫ﺎل = ‪ - %100‬ﻣ‬ ‫اﻻﺳ‬ ‫‪‬ﻣ‬

‫اﻟ ـﻐ ﻞ أول اﻟﻔ ـ ة‬ ‫ـﺎﻓﺊ‪ :‬ﺗ ﻬـ وﺣـ ات ﺗ ـ‬ ‫اﻹﻧ ﺎج اﻟﻔﻌﻠـﻲ اﻟ‬ ‫‪ -4‬اﻷﺛ ﻋﻠﻰ ﺗﻘ‬
‫ﺎﻟﻬﺎ‪.‬‬ ‫اﺳ‬ ‫ﻣ ﺟﺎت اﻟ ﻘ‬ ‫ﺧﻼل اﻟﻔ ة اﻟ ﺎﻟ ﺔ ‪ ،‬ﺿ‬ ‫واﻟ ﻲ ﺗ‬
‫ﺎﻓﺊ‬ ‫اﻹﻧ ﺎج اﻟﻔﻌﻠﻲ اﻟ‬ ‫ﺗﻘ‬
 ‫اﻹﻧﺘﺎج اﻟﻔﻌﻠﻲ اﻟﻤﺘﻜﺎﻓﺊ‬ ‫ﻛﻤﯿﺔ‬
‫ﻣﻮاد أﺟﻮر ﻣﺼﺮوﻓﺎت‬ ‫ت ﻣﺤﻮﻟﺔ‬ ‫ﻣﺪﺧﻼت‬ ‫ﺑﯿـــــــــــــــﺎن‬
‫اﻟﻤﺮﺣﻠﺔ‬
‫ﺎﻟﻬـ ـ ـ ـ ـ ــﺎ‬ ‫اﺳ‬ ‫اﻟ ﻐ ﻞ أول اﻟﻔ ة وﺗ‬ ‫وﺣ ات ﺗ‬

‫‪ %100‬ﻣ ﺟ ﻊ ﻋ ﺎﺻ اﻟ ﺎﻟ‬ ‫وﺣ ات ﺟ ﯾ ة وﺗ‬

‫إﺗ ﺎﻣﻬـ ـ ـ ـ ـ ــﺎ‬ ‫ﺗﺎﻣﺔ آﺧ اﻟﻔ ة‬ ‫وﺣ ات ﻏ‬

‫ﻋﻠ ﺎً ﺄن ‪:‬‬
‫اﻹﺗ ـ ـ ـ ـ ــﺎم ﻣـ ـ ـ ـ ـ ـ‬ ‫ﻟ ـ ـ ـ ـ ــﺔ ﺻ ـ ـ ـ ـ ــﻔ ‪) %‬ﻷن ﻣ ـ ـ ـ ـ ـ ـ‬ ‫ﺎﻟﻬﺎ ﻣـ ـ ـ ـ ـ ـ ت‪ .‬اﻟ‬ ‫اﺳـ ـ ـ ـ ـ ـ‬ ‫‪ -1‬ﻣ ـ ـ ـ ـ ـ ـ‬
‫ﻟﺔ ‪(%100‬‬ ‫ت‪ .‬اﻟ‬
‫اﻹﺗ ـﺎم‬ ‫ﺎﻓﺔ ﻓﻲ ﺑ ا ﺔ اﻟ ﺣﻠﺔ ﺻﻔ ‪) %‬ﻷن ﻣ ـ‬ ‫ﺎﻟﻬﺎ ﻣ ت‪ .‬اﻟ اد اﻟ‬ ‫اﺳ‬ ‫‪ -2‬ﻣ‬
‫ﺎﻓﺔ ﻓﻲ ﺑ ا ﺔ اﻟ ﺣﻠﺔ ‪.(%100‬‬ ‫ﻣ ت‪ .‬اﻟ اد اﻟ‬
‫اﻹﺗ ﺎم‪.‬‬ ‫ﺎﻓﺔ ﺗ ر ﺎً = ‪ - %100‬ﻣ‬ ‫ﻞ واﻟ اد اﻟ‬ ‫ﺎﻟﻬﺎ ﻣ ت‪ .‬اﻟ‬ ‫اﺳ‬ ‫‪ -3‬ﻣ‬
‫اﻟ ﺣﻠﺔ‪:‬‬ ‫ﺗ ﺎﻟ‬ ‫‪ -5‬اﻷﺛ ﻋﻠﻰ ﺗﻘ‬
‫ــﺔ وﺣـ ات ﺑـ ء‬ ‫اﻟ ــﻐ ﻞ أول اﻟﻔ ـ ة ﻌ ـ د‬ ‫ﻓــﻲ اﻟ ـ ء اﻷول ﻣـ اﻟ ﻘ ـ ‪ :‬ﺗ ﻬـ وﺣـ ات ﺗ ـ‬
‫ﺎ ﺗ ﻬ ﺗ ﻠﻔ ﻬﺎ اﻹﺟ ﺎﻟ ﺔ ﻓﻲ رﻗ إﺟ ﺎﻟﻲ واﺣ ﻌ د اﻟ ﻠﻔﺔ اﻹﺟ ﺎﻟ ﺔ‪.‬‬ ‫اﻟ ﻐ ﻞ‪،‬‬

‫ﻣ ﺟﺎت‬ ‫ﺿ‬ ‫اﻟ ﻐ ﻞ أول اﻟﻔ ة واﻟ ﻲ ﺗ‬ ‫‪ :‬ﺗ ﻬ وﺣ ات ﺗ‬ ‫ﻓﻲ اﻟ ء اﻟ ﺎﻧﻲ ﻣ اﻟ ﻘ‬

‫اﻟ ﺣﻠﺔ ﻣﻊ ﻣﻼﺣ ﺔ أن ﺗ ﻠﻔ ﻬﺎ اﻹﺟ ﺎﻟ ﺔ ﺗ ﻬ أﻣﺎﻣﻬﺎ ﻓـﻲ رﻗـ إﺟ ـﺎﻟﻲ واﺣـ ﻌ ـ د‬
‫اﻟﻔ ـ ـ ة اﻟ ﺎﻟ ــﺔ‬ ‫اﻟ ﻠﻔ ــﺔ اﻹﺟ ﺎﻟ ــﺔ‪ .‬و ﻬـ ـ ﺗ ﻬ ــﺎ ﻣ ــﺎ اﺳـ ـ ﻔﺎدﺗﻪ ﻣـ ـ ﻋ ﺎﺻـ ـ ﺗ ــﺎﻟ‬
‫ﺧﻼل اﻟﻔ ة اﻟ ﺎﻟ ﺔ(‪.‬‬ ‫ﺎﻟﻬﺎ ﻣ ﻋ ﺎﺻ اﻟ ﺎﻟ‬ ‫ﻧ ﺔ اﺳ‬ ‫)ﺣ‬
 ‫إﺟﻤﺎﻟﻲ‬ ‫ﻛﻤﯿﺔ اﻹﻧﺘﺎج‬ ‫ﻛﻤﯿﺔ وﺣﺪات‬
‫ت اﻟﻮﺣﺪة‬ ‫ﺑﯿـــﺎن‬
‫اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ‬ ‫اﻟﻤﺘﻜﺎﻓﺊ‬ ‫ﺑﺪء اﻟﺘﺸﻐﯿﻞ‬
‫وﺣ ات ﺑ ء اﻟ ﻐ ﻞ‬
‫××‬ ‫××‬ ‫اﻟ ﻐ ﻞ أول اﻟﻔ ة‬ ‫وﺣ ات ﺗ‬
‫××‬ ‫وﺣ ات ﺟ ﯾ ة‬
‫اﻟ ﺣﻠﺔ ﺧﻼل اﻟﻔ ة اﻟﻘﺎدﻣﺔ‬ ‫إﺟ ﺎﻟﻲ ﺗ ﺎﻟ‬
‫×‬ ‫××‬ ‫××‬ ‫ت‪ .‬ﻣ ﻟﺔ‬
‫×‬ ‫××‬ ‫××‬ ‫ت‪ .‬ﻣ اد‬
‫×‬ ‫××‬ ‫××‬ ‫ت‪ .‬ﺗ ﻞ‬
‫ﺗ ﻠ ﻞ ﺗ ﺎﻟ اﻟ ﺣﻠﺔ ‪:‬‬
‫اﻟ ﻐ ﻞ أول اﻟﻔ ة وﺗ‬ ‫ﺗ ﻠﻔﺔ وﺣ ات ﺗ‬
‫××‬ ‫××‬

‫ت‪ .‬ﻣ ﻟﺔ‬

‫ت‪ .‬ﻣ اد‬
‫ت‪ .‬ﺗ ﻞ‬
‫××‬ ‫ﺗ ﻠﻔﺔ وﺣ ات ﺟ ﯾ ة وﺗ‬
‫ت‪ .‬ﻣ ﻟﺔ‬
‫ت‪ .‬ﻣ اد‬
‫ت‪ .‬ﺗ ﻞ‬
‫××‬ ‫ت‪ .‬اﻟ ﺣ ات ﻏ اﻟ ﺎﻣﺔ‬
‫ت‪ .‬ﻣ ﻟﺔ‬
‫ت‪ .‬ﻣ اد‬
‫ت‪ .‬ﺗ ﻞ‬

‫ﺣﺎﻟﺔ ﻋﻠ ﺔ‪:‬‬
‫ـ ﻟﻠ ـ ﺎﻋﺎت اﻟﻬ ﺳـ ﺔ وذﻟـ ﻋـ ﺷـﻬ ﯾ ـﺎﯾ‬ ‫اﻟ ﺎﻧﺎت اﻵﺗ ﺔ ﻣـ ﺳـ ﻼت ﺷـ ﺔ اﻟ‬ ‫ﺟ‬ ‫اﺳ‬
‫‪ 2008‬وذﻟ ﻟ ﺣﻠﺔ اﻟ ﻬ‬
 ‫إﺗ ﺎم ‪.%60‬‬ ‫اﻟ ﻐ ﻞ أول اﻟ ﻬ‬ ‫وﺣ ات ﺗ‬ ‫‪2000‬‬
‫اﻟ ﻐ ﻞ أول اﻟ ﻬ ‪.‬‬ ‫ﺟ ﻪ ت‪ .‬اﻟ ﺣ ات ﺗ‬ ‫‪9200‬‬
‫ﺟ ﻪ ت‪ .‬ﻣ اد ﻣ ﺎﺷ ة‪.‬‬ ‫‪147000‬‬
‫ﺟ ﻪ أﺟ ر ﻣ ﺎﺷ ة‪.‬‬ ‫‪121800‬‬
‫وﻓﺎت ﻣ ﺎﺷ ة‪.‬‬ ‫ﺟ ﻪﻣ‬ ‫‪101500‬‬
‫‪ 18000‬وﺣـ ـ ـ ـ ات ﺗﺎﻣـ ـ ـ ــﺔ اﻟ ـ ـ ـ ـ ﻊ ﺧـ ـ ـ ــﻼل اﻟ ـ ـ ـ ــﻬ أودع ﻣ ﻬـ ـ ـ ــﺎ ‪ 3000‬وﺣـ ـ ـ ـ ة ﺎﻟ ـ ـ ـ ــﺎزن وﺣـ ـ ـ ـ ل‬
‫‪.‬‬ ‫اﻟ ﺎﻗﻲ إﻟﻰ ﻣ ﺣﻠﺔ اﻟ‬
‫ﺗﺎم ‪ %70‬ﻋﻠ ﺎً ﺄن اﻟ اد ﺗ ﺎف ﻓـﻲ‬ ‫اﻟ ﻐ ﻞ آﺧ اﻟﻔ ة‬ ‫وﺣ ات ﺗ‬ ‫‪5000‬‬
‫ﺑ ا ﺔ اﻟ ﺣﻠﺔ‪.‬‬
‫اﻟ ﺣﻠــﺔ ﻟ ﺣﻠــﺔ اﻟ ﻬ ـ‬ ‫ــﺎﻓﺊ وﺗﻘ ـ ﺗ ــﺎﻟ‬ ‫اﻟ ﻠ ـ ب اﻷول‪ :‬إﻋ ـ اد ﺗﻘ ـ اﻹﻧ ــﺎج اﻟﻔﻌﻠــﻲ اﻟ‬
‫ﻌﻪ أوﻻً‪.‬‬ ‫ﻘﺔ ﻣﺎ ﯾ د أوﻻً ﯾ ﺗ‬ ‫ام‬ ‫ﻋ ﺷﻬ ﯾ ﺎﯾ ‪ 2008‬ﺎﺳ‬
‫‪.‬‬ ‫ﻟﺔ ﻟ ﺣﻠﺔ اﻟ‬ ‫اﻟ ﻠ ب اﻟ ﺎﻧﻲ‪ :‬ﺗ ﯾ ت‪ .‬اﻟ‬

‫ﻘﺔ اﻟ ﻠﻔﺔ اﻟ ﻣ ﺔ )ﻣ ﺳ اﻟ ﻠﻔﺔ(‪:‬‬ ‫ﻘﺔ اﻟ ﺎﻧ ﺔ‪:‬‬ ‫اﻟ‬

‫ﻘﺔ ﯾ ﻣﺎ ﯾﻠﻲ‪:‬‬ ‫ﻘﺎً ﻟﻬ ﻩ اﻟ‬
‫اﻟ ﯾـ ة اﻟ ـﻲ‬ ‫اﻟ ـﻐ ﻞ أول اﻟﻔ ـ ة واﻟ ﺣـ ات اﻷﺧـ‬ ‫اﻟ ﺣ ات ﺗ‬ ‫واﻟﻔ ﻞ ﺑ‬ ‫‪ -1‬ﻋ م اﻟ‬
‫ﺗ ﺑ ء اﻟ ﻐ ﻞ ﻋﻠ ﻬﺎ ﺧﻼل اﻟﻔ ة‪.‬‬
‫ﺧــﻼل‬ ‫اﻟ ــﻐ ﻞ أول اﻟﻔ ـ ة ﻣــﻊ ﻋ ﺎﺻـ اﻟ ــﺎﻟ‬ ‫‪ -2‬دﻣــﺞ )ﺟ ــﻊ( ﻋ ﺎﺻـ ﺗ ﻠﻔــﺔ اﻟ ﺣـ ات ﺗ ـ‬
‫ﻩ‪.‬‬ ‫ﺗ ﻠﻔﺔ ﻣﻊ ﻧ‬ ‫اﻟﻔ ة‪ ،‬ﻞ ﻋ‬
‫ﻋـﺔ واﺣـ ة( ﻣ ـ‬ ‫ﺎﻓﺊ‪ :‬ﺗ ﻬ اﻟ ﺣ ات اﻟ ﺎﻣـﺔ )ﻛ‬ ‫اﻹﻧ ﺎج اﻟﻔﻌﻠﻲ اﻟ‬ ‫‪ -3‬اﻷﺛ ﻋﻠﻰ ﺗﻘ‬
‫اﻟ ﺣ ـ ات اﻟ ﺎﻣــﺔ ﻣ ـ أﺻ ــﻞ‬ ‫دون اﻟ ﻔ ﻗ ــﺔ ﺑ ـ‬ ‫إﺗ ﺎﻣﻬــﺎ ‪ %100‬ﻣ ـ ﺟ ــﻊ ﻋ ﺎﺻ ـ اﻟ ــﺎﻟ‬
‫اﻟ ﺣ ـ ات اﻟ ﺎﻣــﺔ ﻣ ـ أﺻ ـﻞ وﺣ ـ ات ﺟ ﯾ ـ ة‪ .‬و ﺎﻟ ــﺎﻟﻲ‬ ‫اﻟ ــﻐ ﻞ أول اﻟﻔ ـ ة و ـ‬ ‫وﺣ ـ ات ﺗ ـ‬
‫اﻟ ﻐ ﻞ أول ﻟﻠﻔ ة‪.‬‬ ‫ﺎل ﻟﻠ ﺣ ات ﺗ‬ ‫اﺳ‬ ‫ﻣ‬ ‫ﻓﺈﻧﻪ ﻻ‬
‫اﻟ ــﻐ ﻞ‬ ‫اﻟ ﺣﻠـﺔ‪ :‬ﯾـ دﻣـﺞ )ﺟ ــﻊ( ﻋ ﺎﺻـ ﺗ ﻠﻔــﺔ اﻟ ﺣـ ات ﺗ ـ‬ ‫‪ -4‬اﻷﺛـ ﻋﻠــﻰ ﺗﻘ ـ ﺗ ــﺎﻟ‬
‫ـ ﺗ ﻠﻔــﺔ ﻣــﻊ ﻧ ـ ﻩ‪ ،‬و ــﺎد ﻣ ﺳـ‬ ‫ﺧــﻼل اﻟﻔ ـ ة‪ ،‬ـﻞ ﻋ‬ ‫أول اﻟﻔ ـ ة ﻣــﻊ ﻋ ﺎﺻـ اﻟ ــﺎﻟ‬
‫ام ﻣ ﺳـ ﺗ ﻠﻔــﺔ اﻟ ﺣـ ة ﻓــﻲ ﺗ ﯾـ ﺗ ﻠﻔـﺔ اﻹﻧ ــﺎج اﻟ ــﺎم وﻏ ـ اﻟ ــﺎم‬ ‫ﺗ ﻠﻔـﺔ اﻟ ﺣـ ة‪ .‬و ـ اﺳـ‬
 ‫اﻟ ﺣـ ـ ات اﻷﺧـ ـ‬ ‫اﻟ ــﻐ ﻞ أول اﻟﻔ ـ ـ ة و ـ ـ‬ ‫اﻟ ﺣـ ـ ات ﺗ ـ ـ‬ ‫ـ ـ ﺑـ ـ‬ ‫آﺧـ ـ اﻟﻔ ـ ـ ة دون اﻟ‬
‫اﻟ ﯾ ة ﺧﻼل اﻟﻔ ة‪.‬‬
‫ﺣﺎﻟﺔ ﻋ ﻠ ﺔ‪:‬‬
‫اﻟ ﺎﻫ ة ﺈﻧ ﺎج اﻟ ـ ﺞ س ﻣـ ﺧـﻼل ﻣـ ور اﻟ ـ اد اﻟ ـﺎم‬ ‫ﺎت اﻟ ﻼ‬ ‫ﺔﻟ‬ ‫ﺔ اﻟ‬ ‫ﺗﻘ م اﻟ‬
‫اﻟ ﺎﻧ ــﺔ‬ ‫ﻟـ ﻟ اﻟ ـ ﺞ ﻋﻠــﻰ ﺛــﻼث ﻣ اﺣــﻞ إﻧ ﺎﺟ ــﺔ ﻣ ﺎﻟ ــﺔ‪ .‬و ــﺎ ﯾﻠــﻲ اﻟ ﺎﻧــﺎت اﻟ ﻌﻠﻘــﺔ ــﺎﻟ ﺣﻠ‬
‫واﻟ ﺎﻟ ﺔ ﺣﻼل ﺷﻬ ﻓ اﯾ ‪:2008‬‬
‫اﻟ ﺣﻠﺔ اﻟ ﺎﻟ ﺔ‬ ‫اﻟ ﺣﻠﺔ اﻟ ﺎﻧ ﺔ‬ ‫ﺑ ــــــــﺎن‬

‫ﺑ ﺎﻧﺎت ﻋ ﺣ ﺔ اﻹﻧ ﺎج‪:‬‬

‫‪ 5000‬وﺣ ة‬ ‫‪6000‬‬ ‫ل إﻟﻰ ﻫ ﻩ اﻟ ﺣﻠﺔ ﻣ اﻟ ﺣﻠﺔ اﻟ ﺎ ﻘﺔ‬ ‫ﻛ ﺔ اﻹﻧ ﺎج اﻟ ﺎم اﻟ‬

‫‪ 1500‬وﺣ ة‬ ‫‪1000‬‬ ‫اﻟ ﻐ ﻞ أول اﻟﻔ ة‬ ‫ﻛ ﺔ اﻟ ﺣ ات ﺗ‬

‫؟ وﺣ ة‬ ‫؟‬ ‫ﻛ ﺔ اﻹﻧ ﺎج اﻟ ﺎم‬
‫‪ 3000‬وﺣ ة‬ ‫؟‬ ‫اﻟ ﻐ ﻞ آﺧ اﻟﻔ ة‬ ‫ﻛ ﺔ اﻟ ﺣ ات ﺗ‬
‫ﺎت اﻹﺗ ﺎم‪:‬‬ ‫ﻣ‬
‫‪%50‬‬ ‫‪%60‬‬ ‫اﻟ ﻐ ﻞ آﺧ اﻟﻔ ة‬ ‫إﺗ ﺎم اﻟ ﺣ ات ﺗ‬ ‫ﻣ‬
‫إﻧ ﺎﺟﻬﺎ‬ ‫ﺄة ﻣ ﺗ ﯾ ﻣ‬ ‫اﻟ‬ ‫ﻟ ﺗ‬ ‫اﻟ ﻐ ﻞ أول اﻟﻔ ة‬ ‫إﺗ ﺎم اﻟ ﺣ ات ﺗ‬ ‫ﻣ‬
‫اﻟ ﻐ ﻞ أول اﻟﻔ ة ﻟﻠ ﺣ ة‪:‬‬ ‫ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟ ﺣ ات ﺗ‬
‫‪ 40‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪7.5‬‬ ‫ﺗ ﻠﻔﺔ ﻣ ﻟﺔ )ﺗ ﻠﻔﺔ ﻣ ﻠ ﺔ(‬
‫‪ 22‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪9.8‬‬ ‫ﻣ اد ﻣ ﺎﺷ ة‬
‫‪ 17‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪8‬‬ ‫ﻞ‬ ‫ت‪ .‬ﺗ‬
‫اﻟﻔ ة‪:‬‬ ‫ﺗ ﺎﻟ‬
‫؟ ﺟ ﻪ‬ ‫‪48500‬‬ ‫ﺗ ﻠﻔﺔ ﻣ ﻟﺔ )ﺗ ﻠﻔﺔ ﻣ ﻠ ﺔ(‬
‫‪129500‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪46000‬‬ ‫ﻣ اد ﻣ ﺎﺷ ة‬
‫‪74500‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪54000‬‬ ‫ﻞ‬ ‫ت‪ .‬ﺗ‬
‫ﺗ ﺎف ﻓﻲ ﺑ ا ﺔ اﻟ ﻐ ﻞ‬ ‫ﺗ ﺎف ﺗ ر ﺎً‬ ‫اﻟ اد اﻟ ﺎم‬

‫ﻟ ـﻞ ﻣـ اﻟ ﺣﻠـﺔ اﻟ ﺎﻧ ـﺔ واﻟ ﺎﻟ ـﺔ‬ ‫اﻟ ـﺎﻟ‬ ‫ﺎﻓﺊ وﺗﻘ‬ ‫اﻹﻧ ﺎج اﻟ‬ ‫اﻟ ﻠ ب‪ :‬إﻋ اد ﻞ ﻣ ﺗﻘ‬

‫ﻘﺔ اﻟ ﻠﻔﺔ اﻟ ﻣ ﺔ‪.‬‬ ‫ام‬ ‫ﻋ ﺷﻬ ﻓ اﯾ ‪ 2008‬ﺎﺳ‬

‫اﻟﻤﺸﻜﻠﺔ اﻟﺮاﺑﻌﺔ‪ :‬ﻣﻌﺎﻟﺠﺔ ﺗﻜﻠﻔﺔ اﻟﻮﺣﺪات اﻟﺘﺎﻟﻔﺔ أو اﻟﻤﻔﻘﻮدة‪:‬‬

 ‫أ – ﻣﻔﻬ ﻣﻬﺎ‪:‬‬
‫أﺛ ﺎء اﻟ ﻐ ﻞ و ﺎﻟ ﺎﻟﻲ ﺗ ن ﻏ ـ ﻣ ﺎ ﻘـﺔ‬ ‫ﺎرة ﻋ ﺗﻠ اﻟ ﺣ ات اﻟ ﻲ ﺗﻠﻔ‬ ‫اﻟ ﺣ ات اﻟ ﺎﻟﻔﺔ ﻫﻲ‬
‫ﺔﺑ ﻪ‬ ‫ن ﻟﻬﺎ‬ ‫أن‬ ‫ﻟﻠ اﺻﻔﺎت اﻟ ﻔ ﻋﻠ ﻬﺎ‪ .‬ﻣﻊ ﻣﻼﺣ ﺔ أﻧﻬﺎ ﺗ ن ﻣ ﺟ دة و ﺎﻟ ﺎﻟﻲ‬
‫ﺑ ﻌﻬﺎ أو اﺳ داد ﺟ ء ﻣ ﺗ ﻠﻔ ﻬﺎ‪.‬‬ ‫أو اﺳ داد ﺔ ﺣ‬
‫أﺛ ﺎء اﻟ ﻐ ﻞ )ﺣ ﻗ ‪ ،‬ﺳـ ﻗ ‪ ،‬ﺗ ـ ت( و ﺎﻟ ـﺎﻟﻲ ﻓﻬـﻲ‬ ‫أﻣﺎ اﻟ ﺣ ات اﻟ ﻔﻘ دة ﻓﻬﻲ وﺣ ات ﺿﺎﻋ‬
‫ﺔ ﺑ ﻪ أو اﺳ داد ﺔ‪.‬‬ ‫ﻟﻬﺎ‬ ‫ﻣ ﺟ دة‪ ،‬و ﺎﻟ ﺎﻟﻲ ﻟ‬ ‫ﻏ‬

‫ﯾ ﻣﻌﺎﻟ ﺔ اﻟ ﺣ ات اﻟ ﺎﻟﻔﺔ أو اﻟ ﻔﻘ دة؟‬ ‫ب‪-‬‬

‫ﻣ اﻟ ﺎﻟﻒ أو اﻟﻔﺎﻗ‬ ‫ﻧﻋ‬ ‫أن ﻧﻔ ق ﺑ‬ ‫ﻫﺎ‬

‫ﻌﻲ‬ ‫ح ﻪ أو ﻏ‬ ‫ﻣ‬ ‫ﺗﺎﻟﻒ أو ﻓﺎﻗ ﻏ‬ ‫ﻌﻲ‬ ‫ح ﻪ أو‬ ‫ﺗﺎﻟﻒ أو ﻓﺎﻗ ﻣ‬

‫ﻣ ﻗﻊ‬ ‫ﻋﺎد أو ﻏ‬ ‫أو ﻏ‬ ‫أو ﻋﺎد أو ﻣ ﻗﻊ‬

‫ﻌﺔ اﻟﻌ ﻠ ﺔ اﻹﻧ ﺎﺟ ـ ــﺔ‬ ‫ﻻ ﺗ ﻠ ﻣﻪ‬ ‫ﻌﺔ اﻟﻌ ﻠ ﺔ اﻹﻧ ﺎﺟ ﺔ‬ ‫ﺗ ﻠ ﻣﻪ‬

‫ﻓﻬ ﻧﺎﺗﺞ ﻋ إﻫ ﺎل أو ﺳ ء اﺳ ـ ام‬ ‫ﻌﺔ اﻟ ﺞ‬ ‫أو‬

‫ح ﺑﻬ ــﺎ‬ ‫ﺔ اﻟ‬ ‫ﻣ اﻟ‬ ‫وﻫ ﻣﺎ ﯾ‬ ‫ح ﺑﻬﺎ‬ ‫ﺔ اﻟ‬ ‫ن ﻓﻲ ﺣ ود اﻟ‬

‫أن ﺗ ﺣﻞ إﻟﻰ‬ ‫ﺧ ﺎرة‬ ‫ﺗ ﻠﻔ ﻪ ﺗﻌ‬ ‫ﻞ‬ ‫أن ﯾ‬ ‫ﺗ ﺎﻟ‬ ‫ﺗ ﻠﻔ ﻪ ﺗﻌ‬

‫ﺣـ ‪ /‬أ ‪ .‬خ‬ ‫ﺑﻬﺎ إﻧ ﺎج اﻟ ﺣﻠﺔ‬
‫ـ‬ ‫ﻌـﻲ )اﻟ ـ ح ـﻪ‪ /‬اﻟﻌـﺎد ‪ /‬اﻟ ﻗـﻊ( ﺗﻌ ـ ﺗ ـﺎﻟ‬ ‫ﺗ ﻠﻔـﺔ اﻟ ﻠـﻒ اﻟ‬ ‫ﻣ ـﺎ ﺳـ‬ ‫ﯾ ـ‬
‫ﻞ ﺑﻬﺎ إﻧ ﺎج اﻟ ﺣﻠﺔ‪.‬‬ ‫أن ﯾ‬

‫ﻗﻊ(‬ ‫ح ﻪ‪ /‬اﻟﻌﺎد ‪ /‬اﻟ‬ ‫ﻌﻲ )اﻟ‬ ‫ﻟ ﻌﺎﻟ ﺔ ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟ ﻠﻒ اﻟ‬ ‫وﻫ ﺎك أﺳﻠ‬
 ‫اﻟ ﺎﺷ‬ ‫اﻷﺳﻠ ب ﻏ‬ ‫اﻷﺳﻠ ب اﻟ ﺎﺷ ة‬
‫اﻟ ﻠﻔﺔ(‬ ‫ﻘﺔ ﺗ‬ ‫)‬ ‫ﻌﻲ(‬ ‫ﻘﺔ ﻓ ﻞ وﻋﺎدة ﺗ زﻊ ت‪ .‬اﻟ ﻠﻒ اﻟ‬ ‫)‬

‫اﻷﺳﻠﻮب اﻟﻤﺒﺎﺷﺮ ﻟﻤﻌﺎﻟﺠﺔ ﺗﻜﻠﻔﺔ اﻟﺘﻠﻒ اﻟﻄﺒﯿﻌﻲ )اﻟﻌﺎدي(‪:‬‬

‫ﻌﻲ × ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟ ﺣ ة‬ ‫ﺎﻓ ﺔ ﻟﻠ ﻠﻒ اﻟ‬
‫ﺔ ﻟﻠ ﺣ ة اﻟ ﺎﻟﻔﺔ‬
‫اﻟ ﺎﻟ‬ ‫ﻓﻲ اﻟ ء اﻷول ﻣ ﺗﻘ‬
‫ﻌﻲ‬ ‫ﺔ أو اﻻﺳ داد ﺔ ﻟﻠ ﻠﻒ اﻟ‬
‫ﻘﺎً ﻟﻬ ا اﻷﺳﻠ ب ﯾ ﻣﺎ ﯾﻠﻲ‪:‬‬
‫ﻌﻲ= ﻋ د اﻟ ﺣ ات اﻟ‬ ‫‪ -1‬ﺣ ﺎب ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟ ﻠﻒ اﻟ‬
‫ﻌﻲ=‬ ‫ﺔ ﻟﻠ ﻠﻒ اﻟ‬ ‫‪ -2‬ﺣ ﺎب اﻟ ﺔ اﻟ‬
‫ﻌﻲ× اﻟ ﺔ اﻟ‬ ‫ﻋ د وﺣ ات اﻟ ﻠﻒ اﻟ‬
‫وﻫﻰ ﺗ ﻬ ﻣ وﺣﺔ ﻣ إﺟ ﺎﻟﻲ اﻟ ﺎﻟ‬
‫ﻌﻲ=‬ ‫‪ -3‬ﺣ ﺎب ﺻﺎﻓﻲ ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟ ﻠﻒ اﻟ‬
‫ﻌﻲ‪ -‬اﻟ ﺔ اﻟ‬ ‫ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟ ﻠﻒ اﻟ‬

‫ﻌــﻲ ﻋﻠ ــﻰ وﺣ ـ ات اﻟ ﺣﻠ ــﺔ اﻟ ــﻲ ﺧ ــﻌ‬ ‫ــﻞ ﺗ ﻠﻔــﺔ )أو ﺻ ــﺎﻓﻲ ﺗ ﻠﻔــﺔ( اﻟ ﻠ ــﻒ اﻟ‬ ‫‪ -4‬ﺗ‬
‫ﻌﻲ‪.‬‬ ‫ﻬﺎ ﻣ ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟ ﻠﻒ اﻟ‬ ‫ﻞﺑ‬ ‫و ﺎﻟ ﺎﻟﻲ ﺗ‬ ‫ﻟﻠﻔ‬
‫ﻌــﻲ ﻋﻠــﻰ وﺣ ـ ات اﻟ ﺣﻠــﺔ اﻟ ــﻲ ﺳ ـ ف‬ ‫‪ -5‬ﯾ ـ ﺗ ز ــﻊ ﺗ ﻠﻔــﺔ )أو ﺻــﺎﻓﻲ ﺗ ﻠﻔــﺔ( اﻟ ﻠــﻒ اﻟ‬
‫ﺔ ﻋ د اﻟ ﺣ ات‪.‬‬ ‫ﻌﻲ ﺑ‬ ‫ﻬﺎ ﻣ ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟ ﻠﻒ اﻟ‬ ‫ﻞﺑ‬ ‫ﺗ‬
‫ﻌﻲ‬ ‫اﻟ‬ ‫‪ -6‬ﻛ ﻟ ﯾ ﺣ ﺎب ﺧ ﺎرة اﻟ ﻠﻒ ﻏ‬
‫ﻌﻲ × ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟ ﺣ ة‬ ‫اﻟ‬ ‫ﺎﻓ ﺔ ﻟﻠ ﻠﻒ ﻏ‬ ‫= ﻋ د اﻟ ﺣ ات اﻟ‬
‫ﺎﻓﺊ‪:‬‬ ‫اﻹﻧ ﺎج اﻟ‬ ‫‪ -7‬اﻷﺛ ﻋﻠﻰ ﺗﻘ‬

‫ﻌﻲ‬ ‫اﻟ‬ ‫ﺗ ﻬ وﺣ ات اﻟ ﻠﻒ ﻏ‬ ‫ﺎ‬ ‫ﻌﻲ‬ ‫ﺗ ﻬ وﺣ ات اﻟ ﻠﻒ اﻟ‬

‫ﺎﻓﺊ‬ ‫اﻹﻧ ﺎج اﻟ‬ ‫ﻣ ﺟﺎت اﻟ ﺣﻠﺔ ﺑ ﻘ‬ ‫ﺿ‬ ‫ﺎﻓﺊ‬ ‫اﻹﻧ ﺎج اﻟ‬ ‫ﻣ ﺟﺎت اﻟ ﺣﻠﺔ ﺑ ﻘ‬ ‫ﺿ‬

‫ﺎﻓﺊ‬ ‫اﻹﻧ ﺎج اﻟ‬ ‫ﺗﻘ‬

 ‫ﻛﻤﯿﺔ اﻹﻧﺘﺎج ا ﻟﻤﺘﻜﺎﻓﺊ‬
‫اﻟﻤﺪﺧﻼت‬ ‫ﺑﯿــــــــــــــــــــــﺎن‬
‫ﻣﺼﺮوﻓﺎت‬ ‫أﺟﻮر‬ ‫ﻣـﻮاد‬

‫ﺑﻤﺴﺘﻮى إﺗﻤﺎﻣﮭـــــــــــــــــــــــﺎ‬ ‫وﺣﺪات ﺗﻠﻒ ﻏﯿﺮ طﺒﯿﻌﻲ‬

‫ﺑﻤﺴﺘﻮى إﺗﻤﺎﻣﮭـــــــــــــــــــــــﺎ‬ ‫وﺣﺪات ﺗﻠﻒ طﺒﯿﻌﻲ‬

‫اﻟ ﺣﻠﺔ‪:‬‬ ‫ﺗ ﺎﻟ‬ ‫‪ -8‬اﻷﺛ ﻋﻠﻰ ﺗﻘ‬

‫ﯾ ﻣﺎ ﯾﻠﻲ‪:‬‬ ‫ﻓﻲ اﻟ ء اﻷول ﻣ اﻟ ﻘ‬
‫ﻌﻲ ﻣ ﺧﺎﻧﺔ وﺣ ات ﺑ ء اﻟ ﻐ ﻞ‪.‬‬ ‫ﺔ وﺣ ات اﻟ ﻠﻒ اﻟ‬ ‫ح‬ ‫أ–‬
‫‪.‬‬ ‫ﻌﻲ ﻣ ﺧﺎﻧﺔ إﺟ ﺎﻟﻲ اﻟ ﺎﻟ‬ ‫ﺔ ﻟﻠ ﻠﻒ اﻟ‬ ‫ح اﻟ ﺔ اﻟ‬ ‫ب‪-‬‬
‫ﻌﻲ ﻣ ﺧﺎﻧﺔ وﺣ ات ﺑ ء اﻟ ﻐ ﻞ‪.‬‬ ‫اﻟ‬ ‫ﺔ وﺣ ات اﻟ ﻠﻒ ﻏ‬ ‫ح‬ ‫ج‪-‬‬
‫ﻌﻲ( ﻣ ﺧﺎﻧﺔ إﺟ ﺎﻟﻲ اﻟ ﺎﻟ‬ ‫اﻟ‬ ‫و ح ﺧ ﺎرة ﺗﻠ اﻟ ﺣ ات )ﺧ ﺎرة اﻟ ﻠﻒ ﻏ‬
‫ﯾ ﻣﺎ ﯾﻠﻲ‪:‬‬ ‫ﻓﻲ اﻟ ء اﻟ ﺎﻧﻲ ﻣ اﻟ ﻘ‬
‫ــﻞ ﺑ ﻠﻔــﺔ‬ ‫ﻌــﻲ ﻓــﻲ ﻣ ﺟــﺎت اﻟ ﺣﻠــﺔ اﻟ ــﻲ ﺳـ ف ﺗ‬ ‫د – إﺿــﺎﻓﺔ ﺻــﺎﻓﻲ ﺗ ﻠﻔــﺔ اﻟ ﻠــﻒ اﻟ‬
‫ﻬﺎ‪.‬‬ ‫ﻘ ار ﻧ‬ ‫ﻌﻲ وذﻟ‬ ‫اﻟ ﻠﻒ اﻟ‬

‫اﻟ ﺣﻠﺔ‬ ‫ﺗ ﺎﻟ‬ ‫ﺗﻘ‬

‫إﺟﻤﺎﻟﻲ‬ ‫ﻛﻤﯿﺔ اﻹﻧﺘﺎج‬ ‫ﻛﻤﯿﺔ وﺣﺪات‬
‫ت اﻟﻮﺣﺪة‬ ‫ﺑﯿـــﺎن‬
‫اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ‬ ‫اﻟﻤﺘﻜﺎﻓﺊ‬ ‫ﺑﺪء اﻟﺘﺸﻐﯿﻞ‬
‫××‬ ‫وﺣ ات ﺑ ء اﻟ ﻐ ﻞ‬
‫ﺗ ﺎﻟ اﻟ ﺣﻠﺔ ‪:‬‬
‫××‬ ‫××‬ ‫××‬ ‫ﻣ اد‬
‫××‬ ‫××‬ ‫××‬ ‫أﺟ ر‬
‫××‬ ‫××‬ ‫××‬ ‫ﻣ وﻓﺎت‬
‫××‬ ‫* )‪ (-‬وﺣ ات اﻟ ﻠﻒ اﻟ ﻌﻲ‬
‫××‬ ‫* )‪ (-‬اﻟ ﺔ اﻟ ﺔ ﻟﻠ ﻠﻒ اﻟ ﻌﻲ‬
‫××‬ ‫××‬ ‫* )‪ (-‬ﺧ ﺎرة اﻟ ﻠﻒ ﻏ اﻟ ﻌﻲ‬
‫×××‬ ‫××‬
‫ﺗ ﻠ ﻞ اﻟ ﺎﻟ‬
‫××‬ ‫)‪ (1‬ت‪ .‬وﺣ ات ﺗﺎﻣﺔ‬
‫××‬ ‫××‬ ‫××‬ ‫ﻣ اد‬
‫××‬ ‫××‬ ‫××‬ ‫أﺟ ر‬
‫××‬ ‫××‬ ‫××‬ ‫ﻣ وﻓﺎت‬
‫××‬ ‫ﻌﻲ‬ ‫ﻬﺎ ﻣ ﺻﺎﻓﻲ ت‪ .‬اﻟ ﻠﻒ اﻟ‬ ‫‪+‬ﻧ‬
 ‫×××‬ ‫××‬
‫××‬ ‫ﺗﺎﻣﺔ آﺧ اﻟﻔ ة‬ ‫)‪ (2‬ت‪ .‬وﺣ ات ﻏ‬
‫××‬ ‫××‬ ‫××‬ ‫ﻣ اد‬
‫××‬ ‫××‬ ‫××‬ ‫أﺟ ر‬
‫××‬ ‫××‬ ‫××‬ ‫ﻣ وﻓﺎت‬
‫××‬ ‫ﻌﻲ‬ ‫ﻬﺎ ﻣ ﺻﺎﻓﻲ ت‪ .‬اﻟ ﻠﻒ اﻟ‬ ‫‪+‬ﻧ‬
‫×××‬ ‫××‬ ‫ﻬﺎ ﻣ ﺻﺎﻓﻲ‬ ‫)إذا ﺎﻧ ﺳ ﻞ ﺑ‬
‫ﻌﻲ(‬ ‫ت‪ .‬اﻟ ﻠﻒ اﻟ‬

‫ﻌﻲ‪:‬‬ ‫ﺎﻓﻲ ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟ ﻠﻒ اﻟ‬ ‫ﻞ‬ ‫أن ﯾ‬ ‫ﯾ إﻧ ﺎج اﻟ ﺣﻠﺔ )ﻋ د اﻟ ﺣ ات( اﻟ‬ ‫‪ -9‬ﻟ‬
‫ﺎ ﯾﻠﻲ‬ ‫ﻣ اﻟ ﻌ وف أن إﻧ ﺎج أ ﻣ ﺣﻠﺔ )ﻣ ﺟﺎت اﻟ ﺣﻠﺔ( ﺑ ﻞ‬
‫وﺣ ات ﺗﺎﻣﺔ‬
‫ﺗﺎﻣﺔ‬ ‫وﺣ ات ﻏ‬
‫ﻌﻲ‬ ‫وﺣ ات ﺗﻠﻒ ﻏ‬
‫ﻌﻲ‬ ‫وﺣ ات ﺗﻠﻒ‬
‫ﻌﻲ‪.‬‬ ‫ﻬﺎ ﻣ ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟ ﻠﻒ اﻟ‬ ‫ﻞﺑ‬ ‫أن ﺗ‬ ‫ﺔ ﻟﻠ ﺣ ات اﻟ ﺎﻣﺔ‬ ‫أ – ﺎﻟ‬
‫ﻌـﻲ‬ ‫ﻬﺎ ﻣ ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟ ﻠﻒ اﻟ‬ ‫ﻞﺑ‬ ‫ﻞ أو ﻻ ﺗ‬ ‫اﻟ ﺎﻣﺔ ﻗ ﺗ‬ ‫ﺔ ﻟﻠ ﺣ ات ﻏ‬ ‫ب‪ -‬ﺎﻟ‬
‫‪.‬‬ ‫ﻋﻬﺎ ﻟﻠﻔ‬ ‫درﺟﺔ ﺧ‬ ‫وذﻟ ﺣ‬
‫ـ ﻬﺎ ﻣـ ﺗ ﻠﻔـﺔ اﻟ ﻠـﻒ‬ ‫ـﻞ ﺑ‬ ‫ـﻞ أو ﻻ ﺗ‬ ‫ﻌﻲ ﻗ ﺗ‬ ‫اﻟ‬ ‫ﺔ ﻟ ﺣ ات اﻟ ﻠﻒ ﻏ‬ ‫ج‪ -‬ﺎﻟ‬
‫ﻗ ار اﻹدارة‪.‬‬ ‫ﻌﻲ وذﻟ ﺣ‬ ‫اﻟ‬
 ‫‪ 1000‬وﺣ ة‬ ‫ﻣ ﺎل‪ 1:‬وﺣ ات ﺗﺎﻣﺔ‬
‫إﺗ ﺎم ‪%50‬‬ ‫ﺗﺎﻣﺔ آﺧ اﻟﻔ ة ‪ 500‬وﺣ ة‬ ‫وﺣ ات ﻏ‬
‫ﺗ ﺎم ‪%60‬‬ ‫ﻌﻲ ‪ 300‬وﺣ ة‬ ‫وﺣ ات ﺗﻠﻒ ﻏ‬
‫‪(%60‬‬ ‫ﺗ ﺎم ‪) %60‬أ أن ﻧﻘ ﺔ اﻟﻔ‬ ‫ﻌﻲ ‪ 300‬وﺣ ة‬ ‫وﺣ ات ﺗﻠﻒ‬

‫ـﻞ اﻟ ﺣـ ات‬ ‫ﻗـ رت اﻹدارة ﺗ‬ ‫ﻟﻠﻔ‬ ‫ﻞ ﺟ ﻊ اﻟ ﺣ ات اﻟ ﻲ ﺧ ﻌ‬ ‫ﻗ رت اﻹدارة ﺗ‬

‫ة ﻓﻘ‬ ‫اﻟ‬
‫‪ ‬اﻟ ﺣـ ـ ات اﻟ ﺎﻣـ ــﺔ‬ ‫ـ ــﻞ )داﺋ ـ ـﺎً(‬ ‫ﺗ‬ ‫‪ ‬اﻟ ﺣـ ـ ات اﻟ ﺎﻣـ ــﺔ‬
‫ﻞ )داﺋ ﺎً(‬ ‫ﺗ‬
‫اﻟ ﺎﻣﺔ‬ ‫‪ ‬اﻟ ﺣ ات ﻏ‬ ‫ﻊ ﻟﻠﻔ‬ ‫ﻞ )ﻷﻧﻬﺎ ﻟ ﺗ‬ ‫ﻟ ﺗ‬ ‫اﻟ ﺎﻣﺔ‬ ‫‪ ‬اﻟ ﺣ ات ﻏ‬
‫ﻞ )ﻷﻧﻬﺎ ﻟ‬ ‫ﻟ ﺗ‬
‫إﺗ ﺎﻣﻬﺎ أﻗﻞ ﻣ‬ ‫ﻷن ﻣ‬ ‫ﻊ ﻟﻠﻔ‬ ‫ﺗ‬ ‫ﻌﻲ(‬ ‫إﺗ ﺎم اﻟ ﺎﻟﻒ اﻟ‬ ‫إﺗ ﺎﻣﻬﺎ أﻗﻞ ﻣ ﻣ‬ ‫ﻷن ﻣ‬

‫ﻌﻲ(‬ ‫إﺗ ﺎم اﻟ ﺎﻟﻒ اﻟ‬ ‫ﻣ‬ ‫ﻞ )ﻗ ار اﻹدارة(‬ ‫ﺗ‬ ‫ﻌﻲ‬ ‫اﻟ‬ ‫‪ ‬وﺣ ات ﺗﻠﻒ ﻏ‬
‫ﻞ)ﻗ ار اﻹدارة(‬ ‫ﻟ ﺗ‬ ‫ﻌﻲ‬ ‫اﻟ‬ ‫‪ ‬وﺣ ات ﺗﻠﻒ ﻏ‬

‫ﻣﻼﺣ ﺔ ‪-:‬‬
‫إﺗ ﺎم اﻟ ﺎﻟﻒ‪.‬‬ ‫ﻫﻲ ﻧﻔ ﻬﺎ ﻣ‬ ‫‪ .a‬ﻧﻘ ﺔ اﻟﻔ‬
‫ــ ﺔ‬ ‫ﺣﻠ ــﺔ اﻟ ﻘ ــﻊ ﺎﻟ ـ ـ ﺔ اﻟ‬ ‫ـ ل ﻋﻠ ــﻰ اﻟ ﺎﻧ ــﺎت اﻵﺗ ــﺔ واﻟ ﺎﺻ ــﺔ‬ ‫ﺣﺎﻟـــﺔ ﻋ ﻠ ـــﺔ‪ :‬ﺗـ ـ اﻟ‬
‫ﺎﻋﺎت اﻟ ﻌ ﻧ ﺔ وذﻟ ﻋ ﺷﻬ ﯾ ﺎﯾ ‪:2008‬‬ ‫ﻟﻠ‬
‫‪ -1‬وﺣ ات ﺑ ء اﻟ ﻐ ﻞ ‪ 10000‬وﺣ ة‪.‬‬
‫‪ -2‬وﺣ ات ﺗﺎﻣﺔ ﻣ ﻟﺔ ‪ 7000‬وﺣ ة‪.‬‬
‫ﺗ ﺎم ‪%80‬‬ ‫اﻟ ﻐ ﻞ آﺧ اﻟﻔ ة ‪ 2500‬وﺣ ة‬ ‫‪ -3‬وﺣ ات ﺗ‬
‫‪.‬‬ ‫ﻟﻠﻔ‬ ‫ﻌﻲ ‪ %4‬ﻣ اﻟ ﺣ ات اﻟ ﻲ ﺧ ﻌ‬ ‫‪ -4‬ﻣﻌ ل اﻟ ﻠﻒ اﻟ‬
‫إﺗ ﺎم ‪.%70‬‬ ‫ﯾ ﻋ ﻣ‬ ‫‪ -5‬اﻟﻔ‬
‫اﻟﻔ ة‪:‬‬ ‫‪ -6‬ﻋ ﺎﺻ ﺗ ﺎﻟ‬
‫ﻣ اد ﻣ ﺎﺷ ة )ﺗ ﺎف ﻓﻲ ﺑ ا ﺔ اﻟ ﺣﻠﺔ(‪.‬‬ ‫‪70000‬‬
‫أﺟ ر ﻣ ﺎﺷ ة‪.‬‬ ‫‪56100‬‬
‫ﻣ ﺎﺷ ة‪.‬‬ ‫وﻓﺎت ﻏ‬ ‫ﻣ‬ ‫‪46750‬‬

‫‪ -7‬ﺳﻌ ﺑ ﻊ اﻟ ﺣ ة اﻟ ﺎﻟﻔﺔ ‪ 2,7‬ﺟ ﻪ ﻟﻠ ﺣ ة‪.‬‬

‫ـ ﻬﺎ ﻣـ ﺻــﺎﻓﻲ ﺗ ﻠﻔــﺔ‬ ‫ﺑ‬ ‫ﻟﻠﻔ ـ‬ ‫ــﻞ ﺟ ــﻊ اﻟ ﺣـ ات اﻟ ــﻲ ﺧ ــﻌ‬ ‫‪ -8‬ﻗـ رت اﻹدارة ﺗ‬
‫ﻌﻲ‪.‬‬ ‫اﻟ ﻠﻒ اﻟ‬

‫ﻣ ﺣﻠﺔ اﻟ ﻘ ﻊ ﻋ ﺷﻬ ﯾ ﺎﯾ‬ ‫ﺗ ﺎﻟ‬ ‫ﺎﻓﺊ وﺗﻘ‬ ‫اﻹﻧ ﺎج اﻟﻔﻌﻠﻲ اﻟ‬ ‫)‪ (1‬إﻋ اد ﺗﻘ‬
‫ﻌﻲ‪.‬‬ ‫ام اﻷﺳﻠ ب اﻟ ﺎﺷ ﻟ ﻌﺎﻟ ﺔ ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟ ﻠﻒ اﻟ‬ ‫‪ 2008‬ﺎﺳ‬
‫ﺗ ﺣ ﻠﻪ إﻟﻰ ﺣـ ‪ /‬أ خ‪.‬‬ ‫ﻌﻲ اﻟ اﺟ‬ ‫اﻟ‬ ‫)‪ (2‬ﺗ ﯾ ﺻﺎﻓﻲ ﺧ ﺎرة اﻟ ﻠﻒ ﻏ‬

‫اﻷﺳﻠوب ﻏﯾر اﻟﻣﺑﺎﺷر ﻟﻣﻌﺎﻟﺟﺔ ﺗﻛﻠﻔﺔ اﻟﺗﻠف اﻟطﺑﯾﻌﻲ )طرﯾﻘﺔ ﺗﺿﺧﯾم اﻟﺗﻛﻠﻔﺔ(‪:‬‬
 ‫ـﻞ ﺗ ﻠﻔـﺔ‬ ‫ﻌﻲ ﻋﻠﻰ أﺳﺎس ﺗ‬ ‫ﻘ م ﻫ ا اﻷﺳﻠ ب ﻓﻲ ﻣﻌﺎﻟ ﺔ وﺣ ات اﻟ ﻠﻒ اﻟ‬ ‫‪-1‬‬
‫ﻌـﻲ ﺿـ ﺎً ﻋﻠـﻰ ﺟ ـﻊ إﻧ ـﺎج اﻟ ﺣﻠـﺔ ﺑـﻼ اﺳـ ﺎء‪ .‬أ ﻋﻠـﻰ ـﻞ ﻣـ ‪:‬‬ ‫اﻟ ﻠﻒ اﻟ‬
‫أو‬ ‫اﻟ ـﻐ ﻞ أول اﻟﻔ ـ ة وﺗ ـ‬ ‫ﻣـ أﺻـﻞ وﺣـ ات ﺗ ـ‬ ‫اﻟ ﺣ ات اﻟ ﺎﻣـﺔ )ﺳـ اء ﺎﻧـ‬
‫(‪.‬‬ ‫ﻣ أﺻﻞ وﺣ ات ﺟ ﯾ ة وﺗ‬
‫اﻟ ﺎﻣﺔ آﺧ اﻟﻔ ة‪.‬‬ ‫واﻟ ﺣ ات ﻏ‬
‫ﻌﻲ‪.‬‬ ‫اﻟ‬ ‫ووﺣ ات اﻟ ﻠﻒ ﻏ‬
‫ﻌﻲ‪.‬‬ ‫ﻬﺎ ﻣ ﺻﺎﻓﻲ ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟ ﻠﻒ اﻟ‬ ‫ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟ ﺣ ة ﻘ ار ﻧ‬ ‫ﺗ‬ ‫ذﻟ ﻋ‬ ‫و‬
‫ﺎ ﯾﻠﻲ‪:‬‬ ‫ﻌﻲ ﻓﺈﻧﻬﺎ ﺗﻌﺎﻟﺞ‬ ‫ﺔ ﺑ ﻪ ﻟﻠ ﻠﻒ اﻟ‬ ‫ﻓﻲ ﺣﺎﻟﺔ وﺟ د‬ ‫‪-2‬‬
‫ﺗ ﻠﻔــﺔ ــﻞ‬ ‫ﻠﻔــﺔ ﺣ ـ‬ ‫اﻟ‬ ‫ﻌــﻲ ﻋﻠــﻰ ﻋ ﺎﺻـ اﻟ ــﺎﻟ‬ ‫ــﺔ ﻟﻠ ﻠــﻒ اﻟ‬ ‫أ – ﺗـ زع اﻟ ــﺔ اﻟ‬
‫ﺗﻜﻠﻔﺔ اﻟﻌﻨﺼـــــــــﺮ‬ ‫ﺎ ﯾﻠﻲ‪:‬‬ ‫‪ .‬وذﻟ‬ ‫ﻋ‬
‫إﺟﻤﺎﻟﻲ ﻋﻨﺎﺻﺮ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ‬
‫ﺗ ﻠﻔﺔ = اﻟ ﺔ اﻟ ﺔ ﻟﻠ ﻠﻒ اﻟ ﻌﻲ ×‬ ‫ﻞﻋ‬ ‫ﻧ‬
‫ﻌﻲ‬ ‫ﺔ ﻟﻠ ﻠﻒ اﻟ‬ ‫ﻬﺎ ﻣ اﻟ ﺔ اﻟ‬ ‫ﻘ ار ﻧ‬ ‫ﻋ ﺎﺻ اﻟ ﺎﻟ‬ ‫ب‪ -‬ﺗ‬
‫ﻌﻲ‬ ‫ﺔ ﻟﻠ ﻠﻒ اﻟ‬ ‫ﻪ ﻣ اﻟ ﺔ اﻟ‬ ‫اﻟ ﻠﻔﺔ – ﻧ‬ ‫=ﻋ‬
‫ﻌـﻲ‬ ‫ﺔ ﻟﻠ ﻠﻒ اﻟ‬ ‫ﻬﺎ ﻣ اﻟﻘ ﺔ اﻟ‬ ‫ﻬﺎ ﻘ ار ﻧ‬ ‫ﻌ ﺗ‬ ‫ج‪ -‬ﺗ ﻬ ﻋ ﺎﺻ اﻟ ﺎﻟ‬
‫(‬ ‫)اﻟ ء اﻷول* ﻓﻲ ﻋ د إﺟ ﺎﻟﻲ اﻟ ﺎﻟ‬ ‫اﻟ ﺎﻟ‬ ‫ﻓﻲ ﺗﻘ‬
‫ﻘﺔ اﻟ ﺎ ﻘﺔ‬ ‫ﻌﻲ ﻓﺈﻧﻪ ﻌﺎﻟﺞ ﺗ ﺎﻣﺎً ﻣ ﻞ اﻟ‬ ‫اﻟ‬ ‫ﺔ ﻟﻠ ﻠﻒ ﻏ‬ ‫أﻣﺎ ﺎﻟ‬ ‫‪-3‬‬
‫ﻌـﻲ×‬ ‫ﺎﻓ ﺔ ﻟﻠ ﻠـﻒ ﻏ ـ اﻟ‬ ‫ﻌﻲ= ﻋ د اﻟ ﺣ ات اﻟ‬ ‫اﻟ‬ ‫أ ‪ :‬ﯾ ﺣ ﺎب ﺧ ﺎرة اﻟ ﻠﻒ ﻏ‬
‫ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟ ﺣ ة‬
‫ﺎﻓﺊ‬ ‫اﻹﻧ ﺎج اﻟ‬ ‫اﻷﺛ ﻋﻠﻰ ﺗﻘ‬ ‫‪-4‬‬

‫ﻌـﻲ‬ ‫اﻟ‬ ‫ﺗ ﻬ وﺣ ات اﻟ ﻠﻒ ﻏ‬ ‫ﺑ ـﺎ‬ ‫ﻌﻲ‬ ‫ﻻ ﺗ ﻬ وﺣ ات اﻟ ﻠﻒ اﻟ‬

‫ﺎﻓﺊ‬ ‫اﻹﻧ ﺎج اﻟ‬ ‫ﻣ ﺟﺎت اﻟ ﺣﻠﺔ ﺑ ﻘ‬ ‫ﺿ‬ ‫ﺎﻓﺊ‬ ‫اﻹﻧ ﺎج اﻟ‬ ‫ﻣ ﺟﺎت اﻟ ﺣﻠﺔ ﺑ ﻘ‬ ‫ﺿ‬

‫ﺎﻓﺊ‬ ‫اﻹﻧ ﺎج اﻟ‬ ‫ﺗﻘ‬

‫ﻛﻤﯿﺔ اﻹﻧﺘﺎج ا ﻟﻤﺘﻜﺎﻓﺊ‬
‫اﻟﻤﺪﺧﻼت‬ ‫ﺑﯿــــــــــــــــــــــﺎن‬
‫ﻣﺼﺮوﻓﺎت‬ ‫أﺟﻮر‬ ‫ﻣـﻮاد‬
‫‪%100‬‬ ‫‪%100‬‬ ‫‪%100‬‬ ‫وﺣﺪات ﺗﺎﻣــــــــــــﺔ‬
 ‫ﻣﺴﺘﻮى إﺗﻤﺎﻣﮭـــــــــــــــــــــــﺎ‬ ‫وﺣﺪات ﻏﯿﺮ ﺗﺎﻣﺔ آﺧﺮ اﻟﻔﺘﺮة‬
‫ﻣﺴﺘﻮى إﺗﻤﺎﻣﮭـــــــــــــــــــــــﺎ‬ ‫وﺣﺪات ﺗﻠﻒ ﻏﯿﺮ طﺒﯿﻌﻲ‬

‫اﻟ ﺣﻠﺔ‪:‬‬ ‫ﺗ ﺎﻟ‬ ‫اﻷﺛ ﻋﻠﻰ ﺗﻘ‬ ‫‪-5‬‬

‫ﯾ ﻣﺎ ﯾﻠﻲ‪:‬‬ ‫ﻓﻲ اﻟ ء اﻷول ﻣ اﻟ ﻘ‬
‫ﻌﻲ ﻣ ﺧﺎﻧﺔ وﺣ ات ﺑ ء اﻟ ﻐ ﻞ‪.‬‬ ‫ﺔ وﺣ ات اﻟ ﻠﻒ اﻟ‬ ‫ح‬ ‫أ–‬
‫ﻌﻲ ﻣ ﺧﺎﻧﺔ وﺣ ات ﺑ ء اﻟ ﻐ ﻞ‪.‬‬ ‫اﻟ‬ ‫ﺔ وﺣ ات اﻟ ﻠﻒ ﻏ‬ ‫ح‬ ‫ب‪-‬‬
‫‪.‬‬ ‫ﻌﻲ( ﻣ ﺧﺎﻧﺔ إﺟ ﺎﻟﻲ اﻟ ﺎﻟ‬ ‫اﻟ‬ ‫و ح ﺧ ﺎرة ﺗﻠ اﻟ ﺣ ة )ﺧ ﺎرة اﻟ ﻠﻒ ﻏ‬

‫اﻟ ﺎﻣﺔ‪.‬‬ ‫ﯾ ﺣ ﺎب ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟ ﺣ ات اﻟ ﺎﻣﺔ واﻟ ﺣ ات ﻏ‬ ‫ﻓﻲ اﻟ ء اﻟ ﺎﻧﻲ ﻣ اﻟ ﻘ‬

‫إﺟﻤﺎﻟﻲ‬ ‫ﻛﻤﯿﺔ اﻹﻧﺘﺎج‬ ‫وﺣﺪات ﺑﺪء‬

‫ت اﻟﻮﺣﺪة‬ ‫ﺑﯿــــــــــــــــــــﺎن‬
‫اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ‬ ‫اﻟﻤﺘﻜﺎﻓﺊ‬ ‫اﻟﺘﺸﻐﯿﻞ‬
‫××‬ ‫وﺣ ات ﺑ ء اﻟ ﻐ ﻞ‬
‫ﺗ ﺎﻟ اﻟ ﺣﻠﺔ ‪:‬‬
‫××‬ ‫ﻣ اد‬
‫××‬ ‫أﺟ ر‬
‫××‬ ‫ﻣ وﻓﺎت‬
‫)××(‬ ‫* )‪ (-‬وﺣ ات اﻟ ﻠﻒ اﻟ ﻌﻲ‬
‫)××(‬ ‫)××(‬ ‫* )‪ (-‬ﺧ ﺎرة اﻟ ﻠﻒ ﻏ اﻟ ﻌﻲ‬
‫×××‬ ‫×××‬ ‫××‬
‫ﺗ ﻠ ﻞ ﺗ ﺎﻟ اﻟ ﺣﻠﺔ‬
‫××‬ ‫)‪ (1‬وﺣ ات ﺗﺎﻣﺔ‬
‫××‬ ‫××‬ ‫××‬ ‫ﻣ اد‬
‫××‬ ‫××‬ ‫××‬ ‫أﺟ ر‬
‫××‬ ‫××‬ ‫××‬ ‫ﻣ وﻓﺎت‬
‫××‬ ‫××‬
‫××‬ ‫)‪ (2‬وﺣ ات ﻏ ﺗﺎﻣﺔ آﺧ اﻟﻔ ة‬
‫×‬ ‫××‬ ‫××‬ ‫ﻣ اد‬
‫×‬ ‫××‬ ‫××‬ ‫أﺟ ر‬
‫×‬ ‫××‬ ‫××‬ ‫ﻣ وﻓﺎت‬
‫××‬ ‫××‬
 ‫ﺣﺎﻟﺔ ﻋﻠ ﺔ ‪:‬‬
‫ــﻞ إﻧ ﺎﺟﻬ ــﺎ إﻟ ــﻰ اﻟ ﺣﻠ ــﺔ‬ ‫ــﺎ ﯾﻠ ــﻲ اﻟ ﺎﻧ ــﺎت اﻟ ﻌﻠﻘ ــﺔ ﺎﻟ ﺣﻠ ــﺔ اﻹﻧ ﺎﺟ ــﺔ اﻟ ﺎﻧ ــﺔ واﻟ ــﻲ ﺗﻘ ـ م ﺑ‬
‫اﻹﻧ ﺎﺟ ﺔ اﻟ ﺎﻟ ﺔ وذﻟ ﻋ ﺷﻬ ﻓ اﯾ ‪2008‬‬
‫‪ 5000‬وﺣ ات ﻣ ﻠ ﺔ ﻣ اﻟ ﺣﻠﺔ اﻷوﻟﻰ ﻌ ل ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟ ﺣ ة ‪ 10‬ﺟ ﻪ‬
‫‪ 3300‬وﺣ ات ﺗﺎﻣﺔ ﺎﻟ ﺣﻠﺔ ﻣ ﻟﺔ إﻟﻰ اﻟ ﺣﻠﺔ اﻟ ﺎﻟ ﺔ‪.‬‬
‫إﺗ ﺎم ‪%60‬‬ ‫اﻟ ﻐ ﻞ آﺧ اﻟﻔ ة‬ ‫وﺣ ات ﺗ‬ ‫؟‬
‫(‪.‬‬ ‫ﻟﻠﻔ‬ ‫ﻌﻲ‪ %10‬ﻣ اﻟ ﺣ ات اﻟ ﻲ ﺧ ﻌ‬ ‫وﺣ ات ﺗﺎﻟﻔﺔ ﺎﻟ ﺣﻠﺔ )ﻣﻌ ل اﻟ ﻠﻒ اﻟ‬ ‫‪700‬‬
‫‪ 45000‬ﺟ ﻪ ﻣ اد ﻣ ﺎﺷ ة )ﺗ ﺎف ﻓﻲ ﺑ ا ﺔ اﻟ ﻐ ﻞ(‪.‬‬
‫ﻞ‪.‬‬ ‫‪ 25000‬ﺟ ﻪ ت‪ .‬ﺗ‬
‫ﺔ ﻟﻠ ﺎﻟﻒ‪.‬‬ ‫‪ 6720‬ﺟ ﻪ اﻟ ﺔ اﻟ‬
‫ﻣﺎ ﯾﻠﻲ‪:‬‬ ‫ﻓﺈذا ﻋﻠ‬
‫‪.%50‬‬ ‫ﻋ ﻣ‬ ‫‪ – 1‬ﯾ اﻟﻔ‬
‫ـ ـ ﻬﺎ ﻣ ـ ـ ت‪ .‬اﻟ ﻠـ ــﻒ‬ ‫ﺑ‬ ‫ﻟﻠﻔ ـ ـ‬ ‫ـ ــﻞ ﺟ ـ ــﻊ اﻟ ﺣ ـ ـ ات اﻟ ـ ــﻲ ﺧ ـ ــﻌ‬ ‫‪ – 2‬ﻗ ـ ـ رت اﻹدارة ﺗ‬
‫ﻌﻲ‪.‬‬ ‫اﻟ‬
‫ﻌﻲ ﻋﻠﻰ إﻧ ﺎج اﻟ ﺣﻠﺔ‪.‬‬ ‫ﻞ ت‪ .‬اﻟ ﻠﻒ اﻟ‬ ‫اﻟ ﺎﺷ ﻟ‬ ‫ﺄة اﻷﺳﻠ ب ﻏ‬ ‫م اﻟ‬ ‫‪–3‬ﺗ‬
‫اﻟ ﻠ ب‪:‬‬
‫اﻟ ﺣﺔ اﻟ ﺎﻧ ﺔ ﻋ ﺷﻬ ﻓ اﯾ ‪.2008‬‬ ‫ﺗ ﺎﻟ‬ ‫ﺎﻓﺊ وﺗﻘ‬ ‫اﻹﻧ ﺎج اﻟ‬ ‫إﻋ اد ﺗﻘ‬
 ‫ﺟﺔ ﻣ دﻓﺎﺗ ﺷ ﺔ اﻟ‬ ‫ﺎ ﯾﻠﻲ ﺑ ﺎﻧﺎت اﻟ ﺣﻠﺔ اﻟ ﺎﻧ ﺔ اﻟ‬ ‫ﺣﺎﻟﺔ ﻋ ﻠ ﺔ‪:‬‬
‫)إﺗ ﺎم ‪(%40‬‬ ‫‪ 4000‬وﺣ ة‬ ‫اﻟ ﻐ ﻞ أول اﻟﻔ ة‬ ‫‪ -1‬وﺣ ات ﺗ‬
‫‪ 16000‬وﺣ ة‬ ‫‪ -2‬وﺣ ات ﺗﺎﻣﺔ ﻣ ﻟﺔ ﻣ اﻟ ﺣﻠﺔ اﻷوﻟﻰ‬
‫‪ 12000‬وﺣ ة‬ ‫‪ -3‬وﺣ ات ﺗﺎﻣﺔ ﻣ ﻟﺔ إﻟﻰ اﻟ ﺣﻠﺔ اﻟ ﺎﻟ ﺔ‬
‫‪ 6000‬وﺣ ة )إﺗ ﺎم ‪(%70‬‬ ‫ﺗﺎﻣﺔ آﺧ اﻟﻔ ة‬ ‫‪ -4‬وﺣ ات ﻏ‬
‫‪ 2000‬وﺣ ة )إﺗ ﺎم ‪(%60‬‬ ‫‪ -5‬وﺣ ات ﺗﺎﻟﻔﺔ‬
‫ﻟﻠﻔ‬ ‫ﻌﻲ ‪ %6‬ﻣ اﻟ ﺣ ات اﻟ ﻲ ﺧ ﻌ‬ ‫‪ -6‬ﻧ ﺔ اﻟ ﻠﻒ اﻟ‬
‫اﻟ ﻐ ﻞ أول اﻟﻔ ة‪:‬‬ ‫‪ -7‬ت‪ .‬وﺣ ات ﺗ‬
‫ﻞ ‪ 480‬ﺟ ﻪ‬ ‫ت‪ .‬ﺗ‬ ‫ت‪ .‬ﻣ ﻟﺔ ‪ 14000‬ﺟ ﻪ ت‪ .‬ﻣ اد ‪ 10000‬ﺟ ﻪ‬
‫اﻟﻔ ة‬ ‫‪ -8‬ﻋ ﺎﺻ ﺗ ﺎﻟ‬
‫ت‪ .‬ﻣ ﻟـ ــﺔ ‪ 112000‬ﺟ ـ ــﻪ ت‪ .‬ﻣـ ـ اد ‪ 96000‬ﺟ ـ ــﻪ )ﺗ ـ ــﺎف ﻓـ ــﻲ ﺑ ا ـ ــﺔ اﻟ ـ ــﻐ ﻞ( ت‪.‬‬
‫ﻞ ‪ 79000‬ﺟ ﻪ‬ ‫ﺗ‬
‫ﺔ ﻟﻠ ﺣ ة اﻟ ﺎﻟﻔﺔ ‪ 2.5‬ﺟ ﻪ ﻟﻠ ﺣ ة‪.‬‬ ‫‪ -9‬اﻟ ﺔ اﻟ‬
‫ﻌﻲ‪.‬‬ ‫ﻪ ﻣ ﺻﺎﻓﻲ ت‪ .‬اﻟ ﻠﻒ اﻟ‬ ‫ﻞﺑ‬ ‫ﻌﻲ ﻟ ﯾ‬ ‫اﻟ‬ ‫‪ -10‬اﻟ ﻠﻒ ﻏ‬
‫اﻟ ﺣﻠﺔ اﻟ ﺎﻧ ﺔ‬ ‫ﺗ ﺎﻟ‬ ‫ﺎﻓﺊ وﺗﻘ‬ ‫اﻹﻧ ﺎج اﻟﻔﻌﻠﻲ اﻟ‬ ‫اﻟ ﻠ ب‪ :‬إﻋ اد ﺗﻘ‬
 ‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ ﻋن ﺗﻛﺎﻟﯾف إﻋﺎدة ﺗﺷﻐﯾل اﻟوﺣدات‬
‫) ﻣﻌﺎﻟﺟﺔ ﺗﻛﺎﻟﯾف ﻟﻺﺻﻼح (‬
‫اﻟ ﺣـ ـ ات اﻟ ــﻲ ﻻ ﺗ ــﺎﺑ‬ ‫ﺎﻟ ﺣﻠ ــﺔ ﻋـ ـ وﺟـ ـ د ﻌـ ـ‬ ‫ــﺔ اﻟﻔ ـ ـ‬ ‫أ – ﻣﻔﻬ ﻣﻬـــﺎ‪ :‬ﻗـ ـ ﺗ ــﻔ ﻧ‬
‫دة‪.‬‬ ‫اﻟ اﺻﻔﺎت اﻟﻔ ﺔ اﻟ‬
‫ﻫ ﻩ اﻟ ﺣ ات واﻋ ﺎرﻫـﺎ ﻣـ اﻟ ﺣـ ات اﻟ ﺎﻟﻔـﺔ‪ ،‬ﻓﺈﻧـﻪ ﻗـ ﯾـ اﺗ ـﺎذ ﻗـ ار ﺈﻋـﺎدة‬ ‫و ﻻً ﻣ ﺗ ﻬ‬
‫ﻠﻬـﺎ إﻟـﻰ وﺣـ ات ﺳـﻠ ﺔ وﺟ ـ ة ‪ .‬و ﻠـ‬ ‫ﺗ ـﻐ ﻞ ﻫـ ﻩ اﻟ ﺣـ ات اﻟ ﻌ ـﺔ ﺑﻬـ ف إﺻــﻼﺣﻬﺎ وﺗ‬
‫إﻋ ــﺎدة اﻟ ــﻐ ﻞ‪ ،‬و ﺎﻟ ــﺎﻟﻲ ﺗ ــﻞ ت‪ .‬إﻋ ــﺎدة‬ ‫ﻋﻠ ــﻰ ﺗ ﻠﻔ ــﺔ اﻹﺻ ــﻼح ﻓ ــﻲ ﻫـ ـ ﻩ اﻟ ﺎﻟ ــﺔ ﺗ ــﺎﻟ‬
‫اﻹﺿـﺎ ﺔ أو اﻟ ـ رة واﻟﻼزﻣـﺔ ﻹﺻـﻼح اﻟ ﺣـ ات اﻟ ﻌ ـﺔ‪ .‬وﻗـ ﯾ ﻠـ‬ ‫اﻟ ﻐ ﻞ ﻓﻲ اﻟ ـﺎﻟ‬
‫ﻣ ـ اﻟﻌ ﺎﻟ ــﺔ اﻟ ﺎﺷ ـ ة‪ ،‬وﺣ ـ‬ ‫ﻣﻌ ـ‬ ‫ام وﻗ ـ‬ ‫ذﻟ ـ إﺿ ــﺎﻓﺔ ﻣ ـ اد ﺧ ــﺎم إﺿ ــﺎ ﺔ أﺧ ـ ‪ ،‬واﺳ ـ‬
‫اﻟ ﺎﺷ ة‪.‬‬ ‫إﺿﺎﻓﻲ ﻣ اﻟ ﻣﺎت ﻏ‬

‫إﻋﺎدة اﻟ ﻐ ﻞ ؟‬ ‫ﺔ ﻣﻌﺎﻟ ﺔ ﺗ ﺎﻟ‬ ‫ب‪-‬‬

‫أن ﻧﻔ ق ﺑ‬ ‫ﻫﺎ‬

‫اﻟ ﻗــﻊ‬ ‫ت‪ .‬إﻋﺎدة اﻟ ﻐ ﻞ ﻏ‬ ‫ت‪ .‬إﻋﺎدة اﻟ ﻐ ﻞ اﻟ ﻗﻊ‬

‫ﺧ ﺎرة ﺗ ﺣﻞ إﻟﻰ ﺣـ‪ /‬أ‪ .‬خ‬ ‫ﺗﻌ‬ ‫ﺗ ﻞ ﻋﻠﻰ إﻧ ﺎج اﻟ ﺣﻠﺔ‬ ‫ﺗ ﺎﻟ‬ ‫ﺗﻌ‬
‫وﻫﻲ ﺗ ﻞ ﻋﻠﻰ ﻞ ﻣ ‪:‬‬
‫داﺋ ﺎً‬ ‫اﻟ ﺣ ات اﻟ ﺎﻣﺔ‬
‫ﻣ ﻧﻘ ﺔ اﻟﻔ‬ ‫إﺗ ﺎﻣﻬﺎ ﻣ ﺎو أو أﻛ‬ ‫إذا ﺎن ﻣ‬ ‫اﻟ ﺎﻣﺔ آﺧ اﻟﻔ ة‬ ‫اﻟ ﺣ ات ﻏ‬

‫إذا ﻗ رت اﻹدارة ذﻟ‬ ‫اﻟ ﻗﻊ‬ ‫ت‪ .‬وﺣ ات إﻋﺎدة اﻟ ﻐ ﻞ ﻏ‬

‫ﻣﻊ ﻣﻼﺣ ﺔ ﻣﺎ ﯾﻠﻲ‪:‬‬
‫‪ -1‬ﺗـ ﻣﻌﺎﻟ ــﺔ ت‪ .‬إﻋــﺎدة اﻟ ــﻐ ﻞ اﻟ ﻗــﻊ ﻣ ــﻞ ﻣﻌﺎﻟ ــﺔ ت‪ .‬اﻟ ﻠــﻒ اﻟ ﻗــﻊ‪ ،‬و ﺎﻟ ــﺎﻟﻲ ﻫ ــﺎك‬
‫ﺗ ﺎﻣﺎً( وﻫ ﺎ‪:‬‬ ‫ﻟﻠ ﻌﺎﻟ ﺔ )ﻛ ﺎ ﺳ‬ ‫ﻘ‬ ‫أو‬ ‫أﺳﻠ‬
‫ﻘﺔ ﻓ ﻞ وﻋﺎدة ﺗ زﻊ ت‪ .‬اﻟ ﻠﻒ اﻟ ﻗﻊ(‬ ‫‪ -‬اﻷﺳﻠ ب اﻟ ﺎﺷ )‬
‫اﻟ ﻠﻔﺔ(‪.‬‬ ‫ﻘﺔ ﺗ‬ ‫اﻟ ﺎﺷ )‬ ‫‪ -‬اﻷﺳﻠ ب ﻏ‬
 ‫اﻟ ـ ﺎ ﺔ‬ ‫‪ -2‬ﺗ ــﻞ ت‪ .‬إﻋــﺎدة اﻟ ــﻐ ﻞ ﻋــﺎدة ﻓــﻲ ــﻞ ﻣ ـ ت‪ .‬اﻟ ـ ﻞ )أﺟ ـ ر ‪ +‬اﻟ ــﺎﻟ‬
‫اﻟ ﺎﺷ ة ( وأﺣ ﺎﻧﺎً‬ ‫ﻏ‬
‫ﺔ إﻋﺎدة ﺗ ﻐ ﻞ ﻫ ﻩ اﻟ ﺣ ات(‪.‬‬ ‫ﻘﺔ إﺿﺎﻓﺔ اﻟ اد وﺣ‬ ‫ت ‪ .‬اﻟ اد )ﺣ‬

‫ﻋﻠ ﻬ ــﺎ‬ ‫ـ‬ ‫اﻟ ـ اد ﺗ ــﺎف ﻓــﻲ ﺑ ا ــﺔ اﻟ ــﻐ ﻞ ﺎﻟ ﺣﻠــﺔ‪ ،‬ﻓــﺈن اﻟ ﺣ ـ ات اﻟ ــﻲ‬ ‫‪ -3‬إذا ﺎﻧ ـ‬
‫ﻣ ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟ اد ‪.‬‬ ‫إﻋﺎدة اﻟ ﻐ ﻞ )ﻟﻺﺻﻼح( ﻗ ﻻ ﺗ ﻞ ﺄ ﻧ‬

‫ﺎﻓﺊ ﻟ ﺣ ات إﻋﺎدة اﻟ ﻐ ﻞ‬ ‫‪ -4‬اﻹﻧ ﺎج اﻟ‬

‫]ﻧﻘ ﺔ اﻛ ﺎف اﻟ ﺣـ ات اﻟ ﻌ ـﺔ[‪-‬‬ ‫= اﻟ ﺣ ات اﻟ ﻌﺎد ﺗ ﻐ ﻠﻬﺎ × )ﻧﻘ ﺔ اﻟﻔ‬
‫اﻹﺗ ﺎم ﻋ إﻋﺎدة اﻟ ﻐ ﻞ(‬ ‫ﻣ‬
 ‫ﺎ ﯾﻠﻲ اﻟ ﺎﻧﺎت اﻟ ﺎﺻﺔ ﺎﻟ ﺣﻠﺔ اﻟ ﺎﻧ ﺔ ﻋ ﺷﻬ ﻓ اﯾ ‪: 2008‬‬ ‫‪:‬‬ ‫ﺗ‬
‫أوﻻً ‪ :‬وﺣدات اﻹﻧﺗﺎج وﻣﺳﺗوﯾﺎت اﻹﺗﻣﺎم ‪:‬‬
‫إﺗ ﺎم ‪.(%70‬‬ ‫اﻟ ﻐ ﻞ أول اﻟﻔ ة )‬ ‫‪ 1000‬وﺣ ات ﺗ‬
‫‪ 5000‬وﺣ ات ﺟ ﯾ ة ﻣ ﻟﺔ ﻣ اﻟ ﺣﻠﺔ اﻷوﻟﻰ‪.‬‬
‫‪ 4000‬وﺣ ات ﺗﺎﻣﺔ ﻣ ﻟﺔ إﻟﻰ اﻟ ﺣﻠﺔ اﻟ ﺎﻟ ﺔ‪.‬‬
‫إﺗ ﺎم ‪(%80‬‬ ‫ﺗﺎﻣﺔ آﺧ اﻟﻔ ة )‬ ‫وﺣ ات ﻏ‬ ‫؟‬
‫‪%60‬‬ ‫ﻓ‬ ‫وﺣ ات ﺗﺎﻟﻔﺔ )ﻣﻌ ﺔ( ﻋ ﻣ‬ ‫‪200‬‬
‫إﺗ ﺎم ‪%20‬‬ ‫وﻗ ﺗ إﻋﺎدة ﺗ ﻐ ﻠﻬﺎ )إﺻﻼﺣﻬﺎ( اﻋ ﺎ اًر ﻣ ﻣ‬
‫ﺛﺎﻧﯾﺎ ً ‪ :‬ﻋﻧﺎﺻر اﻟﺗﻛﺎﻟﯾف‪:‬‬
‫ﺎ ﯾﻠﻲ‪:‬‬ ‫اﻟ ﻐ ﻞ أول اﻟﻔ ة‬ ‫ﺗ ﻠﻔﺔ وﺣ ات ﺗ‬ ‫‪-1‬‬
‫ﻞ‪.‬‬ ‫‪ 6000‬ﺟ ﻪ ت‪ .‬ﻣ ﻟﺔ‪ 4900 ،‬ﺟ ﻪ ت‪ .‬ﻣ اد ‪ 5600 ،‬ﺟ ﻪ ت‪ .‬ﺗ‬
‫ﺎ ﯾﻠﻲ‪:‬‬ ‫اﻟﻔ ة اﻟ ﺎﻟ ﺔ‬ ‫ﻋ ﺎﺻ ﺗ ﺎﻟ‬ ‫‪-2‬‬
‫ﻞ‬ ‫‪ 30000‬ﺟ ﻪ ت‪ .‬ﻣ ﻟﺔ ‪ 34860 ،‬ﺟ ﻪ ت‪ .‬ﻣ اد ‪ 39840 ،‬ﺟ ﻪ ت‪ .‬ﺗ‬
‫ﺛﺎﻟﺛﺎ ً ‪ :‬ﺑﯾﺎﻧﺎت أﺧرى ‪:‬‬
‫‪.‬‬ ‫ﻟﻠﻔ‬ ‫‪ -1‬ﻧ ﺔ اﻟ ﻠﻒ اﻟ ﻗﻊ ‪ %3‬ﻣ اﻟ ﺣ ات اﻟ ﻲ ﺧ ﻌ‬
‫ة ﻓﻘ ‪.‬‬ ‫‪ -2‬ﻗ رت اﻹدارة ﺗ ﻞ ت‪ .‬إﻋﺎدة اﻟ ﻐ ﻞ اﻟ ﻗﻊ ﻋﻠﻰ اﻟ ﺣ ات اﻟ‬
‫‪ -3‬اﻟ اد ﺗ ﺎف ﺗ ر ﺎً ) ﺎﺳ ار(‪.‬‬
‫اﻟ ﺣﻠـﺔ اﻟ ﺎﻧ ــﺔ ﻋـ ﺷــﻬ ﻓ اﯾـ ‪2008‬‬ ‫ــﺎﻓﺊ وﺗﻘ ـ ﺗ ــﺎﻟ‬ ‫اﻟ ﻠـ ب‪ :‬إﻋـ اد ﺗﻘ ـ اﻹﻧ ـﺎج اﻟ‬
‫اﻟ ـ ــﻐ ﻞ أول اﻟﻔ ـ ـ ـ ة‬ ‫ـ ـ ﻊ أوﻻً ﻋ ـ ـ ﻣﻌﺎﻟ ـ ــﺔ ت‪ .‬وﺣ ـ ـ ات ﺗ ـ ـ‬ ‫ﻘ ـ ــﺔ اﻟ ـ ـ ارد أوﻻً‬ ‫ام‬ ‫ﺎﺳ ـ ـ‬
‫ﻌﻲ‪.‬‬ ‫ام اﻷﺳﻠ ب اﻟ ﺎﺷ ﻋ ﻣﻌﺎﻟ ﺔ ت‪ .‬إﻋﺎدة اﻟ ﻐ ﻞ اﻟ‬ ‫و ﺎﺳ‬
 ‫محاسبة تكاليف األوامر اإلنتاجية‬
‫األمر اإلنتاجي‪:‬‬
‫طلبية ) ذات مواصةاات ااصة و معمليةات يلةخاص ااصة ة‬ ‫هو عبارة عن عملية نتاايية‬
‫عةةن اململيةةات ا اةةوا ا مامةةو مامطلبيةةات ا اةةوا)و مةةنمل لةةمر منةةص مةةو نتاةةاي ينلا ة‬ ‫يخال ة‬
‫ااصة ة مااماةةام ر ةةح يدةةو مي تكةةت ع اصةةو ينةةاميف كةةص مةةو مةةن مامةةو ا تاةةاة عةةن امااةوة‬
‫اما كام نت ازه االمها‪.‬‬

‫المحاسبة عن تكاليف األوامر اإلنتاجية‪:‬‬

‫يام امم اسب عن يناميف ا مامو ا تاايي من االل امخطوات اماام ‪:‬‬

‫اإلنتاجي‪:‬‬ ‫الخطوة األولى‪ :‬حصر وتحديد عناصر تكاليف األمر‬

‫يانور ينلا ا مو ا تااي من يزئان‪:‬‬
‫الجزء األول ‪ :‬عناصر تكاليف مباشرة‪ :‬ميلامص على ‪:‬‬
‫أ – تكلفة مواد مباشرة‪:‬‬
‫ميامثص ل ينلا اممواد اممباشوة اممساختم ل ا مو مي سح كما كل ‪:‬‬
‫ينلا مواد م دول مألمو‬ ‫××‬
‫‪ +‬ينلا مواد م وم مألمو من مامو اوا‬ ‫××‬
‫××) ‪ -‬ينلا مواد موي ل من ا مو ملمخازر‪.‬‬
‫××) ‪ -‬ينلا مواد م وم من ا مو مامو اوا‪.‬‬
‫ي سباب غاو مسموح بها‪.‬‬ ‫××) ‪ -‬ينلا مواد ياما‬
‫ةة‬
‫××× ينلا مواد مباشوة مساختم ل ا مو‪.‬‬

‫ب‪ -‬تكلفة العمل المباشر (األجور المباشرة)‪:‬‬

‫ميامثص ل ا يور عن ساعات املمص اممباشو اممسا انة ل نت از ا مو‪.‬‬
‫مي سح كما كل ‪ :‬ساعات عمص مباشو مسا اتة ل ا مو × ملتل يو امساع‬

‫هذا وتحمل عناصر التكاليف المباشرة على األوامر اإلنتاجية تحميالً فعلياً‬
 ‫الجزء الثاني ‪ :‬عناصر تكاليف غير مباشرة‪ :‬ميلامص على ‪:‬‬
‫– اماناميف مواد غاو مباشوة‪.‬‬
‫ب‪ -‬يناميف عمص غاو مباشو يور غاو مباشوة)‬
‫ة‪ -‬يناميف ص اعي غاو مباشوة اوا مثص‪ :‬نهالك اآلالت – صيات اآلالت –‬
‫نر ار اممد ع – م‪ .‬اماأمان على اممد ع‪ ...‬امخ)‪.‬‬

‫وهناك مدخلين لتحميل التكاليف الصناعية غير المباشرة على األوامر اإلنتاجية‬

‫المدخل الثاني‪ :‬متاص اما ماص امم تد مقتما‬ ‫المدخل األول‪ :‬متاص اما ماص امالل‬
‫اما ماص اماقتكوي)‬

‫المدخل األول‪ :‬مدخل التحميل الفعلي‪:‬‬

‫ه ةةنا امم ةةتاص كاطل ةةح االتاه ةةار يا ةةى تهارة ة امااةةوة ما تك ةةت ميد ةةو امان ةةاميف امدة ة اعي غا ةةو‬
‫اممباش ةوة اماللي ة و ت ةةم ي تك ةةت تد ةةاح ك ةةص م ةةو نتا ةةاي م ه ةةاو مااما ةةام ال ك ةةام ي تك ةةت ينلا ة ا م ةةو‬
‫ا تاةاي نال لة تهارة امااةوةو ممنةةن تهة او ر ا مةةو سةت رسةةاخوق لاةوة سدةةاوة مةةن امةةزمن رامةةا –‬
‫سابيع ملتمدة) ميةام يسةليم لةت ذمةل مللماةص دمر االتاهةار م هارة امااةوةو مةنمل لةمر هةنا اممةتاص‬
‫رلابو غاو م اسح مألمامو ا تاايي ‪.‬‬

‫المدخل الثاني‪ :‬مدخل التحميل التقديري (التحميل المقدم للتكاليف غير المباشرة)‬
‫هنا اممتاص كاطلح ي تكت تداح كص مو نتااي من اماناميف امدة اعي غاةو اممباشةوة علةى‬
‫م‬ ‫سةةام ملةةتل ي ماةةص يقةةتكوي‪ .‬ميسةةمى لة هةةنه ام امة ينةةاميف صة اعي غاةةو مباشةوة م ملة‬
‫نضافي ) ‪ .‬مااماام رمكن ي تكت ينلا ا يو لور االتاهاء م و مدمر االتاهار ياى تهار امااوة‪.‬‬

‫وتحسب ت‪ .‬الصناعية غير المباشرة المحملة كما يلي‪:‬‬

 ‫ملتل ي ماص يقتكوي‬ ‫×‬ ‫= سام ي ماص للل‬
‫عمص كتمي) × ‪ ...‬ي ي منص ساع عمص مباشو‬ ‫ساعات عمص مباشو لللي‬
‫عمص آم ) × ‪ ....‬ي ي منص ساع دمرار آالت‬ ‫م ساعات دمرر آالت لللي‬
‫× ‪ ....‬ي ي منص ميتة م ا‬ ‫م ميتات نتااة لللي‬
‫× ‪ % ....‬من ا يور اممباشوة‬ ‫م ا يور اممباشوة اماللي‬
‫× ‪ % ....‬من اممواد اممباشوة‬ ‫م اممواد اممباشوة اماللي‬
‫مواد مباشوة ‪ +‬يور مباشوة) × ‪ % ....‬من ت‪ .‬ا ممي اممباشوة‬ ‫م امانلا ا ممي اماللي‬

‫مثال‪ :1‬ي سح ت‪ .‬امد اعي غاو اممباشوة امم مل ملتل ‪ 4‬ي ي منص ساع عمص مباشوو مست‬
‫م ‪ 2000‬ساع عمص مباشو‬ ‫بلخت ساعات املمص اممباشو مألمو ا تااي‬
‫‪ ‬ت‪ .‬امد اعي غاو اممباشوة امم مل على ا مو م‬
‫= ‪ 2000‬ساع مألمو م عمص مباشو × ‪ 4‬ي ي ملساع = ‪ 8000‬ي ي‬

‫مثااال‪ :2‬ي سةةح ت‪ .‬امدة اعي غاةةو اممباشةوة امم ملة ملةةتل ‪ %120‬مةةن ا يةةور اممباشةوةو مسةةت‬
‫ص ‪ 10000‬ي ي ‪.‬‬ ‫بلخت ا يور اممباشوة مألمو ا تااي‬
‫‪ ‬ت‪ .‬امد اعي غاو اممباشوة امم مل على ا مو ص‬
‫= ‪ 10000‬يور مباشوة مألمو ص × ‪ %120‬من ا يور = ‪ 12000‬ي ي‬

‫مجموع التكاليف الصناعية غير المباشرة تقديرية‬ ‫مع مالحظة أن‪ :‬معدل التحميل التقديري =‬
‫أساس التحميل التقديري‬

‫مثال‪ :3‬يبلغ ت‪ .‬ص اعي غاةو مباشةوة اماقتكوية ‪ 10000‬ي ية و سةاعات املمةص اممباشةوة اماقتكوية‬
‫‪ 5000‬ساع‬
‫= ‪ 2‬ي ي ملساع‬ ‫‪ 10000‬جنيه‬ ‫‪ ‬ملتل اما ماص اماقتكوي =‬
‫‪ 5000‬ساعة‬

‫وعلى ذلك تتحدد تكلفة األمر اإلنتاجي على النحو التالي‪:‬‬

‫××‬ ‫رصات مل امااوة ينلا مامو ي ت امالخاص مل امااوة)‬

 ‫تكاليف الفترة‪:‬‬
‫××‬ ‫ت ‪ .‬مواد مباشوة لللي مألمو‬
‫××‬ ‫يور مباشوة لللي مألمو‬
‫××‬ ‫ت‪ .‬ص اعي غاو مباشوة م مل‬

‫×××‬ ‫= إجمالي تكلفة األمر المحتسبة‬

‫حالاااة عملياااة ‪ :‬فيم ةةا كلة ة امبيات ةةات امخاصة ة ةةا مامو ا تاايية ة ا ةةالل ش ةةهو م ةةارم ‪ 2008‬لة ة‬
‫مد ع ا هوام مألتاث امملتت ‪:‬‬
‫‪102‬‬ ‫‪101‬‬ ‫األمر رقم‪:‬‬
‫‪ 30000‬ي ي‬ ‫‪20000‬‬ ‫مواد مباشوة‬
‫‪ 40000‬ي ي‬ ‫‪30000‬‬ ‫يور مباشوة‬
‫ميام ي ماص ا مامو ت اء املهو ب دابها من اماناميف امد اعي غاو اممباشوة ملتل‬
‫ي ماص يقتكوا‪ %80‬من ا يور اممباشوة‪.‬‬
‫المطلوب‪ :‬حساب التكلفة المحتسبة لألمر فور االنتهاء منه‪.‬‬

‫أمر رقم ‪102‬‬ ‫أمر رقم ‪101‬‬ ‫بيااااااااان‬

‫تكاليف الفترة‪:‬‬
‫‪30000‬‬ ‫‪20000‬‬ ‫مواد مباشوة‬
‫‪40000‬‬ ‫‪30000‬‬ ‫يور مباشوة‬
‫‪32000‬‬ ‫‪24000‬‬ ‫ت‪ .‬ص اعي غاو مباشوة م مل ‪ %80‬من ا يور اممباشوة‬
‫‪102000‬‬ ‫‪74000‬‬ ‫ت‪ .‬ا مو امم اسب‬

‫الخطوة الثانية ‪ :‬تحديد فروق التحميل‪:‬‬

‫ل تهار كص لاوة كام يدو مي تكت ت‪ .‬امد اعي اممباشوة اماللي ميام اممقارت بان كص من‪:‬ت‪.‬‬
‫ا ضافي ) ماان ت‪ .‬امد اعي غاو اممباشوة اماللي‬ ‫امد اعي غاو اممباشوة امم مل‬
 ‫مكن يدوها‬ ‫اما‬ ‫امم مل على ا مامو‬
‫ل تهار امااوة‬ ‫ت اء امااوة‬
‫اماوق با هما‬
‫رسمى لومق اما ماص‬

‫ويتم إيجاد فروق التحميل كما يلي‪:‬‬

‫ماان ت ‪ .‬امد اعي غاو مباشوة لللي‬ ‫المقارنة بين ‪ :‬ت‪ .‬امد اعي غاو مباشوة م مل‬

‫ت‪ .‬امد اعي غاو اممباشوة امم مل‬ ‫ت‪ .‬ص‪ .‬امد اعي غاو اممباشوة امم مل‬
‫> ت‪ .‬امد اعي غاو اممباشوة اماللي‬ ‫< ت‪ .‬امد اعي غاو اممباشوة اماللي‬

‫اماوق رمثص زيادة ي ماص‬ ‫اماوق رمثص تقص ي ماص‬

‫ملتل اما ماص امالل‬ ‫أو المقارنة بين ملتل اما ماص اماقتكوي ماان‬

‫ملتل ي ماص يقتكوي > ملتل ي ماص للل‬ ‫ملتل ي ماص يقتكوي < ملتل ي ماص للل‬

‫اماوق رمثص زيادة ي ماص تسب زيادة)‬ ‫اماوق رمثص تقص ي ماص تسب تقص)‬

‫حالة عملية ‪ :‬فيما يلى البيانات الخاصة باألوامر اإلنتاجية خالل شهر يوليو ‪: 2008‬‬

‫أمر رقم ‪102‬‬ ‫أمر رقم ‪101‬‬ ‫بيااااااااان‬

‫‪25000‬‬ ‫‪30000‬‬ ‫مواد مباشوة‬
 ‫‪15000‬‬ ‫‪20000‬‬ ‫يور مباشوة‬

‫ميام ي ماص ت‪ .‬ص اعي غاو مباشوة على سام ملتل ي ماص يقتكوي ‪ %120‬من ا يور‬
‫اممباشوةو ملى تهار امااوة يبان ر ملتل اما ماص امالل ‪. % 140‬‬
‫المطلوب ‪ :‬يساب امانلا امم اسب ميساب امانلا اماللي منص مو ‪.‬‬

‫أمر رقم ‪102‬‬ ‫أمر رقم ‪101‬‬ ‫بيااااااااان‬

‫‪25000‬‬ ‫‪30000‬‬ ‫مواد مباشوة لللي‬
‫‪15000‬‬ ‫‪20000‬‬ ‫يور مباشوة لللي‬
‫‪18000‬‬ ‫‪24000‬‬ ‫‪ %120‬من ا يور اممباشوة)‬ ‫ت‪ .‬ص‪ .‬ش م مل‬
‫‪58000‬‬ ‫‪74000‬‬ ‫= ت‪ .‬صناعية محتسبة لألمر‬

‫ميام اممقارت بان ملتل اما ماص اماقتكوي ‪ %120‬ماان ملتل اما ماص امالل ‪%140‬‬
‫من ا يور اممباشوة رضا‬ ‫‪ ‬ه اك تقص ي ماص ستره ‪%20‬‬
‫‪ ‬قيم تقص اما ماص مألمو = سام ي ماص مألمو يور مباشوة مألمو)× تسب تقص اما ماص‬
‫‪ ‬قيم تقص اما ماص مألمو ‪ 4000 = %20 × 20000 = 101‬ي ي‬
‫‪ ‬قيم تقص اما ماص مألمو ‪ 3000 = %20 × 15000 = 102‬ي ي‬

‫الخطوة الثالثة ‪ :‬معالجة فروق التحميل ‪:‬‬

‫إذا كان أمر اإلنتاج ما زال لدى المنشأة ولم يباع (سواء كان تام أو غير تام )‪:‬‬
‫‪ ‬كام يسوي لومق اما ماص ل ية ‪ /‬ينلا ا مو مع امانلا امم اسةب مألمةو ملوصةول نمةى ت‪.‬‬
‫لللي مألمو‬
‫مذمل كما كل ‪ :‬ية ‪ /‬ينلا ا مو‬
‫××‬ ‫ت‪ .‬م اسب‬
‫××‬ ‫‪ +‬تقص ي ماص مألمو‬
‫××)‬ ‫‪ -‬زيادة ي ماص ا مو‬ ‫م‬
‫×××‬ ‫= ت‪ .‬لللي مألمو‬
‫إذا كان أمر اإلنتاج تم بيعه وسلم للعميل (أي أنه أمر تام ومباع)‪:‬‬
‫م‬ ‫‪ ‬كةةام يسةةوي لةةومق اما ماةةص ل ة ية ة ‪ . /‬خ ا مةةو سائم ة تاي ة عمةةال ا مةةو) ي مةةع را ة‬
‫اسارة ا مو‬
‫مذمل كما كل ‪:‬‬
‫حـ ‪ /‬أ ‪ .‬خ األمر (قائمة نتيجة أعمال األمر اإلنتاجي)‬
‫××‬ ‫القيمة البيعية ألمر‬

‫××‬ ‫‪ )-‬ت‪ .‬م اسب مألمو‬

‫××‬

‫××‬ ‫اسارة م اسب مألمو‬ ‫م‬ ‫××‬ ‫را م اسب مألمو‬

‫××‬ ‫‪ +‬تقص ي ماص مألمو‬ ‫××)‬ ‫‪ -‬تقص ي ماص مألمو‬
‫××)‬ ‫م – زيادة ي ماص مألمو‬ ‫××‬ ‫م ‪ +‬زيادة ي ماص مألمو‬
‫××‬ ‫اسارة لللي مألمو‬ ‫××‬ ‫را للل مألمو‬

‫حالة عملية‪ :‬كابةع يةت اممدةاتع تهةام ينةاميف ا مامةو ا تاايية و مسةت اسةاخويت امبياتةات اآليية‬
‫من يسا ات اماناميف ل تهار شهو مارم ‪:2008‬‬
 ‫‪ -1‬مامو نتاايي ي ت امالخاص مل امااوة‬
‫ت‪ .‬صناعية غير مباشرة فعلية‬ ‫أجور مباشرة‬ ‫ت‪ .‬مواد مباشرة‬ ‫رقم األمر‬
‫‪7000‬‬ ‫‪7000‬‬ ‫‪5000‬‬
‫‪12000‬‬ ‫‪4000‬‬ ‫‪8000‬‬ ‫ب‬
‫‪ -2‬االل شهو مارم يلقت املوك ا مو االتاايى ة ) ‪.‬‬
‫‪ -3‬بلخت يناميف يلل امااوة ما كل ‪:‬‬
‫أوالً ‪ :‬المواد (بالجنيه)‪:‬‬
‫مواد محولة إلى األمر‬ ‫مواد محولة من األمر‬ ‫مواد مرتجعة للمخازن‬ ‫مواد منصرفة‬ ‫رقم األمر‬
‫‪300‬‬ ‫‪200‬‬ ‫‪500‬‬ ‫‪4000‬‬
‫‪100‬‬ ‫‪300‬‬ ‫‪200‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫ب‬
‫‪200‬‬ ‫‪100‬‬ ‫‪400‬‬ ‫‪5000‬‬ ‫ة‬
‫‪ 5000‬ي ي‬ ‫مواد صيات ة ة‬

‫ثانيا ‪ :‬األجور ( بالجنيه)‪:‬‬

‫‪6000‬‬ ‫مو ية)‬ ‫‪-‬‬ ‫مو ب) ‪3000‬‬ ‫مو ) ‪- 8000‬‬
‫‪ 3000‬ي ي‬ ‫يور عمال اتمات‬

‫ثالثاً ‪ :‬تكاليف صناعية غير مباشرة أخرى (بالجنيه)‪:‬‬

‫‪ - 2000‬ب ود اوا ‪900‬‬ ‫نهالك آالت ‪ - 1000‬مسود مسوا م وك‬
‫فإذا علمت ما يلي‪:‬‬
‫‪ -1‬لقتت مواد قيماها ‪ 500‬ي ي من امم دوف مألمو ية ميملت قيماها على عامص ام قص‪.‬‬
‫‪ -2‬ملتل ي ماص يقتكوي ملاناميف امد اعي غاو اممباشوة ملهو مارم ‪ %80‬من ا يور اممباشوة‪.‬‬
‫‪ -3‬ا موين و ب يم يسليمها مللمالء قيم بيعي ‪ 35000‬ي ي و ‪ 40000‬ي ي على اماوام ‪.‬‬
‫المطلوب‪:‬‬
‫‪ -1‬نعتاد يقويو يناميف مامو ا تااة عن شهو مارم ‪. 2008‬‬
‫عمال مامو ا تااة اممباع ‪.‬‬ ‫‪ -2‬بيار تاي‬
 ‫المحاسبة والرقابة على عنصر تكلفة المواد‬

‫تتضمن الدورة المستندية لحركة عنصر المواد كل األنشطة الرئيسية لحركة المواد‬
‫الخام وذلك على النحو التالي ‪:‬‬
‫‪ -‬الدورة المستندية لعملية الشراء‪.‬‬
‫‪ -‬الدورة المستندية لصرف المواد للتشغيل‪.‬‬
‫‪ -‬الدورة المستندية للمرتجعات‪.‬‬
‫‪ -‬الدورة المستندية للمواد المحولة ما بين األوامر والعمليات‪.‬‬
‫وعلى ذلك تتضمن دورة المحاسبة على عنصر تكلفة المواد مايلي‪:‬‬
‫صرف المواد لإلنتاج‬ ‫صرف الموناد‬ ‫شراء المواد‬
‫المخز‬
‫نشاط التخزين‬
‫االرتجاع‬

‫المواد المحولة‬
‫أوال‪ :‬تحديد تكلفة المواد المشتراة الواردة‪:‬‬
‫تتحدد تكلفة المواد الواردة المشتراة كما يلى‪:‬‬
‫‪xx‬‬ ‫قيمة الفاتورة ( قيمة الشراء االصلى)‬
‫‪xx‬‬ ‫(‪ )-‬الخصم التجاري‬
‫‪xx‬‬ ‫= قيمة الفاتورة بعد الخصم التجاري‬
‫يضاف إليه‪:‬‬
‫كل التكاليف األخرى المرتبطة بالشراء‪:‬‬
‫‪ xx‬توزع على أساس الكمية المشتراة‬ ‫تكاليف النقل والشحن والمناولة والنولون‬
‫من كل صنف‬
‫‪ xx‬توزع على أساس صافي قيمة الفاتورة‬ ‫تكاليف التأمين والرسوم الجمركية‬
‫‪xx‬‬ ‫= تكلفة المواد المشتراة‬
 ‫حالة عملية‪:‬‬
‫في ‪ 2/5‬تم شراء ‪ 600‬وحدة من الصنف (أ) بسعر ‪ 4‬جنية للوحدة‪ 400،‬وحدة من‬
‫الصنف (ب) بسعر ‪ 8‬جينة للوحدة‪ ،‬وحصلت المنشأة على خصم تجارى ‪ % 10‬وخصم‬
‫نقدي ‪ %5‬نظير السداد الفوري‪ ،‬وبلغت نسبة تكاليف المناولة ‪ 40‬جنية‪ ،‬وتكاليف النقل‬
‫‪ 660‬جنيه‪ ،‬والرسوم الجمركية ‪ ،%10‬والتأمين ‪252‬جنيه‪ ،‬وعند وصول البضاعة‬
‫وفحصها تبين وجود ‪ 20‬وحدة من الصنف (أ)‪ 30 ،‬وحدة من الصنف (ب) غير مطابقة‬
‫للمواصفات تقرر إرجاعها إلى المورد على أن يتحمل التكلفة الكاملة لها حسب عقد‬
‫االتفاق معه‪ ،‬كذلك تبين وجود ‪ 10‬وحدات تالفة من الصنف (أ) نصفها مسموح به‪ ،‬في‬
‫حين أن الوحدات التالفة من الصنف (ب) بلغت ‪ 9‬وحدات جميعها مسموح بها‪.‬‬
‫المطلوب‪ :‬تحديد تكلفة الوحدة من كل صنف‪.‬‬
 ‫ثانيا ‪ :‬تحديد تكلفة المواد المنصرفة ( طرق تسعير المواد المنصرفة )‪:‬‬
‫هناك عدة طرق تستخدم لتسعير المواد المنصرفة من المخازن لإلنتاج تتمثل فيما يلي‪:‬‬
‫الطريقة األولى‪ :‬طريقة الوارد أوال يصرف أوال‪.‬‬
‫الطريقة الثانية‪ :‬طريقة الوارد أخي ار يصرف أوال‪.‬‬
‫الطريقة الثالثة‪ :‬طريقة المتوسط المرجح (المتحرك)‪.‬‬
‫الطريقة الرابعة‪ :‬طريقة المتوسط الدوري (الزمني‪ /‬المؤجل)‪.‬‬
‫الطريقة الخامسة‪ :‬طريقة السعر الفعلي‪.‬‬
‫الطريقة السادسة‪ :‬طريقة السعر المعياري‪.‬‬

‫الطريقة األولى‪ :‬الوارد أوال يصرف أوال‪:‬‬

‫مفهومها‪:‬‬
‫‪ -‬تقوم هذه الطريقة على أساس تسعير الكميات المنصرفة من المخازن بسعر أول‬
‫( أقدم ) كمية موجودة في المخزن‪ ،‬حتى إذا ما انتهت هذه الكمية دفتريا فان كل‬
‫كمية تصرف بعد ذلك تسعر بالسعر التالي لسعر الكمية األولى وهكذا‪.‬‬
‫تتميز بمايلى‪:‬‬
‫‪ -‬تقوم على فرض منطقي وهو أن أقدم الكميات يجب صرفها أوال‬
‫‪ -‬تقدر قيمة المخزون من الباقي بأحدث األسعار وقريبا من سعر السوق مما يؤدى إلى‬
‫إظهار المركز المالي السليم‬
‫‪ -‬سهولة تطبيق هذه الطريقة دفتريا‪.‬‬
‫يعاب عليها ما يلي‪:‬‬
‫‪ -‬عدم مالئمتها لفترات ارتفاع األسعار‪.‬‬
‫‪ -‬تحمل وحدات اإلنتاج بأسعار قديمة نسبيا وبعيدة عن سعر السوق‪.‬‬
‫تستخدم في حالة‪:‬‬
‫‪ -‬اتجاه أسعار الكميات الواردة لالنخفاض‪.‬‬
 ‫الطريقة الثانية‪ :‬طريقة الوارد أخي ار يصرف أوال‪:‬‬
‫مفهومها‪:‬‬
‫‪ -‬تقوم هذه الطريقة على أساس تسعير الكميات المنصرفة من المخازن بسعر‬
‫أخر(أحدث) كمية موجودة في المخزن‪ ،‬حتى إذا ما انتهت هذه الكمية دفتريا فان‬
‫كل كمية تصرف بعد ذلك تسعر بالسعر السابق لسعر الكمية االخيرة‪ ،‬وهكذا‪.‬‬
‫تتميز بما يلي‪:‬‬
‫‪ -‬تكلفة اإلنتاج سوف تتمشى مع مستوى األسعار السائد في األسواق‪.‬‬
‫‪ -‬في حالة اتجاه األسعار لالرتفاع فان إتباع هذه الطريقة يؤدى إلى ارتفاع تكاليف‬
‫اإلنتاج مما يؤدى إلى اتفاقها مع أسعار السوق وكذلك تؤدى إلى انخفاض‬
‫الضرائب على األرباح‪.‬‬
‫يعاب عليها ما يلي‪:‬‬
‫‪ -‬عدم مالئمتها لفترات انخفاض األسعار‪.‬‬
‫‪ -‬يقيم المخزون بأسعار قديمة نسبيا بعيدة عن سعر السوق‪.‬‬
‫تستخدم في حالة‪:‬‬
‫‪ -‬اتجاه أسعار الكميات الواردة لالرتفاع‪.‬‬

‫الطريقة الثالثة‪ :‬طريقة متوسط التكلفة المتحرك ( المرجح )‪:‬‬

 ‫مفهومها‪:‬‬
‫‪ -‬تقوم هذه الطريقة على أساس حساب متوسط تكلفة مرجح بالكميات عقب ورد‬
‫كميات جديدة للمخازن‪ ،‬واستخدام هذا المتوسط المرجح في تسعير الكميات‬
‫المنصرفة من المخزن‪.‬‬
‫ويحسب المتوسط المرجح كما يلي‪:‬‬
‫قيمة الكمية الموجودة بالمخازن ‪ +‬قيمة الكمية الواردة‬
‫الكمية الواردة‬ ‫الكمية الموجودة بالمخازن ‪+‬‬
‫مثال‪:‬الرصيد ‪ 1000‬وحدة بسعر ‪ 5‬جنيه‪ ،‬الكمية الواردة ‪ 500‬وحدة بسعر ‪ 2‬جنيه‪.‬‬
‫أذا المتوسط المتحرك ( المرجح ) = ‪5×500 + 5 ×1000‬‬
‫‪500+1000‬‬
‫=‪ 4‬جنيه‬ ‫= ‪6000‬‬ ‫‪1000 + 5000‬‬
‫‪1500‬‬ ‫‪500 +1000‬‬
‫ويتم استخدام هذا المتوسط في تسعير الكميات المنصرفة حتى ورود كميات جديدة أخرى‬
‫وبسعر مخالف للمتوسط‪ ،‬فيتم حساب متوسط جديد‪ ،‬وهكذا‪.‬‬
‫مالحظة‪ :‬تعامل الكميات المرتجعة للمخازن على أنها كميات جديدة واردة‪.‬‬
‫تتميز بما يلي‪:‬‬
‫‪ -‬طريقة علمية تمكن اإلدارة من تحليل بيانات التشغيل والوصول إلى توقعات سليمة‬
‫عن اإلنتاج والتكاليف مستقبال‪.‬‬
‫‪ -‬يقلل استخدامها من اثر التقلبات التي تحدث في األسعار على تكلفة اإلنتاج‬
‫والمخزون‪.‬‬
‫يعاب عليها ما يلي‪:‬‬
‫‪ -‬كثرة العمليات الحسابية‪.‬‬
‫تستخدم في حالة‪:‬‬
‫‪ -‬تذبذب أسعار الكميات الواردة بين االرتفاع واالنخفاض‪.‬‬
‫‪ -‬عدم إمكانية الفصل بين الكميات المخزونة ( كالبترول )‪.‬‬
‫الطريقة الرابعة‪ :‬طريقة متوسط التكلفة الدوري (الزمني ‪ /‬المؤجل )‪:‬‬
 ‫مفهومها‪:‬‬
‫‪ -‬تقوم هذه الطريقة على أساس حساب متوسط تكلفة مرجح بالكميات في نهاية‬
‫فترة معينة‪ ،‬وذلك بعد إثبات جميع الكميات الواردة‪ ،‬على أن يتم استخدام هذا‬
‫المتوسط في تسعير الكميات المنصرفة خالل تلك الفترة‪.‬‬
‫تتميز فيما يلي‪:‬‬
‫‪ -‬تسعير جميع الكميات المنصرفة بسعر واحد‪ ،‬كما يتم تقييم مخزون أخر الفترة‬
‫بنفس السعر‪.‬‬
‫يعاب عليها ما يلي‪:‬‬
‫‪ -‬عدم معرفة السعر إال في نهاية الفترة‪.‬‬
‫تستخدم في حالة‪:‬‬
‫‪ -‬إذا كان اإلنتاج يستغرق فترة زمنية طويلة وليس هناك حاجة ملحة لتسعير‬
‫الكميات المنصرفة علي الفور‪.‬‬

‫حالة عملية‪:‬‬
 ‫فيما يلي البيانات المتعلقة برصيد وحركة الصنف (ص) عن شهر يناير ‪:2008‬‬
‫في ‪ 1/1‬كان رصيد الصنف ‪ 2000‬وحدة بسعر ‪ 2‬جنيه للوحدة‪.‬‬
‫في ‪ 1/5‬وردت ‪ 3000‬وحدة بسعر ‪ 2,4‬جنيه للوحدة‪.‬‬
‫في ‪ 1/8‬صرف ألمر تشغيل ( أ ) ‪ 3500‬وحدة‪.‬‬
‫في ‪ 1/10‬طلب شراء ‪ 2500‬وحدة بسعر ‪ 2,6‬جنيه للوحدة‪.‬‬
‫‪ 1/15‬وردت ‪ 1500‬وحدة بسعر ‪ 2,2‬جنيه للوحدة‪.‬‬
‫‪ 1/20‬صرف ألمر تشغيل ( ب ) ‪ 2000‬وحدة‪.‬‬
‫‪ 1/22‬ارتجعت للمخازن ‪ 1000‬وحدة من الكمية السابق صرفها يوم ‪.1/8‬‬
‫‪ 1/23‬حولت ‪ 50‬وحدة من األمر ( ب ) إلى األمر ( أ )‪.‬‬
‫‪ 1/25‬وردت الكمية السابقة طلبها بتاريخ ‪.1/10‬‬
‫‪ 1/30‬صرف ألمر تشغيل ( أ ) ‪ 1000‬وحدة‪.‬‬
‫‪ 1/31‬تم إجراء جرد فجائي للمخزن فاكتشف وجود عجز ‪ 20‬وحدة نصفه عجز طبيعي‪.‬‬
‫المطلوب‪:‬‬
‫أ – إعداد صفحة حساب للصنف (ص ) بدفتر أستاذ المخازن بإتباع كل من‪:‬‬
‫الطريقة األولى‪ :‬طريقة الوارد أوال يصرف أوال‪.‬‬
‫الطريقة الثانية‪ :‬طريقة الوارد أخي ار يصرف أوال‪.‬‬
‫الطريقة الثالثة‪ :‬طريقة المتوسط المرجح ( المتحرك )‪.‬‬
‫الطريقة الرابعة‪ :‬طريقة المتوسط الدوري (الزمني ‪ /‬المؤجل)‪.‬‬
‫ب – إعداد كشف ملخص لحركة المواد المباشر لتحديد ما يخص كل أمر تشغيل صرف‬
‫المواد المباشرة‪.‬‬

‫مالحظات عامة‪:‬‬
‫• تتكون صفحة الصنف بدفتر أستاذ المخازن للوارد والمنصرف والرصيد‪ ،‬موضحا بكل‬
‫منها الكمية والسعر والقيمة‪.‬‬
‫• كمية الرصيد تسجل فى خانة الرصيد‪.‬‬
‫‪ -‬الكميات الواردة إلى المخازن تسجل فى خانة الوارد‪ ،‬ثم تضاف على الرصيد‪.‬‬
‫‪ -‬الكميات المنصرفة من المخازن تسجل فى خانة المنصرف ( حسب سياسية‬
‫التسعير المتبعة ) ثم تخصم من الرصيد‪.‬‬
‫‪ -‬الكميات المطلوب شرائها من الموردين أو الكميات المحجوزة ال تسجل فى صفحة‬
‫حسب الصنف الن العبرة بالوارد الفعلي إلى المخازن‪.‬‬
‫‪ -‬الكميات المحولة من قسم ألخر أو من عملية ألخرى أو من أمر آلخر ال تسجل‬
‫فى صفحة حساب الصنف الن هذه الكميات سبق إثباتها قبل ذلك عند صرفها‪.‬‬
‫‪ -‬اى طريقة من طرق التسعير السابقة تطبق على كل المخزن والمصنع معا بمعنى‬
‫انه طبقا لطريقة ما يرد أوال يصرف أوال تطبق بالمخزن بحيث ما يرد أوال يصرف‬
‫أوال للمصنع‪ ،‬وكذلك تطبق فى المصنع بمعنى ما يرد أوال للمصنع يستخدم أوال‪،‬‬
‫وكذلك األمر في باقي الطرق‪.‬‬
‫‪ -‬الكميات المرتجعة من المخازن تسجل فى خانة الوارد‪ ،‬ثم تضاف على الرصيد‬
‫وإذا كانت طريقة التسعير المتبعة هي األول في األول ( في كل من المصنع‬
‫والمخزن ) فان المصنع يستخدم أول كمية ترد إليه من المخزن‪ ،‬وبالتالي فان‬
‫المرتجعات تتم من الكمية االخيرة فإذا لم تكفى يتم ارتجاع الباقي من الكمية‬
‫األولى‪ ،‬وعلى العكس من ذلك طريقة الوارد أخي ار يصرف أوال‪.‬‬
‫‪ -‬الكميات المرتجعة للمورد بعد دخولها للمخازن فإنها تسجل في خانة المنصرف‪ ،‬ثم‬
‫تخصم من الرصيد وتسعر كما يلي‪:‬‬
‫‪ -‬االحتمال األول‪ :‬وجود سعر الشراء االصلى ضمن الرصيد في تاريخ االرتجاع‪،‬‬
‫تسعر الكمية المرتجعة للمورد بهذا السعر ( سعر الشراء االصلى)‪.‬‬
‫‪ -‬االحتمال الثاني‪ :‬عدم وجود سعر الشراء ضمن الرصيد في تاريخ االرتجاع‪،‬‬
‫تسعر الكمية المرتجعة حسب طريقة التسعير المتبعة بصرف النظر عن‬
‫الطريقة المتبعة‪ ،‬وبصرف النظر عن ترتيبه‪.‬‬
 ‫• معالجة فروق الجرد ‪ :‬عن كل فترة يتم إجراء جرد فعلى للمخازن ويتم المقارنة بين‬
‫الرصيد الفعلي كما هو موجود بالمخازن وبين ما الرصيد الدفتري كما هو مبين‬
‫بصفحة حساب الصنف‪ ،‬وقد يكون هناك فرق بين الرصيدين كما يلي‪:‬‬
‫‪ -‬االحتمال األول‪ :‬الرصيد الفعلي أصغر من الرصيد الدفتري‪ ،‬يكون فرق الجرد‬
‫بمثابة عجز‪ ،‬ويسجل في خانة المنصرف ويخصم من الرصيد‪ ،‬ويسعر حسب‬
‫سياسية التسعير المتبعة‪.‬‬
‫‪ -‬االحتمال الثاني‪ :‬الرصيد الفعلي أكبر من الرصيد الدفتري‪ ،‬يكون فرق الجرد‬
‫بمثابة زيادة‪ ،‬ويسجل في خانة الوارد ويضاف إلى الرصيد‪ ،‬ويسعر بسعر أخر‬
‫كمية واردة للمخزن‪.‬‬
‫• يجب التفرقة بين‪:‬‬
‫‪ -‬عجز مسموح به ( عادى‪ /‬طبيعي )‪ ،‬وهو يرجع ألسباب متعلقة بطبيعة المادة‬
‫الموجودة بالمخزن‪ ،‬وهو يعتبر تكاليف غير المباشرة‪ ،‬ويحمل على الوحدات‬
‫المنتجة‪.‬‬
‫‪ -‬عجز غير مسموح به ( غير عادى‪/‬غير طبيعي )‪ ،‬وهو يرجع ألسباب ناتجة‬
‫عن اإلهمال أو السرقة‪ ،‬وهو يعتبر خسائر و يرحل إلى حساب األرباح‬
‫والخسائر‪ ،‬وال يحمل على الوحدات المنتجة‪.‬‬
‫‪ -‬زيادة مسموح بها ( عادية‪ /‬طبيعية )‪ ،‬وهو يرجع ألسباب متعلقة بطبيعة المادة‬
‫الموجودة بالمخزن‪ ،‬وهو يعتبر تخفيض للتكاليف غير المباشرة‪.‬‬
‫‪ -‬زيادة غير مسموح بها ( غير عادية ‪/‬غير طبيعية )‪ ،‬وهو يرجع ألسباب‬
‫ناتجة عن اإلهمال أو السرقة‪ ،‬وهو يعتبر أرباح ترحل إلى حساب األرباح‬
‫والخسائر‪.‬‬
‫• يتم التسجيل في صفحة الصنف حسب التسلسل التاريخي‪ ،‬حيث يتم ترتيب الوارد‬
‫والمنصرف والمرتجع حسب تاريخ الحدوث‪.‬‬
‫ثالثا‪ :‬قائمة فروق الجرد‪:‬‬
‫• في حالة وجود عجز مسموح به ( طبيعي ‪ /‬عادى ) يعتبر تكاليف غير مباشرة‬
‫من حـ‪ /‬تكاليف صناعية غير مباشرة‬
 ‫إلى حـ ‪ /‬مراقبة مخازن المواد‬
‫• في حالة وجود عجز غير مسموح به ( غير طبيعي ‪ /‬غير عادى ) يعتبر خسارة‬
‫من حـ ‪ /‬األرباح والخسائر‬
‫إلى حـ ‪ /‬مراقبة مخازن المواد‬
‫• في حالة وجود زيادة مسموح بها ( طبيعية ‪ /‬عادية ) تعتبر تخفيض للتكاليف غير‬
‫المباشرة‬
‫من حـ ‪ /‬مراقبة مخازن المواد‬
‫إلى حـ‪ /‬تكاليف صناعية غير مباشرة‬
‫• في حالة وجود زيادة غير مسموح بها ( غير طبيعية ‪ ( /‬غير عادية ) تعتبر أرباح‬
‫من حـ ‪ /‬مراقبة مخازن المواد‬
‫إلى حـ‪ /‬األرباح والخسائر‬

‫حالة عملية‪:‬‬
‫قدمت إليك الفروق التي أمكن حصرها نتيجة الجرد الفعلي في ‪:2008/12/31‬‬
 ‫السعر‬ ‫نتيجة الجرد‬ ‫رصيد البطاقة‬ ‫الكود‬
‫بالجنيه‬ ‫(رصيد فعلى )‬ ‫( رصيد دفتري )‬ ‫الرقمي‬
‫وحدة‬ ‫وحدة‬

‫‪3‬‬ ‫‪40‬‬ ‫‪ 36‬وحدة‬ ‫‪1810‬‬

‫‪4‬‬ ‫‪170‬‬ ‫‪165‬‬ ‫‪1813‬‬
‫‪6‬‬ ‫‪130‬‬ ‫‪140‬‬ ‫‪1814‬‬
‫‪5‬‬ ‫‪140‬‬ ‫‪130‬‬ ‫‪18120‬‬
‫‪1‬‬ ‫‪1270‬‬ ‫‪1250‬‬ ‫‪1825‬‬
‫‪2‬‬ ‫‪1445‬‬ ‫‪1450‬‬ ‫‪1830‬‬
‫‪3‬‬ ‫‪1600‬‬ ‫‪1650‬‬ ‫‪1840‬‬
‫‪7‬‬ ‫‪1650‬‬ ‫‪1700‬‬ ‫‪1845‬‬
‫المطلوب ‪:‬‬
‫إعداد قائمة فروق الجرد وإجراء القيود المحاسبية الالزمة إلثبات صافى قيمة هذه الفروق على‬
‫أساس ما يلي‪:‬‬
‫‪ -1‬أن كافة الفروق الجردية راجعة ألسباب عادية‪.‬‬
‫‪ -2‬أن كافة الفروق الجردية راجعة ألسباب غير عادية‪.‬‬
‫‪-3‬أن فروق جرد المواد (‪ )1814،1830‬ترجع ألسباب غير عادية فى حين ترجع فروق‬
‫جرد باقي المواد إلى أسباب عادية‪.‬‬
 ‫المحاسبة و الرقابة على عناصر تكاليف‬
‫الخدمات الصناعية غير المباشرة‬
‫تتمث للك تي لللخدم تخا للاعلة تخر للملادر ف للم تخمللبللما ت للت بمدل ل تخمل لللخ تخت للت تتي للا ل تخممشل ل ا ت للت لل ل فك‬
‫ى للر‬ ‫خصللهك تاردرللهل أو ربطهللل خ اللاتة ج تلللة عافمللر ظلخلللتة ول تعم خاللا وبل‬ ‫تخحرل ع ى للم تللاعلة‬
‫عللبما و وتضحر بفن له تخاملصم ووااتة تختي فر أو تخمشلط‪.‬‬

‫خصائص التكاليف الصناعية غير المباشرة‪:‬‬

‫‪ -1‬تتي ن تختيللخدم تخرلملادر فلم تخمللبلما علن تخاا لا علن تخاملصلم تخمشلتمار أو تخالعلر تختلت‬
‫فلم عللبلما ‪ ،‬أبل ر فلم عللبلما‬ ‫ت با ى ر عللبما بفمهل وبفن وااتة عمتج عافن عثك (ع ت‬
‫ك ‪ ،‬عرلريم تخردل ر ‪ ،‬تخق ى تخمحمار ‪ ..‬تخخ ) ‪.‬‬ ‫‪ ،‬تإلخجلر ‪ ،‬تإلضلءا ‪ ،‬تإل‬

‫‪ -2‬أن تخم لظر ى م ىملصم تختيلخدم تخرملادر فلم تخمللبلما لت تلت تخ ت ل علن تتترللا أتل تم‬
‫كثفمين تت تخممش ا ‪.‬‬

‫‪ -3‬تتي ن تختيلخدم تخرلملادر فلم تخمللبلما علن ىملصلم اثفلما تت فلم بلاربلة عتفلوتلر عل تخت فلم‬
‫تم اجم تإل تلة أو عصت ى تخمشلط افث جا أ هل اثفما باتع وعتم ىر وطللئاهل عات فر‪.‬‬

‫‪ -4‬عللن تخرللا بر عامتللر ندمللر ىملصللم تختيلللخدم تخرللملادر تخفا دللر للك تتلما عافمللر افللث أن ىللا تع‬
‫ك ف تعم عمهل متلط ظلخزعن أكثم عن ترتللطه ب ااتة تإل تلة أو عصت ى تخمشلط‪ ،‬خلخك ملك البر‬
‫خ ختجلللء جخللم تحمفللك تخ اللاتة تخممتجللر بتيلللخدم صللملادر فللم عللب لما تقا ميللر وتحمف هللل ى للن‬
‫طميق عاا ة تحمفك تقا مير‪.‬‬

‫‪ -5‬عللن تخرللاز ت ي ل تختيلللخدم تخرللملادر فللم تخمللب لما ى للم واللاتة تإل تلللة فللم تخمتجل صللر‪،‬‬
‫خلخك خجز تلتاات عاا ة تحمفك تتفق ع عاى تلتفل ا اك عمتج ‪.‬‬
 ‫خطوات تحميل التكاليف الصناعية غير المباشرة‬
‫(خطوات تحديد معدالت التحميل للتكاليف الصناعية غير المباشرة)‬

‫تتمثك تط تة تحمفك تختيلخدم تخرملادر فم تخمللبما ى م تخممتجلة فدمل م‪:‬‬

‫الخطوة األولى ‪ :‬تقصدم تخممش ا جخم عمتكز خ تيلخدم‪.‬‬

‫الخطوة الثانية ‪ :‬تاردص وت ي تختيلخدم فم تخمللبما ى م عمتكز تختيلخدم‪.‬‬

‫الخطوة الثالثة ‪ :‬ت ي تيلخدم عمتكز تخااعلة ى م تخممتكز تخمصتففاا‪.‬‬
‫الخطوة الرابعة ‪ :‬تلتامتة عاا ة تحمفك تختيلخدم تخرملادر فم تخمللبما تت عمتكز تإل تلة‪.‬‬

‫التكاليف‪:‬‬ ‫الخطوة األولى ‪ :‬تقسيم المنشأة إلى مراكز‬

‫خمكن تقصدم عمتكز تختيلخدم جخم عل م‪:‬‬
‫ظلخمشلط تخمئدصت خ ممش ا ‪.‬‬ ‫‪ – 5‬مراكز اإلنتاج ‪ :‬و ت اللرا ىن تخممتكز تختت تق‬
‫‪ – 6‬مراكززز الخ ز مان اإلنتا يززة ‪ :‬و للت اللللرا ىللن تخم تمكللز تختللت تللم ا تللاعلة خ م تمكللز ت تللمى عثللك عماللز‬
‫تخردل ر ‪ ،‬تخق ى تخمحمار‪ ... ،‬تخخ‪.‬‬
‫عمكلز‬
‫‪ – 7‬مراكز الخز مان التوزويةية ‪ :‬و لت الللرا ىلن تخم تمكلز تختلت تالتص ب دل وتصل يق تخممتجللة عثلك ت‬
‫تخ د ‪ ،‬تإلى ن‪ ،‬تخمقك‪ ،‬تختا ئر وتخت دم ‪ .....‬تخخ‪.‬‬
‫تإل تريللر‬ ‫‪ – 8‬مراكززز الخزز مان اإلةاويززة والت وي يززة ‪ :‬و للت اللللرا ىللن تخم تمكللز تختللت تاللتص ظ ل تء تخ لللئ‬
‫وتختم ي در عثك تخصكمتلرير‪ ،‬تخحصلظلة‪ ،‬ت ربدم ‪ ...‬تخخ‪.‬‬
‫‪ – 9‬مراكززز الع يززان الرلي ز الية ‪ :‬و للت اللللرا ىللن تخم تمكللز تختللت تاللتص ظام دلللة تي ل ين وتمافللز ت ص ل ع‬
‫تخثلبتر وتختي يملة تخمألملخدر عثك أ صل تختمافللة تخجا اا‪ ،‬بملء ور با ا‪ .... ،‬تخخ‪.‬‬

‫الخطوة الثانية‪ :‬تخصيص وتوزيع التكاليف الصناعية غير المباشرة على مراكز‬
‫التكاليف‪:‬‬
‫ملللك ظاللا ىملصللم تختيلللخدم فللم عللبلما تختللت تحللام تردرللع عللن أبللك عماللز تي فللر عاللفن‪ ،‬و ملللك‬
‫تخللاا تختلت تحلام ظرلفر ىلعلر ويشلتمك تلت ت للتفل ا عمهلل أكثلم علن عمالز تي فلر‪ .‬وى لم خلك خمكلن تقصلدم‬
‫ىملصم تختيلخدم فم تخمللبما عن افث ى تهل ظممتكز تختيلخدم جخم‪:‬‬
 ‫(‪ )1‬عناصززر بنوة) خاصززة‪ :‬و للت اللللرا ىللن ىملصللم تختيلللخدم فللم عللب لما تختللت تاللص عماللز عاللفن‬
‫ف للم عللب لما تلص للر ظمما للز عا للفن‪ ،‬أب ل ر ف للم عللب لما‬ ‫ظلخ لللتة وتحم للك ى د لله عللب لما‪ .‬مثزز ‪ :‬ع ل ت‬
‫خ ا لللع فن ظمما للز عا للفن‪ ،‬ج ل ك ن ة عما للز عا للفن‪ ،‬تخت ل عفن ى للم ن ة عما للز عا للفن‪ ،‬ى للا وأ وتة‬
‫عصللته ير تتللك عماللز عاللفن‪ ،‬تي فللر ع ل ت تلخفللر عصللم ن بهللل أيملللء تختش ل فك تللت عماللز عاللفن‪ ،‬تي فللر‬
‫تخ ت تخضلئ تخمصم ن ظه تت عماز عافن‪.‬‬
‫(‪ )2‬عنصر مشتركة لو عامة‪ :‬و لت الللرا ىلن ىملصلم تختيللخدم فلم عللبلما وتختلت خصلتففا عمهلل أكثلم‬
‫عللن عماللز تي فللر وتاللا‪ .‬ويللتم ت يل ت للك تخاملصللم تخمشللتمار أو تخالعللر ى للم تخم تمكللز تخمصللتففاا عمهللل‬
‫اصز أىاع ت لس تخمملللر‪.‬‬
‫وفدمل ت ظاا ىملصم تختيلخدم تخرملادر فم تخمللبما تخالعر أو تخمشتمار وت لس تخمصتااعر‬
‫تت ت ياهل ى م عمتكز تختيلخدم‪:‬‬

‫لياس التوزيع‬ ‫البنزززز‬

‫‪ )1‬التكززززززاليع ال تع مززززززة بال ززززززان ‪ - :‬بن خاص ع ى مركز ال ان إن و ‪.‬‬
‫‪ -‬وزع ب ال راكز ال وتف ة بنو ة ال واحة الت يشغ ها ك مركز‪.‬‬ ‫إيجززاو ال ززان ال إاززبا ال ززان ال التززيم‬
‫العماويززززززززة‬ ‫ع ززززززززى ال ززززززززان ال ال ززززززز ار‬
‫ال وززتةمة ع ززى ال ززان ال كززاليع صززيانة‬
‫و ص يح ال ان ال كاليع نظافزة ال زان ال‬
‫كاليع الت فئة والتك يع)‪.‬‬
‫‪ )2‬التكاليع ال تع مة بع ية الصيانة ‪ -‬بن خاص ع ى مركز الصيانة إن و ‪.‬‬
‫قطزع ييززاو – زيززون التشززةي – مه ززان ‪ -‬وزع ع ى لياس ياعان الصيانة ف ك مركز موتف ‪.‬‬
‫‪ -‬وزع ع ى لياس ياعان ةووان اآلالن ف ال راكز ال وتف ة‪.‬‬
‫الصيانة – ل وو ع ال الصيانة)‬
‫‪ -‬وزع ع ى لياس قي اآلالن ف ال راكز ال وتف ة‪.‬‬

‫مثبً)‪.‬‬ ‫مركز شئون العام‬ ‫‪ -‬بن خاص ع ى ال ركز الع ال إن و‬ ‫‪ )3‬التكززززززاليع ال تع مززززززة بالعززززززام‬
‫ف ال راكز ال وتف ة‪.‬‬ ‫خززززز مان ا ت ابيززززززةال ‪/‬بيززززززةال ما يززززززةال ‪ -‬وزع ع ى لياس ع ة العام‬
‫ف ال راكز ال وتف ة‬ ‫‪ -‬وزع ع ى لياس ل وو العام‬
‫رف هيزززةال كزززاليع الزززرحبنال ن ال طزززاع‬
‫وال زايززا الع نيزززة ال خت فززةال ك فزززة مراق زززة‬
‫الوقت)‬
 ‫لياس التوزيع‬ ‫البنزززز‬
‫‪ -‬بن خاص ع ى مركز التخزي إن و ‪.‬‬ ‫‪ )4‬التكاليع ال تع مة بالتخزي‬
‫‪ -‬وزع حو ال واحة التخزينية ال خصصزة ةاخز ال خززن لكز مركزز‬
‫موتف ‪.‬‬
‫‪ -‬وزع حو قي ةال ك فة ال واة ال نصرفة‪.‬‬
‫‪ -‬وزع حو حج ال ك ية ال واة ال نصرفة‪.‬‬
‫‪ -‬وزع حو ع ة لذون الصرف لو مران الصرف‪.‬‬
‫‪ -‬بن خاص ع ى مراكز الموى ال ةركة‪.‬‬ ‫‪ )5‬كاليع الموى ال ةركة‬
‫‪ -‬ززوزع حو ز ك يززة المززوى ال ةركززة عزز ة الك ززووانال ك يززة الوقززوة)‬
‫ال وتخ مة ف ك مركز موتف ‪.‬‬
‫‪ -‬وزع حوز يزاعان ةووان اآلالن مر ةزة بمزوة اآلالن بالةصزان فز‬
‫ال راكز ال وتف ة‪.‬‬
‫‪ -‬وزع حو قوة اآلالن ف ال راكز ال وتف ة‪.‬‬
‫‪ -‬وزع حو ياعان ةووان اآلالن ف ال راكز ال وتف ة‪.‬‬
‫‪ -‬وزع حو قراءة الع اة ع ة الك ووان) ف ك مركز موتف ‪.‬‬ ‫‪ )6‬كاليع اإلضاءة واإلناوة‬
‫‪ -‬وزع حو ع ة ال ان ف ك مركز مر ةة بموة ال ة‪.‬‬
‫‪ -‬وزع حو ع ة ال ان ف ك مركز‪.‬‬
‫‪ -‬وزع حو ال واحة‪.‬‬
‫‪ -‬وزع حو وزن ا ل واة لك مركز موتف ‪.‬‬ ‫‪ )7‬كاليع مناولة ال واة‬
‫‪ -‬وزع حو حج ال واة لك مركز موتف ‪.‬‬
‫‪ -‬وزع حو الة ولة الوزن) ل ك يان ال نمولة‬ ‫ل واة‬ ‫‪ )8‬مصاويع النم ال اخ‬
‫‪ -‬وزع حو قي ة ك فة) ال واة ال نمولة‪.‬‬
‫بك مركز موتف ‪.‬‬ ‫‪ )9‬كززاليع اإلش زراف (أبل ر وعمتللللة ‪ -‬وزع حو ع ة العام‬
‫بك مركز موتف ‪.‬‬ ‫‪ -‬وزع حو ع ة ياعان الع‬ ‫تخمشمتفن وتخم اوفن)‬
‫‪ -‬وزع حو ع ة ال كال ان لو الت غراف بك مركز موتف ‪.‬‬ ‫‪ )10‬مصاويع الها ف والت غراف‬
‫بك مركز موتف ‪.‬‬ ‫‪ -‬وزع حو ع ة العام‬
‫ال راكزززز ال وززتف ة حوزز قي زززة‬ ‫بزز‬ ‫ع ززى األصزول ‪ -‬ززوزع قي زززة اإلازززبا والتززيم‬ ‫‪ )11‬اإلاززبا والتززيم‬
‫األصول ف ك مركز‪.‬‬ ‫األخرى ظا ف تخملل ت)‪.‬‬

‫األول فإنه يج ايتخ امه وع م ايتخ ام ما بع ه‪.‬‬ ‫مبحظة‪:‬ليس التوزيع مر ة ر اً نازلياً ب عنى لنه إذا و‬
 ‫حالة ع ية‪:‬‬
‫فدمل ت تخ دل لة تخمصتامبر عن لج ة عرل ت عك ىن تخال تخممتهت تت ‪:2008/12/31‬‬

‫مراكز خ مان إنتا ية‬ ‫مراكز إنتاج‬

‫ب ززان‬
‫‪6‬ال‪3‬‬ ‫‪6‬ال‪2‬‬ ‫‪6‬ال‪1‬‬ ‫‪5‬ال‪2‬‬ ‫‪5‬ال‪1‬‬
‫‪--‬‬ ‫‪--‬‬ ‫‪--‬‬ ‫‪4000‬‬ ‫‪6000‬‬ ‫أب ر عللبما ظلخجمده‬
‫‪--‬‬ ‫‪--‬‬ ‫‪--‬‬ ‫‪6000‬‬ ‫‪10000‬‬ ‫ع ت عللبما ظلخجمده‬
‫‪4000‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪4000‬‬ ‫أب ر فم عللبما ظلخجمده‬
‫‪2000‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪5000‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫فم عللبما ظلخجمده‬ ‫عت‬
‫‪2000‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫ة‪ .‬فم عللبما أتمى ظلخجمده‬
‫‪40‬‬ ‫‪30‬‬ ‫‪30‬‬ ‫‪40‬‬ ‫‪60‬‬ ‫ىا تخاملع‬
‫‪500‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫‪500‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫تخمصلار ظلخمتم‬
‫‪4000‬‬ ‫‪6000‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪10000‬‬ ‫‪20000‬‬ ‫ندمر تآل ة ظلخجمده‬
‫‪200‬‬ ‫‪300‬‬ ‫‪--‬‬ ‫‪600‬‬ ‫‪400‬‬ ‫ا تآل ة ظلخحرلن‬
‫‪10‬‬ ‫‪10‬‬ ‫‪20‬‬ ‫‪30‬‬ ‫‪30‬‬ ‫ىا تخ مللة‬
‫‪--‬‬ ‫‪20‬‬ ‫‪30‬‬ ‫‪150‬‬ ‫‪100‬‬ ‫تخمصلار تختازيمدر خيك عماز ظلخمتم‬
‫ت ي ل تخمرللموتلة تخر للملادر فللم تخمللب لما ى للم ع تمكللز تختيلللخدم‪ ،‬ج ت ى م للت أن‬ ‫ال ط ززو‪ : :‬جىللات اش ل‬
‫تخمرموتلة تخرملادر فم تخمللبما ت تمى ال ت امل ت‪:‬‬
‫‪10000‬‬ ‫(‪ )1‬ة‪ .‬تاتئر وتيفدم‬
‫‪2500‬‬ ‫(‪ )2‬عرلريم صدل ر تخملل ت‬
‫‪8000‬‬ ‫(‪ )3‬عرلريم صدل ر تآل ة‬
‫‪6000‬‬ ‫(‪ )4‬ت عفن ى م تآل ة‬
‫‪3000‬‬ ‫(‪ )5‬عرلريم تخق ى تخمحمار‬
‫‪4000‬‬ ‫(‪ )6‬تاعلة تبتملادر ويقلفدر‬
‫(‪ )7‬أب ر تخمشمتفن وتخم اوفن ‪6000‬‬
‫‪500‬‬ ‫(‪ )8‬عرلريم تإلضلءا وتإل لرا‬
‫‪1500‬‬ ‫(‪ )9‬عرلريم تختازين‬
‫(‪ )10‬أ ك تآل ة بمصلر ‪%10‬‬
 ‫كشف وزيع ال صروفان التكاليع الصنابية غ ر ال اشرة ع ى مراكز التكاليع‬
‫الةي ة‬
‫لياس التوزيع‬ ‫مراكز الخ مان اإلنتا ية‬ ‫مراكز اإلنتاج‬ ‫ب ززان‬
‫اإل الية‬
‫ل ‪ -‬البنوة الخاصة‪:‬‬
‫بما تلا‬ ‫‪4000‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪4000‬‬ ‫‪16000‬‬ ‫أب ر فم عللبما‬
‫بما تلا‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪5000‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪15000‬‬ ‫فم عللبما‬ ‫عت‬
‫بما تلا‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪8000‬‬ ‫تيلخدم فم عللبما أتمى‬
‫بنددخاصددنسابن دد ‪%10‬ا‬ ‫‪400‬‬ ‫‪600‬‬ ‫‪--‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪4000‬‬ ‫ج ك تآل ة‬
‫مناقيم ااآلالت‬
‫‪8400‬‬ ‫‪6600‬‬ ‫‪10000‬‬ ‫‪7000‬‬ ‫‪11000‬‬ ‫‪43000‬‬ ‫ل‪ -‬مج وع البنوة الخاصة‬
‫‪ -:‬البنوا ال شتركة والعامة‪:‬‬
‫اصز تخمصلار‬ ‫‪1000‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫‪4000‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪10000‬‬ ‫‪ )1‬ة‪ .‬تاتئر وتيفدم‬
‫اصز تخمصلار‬ ‫‪250‬‬ ‫‪500‬‬ ‫‪250‬‬ ‫‪100‬‬ ‫‪500‬‬ ‫‪2500‬‬ ‫‪ )2‬عرلريم صدل ر تخملل ت‬
‫اصز ندمر تآل ة‬ ‫‪800‬‬ ‫‪1200‬‬ ‫صفم‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪4000‬‬ ‫‪8000‬‬ ‫‪ )3‬عرلريم صدل ر تآل ة‬
‫اصز ندمر تآل ة‬ ‫‪600‬‬ ‫‪900‬‬ ‫صفم‬ ‫‪1500‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪6000‬‬ ‫‪ )4‬ت عفن ى م تآل ة‬
‫ح ددددددااقدددددد ااآلالتا‬ ‫‪400‬‬ ‫‪600‬‬ ‫صفم‬ ‫‪1200‬‬ ‫‪800‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪ )5‬عرلريم تخق ى تخمحمار‬
‫بنلحصنن‬
‫اصز ىا تخاملع‬ ‫‪800‬‬ ‫‪600‬‬ ‫‪600‬‬ ‫‪800‬‬ ‫‪1200‬‬ ‫‪4000‬‬ ‫‪ )6‬تاعلة تبتملادر ويقلفدر‬
‫اصز ىا تخاملع‬ ‫‪1200‬‬ ‫‪900‬‬ ‫‪900‬‬ ‫‪1200‬‬ ‫‪1800‬‬ ‫‪6000‬‬ ‫‪ )7‬أب ر تخمشمتفن وتخم اوفن‬
‫اصز ىا تخ مللة‬ ‫‪50‬‬ ‫‪50‬‬ ‫‪100‬‬ ‫‪150‬‬ ‫‪150‬‬ ‫‪500‬‬ ‫‪ )8‬عرلريم تإلضلءا‬
‫ح ااالم نح االتخزيني‬ ‫‪--‬‬ ‫‪100‬‬ ‫‪150‬‬ ‫‪750‬‬ ‫‪500‬‬ ‫‪1500‬‬ ‫‪ )9‬عرلريم تختازين‬
‫‪5100‬‬ ‫‪6850‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪12600‬‬ ‫‪13950‬‬ ‫‪41500‬‬ ‫‪ - :‬مج وع البنوة ال شتركة والعامة‬
‫‪13500‬‬ ‫‪13450‬‬ ‫‪13000‬‬ ‫‪19600‬‬ ‫‪24950‬‬ ‫‪84500‬‬ ‫ج ‪ -‬إ ال ن غ ر ال اشرة لك مركز‬
‫ل) ‪): +‬‬

‫الخطوة الثالثة‪:‬توزيع تكاليف مراكز الخدمات اإلنتاجية (‪ )6‬على المراكز المستفيدة‪:‬‬

‫لتم ت يل تيلللخدم ع تمكللز تخاللاعلة تإل تلبدللر (‪ )6‬ى للم تخم تمكللز تخمصللتففاا و خللك ظللللتاات أىلاع ألللل‬
‫عمكن طلقلع إلااى طمق تخت ي ت ربار تختلخدر‪:‬‬
‫الطريمة األولى‪ :‬طميقر تخت ي تإلبملخت‪.‬‬
‫الطريمة الثانية‪ :‬طميقر تخت ي ت ف تم ا‪.‬‬
‫الطريمة الثالثة‪ :‬طميقر تخت ي تختمل خت‪.‬‬
‫الطريمة الرابعة‪ :‬طميقر تخت ي تختلل خت‪.‬‬
 ‫حالة ع ية‪:‬‬
‫تلتامبت تخ دل لة تختلخدر عن لج ة بمار تخ تلء تخرملادر ىن تخال تخممتهت تت ‪:2008/12/31‬‬
‫مركز‪3/6‬‬ ‫مركز‪2/6‬‬ ‫مركز‪1/6‬‬ ‫مركز‪2/5‬‬ ‫مركز‪1/5‬‬
‫ب زززززززززان‬
‫تخزين‬ ‫مباني‬ ‫شئون عمال‬ ‫تجميع‬ ‫لحام‬
‫‪3000‬‬ ‫‪4000‬‬ ‫‪2500‬‬ ‫‪7000‬‬ ‫‪13500‬‬ ‫كاليع غ ر م اشرة لك مركز‬ ‫إ ال‬

‫‪1000‬‬ ‫‪200‬‬ ‫‪500‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫‪1500‬‬ ‫ال واحة بال تر‬

‫‪50‬‬ ‫‪20‬‬ ‫‪30‬‬ ‫‪50‬‬ ‫‪150‬‬ ‫ع ة الع ال‬
‫‪--‬‬ ‫‪100‬‬ ‫‪--‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫ن‪ .‬ال واة ال نصرفة‬

‫‪--‬‬ ‫‪--‬‬ ‫‪--‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪4000‬‬ ‫م اشر‬ ‫ن‪ .‬ع‬

‫‪--‬‬ ‫‪--‬‬ ‫‪--‬‬ ‫‪6000‬‬ ‫‪8000‬‬ ‫م اشر‬ ‫ياعان ع‬

‫خممك للز تخا للاعلة تإل تلبد للر (‪)6‬‬

‫ت ي ل تختي لللخدم تخا للاعلة تخر للملادر ف للم تخمللب لما ت‬ ‫ال ط زززو‪ ::‬جى للات اش ل‬
‫ظللتاات ‪:‬‬
‫لوالً ‪ :‬طميقر تخت ي تإلبملخت ظلتتمتض أ ه تم ت ي ة‪ .‬عمتكز تخااعلة تإل تلبدر ى م عمتكز تإل تلة‬
‫بمصلر ‪.2 :3‬‬
‫انياً ‪ :‬طميقر تخت ي ت ف تم ا‪.‬‬
‫الثاً ‪ :‬طميقر تخت ي تختمل خت‪.‬‬
 ‫الطريقة األولى ‪ :‬طريقة التوزيع اإلجمالي‪:‬‬
‫ل ) ‪ /‬ماً لهذه الطريمة وزع كاليع مراكز الخ مان‪:‬‬
‫(‪ )1‬عما وتااا (تت ر م جبملخت وتاا)‬
‫ت ي وتاا)‪.‬‬ ‫(‪ )2‬بمصلر وتااا (أا ظللتاات ألل‬
‫(‪ )3‬ى م عمتكز تإل تلة تقط‪.‬‬
‫‪ ):‬ت ز اذه الطريمة ‪:‬‬
‫ظلخصه خر وتخلصلطر تت تختط فق ‪.‬‬
‫ج) يعا‪ :‬ع ى اذه الطريمة ما ي ‪:‬‬
‫وتاا خت ي بم ر تيلخدم عمتكز تخااعلة‪ ،‬تت افن أ ه الن خجز تلتاات ألل‬ ‫(‪ )1‬تلتاات ألل‬
‫عصتقك خت ي تيلخدم اك عماز تاعر ى م ااه‪.‬‬
‫تمكن عن تحا ا عل تلتفل ظه اك عماز عن عمتكز تإل تلة عن عمتكز تخااعلة اك عماز ى م‬ ‫(‪)2‬‬
‫ااه‪.‬‬
‫(‪ )3‬تقترم ت ي ة‪ .‬عمتكز تخااعلة ى م عمتكز تإل تلة تقط‪.‬‬
‫تاعلة عتلل خر بفن عمتكز تخااعلة ظاضهل تخلاا‪.‬‬ ‫(‪ )4‬تتجل ك تاتملع وب‬

‫كشف وزيع ن غ ر ال اشرة ل راكز الخ مان ع ى مراكز اإلنتاج ‪ /‬ماً لطريمة التوزيع اإل ال‬
‫مراكز خ مان إنتا ية ‪6‬‬ ‫مراكز إنتاج ‪5‬‬
‫لياس التوزيع‬ ‫تخزين‬ ‫مباني‬ ‫شئون عمال‬ ‫تجميــع‬ ‫لحــام‬ ‫إ ال‬ ‫ب زززززان‬
‫‪3/6‬‬ ‫‪2/6‬‬ ‫‪1/6‬‬ ‫‪2/5‬‬ ‫‪1/5‬‬
‫‪3000‬‬ ‫‪4000‬‬ ‫‪2500‬‬ ‫‪7000‬‬ ‫‪13500‬‬ ‫‪30000‬‬ ‫‪ -‬مج وع ن‪ .‬غ ر م اشرة لك مركز‬

‫إ الياً بنو ة‪2 :3‬‬ ‫====‬ ‫====‬ ‫====‬ ‫‪3800‬‬ ‫‪5700‬‬ ‫====‬ ‫‪ -‬وزيع ن‪ .‬مراكز الخ مان إ الياً ‪:‬‬
‫‪10800‬‬ ‫‪19200‬‬ ‫‪30000‬‬ ‫‪ -‬مج وع ن‪ .‬غ ر م اشرة ل راكز اإلنتاج‬
 ‫الطريقة الثانية ‪ :‬طريقة التوزيع االنفرادي‪:‬‬
‫ل ) ‪ /‬ماً لهذه الطريمة وزع كاليع مراكز الخ مان‪:‬‬
‫(‪ )1‬اك عماز تاعر ظمفم ه‪.‬‬
‫تلا خيك عماز‪.‬‬ ‫(‪ )2‬ظللتاات ألل‬
‫(‪ )3‬ى م عمتكز تإل تلة تقط‪.‬‬
‫‪ ):‬ت ز اذه الطريمة ب ا ي ‪:‬‬
‫عصتقك خت ي تيلخدم اك عماز تاعلة ى م ااه‪.‬‬ ‫(‪ )1‬تلتاات ألل‬
‫(‪ )2‬تمكن عن تحا ا عل تلتفل ظه اك عماز ج تلة عن عمتكز تخااعلة اك عماز ى م ااه‪.‬‬
‫ج) يعا‪ :‬ع ى اذه الطريمة ما ي ‪:‬‬
‫(‪ )1‬خقترم ت ي ة‪ .‬عمتكز تخااعلة ى م عمتكز تإل تلة تقط‪.‬‬
‫تاعلة عتلل خر بفن عمتكز تخااعلة ظاضهل تخلاا‪.‬‬ ‫(‪ )2‬تتجل ك تاتملع وب‬

‫كشف وزيع ن‪ .‬غ ر ال اشرة ل راكز الخ مان ع ى مراكز اإلنتاج ‪ /‬ماً لطريمة التوزيع االنفراةي‬
‫مراكز خ مان إنتا ية ‪6‬‬ ‫مراكز إنتاج ‪5‬‬
‫لياس التوزيع‬ ‫تخزين‬ ‫مباني‬ ‫شئون عمال‬ ‫تجميــع‬ ‫لحــام‬ ‫إ ال‬ ‫ب زززززان‬
‫‪3/6‬‬ ‫‪2/6‬‬ ‫‪1/6‬‬ ‫‪2/5‬‬ ‫‪1/5‬‬
‫‪3000‬‬ ‫‪4000‬‬ ‫‪2500‬‬ ‫‪7000‬‬ ‫‪13500‬‬ ‫‪30000‬‬ ‫‪ -‬مج وع ن‪ .‬غ ر م اشرة لك مركز‬

‫====‬ ‫‪ -‬وزيع ن‪ .‬مراكز الخ مان انفراةياً ‪:‬‬

‫حسب تكلفـة المـواد‬ ‫====‬ ‫‪1200‬‬ ‫‪1800‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪ )1‬مركز التخزي‬
‫المنصرفة‬
‫حو ال واحة‬ ‫====‬ ‫‪1600‬‬ ‫‪2400‬‬ ‫‪4000‬‬ ‫‪ )2‬مركز ال ان‬

‫حو ع ة الع ال‬ ‫====‬ ‫‪625‬‬ ‫‪1875‬‬ ‫‪2500‬‬ ‫‪ )3‬مركز شئون الع ال‬

‫‪-----‬‬ ‫‪-----‬‬ ‫====‬

‫‪10425‬‬ ‫‪19575‬‬ ‫‪30000‬‬ ‫‪ -‬مج وع ن‪ .‬غ ر م اشرة ل راكز اإلنتاج‬

‫الطريقة الثالثة ‪ :‬طريقة التوزيع التنازلي‪:‬‬

 ‫اآل ‪:‬‬ ‫ل ) ‪ /‬ماً لهذه الطريمة‬
‫أ مدر عماز تخااعلر‬ ‫(‪ )1‬تمتز عمتكز تخااعلة تمتفللع تمل خدلع اصز أ مدر اك عماز عن تخدصلر جخم تخدمفن وتقل‬
‫ظاللا تخم تمكللز ت تللمى (ع تمكللز تللاعلة ع تمكللز ج تلللة) تختللت تصللتففا عملله‪ .‬تلللخمماز ت وع تللت تختمتفللز ل تخلللا‬
‫خالا أك لم ىلا علن تخم تمكلز ت تللمى (عل ج مللع ت للتفل ا تخلتتدلر خ مماللز) ‪ .‬وتخممالز تخثلل ت تلت تختمتفلز ل‬
‫تخلللا خاللا ىللا أ للك عللن تخمماللز ت وع و كلللت‪ .‬ع ل ع اوللر أ لله تللت الخللر تصلللوا عما لزين تاعللر تللت ىللا‬
‫أك م م تي فر‪.‬‬ ‫تخممتكز تخمصتففاا عمهمل‪ ،‬تإن أكثم م أ مدر‬
‫الوابق ع ى النةو التال ‪:‬‬ ‫‪ )2‬وزع كاليع مراكز الخ مان بنفس التر‬
‫ى للم تخم تمكللز تختلخدللر خلله تللت تختمتفللز ‪ (:‬ل ل تء ال للت ع تمكللز تللاعلة أو ع تمكللز‬ ‫• كللك عماللز تاعللر ل‬
‫ج تلة )‬
‫• كك عماز تاعر تم ت ياه خقفك و مب جخده عما يل در اتم خ اللن خصلتففا علن ع تمكلز أ لك عمله تلت‬
‫ت مدر‪.‬‬
‫‪ ):‬ت ز اذه الطريمة ب ا ي ‪:‬‬
‫عصتقك خت ي تيلخدم اك عماز تاعلة ى م ااه‪.‬‬ ‫▪ تلتاات ألل‬
‫▪ تمكن عن تحا ا عل تلتفل ظه اك عماز ج تلة عن عمتكز تخااعلة اك عماز ى م ااه‪.‬‬
‫تم ت ي ة‪ .‬عمتكز تخااعلة ى م عمتكز تإل تلة وى م عمتكز تخااعلة أخضلع تختت تلتفل ة عمهل‪.‬‬ ‫▪‬
‫ج) يعا‪ :‬ع ى اذه الطريمة‪:‬‬
‫تاعلة عتلل خر بفن عمتكز تخااعلة ظاضهل تخلاا‪.‬‬ ‫▪ تتجل ك تاتملع وب‬

‫كشف وزيع ن ‪ .‬غ ر م اشرة ل راكز الخ مان ع ى مراكز اإلنتاج ‪ /‬ماً لطريمة التوزيع التنازل‬
‫مراكز خ مان إنتا ية ‪6‬‬ ‫مراكز إنتاج ‪5‬‬
‫لياس التوزيع‬ ‫مباني‬ ‫تخزين شئون عمال‬ ‫تجميــع‬ ‫لحــام‬ ‫إ ال‬ ‫ب زززززان‬
‫‪2/6‬‬ ‫‪1/6‬‬ ‫‪3/6‬‬ ‫‪2/5‬‬ ‫‪1/5‬‬
‫‪4000‬‬ ‫‪2500‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪7000‬‬ ‫‪13500‬‬ ‫‪30000‬‬ ‫مج وع ن‪ .‬غ ر م اشرة لك مركز‬
‫وزيع ن‪ .‬مراكز الخ مان نازليا‪:‬‬
‫حسب الساحة‬ ‫‪500‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫‪1500‬‬ ‫‪ )1‬مركز ال ان‬
‫حو ع ة الع ال‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪600‬‬ ‫‪600‬‬ ‫‪1800‬‬ ‫‪ )2‬مركز شئون الع ال‬
‫حو قي ة ال واة‬ ‫‪4600‬‬ ‫‪1840‬‬ ‫‪2760‬‬ ‫‪ )3‬مركز التخزي‬
‫‪----‬‬ ‫‪----‬‬ ‫====‬
‫‪10440‬‬ ‫‪19560‬‬ ‫‪30000‬‬ ‫مج وع ن‪ .‬غ ر م اشرة ل راكز اإلنتاج‬

‫الطريقة الرابعة ‪ :‬طريقة التوزيع التبادلي‪:‬‬

‫عماز تاعر‬ ‫له تخطميقر ى م تيما تلل ع تخااعلة بفن عمتكز تخااعلة ظاضهل تخلاا‪ .‬تقا خق‬ ‫تق‬
‫لت تخمماز تآلتم‪.‬‬ ‫ظل لتفل ا عن تاعلة عماز تاعر نتم‪ ،‬وتت فس تخ ت خك ن ا أتل‬
‫تا م ل فك تخمثلع جا أ ه عن تخممكن أن خاا عماز تخملل ت عماز بئ ن تخاملع افث أن‬
‫ملك عصلار عاررر خمماز بئ ن تخاملع‪ ،‬امل أن عماز بئ ن تخاملع خاا عماز تخملل ت افث‬
‫أن ملك ىملع ظمماز تخملل ت و كلت‪.‬‬
‫ل ) ‪ /‬ماً لهذه الطريمة يت ما ي ‪-:‬‬
‫▪ تحا ا جبملخت تيلخدم اك عماز تاعر و ت اللرا ىن تختيلخدم تخالصر ظه ظلإلضلتر جخم عل‬
‫تلتفل ظه عن تخممتكز ت تمى ‪.‬‬
‫ئم ط دار الك‬ ‫تخلا‬ ‫▪ ت ي تيلخدم عمتكز تخااعلة تلل خدلع ى م تخممتكز تخمصتففاا وتقلع خأللل‬
‫عماز‪.‬‬
‫‪ ):‬ت ز اذه الطريمة ب ا ي ‪-:‬‬
‫عصتقك خت ي تيلخدم اك عماز تاعلة ى م ااه‪.‬‬ ‫▪ تلتاات ألل‬
‫▪ تمكن عن تحا ا عل تلتفل ظه اك عماز ج تلة عن عمتكز تخااعلة اك عماز ى م ااه‪.‬‬
‫للتم ت يل ة‪ .‬ع تمكللز تخاللاعلة ى للم ع تمكللز تإل تلللة وى للم ع تمكللز تخاللاعلة أخضللع تختللت تلللتفل ة‬ ‫▪‬
‫عمهل‪.‬‬
‫تاعلة عتلل خر بفن عمتكز تخااعلة ظاضهل تخلاا‪.‬‬ ‫▪ ت تل تت تخحصللن تاتملع وب‬
‫ج) يعا‪ :‬ع ى اذه الطريمة ما ي ‪:‬‬
‫▪ كثما تخام دلة تخحصلبدر‪.‬‬
‫حالة ع ية ‪:‬‬
‫تلتامبت تخ دل لة تختلخدر عن لج ة بمار تخ تلء تخرملادر ىن تخال تخممتهت تت ‪:2008/12/31‬‬
‫مركز ‪6‬ال‪2‬‬ ‫مركز ‪6‬ال‪1‬‬ ‫مركز ‪5‬ال‪2‬‬ ‫مركز ‪5‬ال‪1‬‬ ‫ب زززان‬
‫‪2600‬‬ ‫‪1700‬‬ ‫‪3900‬‬ ‫‪7800‬‬ ‫جبملخت تختيلخدم خيك عماز‬
‫صز ت ي ‪1/6‬‬ ‫‪%20‬‬ ‫‪--‬‬ ‫‪%40‬‬ ‫‪%40‬‬ ‫صلر ت لتفل ا عن عماز‪1/6‬‬
‫صز ت ي ‪2/6‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪%10‬‬ ‫‪%40‬‬ ‫‪%50‬‬ ‫صلر ت لتفل ا عن عماز‪2/6‬‬
‫ت ي تختيلخدم فم تخمللبما خممتكز تخااعلة ظللتاات طميقر تخت ي تختلل خت‪.‬‬ ‫ال ط و‪ ::‬جىات اش‬

‫كشف وزيع التكاليع غ ر ال اشرة ل راكز الخ مان ع ى مراكز اإلنتاج ‪ /‬ماً لطريمة التوزيع الت اةل‬
‫لياس التوزيع‬ ‫مراكز خ مان إنتا ية‪6‬‬ ‫مراكز إنتاج ‪5‬‬ ‫إ ال‬ ‫ب زززززان‬
 ‫‪2/6‬‬ ‫‪1/6‬‬ ‫‪2/5‬‬ ‫‪1/5‬‬
‫‪2600‬‬ ‫‪1700‬‬ ‫‪3900‬‬ ‫‪7800‬‬ ‫‪16000‬‬ ‫‪ -‬مج وع غ ر ال اشرة لك مركز‬

‫====‬ ‫‪ -‬وزيع ن‪ .‬مراكز الخ مان نازليا‬

‫بنسبة ‪20 / -/ 40/40‬‬ ‫‪400‬‬ ‫‪800‬‬ ‫‪800‬‬ ‫وزيع مركز ‪6‬ال‪1‬‬

‫بنو ة ‪50‬ال‪ 40‬ال‪10‬ال‪-‬‬ ‫‪-----‬‬ ‫‪300‬‬ ‫‪1200‬‬ ‫‪1500‬‬ ‫وزيع مركز ‪6‬ال‪2‬‬

‫‪3000‬‬ ‫‪2000‬‬

‫‪5900‬‬ ‫‪10100‬‬ ‫‪16000‬‬ ‫مج وع التكاليع غ ر ال اشرة ل راكز اإلنتاج‬

‫مبحظان‪:‬‬
‫‪ )1‬ة ي مج وع ن‪ .‬ك مركز خ مة‪:‬‬

‫= ة‪ .‬فم تخمللبما تخالصر ظه ‪ +‬عل تلتفل ظه عن عمتكز تخااعلة ت تمى‪.‬‬

‫‪1‬‬ ‫ة‪ .‬عماز ‪2/6‬‬ ‫ة‪ .‬عماز ‪ % 10 + 1700 = 1/6‬عن عجم‬ ‫عجم‬

‫‪2‬‬ ‫ة‪ .‬عماز ‪1/6‬‬ ‫ة‪ .‬عماز ‪ %20 + 2600 = 2/6‬عن عجم‬ ‫عجم‬

‫‪ )2‬ح ال عاةالن اةليا ‪ ،‬وبالتعويض ينتج لن‪:‬‬

‫ة‪ .‬عماز ‪)1/6‬‬ ‫ة‪ .‬عماز ‪ %20 +2600( %10 +1700 = 1/6‬عن عجم‬ ‫عجم‬

‫ة‪ .‬عماز ‪1/6‬‬ ‫ة‪ .‬عماز ‪ 0.02 + 260 +1700 =1/6‬عن عجم‬ ‫عجم‬

‫ة‪ .‬عماز ‪1960 = 1/6‬‬ ‫ة‪ .‬عماز ‪ 0.02 -1/6‬عن عجم‬ ‫عجم‬

‫ة‪ .‬عماز ‪1960 = 1/6‬‬ ‫‪ 0.98 ‬عجم‬

‫‪1960‬‬
‫‪2000 = 0.98‬‬ ‫ة‪ .‬عماز ‪= 1/6‬‬ ‫‪ ‬عجم‬

‫ة‪ .‬عماز ‪)2000 × %20( + 2600 =2/6‬‬ ‫وبلختا يا ‪ ‬عجم‬

‫= ‪3000 = 400 + 2600‬‬

‫‪ )3‬وزيع ن‪ .‬مراكز الخ مان اةلياً‪:‬‬

‫ة‪ .‬عماز ‪ 1/6‬بمصلر ‪20 / - / 40 / 40‬‬ ‫أ ) ت ي عجم‬

‫‪40‬‬
‫‪100‬‬
 ‫= ‪800‬‬ ‫‪× 2000‬‬ ‫رفز عماز ‪=1/5‬‬

‫= ‪800‬‬ ‫‪40‬‬ ‫‪× 2000‬‬ ‫رفز عماز ‪=2/5‬‬

‫‪100‬ا‬
‫= ‪400‬‬ ‫‪20‬‬ ‫‪× 2000‬‬ ‫رفز عماز ‪=2/6‬‬
‫‪100‬‬
‫ة‪ .‬عماز ‪ 2/6‬بمصلر ‪-- / 10 / 40 / 50‬‬ ‫‪ ):‬ت ي عجم‬

‫= ‪1500‬‬ ‫‪50‬‬ ‫‪× 3000‬‬ ‫رفز عماز ‪=1/5‬‬

‫‪100‬‬
‫‪40‬‬
‫= ‪1200‬‬ ‫‪100‬‬ ‫‪× 3000‬‬ ‫رفز عماز ‪=2/5‬‬

‫= ‪300‬‬ ‫‪10‬‬ ‫‪× 3000‬‬ ‫رفز عماز ‪=1/6‬‬

‫‪100‬‬

‫الخطوة الرابعة ‪ :‬تحديد معدالت تحميل التكاليف غير المباشرة في مراكز اإلنتاج‪:‬‬
‫تي فر تخ ااا عن تخااعلة تخرملادر فم تخمللبما تختت خقاعهل عماز تإل تلة خ ااتة‬ ‫‪:‬‬ ‫مع ل التة‬
‫تختت تمم ظه افث أن خامت رفز اك بمده (أبم ‪ /‬ع ت ) أو رفز اك للىر ىمك أو‬
‫رفز اك للىر ورتن عن جبملخت تختيلخدم فم تخمللبما تتك عماز تإل تلة‪.‬‬

‫ج‬
‫مجم عاالتكنليفاغيراالم نشر اداصلامركزااإلنتن ا‬
‫ا‬‫أسنساالتحميلاالمننس ا‬ ‫ألي مركز إنتاج =‬ ‫مع ل التة‬
 ‫ياعزززان‬ ‫ياعان الع‬ ‫التك فة األولية‬ ‫األ وو‬ ‫ك فة ال واة‬ ‫ع ة الوح ان‬

‫ةووان اآلالن‬ ‫ال اشر‬ ‫ال اشرة‬ ‫ال اشرة‬ ‫ال اشرة‬ ‫ال نتجة‬

‫متى يوتخ م‬ ‫لياس التة‬

‫ت للت تخممش ل ة تخت للت تم للتج ل ل ار وتا للاا أو‬ ‫لللت ت ل للل‬ ‫خمك للن تل للتاات‬ ‫ىا تخ ااتة تخممتجر تت تخمماز‬
‫عجم ىللر عللن تخصل تخمتجل صللر‪ ،‬أو تختللت تمللم ظم تماللك تشل فك وتصللت مق‬
‫كك عمهل فس تخ ت تتك اك عماز عن عمتكز تإل تلة‪.‬‬
‫ى للر طم خللر بللفن تي فللر‬ ‫تللت الخللر وب ل‬ ‫لللت ت لللل‬ ‫خمكللن تلللتاات‬ ‫تي فر تخم ت تخمللبما‬
‫تختيلخدم تخرملادر فم تخمللبما‬ ‫تخم ت تخمللبما وبفن عجم‬
‫ى للر طم خللر بللفن تختي فللر‬ ‫تللت الخللر وبل‬ ‫لللت ت لللل‬ ‫تختي فر ت وخدر (ع ت عللبما ‪ +‬أبل رخللم خمكللن تلللتاات‬
‫ة‪ .‬تخرملادر فم تخمللبما‬ ‫ت وخدر تخمللبما وبفن عجم‬ ‫عللبما )‬
‫ج ت الللن عماللز تإل تلللة خاتمللا ى للم تخامللع‬ ‫لللت ت لللل‬ ‫خللم خمكللن تلللتاات‬ ‫تي فر ت ب ر تخمللبما‬
‫تخل ن م ون أىمل ع عتشلبهر‪ ،‬وتتقلرب عاا ة أب ر م تقلربلع با اتع‪.‬‬
‫ج ت الللن عماللز تإل تلللة خاتمللا ى للم تخاملللع‬ ‫لللت ت لللل‬ ‫خللم خمكللن تلللتاات‬ ‫للىلة تخامك تخمللبم‬
‫عاا ة أب ر م ظلتت ف ارتتهم وت متتهم‪.‬‬ ‫وخين تات‬
‫ج ت الن عماز تإل تلة خاتما ى م تآل ة‪.‬‬ ‫لت ت لل‬ ‫خم خمكن تلتاات‬ ‫للىلة ورتن تآل ة‬

‫حالة ع ية‪:‬‬
‫فدمل ت تخ دل لة تخمصتامبر بفن بمار تخ تلء تخرملادر ىن تخال تخممتهت تم‪:2008/12/31‬‬

‫مراكز خ مان إنتا ية‬ ‫مراكز إنتاج‬

‫ب ززززززان‬
‫‪6‬ال‪2‬‬ ‫‪6‬ال‪1‬‬ ‫‪5‬ال‪2‬‬ ‫‪5‬ال‪1‬‬
‫====‬ ‫====‬ ‫‪5900‬‬ ‫‪10100‬‬ ‫اشرة خممتكز ج تلة‬ ‫ن غ ر ال‬ ‫عجم‬

‫‪----‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪5000‬‬ ‫‪10000‬‬ ‫للىلة ورتن تآل ة‬

‫‪----‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪11000‬‬ ‫‪4000‬‬ ‫للىلة تخامك تخمللبم‬

‫ال ط و‪ ::‬تللتامتة عالا ة تختحمفلك ج ت ى ملت أن عمالز ‪ 1/5‬خاتملا ألللللع ع ى لم تآل ة بفمملل عمالز ‪2/5‬‬
‫خاتما ى م تخامك تخفاوا‪.‬‬
 ‫أساس التوزيع‬ ‫مراكز خدمات إنتاجية‬ ‫مراكز إنتـــــــــــاج‬ ‫ب زززززززززان‬

‫‪6‬ال‪2‬‬ ‫‪6‬ال‪1‬‬ ‫‪5‬ال‪2‬‬ ‫‪5‬ال‪1‬‬

‫‪5900‬‬ ‫‪10100‬‬ ‫مج وع ن غ ر ال اشرة ل راكز اإلنتاج‬

‫÷‪11000‬‬ ‫÷‪10000‬‬ ‫تختحمفك‬ ‫÷ ألل‬

‫‪0.536‬‬ ‫‪1.01‬‬ ‫= عااع تختحمفك‬

‫عامم خك أن اك وااا ت تل ‪ 1‬للىر ورتن تت عماز ‪ 1/5‬تحمك بل ‪ 1,01‬تيلخدم صملادر فم‬

‫تخمللبما‪ ،‬واك وااا تصت مق ‪ 1‬للىر ىمك عللبم تت عماز ‪ 2/5‬تحمك بل ‪ 0,536‬بمده تيلخدم صملادر‬
‫فم تخمللبما‪.‬‬
‫حالة ع ية‪:‬‬
‫ظفمض أن ملك أعم ج تلبت تلت مق ج تلبه ‪ 100‬لللىر ورتن ن ة ف عمالز ‪ 200 ،1/5‬لللىر ىملك‬
‫عللبم تت عماز ‪.2/5‬‬
‫تإن ة ا‪ .‬فم تخمللبما تخمحم ر ى م لت ت عم =‬
‫= ‪ 101‬بمده‬ ‫تت عماز ‪ 100 = 1/5‬للىر ورتن × عااع تختحمفك ‪1.01‬‬
‫تت عماز ‪ 200 = 2/5‬للىر ىمك ش × عااع تختحمفك ‪ 107,2 = 0.536‬بمده‬

‫بم ر تيلخدم صملادر فم تخمللبما تخمحم ر ى م ت عم تإل تلبت = ‪ 208,2‬بمده‬

‫حالة ع ية‪:‬‬
‫‪ ،‬ت ل تي فلر تخمل ت تخمللبللم تخ اللاا ‪ 10‬بمدلله‪ ،‬أبل ر عللبلما‬ ‫ظفللمض أن ملللك ‪ 100‬واللاا عللن تخممللتج‬
‫‪ 3‬لللىلة ورتن ن ة تلت عمالز ‪ 4 ،1/5‬لللىلة ىملك‬ ‫خ ااا ‪ 5‬بمده وتحتلة تخ ااا عن تخمملتج‬
‫عللبم تت تخمماز ‪.2/5‬‬
‫‪.‬‬ ‫ال ط و‪ : :‬جىات لئمر تيلخدم تخممتج‬

‫ك فة‬ ‫عة‬ ‫م الغ‬

‫ب زززززان‬
‫الوح ة‬ ‫الوح ان‬ ‫ك‬ ‫ز‬
 ‫التكنليفاالصننعي االم نشراا‪ :‬ا‬
‫‪10‬‬ ‫‪100‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫ع ت عللبما‬
‫‪5‬‬ ‫‪100‬‬ ‫‪500‬‬ ‫أب ر عللبما‬
‫‪1500‬‬ ‫أبملخت تختي فر تخمللبما‬
‫ا‬
‫التكنليفاالصننعي اغيراالم نشر ا‪ :‬ا‬
‫منامركزا‪1/5‬ا‪ :‬ا‬
‫اسنعنتااالستفند ا×امعخلاالتحمي ال ا‬
‫‪3,03‬‬ ‫‪100‬‬ ‫‪303‬‬ ‫اااااااااا=‪ 1,01×3×100‬ا‬
‫ا‬
‫منامركزا‪:2/5‬ا ا‬
‫سنعنتااالستفند ×اامعخلاالتحميلا ا‬
‫‪2,144‬‬ ‫‪100‬‬ ‫‪214,4‬‬ ‫×‪ 0.536‬ا‬ ‫×‪ 4‬ا‬ ‫اااااا=ا‪ 100‬ا‬
‫‪ 517,4‬ا‬
‫أجمنلياالتكلف اغيراالم نشرا ا‬
‫ا‬
‫‪ 2017,4‬ا‬ ‫سا‬
‫أجمنلياتكلف االمنتجا ا‬
 ‫حالة ع ية‪:‬‬
‫وفدملل‬ ‫‪،‬ا‪،‬‬ ‫علن عمالزين خا تللة ‪ ، 2/5 ، 1/5‬وي يلر ع تمكلز خ الاعلة‬ ‫تي ن عرم تخصل‬
‫ت بدل لة تختيلخدم ت ع تخشهم تخملضت‪:‬‬

‫ع‬ ‫ص‬ ‫س‬ ‫‪5‬ال‪2‬‬ ‫‪5‬ال‪1‬‬ ‫ب ززززان‬

‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪4000‬‬ ‫‪6000‬‬ ‫ع ت عللبما‬

‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪4000‬‬ ‫‪9000‬‬ ‫أب ر عللبما‬

‫‪4100‬‬ ‫‪1800‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪1700‬‬ ‫‪1600‬‬ ‫غ ر م اشرة‬ ‫عت‬
‫‪700‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪1100‬‬ ‫‪1800‬‬ ‫‪1200‬‬ ‫غ ر م اشرة‬ ‫أب ر‬
‫‪1000‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫تخمصلار ظلخمتم‬
‫‪2000‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫‪5000‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫للىلة تخامك تآلخت‬

‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫للىلة تخامك تخمللبم‬

‫تإ ت ى مت أن‪:‬‬
‫‪ – 1‬تخت عفن وإ ك علل ت تخمرم ‪ 8000‬بمده‪.‬‬
‫‪ – 2‬ة تخردل ر وتخق ى تخمحمار ‪ 7000‬بمده‪.‬‬
‫خقا تاعلته جخم عمتكز ‪ ، 2/5 ، 1/5‬ا بمصلر ‪%10 : %60 : %30‬‬ ‫‪ – 3‬عماز‬
‫فدقللا تاعلتلله جخللم اللك عللن ‪، 1/5‬‬ ‫وعماللز ا خاللا ع تمكللز تإل تلللة تقللط بمصلللر ‪ ،%50 : %50‬أعللل عماللز‬
‫‪ ،‬ا بمصلر ‪%10 : %40 : %20 : %30‬‬ ‫‪،2/5‬‬
‫ال ط و‪::‬‬
‫(‪ )1‬تحا ا واصلب عاا ة تختحمفلك خيلك عمالز ج تللة ظلللتاات طميقلر تخت يل تختملل خت ى مللع ظللن عمالز‬
‫‪ 1/5‬خاتما ى م تخامك تخفاوا‪ ،‬فدمل خاتما عماز ‪ 2/5‬ى م تخامك تآلخت‪.‬‬
‫(‪ )2‬تحا ا تي فر أعم تختش فك ر م ‪ 101‬وتخلا ضلم ‪ 500‬لللىر تلت عمالز ‪ 1/5‬تللتاا ت خهلل ‪%40‬‬
‫عللن تخم ل ت تخمللب لما خ مماللز‪ ،‬و ضللم ‪ 400‬ل لللىر تللت عماللز ‪ 2/5‬تل للتاا ت خهللل ‪ %30‬عللن تخم ل ت‬
‫تخمللبما خ مماز‪.‬‬
‫المحاسبة عن التكلفة‬
‫على أساس النشاط‬
‫إن نظام المحاسبة عن التكلفة على اعتباره واحداً من النظم الفرعية للمعلومات‪ ،‬غالباً ما يتأثر‬
‫بمتغيرات البيئة الخارجية المحيطة به‪ ،‬ومن متغيرات البيئة الخارجية التي انعكست على نظم محاسبة‬
‫التكاليف التي تشهدها األسواق المحلية والعالمية من زيادة حده المنافسة‪ ،‬وظهور األسواق المشتركة‬
‫وتنفيذ االتفاقيات الدولية للتجارة‪.‬‬

‫ولقد أدت هذه العوامل أو المتغيرات الحديثة – نسبياً – إلى ضرورة البحث عن وسائل لتخفيض‬
‫تكلفة الوحدة تدعيماً لمركز المنشأة التنافسي‪ ،‬وغالباً ما تبحث المنشأة عن وسائل تخفيض تكلفة‬
‫الوحدة في نفس الوقت الذي ترتفع فيه تكلفة مدخالت العملية اإلنتاجية ( عناصر إنتاج) من خامات‬
‫وعمالة‪ .‬ولقد ساعدت محاسبة التكاليف بالتعاون مع اإلدارات الفنية على تحقيق هذا الهدف من‬
‫خالل زيادة حجم اإلنتاج‪ ،‬وإيجاد وسائل أو طرق إنتاجية مستحدثة تعمل على تخفيض تكلفة الوحدة‪.‬‬

‫ومن األساليب التي استخدمت في محاولة تخفيض تكلفة الوحدة المنتجة‪ ،‬ومحاولة تحقيق‬
‫مستوى أفضل من الجودة‪ ،‬عملية التحول في العملية اإلنتاجية من االعتماد على العنصر البشري إلى‬
‫االعتماد على العنصر المادي القائم على الميكنة؛ أو اإلنتاج بواسطة الحاسب‪ .‬وقد أدى هذا التحول‬
‫إلى حدوث تغيرات في بنود هيكل التكلفة‪.‬‬

‫وعلى ذلك يمكن القول بأنه نتيجة تطور أساليب وطرق اإلنتاج واعتمادها على الحاسب اآللي‬
‫تحول هيكل التكلفة من هيكل تمثل فيه تكلفة العمالة المباشرة عنص اًر هاماً أو مؤث اًر في ظل النظم‬
‫اليدوية والنصف آلية وتنخفض فيه التكلفة غير المباشرة ‪ ،‬إلى هيكل تمثل فيه بنود التكاليف‬
‫الصناعية غير المباشرة عنص اًر هاماً وجوهرياً‪.‬‬

‫استناداً على ذلك يمكن القول بأن هناك عالقة طرديه قوية بين درجة اآللية التي تقوم عليها‬
‫العملية اإلنتاجية وبين الحجم النسبي للتكلفة الصناعية غير المباشرة ارتباطاً بإجمالي التكلفة‬
‫الصناعية للمنشأة‪.‬‬

‫وعليه يمكن القول بأنه كلما ارتفعت درجة اآللية وانخفض العنصر البشري‪ ،‬أدى ذلك إلى التأثير‬
‫على هيكل التكلفة الصناعية للمنشأة في اتجاهين‪:‬‬

‫‪ -‬االتجاه األول‪ :‬تخفيض تكلفة العمالة المباشرة‪.‬‬

‫‪ -‬االتجاه الثاني‪ :‬زيادة التكلفة الصناعية غير المباشرة‪.‬‬

‫(‪)1‬‬
‫هذا‪ ،‬وتشير الكتابات المحاسبية إلى أن تطبيق المدخل التقليدي – القائم على أساس "نظرية"‬
‫مراكز التكلفة في تحميل التكاليف الصناعية غير المباشرة – في إطار العملية اإلنتاجية التي تعتمد‬
‫بصورة أساسية على العنصر البشري‪ ،‬لم يظهر عيوب هذا المدخل نظ اًر لصغر حجم التكلفة غير‬
‫المباشرة مقارنة بالتكلفة المباشرة‪.‬‬

‫إال انه مع تطور أساليب العملية اإلنتاجية واعتمادها في مختلف مراحلها على العنصر اآللي‪،‬‬
‫أدى ذلك إلى ظهور هيكل التكلفة الذي تغلب عليه بنود التكاليف الصناعية غير المباشرة مقارنة‬
‫ببنود التكاليف المباشرة‪ ،‬األمر الذي ثارت معه الشكوك حول مدى موضوعية أو عدالة الطريقة‬
‫التقليدية القائمة على أساس "نظرية" مراكز التكلفة في تحميل بنود التكاليف الصناعية غير المباشرة‬
‫‪ ،‬حالة اعتماد العملية اإلنتاجية في مختلف مراحلها بصورة أساسية على العنصر المادي‪.‬‬

‫إن تطبيق المدخل التقليدي لتحميل التكاليف الصناعية غير المباشرة على وحدات التكلفة في ظل‬
‫البيئة الصناعية الحديثة القائمة على اآللية‪ ،‬أدى إلى شكوى متخذي القرار من عدم مصداقية‬
‫البيانات والمعلومات المستمدة من نظم المحاسبة عن التكلفة‪ ،‬وعدم االعتماد على أية بيانات مقدمة‬
‫من نظم المحاسبة عن التكلفة‪ ،‬ألن المعلومات المستمدة من نظم التكاليف ال يمكن الوثوق بها‬
‫واالعتماد عليها‪.‬‬

‫أدت شكوى متخذي القرار من عدم مصداقية البيانات والمعلومات المستمدة من نظم المحاسبة‬
‫عن التكلفة‪ ،‬إلى محاولة إيجاد بديل أفضل يمكن من خالله تحميل التكاليف الصناعية غير المباشرة‬
‫على وحدات التكلفة‪ ،‬وقد نتج عن هذه المحاولة ظهور مدخل المحاسبة عن التكلفة على أساس‬
‫النشاط‪ ،‬وفى ضوء النتائج المقدمة من هذا المدخل عن بيانات ومعلومات تكلفة اإلنتاج بدأ متخذو‬
‫القرار في إعادة تقييم موقفهم الرافض للبيانات أو المعلومات المستمدة من نظم المحاسبة عن‬
‫التكلفة‪.‬‬

‫من وجهة نظر متخذي القرار يقدم مدخل المحاسبة عن التكلفة على أساس النشاط – في ظل‬
‫البيئة الصناعية الحديثة – معلومات أكثر مصداقية ودقة عن تكلفة كل منتج مقارنة بالمدخل‬
‫"مركز التكلفة"‪ ،‬وإذا ما كانت المحاسبة على اختالف أنواعها‬
‫التقليدي القائم على أساس " نظرية" ا‬
‫تعد إحدى أدوات خدمة اإلدارة؛ فإنه يجب على المحاسبين خدمة متخذي القرار باألسلوب الذي يفضله‬
‫متخذو القرار وليس باألسلوب الذي يراه القائمون على تشغيل النظم المحاسبية‪.‬‬

‫(‪)2‬‬
 ‫مفهوم مدخل المحاسبة عن التكلفة على أساس النشاط‪:‬‬
‫غالباً ما يتمثل الهدف الرئيسي من نظام المحاسبة عن التكلفة في توفير معلومات دقيقة وفى‬
‫توقيت مناسب‪ ،‬يمكن االعتماد عليها في اتخاذ الق اررات اإلدارية‪.‬‬

‫وكلما كانت المعلومات التي تتخذ الق اررات اإلدارية في ضوئها سليمة ودقيقة‪ ،‬أمكن لإلدارة اتخاذ‬
‫ق اررات إدارية رشيدة تؤدي إلى حصولها على مركز تنافسي قوي‪.‬‬

‫وعلى ذلك لم يكن تخلي متخذي القرار عن المعلومات المستمدة من نظم المحاسبة عن التكلفة‬
‫القائمة على "نظرية" مراكز التكلفة‪ -‬وقبولهم في وقت الحق للمعلومات المستمدة من نظم التكاليف‬
‫القائمة على أساس مدخل المحاسبة عن التكلفة على أساس النشاط‪ -‬قد جاء دون مبرر ‪ ،‬فالهدف‬
‫هو العمل على تحقيق الربح ونمو المنشأة ولن يتأتى هذا الهدف إال في ضوء معلومات ذات درجة‬
‫عالية من الدقة والمصداقية‪.‬‬

‫يمكن تعريف مدخل المحاسبة عن التكلفة على أساس النشاط على اعتباره نظاماً للمعلومات‬
‫يفصح عن هيكل تكلفة وربحية المنتجات أو الخدمات التي تقدمها المنشأة‪.‬‬

‫وإذا ما عرف النظام على اعتباره مجموعة من اإلجراءات المترابطة والمتكاملة مع بعضها البعض‬
‫لتحقيق هدف معين‪ ،‬فإنه تبعاً لذلك يمكن وضع تعريف أكثر إفصاحاً لمدخل المحاسبة عن التكلفة‬
‫على أساس النشاط على النحو التالي‪:‬‬

‫"هو مجموعة من اإلجراءات المحاسبية المترابطة والمتكاملة التي تهدف إلى قياس هيكل تكلفة‬
‫وربحية المنتجات التي تقدمها المنشأة‪ ،‬عن طريق تقسيم األداء إلى مجموعة أنشطة وإيجاد تكلفة كل‬
‫نشاط‪ ،‬ثم تحميل تكلفة هذه األنشطة على المنتجات في ضوء محركات تكلفة مالئمة"‪.‬‬
‫التعريففف السففابق لمففدخل المحاسففبة عففن التكلفففة علففى أسففاس النشففاط لكففن التركيففز علففى الح يقتففين‬
‫التاليتين‪:‬‬

‫• مدخل المحاسبة عن التكلفة يمكن النظر إليه على اعتباره نظاماً فرعيفاً مفن نظفام محاسفبة‬
‫التكففاليف المطبففق بالمنشففأة‪ ،‬وهففذا النظففام الفرعففي يتكففون مففن مجموعففة إج فراءات مترابطففة‬
‫ومتكاملة؛ الترابط يعني أن كل إجراء محاسبي في إطار هذا المدخل يسفر عن التوصل إلى‬
‫ح يقة معينة تساعد في تشغيل اإلجفراءات األخفرى‪ ،‬والتكامفل هنفا يعنفي انفه ال يوجفد تكفرار‬
‫في أداء اإلجراء المحاسبي الواحفد بمفا يعنفي إن كفل إجفراء يسفاهم بجفزء ففي تحقيفق هفدف‬

‫(‪)3‬‬
‫مدخل المحاسبة عن التكلفة على أساس النشاط‪ ،‬سواء كفان هفذا الهفدف هفو قيفاس تكلففة‬
‫أو ربحية نشاط معين أو منتج معين‪.‬‬

‫• إن مدخل المحاسبة عن التكلفة على أساس النشاط يعد هفدفاً ففي حفد ذاتفه‪ ،‬ولكنفه وسفيلة‬
‫لتحقيففق هففدف قيففاس التكلفففة أو الربحيففة‪ ،‬ويتحقففق هففذا الهففدف مففن خففالل مجموعففة مففن‬
‫اإلجراءات المحاسبية التي تمثل في مجموعها مدخل المحاسبة على أساس النشاط‪.‬‬

‫مدخل المحاسبية عن التكلفة علي أساس النشاط في تحميل التكلفة الصناعية غيررا المباشررا‬
‫( نظا تمهيدية )‪:‬‬
‫إن بداية ظهور مدخل المحاسبة عن التكلفة علي أساس النشاط كانت تحت مسمي محاسبة‬

‫األنشطة ‪ ،Activity Accounting‬وعرفت محاسبة األنشطة علي أنها أسلوب للتعرف علي‬

‫التكلفة بصورة أكثر دقة من خالل النظر إلي المنشأة علي اعتبارها مجموعة من األنشطة‪.‬‬

‫(‪)4‬‬
 ‫بال يففاس السففليم للتكلفففة البففد مففن إتبفففا‬ ‫وحتففى تحقففق محاسففبة األنشففطة الهففدف منهففا والخففا‬

‫مجموعة من اإلجراءات المتتابعة التي تحقق في النهاية ال ياس السليم لوحدة التكلفة المراد حسفاب‬

‫تكلفتها ‪.‬‬

‫قبففل بدايففة تطبيففق إج فراءات مففدخل المحاسففبة عففن التكلفففة علففي أسففاس النشففاط يسففتلزم األمففر‬

‫الواجفب توافرهفا لتطبيفق هفذا المفدخل ‪،‬‬ ‫الوقوف علي مفدي تفوافر الشفروط أو المقومفات أو الففرو‬

‫المتعلقة بالمنشأة محل تطبيق المدخل ‪ ،‬أو تلك التي تتعلق‬ ‫سواء الشروط أو المقومات أو الفرو‬

‫بإجراءات تطبيق مفدخل المحاسفبة عفن التكلففة علفي أسفاس النشفاط ‪ ،‬أو غيفر ذلفك مفن الشفروط أو‬

‫‪.‬‬ ‫المقومات أو الفرو‬

‫اختصار يمكن القول بان إجراءات تطبيق مدخل المحاسبة عن التكلففة علفي أسفاس النشفاط تفتم‬

‫بعد التأكد من توافر شروط أو مقومات تطبيق هذا المدخل ‪.‬‬

‫اإلجااءات المتتابعة لتطبيق مدخل المحاسبة عن التكلفة علي أساس النشاط ‪.‬‬
‫تتحدد إجراءات تطبيق مدخل المحاسبة عن التكلفة علي أساس النشاط في عدد خ طدوات‬

‫أساسية يمكن تناولها علي النحو التالي ‪:‬‬

‫الخطو األولي‪ :‬تحديد مجموعة األنشطة التي تتم من خاللها العملية اإلنتاجية ‪:‬‬
‫بداية يجب اإلشارة إلي أن عملية تحديد مجموعة األنشطة التي تتم من خاللها العملية اإلنتاجية‬
‫ال تنفففرد بهففا إدارة أو قسففم التكففاليف ‪ ،‬وإنمففا تففتم بالتعففاون بففين اإلدارة الفنيففة ( الهندسففية ) واإلدارة‬

‫(‪)5‬‬
‫المالية ‪ ،‬وغالبا مفا يسففر هفذا التعفاون عفن تحديفد سفليم لإلنشفطة اإلنتاجيفة األمفر الفذي يمكفن مفن‬
‫ال ياس السليم لتكلفة األنشطة اإلنتاجية أو الصناعية ‪.‬‬
‫إن أولي خطوات تطبيق مدخل المحاسبة عن التكلفة علي أساس النشاط تتمثل ففي تحديفد مجموعفة‬
‫األنشطة التي تتم من خاللها العملية الصناعية أو اإلنتاجية‪.‬‬
‫وتبدأ هذه الخطوة بتحديد األنشفطة الجوهريفة تلفك األنشفطة التفي ترتففع تكلفتهفا وتمثفل جفزءاً لفه‬

‫أهميته النسبية في هيكل التكلفة الكلية للنشاط اإلنتاجي‪.‬‬

‫ثم يلفي ذلفك تحديفد مجموعفة األنشفطة الفرعيفة أو الثانويفة التفي تفنخفض تكلفتهفا مقارنفة بتكلففة‬

‫األنشطة الجوهرية ‪ ،‬علي أن يتم تخصيص وعاء مستقل لحصر تكلفة كل نشفاط جفوهري أو رئيسفي‬

‫‪،‬أما بالنسبة لإلنشطة الفرعية فيتم تخصيص وعاء أو وعاءين لحصر تكلففة هفذه األنشفطة الفرعيفة‬

‫أو الثانوية ‪.‬‬

‫بعففد عمليففة تحديففد األنشففطة الرئيسففية والفرعيففة يففتم التعففاون بففين اإلدارة الفنيففة واإلدارة‬

‫المالية في دراسة مدي إمكانيففة دمففج بعففض األنشففطة المتجانسففة فففي نشففاط واحففد‪ ،‬وهنففا‬

‫تجدر اإلشارة إلي ح يقتين مهمتين‪:‬‬

‫الحقيقة األولي‪:‬‬
‫أنفه كلمفا تفم االسفتعانة بعفدد أكبفر مفن األوعيفة التكاليفيفة المخصصفة السفتيعاب بنفود التكلففة غيففر‬

‫المباشرة ‪ ،‬ارتفعت احتماالت الحصول علي نتفائج دقيقفة للمخرجفات المسفتمدة مفن نظفام التكفاليف ‪،‬‬

‫خاصة فيما يتعلق بتكلفة الوحدة ‪ ،‬من ناحية أخفري تفنخفض احتمفاالت الحصفول علفي نتفائج دقيقفة‬

‫للمخرجات المستمدة من نظام التكاليف المطبق بالمنشأة ‪ ،‬كلما انخفضفت عفدد األوعيفة المخصصفة‬

‫الستيعاب بنود التكاليف غير المباشرة ‪.‬‬

‫(‪)6‬‬
 ‫الحقيقة الثانية ‪:‬‬
‫أنه كلما تم االسفتعانة بعفدد أكبفر مفن األوعيفة التكاليفيفة المخصصفة السفتيعاب بنفود التكلففة غيفر‬

‫المباشففرة ارتفعففت تكلفففة تشففغيل نظففام التكففاليف‪ ،‬نتيجففة زيففادة البيانففات الت في يففتم تجميعهففا وتحليلهففا‬

‫البيانات التي يتم‬ ‫وتشغيلها‪ .‬من ناحية أخري تنخفض تكلفة تشغيل نظام التكاليف ‪ ،‬نتيجة انخفا‬

‫تجميعها وتحليلها وتشغيلها ‪ ،‬كلما انخفضت عدد األوعية المخصصة الستيعاب بنود التكفاليف غيفر‬

‫المباشرة‪.‬‬

‫وأخي ار‪ ،‬تجدر اإلشارة إلفي أنفه ال يوجفد تصفنيف نمطفي لإلنشفطة يمكفن االعتمفاد عليفه واعتمفاده ففي‬

‫قياس تكلفة األنشطة بالنسبة لجميع أنوا الصفناعات‪ ،‬بفل وعلفي األكثفر مفن ذلفك يمكفن القفول بفأن‬

‫هنففاك صففعوبة فففي وجففود تصففنيف نمطففي أو متعففارف عليففه لإلنشففطة داخففل الصففناعة الواحففدة يمكففن‬

‫االعتماد عليه في قياس تكلفة األنشطة الخاصة بمنشأة معينة ‪ ،‬فلكل منشأة أنشطتها الخاصة ‪.‬‬

‫استنادا علي ما سبق يمكن القول بفأن لكفل منشفأة مجموعفة األنشفطة التفي تزاولهفا ففي سفبيل إتمفام‬

‫العملية اإلنتاجية ‪ ،‬ولكل منشأة أنشطة ذات طابع جوهري قد تختلف عن تلك األنشفطة التفي تزاولهفا‬

‫منشأة أخري تعمل في نفس مجال اإلنتاج ‪.‬‬

‫الخطو الثانية‪ :‬قياس تكلفة كل نشاط‪:‬‬

‫أولي المهام الح يقة لقسم ( أو إدارة ) التكاليف ب ياس تكلفة كل نشفاط جفوهري أو رئيسفي علفي‬

‫حده‪ ،‬وكذلك قياس تكلفة األنشطة الفرعية التي تزاولها المنشأة‪.‬‬

‫وغالبا ما يتم تحديد تكلفة كل نشاط عن طريق تخصيص وعفاء للتكلففة ‪ Cost Pool‬يسفتوعب‬

‫بنففود التكلفففة التففي اسففتنفدت فففي سففبيل تنفيففذ هففذا النشففاط ‪ ،‬مففن تكلفففة مفواد وتكلفففة عمالففة وتكلفففة‬

‫خدمات ‪.‬‬

‫(‪)7‬‬
‫في إطار عملية قيفاس تكلففة كفل نشفاط تظهفر أهميفة التوجيفه المحاسفبي السفليم لبنفود التكفاليف‬

‫علي األنشطة المختلفة ‪ ،‬فالخطأ في التوجيه المحاسبي يعني خطأ في حساب تكلفة أكثر من نشفاط‬

‫– حيث يتم تضخم تكلفة نشاط معين علي حساب تفدني تكلففة نشفاط أخفر – األمفر الفذي يفؤدي ففي‬

‫النهاية قياس غير سليم للتكلفة ‪.‬‬

‫ارتباطا بعملية قياس تكلفة كل نشاط تجدر اإلشارة إلي مجموعة الحقائق التالية التي تتطلبها عملية‬

‫نجاح ال ياس لتكلفة السليم لتكلفة األنشطة‪.‬‬

‫بإثبففات الواقعففة المسففببة السففتخدم المففورد اإلنتففاجي ( بنففد‬ ‫‪ -‬ضففرورة أن يتضففمن المسففتند الخففا‬

‫التكلفة ) علي كيفية التوجيه المحاسبي لهذا المورد نحو النشاط الذي استخدم فيه‪.‬‬

‫‪ -‬إن إجمالي التكاليف الصناعية غير المباشرة البد وأن يسفاوي مجمفو تكلففة األوعيفة المخصصفة‬

‫الستيعاب تكلفة األنشطة المختلفة‪.‬‬

‫فففي صففياغة أخففري يمكففن القففول بففأن‪ :‬إجمففالي التكففاليف الصففناعية غيففر المباشففرة لففن يتففأثر بعففدد‬

‫األوعية المخصصة الستيعاب بنود هذه التكاليف غير المباشرة ‪ ،‬سواء اعتمد النظام علي فتح عفدد‬

‫كبير من األوعية التكاليفية أو قليل منها ‪.‬‬

‫‪ -‬غاليففا مففا يتففأثر تشففغيل نظففام التكففاليف بعففدد األوعيففة التكاليفيففة المخصصففة السففتيعاب تكلفففة‬

‫األنشطة ‪ ،‬فمن المنطقفي وجفود عالقفة طرديفه بفين تكلففة تشفغيل نظفام التكفاليف وعفدد األوعيفة‬

‫المخصصة الستيعاب بنود التكاليف غير المباشرة ‪.‬‬

‫‪ -‬قد يكون هناك عالقة طرديه بين عدد األوعية المخصصة الستيعاب التكلفة غير المباشفرة وبفين‬

‫درجففة الدقففة فففي حسففاب التكلفففة ‪ ،‬فكلمففا زادت عففدد األوعيففة المخصصففة لبنففود التكففاليف غيففر‬

‫(‪)8‬‬
‫المباشرة ‪ ،‬زادت احتماالت درجة الدقة في المخرجات المستمدة مفن نظفام التكفاليف المبنفي علفي‬

‫أساس مدخل المحاسبة عن التكلفة علي أساس النشاط ‪.‬‬

‫‪ -‬علي النحو الوارد في تحديد تكلفة كل مركفز تكلففة‪ ،‬غالبفا مفا تتضفمن تكلففة النشفاط نفوعين مفن‬

‫بنود التكاليف‪.‬‬

‫النو األول‪ :‬بنود تكلفة خاصة‪ :‬وهي تلك التي تحدث وتخص نشاط واحد فقط‪.‬‬

‫النو الثاني‪ :‬بنفود تكلففة مشفتركة أو عامفة‪ :‬وهفي تلفك التفي تحفدث وتخفص أكثفر مفن نشفاط واحفد‬

‫فقففط‪ ،‬وعليففه يجفففب توزيففع هفففذه التكلفففة العامفففة أو المشففتركة علفففي األنشففطة المسفففتفيدة كففل بقفففدر‬

‫استفادته‪.‬‬

‫الوزن النسبي للبنفود المشفتركة عنفد تخصيصفها علفى األنشفطة‬ ‫هذا‪ ،‬وتجدر اإلشارة إلي انخفا‬

‫المستفيدة مقارنة بعملية تخصيصها علي المراكز المستفيدة‪ ،‬ذلك ألن دائرة النشاط أوسع بكثير مفن‬

‫دائرة المركز‪.‬‬

‫وكلما كان هناك توسع في األنشطة المخصصة الستيعاب بنود التكلفة غير المباشفرة ‪ ،‬أدي ذلفك‬

‫الوزن النسبي للبنود العامة أو المشتركة ‪.‬‬ ‫إلي انخفا‬

‫حالة عملية‪ :‬تعتمد مصانع " أحمد وعمر " لصناعة األثاث في تشغيل نظام التكاليف علي مدخل‬

‫المحاسبة عن التكلفة علي أساس النشاط‪ ،‬وقد أمكن جمع البيانات التالية عن التكفاليف الصفناعية‬

‫غير المباشرة التي تخص الفترة المنتهية في ‪:2010 / 4 / 1‬‬

‫خدمات‬ ‫أجور‬ ‫مواد‬ ‫النشاط‬

‫‪500‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪500‬‬ ‫نشاط تجهيز األخشاب للتقطيع‬

‫(‪)9‬‬
‫‪500‬‬ ‫‪500‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫نشاط تجهيز آالت تقطيع األخشاب‬
‫‪2000‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫فف‬ ‫نشاط تقطيع األخشاب‬
‫فف‬ ‫‪800‬‬ ‫‪200‬‬ ‫نشاط مناولة األخشاب من التقطيع للحلية‬
‫‪500‬‬ ‫‪700‬‬ ‫‪500‬‬ ‫نشاط تجهيز آالت حلي األخشاب‬
‫‪1000‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫‪300‬‬ ‫نشاط حلي األخشاب‬
‫‪1500‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫فف‬ ‫نشاط تجميع األخشاب في شكل منتجات‬
‫‪500‬‬ ‫‪500‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫نشاط تجهيز أآلت تشطيب المنتجات‬
‫‪3000‬‬ ‫‪6000‬‬ ‫‪8000‬‬ ‫نشاط تشطيب المنتجات‬
‫فف‬ ‫‪500‬‬ ‫‪1500‬‬ ‫نشاط تكسيه المنتجات بأوراق الحماية‬
‫‪500‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫فف‬ ‫نشاط مناولة المنتجات إلي خارج الورش‬
‫بيانات أخاي مالية ‪:‬‬
‫‪ -‬قدرت الضريبة العقارية علي مبني الورش اإلنتاجية خالل الفترة ‪ 2000‬جنيه‪.‬‬
‫‪ -‬مياه وإنارة مستخدمة داخل الورش اإلنتاجية خالل فترة ‪1500‬ج‪.‬‬
‫‪ -‬تأمين علي اآلالت والمعدات خالل الفترة ‪ 2000‬ج‪.‬‬
‫‪ -‬مرتب مدير الورش اإلنتاجية خالل الفترة ‪ 3000‬ج ‪.‬‬
‫‪ -‬تأمين علي مبني الورش خالل الفترة ‪1500‬ج‪.‬‬

‫بيانات أخاي غيا مالية ‪:‬‬

‫قيمة اآلالت‬ ‫المساحة بالمتر‬ ‫النشاط‬
‫‪1000‬‬ ‫‪200‬‬ ‫نشاط تجهيز األخشاب للتقطيع‬
‫‪1000‬‬ ‫فف‬ ‫نشاط تجهيز آالت تقطيع األخشاب‬
‫‪10.000‬‬ ‫‪200‬‬ ‫نشاط تقطيع األخشاب‬
‫‪1000‬‬ ‫‪200‬‬ ‫نشاط مناولة األخشاب من التقطيع للحلية‬
‫‪15.000‬‬ ‫فف‬ ‫نشاط تجهيز آالت حلي األخشاب‬

‫(‪)10‬‬
 ‫‪10.000‬‬ ‫فف‬ ‫نشاط حلي األخشاب‬
‫‪2000‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫نشاط تجميع األخشاب في شكل منتجات‬
‫‪1000‬‬ ‫فف‬ ‫نشاط تجهيز أآلت تشطيب المنتجات‬
‫‪5000‬‬ ‫‪1500‬‬ ‫نشاط تشطيب المنتجات‬
‫‪1000‬‬ ‫‪500‬‬ ‫نشاط تكسيه المنتجات بأوراق الحماية‬
‫‪3000‬‬ ‫‪400‬‬ ‫نشاط مناولة المنتجات إلي خارج الورش‬

‫المطلوب‪ :‬تحديد تكلفة كل نشاط من األنشطة التي تزاولها المنشأة‪.‬‬

‫الحـــــل‪:‬‬

‫حساب تكلفة كل نشاط البد من تحديد التكلفة الخاصة بكل نشاط‪ ،‬يلي ذلك تحديفد نصفيب‬ ‫ألغ ار‬

‫كل نشاط من التكلفة العامة أو المشتركة التي تستفيد منها جميع األنشطة التي تزاولها المنشأة‪.‬‬

‫تكلفة النشاط الخاصة = تكلفة المواد ‪ +‬تكلفة العمالة ‪ +‬تكلفة الخدمات‪.‬‬

‫نصيب النشاط من التكلفة العامة أو المشتركة =‬

‫إجمففالي تكلفففة البنففد العففام أو المش فترك × الففوزن النسففبي السففتفادة النشففاط مففن محففرك تكلفففة هففذا‬

‫النشاط‪.‬‬

‫أوالً ‪ :‬إيجاد التكلفة الخاصة لكل نشاط ‪:‬‬

‫اإلجمالي‬ ‫خدمات‬ ‫أجور‬ ‫مواد‬ ‫النشاط‬

‫‪3000‬‬ ‫‪500‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪500‬‬ ‫نشاط تجهيز األخشاب للتقطيع‬

‫‪2000‬‬ ‫‪500‬‬ ‫‪500‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫نشاط تجهيز آالت التقطيع‬

‫‪5000‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫فف‬ ‫نشاط تقطيع األخشاب‬

‫‪1000‬‬ ‫فف‬ ‫‪800‬‬ ‫‪200‬‬ ‫نشاط مناولة األخشاب للحلية‬

‫(‪)11‬‬
 ‫‪1700‬‬ ‫‪500‬‬ ‫‪700‬‬ ‫‪500‬‬ ‫نشاط تجهيز آالت حلي األخشاب‬

‫‪2300‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫‪300‬‬ ‫نشاط حلي األخشاب‬

‫‪2500‬‬ ‫‪1500‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫فف‬ ‫نشاط تجميع األخشاب في منتجات‬

‫‪2000‬‬ ‫‪500‬‬ ‫‪500‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫نشاط تجهيز أآلت تشطيب‬

‫‪17000‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪6000‬‬ ‫‪8000‬‬ ‫نشاط تشطيب المنتجات‬

‫‪2000‬‬ ‫فف‬ ‫‪500‬‬ ‫‪1500‬‬ ‫نشاط تكسيه المنتجات بأوراق الحماية‬

‫‪1500‬‬ ‫‪500‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫فف‬ ‫نشاط مناولة المنتجات للخارج‬

‫ثانياً‪ :‬توزيع التكلفة المشتاكة أو العامة علي األنشطة‪:‬‬

‫قبل توزيع التكلفة المشتركة أو العامة على األنشطة البد من تحديد أساس التوزيع المالئم الذي مفن‬
‫خالله يتم توزيع تكلفة هذه البنود المشتركة علي األنشطة المستفيدة‪.‬‬

‫أساس التوزيع‬ ‫البند‬

‫المساحة‬ ‫الضريبة العقارية علي مبني الورش‬

‫المساحة‬ ‫مياه وإنارة مستخدمة داخل الورش‬

‫قيمة اآلالت والمعدات‬ ‫تأمين علي اآلالت والمعدات‬

‫إجمالي التكلفة الخاصة للنشاط‬ ‫مرتب مدير الورش اإلنتاجية‬

‫المساحة‬ ‫تأمين علي مبني الورش‬

‫(‪)12‬‬
‫مفففن الجفففدول السفففابق يالحفففل أن الضفففريبة العقاريفففة‪ ،‬و الميفففاه واإلنفففارة المسفففتخدمة داخفففل الفففورش‬

‫اإلنتاجيفة‪ ،‬وأخيف ار التفأمين علففي مبنففي الفورش كلهففا بنففود تفوز أسففاس المسففاحة‪ ،‬األمفر الففذي يعنففي‬

‫إمكانية توزيع هذه البنود المشتركة دفعة واحدة بدال من تكرار العمليات الحسابية‪.‬‬

‫إجمالي البنود المشتركة الموزعة علي أساس المساحة =‬

‫‪5000 = 1500 + 1500 + 2000‬ج ‪.‬‬

‫ويتحدد نصيب كل نشاط من التكلفة العامة في ضوء المعادلة التالية‪:‬‬

‫نصيب النشاط من التكلفة العامة أو المشتركة =‬

‫إجمالي تكلفة البند العام أو المشترك × الوزن النسبي الستفادة النشاط من محرك تكلفة هذا النشاط‪.‬‬

‫الوزن النسبي الستفادة النشاط من محرك تكلفة هذا النشاط =‬

‫نصيب النشاط من محرك التكلفة ÷ إجمالي المحرك المستخدم علي مستوي المنشأة‪.‬‬

‫الوزن‬ ‫قيمة اآلالت‬ ‫الوزن‬ ‫المساحة‬ ‫النشاط‬

‫‪0.02‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫‪0.05‬‬ ‫‪200‬‬ ‫نشاط تجهيز األخشاب للتقطيع‬

‫‪0.02‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫فف‬ ‫فف‬ ‫نشاط تجهيز آالت تقطيع األخشاب‬

‫‪0.2‬‬ ‫‪10.000‬‬ ‫‪0.05‬‬ ‫‪200‬‬ ‫نشاط تقطيع األخشاب‬

‫‪0.02‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫‪0.05‬‬ ‫‪200‬‬ ‫نشففففاط مناولففففة األخشففففاب مففففن التقطيففففع‬

‫للحلية‬

‫(‪)13‬‬
‫‪0.3‬‬ ‫‪15000‬‬ ‫فف‬ ‫فف‬ ‫نشاط تجهيز آالت حلي األخشاب‬

‫‪0.2‬‬ ‫‪10.000‬‬ ‫فف‬ ‫فف‬ ‫نشاط حلي األخشاب‬

‫‪0.04‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪0.25‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫نشاط تجميع األخشاب في شكل منتجات‬

‫‪0.02‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫فف‬ ‫فف‬ ‫نشاط تجهيز أآلت تشطيب المنتجات‬

‫‪0.1‬‬ ‫‪5000‬‬ ‫‪0.375‬‬ ‫‪1500‬‬ ‫نشاط تشطيب المنتجات‬

‫‪0.02‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫‪0.125‬‬ ‫‪500‬‬ ‫نشاط تكسيه المنتجات بأوراق الحماية‬

‫‪0.06‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪0.1‬‬ ‫‪400‬‬ ‫نشاط مناولة المنتجات إلي خارج الورش‬

‫‪1‬‬ ‫‪50.000‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪4000‬‬ ‫إجمالي المستخدم من محرك التكلفة‬

‫تو‬

‫توزيع الضريبة‪ ,‬والمياه‪ ,‬والتأمين علي المبنى‪ ،‬على األنشطة المستفيدة ‪:‬‬

‫نصيب النشاط‬ ‫الوزن‬ ‫التكلفة‬ ‫النشاط‬

‫‪250‬‬ ‫‪0.05‬‬ ‫‪5000‬‬ ‫نشاط تجهيز األخشاب للتقطيع‬

‫فف‬ ‫فف‬ ‫فف‬ ‫نشاط تجهيز آالت تقطيع األخشاب‬

‫‪250‬‬ ‫‪0.05‬‬ ‫‪5000‬‬ ‫نشاط تقطيع األخشاب‬

‫‪250‬‬ ‫‪0.05‬‬ ‫‪5000‬‬ ‫نشاط مناولة األخشاب من التقطيع للحلية‬

‫(‪)14‬‬
 ‫فف‬ ‫فف‬ ‫فف‬ ‫نشاط تجهيز آالت حلي األخشاب‬

‫فف‬ ‫فف‬ ‫فف‬ ‫نشاط حلي األخشاب‬

‫‪1250‬‬ ‫‪0.25‬‬ ‫‪5000‬‬ ‫نشاط تجميع األخشاب في شكل منتجات‬

‫فف‬ ‫فف‬ ‫فف‬ ‫نشاط تجهيز أآلت تشطيب المنتجات‬

‫‪1875‬‬ ‫‪0.375‬‬ ‫‪5000‬‬ ‫نشاط تشطيب المنتجات‬

‫‪625‬‬ ‫‪0.125‬‬ ‫‪5000‬‬ ‫نشاط تكسيه المنتجات بأوراق الحماية‬

‫‪500‬‬ ‫‪0.1‬‬ ‫‪5000‬‬ ‫نشاط مناولة المنتجات إلي خارج الورش‬

‫‪5000‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪5000‬‬ ‫إجمالي المستخدم من محرك التكلفة‬

‫توزيع تكلفة التأمين علي اآلالت علي األنشطة المستفيد ‪:‬‬

‫نصيب النشاط‬ ‫الوزن‬ ‫التكلفة‬ ‫النشاط‬

‫‪40‬‬ ‫‪0.02‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫نشاط تجهيز األخشاب للتقطيع‬

‫‪40‬‬ ‫‪0.02‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫نشاط تجهيز آالت تقطيع األخشاب‬

‫‪400‬‬ ‫‪0.2‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫نشاط تقطيع األخشاب‬

‫‪40‬‬ ‫‪0.02‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫نشاط مناولة األخشاب من التقطيع للحلية‬

‫‪600‬‬ ‫‪0.3‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫نشاط تجهيز آالت حلي األخشاب‬

‫(‪)15‬‬
 ‫‪400‬‬ ‫‪0.2‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫نشاط حلي األخشاب‬

‫‪80‬‬ ‫‪0.04‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫نشاط تجميع األخشاب في شكل منتجات‬

‫‪40‬‬ ‫‪0.02‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫نشاط تجهيز أآلت تشطيب المنتجات‬

‫‪200‬‬ ‫‪0.1‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫نشاط تشطيب المنتجات‬

‫‪40‬‬ ‫‪0.02‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫نشاط تكسيه المنتجات بأوراق الحماية‬

‫‪120‬‬ ‫‪0.06‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫نشاط مناولة المنتجات إلي خارج الورش‬

‫‪2000‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫إجمالي المستخدم من محرك التكلفة‬

‫توزيع ماتب مديا الواش علي األنشطة المستفيد ‪:‬‬

‫النصيب‬ ‫المرتب‬ ‫الوزن‬ ‫التكلفة‬ ‫النشاط‬

‫النشاط‬ ‫الخاصة‬

‫‪225‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪0.075‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫نشاط تجهيز األخشاب للتقطيع‬

‫‪150‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪0.05‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫نشاط تجهيز آالت تقطيع األخشاب‬

‫‪375‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪0.125‬‬ ‫‪5000‬‬ ‫نشاط تقطيع األخشاب‬

‫‪75‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪0.025‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫نشففففاط مناولففففة األخشففففاب مففففن التقطيففففع‬

‫للحلية‬

‫‪127.5‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪0.0425‬‬ ‫‪1700‬‬ ‫نشاط تجهيز آالت حلي األخشاب‬

‫(‪)16‬‬
 ‫‪172.5‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪0.0575‬‬ ‫‪2300‬‬ ‫نشاط حلي األخشاب‬

‫‪187.5‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪0.0625‬‬ ‫‪2500‬‬ ‫نشاط تجميع األخشاب في شكل منتجات‬

‫‪150‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪0.05‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫نشاط تجهيز أآلت تشطيب المنتجات‬

‫‪1275‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪0.425‬‬ ‫‪17000‬‬ ‫نشاط تشطيب المنتجات‬

‫‪150‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪0.05‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫نشاط تكسيه المنتجات بأوراق الحماية‬

‫‪112.5‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪0.0375‬‬ ‫‪1500‬‬ ‫نشاط مناولة المنتجات إلي خارج الورش‬

‫‪3000‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪40.000‬‬ ‫إجمالي المستخدم من محرك التكلفة‬

‫تكلفة كل نشاط = تكلفة الخاصة ‪ +‬نصيبه من التكلفة المشتاكة‪:‬‬

‫الضريبة التأمين المرتب اإلجمالي‬ ‫الخاصة‬ ‫النشاط‬

‫‪3515‬‬ ‫‪225‬‬ ‫‪40‬‬ ‫‪250‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫نشاط تجهيز األخشاب للتقطيع‬

‫‪2000‬‬
‫‪2190‬‬ ‫‪150‬‬ ‫‪40‬‬ ‫فف‬ ‫نشاط تجهيز آالت تقطيع األخشاب‬

‫‪6025‬‬ ‫‪375‬‬ ‫‪400‬‬ ‫‪250‬‬ ‫‪5000‬‬ ‫نشاط تقطيع األخشاب‬

‫‪1365‬‬ ‫‪75‬‬ ‫‪40‬‬ ‫‪250‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫نشاط مناولة األخشاب من التقطيفع‬

‫للحلية‬

‫‪2427.5 127.5‬‬ ‫‪600‬‬ ‫فف‬ ‫‪1700‬‬ ‫نشاط تجهيز آالت حلي األخشاب‬

‫‪2872.5 172.5‬‬ ‫‪400‬‬ ‫فف‬ ‫‪2300‬‬ ‫نشاط حلي األخشاب‬

‫‪4017.5 187.5‬‬ ‫‪80‬‬ ‫‪1250‬‬ ‫‪2500‬‬ ‫نشاط تجميع األخشاب في شكل منتجات‬

‫(‪)17‬‬
 ‫‪2190‬‬ ‫‪150‬‬ ‫‪40‬‬ ‫فف‬ ‫‪2000‬‬ ‫نشاط تجهيز أآلت تشطيب المنتجات‬

‫‪20350‬‬ ‫‪1275‬‬ ‫‪200‬‬ ‫‪1875‬‬ ‫‪17000‬‬ ‫نشاط تشطيب المنتجات‬

‫‪2815‬‬ ‫‪150‬‬ ‫‪40‬‬ ‫‪625‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫نشاط تكسيه المنتجات بأوراق الحماية‬

‫‪2232.5 112.5‬‬ ‫‪120‬‬ ‫‪500‬‬ ‫‪1500‬‬ ‫نشاط مناولة المنتجات إلي خارج الورش‬

‫‪50.000‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪5000‬‬ ‫‪40.000‬‬ ‫إجمفففففالي المسفففففتخدم مفففففن محفففففرك‬

‫التكلفة‬

‫الخطو الثالثة‪ :‬تحديد محاكات تكلفة األنشطة‪:‬‬

‫غالبا ما يؤثر في تحديد تكلفة كل نشاط صعودا أو هبوط عدد من المتغيرات التي تختلف في‬

‫تأثيرها علي تكلفة النشاط ‪ ،‬ويطلق علي هذه المتغيرات محركات أو مسببات تكلفة النشاط‪.‬‬

‫ونظ اًر لصعوبة دمج مجموعة المتغيرات المؤثرة علي النشاط ( محركات تكلفة النشاط ) في متغير‬

‫واحد ( محرك تكلفة واحد ) تظهر أهمية تحديد أقوي هذه المتغيرات تأثي اًر علي تكلفة النشاط تمهيدا‬

‫التخاذه كأساس لتحميل تكلفة هذا النشاط علي وحدات التكلفة المراد قياسها‪.‬‬

‫إن عملية تحديد محركات تكلفة األنشطة المختلفة ال تتم بواسطة إدارة التكاليف بمعزل عن ب ية‬

‫اإلدارات األخرى‪ ،‬فاإلدارة الهندسية قد يكون لها دور أساسي في تحديد محركات أو مسببات التكلفة‬

‫المؤثرة علي األنشطة اإلنتاجية‪.‬‬

‫وكذلك تقدم أساليب التحليل اإلحصائي خاصة أسلوب تحليل االرتباط ( علي اختالف صوره )‬

‫مساهمة إيجابية في تحديد أكثر مسببات أو محركات التكلفة ارتباطا بالتأثير علي تكلفة النشاط‬

‫صعودا أو هبوطا‪.‬‬

‫(‪)18‬‬
‫إذا كانت األساليب اإلحصائية تقدم مساهماتها اإليجابية في تحديد محرك التكلفة المؤثر علي‬

‫التكلفة نشاط معين ‪ ،‬فإنه يجب أال يتم االعتماد علي األساليب اإلحصائية كلية في تحديد محرك‬

‫تكلفة كل نشاط دون االعتماد علي معيار المنط ية المسبقة‪ ،‬حيث يستلزم األمر الرجو إلي اإلدارة‬

‫الفنية أو الهندسية إلقرارها منط يا قبل اعتماد نتائج التحليل اإلحصائي‪ ,‬كخطوة أساسية قبل تحميل‬

‫تكلفة النشاط علي وحدات التكلفة اعتمادا علي محرك التكلفة المختار بواسطة التحليل اإلحصائي‪.‬‬

‫الخطو الرابعة‪ :‬إيجاد معدل تحميل تكلفة كل وعاء‪:‬‬

‫بمجرد تحديد األوعية التكاليفية المخصصة الستيعاب تكلفة األنشطة التي تزاولها المنشأة‪ ،‬وبمجرد‬
‫االستقرار على محرك تكلفة كل نشاط يمكن إيجاد معدل تحميل تكلفة كل وعاء‪ ،‬عن طريق قسمة‬
‫تكلفة كل وعاء على إجمالي المحركات التي استنفدت في هذا النشاط‪ .‬وعليه يتحدد معدل تحميل‬
‫تكلفة كل وعاء في ضوء العالقة الرياضية التالية‪:‬‬

‫تكلفة الوعاء (النشاط)‬

‫معدل تحميل تكلفة الوعاء ( النشاط) = ففففففففففففففففففففففففففففف‬
‫إجمالي محرك التكلفة المستنفد بواسطة النشاط‬
‫وكما هو معروف أن معدالت التحميل هي األداة التي يتم من خاللهفا تحميفل التكلففة غيفر المباشفرة ‪-‬‬
‫للمراك أزواألنشفففففففففففطة – علفففففففففففى وحفففففففففففدات التكلففففففففففففة‪ ،‬األمفففففففففففر الفففففففففففذي يعنفففففففففففي أنفففففففففففه بمجفففففففففففرد‬
‫إيجاد معدل تحميل تكلفة كل وعاء يكون األمر مهيئاَ لتحميل تكلفة األنشطة على وحدات التكلفة‪.‬‬
‫أنه جمع البيانات التالية‪:‬‬ ‫بمصانع "أحمد وعمر" بفر‬ ‫في ضوء بيانات المثال السابق والخا‬

‫كمية المحرك‬ ‫محرك تكلفة النشاط‬ ‫تكلفة النشاط‬ ‫النشاط‬

‫‪705‬‬ ‫ساعة تجهيز‬ ‫‪3515‬‬ ‫نشاط تجهيز األخشاب للتقطيع‪.‬‬
‫‪30‬‬ ‫‪2190‬‬
‫مرة تجهيز‬ ‫نشاط تجهيز آالت تقطيع األخشاب‪.‬‬
‫‪125‬‬ ‫‪6025‬‬
‫‪1300‬‬ ‫ساعة دوران منشار‬ ‫‪1365‬‬ ‫نشاط تقطيع األخشاب‪.‬‬
‫‪25‬‬ ‫ساعة مناولة‬ ‫‪2427.5‬‬ ‫نشاط مناولة األخشاب من التقطيع للحلية‪.‬‬
‫‪50‬‬ ‫‪2872.5‬‬
‫(‪)19‬‬
 ‫‪300‬‬ ‫عدد مرات التجهيز‬ ‫‪2190‬‬ ‫نشاط تجهيز آالت حلي األخشاب‪.‬‬
‫‪500‬‬ ‫‪24367.5‬‬
‫ساعة دوران آالت‬ ‫نشاط حلي األخشاب‪.‬‬
‫‪350‬‬ ‫‪2815‬‬
‫‪500‬‬ ‫ساعات تجهيز‬ ‫‪2232.5‬‬ ‫نشاط تجهيز اآلت تشطيب المنتجات‪.‬‬

‫ساعة عمل مباشر‬ ‫نشاط التجميع و التشطيب للمنتجات‪.‬‬

‫كمية األوراق‬ ‫نشاط تكسيه المنتجات بأوراق الحماية‪.‬‬

‫ساعات المناولة‬ ‫نشاط مناولة المنتجات إلى الخارج‪.‬‬

‫في ضوء البيانات السابقة يمكن تحديد معدل تحميل تكلفة كل نشاط عن طريق قسمة إجمالي تكلفة‬
‫النشاط على إجمالي محرك التكلفة المستخدم في هذا النشاط‪ ،‬وعلى ذلك يتحدد معدل تحميل تكلفة‬
‫كل نشاط من خالل الجدول التالي‪:‬‬
‫معدل تحميل‬ ‫كمية‬ ‫صفة المحرك‬ ‫تكلفة‬ ‫النشاط‬
‫ت‪0‬النشاط‬
‫المحرك‬ ‫النشاط‬
‫‪5‬‬ ‫‪703‬‬ ‫ساعة تجهيز‬ ‫‪3515‬‬ ‫نشاط تجهيز األخشاب للتقطيع‪.‬‬
‫‪73‬‬ ‫‪30‬‬ ‫‪2190‬‬
‫مرات التجهيز‬ ‫نشاط تجهيز آالت تقطيع األخشاب‪.‬‬
‫‪48.2‬‬ ‫‪125‬‬ ‫‪6025‬‬
‫‪01.1‬‬ ‫‪1300‬‬ ‫ساعة دوران‬ ‫‪1365‬‬ ‫نشاط تقطيع األخشاب‪.‬‬
‫‪97.1‬‬ ‫‪25‬‬ ‫ساعة عمل‬ ‫‪2427.5‬‬ ‫نشاط مناولة األخشاب من التقطيع للحلية‪.‬‬
‫‪57.5‬‬ ‫‪50‬‬ ‫‪2872.5‬‬
‫مرات التجهيز‬ ‫نشاط تجهيز آالت حلي األخشاب‪.‬‬
‫‪7.3‬‬ ‫‪300‬‬ ‫‪2190‬‬
‫ساعة دوران‬ ‫نشاط حلي األخشاب‪.‬‬
‫‪48.74‬‬ ‫‪500‬‬ ‫‪24367.5‬‬
‫‪8‬‬ ‫‪350‬‬ ‫ساعة تجهيز‬ ‫‪2815‬‬ ‫نشاط تجهيز آالت تشطيب المنتجات‪.‬‬
‫‪4.5‬‬ ‫‪500‬‬ ‫‪2232.5‬‬ ‫نشاط التجميع والتشطيب للمنتجات‬
‫ساعة عمل‬

‫رزمة ورق‬ ‫نشاط تكسيه المنتجات بأوراق الحماية‪.‬‬

‫عدد األجزاء‬ ‫نشاط مناولة المنتجات إلى الخارج‪.‬‬

‫الخطو الخامسة‪ :‬تحميل تكلفة األوعية على وحدات التكلفة‪:‬‬

‫(‪)20‬‬
 ‫يتحدد نصيب وحدة التكلفة ( المنتج مثالً) من التكاليف غير المباشرة في ضوء كل من‪:‬‬

‫• عدد األنشطة التي استفاد منها المنتج‪.‬‬

‫• مقدار ما استنفده المنتج من محركات تكلفة كل وعاء‪.‬‬

‫وعلى ذلك‪ ،‬يمكن القول بأن نصيب منتج معين من تكاليف األوعية التكاليفية المخصصة‬
‫الستيعاب تكلفة األنشطة التي تزاولها المنشأة‪ ،‬ما هو إال مجمو ما استفادة هذا المنتج من محركات‬
‫تكلفة األوعية مرجحة بمعدل تحميل تكلفة كل وعاء‪.‬‬

‫وفى صياغة رياضية تتحدد تكلفة منتج معين في ضوء العالقة الرياضية التالية‪:‬‬

‫نصيب المنتج من التكاليف غير المباشر ‪:‬‬

‫‪( -‬استفادة المنتج من محرك تكلفة النشاط األول × معدل تحميل النشاط األول‪×× )..‬‬

‫‪ -‬استفادة المنتج من محرك تكلفة النشاط الثاني × معدل تحميل النشاط الثاني‪×× )..‬‬

‫‪( -‬استفادة المنتج من محرك تكلفة النشاط ‪ × ..‬معدل تحميل النشاط‪×× )....... ...‬‬

‫‪( -‬استفادة المنتج من محرك تكلفة النشاط األخير × معدل تحميل النشاط األخير‪×× ).‬‬

‫= ××‬ ‫‪ -‬اإلجمالي‬

‫أن المنشأة تقوم‬ ‫بمصانع " أحمد وعمر" بفر‬ ‫مثال‪ :‬في ضوء بيانات المثال السابق والخا‬
‫بتقديم خمسة منتجات‪ ،‬وقد أمكن جمع البيانات التالية عن استفادة كل منتج من مجموعة األنشطة‬
‫التي تزاولها المنشأة‪:‬‬
‫المنتجات‬ ‫النشففففاط‬
‫اإلجمالي‬

‫الرمز‬

‫الخامس‬ ‫الرابع‬ ‫الثالث‬ ‫الثاني‬ ‫األول‬

‫‪703‬‬ ‫‪203‬‬ ‫‪50‬‬ ‫‪100‬‬ ‫‪150‬‬ ‫‪200‬‬ ‫أ‬ ‫نشاط تجهيز األخشاب للتقطيع‬
‫‪30‬‬ ‫‪6‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪7‬‬ ‫‪8‬‬ ‫‪5‬‬
‫ب‬ ‫نشاط تجهيز آالت تقطيع األخشاب‬
‫‪125‬‬ ‫‪25‬‬ ‫‪25‬‬ ‫‪25‬‬ ‫‪25‬‬ ‫‪25‬‬
‫‪1300‬‬ ‫‪200‬‬ ‫‪100‬‬ ‫‪450‬‬ ‫‪250‬‬ ‫‪300‬‬ ‫جف‬ ‫نشاط تقطيع األخشاب‬

‫(‪)21‬‬
 ‫‪25‬‬ ‫‪6‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪7‬‬ ‫‪5‬‬ ‫‪3‬‬ ‫د‬ ‫نشاط مناولة األخشاب من التقطيع للحلية‬
‫‪50‬‬ ‫‪10‬‬ ‫‪12‬‬ ‫‪12‬‬ ‫‪6‬‬ ‫‪10‬‬
‫هف‬ ‫نشاط تجهيز آالت حلي األخشاب‬
‫‪300‬‬ ‫‪100‬‬ ‫‪70‬‬ ‫‪30‬‬ ‫‪40‬‬ ‫‪60‬‬
‫‪500‬‬ ‫‪170‬‬ ‫‪120‬‬ ‫‪70‬‬ ‫‪60‬‬ ‫‪80‬‬ ‫و‬ ‫نشاط حلي األخشاب‬

‫‪350‬‬ ‫‪110‬‬ ‫‪80‬‬ ‫‪40‬‬ ‫‪50‬‬ ‫‪70‬‬ ‫ز‬ ‫نشاط تجهيز آالت تشطيب المنتجات‬
‫‪500‬‬ ‫‪120‬‬ ‫‪80‬‬ ‫‪140‬‬ ‫‪100‬‬ ‫‪60‬‬
‫حف‬ ‫نشاط التجميع والتشطيب للمنتجات‬

‫طف‬ ‫نشاط تكسيه المنتجات بأوراق الحماية‬

‫ي‬ ‫نشاط مناولة المنتجات إلى الخارج‬

‫المطلوب‪ :‬تحديد تكلفة كل منتج من المنتجات التي تقدمها المنشأة‪.‬‬

‫الحفففل‪:‬‬

‫إليجاد تكلفة كل منتج من المنتجات التي تقدمها المنشأة يلزم األمر أوال إيجاد الوزن النسبي‬
‫الستفادة كل منتج من كل نشاط‪.‬‬

‫جدول الوزن النسبي الستفادة كل منتج من إجمالي المستنفد من محرك التكلفة‪.‬‬

‫ي‬ ‫ط‬ ‫حف‬ ‫ز‬ ‫و‬ ‫هف‬ ‫د‬ ‫جف‬ ‫ب‬ ‫أ‬

‫‪0.12‬‬ ‫‪0.2‬‬ ‫‪0.16‬‬ ‫‪0.2‬‬ ‫‪0.2‬‬ ‫‪0.12‬‬ ‫‪0.23‬‬ ‫‪0.2‬‬ ‫‪0.17‬‬ ‫‪0.28‬‬ ‫األول‬

‫‪0.2‬‬ ‫‪0.14‬‬ ‫‪0.12‬‬ ‫‪0.13‬‬ ‫‪0.12‬‬ ‫‪0.2‬‬ ‫‪0.19‬‬ ‫‪0.2‬‬ ‫‪0.27‬‬ ‫‪0.21‬‬ ‫الثاني‬

‫‪0.28‬‬ ‫‪0.11‬‬ ‫‪0.14‬‬ ‫‪0.1‬‬ ‫‪0.24‬‬ ‫‪0.28‬‬ ‫‪0.27‬‬ ‫‪0.2‬‬ ‫‪0.23‬‬ ‫‪0.14‬‬ ‫الثالث‬

‫‪0.16‬‬ ‫‪0.23‬‬ ‫‪0.24‬‬ ‫‪0.23‬‬ ‫‪0.24‬‬ ‫‪0.16‬‬ ‫‪0.08‬‬ ‫‪0.2‬‬ ‫‪0.3‬‬ ‫‪0.07‬‬ ‫الرابع‬

‫‪0.24‬‬ ‫‪0.31‬‬ ‫‪0.34‬‬ ‫‪0.33‬‬ ‫‪0.28‬‬ ‫‪0.24‬‬ ‫‪0.15‬‬ ‫‪0.2‬‬ ‫‪0.2‬‬ ‫‪0.29‬‬ ‫الخامس‬

‫‪1‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪1‬‬

‫جدول نصيب كل منتج من تكلفة األنشطة التي تزاولها المنشأة‪.‬‬

‫ي‬ ‫ط‬ ‫حف‬ ‫ز‬ ‫و‬ ‫هف‬ ‫د‬ ‫جف‬ ‫ب‬ ‫أ‬

‫‪2232.5‬‬ ‫‪2815‬‬ ‫‪24367.5‬‬ ‫‪2190‬‬ ‫‪2872.5‬‬ ‫‪2427.5‬‬ ‫‪1365‬‬ ‫‪6025‬‬ ‫‪2190‬‬ ‫‪3515‬‬ ‫التكلفة‬

‫‪0.12‬‬ ‫‪0.2‬‬ ‫‪0.16‬‬ ‫‪0.2‬‬ ‫‪0.2‬‬ ‫‪0.12‬‬ ‫‪0.23‬‬ ‫‪0.2‬‬ ‫‪0.17‬‬ ‫‪0.28‬‬ ‫المنتج األول‬

‫‪267.9‬‬ ‫‪563‬‬ ‫‪3898.8‬‬ ‫‪438‬‬ ‫‪574.5‬‬ ‫‪291.3‬‬ ‫‪315‬‬ ‫‪1205‬‬ ‫‪365‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫نصيب‬

‫(‪)22‬‬
 ‫‪ 8918.5‬جنيه‬ ‫=‬ ‫نصيب المنتج األول من تكلفة األنشطة‬

‫‪2232.5‬‬ ‫‪2815‬‬ ‫‪24367.5‬‬ ‫‪2190‬‬ ‫‪2872.5‬‬ ‫‪2427.5‬‬ ‫‪1365‬‬ ‫‪6025‬‬ ‫‪2190‬‬ ‫‪3515‬‬ ‫التكلفة‬

‫‪0.2‬‬ ‫‪0.14‬‬ ‫‪0.12‬‬ ‫‪0.13‬‬ ‫‪0.12‬‬ ‫‪0.2‬‬ ‫‪0.19‬‬ ‫‪0.2‬‬ ‫‪0.27‬‬ ‫‪0.21‬‬ ‫الثاني‬

‫‪446.5‬‬ ‫‪402.14‬‬ ‫‪2924.1‬‬ ‫‪292‬‬ ‫‪344.7‬‬ ‫‪485.5‬‬ ‫‪262.5‬‬ ‫‪1205‬‬ ‫‪584‬‬ ‫‪750‬‬ ‫نصيب‬

‫‪ 7696.44‬جنيه‬ ‫=‬ ‫نصيب المنتج الثاني من تكلفة األنشطة‬

‫‪2232.5‬‬ ‫‪2815‬‬ ‫‪24367.5‬‬ ‫‪2190‬‬ ‫‪2872.5‬‬ ‫‪2427.5‬‬ ‫‪1365‬‬ ‫‪6025‬‬ ‫‪2190‬‬ ‫‪3515‬‬ ‫التكلفة‬

‫‪0.28‬‬ ‫‪0.11‬‬ ‫‪0.14‬‬ ‫‪0.1‬‬ ‫‪0.24‬‬ ‫‪0.28‬‬ ‫‪0.27‬‬ ‫‪0.2‬‬ ‫‪0.23‬‬ ‫‪0.14‬‬ ‫الثالث‬

‫‪625.1‬‬ ‫‪321.71‬‬ ‫‪3411.45‬‬ ‫‪219‬‬ ‫‪689.4‬‬ ‫‪679.5‬‬ ‫‪472.5‬‬ ‫‪1205‬‬ ‫‪511‬‬ ‫‪500‬‬ ‫نصيب‬

‫‪ 8634.86‬جنيه‬ ‫=‬ ‫نصيب المنتج الثالث من تكلفة األنشطة‬

‫‪2232.5‬‬ ‫‪2815‬‬ ‫‪24367.5‬‬ ‫‪2190‬‬ ‫‪2872.5‬‬ ‫‪2427.5‬‬ ‫‪1365‬‬ ‫‪6025‬‬ ‫‪2190‬‬ ‫‪3515‬‬ ‫التكلفة‬

‫‪0.16‬‬ ‫‪0.23‬‬ ‫‪0.24‬‬ ‫‪0.23‬‬ ‫‪0.24‬‬ ‫‪0.16‬‬ ‫‪0.08‬‬ ‫‪0.2‬‬ ‫‪0.3‬‬ ‫‪0.07‬‬ ‫الرابع‬

‫‪357.2‬‬ ‫‪643.4‬‬ ‫‪5848.2‬‬ ‫‪511‬‬ ‫‪689.4‬‬ ‫‪388.4‬‬ ‫‪105‬‬ ‫‪1205‬‬ ‫‪292‬‬ ‫‪250‬‬ ‫نصيب‬

‫‪ 10289.63‬جنيه‬ ‫=‬ ‫تصيب المنتج الرابع من تكلفة األنشطة‬

‫‪2232.5‬‬ ‫‪2815‬‬ ‫‪24367.5‬‬ ‫‪2190‬‬ ‫‪2872.5‬‬ ‫‪2427.5‬‬ ‫‪1365‬‬ ‫‪6025‬‬ ‫‪2190‬‬ ‫‪3515‬‬ ‫التكلفة‬

‫‪0.24‬‬ ‫‪0.31‬‬ ‫‪0.34‬‬ ‫‪0.33‬‬ ‫‪0.28‬‬ ‫‪0.24‬‬ ‫‪0.15‬‬ ‫‪0.2‬‬ ‫‪0.2‬‬ ‫‪0.29‬‬ ‫الخامس‬

‫‪535.8‬‬ ‫‪884.71‬‬ ‫‪8284.95‬‬ ‫‪730‬‬ ‫‪804.3‬‬ ‫‪582.6‬‬ ‫‪210‬‬ ‫‪1205‬‬ ‫‪438‬‬ ‫‪1015‬‬ ‫نصيب‬

‫‪ 14460.56‬جنيه‬ ‫=‬ ‫تصيب المنتج الخامس من تكلفة األنشطة‬

‫‪ 50.000‬جنيه‬ ‫=‬ ‫إجمالي التكلفة غير المباشرة المحملة على المنتجات‬

‫مقارنة بين نتائج المدخل التقليدي ومدخل المحاسبة عن التكلفة على أساس النشاط في معالجة‬
‫التكاليف الصناعية غير المباشرة‪:‬‬

‫بعد التعرف على الخطوات أو اإلجراءات التي يتم من خاللها توزيع و تحميل التكاليف الصناعية غير‬
‫المباشرة على المنتجات يمكن توضيح أهم الفروق بين كال المدخلين من خالل الجدول التالي‪:‬‬
‫مدخل المحاسبة عن التكلفة على‬ ‫مدخل "نظرية " مراكز التكلفة‬ ‫وجه المقارنة‬
‫أساس النشاط‬
‫عدد محدود مفن مراكفز التكلففة عفففففدد غيفففففر محفففففدود مفففففن مراكفففففز‬ ‫عدد األوعية التكاليفية‬
‫التكلفففففة السففففتيعاب البنففففود غيففففر‬ ‫الستيعاب البنود غير المباشرة‬
‫المباشرة‪.‬‬

‫(‪)23‬‬
 ‫درجففة التجففانس بففين المكونففات درجففففة التجففففانس بففففين المكونففففات‬ ‫درجة التجانس بين مكونات الوعاء‬
‫التففففي يشففففتمل عليهففففا الوعففففاء التي يشتمل عليها الوعاء عالية‪.‬‬
‫محدودة‪.‬‬
‫العالقففة بففين أسففاس التحميففل والتكلفففة عالقففففة السففففببية بففففين أسففففاس عالقة السببية بفين محفرك التكلففة‬
‫التحميل والتكلفة غير المباشفرة وتكلفة النشاط واضحة‪.‬‬ ‫غير المباشرة‬
‫غير واضحة‪.‬‬
‫العالقفففة بفففين التكلففففة غيفففر المباشفففرة العالقفففففة بفففففين التكلففففففة غيفففففر العالقة بفين تكلففة النشفاط ووحفدة‬
‫المباشرة ووحدة التكلففة عالقفة التكلفة عالقة مباشرة‪.‬‬ ‫ووحدة التكلفة‬
‫غير مباشرة‬
‫غالبفف فاً مففففا يكففففون فففففي صففففورة ال تنحصففر فففي صففورة سففاعات أو‬ ‫نوعية أساس التحميل المستخدم‬
‫وحفففدات ماليفففة ولكنهفففا تمتفففد لعفففدد‬ ‫ساعات أو وحدات مالية فقط‪.‬‬
‫مرات وعدد أجزاء وغير ذلك‪.‬‬
‫نتيجفففة اسفففتخدام عفففدد محفففدود نتيجفففة اسفففتخدام عفففدد كبيفففر مفففن‬ ‫درجة الدقة المستمدة من المدخل‬
‫مفففن أسفففس التحميفففل‪ ،‬ونتيجفففة األوعيفففة التكاليفيفففة‪ ،‬ونتيجفففة قفففوة‬
‫ضففففعف عالقففففة السففففببية بففففين عالقفففففففة السفففففففببية بفففففففين تكلففففففففة‬
‫التكلفففة غيففر المباشففرة ووحففدة األنشففففطة المختلففففة وبففففين وحففففدة‬
‫التكلفففففة تففففنخفض درجففففة دقففففة التكلفففففففففة ترتفففففففففع درجففففففففة دقففففففففة‬
‫المعلومفففات المسفففتمدة مفففن نظفففام‬ ‫المعلومات‪.‬‬
‫التكاليف‪.‬‬

‫وللتعرف على مدى االختالف بين نتيجة تطبيق "نظرية" مراكز التكلفة مقارنة بتطبيق مدخل المحاسبة‬
‫عن التكلفة على أساس النشاط‪ ،‬يمكن تطبيق مدخل "نظرية" مراكز التكلفة على البيانات الواردة بمثال‬
‫"منشأة أحمد"‪.‬‬

‫أن منشأة "أحمد وعمر" تتبع المدخل التقليدي في تحميل التكلفة غير المباشرة على‬ ‫مثال‪ :‬بفر‬
‫أن المنشأة تضم ثالثة مراكز لإلنتاج‪ :‬مركز التقطيع‪ ،‬مركز التجميع‪،‬‬ ‫وحدات التكلفة‪ ،‬وإذا ما فر‬
‫مركز التشطيب‪ .‬من بيانات المثال األصلي يمكن تجميع التكلفة غير المباشرة لهذه المراكز على‬
‫النحو التالي‪:‬‬

‫تشطيب‬ ‫تقطيع‬ ‫تجهيز‬ ‫بيان‬

‫(‪)24‬‬
 ‫‪10500‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫‪1500‬‬ ‫مواد غير مباشرة‬
‫‪8000‬‬ ‫‪3500‬‬ ‫‪5500‬‬ ‫أجور غير مباشرة‬
‫‪9087.5‬‬ ‫‪6182.5‬‬ ‫‪4730‬‬ ‫خدمات غير مباشرة‬

‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪703‬‬ ‫ساعات التجهيز‬

‫‪-‬‬ ‫‪125‬‬ ‫‪-‬‬ ‫ساعات دوران المنشار‬

‫‪500‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫ساعات عمل‬

‫بيانات أخرى‪:‬‬

‫تشطيب‬ ‫تقطيع‬ ‫تجهيز‬ ‫بيان المنتج‬

‫‪80‬‬ ‫‪25‬‬ ‫‪200‬‬ ‫األول‬
‫‪60‬‬ ‫‪25‬‬ ‫‪150‬‬ ‫الثاني‬
‫‪70‬‬ ‫‪25‬‬ ‫‪100‬‬ ‫الثالث‬
‫‪120‬‬ ‫‪25‬‬ ‫‪50‬‬ ‫الرابع‬
‫‪170‬‬ ‫‪25‬‬ ‫‪203‬‬ ‫الخامففس‬
‫‪500‬‬ ‫‪125‬‬ ‫‪703‬‬ ‫اإلجمففالي‬

‫المطلوب‪ :‬حساب تكلفة كل منتج في ظل مدخل "نظرية" مراكز التكلفة‪.‬‬

‫الحفففل‪ :‬حتى يمكن إيجاد تكلفة كل منتج من المنتجات التي تقدمها المنشأة بإتبا مدخل "نظرية"‬
‫مراكز التكلفة‪ ،‬البد أوالً من إيجاد معدل تحميل تكلفة كل مركز عن طريق قسمة تكلفة كل مركز‬
‫على أساس التحميل الخا به‪ ،‬ثم ترجيح ما استفادة كل منتج من هذا األساس للوصول إلى‬
‫نصيب ما استفادة كل منتج من كل مركز تكلفة‪.‬‬

‫جدول معدالت تحميل المراكز اإلنتاجية‪:‬‬

‫تشطيب‬ ‫تقطيع‬ ‫تجهيز‬ ‫بيان‬

‫‪10500‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫‪1500‬‬ ‫مواد غير مباشرة‬
‫‪8000‬‬ ‫‪3500‬‬ ‫‪5500‬‬

‫(‪)25‬‬
 ‫‪9087.5‬‬ ‫‪6182.5‬‬ ‫‪4730‬‬ ‫أجور غير مباشرة‬
‫‪27587.5‬‬ ‫‪10682.5‬‬ ‫‪11730‬‬
‫خدمات غير مباشرة‬
‫÷‬ ‫÷‬ ‫÷‬
‫إجمالي تكلفة كل مركز‬
‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪703‬‬
‫‪-‬‬
‫‪-‬‬ ‫‪125‬‬
‫‪500‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫ساعات التجهيز‬
‫ساعات دوران المنشار‬
‫ساعات عمل‬
‫‪55.175‬‬ ‫‪85.46‬‬ ‫‪16.685‬‬ ‫معدل تحميل تكلفة كل مركز‬

‫جدول تحديد نصيب كل منتج من تكلفة كل مركز‬

‫اإلجمالي‬ ‫تشطيب‬ ‫تقطيع‬ ‫تجهيز‬ ‫بيان المنتج‬

‫المنتج األول‪:‬‬
‫‪80‬‬ ‫‪25‬‬ ‫‪200‬‬ ‫االستفادة من المركز‬
‫‪55.175‬‬ ‫‪85.46‬‬ ‫‪16.685‬‬
‫‪4414‬‬ ‫‪2136.5‬‬ ‫‪3337‬‬ ‫× معدل التحميل‬
‫‪9887.5‬‬ ‫نصيب المنتج من تكلفة المركز‬
‫المنتج الثاني‪:‬‬
‫‪60‬‬ ‫‪25‬‬ ‫‪150‬‬ ‫االستفادة من المركز‬
‫‪55.175‬‬ ‫‪85.46‬‬ ‫‪16.685‬‬
‫‪3310.5‬‬ ‫‪2136.5‬‬ ‫‪2502.8‬‬ ‫× معدل التحميل‬
‫‪7949.8‬‬ ‫نصيب المنتج من تكلفة المركز‬
‫المنتج الثالث‪:‬‬
‫‪70‬‬ ‫‪25‬‬ ‫‪100‬‬ ‫االستفادة من المركز‬
‫‪55.175‬‬ ‫‪85.46‬‬ ‫‪16.685‬‬
‫‪3862.3‬‬ ‫‪2136.5‬‬ ‫‪1668.5‬‬ ‫× معدل التحميل‬
‫‪7667.3‬‬ ‫نصيب المنتج من تكلفة المركز‬
‫المنتج الرابع‪:‬‬
‫‪120‬‬ ‫‪25‬‬ ‫‪50‬‬ ‫االستفادة من المركز‬
‫‪55.175‬‬ ‫‪85.46‬‬ ‫‪16.685‬‬
‫‪6621‬‬ ‫‪2136.5‬‬ ‫‪834.3‬‬ ‫× معدل التحميل‬
‫‪9591.8‬‬
‫(‪)26‬‬
 ‫نصيب المنتج من تكلفة المركز‬
‫المنتج الخامس‪:‬‬
‫‪170‬‬ ‫‪25‬‬ ‫‪203‬‬ ‫االستفادة من المركز‬
‫‪55.175‬‬ ‫‪85.46‬‬ ‫‪16.685‬‬
‫‪9379.8‬‬ ‫‪2136.5‬‬ ‫‪3387.1‬‬ ‫× معدل التحميل‬
‫‪14903.3‬‬ ‫نصيب المنتج من تكلفة المركز‬

‫بإيجاد نصيب كل منتج من المنتجات في ظل مدخل "نظرية" مراكز التكلفة‪ ،‬يمكن إذن إيجاد مقدار‬
‫الخطأ في قياس تكلفة كل منتج‪ ،‬عن طريق مقارنة هذه النتائج‪ ،‬بالنتائج التي أمكن التوصل إليها في‬
‫إطار مدخل المحاسبة عن التكلفة على أساس النشاط‪.‬‬

‫الخطأ‬ ‫مدخل محاسبة النشاط‬ ‫المدخل التقليدي‬ ‫بيان المنتج‬

‫‪969 +‬‬ ‫‪8918.5‬‬ ‫‪9887.5‬‬ ‫المنتج األول‬

‫‪253.3 +‬‬ ‫‪7696.4‬‬ ‫‪7949.8‬‬ ‫المنتج الثاني‬

‫‪967.6 -‬‬ ‫‪8634.9‬‬ ‫‪7667.3‬‬ ‫المنتج الثالث‬

‫‪697.9 -‬‬ ‫‪10289.6‬‬ ‫‪9591.8‬‬ ‫المنتج الرابع‬

‫‪442.7 +‬‬ ‫‪14460.6‬‬ ‫‪14903.3‬‬ ‫المنتج الخامس‬

‫صفر‬ ‫‪50.000‬‬ ‫‪50.000‬‬ ‫اإلجمالي‬

‫مالحظات على نتائج مدخل "نظرية" مراكز التكلفة ومدخل المحاسبة عن التكلفة على أساس النشاط‪:‬‬

‫أوال‪ :‬الخطأ في إجمالي التكلفة الصناعية غير المباشرة المحملة على المنتجات البد وأن يكون‬
‫مساوياً للصفر‪.‬‬

‫ثانيا‪ :‬الخطأ في تحميل التكلفة الصناعية غير المباشرة قد يكون في غير صالح المنتج‪ ،‬أي تحميل‬
‫المنتج بنصيب من التكلفة الصناعية غير المباشرة أكبر من القدر الواجب أن يتحمل به هذا‬
‫المنتج‪ .‬وقد يكون الخطأ في صالح المنتج؛ أي تحميل المنتج بنصيب من التكلفة الصناعية‬
‫غير المباشرة أقل من القدر الواجب أن يتحمل به هذا المنتج‪.‬‬

‫(‪)27‬‬
‫وعلى أية حال فسواء كان الخطأ في صالح المنتج أو غير صالح المنتج‪ ،‬فمن المؤكد أن كال‬
‫النوعين من األخطاء لن يكون في صالح المنشأة ‪ ،‬نتيجة المعلومات غير الدقيقة عن تكلفة‬
‫المنتجات والتي غالباً ما يترتب عليها ق اررات إدارية ال تعمل لتعظيم عائد المنشأة‪.‬‬

‫ثالثا‪ :‬اإلشارة المصاحبة للخطأ تشير إلى نوعية الخطأ‪ ،‬فاإلشارة الموجبة تشير إلى إن هناك مغاالة‬
‫في تحميل التكلفة غير المباشرة على المنتج؛ أي أن المنتج تحمل بنصيب من التكلفة غير‬
‫المباشرة أكبر من المقدار الواجب إن يتحمل به‪ ،‬األمر الذي يمكن مالحظته مع المنتج األول‬
‫والثاني والخامس‪ ،‬أما اإلشارة السالبة فإنها تشير إلى أن هناك تدنيه في تحميل التكلفة غير‬
‫المباشرة على المنتج؛ أي أن المنتج تحمل بنصيب من التكلفة غير المباشرة أقل من المقدار‬
‫الواجب أن يتحمل به‪ ،‬األمر الذي يمكن مالحظته مع المنتج الثالث والرابع‪.‬‬

‫(‪)28‬‬
 ‫تكاليف المنتجات المشتركة والفرعية‬
‫المنتجات المشتركة‪:‬‬
‫ج ي ا نخ ي من نخع ي ة‬ ‫ه يين جات ي إ ت ييت است دا ي ة خ ييتعينة ج ي من خ ي ة ج اا يية الخ ي ج ي خ ي‬
‫ة حليية ا ةييين ج نحييج است د يية اي حييأ ا نخ ات ي إ نخ ةييت اة هيين نختيين ماييتل ج ي ج ي ة ل يية‬
‫نخ ئ سيين ا ناخ خيين خ ل يية نختةييلاج ايايينا خا ي نخ ات ي إ‬ ‫مةييلاج ج اايية اهيين م ر ييج نخل ي‬
‫نخ ةت اة ق ة اه ة سسب ة جتق بة‬
‫المنتجات الفرعية‪:‬‬
‫جاي ي ييتل ا جات ي ي ي إ‬ ‫دي ي ييج استي ي ي‬ ‫ه ي يين جات ي ي ي إ ما ي ييتل ة لي ي ي تاي ي ي نختةي ي ييلاج جي ي ي‬
‫دج است دييا نخي نخ اييتل نخ ئ سين‬ ‫خ ى ايطلق ةلى نخ اتل نخ ي مت نخ ل ة نخصا ع ة ج‬
‫نخ ئ سن اناخ خن خ ل يية نختةييلاج ايايينا خييا ق يية اه يية سسييب ة اباي ن‬ ‫اهن ي رج نخل‬
‫باا يطلق ةلى نخ اتل نخ ي تاتل ة ل تا نختةلاج نخ نخ اتل نخف ةن ايانا خا ق ة‬
‫اه ة سسب ة جاعفضة‬

‫معالجة تكاليف المنتجات المشتركة‪:‬‬

‫التكاللف االشتاات ة‪:‬اهيين نختكي خ ا نختين يةييت ا سين نةخييتف من جااي جري جي جايتل ايايينا خاي‬
‫نخ ات ي إ ق يية اه يية سسييب ة جتق بيية اب خت ي خن ي ييي منلييير نختك ي خ ا نخ ةييت اة ةلييى نخ ات ي إ‬
‫نخ ستفاين جاا ةأسضج اةي نخط ق‬

‫طرق توزيع التكاليف المشتركة‪:‬‬

‫– ط يقة نخق ة نخب ع ة‬
‫ب‪ -‬ط يقة نخق ة نخب ع ة نةست نل ة‬
‫‪ -‬ط يقة ا إ احينإ نإلست‬
‫م – ط يقة ناالنا نخ دحة‬
‫هي‪ -‬ط يقة خ ة إ نخ ج نخ ب ش‬
‫ا‬
‫أا–اط يقةاالقفشةاالبفعفة‪ :‬ا‬
‫طبق خا نخط يقة تت منلير امعص ص نختك خ ا نخ ةت اة ةلى نخ ات ي إ نخ ةيت اة حسيي‬
‫نخق ة نخب ع ة خلنحينإ نخ ات ة‬
‫ا نخق ية نخب ع ية خكيج جايتل جي نخ ات ي إ نخ ةيت اة‬ ‫ايت نخيتعينة هي نخط يقية ةليى نةتبي‬
‫نختك خ ا نختن معصص خكج جاتل جااي اخكي ي ي ب ةلااي ا نخق ية نخب ع ية‬ ‫م اس جيى اح‬
‫خكج جاتل ج نخ ات إ نخ ةت اة م اس نختكلفة نإلد خ ة خل اتل اخ س سقط سصابا ج نختكي خ ا‬
‫نخ ةت اة‬
‫ا‬
‫با–اط يقةاالقفشةاالبفعفةااالفت اضفة‪ :‬ا‬
‫طبق خا نخط يقة تت منليير امعصي ص نختكي خ ا نخ ةيت اة ةليى نخ ات ي إ نخ ةيت اة حسيي‬
‫ا نخق يية‬ ‫نخق يية نخب ع يية نةست نل ي ة خلنحييينإ نخ ات يية ايييت نخييتعينة ه ي نخط يقيية ةلييى نةتب ي‬
‫نخب ع ة نةست نل ة خكج جاتل ج نخ ات إ نخ ةت اة م اس جييى اح ي نختكي خ ا نخ ةيت اة نختين‬
‫يية الي ة‬ ‫معصييص خكييج جاييتل جااي ايفضييج نخييتعينة هي نخط يقيية الن اي ا هاي ا مكي خ ا خ‬
‫خل ات إ نخ ةت اة ة ي نسفص خا‬
‫ايقصي ة خق ة نخب ع ة نةست نل ة هن نخق ة نختن ي ا ب ر نخ اتل با ة ي نسفص خا جب ش ن‬
‫ية نإللي ة ة ييي‬ ‫نخق ية نخب ع ية نةست نلي ة ل نخق ية نخب ع ية خلنحيينإ نخ ات ية – نختكي خ ا نخع‬
‫نةسفص‬
‫ا‬
‫جا–اط يقةا شفلتاوحداتااإلنتلج‪ :‬ا‬
‫طبق خا نخط يقة تت منلير امعص ص نختك خ ا نخ ةت اة ةلى نخ ات ي إ نخ ةيت اة حسيي‬
‫اح ييينإ نخ ات ي ي إ‬ ‫ة يييم نخنح ييينإ نخ ات يية جي ي ا ييج جا ييتل امي ي نخ ييتعينة هي ي نخط يق يية الن ا سي ي‬
‫جت سسة اب خت خن سإا نخنحينإ مكنا قي نختف مإ ةةاج جتس اي ج نختك خ ا نخ ةت اة‬

‫ا‬
‫دا–اط يقةااألوزاناالش جحةا(النقلطاالش جحة)‪ :‬ا‬
‫طبق خا نخط يقة تت منلير امعص ص نختك خ ا نخ ةت اة ةلى نخ ات ي إ نخ ةيت اة حسيي‬
‫ج اا يية ام ا ييس هي ي نخاقيي‬ ‫ة يييم نخنح ييينإ نخ ات يية جي ي ا ييج جا ييتل ة ييي م داا ي ة ييأالنا ا سق ي‬
‫ناه يية نخاسييب ة خكييج جاييتل اجيييى نخييتف مما جي نختكي خ ا نخ ةييت اة اهيين بي خ متللييي ةلييى ةييية‬
‫محقاق نخ ينخة سن معص ص نختك خ ا نخ ةت اة ة ختعينة ط يقة ا إ نإلست‬
‫ا‬
‫ها‪-‬اط يقةاسلعلتاالعشلاالشبلش ‪ :‬ا‬
‫طبقي خاي نخط يقية مي منليير امعصي ص نختكي خ ا نخ ةيت اة ةليى نخ ات ي إ نخ ةيت اة حسييي‬
‫خ ة إ نخ ج نخ ب ش خكج جاتل‬
‫ةيييم خ ي ة إ نخ ييج خكييج جاييتل متف ي اإ بي ديية ابا ي ن ة ي‬ ‫امسييتعية ه ي نخط يقيية الن ا س ي‬
‫نخ ات ي إ ناخ ي ى اب خت ي خن م اييس خ ي ة إ نخ ييج جيييى اح ي نخييتف من اييج جاييتل ج ي نختك ي خ ا‬
‫نخ ةت اة‬
‫ا‬
‫ا‬
‫ا‬
‫ا‬
‫ا‬
‫ا‬
‫ا‬
‫ا‬
‫ا‬
‫ا‬
‫ا‬
‫ا‬
‫ا‬
‫حللةاعشلفة‪:‬‬
‫الخي جي ة ل ية مةيلاج‬ ‫ب‬ ‫ماتل ش اة نخاصي تي م جات ي إ جةيت اة ئ سي ة اهين‬
‫انح ييين ةل ي ي ة ييأا نختكي ي خ ا نخ ة ييت اة خاي ي نخ ل يية‪ 80000‬دا ييا اخق ييي مي يننس إ خ يييي نخب سي ي إ‬
‫نخت خ ة‪:‬‬
‫األوزان‬ ‫ساعات العمل‬ ‫ت‪ .‬إضافية للوحدة‬ ‫سعر بيع‬ ‫الوحدات‬ ‫الوحدات‬ ‫المنتجات‬
‫المرجحة للوحدة‬ ‫المباشر للوحدة‬ ‫بعد االنفصال‬ ‫الوحدة‬ ‫المباعة‬ ‫المنتجة‬ ‫المشتركة‬
‫ط‬
‫‪8‬انقل ا‬ ‫ت‬
‫‪3‬اسلعل ا‬ ‫‪6‬اجنفه‬ ‫‪46‬اجنفه‬ ‫‪4000‬اوحداة‬ ‫‪4500‬اوحداة‬ ‫أ‬

‫طا‬
‫‪3‬انقل ا‬ ‫ت‬
‫‪5‬اسلعل ا‬ ‫‪5‬اجنفه‬ ‫‪25‬اجنفه‬ ‫‪2000‬اوحداة‬ ‫‪3000‬اوحداة‬ ‫ب‬

‫طا‬
‫‪6‬انقل ا‬ ‫‪1‬اسلع اة‬ ‫‪8‬اجنفه‬ ‫‪32‬اجنفه‬ ‫‪2000‬اوحداة‬ ‫‪2500‬اوحداة‬ ‫ج‬

‫الشطلوبااألول‪ :‬معص ص امنلير نختك خ ا نخ ةت اة ةلى نخ ات إ طبق خلط ق نخت خ ة‪:‬‬

‫– ط يقة نخق ة نخب ع ة‬

‫ب‪ -‬ط يقة نخق ة نخب ع ة نةست نل ة‬
‫– ط يقة ا إ احينإ نإلست‬
‫م – ط يقة ناالنا نخ دحة نخاق‬
‫هي‪ -‬ط يقة خ ة إ نخ ج نخ ب ش‬
‫خل ات ي إ نخر تيية ة خييتعينة ي ط يقيية ج ي‬ ‫الشطلااوباالناالن ‪ :‬اةييينم ق ئ يية ست يية ناة ي‬
‫خبق ةل ةأا نختك خ ا نختسنيق ة ‪ 29800‬دا ا نختك خ ا نإلمن ية ‪ 14900‬دا ا‬
 ‫تكاليف المنتجات الفرعية‬

‫ييا ةة نات تي إ نخعةييب ة‬ ‫المنتجااات الفرعيااة‪:‬اهيين نختيين ماةييأ ة لي تاي نختةييلاج س يير سيين‬
‫نخخ‬ ‫سع‬ ‫ا ةة نخلحنة ي تب نخ ظ جات‬ ‫س ع ‪ ,‬اسن‬ ‫م تب نخاة ن جات‬
‫معالجة تكاليف المنتجات الفرعية‪:‬‬
‫‪ -1‬معف ض مكلفة نخ اتل نخ ئ سن ةص سن نخق ة نخب ع ة خل اتل نخف ةن‬
‫سن نخق ة نخب ع ة خل اتل نخف ةن اخى ات نمنإ نخ اتل نخ ئ سن‬ ‫‪ -2‬ال سة‬
‫ا‬

‫حللةاعشلفة‪:‬‬
‫نخ حل يية نخر س يية ايا ييتل س يين سا ي يية‬ ‫نخ ا ييتل ثاث خ ي‬ ‫مق يينة شيي اة جص ي خلك ايي ي إ ةإستي ي‬
‫ج تلن‪:‬‬ ‫نختةلاج ة خ حلة جاتل آخ س ةن ثةث سإلن ةل‬
‫‪ 22000‬دا ا‬ ‫بتكلفة‬ ‫‪ 5000‬احين‬ ‫نخنحينإ م جة‬
‫بتكلفة ‪ 6000‬دا ا‬ ‫نخنحينإ غا نخت جة آخ نخفت ن ‪ 2000‬احين‬
‫ب ر نخنحين ج نخ اتل ثاث ‪ 8‬دا ا خلنحين‬ ‫خ‬
‫‪ 3500‬دا ي ييا ةل ي ي ةي ييأا هاي ي ا مكي ي خ ا الي ي ة ة ي ييي‬ ‫نخق ة نخب ع ة خل اتل نخف ةن‬
‫خل اتل نخف ةن مقي بي ‪ 1500‬دا ا‬ ‫نةسفص‬
‫الشطلوب‪ :‬ج خ ة مك خ ا نخ اتل نخف ةن‬
‫ا‬

‫الط يقةااألولى‪:‬اتخففضاتكلفةاالشنتجاال ئفس ابصلف االقفشةاالبفعفةاللشنتجاالف ع ‪ :‬ا‬

‫سن نخق ة نخب ع ة خل اتل نخف ةن‪:‬‬
‫ة ة خ اتل نخف ةن‬ ‫ل نخق ة نخب ع ة خل اتل نخف ةن‪ -‬نختكلفة نإلل ة نخع‬
‫ل ‪ 3500‬دا ا – ‪ 1500‬دا ا ل ‪ 2000‬دا ا‬
‫معف ض مكلفة نخ اتل نخ ئ سن ةص سن نخق ة نخب ع ة خل اتل نخف ةن‪:‬‬
‫سن نخق ة نخب ع ة خل اتل نخف ةن‬ ‫ل مكلفة نخ اتل نخ ئ سن –‬
‫ل ‪ 2000 - 22000‬ل ‪ 20000‬دا ا‬
‫ا‬

‫ا‬
‫ا‬
‫الط يقةاالنلنفة‪:‬اإضلفةاصلف االقفشةاالبفعفةاللشنتجاالف ع اإلىاإي اداتاالشنتجاال ئفس ‪ :‬ا‬
‫سن نخق ة نخب ع ة خل اتل نخف ةن‪:‬‬
‫ة ة خ اتل نخف ةن‬ ‫ل نخق ة نخب ع ة خل اتل نخف ةن‪ -‬نختكلفة نإلل ة نخع‬
‫ل ‪ 3500‬دا ا – ‪ 1500‬دا ا ل ‪ 2000‬دا ا‬
‫سن نخق ة نخب ع ة خل اتل نخف ةن اخى ات نمنإ نخ اتل نخ ئ سن‬ ‫ال سة‬
‫سن نخق ة نخب ع ة خل اتل نخف ةن‬ ‫ل ات نمنإ نخ اتل نخ ئ سن ‪+‬‬
‫‪ 2000 + 40000‬ل ‪ 42000‬دا ا‬
 ‫التكاليف المعيارية‬
‫ودورها في تخفيض التكلفة‬
‫والرقابة عليها‬

‫مقـدمـة‪:‬‬
‫يستخدم نظام التكاليف بجانب نظام المحاسبة المالية من أجل تحقيق األغراض العامة‬
‫اآلتية‪:‬‬
 ‫‪ .1‬إحكام الرقابة على تكاليف اإلنتاج وعلى إستخدم عوامل اإلنتاج بمتابعتها واإلشراف عليها‬
‫وتحديد المسئول عنها‪.‬‬
‫‪ .2‬توفير أساس سليم لتقييم اإلنتاج التام واإلنتاج غير التام واألعمال تحت التنفيذ فى آخر‬
‫الفترة المالية وذلك بهدف التصوير الصحيح لنتائج األعمال والقوائم المالية والحسابات‬
‫الختامية‪.‬‬
‫‪ .3‬توفير البيانات المحاسبية بالصورة التى تتطلبها الموازنة التخطيطية طبقا لمراكز المسئولية‬
‫ومراكز التكلفة ‪.‬‬
‫‪ .4‬المساعدة على رسم السياسات وإتخاذ الق اررات على مختلف المستويات داخل الوحدة‬
‫اإلقتصادية‪.‬‬

‫ويحقق نظام التكاليف الفعلية الهدف الثاني الذي يتمثل في توفير البيانات عن تكلفة‬
‫اإلنتاج التام واإلنتاج غير التام بما يمكن من تحديد نتيجة األعمال والمركز المالي للمشروع‪.‬‬
‫فبمقارنة التكاليف الفعلية باإليرادات الفعلية المتعلقة بنفس الفترة يمكن تحديد نتيجة األعمال‬
‫من ربح أو خسارة‪ .‬ولما كانت التكاليف الفعلية تقوم على أساس حصر عناصر التكاليف بعد‬
‫إتمام اإلنتاج أو بعد انتهاء الفترة فإن ذلك يؤدى إلى عدم تحقيق أغراض نظام التكاليف‬
‫األخرى بكفاية وذلك بسبب‪:‬‬
‫‪ .1‬الت أ خر ف أأى إع أأداد البيان أأات نتيج أأة لانتظ أأار حت أأى إنته أأاء الفت أرة اإلنتاجي أأة حت أأى يمك أأن حص أأر‬
‫عناصر التكاليف وتحديد تكلفة الوحدة المنتجة‪.‬‬
‫‪.2‬عدم وجود مقياس للحكم على النتائج الفعلية‪.‬‬
‫‪ .3‬عدم القدرة على اتخاذ اإلجراء المصحح الالزم على وجه السرعة نتيجة للت خر فى إعداد‬
‫البيانات‪.‬‬

‫وقأ أأد تقأ أأارن نتأ أأائج الفت أ أرة الحاليأ أأة بنتأ أأائج الفت أ أرة السأ أأابقة كوسأ أأيلة لتحقيأ أأق الرقابأ أأة علأ أأى‬
‫التكاليف‪ ،‬وهذا يعنى أن األداء السابق يعتبر مقياساً للحكم على النتائج الحالية‪ .‬وإن كأأان لهأأذ‬
‫المقا رن أأة بع أأئ الفائ أأدة ف أأى التع أأرف عل أأى اإلتج أأا الع أأام للتك أأاليف إ أنه أأا تعتب أأر غي أأر كافي أأة‬
‫ألغراض الرقابة لعدة أسباب منها‪:‬‬
 ‫‪ .1‬تغير بعأأئ الظأأروف اإلقتصأأادية الفنيأأة مثأأل إسأأتحداد منتجأأات جديأأدة‪ ،‬تطأأوير المنتجأأات‬
‫الحالية‪ ،‬إستخدام وسائل وأساليب إنتاجية حديثة‪.‬‬
‫‪ .2‬قأأد يختلأأف أداء الفت أرة السأأابقه عأأن الحاليأأة ‪ ،‬ففأأى حالأأة مأأا إذا كانأأت نتأأائج الفت أرة السأأابقة‬
‫تتضمن إسراف أو ضياع فإنه من الواجب فصله وإستبعاد قبل إجراء المقارنة‪.‬‬
‫يظهرإختالفأاً واضأأحاً عنأأد‬ ‫وجأأود بعأأئ األخطأأاء المتكأأررة مأأن فتأرة إلأأى أخأأرى وبالتأأالى‬ ‫‪.3‬‬
‫مقارنة نتائج الفترة الحالية بنتأأائج الفتأرة السأأابقة‪ ،‬وهأأذا يأأؤدى إلأأى صأأعوبة التعأأرف علأأى هأأذ‬
‫األخطاء ومعرفة أسبابها والعمل على تالفيها‪.‬‬

‫لذلك فإن مقارنأأة نتأأائج الفتأرة الحاليأأة بنتأأائج فتأرة أو فتأرات سأأابقة تعتبأأر أقأأل فاعليأأة مأأن‬
‫مقارنة نتائج الفترة الحالية بما كان محدداً أو مقر اًر أن تكون عليأأه تلأأك النتأأائج فأأى بدايأأة الفتأرة‪،‬‬
‫ألن أأه م أأن الض أأرورى م ارع أأاة الظ أأروف واألح أوال واإلعتب أأارات الخاص أأة به أأذ الفتأ أرة حت أأى يمك أأن‬
‫إعتباره أأا وس أأيلة مقارن أأة منطقي أأة وفعال أأة‪ .‬وم أأن هن أأا ن أأرى أن إس أأتخدام التك أأاليف ك أ داة للتخط أأي‬
‫يتحقق فى ظل التكاليف الفعلية ألنها لم تعد كافية لترشيد آداء المديرين ومسأأاعدتهم‬ ‫والرقابة‬
‫فى إتخاذ القأ اررات التكاليةيأأة الهامأأة ‪ .‬لأأذلك كأأان مأأن الضأأرورى إدخأأال نظأأام التكأأاليف المحأأددة‬
‫مقدماً كنظام مكمل وليس كنظام بديل لنظام التكاليف الفعلية‪.‬‬

‫نظم التكاليف المحددة مقدماً ‪:‬‬

‫تنقسم أنظمة التكاليف المحددة مقدماً إلى نوعين رئيسيين هما‪:‬‬
‫‪ ‬التكاليف التقديرية‪.‬‬
‫‪ ‬التكاليف المعيارية‪.‬‬
‫يعتبر نظام التكاليف التقديريأأة الخطأأوة األولأأى فأأى مسأأاعدة إدارة المشأأروع فأأى الحصأأول‬
‫على البيانات الالزمة إلتخاذ الق اررات التكاليةية‪ ،‬ويقوم هذا النظام على أساس تقدير ما ستكون‬
‫عليأأه تكأأاليف الوحأأدة المنتجأأة فأأى نهايأأة فت أرة معينأأة‪ ،‬هأأذا النظأأام يعطأأى اإلدارة فرصأأة لمقارنأأة‬
‫النتائج الفعلية باألرقام الموضوعة مقدماً‪ ،‬وتتوقف فاعليتة على دقة التقدير‪.‬‬

‫وتقوم أي منش ة تطبق قاعدة اإلدارة با ستثناء بتقدير تكاليف اإلنتاج مقدماً فى بداية‬
‫الفترة قبل البدء فى التشغيل‪ .‬وتعتبر التكاليف التقديرية األساس لتقييم األداء الفعلي ولتحديد‬
‫ا ستثناءات‪ .‬ويجب أن يكون عند اإلدارة ثقة فى التكاليف المحددة مقدماً حتى يستطيع‬
‫األشخاص المسئولون أن يقرروا أى ا ستثناءات تتطلب اهتمامهم الشخصي‪ ،‬لذلك يجب أن‬
‫تعد التقديرات بطريقة علمية بد ُ من وضعها فى صورة تقديرات إجمالية وبطرق اجتهادية‪.‬‬
‫ومن هنا ظهرت الحاجة إلى وضع أنظمة التكاليف المعيارية‪.‬‬

‫وهناك تعاريف كثيرة ومتعددة للتكاليف المعيارية ولكنها تتفأأق فيمأأا بينهأأا علأأى أن التكأأاليف‬
‫المعياريأأة هأأى أحأأد أنأواع التكأأاليف المحأأددة مقأأدماً ممثلأأة مأأا يجأأب أن يكأأون عليأأه التكأأاليف فأأى‬
‫الفترة الجارية أو فترة مستقبلية ‪ ،‬ويتم تحديأأدها علأأى أسأأاس علمأأى وتجأأارب معمليأأة مأراعين فأأى‬
‫ذل أأك اإلعتب أأارات العلمي أأة والظ أأروف المتوقع أأة داخلي أاً وخارجي أاً بالنس أأبة للمنظم أأة بم أأا يمك أأن م أأن‬
‫إسأ أأتخدامها بكفأ أأاءة كأ أ داة للتخطأ أأي والرقابأ أأة ‪ ،‬ووسأ أأيلة لقيأ أأاس األداء وسأ أأالمة التنفيأ أأذ إلمكأ أأان‬
‫اإلرتقاء باألداء وتخةيئ التكاليف وتبسي إجراءات اإلنجاز‪.‬‬

‫مقومات التكاليف المعيارية‪:‬‬

‫هناك شروط ومقومات يجب وأن تتوافر فى المعيار الذي يستخدم ك داة للتنبؤ وقياس األداء‬
‫‪ ،‬يمكن ذكر أهم مقومات المعيار فيما يلى‪:‬‬

‫‪ .1‬المناس ـ ة‪ :‬حيأأي يجأأب أن يناسأأب المعيأأار ظأأروف التشأأغيل وإمكانأأات العمأأل وغيرهأأا مأأن‬
‫الظروف التى قد تحي بالعمل أثناء فترة سريان المعيأأار ‪ ،‬بمعنأأى أخأأر أن المعيأأار يجأأب وأن‬
‫يتعارض مع ضرورة تضأأمين المعيأأار نأأوع مأأن التحأأدى لضأأمان تحقيأأق‬ ‫يكون واقعياً ‪ ،‬وهذا‬
‫درجة عالية من الكفاءة عند التشغيل ‪.‬‬

‫‪ .2‬الوثــــوق‪ :‬إن الوثأأوق فأأى المعيأأار والشأأعور بعدالتأأه شأأروط أساسأأية إلعتبأأار المعيأأار ملأأزم‬
‫للعأأاملين ‪ ،‬وهأأذا المقأأوم يمكأأن تحقيقأأه طالمأأا أن المعيأأار محأأدد وموضأأوع علأأى أسأأاس د ارسأأة‬
‫وتجارب معملية متوافر فيها صفات معينة‪.‬‬

‫‪.3‬الموضوعية‪ :‬بمعنى أن المعيأار يجأأب أن يكأأون واضأأح ومفهأأوم و يأأدع مجأأا ً للحأأدس أو‬
‫التخمين وخالى من األخطاء أو التحيز‪.‬‬

‫‪.4‬الثبــــــات‪ :‬طالم أأا وض أأع المعي أأار فيج أأب اإللتأ أزام ب أأه وع أأدم تغيي أأر اإل إذا إس أأتجدت ظ أأروف‬
‫تتطلب هذا‪.‬‬
‫‪.5‬الشمـــــو ‪ :‬إن إتبأأاع برنأأامج للتكأأاليف المعياريأأة بالمنظمأأة يتطلأأب معأأايرة كأأل القأأيم الماليأأة‬
‫وليس اإلقتصار على عناصر التكاليف فق ‪ ،‬كما يعنى الشمول ضرورة تطبيق نظم المعأأايرة‬
‫فى أنواع األنشطة المختلفة (صناعية – خدمية – زراعية – تجارية)‪.‬‬
‫‪.6‬المرونــــة‪ :‬تعنى المرونة ضرورة تحديد معايير ألكثر من مستوى نشاط حتأأى يمكأأن مقارنأأة‬
‫التكاليف الفعلية مع التكاليف المعيارية لنفس حجم النشاط الذى تحقق فعالً‪.‬‬

‫ولضمان نجاح نظام تكاليف قائم على التكاليف المعيارية يراعى ما يلى‪:‬‬
‫‪ -1‬توافر وعى محاسبى تكاليفى لدى اإلدارة التنفيذية والمشرفين‪.‬‬
‫‪ -2‬التعاون الوثيق بين الفنيين ومحاسب التكاليف لتحديد طرق وأساليب األداء وتطويرها‪.‬‬
‫‪ -3‬العم أ أأل عل أ أأى اإلس أ أأتفادة م أ أأن البيان أ أأات والمعلوم أ أأات المحاس أ أأبية المس أ أأتخرجة م أ أأن ال أ أأدفاتر‬
‫والسأأجالت مأن جهأأة ‪ ،‬وأيضأاً الحصأأول علأأى إقت ارحأأات المسأأئولين عأأن التنفيأأذ مأأن جهأأة أخأأرى‬
‫حتأأى يمكأأن تحديأأد المعيأأار بدق أأة والتغلأأب علأأى أى صأأعاب تواج أأه القأأائمين بأأاألداء فأأى مك أأان‬
‫العمل‪.‬‬
‫‪ -4‬ضرورة تحديد مراكز المسئولية لمجا ت النشأأاط المختلفأأة التأأى تخضأأع لرقابأأة اإلدارة حتأأى‬
‫يمكن معرفة المسئولية عن أى إنحراف للنتائج الفعلية عن المعايير‪.‬‬
‫‪ -5‬رب أهداف اإلدارة ب هأأداف العامأأل وضأأرورة وجأأود نظأأام للحأوافز يأرب بأأين المعأأايير وبأأين‬
‫ما يحصل علية العاملين من حوافز مادية ومعنوية‪.‬‬

‫‪ -6‬نظأأام معلومأأات جيأأد (تقأأارير رقابيأأة) تسأأتخدم كوسأأيلة فعالأأة فأأى حصأأر وتحديأأد اإلنح ارفأأات‬
‫وأسأأبابها والمسأأئولين عنهأأا بمأأا يتفأأق ومحاسأأبة المسأأئولية ‪ ،‬وبمأأا يسأأاهم فأأى تحقيأأق مبأأدأ اإلدارة‬
‫باإلستثناء وبالتالى تحقيق أفضل إستغالل لوقت ومجهود اإلدارة‪.‬‬

‫أغراض نظام التكاليف المعيارية‪:‬‬

‫يمكن تلخيص أهم األغراض التى يسعى نظأأام التكأأاليف المعياريأأة الأأى تحقيقهأأا فأأى األغأراض‬
‫اآلتية‪:‬‬
‫‪ -1‬تحديد ما يجب أن تكون عليه تكلفة المنتج قبل بدء التشغيل حتى يمكن على أساسها رسأأم‬
‫السياسات اإلنتاجية والبيعية‪.‬‬
‫‪ -2‬تساعد اإلدارة على حصر اإلحتياجات من عوامأأل اإلنتأأاج الالزمأأة إلنتأأاج كميأأة معينأأة مأأن‬
‫المنتجات‪.‬‬
‫‪ -3‬تسأأاعد اإلدارة علأأى تحديأأد أسأأعار بيأأع المنتجأأات حيأأي أن التكلفأأة المعياريأأة تمثأأل التكلفأأة‬
‫العادلة لعناصر التكلفة من مواد وأجور ومصروفات‪ ،‬نظأ اًر ألنأأه عنأأد حسأأابها تسأأتبعد كأأل أوجأأه‬
‫اإلسراف والضياع الغير مسموح بها والتى تتطلبها طبيعة العملية الصناعية‪.‬‬
‫‪ -4‬تعتب أأر التك أأاليف المعياري أأة وس أأيلة فعال أأة للرقاب أأة عل أأى تك أأاليف اإلنت أأاج وذل أأك ع أأن طري أأق‬
‫مقارنتها بالنتائج الفعلية ‪ ،‬وقياس اإلنحرافات وإتخاذ إجراءات تصحيحها‪.‬‬

‫أنـواع معاييـر التكلفـة‪:‬‬

‫‪ -1‬معايير مثالية (نموذجية) ‪:Ideal‬‬
‫تحدد هذ المعايير فى ظل أفضل ظروف تشغيل وهى معايير على درجة عالية من الدقة‬
‫يمكن التوصل اليها وتحقيقها حيي يتم تحديدها على أسس علمية وتجارب فنية‬ ‫قد‬
‫يمكن تجنبها لذلك فهى تعكس‬ ‫ومعملية دون تضمينها المسموحات الالإرادية والتى‬
‫ظروف أداء ناد اًر ما يمكن التوصل إليها وتوفيرها ‪ ،‬لذلك فهو ناد اًر ما يستخدم من جانب‬
‫اإلدارة ك داة للرقابة على العاملين وقياس كفاءة آدائهم ومستوى إنجازهم ألنه سيؤدى الى‬
‫خفئ الروح المعنوية لدى العاملين نظ اًر لعدم إمكانية تحقيقه‪.‬‬

‫‪ -2‬المعايير األساسية (الثابتة) ‪: Basic‬‬

‫تحدد هذ المعايير فى ظل المتغيرات والظروف المتوقعة والمنتظر سريانها خالل فترة‬
‫إستخدامها مع بقائها ثابتة طوال فترة اإلستخدام مهما حدد من تغيرات ‪ ،‬وتتضمن هذ‬
‫يمكن تجنبها ‪ ،‬وبالتالى فهى تعتبر معيا اًر للحكم‬ ‫المعايير المسموحات الحتمية والتى‬
‫والقياس يقارن به األداء الفعلى بقصد تحديد إتجاهه ‪ ،‬ولكن نظ اًر لثباتها وعدم أخذها فى‬
‫الحسبان للتغيرات للتغيرات التى تستجد فإن ذلك يجعلها غير صالحة لاستخدام فى كل‬
‫الحا ت وبالتالى إستخدامها ك داة للرقابة على عمليات المنش ة والعاملين بها وإن كان يمكن‬
‫إستخدامها فى تحديد اإلتجاهات لألداء الفعلى‪.‬‬
‫‪ -3‬المعايير المتوقعة ‪: Expected‬‬
‫هذ المعايير توضع على أساس الدراسة العلمية والتجارب المعملية اإل أنها تتضمن بعئ‬
‫المسموحات التى يمكن تجنبها ‪ ،‬كما ينبغى تعديلها وفقاً لتغير الظروف التى وضعت‬
‫فى ظلها أو إذا ظهرت عوامل أخرى يمكن التحكم فيها تؤثر على أداء العاملين‪ .‬ونظ اًر‬
‫ألن مثل هذ المعايير تحدد فى ظل مستوى كفاءة يمكن تحقيقه وطاقة تشغيل يمكن‬
‫الوصول إليها ومستويات أسعار يمكن الحصول عليها وعلى درجة معقولة من الدقة ‪ ،‬فإن‬
‫إستخدامها ك داة فعالة للرقابة على األداء أمر شائع ويقترب من البيئة التى يتم فيها‬
‫اإلنجاز‪.‬‬
‫‪ -4‬المعايير العادية ‪: Normal‬‬
‫تحدد هذ المعايير فى ضوء ما حققته المنش ة من نتائج فى الماضى ‪ ،‬حيي يتحدد على‬
‫أساس متوس ما حدد فى عدة سنوات‪ .‬والمعايير العادية وفقاً لهذا المفهوم قد توضع على‬
‫أساس تجارب علمية وفنية أو على أساس الخبرة العملية واإلنجازات الماضية‪.‬‬
‫‪ -5‬المعايير المختلطة ‪: Mixed‬‬
‫هذ المعايير تضم مقومات أكثر من معيار‪ ،‬ك ن تضم خليطاً من المعايير العادية‬
‫والمعايير المتوقعة‪ .‬وتعتبر أفضل أنواع المعايير المختلطة تلك التى تضم خليطاً من‬
‫المعايير األساسية والمعايير العادية‪ ،‬معايير أساسية لمستوى األداء وحجم اإلنتاج‪ ،‬ومعايير‬
‫عادية لمستوى أسعار عناصر التكاليف‪ ،‬وأفضل أنوع المعايير يتوقف على الهدف من‬
‫إستخدام المعيار‪.‬‬
‫وضع معايير التكلفة‪:‬‬
‫إن وضع معايير للتكلفة يتطلب تضافر وتعاون جميع المسئولين فى الوحدة اإلقتصأأادية‬
‫م أأن الفني أأين بالمص أأنع ال أأذين تتأ أوافر ل أأديهم المعرف أأة والخبأ أرة ف أأى مج أأال العم أأل واإلنت أأاج‪ ،‬ك أأذلك‬
‫محاسبى التكاليف حيي تتوافر لديهم بيانات التكأأاليف ‪ ،‬والمشأأرفون فأأى الأأور إللمأأامهم بمأأدى‬
‫كفاءة العأأاملين ومهأأاراتهم ‪ ،‬فالمعيأأار يخضأأع لمسأأتويات فنيأأة هندسأأية تتعلأأق لأأيس فقأ بعنصأأر‬
‫التكلفة ولكن كذلك بالعوامل األخرى المحيطة بالمنظمة وطريقة اإلنتاج والظروف القائمة داخأأل‬
‫الأأور ‪.‬وليس هأأؤ ء فقأ هأأم المسأأئولين عأأن وضأأع معأأايير التكلفأأة بأأل األمأأر يحتأأاج أيضأاً الأأى‬
‫تضأأافر جميأأع األجه أزة المختصأأة مثأأل الم أأدير المأأالى ومأأدير المشأأتريات ومأأدير الموازنأأة‪ .‬ك أأل‬
‫هأأؤ ء تتضأأافر جهأأودهم مأأن أجأأل التوصأأل الأأى معيأأار تكلفأأة كأأل عنصأأر مأأن عناصأأر اإلنتأأاج‬
‫وهى‪:‬‬
‫‪ ‬معيار تكلفة عنصر المواد المباشرة‪.‬‬
‫‪ ‬معيار تكلفة عنصر األجور المباشرة‪.‬‬
‫‪ ‬معيار تكلفة لعناصر التكاليف الصناعية الغير مباشرة ‪.‬‬

‫ولك أأل عنص أأر م أأن العناص أأر الس أأابقة هن أأاك مع أأايير فرعي أأة وه أأى معي أأار المواص أأفات‪،‬‬
‫ومعي أأار الكمي أأات ‪ ،‬ومعي أأار األس أأعار ‪ .‬ولوض أأع تل أأك المع أأايير فهن أأاك حاج أأة ال أأى بيان أأات م أأن‬
‫مصادر مختلفة هى‪:‬‬

‫بيانـات تاريخيـة‪:‬‬
‫تمثأأل عمليأأات أو تكأأاليف فعليأأة وقعأأت فأأى الماضأأى س أواء خأأالل فت أرة أو عأأدة فت أرات‪،‬‬
‫بحيأأي تتخأأذ أساسأاً للتعبيأأر عأأن اإلتجاهأأات المتوقأأع سأريانها خأأالل الفتأرة المقبلأأة‪ ،‬علأأى أن يتأأم‬
‫إختيار البيانات بقأدر اإلمكأان المماثلأة للظأروف المفروض سريانها فى المسأأتقبل‪ .‬هأأذ الد ارسأأة‬
‫التاريخية تتم لكل عنصر من عناصر التكاليف على حد بالتفصيل مع مراعاة اآلتى ‪:‬‬
‫‪ .1‬أن يتم أخذ متوس عدد من السنوات المتتالية حتى يستبعد أثر الظروف الغير عادية‪.‬‬
‫‪ .2‬تستبعد الظروف الغير عادية التى يتوقع عدم سريانها فى المستقبل‪.‬‬

‫‪ .3‬يعأأاد النظأأر فأأى هأأذا المتوس أ التأأاريخى للتوصأأل الأأى نتأأائج أفضأأل فأأى ضأأوء الظأأروف‬
‫المستقبلية المنتظر تواجدها خالل فترة الموازنة‪.‬‬

‫بيانـات إحصائيـة ‪:‬‬

‫حيأأي يأأتم د ارسأأة البيانأأات التاريخيأأة باألسأأاليب اإلحصأأائية للتوصأأل الأأى أرقأأام أدق مأأن‬
‫مجأ أأرد التعأ أأرف علأ أأى اإلتجاهأ أأات المتوقعأ أأة مأ أأن واقأ أأع البيانأ أأات التاريخيأ أأة فقأ أ ‪ .‬وحتأ أأى يأ أأتمكن‬
‫محاسأأب التكأأاليف مأأن تحقيأأق ذلأأك فأأإن األمأأر يتطلأأب وجأأود تبويأأب تفصأأيلى لبنأأود كأأل عنصأأر‬
‫من عناصأأر التكلفأأة حتأأى يمكأأن الوصأأول الأأى بيانأأات إحصأأائية دقيقأأة بسأأهولة‪ .‬وتتخأأذ البيانأأات‬
‫اإلحصأأائية أساس أاً عنأأد وضأأع معأأايير الم أواد واألجأأور والخأأدمات المنتظأأر س أريانها خأأالل فت أرة‬
‫الموازنة ‪ ،‬كذلك عند وضع معأأايير الكميأأة لأأبعئ بنأأود التكأأاليف الصأأناعية التأأى تمثأأل متوسأ‬
‫أداء الماضى مع تعديله ليناسب ظروف فترة الموازنة‪.‬‬
 ‫بيانات علمية ومعملية‪:‬‬
‫هأأذ البيانأأات يأأتم الحصأأول عليهأأا مأأن واقأأع مأأا تقأأوم بأأه إدارة البحأأود والتطأأوير بالوحأأدة‬
‫اإلقتصادية من تجارب عملية لتحديأأد الكميأأة الواجأأب إسأأتخدامها كمعيأأار عملأأى وممكأأن تحقيقأأة‪.‬‬
‫يحتاج الى تجارب معمليأأة ألنأأه يعتمأأد علأأى األسأأعار المنتظأأر أن تسأأود‬ ‫أما معيار السعر فهو‬
‫خأأالل فتأرة الموازنأأة‪ .‬أمأأا معيأأار تحديأأد الوقأأت الأأالزم لعمأأل معأأين فأأإن العمأأال ب نفسأأهم هأأم الأأذين‬
‫يقومون بإجراء التجارب تحت إشراف الفنيين وفى أوقأأات مختلفأأة خأأالل اليأأوم وفأأى ظأأروف عمأأل‬
‫مختلفة‪ .‬ويفضل إجراء هذ التجارب فى ور اإلنتاج ألنها تمثل البيئة الحقيقية للعمل‪.‬‬

‫أهمية الدقة فى وضع المعايير‪:‬‬

‫إن وض أأع خط أأة للتك أأاليف المعياري أأة يتطل أأب دق أأة وض أأع المع أأايير وذل أأك لألس أأباب‬
‫اآلتية ‪:‬‬
‫‪ .1‬تحديد اإلنحرافات بطريقة موضوعية سليمة‪.‬‬
‫‪ .2‬تحليأأل الفأأروق حتأأى يمكأأن التعأأرف علأأى المسأأببات الحقيقيأأة لهأأا ممأأا يسأأاعد علأأى تقليأأل‬
‫الضياع الى أدنى حد ممكن مما ينعكس إيجابياً على تكلفة اإلنتاج‪.‬‬
‫التوصل الى اإلجراءات المصححة السليمة‪.‬‬ ‫‪.3‬‬

‫بطاقة التكلفة المعيارية للمنتج‪:‬‬

‫يتم تدوين معايير التكلفة فى بطاقة تكلفة معيارية لكل عملية أو مجموعة من المنأأتج أو‬
‫مجموعأة أقسأأام‪ .‬وهنأأاك وجأأه شأأبه كبيأأر بأأين بطاقأأة التكلفأأة المعياريأأة وبطاقأأة الشأأغلة مأأن حيأأي‬
‫البيان أأات الت أأى تتض أأمنها ‪ ،‬حي أأي تتض أأمن مع أأايير التكلف أأة العناص أأر المتعلق أأة بوح أأدة المن أأتج أو‬
‫مجموعة من المنتج أو العملية كما يوضحها الشكل التالى‪:‬‬
‫………‬ ‫المنتج‬
‫اجمالي‬ ‫القسم‬ ‫السعر‬
‫مواد‬
‫المعيا‬ ‫الكمية (كجم)‬ ‫كود الخامة‬
‫ص‬ ‫س‬ ‫مباشرة‬
‫رى‬
‫رقمممممممممممم‬
‫العملية ‪:‬‬
‫‪15‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪5‬‬ ‫‪5001‬‬ ‫‪1‬‬
‫‪16‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪7002‬‬ ‫‪2‬‬
‫‪31‬‬
 ‫معدل‬ ‫ساعات‬ ‫عمالممممممممة‬
‫معياري‬ ‫معيارية‬ ‫مباشرة ‪:‬‬
‫‪63‬‬ ‫‪9‬‬ ‫‪7‬‬ ‫‪1‬‬
‫‪72‬‬ ‫‪9‬‬ ‫‪8‬‬ ‫‪2‬‬
‫‪135‬‬
‫تكاليف‬
‫ساعات‬ ‫صناعية‬
‫معيارية‬ ‫غير‬
‫مباشرة‬
‫‪21‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪7‬‬ ‫القسم ب‬
‫‪32‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪8‬‬ ‫القسم جم‬
‫‪53‬‬
‫‪219‬‬ ‫اإلجمالي‬

‫على أنه يجب وأن تراجع هذه المعايير بصفة مستمرة بحيث تتمشى مع أى تغيرات‬
‫تطرأ على طرق اإلنتاج أو األسعار أو مدخالت اإلنتاج ‪.‬‬

‫وضع معايير تكلفة عنصر المواد الم اشرة ‪:‬‬

‫تعتب أأر المأ أواد المباشأ أرة أح أأد عناص أأر اإلنت أأاج الرئيس أأية والم أأؤثرة عل أأى الكفاي أأة اإلنتاجي أأة‬
‫وعلى التكلفة‪ .‬وإلعداد معيار تكلفة عنصر المواد فإنه يجب تحديد ثالد عوامل رئيسية‪:‬‬
‫أوالً‪ :‬المواصفات ‪.‬‬
‫ثانياً‪ :‬معيار الكمية ‪.‬‬
‫ثالثاً‪ :‬معيار السعر ‪.‬‬

‫تحديد المواصفات الفنية والهندسية للمادة الالزمة إلنتاج الوحدة ‪:‬‬

‫يقأأوم المهندسأأين والفنيأأين بوضأأع تصأأميم تفصأأيلي للمنأأتج وذلأأك قبأأل تحديأأد كميأأة المأأادة‬
‫المطلوبة إلنتاجه‪ .‬وهذا يتطلب التعرف على‪:‬‬
‫❖ نوع المنتج النهائى ذاته المطلوب إنتاجه ودرجة جودته المطلوبة‪.‬‬
‫❖ الم ارح أأل اإلنتاجي أأة الت أأى يم أأر به أأا المن أأتج وم أأا تحت أأاج الي أأه ك أأل مرحل أأة م أأن م أواد ونوعه أأا‬
‫ومواصفاتها‪.‬‬
‫التسأأهيالت اإلنتاجيأأة المتاحأأة فأأى الوحأأدة اإلقتصأأادية مأأن قأأوى ماديأأة أو بش أرية ونوعيتهأأا‬ ‫❖‬
‫من حيي كونها متخصصة أو عامة‪.‬‬
‫مأأدى تنأأوع أصأأناف المأواد المتاحأأة فأأى السأأوق الأأداخلى ‪ ،‬حتأأى يضأأع الفنأأى مواصأأفات‬ ‫❖‬
‫للمادة ثم تتمكن إدارة المشتريات من الحصول عليها‪.‬‬
‫م أأدى إمكاني أأة تص أأريف المن أأتج النه أأائي باألس أأعار المناس أأبة الت أأى تتف أأق م أأع المواص أأفات‬ ‫❖‬
‫المتعلقة بالمواد الداخلة فى المنتج‪.‬‬
‫أثأأر الزيأأادة فأأى درجأأة تحمأأل وجأأودة مواصأأفات المأأادة علأأى أسأأعار التكلفأأة‪ ،‬وبالتأأالى علأأى‬ ‫❖‬
‫أسعار البيع ومن ثم حجم المبيعات واألرباح ‪.‬‬
‫مراعاة أى مواصفات تتطلبها و ازرة الصناعة أو التشريعات القانونية ‪.‬‬ ‫❖‬

‫معيار كمية المواد الالزمة لوحدة المنتج ‪:‬‬

‫بعد تحديد المواصفات للمنتج والمواد الداخلة فى تركيبه‪ ،‬يتم تحديد الكمية التأأى تسأأتخدم‬
‫إلتمام تصنيع وحدة المنتج ولذلك يجب مراعاة اآلتى‪:‬‬

‫‪ .1‬يأأتم تحديأأد الكميأأة مأأن المأأادة التأأى تسأأتخدم فأأى وحأأدة المنأأتج وذلأأك فأأى ضأأوء المواصأأفات‬
‫الموضوعة للمواد‪.‬‬
‫‪ .2‬يؤخذ فى اإلعتبار نوع التسهيالت اآللية والبشرية‪.‬‬
‫‪ .3‬تحدد تشكيلة المواد الداخلة فى وحدة المنتج فى ضوء المواصفات الموضوعة للمواد‪.‬‬
‫بد من أن يؤخذ فى اإلعتبار التلف والضياع العادى الالزم وقوعه خالل اإلنتاج‪.‬‬ ‫‪.4‬‬
‫‪ .5‬عند تحديد الكمية الالزمة إلنتاج الوحدة يسأأتعان بالبيانأأات الفعليأأة الماضأأية لتحديأأد متوسأ‬
‫إستهالك المادة بما فى ذلك نسبة الضياع العادى‪.‬‬
‫‪ .6‬ف أأى حال أأة المنتج أأات الت أأى تن أأتج ألول م أرة ف أأإن األم أأر يتطل أأب إج أراء تج أأارب دقيق أأة لتحدي أأد‬
‫معيار الكمية الالزمة إلنتاج وحدة المنتج مع مراقبة دقة المعيار المستخرج من وقت آلخأأر‬
‫حتى نصل الى الكمية التى نقتنع بها وتصبح معيا اًر فى ضوء الظروف المحيطة‪.‬‬

‫ومن ثم فإن معيار كمية المواد يمكن تحديده بالمعادلة اآلتية‪:‬‬

‫المواد التى تدخل فى اإلنتاج ‪ +‬الضياع المسموح به‬

 ‫معيار سعر المواد الالزمة لوحدة المنتج ‪:‬‬
‫لتحديـد معيـار تكلفـة عنصـر المـواد يتعـين تحديــد معيــار ســعر كـ‬
‫نوع منهــا ل لــذلب يجــب تجــراأ تنبــل باســعار المــواد الجاريــة خــال تــرة‬
‫الموازنة‪ .‬ولتحديد معيار السعر يراعى ما يلى‪:‬‬
‫‪ .1‬أن تكلفة المواد ال تتضمن قط ثمن الشراأ من واقع الفاتورة بـ كــذلب‬
‫العمولة والنولون والجمارب والتامين وك مــا أنفــى علــى المــواد حتــى‬
‫وصولها المخازن‪ .‬أما تكاليف التخزين والمناولة تحم على التكــاليف‬
‫الصناعية غير المباشرة‪.‬‬
‫‪ .2‬ثمن الشراأ يطــرح منــه الخصــت التجــارى وخصــت الكميــةل أمــا خصــت‬
‫تعجي الد ع هو مرتبط بالسياسة التمويلية لإلدارة‪.‬‬

‫‪ .3‬اإلدارات المعنيه بوضع معيار السعر للمواد هى تدارة التكــاليف وتدارة‬

‫المشتريات وتدارة الموازنةل وتحدد األسعار بناأا ً على األسعار المتعاقد‬
‫عليها مــع المــوردين خاصــة تذا كــان هنــاب ترتباطــات طويلــة األجـ ل‬
‫وكذلب األسعار المعمو بها مــع تعــديلها بمــا يتناســب مــع أى توقعــات‬
‫مستقبلة‪.‬‬
‫‪ .4‬معيار السعر للمادة هو السعر الذى يحدد عند صرف المواد لإلســتخدات‬
‫و قا ً لطريقة التسعير المطبقة‪.‬‬
‫ويجب أن يعطى معيار السعر عناية وأهمية كبيرة نظرا ً لتاثيره علــى‬
‫معيار تكلفة الموادل وألن هناب أسباب كثيرة ومتعددة النحراف السعر منها‬
‫ما يخرج عن نطاق سيطرة اإلدارةل ومنها ما قــد يكــون نتيجــة عــدت كفــاأة‬
‫تدارة المشتريات مثـ عــدت اختيــار المــورد المناســب أو االتفــاق معــه ـ‬
‫الوقت المناسب مما يتطلب الشراأ باسعار مرتفعة‪.‬‬
‫ويقوت محاسب التكــاليف بدعــداد بطاقــة معيــار تكلفــة عنصــر المــواد‬
‫والتى تتضــمن البيانــات التفصــيلية بمكونــات معيــار تكلفــة عنصــر المــواد‬
‫الالزمة إلنتاج ك وحدة من وحدات اإلنتاج كما ى الشك التالى‪:‬‬
‫بطاقة رقم …………‪.‬‬
‫معيار تكلفة عنصر المواد الم اشرة‬
 ‫مواصفات‬ ‫نوع………‬ ‫الالزمة إلنتاج الوحدة من ……‪..‬‬
‫معيار وحدة‬ ‫رقم دليل‬
‫مالحظات‬ ‫معيار السعر التكلفة المعيارية‬ ‫معيار الكمية‬ ‫المواصفات‬
‫الكمية‬ ‫الصنف‬
‫‪4‬‬ ‫‪0.5‬‬ ‫‪8‬‬ ‫كيلو‬ ‫‪1/1‬‬
‫‪45‬‬ ‫‪1.5‬‬ ‫‪30‬‬ ‫جرات‬ ‫‪3/50‬‬
‫‪8‬‬ ‫‪0.4‬‬ ‫‪20‬‬ ‫دستة‬ ‫‪5/18‬‬
‫‪57‬‬ ‫إجمالي‬

‫وضع معيار تكلفة عنصر األجور الم اشرة‪:‬‬

‫تعتبر األجور المباشرة أحد عناصر التكاليف الهامة التى ت خأأذ إهتمامأاً كبيأ اًر لمأأا لهأأا مأأن‬
‫ت ثير على تفادى الضياع غيأأر العأأادى وكأأذلك الضأأياع العأأادى الأأى أقأأل حأأد ممكأأن وذلأأك بإتمأأام‬
‫العمأأل ب قصأأر الطأأرق وأدقهأأا‪ .‬ويفيأأد وجأأود معأأايير تكلفأأة عنصأأر األجأأور فأأى عأأدة نأواحى أخأأرى‬
‫بخالف الرقابة مثل تقدير اإلحتياجات من القوى العاملة ‪ ،‬وتقدير المكافآت‪.‬‬

‫وإعداد معيار تكلفة األجور يتوقف على عدة عوامل هى‪:‬‬

‫أوالً‪ :‬مستويات المهارة‪.‬‬
‫ثانياً‪ :‬معيار الوقت‪.‬‬
‫ثالثاً‪ :‬معيار المعد ‪.‬‬

‫مستويات المهارة ‪:‬‬

‫يتم وضع معيار لمستويات المهارة المطلوبة فى ضوء مجموعة من العوامل‪:‬‬
‫العملية اإلنتاجية وطبيعة العمليأأة الالزمأأة لهأأا مأأن حيأأي كونهأأا عمالأأة مأأاهرة أو غيأأر مأأاهرة‬ ‫❖‬
‫ودرجة الكفاءة المطلوبة‪.‬‬
‫الخبرة ونوع التخصص المطلوب ألداء العمل‪.‬‬ ‫❖‬
‫نوع العمل والجهد المطلوب فيه لتحديد جنس العامل ذكر‪/‬أنثى‪.‬‬ ‫❖‬
‫مدى توافر المهارات المطلوبة فى الوحدة اإلقتصادية‪.‬‬ ‫❖‬
‫درجة ميكنة العمليات اإلنتاجية‪.‬‬ ‫❖‬
 ‫معيار الوقت الالزم إلنتاج وحدة المنتج ‪:‬‬
‫ويقصأأد بأأه الوقأأت الأأالزم إلنتأأاج منأأتج معأأين بمواصأأفات معينأأة وفأأى ضأأوء تسأأهيالت معينأأة‪.‬‬
‫ولتحديد معيار الوقت يراعى ما يلى‪:‬‬
‫❖ نوعية اإلنتاج‪ :‬وتتضأأمن نأأوع وجأأودة المأواد الداخلأأة فأأى اإلنتأأاج‪ ،‬والم ارحأأل التأأى يمأأر بهأأا‬
‫المنتج‪ ،‬ودرجة تنمي اإلنتاج‪.‬‬

‫❖ التســهيالت المتاحــة‪ :‬وتتضأأمن مأأدى التسأهيالت اآلليأأة المتواجأأدة ونوعيتهأأا‪ ،‬ومأأدى تأوافر‬
‫العأأدد واآل ت الصأأغيرة التأأى تأأوفر الوقأأت‪ ،‬كأأذلك حجأأم العمأأل اآللأأى وحجأأم العمأأل اليأأدوى‬
‫المطلوب إلتمام المنتج والوقت الذى يضيع من حركة الى أخرى‪.‬‬
‫❖ درجــة المهــارة المت ـوافرة فــى العمالــة‪ :‬مأأن حيأأي التأأدريب الفنأأى المهنأأى‪ ،‬والتأأدريب علأأى‬
‫تفادى الوقت الضائع ونوعية اإلشراف المتوافرة‪.‬‬

‫ولوضأأع معيأأار الوقأأت الأأالزم تتعأأاون فأأى ذلأأك كأأل مأأن إدارة األف أراد والبحأأود والتصأأميم‬
‫وهأأى عمليأأة ليسأأت سأأهلة وتتطلأأب أخأأذ جميأأع الظأأروف المحيطأأة بالعمأأل فأأى ا عتبأأار‪ .‬ويمكأأن‬
‫تحديد معيار الزمن بعدة طرق‪:‬‬

‫أوالً‪ :‬دراسة الوقت والحركة ‪:‬‬

‫تحتاج هذ الطريقة الى جهد كبير حيي يحسب معيار الزمن على أساس دراسة الزمن‬
‫والحركة لتحديد األداء األمثل لحركات العامل وربطها بعنصر الزمن وإستبعاد جميع الحركات‬
‫لزوم لها بهدف تحقيق أكبر كفاية ممكنة فى العمل‪ ،‬وتدريب العمال على القيام‬ ‫التى‬
‫بالعملية اإلنتاجية بإستخدام الحركات الضرورية‪ ،‬ويتم قياس الزمن المعيارى بإستخدام‬
‫الوقت ‪ ،‬ومتى تم قياس‬ ‫مجموعة من العاملين على درجة واحدة من المهارة وأخذ متوس‬
‫متوس الوقت يضاف الى الزمن المسموحات لمقابلة اإلجهاد الصناعى‪ ،‬ومسموحات لمقابلة‬
‫التفاوت من شخص الى آخر‪ ،‬وكذلك مسموحات لمقابلة الضياع العادى حتى يكون المعيار‬
‫عادياً وليس مثالياً‪.‬‬

‫ثانياُ‪ :‬طريقة التقدير الشخصي ‪:‬‬

 ‫إذا لم تتوافر لدى الوحدة اإلقتصادية اإلمكانيات العلمية والخبراء لدراسة الوقت والزمن‬
‫يتم تحديد معيار الزمن على أساس التقدير والخبرة الشخصية خاصة إذا كان اإلنتاج مت سساً‬
‫على مواصفات يطلبها العمالء وفقاً ألذواقهم‪.‬‬

‫معيار األجر لوحدة المنتج ‪:‬‬

‫يتم تحديد أجر العامل بناءاً على عدة عوامل منها مستوى مهارة العامل‪ ،‬درجة التدريب‬
‫الفعلى والخبرة ‪ ،‬كذلك نوع العمل وخطورته ‪ ،‬والقوانين السارية بش ن الحد األدنى لألجور‪،‬‬
‫بين كل هذ العوامل السابقة‬ ‫والمزايا العينية والمكافآت التشجيعية المعمول بها‪ .‬ويتم الرب‬
‫لتحديد األجر عن اليوم ثم عن الساعة ‪ ،‬وإذا كان األجر يدفع على أساس اإلنتاج فيتم تحديد‬
‫معيار األجر عن القطعة ‪ ،‬وهذ هى الطريقة المفضلة خاصة إذا كان اإلنتاج يتطلب درجة‬
‫معينة من الجودة ‪.‬‬

‫ويتم حساب معدل األجر بإحدى وسيلتين‪:‬‬

‫األولى‪ :‬وضع معدل للساعة يمثل أجر شامل لكل فئأأة مأأن فئأأات العمالأأة فأأى ضأأوء مأأا يقومأأون‬
‫به من أعمال أو فى ضوء المهن العمالية المختلفة‪.‬‬
‫الثانية‪ :‬وضع معدل للساعة على أساس متوس جميع فئات العمال التى تعمل فى الوحدة‪.‬‬

‫وجدير بالذكر أنه إذا كانت الظروف تختلف فى كل مركز أو كل مرحلة فإنه ينبغى وضع‬
‫معايير األجور على مستوى كل مركز أو مرحلة على حد ‪.‬‬

‫وبتحديد محددات معيار األجور المباشرة من زمن ومعدل أجر لوحدة النشاط ومستوى المهارة‬
‫المطلوبة يتم إعداد بطاقة معيار تكلفة عنصر األجور‪.‬‬

‫بطاقة رقت………‬
‫معيار تكلفة عنصر األجور المباشرة‬
‫الالزمة إلنتاج الوحدة من نوع ………‪.‬‬
‫التكلفة‬ ‫معيار معد‬ ‫معيار‬ ‫مواصفات معيار وحدة‬ ‫رقت دلي‬
‫مالحظات‬ ‫المهنة‬
‫المعيارية‬ ‫األجر‬ ‫الوقت‬ ‫الكمية‬ ‫العم‬ ‫العم‬
‫‪7.5‬‬ ‫‪1,5‬‬ ‫‪5‬‬ ‫ساعة‬ ‫‪3 /1‬‬
‫‪15‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪15‬‬ ‫ساعة‬ ‫‪34/25‬‬
‫‪80‬‬ ‫‪0.8‬‬ ‫‪100‬‬ ‫ساعة‬ ‫‪30/26‬‬
‫‪102,5‬‬
‫ويالح أأن أن التكلف أأة المعياري أأة الالزم أأة لوح أأدة المن أأتج أو مجموع أأة الوح أأدات ه أأي معي أأار‬
‫الوقت المطلوب مضروباً فى معيار معدل األجر‪.‬‬

‫وضع المعدالت المعيارية للتكاليف الصناعية غير الم اشرة ‪:‬‬

‫يمكأأن ربطهأأا بمنأأتج‬ ‫تتمثل التكاليف الصناعية غير المباشرة فأأى النفقأأات العامأأة التأأى‬
‫معين نظ اًر لمشاركة جميع المراكز سواء إنتاجية أو خدمات فى منفعتها‪ .‬وهنأأاك عأأدة صأأعوبات‬
‫تعترى وضع معيار للتكاليف الصناعية غير المباشرة منها‪.‬‬
‫‪ .1‬نظ اًر لصفة غير المباشأرة وتركيأأز التكلفأأة المعياريأأة علأأى وحأأدة التكلفأأة فأأإن األمأأر يتطلأأب‬
‫التوص أأل ال أأى مع أأدل للتحمي أأل عل أأى المنتج أأات المتع أأددة الت أأى ي أأتم تش أأغيلها ف أأى األقس أأام‬
‫اإلنتاجيأ أأة المختلفأ أأة ‪ ،‬ويأ أأزداد األمأ أأر صأ أأعوبة فأ أأى حالأ أأة وجأ أأود م اركأ أأز خأ أأدمات متعأ أأددة‬
‫باإلضافة الى المراكز اإلنتاجية المختلفة‪.‬‬
‫‪ .2‬التكاليف الصناعية غير المباشرة تتضمن بنوداً مختلفأأة مأأن حيأأي طبيعتهأأا ومأأدى صأألتها‬
‫بحجأأم اإلنتأأاج األمأأر الأأذى يأأؤدى الأأى خلأأق جأأدل حأأول طأأرق تحميلهأأا‪ .‬فهنأأاك التكأأاليف‬
‫الصأأناعية التأأى يغلأأب عليهأأا طأأابع التكأأاليف المتغيأرة وتتغيأأر مأأع تغيأأر حجأأم اإلنتأأاج مثأأل‬
‫الق أأوى المحرك أأة ومص أأروفات مناول أأة المأ أواد ‪ ،‬وأخ أأرى تتض أأمن ج أأزء كبي أأر م أأن التك أأاليف‬
‫الثابتأأة ويغلأأب عليهأأا طأأابع الثبأأات مأأع تغيأأر حجأأم اإلنتأأاج مثأأل مهايأأا المشأأرفين والت أ مين‬
‫علأأى المصأأنع …ال أ ‪ .‬لأأذلك هنأأاك مأأن الطأأرق واألسأأاليب اإلحصأأائية المختلفأأة التأأى قأأد‬
‫يلج إليها المحاسبين لفصل التكاليف المتغير عن التكاليف الثابتة‪.‬‬
‫بأأد مأأن تحديأأد مسأأتوى النشأأاط الأأذى علأأى أساسأأه يأأتم حسأأاب المعأأدل المعيأأارى للتكلفأأة‬ ‫‪.3‬‬
‫الصأ أأناعية ‪ ،‬ولأ أأذلك يفتأ أأرض أن مسأ أأتوى النشأ أأاط المناسأ أأب هأ أأو الأ أأذى يحأ أأدد فأ أأى خطأ أأة‬
‫الموازنة‪.‬‬

‫تحديد المعد المعيارى للتكاليف الصناعية غير الم اشرة ‪:‬‬

‫يتت تحديد المعد و قا ً للخطوات اآلتيه‪:‬‬
‫‪ -1‬تحديد وحدة التكلفة المطلوب وضع معايير لها ‪.‬‬
‫‪ -2‬وضع معايير بنود التكاليف الصناعية غير الم اشرة‪.‬‬
‫فى بداية األمر يتم تحديد البنود وذلك بأأالرجوع الأأى بيانأأات التكأأاليف عأأن سأأنوات سأأابقة‬
‫مأأع إج أراء التعأأديالت الالزمأأة عليهأأا بحيأأي تتمشأأى مأأع الظأأروف المحيطأأة مأأع أخأأذ رأى مأأدير‬
‫الموازنة وآراء الفنيين‪ .‬و بد من فصل العناصر المتغيأرة عأأن العناصأأر الثابتأأة‪ .‬ومأأن بأأين البنأأود‬
‫التى تتضمنها التكاليف الصناعية غير المباشرة ما يلى‪:‬‬
‫يمكأأن‬ ‫أ‪ .‬المواد غير الم اشرة‪ :‬يدخل ضمن مجموعة المواد غير المباشرة تلك المواد التأأى‬
‫تخصيص أأها مباش أرة لوح أأدة اإلنت أأاج مث أأل الم أواد المس أأاعدة وم أواد النظاف أأة وم أواد الص أأيانه‪،‬‬
‫والشأأحومات ‪ ،‬وقطأأع ال يأأار وم أواد التشأأحيم‪...‬ال ‪ .‬وتميأأل الم أواد غيأأر المباش أرة عأأادة الأأى‬
‫التغير مع حجم اإلنتاج بدرجة عالية من المرونة ومأأن ثأأم يمكأأن تحديأأد الجأأزء المتغيأأر مأأن‬
‫الم أواد غي أأر المباش أرة ويح أأدد ل أأه معي أأار تكلف أأة لك أأل وح أأدة من أأتج‪ .‬كم أأا يمك أأن تحدي أأد الج أأزء‬
‫الثابت ويحدد له معدل يتناسب مع حجم اإلنتاج‪.‬‬
‫ب‪ .‬األجــور غيــر الم اشــرة‪ :‬وهأأى األجأأور الخاصأأة بالعمالأأة التأأى تعمأأل فأأى جميأأع المجأأا ت‬
‫األخ أ أأرى بخ أ أأالف اإلنت أ أأاج المباش أ أأر ‪ ،‬أى العمال أ أأة الت أ أأى تس أ أأتنفذ ف أ أأى العملي أ أأات المتعلق أ أأة‬
‫بالخأأدمات الصأأناعية عموم أاً‪ .‬ومأأن أمثلتهأأا‪ :‬عمالأأة م اركأأز الخأأدمات كالصأأيانة والأأور ‪،‬‬
‫والنقأأل الأأداخلى ‪ ،‬والمخأأازن والمناولأأة…ال أ ‪ ، .‬اإلش أراف علأأى الأأور ‪ ،‬كرمسأأاء العمأأال‬
‫واألقسأ أأام‪ ،‬وعمأ أأال الصأ أأيانة داخأ أأل الم اركأ أأز الصأ أأناعية وعمأ أأال فحأ أأص المنتجأ أأات التامأ أأة‪.‬‬
‫وتتضأأمن األجأأور الغيأأر مباشأرة أجأأور ثابتأأة وأخأأرى متغيأرة لأأذا يجأأب الفصأأل بينهأأا ووضأأع‬
‫معأأايير لكأأل منهمأأا‪ .‬ويأأدخل فأأى نطأأاق األجأأور الغيأأر مباش أرة كأأل الم ازيأأا النقديأأة مأأن أجأأر‬
‫األجأ أأازات وعأ أأالوة األجأ أأر اإلض أ أأافى والضأ أأياع العأ أأادى ونص أ أأيب الوحأ أأدة مأ أأن الت مين أ أأات‬
‫اإلجتماعية‪.‬‬
‫ج‪ .‬بنــود مصــروفات صــناعية أخــرى غيــر م اشــرة بخــالر المـواد واألجــور‪ :‬وتضأأم مجموعأأة‬
‫بنود ثابتة مثل إيجار المصأأنع والرسأأوم والعوائأأد التأأى تأأدفع عأأن مبأأانى المصأأنع ‪ ،‬والتأ مين‬
‫ضأأد األخط أأار‪ .‬كمأأا تض أأم مجموعأأة بن أأود متغي أرة مثأأل اإلض أأاءة والتدفئأأة والق أأوى المحرك أأة‬
‫لأأتآلت وإهأأالك األونأأا ‪ .‬هأأذا باإلضأأافة الأأى بعأأئ البنأأود شأأبه المتغيأرة أو شأأبه الثابتأأة ‪،‬‬
‫وهنأ أأا يق أأع عل أأى ع أأاتق الفني أأين ومحاس أأبى التك أأاليف ض أأرورة فص أأل العناص أأر الثابت أأة ع أأن‬
‫المتغيرة مثال ذلك عنصر إهالك األصول الثابتة إذ يتضمن جزء ثابت وآخر متغير‪.‬‬
‫‪ -3‬تخصيص وتوزيع التكاليف الصناعية غير الم اشرة على مراكز التكلفة‪:‬‬
‫مركز التكلفة هو مكأأان أوشأأخص أو أصأأل متعلأأق بالوحأأدة اإلقتصأأادية علأأى أساسأأه يأأتم‬
‫توجي أأه عناص أأر التك أأاليف‪ .‬وتقس أأم الوح أأدة اإلقتص أأادية ال أأى م ارك أأز تكلف أأة (إنتاجي أأة أو خ أأدمات‬
‫إنتاجية) مما يساعد على تحليل وتوزيع التكاليف غير المباشرة بصفة مبدئيأأة علأأى أسأأاس سأأليم‬
‫‪ ،‬وتسهيل الرقابة على تكاليف كل مركز‪ .‬وتعرف المراكز اإلنتاجية ب نهأأا عتعكأأس النشأأاط الأأذى‬
‫تقأأوم بأأه الوحأأدة اإلقتصأأاديةع أمأأا م اركأأز الخأأدمات اإلنتاجيأأة فهأأى ع الم اركأأز التأأى تخأأدم م اركأأز‬
‫اإلنتاج وتوفر المستلزمات وغيرها‪.‬ع و تأرتب م اركأأز الخأأدمات اإلنتاجيأأة إرتباطأاً مباشأ اًر بخدمأأة‬
‫منتج بذاته وإنما يرتب إرتباطاً غير مباشأأر باإلنتأأاج التأأام وبالخأأدمات التأأى تأأؤدى ألحأأد الم اركأأز‬
‫األخأأرى‪ .‬ويقصأأد بتخصأأيص التكأأاليف الصأأناعية غيأأر المباش أرة تخصأأيص بنأأود بكاملهأأا علأأى‬
‫م اركأأز تكلفأأة تنفأأرد بهأأا‪ .‬أى أنهأأا تتعلأأق مباش أرة بمركأأز أو م اركأأز محأأددة‪ .‬أمأأا توزيأأع التكأأاليف‬
‫الصأأناعية الغيأأر مباش أرة فيقصأأد بأأه توزيأأع بنأأد التكلفأأة علأأى م اركأأز التكلفأأة بنسأأب تسأأاعد علأأى‬
‫التوصل لنصيب عادل يتعلق بكل مركز من المراكز‪.‬‬

‫‪ -4‬توزيع تكاليف مراكز الخدمات على مراكز اإلنتاج ‪:‬‬

‫حيأأي يأأتم توزيأأع تكأأاليف م اركأأز الخأأدمات اإلنتاجيأأة علأأى م اركأأز اإلنتأأاج التأأى تتجمأأع فيهأأا‬
‫التكاليف الصناعية الغير مباشأرة ‪ ،‬وذلأأك تمهيأأداً إلسأأتخراج المعأأد ت المعياريأأة للتحميأأل‪ .‬وهنأأا‬
‫نجأأد أن هنأأاك أكثأأر مأأن أسأألوب أو طريقأأة للتوزيأأع مأأع م ارعأأاة أهميأأة التفرقأأة بأأين مأأا هأأو متغيأأر‬
‫وما هو ثابت حتى يمكن إستخراج معد ت معيارية لكل منهما‪ .‬ومن هذ األساليب‪:‬‬
‫أ‪ .‬توزيع تكاليف مراكز الخدمات على مراكز الخدمات إجمالياً‪.‬‬
‫ب‪ .‬توزيع تكاليف مراكز الخدمات على مراكز الخدمات إنفرادياً‪.‬‬
‫توزيع تكاليف مراكز الخدمات على مراكز الخدمات تنازلياً‪.‬‬ ‫ج‪.‬‬
‫د‪ .‬توزيع تكاليف مراكز الخدمات على مراكز الخدمات تبادلياً‪.‬‬

‫‪ -5‬اختيار معدالت التحميل المعيارية‪:‬‬

‫بإنتهاء الخطوة السابقة تكون التكأأاليف الصأأناعية الغيأأر مباشأرة قأأد تجمعأأت فأأى الم اركأأز‬
‫اإلنتاجية ‪ ،‬ويمكن إستخراج المعد ت المعياريأأة للتحميأأل‪ ،‬وبأأذلك يمكأأن تحميأأل كأأل وحأأدة منأأتج‬
‫تمر على المركز اإلنتاجى بنصيبها من التكاليف الصناعية‪ .‬ويتم ذلك ب حد الطرق اآلتيه‪:‬‬
‫أ‪ .‬نسب مئوية معيارية‪ :‬حيأأي يتحأأدد معأأدل التحميأأل علأأى أسأأاس الأرب بأأين المأواد المباشأرة‬
‫أو األج أأور المباشأ أرة أو التك أأال يف األولي أأة المعياري أأة والتك أأاليف الص أأناعية غي أأر المباشأ أرة‬
‫وبأأذلك يكأأون معأأدل التحميأأل المعيأأارى نسأأبة مئويأأة معياريأأة علأأى الم أواد المباشأرة أو علأأى‬
‫األجور المباشرة أو التكاليف األولية‪.‬‬
‫ب‪ .‬ســاعات معياريــة‪ :‬حيأأي يأأتم إعأأداد معأأايير تحميأأل علأأى أسأأاس معأأد ت السأأاعة منسأأوبة‬
‫إما الى اآلله أو العمل اإلنسانى‪.‬‬
‫جـ‪ .‬معد ساعة معيــارى لةلــة‪ :‬حيأأي يأأتم وضأأع معأأدل سأأاعة معيأأارى لكأأل آلأأة أو مجموعأأة‬
‫اآلت أو مركز إنتاج وذلك بإستخراج معدل التحميل وفقاً للمعادلتين اآلتيتين‪:‬‬
‫األولى‪ :‬المعدل المعيارى للتكاليف الصناعية الغير مباشرة المتغيرة‪:‬‬
‫مجموع التكاليف المتغير التى تخص المركز‬
‫عدد ساعات تشغيل اآللة‬

‫الثانية‪ :‬المعدل المعيارى للتكاليف الصناعية الغير مباشرة الثابتة‪:‬‬

‫مجموع التكاليف الثابتة التى تخص المركز‬
‫عدد ساعات تشغيل اآللة‬
‫وبالتالي فهناك معدلين أحدهما للتكاليف المتغيرة‪ ،‬ومعدلها ثابت يتغير مجموعها مع تغير‬
‫تتواجد‪ .‬أما معدل التكاليف الثابتة فهو‬ ‫حجم اإلنتاج ‪ ،‬فإن لم يكن هناك إنتاج فإن التكاليف‬
‫تتغير فى مجموعها مع تغير حجم اإلنتاج‪.‬‬ ‫يتغير مع تغير حجم اإلنتاج ‪ ،‬ولكنها‬
‫د‪ .‬معد ساعة معيارى للعمل اإلنسانى‪:‬‬
‫يستخرج هذا المعدل إذا كانت المراكز اإلنتاجية تعتمد فأأى التشأأغيل علأأى العمأأل البشأأرى‬
‫أكثأأر منأأه العم أل اآللأأى‪ ،‬وفأأى هأأذا الحالأأة يسأأتخرج معأأدل تحميأأل التكأأاليف الصأأناعية المعيأأارى‬
‫وفقاً للمعادلة اآلتيه‪:‬‬
‫التكاليف الصناعية المباشرة‬
‫عدد ساعات العمل اإلنتاجى المباشر‬
‫وهأأذا المعأأدل المعيأأاري يعتبأأر مناسأأباً فأأى حالأأة عأأدم وجأأود فأأروق كبي أرة فأأى مواصأأفات‬
‫العاملين ‪ ،‬وتتميز طريقة معأأدل سأأاعة العمأأل اإلنسأأاني ب نهأأا ت خأأذ فأأى ا عتبأأار عنصأأر الوقأأت‬
‫الذي يستغرقه العامل فى اإلنتاج‪.‬‬
‫ثم يتم إعداد بطاقة معيار تكلفة عنصأأر التكأأاليف الصأأناعية غيأأر المباشأرة علأأى أسأأاس‬
‫ما تحتاجه الوحدة أو مجموعة الوحدات من ساعات تشغيل آلي أو بشرى‪.‬‬
 ‫بطاقة رقم…‬
‫معيار تكلفة عنصر التكاليف غير الم اشرة الالزمة إلنتاج الوحدة من … نوع…‬

‫مالحظات‬ ‫التكاليف‬ ‫معيار المعد‬ ‫أساس‬ ‫المدة‬ ‫المركز‬ ‫خطوات‬

‫المعيارية‬ ‫للساعة‬ ‫حساب‬ ‫الخدمي‬ ‫التشغيل‬
‫التى تحمل‬ ‫المعد‬
‫‪1.2‬‬ ‫‪3.6‬‬ ‫آلي‬ ‫‪ 20‬دقيقة‬ ‫س‬ ‫المرحلة ا‬
‫‪1.3‬‬ ‫‪2.6‬‬
‫‪0.9‬‬ ‫‪0.9‬‬ ‫آلي‬ ‫‪ 30‬دقيقة‬ ‫ص‬ ‫المرحلة ب‬
‫‪3.4‬‬ ‫بشرى‬ ‫‪ 1‬ساعة‬ ‫ن‬ ‫المرحلة ج‬

‫الرقابة على عناصر التكاليف وتحليل اإلنحرافات ‪:‬‬

‫يهأأدف تحليأأل انح ارفأأات التكأأاليف إل أى الرقابأأة علأأى عناصأأر التكأأاليف واكتشأأاف ن أواحي‬
‫ا ختالف بين التكلفة الفعلية عأأن التكلفأأة المخططأأة والتعأأرف علأأى العوامأأل التأأى أدت إلأأى هأأذا‬
‫ا نحراف ‪ .‬وا نحراف إما أن يكون فى شأأكل زيأأادة التكأأاليف الفعليأأة عأأن المعياريأأة وهأأذا يمثأأل‬
‫إسراف وهنا يجب تحليل هأأذا ا نحأراف والتعأأرف علأأى مسأأبباته وعالجهأأا‪ .‬وقأأد يكأأون ا نحأراف‬
‫في شكل زيادة التكاليف المعيارية عن الفعلية وهذا يمثل وفر يلأأزم أيضأاً التعأأرف علأأى مسأأبباته‬
‫ومحاولة تنميتها ‪.‬‬
‫والجدير بالذكر أنه فى حالة تسأأاوى التكلفأأة الفعليأأة مأأع المعياريأأة فأأإن ذلأأك يتطلأأب ضأأرورة‬
‫إلقاء الضوء علأأى إمكانيأأة تحسأأين المعأأايير ومراجعتهأأا للت كأأد مأأن مالئمتهأأا وواقعيتهأأا‪ .‬و يعنأأى‬
‫يعن أأى وجأ أأود‬ ‫وج أأود انحأ أراف إسأ أراف أن هن أأاك إهم أأال أو انخف أأاض ف أأي مس أأتوى األداء كم أأا‬
‫انح أراف وف أأر أن هن أأاك ارتف أأاع ف أأي مس أأتوى األداء ألن مس أأببات ا نح أراف كثي أرة ومتع أأددة وق أأد‬
‫تك أأون ناتج أأة ع أأن ظ أأروف تق أأع خ أأارج نط أأاق س أأيطرة اإلدارة وه أأذا م أأا س أأوف نناقش أأه فيم أأا بع أأد‪.‬‬
‫وبصفة عامة يمكن أن نلخص كيةية حساب انحراف التكلفة في المعادلة اآلتية‪:‬‬

‫تكلفة فعلية إلنتاج فعلى‬ ‫–‬ ‫إحنراف التكلفة = تكلفة معيارية إلنتاج فعلى‬
 ‫تتمثل عناصر التكاليف فى ثالد عناصر هي المواد المباشرة واألجور المباشأرة والتكأأاليف‬
‫الص أأناعية الغي أأر مباش أرة‪ .‬وتتمث أأل مع أأايير التكلف أأة ف أأى ن أأوعين م أأن المع أأايير هم أأا مع أأايير كمي أأة‬
‫ومعأأايير سأأعر وبضأأرب معأأايير السأأعر فأأى معأأايير الكميأأة ألي عنصأأر مأأن عناصأأر التكأأاليف‬
‫نحصل على تكلفة العنصر وهذا مايوضحة الجدول اآلتي ‪:‬‬

‫التكلفة‬ ‫=‬ ‫معيار السعر‬ ‫‪x‬‬ ‫معيار الكمية‬

‫العنصر‬
‫الكمية الالزمة من المواد‬
‫كمية ‪ x‬سعر‬ ‫سعر وحدة المادة الخام‬ ‫مواد مباشرة‬
‫الخام لوحدة المنتج‪.‬‬
‫الزمن الالزم إلنتاج وحدة‬
‫زمن ‪ x‬معدل أجر‬ ‫معدل أجر الساعة‪.‬‬ ‫أجور مباشرة‬
‫المنتج‪.‬‬
‫زمن ‪ x‬معدل‬ ‫غالباً الزمن الالزم إلنتاج‬ ‫تكاليف صناعية غير‬
‫معدل تحميل الساعة‪.‬‬
‫تحميل‬ ‫الوحدة (أو أى أساس آخر)‬ ‫مباشرة‬

‫أوالً‪ :‬حساب إنحرار المواد‪:‬‬

‫تتحأ أأدد تكلفأ أأة الم أ أواد المباش أ أرة المسأ أأتخدمة فأ أأى إنتأ أأاج أى منأ أأتج مأ أأن خأ أأالل عنص أ أرين‬
‫رئيسأأيين‪ ،‬األول هأأو السأأعر المأأدفوع لهأأذ الم أواد ‪ ،‬والثأأانى هأأو الكميأأة المسأأتخدمة فأأى العمليأأة‬
‫اإلنتاجيأأة‪ .‬لأأذلك فمأأن المحتمأأل أن تختلأأف التكلفأأة الفعليأأة للم أواد عأأن التكلفأأة المعياريأأة كنتيجأأة‬
‫إلخأأتالف كميأأة المأواد الفعليأأة المسأأتخدمة عأأن الكميأأة المعياريأأة أو إخأأتالف السأأعر الفعلأأى عأأن‬
‫السأ أأعر المعيأ أأارى‪ ،‬ويمكأ أأن حسأ أأاب اإلنح أ أراف الكلأ أأى لتكلفأ أأة الم أ أواد بأ أأالفرق بأ أأين تكلفأ أأة الم أ أواد‬
‫المعيارية ‪ Standard cost‬لانتاج الفعلأأى وبأأين التكلفأأة الفعليأأة ‪ Actual cost‬وفقأاً للمعادلأأة‬
‫اآلتيه‪:‬‬

‫اإلنحراف الكلى للمواد المباشرة = تكلفة معيارية لإلنتاج الفعلى – التكلفة الفعلية‬
 ‫كمية فعلية‬ ‫كمية معيارية لإلنتاج الفعلي‬
‫×‬ ‫‪-‬‬ ‫×‬ ‫=‬
‫سعر فعلي‬ ‫سعر معياري‬

‫كمية معيارية للوحدة‬

‫كمية فعلية للوحدة‬ ‫×‬
‫×‬ ‫حجم اإلنتاج الفعلي‬
‫حجم اإلنتاج الفعلي‬ ‫×‬
‫×‬ ‫سعر معياري‬
‫سعر فعلي‬

‫( كمية معيارية – كمية فعلية ) ‪ X‬السعر‬ ‫إنحرار كمية‪:‬‬

‫المعيارى‬
‫إنحرار سعر‪:‬‬
‫( سعر معيارى – سعر فعلى ) ‪ x‬الكمية‬
‫الفعلية‬

‫مثا (‪:)1‬‬
‫يبلغ حجم اإلنتاج المخط (المعيأأاري) لشأأهر مأأارس ‪ 1200‬وحأأدة‪ .‬وفيمأأا يلأأى البيانأأات‬
‫الخاصة بالمواد المباشرة عن شهر مارس‪:‬‬
‫‪ -‬الكمية الالزمة إلنتاج الوحدة ‪ 16‬كيلو جرام بسعر ‪ 1.5‬جنيه للكيلو‪.‬‬
‫‪ -‬الكمية المستخدمة فى اإلنتاج ‪ 18000‬كيلو جرام بسعر ‪ 1.4‬جنيه للكيلو‪.‬‬
‫‪ -‬علماً ب ن عدد الوحدات التى تم إنتاجها ‪ 1000‬وحدة‪.‬‬
‫‪ -‬يمكن حساب إنحراف تكلفة المواد المباشرة كما يلى‪:‬‬

‫اإلنحرار الكلى للمواد الم اشرة = تكلفة معيارية لإلنتاج الفعلى – التكلفة الفعلية‬
‫= ( كمية معيارية لإلنتاج الفعلى ‪ x‬سعر معيارى ) – ( كمية فعلية ‪ x‬سعر فعلى )‬
‫= [ (‪1000‬وحدة ‪ 16 x‬كجم) ‪ 1.5 x‬جم) ] – ( ‪ 18000‬كجم ‪ 1.4 x‬جم)‬
 ‫= (‪ )1200‬جنيه إسراف‪.‬‬

‫إنحرار الكمية = ( كمية معيارية – كمية فعلية ) ‪ x‬السعر المعيارى‬

‫= (‪ 16000‬كجم – ‪ 18000‬كجم) ‪ 1.5 x‬جم = (‪ )3000‬جنيه إسراف‪.‬‬

‫إنحرار سعر = ( سعر معيارى – سعر فعلى ) ‪ x‬الكمية الفعلية‬

‫= (‪ 1.5‬جم – ‪ 1.4‬جم) ‪ 18000 x‬كجم = ‪ 1800‬جنيه وفر‪.‬‬

‫البد وأن يساوى اإلنحرار الكلى مجموع اإلنحرافين الفرعيين‬

‫( ‪) 1200 ( = ) 1800 + 3000 -‬‬

‫ثانياً األجــور‪:‬‬
‫تتحدد تكلفة العمل من خأأالل عأأاملين رئيسأأيين همأأا معأأدل أجأأر العامأأل ‪ ،‬وعأأدد سأأاعات‬
‫العم أأل ‪ ،‬لأ أأذا ف أأإن إنحأ أراف األج أأور يأ أأنجم مأ أأن خ أأالل إنحأ أراف فأ أى معأ أأدل األج أأر الفعلأ أأى عأ أأن‬
‫المعيارى أو من خالل إنحراف ساعات العمل الفعلية عن المعيارية ‪ .‬ويالحن أن نفس إسأألوب‬
‫تحليل اإلنحراف لاجور هو نفسه إسلوب تحليل إنحراف المأواد ‪ ،‬وعليأأه يمكأأن تحليأأل إنحأراف‬
‫إجمالى األجور الى نوعين فرعيين من اإلنحرافات هما إنحراف معدل اإلجأأر وإنحأراف الكفأأاءة‪.‬‬
‫ويتمثل إنحراف إجمالى األجور فى الفأأرق بأأين تكلفأأة العمالأأة المباشأرة المعياريأأة لانتأأاج الفعلأأى‬
‫وتكلفة العمالة المباشرة الفعلية‪.‬‬

‫اإلنحراف الكلى لألجور المباشرة = تكلفة معيارية لإلنتاج الفعلى – التكلفة الفعلية‬

‫زمن فعلي لإلنتاج الفعلي‬ ‫زمن معياري لإلنتاج الفعلي‬

‫×‬ ‫‪-‬‬ ‫×‬ ‫=‬
‫معدل أجر فعلي‬ ‫معدل أجر معياري‬
 ‫الزمن المعياري للوحدة‬
‫ساعات فعلية للوحدة‬ ‫×‬
‫×‬ ‫حجم اإلنتاج الفعلي‬
‫حجم اإلنتاج الفعلي‬ ‫×‬
‫×‬
‫معدل أجر فعلي‬ ‫معدل أجر معياري‬

‫ويمكن تحليل هذا اإلنحرار الكلي إلي إنحرافاته الفرعية اآلتية ‪:‬‬

‫إنحرار كفاءة (زمن) ‪:‬‬

‫معدل أجر‬ ‫‪X‬‬ ‫( زمن معيارى – زمن فعلي )‬

‫المعيارى‬
‫إنحرار معد أجر ‪:‬‬

‫( معدل أجر معيارى – معدل أجر فعلى ) ‪ x‬زمن‬

‫فعلى‬

‫مثا (‪:)2‬‬
‫يبلغ حجم اإلنتاج المخط (المعيأأاري) لشأأهر مأأارس ‪ 1200‬وحأأدة‪ .‬وفيمأأا يلأأى البيانأأات‬
‫الخاصة باألجور المباشرة عن شهر مارس‪:‬‬
‫‪ -‬الساعات الالزمة إلنتاج الوحدة ‪ 3‬ساعات بمعدل أجر ‪ 10‬جنيه للساعة‪.‬‬
‫‪ -‬الساعات المستغرقة فى اإلنتاج الوحدة ‪ 4‬ساعات بمعدل أجر ‪ 8‬جنيه للساعة‪.‬‬
‫‪ -‬علماً ب ن عدد الوحدات التى تم إنتاجها ‪ 1000‬وحدة‪.‬‬

‫يمكن حساب االنحرار الكلى لتكلفة األجور وتحليل انحرافاته الفرعية كما يلى‪:‬‬
 ‫اإلنحراف الكلى = تكلفة معيارية لانتاج الفعلى – تكلفة فعلية لانتاج الفعلى‬
‫= (زمــن معيــارى لإلنتــاج الفعلــى ‪ x‬معــد أجــر معيــارى) – (زمــن فعلــى لإلنتــاج الفعلــى ‪x‬‬
‫معد أجر فعلى)‬
‫= ( ‪ 3‬ساعات ‪ 1000 x‬وحدة ‪ 10 x‬جنيأأه) – ( ‪ 4‬سأأاعات ‪ 1000 x‬وحأأدة‬
‫‪ 8‬جنيه)‬ ‫‪x‬‬

‫= ‪ )2000( = 32000 – 30000‬جنيه إسراف‪.‬‬

‫إنحرار الكفاءة (زمن) = ( زمن معيارى – زمن فعلى ) ‪ x‬معدل أجر معيارى‬
‫= (‪ 3000‬ساعه – ‪ 4000‬ساعة) ‪ 10 x‬جنيه‬
‫= (‪ )10000‬جنيه إسراف‪.‬‬

‫إنحرار معد أجر = (معدل أجر معيارى – معدل أجر فعلى) ‪ x‬زمن فعلى‬
‫= (‪ 10‬جنيه – ‪ 8‬جنيه) ‪ 4000 x‬ساعة = ‪ 8000‬جنيه وفر‪.‬‬

‫ثالثاً‪ :‬إنحرار التكاليف الصناعية غير م اشرة‪:‬‬

‫بغ أأرض إحك أأام الرقاب أأة عل أأى بن أأود المص أأروفات الص أأناعية غي أأر مباش أرة يفض أأل أن تع أأد‬
‫تقأ أأديرات المصأ أأروفات الصأ أأناعية لمسأ أأتويات النشأ أأاط البديلأ أأة المتوقعأ أأة‪ .‬وتقأ أأارن المصأ أأروفات‬
‫الص أأناعية الفعلي أأة بالمصروفاأ أأت التقديري أأة لنفأ أأس مستأ أأوى النشأ أأاط ‪ ،‬ويعب أأر ع أأن الف أأرق الن أأاتج‬
‫(مقارنة المصروفات الصناعية الفعلية بالمصروفات الصناعية المحملة على اإلنتاج) بأأانحراف‬
‫تكلفة المصروفات الصناعية الذي يتم تحليله إلى ا نحرافات الفرعية اآلتية‪:‬‬
‫❖ إنحرار كفاءة ‪.‬‬
‫❖ إنحرار طاقة ‪.‬‬
‫❖ إنحرار إنفاق ‪.‬‬
‫وبالتالى فإن اإلنحرار الكلى للمصروفات الصناعية غير الم اشــرة يمكــن التعبيــر عنــه بالمعادلــة‬
‫اآلتية‪:‬‬

‫اإلنحراف الكلى = تكلفة معيارية لإلنتاج الفعلى – تكلفة فعلية لإلنتاج الفعلى‬

‫زمن فعلي لإلنتاج الفعلي‬ ‫زمن معياري لإلنتاج الفعلي‬

‫×‬ ‫×‬
 ‫ويحسب معدل التحميل بقسمة التكلفة على الزمن كما سيتضح من المثال الرقمى فيما بعد‪.‬‬
‫ويتم تحليل هذا اإلنحراف الكلى الى اإلنحرافات الفرعية التالية‪:‬‬

‫إنحرار كفاءة =(زمن معيارى لإلنتاج الفعلى– زمن فعلى لإلنتاج الفعلى)‪ x‬معد تحميل معيارى‬

‫إنحرار طاقة = (زمن معيارى لإلنتاج معياري – زمن فعلى لإلنتاج الفعلى) ‪ x‬معد تحميل معيارى‬

‫إنحرار إنفاق = تكلفة معيارية اإلنتاج المعيارى – تكلفة فعلية لإلنتاج الفعلى‬

‫أهم مسب ات اإلنحرافات‪:‬‬

‫تتعدد وتختلف عوامل ومسأأببات انحأراف التكلفأأة الفعليأأة عأأن التكلفأأة المعياريأأة وكأأذلك طأأرق‬
‫عالجها ‪ ،‬هذا ا نحراف قد يكون نتيجة مسببات متعلقأأة بأأالمواد مأأن حيأأي كميتهأأا أو سأعرها أو‬
‫متعلق أأة ب أأاألجور سأ أواء م أأن حي أأي مع أأدل األج أأر أو ال أأزمن المس أأتغرق إلنت أأاج الوح أأدة‪ .‬أو ألي‬
‫أسباب أخرى متعلقة بالخط فأأى وضأأع المعيأأار ومأأن األهميأأة بمكأأان الوقأأوف علأأى أسأأباب هأأذ‬
‫ا نحرافات وتحليلها إلى مسبباتها حتى يمكن عالجها‪.‬‬
‫األس اب المحتملة إلنحرار سعر المواد‪:‬‬
‫من الخط افتراض أن انحراف السأأعر النأأاتج عأأن اخأأتالف السأأعر الفعلأأي عأأن السأأعر المعيأأاري‬
‫إيجاباً أو سلباً يدل علأأى كفأأاءة أو عأأدم كفأأاءة إدارة المشأأتريات بالمنشأ ة ألن السأأعر الفعلأأي قأأد‬
‫يزيأأد عأأن السأأعر المعيأأاري نتيجأأة تغيأأر ظأأروف السأأوق والتأأي قأأد تسأأبب زيأأادة عامأأة فأأى أسأأعار‬
‫يمكأأن الأأتحكم فيهأأا ‪ ،‬ومأأن‬ ‫المواد المستخدمة ‪ ،‬لذلك فأأإن انحأراف السأأعر ربمأأا يرجأأع ألسأأباب‬
‫ناحيأ أأة أخأ أأرى نجأ أأد أن زيأ أأادة السأ أأعر الفعلأ أأي عأ أأن السأ أأعر المعيأ أأاري قأ أأد يعكأ أأس قصأ أأور إدارة‬
‫المشتريات فى الوصول إلى أفضل مصادر التوريد‪.‬‬
‫وكأأذلك انخفأأاض السأأعر المعيأأاري عأأن السأأعر الفعلأأي قأأد يشأأير إلأأى ش أراء خامأأات أقأأل‬
‫جأأودة والتأأي قأأد تأأؤدى إلأأى إنتأأاج منأأتج ذو جأأودة منخفضأأة أو زيأأادة الفاقأأد أو التأأالف وبالتأأالي‬
‫زيادة الكمية المستخدمة مأأن الخامأأات الالزمأأة إلنتأأاج المنأأتج ‪ ،‬ومأأن ثأأم فأأإن المسأأئولية هنأأا عأأن‬
‫هذ الزيادة تقع على عاتق إدارة المشتريات ‪.‬‬

‫ومأأن المحتمأأل أيض أاً أن يكأأون هنأأاك قسأأم آخأأر مسأأئول عأأن كأأل أو جأأزء مأأن انح أراف‬
‫السأأعر‪ ،‬فعلأأى سأأبيل المثأأال ‪ ،‬العجأأز فأأى الم أواد النأأاتج عأأن تلأأف فأأى المخأأزون نتيجأأة قصأأور‬
‫الرقابة علأأى المخأأزون أو كنتيجأأة عأأدم التقأأدير الصأأحيح لمخأأزون األمأأان ممأأا يسأأتوجب ضأأرورة‬
‫شراء بعئ األصناف على وجه السرعة الالزمة لانتاج ‪ ،‬وبالتأأالي قأأد يطلأأب المأأورد زيأأادة فأأى‬
‫السأأعر لكأأي يأأتم إج أراءات التوريأأد بسأأرعة ‪ ،‬وهنأأا نج أأد أن انح أراف السأأعر يكأأون مس أأئولية إدارة‬
‫المخازن وليس إدارة المشتريات‪.‬‬

‫األس اب المحتملة إلنحرار كمية المواد‪:‬‬

‫يعتبر إنحراف الكمية من اإلنحرافات الخاضعة للرقابة بواسطة مدير اإلنتاج ‪ ،‬ومن‬
‫أكثر األسباب شيوعاً إلنحراف إستخدام المواد هو اإلهمال فى مناولة المواد بواسطة العمال أو‬
‫شراء مواد ذات جودة منخفضة ‪ ،‬والضياع الغير عادى ‪ ،‬وكذلك التغير فى متطلبات الرقابة‬
‫على الجودة أو تغير طرق اإلنتاج‪.‬‬

‫األس اب المحتملة النحرار معد األجر‪:‬‬

‫ربما يرجع انحأراف معأأدل األجأأر إلأأى مجموعأأة مأأن األسأأباب فمأأثال قأأد يحأأدد هأأذا النأأوع‬
‫م أأن ا نح أراف كنتيج أأة لحس أأاب مع أأدل األج أأر المعي أأاري عل أأى أس أأاس متوس أ مع أأد ت األج أأور‬
‫لمجموعة عاملين يحصلون علأأى معأأد ت أجأأور مختلفأأة حيأأي يأأتم توظيأأف عمالأأة مأأاهرة للقيأأام‬
‫بعمليأأات تحتأأاج إلأأى عمالأأة متوسأأطة المهأأارة وبالتأأالي فأأإن هأأذا ا نحأراف يكأأون مسأأئولية مأأدير‬
‫اإلنتأأاج ألنأأه يجأأب أن يوظأأف كأأل عامأأل طبق أاً لمسأأتوى مهارتأأه مأأع العمليأأة التأأي تحتأأاج نفأأس‬
‫مستوي المهارة ‪.‬‬
‫وعمومأاً فأأإن انحأراف معأأدل األجأأر غالبأاً يعتبأأر مأأن ا نح ارفأأات التأأي يمكأأن الأأتحكم فيهأأا‬
‫بمعرفة اإلدارة‪ .‬وفى معظم الحا ت يرجع انحراف معدل األجر إلأأى أن معأأدل األجأأر المعيأأاري‬
‫يتمشى مع التغيرات التى تحدد فى معدل األجر الفعلي‪.‬‬

‫األس اب المحتملة إلنحرار الكفاءة (عدد ساعات العمل) ‪:‬‬

‫غالب أ أاً مأ أأا يكأ أأون إنح أ أراف الكفأ أأاءة مأ أأن اإلنح ارفأ أأات التأ أأى يمكأ أأن الأ أأتحكم فيهأ أأا بواسأ أأطة‬
‫المسئولين عن اإلنتاج ‪ ،‬وقد يرجع السبب فى ذلك الى إستخدام مواد خأأام ذات جأأودة منخفضأأة‬
‫ممأأا يأأؤثر علأأى الزم أأن المستغأأرق إلنتأأاج الوحأأدة ‪ ،‬أو إخأأتالف مهأأارة العأأاملين ‪ ،‬أو سأأوء حالأأة‬
‫اآلآلت وعدم مالئمتهأأا لظأأروف العمأأل‪ ،‬كأأذلك إسأأتخدام اآلت وأدوات جديأأدة لأأم يتأأدرب العأأاملين‬
‫عليهأأا ‪ ،‬أو حأأدود تغييأأر فأأى العمليأأة اإلنتاجيأأة أو غيرهأأا مأأن األسأأباب ممأأا يأأؤثر علأأى كفأأاءة‬
‫العاملين ‪.‬‬
‫ومأأن ناحيأأة أخأأرى قأأد يرجأأع السأأبب فأأى اإلنحأراف الأأى عوامأأل خارجأأة عأأن سأأيطرة إدارة‬
‫اإلنتاج حيي قد يكون السبب هو ضعف التخطي اإلنتاجى بواسأأطة قسأأم التخطأأي ‪ ،‬أو تغييأأر‬
‫معايير الرقابة على الجودة‪ .‬ومأأن أكثأأر الطأأرق مالئمأأة فأأى تحديأأد إنحأراف الكفأأاءة هأأو إسأأتخدام‬
‫بطاقأأة الشأأغلة والتأأى تتضأأمن الوقأأت المعيأأارى لعمليأأة معينأأة ‪ ،‬وعنأأد اإلنتهأأاء مأأن العمليأأة يأأتم‬
‫تسأأجيل الوق أأت الفعل أأى وتحدي أأد اإلنح ارف أأات وتص أأنيفها وفق أاً للس أأبب حت أأى يك أأون المش أأرفين عل أأى‬
‫العمال ملمين فى الحال ب ى إنحراف وأسبابه‪ .‬ويأأتم إعأأداد ملخأأص دورى ببطاقأأات الشأأغلة علأأى‬
‫أس أأاس ي أأومى ‪ ،‬ويعب أأر ع أأن اإلنح ارف أأات بالكميأ أأة وليأ أأس بالقيمأ أأة‪ .‬وعموم أاً يمكأ أأن تلخ أأيص أهأ أأم‬
‫مسببات إنحرافات التكلفة وكيةية عالجها لترشيد وتخةيئ التكلفة فى الجدول التالى‪:‬‬

‫عوامل ومسببات إنحراف كمية المواد وطرق عالجها‬

‫العالج‬
‫‪ -‬يستكم العجز‪.‬‬
‫‪ -‬عدت توا ر الخبرة ى أعضاأ ‪ -‬تجراأ التدريب الالزت‪.‬‬
‫‪ -‬يو د مندوب‪.‬‬
‫‪ -‬التدقيى ى اإلستالت‪.‬‬
‫‪ -‬البحث عن مورد آخر‪.‬‬
‫‪ -‬تستشارة تدارة اإلنتاج‪.‬‬
‫المسببات‬ ‫العوام‬ ‫ت‬
‫‪ 1‬رداأة المادة المستلمة ‪ -‬عجز ى قست اإلستالت‪.‬‬
‫القست‪.‬‬
‫‪ -‬عدت وجود مندوب من تدارة‬
‫اإلستالت‪.‬‬
‫‪ - 2‬عدت تجانس المواد‪ - .‬خطا ى اإلستالت‪.‬‬
‫‪ -‬التلف خال مناولة ‪ -‬تهما ى التوريد‪.‬‬
‫المواد‬
‫‪ 3‬تستخدات مادة خات بديلة‪ - .‬عدت وجود غيرها‪.‬‬
 ‫التوصية لدى المنتج إلدخا‬ ‫‪-‬‬
‫تحسينات على المادة‪.‬‬
‫البحث عن مواد أ ض ‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫تجراأ دورات تدريبية‬ ‫‪-‬‬ ‫نقص ى التدريب‪.‬‬ ‫‪-‬‬ ‫عدت وجود عمالة‬ ‫‪4‬‬
‫تعيين مهارات خاصة‬ ‫‪-‬‬ ‫عجز ى العمالة‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫توعية العاملين‬ ‫‪-‬‬ ‫عدت تكثراث العام ‪-‬تهما‬ ‫‪-‬‬
‫الشحن‪.‬‬
‫شراأ المعدات اآللية‬ ‫‪-‬‬ ‫عدت وجود تسهيالت آلية‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫ضرورة اإلشراف المستمر‪.‬‬ ‫‪-‬‬ ‫تهما ى اإلشراف‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫توعية وتدريب العاملين‬ ‫‪-‬‬ ‫تهما العما أو العم بدرهاق‪.‬‬ ‫‪-‬‬ ‫التلف خال التشغي‬ ‫‪5‬‬
‫توعية وتدريب العاملين‬ ‫‪-‬‬ ‫عدت وجود مهارات كا ية‬ ‫‪-‬‬
‫تعيين مشرف جديد‬ ‫‪-‬‬ ‫تهما اإلشراف‬ ‫‪-‬‬
‫تعطاأ التعليمات بدقة‬ ‫‪-‬‬ ‫سوأ توجيه التعليمات‬ ‫‪-‬‬ ‫أعطا اآلآلت‬ ‫‪6‬‬
‫تجراأ الصيانة بدنتظات‬ ‫‪-‬‬ ‫عدت الصيانة‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫محاولة اإلصالح‬ ‫‪-‬‬ ‫عدت وجود قطع غيار أصلية‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫التدريب‪.‬‬ ‫‪-‬‬ ‫تهما العام وسوأ تستخدات‬ ‫‪-‬‬
‫اآلالت‬
‫شراأ آلة جديدة‪.‬‬ ‫‪-‬‬ ‫التقادت‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫تجراأ التدريب الالزت‪.‬‬ ‫‪-‬‬ ‫تهما موظف التكاليف‬ ‫أخطاأ ى تحلي المواد ‪-‬‬ ‫‪7‬‬
‫تعيين الالزت من الفنيين‪.‬‬ ‫‪-‬‬ ‫عدت وجود نيين‪.‬‬ ‫‪-‬‬ ‫أخطاأ ى طريقة‬ ‫‪8‬‬
‫شراأ األدوات الالزمة‬ ‫‪-‬‬ ‫تستعما أدوات غير مناسبة‪.‬‬ ‫‪-‬‬ ‫اإلنتاج‬
‫تجراأ التدريب الالزت‬ ‫‪-‬‬ ‫نقص ى التدريب‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫ضرورة توخى الدقة‪.‬‬ ‫‪-‬‬ ‫تغير الظروف‪.‬‬ ‫‪-‬‬ ‫عدت واقعية الخطة‬ ‫‪9‬‬
‫مراجعة المعيار من وقت‬ ‫‪-‬‬ ‫خطا ى وضع المعيار أصالً‬ ‫‪-‬‬
‫آلخر‬
‫عوامل ومسببات إنحراف سعر المواد وطرق عالجها‬
‫العالج‬ ‫المسببات‬ ‫العوام‬ ‫ت‬
‫النظـــــر ـــــى زيـــــادة‬ ‫‪-‬‬ ‫‪ 1‬عـــدت الحصـــو علـــى ‪ -‬عدت وجود تسهيالت مخزنية‪.‬‬
‫التسهيالت‪.‬‬ ‫خصت الكمية‬
‫لفــــــــت نظــــــــر تدارة‬ ‫‪-‬‬ ‫‪ -‬عدت تهتمات تدارة المشتريات للتمتــع‬
‫المشتريات‪.‬‬ ‫بالخصت‪.‬‬
‫‪---‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪ 2‬قيات المورد بر ع السعر ‪ -‬تتجاه عات ى أسعار سوق المواد‪.‬‬
‫محاولـــة التفـــاو مـــع‬ ‫‪-‬‬ ‫‪ -‬تتجاه خاص بالمورد لتقــديت أســعار‬
‫المـــــــورد أو تعـــــــدي‬ ‫جديدة‪.‬‬
‫المعيار‪.‬‬
‫‪---‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪ 3‬ر ـــع رســـوت اإلنتـــاج ‪ -‬سياسة الدولة‪.‬‬
 ‫والجمارب‪.‬‬
‫‪---- -‬‬ ‫‪ -‬سياسة الدولة‪.‬‬ ‫‪ 4‬تعدي التسعير‬
‫‪ -‬أخذ رأى تدارة اإلنتاج‪.‬‬ ‫اإللتجاأ الى مواد بديلة‪.‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪ 5‬تختالف المواصفات‬
‫‪ -‬محاولــــة اإلســــتيراد أو‬ ‫عدت وجود المادة ى السوق‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫التوصية بتحسين‬
‫التســرع ــى الشــراأ لمواجهــة طلــب ‪ -‬الدقة ى توقيت الشراأ‪.‬‬ ‫‪ 6‬زيادة ى تكــاليف النقـ ‪-‬‬
‫عاج ‪.‬‬ ‫والتامين والعمولة‬
‫‪ -‬التفــاو مــع المــوردين‬ ‫تتجاهات عامة‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫تن أمكن‪.‬‬ ‫تصــدار أوامــر شــراأ خاطىــة تــلدى‬ ‫‪-‬‬
‫‪ -‬الدقــــة ــــى تجــــراأات‬ ‫الى اإلرجاع‪.‬‬
‫الشراأ‪.‬‬
‫‪ -‬سد العجز‪.‬‬ ‫عجز ى األ راد المتخصصين‪.‬‬‫‪ 7‬عـــــــدت كفايـــــــة تدارة ‪-‬‬
‫المشتريات‬
‫‪ -‬حدوث تغيير داىت بعد وضع المعيار ‪ -‬تعدي المعيار‪.‬‬ ‫‪ 8‬عدت واقعية المعيار‬

‫عوامل ومسببات إنحراف الوقت المستغرق في اإلنتاج وطرق عالجها‬

‫العالج‬ ‫المسببات‬ ‫العوام‬ ‫ت‬
‫‪ -‬تحتياجهــا الــى صــيانة غيــر ‪ -‬تجــراأ الصــيانة الالزمــة أو شــراأ‬ ‫‪ 1‬توقف االآلت‬
‫قطــع الغيــار المطلوبــة أو تســتبدا‬ ‫عادية‪.‬‬
‫اآللة نفسها‪.‬‬

‫التفكيـــر ـــى تنشـــاأ محطـــة توليـــد‬ ‫‪-‬‬ ‫‪ -‬تنقطاع التيار الكهرباىى‪.‬‬ ‫‪ 2‬عدت تد ى المواد‬
‫كهرباأ تذا كان اإلنقطاع متكرراً‪.‬‬
‫التدريب‪.‬‬ ‫‪-‬‬ ‫تهما أمين المخزن‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫التفكير ى مواد بديلة‪.‬‬ ‫‪-‬‬ ‫عدت وجود المواد‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫العم على تنظيمها‪.‬‬ ‫‪-‬‬ ‫طو ترات الراحة‪.‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪3‬‬
‫اإلستقطاع من المرتب‪.‬‬ ‫‪-‬‬ ‫الغياب بدون عذر‬ ‫‪-‬‬ ‫عادى‬ ‫غير‬ ‫ضياع‬
‫محاولــة تفــادى الحــوادث باألســاليب‬ ‫‪-‬‬ ‫المر والحوادث‬ ‫‪-‬‬
‫العلمية‪.‬‬
‫دراسة المسببات وعالجها‬ ‫‪-‬‬ ‫عدت اإلستقرار‪.‬‬ ‫‪ 4‬دخــــو وخــــروج ‪-‬‬
‫وضع الحوا ز الالزمة‪.‬‬ ‫‪-‬‬ ‫الخروج سعيا ً للترقية‪.‬‬ ‫‪-‬‬ ‫العمالة‬
‫تجراأ التدريب‪.‬‬ ‫‪-‬‬ ‫تهما الموظف‪.‬‬ ‫‪ 5‬أخطــاأ ــى تحلي ـ ‪-‬‬
‫تعيين الكفاأات الالزمة‬ ‫عــــدت وجــــود المهــــارات ‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫األجور‬
‫التكاليفية المناسبة‬
 ‫‪ -‬تجـــراأ العـــالج للمســـببات بطريقـــة‬ ‫سوأ ظروف اإلنتاج‪.‬‬ ‫‪ 6‬بطىأ العاملين ــى ‪-‬‬
‫مناسبة موضوعية‪.‬‬ ‫عدت كفاية اإلشراف‪.‬‬ ‫‪-‬‬ ‫اإلنتاج‬
‫عـــدت وجـــود المواصـــفات‬ ‫‪-‬‬
‫المعيارية‪.‬‬
‫عدت تتباع الطرق واألساليب‬ ‫‪-‬‬
‫الموضوعة للعم ‪.‬‬
‫تغيـــــــــــر الظـــــــــــروف ‪ -‬تعـــــادة النظـــــر ـــــى المعـــــايير‬ ‫‪ 7‬عدت واقعية الخطة ‪-‬‬
‫الموضوعة‪.‬‬ ‫واإل تراضات‪.‬‬
‫خطا ى وضع المعيار‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫عوامل ومسببات إنحراف معدل األجر وطرق عالجها‬
‫العالج‬ ‫المسببات‬ ‫العوام‬ ‫ت‬
‫‪ -‬أخذها ى اإلعتبار عنــد تعــدي‬ ‫ترتفاع عات ى األجور ‪ -‬سياسة دولة‪.‬‬ ‫‪1‬‬
‫المعيار‬
‫‪ -‬أخذها ى اإلعتبار عنــد تعــدي‬ ‫زيـــــــادة التامينـــــــات ‪ -‬سياسة الدولة‪.‬‬ ‫‪2‬‬
‫المعيار‬ ‫اإلجتماعية‬
‫‪ -‬وضع خطة اإلنتاج و قا ً لجدو‬ ‫زيادة األجور اإلضا ية ‪ -‬تشغي غير منتظت‪.‬‬ ‫‪3‬‬
‫زمنى‪.‬‬ ‫‪ -‬مواجهة طلبات طارىة‪.‬‬
‫‪ -‬تشغي عمالة ماهرة بــدالً مــن ‪ -‬ضــــرورة اإللتــــزات بتشــــكيلة‬ ‫تختالف مزج العما ‪.‬‬ ‫‪4‬‬
‫العاملين‪.‬‬ ‫عمالـــــة غيـــــر مـــــاهرة أو‬
‫العكس‪.‬‬
‫‪ -‬التعيين أو التدريب‪.‬‬ ‫‪ -‬عدت توا ر عمالة ماهرة‪.‬‬
‫‪ -‬حدوث تغيير داىت بعــد وضــع ‪ -‬تعــــدي المعيــــار ومراجعتــــه‬ ‫عدت واقعية المعيار‬ ‫‪5‬‬
‫باستمرار ‪.‬‬ ‫المعيار‬
‫ﻗ اﺋ اﻟ ﺎﻟ‬
‫ﯾﮭﺪف ﻧﻈﺎم اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ أﺳﺎﺳﺎ ً اﻟﻰ ﺗﺤﺪﯾﺪ ﺗﻜﺎﻟﯿﻒ وﺣﺪات اﻹﻧﺘﺎج اﻟﻨﮭﺎﺋﻰ )ﺳــﻠﻊ أو‬
‫ﺧﺪﻣﺎت( واﻟﺘﻰ ﻗﺎﻣﺖ اﻟﻤﻨﺸﺄة ﻣﻦ أﺟﻠﮭﺎ وذﻟﻚ ﻋﻦ طﺮﯾﻖ ﺗﺤﻤﯿﻞ ﻋﻨﺎﺻﺮ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ اﻟﺘﻰ‬
‫ﺗﻜﺒﺪﺗﮭﺎ اﻟﻤﻨﺸﺄة ﻋﻠﻲ وﺣﺪات اﻟﻨﺸﺎط ‪.‬‬

‫أﺳﺎﻟﯿﺐ ﺗﺤﻤﯿﻞ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ ‪:‬‬

‫ھﻨﺎك أﺳﻠﻮﺑﯿﻦ ﻟﺘﺤﻤﯿﻞ ﻋﻨﺎﺻﺮ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ ﻋﻠﻲ وﺣﺪات اﻟﻨﺸﺎط‪:‬‬
‫اﻷول‪ :‬أﺳﻠﻮب اﻟﺘﺤﻤﯿﻞ اﻟﻜﻠﻰ )ﻧﻈﺮﯾﺔ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ اﻟﻜﻠﯿﺔ(‪ ،‬وﯾﻌﻨﻰ ﺗﺤﻤﯿــﻞ وﺣــﺪات‬
‫اﻟﻨﺸﺎط ﺑﻜﻞ ﻋﻨﺎﺻﺮ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ ‪.‬‬
‫اﻟﺜﺎﻧﻰ‪ :‬أﺳﻠﻮب اﻟﺘﺤﻤﯿـﻞ اﻟﺠﺰﺋﻰ )ﻧﻈـﺮﯾﺔ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ اﻟﻤﺒﺎﺷﺮة‪ ،‬ﻧﻈـﺮﯾﺔ اﻟﺘﻜــﺎﻟﯿﻒ‬
‫اﻟﻤﺘﻐﯿﺮة‪ ،‬ﻧﻈـﺮﯾﺔ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ اﻟﻤﺴﺘﻐﻠﺔ(‪ ،‬وﯾﻌﻨــﻰ ﺗﺤﻤﯿــﻞ وﺣــﺪات اﻟﻨﺸــﺎط‬
‫ﺑﺠﺰء ﻓﻘﻂ ﻣﻦ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ وﻟﯿﺲ ﻛﻠﮭﺎ‪.‬‬

‫أوﻻً ‪ :‬ﻧﻈﺮﯾﺔ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ اﻹﺟﻤﺎﻟﯿﺔ )اﻟﻜﻠﯿﺔ( ‪:‬‬

‫طﺒﻘ ـﺎ ً ﻟﮭــﺬه اﻟﻨﻈﺮﯾــﺔ ﻓــﺈن اﻟﻨﺸــﺎط ﯾﻌﺘﺒــﺮ ﻣﺴــﺌﻮﻻً ﻋــﻦ ﺟﻤﯿــﻊ اﻟﺘﻜــﺎﻟﯿﻒ اﻟﺘــﻰ‬
‫اﺳﺘﺨﺪﻣﺖ ﻹﻧﺠﺎز ھﺬا اﻟﻨﺸﺎط ﺧﻼل اﻟﻔﺘﺮة‪ ،‬وﻟﮭــﺬا ﯾــﺘﻢ ﺗﺤﻤﯿــﻞ ﺟﻤﯿــﻊ ﺗﻜــﺎﻟﯿﻒ اﻟﺘﺸــﻐﯿﻞ‬
‫ﻋﻠﻰ وﺣﺪات اﻟﻨﺸﺎط ﺳﻮاء ﻛﺎﻧﺖ ﺗﻜــﺎﻟﯿﻒ ﻣﺒﺎﺷــﺮة أو ﻏﯿــﺮ ﻣﺒﺎﺷــﺮة‪ ،‬ﻣﺘﻐﯿــﺮة أو ﺛﺎﺑﺘــﺔ‬
‫وذﻟﻚ ﻷن اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ اﻟﺜﺎﺑﺘﺔ ﺗﺴﺎھﻢ ﻓﻰ ﺗﻨﻔﯿﺬ اﻟﻨﺸﺎط اﻟﺘﺸﻐﯿﻠﻲ‪.‬‬
‫وﺗﻈﮭﺮ ﻗﺎﺋﻤﺔ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ وﻓﻘﺎ ﻟﻨﻈﺮﯾﺔ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ اﻹﺟﻤﺎﻟﯿﺔ ﻋﻠﻰ اﻟﻨﺤﻮ اﻟﺘﺎﻟﻰ ‪:‬‬
 ‫ﻗﺎﺋﻤﺔ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ وﻓﻘﺎ ً ﻟﻨﻈﺮﯾﺔ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ اﻹﺟﻤﺎﻟﯿﺔ‪:‬‬
‫ﻛﻠﻰ‬ ‫ﺟﺰﺋﻰ‬ ‫ﺑﯿــــــــــــــــــــــــــــــــــــﺎن‬
‫ﺗﻜﻠﻔﺔ ﻣﺒﺎﺷﺮة ‪:‬‬
‫××‬ ‫ﻣﻮاد ﻣﺒﺎﺷﺮ‬
‫××‬ ‫أﺟﻮر ﻣﺒﺎﺷﺮة‬
‫××‬ ‫ﻣﺼﺮوﻓﺎت ﻣﺒﺎﺷﺮة‬
‫××‬ ‫إﺟﻤﺎﻟﻰ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ اﻟﻤﺒﺎﺷﺮة‬
‫××‬ ‫ﺗﻜﺎﻟﯿﻒ ﻏﯿﺮ ﻣﺒﺎﺷﺮة‬
‫××‬ ‫إﺟﻤﺎﻟﻰ ﺗﻜﺎﻟﯿﻒ اﻟﺘﺸﻐﯿﻞ‬
‫×‬ ‫‪ +‬وﺣﺪات أول اﻟﻤﺪة‬
‫)×(‬ ‫‪ -‬وﺣﺪات آﺧﺮ اﻟﻤﺪة‬
‫××‬ ‫ﺗﻜﻠﻔﺔ اﻟﺘﺸﻐﯿﻞ ﻟﻠﻮﺣﺪات اﻟﻤﺒﺎﻋﺔ‬

‫ﻗﺎﺋﻤﺔ ﻧﺘﺎﺋﺞ اﻷﻋﻤﺎل وﻓﻘﺎ ً ﻟﻨﻈﺮﯾﺔ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ اﻹﺟﻤﺎﻟﯿﺔ‪:‬‬

‫ﻗﯿﻤﺔ‬ ‫ﺑﯿــــــــــــــــــــــــــــﺎن‬
‫××‬ ‫إﯾﺮادات اﻟﻤﺒﯿﻌﺎت‬
‫‪ -‬ﺗﻜﻠﻔﺔ اﻟﻤﺒﯿﻌﺎت‪:‬‬
‫)××(‬ ‫ﺗﻜﻠﻔﺔ اﻟﺘﺸﻐﯿﻞ ﻟﻠﻮﺣﺪات اﻟﻤﺒﺎﻋﺔ‬
‫)××(‬ ‫ﺗﻜﺎﻟﯿﻒ ﺗﺴﻮﯾﻘﯿﺔ‬
‫××‬ ‫ﻣﺠﻤﻞ اﻟﺮﺑﺢ‬
‫)××(‬ ‫‪ -‬ﻣﺼﺮوﻓﺎت إدارﯾﺔ وﺗﻤﻮﯾﻠﯿﺔ‬
‫××‬ ‫ﺻﺎﻓﻰ اﻟﺮﺑﺢ‬
 ‫ﺛﺎﻧﯿﺎ ً ‪ :‬ﻧﻈﺮﯾﺔ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ اﻟﻤﺒﺎﺷﺮة‪:‬‬
‫طﺒﻘﺎ ً ﻟﮭﺬه اﻟﻨﻈﺮﯾﺔ ﻓﺈن اﻟﻨﺸﺎط ﻻ ﯾﻌﺘﺒﺮ ﻣﺴﺌﻮﻻً إﻻ ﻋﻦ ﻋﻨﺎﺻﺮ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ اﻟﻤﺒﺎﺷﺮة ﻓﻘﻂ‬
‫أﻣــﺎ اﻟﻌﻨﺎﺻــﺮ ﻏﯿــﺮ اﻟﻤﺒﺎﺷــﺮة ﻓﺈﻧــﮫ ﻧﻈــﺮا ً ﻟﺼــﻌﻮﺑﺔ ﺗﺨﺼﯿﺼــﮭﺎ ﻋﻠــﻰ اﻷﻧــﻮاع اﻟﻤﺨﺘﻠﻔــﺔ‬
‫ﻟﻼﻧﺸﻄﺔ‪ ،‬ﻓﺈﻧﮫ ﻻ ﯾﺘﻢ ﺗﺤﻤﯿﻠﮭﺎ ﻋﻠﻰ اﻻﻧﺸﻄﺔ‪ ،‬وإﻧﻤﺎ ﺗﻌﺘﺒﺮ أﻋﺒﺎء ﺗﺤﻤﻞ ﻋﻠﻰ اﻟﻤﻨﺸﺄة ﻛﻜﻞ‪.‬‬
‫وﺗﻈﮭﺮ ﻗﺎﺋﻤﺔ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ وﻓﻘﺎ ﻟﻨﻈﺮﯾﺔ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ اﻟﻤﺒﺎﺷﺮة ﻋﻠﻰ اﻟﻨﺤﻮ اﻟﺘﺎﻟﻰ‪:‬‬

‫ﻗﺎﺋﻤﺔ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ وﻓﻘﺎ ً ﻟﻨﻈﺮﯾﺔ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ اﻟﻤﺒﺎﺷﺮة‪:‬‬

‫ﻛﻠﻰ‬ ‫ﺟﺰﺋﻰ‬ ‫ﺑﯿــــــــــــــــــــــــــــــــــــﺎن‬
‫ﺗﻜﻠﻔﺔ ﻣﺒﺎﺷﺮة ‪:‬‬
‫××‬ ‫ﻣﻮاد ﻣﺒﺎﺷﺮ‬
‫××‬ ‫أﺟﻮر ﻣﺒﺎﺷﺮة‬
‫××‬ ‫ﻣﺼﺮوﻓﺎت ﻣﺒﺎﺷﺮة‬
‫××‬ ‫إﺟﻤﺎﻟﻰ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ اﻟﻤﺒﺎﺷﺮة‬
‫×‬ ‫‪ +‬وﺣﺪات أول اﻟﻤﺪة‬
‫)×(‬ ‫‪ -‬وﺣﺪات آﺧﺮ اﻟﻤﺪة‬
‫××‬ ‫ﺗﻜﻠﻔﺔ اﻟﺘﺸﻐﯿﻞ اﻟﻤﺒﺎﺷﺮة ﻟﻠﻮﺣﺪات اﻟﻤﺒﺎﻋﺔ‬
 ‫ﻗﺎﺋﻤﺔ ﻧﺘﺎﺋﺞ اﻷﻋﻤﺎل وﻓﻘﺎ ً ﻟﻨﻈﺮﯾﺔ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ اﻟﻤﺒﺎﺷﺮة‪:‬‬
‫ﻗﯿﻤﺔ‬ ‫ﺑﯿــــــــــــــــــــــــــــﺎن‬
‫××‬ ‫إﯾﺮادات اﻟﻤﺒﯿﻌﺎت‬
‫‪ -‬ﺗﻜﻠﻔﺔ اﻟﻤﺒﯿﻌﺎت‪:‬‬
‫)××(‬ ‫ﺗﻜﻠﻔﺔ اﻟﺘﺸﻐﯿﻞ اﻟﻤﺒﺎﺷﺮة ﻟﻠﻮﺣﺪات اﻟﻤﺒﺎﻋﺔ‬
‫)××(‬ ‫ﻣﺼﺮوﻓﺎت ﺗﺴﻮﯾﻘﯿﺔ ﻣﺒﺎﺷﺮة‬
‫××‬ ‫ﻣﺠﻤﻞ اﻟﺮﺑﺢ‬
‫‪ -‬ﻣﺼﺮوﻓﺎت ﻏﯿﺮ ﻣﺒﺎﺷﺮة ‪:‬‬
‫)××(‬ ‫ﻣﺼﺮوﻓﺎت ﺗﺸﻐﯿﻠﯿﺔ‬
‫)××(‬ ‫ﻣﺼﺮوﻓﺎت ﺗﺴﻮﯾﻘﯿﺔ‬
‫)××(‬ ‫ﻣﺼﺮوﻓﺎت إدارﯾﺔ وﺗﻤﻮﯾﻠﯿﺔ‬
‫××‬ ‫ﺻﺎﻓﻰ اﻟﺮﺑﺢ‬
 ‫ﺛﺎﻟﺜﺎ ً ‪ :‬ﻧﻈﺮﯾﺔ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ اﻟﻤﺘﻐﯿﺮة ‪:‬‬
‫طﺒﻘﺎ ً ﻟﮭﺬه اﻟﻨﻈﺮﯾﺔ ﻓﺈن اﻟﻨﺸﺎط ﯾﻌﺘﺒﺮ ﻣﺴﺌﻮﻻً ﻓﻘﻂ ﻋﻦ ﻋﻨﺎﺻﺮ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ اﻟﺘﻰ‬
‫ﺗﺨﻠﻖ ﻣﻊ ﺑﺪء اﻟﻨﺸﺎط وﺗﺨﺘﻔﻰ ﺑﺈﺧﺘﻔﺎﺋﺔ وھﻰ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ اﻟﻤﺘﻐﯿﺮة‪ .‬ﻓﺎﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ اﻟﻤﺘﻐﯿﺮة‬
‫ﺗﺮﺗﺒﻂ ﺑﺎﻟﻨﺸﺎط وﺟﻮدا ً وﻋﺪﻣﺎ ً‪ ،‬وﺑﺎﻟﺘﺎﻟﻰ ﻓﮭﻮ اﻟﻤﺴﺌﻮل ﻋﻦ إﺣﺪاﺛﮭﺎ وﻟﺬﻟﻚ ﯾﺠﺐ أن‬
‫ﯾﺘﺤﻤﻞ ﺑﮭﺎ‪ .‬أﻣﺎ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ اﻟﺜﺎﺑﺘﺔ ﻓﮭﻰ ﺗﺘﺤﻤﻠﮭﺎ اﻟﻤﻨﺸﺄة ﺑﻐﺾ اﻟﻨﻈـﺮ ﻋـﻦ وﺟـﻮد أو‬
‫اﻧﻌـﺪام اﻟﻨﺸﺎط‪ ،‬ﻟﺬﻟﻚ ﻓﺎﻟﻨﺸﺎط ﻟﯿﺲ ھﻮ اﻟﻤﺴﺌﻮل ﻋﻦ وﺟﻮدھﺎ وإﻧﻤﺎ ھﻰ ﺗﺪﻓﻊ ﺑﻤﺮور‬
‫اﻟﺰﻣﻦ‪.‬‬
‫وﺗﻈﮭﺮ ﻗﺎﺋﻤﺔ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ وﻓﻘﺎ ً ﻟﻨﻈﺮﯾﺔ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ اﻟﻤﺘﻐﯿﺮة ﻋﻠﻰ اﻟﻨﺤﻮ اﻟﺘﺎﻟﻲ‪:‬‬

‫ﻗﺎﺋﻤﺔ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ وﻓﻘﺎ ً ﻟﻨﻈﺮﯾﺔ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ اﻟﻤﺘﻐﯿﺮة‪:‬‬

‫ﻛﻠﻰ‬ ‫ﺟﺰﺋﻰ‬ ‫ﺑﯿــــــــــــــــــــــــــــــــــــﺎن‬
‫ﺗﻜﻠﻔﺔ ﻣﺒﺎﺷﺮة ‪:‬‬
‫××‬ ‫ﻣﻮاد ﻣﺒﺎﺷﺮ‬
‫××‬ ‫أﺟﻮر ﻣﺒﺎﺷﺮة‬
‫××‬ ‫ﻣﺼﺮوﻓﺎت ﻣﺒﺎﺷﺮة‬
‫××‬ ‫إﺟﻤﺎﻟﻰ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ اﻟﻤﺒﺎﺷﺮة‬
‫××‬ ‫ﻣﺼﺮوﻓﺎت ﻏﯿﺮ ﻣﺒﺎﺷﺮة ﻣﺘﻐﯿﺮة‬
‫××‬ ‫إﺟﻤﺎﻟﻰ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ اﻟﻤﺘﻐﯿﺮة‬
‫×‬ ‫‪ +‬وﺣﺪات أول اﻟﻤﺪة‬
‫)×(‬ ‫‪ -‬وﺣﺪات آﺧﺮ اﻟﻤﺪة‬
‫××‬ ‫ﺗﻜﻠﻔﺔ اﻟﺘﺸﻐﯿﻞ اﻟﻤﺘﻐﯿﺮة ﻟﻠﻮﺣﺪات اﻟﻤﺒﺎﻋﺔ‬
‫ﻗﺎﺋﻤﺔ ﻧﺘﺎﺋﺞ اﻷﻋﻤﺎل وﻓﻘﺎ ً ﻟﻨﻈﺮﯾﺔ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ اﻟﻤﺘﻐﯿﺮة‪:‬‬
‫ﻗﯿﻤﺔ‬ ‫ﺑﯿــــــــــــــــــــــــــــﺎن‬
‫××‬ ‫إﯾﺮادات اﻟﻤﺒﯿﻌﺎت‬
‫‪ -‬ﺗﻜﻠﻔﺔ اﻟﻤﺒﯿﻌﺎت‬
‫)××(‬ ‫ﺗﻜﻠﻔــﺔ اﻟﺘﺸــﻐﯿﻞ اﻟﻤﺘﻐﯿــﺮة ﻟﻠﻮﺣــﺪات اﻟﻤﺒﺎﻋــﺔ‬
‫)××(‬ ‫ﻣﺼﺮوﻓﺎت ﺗﺴﻮﯾﻘﯿﺔ ﻣﺘﻐﯿﺮة‬
‫××‬ ‫ﻣﺠﻤﻞ اﻟﺮﺑﺢ‬
‫ﻣﺼﺮوﻓﺎت ﺛﺎﺑﺘﮫ ‪:‬‬
‫)××(‬ ‫ﻣﺼﺮوﻓﺎت ﺗﺸﻐﯿﻠﯿﺔ‬
‫)××(‬ ‫ﻣﺼﺮوﻓﺎت ﺗﺴﻮﯾﻘﯿﺔ‬
‫)××(‬ ‫ﻣﺼﺮوﻓﺎت إدارﯾﺔ وﺗﻤﻮﯾﻠﯿﺔ‬
‫××‬ ‫ﺻﺎﻓﻰ اﻟﺮﺑﺢ‬
 ‫راﺑﻌﺎ ً‪ :‬ﻧﻈﺮﯾﺔ ﺗﻜﺎﻟﯿﻒ اﻟﻄﺎﻗﺔ اﻟﻤﺴﺘﻐﻠﺔ ‪:‬‬
‫طﺒﻘﺎ ً ﻟﮭﺬه اﻟﻨﻈﺮﯾﺔ ﻓﺈن اﻟﻨﺸﺎط ﯾﺘﺤﻤﻞ ﺑﻌﻨﺎﺻﺮ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ اﻟﺘﻰ اﺳﺘﻔﺎد ﻣﻨﮭﺎ ﻓﻘــﻂ ‪،‬‬
‫وھﺬه اﻟﻌﻨﺎﺻﺮ ھﻰ اﻟﻌﻨﺎﺻﺮ اﻟﻤﺘﻐﯿﺮة ﺑﺎﻹﺿﺎﻓﺔ اﻟﻰ اﻟﺠﺰء اﻟﺬى اﺳﺘﻐﻞ ﻣــﻦ اﻟﻌﻨﺎﺻــﺮ‬
‫اﻟﺜﺎﺑﺘﺔ ‪ ،‬أﻣﺎ اﻟﺠﺰء اﻟﺬى ﻟــﻢ ﯾﺴــﺘﻐﻞ ﻣــﻦ اﻟﻌﻨﺎﺻــﺮ اﻟﺜﺎﺑﺘــﺔ ﻓﮭــﻮ أﻋﺒــﺎء طﺎﻗــﺔ ﻋﺎطﻠــﺔ ﻻ‬
‫ﯾﺘﺤﻤﻞ ﺑﮭﺎ اﻟﻨﺸﺎط ‪ ،‬وإﻧﻤﺎ ﺗﺤﻤﻞ ﻛﺄﻋﺒﺎء أو ﺧﺴﺎﺋﺮ ﻋﻠﻰ ﻧﺘﯿﺠﺔ اﻟﻔﺘﺮة اﻟﻤﺎﻟﯿﺔ ‪.‬‬
‫وﺗﻈﮭﺮ ﻗﺎﺋﻤﺔ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ وﻓﻘﺎ ً ﻟﻨﻈﺮﯾﺔ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ اﻟﻤﺴﺘﻐﻠﺔ ﻋﻠﻰ اﻟﻨﺤﻮ اﻟﺘﺎﻟﻲ‪:‬‬

‫ﻗﺎﺋﻤﺔ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ وﻓﻘﺎ ً ﻟﻨﻈﺮﯾﺔ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ اﻟﻤﺴﺘﻐﻠﺔ‪:‬‬

‫ﻛﻠﻰ‬ ‫ﺟﺰﺋﻰ‬ ‫ﺑﯿــــــــــــــــــــــــــــــــــــﺎن‬
‫××‬ ‫ﻣﻮاد ﻣﺒﺎﺷﺮ‬
‫××‬ ‫أﺟﻮر ﻣﺒﺎﺷﺮة‬
‫××‬ ‫ﻣﺼﺮوﻓﺎت ﻣﺒﺎﺷﺮة‬
‫××‬ ‫ﻣﺼﺮوﻓﺎت ﻏﯿﺮ ﻣﺒﺎﺷﺮة‪:‬‬
‫××‬ ‫ﻣﺘﻐﯿﺮة‬
‫××‬ ‫ﺛﺎﺑﺘﺔ ﻣﺴﺘﻐﻠﺔ‬
‫××‬ ‫إﺟﻤﺎﻟﻰ ﺗﻜﺎﻟﯿﻒ اﻟﺘﺸﻐﯿﻞ اﻟﻤﺴﺘﻐﻠﺔ‬
‫×‬ ‫‪ +‬وﺣﺪات أول اﻟﻤﺪة‬
‫)×(‬ ‫‪ -‬وﺣﺪا ﺗﺎﻣﺔ آﺧﺮ اﻟﻤﺪة‬
‫××‬ ‫ﺗﻜﻠﻔﺔ اﻟﺘﺸﻐﯿﻞ اﻟﻤﺴﺘﻐﻠﺔ ﻟﻠﻮﺣﺪات اﻟﻤﺒﺎﻋﺔ‬
 ‫ﻗﺎﺋﻤﺔ ﻧﺘﺎﺋﺞ اﻷﻋﻤﺎل وﻓﻘﺎ ً ﻟﻨﻈﺮﯾﺔ اﻟﺘﻜﺎﻟﯿﻒ اﻟﻤﺴﺘﻐﻠﺔ‪:‬‬
‫ﻗﯿﻤﺔ‬ ‫ﺑﯿــــــــــــــــــــــــــــﺎن‬
‫××‬ ‫إﯾﺮادات اﻟﻤﺒﯿﻌﺎت‬
‫‪ -‬ﺗﻜﻠﻔﺔ اﻟﻤﺒﯿﻌﺎت‪:‬‬
‫)××(‬ ‫ﺗﻜﻠﻔﺔ اﻟﺘﺸﻐﯿﻞ اﻟﻤﺴﺘﻐﻠﺔ ﻟﻠﻮﺣﺪات اﻟﻤﺒﺎﻋﺔ‬
‫ﻣﺼﺮوﻓﺎت ﺗﺴﻮﯾﻘﯿﺔ ‪:‬‬
‫)××(‬ ‫ﻣﺘﻐﯿﺮة‬
‫)××(‬ ‫ﺛﺎﺑﺘﺔ ﻣﺴﺘﻐﻠﺔ‬
‫××‬ ‫ﻣﺠﻤﻞ اﻟﺮﺑﺢ‬
‫ﻣﺼﺮوﻓﺎت ﺛﺎﺑﺘﺔ ﻏﯿﺮ ﻣﺴﺘﻐﻠﺔ ‪:‬‬
‫)××(‬ ‫ﻣﺼﺮوﻓﺎت ﺗﺸﻐﯿﻠﯿﺔ‬
‫)××(‬ ‫ﻣﺼﺮوﻓﺎت ﺗﺴﻮﯾﻘﯿﺔ‬
‫)××(‬ ‫ﻣﺼﺮوﻓﺎت إدارﯾﺔ وﺗﻤﻮﯾﻠﯿﺔ‬
‫××‬ ‫ﺻﺎﻓﻰ اﻟﺮﺑﺢ‬
 ‫‪‬‬ ‫‪‬‬
‫‪‬‬ ‫‪‬‬
‫‪‬‬ ‫‪‬‬
‫‪‬‬ ‫‪‬‬
‫‪‬‬ ‫‪‬‬
‫‪‬‬ ‫‪‬‬
‫‪‬‬ ‫‪‬‬
‫‪‬‬ ‫‪‬‬
‫‪‬‬ ‫‪‬‬
‫‪‬‬ ‫‪‬‬

‫اﻟﻤﻔﺎھﯿﻢ اﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻟﻠﺘﻜﺎﻟﯿﻒ‬

‫‪1‬‬
 ‫ﺗ ﺿ ﻬﺎ ﻋﻠﻰ‬ ‫واﻟ ﻲ‬ ‫اﻟ ﺎﻟ‬ ‫وﻣ اﺧﻞ ﺗ‬ ‫ﻣ ﻣﻔﺎ‬ ‫ﻫ ﺎك اﻟ‬
‫اﻟ ﺎﻟﻲ‪:‬‬ ‫اﻟ‬
‫‪ 1‬‬
‫ﻌ ﻬﺎ أو ﻧ ﻋﻬﺎ إﻟﻰ‪:‬‬ ‫ﺣ‬ ‫ﻋ ﺎﺻ اﻟ ﺎﻟ‬ ‫ﻪﺗ‬ ‫وﻘ‬

‫ﻠ ﻣﺎت(‪ :‬وﺗ ﻞ اﻟ ﺎﻣﺎت واﻟ اد واﻟ ﻗ د وﻗ ــﻊ اﻟ ــﺎر وﻏ ﻫــﺎ‬ ‫أ‪ -‬ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟ اد )اﻟ‬
‫ــﺄة ﻐـ ـ ض‬ ‫ﻬ ــﺎ( واﻟ ــﻲ ﺗﻘ ﻬ ــﺎ اﻟ‬ ‫ــ ﺗ‬ ‫)أ اﻷﺷ ـ ﺎء اﻟ ﺎد ــﺔ اﻟ ﻠ ﺳ ــﺔ واﻟ ــﻲ‬
‫اﺳ ﻔﺎدﻫﺎ ﻓﻲ ﺟ ﻊ أوﺟﻪ ﻧ ﺎ ﻬﺎ‪.‬‬

‫ﻓــﻲ ﺳ ـ ﻞ‬ ‫ــﺄة ﻣ ـ ﺗ ــﺎﻟ‬ ‫ﻠــﻪ اﻟ‬ ‫ب‪ -‬ﺗ ﻠﻔــﺔ اﻟﻌ ــﻞ )اﻷﺟ ـ ر(‪ :‬وﺗ ـ ﻞ ــﻞ ﻣــﺎ ﺗ‬
‫ــﺄة ﻋﻼﻗــﺔ‬ ‫ﻬ ﺎﻟ‬ ‫اﻟﻌ ﻞ اﻹﻧ ــﺎﻧﻲ ﻣـ أﺷـ ﺎص ﺗـ‬ ‫ل ﻋﻠﻰ ﺧ ﻣﺎت ﻋ‬ ‫اﻟ‬
‫أو ﻋ ــﺎل ﻟـ ـ ﯾﻬﺎ‪ .‬وﻫ ــﻲ ﻗـ ـ ﺗ ـ ن ﻓ ــﻲ ﺷـ ـ ﻞ ﻧﻘـ ـ‬ ‫ــﺔ‪ ،‬و ﺎﻟ ــﺎﻟﻲ ﻌ ـ ـ وا ﻣـ ـ ﻔ‬ ‫اﻟ‬
‫أﺟ ـ ر وﻣ ﺗ ــﺎت و ـ ﻻت وﻣ ﺎﻓــﺂت‪ ،‬أو ﺗ ـ ن ﻓــﻲ ﺷ ـ ﻞ‬ ‫ــﺄة ﻟﻠﻌــﺎﻣﻠ‬ ‫ﻋ ـ ﻣﺎ ﺗ ـ ﻓﻊ اﻟ‬
‫ﺑـ ون ﻣﻘﺎﺑــﻞ ﻣ ــﻞ‬ ‫ــﺄة ﻣ ـ ﻣ ا ــﺎ ﻋ ــﻪ ﺗﻘ ـ م ﻟﻠﻌــﺎﻣﻠ‬ ‫ــﺎ ﺗ ــﺎﻫ ــﻪ اﻟ‬ ‫ﻋ ــﻲ ﯾ ــﻞ‬
‫ﺄة ﻓﻲ اﻟ ﺄﻣ ﺎت اﻻﺟ ﺎ ﺔ‪.‬‬ ‫واﻷﻏ ﺔ‪ ،‬و ﻟ ﻣﻘ ار ﻣﺎ ﺗ ﺎﻫ ﻪ اﻟ‬ ‫اﻟ ﻼ‬

‫ــﻼف اﻟ ـ اد‬ ‫ــﺄة‬ ‫ﻠــﻪ اﻟ‬ ‫ـ وﻓﺎت(‪ :‬وﺗ ـ ﻞ ــﻞ ﻣــﺎ ﺗ‬ ‫ج‪ -‬ﺗ ﻠﻔــﺔ اﻟ ـ ﻣﺎت )اﻟ‬
‫ـ ل ﻋﻠــﻰ اﻟ ـ ﻣﺎت اﻟﻼزﻣــﺔ ﻟ اوﻟــﺔ ﺟ ــﻊ أوﺟــﻪ ﻧ ــﺎ ﻬﺎ‪،‬‬ ‫واﻷﺟ ر ﻓﻲ ﺳ ﻞ اﻟ‬
‫ﺎﻧﺔ… اﻟﺦ‪.‬‬ ‫اﻟ‬ ‫اﻟ ﻘﻞ‪ ،‬ﻣ ﺎر‬ ‫ﻣ ﻞ اﻹ ﺎر‪ ،‬ﻣ ﺎر‬
‫‪ 2‬‬
‫ﻣـ ـ اﻟ ﻌـ ـ وف أن اﻟ ــﺎﺋﻒ اﻟ ﺋ ـ ـ ﺔ ﻷ ﻣ ــﺄة ﺻـ ـ ﺎ ﺔ ﺗ ــﻞ ﻓ ــﻲ و ﻔ ــﺔ‬
‫اﻟ ــﺎم ــﺄداء ــﻞ‬ ‫ــﻞ‪ .‬و ﻠ ـ‬ ‫‪ ،‬و ﻔ ــﺔ اﻹدارة اﻟﻌﺎﻣ ــﺔ واﻟ‬ ‫اﻹﻧ ــﺎج‪ ،‬و ﻔ ــﺔ اﻟ ـ‬
‫ــﺔ اﻟ ــﻲ‬ ‫اﻟ‬ ‫ام ﻋ ﺎﺻ ـ اﻟ ــﺎﻟ‬ ‫و ﻔــﺔ ﻣ ـ ﻫ ـ ﻩ اﻟ ــﺎﺋﻒ اﻟ ﺋ ـ ﺔ ﺿ ـ ورة اﺳ ـ‬
‫و ﺎﺋﻔﻬﺎ إﻟﻰ‪:‬‬ ‫ﺣ‬ ‫ﻋ ﺎﺻ اﻟ ﺎﻟ‬ ‫ﺗ‬ ‫ﺄة‪ .‬وﻋﻠﻰ ذﻟ‬ ‫ﺗ ﺗﻬﺎ اﻟ‬

‫ــﺄة‬ ‫ﻠﻬ ــﺎ اﻟ‬ ‫اﻟ ــﻲ ﺗ‬ ‫إﻧ ﺎﺟ ـــﺔ )ﺻــ ﺎ ﺔ(‪ :‬وﻫ ــﻲ ﺗ ـ ﻞ ﺎﻓ ــﺔ اﻟ ــﺎﻟ‬ ‫أ‪ -‬ﺗ ـــﺎﻟ‬
‫اﻟﻼزﻣ ــﺔ ﻟﻠ ــﺎم‬ ‫ﻠﻬ ــﺎ إﻟ ــﻰ ﻣ ـ ﺞ ﺗ ــﺎم‪ ،‬أ اﻟ ــﺎﻟ‬ ‫واﻟﻼزﻣ ــﺔ ﻟ ــﻐ ﻞ اﻟ ـ اد اﻟ ــﺎم وﺗ‬
‫ﻌ ﻠ ﺔ اﻹﻧ ﺎج‪ .‬ﻣ ﻞ‪ :‬اﻟ اد اﻟ ﺎم‪ ،‬ﻗ ﻊ اﻟ ﺎر‪ ،‬أﺟ ر ﻋ ﺎل اﻹﻧ ﺎج‪ ،‬إﻫﻼك اﻵﻻت‪.‬‬

‫‪2‬‬
 ‫ــﺄة ﻓــﻲ‬ ‫ﻠﻬــﺎ اﻟ‬ ‫اﻟ ــﻲ ﺗ‬ ‫ﺔ )ﺑ ــﻪ(‪ :‬وﻫــﻲ ﺗ ـ ﻞ ﺎﻓــﺔ اﻟ ــﺎﻟ‬ ‫ﺗ‬ ‫ب‪ -‬ﺗ ﺎﻟ‬
‫‪ ،‬أﺟـ ر وﻋ ﻟــﺔ رﺟــﺎل‬ ‫ﺎت اﻟ ﺎﻣﺔ‪ .‬ﻣ ﻞ‪ :‬ﻣ اد اﻟ ﻌ ﺔ واﻟ ﻐﻠ‬ ‫اﻟ‬ ‫ﺳ ﻞ ﺑ ﻊ وﺗ‬
‫اﻟ ﻊ‪ ،‬إﻫﻼك وﺳﺎﺋﻞ اﻟ ﻘﻞ ﻟﻠﻌ ﻼء‪.‬‬

‫ــﺄة‬ ‫ﻠﻬــﺎ اﻟ‬ ‫ـ وﻓﺎت اﻟ ــﻲ ﺗ‬ ‫ﻠ ﺔ‪ :‬وﻫﻲ ﺗ ﻞ ﺎﻓﺔ اﻟ‬ ‫وﻓﺎت إدار ﺔ وﺗ‬ ‫ج‪ -‬ﻣ‬
‫ﻋـ ــﺎت‪،‬‬ ‫ﻓـ ــﻲ ﺳـ ـ ﻞ اﻟ ـ ــﺎم ﺎﻟ ـ ــﺎ اﻹدار واﻟ ـ ـ ﻠﻲ‪ ،‬ﻣ ـ ــﻞ‪ :‬اﻷدوات اﻟ ﺎﺑ ـ ــﺔ واﻟ‬
‫واﻹدار ‪ ،‬إﻫﻼك ﻣ ﺎﻧﻲ اﻹدارة‪.‬‬ ‫ﻣ ﺗ ﺎت اﻟ ﺎﺳ‬

‫ﺎ ﯾﻠﻲ‪:‬‬ ‫ﻔﻲ ﻟﻌ ﺎﺻ اﻟ ﺎﻟ‬ ‫اﻟ‬ ‫اﻟ ﻋﻲ واﻟ‬ ‫اﻟ‬ ‫ﺑ‬ ‫اﻟ‬ ‫و‬
‫إﺟ ﺎﻟﻲ‬ ‫وﻓﺎت إدار ﺔ‬ ‫ﻣ‬ ‫ﺔ‬ ‫ﺗ‬ ‫ﺗ ﺎﻟ‬ ‫إﻧ ﺎﺟ ﺔ‬ ‫ﺗ ﺎﻟ‬ ‫و ﻔﻲ‬ ‫ﺗ‬
‫ﻠﺔ‬ ‫وﺗ‬ ‫)ﺑ ﻪ(‬ ‫)ﺻ ﺎ ﺔ(‬ ‫ﻧ ﻋﻲ‬ ‫ﺗ‬
‫إﺟ ـ ـ ـ ـ ـ ــﺎﻟﻲ ﺗ ﻠﻔ ـ ـ ـ ـ ـ ــﺔ‬ ‫ﻣ اد إدارﺔ وﺗ ﻠ ﺔ‬ ‫ﺔ‬ ‫ﻣ اد ﺗ‬ ‫ﻣ اد إﻧ ﺎﺟ ﺔ‬ ‫ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟ اد‬
‫اﻟ اد‬
‫إﺟ ﺎﻟﻲ اﻷﺟ ر‬ ‫أﺟ ر إدارﺔ وﺗ ﻠ ﺔ‬ ‫ﺔ‬ ‫أﺟ ر ﺗ‬ ‫أﺟ ر إﻧ ﺎﺟ ﺔ‬ ‫ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟﻌ ﻞ )اﻷﺟ ر(‬
‫ﻣ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ وﻓﺎت إدار ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ــﺔ إﺟ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ــﺎﻟﻲ‬ ‫ﺔ‬ ‫وﻓﺎت ﺗ‬ ‫ﻣ‬ ‫وﻓﺎت إﻧ ﺎﺟ ﺔ‬ ‫ﺗ ﻠﻔ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ــﺔ اﻟ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ﻣﺎت ﻣ‬
‫وﻓﺎت‬ ‫اﻟ‬ ‫وﺗ ﻠ ﺔ‬ ‫وﻓﺎت(‬ ‫)اﻟ‬
‫ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ وﻓﺎت‬ ‫إﺟ ـ ـ ـ ـ ـ ــﺎﻟﻲ اﻟ‬ ‫إﺟ ـ ـ ـ ـ ـ ــﺎﻟﻲ ﺗ ـ ـ ـ ـ ـ ــﺎﻟ‬ ‫اﻹﻧ ﺎج‬ ‫إﺟ ﺎﻟﻲ ﺗ ﺎﻟ‬ ‫ﺄة‬ ‫اﻟ‬ ‫إﺟ ﺎﻟﻲ ﺗ ﺎﻟ‬
‫ﻠﺔ‬ ‫اﻹدارﺔ واﻟ‬ ‫اﻟ‬

‫‪ 3‬‬
‫ﻋﻼﻗ ﻬﺎ ﺑ ﺣ ة اﻟ ﺎ إﻟﻰ‪:‬‬ ‫ﺣ‬ ‫ﻋ ﺎﺻ اﻟ ﺎﻟ‬ ‫ﺗﻘ‬ ‫ﻘﺎً ﻟﻬ ا اﻟ‬

‫ـﺎً‬ ‫اﻟ ــﻲ ﺗ ـ ث ﺧ‬ ‫اﻟ ﺎﺷـ ة ‪ :Direct Cost‬وﻫــﻲ ﻋ ﺎﺻـ اﻟ ــﺎﻟ‬ ‫أ‪ -‬اﻟ ــﺎﻟ‬
‫ـ ﺗ ﯾـ ﻣﻘـ ار ﻣــﺎ اﺳـ ﻔﺎدت ـﻪ وﺣـ ة اﻟ ــﺎ‬ ‫ـ‬ ‫ﻣ أﺟﻞ وﺣ ة ﻧ ــﺎ ﻣﻌ ــﺔ‪،‬‬
‫ـﺎً ﻣﻌ ـﺎً ﺎﻟ ـ ات و ـ‬ ‫ﻣ‬ ‫ﻣ ـ ﻫ ـ ﻩ اﻟﻌ ﺎﺻ ـ ﺑ ﻗ ــﺔ وﺳ ــﻬ ﻟﺔ‪ .‬و ﺎﻟ ــﺎﻟﻲ ﻓﻬ ــﻲ ﺗ ـ‬
‫ــﻬﺎ ور ﻬــﺎ ﺑﻬ ـ ا اﻟ ـ ﺞ‪ .‬ﻣ ــﻞ‪ :‬اﻟ ـ اد اﻟ ــﺎم‪ ،‬أﺟ ـ ر ﻋ ــﺎل اﻹﻧ ــﺎج‪،‬‬ ‫ﺗ ﻌﻬــﺎ وﺗ‬
‫ﻋ ﻟﺔ رﺟﺎل اﻟ ﻊ‪(Over head) .‬‬

‫ﻏ ـ ـ اﻟ ﺎﺷـ ـ ة ‪ :(Over Head) Indirect Cost‬وﻫ ــﻲ ﻋ ﺎﺻـ ـ‬ ‫ب‪ -‬اﻟ ـــﺎﻟ‬
‫ﻣ ـ أﺟــﻞ وﺣـ ة ﻧ ــﺎ ﻣﻌ ـ ‪ ،‬أ‬ ‫ــﻞ وﻟ ـ‬ ‫اﻟ ــﻲ ﺗ ـ ث ﻣ ـ أﺟــﻞ اﻟ ــﺎ‬ ‫اﻟ ــﺎﻟ‬
‫ــﺎت‪،‬‬ ‫ـ ـ ك ﻓ ــﻲ اﻻﺳـ ـ ﻔﺎدة ﻣ ﻬ ــﺎ ﻋـ ـ ة ﻣ‬ ‫ـ ـﺎً ﻣﻌ ـ ـﺎً ﺑ اﺗ ــﻪ وﻧ ــﺎ‬ ‫ﻣ‬ ‫اﻟ ــﻲ ﻻ ﺗ ـ ـ‬

‫‪3‬‬
‫ﺗ ﯾ ﻣﻘ ار اﺳ ﻔﺎدة ﻞ وﺣ ة ﻧ ﺎ ﻣ ﻫ ﻩ اﻟﻌ ﺎﺻ ‪ .‬ﻣ ــﻞ‪ :‬اﻟ ﻗـ د‬ ‫ﻌ‬ ‫و ﺎﻟ ﺎﻟﻲ‬
‫ﺎﻧﺔ‪ ،‬اﻹ ﺎر‪ ،‬اﻹﻫﻼك‪.‬‬ ‫اﻟ‬ ‫واﻟ ت‪ ،‬ﻣ ﺎر‬
‫‪  4‬‬
‫ﻋ ــﺎت ﻣ ﺎﻧ ــﺔ‬ ‫ﻓ ــﻲ ﻣ‬ ‫ﻋ ﺎﺻ ـ اﻟ ــﺎﻟ‬ ‫ﻋﻠ ــﻰ ﺗ ـ‬ ‫ـ‬ ‫ﻘ ـ م ﻫ ـ ا اﻟ‬
‫ﺗ ﺎﺑﻬﻬﺎ ﻓﻲ ﺳﻠ ﻬﺎ )اﺳ ﺎﺑ ﻬﺎ( ﺗ ﺎﻩ اﻟ ﻘﻠ ﺎت اﻟ ﻲ ﻗ ﺗ ث ﻓﻲ ﺣ ـ اﻟ ــﺎ‬ ‫ﺣ‬
‫درﺟﺔ ﻫ ﻩ اﻻﺳ ﺎ ﺔ‪.‬‬ ‫و‬

‫واﺗ ــﺎذ‬ ‫ـ‬ ‫م ﻓــﻲ اﻟ‬ ‫ﻣﻌﻠ ﻣــﺎت ﻟــﻺدارة ﺗ ـ‬ ‫ﻓــﻲ ﺗ ـ ﻓ‬ ‫ـ‬ ‫و ﻔ ـ ﻫ ـ ا اﻟ‬
‫اﻟ ﻠ ــﺎت اﻟ ﺎﺻ ــﺔ‪ ،‬اﻟﻘـ ـ ارات‬ ‫ﻗ ـ ارات ﻣﻌ ــﺔ‪ ،‬ﻣ ــﻞ اﻟﻘ ـ ارات اﻟ ﻌﻠﻘ ــﺔ ﻘ ـ ل أو رﻓ ـ‬
‫ـ ـ ﻊ أﺟـ ـ اء ﻣﻌ ـ ــﺔ ﻣـ ـ اﻟ ـ ـ ﺞ داﺧﻠ ـ ـﺎً أو ﺷـ ـ اؤﻩ ﻣـ ـ اﻟ ـ ــﺎرج‪ ،‬اﻟﻘـ ـ ارات‬ ‫اﻟ ﺎﺻـ ــﺔ ﺑ‬
‫اﻹﻧ ﺎج… اﻟﺦ‪.‬‬ ‫ﻣ ﺧ‬ ‫اﻟ ﺎﺻﺔ ﺎﺳ ار أو إ ﻘﺎف ﺧ ﻣﻌ‬

‫اﻟ ﺎ إﻟﻰ‪:‬‬ ‫ﻋﻼﻗ ﻬﺎ‬ ‫ﺣ‬ ‫ﻋ ﺎﺻ اﻟ ﺎﻟ‬ ‫ﺗﻘ‬ ‫و ﻘﺎً ﻟﻬ ا اﻟ‬

‫‪ Variable Costs‬‬
‫ﻧ ـﺔ‬ ‫ﻓﻲ ﺣ ـ اﻟ ــﺎ و ـ ﻔ‬ ‫د ﺎً ﻣﻊ اﻟ ﻐ‬ ‫ﻋﻬﺎ‬ ‫ﻓﻲ ﻣ‬ ‫وﻫﻲ اﻟ ﻲ ﺗ ﻐ‬
‫اﻟ ـ ﺛ ة ﻓــﻲ ﺗ ﯾـ اﻟ ﻠﻔــﺔ(‪ ،‬و ﺎﻟ ــﺎﻟﻲ ﻓــﺈذا زاد ﺣ ـ‬ ‫اﻟ ﻐ ـ )ﻣــﻊ ﺛ ــﺎت اﻟﻌ اﻣــﻞ اﻷﺧـ‬
‫ﺣ ـ ـ اﻟ ـ ــﺎ ﻧﻘـ ـ‬ ‫اﻟ ـ ـ ﺔ‪ ،‬وذا ﻧﻘـ ـ‬ ‫اﻟ ـ ــﺎ زاد ﻣ ـ ـ ع اﻟ ﻠﻔـ ــﺔ اﻟ ﻐ ـ ـ ة ﺑـ ـ ﻔ‬
‫ــﺔ ﻣ ـ‬ ‫اﻟ ﺣ ـ ة اﻟ‬ ‫اﻟ ـ ﺔ‪ ،‬ﻣ ــﻊ ﻣﻼﺣ ــﺔ أن ﻧ ـ‬ ‫ﻣ ـ ع اﻟ ﻠﻔ ــﺔ اﻟ ﻐ ـ ة ﺑ ـ ﻔ‬
‫ﻻ ﯾ ﻐ ـ ـ ﻋ ـ ـ ﻣ ﻠ ــﻒ ﻣ ـ ـ ﺎت‬ ‫اﻟ ﻐ ـ ـ ة )اﻟ ﻠﻔ ــﺔ اﻟ ﻐ ـ ـ ة ﻟﻠ ﺣـ ـ ة( ﺛﺎﺑـ ـ‬ ‫اﻟ ــﺎﻟ‬
‫اﻟ ﻐ ـ ة‪:‬‬ ‫ــﺎ ﻫــﻲ(‪ .‬وﻣـ أﻣ ﻠــﺔ اﻟ ــﺎﻟ‬ ‫اﻟ ــﺎ )ﻣــﻊ ﻘــﺎء أﺳــﻌﺎر ﻋ ﺎﺻـ اﻟ ــﺎﻟ‬
‫اﻟ ـ ـ اد اﻟ ــﺎم‪ ،‬ﻣـ ـ اد اﻟ ﻌ ــﺔ واﻟ ﻐﻠ ـ ـ ‪ ،‬أﺟـ ـ ر ﻋ ــﺎل اﻹﻧ ــﺎج اﻟ ــﻲ ﺗـ ـ ﻓﻊ ﻋﻠ ــﻰ أﺳ ــﺎس‬
‫اﻹﻧ ﺎج‪ ،‬ﻋ ﻟﺔ رﺟﺎل اﻟ ﻊ‪.‬‬

‫ﺣ ـ اﻟ ــﺎ ﻣ ـ ﺧــﻼل‬ ‫اﻟ ﻐ ـ ة و ـ‬ ‫اﻟ ــﺎﻟ‬ ‫و ـ ﺗ ﺿ ـ ﺢ اﻟﻌﻼﻗــﺔ ﺑ ـ‬

‫م ﻣـ اد ﺧــﺎم ﺗ ﻠﻔ ﻬــﺎ ‪ 50‬ﺟ ــﻪ‪،‬‬ ‫ــﺔ ﺗ ـ‬ ‫اﻟ ﺎل اﻟ ﺎﻟﻲ‪ ،‬ﻓﺈذا اﻓ ﺿ ﺎ أن ــﻞ وﺣـ ة ﻣ‬
‫ﻓــﺈن اﻟ ـ ول اﻟ ــﺎﻟﻲ ﯾ ﺿــﺢ ﺣ ـ اﻹﻧ ــﺎج اﻟ ﻔ ـ ض‪ ،‬اﻟ ﻠﻔــﺔ اﻟ ﻐ ـ ة ﻟﻠ ﺣـ ة‪ ،‬إﺟ ــﺎﻟﻲ‬
‫اﻟ ﻠﻔﺔ اﻟ ﻐ ة‪.‬‬

‫‪4‬‬
 ‫إﺟ ﺎﻟﻲ اﻟ ﻠﻔﺔ اﻟ ﻐ ة‬ ‫اﻟ ﻠﻔﺔ اﻟ ﻐ ة ﻟﻠ ﺣ ة‬ ‫اﻹﻧ ﺎج‬ ‫ﺣ‬
‫‪ 500‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪ 50‬ﺟ ﻪ ‪ /‬ﻟﻠ ﺣ ة‬ ‫‪ 10‬وﺣ ات‬
‫‪ 1000‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪ 50‬ﺟ ﻪ ‪ /‬ﻟﻠ ﺣ ة‬ ‫‪ 20‬وﺣ ة‬
‫‪ 1500‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪ 50‬ﺟ ﻪ ‪ /‬ﻟﻠ ﺣ ة‬ ‫‪ 30‬وﺣ ة‬
‫‪ 2000‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪ 50‬ﺟ ﻪ ‪ /‬ﻟﻠ ﺣ ة‬ ‫‪ 40‬وﺣ ة‬
‫‪ 2500‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪ 50‬ﺟ ﻪ ‪ /‬ﻟﻠ ﺣ ة‬ ‫‪ 50‬وﺣ ة‬

‫اﻟ ﺎﻟﻲ‪:‬‬ ‫ﺗ ﺿ ﻬﺎ ﺑ ﺎﻧ ﺎً ﻋﻠﻰ اﻟ‬ ‫و‬

‫‪4000‬‬

‫‪3500‬‬

‫‪3000‬‬

‫‪2500‬‬
‫‪2000‬‬
‫‪1500‬‬
‫‪1000‬‬
‫‪500‬‬
‫‪ ‬‬
‫‪10‬‬ ‫‪20‬‬ ‫‪30‬‬ ‫‪40‬‬ ‫‪50‬‬ ‫‪60‬‬ ‫‪70‬‬ ‫‪ ‬‬
‫اﻟ ﺎ‬ ‫ﺣ‬
‫‪ Fixed Costs‬‬
‫اﻟ ﺎ )ﻓــﻲ ﺣـ ود ﺎﻗــﺔ‬ ‫ﻓﻲ ﺣ‬ ‫ﻋﻬﺎ ﻣﻊ اﻟ ﻐ‬ ‫ﻓﻲ ﻣ‬ ‫وﻫﻲ اﻟ ﻲ ﻻ ﺗ ﻐ‬
‫وذﻟـ ﻓــﻲ‬ ‫ﻞ ﺛﺎﺑ ﺎً دون ﺗﻐ ـ ﺳـ اء زاد ﺣ ـ اﻹﻧ ــﺎج أو ﻧﻘـ‬ ‫ﻣﻌ ﺔ( أ أن ﻣ ﻠﻐﻬﺎ‬
‫اﻟ ﺎﺑ ــﺔ‬ ‫ــﺔ ﻣـ اﻟ ــﺎﻟ‬ ‫اﻟ ﺣـ ة اﻟ‬ ‫ﺎﻗﺔ ﻣﻌ ﺔ‪ .‬ﻣﻊ ﻣﻼﺣ ﺔ أن ﻧ ـ‬ ‫ﺣ ود ﺣ‬
‫اﻟ ﺎﺑ ﺔ ﻟﻠ ﺣ ة( ﯾ ﻐ ـ ﻓــﻲ اﺗ ــﺎﻩ ﻋ ــﻲ ﻣــﻊ ﺗﻐ ـ ﺣ ـ اﻟ ــﺎ ‪ .‬وﻣـ أﻣ ﻠــﺔ‬ ‫)اﻟ ﺎﻟ‬
‫‪.‬‬ ‫اﻟ ﺎﺑ ﺔ اﻹ ﺎر‪ ،‬اﻹﻫﻼك‪ ،‬ﻣ ﺗ ﺎت اﻟ ﺎﺳ‬ ‫اﻟ ﺎﻟ‬

‫ﺣ ـ اﻟ ــﺎ ﻣ ـ ﺧ ــﻼل‬ ‫اﻟ ﺎﺑ ــﺔ و ـ‬ ‫اﻟ ــﺎﻟ‬ ‫و ـ ﺗ ﺿ ـ ﺢ اﻟﻌﻼﻗ ــﺔ ﺑ ـ‬

‫ـ ﻊ ‪ 1200‬ﺟ ــﻪ‪ .‬ﻓــﺈن اﻟ ـ ول‬ ‫ﻟﻠ‬ ‫اﻟ ﺎل اﻟ ﺎﻟﻲ‪ ،‬ﻓﺈذا اﻓ ﺿـ ﺎ أن اﻹ ــﺎر اﻟ ــﻬ‬
‫اﻟ ﺎﺑ ﺔ‪ ،‬اﻟ ﻠﻔﺔ اﻟ ﺎﺑ ﺔ ﻟﻠ ﺣ ة‪.‬‬ ‫اﻹﻧ ﺎج اﻟ ﻔ ض‪ ،‬إﺟ ﺎﻟﻲ اﻟ ﺎﻟ‬ ‫اﻟ ﺎﻟﻲ ﯾ ﺿﺢ ﺣ‬

‫‪5‬‬
 ‫اﻟ ﻠﻔﺔ اﻟ ﺎﺑ ﺔ ﻟﻠ ﺣ ة‬ ‫اﻟ ﺎﺑ ﺔ‬ ‫إﺟ ﺎﻟﻲ اﻟ ﺎﻟ‬ ‫اﻹﻧ ﺎج‬ ‫ﺣ‬
‫‪ 120‬ﺟ ﻪ‪/‬ﻟﻠ ﺣ ة‬ ‫‪ 1200‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪ 10‬وﺣ ات‬
‫‪ 60‬ﺟ ﻪ ‪ /‬ﻟﻠ ﺣ ة‬ ‫‪ 1200‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪ 20‬وﺣ ة‬
‫‪ 40‬ﺟ ﻪ ‪ /‬ﻟﻠ ﺣ ة‬ ‫‪ 1200‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪ 30‬وﺣ ة‬
‫‪ 30‬ﺟ ﻪ‪/‬ﻟﻠ ﺣ ة‬ ‫‪ 1200‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪ 40‬وﺣ ة‬
‫‪ 24‬ﺟ ﻪ ‪ /‬ﻟﻠ ﺣ ة‬ ‫‪ 1200‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪ 50‬وﺣ ة‬

‫ﺗ ﺿ ﻬﺎ ﺑ ﺎﻧ ﺎً ﻋﻠﻰ اﻟ ﻞ اﻟ ﺎﻟﻲ‪:‬‬ ‫و‬

‫‪4000‬‬

‫‪3500‬‬

‫‪3000‬‬

‫‪2500‬‬
‫‪2000‬‬
‫‪1500‬‬
‫‪1000‬‬
‫‪500‬‬

‫‪10‬‬ ‫‪20‬‬ ‫‪30‬‬ ‫‪40‬‬ ‫‪50‬‬ ‫‪60‬‬ ‫‪70‬‬

‫اﻟ ﺎ‬ ‫ﺣ‬

‫ﺗ ﺻــﻒ ﺎﻟ ــﺎت ﻷﺳـ ﺎب ودواﻋــﻲ ﻣ ﻠﻔــﺔ ﺗ ﻌﻠـ‬ ‫و ﻼﺣ أن ﻋ ﺎﺻ اﻟ ﺎﻟ‬

‫اﻟ ﺎﺑ ــﺔ إﻟــﻰ‬ ‫اﻟ ــﺎﻟ‬ ‫ﺗﻘ‬ ‫ﺄﺳ ﺎب ﺣ وﺛﻬﺎ واﻟﻬ ف ﻣ وراء ﺣ وﺛﻬﺎ‪ ،‬ﻋﻠﻰ ذﻟ‬
‫ﻫ ﺎ‪:‬‬ ‫ﻋ‬ ‫ﻣ‬

‫‪6‬‬
 ‫‪ Committed Fixed Costs ‬‬
‫ــﺄة ﻹﻣ ﺎﻧ ــﺎت وأﺻ ـ ل ﺛﺎﺑ ــﺔ ﻣ ــﻞ إﻫ ــﻼك‬ ‫ــﺔ اﻣ ـ ﻼك اﻟ‬ ‫وﻫ ــﻲ اﻟ ــﻲ ﺗ ــﺄ ﻧ‬
‫ﻣ ﻬــﺎ(‬ ‫ــﻬﺎ أو اﻟـ ﻠ‬ ‫ــﻌ ﺔ ﺗﻐ ﻫــﺎ )ﺗ‬ ‫ــﻒ‬ ‫اﻷﺻ ل اﻟ ﺎﺑ ﺔ اﻟ ﻘ ﺎة‪ ،‬وﻫﻲ ﺗ‬
‫ة‪.‬‬ ‫ﻓﻲ ﻓ ة ﻗ‬
‫‪ Discretionary Costs ‬‬
‫ﻠﻬــﺎ‬ ‫ــﺄة ﺎﺗ ﺎذﻫــﺎ‪ ،‬و ﺎﻟ ــﺎﻟﻲ ﺗ‬ ‫ــﺔ ﻗ ـ ارات ﺗﻘ ـ م إدارة اﻟ‬ ‫وﻫــﻲ اﻟ ــﻲ ﺗ ــﺄ ﻧ‬
‫اﻟ ﻠــﺔ‬ ‫وﺗ ﻌ م ﻟﻌ م اﺗ ﺎذ ﻫ ا اﻟﻘ ار ﻣ ــﻞ‪ :‬ﺗ ــﺎﻟ‬ ‫ﺔ اﺧ ﺎرﻫﺎ ﻟﻘ ار ﻣﻌ‬ ‫ﺄة ﻧ‬ ‫اﻟ‬
‫ﺔ ﻟﻠ ر ‪.‬‬ ‫اﻹﻋﻼﻧ ﺔ‪ ،‬اﻻﻋ ﺎدات اﻟ‬
‫‪ Semi-Variable Costs‬‬
‫د ـﺎً ﻣــﻊ اﻟ ﻐ ـ ﻓــﻲ ﺣ ـ اﻟ ــﺎ‬ ‫ﻋﻬــﺎ‬ ‫اﻟ ــﻲ ﺗ ﻐ ـ ﻓــﻲ ﻣ‬ ‫وﻫــﻲ اﻟ ــﺎﻟ‬
‫ﻻ ﯾ ﻐ ـ ﻣــﻊ‬ ‫ﻞ ﻋﻠﻰ ﺟ ﺋ ‪ ،‬ﺟ ء ﺛﺎﺑ‬ ‫وذﻟ ﻷﻧﻬﺎ ﺗ‬ ‫ﻧ ﺔ اﻟ ﻐ‬ ‫ﺑﻔ‬ ‫ﻟ‬ ‫وﻟ‬
‫ــﻞ اﻟ ـ اﻷدﻧــﻰ ﻣـ اﻟ ﻠﻔــﺔ‬ ‫اﻟ ﺎ وﻻ ﯾ ﺄﺛ ﺑﻬﺎ و ﻞ ﺛﺎﺑ ﺎً وﻫ‬ ‫اﻟ ﻐ ات ﻓﻲ ﺣ‬
‫ــﺄة‪ ،‬وﺟـ ء ﻣ ﻐ ـ ﯾ ﻐ ـ ﻣــﻊ اﻟ ﻐ ـ ﻓــﻲ‬ ‫اﻟ ﻣﺔ أو اﻟ ﺎﻗﺔ اﻟ‬ ‫ﯾﻠ م ﺗ ﻠﻪ ﻟ ﻓ‬ ‫اﻟ‬
‫اﻟ ـ ـ ﺎﻧﺔ‪ ،‬ﻓ ﻠﻔـ ــﺔ اﻟ ـ ـ ﺎﻧﺔ‬ ‫ﻠ ـ ــﺔ ﺗ ـ ــﺎﻟ‬ ‫اﻟ‬ ‫ﺣ ـ ـ اﻟ ـ ــﺎ ‪ .‬وﻣ ـ ـ أﻣ ﻠـ ــﺔ اﻟ ـ ــﺎﻟ‬
‫ــﺎﻵﻻت واﻟ ﻌـ ـ ات ﻓ ــﻲ ﺣﺎﻟ ــﺔ ﺻ ــﺎﻟ ﺔ‬ ‫ــﺄة ﻟﻼﺣ ﻔ ــﺎ‬ ‫ﻠ ــﻪ اﻟ‬ ‫ﺟـ ـ ءاً ﺛﺎﺑ ـ ـﺎً ﺗ‬ ‫ـ‬ ‫ﺗ‬
‫ـ ــﺎن ﺣ ـ ـ اﻟ ـ ــﺎ ﻣ ﻔ ـ ـﺎً أو‬ ‫ـ ــﺄة ﺣ ـ ــﻰ وﻟ ـ ـ‬ ‫ﻠـ ــﻪ اﻟ‬ ‫ﻟﻠ ـ ــﻐ ﻞ )وﻫ ـ ـ ا اﻟ ـ ـ ء ﺗ‬
‫اﻟ ـ ﺎﻧﺔ‬ ‫ﻣ ﻌـ ﻣﺎً(‪ ،‬وﻟ ـ ز ــﺎدة ﺣ ـ اﻟ ــﺎ وﺗ ــﻐ ﻞ اﻵﻻت ﯾـ د إﻟــﻰ ز ــﺎدة ﺗ ــﺎﻟ‬
‫ﻣ ﻐ ة‪.‬‬ ‫ﺗ ﺎﻟ‬ ‫اﻷدﻧﻰ )اﻟ ء اﻟ ﺎﺑ ( وﻫ ﻩ اﻟ ﺎدة ﺗﻌ‬ ‫ﻋ ﻫ ا اﻟ‬

‫و ـ ﺗ ﺿ ـ ﺢ ذﻟ ـ ﻣ ـ ﺧــﻼل اﻟ ــﺎل اﻟ ــﺎﻟﻲ‪ ،‬ﻓــﺈذا اﻓ ﺿ ـ ﺎ أن ﻫ ــﺎك ﺻ ـ ﺎﻧﺔ‬

‫اﻵﻻت ﺗ ﻠﻔ ﻬــﺎ ‪ 1000‬ﺟ ــﻪ ﺷــﻬ ﺎً ﺎﻹﺿــﺎﻓﺔ إﻟــﻰ إﺟ ـ اء ﺻ ـ ﺎﻧﺔ ﻟﻬ ـ ﻩ‬ ‫دور ــﺔ ﻹﺣ ـ‬
‫اﻵﻟــﺔ ﺑ ﻠﻔ ــﺔ ‪ 20‬ﺟ ــﻪ ﻟ ــﻞ ‪ 1000‬ﺳ ــﺎﻋﺔ ﺗ ـﻐ ﻞ‪ .‬ﻓ ــﺈن اﻟ ـ ول اﻟ ــﺎﻟﻲ ﯾ ﺿ ــﺢ ﺣ ـ‬
‫ــﻘ ﻬﺎ اﻟ ﺎﺑ ـ‬ ‫اﻟ ـ ﺎﻧﺔ‬ ‫اﻟ ــﺎ اﻟ ﻔ ـ ض )ﻋﻠــﻰ أﺳــﺎس ﺳــﺎﻋﺎت اﻟ ــﻐ ﻞ(‪ ،‬وﺗ ــﺎﻟ‬
‫واﻟ ﻐ ‪.‬‬

‫‪7‬‬
‫ﺎﻧﺔ‬ ‫إﺟ ﺎﻟﻲ ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟ‬ ‫ﻣ ﺗ ﻠﻔﺔ‬ ‫اﻟ ء اﻟ ﻐ‬ ‫اﻟ ء اﻟ ﺎﺑ ﻣ ﺗ ﻠﻔﺔ‬ ‫اﻟ ﺎ )ﺳﺎﻋﺎت‬ ‫ﺣ‬
‫ﺎﻧﺔ اﻹﺿﺎ ﺔ(‬ ‫ﺎﻧﺔ )اﻟ‬ ‫اﻟ‬ ‫ﺎﻧﺔ اﻟ ور ﺔ(‬ ‫ﺎﻧﺔ )اﻟ‬ ‫اﻟ‬ ‫اﻟ ﻐ ﻞ(‬
‫‪ 3000‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪ 2000‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪ 1000‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪ 10000‬ﺳﺎﻋﺔ ﺗ ﻐ ﻞ‬
‫‪ 3400‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪ 2400‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪ 1000‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪ 12000‬ﺳﺎﻋﺔ ﺗ ﻐ ﻞ‬
‫‪ 4200‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪ 2800‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪ 1000‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪ 14000‬ﺳﺎﻋﺔ ﺗ ﻐ ﻞ‬
‫‪ 4200‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪ 3200‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪ 1000‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪ 16000‬ﺳﺎﻋﺔ ﺗ ﻐ ﻞ‬
‫‪ 4600‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪ 3600‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪ 1000‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪ 18000‬ﺳﺎﻋﺔ ﺗ ﻐ ﻞ‬
‫‪ 5000‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪ 4000‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪ 1000‬ﺟ ﻪ‬ ‫‪ 20000‬ﺳﺎﻋﺔ ﺗ ﻐ ﻞ‬

‫اﻟ ﺎﻟﻲ‪:‬‬ ‫ﺗ ﺿ ﻬﺎ ﺑ ﺎﻧ ﺎً ﻋﻠﻰ اﻟ‬ ‫و‬

‫‪4000‬‬

‫‪3500‬‬

‫‪3000‬‬

‫‪2500‬‬
‫‪2000‬‬
‫‪1500‬‬
‫‪1000‬‬
‫‪500‬‬

‫‪2000‬‬ ‫‪4000‬‬ ‫‪6000‬‬ ‫‪8000‬‬ ‫‪10000 12000‬‬ ‫‪14000‬‬

‫اﻟ ﺎ‬ ‫ﺣ‬

‫اﻟ ـ ء‬ ‫اﻟﻔ ــﻞ ﺑ ـ‬ ‫ـ‬ ‫اﻟ ﻠﻔــﺔ وﻟ ـ ﻋ اﺗ ــﺎذ اﻟﻘ ـ ار ﻓﺈﻧ ــﻪ‬ ‫ـ‬ ‫وﻷﻏ ـ اض ﺗ‬
‫أﻧــﻪ ﻓــﻲ اﻟ اﻗــﻊ اﻟﻌ ﻠــﻲ ﻏﺎﻟ ـﺎً ﯾـ‬ ‫ﻠ ــﺔ‪ ،‬ﺣ ـ‬ ‫اﻟ‬ ‫ﻓــﻲ اﻟ ــﺎﻟ‬ ‫واﻟ ء اﻟ ﺎﺑ‬ ‫اﻟ ﻐ‬
‫ﻠ ــﺔ وﺗ ــﻊ ﻓــﻲ ﻧﻬﺎ ــﺔ ﻓ ـ ة ﻣﻌ ــﺔ ﺛ ـ ﺗ ﻠــﻞ إﻟــﻰ ﺟ ﺋ ﻬــﺎ‬ ‫ﺗ ـ ﻞ ﻫ ـ ﻩ اﻟﻌ ﺎﺻ ـ اﻟ‬
‫ــﺎف اﻟ ـ ء‬ ‫ــﺎف اﻟ ـ ء اﻟ ﻐ ـ ﻋﻠــﻰ اﻟ ـ د اﻟ ﻐ ـ ة‪ ،‬و‬ ‫اﻟ ﻐ ـ واﻟ ﺎﺑ ـ ‪ ،‬ﺣ ـ‬
‫ﻋﻠﻰ اﻟ د اﻟ ﺎﺑ ﺔ‪.‬‬ ‫اﻟ ﺎﺑ‬

‫‪8‬‬
‫ﻓ ــﻲ‬ ‫م ﻓ ــﻲ ﻓ ــﻞ اﻟ ـ ء اﻟ ﻐ ـ ـ ﻋ ـ اﻟ ـ ـ ء اﻟ ﺎﺑ ـ‬ ‫وﻫ ــﺎك ﻋ ـ ة ـ ـ ق ﺗ ـ‬
‫ﻠ ﺔ ﻣ ﻬﺎ ﻣﺎ ﯾﻠﻲ‪:‬‬ ‫اﻟ‬ ‫اﻟ ﺎﻟ‬

‫ﻘﺔ اﻟ ﻌﺎت اﻟ ﻐ ‪.‬‬ ‫‪-1‬‬

‫ﻧ ﺎ ‪.‬‬ ‫ﻘﺔ أﻋﻠﻰ وأﻗﻞ ﻣ‬ ‫‪-2‬‬
‫‪ ‬‬
‫ــﺎﻋﺎت اﻟﻌ ــﻞ‬ ‫اﻟ ــﺎ ﻣﻘﺎﺳ ـﺎً‬ ‫ـ اﻟ ﻠﻔــﺔ وﻣ ـ‬ ‫ــﺎ ﯾﻠــﻲ ﺑ ﺎﻧــﺎت ﻋ ـ ﻋ‬
‫ﺎ ﺔ ﺧﻼل ﻋﺎم ‪ ) 2005‬ﺎﻵﻻف(‪.‬‬ ‫ﺂت اﻟ‬ ‫اﻟ‬ ‫اﻟ ﺎﺷ ﻹﺣ‬
‫إﺟ ﺎﻟﻲ اﻟ ﻠﻔﺔ‬ ‫اﻟ ﺎ )ﺳﺎﻋﺎت اﻟﻌ ﻞ اﻟ ﺎﺷ (‬ ‫ﻣ‬ ‫اﻟﻔ ة‬
‫‪10‬‬ ‫‪5‬‬ ‫اﻟ ﻊ اﻷول‬
‫‪11‬‬ ‫‪6‬‬ ‫اﻟ ﻊ اﻟ ﺎﻧﻲ‬
‫‪9‬‬ ‫‪4‬‬ ‫اﻟ ﻊ اﻟ ﺎﻟ‬
‫‪10‬‬ ‫‪5‬‬ ‫اﻟ ﻊ اﻟ ا ﻊ‬

‫ام‪:‬‬ ‫ﺎﺳ‬ ‫واﻟ ﻐ‬ ‫‪‬ﺗ ﯾ اﻟ ء اﻟ ﺎﺑ‬

‫ﻘﺔ اﻟ ﻌﺎت اﻟ ﻐ ‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫ﻧ ﺎ ‪.‬‬ ‫ﻘﺔ أﻋﻠﻰ وأﻗﻞ ﻣ‬ ‫‪‬‬

‫اﻟ ﻗﻌﺔ ﺧﻼل اﻟ ﻊ اﻷول ﻣ ﻋــﺎم ‪ 2006‬إذا‬ ‫‪ ‬ﺗﻘ ﯾ إﺟ ﺎﻟﻲ اﻟ ﺎﻟ‬

‫ﻛﺎن ﻋ د ﺳﺎﻋﺎت اﻟﻌ ﻞ اﻟ ﺎﺷ ة اﻟ ﻘ رة ﺧﻼل ﺗﻠ اﻟﻔ ة ‪ 7‬آﻻف ﺳﺎﻋﺔ‪.‬‬
‫‪ 5‬‬
‫إﻟﻰ‪:‬‬ ‫اﻟ ﺎﻟ‬ ‫ﺗ‬ ‫ﻘﺎً ﻟﻬ ا اﻟ‬
‫‪ ‬‬
‫ام‬ ‫ﺂت ﻧ ـ اﺳـ‬ ‫ﻠﻬﺎ اﻟ‬ ‫اﻟ ﻲ ﺗ‬ ‫ﺎرة ﻋ اﻟ ﺎﻟ‬ ‫ﺎد ﺔ‪ :‬وﻫﻲ‬ ‫اﻻﻗ‬ ‫اﻟ ﺎﻟ‬
‫ﻣﺔ ـ‬ ‫ــﺎد ﻣ ــﻞ‪ :‬ﺗ ﻠﻔــﺔ اﻟ ـ اد اﻟ ـ‬ ‫ﻋ اﻣــﻞ اﻹﻧ ــﺎج ﻓــﻲ ــﻞ ـ وف اﻟ ــﻐ ﻞ اﻻﻗ‬
‫أﺟ ر اﻟﻌﺎﻣﻠ ‪.‬‬

‫‪9‬‬
‫ـل‬ ‫ــﺄة دون اﻟ‬ ‫ﻠﻬــﺎ اﻟ‬ ‫اﻟ ــﻲ ﺗ‬ ‫ــﺎرة ﻋـ اﻟ ــﺎﻟ‬ ‫اﻻﺟ ﺎ ﺔ‪ :‬وﻫﻲ‬ ‫اﻟ ﺎﻟ‬
‫ــﻔﺔ‬ ‫ــﻊ‬ ‫أن اﻟ ﻘﺎﺑ ــﻞ ﻌ ـ د ﻋﻠ ــﻰ اﻟ‬ ‫ﻣﻘﺎﺑﻠﻬ ــﺎ ﻋﻠ ــﻰ ﺧ ﻣ ــﺔ أو ﻣ ﻔﻌ ــﺔ ﻣ ﺎﺷ ـ ة‪ ،‬ﺣ ـ‬
‫ﯾ ‪.‬‬ ‫ﻋﺎﻣﺔ‪ .‬ﻣ ﻞ‪ :‬اﻷﺟ ر اﻟ ﻓ ﻋﺔ ﻟﻠﻌ ﺎل اﻟ‬
‫‪ ‬‬
‫ــﺔ اﻻﺳـ ـ ﺎر ﻓ ــﻲ‬ ‫ﻓ ــﻲ اﻟ ﺎﺿ ــﻲ‪ ،‬ﻧ‬ ‫اﻟ ــﻲ ﺣـ ـ ﺛ‬ ‫اﻟﻐﺎرﻗـــﺔ‪ :‬ﻫ ــﻲ اﻟ ــﺎﻟ‬ ‫اﻟ ـــﺎﻟ‬
‫ﻣ ﻬــﺎ‬ ‫اﻟ ـ ﻠ‬ ‫ن ﻣ اﻟ ــﻌ‬ ‫ﻠﺔ اﻷﺟﻞ‪،‬‬ ‫ﻌﻘ د‬ ‫أﺻ ل ﺛﺎﺑ ﺔ أو اﻻرﺗ ﺎ‬
‫أو اﺳـ ـ ﻌﺎدﻫﺎ‪ ،‬وﻫ ــﻲ ﻻ ﺗ ﻠ ــﻒ ﻣـ ـ ﺑـ ـ ﯾﻞ ﻵﺧـ ـ ‪ ،‬و ﺎﻟ ــﺎﻟﻲ ﻓﻬ ــﻲ ﻏ ـ ـ ﻣ ﺎﺳـ ـ ﺔ ﻻﺗ ــﺎذ‬
‫اﻟﻘ ار‪.‬‬

‫ﺔ اﺗ ﺎذ ﻗ ار ﻣﻌـ ‪،‬‬ ‫ﻗﻊ إﻧﻔﺎﻗﻬﺎ ﻧ‬ ‫اﻟ‬ ‫ة(‪ :‬وﻫﻲ اﻟ ﺎﻟ‬ ‫ﺎﻓﺔ )اﻟ‬ ‫اﻟ‬ ‫اﻟ ﺎﻟ‬
‫وﻫﻲ ﺗ ﻠﻒ ﻣ ﺑ ﯾﻞ ﻵﺧ ‪ ،‬و ﺎﻟ ﺎﻟﻲ ﻓﻬﻲ ﻣ ﺎﺳ ﺔ ﻻﺗ ﺎذ اﻟﻘ ار‪.‬‬
‫‪ ‬‬
‫ﺎرة ﻋ اﻟ ــﺎﻟﻎ اﻟ ﻘـ رة ﻟﻼﺳـ ﻔﺎدة ﻣـ ﺧـ ﻣﺎت أو ﻣ ــﺎﻓﻊ ﻟـ‬ ‫ﺔ‪ :‬ﻫﻲ‬ ‫اﻟ‬ ‫اﻟ ﺎﻟ‬
‫ﺄة ﻟ ﻔﻘﺎت ﻓﻌﻠ ﺔ‪ :‬ﻣ ﻞ اﻟﻔﺎﺋـ ة ﻋﻠــﻰ رأس اﻟ ــﺎل اﻟ ﻠـ ك‪ ،‬إ ــﺎر‬ ‫اﻟ‬ ‫ﻋﻠ ﻬﺎ ﺗ‬ ‫ﯾ ﺗ‬
‫اﻟ ﺎﻧﻲ اﻟ ﻠ ﺔ‪.‬‬

‫ــﺔ ﻧﻘ ــﺔ واﻟ ــﻲ‬ ‫ﺎﺳــﻬﺎ‬ ‫ـ‬ ‫ﺔ اﻟ ــﻲ‬ ‫ﺎرة ﻋ اﻟ‬ ‫ﺗ ﻠﻔﺔ اﻟﻔ ﺻﺔ اﻟ ﯾﻠﺔ‪ :‬ﻫﻲ‬
‫ﺔ اﺧ ﺎرﻫﺎ ﺑ ﯾﻞ ورﻓ ﻬﺎ ﻟ ﯾﻞ آﺧ ‪.‬‬ ‫ﺄة ﻧ‬ ‫ﻠﻬﺎ اﻟ‬ ‫ﺗ‬
‫‪‬‬
‫ﺔ ﻻﺗ ــﺎذ ﻗـ ار‬ ‫ﻧ‬ ‫ﻓﻲ إﺟ ﺎﻟﻲ اﻟ ﺎﻟ‬ ‫ﺔ اﻟ ﻐ‬ ‫ﺎرة ﻋ‬ ‫ﺗﻔﺎﺿﻠ ﺔ‪ :‬ﻫﻲ‬ ‫ﺗ ﺎﻟ‬
‫ﻘــﺔ اﻹﻧ ــﺎج‬ ‫أﺳﻠ ب أو‬ ‫آﺧ أو ﺗﻐ‬ ‫ﻧ ﺎ إﻟﻰ ﻣ‬ ‫ﺎﻻﻧ ﻘﺎل ﻣ ﻣ‬ ‫ﯾ ﻌﻠ‬
‫أو اﻟ زﻊ أو ﻣﺎ إﻟﻰ ذﻟ ‪.‬‬

‫ــﺔ ز ــﺎدة ﺣ ـ‬ ‫ﻧ‬ ‫ــﺔ اﻟ ﻐ ـ ﻓــﻲ إﺟ ــﺎﻟﻲ اﻟ ــﺎﻟ‬ ‫ــﺎرة ﻋ ـ‬ ‫ﺣ ــﺔ‪ :‬ﻫــﻲ‬ ‫ﺗ ــﺎﻟ‬
‫ـ ﺑ ﺣ ة واﺣ ة‪.‬‬ ‫ﻧ ﺎ ﻣﻌ‬ ‫اﻟ ﺎ ـ ﻋ ﻣ‬

‫‪10‬‬
 ‫‪ 6‬‬
‫ﻣﻼﺋ ﻬﺎ ﻻﺗ ﺎذ اﻟﻘ ار إﻟﻰ‪:‬‬ ‫ﺣ‬ ‫اﻟ ﺎﻟ‬ ‫ﺗ‬

‫ـ ﺳ ـ اء‬ ‫ــﺎﻟﻘ ار اﻟ‬ ‫اﻟ ــﻲ ﺗ ــﺄﺛ‬ ‫ﻣﻼﺋ ــﺔ ﻻﺗ ــﺎذ اﻟﻘ ـ ار‪ :‬وﻫــﻲ اﻟ ــﺎﻟ‬ ‫)أ( ﺗ ــﺎﻟ‬
‫ﻠﻬﺎ ﻓﻲ ﺣﺎﻟــﺔ‬ ‫ﺄة ﺳ ف ﺗ‬ ‫‪ ،‬ﺳ اء وﺟ داً أو ﻋ ﻣﺎً‪ ،‬ﻌ ﻰ أن اﻟ‬ ‫ﺎﻟ ﺎدة أو ﺎﻟ ﻘ‬
‫ﻫ ا اﻟﻘ ار‪.‬‬ ‫ﻬﺎ إذا ﻟ ﺗ‬ ‫اﺗ ﺎذ ﻗ ار ﻣﻌ ‪ ،‬وﺗ‬

‫ــﺄة ﻓــﻲ‬ ‫ﻠﻬــﺎ اﻟ‬ ‫اﻟ ــﻲ ﺗ‬ ‫ﻏ ـ ﻣﻼﺋ ــﺔ ﻻﺗ ــﺎذ اﻟﻘ ـ ار‪ :‬وﻫــﻲ اﻟ ــﺎﻟ‬ ‫)ب( ﺗ ــﺎﻟ‬
‫ﺟ ــﻊ اﻷﺣ ـ ال ﺳ ـ اء اﺗ ـ ت ﻫ ـ ا اﻟﻘ ـ ار أم ﻻ‪ ،‬ﻌ ــﻰ أﻧﻬ ــﺎ ﻏ ـ ﻣ ﺗ ــﺔ وﺟـ ـ داً أو‬
‫‪.‬‬ ‫ﻋ ﻣﺎً ﺎﻟﻘ ار اﻟ‬
‫‪ 7‬‬
‫ﻓ ﻬﺎ إﻟﻰ‪:‬‬ ‫درﺟﺔ اﻟ‬ ‫ﺣ‬ ‫ﻋ ﺎﺻ اﻟ ﺎﻟ‬ ‫ﺗ‬

‫ـ ﺗﻐ ﻫــﺎ‬ ‫ــﺎرة ﻋ ـ ﺗﻠ ـ اﻟﻌ ﺎﺻ ـ اﻟ ــﻲ‬ ‫ﻓ ﻬــﺎ‪ :‬وﻫــﻲ‬ ‫ـ اﻟ ـ‬ ‫أ‪ -‬ﺗ ــﺎﻟ‬

‫ﺧـ ــﻼل ﻓ ـ ـ ة زﻣ ـ ــﺔ‬ ‫إدار ﻣﻌـ ـ‬ ‫ﻓـ ــﻲ ﻣ ـ ـ‬ ‫ﺑ اﺳـ ـ ﺔ أﺣـ ـ اﻷﺷـ ـ ﺎص اﻟ ـ ـ ﻟ‬
‫ﻣ ـ ـ اﻟ ﻠﻔـ ــﺔ ﻣـ ـ‬ ‫ــﺎ ﯾ ـ ـ ﻩ رﺋـ ـ‬ ‫اﻟ ـ ــﻲ ﺗ ـ ــﺄﺛ‬ ‫ﻣﻌ ــﺔ‪ ،‬و ﺎﻟ ـ ــﺎﻟﻲ ﻫـ ــﻲ اﻟ ــﺎﻟ‬
‫ﻓﻲ ﻫ ﻩ اﻟ ﻠﻔﺔ واﻟ ﻗﺎ ﺔ ﻋﻠ ﻬﺎ‪.‬‬ ‫ن ﻗﺎد اًر ﻋﻠﻰ اﻟ‬ ‫ﻗ ارات‪ ،‬أ‬

‫ـ ﺗﻐ ﻫــﺎ‬ ‫ﺎرة ﻋـ ﺗﻠـ اﻟﻌ ﺎﺻـ اﻟ ــﻲ‬ ‫ﻓ ﻬﺎ‪ :‬وﻫﻲ‬ ‫اﻟ‬ ‫ﻻ‬ ‫ب‪ -‬ﺗ ﺎﻟ‬
‫ﺧـ ــﻼل ﻓ ـ ـ ة زﻣ ـ ــﺔ‬ ‫إدار ﻣﻌـ ـ‬ ‫ﻓـ ــﻲ ﻣ ـ ـ‬ ‫ﺑ اﺳـ ـ ﺔ أﺣـ ـ اﻷﺷـ ـ ﺎص اﻟ ـ ـ ﻟ‬
‫ﻣ ـ اﻟ ﻠﻔ ــﺔ ﻣ ـ‬ ‫ــﺎ ﯾ ـ ﻩ رﺋ ـ‬ ‫اﻟ ــﻲ ﻻ ﺗ ــﺄﺛ‬ ‫ﻣﻌ ــﺔ‪ ،‬و ﺎﻟ ــﺎﻟﻲ ﻫ ــﻲ اﻟ ــﺎﻟ‬
‫ﻓﻲ ﻫ ﻩ اﻟ ﻠﻔﺔ أو اﻟ ﻗﺎ ﺔ ﻋﻠ ﻬﺎ‪.‬‬ ‫ﻗﺎدر ﻋﻠﻰ اﻟ‬ ‫نﻏ‬ ‫ﻗ ارات‪ ،‬أ‬

‫‪11‬‬