‫الجمهورية الجزائرية الديمقراطية الشعبية‬

‫وزارة التعليم العالي والبحث العلمي‬

‫جامعة طاهري محمد ‪ -‬بشار‪-‬‬
‫كلية العلوم االقتصادية والتجارية وعلوم التسيير‬

‫قسم العلوم المالية والمحاسبية‬

‫مطبوعة في مقياس‬

‫المعايير المحاسبة الدولية‬

‫‪IAS/ IFRS‬‬
‫من إعداد‬

‫الدكتور‪ :‬محمد بوسماحة‬

‫أستاذ محاضر " أ "‬

‫موجهة لـ ــ‪:‬‬

‫‪ -‬طلبة السنة الثانية ليسانس تخصص محاسبة ومراجعة‬

‫‪ -‬طلبة الماستر تخصص‪ :‬محاسبة وجباية معمقة‬

‫السنة الجامعية‪2020/2019:‬‬
 ‫المقدمة العامة‬

‫الفهرس‪:‬‬

‫الصفحة‬ ‫العنوان‬ ‫المحاضرة‬

‫‪11‬‬ ‫اإلطار النظري للمعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪1‬‬

‫‪33‬‬ ‫أسس قياس عناصر القوائم المالية‬ ‫المحاضرة ‪2‬‬

‫‪46‬‬ ‫اإلفصاح في ظل اعتماد المعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪3‬‬

‫‪72‬‬ ‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪4‬‬

‫‪121‬‬ ‫المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫المحاضرة ‪5‬‬

‫أ‬
 ‫المقدمة العامة‬

‫المقدمة‪:‬‬

‫تلقى معايري احملاسبة الدولية واليت أعيد تسميتها منذ ‪ 1002‬إىل تسمية املعايري الدولية إلعداد التقارير‬
‫ذماحا ملحوظاا يف حتقيق اعرتاف‬ ‫املالية قبولا عاملياا‪ ،‬وأحرزت عملية وضع املعايري الدولية يف السنوات املاضية ا‬
‫واستخدام أكرب للمعايري الدولية إلعداد التقارير املالية‪ .‬عرفت جلنة القواعد الدولية املعايري احملاسبية على أهنا عبارة‬
‫عن قواعد إرشادية يعود إليها املهنيون من أجل دعم اجتهادىم واستلهام حكمتهم على الرغم من أهنا ل تلغي‬
‫احلكمة أو الجتهاد كما ميكن تعريفها بأهنا وصف مهين للممارسات املهنية املقبولة بشكل عام واهلدف منها ىو‬
‫احلد من درجة الختالف يف التعبري أو املمارسة يف الظروف املتشاهبة فضالا عن أهنا تعتمد كإطار عام لتقييم‬
‫كفاءة ونوعية العمل الفين ومن أجل حتديد طبيعة وعمق املسؤولية املهنية‪.‬‬

‫ويف ىذا اإلطار نضع بني يدي الطالب ىذه املطبوعة و تتمثل يف جمموعة من احملاضرات يف املعايري‬
‫احملاسبية الدولية موجهة لطلبة ليسانس و املاسرت ختصص حماسبة و مراجعة‪.‬‬

‫إسقاطا على ما جاء بو برنامج وزارة التعليم العايل و البحث العلمي ملقياس املعايري احملاسبية الدولية‬
‫(‪ ،)IAS/IFRS‬احتوت ىذه املطبوعة على مخسة حماضرات تتمثل يف‪:‬‬

‫‪ ‬المحاضرة ‪ :11‬اإلطار النظري للمعايري احملاسبية الدولية؛‬

‫‪ ‬المحاضرة ‪ :12‬أسس قياس عناصر القوائم املالية؛‬
‫‪ ‬المحاضرة ‪ :13‬اإلفصاح يف ظل اعتماد املعايري احملاسبية الدولية؛‬
‫‪ ‬المحاضرة ‪ :14‬معايري إعداد التقارير املالية واألحداث الالحقة؛‬
‫‪ ‬المحاضرة ‪ :15‬املعايري الدولية للتقارير املالية‪.‬‬

‫إن املعايري احملاسبة الدولية ىي مبادئ حماسبية مقبولة أصبحت على الصعيد العايل‪ ،‬وىي حتسن و تنسق النظم‬

‫واملعايري احملاسبية واإلجراءات املتعلقة بالطرق اليت تعرض فيها منظمة ما كشوفها املالية‪ ،‬كما أهنا توفر معيارا متماسكا‬

‫بشأن إدراج املعلومات املالية يف التقارير املالية القانونية‪ ،‬وإن مصداقية املعايري احملاسبية الدولية مضمونة نظرا ملستواىا‬

‫الرفيع والعرتاف الدويل هبا و اإلجراءات الصارمة اليت تتبع يف إعدادىا و شرحها‪ .‬ولذا فإن إمكانيات مقارنة إعداد‬

‫التقارير املالية و توافقها و حتسينها باستمرار تعترب من ضمن الدعامات األساسية هلذه املعايري‪.‬‬

‫ويف السنوات األخرية أحرز تقدم ملحوظ يف تطوير املعايري احملاسبية الدولية ليبلغ ذروتو بظهور معيارين اثنني‬

‫ب‬
 ‫المقدمة العامة‬

‫معرتف هبما دوليا ومها‪ :‬املعيار احملاسيب الدويل (‪ )IAS‬واملعيار الدويل إلعداد التقارير املالية (‪ ،)IFRS‬الذي‬

‫أعلنو اجمللس الدويل ملعايري احملاسبة‪.‬‬

‫لقد بدأ الىتمام منذ فرتة باحملاسبة الدولية ومعايري احملاسبة للعديد من األسباب منو‪:‬‬

‫تضاعف املعامالت التجارية بني شركات األعمال الدولية‬ ‫‪.1‬‬

‫تضاعف و تطور وتنوع الشركات الدولية‪.‬‬ ‫‪.2‬‬

‫تضاعف الستثمارات بني خمتلف الدول األجنبية‪.‬‬ ‫‪.3‬‬

‫احلاجة إىل املعايري الدولية لتكون أساس يتم السرتشاد هبا يف العمليات التجارية‬ ‫‪.4‬‬

‫العمالت األجنبية وسعر التبادل بني دول العامة والشركات الدولية‪.‬‬ ‫‪.5‬‬

‫ظهور املنظمات احملاسبية الدولية و التفكري يف عملية إشراكها يف احملاسبة الدولية‪.‬‬ ‫‪.6‬‬

‫وهلذا األسباب وغريىا بدأ الىتمام باحملاسبة الدولية حيث عرفت بأهنا " هتتم بدارسة الفرضيات واملفاىيم‬

‫واألسس والقواعد احملاسبية املطبقة يف الدول املختلفة والتحري عن أسباب اختالفها"‪.‬‬

‫وبعد ذلك بدأ التنسيق بني الدول املختلفة واملنظمات املعنية فيها يف حماولة جللب عدد من األنظمة املختلفة مع‬

‫بعضها البعض‪ ،‬ودما لشك فيو أن التنسيق الدويل سوف جيعل املقارنة بني الشركات سهلة إل أن الستثمارات الدولية‬

‫ل ميكن أن تعمل ما مل تكن ىناك معايري دولية متفق عليها‪.‬‬

‫ج‬
‫المحاضرة ‪ :1‬اإلطار النظري للمعايير‬
‫المحاسبية الدولية‬
‫اإلطار النظري للمعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:1‬‬

‫المحور األول‪ :‬الممارسات المحاسبية الدولية‬

‫تتباين اؼبمارسات احملاسبية بُت ـبتلف دوؿ العادل‪ ،‬حبيث يبكن تقسيم ىذا التباين إذل تباين يف ربقيق‬
‫اإليراد‪ ،‬ربميل األعباء‪ ،‬اؼبصطلحات احملاسبية‪ ،‬أسس التقييم والقياس احملاسيب وأسس إعداد القوائم اؼبالية‬
‫وتوحيدىا‪ ،‬األمر الذي نتج عنو عدة مشاكل أنبها اختالؼ التقارير اؼبالية ومستوى اإلفصاح‪ ،‬وكحل للمشاكل‬
‫احملاسبية اؼبوجودة على اؼبستوى الدورل‪ ،‬سعت عدة منظمات إذل القياـ دبحاوالت التقليل من ىذه االختالفات‪،‬‬
‫والوصوؿ إذل قواعد ومبادئ ؿباسبية متفق عليها سعيا لتوحيد ؿباسيب دورل‪.‬‬
‫أولً‪ :‬التنظيمات المحاسبية‬
‫ىناؾ العديد من الدوؿ اليت أصبعت على ضرورة توحيد اللغة احملاسبية بسبب االختالفات يف اؼبعامالت احملاسبية‬
‫بُت الدوؿ وما اقبر عنو من مشاكل‪ ،‬نتيجة أف لكل دولة تنظيمها احملاسيب احمللي‪.‬‬
‫‪ .I‬أبرز التنظيمات المحاسبية الدولية‬
‫إف أبرز التنظيمات احملاسبية الدولية ىي التنظيم احملاسيب األقبلوساكسوين والتنظيم احملاسيب الفرانكفوين اللذاف‬
‫سوؼ يتم التطرؽ ؽبما بإهباز كما يلي‪:‬‬
‫‪ )1‬اإلطار التنظيمي للمحاسبة األجنللوساسووجنية‬
‫تتماشى نظم احملاسبة األقبلوساكسونية مع نظاـ القانوف العاـ‪ ،‬ومع ضبلة األسهم باعتبارىم اؼبصدر‬
‫الرئيسي للتمويل‪ ،‬وىذا النموذج ال يطبق يف الواليات اؼبتحدة األمريكية واؼبملكة اؼبتحدة فقط‪ ،‬بل إف تطبيقها‬
‫منتشر يف العديد من الدوؿ‪ ،‬خاصة الدوؿ اليت كانت خاضعة لالستعمار االقبليزي مثل‪ :‬اسًتاليا‪ ،‬ايرلندا‪ ،‬اؽبند‪،‬‬
‫كندا‪ ،‬ماليزيا‪ ،‬سنغافورة‪...‬اخل‪ .‬وتعترب ىذه احملاسبة أكثر انتشارا من غَتىا‪ ،‬باإلضافة إذل تأثَتىا على معايَت‬
‫احملاسبة الدولية‪ ،‬حيث تعترب األسواؽ اؼبالية ىي اؼبؤثر األكرب على عملية تنظيم احملاسبة‪ .‬فكما ىو اغباؿ بالنسبة‬
‫لتنظيم احملاسبة يف الوال يات اؼبتحدة األمريكية ال ربدده القوانُت التشريعية‪ ،‬وإمبا يعتمد على األسواؽ اؼبالية فعملية‬
‫إعداد اؼبعايَت احملاسبية زبضع لسلطة ىيئة تداوؿ األوراؽ اؼبالية ‪ SEC‬واليت أسندت عملية إصدار اؼبعايَت للمعهد‬
‫األمريكي للخرباء احملاسبُت العموميُت ‪ ،1939 AICPA‬ويف سنة ‪ 1973‬مت تعيُت ىيئة أخرى إلقباز ىذه‬
‫اؼبهمة تتمثل يف ؾبلس معايَت احملاسبة اؼبالية ‪ ،FASB‬وىذا بعد االنتقادات اليت وجهت لإلجراءات الصادرة من‬
‫طرؼ اؼبعهد األمريكي للخرباء احملاسبُت العموميُت ‪ ،AICPA‬وبذلك انتقلت سلطة إصدار اؼبعايَت احملاسبية إذل‬
‫ؾبلس معايَت احملاسبة اؼبالية ‪ FASB‬مع بقاء ىيئة تداوؿ األوراؽ اؼبالية كجهة مشرفة فقط‪.‬‬

‫‪2‬‬
‫اإلطار النظري للمعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:1‬‬

‫‪ )2‬اإلطار التنظيمي للمحاسبة الفراجنكفوجنية‬

‫تتماشى نظم احملاسبة الفرانكفونية مع اؼبتطلبات القانونية‪ ،‬وىي تستند إذل عدد من القواعد احملاسبية الصارمة‪،‬‬
‫فهذا اؼبظهر يشجع اؼبظهر القانوين على اؼبظهر االقتصادي‪ ،‬ويعتمد على البنوؾ والدولة كمصدر للتمويل‪ ،‬وىو‬
‫يطبق يف العديد من الدوؿ مثل‪ :‬اسبانيا‪ ،‬فرنسا‪ ،‬ايطاليا‪ ،‬اليوناف‪ ،‬أؼبانيا‪ ،‬اعبزائر‪...‬اخل‪ .‬أما اؼبؤسسات اؼبهنية فلها‬
‫دور ثانوي‪ ،‬وكنموذج للمحاسبة الفرانكفونية اليت تركز على القابلية للمقارنة والعقالنية عكس احملاسبة‬
‫والتجريب‪ ،‬قبد أف فرنسا من الدوؿ اليت تبنت مدخل التنظيم القانوين‬ ‫األقبلوسكسونية اليت تركز على الواقعية‬
‫الذي يكمن يف سيطرة الدولة على تنظيم مهنة احملاسبة‪ ،‬وتأثَت قانوف الضرائب على القواعد احملاسبية‪ ،‬فاؼبصادر‬
‫األساسية للتنظيم احملاسيب الفرنسي ىي القانوف التجاري‪ ،‬قانوف اؼبؤسسات‪ ،‬واؼبخطط احملاسيب العاـ ‪ PCG‬اؼبعد‬
‫من طرؼ اجمللس الوطٍت للمحاسبة‪ CNC‬واؼبصادؽ عليو من طرؼ وزارة اؼبالية‪ ،‬وىو الذي حدد أىداؼ‬
‫احملاسبة‪ ،‬ويهتم بإصدار اؼبعايَت احملاسبية أربعة مؤسسات تتمثل يف اجمللس الوطٍت للمحاسبة ‪ ،CNC‬عبنة‬
‫معامالت البورصة ‪ ،COB‬ىيئة خرباء احملاسبة والتنظيمات احملاسبية ‪ ،OECCA‬اإلرباد الوطٍت للمراجعُت‬
‫اؼبعتمدين ‪ ،CNCC‬وىذا عكس احملاسبة يف الدوؿ األقبلوساكسونية اليت يهتم بتنظيمها ىيئات من القطاع‬
‫اػباص مثل ‪ ،FASB‬وتعترب فرنسا ذات دور قيادي يف ؾباؿ تطوير احملاسبة الوطنية‪ ،‬فقد أصدرت عدة خطط‬
‫رظبية يف ىذا اجملاؿ عدلتها عامي ‪ 1982‬و‪ 1986‬لتعكس بذلك التوجيهات الصادرة عن اجملموعة األوروبية‪،‬‬
‫وتعترب مهنة احملاسبة يف فرنسا صغَتة إذل حد ما وتفتقد إذل التقنية مقارنة بالدوؿ األقبلوساكسونية‪ ،‬كما أف سوؽ‬
‫األوراؽ اؼبالية تعد صغَتة فأغلب التمويل يأيت من البنوؾ أو الدولة‪ ،‬وال توجد جهة تقوـ بإصدار اؼبعايَت احملاسبية‬
‫إال بعض التوصيات الصادرة عن القطاع اػباص‪ ،‬ولكن ليس ؽبا صيغة رظبية‪ ،‬ورغم ذلك فإف اعبهات اؼبصدرة‬
‫للقوانُت تأخذ ىذه التوصيات بعُت االعتبار‪ ،‬فالتقليد احملاسيب الفرنسي يعطي أولوية للدائنُت وللسلطات الضريبية‪.‬‬
‫بصفة عامة زبتلف احملاسبة يف الدوؿ الفرانكفونية عن احملاسبة يف الدوؿ األقبلوساكسونية فهي ال هتدؼ إذل‬
‫الًتكيز على تلبية احتياجات اؼبستثمرين‪ ،‬بل سبتثل للسياسات اغبكومية وخضوعها للقوانُت الضريبية‪ ،‬فاؼبعلومات‬
‫اؼبفصح عنها تتميز بالتحفظ والسرية وتسعى إذل ضباية الدائنُت‪ ،‬إضافة إذل غياب معايَت أو مبادئ ؿباسبية مقبولة‬
‫قبوال عاما باؼبعٌت الربيطاين أو األمريكي‪.‬‬
‫‪ .II‬عوامل الختالف المحاسبي بين الدول‬

‫‪3‬‬
‫اإلطار النظري للمعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:1‬‬

‫إف احملاسبة ىي نتاج تفاعالت معقدة للعوامل االقتصادية‪ ،‬السياسية‪ ،‬االجتماعية‪ ،‬التارىبية‪ ،‬والتنظيمية واليت يؤدي‬
‫اختالفها إذل اختالؼ طرؽ وأساليب اؼبعاعبة احملاسبية من دولة إذل أخرى‪ ،‬وىذا ما يفسر أسباب االختالؼ يف‬
‫األنظمة‬
‫احملاسبية واليت يبكن ذكرىا كما يلي‪:‬‬
‫‪ )1‬النظام القضائي‬
‫تعترب اؼبمارسة احملاسبية ألي دولة غَت مستقلة عن ؿبيطها القضائي الذي سبارس فيو‪ ،‬وأف مصادر االختالؼ‬
‫احملاسيب من ىذا اؼبنظور تنبع أساسا من طبيعة األنظمة القضائية السائدة يف كل دولة‪ .‬وتنقسم الدوؿ يف ىذا اجملاؿ‬
‫إذل ؾبموعتُت ‪:‬‬
‫‪ ‬ؾبموعة القانوف العريف واليت تتميز باعتماد التشريع فيها على إصدار مبادئ عامة‪ ،‬بينما يًتؾ ؾباؿ‬
‫التقدير واسعا للقضاة يف حالة النزاع (الدوؿ األقبلوسكسونية) ‪.‬‬
‫‪ ‬ؾبموعة القانوف اؼبكتوب واليت تتميز بتشريع مفصل ال يًتؾ فيو مكانا واسعا لتقدير القضاة (الدوؿ‬
‫الفرانكفونية)‪ .‬وىذا ما يفسر ردبا توكيل عمليات التوحيد احملاسيب يف دوؿ الفئة األوذل ؽبيئات مهنية مستقلة غَت‬
‫حكومية‪ ،‬عكس دوؿ الفئة الثانية أين تضطلع بعملية التوحيد ىيئات حكومية عامة وبكمها القانوف احملاسيب‬
‫)‪. (le droit comptable‬‬

‫‪ )2‬طرق تمويل المؤسوات‬

‫تتمثل عناصر االختالؼ من منظور طرؽ سبويل اؼبؤسسات االقتصادية‪ ،‬يف طبيعة األطراؼ اليت على النظاـ‬
‫احملاسيب التعامل معها بدرجة تفضيلية هبدؼ ضباية أمواؽبا‪ ،‬ففي دوؿ اؼبنظومة األقبلوسكسونية تعتمد اؼبؤسسات‬
‫يف سبويلها أساسا على السوؽ اؼبارل‪ ،‬الذي يستقطب فئات ـبتلفة وغَت متجانسة من اؼبستثمرين أو مقدمي‬
‫األمواؿ (أفراد‪ ،‬مؤسسات‪ ،‬ىيئات)‪ ،‬لذلك فإف االىتماـ األساسي للمحاسبة ينصب على تلبية احتياجات ىذه‬
‫الفئات من اؼبعلومات الكفيلة باإلخبار عن األداء والتدفقات اؼبالية يف اؼبؤسسات‪ .‬بينما يف دوؿ اؼبنظومة‬
‫الفرانكفونية فإف اؼبؤسسات تعتمد يف سبويلها أساسا على البنوؾ مقارنة دبا تتحصل عليو من السوؽ اؼبارل‪ ،‬لذلك‬
‫فإف احملاسبة تقوـ على مبدأ اغبذر وتنصب اىتماماهتا غبماية اؼبقرضُت حىت ولو كاف على حساب إعطاء الصورة‬
‫الصادقة عن حسابات اؼبؤسسة‪.‬‬
‫‪ )3‬النظام اللبائي‬

‫‪4‬‬
‫اإلطار النظري للمعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:1‬‬

‫يعود االختالؼ احملاسيب من اؼبنظور اعببائي أساسا لكوف حساب الربح يف دوؿ اؼبنظومة األقبلوسكسونية مستقل‬
‫سباما عن اغبسابات االجتماعية للمؤسسة‪ ،‬وأف أنبية اؼبسائل اعببائية تتبع عادة ثقافة اؼبؤسسة وعلى العكس‪ ،‬فإف‬
‫حساب الربح يف اؼبنظومة الفرانكفونية‪ ،‬يقتضي دمج ؿباسبة اؼبؤسسة بالقواعد اعببائية‪ ،‬نظرا الرتباط حساب الربح‬
‫اػباضع ؽبذه القواعد‪ ،‬اليت ال تستبعد من ىذا الربح إال األعباء اؼبسجلة ؿباسبيا‪.‬‬
‫‪ )4‬عوامل قيمية وثقافية أخرى‬
‫تتحدد نقاط االختالؼ بُت األنظمة احملاسبية يف ـبتلف الدوؿ‪ ،‬انطالقا من التباين يف احمليط الثقايف والقيم اللذاف‬
‫وبكماف اؼبمارسة احملاسبية وباألخص مستوى التعليم والتكوين احملاسيب‪ ،‬دور ومكانة اؼبهنة احملاسبية‪ ،‬مستوى‬
‫ومكانة البحث العلمي والتطبيقي واؼبستوى الثقايف للمجتمع من خالؿ التحفظ واغبرص والنظرة اإلهبابية اليت‬
‫يبديها اجملتمع ذباه األنشطة االقتصادية ومهنة احملاسبة واؼبراجعة‪.‬‬
‫‪ )5‬الدياجنة‬
‫إف الديانة دبفهومها الواسع تؤثر على اؼبفاىيم احملاسبية األساسية داخل الدولة‪ ،‬ففي البالد اإلسالمية على سبيل‬
‫اؼبثاؿ السعودية‪ ،‬فإف فكرة الفائدة على القروض تعرب عن مفهوـ معاكس للمعتقدات الدينية اؼبنتشرة هبا لذا فقد‬
‫قررت اغبكومة اعتماد نظاـ اقتصادي خارل من الفوائد‪ ،‬ونتيجة ؽبذا القرار ال بد من إهباد وسائل لعرض وتوصيل‬
‫اؼبعلومات احملاسبية اؼبرتبطة باؼبعامالت اآلجلة‪.‬‬
‫ثاجنياً‪ :‬التوافق والتوحيد المحاسبي الدولي‬
‫نتيجة للمشاكل احملاسبية اؼبتعددة اؼبطروحة على اؼبستوى الدورل‪ ،‬بسبب االختالؼ يف القواعد واإلجراءات‬
‫احملاسبية اؼبتبعة يف ـبتلف بلداف العادل‪ ،‬وكذا النمو الكبَت واؼبلحوظ يف التجارة الدولية واالنتشار الواسع والسريع‬
‫للشركات اؼبتعددة اعبنسيات وشركات احملاسبة الدولية وما ترتب عليو من توسيع لقاعدة اؼبستخدمُت وتنوع‬
‫جنسياهتم‪ ،‬ظهرت أنبية وجود قوائم مالية ربتوي على معلومات قادرة على زبطي حدود الدوؿ وتكوف مقروءة‬
‫ومفهومة وحىت يتحقق ذلك البد من وجود أكرب قدر فبكن من التناسق بُت أسس إعداد القوائم اؼبالية وما ربتويو‬
‫من معلومات‪ .‬ومن ىذا اؼبنطلق جاءت فكرة التوافق والتوحيد واؼبعايرة احملاسبية وؽبذا سوؼ كباوؿ اإلؼباـ هبذه‬
‫اؼبفاىيم‪.‬‬
‫‪ .I‬ملهودات ومحاولت التوافق المحاسبي الدولي‬
‫اىتمت كثَت من اؼبؤسسات اؼبهنية يف دوؿ العادل بالتوافق ووضع قواعد ؿباسبية‪ ،‬ألنو دل يكن ىناؾ قواعد مشًتكة‬
‫علمية هبري تطبيقها من قبل فبارسي مهنة احملاسبة وكانت كل ىيئة تضع القواعد احملاسبية اػباصة هبا وترى أهنا‬

‫‪5‬‬
‫اإلطار النظري للمعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:1‬‬

‫تتالءـ مع مفاىيمها احملاسبية‪ ،‬ولعل أىم ىذه اؼبؤسسات يف ىذا اجملاؿ ؾبمع احملاسبُت القانونيُت يف الواليات‬
‫اؼبتحدة األمريكية ‪ AICPA‬الذي بادر إذل وضع معايَت للتدقيق منذ عاـ ‪ ،9191‬وبالتارل فإف‬
‫األقبلوسكسونيُت كانوا السباقُت إذل التوافق وتوحيد اؼبمارسات احملاسبية من خالؿ اإلنشاء اؼببكر للهيئات‬
‫واؼبنظمات احملاسبية اليت تروج وتدعوا لذلك‪ ،‬أما ؿباوالت التوافق ووضع معايَت على اؼبستوى الدورل فقد بدأت مع‬
‫بدايات القرف اغبارل بعقد عدة مؤسبرات دولية أنبها موضح يف اعبدوؿ التارل‪:‬‬
‫اللدول رقم (‪ :)11-1‬المؤتمرات الدولية للتوافق والتوحيد المحاسبي‬
‫المكان‬ ‫التاريخ‬ ‫المؤتمرات‬
‫سانت لويس ‪ .‬و ‪.‬ـ ‪ .‬األمريكية‬ ‫‪1914‬‬ ‫اؼبؤسبر احملاسيب الدورل األوؿ‬
‫أمسًتداـ هبولندا‬ ‫‪1926‬‬ ‫اؼبؤسبر احملاسيب الدورل الثاين‬
‫نيويورؾ ‪.‬و ‪.‬ـ ‪ .‬األمريكية‬ ‫‪1929‬‬ ‫اؼبؤسبر احملاسيب الدورل الثالث‬
‫لندف بإقبلًتا‬ ‫‪1933‬‬ ‫اؼبؤسبر احملاسيب الدورل الرابع‬
‫برلُت ‪ .‬أؼبانيا‬ ‫‪1938‬‬ ‫اؼبؤسبر احملاسيب الدورل اػبامس‬
‫لندف ‪.‬إقبلًتا‬ ‫‪1952‬‬ ‫اؼبؤسبر احملاسيب الدورل السادس‬
‫أمسًتداـ ‪.‬ىولندا‬ ‫‪1957‬‬ ‫اؼبؤسبر احملاسيب الدورل السابع‬
‫نيويورؾ‬ ‫‪1962‬‬ ‫اؼبؤسبر احملاسيب الدورل الثامن‬
‫باريس‬ ‫‪1967‬‬ ‫اؼبؤسبر احملاسيب الدورل التاسع‬
‫باريس‬ ‫‪1972‬‬ ‫اؼبؤسبر احملاسيب الدورل العاشر‬
‫أؼبانيا االربادية‬ ‫‪1977‬‬ ‫اؼبؤسبر احملاسيب الدورل اغبادي عشر‬
‫اؼبكسيك‬ ‫‪1982‬‬ ‫اؼبؤسبر احملاسيب الدورل الثاين عشر‬
‫طوكيو‬ ‫‪1987‬‬ ‫اؼبؤسبر احملاسيب الدورل الثالث عشر‬
‫الواليات اؼبتحدة األمريكية‬ ‫‪1992‬‬ ‫اؼبؤسبر احملاسيب الدورل الرابع عشر‬
‫اؼبكسيك‬ ‫‪1997‬‬ ‫اؼبؤسبر احملاسيب الدورل اػبامس عشر‬
‫ىونغ كونغ‬ ‫‪2112‬‬ ‫اؼبؤسبر احملاسيب الدورل السادس عشر‬
‫اسطانبوؿ ‪.‬تركيا‬ ‫‪2116‬‬ ‫اؼبؤسبر احملاسيب الدورل السابع عشر‬

‫‪6‬‬
‫اإلطار النظري للمعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:1‬‬

‫المصدر‪ :‬إعداد الطلبة باالعتماد على القاضي حسُت وضبداف مأموف(‪ ،)2008‬مرجع سبق ذسره‪ ،‬ص ص‪:‬‬
‫‪.901-901‬‬
‫قد أسفرت ىذه اؼبؤسبرات‪ ،‬اليت كانت نتيجة الضغوط اؼبتزايدة من مستخدمي القوائم اؼبالية من مسانبُت‬
‫ومستثمرين ودائنُت ومنظمات دولية وأجهزة حكومية عن تشكيل عدة منظمات استهدفت وضع اؼبعايَت الدولية‬
‫وهتيئة اؼبناخ الالزـ لتطبيق ىذه اؼبعايَت‪.‬‬
‫‪ .II‬التوافق والتوحيد المحاسبي‬
‫إف تركيز احملاسبة على النطاؽ الدورل على موضوع مقارنة األنظمة احملاسبية اؼبختلفة لبلداف العادل‪ ،‬وؿباولة تقريب‬
‫وجهات النظر وتقليص فجوة االختالفات‪ ،‬وجعلها أنظمة تعمل مع األنظمة األخرى من شأنو أف يؤدي إذل‬
‫توحيد األنظمة احملاسبية والشكل التارل يوضح لنا عالقة مفاىيم التوافق ووضع اؼبعايَت والتوحيد‪.‬‬

‫الشكل رقم(‪ : )11-1‬عالقة مفاهيم التوافق ووضع المعايير والتوحيد‬

‫التوحي ـ ـ ـ ـ ـ ــد‬ ‫المعاي ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ــر‬ ‫التواف ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ــق‬ ‫المقارجنـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ‬

‫ة‬ ‫ة‬
‫المصدر‪ :‬أمُت السيد أضبد لطفي (‪ ،)2004‬المحاسبة الدولية والمؤسوات المتعددة اللنويات‪،‬‬
‫اإلسكندرية‪ ،‬مصر‪ ،‬الدار اعبامعية‪ ،‬ص‪.365 :‬‬

‫‪ )1‬المقارجنة )‪(Comparaison‬‬
‫تعترب اػبطوة األوذل يف التوافق احملاسيب الدورل‪ ،‬وىي مقارنة األنظمة احملاسبية ؼبختلف بلداف العادل وؿباولة‬
‫معرفة مدى تباينها وتنوعها‪ ،‬سواء على مستوى اؼبفاىيم أو اؼببادئ أو على اؼبستوى التنظيمي أو على‬
‫مستوى اؼبمارسات والتطبيقات العملية‪.‬‬
‫‪ )2‬التوافق المحاسبي الدول )‪(Harmonisation‬‬
‫التوافق احملاسيب ىو ؿباولة عبمع األنظمة احملاسبية اؼبختلفة مع بعضها‪ ،‬أي عملية مزج للممارسات احملاسبية‬
‫اؼبتنوعة الناذبة عن بيئات ـبتلفة‪ ،‬يف شكل منهجي مرتب يعطي نتائج متناسقة‪ ،‬أي أف اؽبدؼ األساسي منو ىو‬

‫‪7‬‬
‫اإلطار النظري للمعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:1‬‬

‫اغبد من الفروؽ واالختالفات بُت النظم احملاسبية‪ ،‬عن طريق جعل اؼبعايَت واؼبمارسات احملاسبية الوطنية متقاربة‬
‫فيما بينها‪ ،‬وبالتارل فهو يقرب وجهات النظر اؼبختلفة ويعمل على توصيل اؼبعلومات يف شكل مناسب يبكن‬
‫فهمو وتفسَته دوليا‪.‬‬
‫‪ )3‬المعايرة المحاسبية )‪(Standarisation‬‬
‫اؼبعيار ىو مبوذج معًتؼ بو من السلطة للقياس‪ ،‬وبالتارل فإف احملاوالت يف احملاسبة للمعايرة ىي ؿباوالت لوضع‬
‫توحيد يف الطرؽ احملاسبية‪ ،‬والنموذج اؼبستخدـ للقياس سيكوف النموذج أو النسخة اؼبصرح هبا من قبل السلطات‪،‬‬
‫كما يشار يف اؼبعيار يف احملاسبة إذل أنو دبثابة اؼبرشد األساسي لقياس العمليات واألحداث والظروؼ اليت تؤثر‬
‫على اؼبركز اؼبارل للشركة ونتائج أعماؽبا مع إيصاؿ اؼبعلومات للمستفيدين منها‪.‬‬
‫‪ )4‬التوحيد )‪(Uniform‬‬
‫يعٍت تطبيق معيار أو قاعدة واحدة يف كل اغباالت أي أنو ينطوي على فرض ؾبموعة من القواعد اؼبوحدة الصارمة‬
‫والضيقة‪ ،‬بالتارل فإف التوحيد يعٍت أف اإلجراءات اؼبتبعة يف بلد ما هبب تبنيها من قبل اآلخرين‪.‬‬
‫من خالؿ ىذه اؼبفاىيم يبكن القوؿ بأف ىناؾ عالقة متداخلة متصلة ومتبادلة التأثَت بُت اؼبفاىيم الثالثة‬
‫حيث نبدأ اؼبرحلة األوذل بعملية اؼبقارنة ‪ comparaison‬بُت أنظمة احملاسبة للدوؿ مث تنتقل إذل اذباه التوافق‬
‫‪ harmonisation‬مث يتم توليد وإنتاج ؾبموعة من اؼبعايَت اؼبتفق عليها ‪ standardisation‬مث بعد ذلك تأيت‬
‫اؼبرحلة األخَتة وىي التوحيد يف احملاسبة‪.‬‬
‫ثالثاً‪ :‬دوافع التوافق المحاسبي ومزاياه‬
‫تزامنت أعماؿ التوافق احملاسيب مع سياؽ دورل عرؼ عدة ربوالت اقتصادية‪ ،‬يف إطار ما يعرؼ بالعوؼبة أدت إذل بروز‬
‫أنبيتو واغباجة إذل ؿباسبة دولية‪.‬‬
‫‪.I‬دوافع التلاه جنحو التوافق المحاسبي الدولي‬
‫من العوامل والظروؼ اليت أدت إذل زيادة االىتماـ بالتوافق والتنسيق بُت معايَت احملاسبة على اؼبستويات اإلقليمية‬
‫والدولية ما يلي‪:‬‬
‫‪ )1‬عولمة األسواق المالية‬
‫لقد أفرزت العوؼبة توسعا يف النشاط االقتصادي للمؤسسات‪ ،‬الذي أدى بدوره إذل تطور أسواؽ رأس اؼباؿ والذي‬
‫رافقو احتياج تبادؿ اؼبعلومات نتيجة ؼبا يلي‪:‬‬
‫‪ ‬توسع األنشطة العاؼبية للمؤسسات؛‬

‫‪8‬‬
‫اإلطار النظري للمعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:1‬‬

‫‪ ‬تطور األسواؽ اؼبالية الدولية؛‬

‫‪ ‬تزايد الطلب على اؼبعلومات احملاسبية واؼبالية والدولية‪.‬‬
‫‪ )2‬ثورة تكنولوجيا المعلومات‬
‫إف التقدـ التكنولوجي اؽبائل يف ؾباالت االتصاالت واؼبعلومات اليت حدثت يف العقدين اؼباضيُت‪ ،‬جعلت اؼبعرفة‬
‫موردا رابعا للثروة‪ ،‬والواقع أف ىذا التقدـ التكنولوجي دل يؤدي فقط إذل تغيَت الطريقة اليت تعمل هبا مؤسسات‬
‫األعماؿ‪ ،‬وإمبا أدى أيضا إذل تغيَت أنواع األعماؿ اليت تقوـ هبا تلك اؼبؤسسات‪ ،‬فبا ترتب عليو خلق اقتصاد‬
‫جديد يعرؼ باالقتصاد اؼبعريف‪ ،‬ولقد لعب ىذا التقدـ دورا بالغ األنبية يف االندماج وتكامل األسواؽ اؼبالية‪،‬‬
‫حيث مت التغلب على اغبواجز اؼبكانية والزمنية بُت األسواؽ الوطنية اؼبختلفة‪ ،‬والبفضت تكلفة االتصاالت بصورة‬
‫واضحة‪ ،‬فبا كاف لو أثر كبَت يف زيادة سرعة حركة رؤوس األمواؿ بُت ىذه األسواؽ وزيادة الروابط والصالت‬
‫الوثيقة بينها‪.‬‬
‫‪ )3‬المؤسوات المتعددة اللنويات‬
‫تتوذل ىذه اؼبؤسسات تنفيذ االستثمارات األجنبية يف دوؿ العادل اؼبختلفة‪ ،‬حيث أف عالقتها باالقتصاد الدورل‬
‫عالقة وثيقة‪ ،‬نظرا ؼبا سبلكو من ارتباطات واسعة باؼبسائل اؼبتعلقة بالسياسات التجارية وأنظمة الصرؼ األجنيب‪،‬‬
‫وموازين مدفوعات الدوؿ اؼبختلفة والتمويل الدورل‪ ،‬وتتجلى السيطرة االقتصادية ؽبذه اؼبؤسسات على االقتصاد‬
‫العاؼبي يف كوهنا تتحكم بنحو ربع إذل ثلث إنتاج العادل‪.‬‬
‫‪ )4‬التلاه العالمي المتزايد جنحو الخصخصة‬
‫لعبت عمليات اػبصخصة اليت سبت على نطاؽ واسع يف الدوؿ االشًتاكية وبعض الدوؿ النامية دورا بارزا يف‬
‫تعزيز وتوسيع نطاؽ العوؼبة اؼبالية‪ ،‬فقد ظبحت ىذه الدوؿ خاصة اليت توجد هبا برامج واسعة للخصخصة‪،‬‬
‫للمستثمرين األجانب باؼبسانبة يف ملكية مؤسسات القطاع العاـ وبعض مشروعات اػبدمات العامة فيها‪.‬‬
‫‪ .II‬مزايا التوافق المحاسبي‬
‫يعترب التقليل من الفروؽ اؼبوجودة يف اؼبمارسات احملاسبية عرب الدوؿ‪ ،‬اؽبدؼ األساسي للتوافق احملاسيب الدورل‪،‬‬
‫لكن ىناؾ عدة دوافع لألطراؼ اليت تسعى إذل وجود توافق دورل للمحاسبة‪ ،‬ىذه الدوافع تنبع من الفوائد واؼبنافع‬
‫اليت يتوقع أف تعود على تلك األطراؼ من وراء عملية التوافق أنبها ما يلي‪:‬‬
‫‪ ‬إمكانية إجراء مقارنة للمعلومات اؼبالية الدولية اليت تسهل عملية تقييم األداء للمؤسسات‪ ،‬ومن مث‬
‫تقييم البدائل االستثمارية‪ ،‬وىو بدوره يساعد على إزاحة عقبة كبَتة أماـ حرية تدفق االستثمارات الدولية‪.‬‬
‫‪ ‬ارتفاع درجة الثقة يف القوائم اؼبالية من طرؼ اؼبصارؼ واؼبقرضُت واحملللُت اؼباليُت وـبتلف اؼبستعملُت‪.‬‬

‫‪9‬‬
‫اإلطار النظري للمعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:1‬‬

‫‪ ‬ربسُت عملية ازباذ القرارات من اؼبستثمرين اللذين يتطلعوف إذل العمل خارج حدود بالدىم‪.‬‬
‫‪ ‬توفَت الوقت والنقود اليت تنفق من أجل تأىيل احملاسبُت‪ ،‬وتدريبهم على األنظمة احملاسبية اؼبوجودة‬
‫بالدوؿ اؼبختلفة‪.‬‬
‫‪ ‬يسهل العمليات الدولية والتسعَت وكذلك القرارات اؼبتعلقة بتوزيع اؼبوارد وهبعل أسواؽ األوراؽ اؼبالية‬
‫أكثر كفاءة‪.‬‬
‫‪ ‬يسهل على اؼبؤسسات عملية اغبصوؿ على التمويل الالزـ يف حالة عدـ كفاية اؼبوارد احمللية‪.‬‬
‫‪ ‬من اؼبتوقع أف يساىم التوافق احملاسيب يف رفع مستوى مهنة احملاسبة يف دوؿ العادل‪ ،‬حيث أف الدوؿ‬
‫اليت توجد هبا أنظمة ؿباسبية ضعيفة وبدائية‪ ،‬سوؼ ربفز على ازباذ اإلجراءات الالزمة لتبٍت األنظمة احملاسبية‬
‫الدولية‪ ،‬كما قد يساىم يف رفع مستوى النظم احملاسبية‪.‬‬
‫المحور الثاجني‪ :‬التلاهات الدولية للتوافق والتوحيد المحاسبي‬
‫توجد ؾبموعة من اؼبنظمات اليت تبذؿ جهودا متفاوتة يف ؿباولة إهباد نوع من التوافق احملاسيب على‬
‫اؼبستوى اإلقليمي والدورل‪ ،‬وتتنوع ىذه اؼبنظمات بُت اػباصة والعامة‪.‬‬
‫أولً‪ :‬المؤسوات المحاسبية المهنية اإلقليمية‬
‫من أىم اؼبؤسسات احملاسبية اإلقليمية اليت سعت إذل ربقيق توافق ؿباسيب ما يلي‪:‬‬
‫‪ .I‬هيئة معايير المحاسبة المالية )‪(FASB‬‬
‫ىي مؤسسة مسؤولة عن إنشاء معايَت احملاسبة يف الواليات اؼبتحدة األمريكية‪ ،‬حلت ؿبل ىيئة اؼببادئ‬
‫احملاسبية ‪ APB‬يف سنة ‪ 1973‬ـ التابعة للمعهد األمريكي للمحاسبُت القانونيُت العموميُت ‪. AICPA‬‬
‫‪.II‬اللمعية األمريكية للمحاسبة )‪(AAA‬‬
‫منظمة علمية أكاديبية للمحاسبة‪ ،‬تضم بالدرجة األوذل أساتذة اعبامعات األمريكية يف ؾباؿ احملاسبة‪،‬‬
‫سبثل ىذه اعبمعية ميدانا يعرب فيو األكاديبيوف عن آرائهم حوؿ مواضيع ؿباسبية ـبتلفة‪ ،‬تصدر اعبمعية ؾبلة ‪The‬‬
‫‪ Accounting Review‬وىي دورية ربع سنوية‪ ،‬تتمتع دبكانة علمية مرموقة ـبصصة لتبادؿ األفكار ونتائج‬
‫البحث العلمي‪ ،‬كما تصدر منشورات باسم أخبار تدريس احملاسبة ‪ Accounting education news‬وقد‬
‫حاولت اعبمعية عن طريق عباف خاصة تقدمي إطار عمل لبيانات التقارير اؼبالية يف اؼبؤسسات‪.‬‬
‫‪ .III‬للنة تداول األوراق المالية )‪(SEC‬‬
‫إثر األزمة اؼبالية لسنة ‪ 1929‬أصدر الكونغرس األمريكي عاـ ‪ 1934‬ـ قرار بإنشاء عبنة االستثمارات والبورصة‬
‫‪ ،SEC‬لتكوف مسؤولة عن ـبتلف القوانُت اؼبهتمة باالستثمارات وتبادؿ األوراؽ اؼبالية يف البورصات‪ ،‬ولتضمن‬

‫‪10‬‬
‫اإلطار النظري للمعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:1‬‬

‫تقدمي تقارير مالية صادقة وواضحة من قبل اؼبؤسسات األمريكية اؼبعنية‪ ،‬وأىم ىذه القوانُت ىي قانوف‬
‫االستثمارات لعاـ ‪ 1933‬الذي يتطلب تسجيل األوراؽ اؼبالية اعبديدة اؼبعروضة للبيع ربت إشراؼ اللجنة‪،‬‬
‫وقانوف سوؽ األوراؽ اؼبالية لعاـ ‪ 1934‬الذي يتطلب التقرير اؼبستمر من اؼبؤسسات العامة ويتطلب تسجيل‬
‫األوراؽ اؼبالية وتبادؽبا‪ ،‬ولقد منحت ىذه القوانُت للجنة السلطة لتحديد معايَت احملاسبة الواجب إتباعها من‬
‫اؼبؤسسات اػباضعة لدائرة نفوذ اللجنة‪ ،‬أي أف اللجنة تستطيع أف ربدد اإلجراءات احملاسبية ومضموف اإلفصاح‬
‫احملاسيب للمؤسسات اليت تتعامل يف البورصة‪.‬‬
‫‪ .IV‬المعهد األمريكي للمحاسبين القاجنوجنيين العموميين )‪(AICPA‬‬
‫منظمة مهنية للمحاسبُت واؼبدققُت يف الواليات اؼبتحدة األمريكية‪ ،‬أنشئت عاـ ‪ 1887‬ـ وتصدر‬
‫منذ ‪1905‬دورية شهرية باسم ؾبلة مهنة احملاسبة اليت توصل عربىا إذل أعضائها اؼبشكالت احملاسبية وحلوؽبا‪،‬‬
‫ولقد اظهر اؼبعهد منذ تأسيسو اىتماما خاصا رائدا بتطوير مبادئ احملاسبة بعد انتهاء األزمة االقتصادية‪ ،‬وتفشي‬
‫أساليب ؿباسبية تضلل مستخدمي البيانات‪ ،‬اعتمد اؼبعهد عاـ‪ 1934‬مصطلح مبادئ ؿباسبية مقبولة‪ ،‬ويف عاـ‬
‫‪ 1936‬اعتمد اؼبعهد مصطلح اؼببادئ احملاسبية اؼبقبولة عموما ‪ GAAP‬هبدؼ توحيد اؼبمارسة العملية للمحاسبة‬
‫وجعلها تتالءـ مع الظروؼ االقتصادية واالجتماعية اؼبتغَتة‪ ،‬ويف عاـ ‪ 1938‬كوف اؼبعهد عبنة اإلجراءات احملاسيب‬
‫‪ CAP‬اليت هتدؼ إذل تضييق ؾباالت االختالفات يف التقارير والقوائم احملاسبية‪.‬‬
‫المطلب الثاجني‪ :‬المؤسوات المحاسبية المهنية الدولية‬
‫من أىم اؼبؤسسات احملاسبية الدولية اليت سعت إذل ربقيق توافق ؿباسيب ما يلي‪:‬‬
‫‪ .I‬التحاد الدولي للمحاسبين )‪(IFAC‬‬
‫ىو منظمة عاؼبية بعضوية ‪ 155‬منظمة من ‪ 118‬دولة وسبثل أكثر من ‪ 2‬مليوف ؿباسب‪ ،‬ومنذ تأسيسو‬
‫يف عاـ ‪ 1977‬حدد أىدافو يف تطوير اؼبهنة والتنسيق بُت معايَت احملاسبة يف العادل‪ ،‬دبا يسمح للمحاسبُت بتقدمي‬
‫خدماهتم جبودة عالية للصاحل العاـ‪ ،‬ويتكوف ذبمع االرباد الدورل للمحاسبُت من عضو واحد عن كل منظمة‬
‫عضوا يف االرباد‪ ،‬هبتمع كل سنتُت ونصف‪ ،‬ويرتبط االرباد الدورل للمحاسبُت بعالقات وثيقة مع غَته من‬
‫اؼبؤسسات الدولية مثل عبنة معايَت احملاسبة الدولية‪.‬‬
‫‪ .II‬المؤسوة العالمية لهيئات األوراق المالية )‪(IOSCO‬‬
‫تأسست يف ‪ 1983‬وىي تتكوف من منظمي األوراؽ اؼبالية يف أكثر من ‪ 80‬دولة‪ ،‬ىدفها األساسي‬
‫ىو ربقيق اتفاؽ دورل حوؿ تبادؿ اؼبعلومات ووضع معايَت مناسبة غبماية اؼبستثمرين‪ ،‬وقد ركزت ؾبموعة العمل‬

‫‪11‬‬
‫اإلطار النظري للمعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:1‬‬

‫األوذل على اإلفصاح يف اؼبؤسسات متعددة اعبنسيات‪ ،‬وقد أنشأت اؼبؤسسة مؤخرا معايَت لإلفصاح الدولية‬
‫الستكماؿ ؾبهوداهتا يف ؾباؿ اؼبعايَت احملاسبية‪ ،‬ويعترب عمل اؼبؤسسة جزءا من حركة تنسيق اإلفصاح‪ ،‬وقد القت‬
‫اىتماما متزايدا من منظمي األوراؽ اؼبالية‪ ،‬ويف ‪ 1977‬نشرت ؾبموعة العمل األوذل للمنظمة اؼبستند االستشاري‪،‬‬
‫والذي يعرض ؾبموعة من معايَت اإلفصاح غَت اؼبالية‪ ،‬واؽبدؼ ىو إهباد مستند إفصاح واحد يبكن للمؤسسة‬
‫استخدامو لتسجيل أسهمها يف أي من أسواؽ رأس اؼباؿ الرئيسية يف العادل‪.‬‬
‫‪.III‬للنة ممارسة المراجعة الدولية )‪(IAPC‬‬
‫أعطيت ىذه اللجنة صالحيات إلصدار مسودات معايَت اؼبراجعة واػبدمات التابعة بالنيابة عن ؾبلس اإلرباد‬
‫‪ IFAC‬على أف تسعى لتحقيق القبوؿ الطوعي لتلك اؼبعايَت أو البيانات وتعزيزىا‪.‬‬
‫تضمنت ‪ IAPC‬ابتداء من‪ 1994‬أعضاء من‪ 13‬دولة‪ ،‬حيث يتم تعيينهم من قبل منظمات أعضاء يبثلوف دوال‬
‫ىبتارىا ؾبلس اإلرباد ‪ ، IFAC‬وقد تضم اللجاف الفرعية اليت تشكلها عبنة فبارسة اؼبراجعة الدولية فبثلُت من غَت‬
‫الدوؿ اؼبمثلة يف اللجنة وذلك للحصوؿ على أكرب عدد فبكن من وجهات النظر اؼبختلفة‪ ،‬ويتمتع كل بلد فبثل يف‬
‫ىذه اللجنة بصوت واحد فقط‪.‬‬
‫ثالثاً‪ :‬للنة المعايير المحاسبية الدولية )‪(IASC‬‬
‫سيتم التطرؽ إذل نبذة تارىبية عن اللجنة اؼبسؤولة عن إصدار اؼبعايَت احملاسبية الدولية و عن أىم اؼبراحل اليت مرت‬
‫هبا‪.‬‬
‫‪ .I‬جنبذة تاريخية عن الللنة‬
‫تعترب عبنة اؼبعايَت احملاسبية الدولية )‪ (IASC‬منظمة مستقلة هتدؼ إذل إعداد معايَت‪ ،‬يبكن استخدامها من قبل‬
‫الشركات واؼبؤسسات‪ ،‬لدى إعداد القوائم اؼبالية يف صبيع أكباء العادل ‪.‬وقد مت تأسيس ىذه اللجنة يف ‪ 29‬جواف‬
‫‪1973‬إثر اتفاؽ بُت اؼبنظمات احملاسبية القائمة يف كل من اسًتاليا‪ ،‬كندا‪ ،‬فرنسا‪ ،‬أؼبانيا‪ ،‬الياباف‪ ،‬ىولندا‪،‬‬
‫اؼبملكة اؼبتحدة‪ ،‬إيرلندا‪ ،‬والواليات اؼبتحدة األمريكية وقد تكونت عبنة معايَت احملاسبة الدولية آنذاؾ من عدة‬
‫ؾبالس وعباف فرعية وبلغ عدد أعضاء اللجنة ‪ 143‬عضو مهنيا يف ‪ 104‬دولة‪ ،‬ومشل ؾبلس اللجنة ‪ 16‬عضوا‬
‫وىو مسؤوؿ عن تطوير وقبوؿ معايَت احملاسبة الدولية وذلك قصد ربقيق صبلة من األىداؼ نوردىا فيما يلي‪:‬‬
‫‪ ‬إعداد ونشر ألجل الصاحل العاـ‪ ،‬معايَت ؿباسبية ذات نوعية عالية وقابلة للفهم والتطبيق يف العادل‬
‫كلو‪ ،‬وتلزـ بتوفَت يف القوائم اؼبالية معلومات ذات نوعية وشفافة وقابلة للمقارنة‪ ،‬من أجل مساعدة اؼبتعاملُت يف‬
‫األسواؽ اؼبالية يف العادل واؼبستعملُت اآلخرين يف ازباذ قراراهتم االقتصادية؛‬
‫‪ ‬اغبث على االستعماؿ والتطبيق الدقيقُت والصارمُت ؽبذه اؼبعايَت‪.‬‬

‫‪12‬‬
‫اإلطار النظري للمعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:1‬‬

‫وفيما يلي سوؼ يتم التطرؽ إذل التطورات التارىبية للجنة معايَت احملاسبة الدولية منذ نشأهتا إذل غاية إعادة‬
‫ىيكلتها سنة‪ 2001‬وسستم تقسيم ىذه الفًتة إذل مرحلتُت‪:‬‬
‫المرحلة األولى‪)1992-1973( :‬‬
‫سبيزت ىذه الفًتة بتغيَتات ىيكلية واسعة وانضماـ العديد من البلداف‪ ،‬مع إعداد ؾبموعة كبَتة من اؼبعايَت‬
‫احملاسبية‪:‬‬
‫‪ ‬يف نيوزلندا سنة‪ ، 1974‬انضم ‪ 6‬أعضاء مشاركُت إذل عضوية اللجنة يتعلق األمر بػ‪ :‬بلجيكا‪ ،‬اؽبند‪،‬‬
‫إسرائيل‪ ،‬باكستاف‪ ،‬زيببابوي‪ ،‬ومت إصدار اؼبعيار احملاسيب الدورل رقم(‪ (IAS1) )1‬اػباص باإلفصاح عن‬
‫السياسات احملاسبية؛‬
‫موؿ ؿبافظو البنوؾ اؼبركزية للدوؿ العشر الكربى‪ ،‬مشروع إصدار معيار ؿباسيب دورل‬ ‫‪ ‬يف سنة ‪ّ 1976‬‬
‫خاص بالقوائم اؼبالية للبنوؾ‪ ،‬وىو ما يعد نقطة إهبابية يف مسار تعميم تطبيق اؼبعايَت احملاسبية؛‬
‫‪ ‬يف سنة ‪ 1977‬تأسس االرباد الدورل للمحاسبُت )‪ (IFAC‬وىي ىيئة تضم ىيئات احملاسبة‬
‫واؼبراجعة للدوؿ األعضاء يف اللجنة واؽبيئات اؼبهنية للدوؿ اؼبختلفة‪ ،‬وأسندت لو مهمة إصدار قواعد السلوؾ‬
‫اؼبهٍت‪ ،‬وإصدار معايَت اؼبراجعة الدولية ورقابة اعبودة‪ ،‬ومناقشة أي تعديل يف اللوائح التنظيمية للجنة اؼبعايَت‬
‫الدولية‪.‬‬
‫‪ ‬انطالقا من سنة ‪ ، 1984‬بدأت االىتمامات الدولية لتوحيد وتوفيق اؼبعايَت احملاسبية‪ ،‬والبحث عن‬
‫سبل ضباية اؼبستثمر خصوصا إثر تطور أسواؽ رؤوس األمواؿ وظهور منتوجات مالية جديدة‪ ،‬وعلى إثر ذلك‬
‫عقدت عدة مؤسبرات دولية نظمتها كل من منظمة التنمية والتعاوف الدورل‪ ،‬اعبمعية الدولية لألوراؽ اؼبالية‪ ،‬وكذا‬
‫ىيئة تداوؿ األوراؽ اؼبالية األمريكية)‪ . (SEC‬ىذه األخَتة أعدت تصور مشروع قيد األوراؽ اؼبالية يف األسواؽ‬
‫العاؼبية وكاف ذلك سنة ‪ 1985‬؛‬
‫‪ ‬أما يف سنة ‪ ، 1986‬فقد انضم فبثل ىيئة احملللُت اؼباليُت لعضوية ؾبلس إدارة اللجنة الدولية؛‬
‫‪ ‬يف سنة ‪ 1987‬انضمت اؼبنظمة الدولية للبورصات العاؼبية )‪ (IOSCO‬إذل اجملموعة االستشارية‬
‫للجنة الدولية‪ ،‬وىو ما أعطى حافزا لتطور أعماؿ ىذه األخَتة وكسب صدى عاؼبي ونوع من االستقاللية عن‬
‫االرباد الدورل للمحاسبُت؛‬
‫‪ ‬يف سنة ‪ ،1988‬تواصل الدعم الدورل للجنة‪ ،‬بدخوؿ ؾبلس معايَت احملاسبة اؼبالية األمريكي‬
‫)‪(FASB‬كمالحظ؛‬
‫‪ ‬يف سنة ‪ ، 1989‬حثت صبعية اػبرباء االستشاريُت األوروبية‪ ،‬الدوؿ األوروبية اؼبشاركة الفعلية يف‬
‫أنشطة اللجنة الدولية‪ ،‬وىو نفس ما نصح بو االرباد الدورل احملاسيب اؼبؤسسات العمومية؛‬

‫‪13‬‬
‫اإلطار النظري للمعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:1‬‬

‫‪ ‬أما سنة ‪ 1990‬فقد سبيزت بانضماـ االرباد األورويب إذل اللجنة االستشارية‪ ،‬ومت تقنُت حدود العالقة‬
‫بُت االرباد الدورل للمحاسبُت )‪ (IFAC‬واللجنة؛‬
‫‪ ‬ويف سنة ‪ 1991‬قدـ ؾبلس معايَت احملاسبة اؼبالية األمريكي )‪ً (FASB‬‬
‫عرض ا لدعم اللجنة الدولية‪.‬‬
‫‪ ‬ما نالحظو يف اؼبرحلة األوذل من نشاط اللجنة الدولية ؼبعايَت احملاسبة‪ ،‬أهنا حاولت كسب دعم دورل‬
‫واسع على حساب توحيد اؼبعامالت احملاسبية وبعد أف لقيت إقباال ال بأس بو انتقلت إذل البحث عن قابلية‬
‫للمقارنة دعمت بدخوؿ ىيئات كمجلس احملاسبة األمريكي‪ ،‬واؼبنظمة العاؼبية للبورصات إذل عباهنا‪ ،‬وىو اعًتاؼ‬
‫دبدى أنبية ونوعية عمل اللجنة‪ ،‬فبا ظبح ؽبا باالنتقاؿ إذل مرحلة ثانية ىي مرحلة تطوير اؼبعايَت اؼبصدرة والتطبيق‬
‫الوحيد لنشر اؼبعلومة اؼبالية‪.‬‬
‫المرحلة الثاجنية‪)2111-1993( :‬‬
‫‪ ‬عملت اللجنة على إقرار اؼبعايَت اليت تصدرىا دوليا‪ ،‬ولقد قبحت يف ذلك‪ ،‬إذ أقرت اؼبنظمة الدولية‬
‫للبورصات العاؼبية )‪ (IOSCO‬اؼبعيار احملاسيب الدورل رقم (‪ (IAS 7) )7‬اػباص بقائمة التدفقات النقدية‪ ،‬ومت‬
‫االتفاؽ على إعداد ؾبموعة معايَت عصب احملاسبة وحدد تاريخ االنتهاء من اؼبشروع سنة ‪ 1999‬ليقدـ التاريخ‬
‫إذل ‪.1998‬‬
‫‪ ‬ويف سنة ‪ 1994‬أقرت اؼبنظمة ‪ 14‬معيار من معايَت اللجنة الدولية‪ ،‬ويف السنة ذاهتا قبلت ىيئة‬
‫تداوؿ األوراؽ اؼبالية األمريكية )‪ (SEC‬ثالثة معايَت دولية‪ ،‬كما وافق البنك الدورل على سبويل مشروع إلصدار‬
‫معيار خاص باحملاسبة الزراعية‪ ،‬ودل يزؿ االىتماـ أو باألحرى االقتناع الدورل يتواصل لتوحيد اؼبعامالت احملاسبية‪،‬‬
‫فقد طالب الكونغرس األمريكي ووزراء التجارة ؼبنظمة التجارة العاؼبية‪ ،‬وكذا عبنة البورصة االسًتالية سنة ‪1996‬‬
‫بضرورة العمل على إقباح االنتهاء من اؼبعايَت الدولية‪ ،‬وتقريب اؼبعايَت احمللية من الدولية‪ ،‬وقد قامت اللجنة الدولية‬
‫يف نفس السنة بالعمل على إهباد معيار ؿباسيب دورل للمخصصات بالتعاوف مع ؾبلس معايَت احملاسبة الربيطاين‪،‬‬
‫وبدأ العمل على البحث عن معيار دورل للمشتقات اؼبالية يتفق مع طبيعة اؼبنتجات اؼبشتقة يف البورصات األوروبية‬
‫بطلب من منظمة االرباد األورويب‪.‬‬
‫‪ ‬سنة ‪ 1998‬أصدرت كل من بلجيكا‪ ،‬فرنسا‪ ،‬أؼبانيا قوانُت تسمح للشركات الكربى استخداـ‬
‫اؼبعايَت الدولية‪ ،‬وعرفت نفس السنة دخوؿ أعضاء جدد للجنة الدولية ليصبح عدد أعضائها حوارل‪ 100‬دولة‪.‬‬
‫‪ ‬وتواصل الدعم الدورل ؼبا تصدره اللجنة من معايَت سنة ‪ 1999‬من طرؼ وزراء مالية الدوؿ الصناعية‬
‫السبعة‪ ،‬اؼبنظمة األوروبية للخربة االستشارية‪ ،‬ىيئات اؼبراجعة واحملاسبة للدوؿ األوروبية واآلسيوية‪.‬‬
‫‪ ‬أما سنة ‪ 2000‬فقد عرفت مصادقة الربؼباف األورويب على قانوف يلزـ اؼبؤسسات اؼبدرجة يف‬
‫البورصات األوروبية تطبيق معايَت احملاسبة الدولية يف أجل أقصاه ‪، 2005‬ومدد األجل إذل ‪ 2007‬للمؤسسات‬
‫اليت تطرح سندات فقط‪ ،‬وأعلنت" عبنة بازؿ "دعمها للمعايَت الدولية‪ ،‬ويف نفس السنة أبدت منظمة البورصات‬

‫‪14‬‬
‫اإلطار النظري للمعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:1‬‬

‫قاطع ا على مصداقية معايَت)‪ (IASC‬ودعما قوياً للعمل‬

‫تأكيد ا ً‬
‫ً‬ ‫العاؼبية قبوؽبا ؿ ‪ 30‬معيار‪ ،‬وىو ما يعد‬
‫الدورل‪.‬‬
‫‪ ‬ويف جويلية ‪ 2000‬أقرت األمم اؼبتحدة بعد اجتماع حملاسيب ـبتلف الدوؿ يف سويسرا‪،‬أف تطبيق‬
‫اؼبعايَت احملاسبية الدولية ىو يف صاحل كل من البلداف الناشئة ودوؿ العادل الثالث لدعم التنمية االقتصادية؛‬
‫‪ ‬ويف ‪ 01‬أفريل ‪، 2001‬مت اعتماد ؾبلس معايَت احملاسبة الدولية ‪ IASB‬كبديل للجنة‪ ،‬ومنذ ذلك‬
‫الوقت أصبحت اؼبعايَت اؼبصدرة من طرؼ اجمللس تسمى اؼبعايَت الدولية للتقرير اؼبارل‪ IFRS‬بدؿ من اؼبعايَت‬
‫احملاسبية الدولية ‪.IAS‬‬
‫لقد سبيزت ىذه اؼبرحلة بإصباع دورل أكرب‪ ،‬وبإصدار معايَت سبس جوانب حساسة نتجت جراء التطورات العاؼبية‬
‫كاؼبشتقات اؼبالية‪ ،‬وعرفت ىذه اؼبرحلة أيضا إعادة ىيكلة اللجنة لتتحوؿ إذل ؾبلس معايَت احملاسبة الدورل اؼبسؤوؿ‬
‫األوؿ عن صناعة اؼبعايَت احملاسبية الدولية ‪.‬حيث مت إصدار أوؿ معيار من النوع ‪ IFRS‬أي اؼبعايَت الدولية للتقرير‬
‫اؼبارل‪ ،‬وذلك يف ‪ 19‬جواف ‪ 2003‬ليمثل اإلطار النظري اعبديد للعمل احملاسيب الدورل‪.‬‬
‫‪ .II‬تشكيلة وعمل مللس معايير المحاسبة الدولية )‪(IASB‬‬
‫أكملت عبنة معايَت احملاسبة الدولية برنامج عملها سنة ‪ ، 1998‬وبدأت الحقا جهودا جديدة موجهة‬
‫لدراسة قضايا وضع اؼبعايَت اليت سبق بياهنا‪ ،‬وؽبذا الغرض شكل ؾبلس اللجنة جهة لوضع إسًتاتيجية العمل‬
‫لدراسة ما هبب أف تكوف عليو إسًتاتيجية عبنة معايَت احملاسبة الدولية وىيكلتها ؼبواجهة التحديات اعبديدة‪ ،‬وقد‬
‫أصدرت ىذه اجملموعة سنة ‪ 1998‬ورقة نقاش بعنواف" تشكيل عبنة معايَت احملاسبة الدولية ؼبواجهة ربديات‬
‫اؼبستقبل‪ ،‬حددت مقًتحاهتا لتغيَت ىيكلية اللجنة‪ ،‬وقد مت تسلم التعليقات حوؿ اؼبوضوع‪ ،‬خالؿ مطلع سنة‬
‫‪ ،1999‬ومت إصدار التقرير النهائي‪ ،‬حيث وافق ؾبلس اللجنة يف مارس ‪ 2000‬باإلصباع على دستور جديد‬
‫إلعادة ىيكلتها‪ .‬ويف‪ 01‬أفريل‪ 2001‬مت استبداؿ )‪ (IASC‬دبجلس معايَت احملاسبة الدولية )‪ (IASB‬وحولت‬
‫اؼبسؤولية عن وضع اؼبعايَت الدولية إذل ؾبلس معايَت احملاسبة الدولية‪ ،‬وقد كانت ىيكلية تأسيس عبنة معايَت‬
‫احملاسبة الدولية كاآليت‪:‬‬
‫‪ )1‬مؤسوة للنة معايير المحاسبة الدولية )‪(IASCF‬‬
‫تتكوف مؤسسة عبنة معايَت احملاسبة الدولية من تسعة عشر أمينا )‪ ،(Les Trustees‬يتم اختيارىم من قبل عبنة‬
‫التعيُت ‪.‬ويشًتط يف تركيبة األعضاء أف تكوف فبثلة لألسواؽ اؼبالية العاؼبية‪ ،‬والتنوع يف األصوؿ اعبغرافية واؼبهنية‬
‫‪.‬وذلك حسب التوزيع التارل‪:‬‬
‫‪ 06‬أعضاء من أمريكا الشمالية؛‬

‫‪15‬‬
‫اإلطار النظري للمعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:1‬‬

‫‪ 06‬أعضاء من أوروبا؛‬
‫‪ 04‬أعضاء من أسيا؛‬
‫‪ 03‬أعضاء من كل اؼبناطق اعبغرافية بشرط احًتاـ التوازف اعبغرايف الكلي‪.‬‬
‫كما أف طبسة ‪ 05‬أعضاء من بُت ‪ 19‬عضوا يًُتؾ تعيينهم لالرباد الدورل للمحاسبُت )‪ (IFAC‬شريطة‬
‫التشاور اؼبتبادؿ مع عبنة التعيُت واحًتاـ التوازف اعبغرايف‪ ،‬وأف عضوين من بُت اػبمسة البد أف يتم اختيارنبا من‬
‫بُت الشركاء أو اؼبسَتين للشركات احملاسبية الدولية الرائدة‪ .‬والباقي )‪ (03‬يتم اختيارىم بالتشاور مع ىيئات دولية‬
‫سبثل معدي ومستعملي القوائم اؼبالية واعبامعُت بعضو واحد عن كل فئة‪.‬‬
‫يتم تعيُت األمناء ؼبدة ‪ 03‬سنوات قابلة للتجديد مرة واحدة‪ ،‬وتشمل مهمتهم اآليت‪:‬‬
‫‪ ‬تعيُت أعضاء اجمللس؛ وعبنة التفسَتات القائمة واجمللس االستشاري للمعايَت؛‬
‫‪ ‬اؼبراجعة السنوية إلسًتاتيجية ؾبلس معايَت احملاسبة الدولية‪ ،‬ومدى فعاليتو؛‬
‫‪ ‬القبوؿ السنوي ؼبيزانية ؾبلس معايَت احملاسبة الدولية وربديد أساس التمويل؛‬
‫‪ ‬مراجعة القضايا اإلسًتاتيجية العامة اؼبؤثرة على معايَت احملاسبة والدعاية جمللس معايَت احملاسبة الدولية والعمل‬
‫الذي يقوـ بو وتعزيز أىداؼ تطبيق معايَت احملاسبة الدولية وضماف إبعاد أمناء اجمللس من التدخل يف األمور‬
‫الفنية اؼبرتبطة دبعايَت احملاسبة؛‬
‫‪ ‬وضع وتعديل اإلجراءات التشغيلية للمجلس‪ ،‬وعبنة التفسَتات القائمة‪ ،‬واجمللس االستشاري للمعايَت؛‬
‫‪ ‬قبوؿ التعديالت يف ميثاؽ اؼبؤسسة بعد بذؿ ما هبب‪ ،‬دبا يف ذلك التشاور مع اجمللس االستشاري للمعايَت‪،‬‬
‫ونشر مذكرات العرض اؼببدئية للتعليق عليها من اعبمهور‪.‬‬
‫‪ )2‬مللس معايير المحاسبة الدولية )‪(IASB‬‬
‫يتكوف ؾبلس معايَت احملاسبة الدولية من أربعة عشر عضوا (اثنا عشر منهم بتفرغ تاـ) يتم تعيينهم من قبل ؾبلس‬
‫األمناء‪ ،‬واؼبؤىل األساسي لعضوية اجمللس ىو اػبربة الفنية‪ ،‬وهبب أف يتأكد األمناء كذلك بأف اجمللس ال تسيطر‬
‫عليو أي مصاحل إقليمية أو تنظيمية ؿبددة ‪.‬وبالتارل مت نشر االسًتشادات التالية‪:‬‬
‫‪ ‬هبب أف يكوف ما ال يقل عن طبسة أعضاء لديهم خلفية كمراجعُت فبارسُت للمهنة؛‬
‫‪ ‬هبب أف يكوف ما ال يقل عن ثالثة أعضاء لديهم خلفية عن إعداد القوائم اؼبالية؛‬
‫‪ ‬هبب أف يكوف ما ال يقل عن ثالثة أعضاء لديهم خلفية عن استخداـ القوائم اؼبالية؛‬
‫‪ ‬هبب أف يكوف واحد على األقل من األعضاء لديو خلفية أكاديبية؛‬

‫‪16‬‬
‫اإلطار النظري للمعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:1‬‬

‫‪ ‬هبب أف يكوف سبعة من األعضاء اؼبتفرغُت لديهم مسؤوليات ارتباط رظبية مع واضعي اؼبعايَت الوطنيُت هبدؼ‬
‫تشجيع التقارب بُت معايَت احملاسبة الوطنية ومعايَت احملاسبة الدولية‪.‬‬
‫يتم تعيُت رئيس اجمللس من قبل األمناء‪ ،‬من بُت أعضاء اجمللس العاملُت بوقت كامل (اؼبتفرغُت)‪ ،‬كما‬
‫يضطلع بعد استشارة األمناء دبهمة توظيف الطاقم اإلداري رئيس اجمللس باعتباره اؼبدير التنفيذي للمجلس‪،‬‬
‫وخاصة‪:‬‬
‫‪ ‬مدير تقني‪ :‬يشرط أف ال يكوف عضوا باجمللس‪ ،‬يكوف لو اغبق يف اغبوار واؼبناقشة داخل اجمللس دوف أف‬
‫يكوف لو حق التصويت؛‬
‫‪ ‬مدير تلاري‪ :‬باعتباره مسؤوال عن النشر وحقوؽ إعادة النشر‪ ،‬االتصاؿ واؼبوظفُت اإلداريُت واؼباليُت‪.‬‬
‫وتكمن مهاـ اجمللس يف اآليت‪:‬‬
‫‪ ‬إصدار وتطوير معايَت ؿباسبية )‪ (IFRS‬عاؼبية موحدة ذات نوعية راقية تساعد القوائم اؼبالية (ذات النفع‬
‫العاـ)‪ ،‬وقوائم أخرى على إنتاج معلومات شفافة قابلة للمقارنة تستخدـ ليس فقط من قبل العاملُت يف ـبتلف‬
‫األسواؽ اؼبالية‪ ،‬وإمبا كذلك من طرؼ كل من يستخدـ اؼبعلومات يف أغراض ازباذ القرارات أو إصدار أحكاـ‬
‫(رقابة وتقييم)؛‬
‫‪ ‬العمل على ضماف حسن استخداـ اؼبعايَت احملاسبية الدولية؛‬
‫‪ ‬القياـ باتصاالت مكثفة مع اؽبيئات احملاسبية الوطنية (كل دولة على حده) اؼبكلفة بإعداد اؼبعايَت احملاسبية من‬
‫أجل تقليص فجوة اػبالؼ احملاسيب دوليا‪.‬‬
‫‪ )3‬المللس الستشاري لمعايير المحاسبة الدولية )‪(SAC‬‬
‫يتكوف ىذا اجمللس من ‪ 49‬عضوا‪ ،‬يتم تعيينهم من قبل األمناء ؼبدة ثالثة سنوات قابلة للتجديد‪،‬يتمتعوف خبلفيات‬
‫وظيفية وجغرافية ـبتلفة ‪،‬يرأس)‪ (SAC‬رئيس ؾبلس اؼبعايَت احملاسبية الدولية )‪، (IASB‬وهبتمع عادة ثالث مرات‬
‫يف السنة يف اجتماعات مفتوحة للجمهور‪ ،‬ويوجو أعماؿ )‪ (IASB‬اؼبتعلقة بالقرارات واألعماؿ ذات األولوية‪،‬‬
‫ويطلعو على انعكاسات اؼبعايَت اؼبقًتحة على كل من معدي ومستخدمي القوائم اؼبالية‪ ،‬كما يعطي استشاراتو‬
‫للمجلس واألمناء بشأف األمور األخرى‪.‬‬
‫‪ )4‬للنة تفويرات التقرير المالي الدولي )‪(IFRIC‬‬
‫شكل ؾبلس معايَت احملاسبة الدولية عبنة تفسَتات التقرير اؼبارل الدورل)‪ (IFRIC‬لتحل ؿبل اللجنة السابقة‬
‫)‪ . (SIC‬وتتكوف ىذه اللجنة من اثنا عشر عضوا يتم تعيينهم من قبل األمناء ؼبدة ثالثة سنوات قابلة للتجديد‪،‬‬
‫وهتتم ىذه اللجنة بتفسَت بعض النقاط اػباصة على ضوء اؼبعايَت احملاسبية الدولية اؼبوجودة وإعداد ونشر مشاريع‬

‫‪17‬‬
 ‫اإلطار النظري للمعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:1‬‬

‫تفاسَت أودعت لإلثراء بُت اعبمهور اؼبهتمُت إلسباـ عملية التفسَت‪ ،‬كما ينسق مع ىيئات التوحيد الوطنية لضماف‬
‫اغبلوؿ ذات اعبودة العالية‪.‬‬
‫والشكل التارل يوضح أكثر ىيكل ؾبلس اؼبعايَت احملاسبية الدولية‪:‬‬
‫الشكل رقم(‪ :)12-1‬هيكل مللس المعايير المحاسبية الدولية‬

‫مؤسسة عبنة اؼبعايَت احملاسبية الدولية )‪(IASCF‬‬

‫‪ 22‬أمناء )‪(Trustees‬‬

‫ؾبلس االستشاري للتوحيد‬

‫واضعي اؼبعايَت احملاسبية‬

‫)‪(SAC‬‬
‫واألطراؼ األخرى‬

‫اللجاف االستشارية‬
‫ؾبلس اؼبعايَت احملاسبية الدولية‬
‫)‪ 14(IASB‬أعضاء‬

‫التعيين‬

‫التقرير‬ ‫)‪(IFRIC‬‬ ‫عبنة التفسَت التقارير اؼبالية‬

‫إبداء النصح‬
‫‪ 12‬أعضاء‬
‫العضوية‬

‫مدير العمليات التجارية‬

‫فرقة غَت تقنية‬ ‫مدير األنشطة التقنية للموظفُت‬

‫المصدر‪ :‬بقطاش فتيحة‪ ،)1099(،‬دوافع توحيد المعايير المحاسبية الدولية في ظل العولمة‪ ،‬أطروحة دكتوراه‬
‫يف علوـ التسيَت‪ ،‬جامعة اعبزائر‪ ،9‬ص‪.41:‬‬

‫‪18‬‬
‫اإلطار النظري للمعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:1‬‬

‫المحور الثالث‪ :‬المعايير المحاسبية الدولية‬

‫لقد اكتسبت اؼبعايَت احملاسبية الدولية الصيغة العاؼبية بعد أف أصبحت أكثر انتشارا على الساحة العاؼبية‪،‬‬
‫واألكثر طغيانا يف االستعماؿ‪ ،‬ويرجع ىذا االىتماـ اػباص هبا إذل اعتمادىا من قبل عدد كبَت من الشركات‬
‫متعددة اعبنسيات يف إعداد قوائمها اؼبالية واإلفصاح عن اؼبعلومات اؼبالية اليت ربتويها‪.‬‬
‫أولً‪ :‬ماهية المعايير المحاسبية الدولية‬
‫إف اغبديث عن اؼبعايَت احملاسبية يقودنا بالدرجة األوذل إذل ؿباولة إعطاء مفهوـ شامل ؽبا‪ ،‬خصائصها‬
‫وكذا التعرؼ على األنبية اليت تكتسبها يف ظل التطورات اغبديثة اليت يشهدىا االقتصاد العاؼبي‪.‬‬
‫‪ .I‬مفهوم المعيار المحاسبي‬
‫لقد جاءت كلمة معيار ترصبة لكلمة "‪ "Standard‬االقبليزية وىي تعٍت مبوذج يوضع‪ ،‬يقاس على ضوئو وزف‬
‫شيء أو طولو أو درجة جودتو‪.‬‬
‫ويعرؼ اؼبعيار حسب )‪ (ISO: International Standards Organisations‬على أنو وثيقة‬
‫أُعدت بإصباع مصادؽ عليها من قبل ىيئة معًتؼ هبا‪ ،‬تعطي الستعماالت مشًتكة ومتكررة قواعد أو خطوط‬
‫عريضة أو مواصفات لألنشطة أو نتائجها لضماف مستوى تنظيم أمثل يف سياؽ معُت‪.‬‬
‫أما يف احملاسبة فيقصد بو اؼبقياس واؼبرشد األساسي اؼبرجعي الذي يستند عليو احملاسب لقياس العمليات واألحداث‬
‫والظروؼ اليت تؤثر على اؼبركز اؼبارل للمؤسسة ونتائج أعماؽبا وإيصاؿ اؼبعلومات إذل اؼبستفيدين‪ ،‬وكذا توجيو‬
‫وترشيد اؼبمارسات العملية يف احملاسبة والتدقيق أو مراجعة اغبسابات‪.‬‬
‫يبكن اعتبار اؼبعايَت احملاسبية على أهنا كل القواعد اؼبتعلقة باحملاسبة مهما كانت طبيعتها إلزامية أو‬
‫اختيارية؛ أي أهنا كل ما من شأنو أف يشكل دليال أو مرجعا سواء أكانت نصوص تشريعية أو تنظيمية أو‬
‫توصيات‪ ،‬صادرة عن سلطات مؤىلة لتنظيم اؼبيداف احملاسيب ‪.‬كما أف مفهومها يعٍت صبيع القواعد اليت تلتزـ‬
‫بتطبيقها اؼبؤسسات ألجل إعداد قوائمها اؼبالية‪.‬‬
‫‪ .II‬شكل المعيار المحاسبي‬
‫يأخذ كل معيار ؿباسيب دورل الشكل العاـ التارل‪:‬‬
‫‪ ‬مقدمة اؼبعيار‬
‫‪ ‬التعريف للمصطلحات التارىبية‬
‫‪ ‬موضوع اؼبعيار‬

‫‪19‬‬
‫اإلطار النظري للمعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:1‬‬

‫‪ ‬إفصاح التطورات اػباصة‬

‫‪ ‬أحكاـ انتقالية‬
‫‪ ‬تاريخ سرياف اؼبعيار‬
‫‪ ‬اؼبالحق‬
‫ووبتوي كل معيار شرح مفصل وعناوين تكميلية‪ ،‬يبكن أف يقدما مفصولُت عن اؼبعيار قواعد اػبالصات ودليل‬
‫التطبيق‪.‬‬
‫ويف سنة ‪ 9119‬بدأت عملية إعادة صياغة لبعض اؼبعايَت اليت سبق إصدارىا منذ تشكيل اللجنة أو تعديل‬
‫للبعض اآلخر وعلى ىذا األساس مبيز بُت نوعُت من اؼبعايَت‪:‬‬
‫‪ )9‬معايَت مت إعادة صياغتها‪ :‬بالنسبة ؽبذه اؼبعايَت دل يتم إدخاؿ أية تغيَتات جوىرية على النص‬
‫األصلي اؼبعتمد للمعيار وكل ما حدث ىو تغيَت بعض اؼبصطلحات وإلغاء بعض فقرات اؼبعيار األصلي‪.‬‬
‫‪ )1‬معايَت عدلت‪ :‬ىي معايَت سبق إصدارىا وأجرى عليها تعديالت جوىرية وأعدت لتحل ؿبل اؼبعايَت‬
‫األصلية‪.‬‬
‫ولقد مت تعديل ىيكل اؼبعايَت ودل يتم االلتزاـ باؽبيكل األصلي وأصبح كالتارل‪:‬‬
‫‪ ‬اؽبدؼ‬
‫‪ ‬اؼبصطلحات اؼبستخدمة‬
‫‪ ‬تاريخ السرياف‬
‫‪ ‬ؾباؿ التطبيق‬
‫‪ ‬تاريخ سرياف اؼبعيار‬
‫‪ .III‬خطوات إصدار معيار محاسبي‬
‫إف إصدار واعتماد أي معيار ىبضع إلجراءات ؿبددة مسبقا من طرؼ مؤسسة معايَت احملاسبة الدولية تسمى ‪:‬‬
‫"‪ "Due process‬ويتدرج اإلصدار حسب اػبطوات التالية‪:‬‬
‫تقوـ فرقة تقنية مكونة من طرؼ اجمللس )‪ (IASB‬بتحديد كل اعبوانب والقضايا اؼبتعلقة باؼبوضوع قيد الدراسة؛‬
‫دراسة اؼبمارسات احملاسبية احمللية وتبادؿ اآلراء مع اؼبنظمُت احملليُت ؽبذه اؼبمارسات ومعايَتىا؛‬
‫استشارة اجمللس االستشاري للمعايَت)‪ (SAC‬حوؿ إمكانية إدراج اؼبوضوع يف جدوؿ أعماؿ ؾبلس معايَت احملاسبة‬
‫الدولية )‪(IASB‬؛‬
‫‪ )9‬إنشاء ؾبلس استشاري لتوجيو )‪ (IASB‬يف أعمالو؛‬
‫‪ )1‬نشر بياف مناقشة للجمهور من أجل التعليق عليو )‪(Discussion Document‬‬

‫‪20‬‬
‫اإلطار النظري للمعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:1‬‬

‫‪ )9‬نشر مسودة مشروع اؼبعيار )‪ (Exposure Draft‬على اعبمهور للتعليق عليها وهبب أف يصوت‬
‫عليها شبانية أعضاء من اجمللس على األقل‪ ،‬كما هبب أف ال تتضمن أي تعارض يف اآلراء بُت أعضاء اجمللس‪،‬ويبكن‬
‫وملخصات االستنتاجات اػبتامية اليت يراد الوصوؿ إليها؛‬ ‫نشر فيها أساسات‬
‫‪ )1‬األخذ بعُت االعتبار كل التعليقات والردود احملصل عليها خالؿ مدة التعليق واليت تكوف عادة ‪95‬‬
‫يوـ؛‬
‫‪ )5‬النظر إف كاف من اؼبستحسن عقد جلسات استماع أو إجراء اختبارات ميدانية؛‬
‫‪ )1‬إصدار اؼبعيار يف شكلو النهائي بعد اؼبوافقة عليو من طرؼ شبانية أعضاء على األقل‪ ،‬ونشر معو‬
‫ملحقات توضيحية حوؿ كيفية تطبيقو وتاريخ دخولو التنفيذ وكذا تعامل اجمللس )‪ (IASB‬مع التعليقات اليت‬
‫ربصل عليها‪.‬‬
‫ثاجنياً‪ :‬خصائص المعايير المحاسبية الدولية وأهميتها‬
‫للمعايَت احملاسبية الدولية أنبية كبَتة وخصائص متعددة يبكن إدراجها يف مايلي‪:‬‬
‫‪ .I‬خصائص المعايير المحاسبية الدولية‬
‫تساىم نظرية احملاسبة يف ترشيد التطبيق اؼبهٍت للمحاسبة عن طريق إرساء اؼببادئ العلمية اؼبتعلقة بتحديد أسس‬
‫قياس وعرض العمليات اؼبالية‪ ،‬واػبطوة التالية لًتصبة ىذه اؼببادئ إذل تطبيق عملي أمبا يتم عن طريق إصدار اؼبعايَت‬
‫احملاسبية‪ ،‬اليت سبثل مباذج ؼبستويات تنفيذ العمل احملاسيب‪ ،‬فاؼبعايَت احملاسبية سبثل تنظيم خاص ؿبدد لكل بند من‬
‫بنود القوائم اؼبالية‪ ،‬أو لفرع معُت من العمليات اؼبالية‪.‬‬
‫فاؼبعايَت احملاسبية أداة لالسًتشاد العاـ وتعبَت عن كيفية تطبيق مبدأ ؿباسيب معُت فنظرية احملاسبة ىي اإلطار‬
‫الفكري واؼبعايَت ىي اإلطار التطبيقي لتنظيم اؼبمارسة العملية‪ ،‬ولذلك البد من الربط بُت اإلطار الفكري واإلطار‬
‫التطبيقي حىت تتحقق خاصية اؼبالئمة والتوافق فيما بُت النظرية واؼبعايَت وفيما بُت اؼبعايَت وبعضها البعض‪.‬‬
‫ونظرا ألف اؼبعايَت احملاسبية تعد أىم أدوات التطبيق العملي يف احملاسبة لذلك البد وأف تتصف باػبصائص التالية‪:‬‬
‫‪ ‬هبب عند إعداد اؼبعايَت احملاسبية مراعاة الظروؼ االقتصادية والسياسية واالجتماعية والقانونية والبيئية‬
‫احمليطة باجملتمع؛‬
‫‪ ‬هبب أف تكوف اؼبعايَت احملاسبية واقعية فال هبب أف تتصف اؼبعايَت احملاسبية بالثبات‪ ،‬بل البد واف تتغَت‬
‫وفقا للظروؼ البيئية اؼبتغَتة من وقت آلخر فاؼبعايَت احملاسبية عملية مستمرة؛‬
‫‪ ‬أف سبثل اؼبعايَت احملاسبية أفضل اؼبمارسات احملاسبية اؼبتاحة عند وجود خالفات متعددة بالنسبة للمعاعبة‬
‫احملاسبية للموضوع الواحد‪ ،‬حبيث ال تقدـ اؼبعايَت احملاسبية معاعبة ؿباسبية واحدة بل تقدـ عدة معاعبات‬
‫للموضوع احملاسيب الواحد‪ ،‬ويعاجل ىذا اؼبوقف عن طريق اإلفصاح احملاسيب عن اؼبعاعبة احملاسبية اليت مث‬
‫تطبيقها؛‬

‫‪21‬‬
‫اإلطار النظري للمعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:1‬‬

‫‪ ‬هبب أف ال تؤثر الضغوط السياسية أو ضغوط جهة معينة على إعداد اؼبعايَت احملاسبية؛‬
‫‪ ‬هبب أف تكوف عملية إعداد اؼبعايَت احملاسبية علمية وفنية وبيئية وأف تكوف االجتهادات واآلراء الشخصية‬
‫يف أقل حدود فبكنة؛‬
‫‪ ‬هبب أف تتصف اؼبعايَت احملاسبية باغبياد‪ ،‬ويقصد بذلك عدـ توقع ربديد نتائج معينة مقدما بقدر‬
‫اإلمكاف عند إعداد اؼبعايَت احملاسبية؛‬
‫‪ ‬هبب أف تتصف اؼبعايَت احملاسبية بالتحرر من االكبياز كبو جهة معينة دبعٌت أف ربقق اؼبعايَت احملاسبية مفهوـ‬
‫العدالة عند القوائم اؼبالية اؼبقدمة لألطراؼ اػبارجية؛‬
‫‪ ‬هبب أف تتصف اؼبعايَت احملاسبية بتنمية األىداؼ الوطنية العامة دوف أف تتأثر بتغيَت اغبكومات‪ ،‬فليس من‬
‫اؼبعقوؿ أف تتغَت اؼبعايَت احملاسبية مع كل تغيَت يف السياسات اغبكومية؛‬
‫‪ ‬وأخَتا هبب أف تتصف اؼبعايَت احملاسبية باالقتصادية دبعٌت أال يًتتب على تطبيق اؼبعيار احملاسيب وفقا‬
‫ألنبيتها النسبية فال تصدر اؼبعايَت احملاسبية أال للعناصر والبنود والعمليات اؼبؤثرة يف إعداد وعرض القوائم‬
‫اؼبالية؛‬
‫‪ .II‬أهمية المعايير المحاسبية الدولية‬
‫حظي موضوع اؼبعايَت احملاسبية باىتماـ كبَت من قبل مفكري احملاسبة فهناؾ شبو اتفاؽ فيما بينهم على أنبيتها‬
‫وضرورة وجودىا‪ ،‬ويف ىذا الصدد قدـ الباحثوف الكثَت من اؼبربرات اليت تؤكد على أنبية اؼبعايَت احملاسبية واليت يبكن‬
‫حصرىا يف النقاط التالية‪:‬‬
‫‪ ‬التزاـ احملاسبُت يف صبيع الدوؿ دبعايَت احملاسبة الدولية سوؼ يعمل على تقليص الفروقات القائمة بُت‬
‫األساليب واؼبمارسات بُت ـبتلف الدوؿ‪ ،‬خاصة ما يتعلق بإعداد القوائم اؼبالية‪ ،‬فبا هبعل اؼبعلومات‬
‫والبيانات اليت تعرض هبا بصورة حقيقية عن األوضاع اؼبالية للشركات‪ ،‬األمر الذي يسهل عملية ربديد‬
‫أسعار األسهم لتلك الشركات اؼبدرجة؛‬
‫‪ ‬إف عملية تبٍت اؼبعايَت احملاسبية الدولية سوؼ يسمح للشركات متعددة اعبنسيات بتصميم نظاـ متكامل‬
‫للمعلومات يربط نشاط الشركة األـ بنشاط صبيع فروعها التابعة ؽبا؛‬
‫‪ ‬إف عملية تبٍت اؼبعايَت سوؼ تسهل عمل مصاحل الضرائب ألف استخدامها سوؼ يوفر عنصر االتساؽ‬
‫يف تطبيق أساليب االعًتاؼ باإليرادات واؼبصروفات وبالتارل تقليص الفروقات يف أساليب قياس أرباح‬
‫الفروع للشركات اؼبتواجدة عرب كامل الدوؿ األخرى وبالتارل يسهل من عملية احتساب الربح الضرييب؛‬
‫‪ ‬إف تبٍت اؼبعايَت سوؼ يؤدي إذل توفَت االتساؽ يف أساليب اإلفصاح‪ ،‬فبا يعمل على تنشيط اؼبنافسة بُت‬
‫الشركات اؼبدرجة باألسواؽ اؼبالية؛‬
‫‪ ‬استعماؿ ىذه اؼبعايَت على نطاؽ دورل من طرؼ الشركات سيوفر مبالغ طائلة من األمواؿ كل سنة؛‬

‫‪22‬‬
 ‫اإلطار النظري للمعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:1‬‬

‫‪ ‬تساىم يف زيادة فعالية تشغيل األسواؽ اؼبالية ؛‬

‫‪ ‬تساىم يف تدعيم اؼبستثمرين باؼبعلومات سبتاز بالنوعية والشفافية‪ ،‬األمر الذي يقلل من درجة ـباطر‬
‫االستثمار ومن مث زبفيض تكلفة رأس اؼباؿ؛‬
‫‪ ‬سهولة إجراء عمليات اؼبقارنة فبا يؤدي إذل اختيار أفضل البدائل‪.‬‬
‫ثالثاً‪ :‬عرض قائمة معايير المحاسبة الدولية‬
‫قبل أف التطرؽ لعرض قائمة اؼبعايَت احملاسبية الدولية‪ ،‬نشَت إذل مالحظة ىامة وىي‪:‬‬
‫التسمية القديبة‪" )1009-9149( :‬معايَت احملاسبة الدولية" )‪(IAS‬؛‬
‫التسمية اغبالية‪ :‬منذ ‪" 1009‬اؼبعايَت الدولية إلعداد التقارير اؼبالية" )‪.(IFRS‬‬
‫‪ .I‬قائمة المعايير المحاسبية الدولية )‪(IAS‬‬

‫ُعوض ب‬ ‫تاريخ اإلصدار تاريخ التطبيق تاريخ اإللغاء‬ ‫التومية‬ ‫المعيار‬

‫)‪Presentation of Financial Statements (1997‬‬
‫‪01/01/1975‬‬ ‫‪1975‬‬ ‫‪IAS 1‬‬
‫عرض القوائم المالية‬
‫)‪stocks (1993‬‬
‫‪01/01/1976‬‬ ‫‪1975‬‬ ‫‪IAS 2‬‬
‫انًخزوٌ‬
‫‪États financiers consolidés‬‬
‫‪IAS 3‬‬
‫‪IAS 27 etIAS 28‬‬ ‫‪01/01/1990‬‬ ‫‪01/01/1977‬‬ ‫‪1976‬‬ ‫انقىائى انًانيت انًىزذة‬

‫‪La comptabilité de dépréciation‬‬

‫‪IAS 4‬‬
‫‪IAS 36‬‬ ‫‪01/07/1999‬‬ ‫‪01/01/1977‬‬ ‫‪1976‬‬ ‫يساصبت االصتهالك‬
‫‪Les informations à fournir dans les états‬‬
‫‪financiers‬‬
‫‪IAS 1‬‬ ‫‪01/07/1998‬‬ ‫‪01/01/1977‬‬ ‫‪1976‬‬ ‫‪IAS 5‬‬
‫انًعهىياث انتي يدب اإلفصاذ عُها في انقىائى‬
‫انًانيت‬
‫‪Réponses de comptabilité aux variations de‬‬
‫‪IAS 15‬‬ ‫‪01/01/1983‬‬ ‫‪01/01/1978‬‬ ‫‪1977‬‬ ‫‪prix‬‬
‫انردود انًساصبيت نتغير األصعار‬ ‫‪IAS 6‬‬
‫)‪Tableau de financement (1977‬‬
‫بياٌ انتغيراث في انًركز انًاني (‪)7711‬‬
‫‪01/01/1979‬‬ ‫‪1977‬‬ ‫)‪Tableaux des flux de trésorerie (1992‬‬ ‫‪IAS 7‬‬
‫بياَاث انتذفق انُقذي (‪)7771‬‬

‫‪23‬‬
 ‫اإلطار النظري للمعايير المحاسبية الدولية‬ :1 ‫المحاضرة‬

Tableau des flux de trésorerie (2007)

)1001( ‫بياٌ انتذفقاث انُقذيت‬
Méthodes comptables, changements
d'estimations comptables et erreurs (2003)
01/01/1979 1978 IAS 8
‫ انتغيراث في انتقذيراث‬،‫انضياصاث انًساصبيت‬
)1002( ‫انًساصبيت واألخطاء‬
Comptabilisation des activités de recherche
et développement
IAS 38
01/07/1999 01/01/1980 1978 ‫انًساصبت نهبسىث وإًَاء األَشطت‬ IAS 9

Evénements postérieurs à la période de

01/01/1980 1978 déclaration (2007) IAS 10
‫األزذاث انالزقت نتاريخ انًيزاَيت انعًىييت‬
Contrats de construction
IFRS 15 01/01/2017 01/01/1980 1979 IAS 11
‫عقىد اإلَشاء‬
Impôts sur les bénéfices
01/01/1981 1979 IAS 12
‫ضرائب انذخم‬
Présentation des actifs et passifs courants
IAS 1 01/07/1998 01/01/1981 1979 IAS 13
‫عرض األصىل و انخصىو انًتذاونت‬
information sectorielle(1997)
IFRS 8 01/01/2009 01/01/1983 1981 IAS 14
)7771( ‫تقارير انقطاعاث‬

Information reflétant les effets des variations

de prix
N/A 01/01/2005 01/01/1983 1981 ‫انًعهىياث انتي تعكش آثار تغيراث األصعار‬ IAS 15
immobilisation corporelles
01/01983 1982 IAS 16
‫تثبيتاث ياديت‬
contrats de location
01/01/1984 1982 IAS 17
‫عقىد اإليدار‬
Revenue
IFRS 15 01/01/2017 01/01/1984 1982 IAS 18
‫اإليراد‬
Avantages du personnel (1998)
01/01/1984 1983 IAS 19
ٍ‫يُافع انًىظفي‬
comptabilisation dessubventions publiques et
information à fournir sur l'aide publique

24
 ‫اإلطار النظري للمعايير المحاسبية الدولية‬ :1 ‫المحاضرة‬

ٍ‫يساصبت انًُر انسكىييت و االفصاذ ع‬

01/01/1984 1983 IAS 20
‫انًضاعذاث انسكىييت‬

Effets des variations des cours des monnaies

01/01/1985 1983
étrangères (1993)
IAS 21

‫آثار انتغيراث في أصعار صرف انعًالث األخُبيت‬

Regroupement d'entreprises
IFRS 3 01/04/2004 01/01/1985 1983 IAS 22
‫ديح األعًال‬
couts d'emprunt
01/01/1986 1984 IAS 23
‫تكانيف االقتراض‬
Information relative aux parties liées
01/01/1986 1984 ‫اإلفصاذ عٍ األطراف راث انعالقت‬ IAS 24

IAS 39 et IAS 40 01/01/2001 01/01/1987 1986 Comptabilisation des participations

IAS 25
‫انًساصبت عٍ االصتثًاراث‬
comptabilité et rapports financiers des
01/01/1988 1987
régimes de retraite IAS 26
‫انًساصبت واإلبالغ بانًزايا وانًُافع انتقاعذيت‬
États financiers individuels (2011)
01/01/1990 1989 IAS 27
‫انقىائى انًانيت انًُفصهت‬
Les investissements dans les entreprises
associées et coentreprises (2011)
01/01/1990 1989 IAS 28
‫االصتثًاراث في انشركاث انزييهت وانًشاريع‬
)1077( ‫انًشتركت‬
Information financière dans les économies
hyper inflationnistes
01/01/1990 1989 IAS 29
‫انتقرير انًاني في االقتصادياث راث انتضخى‬
‫انًرتفع‬
Informations à fournir dans les états
financiers des banques et des institutions
IFRS 7 01/01/2007 01/01/1991 1990 financières assimilées IAS 30
‫اإلفصاذ في انبياَاث انًانيت نهبُىك وانًؤصضاث‬
‫انًانيت انًشابهت‬
Participations dans des coentreprises (2003)
IFRS 11 et IFRS 12 01/01/2013 01/01/1992 1990 IAS 31
)1002( ‫انسصص في انًشاريع انًشتركت‬

25
 ‫اإلطار النظري للمعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:1‬‬

‫‪Instruments financiers: informations à‬‬

‫‪01/01/1996‬‬ ‫‪1995‬‬ ‫)‪fournir et présentation (2005‬‬ ‫‪IAS 32‬‬
‫األدواث انًانيت‪ :‬االفصاذ وانعرض (‪)1002‬‬
‫‪Le bénéfice par action‬‬
‫‪01/01/1999‬‬ ‫‪1997‬‬ ‫‪IAS 33‬‬
‫ربسيت انضهى‬
‫‪Interim Financial Reporting‬‬
‫‪01/01/1999‬‬ ‫‪1998‬‬ ‫‪IAS 34‬‬
‫انتقارير انًانيت انًرزهيت‬
‫‪IFRS 5‬‬ ‫‪Abandon d’activités‬‬
‫‪01/01/2005‬‬ ‫‪01/07/1999‬‬ ‫‪1998‬‬ ‫‪IAS 35‬‬
‫وقف انعًهياث‬
‫‪Dépréciation d'actifs‬‬
‫‪01/07/1999‬‬ ‫‪1998‬‬ ‫‪IAS 36‬‬
‫اَخفاض قيًت انًىخىداث‬
‫‪Provisions, passifséventuels et actifs‬‬
‫‪éventuels‬‬
‫‪01/07/1999‬‬ ‫‪1998‬‬ ‫‪IAS 37‬‬
‫انًخصصاث‪ ،‬انًطهىباث انًستًهت وانًىخىداث‬
‫انًستًهت‬
‫‪immobilisation incorporelles‬‬
‫‪01/07/1999‬‬ ‫‪1998‬‬ ‫‪IAS 38‬‬
‫األصىل غير انًهًىصت‬
‫‪Instruments financiers: Comptabilisation et‬‬
‫‪01/01/2001‬‬ ‫‪1998‬‬ ‫‪évaluation‬‬ ‫‪IAS 39‬‬
‫األدواث انًانيت‪ :‬االعتراف وانقياس‬
‫‪Immeubles de placement‬‬
‫‪01/01/2001‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪IAS 40‬‬
‫االصتثًاراث انعقاريت‬
‫‪Agriculture‬‬
‫‪01/01/2003‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪IAS 41‬‬
‫انزراعت‬
‫أصدرت عبنة معايَت احملاسبة الدولية ‪ 41‬معيار‪ ،‬ويف إطار سياسة التحسُت اؼبستمر فقد قامت اللجنة بإعادة‬
‫صياغة وحذؼ بعض اؼبعايَت نوردىا يف اعبدوؿ التارل‪:‬‬
‫اللدول رقم (‪:)12-1‬قائمة المعايير المحاسبية الدولية ‪IAS‬‬
‫المصدر‪http://fr.wikipedia.org/wiki/Liste_des_normes_internationales_d'information_financi%C3%A8re :‬‬
‫لوحظ يوـ ‪ 2015/05/17‬على الساعة‪.16:15 :‬‬

‫من خالؿ اعبدوؿ يتم عرض التطور الذي شهدتو اؼبعايَت ‪ IAS‬وذلك بتاريخ أوؿ إصدار ؽبا و تطبيقها باإلضافة‬
‫إذل عرض تاريخ إلغائها أو استبداؽبا دبعايَت أخرى واليت قد تكوف إما دبعيار ‪ IAS‬آخر أوب ‪.IFRS‬ومثاؿ على‬
‫ذلك قبد أف اؼبعيار ‪ IAS25‬عوض دبعيار ‪ IAS39‬و ‪ ،IAS40‬أما اؼبعيار ‪ IAS30‬فعوض باؼبعيار‪.IFRS7‬‬

‫‪26‬‬
 ‫اإلطار النظري للمعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:1‬‬

‫‪ .II‬قائمة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية )‪(IFRS‬‬

‫يبكن عرض اؼبعايَت الدولية إلعداد التقارير اؼبالية يف اعبدوؿ اؼبوارل‪:‬‬
‫اللدول رقم (‪ :)13-1‬قائمة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية )‪(IFRS‬‬
‫ُعوض ب‬ ‫تاريخ اإللغاء‬ ‫تاريخ التطبيق‬ ‫تاريخ اإلصدار‬ ‫التومية‬ ‫المعيار‬

‫‪Première application des Normes‬‬

‫‪01/01/2004‬‬ ‫‪2003‬‬ ‫‪internationales d’information financière (1007) IFRS 1‬‬

‫ألول يرة تطبيق انًعايير انذونيت نهتقارير انًانيت‬

‫‪paiement fondé sur des actions‬‬
‫‪01/01/2005‬‬ ‫‪2004‬‬ ‫‪IFRS 2‬‬
‫انذفع على أساس األسهم‬
‫‪Regroupements d'entreprises‬‬
‫‪01/04/2004‬‬ ‫‪2004‬‬ ‫‪IFRS 3‬‬
‫اَذياج األعمال‬
‫‪contrats d'assurance‬‬
‫‪01/01/2005‬‬ ‫‪2004‬‬ ‫‪IFRS 4‬‬
‫عقىد التأمين‬
‫‪Actifs non courants détenus en vue de la vente‬‬
‫‪et activités abandonnées‬‬
‫‪01/01/2005‬‬ ‫‪2004‬‬ ‫األصىل غير المتداولة المحتفظ بها برسم‬ ‫‪IFRS 5‬‬

‫البيع والعمليات المتوقفة‬

‫‪Prospection et évaluation des ressources‬‬
‫‪minérales‬‬
‫‪01/01/2006‬‬ ‫‪2004‬‬ ‫‪IFRS 6‬‬
‫اصتكشاف وتقييم الموارد الطبيعية‬
‫‪Instruments financiers: informations à fournir‬‬
‫‪01/01/2007‬‬ ‫‪2005‬‬ ‫‪IFRS 7‬‬
‫األدواث المالية‪،‬اإلفصاح‬
‫‪01/01/2009‬‬ ‫‪2006‬‬ ‫‪Operating Segments‬‬
‫‪IFRS 8‬‬
‫انقطاعاث التشغيلية‬
‫‪Instruments financiers‬‬
‫‪01/01/2015‬‬ ‫‪2009‬‬ ‫‪IFRS 9‬‬
‫األدواث انًانيت‬
‫‪États financiers consolidés‬‬
‫‪01/01/2013‬‬ ‫‪2011‬‬ ‫‪IFRS 10‬‬
‫انقىائى انًانيت انًىزذة‬

‫‪27‬‬
‫اإلطار النظري للمعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:1‬‬

‫‪Coentreprises‬‬
‫‪01/01/2013‬‬ ‫‪2011‬‬ ‫‪IFRS 11‬‬
‫ترتيباث يشتركت‬
‫‪Informations à fournir sur les intérêts détenus‬‬
‫‪01/01/2013‬‬ ‫‪2011‬‬ ‫‪dans d’autres entités‬‬ ‫‪IFRS 12‬‬
‫انكشف عٍ انسصص في يؤصضاث أخري‬
‫‪Évaluation de la juste valeur‬‬
‫‪01/01/2013‬‬ ‫‪2011‬‬ ‫‪IFRS 13‬‬
‫تقييى انقيًت انعادنت‬
‫‪Regulatory Deferral Accounts‬‬
‫‪01/01/2016‬‬ ‫‪2014‬‬ ‫‪Comptes de report réglementaires (traduction‬‬ ‫‪IFRS 14‬‬
‫)‪officielle en cours‬‬
‫‪Revenue from Contracts with Customers‬‬
‫‪01/01/2017‬‬ ‫‪2014‬‬ ‫‪Produits des activités ordinaires tirés des‬‬ ‫‪IFRS 15‬‬
‫‪contrats conclus avec des clients‬‬

‫المصدر‪:‬‬
‫‪http://fr.wikipedia.org/wiki/Liste_des_normes_internationales_d'information_financi%C3%A8re‬‬
‫لوحظ يوـ ‪ 2015/05/17‬على الساعة‪.16:15 :‬‬
‫من خالؿ اعبدوؿ يتم عرض التطور الذي شهدتو اؼبعايَت ‪ IFRS‬وذلك بعرض تاريخ أوؿ إصدار ؽبا و تطبيقها‬
‫باإلضافة إذل عرض تواريخ مستقبلية لتطبيق ىذه اؼبعايَت‪ ،‬حبيث نالحظ أف ىناؾ معايَت جديدة مت إصدارىا أما‬
‫تطبيقها سيتم يف تواريخ الحقة‪.‬‬
‫رابعاً‪ :‬موقف مختلف القتصاديات من هذه المعايير ومدى اجنتشار تطبيقها في مختلف دول العالم‬
‫أحرزت عملية وضع معايَت احملاسبة الدولية يف السنوات القليلة اؼباضية عددا من النجاحات يف ربقيق‬
‫اعًتاؼ واستخداـ أكرب للمعايَت الدولية إلعداد التقارير اؼبالية‪.‬‬
‫‪ .I‬موقف التحاد األوروبي من المعايير المحاسبية الدولية‬
‫يف االرباد األورويب اعتمدت ـبتلف الدوؿ اؼبشكلة ؽبذا االرباد اؼبعايَت الدولية دبوجب القرار الذي صدر عاـ‬
‫‪ 2002‬والذي طالب الشركات األوربية اؼبسجلة يف البورصات واليت كاف يبلغ عددىا ‪ 8000‬شركة تقريباً‬
‫بإتباع اؼبعايَت الدولية ابتداء من عاـ‪ 2005 .‬وهبذا باتت ‪ 27‬دولة تطبق الشركات فيها تلك اؼبعايَت‪ ،‬ىذا‬
‫باإلضافة إذل دوؿ أوروبية أخرى‪.‬‬
‫‪ .II‬موقف الوليات المتحدة من المعايير المحاسبية الدولية‬
‫يف الواليات اؼبتحدة األمريكية‪ ،‬وبالرغم من أف لديها أكرب بنية ربتية ؿباسبية فبثلة يف اجملالس واؽبيئات الوطنية‬
‫والبورصات واؼبستثمرين وؾبلس وطٍت للمعايَت احملاسبية بدأ يف الثالثينات من القرف السابق بلجنة إجراءات احملاسبة‬
‫مث ؾبلس مبادئ احملاسبة حىت عاـ ‪(9149‬سنة بدأ النشاط الدورل للمعايَت احملاسبية) ‪ .FASB‬وصدور العديد‬

‫‪28‬‬
‫اإلطار النظري للمعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:1‬‬

‫من اؼبعايَت احملاسبية والنشرات للمفاىيم احملاسبية وغَتىا من اإلصدارات ونشرات البحث ورغم أهنا كانت شريكا‬
‫يف كل األنشطة الدولية للمحاسبة‪ ،‬إال أهنا ال تلتزـ باؼبعايَت احملاسبية الدولية وال حىت تقبلها بصورة كاملة حىت‬
‫اآلف‪ ،‬سواء من حيث العضوية يف عبنة معايَت احملاسبة الدولية أو ؾبلس معايَت احملاسبة الدولية اغبارل‪.‬‬
‫ففي عاـ ‪ 1001‬توصل كال من ؾبلس معايَت احملاسبة الدولية وؾبلس معايَت احملاسبة اؼبالية األمريكي إذل تفاىم‬
‫مشًتؾ تضمن النقاط اآلتية‪:‬‬
‫‪ -‬العمل على جعل اؼبعايَت الصادرة عن كال منهما متوافقة وقابلة للتطبيق؛‬
‫‪ -‬التنسيق فيما بينها قبل أي إصدارات مستقبلية‪.‬‬
‫وبالتارل يبكن القوؿ‪:‬‬
‫‪ )9‬أف اؼبعايَت األمريكية مازالت قائمة‪.‬‬
‫‪ )1‬أف ؾبلس معايَت احملاسبة اؼبالية األمريكي مستمر يف إصداره للمعايَت‪.‬‬
‫‪ )9‬التنسيق مع اؼبعايَت الدولية سوؼ يكوف سابقا على اإلصدار‪.‬‬
‫‪ )1‬ؾبلس معايَت احملاسبة الدولية يغَت بعض معايَته تبعا لعملية التوفيق‪.‬‬
‫‪ .III‬موقف بعض الدول العربية من المعايير المحاسبية الدولية‬
‫تبلورت أنبية اؼبعايَت يف حاجة بعض الدوؿ العربية إذل اغبصوؿ على التمويل غَت اؼبباشر عبذب رؤوس األمواؿ‬
‫األجنبية‪ ،‬ووجود مكاتب ؿباسبة أجنبية عاملة يف ىذه الدوؿ تتوذل التشجيع على استخداـ اؼبعايَت الدولية‪ ،‬ومن‬
‫اؼبالحظ أف العديد من الدوؿ العربية ليس لديها خربة طويلة يف صناعة معايَت احملاسبة كما أف اؼبتاح لديها من‬
‫اؼبعايَت الوطنية ال يشكل ىيكل متكامل من اؼبعايَت‪ .‬إال أف تطور ومبو أسواؽ اؼباؿ يف بعض الدوؿ كعامل حيوي‬
‫وراء الطلب على معايَت احملاسبة‪ .‬وكاف يتمثل االنتقاؿ إذل تطبيق معايَت احملاسبة الدولية بشكل مباشر إما عن طريق‬
‫بورصات األوراؽ اؼبالية أو دبوجب قرارات لتطبيق اؼبعايَت‪ .‬فقد صدرت العديد من األنظمة والتشريعات يف ـبتلف‬
‫الدوؿ العربية واليت تنص على تطبيق اؼبعايَت وخاصة بالنسبة للشركات اؼبسجلة يف البورصة‪.‬‬

‫‪29‬‬
‫المحاضرة ‪ :2‬أسس قياس عناصر‬
‫القوائم المالية‬
‫أسس قياس عناصر القوائم المالية‬ ‫المحاضرة ‪:2‬‬

‫المحور األول‪ :‬أسس قياس األصول وشروط االعتراف بها‬

‫سبثل األصول اجلانب الرئيسي يف قائمة ادلركزادلايل ‪ ،‬أي جدول ادليزانية وربتل ادلركز األول من حيث األمهية‬
‫باعتبارىا ادلوضوع الذي يقوم عليو ادلشروع‪ ،‬والوسيلة اليت يستخدمها لتحقيق أىدافو‪ ،‬ومن ىنا تأيت أمهية دراسة‬
‫األصول إلجياد التناسق بني إمكانيات ادلشروع واستخداماهتا‪ .‬ويعرف رللس معايري احملاسبة الدولية (‪)IASB‬‬
‫األصل بأنو "مورد يسيطر عليو ادلشروع نتيجة ألحداث سابقة ومن ادلتوقع أن ينجم عنو منافع اقتصادية مستقبلية‬
‫تتدفق للمشروع"‪ ،‬وتتمثل ادلنافع االقتصادية ادلستقبلية لألصل دبسامهتو احملتملة بشكل مباشر أو غري مباشر يف‬
‫التدفقات النقدية ادلتوقعة أو ما يعادذلا‪ ،‬وديكن ذلذه النافع أن تتدفق إىل الوحدة احملاسبية بعدة طرق منها‪:‬‬
‫‪ -‬أن يستخدم األصل منفردا أو دبشاركة غريه من األصول من أجل إنتاج السلع واخلدمات ادلعدة للبيع من قبل‬
‫الوحدة احملاسبية‪.‬‬
‫‪ -‬أن يستبد األصل بغريه من األصول‪.‬‬
‫‪ -‬أن يستخدم األصل لسداد عنصر من عناصر االلتزامات‪.‬‬
‫‪ -‬أن يوزع األصل على مالك الوحدة احملاسبية‪.‬‬
‫‪ -1‬األسس المختلفة لقياس األصول‪:‬‬
‫إن تقييم عناصر القوائم ادلالية ىو ربديد القيمة وادلبلغ النقدي للعنصر لغرض تسجيلو يف قائمة ادلركز ادلايل‬
‫(ادليزانية) أو يف قائمة الدخل (جدول حسابات النتائج)‪ ،‬وقد عرفت جلنة معايري احملاسبة الدولية القياس بأنو‬
‫عملية ربديد القيم النقدية للعناصر اليت سيُعرتف هبا يف القوائم ادلالية‪ ،‬واليت ستظهر هبا يف قائميت ادلركز ادلايل‬
‫والدخل‪ ،‬ويتضمن ذلك اختيار أساس زلدد للقياس‪ ،‬حيث يتم استخدام أسس سلتلفة للقياس يف القوائم ادلالية‬
‫وىي‪:‬‬
‫أ‪ .‬التكلفة التاريخية (‪ :)Coût Historique‬حسب ىذا األساس تسجل األصول بادلبلغ النقدي‬
‫الذي دفع أو ما يعادلو أو بالقيمة العادلة للمقابل الذي أعطي للحصول عليها يف تاريخ احلصول عليها‪ ،‬حيث‬
‫يعد ىذا األساس األكثر استخداما لدى ادلشاريع عند إعداد قوائمها ادلالية‪ ،‬وديكن استخدام ىذا األساس مع‬
‫أسس قياس أخرى ك إدراج البضاعة مثال بالتكلفة أو صايف القيمة القابلة للتحقق أيهما أقل‪ ،‬وديكن أن تدرج‬
‫األوراق ادلالية ادلتداولة بالقيمة السوقية‪.‬‬
‫ب‪ .‬التكلفة الجارية (‪:)Coût Courant‬تسجل األصول دببلغ النقد أو ما يعادلو والذي يفرتض دفعو‬
‫ادلشاريع ىذا األساس نتيجة لعدم‬ ‫للحصول على نفس األصل أو ما دياثلو يف الوقت احلاضر‪ ،‬وتستخدم بع‬
‫قدرة النموذج احملاسيب ادلبين على التكلفة التارخيية على التعامل مع آثار تغري األسعار لألصول غري النقدية‪.‬‬
‫التكلفة القابلة للتحقق (القابلة للتسديد) (‪ :)Coût Realisable‬تقيد األصول دببلغ النقد أو‬ ‫ج‪.‬‬
‫ما يعادل النقد الذي ديكن احلصول عليو يف الوقت احلاضر مقابل بيع األصل بطريقة منظمة‪.‬‬

‫‪34‬‬
‫أسس قياس عناصر القوائم المالية‬ ‫المحاضرة ‪:2‬‬

‫د‪ .‬القيمة الحالية (القيمة المحنة) (‪:)Actuel Valeure‬سبثل القيمة احلالية ادلخصوصة لصايف‬
‫التدفقات النقدية الداخلة ادلستقبلية ادلتوقع احلصول عليها من األصل يف ادلسار العادي لألعمال‪.‬‬
‫ه‪ .‬القيمة العادلة (‪ :)La Juste Valeure‬عرف معيار اإلبالغ ادلايل الدويل (‪)IFRS 13‬‬
‫"قياس القيمة العادلة " القيمة العادلة بأهنا القيمة اليت ديكن استالمها لبيع أصل أو دفعها لسداد التزام يف تاريخ‬
‫القياس لعملية اعتيادية منتظمة بني أطراف تتعامل يف السوق يف ظروف السوق احلالية‪ .‬والقيمة العادلة وفق ىذا‬
‫ادلعيار يتم قياسها ألصل أو التزام معني‪ ،‬وعلى ادلنشأة عند قياس القيمة العادلة أن تأخذ بعني االعتبار خصائص‬
‫األصل أو االلتزام وىذا إذا أخذ ادلشاركني بالسوق ىذه اخلصائص بعني االعتبار‪ ،‬وكذلك أي افرتاضات عند‬
‫تسعري األصول وااللتزامات بتاريخ قياس القيمة العادلة‪ .‬ومن األمثلة عن ىذه اخلصائص ظروف وموقع األصل‪،‬‬
‫وجود أي قيد على بيع أو استخدام األصل‪.‬‬
‫و‪ .‬القيمة القابلة لالسترداد (‪ :)La Valeure Recuperable‬صايف القيمة العادلة لسعر بيع‬
‫األصل أو القيمة قيد االستعمال (قيمة منفعة االستعمال) لذلك األصل أيهما األعلى‪ ،‬والقيمة قيد االستعمال‬
‫لألصل ىي القيمة احلالية للتدفقات النقدية ادلتوقعة من األصل‪.‬‬
‫بالرغم من االنتقادات ادلوجهة ألساس التكلفة التارخيية باعتباره يتجاىل التغريات اليت تطرأ على تكلفة‬
‫األصل بعد تاريخ حيازتو‪ ،‬وتبقى تلك األصول مقيدة يف القوائم ادلالية بتكلفة احلصول عليها وبالتايل فهي مدرجة‬
‫يف ىذه القوائم بأقل من قيمتها‪ ،‬ما جيعل ىذه القوائم مع مرور الزمن ال تعترب عن الوضع ادلايل احلقيقي للوحدة‬
‫احملاسبية و ىذا ما يولد احتياطات سرية غري ظاىرة‪ ،‬وبالتايل تصبح ىذه القوائم مضللة وغري مالئمة لعملية ازباذ‬
‫القرارات‪ ،‬ىذا باإلضافة إىل عالقة أساس التكلفة التارخيية بوحدة النقد وارتباطو بثباهتا متجاىال كذلك التغريات‬
‫اليت ربدث يف القيمة الشرائية للنقود‪ ،‬وبالتايل ذبعل القوائم ادلالية ادلعدة خالل فرتات يسودىا التوسع أو‬
‫االنكماش االقتصادي ال تعرب كذلك عن الوضع ادلايل احلقيقي للوحدة احملاسبية فتصبح مضللة وغري مالئمة‬
‫لعملية ازباذ القرارات‪.‬‬
‫إن عدم مالئمة القوائم ادلالية لعملية ازباذ القرار‪ ،‬تعين أن القياسات احملاسبية (سلرجات عملية القياس‬
‫احملاسيب) الناذبة على أساس التكلفة التارخيية ال تتميز بأحد أم اخلصائص النوعية األساسية للمعلومات احملاسبية‬
‫وىي خاصية ادلالئمة‪ ،‬ونتيجة لذلك عمل رللس معايري احملاسبة الدولية (‪ )IASB‬على تعزيز ىذه اخلاصية يف‬
‫القوائم ادلالية من خالل توجيو الفكر احملاسيب أكثر حنو مفهوم القيمة العادلة (‪ )La juste valeur‬كأساس‬
‫للقياس و اإلثبات احملاسيب وىذا بإصدار معيار اإلبالغ ادلايل الدويل (‪" )IFRS 13‬قياس القيمة العادلة"‬
‫ومعيار احملاسبة الدويل (‪" ) IFRS 9‬األدوات ادلالية" الذي يهدف إىل تقييم األدوات ادلالية بالقيمة العادلة‪،‬‬
‫وأيضا معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 40‬االستثمارات العقارية " والذي يتطلب قياس ادلمتلكات االستثمارية‬
‫كالعقارات بالقيمة العادلة‪.‬‬

‫‪35‬‬
‫أسس قياس عناصر القوائم المالية‬ ‫المحاضرة ‪:2‬‬

‫ومن جانب آخر ويف نفس الوقت جند أن ىذه القوائم ( ادلعدة على أساس التكلفة التارخيية ) تكسب ثقة‬
‫متخذ القرار ويعتمد عليها يف عملية ازباذ القرار ما يعين سبيز القياسات احملاسبية خباصية ادلوثوقية ‪-‬وىي اخلاصية‬
‫النوعية األساسية ادلوازية خلاصية ادلالئمة‪ -‬وىذا باعتبار أنو من مسات أساس التكلفة التارخيية أن يسجل تكلفة‬
‫األصول اليت حدثت فعال ومت توثيقها بأدلة و مستندات ثبوتية مكتوبة تؤيد العملية ادلالية أو احلدث ادلايل و ذبعل‬
‫القياسات احملاسبية تتميز بادلوثوقية وادلوضوعية البعيدة عن الذاتية و التحيُّز العمدي وغري العمدي يف عملية‬
‫القياس احملاسيب‪ ، ،‬وبالتايل تصبح القوائم ادلالية أكثر موثوقية وغري مضللة ديكن دلتخذ القرار االعتماد عليها‪ ،‬ىذا‬
‫باإلضافة إىل ارتباط أساس التكلفة التارخيية دببدأ ادلوضوعية يف اإلثبات احملاسيب ومالئمتو لفرض االستمرارية يف ما‬
‫يتعلق باالعرتاف والقياس بصفتو يعزز خاصية الثبات‪.‬‬
‫كل ىذه ادلزايا جعلت رللس معايري احملاسبة الدولية (‪ )IASB‬يسمح باالعتماد على أساس التكلفة‬
‫التارخيية من حيث ادلبدأ مع تقدديو دلعاجلات بديلة من خالل إصداره لعدة معايري زلاسبية تعاجل النقائص أو‬
‫ادلشاكل ال يت تنجم عن استخدام ىذا األساس ومنها ما يتعلق بتغري األسعار والتضخم مثل معيار احملاسبة الدويل‬
‫(‪" ) IAS 29‬التقرير ادلايل يف االقتصاديات ذات التضخم"‪ ،‬ومعيار احملاسبة الدويل (‪ ")IAS 21‬أثر التغريات‬
‫يف أسعار صرف العمالت األجنبية "ومنها تعلق باخنفاض قيمة األصول كمعيار احملاسبة الدويل‬
‫(‪ " )IAS 36‬االخنفاض يف قيمة األصول"‪.‬‬
‫‪ -2‬شروط االعتراف باألصول‪:‬‬
‫يقصد باالعرتاف يف احملاسبة بأنو عملية تضمني قائمة ادلركز ادلايل أو قائمة الدخل الشامل ببند يتوافق مع‬
‫تعريف عنصر من عناصر القوائم ادلالية‪ ،‬كما قدمت معايري احملاسبة الدولية من خالل إطار إعداد وعرض‬
‫البيانات ادلالية يف الفقرة (‪ )38‬معيارين لالعرتاف هبذا البند مها‪:‬‬
‫‪ ‬المعيار األول‪ :‬احتمال تدفق منافع اقتصادية مستقبلة مرتبطة بو من وإىل ادلنشأة‬
‫‪ ‬المعيار الثاني‪ :‬إمكانية قياس تكلفتو أو قيمتو دبوثوقية‪.‬‬
‫بالنسبة للمعيار األول فإنو يعرتف باألصل يف ادليزانية عندما تكون ادلنافع االقتصادية ادلتوقعة منة بالنسبة‬
‫للمنشأة زلتملة احلدوث‪ ،‬ويتم التحقق ىذا ادلعيار عند التأكد من أن ادلنشأة ستتحصل على العائد ادلتعلق‬
‫باألصل ويف نفس الوقت انتقلت سلاطر ىذا األصل إليها‪ ،‬فمثال بند ادلدينني فعندما يكون ىناك احتمال بعدم‬
‫سبكن ادلنشأة من ربصيل جزء منها فالبد عندئذ من تشكيل سلصص الديون ادلشكوك فيها من حساب األرباح‬
‫واخلسائر يف السنة ذات العالقة‪ .‬أما األصل الذي لن حيقق منافع اقتصادية مستقبلية فإنو يصبح خسارة حيمل‬
‫على الدورة ادلالية‪.‬‬
‫أما بالنسبة للمعيار الثاين فيتحقق عند إسبام عملية التبادل اليت تدل على شراء األصل أو إنتاجو داخليا‪،‬‬
‫عندىا يتم ربديد تكلفة ىذا األصل‪ ،‬أو قيمة البند مع توفر خاصية ادلوثوقية‪ ،‬وذلك خبلو ىذه القيمة (التكلفة)‬

‫‪36‬‬
‫أسس قياس عناصر القوائم المالية‬ ‫المحاضرة ‪:2‬‬

‫من األخطاء ادلادية أو التحيُّز يف القياس‪ ،‬مع مراعاة احليطة واحلذر يف إعداد التقديرات يف حاالت عدم التأكد‪.‬‬
‫ويف حال عدم إمكانية تقدير تكلفة البند أو قيمتو بقدر من ادلعقولية‪ ،‬فال ديكن االعرتاف بو ضمن األصول‬
‫وديكن اإلفصاح عنو على شكل إيضاحات يف القوائم ادلالية‪ .‬ومثال ذلك ادلبالغ ادلتوقع احلصول عليها من دعوى‬
‫قضائية مرفوعة ال يعرتف هبا كأصل إذ م تتمكن ادلنشأة من قياسها دبوثوقية‪ ،‬وح ى ولو كانت ربقق الشرط األول‬
‫وىو احتمال احلصول على ادلنفعة االقتصادية‪.‬‬
‫وقد أكد معيار احملاسبة الدويل (‪ " )IAS 16‬التثبيتات ادللموسة" ومعيار احملاسبة الدويل (‪)IAS 38‬‬
‫"التثبيتات غري ادللموسة" ىذين الشرطني لالعرتاف باألصل سواء كان مادي أو غري مادي وىذا يف الفقرة اخلاصة‬
‫دبحاسبة وتقييم التثبيتات ادلادية وغري ادلادية (االعرتاف والقياس) باعتبار أن مرحلة االعرتاف باألصول ىي مرحلة‬
‫سبهيدية وأساسية لعملية القياس احملاسيب ذلا‪.‬‬
‫وح ى تشمل شروط االعرتاف وطرق القياس احملاسيب كل عنصر من عناصر األصول وفق معايري احملاسبة و‬
‫اإلبالغ ادلايل الدولية (‪ )IAS/ IFRS‬مت تصنيف األصول وفق معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 1‬عرض القوائم‬
‫ادلالية" الذي صنف األصول بشكل عام إىل فئتني رئيسيتني وفق معيار السيولة (اليت يقصد هبا مدى قابلية األصل‬
‫للتحول إىل نقد) ومها األصول ادلتداولة واألصول غري ادلتداولة‪.‬‬
‫وديكن تصنيف معايري احملاسبة واإلبالغ ادلالية الدولية (‪ )IAS/ IFRS‬ادلتعلقة باالعرتاف والقياس‬
‫احملاسيب لعناصر األصول على النحو اآليت‪:‬‬

‫‪37‬‬
‫أسس قياس عناصر القوائم المالية‬ ‫المحاضرة ‪:2‬‬

‫الجدول رقم ( ‪ :)1-6‬تصنيف معايير االعتراف والقياس حسب عناصر األصول‬

‫معيار االعتراف والقياس الخاص بالعنصر‬ ‫عناصر األصول‬ ‫البيان‬
‫‪ -‬معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 7‬قائمة التدفقات النقدية"‬ ‫النقد والنقد‬
‫‪ -‬معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 1‬عرض القوائم ادلالية"‬ ‫المكافئ‬
‫االستثمارات‬
‫‪ -‬معيار اإلبالغ ادلايل (‪" )IFRS 9‬األدوات ادلالية"‬ ‫المالية‬
‫األصول‬
‫قصيرة األجل‬
‫المتداولة‬
‫‪ -‬معيار احملاسبة الدويل (‪ " )IAS 2‬ادلخزون"‬
‫‪ -‬معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 23‬تكاليف االقرتاض"‬
‫المخزونات‬
‫‪ -‬معيار احملاسبة الدويل (‪ " )IAS 21‬آثار التغريات يف أسعار صرف العمالت‬
‫األجنبية"‬
‫‪ -‬معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 16‬التثبيتات ادللموسة"‬
‫‪ -‬معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 36‬االخنفاض يف قيمة األصول"‬
‫‪ -‬معيار احملاسبة الدويل (‪ " )IAS 23‬تكاليف االقرتاض"‬
‫‪ -‬معيار اإلبالغ ادلايل الدويل (‪" )IFRS 5‬األصول غري ادلتداولة احملتفظ هبا‬
‫للبيع ادلتوقفة"‬ ‫األصول‬
‫‪ -‬معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 20‬زلاسبة ادلنح احلكومية واإلفصاح عن‬ ‫الملموسة‬
‫ادلساعدات"‬
‫‪ -‬معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 17‬عقود اإلجيار"‬ ‫األصول‬
‫‪ -‬معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 8‬السياسات احملاسبية‪ ،‬والتغريات يف‬ ‫غير‬
‫التقديرات احملاسبية"‬ ‫المتداولة‬
‫‪ -‬معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 38‬التثبيتات غري ادللموسة"‬
‫‪ -‬معيار اإلبالغ ادلايل الدويل (‪" )IFRS 3‬اندماج األعمال"‬
‫‪ -‬معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 36‬االخنفاض يف قيمة األصول"‬
‫األصول غير‬
‫‪ -‬معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 23‬تكاليف االقرتاض "‬
‫الملموسة‬
‫‪ -‬معيار اإلبالغ ادلايل الدويل (‪" )IFRS 5‬األصول غري ادلتداولة احملتفظ هبا‬
‫للبيع ادلتوقفة"‬
‫‪ -‬معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 20‬زلاسبة ادلنح احلكومية و اإلفصاح عن‬

‫‪38‬‬
‫أسس قياس عناصر القوائم المالية‬ ‫المحاضرة ‪:2‬‬

‫ادلساعدات"‬
‫‪ -‬معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 17‬عقود اإلجيار"‬
‫‪ -‬معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 8‬السياسات احملاسبية‪ ،‬والتغريات يف‬
‫التقديرات احملاسبية"‬
‫‪ -‬معيار اإلبالغ ادلايل الدويل (‪" )IFRS 9‬األدوات ادلالية"‬
‫‪ -‬معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 28‬االستثمارات يف الشركات الزميلة‬
‫وادلشاريع ادلشرتكة"‬
‫‪ -‬معيار اإلبالغ ادلايل الدويل (‪" )IFRS 5‬األصول غري ادلتداولة احملتفظ هبا‬
‫االستثمارات‬
‫للبيع"‬
‫المالية طويلة‬
‫‪ -‬معيار اإلبالغ ادلايل الدويل (‪" )IFRS 3‬اندماج األعمال"‬
‫األجل‬
‫‪ -‬معيار اإلبالغ ادلايل الدويل (‪" )IFRS 12‬اإلفصاح عن ادلصاحل يف ادلنشآت‬
‫األخرى"‬
‫‪ -‬معيار اإلبالغ ادلايل الدويل (‪" )IFRS 10‬القوائم ادلالية ادلوحدة"‬
‫‪ -‬معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 27‬القوائم ادلالية ادلنفصلة"‬
‫المصدر‪ :‬اعتمادا على معايري احملاسبة واإلبالغ ادلايل الدولية (‪. )IAS/ IFRS‬‬

‫المحور الثاني‪ :‬أسس قياس االلتزامات وتصنيفها‬

‫ربتاج الوحدة االقتصادية أثناء التأسيس أو بعده إىل أموال الالزمة والضرورية لتمويل عملياهتا ادلختلفة‪،‬‬
‫وزبتلف ىذه األموال حسب مصدرىا ومدة استحقاقها‪ ،‬فإذا كانت جزءا من مسامهة مالكي الوحدة االقتصادية‬
‫برأمساذلا فإهنا تعترب من مصادر سبويل الداخلية وأما آدا كان ادلصدر نامجا عن تقدًن سلع ذبارية أومالية وغريىا فانو‬
‫يعترب مصدر سبويل خارجي‪ ،‬ويصبح دين بذمة الوحدة االقتصادية تلتزم بسداد قيمتو على النحو ادلتفق عليو‬
‫وباألجل احملدد‪ ،‬وىنا يعتمد على تاريخ استحقاق الدين للتمييز ين االلتزامات قصري األجل أو األلتزامات طويلة‬
‫األ جل فادا كان تاريخ استحقاق الدين خالل السنة ادلالية فانو يعترب التزاما قصري األجل‪ ،‬أما إذا استحق الدين‬
‫خالل فرتة زمنية تفوق السنة ادلالية فيعترب التزاما طويل األجل‪.‬‬
‫ويعرف رللس معايري احملاسبة ادلالية (‪ )FASB‬االلتزامات بأهنا "تضحية دبنافع اقتصادية حيتمل أن تتخلى‬
‫منها ادلنشأة يف ادلستقبل‪ ،‬ويرتتب عليها التزام حايل يفرض عليها أن تنقل موجودات يف ادلستقبل إىل منشأة‬
‫أخرى‪ ،‬أو أن تقدم ذلا خدمات مستقبلية‪ ،‬وذلك بسبب عمليات أو أحداث سابقة"‪ .‬وعليو فاخلاصية األساسية‬

‫‪39‬‬
‫أسس قياس عناصر القوائم المالية‬ ‫المحاضرة ‪:2‬‬

‫لاللتزام أنو ديثل دينا حاليا على ادلنشأة‪ ،‬وأن تسديده يستلزم قيام ادلنشأة بالتضحية دبوارد تتجسد فيها منافع‬
‫اقتصادية من أجل تلبية مطالبة اجلهة األخرى‪ ،‬وديكن تسديد ىذا االلتزام احلايل بعدة طرق منها‪:‬‬
‫‪ -‬الدفع نقدا‪.‬‬
‫‪ -‬ربويل أصول أخرى‪.‬‬
‫‪ -‬تقدًن خدمات‪.‬‬
‫‪ -‬استبدال ذلك االلتزام بااللتزام آخر‪.‬‬
‫‪ -‬ربويل االلتزام إىل حق ملكية‪.‬‬
‫‪ -1‬األسس المختلفة لقياس االلتزامات‪:‬‬
‫ترتكز عملية قياس االلتزامات على ربديد القيم النقدية للعناصر اليت سيُعرتف هبا يف قائمة ادلركز ادلايل‪،‬‬
‫وىذا وفقا ألسس سلتلفة لعملية القياس‪ ،‬وىذه األسس تشمل‪:‬‬
‫‪ -‬التكلفة التاريخية‪ :‬بناء على ىذا األساس يتم قياس االلتزامات وتسجيلها دببلغ ادلتحصالت ادلستلمة‬
‫الظروف (مثل ضرائب الدخل) دببلغ النقد أو ما يعادل النقد ادلتوقع أن يدفع‬ ‫مقابل الدين أو يف بع‬
‫لسداد االلتزام ضمن السياق العادي للنشاط‪.‬‬
‫‪ -‬التكلفة الجارية‪ :‬يتم قياس االلتزامات وتسجيلها بادلبلغ غري سلصوم من النقد أو ما يعادل النقد‬
‫ادلطلوب لسداد الدين يف الوقت احلاضر‪.‬‬
‫‪ -‬القيمة القابلة للتحقق (القابلة للتسديد)‪ :‬تسجل االلتزامات بقيم سدادىا‪ ،‬أي بادلبالغ غري ادلخصومة‬
‫النقدية أو ما يعادل النقدية اليت من ادلتوقع أن تدفع لسداد االلتزامات ضمن السياق العادي للنشاط‪.‬‬
‫‪ -‬القيمة الحالية‪ :‬تسجل االلتزامات بالقيمة ادلخصومة احلالية لصايف التدفقات النقدية اخلارجة ادلستقبلية‬
‫اليت من ادلتوقع أن حيتاج إليها لسداد االلتزامات ضمن السياق العادي للنشاط‪.‬‬
‫‪ -‬القيمة العادلة‪ :‬تسجل االلتزامات بالسعر الذي ديكن دفعو لسداد التزام دبوجب عملية منظمة بني‬
‫متشاركني يف السوق يف تاريخ القياس‪.‬‬
‫‪ -2‬تصنيف االلتزامات‪:‬‬
‫تتمثل االلتزامات بشكل عام يف التزام ادلنشأة حنو الغري‪ ،‬ىذا االلتزام يتوقع أن تقوم ادلنشأة بالوفاء بو خالل‬
‫دورهتا التشغيلية أو خالل الفرتات ادلالية الالحقة‪ ،‬ويتم االعرتاف بااللتزامات وقياسها حسب العقود ادلربمة بني‬
‫ادلنشأة ودائنيها‪ ،‬وحيدد اإلطار ادلفاىيمي إلعداد القوائم ادلالية الصادر عن رللس معايري احملاسبة الدولية (‪)IASB‬‬
‫شرطان أساسيان لالعرتاف بااللتزامات ضمن عناصر قائمة ادلركز ادلايل ومها‪:‬‬
‫‪ -‬عندما يكون من احملتمل أن ينتج عن تسديد تعهد حايل تدفقات خارجية من ادلوارد ادلتضمنة منافع‬
‫اقتصادية‪.‬‬

‫‪40‬‬
‫أسس قياس عناصر القوائم المالية‬ ‫المحاضرة ‪:2‬‬

‫‪ -‬إمكانية قياس مبلغ التسديد بقدر كاف من ادلوثوقية‪.‬‬

‫ودبوجب معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 1‬عرض القوائم ادلالية" تصنف االلتزامات إىل التزامات متداولة‬
‫(قصرية األجل) والتزامات غري متداولة (طويلة األجل)‪ ،‬حيث سبثل االلتزامات ادلتداولة الديون والتعهدات ادلتوقع‬
‫تسويتها أو سدادىا خالل س نة مالية واحدة أو خالل الدورة التشغيلية احلالية أيهما أطول‪ ،‬أما االلتزامات غري‬
‫ادلتداولة فتتمثل يف الديون أو التعهدات اليت ال تستحق خالل الدورة التشغيلية احلالية‪.‬‬
‫وديكن تصنيف معايري احملاسبة واإلبالغ ادلايل الدولية (‪ )IAS/IFRS‬ادلتعلقة باالعرتاف والقياس‬
‫احملاسيب لعناصر اخلصوم والدخل على النحو اآليت‪:‬‬

‫‪41‬‬
 ‫أسس قياس عناصر القوائم المالية‬ ‫المحاضرة ‪:2‬‬

‫الجدول (‪ )1-9‬تصنيف معايير االعتراف والقياس حسب عناصر الخصوم والدخل‬

‫عناصر الخصوم‬
‫معيار االعتراف والقياس الخاص بالعنصر‬ ‫البيان‬
‫والدخل‬
‫‪ -‬معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 32‬األدوات ادلالية‪ :‬العرض"‬ ‫االلتزامات الناشئة عن‬
‫‪ -‬معيار اإلبالغ ادلالية الدويل (‪" )IFRS 9‬األدوات ادلالية"‬ ‫ىيكل التمويل طويل‬
‫‪ -‬معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 17‬عقود اإلجيار"‬ ‫األجل‬
‫‪ -‬معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 37‬ادلخصصات‪ ،‬األصول وااللتزامات‬
‫احملتملة"‬
‫االلتزامات الناشئة عن‬
‫‪ -‬معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 12‬ضرائب الدخل"‬
‫العمليات غري االعتيادية‬
‫‪ -‬معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 19‬منافع ادلوظفني"‬
‫أو التشغيلية‬ ‫الخصوم‬
‫‪ -‬معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 26‬احملاسبة والتقرير عن برامج منافع‬
‫التقاعد"‬
‫‪ -‬معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 1‬عرض القوائم ادلالية"‬
‫‪ -‬معيار اإلبالغ ادلالية الدويل (‪" )IFRS 3‬اندماج األعمال"‬
‫‪ -‬معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 32‬األدوات ادلالية‪ :‬العرض"‬ ‫حقوق ادللكية‬
‫‪ -‬معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 33‬رحبية السهم"‬
‫‪ -‬معيار اإلبالغ ادلالية الدويل (‪" )IFRS 2‬ادلدفوعات على أساس األسهم"‬
‫‪ -‬معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 1‬عرض القوائم ادلالية"‬ ‫اإليرادات‪ ،‬ادلكاسب‪،‬‬
‫الدخل‬
‫‪ -‬معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 18‬اإليراد"‬ ‫ادلصروفات‪ ،‬اخلسائر‬
‫المصدر‪ :‬اعتمادا على معايري احملاسبة واإلبالغ ادلايل الدولية (‪.)IAS/IFRS‬‬

‫المحور الثالث‪ :‬المعايير المحاسبية المتعلقة باالعتراف والقياس المحاسبي لعنصر الدخل‬
‫سبثل قائمة الدخل القائمة اليت ديكن من خالذلا بيان نتائج أعمال ادلنشأة عن طريق ربديد صايف الربح‬
‫الدوري واإلفصاح عن مكوناتو الرئيسية‪ ،‬حيث تساعد ىذه القائمة يف تقييم التدفقات الداخلية احلالية‬
‫واستخدام نتائج ىذا التقييم ألغراض التنبؤ بالتدفقات الداخلية ادلستقبلية‪ ،‬وإمكانية ربويل ىذه التدفقات‬
‫الداخلية إىل تدفقات نقدية‪ ،‬كما تُعرب قائمة الدخل عن تقرير ُديكن من قياس ادلنشأة على ربقيق األرباح من‬
‫خالل مقابلة اإليرادات ادلتعلقة بفرتة زمنية معينة بادلصروفات اليت تساىم يف ربقيق تلك اإليرادات‪ ،‬ويعرف‬

‫‪42‬‬
‫أسس قياس عناصر القوائم المالية‬ ‫المحاضرة ‪:2‬‬

‫الدخل احملاسيب بأنو الفرق بني اإليرادات احملققة الناذبة عن األحداث والعمليات اليت حدثت خالل فرتة زمنية‬
‫زلددة‪ ،‬والتكاليف التارخيية ادلتعلقة هبا وادلستنفدة خالل نفس الفرتة‪ ،‬وىذا اعتمادا على مبدأ مقابلة اإليرادات‬
‫بادلصروفات‪.‬‬
‫‪ -1‬عناصر قائمة الدخل‪:‬‬
‫يتم عرض قائمة الدخل حسب معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 1‬عرض القوائم ادلالية" بطريقتني‪ ،‬إما‬
‫حسب طبيعة األعباء ( بضائع‪ ،‬مواد أولية‪ ،‬نفقات ادلستخدمني…) أو حسب وظيفتها ( تكاليف التصنيع‪،‬‬
‫تكاليف التوزيع‪ ،‬التكاليف اإلدارية…) وجيب أن تشمل ىذه القائمة كحد أدىن العناصر التالية‪:‬‬
‫‪ -‬إيرادات ونتائج األنشطة التشغيلية‪ ،‬األعباء ادلالية والضريبية‪.‬‬
‫‪ -‬حصص الشركاء احلليفة وادلشاريع ادلشرتكة يف األرباح واخلسائر‪.‬‬
‫‪ -‬النتيجة من النشاطات العادية‪.‬‬
‫‪ -‬األرباح واخلسائر من النشاطات غري العادية‪ ،‬صايف الربح أو اخلسارة للدورة اجلارية‪.‬‬
‫ويتم االعرتاف ببند يتوافق مع تعريف عنصر من عناصر قائمة الدخل إذا توفرت الشروط التالية‪:‬‬
‫‪ -‬احتمالية تدفق ادلنافع االقتصادية ادلرتبطة بو من وإىل ادلنشأة‪ ،‬وتعين االحتمالية اخنفاض درجة عدم‬
‫التأكد ادلرتبطة بتدفق ادلنافع االقتصادية من وإىل ادلنشأة‪.‬‬
‫‪ -‬إمكانية قياس تكلفتو أو قيمتو دبوثوقية‪.‬‬
‫كما يتم قياس صايف دخل الفرتة احملاسبية دلنشأة معينة وفق مدخل العمليات بادلعادلة التالية‪:‬‬
‫دخل الفترة = اإليرادات – المصروفات ‪ +‬المكاسب –الخسائر‬

‫‪ -2‬قياس عناصر الدخل‪:‬‬

‫توجد أربعة عناصر مباشرة تتعلق بقياس الدخل وىي‪ :‬اإليرادات‪ ،‬ادلصروفات‪ ،‬ادلكاسب واخلسائر‪ ،‬واليت‬
‫يتم االعرتاف هبا وقياسها على النحو اآليت‪:‬‬

‫‪43‬‬
‫أسس قياس عناصر القوائم المالية‬ ‫المحاضرة ‪:2‬‬

‫االعتراف والقياس المحاسبي لعناصر الدخل‬

‫(اإليرادات – المكاسب‪ -‬المصروفات ‪ -‬الخسائر)‬
‫معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 1‬عرض القوائم ادلالية "‬ ‫‪‬‬
‫معيار احملاسبة الدويل (‪" )IAS 18‬اإليراد"‬
‫‪ ‬ينص معيار المحاسبة الدولي (‪ :)IAS 1‬على أن تعرض قائمة الدخل نتائج أعمال ادلنشأة من ربح أو‬
‫خسارة عن فرتة مالية زلددة‪ ،‬وأن العناصر ادلباشرة ادلرتبطة بقياس الربح ىي االعرتاف وقياس اإليرادات‬
‫وادلصروفات‪.‬‬
‫‪ ‬قياس اإليرادات‪ :‬ينص معيار احملاسبة الدويل (‪ )IAS 18‬على أن يتم االعرتاف باإليراد يف قائمة الدخل‬
‫عندما تنشأ زيادة يف ادلنافع االقتصادية ادلستقبلية تعود إىل زيادة يف أصل‪ ،‬أو نقص يف االلتزام وديكن قياسها‬
‫دبوثوقية مثل الزيادة الصافية يف األصول الناذبة عن بيع سلع أو خدمات أو النقص يف االلتزامات الناتج عن‬
‫دين‪ ،‬حيث ترتبط عملية االعرتاف احملاسيب باإليرادات وقياسها (اإلثبات احملاسيب) بشرطني أساسيني مها‪:‬‬
‫‪ -‬االكتساب والتحقق (القابلية للتحقق)‪.‬‬
‫ويقصد باالكتساب اكتمال عملية خلق (تولد) اإليراد أو اقرتاهبا من االكتمال‪ ،‬أما التحقق فيقصد بو‬
‫إمكانية ربويل األصول غري النقدية إىل نقد ية أو شبو نقدية‪.‬‬
‫كما تصنف اإليرادات وفق معيار احملاسبة الدولية (‪ )IAS 18‬حسب‪:‬‬
‫مصدرها‪ :‬يتمثل اإليراد يف العمليات ادلالية الناذبة عن بيع السلع‪ ،‬تأدية اخلدمات واستعمال أطراف أخرى‬
‫ألصول ادلؤسسة وما ينتج عنها من فوائد‪ ،‬إيرادات حقوق االمتياز‪ ،‬أرباح األسهم‪.‬‬
‫‪ ‬أثرها على حقوق الملكية‪ :‬يعترب إيرادا إذا أدى إىل زيادة حقوق ادللكية‪.‬‬
‫‪ ‬استمراريته‪ :‬إذا كان عادي فهو إيراد مستمر‪ ،‬وإذا كان غري عادي فهو إيراد طارئ‪.‬‬
‫‪ ‬قياس المكاسب‪ :‬تعرف ادلكاسب بأهنا "أية زيادة ربدث يف صايف أصول ادلنشأة عن أعمال تقع خارج‬
‫نشاطها الرئيسي‪ ،‬وكذلك عن مجيع العمليات واألحداث األخرى اليت تؤثر على صايف ىذه األصول‪ ،‬وذلك‬
‫خبالف الزيادة اليت تنتج عن إيرادات ادلنشأة أو عن استثمارات إضافية للمالك"‪.‬‬
‫وحسب اإلطار ادلفاىيمي دلعايري احملاسبة الدولية فإن ادلكاسب سبثل بنود أخرى ربقق تعريف اإليراد وقد‬
‫تنشأ أو ال تنشأ يف سياق النشاطات العادية للمنشأة‪ ،‬فهي سبثل الزيادة يف ادلنافع االقتصادية وبالتايل ال‬
‫زبتلف عن اإليراد من حيث الطبيعة‪ ،‬وقد تنشأ على سبيل ادلثال من التنازل عن األصول غري اجلارية‪ ،‬وعند‬
‫االعرتاف بادلكاسب يف قائمة الدخل جيب عرضها بشكل منفصل‪.‬‬
‫‪ ‬قياس المصروفات‪ :‬يعرف اإلطار ادلفاىيمي دلعايري احملاسبة الدولية ادلصروفات بأهنا االخنفاض يف ادلنافع‬
‫االقتصادية خالل الفرتة احملاسبية على شكل تدفقات نقدية خارجة أو استخدام لألصول أو ربمل‬

‫‪44‬‬
‫أسس قياس عناصر القوائم المالية‬ ‫المحاضرة ‪:2‬‬

‫ا اللتزامات واليت تؤدي إىل اخنفاض يف حقوق ادللكية‪ ،‬ماعدا تلك ادلتعلقة بالتوزيعات إىل ادلالك‪ ،‬ويتم‬
‫االعرتاف بادلصروفات بالتوازي مع االعرتاف باالخنفاض يف األصول أو الزيادة يف االلتزامات ومن األمثلة على‬
‫ادلصروفات تكلفة ادلبيعات‪ ،‬األجور‪ ،‬االىتالك وادلصروفات االدارية‪.‬‬
‫‪ ‬قياس الخسائر‪ :‬تعرف اخلسائر بأهنا أي نقص حيدث يف صايف أصول ادلنشأة عن أعمال تقع خارجة‬
‫نشاطها الرئيسي أو عن عمليات أو أحداث أخرى تؤثر على صايف ىذه األصول‪ ،‬وذلك خبالف النقص‬
‫الذي ينتج إما عن مصروفات أو عن توزيعات لألرباح على أصحاب ادلنشأة‪.‬‬
‫وحسب اإلطار ادلفاىيمي دلعايري احملاسبة الدولية فإن اخلسائر سبثل بنود أخرى ربقق تعريف ادلصروفات وقد‬
‫تنشأ أو ال تنشأ يف سياق النشاطات العادية للمنشأة‪ ،‬فهي سبثل نقصان يف ادلنافع االقتصادية وال زبتلف يف‬
‫طبيعتها عن ادلصروفات األخرى‪ ،‬وتشمل اخلسائر على سبيل ادلثال اخلسائر اليت تنتج عن الكوارث مثل‬
‫احلريق والفيضان‪ ،‬وتلك اليت تنشأ عن التخلص من األصول غري اجلارية‪ ،‬كما جيب عند االعرتاف باخلسائر‬
‫يف قائمة الدخل عرضها بشكل منفصل‪.‬‬

‫‪45‬‬
‫أسس قياس عناصر القوائم المالية‬ ‫المحاضرة ‪:2‬‬

‫‪46‬‬
‫المحاضرة ‪ :3‬اإلفصاح في ظل اعتماد‬
‫المعايير المحاسبية الدولية‬
‫اإلفصاح في ظل اعتماد المعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:3‬‬

‫المحور األول‪ :‬اإلفصاح في القوائم و التقارير المالية تعترب القوائم ادلالية أىم جزء من أجزاء التقارير‬
‫ادلالية وىي رلموعة من الوثائق احملاسبية وادلالية غري قابلة للفصل فيما بينها‪ ،‬حيث تسمح بإعطاء صورة صادقة‬
‫للوضعية ادلالية للمؤسسة االقتصادية‪.‬‬
‫وىي كذلك إعالن عن ما يعتقد أنو حقيقي ويتم إيصالو للمهتمني بو ُمعرباً عنو بلغة النقود‪ ،‬لذلك فإن احملاسبني‬
‫عند إعدادىم للقوائم ادلالية فهم يصفون بلغة مالية‬
‫وضعية ادلؤسسة االقتصادية و اللذين يعتقدون أنو ؽلثل بعدالة النشاطات ادلالية اليت سبت خالل فًتة زمنية معينة‬
‫وغالبا ما تكون سنة‪.‬‬
‫أولً‪ :‬طبيعة القوائم المالية و التقارير المالية‬
‫القوائم المالية‪:‬‬ ‫‪.I‬‬
‫حىت يكون لدى متخذ القرارات االقتصادية ادلعلومة ادلالية الكافية‪ ،‬غلب على كل مؤسسة تطبيق ادلعايري الدولية‬
‫بتقدًن يف هناية كل دورة على األقل مخس وثائق وىي‪:‬‬
‫‪ ‬ادليزانية )‪(Bilan‬‬
‫‪ ‬حساب النتيجة )‪(Compte de résultat‬‬
‫‪ ‬جدول تدفقات اخلزينة )‪(Tableau de flux de trésorerie‬‬
‫‪ ‬جدول تغريات األموال اخلاصة )‪(Etat de variation des capitaux propre‬‬
‫‪ ‬ادللحق )‪(Annexe‬‬
‫‪ -1‬الميزانية أو جدول الوضعية المالية‪:‬‬
‫مسيت ادليزانية جبدول الوضعية ادلالية ألن ادلعيار ‪ ، IAS1‬يرى ذلك أكثر تعبريا على وظيفتها وال يلزم‬
‫هبذه التسمية وال يشًتط شكال معينا ذلا‪ ،‬وىي قائمة تتضمن أصول ادلؤسسة والتزاماهتا وحقوق ملكيتها يف تاريخ‬
‫إعداد القوائم ادلالية‪.‬‬
‫‪ -2‬جدول النتيجة‪:‬‬
‫ىو جدول يلخص االيرادات و ادلصاريف اخلاصة بالدورة وليس ىناك شكل زلدد للعرض تفرضو ادلعايري الدولية‬
‫بل تشًتط كحد أدىن على عناصر معينة‪ .‬وىناك طريقتان إلعداد اجلدول علا ترتيب األعباء حبسب طبيعتها(سلع‪،‬‬
‫بضائع‪ ،‬مواد أولية مستهلكة‪ ،‬نفقات ادلستخدمني‪ ،)...،‬وترتيب ىذه األعباء حبسب الوظيفة(تكاليف الصنع‪،‬‬
‫تكاليف التوزيع‪ ،‬ا لتكاليف اإلدارية)‪ .‬وكلتا احلالتني تؤديان إذل نفس النتيجة إال أنو يشجع استعمال طريقة األعباء‬
‫حبسب الطبيعة(الطريقة األوذل)‪.‬‬
‫‪ -3‬جدول تدفقات الخزينة‪:‬‬

‫‪47‬‬
‫اإلفصاح في ظل اعتماد المعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:3‬‬

‫على ادلؤسسة إعداد جدول يتضمن إدخاالت و إخراجات اخلزينة خالل الدورة خدمة للمستعمل‪ ،‬إذ‬
‫تستطيع ىذه األخرية من خاللو معرفة قدرة ادلؤسسة على جين خزينة و أشباه اخلزينة وكذا حاجاهتا إذل استعماذلا‪.‬‬
‫ونظرا ألعليتو فقد خصص لو معيار خاص ‪.IFRS7‬‬
‫وتكمن أعلية جدول تدفقات اخلزينة من أعلية ادلعلومة اإلضافية‪ ،‬ادلتمثلة يف تغريات اخلزينة اليت جنتها ادلؤسسة و‬
‫تلك اليت استعملتها خالل الدورة و اليت يعجز كل من ادليزانية وجدول النتيجة عن تقدؽلها‪.‬‬
‫سبكن ادليزانية اخلتامية‪ ،‬مع معلوماهتا اإلضافية يف ادللحق‪ ،‬من االطالع على البنية ادلالية للمؤسسة يف تاريخ زلدد‬
‫(تاريخ االقفال) وىذه نظرة ساكنة‪ ،‬كما ؽلكن جدول النتيجة مع معلوماتو اإلضافية يف ادللحق من التعرف على‬
‫أصل النتيجة وىي نظرة ساكنة كذلك‪ ،‬وعليو فال ادليزانية و ال جدول النتيجة سبكننا من احلصول على نظرة‬
‫ديناميكية‪ ،‬أي تطور بنية اخلزينة خالل الدورة وىذا دور جدول تدفقاهتا‪.‬‬
‫وعليو يهدف جدول تدفقات اخلزينة إذل إعطاء صورة صادقة دلستعملي التقارير ادلالية أساسا لتقييم مدى‬
‫قدرة ادلؤسسة على توليد األموال ونظائرىا و كذلك ادلعلومات بشأن استخدام ىذه السيولة ادلالية ويقدم ادلداخيل‬
‫وادلخارج للموجودات ادلالية احلاصلة أثناء السنة ادلالية‪.‬‬
‫‪ -4‬جدول تغيرات األموال الخاصة‪:‬‬
‫دل ؼلص ىذا اجلدول معيارا خاص بو‪ ،‬وعليو و كغريه من القوائم ادلالية السابقة‪ ،‬فاجلدول ػلكمو ادلعيار‬
‫‪ ، IAS1‬وىو جدول يعكس التغريات يف األموال اخلاصة يف ادلؤسسة بني تارؼلني للميزانية سواء بالزيادة أو‬
‫االطلفاض يف صايف موجوداهتا أو ثروهتا‪ ،‬خالل الفًتة دبوجب مبادئ القياس ادلتبعة و ادلفصح عنها يف القوائم‬
‫ادلالية‪ .‬إذ غلب على ادلؤسسة أن تعرض كجزء مستقل لقوائمها ادلالية قائمة تظهر ىذه التغريات‪.‬‬
‫الملحق‪:‬‬ ‫‪-5‬‬
‫يشتمل ادللحق على األوصاف السردية أو ربليل أكثر تفصيل للمبالغ الظاىرة يف صلب القوائم ادلالية سابقة‬
‫الذكر‪ ،‬ويشتمل كذلك معلومات تطلبها وتشجع اإلفصاح عنها معايري احملاسبة الدولية‪ ،‬و إفصاحات أخرى الزمة‬
‫لتحقيق العرض العادل و الصورة الصادقة حلالة ادلؤسسة‪.‬‬
‫لكل مؤسسة ملحقها ويشمل على مايلي‪:‬‬
‫‪ ‬قواعد إعداد القوائم ادلالية؛‬
‫‪ ‬الطرق احملاسبية اليت مت اختيارىا؛‬
‫‪ ‬ادلعلومات اإلضافية اليت تشًتطها ادلعايري الدولية ‪ IFRS‬وغري زلتواة يف القوائم ادلالية‪ ،‬وكذا ادلعلومات‬
‫الضرورية للحصول على الصورة الصادقة للمؤسسة دون نسيان بقية التقارير اليت تشجع ادلعايري الدولية على‬
‫وجودىا واليت سبق ذكرىا و دون نسيان إذا دل تذكر يف أعلى القوائم ادلالية ذكر عنوان ادلؤسسة‪ ،‬الدولة‪ ،‬الشكل‬
‫القانوين‪ ،‬مكان النشاط‪ ،‬غرض النشاط‪ ،‬اسم الشركة األم يف حالة وجودىا‪.‬‬

‫‪48‬‬
‫اإلفصاح في ظل اعتماد المعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:3‬‬

‫مستعملوا القوائم المالية‪:‬‬ ‫‪.II‬‬

‫ؽلكن تلخيص مستعملي القوائم ادلالية يف اجلدول التارل‪:‬‬
‫الجدول رقم (‪ :)11-2‬مستعملوا المعلومات المالية‬
‫حاجتهم إلى المعلومة‬ ‫المستعملون‬
‫اخلطر و ادلردودية‬ ‫ادلستثمرون‬
‫االستقرار و ادلردودية‬ ‫شلثلو العمال‬
‫احتمال اسًتجاع مبالغ القروض و فوائدىا يف ميعاد االستحقاق‬ ‫ادلقرضون‬
‫احتمال قبض ادلبالغ ادلستحقة عند استحقاقها‬ ‫مودون و دائنون‬
‫استمرارية ادلؤسسة‬ ‫الزبائن‬
‫توزيع ادلوارد و احًتام إلزامية نشر ادلعلومة‬ ‫الدولة و سلتلف ىيئاهتا‬
‫ادلساعلة يف االقتصاد احمللي‪ ،‬مناصب الشغل ادلعروضة‪ ،‬تطور و رفاىية‬ ‫األفراد‬
‫ادلؤسسة‬
‫الزرقاء‪ ،‬بويرة‪ ،‬اجلزائر ص‪10:‬‬ ‫المصدر‪ :‬عالوي خلضر(‪،)2014‬المحاسبة المعمقة وفق النظام الجديد ‪ SCF‬الصفحة‬
‫أهداف القوائم المالية‪:‬‬ ‫‪.III‬‬
‫تتمثل أىداف القوائم ادلالية حسب اإلطار ادلفاىيمي للجنة ادلعايري الدولية )‪ (IASC‬يف إمداد رلموعة واسعة‬
‫من ادلستعملني بادلعلومات الضرورية الزباذ قرارهتم االقتصادية‪ ،‬و تًتكز ىذه ادلعلومات حول‪:‬‬
‫‪ ‬الوضعية ادلاية للمؤسسة؛‬
‫‪ ‬أداء ادلؤسسة؛‬
‫‪ ‬التغيري يف الوضعية ادلالية للمؤسسة من خالل ما تقدمو جداول تدفقات اخلزينة‪.‬‬
‫وذلك من خالل‪:‬‬
‫‪ -1‬تقدًن معلومات موثوقة تتعلق بادلوارد االقتصادية و االلتزامات اخلاصة بادلؤسسة االقتصادية من أجل‬
‫ربقيق القدرة على تقييم نقاط القوة و الضعف للمؤسسة مع بيان مصادر التمويل و االستثمارات ذلا من جهة‪،‬‬
‫وت قييم قدرهتا على مواجهة االلتزمات من جهة أخرى‪ ،‬باالضافة إذل بيان ادلصادر اخلاصة بادلؤسسة لتقييم قدرتو‬
‫على النمو‪.‬‬
‫‪ -2‬تقدًن معلومات موثوقة حول التغيريات يف صايف موارد ادلؤسسة الناذبة عن االرباح ادلتحققة من أجل‬
‫ربديد توزيعات االرباح ادلتوقعة للمستثمرين و إظهار قدرة ادلؤسسة يف سداد التزامات الدائنني و ادلوردين‬
‫‪.........‬اخل‬
‫‪ -3‬تقدًن معلومات مالية ؽلكن استخدامها لتقدير األرباح احملتملة للمؤسسة‪.‬‬

‫‪49‬‬
‫اإلفصاح في ظل اعتماد المعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:3‬‬

‫‪ -4‬االفصاح عن أية معلومات أخرى مالئمة حلاجات مستخدمي القوائم ادلالية‪.‬‬

‫غلب أن أن تقدم التقارير ادلالية معلومات مفيدة للمستثمرين والدائنني احلاليني و احملتملني و ادلستخدمني‬
‫اآلخرين الزباذ قرارات االستثمارات و اإلقراض ‪ ،‬و ادلعلومات ىنا غلب أن تكون مفهومة لألشخاص الذين‬
‫لديهم معرفة أو فهم معقول حول األنشطة االقتصادية للمؤسسة و على استعداد لدراسة ىذه ادلعلومات باىتمام‬
‫مناسب‪.‬‬
‫البد أن تُقدم التقارير ادلالية معلومات حول األداء ادلارل للمؤسسة خالل الفًتة‪ ،‬حيث يستخدم‬
‫و ادلقرضون ادلعلومات التارؼلية لتقدير و توقع األداء ادلستقبلي ذلا‪.‬‬ ‫ادلستثمرون‬
‫رغم أن اىداف القوائم و التقارير ادلالية السابقة هتتم أساسا بادلستخدمني اخلارجيني‪ ،‬فهي كذلك تقدم معلومات‬
‫تسمح للمديرين بادلؤسسة ازباذ القرارات ادلناسبة‪.‬‬
‫المحور الثاني‪ :‬خصائص القوائم المالية و العوامل المؤثرة فيها‬
‫تتميز القوائم ادلالية دبجموعة من اخلصائص تتمثل فيما يلي‪:‬‬
‫‪ I‬خصائص القوائم المالية‪:‬‬
‫ىذه اخلصائص ىي اليت ذبعل القوائم ادلالية مفيدة للمستعملني ذلا و ىي‪:‬‬
‫‪ .1‬القابلية للفهم‪:‬‬
‫القابلية للفهم متعلقة بادلعلومات الصادرة يف القوائم ادلالية و اليت غلب أن تكون مفهومة من طرف‬
‫ادلستخدمني‪ ،‬حيث من ادلفروض أن يكون لديهم حد أدىن و معقول من ادلعرفة بالنشاطات االقتصادية و‬
‫األعمال التجارية و احملاسبية‪ ،‬و أن يكون لديهم االستعداد لبذل اجلهد الكايف و االجتهاد لدراسة ىذه‬
‫ادلعلومات ادلالية‪.‬‬
‫‪ .2‬المالءمة‪:‬‬
‫ويقصد هبا أن تكون ادلعلومات مرتبطة ووثيقة الصلة بالقرارات اليت يتم ازباذىا‪ ،‬فادلعلومات ادلالئمة ىي‬
‫تلك ادلعلومات اليت تؤثر يف سلوك متخذي القرار االقتصادي بادلساعدة يف تقييم األحداث ادلاضية واحلاضرة‬
‫وادلستقبلية وىي مرتبطة خباصية األعلية النسبية‪ ،‬ونقول أن ادلعلومة ىامة نسبيا إذا كان حذفها أو ربريفها ؽلكن أن‬
‫يكون لو تأثري على القرارات االقتصادية اليت يتخذىا ادلستخدمون اعتمادا على البيانات ادلالية‪ ،‬وتتوقف األعلية‬
‫النسبية على حجم العنصر أو اخلطأ ويف ظل الظروف اخلاصة حبذفو أو ربريفو ولذا فإن األعلية النسبية تعترب حدا‬
‫قاطعا أو نقطة فاصلة أكثر من كوهنا خاصية نوعية غلب توفرىا يف ادلعلومات لكي تكون نافعة‪.‬‬
‫‪ .3‬الموثوقية‪:‬‬

‫‪50‬‬
‫اإلفصاح في ظل اعتماد المعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:3‬‬

‫حىت تكتسب ادلعلومات ادلالية صفة ادلوثوقية غلب أن تكون خالية من األخطاء و االضلياز و ؽلكن‬
‫االعتماد عليها من طرف مستخدمي القوائم ادلالية‪ ،‬وحسب اإلطار ادلفاىيمي حىت تكون ادلعلومات موثوقة غلب‬
‫أن تتوفر فيها لشروط التالية‪:‬‬
‫‪ ‬القابلية التحقق (الموضوعية)‪ :‬وتعين القدرة على الوصول إذل نفس النتائج من قبل القائمني بالقياس‬
‫احملاسيب إذا ما مت استخدام نفس طرق القياس‪.‬‬
‫‪ ‬الصدق في التعبير ‪:‬تعين سبثيل ادلعلومات احملاسبية للواقع العملي‪ ،‬الذي يعكس األحداث االقتصادية‬
‫وادلعامالت ادلالية اليت سبارسها الوحدة احملاسبية‪ ،‬أي سبثيل التقارير ادلالية بصدق مضموهنا (جوىرىا) وليس‬
‫رلرد سبثيل شكلها‬
‫‪ ‬فقط(تغليب اجلوىر على الشكل)‪.‬‬
‫‪ ‬الحياد‪ :‬يعين تتوافر للمعلومات احملاسبية خاصية احلياد‪ ،‬إذا كانت زبلو من أي ربيز عن طريق قياس‬
‫النتائج‪ ،‬أو عرضها بطريقة ال تغلب مصاحل فئة معينة من فئات مستخدمي القوائم ادلالية على حساب‬
‫غريىا من ادلستخدمني اآلخرين‪.‬‬
‫إذن فادلالءمة وادلوثوقية اخلاصيتان األساسيتان‪ ،‬اللتان يلزم توافرىا يف ادلعلومات احملاسبية حىت تكون ذات‬
‫جودة عالية‪ ،‬ولكن ىناك احتمال التعارض بني ىاتني اخلاصيتني نتيجة تطبيق بعض الطرق والسياسات احملاسبية‪،‬‬
‫وذلذا فإنو من ادلمكن التضحية دبقدار من ادلالءمة يف مقابل ادلزيد من الثقة‪ ،‬والعكس فقد تقل الثقة يف ادلعلومات‬
‫احملاسبية مقابل‬
‫ادلزيد من ادلالءمة للمعلومات‪.‬‬
‫‪ ‬الشمولية ‪ :‬غلب أن تكون ادلعلومات الواردة يف القوائم ادلالية كاملة‪ ،‬حيث أن أي حذف يف ادلعلومات‬
‫ؽلكن أن غلعلها خاطئة أو مضللة و بالتارل تصبح غري موثوقة و غري مالئمة‪.‬‬
‫‪ .4‬القابلية للمقارنة ‪:‬‬
‫غلب أن تكون ادلعلومات ادلعروضة يف القوائم ادلالية قابلة للمقارنة من مؤسسة ألخرى و داخل ادلؤسسة‬
‫نفسها من فًتة زمنية ألخرى) قابلية ادلقارنة يف ادلكان و الزمان(‪ ،‬و تقتضي ىذه العملية الثبات يف استخدام‬
‫السياسات احملاسبية‪ ،‬حيث يستفيد مستخدمو ادلعلومات احملاسبية من إجراء ادلقارنة ألغراض ازباذ القرارات‬
‫ادلتعلقة باالستثمار و التمويل و تتبع األداء ادلارل للمؤسسة‪.‬‬
‫العوامل المؤثرة في القوائم المالية‪:‬‬ ‫‪II‬‬
‫‪ .1‬أثر المنظمات المهنية‪ :‬ويتضح ىذا األثر يف الواليات ادلتحدة األمريكية‪ ،‬حيث قامت جلنة ادلالية‬
‫)‪(FASB‬بإصدار اآلراء احملاسبية‪ ،‬وتبع ذلك قيام رللس معايري احملاسبة )‪ (ADB‬ادلبادئ احملاسبية بوضع أىم‬
‫ادلبادئ واإلجراءات اليت غلب إتباعها عند إعداد التقارير ادلالية‪ ،‬وباإلضافة إذل جهود ادلعهد اليت تتمثل يف إصدار‬

‫‪51‬‬
‫اإلفصاح في ظل اعتماد المعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:3‬‬

‫النشرات وادلطبوعات واألحباث يف رلال )‪ (AICPA‬األمريكي للمحاسبني القانونيني رلموعة من النشرات‬

‫)‪(ICAEW‬احملاسبة وبادلثل لقد أصدر معهد احملاسبني القانونيني باصللًتا والتوصيات تتعلق بادلبادئ احملاسبية‬
‫وتطوير ادلعايري احملاسبية عن طريق جلنة ادلعايري احملاسبية باالشًتاك مع اجلمعيات ادلهنية األخرى‪.‬‬
‫‪ .2‬أثر الجهات المشرفة على سوق األوراق المالية ‪:‬حيث تلعب ىيئة تنظيم تداول األوراق ادلالية يف الواليات‬
‫ادلتحدة األمريكية دورا كبريا يف إصدار ادلبادئ وادلعايري احملاسبية ادللزمة للشركات)‪ (SEC‬ادلساعلة اليت تتداول‬
‫أوراقها ادلالية يف سوق األوراق ادلالية بنيويورك‪ ،‬ىذا إضافة إذل التزام ىذه الشركات بتقدًن القوائم ادلالية السنوية‬
‫والدورية إذل ىيئة تنظيم سوق األوراق ادلالية دلراجعتها والتأكد من التزامها بادلبادئ احملاسبية ادلقبولة‪ ،‬وبادلقابل‬
‫تقوم اذليئة ادلشرفة على سوق األوراق ادلالية باصللًتا بدور شلاثل يف اإلشراف والرقابة على القوائم ادلالية‬
‫للشركات ادلساعلة اليت تتداول أسهمها يف سوق لندن لألوراق ادلالية )‪.(ISE‬‬
‫‪.3‬‬
‫‪ .4‬النظام القتصادي القائم ‪:‬ويبدو النظام االقتصادي القائم على القوائم ادلالية يف الدول الصناعية الغربية‪،‬‬
‫حيث يتم االعتماد على النظام احملاسيب يف توفري ادلعلومات احملاسبية دلتخذي القرارات االقتصادية من‬
‫ادلستثمرين والدائنني وغريىم ‪.‬بينما يقوم النظام احملاسيب يف الدول ذات االقتصاد ادلخطط مركزيا بتقدًن‬
‫ادلعلومات احملاسبية للمسئولني عن برامج التنمية وخططها إلعداد اإلحصائيات الالزمة للتخطيط على‬
‫ادلستوى القومي‪.‬‬
‫‪ .5‬التضخم وارتفاع األسعار ‪:‬حيث أدى اطلفاض القوة الشرائية للنقود يف كثري من بلدان العادل‪ ،‬وخاصة يف‬
‫الربازيل واألرجنتني إذل إعادة النظر يف التقارير ادلالية للشركات ادلساعلة يف ىذه البالد وإعدادىا على أساس‬
‫التكلفة التارؼلية ادلعدلة لتعكس االطلفاض ادلستمر يف قيمة العملة‪.‬‬
‫ىذا وقد أصدر رللس معايري احملاسبة الدولية معيار احملاسبة الدورل رقم ) ‪ ( 29‬عام ‪ 1989‬وادلعاد صياغتو‬
‫عام ‪ 1994‬و الذي يعاجل التقارير ادلالية يف االقتصاديات ذات التضخم ادلرتفع‪.‬‬
‫أثر تدخل الدولة ‪:‬تقوم الدولة بدور رئيسي يف الدول النامية لتطوير النظام احملاسيب‪ ،‬والقوائم ادلالية وادلعلومات‬
‫ادلالية اليت يوفرىا للمستفيدين منها ‪.‬ىذا يف سلتلف األجهزة سواء الضريبة أو الرقابة ادلالية اليت تتوذل مراجعة‬
‫إيرادات الدولة ومصروفها ومراجعة القوائم ادلالية للشركات اليت تساىم فيها الدولة أو تضمن ذلا حدا أدىن من‬
‫األرباح والتأكد من مدى تطبيقها للمبادئ احملاسبية السليمة‪.‬‬
‫وؽلكن احلديث عن عوامل أخرى تؤثر على اذلدف من التقارير ادلالية‪ ،‬مثل درجة كفاءة السوق ادلالية‬
‫والضوابط القانونية والتشريعية ادلعمول هبا يف الدول‪ ،‬واليت تنظم عملية إعداد وعرض القوائم ادلالية‪.‬‬
‫المحور الثالث‪ :‬ماهية اإلفصاح و مقوماته‬

‫‪52‬‬
‫اإلفصاح في ظل اعتماد المعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:3‬‬

‫يعد اإلفصاح احملاسيب من ادلفاىيم و ادلبادئ احملاسبية اليت تلعب دور كبري يف إعطاء ادلعلومات احملاسبية‬
‫اليت تظهر يف القوائم ادلالية‪ ،‬واليت تستخدم كوسيلة الزباذ القرارات االستثمارية و التمويل‪.‬‬
‫الجذور التاريخية لإلفصاح‪:‬‬ ‫‪.I‬‬
‫تعود اجلذور التارؼلية احلديثة دلفهوم اإلفصاح إذل بدايات تأسيس الشركات ادلساعلة العامة يف القرن‬
‫التاسع عشر‪ ،‬وانفصال ادللكية عن اإلدارة‪ ،‬والقبول دبفهوم ادلسؤولية احملدودة للشركات‪ .‬شلا تطلب حينذاك سن‬
‫تشريعات وقوانني ذلذه الشركات‪ ،‬وإلزامها بتدقيق بياناهتا ادلالية من قبل مدقق حسابات خارجي مستقل وزلايد‪،‬‬
‫ومن مث إلزامها بنشر قوائمها ادلالية بصفة دورية‪.‬‬
‫و ؽلكن القول أن قانون الشركات الربيطاين الذي صدر عام ‪ 1444‬كان السباق من حيث فرض التدقيق‬
‫اخلارجي الذي كان يكتمل بإصدار شهادة ادلدقق بصحة وحقيقة ‪ True & Correct‬البيانات ادلالية‪.‬‬
‫ويف غياب التشريعات اليت ربدد شروط اإلفصاح وكمية ونوعية البيانات ادلالية ادلفصح عنها آنذاك‪ ،‬فقد كان‬
‫اإلفصاح زلكوما برغبات اإلدارة اليت كانت تفصح عن معلومات اليت تنتقيها‪ ،‬وقد تتجاىل نشر معلومات ىامة‬
‫بسبب اعتقادىا أن النشر يضر دبصاحل الشركة و يستفيد منو ادلنافسون‪ .‬ومنذ إنشاء ىيئة تداول األوراق ادلالية‬
‫األمريكية ‪ SEC‬يف عام ‪ 1334‬وىي تصدر تعليماهتا للشركات ادلدرجة يف البورصة األمريكية بالتقيد باإلفصاح‬
‫عن بياناهتا ادلالية‪.‬كما أن معهد احملاسبني القانونيني األمريكي ‪ AICPA‬أكد على ضرورة التقيد دببدأي اإلفصاح‬
‫الكامل والثبات يف إتباع النسق عند إعداد ونشر البيانات ادلالية‪.‬‬
‫وقد تزايدت أعلية اإلفصاح عن ادلعلومات يف القوائم ادلالية ادلنشورة‪ ،‬بارتباطو بالتحول التارؼلي للمحاسبة منذ‬
‫بداية ستينات القرن العشرين‪ ،‬عندما تطورت الوظيفة احملاسبية من نظام مسك الدفاتر غايتو األساسية محاية‬
‫مصاحل ادلالك إذل الًتكيز على دورىا اجلديد‪ ،‬كنظام للمعلومات ىدفو الرئيسي توفري ادلعلومات ادلناسبة لصنع‬
‫القرارات‪.‬‬
‫وقد صاحب ىذا التطور ادللحوظ انفتاح احملاسبة على فروع ادلعرفة األخرى كالنظرية احلديثة للمعلومات‪ ،‬اليت‬
‫قدمت للمحاسبني كثريا من ادلفاىيم و األدوات اليت عززت من أعلية دور مبدأ اإلفصاح‪.‬‬
‫ومن ناحية أخرى فقد كان لتزايد الدور االقتصادي ألسواق ادلال العادلية و احلاجة إذل معلومات فورية أثر مباشر‬
‫على مهنة احملاسبة و مبدأ اإلفصاح‪ ،‬إذ فرضت على احملاسبني أن يولوا اىتماماً خاصاً للنظريات و ادلفاىيم اليت‬
‫ربكم مقومات و آليات ىذه األسواق‪ ،‬مثل نظرية احملفظة و ما يتفرع عنها من فرضيات كفرضية السوق ادلارل‬
‫الكفء شلا زاد من أعلية اإلفصاح عن ادلعلومات يف البيانات ادلالية ادلنشورة‪ ،‬بصفتها أصبحت مصدراً رئيسياً‬
‫للمعلومات بالنسبة للمتعاملني يف األسواق ادلالية‪ .‬كما حصل تطور ىام يف مسرية اإلفصاح عن ادلعلومات يف‬
‫ميزانيات البنوك األمريكية‪ ،‬عندما أصدر الكونغرس األمريكي تشريعاً عام ‪ 1394‬ألزم فيو ادلصارف التجارية‬

‫‪53‬‬
‫اإلفصاح في ظل اعتماد المعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:3‬‬

‫باخلضوع للتشريعات و األنظمة اليت تصدرىا هبذا اخلصوص ىيئة تداول األوراق ادلالية األمريكية ‪ SEC‬من‬
‫حيث شروط و قواعد اإلفصاح عن ادلعلومات ادلطبقة على الشركات ادلساعلة األخرى ادلدرجة يف البورصة‪ .‬و قد‬
‫ذبلت مظاىر ىذا التطور يف مستني رئيسيتني‪:‬‬
‫أوذلما‪ :‬اتس اع نطاق اإلفصاح ليشمل معلومات كانت إدارات البنوك حىت ذلك التاريخ تعتربىا من احملرمات اليت‬
‫ال غلوز اإلفصاح عنها‪.‬‬
‫و ثانيهما‪ :‬ربول تركيز أىداف اإلفصاح من محاية مصاحل ادلودعني إذل محاية مصاحل مجيع الفئات األخرى‪ ،‬مثل‬
‫ادلساعلني و ادلستثمرين و ادلقرضني‪.‬‬
‫ماهية اإلفصاح‬ ‫‪.II‬‬
‫تتعدد التعاريف حول اإلفصاح احملاسيب و اختلفت وجهات النظر حول مفهومو‪ ،‬سوف ضلاول التطرق‬
‫إذل بعض التعاريف و زلاولة الوصول إذل تعريف شامل‪.‬‬
‫‪ ‬يعرف اإلفصاح على أنو‪ ":‬إظهار كل ادلعلومات اليت قد تؤثر يف موقف متخذ القرار ادلتعلق بالوحدة‬
‫احملاسبية‪ ،‬وىذا يعين أن تظهر ادلعلومات يف القوائم ادلالية و التقارير احملاسبية بلغة مفهومة للقارئ دون لبس أو‬
‫تضليل"‪.‬‬
‫‪ ‬ويقصد باإلفصاح الكشف واإلظهار عن النتائج احملاسبية يف القوائم ادلالية‪ ،‬فاحملاسب عليو أن يقدم‬
‫معلومات كافية لًتشيد مستخدمي القوائم ادلالية يف ازباذ ما يبدو لو من قرارات‪ ،‬ويتطلب اإلفصاح ادلفاضلة بني‬
‫أمرين متعارضني من أجل ربديد نوعية و كمية ادلعلومات ادلفصح عنها وعلا‪:‬‬
‫‪ ‬اإلفصاح عن قدر كاف من التفاصيل ادلختلفة اليت يكون من شأهنا ترشيد مستخدمي القوائم‬
‫ادلالية‪.‬‬
‫‪ ‬اختصار و تكثيف ادلعلومات حىت يتيسر فهمها ألن التفاصيل الشديدة يف ادلعلومات احملاسبية‬
‫الواردة بالقوائم قد يًتتب عليها صعوبة استيعاهبا‪ ،‬ىذا مع األخذ يف االعتبار تكلفة إعداد ىذه‬
‫ادلعلومات‪.‬‬
‫حسب ادلعهد األمريكي للمحاسبني القانونيني‪ ،‬فإن مفهوم اإلفصاح يرتبط بشكل و زلتوى القوائم ادلالية و‬
‫ادلصطلحات ادلستخدمة فيها‪ ،‬و اليت من شأهنا تؤدي إذل زيادة قيمة و جودة ادلعلومات اليت ربتويها تلك القوائم‬
‫وذلك من وجهة نظر مستخدميها‪.‬‬

‫‪54‬‬
‫اإلفصاح في ظل اعتماد المعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:3‬‬

‫ويقصد باإلفصاح بشكل أكثر ربديد "عملية و منهجية توفري ادلعلومات و جعل القرارات ادلتصلة بالسياسة ادلتبعة‬
‫من جانب ادلؤسسة معروفة ومعلومة من خالل النشر و االنفتاح"‪.‬‬
‫وكتعريف شامل للتعاريف السابقة ؽلكن تعريف اإلفصاح‪" :‬هو عملية تقديم المعلومات المحاسبية وتوصيلها‬
‫إلى المستفيدين بشكل يعكس حقيقة الوضع المالي للمؤسسة دون تضليل‪ ،‬و مالئمة لمستخدمي القوائم‬
‫المالية من قبل األطراف الخارجية و التي ليس لها سلطة الطالع على الدفاتر و السجالت المحاسبية‪،‬‬
‫وكذلك يسمح بالعتماد على تلك المعلومات في اتخاذ القرارات"‪.‬‬
‫‪ .III‬مقومات اإلفصاح‬
‫يرتكز اإلفصاح عن ادلعلومات احملاسبية يف القوائم ادلالية على ادلقومات الرئيسية التالية‪:‬‬
‫‪ )1‬المستخدم المستهدف للمعلومات المحاسبية‪:‬‬
‫تتعدد الفئات ادلستخدمة للمعلومات احملاسبية‪ ،‬كما زبتلف طرق استخدامها ذلذه ادلعلومات فمنها من‬
‫يستخدمها بصورة مباشرة ومنها من يستخدمها بصورة غري مباشرة‪ ،‬ومن األمثلة على مستخدمي ادلعلومات‬
‫احملاسبية ادلالك احلاليون و احملتملون‪ ،‬الدائنون‪ ،‬احملللون ادلاليون‪ ،‬ادلوظفون واجلهات احلكومية اليت هتتم بالشؤون‬
‫االجتماعية وغريىا‪.‬‬
‫‪ )2‬تحديد األغراض التي ستستخدم فيها المعلومات المحاسبية‪:‬‬
‫غلب ربط الغرض الذي تستخدم فيو ادلعلومات احملاسبية بعنصر أساسي‪ ،‬ىو ما يعرف دبعيار أو خاصية‬
‫ادلالئمة حبيث البد قبل ربديد ما إذا كانت معلومات معينة مالئمة أو غري مالئمة‪ ،‬من أن ػلدد أوال الغرض الذي‬
‫ستستخدم فيو‪ ،‬إذ أن معلومة مالئمة دلستخدم معني يف غرض معني قد ال تكون بالضرورة مالئمة لغرض بديل أو‬
‫مستخدم بديل‪.‬‬
‫‪ )3‬تحديد طبيعة و نوع المعلومات التي يجب اإلفصاح عنها‪:‬‬
‫تتمثل ادلعلومات احملاسبية اليت يتم اإلفصاح عنها حاليا‪ ،‬يف البيانات ادلالية احملتواة يف القوائم ادلالية التقليدية‬
‫وىي‬
‫قائمة ادليزانية‪ ،‬قائمة النتيجة‪ ،‬قائمة األرباح احملتجزة‪ ،‬قائمة التغريات يف األموال اخلاصة‪ ،‬إضافة إذل معلومات‬
‫أساسية‬

‫‪55‬‬
‫اإلفصاح في ظل اعتماد المعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:3‬‬

‫تعرض يف ادلالحظات ادلرفقة بالقوائم ادلالية‪ ،‬واليت يتم إعدادىا وفق رلموعة من ادلبادئ واالفًتاضات واألعراف‪،‬‬
‫لذا‬
‫يًتتب على ذلك نشوء رلموعة من القيود واحملددات‪ ،‬على نوع وكمية ادلعلومات اليت تظهر يف تلك القوائم‪.‬‬
‫‪ )4‬تحديد أساليب وطرق اإلفصاح‪:‬‬
‫يتطلب اإلفصاح ادلناسب أن يتم عرض ادلعلومات يف القوائم ادلالية بطريقة يسهل فهمها‪ ،‬كما يتطلب‬
‫أيضا ترتيب وتنظيم ادلعلومات فيها بصورة منطقية تركز على األمور اجلوىرية‪ ،‬حبيث ؽلكن للمستخدم‬
‫ادلستهدف قراءهتا بيسر وسهولة‪.‬‬
‫المحور الثاني‪ :‬معايير اإلفصاح‬
‫يعرف اإلفصاح على عرض للمعلومات احملاسبية بالقوائم و التقارير ادلالية تعكس الوضعية ادلالية للمؤسسة‬
‫من أجل ازباذ القرارات السليمة من طرف مستعملي ىذه القوائم‪ ،‬ونظرا للعناية الكبرية اليت أولتها معايري احملاسبة‬
‫لإلفصاح بغرض زيادة ربسني جودة ادلعلومة فإنو ال يوجد معيار واحد فقط يتناول اإلفصاح احملاسيب وكيفية عرض‬
‫القوائم ادلالية من حيث الشكل و احملتوى و ىيكل القوائم‪ ،‬فقد قامت جلنة ادلعايري بإصدار ثالثة معايري خاصة‬
‫باإلفصاح و سبثلت يف ادلعيار احملاسيب الدورل رقم ‪" 01‬عرض البيانات ادلالية" ‪ ،‬وادلعيار احملاسيب الدورل رقم ‪24‬‬
‫"اإلفصاح عن األطراف ذات العالقة"‪ ،‬وادلعيار احملاسيب الدورل إلعداد التقارير ادلالية رقم‪" 09‬األدوات ادلالية "‬
‫واليت سيتم التعرض ذلا يف ىذا ادلبحث‪.‬‬
‫أولً ‪:‬اإلفصاح حسب محتوى المعيار‪IAS1‬‬
‫يتضمن معيار احملاسبة الدورل‪ IAS1‬״عرض القوائم ادلالية״ كل ما يتعلق بإعداد القوائم ادلالية من‬
‫قواعد ومبادئ زلاسبية وطرق عرض‪ ،‬وقد صمم ىذا ادلعيار لتحسني نوعية البيانات ادلالية ادلعروضة‪ ،‬وىو ينطبق‬
‫على مجيع ادلؤسسات اليت تقدم تقاريرىا دبوجب معايري احملاسبة الدولية‪ ،‬وقد أوضح مكونات البيانات ادلالية ذات‬
‫الغرض العام اليت تلتزم ادلؤسسة بنشرىا‪ ،‬حبيث تكون مشتملة على رلموعة متكاملة من ادلعلومات احملاسبية اليت‬
‫يستفيد منها مستخدمو البيانات ادلالية‪ ،‬السابقة الذكر يف ادلبحث األول‪.‬‬
‫و يتطلب ىذا ادلعيار افصاحات معينة يف صلب القوائم ادلالية و اإلفصاح عن بنود أخرى إما يف صلبها‬
‫أو يف ادللحق‪ ،‬وسوف نتطرق إذل عرض القوائم ادلالية احملددة يف ىذا ادلعيار‪.‬‬
‫‪ .I‬الميزانية العامة‬
‫تعد ادليزانية ادلكون الرئيسي يف القوائم ادلالية حيث أهنا ربتوي على ملخص لنشاط ادلؤسسة وتطوراهتا‬
‫وىي ربتوي على موجودات و حقوق ادلؤسسة من جهة‪ ،‬وعلى مطالبها والتزاماهتا من جهة أخرى‪ ،‬فهي هتدف‬

‫‪56‬‬
‫اإلفصاح في ظل اعتماد المعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:3‬‬

‫لقياس ثروة ادلؤسسة و اإلفصاح عنها يف وقت زلدد عادة ما يكون سنة إال يف حاالت استثنائية‪ ،‬وال يشًتط‬
‫شكال معينا ذلا‪.‬‬
‫وتنص القواعد اخلاصة باإلفصاح يف ادليزانية العمومية حسب ‪ IAS1‬على مايلي‪:‬‬
‫‪ .1‬التمييز بين المتداولة وغير المتداولة‪:‬‬
‫يشًتط معيار احملاسبة الدورل ‪ IAS1‬أن تعرض األصول ادلتداولة وغري ادلتداولة واخلصوم ادلتداولة وغري‬
‫ادلتداولة منفصلة يف صلب ادليزانية العمومية‪ ،‬ويصنف األصل على أنو متداول يف احلاالت التالية‪:‬‬
‫‪ ‬عندما يتوقع أن يتحقق نقدا أو ػلتفظ بو للبيع أو االستهالك أثناء الدورة التشغيلية العادية للمؤسسة‪.‬‬
‫‪ ‬عندما ػلتفظ بو بشكل رئيسي ألغراض ادلتاجرة‪.‬‬
‫‪ ‬عندما يتوقع أن يتحقق خالل ‪ 12‬شهرا من تاريخ ادليزانية العامة‪.‬‬
‫‪ ‬عندما يكون نقدا أو أصال معادال للنقد وال يوجد قيودا على استعمالو‪.‬‬
‫وتصنف مجيع األصول األخرى على أهنا أصول غري متداولة‪ ،‬وتشمل األصول ادللموسة واألصول غري‬
‫ادللموسة واألصول التشغيلية وادلالية اليت ىي بطبيعتها طويلة األجل‪.‬‬
‫أما اخلصوم فإهنا تصنف على أهنا متداولة يف احلاالت اآلتية‪:‬‬
‫‪ ‬عندما يتوقع تسديده أثناء الدورة التشغيلية العادية للمؤسسة‪.‬‬
‫‪ ‬عندما يكون ناشئا عن أغراض ادلتاجرة‪.‬‬
‫‪ ‬عندما يستحق التسديد خالل ‪ 12‬شهرا من تاريخ إعداد ادليزانية العامة‪.‬‬
‫‪ ‬ال يكون للمؤسسة حق غري مشروط بتأجيل سدادىا ألكثر من اثين عشر شهرا من إعداد ادليزانية‬
‫وتصنف مجيع االلتزامات األخرى على أهنا التزامات غري متداولة‪.‬‬
‫‪ -2‬المعلومات التي يجب عرضها في صلب الميزانية‪:‬‬
‫غلب أن ربتوي ادليزانية العامة يف صلبها كحد أدين على البنود التالية‪:‬‬
‫ادلمتلكات وادلصانع وادلعدات‪ ،‬االستثمارات العقارية‪ ،‬األصول غري ادللموسة‪ ،‬األصول ادلالية‪ ،‬ادلخزون‪ ،‬الذمم‬
‫التجارية ادلدينة والذمم ادلدينة األخرى والنقد ومعادالت النقد‪ ،‬الذمم التجارية الدائنة والذمم الدائنة األخرى‪،‬‬
‫ادلخصصات‪ ،‬االلتزامات ادلالية‪ ،‬االلتزامات واألصول الضريبية احلالية‪ ،‬حقوق األقلية ادلعروضة ضمن حقوق‬
‫ادللكية‪ ،‬رأس ادلال ادلصدر واالحتياطات ادلوزعة على حاملي حقوق ادللكية‪.‬‬
‫‪ -1‬المعلومات التي يجب عرضها في صلب الميزانية أو في اإليضاحات‪:‬‬
‫غلب أن ربتوي ادليزانية العامة يف صلبها كحد أدين على البنود التالية‪:‬‬
‫ادلمتلكات وادلصانع وادلعدات‪ ،‬االستثمارات العقارية‪ ،‬األصول غري ادللموسة‪ ،‬األصول ادلالية‪ ،‬ادلخزون‪ ،‬الذمم‬
‫التجارية ادلدينة والذمم ادلدينة األخرى والنقد ومعادالت النقد‪ ،‬الذمم التجارية الدائنة والذمم الدائنة األخرى‪،‬‬

‫‪57‬‬
‫اإلفصاح في ظل اعتماد المعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:3‬‬

‫ادلخصصات‪ ،‬االلتزامات ادلالية‪ ،‬االلتزامات واألصول الضريبية احلالية‪ ،‬حقوق األقلية ادلعروضة ضمن حقوق‬
‫ادللكية‪ ،‬رأس ادلال ادلصدر واالحتياطات ادلوزعة على حاملي حقوق ادللكية‪.‬‬
‫‪ .a‬معلومات يجب أن يفصح عنها في صلب الميزانية أو في اإليضاحات‪:‬‬
‫‪ ‬تصنيفات جزئية للبنود ادلعروضة كتصنيف بنود ادلمتلكات وادلصانع وادلعدات‪ ،‬إما حسب ظلوذج التكلفة‬
‫أو ظلوذج إعادة التقييم وفق ادلعيار احملاسيب الدورل ‪IAS16‬‬
‫‪ ‬تصنف الذمم ادلدينة إذل مدينني ذباريني وأعضاء آخرين يف اجملموعة‪ ،‬وذمم مدينة على أطراف ذات‬
‫عالقة ودفعات مقدمة ومبالغ أخرى‪.‬‬
‫‪ ‬يصنف ادلخزون حسب معيار احملاسبة الدورل رقم ‪IAS2‬‬
‫‪ ‬اإلفصاح عن األمور اآلتية بالنسبة لكل فئة من رأس ادلال ادلساىم‪:‬‬
‫‪ -‬عدد األسهم ادلصرح هبا؛‬
‫‪ -‬عدد األسهم ادلصدرة وادلدفوعة بالكامل‪ ،‬وعدد األسهم ادلصدرة وغري ادلدفوعة بالكامل؛‬
‫‪ -‬القيمة االمسية لكل سهم أو أن األسهم ليس ذلا قيمة امسية؛‬
‫‪ -‬مطابقة عدد األسهم غري ادلسددة يف بداية كل فًتة مالية ويف هنايتها‪.‬‬
‫‪ -‬احلقوق واالمتيازات والقيود اخلاصة بكل فئة دبا يف ذلك القيود على توزيع أرباح األسهم‬
‫وإعادة‬
‫تسديد رأس ادلال‪.‬‬
‫‪ -‬األسهم اليت سبتلكها ادلؤسسة ذاهتا أو فروعها‪.‬‬
‫وؽلكن سبثيل ادليزانية يف الشكل ادلوارل وذلك حسب ‪:IAS1‬‬

‫‪58‬‬
‫اإلفصاح في ظل اعتماد المعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:3‬‬

‫الجدول رقم (‪ :)12-2‬جدول الميزانية‬

‫‪N-1‬‬ ‫‪N‬‬ ‫مالحظة‬ ‫الخصوم‬ ‫‪N-1‬‬ ‫‪N‬‬ ‫المالحظة‬ ‫الصول‬

‫رؤوس الموال الخاصة‬ ‫اصول غير جارية‬

‫فارق بين القتناء ‪ -‬المنتوج‬
‫راس مال مت اصداره‬ ‫اليجابي او السلبي‬
‫راس مال غري مستعان بو‬ ‫تثتبيتات معنوية‬
‫عالوات و احتياطات ‪ -‬احتياطات مدرلة‬ ‫تثتبيتات عينية‬
‫فوارق اعادة التقييم‬ ‫اراضي‬
‫فارق ادلعادلة‬ ‫مباين‬
‫نتيجة صافية‪ /‬نتيجة صافية حصة اجملمع‬ ‫تثبيتات عينية اخرى‬
‫رؤوس اموال خاصة اخرى ‪ /‬ترحيل من جديد‬ ‫تثبيتات شلنوح امتيازىا‬
‫حصة الشركة المدمجة‬ ‫تثبيتات يجري انجازها‬
‫حصة دوي القلية‬ ‫تثبيتات مالية‬
‫المجموع‬ ‫سندات موضوعة موضع معادلة‬
‫مساعلات اخرى و حسابات‬
‫الخصوم غير الجارية‬ ‫دائنة ملحقة هبا‬
‫قروض و ديون مالية‬ ‫سندات اخرى مثبتة‬
‫قروض و اصول مالية اخرى‬
‫ضرائب ( مؤجلة و مرصود ذلا)‬ ‫غري جارية‬
‫ديون اخرى غري جارية‬ ‫ضرائب مؤجلة على االصول‬
‫مؤونات و منتجات ثابتة مسبقا‬ ‫مجموع الصول غير جارية‬
‫مجموع الخصوم غير الجارية‬ ‫اصول جارية‬
‫الخصوم الجارية‬ ‫مخزونات و منتجات قيد التنفيد‬
‫حسابات دائنة و استخدامات‬
‫موردون و حسابات ملحقة‬ ‫مماثلة‬
‫ضرائب‬ ‫الزبائن‬
‫ديون اخرى‬ ‫ادلدينون االخرون‬
‫خزينة سلبية‬ ‫الضرائب و ما شاهبها‬
‫حسابات دائنة اخرى و استخدامات‬
‫شلاثلة‬
‫الموجودات و شابهها‬
‫االموال ادلوظفة و االصول مالية‬
‫اجلارية االخرى‬
‫اخلزينة‬
‫مجموع الخصوم الجارية‬ ‫مجموع الصول جارية‬
‫مجموع عام للخصوم‬ ‫المجموع العام لالصول‬

‫‪59‬‬
‫اإلفصاح في ظل اعتماد المعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:3‬‬

‫جدول النتائج‪:‬‬ ‫‪.II‬‬

‫يعترب جدول النتيجة من القوائم ادلالية اليت ال تقل أعلية عن جدول ادليزانية‪ ،‬فهو كما ذكرنا يف ادلبحث‬
‫األول عبارة عن كشف بإيرادات ادلؤسسة خالل فًتة زمنية وادلصروفات اليت أنفقت يف سبيل احلصول على ىذه‬
‫اإليرادات وفقا دلبادئ زلاسبية متعارف عليها‪.‬‬
‫وقد نص ادلعيار احملاسيب الدورل ‪ IAS1‬على قواعد خاصة باإلفصاح يف قائمة الدخل كما يلي‪:‬‬
‫‪ ‬اإليرادات؛‬
‫‪ ‬تكاليف التمويل؛‬
‫‪ ‬ادلصاريف الضريبية؛‬
‫‪ ‬ربح أو خسارة الفًتة؛‬
‫‪ ‬توزيعات األرباح‪.‬‬
‫كما أن ادلعيار ‪ IAS1‬يتطلب اإلفصاح عن حجم ادلصاريف (اليت تعترب قيمتها مهمة نسبيا) وطبيعتها بشكل‬
‫منفصل ومن األمثلة عنها صلد‪:‬‬
‫‪ ‬عمليات خفض أو زيادة قيمة األصول أو ادلخزون؛‬
‫‪ ‬عمليات إعادة ىيكلة أنشطة ادلؤسسة؛‬
‫‪ ‬عمليات التخلص من بعض األصول؛‬
‫‪ ‬عمليات التخلص من االستثمارات‪.‬‬
‫حسب ادلعايري الدولية ؽلكن التمييز بني أسلوبني لعرض جدول النتيجة وذلك إما حسب طبيعة ادلصاريف( ‪par‬‬
‫‪ ،)nature‬أو حسب وظيفة ادلصاريف(‪ ،)par fonction‬حبيث تعترب طريقة تصنيف ادلصاريف حسب‬
‫الوظائف ىي األكثر شيوعا واستخداما‪.‬‬
‫الجدول رقم(‪ :)13-2‬جدول حسابات النتائج‬
‫‪N-1‬‬ ‫‪N‬‬ ‫التعيين‬
‫ادلبيعات و ادلنتوجات ادللحقة‬
‫تغريات ادلخزونات و ادلنتجات ادلصنعة و ادلنتجات قيد الصنع‬
‫اإلنتاج ادلثبت‬
‫إعانات اإلستغالل‬
‫‪ -1‬إنتاج السنة المالية‬
‫ادلشًتيات ادلستهلكة‬
‫اخلدمات اخلارجية و اإلستهالكات األخرى‬
‫‪ -2‬استهالك السنة المالية‬
‫‪ -3‬القيمة المضافة لإلستغالل (‪)2-1‬‬
‫أعباء ادلستخدمني‬

‫‪60‬‬
‫اإلفصاح في ظل اعتماد المعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:3‬‬

‫الضرائب و الرسوم و ادلدفوعات ادلماثلة‬

‫‪ -4‬إجمالي فائض اإلستغالل‬
‫ادلنتجات العملياتية األخرى‬
‫األعباء العملياتية األخرى‬
‫ادلخصصات لالىتالكات و ادلؤونات و خسارة القيمة‬
‫اسًتجاع على خسائر القيمة و ادلؤونات‬
‫‪ -5‬النتيجة العملياتية‬
‫ادلنتوجات ادلالية‬
‫األعباء ادلالية‬
‫‪ -6‬النتيجة المالية‬
‫‪ - 7‬النتيجة العادية قبل الضرائب (‪)6+5‬‬
‫الضرائب الواجب دفعها عن النتائج العادية‬
‫الضرائب ادلؤجلة (تغريات) عن النتائج العادية‬
‫مجموع منتجات األنشطة العادية‬
‫مجموع أعباء األنشطة العادية‬
‫‪ - 8‬النتيجة الصافية لألنشطة العادية‬
‫عناصر غري عادية (منتجات) (غلب تبياهنا)‬
‫عناصر غري عادية (أعباء) (غلب تبياهنا)‬
‫‪ -9‬النتيجة غير العادية‬
‫‪ -11‬صافي نتيجة السنة المالية‬
‫حصة الشركات ادلوضوعة موضع ادلعادلة يف النتيجة الصافية (‪)1‬‬
‫‪ -11‬صافي نتيجةالمجموع المدمج (‪)1‬‬
‫و منها حصة ذوي األقلية (‪)1‬‬
‫حصة المجمع (‪) 1‬‬

‫ادلصدر‪ :‬اجلريدة الرمسية اجلزائرية‪ ،‬العدد‪ ،13‬مرجع سبق ذكره‪ ،‬ص‪.30:‬‬

‫‪ .III‬جدول تغيرات األموال الخاصة‪:‬‬

‫أوجب ادلعيار احملاسيب الدورل‪ IAS1‬ادلؤسسات بنشر معلومات متعلقة بتغريات حقوق ادللكية يف‬
‫قائمة مستقلة ومنفصلة عن القوائم ادلالية‪ ،‬اذلدف منها ربديد إمجارل نتائج نشاط ادلؤسسة خالل الدورة‪،‬‬
‫وغلب أن تتضمن ىذه القائمة ما يلي‪:‬‬
‫‪ ‬النتيجة الصافية للدورة (ربح أو خسارة)‪،‬‬
‫‪ ‬كل عبء و كل إيراد‪ ،‬كل ربح و كل خسارة‪ ،‬سجل مباشرة يف األموال اخلاصة و رلموع مبالغ ىذه‬
‫العناصر؛‬
‫‪ ‬أثر تغيري الطرق احملاسبية و تصحيح األخطاء اليت مت تسجيلها مباشرة يف االموال اخلاصة حسب ادلعيار‬
‫‪IAS8‬؛‬

‫‪61‬‬
‫اإلفصاح في ظل اعتماد المعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:3‬‬

‫‪ ‬مقارنة القيمة احملاسبية يف بداية الدورة و هنايتها وذلك لكل نوع من أنواع رأس ادلال‪ ،‬عالوة اإلصدار‬
‫واالحتياطي‪.‬‬
‫الجدول رقم(‪ :)14-2‬جدول تغيرات األموال الخاصة‬
‫اإلحتياطات‬ ‫فرق إعادة‬ ‫فارق‬ ‫عالوة‬ ‫رأسمال‬
‫و النتيجة‬ ‫التقييم‬ ‫التقييم‬ ‫اإلصدار‬ ‫الشركة‬
‫الرصيد في ‪ 13‬ديسمبر ‪N-2‬‬
‫تغيير الطريقة الحسابية‬
‫تصحيح األخطاء الهامة‬
‫إعادة تقييم التثبيتات‬
‫األرباح أو الخسائر غير المدرجة في الحسابات في حساب النتائج‬
‫الحصص المدفوعة‬
‫زيادة رأس المال‬
‫صافي نتيجة السنة المالية‬
‫الرصيد في ‪ 13‬ديسمبر ‪N-3‬‬
‫تغيير الطريقة المحسابية‬

‫إعادة تقييم التثبيتات‬

‫األرباح أو الخسائر غير المدرجة في الحسابات في حساب النتائج‬
‫الحصص المدفوعة‬
‫زيادة رأس المال‬
‫صافي نتيجة السنة المالية‬
‫الرصيد في ‪ 13‬ديسمبر ‪N‬‬
‫ادلصدر‪ :‬اجلريدة الرمسية اجلزائرية‪ ،‬العدد‪ ،13‬مرجع سبق ذكره‪ ،‬ص‪.39:‬‬

‫ثانياً‪ :‬اإلفصاح حسب محتوى المعيار ‪IFRS7‬‬

‫كما ذكرنا سابقا يف ادلبحث األول من ىذا الفصل ألنو نظرا ألعلية جدول تدفقات اخلزينة فقد خصص لو‬
‫معيار خاص بو ‪ .IFRS7‬حيث يهدف ىذا ادلعيار إذل إلزام ادلؤسسات بتقدًن معلومات عن التغريات الفعلية يف‬
‫ىذا اجلدول‪ ،‬ألن قرارات مستخدمي ادلعلومات تتطلب تقييم قدرة ادلؤسسة على جلب التدفقات‪.‬‬
‫‪ .I‬هدف المعيار ‪IFRS7‬‬
‫يهدف معيار ‪ IFRS7‬بيان متطلبات االفصاح ادلتعلقة باألدوات ادلالية* يف القوائم ادلالية بطريقة تسمح‬
‫دلستخدمي ىذه القوائم من خالل‪:‬‬
‫‪ ‬تقييم األعلية لألدوات ادلالية على الوضعية ادلالية للمؤسسة؛‬
‫‪ ‬قدرة ادلؤسسة على توليد تدفقات نقدية موجبة يف ادلستقبل؛‬

‫‪62‬‬
‫اإلفصاح في ظل اعتماد المعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:3‬‬

‫‪ ‬تشخيص القدرة على مواجهة االلتزامات وسداد الديون؛‬

‫كما أن ادلعيار يهدف إذل االلتزام بتوفري ادلعلومات حول التغريات التارؼلية يف النقدية وما يعادذلا بالنسبة‬
‫للمؤسسة من خالل جدول تدفقات اخلزينة‪.‬‬
‫‪ .II‬نطاق المعيار‪:‬‬
‫على ادلؤسسة أن تقدم بإعداد قائمة تدفقات اخلزينة وذلك وفقا دلتطلبات ادلعيار‪ IFRS 07‬وغلب عرضها‬
‫كجزء مكمل للقوائم ادلالية وذلك لكل فًتة من الفًتات اليت تقوم ادلؤسسة بإعداد بياناهتا ادلالية‬
‫‪ .III‬متطلبات اإلفصاح وفق ‪IFRS7‬‬
‫يتطلب ادلعيار الدورل ‪ IFRS7‬مايلي‪:‬‬
‫على ادلؤسسة أن تقدم بإعداد قائمة تدفقات اخلزينة وذلك وفقا دلتطلبات ادلعيار‪ IAS 07‬وغلب عرضها كجزء‬
‫مكمل للقوائم ادلالية وذلك لكل فًتة من الفًتات اليت تقوم ادلؤسسة بإعداد بياناهتا ادلالية‪.‬‬

‫الجدول رقم (‪:)15-2‬جدول تدفقات الخزينة‬

‫‪N-1‬‬ ‫‪N‬‬
‫تدفقات أموال الخزبنة المتأتية من األنشطة العملياتية‬
‫التحصيالت ادلقبوضة من عند الزبائن‬
‫ادلبالغ ادلدفوعة للموردين و ادلستخدمني‬
‫الفوائد و ادلصاريف ادلالية األخرى ادلدفوعة‬
‫الضرائب عن النتائج ادلدفوعة‬
‫تدفقات أموال الخزينة قبل العناصر غير العادية‬
‫تدفقات أموال اخلزينة ادلرتبطة بالعناصر غري العادية (غلب توضيحها)‬
‫صافي تدفقات أموال الخزينة المتأتية من األنشطة العملياتية (أ)‬
‫تدفقات أموال الخزينة المتأتية من أنشطة اإلستثمار‬
‫ادلسحوبات عن اقتناء تثبيتات عينية أو معنوية‬
‫التحصيالت عن عمليات التنازل عن تثبيتات عينية أو معنوية‬
‫ادلسحوبات عن اقتناء تثبيتات مالية‬
‫التحصيالت عن عمليات التنازل عن تثبيتات ادلالية‬
‫الفوائد اليت مت ربصيلها عن التوظيفات ادلالية‬
‫احلصص و األقساط ادلقبوضة من النتائج ادلستلمة‬
‫صافي تدفقات أموال الخزينة المتأتية من األنشطة الستثمار (ب)‬
‫تدفقات أموال الخزينة المتأتية من أنشطة التمويل‬
‫التحصيالت يف أعقاب إصدار أسهم‬
‫احلصص و غريىا من التوزيعات اليت مت القيام هبا‬
‫التحصيالت ادلتأتية من القروض‬
‫تسديدات القروض أو الديون األخرى ادلماثلة‬

‫‪63‬‬
‫اإلفصاح في ظل اعتماد المعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:3‬‬

‫صافي تدفقات أموال الخزينة المتاتية من أنشطة التمويل(ج)‬

‫تأثريات تغريات سعر الصرف على السيوالت و شبو السيوالت‬
‫تغير أموال الخزينة في الفترة ( أ ‪ +‬ب ‪ +‬ج )‬

‫أموال اخلزينة و معادالهتا عند افتتاح السنة ادلالية‬

‫أموال اخلزينة و معادالهتا عند إقفال السنة ادلالية‬
‫تغير أموال الخزينة خالل الفترة‬

‫المقاربة مع النتيجة المحاسبية‬

‫المصدر‪ :‬اجلريدة الرمسية اجلزائرية‪ ،‬العدد‪ ،13‬مرجع سبق ذكره‪ ،‬ص‪.33:‬‬

‫ثالثاً‪ :‬اإلفصاح حسب محتوى المعيار ‪IAS24‬‬
‫يف ظل االنفتاح العادلي لألسواق وتوسع نطاق العمليات اليت تقوم هبا ادلؤسسات وقيامها بإنشاء عالقات‬
‫تربط ادلؤسسات بعضها ببعض لتحقيق مصاحل معينة‪ .‬و ىذه العالقات ذلا قواعد زلاسبية ربكمها وربدد كيفية‬
‫التعامل احملاسيب مع العمليات ادلتبادلة بني ىذه ادلؤسسات‪ ،‬إضافة إذل وجوب اإلفصاح عن حقيقة العالقات بني‬
‫ىذه ادلؤسسات‪ ،‬لكي يتم ازباذ القرارات من قبل أصحاب العالقة على ضوء معلومات واضحة وشفافة وموثوقة‪،‬‬
‫وذلذا جاء ادلعيار ‪ " IAS24‬اإلفصاح عن األطراف ذات العالقة" للتأكيد على أن القوائم ادلالية للمؤسسات‬
‫ذات العالقة ربتوي على اإلفصاحات الالزمة‪.‬‬
‫‪ .I‬معايير تحديد األطراف ذات العالقة‪:‬‬
‫لتوضيح مىت ؽلكن اعتبار األطراف على عالقة ببعضها البعض وجب التعرف على ادلعايري ادلتعلقة‬
‫باألطراف ذات العالقة‪ ،‬وبالتارل وجوب االلتزام بإفصاحات معينة من خالل قوائمها ادلالية‪ ،‬وؽلكن‬
‫تلخيص ىذه ادلعايري فيمايلي‪:‬‬
‫‪ ‬أن يكون عالقة مع ادلؤسسة بشكل مباشر أو غري مباشر من خالل وسيط أو أكثر؛‬
‫‪ ‬إذا كان الطرف ذات العالقة عبارة عن عقد مشًتك واليت تكون فيو ادلؤسسة كمتعاقد (كما ىو‬
‫منصوص‬
‫عليو يف ادلعيار ‪ IAS31‬ادلتعلق بادلصاحل يف العقود ادلشًتكة)؛‬
‫‪ ‬إذا كان الطرف ذات العالقة واحد من ادلوظفني اإلداريني الرئيسيني للمؤسسة أو مؤسستها األم؛‬
‫‪ ‬إذا كان الطرف ذات العالقة عبارة عن خطة منافع ما بعد اخلدمة دلصلحة موظفي ادلؤسسة أو أي‬
‫مؤسسة أخرى تكون على عالقة بادلؤسسة‪.‬‬
‫‪ .II‬متطلبات الفصاح وفق المعيار ‪IAS24‬‬
‫و يتطلب ادلعيار احملاسيب الدورل ‪ IAS24‬اإلفصاح عما يلي‪:‬‬

‫‪64‬‬
‫اإلفصاح في ظل اعتماد المعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:3‬‬

‫‪ .1‬اإلفصاح عن العالقات بني األطراف ذات العالقة عند وجود التحكم بغض النظر عما إذا كان ىناك‬
‫عمليات بني ىذه األطراف أم دل يكن‪.‬‬
‫‪ .2‬حىت يتمكن قارئ القوائم ادلالية من تكوين رأي حول تأثري عالقات األطراف ذات العالقة على معد‬
‫التقارير فإن من ادلناسب اإلفصاح عن العالقة مع األطراف ذات العالقة عند وجود ربكم بغض النظر‬
‫عما إذا كان ىناك عمليات بني األطراف ذات العالقة أم دل يكن‪.‬‬
‫‪ .3‬ادلوظفني اإلداريني الرئيسيني‪ ،‬أي األشخاص الذين لديهم سلطة أو مسؤولية عن التخطيط و التوجيو و‬
‫الرقابة عن نشاطات ادلؤسسة‪.‬‬
‫‪ .4‬يف حالة وجود معامالت بني األطراف ذات العالقة تفصح ادلؤسسة عن طبيعة العالقة‪ ،‬ومبلغ ادلعامالت‬
‫ومبلغ األرصدة ادلعلقة‪ ،‬وتفاصيل حول أي ضمانات مقدمة أو مستلمة‪ ،‬وسلصصات الديون ادلشكوك‬
‫فيها ادلرتبطة دببلغ األرصدة ادلعلقة‪ ،‬وادلصاريف ادلعًتف هبا كديون معدومة أو مشكوك يف ربصيلها‬
‫ادلستحقة من األطراف ذات العالقة‪.‬‬

‫المحور الثالث‪ :‬دور اإلفصاح في تحقيق جودة المعلومة للتقارير المالية‬

‫لقد تزايدت أعلية اإلفصاح احملاسيب عن ادلعلومات احملاسبية يف وقتنا الراىن‪ ،‬وذلك بعد تزايد الدور‬
‫االقتصادي ألسواق ادلال‪ ،‬وبعد أن أصبحت البيانات احملاسبية ادلنشورة مصدرا ىاما للمعلومات الالزمة الزباذ‬
‫القرارات ‪ ،‬حيث يتعني أن تتسم ادلعلومات اليت يتم توفريىا للمشاركني بالسوق و ادلرتبطة دبعامالهتم ادلتبادلة‬
‫بالشفافية و النفعية حىت يتميز السوق بالكفاءة‪ ،‬ولعل ذلك أحد أىم و أكثر الظروف ادلسبقة لوضع نظام‬
‫للسوق بصفة عامة و السوق الدورل بصفة خاصة‪.‬‬
‫أولً‪ :‬الشفافية في التقارير المالية‬
‫اذلدف من إعداد القوائم ادلالية ىو توفري معلومات عن الوضع ادلارل للمؤسسة كما ذكرنا سابقا‪ ،‬لكي يتم‬
‫ازباذ القرارات السليمة من طرف مستعمليها‪ ،‬وعليو وجب أن تتوفر ىذه القوائم على الشفافية الكاملة‪.‬‬
‫‪ -I‬ماهية الشفافية ‪:‬‬
‫الشفافية ىي ظاىرة تشري إذل قيام ادلؤسسة أو اجلهة ادلهنية‪ ،‬بتوفري ادلعلومات والبيانات ادلتعلقة بنشاطها‬
‫ووضعها ربت تصرف ادلساعلني وأصحاب احلصص وادلتعاملني يف السوق‪ ،‬وإتاحة الفرصة دلن يريد االطالع عليها‬
‫وعدم حجب ادلعلومات يف ماعدا تلك اليت يكون من شأهنا اإلضرار دبصاحل ادلؤسسة أو اجلهة ادلعنية‪ ،‬فيجوز ذلا‬
‫االحتفاظ بسريتها على أن تكون ىذه ادلعلومات والبيانات معربة عن ادلركز احلقيقي والواقعي للمؤسسة‪.‬‬

‫‪65‬‬
‫اإلفصاح في ظل اعتماد المعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:3‬‬

‫و تعرف الشفافية احملاسبية بأهنا مصطلح يشري إذل مبدأ خلق بيئة يتم خالذلا جعل ادلعلومات عن الظروف و‬
‫القرارات و التصرفات القائمة قابلة للوصول إليها بسهولة و مرئية‪ ،‬و قابلة للفهم لكافة األطراف ادلشاركة بالسوق‪،‬‬
‫فهي تعرب عن التمثيل الصادق للمعلومات عن أحداث و معامالت ادلؤسسة ادلُـُصدرة للقوائم ادلالية اليت أعدت‬
‫وفق ادلعايري اخلاصة بإعدادىا دوليا‪ ،‬وىي زبتلف عن اإلفصاح يف كوهنا تتخطى مبادئ التقارير و القوائم ادلالية‬
‫لتزويد ادلستخدمني بادلعلومات اليت ػلتاجوهنا الزباذ قرارات استثمارية رشيدة وواعية‪.‬‬

‫‪ -II‬أهمية الشفافية‬
‫تأيت أعلية الشفافية من أهنا تعمل على زيادة ادلعلومات الواردة يف اإليضاحات شلا يؤدي إذل ربسني‬
‫اإلفصاح يف الشركات‪ ،‬حيث أن عدم توفر ىذه ادلعلومات لبعض ادلستثمرين قد غلعلهم يف وضع خاطئ من‬
‫حيث ازباذ قرارات غري سليمة‪.‬‬
‫ولقد كشفت األزمات ادلالية العادلية و االضلرافات اليت سبت يف ادلؤسسات الكربى‪ ،‬إذل ضرورة تدعيم مفاىيم‬
‫اإلفصاح و الشفافية وترسيخ تطبيقها تفاديا لتكرار مثل ىذه األزمات‪.‬‬
‫فاإلفصاح احملاسيب ػلقق الشفافية والشفافية تؤدي إذل جودة ادلعلومات اليت ربتويها القوائم ادلالية‪ ،‬وذلك من‬
‫أجل احلفاظ على مصاحل ادلساعلني واألطراف األخرى‪ ،‬فكل مؤسسة ملزمة قانونيا بإعطاء معلومات ضرورية‬
‫صادقة وكافية لكل ادلتعاملني‪ ،‬وعلى العكس من ذلك فإن إخفاء ادلعلومات يؤدي إذل الغموض واإلهبام أو‬
‫عدم الوضوح‪ ،‬شلا يؤثر على جودة ادلعلومات‬
‫وؽلكن القول أن الشفافية تعد من أىم أدوات ربقيق ما يلي‪:‬‬
‫‪ ‬جذب اىتمام ادلستثمرين؛‬
‫‪ ‬زيادة ادلعلومات ادلوثوقة واليت يتم تقدؽلها يف الوقت ادلناسب لصناع القرار داخل ادلؤسسة حبيث‬
‫سبكنهم من ازباذ قرارات ذبارية جيدة تؤثر مباشرة على النمو والرحبية؛‬
‫‪ ‬تؤثر ادلعلومات ادلفصحة على مستخدمي البيانات ادلالية وصناع القرار(دبن فيهم ادلساعلني وادلستثمرين‬
‫وادلقرضني) من حيث ازباذ القرار بكيفية استخدام و استثمار أمواذلم و ادلخاطر ادلتعلقة بذلك؛‬
‫‪ ‬غلب أن تظهر ادلعلومات اليت تقدمها ادلؤسسة لصناع القرار وأصحاب ادلصاحل اخلارجيني عما إذا‬
‫كانت ادلؤسسات تستويف ادلتطلبات القانونية‪ ،‬ويساعد اإلفصاح على فهم نشاطات وسياسات وأداء‬

‫‪66‬‬
‫اإلفصاح في ظل اعتماد المعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:3‬‬

‫ادلؤسسة فيما يتعلق بادلعايري البيئية واألخالقية باإلضافة إذل عالقة ادلؤسسة مع اجملتمعات اليت تعمل‬
‫هبا؛‬
‫‪ ‬يشكل كل من اإلفصاح والشفافية‪ ،‬عوامل تقلل من احتمالية حدوث االحتيال والفساد‪ ،‬وبالتارل‬
‫تسمح ىذه العوامل للمؤسسات أن تتنافس بناء على أفضل ما لديها من عروض وسبيز نفسها عن‬
‫باقي ادلؤسسات‪.‬‬
‫ثانياً‪ :‬دور اإلفصاح في تحقيق المالئمة و المصداقية‬
‫إن اذلدف من اإلفصاح عن ادل عطيات ادلتعلقة بادلؤسسة االقتصادية يف التقارير ادلالية يكمن يف إعطاء‬
‫فائدة دلستخدمي ىذه التقارير(ادلستثمر) من أجل ازباذ القرارات االستثمارية السليمة‪.‬‬
‫ويقصد بعنصر ادلالئمة درجة السهولة يف عرض ىذه ادلعلومات‪ ،‬أو ىي القدرة على توصيل ادلعلومة بطريقة سلسة‬
‫بشكل يساعد ادلستثمر على فهم و إدراك زلتوى ىذه التقارير بقدر من السهولة تساعد كما ذكرنا على ازباذ‬
‫القرارات و إمكانية مقارنة ىذه ادلعلومات بأخرى مشاهبة‪.‬‬
‫لقد أوضح ادلعيار الدورل األول على أنو غلب اختيار و تطبيق القواعد احملاسبية األكثر مالئمة مع ظروف‬
‫ادلؤسسة‪ ،‬والعرض و اإلفصاح عن التقارير ادلالية بكل عدالة و مصداقية‪.‬‬
‫كما أن ادلعيار الدورل السابع وادلعيار الدورل الرابع و العشرين أكدا على ضرورة أن تكون التقارير ادلالية واضحة و‬
‫مفهومة اإلفصاح عن السياسة احملاسبية ادلتبعة اليت تستخدم يف إعدادىا‪ ،‬حيث تعترب ىذه األخرية جزء ىام يف‬
‫قراءة القوائم وىي أيضا مساعدة للمستخدم على الفهم اإلدلام بادلعطيات (ادلعلومات) ادلفصح عنها‪.‬‬
‫ويقصد بادلصداقية أن ادلعلومات احملاسبية ادلعروضة موثوق فيها وخالية من األخطاء و التدليس وأهنا معروضة‬
‫بكل أمانة‬
‫و تعكس الواقع الفعلي للمؤسسة‪.‬‬
‫ثالثاً‪ :‬التوسع في اإلفصاح لتدعيم جودة المعلومة‬
‫أدت إلزامية تبين ادلؤسسات للمعايري ‪ ،IAS/IFRS‬وكذا رغبة ادلستثمرين وغريىم من ادلستفيدين يف‬
‫طلب ادلزيد من ادلعلومات إذل ظهور العديد من التقارير ادلالية زيادة عن التقارير السابقة الذكر من أعلها‪:‬‬
‫التقارير القطاعية (‪:)IAS14‬‬ ‫‪.I‬‬
‫إن طبيعة ادلناطق اجلغرافية اليت تعمل فيها ادلؤسسات من حيث خضوعها دلعدالت رحبية و فرص ظلو و‬
‫سلاطر سلتلفة تكون ذات أعلية بالغة يف تقييم سلاطر و عوائد مؤسسات متفرعة األنشطة أو متعددة اجلنسيات‪،‬‬

‫‪67‬‬
‫اإلفصاح في ظل اعتماد المعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:3‬‬

‫ذلذا قد تكون ىاتو ادلعلومات غري قابلة للتحديد من خالل رلمل البيانات الواردة يف التقارير العادية‪ .‬وعليو فإن‬
‫ادلعلومات القطاعية تتعترب ضرورية إذل حد كبري لتلبية احتياجات مستخدمي القوائم ادلالية‪ .‬لذا يعطي ادلعيار‬
‫مبادئ لتقدًن التقارير حول ادلعلومات ادلالية حسب القطاع و ادلتعلقة بأنواع ادلنتجات و اخلدمات اليت تنتجها‬
‫ادلؤسسة و سلتلف ادلناطق اجلغرافية اليت تعمل هبا‪ .‬كما حدد ادلعيار يف الفقرة رقم ‪ 03‬منو ادلؤسسات ادللزمة‬
‫بتطبيق و وىي ادلؤسسات اليت يتم تداول أو إصدار أوراقها ادلالية اخلاصة حبقوق ادللكية أو الديون من قبل اجلمهور‪.‬‬
‫أما غريىا من ادلؤسسات فيكون تطبيق ىذا ادلعيار اختياريا لكن غلب عليها إذا اختارتو أن تلتزم بكل متطلباتو‪.‬‬
‫‪ .II‬التقارير المالية المؤقتة (المرحلية) ‪:IAS 34‬‬
‫تتمثل التقارير ادلرحلية يف التقارير اليت يتم اعتمادىا لفًتات أقل من سنة وربتوي رلموعة كاملة أو سلتصرة من‬

‫التقارير ادلالية للمؤسسة كما اعتمد يف ىذا ادلعيار من قبل جلنة معايري احملاسبة الدولية وأصبح نافذ ادلفعول ابتداءً‬
‫من ‪.1333/01/01‬‬
‫إال أنو دل ػلددىا ادلعيار بشكل إلزامي أي مؤسسة لنشر التقارير ادلالية ادلرحلية أو عدد مرات ذلك بل ترك األمر‬
‫للحكومات الوطنية واجلهات اليت تنظم أسواق األوراق ادلالية واذليئات احملاسبية‪.‬‬
‫يكمن ىدف ىذه القوائم يف إمداد مستخدمي التقارير بادلزيد من ادلعلومات يف أوقات متقاربة الزباذ قرارات‬
‫االستثمار واالقًتاض إضافة إذل معلومات متعلقة باجلوانب العملية وادلومسية‪ .‬حددت الفقرة (‪)03‬من ىذا ادلعيار‬
‫احلد األدىن من زلتوى التقرير ادلارل ادلرحلي وىذا ألجل مصلحة التوقيت ادلناسب واعتبارات التكلفة وذبنب تكرار‬
‫ادلعلومات اليت صدرت عن ادلؤسسة يف التقارير ادلالية‪.‬‬
‫يعتين التقرير ادلارل ادلرحلي بتحديث آخر تقرير مارل مرحلي سبقو من أجل عدم تكرار ادلعلومات اليت ذكرت يف‬
‫التقرير الذي سبقو وبالتارل الًتكيز على األنشطة واألحداث والظروف اجلديدة‪.‬‬
‫وفيما ؼلص مكونات التقارير ادلالية ادلرحلية فيجب أن تتضمن حسب الفقرة (‪)04‬من ‪ IAS34‬ادليزانية‬
‫ادلختصرة‪ ،‬قائمة حسابات النتيجة ادلختصرة‪ ،‬عرض سلتصر بني التغريات يف األموال اخلاصة أو جدول تدفق نقدي‬
‫سلتصر وكذا ملحق تفسريي‪ .‬وعلى ادلؤسسة اإلفصاح يف ىاتو التقارير ادلرحلية عن أية أحداث ومعامالت تعترب‬
‫مهمة لفهم الفًتة ادلرحلية احلالية‪.‬‬
‫أما فيما يتعلق بادلؤسسات اليت تقوم بإعداد التقارير ادلالية السنوية ادلوحدة فيجب إعداد التقارير ادلرحلية موحدة‬
‫كذلك على أساس أن التقارير السنوية لألحداث قد سبت على أساس موحد‪.‬‬
‫إفصاحات إضافية‪:‬‬ ‫‪.III‬‬

‫‪68‬‬
‫اإلفصاح في ظل اعتماد المعايير المحاسبية الدولية‬ ‫المحاضرة ‪:3‬‬

‫توجد إفصاحات أخرى ال تقل أعلية عن االفصاحات ادلذكورة و من شأهنا التأثري على جودة ادلعلومات‬
‫احملاسبية ولكن ال يتم تضمينها يف التقارير السنوية أو ادلرحلية نذكر منها ما يلي‪:‬‬
‫‪ ‬اإلفصاح عن السياسات المحاسبية‪:‬‬
‫غلب أن تفصح ادلؤسسات االقتصادية عن السياسات احملاسبية اليت تتبعها اإلدارة‪ ،‬ويعين ذلك اإلفصاح‬
‫عن ادلبادئ احملاسبية اليت مت اختيارىا‪ ،‬وبيان كيفية تطبيقها باعتبارىا أهنا األكثر مالءمة وفقا لظروفها‪ ،‬ووفقا ذلذا‬
‫ادلعيار غلب اإلفصاح عن ىذه السياسات يف شكل ملخص واحد ومستقل‪ ،‬بدال من إظهارىا يف شكل‬
‫مالحظات متعددة‪.‬‬
‫‪ ‬اإلفصاح عن التغيرات المحاسبية‪:‬‬
‫يفًتض أن تتبع ادلؤسسة االقتصادية نفس ادلبادئ احملاسبية من فًتة إذل أخرى‪ ،‬ولكن نتيجة حرية اإلدارة‬
‫يف اختيار ادلبادئ احملاسبية ادلالئمة ذلا‪ ،‬ونتيجة تعدد بدائل ىذه ادلبادئ‪ ،‬فقد تلجأ الكثري من ادلؤسسات إذل تغيري‬
‫ادلبادئ احملاسبية اليت كانت تستخدمها شلا يؤدي إذل صعوبة تفهم وتفسري ادلعلومات وذبعلها غري قابلة للمقارنة‪،‬‬
‫و يؤدي كذلك إذل سوء الفهم وتضليل متخذي القرارات‪ ،‬شلا يلزم ادلؤسسات االقتصادية باإلفصاح عن التغريات‬
‫احملاسبية‪.‬‬

‫‪69‬‬
‫المحاضرة ‪ :4‬معايير إعداد‬
‫التقارير المالية واألحداث‬
‫الالحقة‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫المحور األول‪ :‬المعيار المحاسبي الدولي (‪ )IAS 02‬المخزونات‬

‫‪ .1‬هدف المعيار‪:‬‬
‫يهدؼ ىذا ادلعيار إىل كصف ادلعاجلة احملاسبية للمخزكنات ربت نظاـ التكلفة التارؼلية‪ ,‬ك تعترب تكلفة ادلخزكف‬
‫اليت غلب أف يعًتؼ هبا كأصل يدرج يف ادليزانية حىت يتحقق اإليراد ادلتعلق بو‪ ,‬ىي القضية الرئيسية يف زلاسبة‬
‫ادلخزكنات‪ ,‬كيقدـ ادلعيار التوجيو العملي لتحديد قيمة تكلفة ادلخزكف اليت يعًتؼ هبا فيما بعد كمصاريف‪ ,‬ك‬
‫يشمل ذلك أم زبفيض إىل صايف القيمة القابلة للتحصيل كما يقدـ ادلعيار اإلرشاد حوؿ معادلة التكلفة اليت‬
‫تستخدـ لتحديد تكاليف ادلخزكف‪.‬‬

‫‪ .2‬مجال تطبيق المعيار‪:‬‬

‫غلب أف يطبق ادلعيار يف البيانات ادلالية ادلعدة حسب نظاـ التكلفة التارؼلية للمحاسبة عن ادلخزكنات باستثناء‪:‬‬
‫عمليات تشغيل ناذبة عن بعض العقود ك تشمل عقود اخلدمات ذات الصلة ادلباشرة (ادلعيار احملاسيب الدكيل‬ ‫‪‬‬

‫‪" 11‬عقود اإلنشاء" )‪.‬‬

‫األدكات ادلالية (ادلعيار احملاسيب ‪" 32‬األدكات ادلالية 'العرض" ك ادلعيار ‪" 39‬األدكات ادلالية االعًتاؼ‬ ‫‪‬‬

‫كالقياس")‪.‬‬
‫ادلخزكف من الدكاجن ك ادلواشي ك احليوانات‪ ,‬ادلنتجات الزراعية ك ادلعادف اخلاـ يف حالة تقييمها بصايف القيمة‬ ‫‪‬‬

‫دبوجب ادلمارسات ادلتعارؼ عليها يف بعض الصناعات (ادلعيار احملاسيب الدكيل ‪" 41‬الزراعة")‪.‬‬
‫إف ادلخزكف من الدكاجن ك ادلواشي ك احليوانات‪ ,‬ادلنتجات الزراعية ك ادلعادف اخلاـ يقاس بصايف القيمة‬
‫التحصيلية خبلؿ بعض مراحل اإلنتاج‪ ,‬ك ػلدث ذلك‪ ,‬على سبيل ادلثاؿ عندما ػلصد احملصوؿ‪ ,‬أك تستخرج‬
‫اخلامات ادلعدنية ك يكوف البيع مؤكدا يف حالة كجود عقد بيع مؤجل أك كجود ضماف حكومي‪ ,‬أك كجود‬
‫سوؽ متجانسة تكوف فيو سلاطر الفشل يف البيع ضئيلة‪ ,‬فهذا النوع من ادلخزكف يستبعد من نطاؽ ادلعيار‪.‬‬

‫‪ .3‬مفاهيم و مصطلحات أساسية‪:‬‬

‫استخدـ ىذا ادلعيار ادلصطلحات التالية بادلعاين احملددة ذلا كما يلي‪:‬‬
‫اعتبار المخزون من األصول‪ :‬يف احلاالت التالية‪:‬‬ ‫‪‬‬

‫عند االحتفاظ بو للبيع من خبلؿ دكرة نشاط ذبارية عادية‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫خبلؿ مرحلة التصنيع لغرض البيع (إذا كاف يف شكل مواد ك لوازـ تستهلك يف العملية اإلنتاجية أك يف تقدًن‬ ‫‪‬‬

‫اخلدمات)‪.‬‬

‫‪73‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫يتم االعتراف بعنصر من العناصر بالمخزونات في محاسبة المؤسسة إذا‪:‬‬

‫ارتبط انتقاؿ ادلزايا ك ادلخاطر ادلتعلقة دبلكية ىذا العنصر للمؤسسة‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫إذا ربصلت ادلؤسسة على رقابة ىذا العنصر‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫إذا استطاعت ادلؤسسة تقدير تكلفة ىذا العنصر دبصداقية‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫إذا قدرات ادلؤسسة استفادهتا من ادلزايا االقتصادية ادلستقبلية ادلرتبطة دبلكية ىذا العنصر‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫صافي القيمة التحصيلية )‪ : (La valeur nette de réalisation‬ىي سعر البيع ادلقدر يف السياؽ‬ ‫‪‬‬

‫العادم لدكرة اإلنتاج مطركحا منو التكلفة ادلقدرة لبلصلاز ك التكاليف الضركرية ادلقدرة للقياـ بالبيع‪.‬‬
‫القيمة العادلة (‪ :)La juste valeur‬ىي ادلبلغ الذم ؽلكن أف تتم مبادلة األصل بو‪ ,‬أك سداد االلتزاـ‪,‬‬ ‫‪‬‬

‫بُت أطراؼ مطلعة كراغبة يف التعامل على أساس التبادؿ التجارم‪.‬‬

‫‪ .4‬التقييم المحاسبي للمخزونات‪:‬‬

‫يتضمن ادلخزكف البضاعة ادلشًتاة أك احملتفظ هبا لغرض البيع ك تشمل على سبيل ادلثاؿ ادلخزكنات اليت يشًتيها‬
‫تاجر التجزئة ك ػلتفظ هبا لغرض البيع‪ ,‬كما يتضمن ادلخزكف من البضاعة التامة الصنع‪ ,‬بضاعة قيد اإلنتاج‪ ,‬ك‬
‫ادلواد كاللوازـ ادلنتظر استخدامها يف العملية اإلنتاجية‪ ,‬ك يف حالة مؤسسة اخلدمات يتمثل ادلخزكف يف تكاليف‬
‫اخلدمات ك اليت مل ربدد ادلؤسسة اإليراد ادلتعلق هبا‪.‬‬
‫يقيم ادلخزكف يف العادة مرتُت‪ ,‬عند التخزين ك عند القياـ بعملية اجلرد حيث يعتمد يف قياس تكلفة ادلخزكف على‬
‫أساس تكلفتو ك صايف القيمة ادلتحققة (القابلة للتحصيل) أيهما أقل‪.‬‬
‫‪ .1.4‬التقييم على أساس التكلفة‪:‬‬
‫تشمل تكلفة ادلخزكف على كل تكاليف الشراء‪ ,‬تكاليف التحويل‪ ,‬ك التكاليف األخرل اليت ترتبت على جلب‬
‫ادلخزكف إىل مكانو ك كضعو احلايل‪.‬‬
‫تكاليف الشراء‪ :‬تشمل تكاليف الشراء شبن الشراء‪ ,‬الرسوـ اجلمركية‪ ,‬الضرائب غَت ادلسًتجعة‪ ,‬مصاريف‬ ‫‪‬‬

‫النقل كالتحميل ك ادلصاريف األخرل ادلباشرة ك اليت ذلا عبلقة حبيازة ادلخزكف التاـ ك ادلواد ك اخلدمات بعد‬
‫طرح اخلصم التجارم‪ ,‬التخفيضات ك العناصر ادلشاهبة األخرل (اإلعانات ادلستلمة‪...‬مثبلن)‪.‬‬
‫ؽلكن أف تشمل تكلفة الشراء تكلفة فركؽ ربويل العملة اليت ربدث عند احليازة ادلباشرة للمخزكف بالعملة‬
‫األجنبية يف احلاالت النادرة ادلسموح هبا حسب بدائل ادلعيار احملاسيب الدكيل ‪ 21‬ك ادلتعلق بآثار التغَت يف‬
‫أسعار العملة األجنبية‪.‬‬

‫‪74‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫تكاليف التحويل‪ :‬تشمل تكاليف التحويل‪ ,‬التكاليف ادلباشرة ادلتعلقة بوحدات اإلنتاج مثل األجور ادلباشرة‪,‬‬ ‫‪‬‬

‫كما تشمل التحميل ادل نظم للتكاليف الصناعية غَت ادلباشرة‪ ,‬الثابتة ك ادلتغَتة‪ ,‬اليت نتجت عن ربويل ادلواد إىل‬
‫بضاعة تامة‪.‬‬
‫التكاليف األخرى‪ :‬تدخل التكاليف األخرل يف تكلفة ادلخزكف فقط من أجل جعل ادلخزكف يف مكانو‬ ‫‪‬‬

‫كظركفو احلالية‪ ,‬مثبل ؽلكن إضافة تكاليف غَت إنتاجية أك تكاليف تصميم ادلنتجات لعمبلء زلددين ضمن‬
‫تكاليف احملزكف‪.‬‬

‫ؽلكن إعطاء أمثلة عن التكاليف ادلستبعدة من تكلفة ادلخزكف ك اليت تعترب مصاريف تتحملها الفًتة ادلالية اليت‬
‫حدثت فيها‪:‬‬
‫القيم غَت العادية من ادلواد ك األجور ك التكاليف الصناعية األخرل‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫تكاليف التخزين (إال إذا كانت ضركرية للعمليات اإلنتاجية اليت تسبق مرحلة إنتاجية أخرل)‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫التكاليف اإلدارية اإلضافية اليت ال تساىم يف جلب ادلخزكف إىل مكانو ك كضعو احلايل‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫تكاليف البيع (التوزيع)‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫يف ظركؼ زلددة ؽلكن ضم تكاليف االقًتاض يف تكلفة ادلخزكف‪ ,‬ك ىذه الظركؼ زلددة يف ادلعاجلة احملاسبية‬
‫من خبلؿ ادلعيار احملاسيب الدكيل ‪" 23‬تكاليف االقًتاض"‪.‬‬

‫ؽلكن أف تقوـ ادلؤسسة بشراء سلزكنات كفق تأجيل تسوية مبلغها‪ ,‬حيث ؽلثل الفرؽ بُت سعر الشراء ك ادلبلغ‬
‫ادلدفوع كفقا لعملية االئتماف العادية‪ ,‬كأعباء خبلؿ فًتة التمويل‪.‬‬

‫‪ .2.4‬التقييم على أساس القيمة الصافية القابلة للتحصيل‪:‬‬

‫ال ؽلكن تسجيل األصوؿ (ادلخزكنات) دببلغ يفوؽ ادلبلغ احملدد للبيع (عند االستعماؿ)‪ ,‬حيث انو إذا ما أصبحت‬
‫تكلفة ادلخزكف غَت قابلة للتحصيل‪ ,‬تعمد ادلؤسسة إىل إدراج مقارنة ما بُت تكلفة التخزين (اإلدخاؿ) ك القيمة‬
‫الصافية القابلة للتحصيل (‪ ,)Valeur nette de réalisation‬فتعًتؼ بنقص يف قيمة ادلخزكف (تدىور)‬
‫إذا ما كانت القيمة القابلة للتحصيل أقل من تكلفة إدخاؿ ادلخزكنات‪.‬‬

‫القيمة الصافية القابلة للتحصيل =‬

‫‪75‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫سعر البيع التقديري خالل دورة النشاط التجاري بعد طرح التكاليف المكملة لعملية البيع والتكلفة‬
‫المقدرة إلنتاج المخزون‪.‬‬

‫‪ .5‬طرق و تقنيات قياس التكاليف‪:‬‬

‫ؽلكن عمليا استخداـ طريقة التكاليف ادلعيارية (‪ )Méthode du cout standard‬أك طريقة التجزئة‬
‫(‪ )Méthode du prix de détail‬يف احتساب تكلفة ادلخزكف‪.‬‬

‫تأخذ التكاليف ادلعيارية باالعتبار ادلستول العادم للمواد ك اللوازـ ك األجور ك الفاعلية ك الطاقة ادلستنفذة‪ ,‬ك‬
‫يتم مراجعة ىذه ادلستويات بصفة منتظمة ك إذا استدعى األمر يتم تعديلها حسب الظركؼ السائدة‪.‬‬
‫تستخدـ طريقة التجزئة عادة يف قطاع التجزئة لقياس ادلخزكف الذم ػلتوم على أعداد كبَتة من األصناؼ السريعة‬
‫التغيَت‪ ,‬ك اليت ذلا ىامش متشابو‪ ,‬ك ذلك يف األحواؿ اليت يصعب فيها تطبيق طريقة أخرل‪.‬‬
‫تتحدد تكلفة ادلخزكف عن طريق استبعاد نسبة الربح ادلناسبة من قيمة مبيعات ادلخزكف‪ ,‬ك تأخذ النسبة ادلستخدمة‬
‫باالعتبار ادلخزكنات ادلقيمة بأقل من سعر البيع األصلي‪ ,‬ك عادة ما يتم استخداـ معدؿ متوسط لكل قسم من‬
‫أقساـ التجزئة‪.‬‬

‫‪ .6‬طرق تقويم المخرجات من المخزونات‪:‬‬

‫نص ادلعيار احملاسيب على الطرؽ التالية يف تقوًن ادلخرجات من ادلخزكنات‪:‬‬
‫طريقة الوارد أوالً صادر أوالً )‪ :) Premier entré- premier sorti((PEPS‬تفًتض ىذه‬ ‫‪‬‬

‫الطريقة أف ادلخزكف الذم مت شرائو أك إنتاجو أكالن يستهلك أك يباع أكالن‪.‬‬

‫ك بالتايل فإف ادلخزكنات الباقية يف هناية الفًتة ىي اليت مت شراؤىا أك إنتاجها مؤخرا‪.‬‬
‫طريقة متوسط التكلفة المرجحة (‪:)Coût moyenne pondérée()CMP‬يف ظل ىذه الطريقة‬ ‫‪‬‬

‫يتم ربديد متوسط التكلفة ادلرجحة للمخزكنات ادلتشاهبة ادلوجودة يف بداية الفًتة ك تلك اليت مت إنتاجها أك‬
‫شراؤىا خبلؿ الفًتة ك ذلك باحتساب ادلتوسط للفًتة أك لكل شحنة إضافية مت استبلمها‪ ,‬ك يعتمد ذلك على‬
‫ظركؼ ادلؤسسة‪.‬‬

‫ؼلتلف ربديد تكلفة ادلخزكنات باختبلؼ ارتباطها حيث يفرؽ بُت نوعُت من ادلخزكنات‪:‬‬
‫سلزكنات تعوض بعضها ك يصعب تشخيصها ك التفرقة بُت كحداهتا القدؽلة ك اجلديدة بعد زبزينها ( ‪Stocks‬‬ ‫‪‬‬

‫‪.)fongibles‬‬
‫يقيم ىذا النوع على أساس الطريقتُت التاليتُت‪:‬‬
‫الوارد أكالن صادرا أكالن‪.‬‬ ‫‪-‬‬

‫‪76‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫متوسط التكلفة ادلًتجحة‪.‬‬ ‫‪-‬‬

‫‪ ‬سلزكنات ال تعوض بعضها‪ ,‬ؽلكن تشخيص ك سبييزىا كحداهتا (‪.)Stocks non fongibles‬‬
‫يتم تقييم ىذا النوع حسب كحداتو‪ ,‬بالتكلفة احلقيقية للوحدة‪.‬‬

‫‪ .7‬التسجيل المحاسبي للمخزون ضمن أعباء الدورة المالية‪:‬‬

‫عند القياـ بعملية الصرؼ النهائي للمخزكف (البيع)‪ ,‬يتم االعًتاؼ بالقيمة ادلسجلة ذلذا ادلخزكف على أهنا أعباء يف‬
‫الفًتة اليت يتم فيها االعًتاؼ باإليرادات ذات الصلة‪.‬‬
‫كما يتم االعًتاؼ دببلغ االطلفاض يف ادلخزكف إىل صايف القيمة القابلة للتحقيق ك صبيع خسائر ادلخزكف على أهنا‬
‫أعباء يف الفًتة اليت حدث فيها االطلفاض أك اخلسارة‪ ,‬كما يتم االعًتاؼ أيضا دببلغ أم عكس ألم اطلفاض‬
‫للمخزكف ك الناجم عن ارتفاع يف صايف القيمة القابلة للتحصيل‪ ,‬باعتباره اطلفاضا يف مبلغ ادلخزكف الذم مت‬
‫االعًتاؼ بو كأعباء يف الفًتة اليت حدث فيها العكس‪.‬‬

‫‪ .8‬المعالجة المحاسبية المخزونات (على أساس طرق الجرد)‪.‬‬

‫حدد ادلعيار طريقتُت يف زلاسبة ادلخزكنات‪:‬‬
‫‪ ‬طريقة اجلرد الدائم (ادلستمر) (‪ )Inventaire permanent‬حيث‪:‬‬
‫حبسابات ادلخزكنات‪.‬‬ ‫يرتبط شراء أك إنتاج ادلخزكنات‬
‫تكاليف (أعباء) من خبلؿ حسابات النتائج‪.‬‬ ‫استعماؿ (خركج) ادلخزكنات‬
‫حسابات النتائج‪.‬‬ ‫الفركؽ الظاىرة من عمليات اجلرد‬
‫‪ ‬طريقة اجلرد ادلتناكب (‪ )Inventaire intermittent‬حيث‪:‬‬
‫تكاليف مؤقتة للدكرة ادلالية‬ ‫يرتبط الشراء (االقتناء)‬
‫تكاليف (أعباء) من خبلؿ حسابات النتائج ك ادليزانية‪.‬‬ ‫عند اقفاؿ احلسابات‬

‫‪ .9‬المعلومات الواجب اإلفصاح عنها‪:‬‬

‫إف ادلعيار بفرض على ادلؤسسة تقدًن ادلعلومات التالية من خبلؿ ملحق كشوفها ادلالية حوؿ زلاسبة سلزكناهتا‪:‬‬
‫‪ ‬كيفية ك طرؽ زلاسبة ك تقييم ادلؤسسة دلخزكناهتا‪.‬‬
‫قيمة ادلخزكنات اليت قومت حسب قيمتها الصافية القابلة للتحصيل‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫مبلغ نقص قيمة ك تدىور ادلخزكنات ادلسجل ك كيفية ربديدىا‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫القيمة احملاسبية للمخزكنات حسب تصنيفها النوعي‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫تكلفة ادلخزكنات ادلسجلة كأعباء خبلؿ الفًتة‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫‪77‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫مبلغ اسًتجاعات اخلسائر يف قيمة ادلخزكنات ادلسجلة يف زلاسبة ادلؤسسة عن طريق زبفيض قيمة ادلخزكنات‬ ‫‪‬‬

‫ادلسجلة كأعباء خبلؿ الفًتة‪.‬‬

‫أمثلة تطبيقية‬
‫التمرين (‪:)1‬‬
‫ما ىي قيمة ادلخزكف من البضائع علما أف سعر الشراء ىو ‪ 50.000‬كحدة نقدية‪ ,‬كما كرد يف الفاتورة زبفيض‬
‫بقيمة ‪ ,%10‬كبلغت تكاليف النقل ‪ 1.000‬كف‪.‬‬
‫الحل‪:‬‬
‫ربديد قيمة ادلخزكف من البضائع‪:‬‬
‫سعر الشراء الصايف ‪ +‬تكاليف النقل ‪ ............. +‬ك منو‪:‬‬
‫(‪ 46.000 = 1.000 + )%10 × 50.000 - 50.000‬كف‪.‬‬

‫التمرين (‪:)2‬‬
‫ما ىي القيمة الصافية القابلة للتحصيل دلنتوج (يف طور االصلاز)‪ ,‬حيث بلغ سعر بيعو بانتهاء مرحلة إنتاجو‬
‫‪ 20.000‬كف‪ ,‬ك تكاليف اإلهناء ‪ 5.000‬كف ك تكاليف التوزيع ‪ 3.000‬كف‪.‬‬
‫الحل‪:‬‬
‫ربديد القيمة الصافية القابلة للتحصيل للمنتوج‪:‬‬
‫‪ 12.000 = 3.000 - 5.000 - 20.000‬كف‪.‬‬

‫التمرين (‪:)3‬‬
‫تلقت مؤسسة صناعة األدكية طلبية إلنتاج نوع خاص من منتجاهتا‪ ,‬حيث تستغرؽ ىذا النوع من ادلنتوج فًتة إنتاج تقدر بػ ‪ 8‬أشهر‪ ,‬ك بتاريخ استبلـ‬
‫الطلبية تبُت أهنا ستنتج يف دكرتُت ماليتُت سلتلفتُت‪.‬‬
‫بنهاية الدكرة ادلالية األكىل‪ ,‬حددت ادلؤسسة مستول اإلنتاج بالشكل التايل‪:‬‬
‫الدورة المالية الثانية‬ ‫الدورة المالية األولى‬
‫التعيين‬
‫التكاليف (األعباء في انتظار الدفع)‬ ‫التكاليف (األعباء المدفوعة)‬
‫‪10.000‬‬ ‫‪20.000‬‬ ‫ادلواد األكلية‬
‫‪15.000‬‬ ‫‪50.000‬‬ ‫تكاليف اإلنتاج ادلباشرة‬
‫حصة تكاليف اإلنتاج ادلتغَتة غَت‬
‫‪10.000‬‬ ‫‪30.000‬‬
‫ادلباشرة‬
‫حصة تكاليف اإلنتاج الثابتة غَت‬
‫‪9.000‬‬ ‫‪25.000‬‬
‫ادلباشرة‬

‫‪78‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫أعباء مالية متعلقة بتمويل عملية‬

‫‪3.000‬‬ ‫‪15.000‬‬
‫التخزين‬
‫‪10.000‬‬ ‫‪20.000‬‬ ‫حصة األعباء اإلدارية العامة‬
‫‪13.000‬‬ ‫‪50.000‬‬ ‫أعباء التوزيع‬
‫‪72.222‬‬ ‫‪212.222‬‬ ‫المجموع‬

‫بلغ مستول اإلنتاج (األشغاؿ) الفعلي نسبة ‪ %75‬يف الدكرة ادلالية األكىل من مستول اإلنتاج الكلي للطلبية‪ ,‬قرر‬
‫ادلدير ادلايل بتحميل أعباء سبويل عملية زبزين ادلنتوج يف مرحلة اإلنتاج (إذا ما تعدت مدة جاىزية أم نوع من‬
‫ادلنتجات ‪ 5‬أشهر‪.‬‬
‫‪ ‬ما ىي قيمة ادلخزكف بنهاية الدكرة ادلالية األكىل‪.‬‬
‫الحل‪:‬‬
‫ربديد قيمة ادلخزكف من ادلنتجات قيد اإلنتاج بنهاية الدكرة ادلالية األكىل‪:‬‬
‫الدورة المالية األولى‬
‫التعيين‬
‫التكاليف (األعباء المدفوعة)‬
‫‪20.000‬‬ ‫ادلواد األكلية‬
‫‪50.000‬‬ ‫تكاليف اإلنتاج ادلباشرة‬
‫‪30.000‬‬ ‫حصة تكاليف اإلنتاج ادلتغَتة غَت ادلباشرة‬
‫‪25.000‬‬ ‫حصة تكاليف اإلنتاج الثابتة غَت ادلباشرة‬
‫‪15.000‬‬ ‫أعباء مالية متعلقة بتمويل عملية التخزين‬
‫‪142.222‬‬ ‫المجموع‬

‫التمرين (‪:)4‬‬
‫انطبلقا من السؤاؿ السابق‪ ,‬حدد تكلفة ادلخزكف ادلدرجة يف زلاسبة ادلؤسسة‪ ,‬إذا علمت أف سعر الطلبية قد بلغ‬
‫(الفرضية األكىل ‪ 220.000‬كف)‪( ,‬الفرضية الثانية ‪ 150.000‬كف)‪.‬‬
‫الحل‪:‬‬
‫يف كلتا احلالتُت غلب ربديد القيمة الصافية القابلة للتحصيل بتاريخ هناية الدكرة األكىل‪:‬‬
‫الدورة المالية الثانية‬ ‫الدورة المالية األولى‬
‫التعيين‬
‫التكاليف (األعباء في انتظار الدفع)‬ ‫التكاليف (األعباء المدفوعة)‬
‫‪10.000‬‬ ‫‪20.000‬‬ ‫ادلواد األكلية‬
‫‪15.000‬‬ ‫‪50.000‬‬ ‫تكاليف اإلنتاج ادلباشرة‬

‫‪79‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫حصة تكاليف اإلنتاج ادلتغَتة غَت‬

‫‪10.000‬‬ ‫‪30.000‬‬
‫ادلباشرة‬
‫حصة تكاليف اإلنتاج الثابتة غَت‬
‫‪9.000‬‬ ‫‪25.000‬‬
‫ادلباشرة‬
‫أعباء مالية متعلقة بتمويل عملية‬
‫‪3.000‬‬ ‫‪15.000‬‬
‫التخزين‬
‫‪47.222‬‬ ‫‪142.222‬‬ ‫المجموع‬
‫المجموع المقدر في نهاية الدورة‬
‫‪187.222‬‬
‫األولى‬

‫الفرضية األولى‪:‬‬
‫إذا كاف سعر قبوؿ الطلبية ‪ 220.000‬كف‪ ,‬إذف تكلفة ادلخزكف من ادلنتوج النهائي اليت ستظهر يف احملاسبة ىي‬
‫‪ 187.000‬كف ‪ ,‬ك منو ال يوجد تدين (خسارة) يف قيمة ادلخزكف ك جب تسجيلها‪ ,‬انطبلقا من ىذا التحليل‬
‫ستظهر تكلفة ادلخزكف يف زلاسبة ادلؤسسة عن الدكرة ادلالية األكىل دببلغ ‪ 140.000‬كف‪.‬‬
‫الفرضية الثانية‪:‬‬
‫إذا كاف سعر قبوؿ الطلبية ‪ 150.000‬كف‪ ,‬ك بادلقارنة بتكلفة ادلنتوج النهائي ‪ 187.000‬كف (‪150.000‬‬
‫أقل من ‪ ,) 187.000‬كجب ربميل الفارؽ من الدكرة ادلالية الثانية على الدكرة ادلالية األكىل حيث سبثل التكلفة‬
‫ادلقدرة لئلهناء ‪ 47.000‬كف‪.‬‬
‫القيمة الصافية القابلة للتحصيل‪ 103.000 = 47.000 – 150.000 :‬كف‪.‬‬
‫ك منو قيمة ادلخزكف الواجب إدراجها يف حسابات ادلؤسسة ‪ 103.000‬كف بدال من ‪ 140.000‬كف‪.‬‬
‫أم تتحمل ادلؤسسة خسارة يف الفًتة األكىل قدرىا ‪ 47.000‬كف‪.‬‬
‫المحور الثاني‪ :‬المعيار‪ : IAS 8‬صافي الربح أو الخسارة للفترة‪ ،‬األخطاء الجوهرية‪ ،‬والتغييرات في‬
‫السياسات المحاسبية‬

‫يهدؼ ىذا ادلعيار إىل كصف التبويب كاإلفصاح كادلعاجلة احملاسبية لبعض البنود يف قائمة الدخل من أجل‬
‫أف تقوـ كافة ادلنشآت بإعداد كعرض قائمة الدخل على أسس منسقة كىذا يساعد ادلنشآت على مقارنة قوائمها‬
‫ادلالية مع تلك اخلاصة بالفًتات السابقة كمع البيانات ادلالية للمنشآت األخرل‪ .‬كاستنادا لذلك فإف ىذا ادلعيار‬
‫يشًتط التبويب كاإلفصاح للبنود غَت العادية أم جانب اإلفصاح عن بعض البنود من خبلؿ األرباح كاخلسائر من‬
‫األنشطة االعتيادية كما ػلدد ادلعيار ادلعاجلة احملاسبية للتغيَتات يف التقديرات احملاسبية كالسياسات احملاسبية‬
‫كتصحيح األخطاء اجلوىرية‪.‬‬

‫‪80‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫يشمل نطاؽ تطبيق ىذا ادلعيار الفقرات اتآتية‪:‬‬

‫‪ .1‬غلب تطبيق ىذا ادلعيار يف عرض األرباح كاخلسائر من األنشطة االعتيادية كالبنود غَت العادية يف قائمة الدخل‬
‫كيف احملاسبة عن التغَتات يف التقديرات احملاسبية كاألخطاء اجلوىرية كالتغَتات يف السياسات احملاسبية‪.‬‬

‫‪ .2‬من بُت ما يتناكلو ىذا ادلع يار اإلفصاح عن بعض بنود صايف الربح أك اخلسارة للفًتة‪ .‬كغلرل ىذا اإلفصاح‬
‫باإلضافة إىل أم من متطلبات اإلفصاح حسب معايَت احملاسبة الدكلية دبا فيها ادلعيار احملاسيب الدكيل اخلامس‬
‫كاخلاص بادلعلومات اليت غلب اإلفصاح عنها يف البيانات ادلالية‪.‬‬

‫‪ .3‬تتم احملاسبة كاإل فصاح عن األثر الضرييب على البنود غَت العادية كاألخطاء الرئيسية كالتغيَتات يف السياسات‬
‫احملاسبية كفق ادلعيار احملاسيب الدكيل الثاين عشر كاخلاص باحملاسبة عن ضرائب الدخل ‪.‬كعندما يشَت ادلعيار الثاين‬
‫عشر إىل البنود االستثنائية‪ ،‬فإنو يتعُت اعتبارىا بنودا غَت عادية طبقا ذلذا ادلعيار‪.‬‬

‫‪ ‬تطبيق‪:‬‬

‫يف ‪ 1/1/2019‬اشًتت شركة رلموعة من اتآالت دببلغ ‪ 5000‬الف دينار كتقرر اندثارىا حينئذ بطريقة‬
‫القسط الثابت على أساس أف عمرىا االنتاجي ادلقرر ‪5‬سنوات كالقيمة ادلقدرة لبلنقاض (صفرا)‪.‬‬

‫كيف ‪1/1/2021‬قررت ادارة الشركة تنفيذا لقرار كزارة الصناعة تغيَت طريقة االندثار من طريقة القسط الثابت اىل‬
‫طريقة القسط ادلتناقص كذلك دبعدؿ اندثار يساكم ‪.40%‬‬

‫يف ىذه احلالة تتم معاجلة ىذا التغيَت يف سياسة االندثار على النحو اتآ‪:‬ي‪:‬‬

‫‪ -1‬احتساب قيمة االثر ادلًتاكم‬

‫قيمة االندثار ادلًتاكم يف ‪ 2021/1/1‬بطريقة القسط الثابت ‪ 2000‬الف دينار‬

‫قيمة االندثار ادلًتاكم يف ‪ 2021/1/1‬بطريقة القسط الثابت بافًتاض أف الشركة كانت تستخدـ طريقة‬
‫القسط ادلتناقص ‪ 3200‬الف دينار‬

‫الفرؽ ؽلثل االثر ادلًتاكم ‪ 1200‬الف دينار‬

‫‪ -2‬بياف االثر ادلًتاكم يف قائمة الدخل لعاـ ‪ 2021‬بافًتاض اف معدؿ الضريبة ‪30%‬‬

‫‪81‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫× ‪840 = %70‬‬ ‫سيظهر االثر ادلًتاكم يف قائمة الدخل يف بند منفصل بعد خصم الضريبة دببلغ‬
‫‪1200‬الف‬
‫دينار كيعاجل على انو زبفيض لصايف ربح عاـ ‪2021‬ـ‪.‬‬

‫‪ -3‬االفصاح عن االثر ادلًتاكم‬

‫يتم االفصاح عن ىذا التغيَت يف ادلبلحظات على احلسابات ادلرفقة بالقوائم ادلالية‪ .‬اما اندثار االلة لعاـ‬
‫‪ 2021‬فيحسب بطريقة القسط ادلتناقص كحبسب ادلعدؿ ادلعتمد (‪= %40 X )3200 – 5000‬‬
‫‪،‬‬ ‫دينار‬ ‫الف‬ ‫‪720‬‬
‫كػلمل على كشف الدخل اك حساب االرباح كاخلسائر يف هناية عاـ ‪.2021‬‬

‫المحور الثالث‪ :‬المعيار ‪:10 IAS‬األحداث الالحقة لتاريخ الميزانية العمومية‬

‫يتمثل ىدؼ ىذا ادلعيار يف كصف مىت غلب على ادلنشأة تعديل البيانات ادلالية لؤلحداث البلحقة لتاريخ‬
‫ادليزانية العمومية كاالفصاحات اليت غلب على ادلنشأة إعطاءىا عن تاريخ ادلصادقة على البيانات ادلالية‬
‫ادلصدرة كعن األحداث بعد تاريخ ادليزانية العمومية‪.‬‬

‫يتطلب ىذا ادلعيار أيضا من ادلنشأة عدـ إعداد بياناهتا ادلالية على مبدأ االستمرارية‪ ،‬إذا دلت األحداث‬

‫بعد تاريخ ادليزانية العمومية على أف مبدأ االستمرارية غَت مبلئم‪.‬‬

‫غلب أف يطبق ىذا ادلعيار يف احملاسبة على اإلفصاح عن األحداث بعد تاريخ ادليزانية العمومية‪.‬‬

‫‪ ‬تطبيق(‪:)1‬‬
‫أسبت إدارة منشأة إعداد مسودة بيانات مالية للسنة ادلنتهية يف ‪ 31‬كانوف األكؿ (ديسمرب) ‪2020‬‬
‫بتاريخ ‪28‬‬
‫شباط (فرباير) ‪.2021‬‬
‫يف ‪18‬آذار (مارس) ‪ 2021‬قاـ رللس إدارة ادلنشأة باالطبلع على مسودة البيانات ادلالية ك صادؽ‬
‫على إصدارىا‪ .‬أعلنت ادلنشأة أرباحها ك بعض معلومات مالية سلتارة بتاريخ ‪19‬آذار (مارس) ‪. 2021‬‬
‫مت توفَت البيانات ادلالية للمساعلُت كغَتىم بتاريخ األكؿ من نيساف (أبريل)‪ .2021‬مت اعتماد البيانات‬
‫ادلالية من قبل ادلساعلُت بتاريخ ‪15‬أيار(مايو) ‪ 2021‬ك مت حفظ البيانات ادلالية دبلفات للجهات‬
‫القانونية ادلعنية بتاريخ ‪ 17‬أيار (مايو) ‪ . 2021‬تعترب البيانات ادلالية مصادؽ عليها لئلصدار بتاريخ‬
‫‪18‬آذار(مارس) ) ‪2021‬بتاريخ مصادقة رللس اإلدارة)‪.‬‬

‫‪82‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫‪ ‬تطبيق(‪:)2‬‬

‫بتاريخ ‪18‬آذار(مارس) ‪ 2021‬صادقت اإلدارة على إصدار البيانات ادلالية للمجلس اإلشرايف‪.‬‬
‫اجمللس اإلشرايف مكوف فقط من أعضاء غَت اإلدارة ك شلكن أف يتضمن شلثلُت عن ادلوظفُت كعن مصاحل‬
‫آخرين من خارج ادلنشأة‪ .‬صادؽ اجمللس اإلشرايف على البيانات ادلالية بتاريخ ‪26‬آذار(مارس) ‪2021‬‬
‫كبذلك أصبحت البيانات ادلالية متاحة للمساعلُت ك غَتىم بتاريخ ‪ 1‬نيساف (أبريل)‪ ، 2021‬مت تقدًن‬
‫البيانات ادلالية للمساعلُت يف االجتماع السنوم بتاريخ ‪15‬أيار(مايو) ‪ 2021‬كمن مث حفظها يف ملفات‬
‫اجلهة القانونية بتاريخ ‪18‬مايو ‪ .2021‬تعترب البيانات ادلالية مصادقة لئلصدار بتاريخ ‪ 18‬آذار (مارس)‬
‫‪ 2021‬كىو تاريخ مصادقة اإلدارة على اإلصدار للمجلس اإلشرايف‪.‬‬

‫المحور الرابع‪ :‬المعيار ‪ :IAS 11‬عقود اإلنشاء (المقاوالت)‬

‫يهدؼ ىذا ادلعيار إىل توصيف ادلعاجلة احملاسبية ادلناسبة إليرادات كتكاليف عقود ادلقاكالت كنظرا‬
‫لطبيعة أعماؿ ادلقاكالت فإف تاريخ بدء تنفيذ العقد كتاريخ إسبامو يقعاف عادة يف سنوات مالية سلتلفة‪ ،‬كعلى‬
‫ذلك فاف النقطة األساسية يف احملاسبة على عقود ادلقاكالت تتمثل يف كيفية توزيع إيرادات كتكاليف العقد‬
‫على السنوات اليت مت خبلذلا إصلاز العقد‪ .‬كيستخدـ ىذا ادلعيار أسس ربقق اإليرادات كما جاءت باإلطار‬
‫اخلاص بإعداد كعرض البيانات ادلالية لتحديد توقيت االعًتاؼ بإيرادات كمصركفات العقد بقائمة الدخل‪.‬‬
‫كما يقدـ ادلعيار إرشادات عملية توضح كيفية تطبيق تلك األسس‪.‬‬

‫يشمل نطاؽ تطبيق ىذا ادلعيار الفقرات االتية‪:‬‬

‫‪ .1‬غلب تطبيق ىذا ادلعيار عند احملاسبة على عقود ادلقاكالت بالبيانات ادلالية لشركات ادلقاكالت‪.‬‬
‫‪ .2‬ػلل ىذا ادلعيار زلل ادلعيار احملاسيب الدكيل احلادم عشر ( احملاسبة عن عقود ادلقاكالت) كالذم‬
‫اعتمد يف عاـ ‪.1978‬‬

‫‪ ‬تطبيق)‪: (1‬‬

‫تعاقدت شركة أكر للمقاكالت اإلنشائية مع بلدية ادلثٌت على شق الطريق (السماكة – اخلضر ) كتعبيده‬
‫بقيمة إصبالية تبلغ (‪ )5000000‬الف دينار كمت توقيع العقد يف ‪ .2019/1/2‬يشًتط العقد أف يتم اإلصلاز‬
‫كالتسليم يف موعد أقصاه ‪ 2021/12/31‬كقد قدرت الشركة تكاليف اإلصلاز اإلصبالية دببلغ (‪)4000000‬‬
‫الف دينار‪.‬‬

‫‪83‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫ادلطلوب‪ :‬قياس نتائج أعماؿ الشركة يف هناية كل سنة مالية دبا ينسجم مع متطلبات معيار احملاسبة الدكيل‬
‫رقم (‪ )11‬اذا علمت أف ادلصاريف الفعلية بلغت خبلؿ السنوات الثبلث على التوايل كما يلي‪:‬‬

‫‪ 1200000‬لغاية ‪2019/12/31‬‬

‫‪ 3300000‬لغاية ‪2020/12/31‬‬

‫‪ 4200000‬لغاية ‪2021/12/31‬‬

‫كبلغت التكاليف التقديرية البلزمة إلسباـ العقد كما يلي‪:‬‬

‫‪ 2800000‬يف ‪2019/12/31‬‬

‫‪ 800000‬يف ‪2020/12/31‬‬

‫‪ -1‬تحديد نسب اإلتمام ونسب تخصيص االيراد‬

‫‪2021/12/31‬‬ ‫‪2020 /12/ 31‬‬ ‫‪2019/12/31‬‬ ‫البيان‬

‫‪3300000‬‬
‫التكاليف الفعمية المتكبدة فعال حتى نهاية السنة‬
‫‪800000‬‬
‫‪4200000‬‬ ‫التكاليف التقديرية الالزمة إلتمام العقد‬
‫‪4100000‬‬ ‫‪0011111‬‬
‫‪--‬‬ ‫‪0011111‬‬
‫‪4200000‬‬ ‫‪0111111‬‬ ‫التكاليف اإلجمالية التقديرية ( المقررة )‬
‫‪%80.5‬‬
‫‪%100‬‬ ‫‪% 01‬‬
‫(‪)4200-4200‬‬ ‫(‪)0033-0033‬‬ ‫(‪)0111-0011‬‬ ‫نسبة اإلتمام‬
‫‪5000000‬‬
‫‪%19,5‬‬ ‫‪0333333‬‬ ‫‪0111111‬‬ ‫قيمة العقد اإلجمالي ( اإليراد اإلجمالي )‬
‫(‪)80.5-100‬‬ ‫‪%01‬‬
‫‪%0300‬‬ ‫نسبة تخصيص اإليراد‬

‫(‪)03-8300‬‬

‫‪ -2‬اإليرادات وتخصيصها‬

‫‪0100/00/00‬‬ ‫‪0101/00/00‬‬ ‫‪0102/00/00‬‬ ‫البيان‬

‫‪0011111‬‬ ‫تخصيص اإليراد لغاية ‪0102/00/00‬‬
‫(‪)%30X0111111‬‬
‫تخصيص اإليرادات في‬
‫‪0101/00/00‬‬
‫(‪)%80.5X0111111‬‬
‫‪402500‬‬
‫ناقصا ما تم تخصيصه لعام ‪0102‬‬
‫(‪)0011111‬‬
‫اإليراد المخصص لعام ‪0101‬‬
‫‪0000111‬‬

‫‪84‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫‪0111111‬‬ ‫تخصيص اإليراد لغاية‬

‫(‪)0011111‬‬ ‫‪)%100X0111111(0100/00/00‬‬
‫(‪)0000111‬‬ ‫ناقصا‪ :‬ما تم تخصيصه لعام ‪0102‬‬
‫ناقصا‪ :‬ما تم تخصيصه لعام ‪0101‬‬
‫‪200111‬‬
‫‪ -‬إيراد عام ‪0100‬‬
‫‪ -5‬تحديد األرباح المقدرة وتخصيصها بين الدورات المالية‬

‫تطبيق (‪:)2‬‬ ‫‪‬‬

‫حصلت إحدل شركات ادلقاكالت على عقد مقاكلة قيمتو ‪ 9000‬لبناء أحد اجلسور‪،‬‬ ‫‪‬‬
‫كلقد قدرت الشركة تكاليف تنفيذ العقد دببلغ ‪8000،‬كما قدرت ادلدة البلزمة لتنفيذ العقد بثبلث‬
‫سنوات‪.‬‬
‫كيف هناية السنة األكىل تبُت أف رلموع التكاليف البلزمة إلسباـ العقد ‪.8,050‬‬
‫كيف السنة الثانية مت االتفاؽ مع اجلهة ادلستفيدة على تعديل بعض األعماؿ نظَت زيادة قيمة العقد دببلغ‪،‬‬
‫‪ 200‬كلقد قدرت تكاليف ذلك التعديل دببلغ ‪ .150‬يف هناية السنة الثانية تبُت أف التكاليف الفعلية‬
‫تشمل مواد خاـ دببلغ ‪ 100‬سوؼ يتم استخدامها يف العاـ الثالث إلسباـ العقد‪.‬‬

‫‪85‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫كػلدد ادلقاكؿ مستول اإلسباـ على أساس نسبة التكاليف الفعلية لؤلعماؿ ادلنجزة إىل رلموع التكاليف‬
‫البلزمة للعقد‪ .‬كفيما يلي بياف بادلعلومات ادلالية ادلتعلقة بالعقد خبلؿ سنوات تنفيذه‪:‬‬

‫ادلطلوب ‪ :‬ربديد إيرادات كمصركفات العقد‪.‬‬

‫يتم ربديد نسبة اإلصلاز للسنة الثانية (‪ )74%‬باستبعاد مبلغ ‪ 100‬من تكاليف العقود الفعلية للعمل‬
‫ادلنجز‬
‫لتارؼلو كالذم ؽلثل تكاليف مواد سلزنة يف ادلوقع لبلستخداـ يف السنة الثالثة‪.‬‬

‫كفيما يلي بياف باإليرادات كادلصركفات كاألرباح احملققة كما تظهر بقائمة الدخل خبلؿ السنوات الثبلث‪:‬‬

‫‪86‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫المحور الخامس‪ :‬المعيار ‪ :IAS 12‬ضرائب الدخل‬

‫يهدؼ ىذا ادلعيار إىل كصف ادلعاجلة احملاسبية لضرائب الدخل كادلسألة األساسية يف ذلك ىي كيف تتم‬
‫احملاسبة عن التبعات اجلارية كادلستقبلية للضريبة لػ‪:‬‬

‫أ‪ -‬االسًتداد ( السداد) ادلستقبلي للمبالغ ادلسجلة كموجودات (مطلوبات) معًتؼ هبا يف ادليزانية‬
‫العمومية‬
‫للمنشأة‪،‬‬
‫ب‪ -‬العمليات كاألحداث األخرل للفًتة اجلارية ادلعًتؼ هبا للبيانات ادلالية للمنشأة‪.‬‬

‫إف األمر ادلبلزـ لبلعًتاؼ بأصل أك التزاـ ىو توقع قياـ ادلنشأة باسًتداد أك سداد ادلبلغ ادلسجل لؤلصل‬
‫أك التزاـ فإذا كاف من احملتمل أف اسًتداد أك سداد ذلك ادلبلغ ادلسجل سيجعل مدفوعات الضريبة ادلستقبلية أكرب‬
‫(أصغر) شلا لو مل يكن لذلك االسًتداد أك السداد تبعات ضريبية‪ ،‬فإف ىذا ادلعيار يتطلب من ادلنشاة االعًتاؼ‬
‫بالتزاـ ضرييب مؤجل (أصل ضرييب مؤجل) باستثناءات قليلة زلددة‪.‬‬

‫يتطل ب ىذا ادلعيار من ادلنشأة احملاسبة عن التبعات الضريبية للعمليات كاألحداث األخرل بنفس الطريقة‬
‫اليت رباسب فيها عن العمليات كاألحداث األخرل نفسها كىكذا فإف العمليات كاألحداث اليت يعًتؼ هبا يف‬
‫قائمة الدخل غلب أف يعًتؼ بآثارىا الضريبية يف نفس القائمة كذلك ‪ .‬كأية عمليات أك أحداث أخرل يعًتؼ‬
‫هبا مباشرة يف حقوؽ ادلالكُت ػلب أف يعرؼ باتآثار الضريبية ادلتعلقة بآثارىا الضريبية مباشرة يف حقوؽ ادلالكُت ‪،‬‬

‫‪87‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫كبشكل مشابو‪ ،‬يؤثر االعًتاؼ دبوجودات كمطلوبات ضريبية يف اندماج األعماؿ على مبلغ الشهرة أك الشهرة‬
‫السالبة الناشئة عن ىذا االندماج‪.‬‬

‫كذلك يعاجل ىذا ادلعيار االعًتاؼ بادلوجودات الضريبية ادلؤجلة الناشئة عن اخلسائر أك اخلصومات‬
‫الضريبية غَت ادلستخدمة‪ ،‬كعرض ضرائب الدخل يف البيانات ادلالية كاإلفصاح عن ادلعلومات ادلتعلقة بضرائب‬
‫الدخل‪.‬‬

‫يشمل نطاؽ تطبيق ىذا ادلعيار الفقرات االتية‪:‬‬

‫‪ .1‬يطبق ىذا ادلعيار يف احملاسبة عن ضرائب الدخل‪.‬‬

‫‪ .2‬لغايات ىذا ادلعيار‪ ،‬تضم ضرائب الدخل صبيع الضرائب احمللية كاألجنبية ادلفركضة على األرباح‬
‫اخلاضعة للضريبة كما تشمل ضرائب الدخل ضرائب مثل الضرائب ادلستقطعة كالواجب سدادىا من قبل‬
‫ادلنشآت التابعة كالزميلة كادلشاريع ادلشًتكة عند قيامها بتوزيعات األرباح للمنشأة معدة التقرير‪.‬‬

‫‪ .3‬ال يعاجل ىذا ادلعيار طرؽ احملاسبة عن اذليئات احلكومية ( راجع ادلعيار احملاسيب الدكؿ العشركف ‪،‬‬
‫احملاسبة عن اذليئات احلكومية كاإلفصاح عن ادلساعدات احلكومية) أك اخلصومات الضريبية لتشجيع االستثمار ‪.‬‬
‫كدلن ىذا ادلعيار يعٍت باحملاسبة عن الفركؽ ادلؤقتة اليت ؽلكن أف تنشأ من مثل ىذه اذليئات كاخلصومات الضريبية‬
‫لتشجيع االستثمار‪.‬‬

‫المحور السادس‪ :‬المعيار ‪ :IAS 14‬التقارير المالية للقطاع‬

‫يهدؼ ىذا ادلعيار إىل كضع مبادئ لتقدًن التقارير حوؿ ادلعلومات ادلالية حسب القطاع (معلومات حوؿ‬
‫سلتلف أنواع ادلنتجات كاخلدمات اليت تنتجها الشركة كسلتلف ادلناطق اجلغرافية اليت تعمل هبا‪ )،‬كذلك دلساعدة‬
‫مستخدمي البيانات ادلالية كما يلي‪:‬‬

‫‪ ‬فهم أفضل لؤلداء السابق للشركة‪.‬‬

‫‪ ‬تقيم أفضل دلخاطر ك عوائد الشركة‪.‬‬
‫‪ ‬تكوين أحكاـ حوؿ الشركات ككل‪.‬‬

‫المحور السابع‪ :‬المعيار ‪:IAS 16‬الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫يهدؼ ىذا ادلعيار إىل كصف ادلعاجلة احملاسبية للممتلكات كالتجهيزات كادلعدات‪ .‬كتتمثل القضايا‬
‫الرئيسية للمحاسبة عن ادلمتلكات للتجهيزات كادلعدات يف توقيت االعًتاؼ باألصل كربديد قيمتو ادلسجلة‬

‫‪88‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫كنفقات‬
‫االندثار ادلتعلقة بو الواجبة التسجيل كالتحديد‪ .‬يشًتط ىذا ادلعيار االعًتاؼ ببند ادلمتلكات كالتجهيزات‬
‫كادلعدات‬
‫كأصل حينما يستويف تعريف كمعايَت االعًتاؼ باألصل طبقا إلطار إعداد كعرض البيانات ادلالية‪.‬‬

‫يشمل نطاؽ تطبيق ىذا ادلعيار الفقرات االتية‪:‬‬

‫‪ .1‬يطبق ىذا ادلعيار يف احملاسبة عن ادلمتلكات كالتجهيزات كادلعدات ما عدا تلك احلاالت اليت يشًتط أك‬
‫يسمح فيها معيار زلاسيب دكيل آخر دبعاجلة زلاسبية سلتلفة‪.‬‬

‫‪ .2‬ال يطبق ىذا ادلعيار على‪:‬‬

‫أ‪ .‬الغابات كما شاهبها من ادلوارد الطبيعية ادلتجددة‪.‬‬

‫ب‪ .‬حقوؽ التعدين‪ ،‬استكشاؼ كاستخراج ادلعادف كالنفط كالغاز الطبيعي كما شاهبها مدف ادلوارد غَت‬
‫ادلتجددة‪.‬‬

‫كلكن يطبق ىذا ادلعيار للممتلكات كالتجهيزات كادلعدات اليت استخدمت لتطوير أك احملافظة على‬
‫األنشطة أك ادلوجودات الواردة يف الفقرة (أ) أك (ب) كاليت ؽلكن فصلها عن تلك األنشطة أك ادلوجودات‪.‬‬
‫‪ . 3‬يف بعض األحياف تسمح معايَت احملاسبة الدكلية باالعًتاؼ األكيل ادلبدئي بالقيمة ادلسجلة للممتلكات‬
‫كالتجهيزات كادلعدات اليت ربدد باستخداـ طريقة زبتلف عن تلك اليت يصفها ىذا ادلعيار‪.‬‬

‫تطبق ادلنشأة ادلعيار احملاسيب الدكيل األربعوف "العقارات االستثمارية" بدالن من ىذا ادلعيار لعقاراهتا‬
‫االستثمارية‪ .‬تطبق ادلنشأة ىذا ادلعيار على ادلمتلكات اليت بنيت أك طورت الستخدامها مستقببلن كعقارات‬
‫استثمارية‪ .‬يف الوقت الذم تنتهي بو عملية البناء أك التطوير تقوـ ادلنشأة بتطبيق ادلعيار احملاسيب‬
‫الدكيل األربعوف‪ .‬ادلعيار احملاسيب الدكيل األربعوف يطبق أيضان على العقارات االستثمارية احلالية كاليت‬
‫مت إعادة تطويرىا لبلستخداـ ادلستقبلي ادلتواصل كعقارات استثمارية‪.‬‬

‫‪ .5‬ال يتناكؿ ىذا ادلعيار بعض مظاىر تطبيق نظاـ شامل يعكس آثار تغَتات األسعار‪ .‬كلكدف يشًتط علدم‬
‫ادلنشآت اليت تطبق ىذا النظاـ االلتزاـ بكافة اجلوانب الواردة يف ىذا ادلعيار‪ ،‬فيما عدا تلك اليت تتناكؿ‬
‫قياس ادلمتلكات كالتجهيزات كادلعدات يف الفًتات اتآتية لبلعًتاؼ األكيل ادلبدئي هبا‪.‬‬

‫عبلكة على ما تقدـ فاف ادلعيار ينص على كجوب قياس بند ادلمتلكات كادلصانع كادلعدات ادلعًتؼ هبا‬
‫كأصل كذلك كفقا لتكلفتو التارؼلية‪ .‬كتتكوف التكلفة من شبن الشراء دبا فيو الرسوـ اجلمركية على الواردات‬

‫‪89‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫كضرائب‬
‫ادلشًتيات غَت ادلسًتدة كصبيع التكاليف ادلباشرة اليت تصرؼ عليو جلعلو جاىزا لبلستخداـ يف الغرض احملدد لو‪.‬‬
‫كتستبعد من تكلفة ادلمتلكات كادلصانع كادلعدات ما يأ‪:‬ي‪:‬‬

‫‪ .1‬اخلصم التجارم كاخلصومات األخرل‪.‬‬

‫‪ .2‬فوائد الديوف الناشئة عن تأجيل سداد قيمة ادلوجودات‪ ،‬حيث تعاجل كنفقة جارية إال إذا سبت رمسلتها‬
‫كفقا دلعيار (‪.)23‬‬

‫‪ .3‬ا لتكاليف اإلدارية كاألعباء اإلضافية األخرل ما مل تكن مرتبطة بعملية شراء ادلوجودات أك ذبهيزىا أك‬
‫جعلها جاىزة لبلستخداـ‪.‬‬

‫‪ .4‬خسائر التشغيل األكلية اليت ربدث قبل أف تصل ادلوجودات إىل ادلستول ادلخطط ألدائها‪.‬‬
‫لذلك ال غلوز رمسلة ىذه النفقات بل تعترب من النفقات اجلارية اليت ربمل على حساب األرباح كاخلسائر (كشف‬
‫الدخل )‪.‬‬

‫‪ ‬تطبيق‪:‬‬

‫فيما يلي البيانات اخلاصة بتكاليف عملية استَتاد احدل اتآالت للشركة العامة للصناعات اذلندسية يف‬
‫الناصرية عاـ ‪.2021‬‬

‫‪ 250000‬دينار عموالت مصرفية كمصاريف االعتماد ادلستندم‪.‬‬

‫‪ 15000000‬دينار شبن الشراء الشامل كيتضمن مصاريف النقل البحرم كالتأمُت‪.‬‬

‫‪ 3000000‬دينار رسوـ صبركية‪.‬‬

‫‪ 150000‬دينار مصاريف نقل اتآلة إىل الشركة‪.‬‬

‫‪ 250000‬دينار بناء قواعد تثبيت اتآلة‪.‬‬

‫‪ 700000‬دينار قيمة اإلنتاج ادلعيب لدل التشغيل األكيل لآللة ادلشًتاة‪.‬‬

‫ادلطلوب‪ :‬احتساب قيم ة اتآلة اخلاضعة لبلندثار كفقآ للمعيار احملاسيب الدكيل (‪ )16‬إذا علمت ما يلي‪:‬‬
‫‪ .1‬سددت الشركة قيمة اتآلة بعد إف حصلت على خصم ذبارم دبعدؿ ‪%10‬من شبن الشراء األصلي‪.‬‬

‫‪ .2‬بلغت مصاريف النقل البحرم كالتأمُت البحرم ‪1500000‬دينار‪.‬‬

‫‪90‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫‪ .3‬حصلت الشركة على استعادة رسوـ صبركية دببلغ ‪ 500000‬دينار‪.‬‬

‫ؽلكن حل التطبيق بطريقتُت‪:‬‬

‫المحور السابع‪ :‬المعيار ‪:IAS 17‬المحاسبة عن عقود اإليجار‬

‫‪91‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫يهدؼ ىذا ادلعيار إىل أف يبُت للمستأجرين كادلؤجرين السياسات كاإلفصاحات احملاسبية ادلناسبة لتطبيقها‬
‫فيما يتعلق بعقود اإلغلار التمويلي كالتشغيلي‪.‬‬

‫يشمل نطاؽ تطبيق ىذا ادلعيار الفقرات اتآتية‪:‬‬

‫‪ .1‬غلب تطبيق ىذا ادلعيار يف احملاسبة على كافة عقود اإلغلار عدا ما يلي‪:‬‬

‫أ‪ .‬اتفاقيات اإلغلار الستكشاؼ أك استخداـ ادلوارد الطبيعية مثل النفط كالغاز الطبيعي كاألخشاب‬
‫كادلعادف كاحلقوؽ األخرل ادلتعلقة بادلعادف‪.‬‬

‫ب ‪ .‬اتفاقيات الًتخيص اخلاصة ببنود مثل األفبلـ السينمائية كتسجيبلت الفيديو كادلسرحيات‬
‫كادلخطوطات كالرباءات كحقوؽ النشر كالتأليف‪.‬‬

‫‪ .2‬ينطبق ىذا ادلعيار على االتفاقيات اليت ربوؿ حق استعماؿ ادلوجودات حىت كإف طلب من ادلؤجر خدمات‬
‫كبَتة فيما يتعلق بتشغيل أك صيانة ىذه ادلوجودات‪ ،‬كمن ناحية أخرل ال ينطبق ىذا ادلعيار على االتفاقيات‬
‫اليت ىي عقود للخدمات اليت ال ربوؿ حق استخداـ ادلوجودات من طرؼ متعاقد إىل الطرؼ اتآخر‪.‬‬
‫يتضمن ىذا ادلعيار تعريفا كاضحا لعقد اإلغلار كانواعو‪ ،‬التمويلي كالتشغيلي كغَت القابل لئللغاء‪ ،‬كيوضح ادلعيار‬
‫شركط كل نوع كطرؽ عرضو يف القوائم ادلالية لكل من ادلستأجرين كادلؤجرين‪.‬‬

‫يقوـ ادلستأجر بعقد اغلار سبويلي يف حاؿ استئجار ادلوجودات كاالعًتاؼ بعقد اإلغلار على شكل موجودات يف‬
‫ادليزانية العمومية دبا يعادؿ القيمة العادلة لؤلمبلؾ ادلستأجرة‪ .‬كما غلب االعًتاؼ بااللتزاـ الناجم عن ذلك‬
‫كمطلوبات يف ادليزانية العمومية‬

‫‪ ‬تطبيق‪ :‬بتاريخ ‪ 2021/1/1‬استأجرت شركة (النور) آالت خلط إنتاجي جديد كذلك دلدة (‪ )5‬سنوات مقابل‬
‫شرط‬
‫إغلار سنوم مقداره (‪ ) 479650‬دينار يدفع يف بداية كل عاـ‪ ،‬فإذا علمت أف سعر الفائدة ادلطبق ىو ‪ %8‬كاف‬
‫العمر اإلنتاجي لآلالت ادلستأجرة يقدر خبمس سنوات مع افًتاض عدـ كجود قيمة متبقية لؤلنقاض ‪ ،‬كاف الشركة‬
‫ادلؤجرة اشًتت اتآالت دببلغ (‪ )2000000‬دينار‪ .‬ادلطلوب‪ :‬إثبات قيود اليومية البلزمة لغاية ‪31/12/2021‬‬
‫كاذا علمت اف معدؿ خصم دفعة دكرية دبقدار دينار كاحد دبعدؿ ‪ %8‬كدلدة (‪ )5‬سنوات يبلغ ‪.3.99271‬‬

‫‪92‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫مالحظة ‪ :‬تظهر قيمة اتآالت ادلستأجرة من موجودات طويلة األجل يف قائمة ادلؤجر ادلايل كسيتم اندثارىا‬
‫كموجودات كما لو كانت شللوكة للشركة حبيث يتم احتساب قسط االندثار السنوم باالعتماد على القيمة‬
‫السوقية‬
‫كالعمر اإلنتاجي احملدد‪.‬‬

‫يعترب ادلستأجر دبثابة ادلالك للموجودات ادلؤجرة‪ ،‬كعلية البد من إظهار ادلوجودات ادلستأجرة بقائمة‬
‫ادلركز ادلايل كموجود من ادلوجودات طويلة األجل ‪ ،‬كيتم زبفيض قيمتها دبقدار األقساط كاإلغلار السنوية‬
‫ادلدفوعة بشكل مباشر ‪ ،‬أك يتم إظهار ىذه األقساط ببند زلاسيب مستقل تكوف مطركحة من قيمة التزامات عقود‬
‫اإلغلار طويلة األجل‪.‬‬

‫‪93‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫المحور الثامن‪ :‬المعيار ‪ IAS 18:‬اإليراد‬

‫مت تعريف الدخل يف اإلطار اخلاص بإعداد كعرض البيانات ادلالية على أنو الزيادة يف ادلنافع االقتصادية‬
‫خبلؿ الفًتة احملاسبية يف صورة تدفقات داخلة أك زيادة يف ادلوجودات أك نقص يف ادلطلوبات ينتج عنها زيادة‬
‫يف حقوؽ ادللكية كذلك خببلؼ ما يقدمو ادلبلؾ من مساعلات‪ .‬كيشتمل الدخل على كل من اإليرادات‬
‫كادلكاسب‪.‬‬
‫كسبثل اإليرادات اخلل الناتج من األنشطة العديدة للمنشأة كيشار إليو باستخداـ مسميات سلتلفة مثل ادلبيعات‪،‬‬
‫العموالت‪ ،‬الفوائد ك إيرادات حقوؽ االمتياز‪ .‬كيهدؼ ىذا ادلعيار إىل كصف ادلعاجلة احملاسبية لكل إيراد ناتج‬
‫عدف‬
‫أنواع زلددة من العمليات كاألحداث‪.‬‬

‫كمن ادلسائل احليوية يف احملاسبة عن اإليراد ربديد توقيت االعًتاؼ بو‪ .‬كيعًتؼ باإليراد عندما يكدكف من‬
‫ادلتوقع أف تؤكؿ ادلنافع االقتصادية إىل ادلنشاة بشرط إمكانية قياس تلك ادلنافع بطريقة موثوؽ فيها ‪ .‬كىدذا ادلعيار‬
‫ػلدد الظركؼ اليت تتوافر فيها تلك الشركط كبالتايل ربقق اإليراد‪ .‬كما يقدـ ادلعيار إرشادات عملية يف كيفية‬
‫تطبيق‬
‫تلك الشركط‪.‬‬

‫يشمل نطاؽ تطبيق ىذا ادلعيار الفقرات اتآتية‪:‬‬

‫‪ -1‬جبب تطبيق ىذا ادلعيار عند احملاسبة عن اإليرادات الناذبة من العمليات كاألحداث اتآتية‪:‬‬
‫(‪ )1‬بيع السلع‪.‬‬
‫(‪ )2‬تأدية اخلدمات‪.‬‬
‫(‪ )3‬استعماؿ أطراؼ أخرل دلوجودات ادلنشأة كما ينتج عنها من فوائد إيرادات من حقوؽ االمتياز‬
‫كأرباح األسهم‪.‬‬

‫‪ -2‬تشتمل البضائع على السلع ادلنتجة دبعرفة ادلنشأة بغرض بيعها كالسلع ادلشًتاة بقصد إعادة بيعها‬
‫كالسلع ادلشًتاة دبعرفة تاجر التجزئة أك األراضي أك ادلمتلكات األخرل اليت ػلتفظ هبا بغرض إعادة‬
‫البيع‪.‬‬

‫‪ -3‬يتضمن تأدية اخلدمات عادة قياـ ادلنشاة بأداء مهاـ زلددة تعاقديا خبلؿ فًتة متفق عليها‪ .‬كقد‬
‫تقدـ اخلدمات خبلؿ فًتة كاحدة أك خبلؿ اكثر من فًتة‪ .‬بعض عقود تأدية اخلدمات قدد تكدكف‬

‫‪94‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫ذات عبلقة مباشرة بعقود التشديد (ادلقاكالت) مثاؿ على ذلك عقود خدمات مديرم ادلشركعات‬
‫كادلهندسُت كادلعماريُت‪ .‬كال يتناكؿ ىذا ادلعيار اإليراد الناتج عن مثل تلك العقود‪ ،‬حيث يتم معاجلة‬
‫تلك العقود كعقود مقاكالت كيطبق بشأهنا ادلعيار احملاسيب الدكيل احلادم عشر "عقود ادلقاكالت‪.‬‬

‫‪ -4‬يًتتب على استخداـ الغَت دلوجودات ادلنشأة األشكاؿ اتآتية لئليرادات‪:‬‬

‫(‪ )1‬الفوائد‪ :‬عبارة عن أعباء مقابل استخداـ نقدية أك نقدية معادلة أك مبالغ مستحقة للمشركع‪.‬‬

‫)‪ (2‬إيرادات حقوؽ االمتياز‪ :‬كىي عبارة عن أعباء مقابل استخداـ بعض ادلوجودات طويلة األجل‬
‫دلنشاة مثل براءات االخًتاع‪ ،‬العبلمات التجارية‪ ،‬حقوؽ الطبع كبرامج احلاسوب‪.‬‬

‫(‪ )3‬أرباح األسهم ‪ :‬عبارة عن توزيعات أرباح على ادلساعلُت حسب حصصهم يف رأس ادلاؿ‪.‬‬

‫‪ -5‬ال يتناكؿ ىذا ادلعيار اإليراد الناتج شلا يلي‪:‬‬

‫)‪ (1‬عقود اإلغلارات‬

‫(‪ )2‬أرباح األسهم الناذبة عن االستثمارات اليت يتم احملاسبة عنها طبقا لطريقة حقوؽ ادللكية‪.‬‬

‫(‪ )3‬عقود التأمُت ادلتعلقة بشركات التأمُت‪.‬‬

‫)‪ (4‬التغَتات يف القيمة العادلة للموجودات ادلالية كادلطلوبات ادلالية أك التخلص منها (حيث سيتم‬
‫تناكذلا يف معيار خاص عن األدكات ادلالية)‪.‬‬

‫(‪ )5‬التغَتات يف قيمة ادلوجودات ادلتداكلة األخرل‪.‬‬

‫(‪ )6‬الزيادة الطبيعية يف قطعاف ادلاشية كاحملاصيل الزراعية كالغابات‪.‬‬

‫(‪ )7‬استخراج ادلعادف‪.‬‬

‫المحور التاسع‪ :‬المعيار ‪ : IAS 19‬منافع الموظفين (التقاعد)‬

‫يهدؼ ىذا ادلعيار اىل بياف احملاسبة كاالفصاح اخلاصة دبنافع ادلوظفُت‪ ،‬كيتطلب ادلعيار أف تقوـ‬
‫ادلنشأة‪:‬‬

‫‪ ‬باالعًتاؼ بالتزاـ عليها عند قياـ موظف بتقدًن خدمة ذلا مقابل منافع ادلوظفُت اليت ستقوـ بدفعها ذلم‬
‫يف‬

‫‪95‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫ادلستقبل‪.‬‬
‫‪ ‬األعباء (ادلستهلك القوم) لبللتزاـ ادلًتتب عليها نتيجة ادلنافع االقتصادية الناصبة من خدمة قدمها‬
‫ادلوظف مقابل منافع ادلوظفُت‪.‬‬

‫يشمل نطاؽ تطبيق ىذا ادلعيار الفقرات االتية‪:‬‬

‫‪ .1‬غلب أف يقوـ صاحب العمل بتطبيق ىذا ادلعيار على منافع ادلوظفُت‪.‬‬

‫‪ .2‬ال يتناكؿ ىذا ادلعيار تقدًن التقارير حسب خطط منافع ادلوظفُت (أنظر معيار احملاسبة الدكيل السادس‬
‫كالعشركف ‪ -‬احملاسبة كتقدًن التقارير حسب خطط منافع التقاعد)‪.‬‬

‫‪ .3‬ينطبق ىذا ادلعيار على كافة منافع ادلوظفُت‪ ،‬دبا يف ذلك تلك ادلنصوص عليها‪:‬‬

‫أ‪ .‬دبوجب خطط رمسية أك اتفاقيات رمسية أخرل بُت منشأة كموظفُت فرديُت كرلموعات موظفُت أك شلثليهم‪.‬‬
‫ب‪ .‬دبوجب ادلتطلبات التشريعية أك من خبلؿ ترتيبات صناعية حيث يطلب من ادلنشآت ادلساعلة يف اخلطط‬
‫الوطنية كخطط الدكلة كخطط الصناعة أك خطط أصحاب العمل ادلتعددة‪.‬‬

‫ج‪ .‬حسب ادلمارسات غَت الرمسية اليت ينشأ عنها التزاـ ضمٍت‪ ،‬كينشأ عن ادلمارسات غَت الرمسية الت ا زـ‬
‫ضمٍت حيث ال يوجد للمنشأة بديل فعلي سول دفع منافع ادلوظفُت‪ ،‬كأحد األمثلة على االلتزاـ الضمٍت ما‬
‫يًتتب على تغَت يف ادلمارسات غَت الرمسية للمنشأة ضرر غَت مقبوؿ لعبلقاهتا مع ادلوظفُت‪.‬‬

‫‪.4‬تشمل منافع ادلوظفُت‪:‬‬

‫أ‪ .‬منافع ادلوظفُت قصَتة األجل مثل األجور كالركاتب كمساعلات الضماف االجتماعي كاإلجارة السنوية ادلدفوعة‬
‫كادلشاركة يف الربح كادلكافآت (إذا استحقت خبلؿ اثٍت عشر شو ان ر من هناية الفًتة) كادلنافع غَت النقدية (مثل‬
‫العناية الطبية كاإلسكاف كاالنتقاؿ كالبضائع كاخلدمات بدكف مقابل أك ادلدعومة) للموظفُت احلاليُت‪.‬‬

‫ب‪ .‬منافع ما بعد انتهاء اخلدمة مثل الركاتب التقاعدية كمنافع التقاعد األخرل كالتأمُت على احلياة دلا بعد‬
‫انتهاء اخلدمة كالعناية الطبية دلا بعد انتهاء اخلدمة‪.‬‬

‫ج‪ .‬منافع ادلوظفُت األخرل طويلة األجل دبا يف ذلك إجازة اخلدمة الطويلة أك إجازة التفرغ للبحث أك‬
‫االحتفاؿ بادلناسبات أك منافع اخلدمة الطويلة األخرل كمنافع العجز طويلة األجل باإلضافة إىل ما يلي إذا‬
‫كانت مستحقة بعد اثٍت عشر شهرا أك أكثر بعد هناية الفًتة‪ :‬ادلشاركة يف األرباح كادلكافآت كالتعويضات‬
‫ادلؤجلة‪.‬‬

‫‪96‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫د‪ .‬منافع هناية اخلدمة‪.‬‬

‫ق‪ .‬منافع التعويضات يف صورة حقوؽ ملكية‪.‬‬

‫‪ .5‬نظرا ألف كل بند زلدد يف (أ) إىل (ق) أعبله خصائص سلتلفة فإف ىذا ادلعيار ػلدد متطلبات منفصلة‬
‫لكل فئة‪ .6 .‬تشمل منافع ادلوظفُت ادلنافع ادلقدمة إما للموظفُت أك دلن يعيلوهنم‪ ،‬كؽلكن تسويتها من خبلؿ‬
‫دفعات (أك تزكيد بضائع أك خدمات) تتم إما مباشرة للموظفُت أك لزكجاهتم أك أبنائهم أك من يعيلوهنم أك‬
‫تآخرين مثل شركات التأمُت‪ .7 .‬ؽلكن للموظف تقدًن اخلدمات ادلنشأة على أساس دكاـ كامل أك جزئي أك‬
‫دائم أك عرضي أك مؤقت‪ ،‬كلغرض ىذا ادلعيار يشمل ادلوظفوف كموظفي اإلدارة اتآخرين‪.‬‬

‫المحور العاشر‪ :‬المعيار ‪ : IAS 20‬محاسبة المنح الحكومية واالفصاح عن المساعدات الحكومية‬

‫يشمل نطاؽ تطبيق ىذا ادلعيار الفقرات االتية‪:‬‬

‫‪ .1‬غلب تطبيق ىذا ادلعيار للمحاسبة كاإلفصاح عن ادلنح احلكومية كاإلفصاح عن أشكاؿ أخرل من ادلساعدات‬
‫احلكومية‪.‬‬

‫‪ .2‬ال يتناكؿ ىذا ادلعيار‪:‬‬

‫)‪ (1‬ادلشاكل اخلاصة الناذبة عن احملاسبة عن ادلنح احلكومية يف البيانات ادلالية اليت تعكس آثار تغَت األسعار‬
‫أك يف ادلعلومات اإلضافية ذات الطبيعة ادلشاهبة‪.‬‬

‫)‪ (2‬ادلساعدات احلكومية ادلقدمة للمنشأة يف شكل منافع متاحة عند احتساب الدخل اخلاضع للضريبة أك‬
‫اليت تكوف زلددة أك تقتصر على أساس الضريبة ادلستحقة (مثل فًتة اإلعفاء من ضريبة الدخل‪ ،‬ضرائب مسًتدة‬
‫على االستثمار‪ ،‬سلصصات االندثار ادلعجل‪ ،‬معدالت الضريبة ادلخفضة)‪.‬‬

‫(‪ )3‬مشاركة احلكومة يف ملكية ادلنشأة‪.‬‬

‫المحور الحادي عشر‪ :‬المعيار ‪ : IAS 21‬أثار التغيرات في أسعار صرف العمالت‬

‫ؽلكن أف تقوـ ادلنشأة بنشاطات أجنبية بطريقتُت‪ .‬حيث ؽلكن أف يكوف ذلا معامبلت بعمبلت أجنبية أك‬
‫يكدكف ذلدا عمليات أجنبية‪ .‬كمن أجل مشوؿ ادلعامبلت بالعمبلت األجنبية كالعمليات األجنبية يف القوائم ادلالية‬
‫للمنشأة‪ ،‬فإنو غلب التعبَت عن ادلعامبلت بعملة ادلنشأة معدة التقرير‪ ،‬كما غلب ترصبة القائم ادلالية للعمليات‬
‫األجنبية إىل عملة ادلنشأة معدة التقرير‪ .‬أف ادلسائل األساسية يف احملاسبة عن ادلعامبلت بالعملة األجنبية‬

‫‪97‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫كالعمليات األجنبية ىي يف ربديد سعر الصرؼ الواجب استخدامو ككيفية االعًتاؼ يف القوائم ادلالية بأثر التغَتات‬
‫يف أسعار الصرؼ‪.‬‬

‫يشمل نطاؽ تطبيق ىذا ادلعيار الفقرات االتية‪:‬‬

‫‪ .1‬غلب أف يطبق ىذا ادلعيار يف‪:‬‬

‫أ‪ .‬احملاسبة عن ادلعامبلت بالعمبلت األجنبية‪.‬‬

‫ب‪ .‬ترصبة القوائم ادلالية للعمليات األجنبية ادلشمولة يف القوائم ادلالية للمنشأة بواسطة التوحيد أك‬
‫التوحيد النسيب أك بطريقة ادللكية‪.‬‬

‫‪ .2‬ال يتعامل ىذا ادلعيار مع زلاسبة التحوط لبنود العملة األجنبية عدا عن فركؽ الصرؼ الناشئة عن التزاـ بعملة‬
‫أجنبية ذبدرم احملاسبة عنو كتحوط لصايف استثمار يف منشأة أجنبية‪ .‬أما األكجو األخرل حملاسبة التحوط‪ ،‬دبا يف‬
‫ذلك معايَت استخداـ زلاسبة التحوط‪ ،‬فسيتم التعامل معها يف ادلعيار احملاسيب الدكيل ‪ 39‬األدكات ادلالية‪:‬‬
‫االعًتاؼ كالقياس‪.‬‬

‫‪ .3‬ال ػلدد ىذا ادلع يار العملة اليت غلب على ادلنشأة أف تعرض قوائمها ادلالية هبا كلكن تستخدـ ادلنشأة عادة‬
‫عملة البلد الذم تقدًن فيو‪ .‬أما إذا استخدمت عملة سلتلفة‪ ،‬فإف ىذا ادلعيار يتطلب اإلفصاح عددف سبب‬
‫استخداـ تلك العملة‪ .‬كما يتطلب ادلعيار اإلفصاح عن سبب أم تغَت يف عملة تقرير ادلنشأة‪.‬‬

‫‪ .4‬ال يتعامل ىذا ادلعيار مع إعادة بياف القوائم ادلالية للمنشأة من عملة التقرير إىل عملة أخرل دلبلءمتها‬
‫للمستخدمُت ادلعتادين على تلك العملة أك ألغراض مشاهبة‪.‬‬

‫‪ .5‬ال يتعامل ىذا ادلعيار مع عرض للتدفقات النقدية الناشئة عن معامبلت يف العمبلت األجنبية كترصبة‬
‫التدفقات النقدية للعمليات األجنبية يف قائمة التدفقات النقدية (أنظر ادلعيار احملاسيب الدكيل السابق‪ ،‬قوائم التدفق‬
‫النقدم)‬

‫يطبق ىذا ادلعيار على ادلعامبلت األجنبية كيف ترصبة القوائم ادلالية للعمليات األجنبية حيث يتضمن‬
‫شركط االعًتاؼ األكيل كبفركقات الصرؼ كتصنيف العمليات األجنبية كالتغَتات يف سعر الصرؼ كمعاجلتها‪.‬‬

‫تتأثر القوائم ادلالية للوحدات االقتصادية بالتغَتات يف أسعار الصرؼ‪ ،‬كاف ىذا التأثَت ينتج من عدة عوامل نابعة‬
‫من‬
‫طبيعة نشاط الوحدة كبيئتها‪ .‬ػلدد ىذا ادلعيار ثبلثة من ىذه العوامل ىي كاال‪:‬ي‪:‬‬

‫‪98‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫‪‬ادلعامبلت األجنبية (اخلارجية)‪ :‬الشراء أك البيع يف بلداف أخرل‪.‬‬

‫‪‬العمليات األجنبية (اخلارجية)‪ :‬تشغيل منشئات يف بلداف أخرل‪.‬‬

‫‪‬عملة العرض ‪ :‬عرض القوائم ادلالية يف عملة أخرل‪.‬‬

‫‪‬تسوية العرض كالطلب للعمبلت يف السوؽ الفورية ‪Adjustment of Offer & Demand‬‬

‫تقوـ البنوؾ بتجميع أكامر الشراء كالبيع لزبائنها‪ ،‬كمقاصة )‪ (compensation‬ىذه األكامر يظهر‬
‫لكل‬
‫عملة نقدية صايف رصيد مشًتم أك بائع‪ .‬كؽلكن للصرافُت اللجوء إىل أحد اخليارين اتآتيُت ‪ - :‬إما مشًتيات‬
‫مباشرة للعمبلت النقدية مقابل عملة نقدية معينة ( مثاؿ ذلك اليورك أك الدكالر ) ‪ ،‬كإما موازنات أك ترجيحات‬
‫سعر الصرؼ متضمنة عملتُت نقديتُت أك أكثر ‪ .‬كؽلكن تعريف موازنة سعر الصرؼ (‪ )arbitrage‬بأهنا العملية‬
‫اليت يتم من خبلذلا احلصوؿ على الربح دكف التعرض إىل خطر انح ا رؼ موجود بُت األسعار احملددة‪.‬‬

‫ؽلثل سعر ادلشًتم السعر الذم يشًتم فيو البنك العملة النقدية األجنبية من الزبوف‪ ،‬كؽلثل سعر البائع‬
‫السعر الذم يبيع فيو البنك العملة النقدية األجنبية إىل الزبوف ‪ .‬كؽلثل الفرؽ بُت سعر البائع كسعر ادلشًتم‬
‫(‪ )spread‬أك ىامش من الربح للبنك‪ .‬كيتم صبيع التسعَتات على أساس مفاىيم سعر الطلب أك سعر‬
‫البيع(‪price). selling price or ask‬‬

‫تطبيق(‪:)1‬‬

‫بتاريخ ‪ 2/10/2021‬ـ توفرت البيانات اتآتية عن تسعَتة الدكالر األمريكي مقابل الدينار العراقي يف كل من‬
‫البنك الدكيل العراقي كالبنك التجارم العراقي‪.‬‬

‫فإذا علمت أف شركة الصادؽ للصرافة كاف لديها مبلغ )‪ (10‬مبليُت دينار عراقي كترغب بتصريفها ذلك اليوـ إىل‬
‫الدكالر األمريكي‪.‬‬

‫ادلطلوب‪:‬‬

‫احتساب مبلغ شراء الدكالرات األمريكية من البنك الدكيل العراقي‪.‬‬

‫‪99‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫(‪ )0‬احتساب مبمغ بيع الدوالرات األمريكية للى البنك التجار العارقي‬

‫(‪ )2‬احتساب صايف ادلكتسب من الدنانَت العراقية‬

‫‪ ‬شراء دكالرات أمريكية )‪ (USD‬مقابل الدنانَت العراقية )‪ (IQD‬من البنك الدكيل‪:‬‬

‫‪ 10000000 ‬دينار ÷ ‪ 8000 = 1250‬دكالر أمريكي )‪(USD‬‬

‫‪ ‬بيع ىذه الدكالرات األمريكية )‪ (USD‬مقابل دنانَت عراقية) ‪ (IQD‬إىل البنك التجارم‪:‬‬

‫‪ 8000 ‬دكالر×‪ 1300‬دينار=‪ 10400000‬دينار عراقي‬

‫‪ ‬صايف ادلكتسب)‪ (gain‬من الدنانَت العراقية ػلتسب كما يلي‪:‬‬

‫‪ 10400000 ‬دينار – ‪ 10000000‬دينار= ‪ 400000‬دينار عراقي‪.‬‬

‫إذا قاـ العديد من الصرافُت يف التعامل هبذه الطريقة فاف ذلك ينجم عنو زيادة أسعار البنك الدكيل‬
‫العراقي‬
‫جراء الطلب ادلتزايد‪ ،‬كاطلفاض أسعار البنك التجارم جراء العرض ادلتزايد‪ .‬كؽلكن أف يؤدم ذلك إىل توازف السعر‬
‫بشكل مباشر كسريع‪.‬‬

‫تطبيق(‪:)2‬‬

‫فيما يلي ادلعاملة اليت سبت يف احدل الشركات خبلؿ عاـ ‪2021‬ـ‬

‫(‪ )1‬استوردت الشركة العادلية للتجارة كالصناعة مركزىا بغداد مواد من أمريكا بقيمة )‪ (10000‬دكالر‬
‫أمريكي كعلى أف يسدد ادلبلغ بالدكالر‪.‬‬
‫(‪ )2‬استلمت الشركة االعتماد ادلستندم ادلتعلق بالبضاعة ادلستوردة بتاريخ ‪ 2021/7/1‬حيث كاف سعر‬
‫الصرؼ ‪ 1200‬دينار لكل دكالر‪.‬‬

‫ادلطلوب‪ :‬تسجيل القيود اليومية البلزمة إلثبات عملية االستَتاد كمعاجلة فركؽ أسعار الصرؼ كفقا للمعيار الدكيل‬
‫(‪.)21‬‬

‫احلل‪:‬‬

‫(‪ )1‬حالة التسديد عند استبلـ االعتماد ادلستندم‪.‬‬

‫‪100‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫في ‪2021/12/20‬حيث كان سعر الصرف ‪0203‬‬ ‫(‪ )2‬حالة التسديد بشكل أجل ولكن قبل تاريخ الميزانية أ‬
‫دينار ومعالجة الفروقات كتعديل لتكمفة البضاعة المشت ا رة ‪ 0‬يتم التسجيل عمى اعتبار فرق الصرف تعديل‬
‫لتكمفة البضاعة المشتراة كما يمي ‪:‬‬
‫‪ ‬القيد األول عند استالم االعتماد‬

‫وتظهر المشكمة هنا في كيفية معالجة الفرق بين قيمة البضاعة بالدوالر ومقابمها بالدينار بين تاريخي‬
‫‪ 0/7‬ولغاية ‪2021 /12/20‬وهو‪:‬‬
‫‪ 033333 =02333333 -02033333‬دينار الفرق‬
‫المشترة كما يمي ‪:‬‬
‫ا‬ ‫‪ ‬القيد الثاني ‪ :‬يتم التسجيل عمى اعتبار فرق الصرف تعديل لتكمفة البضاعة‬

‫‪101‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫‪102‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫مبلحظة ‪ :‬ىذا الرأم ىو الذم ينسجم مع مبادئ احملاسبة ادلالية األمريكية كمع ادلعيار الدكيل (‪.)21‬‬

‫حالة عدـ السداد قيمة العملية لغاية ‪ 2021/12/31‬إذا كاف سعر الصرؼ ‪ 1240‬دينار يف ‪.‬‬
‫‪2021/12/31‬ىنا غلب تعديل بند ادلوردين يف ادليزانية كتعامل الفركقات على أهنا أرباح كخسائر فركقات أسعار‬
‫عمبلت أجنبية‪.‬‬

‫‪ )6‬تسديد مبلغ االعتماد يف ‪2022/5/1‬كسعر الصرؼ كاف ‪1250‬دينار مع العلم أف أسعار الصرؼ‬
‫كانت‬
‫كما يلي‪:‬‬

‫‪103‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫‪ 1200‬دينار بتاريخ استبلـ االعتماد‬

‫‪ 0203‬دينار في ‪02320/02/00‬‬

‫مبلحظة‪ :‬يبلحظ اف رصيد حساب ادلوردين يف ادليزانية عاـ ‪2021‬كاف دببلغ ‪12400000‬دينار ‪ ،‬كىذا يعٍت‬
‫أف عاـ ‪2021‬ربمل خبسائر أسعار صرؼ عمبلت أجنبية دببلغ ‪400000‬دينار ‪ .‬كعاـ ‪2022‬ربمل خبسائر‬
‫أسعار صرؼ عمبلت أجنبية دببلغ ‪100000‬دينار‪.‬‬

‫المحور الثاني عشر‪ :‬المعيار ‪ : IAS 23‬تكاليف االقتراض‬

‫يهدؼ ىذا ادلعيار إىل كصف ادلعاجلة احملاسبية لتكاليف االقًتاض‪ ،‬كيتطلب ادلعيار عموما اعتبار‬
‫تكاليف االقًتاض مصركفات‪ ،‬كلكن يسمح ادلعيار‪ ،‬كمعاجلة بديلة‪ ،‬برمسلة تكاليف االقًتاض اليت ؽلكن أف تنسب‬
‫مباشرة المتبلؾ أك إنشاء أك تصنيع أصل مؤىل للرمسلة‪.‬‬

‫يشمل نطاؽ تطبيق ىذا ادلعيار الفقرات االتية‪:‬‬

‫‪ 1‬غلب تطبيق ىذا ادلعيار للمحاسبة عن تكاليف االقًتاض‬

‫‪ .2‬ال يتناكؿ ىذا ادلعيار التكاليف الفعلية أك الضمنية حلقوؽ ادلساعلُت كيشمل ذلك أسهم أ رس ادلاؿ ادلمتازة‬
‫غَت ادلبوبة كمطلوبات‪.‬‬

‫المحور الثاني عشر‪ :‬المعيار ‪ : IAS 24‬اإلفصاح عن األطراف ذات العالقة‬

‫يشمل نطاؽ تطبيق ىذا ادلعيار الفقرات اتآتية‪:‬‬

‫‪ .1‬غلب أف يطبق ىذا ادلعيار على التعامل مع األطراؼ ذات العبلقة‪ ،‬كيف ادلعامبلت بُت ادلنشأة معدة التقارير‬
‫كاألطراؼ ذات العبلقة هبا‪ .‬تنطبق متطلبات ىذا ادلعيار على البيانات ادلالية لكل منشأة معدة للتقارير‪.‬‬

‫‪ .2‬يطبق ىذا ادلعيار فقط على العبلقات بُت األطراؼ ذات العبلقة‪.‬‬

‫‪104‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫‪ .3‬يتناكؿ ىذا ادلعيار فقط العبلقات بُت األطراؼ ذات العبلقة ادلوصوفة من (أ) إىل (ق) أدناه‪:‬‬

‫أ‪ .‬ادلنشآت اليت تتحكم أك يتحكم هبا‪ ،‬مباشرة أك غَت مباشرة‪ ،‬من خبلؿ كسيط أك أكثر‪ ،‬أك ربت سيطرة‬
‫مشًتكة مع ادلنشأة معدة التقرير(كىذا يضم الشركات القابضة كالشركات التابعة كالشركات الزميلة ذلا)‪.‬‬

‫ب‪ .‬الشركات الزميلة‪.‬‬

‫ج‪ .‬األفراد الذين ؽللكوف‪ ،‬بشكل مباشر أك غَت مباشر‪ ،‬حق التصويت يف ادلنشأة معدة التقرير كيعطيهم تأثَتا‬
‫ىاما على ادلنشأة كاألعضاء ادلقربُت يف عائبلت ىؤالء األفراد‪.‬‬

‫د‪ .‬ادلوظفُت اإلداريُت الرئيسيُت‪ ،‬أم األشخاص الذين لديهم سلطة أك مسؤكلية عن التخطيط كالتوجيو كالرقابة‬
‫عن نشاطات ادلنشأة معدة التقرير‪ ،‬دبا يف ذلك ادلدراء كموظفي الشركات كاألعضاء ادلقربُت يف عائبلت‬
‫ىؤالء األفراد‪.‬‬

‫ق‪ .‬ادلنشآت اليت ؽلتلك فيها أم شخص من ادلبينُت يف (ج) أك (د)بشكل مباشر أك غَت مباشر حصة ىامة‬
‫من حقوؽ التصويت فيها‪ ،‬أك ادلنشآت اليت يستطيع فيها ذلك الشخص شلارسة تأثَت كبَت عليها كىذا يضم‬
‫ادلنشآت ادلملوكة من قبل مد راء أك مساعلُت رئيسيُت يف ادلنشأة معدة التقرير كادلنشآت اليت لديها أعضاء رئيسيُت‬
‫يف اإلدارة بشكل مشًتؾ مع ادلنشأة معدة التقرير‪.‬‬

‫ك‪ .‬عند األخ ذ يف االعتبار كل عبلقة زلتملة لطرؼ ذك عبلقة يعطي االنتباه إىل جوىر تلك العبلقة كليس جملرد‬
‫شكلها القانوين‪.‬‬

‫‪.4‬ال يطلب اإلفصاح عن ادلعامبلت يف‪:‬‬

‫(‪ )1‬البيانات ادلالية ادلوحدة عن ادلعامبلت بُت منشآت اجملموعة‪.‬‬

‫(‪ )2‬البيانات ادلالية للمنشأة األـ عندما تكوف متوفرة أك منشورة مع البيانات ادلالية ادلوحدة‪.‬‬
‫(‪ )3‬البيانات ادلالية للمنشآت التابعة ادلملوكة كليا إذا كانت ادلنشأة األـ يف نفس البلد كتصدر بيانات مالية‬
‫موحدة يف ذلك البلد‪.‬‬
‫(‪ )4‬البيانات ادلالية للمنشآت ربت سيطرة احلكومة بالنسبة للعمليات مع مؤسسات أخرل ربت سيطرة‬
‫احلكومة‪.‬‬

‫المحور الثالث عشر‪ :‬المعيار ‪: IAS 26‬المحاسبة والتقرير عن برامج منافع التقاعد‬

‫يشمل نطاؽ تطبيق ىذا ادلعيار الفقرات اتآتية‪:‬‬

‫‪105‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫‪ .1‬غلب أف يطبق ىذا ادلعيار يف التقارير عن برامج منافع التقاعد حيث تعد مثل ىذه التقارير‪.‬‬
‫‪ .2‬يشار يف بعض األحياف لربامج منافع التقاعد بأمساء أخرل سلتلفة مثل خطط التقاعد‪ ،‬كخطط‬
‫ركاتب التقاعد‪ ،‬أك خطط منافع التقاعد‪ .‬يعتمد ىذا ادلعيار برنامج منافع التقاعد كوحدة إببلغ‬
‫(تقرير) منفصلة عن أصحاب عمل ادلشاركُت يف الربنامج‪ .‬كتطبق كافة معايَت احملاسبة الدكلية‬
‫األخرل على تقارير برامج منافع التقاعد ما مل ػلل ىذا ادلعيار زللها‪.‬‬
‫‪ .3‬يتعامل ىذا ادلعيار مع ادلعايَت احملاسبية كالتقرير عن الربنامج لكافة ادلشاركُت كمجموعة‪ ،‬كال يتعامل‬
‫مع التقارير لؤلفراد ادلشاركُت حوؿ حقوقهم من منافع التقاعد‪.‬‬
‫‪ .4‬يهتم ادلعيار احملاسيب الدكيل التاسع عشر‪" ،‬تكاليف منافع التقاعد‪ "،‬بتحديد تكلفة منافع التقاعد‬
‫يف القوائم ادلالية ألصحاب العمل الذين لديهم برامج‪ .‬لذلك يكمل ىذا ادلعيار احملاسيب الدكيل‬
‫التاسع عشر‪.‬‬
‫‪ .5‬قد تكوف برامج منافع التقاعد برامج مساعلات زلددة أك برامج منافع زلددة‪ ،‬كيتطلب الكثَت منها‬
‫إنشاء صندكؽ منفصل ؽلكن أف يكوف أك ال يكددكف لو شخصية قانونية منفصلة‪ ،‬كؽلكن أف‬
‫يكوف أك ال يكوف لو رللس أمناء تدفع إليو أك منو ادلساعلات منافع التقاعد‪ .‬يطبق ىذا ادلعيار‬
‫بغض النظر عما إذا كاف ىناؾ صندكؽ منفصل أك رللس أمناء‪.‬‬
‫‪ .6‬زبضع برامج منافع التقاعد اليت تستثمر أصوذلا مع شركة تأمُت لنفس متطلبات احملاسبة كالتمويل‬
‫كما ىي الربامج ذات ترتيبات االستثمار اخلاصة‪ .‬كعليو‪ ،‬فإهنا ضمن نطاؽ ىذا ادلعيار إال إذا كاف‬
‫التعاقد مع شركة التأمُت باالسم احملدد للمستفيد أك رلموعة ادلستفيدين كتكوف شركة التأمُت ىي‬
‫ادلسؤكؿ الوحيد عن التزاـ منفعة التقاعد‪.‬‬
‫‪ .7‬ال يغطي ىذا ادلعيار األشكاؿ األخرل من منافع التوظيف مثل تعويضات إهناء العمل‪ ،‬كترتيبات‬
‫التعويض ادلؤجلة‪ ،‬كمنافع إجازة اخلدمة الطويلة‪ ،‬كبرامج التقاعد ادلبكر اخلاصة أك برامج إهناء‬
‫اخلدمة‪ ،‬كبرامج الرعاية االجتماعية كالصحية‪ ،‬أك برامج ادلكافآت‪ .‬كما أف الًتتيبات ادلماثلة‬
‫للضماف االجتماعي احلكومي مستبعدة من نطاؽ ىذا ادلعيار‪.‬‬

‫المحور الرابع عشر‪ :‬المعيار ‪ : IAS 27‬القوائم المالية المنفصلة والموحدة‬

‫يشمل نطاؽ تطبيق ىذا ادلعيار الفقرات اتآتية‪:‬‬

‫‪ .1‬غلب تطبيق ىذا ا دلعيار عند إعداد كعرض البيانات ادلالية ادلوحدة جملموعة ادلنشات اخلاضعة لسيطرة‬
‫شركة قابضة‪.‬‬

‫‪106‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫‪ .2‬غلب تطبيق ىذا ادلعيار أيضا يف احملاسبة على االستثمارات يف شركات قابضة ألغراض إعداد البيانات‬
‫ادلالية اخلاصة بالشركة القابضة ‪.‬‬
‫‪ .3‬تعترب البيانات ادلالية ادلوحدة جزءا من البيانات ادلالية اليت كرد ذكرىا يف مقدمة ادلعايَت احملاسبية‬
‫الدكلية‪ .‬كعلى ذلك فإف البيانات ادلالية ادلوحدة غلب إعدادىا كفقا للمعايَت احملاسبية الدكلية‪.‬‬
‫‪ .4‬ال يتناكؿ ىذا ادلعيار ما يلي‪:‬‬
‫أ‪ .‬طرؽ احملاسبة عن اندماج ادلشركعات كأثار ذلك على عملية إعداد البيانات ادلوحدة‪ ،‬دبا يف ذلك‬
‫الشهرة الناذبة عن اندماج ادلشركعات‬
‫ب‪ .‬احملاسبة عن االستثمارات يف شركات زميلة‪.‬‬
‫‪ ‬احملاسبة عن االستثمارات يف ادلشركعات ادلشًتكة‪.‬‬

‫المحور الخامس عشر‪ :‬المعيار ‪: IAS 28‬المحاسبة عن االستثمارات في الشركات الزميلة‬

‫يشمل نطاؽ تطبيق ىذا ادلعيار الفقرات اتآتية‪:‬‬

‫‪ .1‬غلب تطبيق ىذا ادلعيار عند احملاسبة من جانب ادلستثمر عن االستثمارات يف شركات زميلة‪.‬‬

‫‪ .2‬ػلل ىذا ادلعيار زلل ادلعيار احملاسيب الدكيل الثالث "البيانات ادلالية ادلوحدة"‪ ،‬كذلك فيما يتعلق باحملاسبة عن‬
‫االستثمارات يف شركات زميلة‪.‬‬

‫يعرؼ ادلعيار الشركة الزميلة بأهنا شركة يوجد للمستثمر تأثَت ىاـ عليها كىي ليست شركة تابعة أك‬
‫مشركع مشًتؾ للمستثمر كيعرض ادلعيار طرؽ االعت ا رؼ دبوجب طريقيت حقوؽ ادللكية كالتكلفة كتطبيقاهتا‪.‬‬

‫المحور السادس عشر‪ :‬المعيار ‪: IAS 29‬التقرير المالي في االقتصاديات ذات التضخم المرتفع‬

‫يشمل نطاؽ تطبيق ىذا ادلعيار الفقرات اتآتية‪:‬‬

‫‪ .1‬غلب تطبيق ىذا ادلعيار على البيانات ادلالية األساسية دبا يف ذلك البيانات ادلالية ادلوحدة ألم منشأة تقدـ‬
‫تقاريرىا بعملة اقتصاد ذك معدؿ تضخم مرتفع‪.‬‬

‫‪ .2‬إف التقرير عن نتائج العمليات كامل ا ركز ادلالية يف اقتصاد ذك معدؿ تضخم مرتفع بالعملة احمللية كبدكف‬
‫إعادة ا حتساب أمر غَت مفيد‪ ،‬فالنقد يفقد قوتو الشرائية دبعدؿ غلعل مقارنة مبالغ العمليات كاألحداث‬
‫األخرل اليت ذبرم يف أكقات سلتلفة حىت يف نفس الفًتة احملاسبية مضلبلن‪.‬‬

‫‪107‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫‪ .3‬ال ػلدد ىذا ادلعيار معدالن مطلقان لتعريف التضخم ادلرتفع‪ ،‬إف ربديد مىت يصبح إعادة إصدار البيانات‬
‫ادلالية دبوجب ىذا ادلعيار أمرا ضركريان مسألة خاضعة لبلجتهاد الشخصي‪ .‬يتضح التضخم ادلرتفع بناء‬
‫على خصائص الظركؼ االقتصادية للبلد كلكن تشمل على سبيل ادلثاؿ ال احلصر على ما يلي‪:‬‬
‫(‪ )1‬يفضل عامة الناس االحتفاظ بثركاهتم بأصوؿ غَت نقدية أك بعملو مستقرة نسبيان كيتم استثمار مبالغ‬
‫العملة احمللية حاالن للحفاظ على القوة الشرائية ذلا‪.‬‬
‫(‪ )2‬ال هتتم عامة الناس بادلبالغ النقدية احملددة بالعملة احمللية بل بعملة أجنبية مستقرة نسبيان كؽلكن‬
‫أف ربدد األسعار بتلك العملة‪.‬‬
‫(‪ )3‬يتم ربديد ادلبيعات كادلشًتيات على احلساب بأسعار تأخذ يف احلساب اخلسارة ادلتوقعة للقوة الشرائية‬
‫خبلؿ فًتة االئتماف حىت كلو كانت ادلدة قصَتة‪.‬‬
‫(‪ )4‬يتم ربط معدالت الفائدة كاألجور كاألسعار دبؤشر أسعار‪.‬‬
‫(‪ )5‬معدؿ التضخم ادلًتاكم لثبلثة سنوات يقارب أك يزيد على‪.10%‬‬

‫يفضل أف تقوـ كافة ادلنشآت اليت تضع تقاريرىا بنفس عملة االقتصاد ذات معدؿ التضخم ادلرتفع بتطبيق ىذا‬
‫ادلعيار اعتباران من نفس التاريخ‪ ،‬كمع ىذا ينطبق ىذا ادلعيار على البيانات ادلالية ألم منشأة من بداية فًتة التقرير‬
‫اليت تتعرؼ فيها على كجود تضخم مرتفع يف البلد الذم تستخدـ عملتو يف تقاريرىا‪.‬‬

‫كذلك يطالب ىذا ادلعيار الشركات اليت تعد قوائمها بعملة اقتصاد مرتفع التضخم أف تعدؿ قوائمها باستخداـ‬
‫كحدة قياس جارية بتاريخ القوائم ادلالية‪ ،‬كػلدد ادلعيار شركط تطبيق ذلك سواء يف القوائم ادلالية ادلعدة على أساس‬
‫التكلفة التارؼلية أك على أساس التكلفة اجلارية‪ .‬كقد حدد ادلعيار الدكيل (‪ )29‬أف أم كحدة اقتصادية تستخدـ‬
‫عملة كظيفية‪ ) Functional currency) ،‬يف اقتصاد تضخمي يصل معدلو خبلؿ السنوات الثبلث‬
‫األخَتة إىل ‪ 100%‬فاكثر ‪ ،‬يتعُت عليها أف تعيد إعداد قوائمها ادلالية لؤلخذ يف احلسباف اطلفاض القوة الشرائية‬
‫للعملة النقدية‪.‬‬

‫‪ ‬تطبيق‪:‬‬

‫فيما يلي قائميت الدخل كادلركز ادلايل للشركة العادلية للتجارة كالصناعة يف‪2021/12/31‬‬

‫قائمة الدخل يف ‪( 2021/12/31‬ادلبالغ باتآالؼ)‬

‫‪108‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫قائمة ادلركز ادلايل كما ىي يف ‪( 2021/12/31‬ادلبلغ باتآالؼ)‬

‫فإذا علمت ما يلي‪:‬‬

‫‪ – 1‬تأسست الشركة يف ‪/1/2‬كمت إيداع راس ادلاؿ بالكامل يف ادلصرؼ دفعة كاحدة‪.‬‬

‫‪ – 2‬اشًتت الشركة التجهيزات يف ‪1/5‬كالسيارات يف ‪1/10‬من ىذا العاـ نقدان‪.‬‬

‫‪ – 3‬اشًتت الشركة البضائع كاملة خبلؿ ىذا العاـ منها ) ‪(80000‬الف دينار يف ‪2/26‬كالباقي يف‬
‫‪8/5‬نقدان‪.‬‬

‫‪ – 4‬كانت ادلبيعات موزعة على اشهر السنة بانتظاـ ككانت بشكل نقدم ككذلك بالنسبة دلصاريف اإلدارة‬
‫العامة‪.‬‬

‫‪109‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫‪ -5‬مت تقييم ادلنصرؼ من ادلخزكف السلعي بطريقة‪FIFO‬‬

‫‪ – 6‬تستهلك الشركة موجوداهتا الثابتة بطريقة القسط الثابت كدبعدؿ ‪%10‬سنويان‬

‫‪ – 7‬كانت األرقاـ القياسية خبلؿ العاـ كما يلي‪:‬‬

‫الرقم القياسي يف ‪1/1 = 100‬‬

‫متوسط الرقم القياسي خبلؿ العاـ = ‪125‬‬

‫متوسط الرقم القياسي خبلؿ النصف األكؿ = ‪120‬‬

‫متوسط الرقم القياسي خبلؿ النصف الثاين = ‪130‬‬

‫الرقم القياسي يف ‪150 = 12/31‬‬

‫ادلطلوب‪ :‬تعديل القائمتُت السابقتُت باستخداـ زلاسبة ادلستول العاـ لؤلسعار كفقا للمعيار احملاسيب رقم (‪.)29‬‬

‫‪110‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫قائمة المركز المالي المعدلة في ‪4243/34/53‬‬

‫‪111‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫المحور السابع عشر‪ :‬المعيار ‪ : IAS 31‬اإلفصاح المالي عن الحقوق في المشروعات المشتركة‬

‫غلب تطبيق ىذا ادلعيار عند احملاسبة عن احلقوؽ يف ادلشركعات ادلشًتكة كاإلفصاح عن ادلوجودات‬
‫كادلطلوبات كادلصركفات كاإليرادات يف البيانات ادلالية اخلاصة بادلشاركُت كادلستثمرين بغض النظر عن اذلياكل‬
‫كاألشكاؿ اليت دبوجبها سبت أنشطة ادلشركع ادلشًتؾ‪.‬‬

‫المحور الثامن عشر‪ :‬المعيار‪ : IAS 32‬األدوات المالية – عرض‬

‫أدت التطورات ادلتبلحقة يف أسواؽ ادلاؿ الدكلية إىل انتشار استخداـ العديد من األدكات ادلالية سواء يف‬
‫صورهتا التقليدية األساسية كالسندات أك يف صورة مشتقاهتا مثل مقايضات أك مبادالت معدالت الفائدة‪.‬‬
‫كيهدؼ ىذا ادلعيار إ ىل تدعيم فهم مستخدمي البيانات ادلالية فيما يتعلق بأعلية األدكات ادلالية سواء كانت ظاىرة‬
‫بالبيانات ادلالية أك خارجها بالنسبة للوضع ادلايل للمنشأة كأدائها ككذلك تدفقاهتا النقدية‪.‬‬

‫يقدـ ادلعيار توصيفا للمتطلبات ادلتعلقة بعرض األدكات ادلالية الظاىرة بادليزانية‪ ،‬كما ػلدد ادلعيار‬
‫ادلعلومات اليت غلب اإلفصاح عنها فيما يتعلق باألدكات ادلالية سواء كانت ظاىرة بادليزانية أك خارجها‪.‬‬

‫كفيما يتعلق بعرض األدكات ادلالية الظاىرة بادليزانية يعاجل ادلعيار كيفية تبويب األدكات ادلالية إىل مطلوبات كحقوؽ‬
‫ملكية ككذلك تبويب ما يتعلق هبا من فوائد‪ ،‬أرباح األسهم‪ ،‬خسائر كمكاسب ككذلك توضيح األحواؿ التدم‬
‫غلب فيها عمل مقاصة بُت ادلوجودات ادلالية كادلطلوبات ادلالية‪ .‬كيتعرض اجلزء اخلاص باإلفصاح للمعلومات‬
‫اخلاصة بالعوامل اليت تؤثر يف مقدار كتوقيت كسلاطر التدفقات النقدية ادلستقبلية اخلاصة بادلنشأة كالناذبة عن‬
‫األدكات ادلالية ككذلك السياسات احملاسبية ادلطبقة يف معاجلة األدكات ادلالية‪ .‬كباإلضافة إىل ذلك فإف ادلعيار ػلبذ‬

‫‪112‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫اإلفصاح عن ادلعلومات اخلاصة بطبيعة كمدل استخداـ ادلنشأة لؤلدكات ادلالية‪ ،‬كأغراض استخدامها كادلخاطر‬
‫ادلرتبطة هبا كسياسات اإلدارة يف التحكم يف تلك ادلخاطر‪.‬‬

‫يشمل نطاؽ تطبيق ىذا ادلعيار الفقرات االتية‪:‬‬

‫‪ .1‬غلب تطبيق ىذا ادلعيار عند العرض كاإلفصاح عن ادلعلومات ادلتعلقة بكافة األدكات ادلالية سواء كانت‬
‫مثبتة أـ غَت مثبتة بالدفاتر كذلك فيما عدا‪:‬‬
‫(‪ )1‬احلصص يف الشركات التابعة‪.‬‬
‫(‪ )2‬احلصص يف الشركات الزميلة‪.‬‬
‫(‪ )3‬احلصص يف ادلشركعات ادلشًتكة‪.‬‬
‫(‪ )4‬ادلطلوبات الناذبة عن ادلزايا ادلتعلقة بكافة خطط تقاعد العاملُت‪ ،‬كيتضمن ذلك منافع التقاعد‪.‬‬
‫(‪ )5‬التزامات صاحب العمل الناذبة عن خيارات كخطط شراء األسهم ادلمنوحة للعاملُت‪.‬‬
‫(‪ )6‬االلتزامات الناذبة عن العقود التأمينية‪.‬‬
‫‪ .2‬على الرغم من عدـ انط باؽ ىذا ادلعيار على احلصص يف الشركات التابعة إال أنو ينطبق على كافة‬
‫األدكات ادلالية ادلتضمنة بالبيانات ادلالية ادلوحدة للشركة القابضة سواء كانت تلك األدكات شللوكة أك‬
‫مصدرة دبعرفة الشركة القابضة أك الشركة التابعة‪ .‬كبادلثل فإف ىذا ادلعيار ينطبق على األدكات ادلالية‬
‫ادلملوكة أك ادلصدرة دبعرفة أم مشركع مشًتؾ كادلتضمنة بالبيانات ادلالية للمنشأة ادلشاركة يف ادلشركع‬
‫سواء كاف ذلك مباشرة أك باستخداـ طريقة التوحيد النسيب‪.‬‬
‫‪ .3‬ألغراض ىذا ادلعيار يعرؼ عقد التأمُت بأنو عقد يعرض ادلؤمن دلخاطر زلددة من اخلسائر اليت تنتج‬
‫من أحد اث أك أحواؿ ربدث أك يتم اكتشافها خبلؿ فًتة زلددة كيتضمن ذلك الوفاة (االلتزاـ بدفع‬
‫دفعات‬
‫سنوية‪ ،‬الدفعات اليت سبنح دلن على قيد احلياة)‪ ،‬ادلرض‪ ،‬العجز‪ ،‬خسائر ادلمتلكات‪ ،‬إحلاؽ الضرر بالغَت‬
‫كتوقف النشاط‪.‬‬
‫‪ .4‬ىناؾ معايَت زلاسبية دكلية أخرل خاصة بأنواع زلددة من األدكات ادلالية تتضمن متطلبات إضافية‬
‫للعرض كاإلفصاح‪ ،‬كمثاؿ ذلك فإف ادلعيار احملاسيب الدكيل السابع عشر "احملاسبة عن العقود االغلارية"‬
‫كادلعيار احملاسيب الدكيل السادس كالعشركف "احملاسبة كالتقرير عن خطط منافع تقاعد ادلوظفُت"‬
‫تتضمن متطلبات خاصة باإلفصاح عن عقود اإلغلار التمويلية كاالستثمارات ادلتعلقة خبطط معاشات‬
‫العاملُت‪ .‬كباإلضافة إىل ذلك فإف ىناؾ متطلبات دلعايَت زلاسبية دكلية أخرل ‪ ،‬تنطبق على األدكات‬
‫ادلالية كبصفة خاصة ادلعيار احملاسيب الدكيل الثبلثوف "اإلفصاح يف البيانات ادلالية للبنوؾ كادلنشآت‬

‫‪113‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫ادلالية ادلماثل ة" كادلعيار احملاسيب الدكيل التاسع كالثبلثوف األدكات ادلالية‪ :‬االعًتاؼ كالقياس‪ ،‬يطبق على‬
‫األدكات ادلالية‪.‬‬

‫المحور التاسع عشر‪ :‬المعيار ‪ : IAS 33‬ربح األسهم‬

‫يهدؼ ىذا ادلعيار إىل كصف مبادئ ربديد كعرض رحبية السهم الذم سوؼ ػلسن مقارنات األداء فيما‬
‫بُت ادلنشآت ادلختلفة يف نفس الفًتة كفيما بُت الفًتات احملاسبية ادلختلفة لنفس ادلنشأة‪ .‬إف تركيز ىذا ادلعيار على‬
‫ادلقاـ يف احتساب رحبية السهم‪ .‬كرغم أف البيانات رحبية السهم زلددات بسبب السياسات احملاسبية ادلستخدمة‬
‫لتحديد األرباح إال أف ثبات ربديد ادلقاـ سوؼ يعزز التقارير ادلالية‪.‬‬

‫يشمل نطاؽ تطبيق ىذا ادلعيار الفقرات االتية‪:‬‬

‫‪ ‬ادلنشآت اليت يتم تداكؿ أسهمها‪:‬‬

‫غلب تطبيق ىذا ادلعيار بواسطة ادلنشآت اليت تتداكؿ أسهمها العادية أك أسهمها العادية احملتملة ككذلك‬
‫بواسطة ادلنشآت اليت ىي يف طور إصدار أسهم عادية أك أسهم عادية زلتملة يف أسواؽ األكراؽ ادلالية‪.‬‬

‫‪ .1‬عند عرض كل من البيانات ادلالية اخلاصة بالشركة القابضة كالبيانات ادلالية (ادلوحدة ) فإف ادلعلومات‬
‫ادلطلوبة دبوجب ىذا ادلعيار ربتاج إىل عرض فقط على أساس ادلعلومات اجملمعة‪.‬‬
‫‪ .2‬يهتم كػلتاج عادة مستخدمي البيانات ادلالية للشركة القابضة إىل إعبلمهم بنتائج عمليات اجملموعة‬
‫ككل‪.‬‬
‫‪ ‬ادلنشآت اليت ال يتم تداكؿ أسهمها‪:‬‬
‫‪ .1‬غلب على ادلنشأة اليت ليس لديها أسهم عادية أك أسهم عادية زلتملة يتم تداكذلا كلكن تفصح عن رحبية‬
‫السهم أف ربسب كتفصح عن رحبية السهم حسب ىذا ادلعيار‪.‬‬

‫ال يشًتط على ادلنشاة اليت ليس لديها أسهم عادية أك أسهم عادية زلتملة متداكلة أف تفصح عن رحبية‬
‫السهم كلكن إذا اختارت ادلنشأة اإلفصاح عن رحبية السهم كاحتسبت رحبية السهم حسب قواعد ىذا ادلعيار‬
‫فإنو ؽلكن ربقيق ادلقارنة بُت التقارير ادلالية‪.‬‬

‫المحور العشرون‪ :‬المعيار ‪ : IAS 34‬التقارير المالية المرحلية‬

‫إف اذلدؼ من ىذا ادلعيار بياف احلد األدىن من زلتول التقرير ادلايل ادلرحلي كبياف مبادئ االعًتاؼ‬
‫كالقياس يف البيانات ادلالية الكاملة أك ادلختصرة لفًتة مرحلية‪ .‬إف تقدًن التقارير ادلالية ادلرحلية ادلوثوؽ هبا كيف حينها‬

‫‪114‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫ػلسن من قدرة ادلستثمرين ك الدائنُت كاجلهات األخرل على إدراؾ قدرة ادلنشأة على ربقيق األرباح كالتدفقات‬
‫النقدية كمركزىا ادلايل كسيولتها‪.‬‬

‫يشمل نطاؽ تطبيق ىذا ادلعيار الفقرات اتآتية‪:‬‬

‫‪ -1‬ال ػلدد ىذا ادلعيار بشكل إلزامي ادلنشآت اليت غلب أف يطلب منها نشر تقارير مالية مرحلية‪ ،‬كعدد مرات‬
‫ذلك ‪ ،‬أك يف أم كقت بعد هناية الفًتة ادلرحلية‪ ،‬على أف احلكومات ككاضعو أنظمة األكراؽ ادلالية كأسواؽ‬
‫األكراؽ ادلالية كاذليئات احملاسبية كثَتا ما تطلب من ادلنشآت اليت يتم تداكؿ أكراقها ادلالية اخلاصة بالدين أك‬
‫حقوؽ ادللكية يف سوؽ األكراؽ ادلالية ن شر تقارير مالية مرحلية‪ ،‬كينطبق ىذا ادلعيار إذا طلب من ادلنشأة أك‬
‫ىي اختار نشر تقرير مايل دبوجب معايَت احملاسبة الدكيل‪ ،‬كتشجع جلنة معايَت احملاسبة الدكلية ادلنشآت‬
‫ادلتداكلة أسهمها يف سوؽ األكراؽ ادلالية على تقدًن تقارير مالية مرحلية تتفق مع مبادئ االعًتاؼ كالقياس‬
‫كاإلفصاح ادلذكورة يف ىذا ادلعيار‪ ،‬كبالتحديد تشجع اللجنة ادلنشآت ادلتداكلة أسهمها يف سوؽ األكراؽ ادلالية‬
‫على ما يلي‪:‬‬
‫أ‪ -‬تقدًن تقارير مالية مرحلية على األقل يف هناية النصف األكؿ من سنتها ادلالية‪.‬‬
‫تقدًن تقاريرىا ادلالية ادلرحلية خبلؿ فًتة ال تزيد عن ‪60‬يوما من هناية الفًتة ادلرحلية‪.‬‬ ‫ب‪-‬‬
‫‪ -2‬يتم تقييم كل تقرير مايل ‪ ،‬سواء كاف سنويا أك مرحليا كما ىو فيما يتعلق دبدل امتثالو دلعايَت احملاسبة‬
‫الدكلية‪ ،‬كحقيقة أف ادلنشأة قد ال تكوف قد قدمت تقارير مالية مرحلية خبلؿ سنة مالية معينة أك أهنا‬
‫قدمت تقارير مالية مرحلية ال سبتثل ذلذا ادلعيار ال ػلوؿ دكف أف تكوف البيانات ادلالية السنوية للمنشأة‬
‫شلتثلة دلعايَت احملاسبة الدكلية إذا كانت خبلفا لذلك شلتثلة ذلا‪.‬‬
‫‪ -3‬إذا كصف تقرير مايل مرحلي دلنشأة أنو شلتثل دلعايَت احملاسبة الدكلية فإنو غلب أف ؽلتثل لكافة متطلبات‬
‫ىذا ادلعيار‪.‬‬

‫المحور الواحد والعشرون‪ :‬المعيار ‪ : IAS 36‬انخفاض قيمة الموجودات‬

‫يهدؼ ىذا ادلعيار إىل بياف اإلجراءات اليت تطبقها ادلنشأة لضماف تسجيل موجوداهتا دبا ال يزيد عن‬
‫مبلغها القابل لبلسًتداد‪ ،‬كيكوف األصل مسجبل دبا يزيد عن مبلغو القابل لبلسًتداد إذا كاف مبلغو ادلسجل يزيد‬
‫عدف ادلبلغ الذم سيتم اسًتداده مدف خبلؿ استعماؿ أك بيع األصل‪ ،‬كإذا كاف احلاؿ كذلك يوصف األصل بأنو‬
‫اطلفضت‬
‫قيمتو‪ ،‬كيتطلب ادلعيار أف تقوـ ادلنشأة باالعًتاؼ خبسارة االطلفاض‪ ،‬كما ػلدد كذلك إفصاحات معينة‬

‫‪115‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫للموجودات‬
‫اليت اطلفضت قيمتها‪.‬‬

‫يشمل نطاؽ تطبيق ىذا ادلعيار الفقرات األتية‪:‬‬

‫‪ -1‬غلب تطبيق ىذا ادلعيار يف احملاسبة عن اطلفاض قيمة كافة ادلوجودات عدا ما بلي‪:‬‬
‫(‪ )1‬ادلخزكنات‪.‬‬
‫(‪ )2‬ادلوجودات الناصبة عن عقود اإلنشاء‪.‬‬
‫(‪ )3‬موجودات الضريبة ادلؤجلة‪.‬‬
‫(‪ )4‬ادلوجودات الناصبة عن منافع ادلوظفُت‪.‬‬
‫(‪ )5‬ادلوجودات ادلالية اليت تدخل ضمن نطاؽ معيار احملاسبة الدكيل الثاين كالثبلثوف –األدكات ادلالية–‬
‫اإلفصاح كالعرض‪.‬‬
‫‪ -2‬ال ينطبق ىذا ادلعيار على ادلخزكنات أك ادلوجودات الناشئة من عقود اإلغلار أك موجودات الضريبة‬
‫ادلؤجلة أك ادلوجودات الناشئة من منافع ادلوظفُت ألف معايَت احملاسبة الدكلية القائمة ادلنطبقة على ىذه‬
‫ادلوجودات ربتوم على متطلبات زلددة لبلعًتاؼ هبذه ادلوجودات كقياسها‪.‬‬
‫‪ -3‬تعترب االستثمارات اتآتية موجودات مالية إال أهنا مستثناة من نطاؽ معيار احملاسبة الدكيل الثاين كالثبلثوف‪،‬‬
‫كعلى ذلك ينطبق ىذا ادلعيار على ىذه االستثمارات يف‪:‬‬
‫(‪ )1‬الشركات التابعة‪.‬‬
‫(‪ )2‬الشركات الزميلة‪.‬‬
‫(‪ )3‬ادلشاريع ادلشًتكة‪.‬‬

‫صبيعها موجودات مالية كلكنها استثنيت من نطاؽ ادلعيار احملاسيب الدكيل الثاين كالثبلثوف لذلك فهذا ادلعيار يطبق‬
‫على ىذه االستثمارات‪.‬‬

‫‪ -4‬ينطبق ىذا ادلعيار على ادلوجودات ادلسجلة دبقدار مبلغ أعيد تقييمو (القيمة العادلة) دبوجب معايَت‬
‫احملاسبة الدكلية األخرل مثل ادلعاملة احملاسبية البديلة ادلسموح هبا يف معيار احملاسبة الدكيل السادس عشر‬
‫ادلمتلكات كاإلنشاءات كادلعدات‪ ،‬على أف ربديد ما إذا كاف من ادلمكن اطلفاض قيمة أصل أعيد تقييمو‬
‫يعتمد على األساس ادلستخدـ لتحديد القيمة العادلة‪:‬‬
‫(‪ )1‬إذا كانت القيمة العادلة ألص ل ىي قيمتو السوقية فإف الفرؽ الوحيد بُت القيمة العادلة لؤلصل‬
‫كصايف سعر البيع لو ىي التكاليف ادلباشرة اإلضافية للتخلص من األصل‪.‬‬

‫‪116‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫(‪ )2‬إذا كانت تكاليف التخلص ضئيلة فإف ادلبلغ القابل لبلسًتداد لؤلصل ادلعاد تقييمو يكوف بالضركرة‬
‫قريبا من أك أعلى من مبلغو الذم أعيد تق ييمو (القيمة العادلة‪ )،‬كيف ىذه احلالة فإنو بعد تطبيق‬
‫متطلبات إعادة التقييم من غَت احملتمل أف تنخفض قيمة األصل ادلعاد تقييمو كال توجد حاجة‬
‫لتقدير ادلبلغ القابل لبلسًتداد‪.‬‬
‫(‪ )3‬إذا مل تكن تكاليف التخلص ضئيلة يكوف صايف سعر بيع األصل ادلعاد تقييمو بالضركرة اقل من‬
‫قيمتو العادلة‪ ،‬كعلى ذلك تنخفض قيمة األصل ادلعاد تقييمو إذا كانت قيمتو ادلستعملة اقل من‬
‫مبلغو ادلعاد تقييمو (القيمة العادلة‪ )،‬كيف ىذه احلالة فإنو بعد تطبيق متطلبات إعادة التقييم تطبق‬
‫ادلنشأة ىذا ادلعيار لتحديد ما إذا كاف من ادلمكن أف خفض قيمة األصل‪.‬‬
‫(‪ )4‬إذا مت ربديد القيمة العادلة ألصل على أساس أخر غَت قيمتو السوقية فقد يكوف مبلغو ادلعاد تقييمو‬
‫(القيمة العادلة) اكرب أك اقل من مبلغو القابل لبلسًتداد‪ ،‬كعلى ذلك بعد تطبيق متطلبات إعادة‬
‫التقييم تطبق ادلنشأة ىذا ادلعيار لتحديد ما إذا كاف من ادلمكن خفض قيمة األصل‪.‬‬

‫المحور الثاني والعشرون‪ :‬المعيار ‪ : IAS 37‬المخصصات وااللتزامات المحتملة والموجودات‬

‫المحتملة‬

‫يهدؼ ىذا ادلعيار إىل ضماف تطبيق مقاييس االعًتاؼ كأسس االعًتاؼ ادلناسبة على ادلخصصات‬
‫كادلطلوبات احملتملة كادلوجودات احملتملة‪ ،‬كاف يتم اإلفصاح عن معلومات كافية يف إيضاحات البيانات ادلالية‬
‫لتمكُت ادلستخدمُت من فهم طبيعتها كتوقيتها كمبلغها‪.‬‬

‫يشمل نطاؽ تطبيق ىذا ادلعيار الفقرات اتآتية‪:‬‬

‫‪ .1‬غلب أف تطبق ىذا ادلعيار صبيع ادلنشآت يف زلاسبة ادلخصصات كادلطلوبات احملتملة كادلوجودات احملتملة‪،‬‬
‫فيما عدا‪:‬‬
‫أ) تلك الناصبة من األدكات ادلالية ادلسجلة دبقدار قيمتها العادلة‪.‬‬
‫ب) تلك الناصبة من العقود ادلنفذة‪ ،‬باستثناء العقود ادلثقلة باألعباء‪.‬‬
‫ج) تلك الناشئة يف منشآت التامُت من العقود مع ضبلة البوالص‪.‬‬
‫د) تلك اليت يغطيها معيار زلاسبة دكيل آخر‪.‬‬
‫‪ .2‬ينطبق ىذا ادلعيار على األدكات ادلالية (دبا يف ذلك الضمانات) اليت ىي ليست مسجلة بقيمتها العادلة‪.‬‬
‫‪ .3‬العقود غَت ادلنفذة ىي العقود اليت مل يقم دبوجبها أم طرؼ بأداء أم من التزاماتو‪ ،‬أك قاـ كبل الطرفاف‬
‫بأداء التزاماهتما جزئيا إىل حد متساك‪ ،‬كال ينطبق ىذا ادلعيار على العقود غَت ادلنفذة إال إذا كانت مثقلة‬
‫باألعباء‪.‬‬

‫‪117‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫‪ .4‬ينطبق ىذا ادلعيار على ادلخصصات كادلطلوبات احملتملة كادلوجودات احملتملة دلنشآت التأمُت عدا تلك‬
‫الناشئة عن العقود مع ضبلة البوالص‪.‬‬
‫ق) عند تناكؿ معيار زلاسبة دكيل آخر نوعا زلددا من ادلخصصات أك ادلطلوبات احملتملة أك ادلوجودات‬
‫احملتملة تطبق ادلنشأة ذلك ادلعيار بدال من ىذا ادلعيار فعلى سبيل ادلثاؿ ىناؾ أنواع معينة من‬
‫ادلخصصات اليت تتناكذلا أيضا معايَت خاصة دبا يلي‪:‬‬
‫(‪ )0‬عقود االنشاء‪0‬‬
‫(‪ )2‬عقود الدخل‪0‬‬

‫(‪ )3‬عقود اإلغلار‪.‬‬

‫(‪ )4‬منافع ادلوظفُت‪.‬‬
‫‪ .5‬قد تتعلق بعض ادلبالغ اليت سبت معاملتها على أهنا سلصصات باالعًتاؼ باإليراد‪ ،‬مثاؿ ذلك عندما‬
‫تعطي‬
‫ادلنشأة ضمانات مقابل رسم‪ ،‬كال يتناكؿ ىذا ادلعيار االعًتاؼ باإليراد‪.‬‬
‫‪ .6‬يعرؼ ىذا ادلعيار ادلخصصات على أهنا مطلوبات ذات توقيت أك مبلغ غَت مؤكدين‪ ،‬كيف بعض البلداف‬
‫يستخدـ ادلصطلح "سلصص" كذلك يف سياؽ بنود مثل االندثار كاطلفاض قيمة ادلوجودات كالديوف‬
‫ادلشكوؾ فيها‪ :‬كىذه تعديبلت على ادلبالغ ادلسجلة للموجودات كال يتناكذلا ىذا ادلعيار‪.‬‬
‫‪ .7‬ربد د معايَت احملاسبة الدكلية األخرل ما إذا كانت عمليات األنفاؽ تعامل كموجودات اك كمصركفات‪،‬‬
‫كىذه ادلواضيع ال يتناكذلا ىذا ادلعيار‪ ،‬كتبعا لذلك ال ؽلنع كال يتطلب ىذا ادلعيار رمسلة التكاليف ادلعًتؼ‬
‫هبا عندما يتم كضع سلصص‪.‬‬
‫‪ .8‬ينطبق ىذا ادلعيار على ادلخصصات إلعادة اذليكلة دبا يف ذلك العمليات ادلتوقفة‪.‬‬

‫المحور الثالث والعشرون‪ :‬المعيار ‪ : IAS 38‬الموجودات غير الملموسة (المعنوية)‬

‫يهدؼ ىذا ادلعيار إىل بياف ادلعاجلة احملاسبية للموجودات غَت ادللموسة اليت مل يتم تناكذلا بالتحديد يف‬
‫معيار زلاسبة دكيل آخر‪ ،‬كيتطلب ىذا ادلعيار أف تعًتؼ ادلنشاة بادلوجود إذا مت تلبية مقاييس معينة‪ ،‬كما ػلدد ىذا‬
‫ادلعيار كيفية قياس ادلبلغ ادلسجل للموجودات غَت ادللموسة كيتطلب إفصاحات معينة بشأف ادلوجودات غَت‬
‫ادللموسة‪ .‬يشمل نطاؽ تطبيق ىذا ادلعيار الفقرات اتآتية‪:‬‬

‫‪ .1‬غلب أف تطبق صبيع ادلنشآت ىذا ادلعيار يف زلاسبة ادلوجودات غَت ادللموسة باستثناء‪:‬‬
‫ادلوجودات غَت ادللموسة اليت يغطيها معيار زلاسبة دكيل آخر‪.‬‬ ‫أ‪.‬‬
‫ادلوجودات ادلالية‪.‬‬ ‫ب‪.‬‬

‫‪118‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫ج‪ .‬حقوؽ ادلعادف ك اإلنفاؽ على استكشاؼ أك تطوير ك استخراج ادلعادف كالنفط كالغاز الطبيعي‬
‫كادلصادر غَت ادلتجددة ادلشاهبة‪.‬‬
‫د‪ .‬ادلوجودات غَت ادللموسة اليت تتكوف يف منشآت التأمُت من عقود مع ضبلة البوالص‪.‬‬
‫‪ .2‬إذا كاف معيار زلاسبة دكيل آخر يتناكؿ نوعا معينا من ادلوجودات غَت ادللموسة فانو غلب على ادلنشأة‬
‫تطبيق ذلك ادلعيار بدال من ىذا ادلعيار‪ ،‬فعلى سبيل ادلثاؿ ال ينطبق ىذا ادلعيار على‪:‬‬
‫أ‪ .‬ادلوجودات غَت ادللموسة اليت ربتفظ هبا ادلنشأة للبيع أثناء سَت العمل ادلعتاد‪.‬‬
‫ب‪ .‬موجودات الضريبة ادلؤجلة‪.‬‬
‫ج‪ .‬عقود اإلغلار‪.‬‬

‫د‪ .‬ادلوجودات الناشئة من منافع ادلوظفُت‪.‬‬

‫ق‪ .‬الشهرة الناصبة من دمج منشآت األعماؿ‪.‬‬

‫ك‪ .‬ادلوجودات ادلالية‪.‬‬

‫‪ .3‬قد توجد بعض ادلوجودات غَت ادللموسة ضمن شيء مادم مثل قرص مضغوط (يف حالة برامج احلاسب‬
‫اتآيل) أك يف مستندات قان ونية (يف حالة الًتخيص أك الرباءة) أك فلم‪ ،‬كلتحديد ما إذا كاف غلب معاملة‬
‫ادلوجود الذم ػلتوم على كل من عناصر غَت ملموسة كملموسة دبوجب معيار احملاسبة الدكيل السادس‬
‫عشر ‪ -‬ادلمتلكات كالتجهيزات كادلعدات أك كموجود غَت ملموس دبوجب ىذا ادلعيار فانو يطلب‬
‫استخداـ احل كم الشخصي لتقييم أم عنصر أكثر أعلية‪ ،‬مثاؿ ذلك برنامج احلاسب اتآيل تآلة يتحكم‬
‫هبا احلاسب اتآيل كال تستطيع العمل بدكف ذلك الربنامج احملدد يعترب جزءا ال يتجزأ من أجهزة احلاسب‬
‫اتآيل كتعامل كممتلكات أك ذبهيزات أك معدات‪ ،‬كينطبق نفس الشيء على نظاـ التشغيل للحاسب‬
‫اتآيل‪ ،‬ك حيث ال تكوف الربامج جزءا ال يتجزأ من أجهزة احلاسب اتآيل ذات العبلقة تعامل برامج‬
‫احلاسب اتآيل على أهنا موجود غَت ملموس‪.‬‬
‫‪ .4‬ينطبق ىذا ادلعيار بُت أشياء أخرل على اإلنفاؽ على أنشطة اإلعبلف كالتدريب كبدء العمليات كالبحث‬
‫كالتطوير‪ ،‬كتوجو أنشطة البحث كالتطوير ضلو تطوير ادلعرفة‪ ،‬كعلى ذلك بالرغم من أنو قد ينجم عن ىذه‬
‫األنشطة موجود لو جوىر مادم (مثاؿ ذلك ظلوذج موجودم) فاف العنصر ادلادم للموجود يعترب ثانويا‬
‫دلكونو غَت ادللموس أم ادلعرفة ادلوجودة فيو‪.‬‬
‫‪ .5‬يف حالة عقد اإلغلار التمويلي قد يكوف ادلوجود ادلعٍت ملموسا أك غَت ملموس ‪ ،‬كبعد االعت ا رؼ‬
‫األكيل يعامل ادلستأجر ادلوجود غَت ادللموس احملتفظ بو طبقا بعقد إغلار سبويلي دبوجب ىذا ادلعيار‪،‬‬
‫كتستثٌت احلقوؽ دبوجب اتفاقيات الًتخيص لبنود مثل األفبلـ السينمائية كتسجيبلت الفيديو كادلسرحيات‬

‫‪119‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫كادل خطوطات كالرباءات كحقوؽ التأليف من نطاؽ معيار احملاسبة الدكيل السابع عشر‪ ،‬كتقع ضمن نطاؽ‬
‫ىذا ادلعيار‪.‬‬
‫‪ .6‬قد ربدث االستثناءات من نطاؽ معيار زلاسبة دكيل إذا كانت أنشطة أك عمليات معينة متخصصة إىل‬
‫حد تنشأ عن مسائل زلاسبية قد ربتاج إىل تناكذلا بطريقة أخرل‪ ،‬كتنشأ ىذه ادلسائل يف اإلنفاؽ على‬
‫استكشاؼ أك تطوير أك استخراج النفط ك الغاز كالًتسبات ادلعدنية يف الصناعات االستخراجية كيف حالة‬
‫العقود بُت منشآت التأمُت كضبلة بوالصها‪ ،‬كعلى ذلك ال ينطبق ىذا ادلعيار على اإلنفاؽ على ىذه‬
‫األنشطة‪ ،‬على أف ىذا ادلعيار ينطبق على ادلوجودات غَت ادللموسة األخرل ادلستخدمة (مثل برامج‬
‫احلاسب اتآيل ) كاإلنفاؽ اتآخر (مثل تكاليف بدء العمليات ) أك يف الصناعات االستخراجية أك يف‬
‫شركات التأمُت‪.‬‬

‫يعرض ىذا ادلعيار ادلعاجلة احملاسبية للموجودات غَت ادللموسة اليت مل تتم معاجلتها يف معيار أخر‪.‬‬
‫كينص ىذا ادلعيار على كجوب االعًتاؼ باألصل اذا حقق الشركط الواردة فيو كينص كذلك على كيفية‬
‫القياس كاإلفصاح عن ادلبلغ ادلسجل للموجودات غَت ادللموسة‪.‬‬

‫إف ادلوجودات غَت ادللموسة ادلشًتاة غلب تسجيلها بالتكلفة‪ ،‬كتشمل ىذه ادلوجودات شهرة احملل ادلشًتاة‬
‫نتيجة أرباح الشركات ‪ ،‬فإذا مت احلصوؿ على اتآصل غَت ادللموس دبقابل غَت نقدم فأف تكلفة ىذا اتآصل‬
‫ىي عبارة عن القيمة السوقية للمقابل ادلدفوع أك القيمة السوقية العادلة للحق ادلكتسب أيهما أكثر كضوحا‪.‬‬

‫كيضيف ادلعيار إف ادلوجودات غَت ادللموسة ادلمكن سبييزىا غلب تقيدىا بالتكلفة كمن أمثلتها حقوؽ‬
‫االخًتاع ‪ ،‬كحقوؽ االستخداـ ‪ ،‬كالعبلمات التجارية ‪ .‬أما ادلوجودات غَت ادللموسة كاليت ال ؽلكن سبييزىا‬
‫فتسجل بالتكلفة يف حالة شرائها من اخلارج كتظهر ضمن ادلوجودات‪ ،‬كمن أمثلها شهرة احملل اليت ؽلكن‬
‫التطرؽ اىل تقييمها نظرا ألعليتها‪.‬‬

‫‪ ‬طرؽ تقييم شهرة احملل‬

‫‪ ‬طريقة التقييم الشامل أك التقدير اجلزايف‬

‫قيمة الشهرة التجارية = سعر شراء كامل الموجودات الوحدة االقتصادية – القيمة السوقية لصافي موجوداتها‬

‫تقدر قيمة الشهرة التجارية على أساس مقدرة الوحدة االقتصادية ادلشًتاة على ربقيق أرباح تفوؽ الدخل‬
‫العادم ادلتحقق مستقببل نتيجة شلارسة الوحدة ادلشًتاة نشاطها االقتصادم العادم‪.‬‬

‫‪120‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫تطبيق‬

‫‪ ‬طريقة التقييم الشامل‬

‫قامت شركة اليمامة لصناعة األثاث ادلنزيل بشراء شركة األصالة لصناعة األثاث كقررت إدماجها بشركتها األصلية‬
‫(اليمامة) كقد مت دفع قيمة كامل موجودات الشركة نقدا كذلك يف ‪2022/1/10‬كقد قدر ادلقابل النقدم‬
‫ادلدفوع‬
‫دببلغ )‪ (4750000‬دينار‪ .‬ككانت قائمة ادلركز ادلايل لشركة األصالة كما يلي‪.‬‬

‫قائمة ادلركز ادلايل يف ‪3/12/2021‬‬

‫كقد قدر اخلرباء القيمة السوقية العادلة لشركة األصالة كما يلي‪:‬‬

‫‪121‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫قيمة الشهرة = القيمة السوقية الصافية دلوجودات شركة األصالة – شبن الشراء‬

‫= ‪ 3225000 = 475000 – 7975000‬دينار‪.‬‬

‫‪ ‬طريقة الدخل غَت العادم‪:‬‬

‫قدرت القيمة احلالية لؤلرباح غَت العادية ادلتوقعة من ادلنشأة ادلشًتاة دببلغ (‪ )1000000‬الف دينار ‪ .‬كقدر‬
‫العمر اإلنتاجي للشهرة مدة ‪25‬عاما‪ .‬ككاف معدؿ اخلصم ادلستخدـ يف ربديد القيم احلالية لؤلرباح غَت‬
‫العادية‪ .%10‬ادلطلوب‪ :‬احتساب قيمة شهرة احملل‪.‬‬

‫ادلتوسط السنوم لؤلرباح غَت العادية ادلتوقعة = ‪ = 25 ÷ 1000000‬سنة‪ = 40000‬الف دينار‬

‫= ‪ = 400000 = %10 ÷ 40000‬الف دينار‬ ‫القيمة الرأمسالية لؤلصل (الشهرة)‬

‫= ‪ = 40000 = %10 × 400000‬الف دينار‬ ‫العائد السنوم لؤلرباح غَت العادية‬

‫المحور الرابع والعشرون‪ :‬المعيار ‪ : IAS 39‬األدوات المالية – االعتراف والقياس‬

‫يهدؼ ىذا ادلعيار إىل ربديد مبادئ االعًتاؼ بادلعلومات اخلاصة باألدكات ادلالية يف البيانات ادلالية‬
‫دلنشآت األعماؿ كقياسها كاإلفصاح عنها‪.‬‬

‫يشمل نطاؽ تطبيق ىذا ادلعيار الفقرات اتآتية‪:‬‬

‫‪ -1‬غلب أف تطبق كافة ادلنشآت ىذا ادلعيار على صبيع األدكات ادلالية فيما عدا‪:‬‬
‫(‪ )1‬تلك احلصص يف الشركات التابعة أك الزميلة كادلشاريع ادلشًتكة‪.‬‬
‫(‪ )2‬احلقوؽ كااللتزامات دبوجب عقود اإلغلار‪.‬‬
‫(‪ )3‬موجودات كمطلوبات أصحاب العمل دبوجب خطط منافع ادلوظفُت‪.‬‬
‫(‪ )4‬احلقوؽ كااللتزمات دبوجب عقود التأمُت‪.‬‬
‫(‪ )5‬أدكات حقوؽ ادللكية الصادرة من قبل ادلنشأة ادلقدمة للتقارير دبا يف ذلك اخلَتات كالضمانات‬
‫كاألدكات ادلالية األخرل ادلصنفة كحقوؽ مساعلُت للمنشأة ادلقدمة للتقارير‪.‬‬
‫(‪ )6‬عقود الضماف ادلالية دبا يف ذلك خطابات االعتماد اليت تنص على إجراء دفعات إذا مل يقم‬
‫ادلدين بالدفع عند االستحقاؽ‪.‬‬
‫(‪ )7‬عقود العوض احملتمل يف عملية دمج منشآت‪.‬‬
‫(‪ )8‬العقود اليت تتطلب الدفع بناء على ادلتغَتات اجلوية أك اجليولوجية أك ادلتغَتات الطبيعية األخرل‪.‬‬

‫‪122‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫‪ -2‬العقود اليت تتطلب الدفع بناء على ادلتغَتات اجلوية كاجليولوجية أك ادلتغَتات الطبيعية األخرل‬
‫تستخدـ بشكل عاـ كبوالص تأمُت (العقود ادلبنية على ادلتغَتات اجلوية يشار إليها أحيانا دبشتقات‬
‫الطقس)‪ ،‬كيف ىذه احلاالت تكوف الدفعة اليت سبت بناء على مبلغ من اخلسارة للمنشأة‪ ،‬كتستثٌت‬
‫احلقوؽ كااللتزامات دبوجب عقود التأمُت من نطاؽ ىذا ادلعيار‪.‬‬
‫‪ -3‬ال يغَت ىذا ادلعيار من ادلتطلبات ادلتعلقة دبا يلي‪:‬‬
‫(‪ )1‬زلاسبة شريك لبلستثمارات يف الشركات التابعة يف البيانات ادلالية ادلنفصلة للشركة األـ‪.‬‬
‫(‪ )2‬زلاسبة مستثمر لبلستثمارات يف الشركات الزميلة يف البيانات ادلالية ادلنفصلة للمستثمرين‪.‬‬
‫(‪ )3‬زلاسبة جهة مشاركة لبلستثمارات يف مشاريع مشًتكة يف البيانات ادلالية ادلنفصلة للجهة ادلشاركة يف‬
‫ادلشركع ادلشًتؾ أك ادلستثمر‪.‬‬
‫(‪ )4‬خطط منافع ادلوظفُت‪.‬‬
‫‪ -4‬تقوـ ادلنشأة أحيانا بإجراء ما تراه أنو استثمار اسًتاتيجي يف األكراؽ ادلالية حلقوؽ ادللكية الصادرة من‬
‫منشأة أخرل كذلك هبدؼ إقامة عبلقة تشغيلية طويلة األجل أك احملافظة عليها مع ادلنشأة اليت مت‬
‫فيها االستثمار‪.‬‬
‫‪ -5‬ينطبق ىذا ادلعيار على ادلوجودات كادلطلوبات ادلالية لشركات التأمُت عدا عن احلقوؽ كااللتزامات‬
‫الناشئة دبوجب عقود التأمُت اليت ىي مستثناة‪.‬‬
‫‪ -6‬غلب تطبيق ىذا ادلعيار على العقود ادلبنية على السلع اليت تعطي أيا من الطرفُت احلق يف التسوية إما‬
‫نقدا أك من خبلؿ أداة مالية باستثناء عقود السلع اليت ‪ :‬أ) مت الدخوؿ هبا كتستثمر يف تلبية‬
‫متطلبات الشراء أك البيع أك االستخداـ ادلتوقعة (ب) قصد هبا لذلك الغرض عند إنشائها (ج) يتوقع‬
‫تسويتها من خبلؿ التسليم‪.‬‬

‫إذا اتبعت ادلنشأة ظلط الدخوؿ يف عقود معادلة )‪ (offsetting contracts‬ربقق التسوية بفاعلية على‬
‫أساس الصايف فإف ىذه العقود ال يتم الدخوؿ هبا لتلبية متطلبات ادلنشأة اخلاصة بالشراء أك البيع أك‬
‫االستخداـ ادلتوقع‪.‬‬

‫المحور الخامس والعشرون‪ :‬المعيار ‪ : IAS42‬المحاسبة عن الملكية العقارية‬

‫يتمثل ىدؼ ىذا ادلعيار يف كصف ادلعاجلة احملاسبية للعقارات االستثمارية كمتطلبات اإلفصاح ذات‬
‫العبلقة‪.‬‬
‫يشمل نطاؽ تطبيق ىذا ادلعيار الفقرات اتآتية‪:‬‬

‫‪ .1‬غلب تطبيق ىذا ادلعيار عند االعًتاؼ كالقياس كاإلفصاح للعقارات االستثمارية‪.‬‬

‫‪123‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫‪ .2‬يتعامل ىذا ادلعيار من بُت أشياء أخرل مع القياس للعقار االستثمارم يف البيانات ادلالية للمستأجر‬
‫ادلتحفظ بو حسب عقد إغلار سبويلي كمع القياس يف البيانات ادلالية للمؤجر للعقار االستثمارم‬
‫ادلؤجر حسب عقد إغلار تشغيلي‪ .‬ال يتعامل ىذا ادلعيار مع أمور متناكلة يف ادلعيار احملاسيب الدكيل‬
‫السابع عشر "عقود اإلغلار" كتشمل‪:‬‬

‫تصنيف عقود اإلغلار كعقود إغلار سبويلية أك عقود إغلار تشغيلية‪،‬‬

‫(‪ )1‬االعًتاؼ بدخل عقد اإلغلار ادلتحقق من العقارات االستثمارية‪.‬‬

‫(‪ )2‬القياس يف البيانات ادلالية للمستأجر لعقار متحفظ بو حسب عقد إغلار تشغيلي‪.‬‬
‫(‪ )3‬القياس يف البيانات ادلالية للمؤجر لعقار مؤجر حسب عقد إغلار سبويلي‪.‬‬
‫(‪ )4‬احملاسبة على عمليات البيع كإعادة التأجَت‪.‬‬
‫(‪ )5‬اإلفصاح عن عقود اإلغلار التمويلية كعقود اإلغلار التشغيلية‪.‬‬
‫‪ .3‬ىذا ادلعيار اليطبق على‪:‬‬
‫(‪ )1‬الغايات كادلصادر الطبيعية ادلتجددة‪.‬‬
‫(‪ )2‬حقوؽ التعدين‪ ،‬التنقيب عن كاستخراج ادلعادف كالنفط كالغاز الطبيعي كادلصادر الغَت متجددة‬
‫ادلشاهبة‪.‬‬

‫المحور السادس والعشرون‪ :‬المعيار ‪ : IAS 41‬المحاسبة عن األعمال الزراعية‬

‫يهدؼ ىذا ادلعيار اىل كصف ادلعاجلة احملاسبية كعرض البيانات ادلالية كاالفصاح ادلتعلق بالنشاط الزراعي‪.‬‬
‫يشمل نطاؽ تطبيق ىذا ادلعيار الفقرات االتية‪:‬‬

‫‪ .1‬غلب تطبيق ىذا ادلعيار للمحاسبة على االتية فيما ؼلتص بالنشاط الزراعي‪:‬‬
‫(‪ )1‬ادلوجودات احليوية‪.‬‬
‫(‪ )2‬احملصوؿ الزراعي يف كقت احلصاد‪.‬‬
‫(‪ )3‬ادلنح احلكومية ادلتناكلة يف الفقرات ‪ 34‬ك‪.35‬‬
‫‪ .2‬اليطبق ىذا ادلعيار على‪:‬‬
‫(‪ )1‬األرض ادلتعلقة بالنشاط الزراعي‪.‬‬
‫(‪ )2‬ادلوجودات غَت ادللموسة ادلتعلقة بالنشاط الزراعي‪.‬‬
‫‪ .3‬يطبق ىذا ادلعيار على احملصوؿ الزراعي كالذم ىو ادلنتج احملصود (اجملٍت) من موجودات ادلنشأة‬
‫احليوية يف كقت احلصاد فقط‪ .‬كبناءان عليو ال يتعامل ىذا ادلعيار مع تصنيع احملصوؿ الزراعي بعد‬

‫‪124‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫احلصاد‪ ،‬عل ى سبيل ادلثاؿ تصنيع العنب إىل نبيذ من قبل صاحب الكرمة الذم زرع العنب‪ .‬بالرغم‬
‫من أف ىذا التصنيع قد يكوف امتداد طبيعي كمنطقي للنشاط الزراعي كالعمليات احلاصلة قد تأخذ‬
‫بعض الشبهو بالتحوؿ احليوم‪ ،‬إال أف مثل ىذا التصنيع غَت متضمن يف تعريف النشاط الزراعي هبذا‬
‫ادلعيار‪.‬‬
‫يقدـ اجلدكؿ أدناه أمثلة على ادلوجودات احليوية كاحملصوؿ الزراعي كادلنتوجات نتيجة التصنيع بعد‬ ‫‪00‬‬

‫احلصاد‪.‬‬

‫تطبيق‪:‬‬

‫تقوـ احدل الشركات ذات ادلسؤكلية احملدكدة بإنتاج احلليب منذ سنوات عديدة كربتاج إىل رعاية‬
‫كسكن‪ .‬التكاليف القياسية (ادلعيارية) سبت بعد تضمينها الفواتَت الطبية كالغذائية كاإليواء‪ .‬كبافًتاض أف ىذه‬
‫التكاليف كانت خبلؿ السنة كما يلي (ادلبالغ باألالؼ)‬

‫‪‬تكاليف طبية ‪100‬‬

‫‪‬تكاليف غذائية ‪200‬‬

‫‪‬تكاليف إيواء (إسطبل) ‪100‬‬

‫فإذا علمت ما يأ‪:‬ي‪:‬‬

‫‪ -1‬مت بيع منتوج احلليب خبلؿ السنة دببلغ ‪2000‬دينار (صايف مصاريف البيع)‪.‬‬

‫‪125‬‬
‫معايير إعداد التقارير المالية واألحداث الالحقة‬ ‫المحاضرة ‪:4‬‬

‫‪ -2‬قدرت قيمة قطيع أبقار احلليب بزيادة قدرىا (‪ )10000‬دينار خبلؿ السنة‪.‬‬
‫‪ -3‬تستعمل الوحدة القيمة العادلة ناقصا مصاريف البيع لقيمة موجوداهتا البيولوجية كالزراعية‪.‬‬

‫ادلطلوب‪ :‬بافًتاض أف الوحدة قررت صرؼ التكاليف الطبية كالغذائية‪ .‬سجل قيود اليومية البلزمة طبقا للمعيار‬
‫الدكيل (‪.)41‬‬

‫قيد اليومية‪:‬‬

‫ادلبلحظات‪:‬‬

‫‪ .1‬عندما تظهر ادلكاسب أك اخلسائر غلب االعًتاؼ هبا يف كشف الدخل‪.‬‬

‫‪ .2‬مل ػلدد ادلعيار كيفية حساب التكاليف‪ ،‬فمن جهة ؽلكن رمسلتها كجزء من ادلوجودات البيولوجية–‬
‫األبقار (التكاليف الطبية كالغذائية ) كمن جهة أخرل ؽلكن أف تنفق ىذه التكاليف بصورة مباشرة‪.‬‬
‫‪ .3‬يتأىل اإلسطبل)‪ (barn‬للرمسلة كعقارات كتأسيسات كذبهيزات بينما التكاليف األخرل غلب اف ترمسل‬
‫كجزء من تكلفة ادلوجودات البيولوجية‪.‬‬

‫‪126‬‬
‫المحاضرة ‪ :5‬المعايير‬
‫الدولية للتقارير المالية‬
 ‫المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫المحاضرة ‪:5‬‬

‫المحور األول‪ :‬المعيار الدولي لإلبالغ المالي (‪)IFRS 1‬‬

‫صدر ىذا ادلعيار يف حزيراف ‪ 2003‬وأصبح ساري ادلفعوؿ اعتباراً من ‪ 2004/1/1‬ومت اجراء ربسينات‬
‫إضافية ليطبق ادلعيار بعد التحسينات اعتبارا من ‪ ،2009/1/1‬ويطبق ادلعيار على ادلنشآت اليت تبنت معايَت‬
‫اإلببلغ ادلايل الدولية ألوؿ مرة واليت سوؼ تعرض أوؿ قوائم مالية ذلا وفق تلك ادلعايَت‪ ،‬كما ينبغي عليها تطبيق‬
‫ادلعيار يف كل تقرير مايل مرحلي (نصف سنوي‪ ،‬ربع سنوي‪ ،‬أو شهري) يعرض طبقا دلعيار احملاسبة الدويل رقم ”‬
‫‪ 34‬التقارير ادلالية ادلرحلية“ بالنسبة جلزء الفًتة اليت تغطيها قوائمها ادلالية االولية طبقا دلعايَت التقارير ادلالية‬
‫الدولية‪.‬‬

‫‪ ‬نطاق تطبيق المعيار رقم (‪)1‬‬

‫‪ .1‬يغطي ادلعيار القوائم ادلالية للمنشأة اليت تتبٌت معايَت اإلببلغ ادلايل الدولية ألوؿ مرة‪.‬‬
‫‪ .2‬يغطي ادلعيار ادلنشآت اليت عرضت معظم قوائمها ادلالية السابقة وكانت ملتزمة دبعايَت اإلببلغ ادلايل الدولية‬
‫يف كل اجلوانب فيما عدا أهنا ال ربتوي على ”بياف صريح وبدوف ربفظ“ بأهنا تلتزـ دبعايَت اإلببلغ ادلايل‬
‫الدولية صبيعها أو جزء منها‪.‬‬
‫‪ .3‬ينطبق ادلعيار على ادلنشآت اليت كانت تطبق معايَت يَت متوافقة مع معايَت اإلببلغ ادلايل الدولية‪ ،‬أو أف‬
‫القوائم ادلالية معدة وفقا للمعايَت الدولية ولكنها معدة لبلستخداـ الداخلي فقط بدوف جعلها متاحة دلبلؾ‬
‫ادلنشأة او اي مستخدمُت خارجيُت‪.‬‬
‫‪ ‬متطلبات االعتراف والقياس‬
‫‪ -1‬غلب على ادلنشأة إعداد ميزاني ة افتتاحية وفقا دلعايَت اإلببلغ ادلايل الدولية واليت تعترب نقطة البداية‬
‫للمحاسبة دبقتضى معايَت اإلببلغ ادلايل الدولية‪ .‬وىي ادليزانية العمومية للمنشأة (منشورة أو يَت منشورة)‬
‫يف تاريخ االنتقاؿ اىل ادلعايَت الدولية‪.‬‬
‫‪ -2‬غلب على ادلنشأة استخداـ نفس السياسات احملاسبية يف ميزانيتها االفتتاحية وصبيع الفًتات ادلعروضة‬
‫فيها قوائمها ادلالية األوىل اليت تطبق ‪ IFRS‬أي أنو غلب التطبيق الكامل بأثر رجعي للمعايَت النافذة‬
‫يف تاريخ تقارير ادلنشأة‪ ،‬مع بعض االستثناءات احملدودة ادلتعلقة باألدوات ادلالية وعقود التأمُت‪.‬‬
‫‪ ‬أسس إعداد الميزانية االفتتاحية وفقا لمعايير اإلبالغ المالي الدولية‬
‫يتطلب ادلعيار بعض ادلتطلبات الرئيسة الواجب إتباعها عند التبٍت األوؿ دلعايَت اإلببلغ ادلايل الدولية‬
‫وتشمل ما يلي‪:‬‬
‫أوال‪ :‬غلب االعًتاؼ بكافة األصوؿ وااللتزامات اليت تتطلب معايَت اإلببلغ ادلايل الدولية االعًتاؼ هبا ومل‬
‫تكن تظهر يف القوائم ادلالية للمنشآت قبل تبٍت ادلعايَت ألوؿ مرة‪.‬‬

‫‪130‬‬
‫المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫المحاضرة ‪:5‬‬

‫ثانيا‪ :‬استبعاد األصوؿ وااللتزامات اليت كانت ظاىرة يف القوائم ادلالية للمنشآت قبل تبٍت ادلعايَت ألوؿ مرة‬
‫واليت ال تعًتؼ هبا متطلبات معايَت اإلببلغ ادلايل الدولية وحبيث يتم إقفاؿ ىذه البنود يف حساب األرباح‬
‫احملتجزة يف بداية السنة (أو حساب زلدد ضمن حقوؽ ادللكية)‪.‬‬
‫ثالثا‪ :‬غلب إعادة تصنيف بنود ادليزانية وعرضها وفق متطلبات معايَت اإلببلغ ادلايل الدولية‪.‬‬
‫‪ ‬أسس إعداد الميزانية االفتتاحية وفقا لمعايير اإلبالغ المالي الدولية‬
‫أوال‪ :‬غلب االع ًتاؼ بكافة األصوؿ وااللتزامات اليت تتطلب معايَت اإلببلغ ادلايل الدولية االعًتاؼ هبا ومل‬
‫تكن تظهر يف القوائم ادلالية للمنشآت قبل تبٍت ادلعايَت ألوؿ مرة‪.‬‬
‫ومن األمثلة على ذلك إذا كانت القوائم ادلالية للمنشأة ال تعًتؼ وفق ادلعايَت احملاسبية ادلتبعة سابقا‬
‫بادلشتقات ادلالية سواء أكانت أصوؿ او التزامات يف صلب ادليزانية ‪ On Balance Sheet‬ولكن‬
‫تعًتؼ هبا خارج ادليزانية ‪ Off Balance Sheet‬والتزامات التقاعد أو وجوب إعداد سلصصات‬
‫لبللتزامات ادلقدرة عند بيع السلع ادلكفولة وفقا دلعيار احملاسبة الدويل (‪.)37‬‬
‫وغلب أف يتم االعًتاؼ هبذه األصوؿ وااللتزامات من خبلؿ تعديل الرصيد االفتتاحي حلساب األرباح‬
‫احملتجزة (أو بند زلدد ضمن حقوؽ ادللكية)‪.‬‬
‫مثال (‪)1‬‬
‫قامت الشركة الوطنية بتبٍت معايَت اإلببلغ ادلايل الدولية ألوؿ مرة اعتبارا من ‪ 2021/1/1‬وقد كاف لدى‬
‫الشركة عقود آجلة للمتاجرة يف ‪ 2021/12/31‬قيمتها العادلة ‪ 25000‬دينار يَت ظاىرة ضمن حسابات‬
‫الشركة دبوجب ادلعايَت الوطنية اليت كانت تتبعها الشركة‪.‬‬
‫ادلطلوب‪ :‬بُت ادلعاجلة احملاسبية لبند العقود اآلجلة عند تبٌت معايَت اإلببلغ ادلايل الدولية‪.‬‬
‫حل مثال (‪)1‬‬
‫دبوجب معيار اإلببلغ ادلايل الدويل رقم (‪ ) 1‬غلب االعًتاؼ باألصوؿ اليت تتطلب معايَت اإلببلغ ادلايل واحملاسبة‬
‫الدولية االعًتاؼ هبا ومل تظهر بسجبلت الشركة اليت ستتبٌت ألوؿ مرة ادلعايَت الدولية‪ ،‬ويف ىذه احلالة فإف معيار‬
‫احملاسبة الدويل رقم (‪ ) 39‬يتطلب االعًتاؼ بأصل مايل باسم عقود آجلو مع االعًتاؼ هبا ضمن حساب األرباح‬
‫احملتجزة وعليو يتم إعداد القيد االيت‪:‬‬

‫‪131‬‬
‫المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫المحاضرة ‪:5‬‬

‫ثانيا‪ :‬استبعاد األصول وااللتزامات اليت كانت يف القوائم ادلالية للمنشآت قبل تبٍت ادلعايَت ألوؿ مرة واليت ال‬
‫تعًتؼ هبا متطلبات معايَت اإلببلغ ادلايل الدولية وحبيث يتم إقفاؿ ىذه البنود يف حساب األرباح احملتجزة يف بداية‬
‫السنة (أو حساب زلدد ضمن حقوؽ ادللكية)‪.‬‬
‫ومن األمثلة على ذلك األصوؿ يَت ادللموسة ادلولدة داخليا (مثل الشهرة ادلولدة داخليا) ادلعًتؼ هبا‬
‫كأصل يف ميزانية ادلنشأة قبل تبٍت ادلعايَت الدولية واليت ال يعًتؼ هبا معيار احملاسبة الدويل رقم (‪ )38‬فاف على‬
‫ادلنشأة الغاء االعًتاؼ هبا من خبلؿ إقفاذلا يف حساب األرباح احملتجزة أوؿ ادلدة وحسب القيد التايل‪:‬‬
‫من حػ‪ /‬األرباح احملتجزة‬ ‫****‬
‫إىل حػػ‪ /‬الشهرة‬ ‫****‬
‫ومن األمثلة األخرى قياـ ادلنشأة برمسلة تكاليف البحث واعتبارىا كأصل يف حُت اف معيار احملاسبة الدويل‬
‫رقم (‪” )38‬األصوؿ يَت ادللموسة“ يعاجلها كمصروؼ ايرادي يقفل يف قائمة الدخل‪.‬‬

‫مثال (‪)2‬‬

‫قامت الشركة العربية يف ‪ 2020/12/31‬بتبٍت معايَت اإلببلغ ادلايل الدولية ألوؿ مرة وبذلك التاريخ‬
‫كاف لدى الشركة حساب تكاليف البحث والظاىر كأصل يَت ملموس دببلغ ‪ 60000‬دينار رمسلت على مدار‬
‫عدة سنوات سابقة دبوجب معايَت احملاسبة اإلصلليزية واليت كانت تتبعها الشركة سابقا‪.‬‬

‫ادلطلوب‪ :‬بياف كيفية معاجلة حساب تكاليف البحث عند تبٍت معايَت اإلببلغ ادلايل الدولية‪.‬‬

‫حل مثال (‪)2‬‬

‫دبوجب معايَت اإلببلغ ادلايل الدولية وربديدا معيار احملاسبة الدويل رقم (‪” )38‬األصوؿ يَت ادللموسة“‬
‫فإف مصاريف البحث تعاجل كمصروؼ فًتة وذلك لعدـ وجود تأكيد معقوؿ باحلصوؿ على أصل يَت ملموس‬
‫خبلؿ مرحلة البحث‪ .‬ودبا أف الشركة العربية ستتبع معايَت اإلببلغ ادلايل الدولية‪ ،‬فيتوجب دبوجب معيار اإلببلغ‬
‫ادلايل الدويل رقم (‪ )1‬الغاء االعًتاؼ هبذا األصل من خبلؿ حساب األرباح احملتجزة وكما يلي‪:‬‬

‫كما سيتم استبعاد رصيد تكاليف البحث الظاىرة يف ادليزانية ادلقارنة للسنة ادلقارنة كما يف ‪.2019/12/31‬‬
‫ثالثا‪ :‬غلب إعادة تصنيف بنود ادليزانية وعرضها وفق متطلبات معايَت اإلببلغ ادلايل الدولية‪.‬‬

‫‪132‬‬
 ‫المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫المحاضرة ‪:5‬‬

‫ومن األمثلة على ذلك اذا كانت ادلنشأة تصنف أسهم اخلزينة ضمن األصوؿ كما ىو متبع يف بعض‬
‫ادلعايَت الوطنية يف بعض الدوؿ (ادلعايَت اإلصلليزية مثبل) فيجب إعادة تصنيف أسهم اخلزينة مطروحة من حقوؽ‬
‫ادللكية‪ ،‬وكذلك بالنسبة لبلسهم ادلمتازة القابلة لبلستدعاء ‪ Redeemable Preferred Stock‬اذا‬
‫ظهرت ضمن حقوؽ ادللكية للمنشأة قبل تبٍت ادلعايَت الدولية فانو غلب إعادة تصنيفها ضمن االلتزامات وفق‬
‫معيار احملاسبة الدويل رقم (‪ )32‬ادلتعلق باألدوات ادلالية‪.‬‬

‫‪ ‬تاريخ اإلثبات والتاريخ االنتقالي‬

‫‪ ‬تاريخ االثبات‬

‫ؽلثل تاريخ اإلثبات تاريخ ادليزانية العمومية اليت تنص صراحة على أهنا ملتزمة دبعايَت اإلببلغ ادلايل الدولية‪ ،‬على‬
‫سبيل ادلثاؿ ‪2020/12/31‬‬

‫‪ ‬التاريخ االنتقالي ‪Date of Transition to IFRS‬‬

‫ؽلثل التاريخ االنتقايل تاريخ ادليزانية العمومية االفتتاحية للقوائم ادلالية ادلقارنة للسنة السابقة (اذا كاف تاريخ اإلثبات‬
‫‪ )2020/12/31‬فإف التاريخ االنتقايل ىو ‪.2019/1/1‬‬

‫مثال (‪)3‬‬

‫قررت الشركة العربية تبٍت معايَت اإلببلغ ادلايل الدولية ابتداءا من ‪ 2020/12/31‬وعرض معلومات مقارنة لسنة‬
‫‪ 2019‬وقد كانت الشركة قد عرضت قوائمها ادلالية للسنوات السابقة دبوجب معايَت احملاسبة األمريكية‪.‬‬

‫حل مثال (‪)3‬‬

‫إف بداية أوؿ فًتة غلب أف تعرض فيها الشركة العربية معلومات مقارنة كاملة ىي يف ‪2019/1/1‬ويف‬
‫ىذه احلالة فإف قائمة ادلركز ادلايل اال فتتاحية اليت ربتاج الشركة إىل إعدادىا دبوجب معيار اإلببلغ ادلايل الدويل رقم‬
‫(‪ )1‬ستكوف يف ‪.1/1/2019.‬‬

‫‪ ‬المعالجة المحاسبية لألصول طويلة االجل‬

‫‪ ‬األراضي وادلنشآت وادلعدات‪.‬‬

‫‪ ‬ادلمتلكات االستثمارية‪.‬‬
‫‪ ‬األصوؿ يَت ادللموسة‪.‬‬

‫‪133‬‬
‫المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫المحاضرة ‪:5‬‬

‫ؽلكن إظهار البنود ادلذكورة كتكلفة عند التبٍت األوؿ للمعايَت الدولية إما بالقيمة العادلة كما يف التاريخ االنتقايل‬
‫أو بقيم إعادة التقييم السابقة للتاريخ االنتقايل (اذا كانت إعادة التقييم قابلة للمقارنة بشكل كبَت مع القيمة‬
‫العادلة او مع التكلفة ادلهلكة ‪-‬القيمة الدفًتية‪ -‬معدلة بالرقم القياسي العاـ أو اخلاص)‪.‬‬

‫‪ ‬المعالجة المحاسبية لألصول المالية‬

‫ال توجد حاجة إىل إعادة إظهار األدوات ادلالية ادلقارنة وفقا للمعيارين احملاسبيُت ذوات األرقاـ (‪ )32‬ومعيار‬
‫اإلببلغ ادلايل الدويل رقم (‪ ) 9‬يف القوائم ادلالية األوىل ادلعدة وفقا دلعايَت اإلببلغ ادلايل الدولية‪ ،‬وغلب تطبيق‬
‫ادلبادئ احملاسبية الوطنية (ادلطبقة سابقا) على ادلعلومات ادلقارنة لؤلدوات ادلالية‪ .‬وغلب اإلفصاح عن التعديبلت‬
‫الرئيسية البلزمة لبللتزاـ بادلعيارين ‪.32‬‬

‫المحور الثاني‪ :‬المعيار الدولي لإلبالغ المالي (‪ :)IFRS 13‬قياس القيمة العادلة‬

‫‪ -1‬نبذة تاريخية عن المعيار‪:‬‬

‫يف ماي ‪ 2011‬أصدر رللس معايَت احملاسبة الدولية )‪ (IASB‬ادلعيار الدويل إلعداد التقارير ادلالية‬
‫)‪"(IFRS13‬قياس القيمة العادلة"‪ ،‬يٌعرؼ ادلعيار الدويل إلعداد التقارير ادلالية )‪ (IFRS13‬القيمة العادلة‬
‫وػلل زلل ادلتطلبات الواردة يف ادلعايَت الفردية اليت كانت ربتوي على متطلبات متباينة لقياس القيمة العادلة‬
‫لؤلص وؿ وااللتزامات واإلفصاح عنها‪ ،‬وجاء ادلعيار كمشروع مشًتؾ بُت رللس معايَت احملاسبة الدولية )‪(IASB‬‬
‫ورللس معايَت احملاسبة ادلالية األمريكي‪ )FASB( ،‬وبدأ سرياف تطبيق ادلعيار اعتباراً من ‪.2013/1/1‬‬

‫‪ -2‬أسباب إصدار ىذا المعيار‪:‬‬

‫‪ -‬تقتضي بعض ادلعايَت الدولية إلعداد التقارير ادلالية أو تسمح للشركات بقياس القيمة العادلة لؤلصوؿ أو‬
‫االلتزامات أو حقوؽ ادللكية اخلاصة هبا أو اإلفصاح عنها‪ ،‬ومل يتم ربديد قياس أو ىدؼ إفصاح واحد يف‬
‫الكثَت من احلاالت ألف صياية ادلعايَت سبت على مدار عدة سنوات‪.‬‬
‫‪ -‬تتضمن بعض ادلعايَت إرشادات زلدودة حوؿ كيفية قياس القيمة العادلة يف حُت تضمنت معايَت أخرى‬
‫إرشادات شاملة ومل تكن تلك االرشادات متناسقة على الدواـ يف سلتلف ادلعايَت اليت تشَت إىل القيمة العادلة‪،‬‬
‫ومت ارجاع سبب عدـ التناسق إىل التنوع يف ادلمارسة‬
‫إضافة إىل ذلك‪ ،‬نشر رللس معايَت احملاسبة الدولية)‪ (IASB‬واجلهة ادلعدة للمعايَت الوطنية األمريكية وىي‬
‫رللس معايَت احملاسبة ادلالية األمريكي)‪ (FASB‬مذكرة تفاىم عملت كأساس جلهود اجمللسُت ادلبذولة لوضع‬
‫رلموعة مشًتكة من ادلعايَت احملاسبية العادلية ذات اجلودة العالية عاـ ‪ 2006،‬ويُعد إصدار ادلعيار الدويل‬

‫‪134‬‬
‫المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫المحاضرة ‪:5‬‬

‫إلعداد التقارير ادلالية)‪" (IFRS 13‬قياس القيمة العادلة" نتيجة جهود اجمللسُت لوضع متطلبات مشًتكة‬
‫لقياس القيمة العادلة واالفصاح عن ادلعلومات ادلتعلقة بالقيمة العادلة‪.‬‬
‫‪ -3‬ىدف المعيار‪:‬‬
‫يهدؼ ىذا ادلعيار إىل‪:‬‬
‫‪ ‬تعريف القيمة العادلة؛‬
‫‪ ‬ربديد إطار لقياس القيمة العادلة يف معيار دويل واحد؛‬
‫‪ ‬ربديد متطلبات اإلفصاح عن قياس القيمة العادلة‪.‬‬
‫‪ -4‬نطاؽ ادلعيار‪:‬‬

‫يتم تطبيق ىذا ادلعيار عندما يقتضي معيار دويل آخر إلعداد التقارير ادلالية أو يسمح بقياس القيمة العادلة أو‬
‫اإلفصاح حوؿ قياس القيمة العادلة مثل (القيمة العادلة مطروحاً منها تكاليف البيع)‪ .‬وال تطبق متطلبات القياس‬
‫واالفصاح الواردة يف ىذا ادلعيار على ما يلي‪:‬‬

‫‪ ‬معامبلت الدفع على أساس األسهم اليت تنطوي ربت نطاؽ ادلعيار)‪" (IFRS 2‬الدفع على أساس األسهم"‬

‫‪ ‬معامبلت التأجَت اليت يشملها ادلعيار احملاسيب الدويل )‪" (IAS17‬عقود االغلار‪".‬‬

‫‪ ‬القياسات اليت تتشابو مع القيمة العادلة إال أهنا ليست قيمة عادلة‪ ،‬مثل صايف القيمة القابلة للتحقق يف ادلعيار‬
‫احملاسيب الدويل )‪" (IAS 2‬ادلخزوف" أو قيمة االستخداـ يف ادلعيار احملاسيب الدويل)‪" (IAS 36‬اطلفاض قيمة‬
‫األصوؿ‪".‬‬

‫كما أف متطلبات اإلفصاح ادلطلوبة دبوجب ىذا ادلعيار ليست مطلوبة ألي شلا يلي‪:‬‬

‫‪ ‬أصوؿ اخلطة اليت مت قياسها بالقيمة العادلة وفقاً للمعيار احملاسيب الدويل)‪" (IAS 19‬منافع ادلوظفُت"‪.‬‬

‫‪ ‬استثمارات خطة منافع التقاعد اليت مت قياسها بالقيمة العادلة وفقاً للمعيار احملاسيب الدويل ‪" (IAS‬‬
‫)‪26‬احملاسبة والتقرير عن برامج منافع التقاعد"‪.‬‬

‫‪ ‬األصوؿ اليت يكوف مبلغها القابل لبلسًتداد عبارة عن القيمة العادلة مطرحاً منها تكاليف البيع دبوجب‬
‫متطلبات ادلعيار احملاسيب الدويل (‪ ")IAS36‬اطلفاض قيمة األصوؿ"‪.‬‬

‫‪135‬‬
‫المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫المحاضرة ‪:5‬‬

‫‪ -5‬تعريف المصطلحات‪:‬‬

‫‪ -‬السوق النشط‪ :‬السوؽ اليت تتم بو معامبلت األصل أو االلتزاـ بتكرار وحجم كافيُت لتقدًن معلومات‬
‫التسعَت على أساس مستمر‪.‬‬

‫‪ -‬منهج التكلفة‪ :‬أسلوب التقييم اليت يعكس القيمة ادلطلوبة حالياً الستبداؿ سعة اخلدمة لؤلصل (يُشار اليها‬
‫بتكلفة االستبداؿ احلالية)‪.‬‬

‫‪ -‬سعر الشراء‪ :‬السعر ادلدفوع لشراء أصل أو ادلستلم لتحمل التزاـ يف معاملة تبادلية‪.‬‬

‫‪ -‬سعر البيع‪ :‬السعر الذي يتم استبلمو لبيع أصل أو دفعو لتحويل التزاـ‪.‬‬

‫– التدفقات النقدية المتوقعة‪ :‬ادلتوسط ادلرجح احملتمل (أي متوسط التوزيع) للتدفقات النقدية ادلستقبلية‪.‬‬

‫‪ -‬القيمة العادلة ‪ :‬السعر الذي سيتم احلصوؿ عليو لبيع أصل أو الذي سيتم دفعو لنقل التزاـ يف معاملة اعتيادية‬
‫منتظمة بُت ادلشاركُت يف السوؽ يف تاريخ القياس‪.‬‬

‫– االستخدام األفضل واألحسن ‪ :‬استخداـ األصل يَت ادلايل من قبل ادلشاركُت يف السوؽ بطريقة تزيد من قيمة‬
‫األصل أو رلموعة من األصوؿ وااللتزامات (على سبيل ادلثاؿ شركة األعماؿ اليت سيتم استخداـ األصل ضمنها)‪.‬‬

‫‪ -‬منهج الدخل‪ :‬ىي أساليب التقييم اليت ّ‬

‫تح وؿ على سبيل ادلثاؿ (التدفقات النقدية أو االيراد أو ادلصاريف)‬
‫إىل مبلغ حايل واحد‪ ،‬ويتم ربديد قياس القيمة العادلة على أساس القيمة ادلشار إليها يف توقعات السوؽ‬
‫احلالية حوؿ تلك ادلبالغ ادلستقبلية‪.‬‬
‫‪ -‬المدخالت‪ :‬اال فًتاضات اليت يستخدمها ادلشاركوف يف السوؽ عند تسعَت األصل أو االلتزاـ دبا يف ذلك‬
‫التوقعات حوؿ ادلخاطر مثل‪:‬‬

‫‪ ‬ادلخاطر ادلتأصلة يف أسلوب تقييم زلدد يُستخدـ لقياس القيمة العادلة مثل (ظلوذج التسعَت)؛‬

‫‪ ‬ادلخاطر ادلتأصلة يف مدخبلت أسلوب التقييم‪ .‬وقد تكوف ادلدخبلت ملحوظة أو يَت ملحوظة‪.‬‬

‫‪ -‬مدخالت المستوى‪ :‬األسعار ادلعلنة (يَت ادلعدلة) يف األسواؽ النشطة لؤلصوؿ أو االلتزامات ادلتطابقة اليت‬
‫ؽلكن للشركة الوصوؿ إليها يف تاريخ القياس‪.‬‬
‫‪ -‬مدخالت المستوى‪ :‬ادلدخبلت عدا األسعار ادلعلنة ادلتضمنة يف ادلستوى األوؿ واليت تعترب ملحوظة لؤلصل‬
‫أو االلتزاـ إما بشكل مباشر أو يَت مباشر‪.‬‬
‫‪ -‬مدخالت المستوى‪ :‬ادلدخبلت يَت ادللحوظة لؤلصل أو االلتزاـ‪.‬‬

‫‪136‬‬
 ‫المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫المحاضرة ‪:5‬‬

‫‪ -‬منهج السوق‪ :‬أسلوب التقييم يستخدـ األسعار وادلعلومات األخرى ذات الصلة الناذبة عن معامبلت السوؽ‬
‫اليت تتضمن أصوؿ والتزامات أو رلموعة أصوؿ والتزامات متطابقة أو قابلة للمقارنة (أي متماثلة)‪.‬‬
‫‪ -‬المدخالت المثبتة بالسوق ‪ :‬البائعوف وادلشًتوف يف السوؽ األصلي (أو السوؽ األكثر رحباً) لؤلصل أو‬
‫االلتزاـ الذين يتمتعوف بكافة اخلصائص اآلتية‪:‬‬
‫‪ ‬االستقبللية عن بعضهم البعض‪ ،‬أي الذين ال يعتربوف أطرافاً ذات عبلقة كما ىو زلدد يف ادلعيار احملاسيب‬
‫الدويل )‪ (IAS24‬على الريم من أف السعر يف معاملة الطرؼ ذي العبلقة ؽلكن استخدامو كمدخبلت‬
‫لقياس القيمة العادلة إف كانت الشركة سبتلك دليبلً على أف ادلعاملة قد أبرمت بناءً على شروط السوؽ‪.‬‬
‫‪ ‬سعة اإلطبلع وامتبلؾ قدرات فهم معقولة متعلقة باألصل أو االلتزاـ وادلعاملة باستخداـ كافة ادلعلومات‬
‫ادلتوفرة‪.‬‬
‫‪ ‬القدرة على ابراـ معاملة لؤلصل أو االلتزاـ‪.‬‬
‫‪ ‬الريبة يف ابراـ معاملة لؤلصل أو االلتزاـ‪ ،‬أي امتبلؾ حافز دوف االجبار أو االضطرار للقياـ بذلك‪.‬‬
‫‪ -‬السوق األكثر ربحاً‪ :‬السوؽ الذي يزيد القيمة اليت سيتم احلصوؿ عليها من بيع أصل أو يقلل من القيمة اليت‬
‫سيتم دفعها لنقل االلتزاـ بعد األخذ بعُت االعتبار تكاليف البيع والنقل‪.‬‬
‫‪ -‬مخاطر عدم األداء‪ :‬ىي ادلخاطر ادلتمثلة يف عدـ الوفاء بااللتزاـ وتشمل سلاطر عدـ األداء على سبيل ادلثاؿ‬
‫سلاطر ائتماف الشركة‪– .‬‬
‫‪ -‬المدخالت الملحوظة‪ :‬ادلدخبلت اليت يتم صيايتها باستخداـ بيانات السوؽ مثل ادلعلومات ادلتوفرة عموماً‬
‫حوؿ األحداث أو ادلعامبلت الفعلية واليت تعكس االفًتاضات اليت سيستخدمها ادلشاركوف يف السوؽ عند‬
‫تسعَت األصل أو االلتزاـ‪– .‬‬
‫‪ -‬المعاملة المنظمة‪ :‬ادلعاملة اليت تتحمل سلاطر السوؽ لفًتة من الزمن قبل تاريخ القياس للسماح باألنشطة‬
‫التسويقية ادلعتادة للمعامبلت اليت تتضمن أصوؿ أو التزامات شلاثلة‪ ،‬وىي ليست معاملة قسرية على سبيل ادلثاؿ‬
‫(تصفية اجبارية أو بيع بسبب ضائقة مالية‪.‬‬
‫‪ -‬السوق األصلي‪ :‬السوؽ ذي احلجم األكرب ومستوى النشاط األعلى لؤلصل أو االلتزاـ‪– .‬‬
‫‪ -‬عالوة المخاطر‪ :‬التعويض الذي يطلبو ادلشاركوف يف السوؽ ذبنباً للمخاطر مقابل ربمل الشكوؾ ادلتأصلة يف‬
‫التدفقات ادلالية لؤلصل أو االلتزاـ‪ ،‬يُشار إليها أيضاً بتعديل ادلخاطر‪.‬‬
‫‪ -‬تكاليف المعاملة‪ :‬تكاليف بيع أصل أو نقل التزاـ يف السوؽ األصلي أو (السوؽ األكثر رحباً) لؤلصل أو‬
‫االلتزاـ وادلنسوبة مباشرًة للتصرؼ باألصل أو نقل األصل وتليب ادلعيارين اآلتيُت‪:‬‬
‫‪ ‬تنتج مباشرًة من ادلعاملة وأف تكوف الزمة ذلا‪.‬‬

‫‪137‬‬
‫المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫المحاضرة ‪:5‬‬

‫‪ ‬مل تكن ستتكبدىا الشركة لو مل تتخذ قرار بيع األصل أو نقل االلتزاـ (على يرار تكاليف البيع كما ىو‬
‫زلدد يف ادلعيار)‪. (IFRS 5‬‬

‫‪ -‬تكاليف النقل‪ :‬التكاليف اليت يتم تكبدىا لنقل األصل من موقعو احلايل إىل السوؽ األصلي (أو السوؽ األكثر‬
‫رحباً)‪.‬‬

‫‪ -‬وحدة الحساب‪ :‬دلستوى الذي يتم عنده ذبميع أو ذبزئة األصل أو االلتزاـ يف ادلعيار الدويل إلعداد التقارير‬
‫ادلالية أليراض االعًتاؼ‪.‬‬

‫‪ -‬المدخالت غير الملحوظة‪ :‬دلدخبلت اليت ال تتوفر ذلا بيانات السوؽ واليت تتم صيايتها باستخداـ‬
‫أفضل ادلعلومات ادلتوفرة خبصوص االفًتاضات اليت سيستخدمها ادلشاركوف يف السوؽ عند تسعَت األصل أو‬
‫االلتزاـ‪.‬‬

‫مبادئ قياس القيمة العادلة ومنهجيتها‬

‫‪ .1-6‬نستذكر تعريف القيمة العادلة ‪ :‬القيمة العادلة على أهنا السعر الذي سيتم احلصوؿ عليو لبيع أصل أو‬
‫الذي سيتم دفعو لنقل التزام يف معاملة اعتيادية منتظمة بُت المشاركين في السوق يف تاريخ القياس‪.‬‬

‫من التعريف نستنتج أف القيمة العادلة ىي قياس قائم على السوؽ‪ ،‬وليس قياس خاص بالشركة‪ ،‬ىذا يعٍت‬
‫أف الشركة‪:‬‬

‫‪‬غلب أف تنظر يف الكيفية اليت ينظر هبا ادلشاركوف يف السوؽ إىل األصوؿ أو االلتزامات ربت القياس‪.‬‬

‫‪‬ال تأخذ النهج اخلاص هبا (مثل االستخداـ) يف االعتبار‪.‬‬

‫اذلدؼ من قياس القيمة العادلة ىو تقدير السعر الذي سيتم بو معاملة بيع األصل أو نقل االلتزاـ‪ ،‬ادلنظمة‬
‫بُت ادلشاركُت يف السوؽ يف تاريخ القياس دبوجب شروط السوؽ احلالية‪ ،‬ويقتضي قياس القيمة العادلة من الشركة‬
‫أف ربدد ما يلي‪:‬‬

‫‪ ‬ربديد األصل أو االلتزاـ الذي ؽلثل موضوع القياس (بشكل منسجم مع وحدة احلساب اخلاصة بو)؛‬

‫‪ ‬ربديد أساس التقييم ادلبلئم لقياس األصوؿ يَت ادلالية (بشكل منسجم مع االستخداـ األفضل واألحسن)؛‬

‫‪ ‬ربديد السوؽ األصلي (أو السوؽ األكثر رحبا) لؤلصل أو االلتزاـ؛‬

‫‪ ‬ربديد أسلوب (أساليب) التقييم ادلبلئمة للقياس مع األخذ بعُت االعتبار‪:‬‬

‫‪138‬‬
‫المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫المحاضرة ‪:5‬‬

‫‪‬توافر البيانات اليت سيتم وفقاً ذلا صياية ادلدخبلت اليت سبثل االفًتاضات اليت سيستخدمها ادلشاركوف يف‬
‫السوؽ عند تسعَت األصل أو االلتزاـ؛‬

‫‪‬مستوى تسلسل القيمة العادلة اليت سيتم تصنيف ادلدخبلت ضمنو‪.‬‬

‫األصل أو االلتزام‬

‫قد يكوف األصل أو االلتزاـ الذي سيتم قياسو بالقيمة العادلة واحداً شلا يلي‪:‬‬

‫‪‬األصل أو االلتزاـ ادلستقل (مفرد) قائم بذاتو (على سبيل ادلثاؿ أداة مالية أو أصل يَت مايل)‬

‫‪‬رلموعة من األصوؿ‪ ،‬أو رلموعة من االلتزامات‪ ،‬أو رلموعة من األصوؿ وااللتزامات (على سبيل ادلثاؿ وحدة‬
‫توليد النقد‪ ،‬أو السيطرة على حصة شلثلة بأكثر من ‪% 50‬من األسهم يف بعض الشركات)‪.‬‬

‫عند قياس القيمة العادلة‪ ،‬تأخذ الشركة يف االعتبار خصائص األصل أو االلتزاـ الذي سيأخذه ادلشارؾ يف السوؽ‬
‫عند تسعَت األصل أو االلتزاـ يف تاريخ القياس‪ ،‬وتشمل ىذه اخلصائص على سبيل ادلثاؿ‪:‬‬

‫‪‬حالة األصل وموقعو؛‬

‫‪‬القيود ادلفروضة على بيع األصل أو استخدامو‪ ،‬إف وجدت‪.‬‬

‫المعاملة‬ ‫‪-‬‬
‫يٌفًتض قياس القيمة العادلة أف مبادلة األصل أو االلتزاـ تتم دبعاملة منتظمة بُت ادلشاركُت يف السوؽ لبيع‬
‫األصل أو نقل االلتزاـ يف تاريخ القياس وفقاً لظروؼ السوؽ احلالية‪.‬‬

‫وتكوف ادلعاملة منتظمة عند وجود عنصرين رئيسيُت علا‪:‬‬

‫تزويد ادلشاركُت يف السوؽ بالقدرة على اكتساب ادلعرفة والوعي باألصل أو ادلسؤولية البلزمة للتبادؿ القائم على‬
‫السوؽ‪.‬‬

‫‪‬أف ادلشاركُت يف السوؽ لديهم احلافز للتعامل مع األصل أو االلتزاـ (أي يَت رلربين)‪.‬‬

‫يٌفًتض قياس القيمة العادلة أف معاملة بيع األصل ونقل االلتزاـ تتم‪:‬‬

‫‪‬يف السوؽ األصلي لؤلصل أو االلتزاـ؛ أو‬

‫‪‬يف يياب السوؽ األصلي‪ ،‬يف السوؽ األكثر رحباً لؤلصل أو االلتزاـ‪.‬‬

‫‪139‬‬
‫المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫المحاضرة ‪:5‬‬

‫‪ -‬المشاركون في السوق‬

‫ادلشاركوف يف السوؽ ىم مشًتوف وبائعوف يف السوؽ األصلي (الرئيسي) أو األكثر فائدة لؤلصل أو االلتزاـ‪،‬‬
‫مع اخلصائص التالية (مستقل‪ ،‬حسن االطبلع‪ ،‬قادر على الدخوؿ يف الصفقة‪ ،‬على استعداد للدخوؿ يف‬
‫الصفقة)‪.‬‬

‫ال ربتاج الشركة إىل ربديد مشاركُت زلددين يف السوؽ عند وضع تلك االفًتاضات‪ ،‬وبدالً من ذلك يتعُت‬
‫على الشركة ربديد الصفات اليت سبيز ادلشاركُت يف السوؽ بصفة عامة مع األخذ بعُت االعتبار العوامل احملددة‬
‫لكل شلا يلي‪:‬‬

‫‪ ‬األصل أو االلتزاـ؛‬

‫‪ ‬السوؽ األصلي (أو السوؽ األكثر رحباً) لؤلصل أو االلتزاـ؛ و‬

‫‪ ‬ادلشاركُت يف السوؽ الذين ستُربـ الشركة معهم معاملة يف ذلك السوؽ‪.‬‬

‫السعر‬

‫تعترب القيمة العادلة السعر الذي سيتم استبلمو لبيع أصل أو الذي سيتم دفعو لنقل التزاـ يف معاملة منظمة‬
‫يف السوؽ األصلي أو (السوؽ األكثر رحباً) يف تاريخ القياس وفقاً لظروؼ السوؽ احلالية (أي سعر البيع) بغض‬
‫النظر عما إذا كاف ذلك السعر ملحوظاً بشكل مباشر أو مقدراً باستخداـ أسلوب تقييم آخر‪.‬‬

‫ال يتعُت تعديل السعر يف السوؽ األصلي (أو السوؽ األكثر رحباً) ادلستخدـ لقياس القيمة العادلة لؤلصل أو‬
‫االلتزاـ لتكاليف ادلعاملة‪ ،‬وتتم زلاسبة تكاليف ادلعاملة وفقاً للمعايَت الدولية إلعداد التقارير ادلالية‪ ،‬وال تعترب‬
‫تكاليف ادلعاملة من صفات األصل أو االلتزاـ فهي زلددة لكل معاملة وزبتلف بناءً على طريقة إبراـ الشركة‬
‫دلعاملة األصل أو االلتزاـ‪.‬‬

‫ال تتضمن تكاليف ادلعاملة تكاليف النقل‪ ،‬وإذا كاف ادلوقع من صفات األصل (كما ىو احلاؿ مع السلع)‬
‫فيتعُت تعديل السعر يف السوؽ األصلي (أو السوؽ األكثر رحباً) للتكاليف إف وجدت واليت سيتم ربملها لنقل‬
‫األصل من موقعو احلايل إىل ذلك السوؽ‪.‬‬

‫مثال‪ :‬السوق األصلي أو (األكثر ربحا)‬

‫يتم بيع أحد أصوؿ الشركة يف سوقُت نشطُت سلتلفُت بأسعار سلتلفة‪ ،‬تدخل الشركة يف ادلعامبلت فيكبل‬
‫السوقُت وؽلكنها الوصوؿ إىل السعر يف تلك األسواؽ لؤلصل يف تاريخ القياس‪.‬‬

‫‪140‬‬
‫المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫المحاضرة ‪:5‬‬

‫السوق (‪)B‬‬ ‫السوق (‪)A‬‬

‫‪252‬‬ ‫‪262‬‬ ‫السعر‬
‫‪-22‬‬ ‫‪-22‬‬ ‫تكاليف النقل‬
‫‪-12‬‬ ‫‪-32‬‬ ‫تكاليف المعاملة‬
‫‪222‬‬ ‫‪212‬‬ ‫المبلغ الصافي‬

‫المطلوب ‪:‬ربديد القيمة العادلة لؤلصل بافًتاض أف‪:‬‬

‫‪ -‬السوؽ)‪ (A‬ىو السوؽ األصلي لؤلصل‪.‬‬

‫‪ -‬كبل السوقُت)‪ (A‬و)‪ (B‬ال يعترباف السوؽ األصلي لؤلصل‪.‬‬

‫الحل‪:‬‬

‫‪ -‬ربديد القيمة العادلة لؤلصل بافًتاض أف السوؽ) ‪ (A‬ىو السوؽ األصلي لؤلصل‪ :‬إذا كاف السوؽ)‪(A‬‬
‫ىو السوؽ األصلي لؤلصل أي (السوؽ األكثر حجماً ومستوى نشاط لؤلصل)‪ ،‬فسيتم قياس القيمة العادلة‬
‫باستخداـ السعر الذي سيتم استبلمو يف ذلك السوؽ‪ ،‬بعد األخذ بعُت االعتبار تكاليف النقل أي (‬
‫‪. (240 = 20-260‬‬

‫ربديد القيمة العادلة لؤلصل بافًتاض أف كبل السوقُت)‪ (A‬و)‪ (B‬ال يعترباف السوؽ األصلي لؤلصل‪ ،‬يف ىذه‬
‫احلالة يتم قياس القيمة العدلة باستخداـ السعر يف السوق األكثر ربحاً‪ ،‬ويعترب السوؽ األكثر رحباً ىو السوؽ‬
‫الذي يزيد ادلبلغ الذي سيتم استبلمو لبيع األصل بعد األخذ بعُت االعتبار تكاليف المعامالت والنقل (أي‬
‫صايف ادلبلغ الذي سيتم استبلمو من األسواؽ ادلعنية) وعليو يعترب السوؽ) ‪ (B‬ىو السوؽ األكثر رحباً أي‬
‫(‪)210‬وعلى الريم من أف تكاليف ادلعامبلت تأخذ يف عُت االعتبار عند ربديد السوؽ األكثر رحباً‪ ،‬إال أف‬
‫السعر المستخدم لقياس القيمة العادلة ال يتم تعديلو بهذه التكاليف (تكاليف ادلعاملة) وعليو ستكوف القيمة‬
‫العادلة لؤلصل يف السوؽ األكثر رحباً ىي‪.)20-250( 230‬‬

‫‪ .2-6‬تطبيق القيمة العادلة على األصول غير المالية‬

‫غلب قياس القيمة العادلة لؤلصل يَت ادلايل مثل (األصوؿ يَت اجلارية العينية) بناءً على أفضل وأحسن‬
‫استخدام لهذا ألصل من منظور ادلشارؾ يف السوؽ‪ ،‬دبعٌت آخر أف يأخذ قياس القيمة العادلة لؤلصل يَت‬

‫‪141‬‬
‫المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫المحاضرة ‪:5‬‬

‫ادلايل بعُت االعتبار قدرة ادلشارؾ يف السوؽ على توليد ادلنافع االقتصادية من خبلؿ استخداـ األصل بأفضل‬
‫وأحسن استخداـ لو أو ببيعو دلشارؾ آخر سيستخدـ األصل بأفضل وأحسن استخداـ لو‪.‬‬

‫يأخذ االستخداـ األفضل واألحسن لؤلصل يَت ادلايل بعُت االعتبار استخداـ األصل الممكن مادياً‪،‬‬
‫والمسموح بو قانوناً والمجدي مالياً على النحو اآليت‪:‬‬

‫‪ -‬يأخذ االستخداـ الممكن مادياً بعُت االعتبار الصفات ادلادية لؤلصل واليت يأخذىا ادلشاركوف يف‬
‫السوؽ بعُت االعتبار عند تسعَت األصل على سبيل ادلثاؿ (موقع العقار ومساحتو)‪– .‬‬
‫‪ -‬يأخذ االستخداـ المسموح بو قانونياً بعُت االعتبار أي قيود قانونية مفروضة على استخداـ األصل‬
‫واليت سيأخذىا ادلشاركوف يف السوؽ بعُت االعتبار عند تسعَت األصل على سبيل ادلثاؿ (لوائح التقسيم‬
‫ادلطبقة على ملكية األصل)‬
‫‪ -‬يأخذ االستخداـ المجدي مالياً بعُت االعتبار ما إذا كاف استخداـ األصل ادلمكن مادياً وادلسموح بو‬
‫قانوناً يُولد دخبلً أو تدفقاً مالياً كافياً (مع األخذ بعُت االعتبار تكاليف ربويل األصل لذلك االستخداـ)‬
‫إلنتاج عائد استثماري يقتضيو ادلشار كوف يف السوؽ من االستثمار يف ذلك األصل اجملهز لذلك‬
‫االستخداـ‬

‫ػلدد االستخداـ األفضل واألحسن من وجهة نظر مستخدمي السوؽ‪ ،‬حىت ولو كانت الشركة هتدؼ‬
‫الستخداـ سلتلف‪ ،‬ولكن يفًتض أف استخداـ الشركة احلايل لؤلصل يَت ادلايل ىو االستخداـ األفضل واألحسن‪،‬‬
‫ما مل يوحي السوؽ أو أي عامل آخر أف االستخداـ ادلختلف من قبل ادلشاركُت يف السوؽ سيزيد قيمة األصل‪.‬‬

‫قد تنوي الشركة بغرض ضباية موقعها التنافسي أو ألي سبب آخر‪ ،‬عند استخداـ األصل يَت ادلايل ادلشًتى‬
‫بشكل فاعل أو قد تنوي عدـ استخداـ األصل وفقاً الستخدامو األفضل واألحسن‪ ،‬فعلى سبيل ادلثاؿ قد تكوف‬
‫ىذه ىي احلالة بالنسبة لؤلصل يَت ادلايل ادلشًتى الذي زبطط الشركة الستخدامو بشكل دفاعي من خبلؿ منع‬
‫اآلخرين من استخدامو‪ ،‬وعلى الريم من ذلك يتعُت على الشركة قياس القيمة العادلة لؤلصل يَت ادلايل على‬
‫افًتاض استخدامو األفضل واألحسن من قبل ادلشاركُت يف السوؽ‪.‬‬

‫بناء على أفضل وأحسن استخدام لهذا األصل‬

‫مثال‪ :‬قياس القيمة العادلة لألصل غير المالي ً‬
‫ربصلت شركة على أراضي يف اندماج األعماؿ‪ ،‬ويتم تطوير األراضي حالياً لؤليراض الصناعية باعتبارىا‬
‫موقع للمصنع ويفًتض أف يكوف االستخداـ احلايل لؤلرض ىو االستخداـ األفضل واألحسن ما مل يكن السوؽ‬
‫أو يَته من العوامل تُشَت إىل استخداـ سلتلف‪ ،‬وقد مت مؤخراً تطوير ادلواقع اجملاورة لبلستخداـ السكٍت باعتبارىا‬
‫مواقع لؤلبراج السكنيةػ واستناداً إىل ذلك ادلشروع وتقسيم ادلناطق ويَتىا من التغيَتات لتسهيل ىذا ادلشروع‪،‬‬

‫‪142‬‬
‫المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫المحاضرة ‪:5‬‬

‫حددت الشركة أف األراضي ادلستخدمة حالياً كموقع للمصنع ؽلكن تطويرىا كموقع لؤليراض السكنية أي أبراج‬
‫سكنية‪ ،‬ألف ادلشاركُت يف السوؽ سيأخذوف بعُت االعتبار القدرة على تطوير ادلوقع لؤليراض السكنية عند تسعَت‬
‫األرض‪.‬‬

‫المطلوب ‪:‬تبياف كيفية تقييم األرض من خبلؿ االستخداـ األفضل واألحسن ذلا‪.‬‬

‫الحل ‪:‬سيتم ربديد االستخداـ األفضل واألحسن لؤلرض من خبلؿ مقارنة كل شلا يلي‪:‬‬

‫‪ ‬قيمة األرض عند تطويرىا حالياً لؤليراض الصناعية (أي ستُستخدـ األرض إىل جانب يَتىا من‬
‫األصوؿ‪ ،‬مثل ادلصنع‪ ،‬أو مع أصوؿ والتزامات أخرى)‬
‫‪ ‬قيمة األرض كموقع شاير لؤليراض السكنية‪ ،‬مع األخذ بعُت االعتبار تكاليف ىدـ ادلصنع ويَتىا من‬
‫التكاليف (دبا يف ذلك الشكوؾ حوؿ إمكانية الشركة من ربويل األصوؿ إىل االستخداـ البديل) البلزمة‬
‫لتحويل األرض إىل موقع شاير (أي أف األرض سيتم استخدامها من قبل ادلشاركُت يف السوؽ على‬
‫أساس مستقل)‬

‫سيتم ربديد االستخداـ األفضل واألحسن لؤلرض استناداً إىل القيمة األعلى من بُت تلك القيم أعبله‪ ،‬ويف‬
‫احلاالت اليت تشمل زبمُت (تقدير شبن) العقارات ردبا يأخذ االستخداـ األفضل واألحسن بعُت االعتبار‬
‫العوامل ادلتعلقة بادلصنع‪ ،‬دبا يف ذلك أصولو والتزاماتو‪.‬‬

‫‪ .3-6‬تطبيق القيمة العادلة على االلتزامات وأدوات حقوق ملكية الشركة‬

‫يُفًتض قياس القيمة العادلة أنو يتم نقل االلتزاـ ادلايل أو االلتزاـ يَت ادلايل أو أداة حقوؽ ملكية الشركة‬
‫على سبيل ادلثاؿ (حصص حقوؽ ادللكية الصادرة كمبلغ مايل يف اندماج األعماؿ) إىل ادلشارؾ يف السوؽ يف‬
‫تاريخ القياس‪ ،‬ويفًتض نقل االلتزاـ أو أداة حقوؽ ملكية الشركة ما يلي‪:‬‬

‫‪ -‬يبقى االلتزاـ يَت مسدد ويتعُت على ادلشارؾ يف السوؽ ادلنقوؿ إليو الوفاء بااللتزاـ‪ ،‬وال تتم تسوية‬
‫االلتزاـ مع الطرؼ ادلقابل أو خبلفاً لذلك إطفاؤه يف تاريخ القياس‪.‬‬

‫تبقى أداة حقوؽ ملكية الشركة يَت مسددة ويأخذ ادلشارؾ يف السوؽ‪ ،‬ادلنقوؿ إليو احلقوؽ وادلسؤوليات ادلرتبطة‬
‫باألداة‪ ،‬وال يتم إلغاء األداة أو خبلفاً لذلك إطفاءىا يف تاريخ القياس‪.‬‬

‫‪ .4-6‬تطبيق القيمة العادلة على االلتزامات وأدوات حقوق ملكية الشركة المحتفظ بها من قبل أطراف‬
‫أخرى على أنها أصول‬

‫‪143‬‬
 ‫المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫المحاضرة ‪:5‬‬

‫عندما ال يتوفر سعرُ معلن لعملية نقل التزاـ مطابق أو شلاثل أو أداة حقوؽ ملكية الشركة ويكوف‬
‫العنصر (البند) ادلماثل زلتفظاً بو من قبل طرؼ آخر على أنو أصل‪ ،‬يتعُت على الشركة أف تقيس القيمة العادلة‬
‫لبللتزاـ أو أداة حقوؽ ادللكية من وجهة نظر مشارؾ يف السوؽ الذي ػلتفظ بالعنصر (البند) ادلطابق على أنو أصل‬
‫يف تاريخ القياس‪.‬‬

‫يتعُت على الشركة يف ىذه احلاالت أف تقيس القيمة العادلة لبللتزاـ أو أداة حقوؽ ادللكية كما يلي‪:‬‬

‫‪ -‬استخداـ السعر ادلعلن يف السوؽ النشط للعنصر (البند) ادلماثل احملتفظ بو من قبل طرؼ آخر على أنو‬
‫أصل يف حالكاف ذلك السعر متاحاً‪- .‬استخداـ مدخبلت أخرى ملحوظة مثل السعر ادلعلن يف السوؽ‬
‫يَت النشط للعنصر (البند) ادلماثل احملتفظ بو من قبل طرؼ آخر على أنو أصل يف حاؿ مل يكن ذلك السعر‬
‫متاحاً‪.‬‬
‫‪ -‬استخداـ أسلوب تقييم آخر كادلذكور أدناه يف حاؿ كانت األسعار ادلذكورة يف النقطتُت السابقيتُت يَت‬
‫متوفرة‪:‬‬
‫‪ ‬منهج الدخل مثبلً (أسلوب القيمة العادلة الذي يأخذ بعُت االعتبار التدفقات النقدية ادلستقبلية اليت‬
‫يتوقع ادلشارؾ يف السوؽ أف ػلصل عليها من امتبلؾ االلتزاـ أو أداة حقوؽ ادللكية كأصل)‪.‬‬
‫‪ ‬منهج لسوؽ مثبلً (استخداـ األسعار ادلعلنة لبللتزامات وأدوات حقوؽ ادللكية ادلماثلة احملتفظ هبا من‬
‫قبل أطراؼ أخرى على أهنا التزامات)‪.‬‬

‫‪ .5-6‬تطبيق القيمة العادلة على االلتزامات وأدوات حقوق ملكية الشركة غير المحتفظ بها من قبل‬
‫أطراف أخرى على أنها أصول‬

‫عندما ال يكوف السعر ادلعلن لعملية نقل التزاـ مطابق أو شلاثل أو أداة حقوؽ ملكية الشركة متاحاً‬
‫وعندما ال يكوف العنصر (البند) ادلماثل لعا زلتفظاً بو من قبل طرؼ آخر على أنو أصل‪ ،‬يتعُت على الشركة أف‬
‫تقيس القيمة ا لعادلة لبللتزاـ أو أداة حقوؽ ادللكية باستخداـ أسلوب التقييم من وجهة نظر مشارؾ يف السوؽ‬
‫الذي يدين بااللتزاـ أو الذي قاـ بادلطالبة حبقوؽ ادللكية‪.‬‬

‫وقد تأخذ الشركة عند تطبيق أسلوب القيمة احلالية بعُت االعتبار أي شلا يلي‪:‬‬

‫‪ -‬التدفقات النقدية الصادرة ادلستقبلية اليت يتوقع ادلشارؾ يف السوؽ أف يتكبدىا عند سداد االلتزاـ دبا يف‬
‫ذلك التعويض الذي سيطلبو مشارؾ يف السوؽ مقابل التكفل بااللتزاـ‪.‬‬
‫‪ -‬القيمة اليت سيحصل عليها ادلشارؾ يف السوؽ إلبراـ أو إصدار التزاـ أو أداة حقوؽ ملكية مطابقة‬
‫باستخداـ االفًتاضات اليت سيستخدمها ادلشاركوف يف السوؽ عند تسعَت العنصر (البند) ادلطابق على‬

‫‪144‬‬
 ‫المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫المحاضرة ‪:5‬‬

‫سبيل ادلثاؿ (الذي يتمتع بذات الصفات االئتمانية) يف السوؽ األصلي (أو السوؽ األكثر رحباً) إلصدار‬
‫التزاـ أو أداة حقوؽ ملكية بنفس البنود التعاقدية‪.‬‬
‫‪ -6‬مخاطر عدم األداء‬

‫تعكس القيمة العادلة لبللتزاـ أثر سلاطر عدـ األداء‪ ،‬تشمل سلاطر عدـ األداء على سبيل ادلثاؿ ال‬
‫احلصر ادلخاطر االئتمانية للشركة كما ىو زلدد يف ادلعيار)‪" (IFRS 7‬األدوات ادلالية‪ :‬االفصاحات"‪،‬‬
‫ويفًتض أف تكوف سلاطر عدـ األداء ىي نفسها قبل وبعد نقل االلتزاـ‪ .‬يتعُت على الشركة عند تقييم‬
‫القيمة العادلة لبللتزاـ أف تأخذ بعُت االعتبار أثر سلاطرىا االئتمانية (ادلوقف االئتماين) وأي عوامل‬
‫أخرى من شأهنا أف تؤثر على احتمالية أف يتم الوفاء بااللتزاـ أو ال‪ ،‬قد ؼلتلف األثر بناءً على االلتزاـ‬
‫مثبل‪:‬‬
‫‪ -‬عما إذا كاف االلتزاـ عبارة عن تعهد بتسليم نقد (التزاـ مايل) أو تعهد بتسليم بضائع أو خدمات (التزاـ‬
‫يبَت مايل)‪.‬‬
‫‪ -‬عناصر (بنود) ربسُت االئتماف ادلرتبطة بااللتزاـ‪ ،‬إف وجدت‪.‬‬

‫‪-8‬القيمة العادلة عند االعتراف األولي‬

‫يكوف سعر ادلعاملة عندما يتم شراء أصل أو ربمل التزاـ مقابل معاملة لذلك األصل أو االلتزاـ متمثبلً‬
‫بالسعر ادلدفوع لشراء األصل أو ادلستلم لتحمل التزاـ (سعر الدخوؿ أو التنفيذ) أي (سعر الشراء)‪ ،‬ويف‬
‫ادلقابل سبثل القيمة العادلة لؤلصل أو االلتزاـ بالسعر الذي سيتم احلصوؿ عليو لبيع األصل أو الذي سيتم‬
‫دفعو لنقل التزاـ (سعر اخلروج أو السعر النهائي) أي (سعر البيع)‪ ،‬وال تبيع الشركات بالضرورة األصوؿ‬
‫باألسعار اليت مت دفعها لشرائها ‪ ،‬وعلى ضلو شلاثل ال تنقل الشركات بالضرورة االلتزامات باألسعار ادلقبوضة‬
‫لتحملها‪.‬‬

‫يف كثَت من احلاالت يكوف سعر ادلعاملة معادالً للقيمة العادلة (على سبيل ادلثاؿ قد تنطبق ىذه احلالة‬
‫عندما تتم معاملة شراء األصل يف تاريخ ادلعاملة يف السوؽ الذي سيتم بيع األصل فيو)‪ .‬يتعُت على الشركة عند‬
‫ربديد ما إذا كانت القيمة العادلة عند االعًتاؼ األويل تعادؿ سعر ادلعاملة أف تأخذ بعُت االعتبار العوامل احملددة‬
‫للمعاملة واألصل وااللتزاـ‪ ،‬على سبيل ادلثاؿ قد ال ؽلثل سعر ادلعاملة القيمة العادلة لؤلصل أو االلتزاـ عند‬
‫االعًتاؼ األويل إف انطبقت أي من احلاالت التالية‪:‬‬

‫‪145‬‬
‫المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫المحاضرة ‪:5‬‬

‫‪ -‬كانت ادلعاملة تتم بُت األطراؼ ذات العبلقة‪ ،‬ريم وجود إمكانية الستخداـ السعر يف معاملة الطرؼ ذي‬
‫العبلقة كمدخبلت يف قياس القيمة العادلة يف حاؿ كانت الشركة سبتلك دليبلً على أف ادلعاملة أجريت بفًتات‬
‫السوؽ‪.‬‬

‫–كانت ادلعاملة تتم ربت وطأة اإلكراه أو يف حالكاف البائع رلرباً على تقبل السعر يف ادلعاملة‪ ،‬على سبيل‬
‫ادلثاؿ‪ ،‬قد تنطبق ىذه احلالة يف حاؿ إذا كاف البائع يواجو ضائقة مالية‪.‬‬

‫كانت وحدة احلساب ادلمثلة من خبلؿ سعر ادلعاملة سلتلفة عن وحدة احلساب لؤلصل أو االلتزاـ ادلقاس‬
‫بالقيمة العادلة‪ ،‬على سبيل ادلثاؿ قد تنطبق ىذه احلالة إذا كاف األصل أو االلتزاـ مقاس بالقيمة العادلة واحداً من‬
‫العناصر ادلختلفة (على سبيل ادلثاؿ يف اندماج األعماؿ) أو إذا كانت ادلعاملة تتضمن حقوؽ وامتيازات يَت‬
‫مذكورة ومت قياسها بشكل منفصل وفقاً دلعيار دويل آخر أو إف كاف سعر ادلعاملة يتضمن تكاليفها‪.‬‬

‫‪-‬كاف السوؽ الذي تتم بو ادلعاملة سلتلفاً عن السوؽ األصلي (أو السوؽ األكثر رحباً)‪.‬‬

‫أساليب (تقنيات) التقييم‬

‫إف اذلدؼ من استخداـ أسلوب التقييم ىو تقدير السعر الذي ستتم بو ادلعاملة ادلنظمة لبيع األصل أو نقل‬
‫االلتزاـ بُت ادلشاركُت يف السوؽ يف تاريخ القياس‪ ،‬وفقاً لظروؼ السوؽ احلالية‪ ،‬وىناؾ ثبلثة أساليب مستخدمة‬
‫على نطاؽ واسع وىي(منهج السوق‪ ،‬منهج التكلفة‪ ،‬ومنهج الدخل)‪.‬‬

‫‪ -1-8‬خصائص أساليب (تقنيات) التقييم‬

‫غلب على الشركة استخداـ أساليب التقييم اليت تعترب مبلئمة يف ظل الظروؼ واليت تتوفر ذلا معلومات‬
‫كافية لقياس القيمة العادلة‪ ،‬مع زيادة قدر االستفادة من ادلدخبلت ادللحوظة ذات الصلة والتقليل من استخداـ‬
‫ادلدخبلت يَت ادللحوظة‪ ،‬وتتضمن األمثلة على األسواؽ اليت فيها ادلدخبلت ملحوظة لبعض األصوؿ وااللتزامات‬
‫(على سبيل ادلثاؿ األدوات ادلالية) أسواؽ البورصة وأسواؽ السمسرة‪ ،‬وأسواؽ ادلتعاملُت‪ ..‬كما غلب تطبيق‬
‫أساليب (تقنيات) التقييم ادلستخدمة لقياس القيمة العادلة بشكل ثابت‪ ،‬ومع ذلك ؽلكن للشر كة تغيَت أسلوب‬
‫التقييم أو تطبيقو‪ ،‬إذا أدى التغيَت إىل سبثيل عادؿ أو أكثر للقيمة العادلة يف ىذه الظروؼ‪ ،‬وتعاجل الشركة التغيَت‬
‫يف أسلوب (تقنية) التقييم دبا يتماشى مع متطلبات ادلعيار احملاسيب الدويل)‪ (IAS 8‬بالنسبة للتغيَت يف التقدير‬
‫احملاسيب‪ ،‬وىذه احلالة على سبيل ادلثاؿ‪ ،‬إف حدث أي شلا يلي‪:‬‬

‫‪ -‬نشوء أسواؽ جديدة‪.‬‬

‫‪ -‬توافرت معلومات حديثة‪.‬‬

‫‪146‬‬
‫المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫المحاضرة ‪:5‬‬

‫‪ -‬عدـ توفر ادلعلومات ادلستخدمة سابقاً‪.‬‬

‫‪ -‬ربسن أساليب التقييم؛ أو‬
‫‪ -‬تغَت ظروؼ السوؽ‪.‬‬

‫‪ -2-8‬مدخالت أساليب التقييم‬

‫‪ -‬يتعُت على الشركة أف زبتار ادلدخبلت اليت تتفق مع خصائص األصل أو االلتزاـ اليت سيأخذىا ادلشاركوف‬
‫يف السوؽ بعُت االعتبار يف معاملة األصل أو االلتزاـ‪.‬‬

‫‪-1-1-8‬المدخالت على أساس أسعار العرض والطلب‬

‫‪ -‬يف حاؿ كاف األصل أو االلتزاـ الذي مت قياسو بالقيمة العادلة سعر طلب وعرض (على سبيل ادلثاؿ‬
‫مدخبلت من سوؽ ادلتعاملُت)‪ ،‬فينبغي استخدام السعر ضمن الفرق بين سعر العرض وسعر الطلب‬
‫(المتوسط) والذي يعترب األكثر سبثيبلً للقيمة العادلة يف ظل الظروؼ لقياس القيمة العادلة بصرؼ النظر‬
‫عن ادلكاف الذي تصنّف بو ادلدخبلت ضمن تسلسل القيمة العادلة (أي ادلستوى األوؿ أو الثاين أو‬
‫الثالث)‪ ،‬ويتم السماح باستخداـ العرض دلراكز األصوؿ (أي إذا كانت األصوؿ أكرب من االلتزامات‬
‫لؤلدوات ادلالية ادلراد تقييمها مثبل) وأسعار الطلب دلركز االلتزاـ (إذا كانت االلتزامات أكرب من األصوؿ)‪.‬‬

‫‪( – 2-1-8‬التسلسل الهرمي للقيمة العادلة)‬

‫لغرض قياس القيمة العادلة‪ ،‬تعترب ادلدخبلت االفًتاضات اليت سيستخدمها ادلشاركوف يف السوؽ يف تسعَت‬
‫أصل أو التزاـ‪ ،‬دبا يف ذلك االفًتاضات ادلتعلقة بادلخاطر‪ ،‬فادلدخبلت ؽلكن مبلحظتها أو ال ؽلكن مبلحظتها‪،‬‬
‫فادلدخبلت ادللحوظة إما ؽلكن مبلحظتها بشكل مباشر أو ؽلكن مبلحظتها بشكل يَت مباشر‪ ،‬وغلب على‬
‫الشركة تعظيم االستخداـ للمدخبلت ادللحوظة ذات الصلة وتقلل من استخداـ ادلدخبلت يَت ادللحوظة‪.‬‬

‫كما يتعُت على الشرك ة أف زبتار ادلدخبلت اليت تتفق مع خصائص األصل أو االلتزاـ اليت سيأخذه ادلشاركوف‬
‫يف السوؽ بعُت االعتبار يف معاملة األصل أو االلتزاـ‪ ،‬ويف بعض احلاالت تؤدي ىذه اخلصائص إىل تطبيق‬
‫التعديل‪ ،‬ولكن التعديبلت قابلة للتطبيق فقط على خصائص األصل أو االلتزاـ اليت تتوافق مع وحدة احلساب اليت‬
‫تتطلب أو تسمح بقياس القيمة العادلة‪.‬‬

‫– مدخالت المستوى األول‪ :‬تعترب الدليل األكثر موثوقية على القيمة العادلة وغلب استخدامها كلما‬
‫كانت متوفرة‪ ،‬وتتكوف ىذه ادلدخبلت من األسعار ادلعلنة (يَت ادلعدلة) يف األسواؽ النشطة لؤلصوؿ‬
‫وااللتزامات ادلطابقة (ادلتماثلة) اليت تستطيع الشركة الوصوؿ إليها يف تاريخ القياس‪ ،‬غلب أف يكوف السوؽ‬

‫‪147‬‬
‫المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫المحاضرة ‪:5‬‬

‫النشط ىو السوؽ الرئيسي لؤلصل أو االلتزاـ‪ ،‬ويف حالة عدـ وجود سوؽ رئيسي السوؽ األكثر رحبا‬
‫لؤلصل أو االلتزاـ واليت تكوف يف الشركة قادرة على الدخوؿ يف معاملة لؤلصل أو االلتزاـ بالسعر يف ذلك‬
‫السوؽ يف تاريخ القياس‪.‬‬
‫وال يتعُت على الشركة أف تقوـ بأي تعديل دلدخبلت ادلستوى األوؿ إال يف احلاالت اآلتية‪:‬‬
‫‪ ‬عندما سبتلك الشركة عدداً كبَتاً من األصوؿ وااللتزامات يَت متطابقة (يَت متماثلة) على سبيل ادلثاؿ‬
‫(ضمانات الديوف) اليت قياسها بالقيمة العادلة وعندما يكوف السعر ادلعلن يف السوؽ النشط ولكن ال‬
‫ؽلكن الوصوؿ إليو بسهولة لكل من األصوؿ وااللتزامات بشكل مفرد (أي أنو يكوف من الصعب احلصوؿ‬
‫على معلومات التسعَت لكل أصل أو التزاـ بشكل فردي يف تاريخ القياس نظراً إىل عدد األصوؿ‬
‫وااللتزامات الكبَتة اليت سبلكها الشركة)‪ ،‬يف ىذه احلالة ؽلكن أف تقيس الشركة القيمة العادلة باستخداـ‬
‫طريقة تسعَت بديلة ال تعتمد حصراً على السعر ادلعلن‪ .‬يَت أف استخداـ طريقة تسعَت بديلة يؤدي إىل‬
‫قياس القيمة العادلة ضمن مستوى أدىن من تسلسل القيمة العادلة‪.‬‬
‫‪ ‬عندما ال ؽلثل السعر ادلعلن يف السوؽ النشط القيمة العادلة يف تاريخ القياس‪ ،‬على سبيل ادلثاؿ تكوف‬
‫ىناؾ أحداث (معاملة) مهمة بعد ايبلؽ السوؽ وقبل تاريخ القياس‪ ،‬ويتعُت على الشركة وضع وتطبيق‬
‫سياسة لتحديد تلك األحداث اليت قد تؤثر على قياسا ت القيمة العادلة‪ ،‬ولكن يف حاؿ مت تعديل السعر‬
‫ادلعلن نظراً للمعلومات اجلديدة‪ ،‬فإف التعديل يؤدي إىل قياس قيمة عادلة مصنفة ضمن ادلستوى األدىن‬
‫لتسلسل القيمة العادلة‪.‬‬
‫‪ ‬عند قياس القيمة العادلة لبللتزاـ أو أداة حقوؽ ادللكية اخلاصة بالشركة باستخداـ السعر ادلعلن للعنصر‬
‫(البند) ادلطابق ادلتداوؿ على أنو أصل يف السوؽ النشط وإذا كاف ذلك السعر ػلتاج لتعديل للعوامل‬
‫اخلاصة بالعنصر أو األصل‪ ،‬وإذا مل يكن ىناؾ تعديل مطلوب للسعر ادلعلن لؤلصل‪ ،‬فإف النتيجة ىي‬
‫قيمة عادلة مصنف ضمن ادلستوى األوؿ من تسلسل القيمة العادلة‪ ،‬ولكن أي تعديل للسعر ادلعلن‬
‫لؤلصل يؤدي إىل قياس قيمة عادلة مصنفة ضمن ادلستوى األدىن لتسلسل القيمة العادلة‪.‬‬
‫‪ -‬مدخالت المستوى الثاني ‪ :‬تتمثّل مدخبلت ادلستوى الثاين يف كافة ادلدخبلت اليت ال تعترب أسعارُ معلن‬
‫عليها واليت يتم تضمينها يف ادلستوى األوؿ‪ ،‬وتكوف ىذه ادلدخبلت (مدخبلت ادلستوى الثاين) ملحوظة‬
‫لؤلصل أو االلتزاـ إّ ما بشكل مباشر أو يَت مباشر‪ ،‬وإذا كاف لؤلصل أو االلتزاـ مدة تعاقدية زلددة فينبغي‬
‫بالضرورة أف تكوف مدخبلت ادلستوى الثاين ملحوظة طواؿ مدة األصل أو االلتزاـ‪ ،‬وتتضمن مدخبلت‬
‫ادلستوى الثاين ما يلي‪:‬‬
‫‪ ‬األسعار ادلعلنة لؤلصوؿ أو االلتزامات ادلماثلة يف األسواؽ النشطة‪.‬‬
‫‪ ‬األسعار ادلعلنة لؤلصوؿ أو االلتزامات ادلماثلة يف األسواؽ يَت النشطة‪.‬‬

‫‪148‬‬
‫المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫المحاضرة ‪:5‬‬

‫‪ ‬ادلدخبلت ادللحوظة لؤلصل أو االلتزاـ باستثناء األسعار ادلعلنة‪ ،‬على سبيل ادلثاؿ‪:‬‬
‫‪ ‬أسعار الفائدة ومنحنيات العوائد ادللحوظة لفًتات معلنة شائعة؛ و‬
‫‪ ‬سرعات الدفع ادلسبق؛‬
‫‪ ‬سلاطر االئتماف‪،‬‬
‫‪ ‬معدالت التخلف عن السداد‪.‬‬

‫‪ ‬ادلدخبلت اليت يتم استخبلصها بشكل أساسي من بيانات السوؽ القابلة للمبلحظة أو ادلؤيدة ذلا واليت يتم‬
‫ربديدىا من خبلؿ االرتباط أو بوسائل أخرى‪ ،‬بأهنا ذات صلة باألصوؿ أو االلتزامات اليت يتم قياسها‬
‫(ادلدخبلت ادلؤيدة للسوؽ)‪.‬‬

‫ستختلف تعديبلت مدخبلت ادلستوى الثاين بناءً على العوامل اخلاص باألصل أو االلتزاـ‪ ،‬تتضمن تلك العوامل‬
‫ما يلي‪:‬‬

‫‪ ‬حالة األصل أو موقعو؛‬

‫‪ ‬االغلار؛‬

‫‪ ‬مدى ارتباط ادلدخبلت بعناصر (بنود) شلاثلة لؤلصل أو االلتزاـ؛‬

‫‪ ‬حجم ومستوى النشاط يف السوؽ اليت تتم مبلحظة ادلدخبلت بو‪ .‬قد ينتج عن تعديل مدخبلت ادلستوى‬
‫الثاين اذلامة للقياس بأكملو قياس قيمة عادلة مصنفة ضمن ادلستوى الثالث لتسلسل القيمة العادلة إف كاف‬
‫التعديل يستخدـ مدخبلت يَت ملحوظة ىامة‪.‬‬

‫المحور الثالث‪ :‬المعيار الدولي لإلبالغ المالي (‪ )IFRS16‬عقود اإليجار‬

‫‪ -1‬نبذة تاريخية عن المعيار‬

‫يف جانفي ‪ 2016‬أصدر رللس معايَت احملاسبة الدولية )‪ (IASB‬ادلعيار الدويل إلعداد التقارير ادلالية "‬
‫)‪(IFRS 16‬عقود االغلار" جاء ادلعيار كمشروع مشًتؾ بُت رللس معايَت احملاسبة الدولية )‪ (IASB‬ورللس‬
‫معايَت احملاسبة ادلالية األمريكي (‪ ،)FASB‬ػلل ادلعيار زلل كل من ادلعيار)‪" (IAS 17‬عقود االغلار"‪،‬‬
‫والتفسَتات اآلتية‪ :‬التفسَت)‪ " (IFRIC4‬الًتتيبات اليت تتضمن التأجَت" والتفسَت)‪" (SIC 15‬عقود االغلار‬
‫التشغيلي‪-‬احلوافز‪ "-‬والتفسَت) ‪" (SIC 27‬تقييم زلتوى العمليات اليت تتضمن شكل قانوين لعقد االغلار" ‪،‬‬
‫بدأ سرياف ادلعيار اعتباراً من ‪.2019/1/1‬‬

‫‪149‬‬
‫المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫المحاضرة ‪:5‬‬

‫وقد أحدث ىذا ادلعيار ربوؿ كبَت يف ادلعاجلة احملاسبية لعقود االغلار التشغيلية لدى ادلستأجرين حيث دبوجب‬
‫ىذا ادلعيار رمسلة عقود االغلار التشغيلية اليت تزيد عن ‪12‬شهراً كأصوؿ واالعًتاؼ بااللتزامات مقابلها‪ ،‬وقد أهنى‬
‫ىذا ادلعيار اجلدؿ الطويل يف الفكر احملاسيب حوؿ إخفاء القوائم ادلالية لعقود االغلار التشغيلية واخفاء االلتزامات‬
‫ادلرتبطة بتلك العقود ‪.‬‬

‫‪ -2‬أسباب إصدار ىذا المعيار‬

‫‪ -‬أبلغ العديد من أصحاب ادلصلحة عن سلاوؼ لكل من رللس معايَت احملاسبة الدولية)‪ (IASB‬ورللس معايَت‬
‫احملاسبة ادلالية األمريكي )‪ (FASB‬بشأف االفتقار إىل شفافية ادلعلومات حوؿ التزامات اإلغلار‪ .‬ورداً على‬
‫ذلك‪ ،‬بدأ رللس معايَت احملاسبة الدولية ورللس معايَت احملاسبة ادلالية مشروعاً لتحسُت زلاسبة عقود اإلغلار‪ .‬إف‬
‫عدـ وجود معلومات حوؿ عقود اإلغلار يف ادليزانية (قائمة ادلركز ادلايل)‪ ،‬يعٍت أف ادلستثمرين واحملللُت مل يتمكنوا‬
‫من مقارنة الشركات اليت تقًتض لشراء األصوؿ مع تلك اليت تؤجر األصوؿ‪.‬‬

‫‪-3‬ىدف المعيار‬

‫يهدؼ ىذا ادلعيار إىل وضع مبادئ االعًتاؼ والقياس والعرض واالفصاح لعقود االغلار‪ ،‬وبشكل يؤدي‬
‫إىل تقدًن معلومات مبلءمة وشلثلة بصدؽ لعمليات التأجَت لدى كل من ادلؤجرين وادلستأجرين‪.‬‬
‫‪-4‬نطاق المعيار‬

‫يتم تطبيق ادلعيار الدويل إلعداد التقارير ادلالية)‪" (IFRS 16‬عقود االغلار" على كافة عمليات التأجَت‬
‫باستثناء ما يلي‪:‬‬

‫‪ ‬عقود التأجَت واستخداـ ادلصادر يَت ادلتجددة مثل النفط والغاز وما شاهبها‪.‬‬

‫‪ ‬عقود تأجَت األصوؿ البيولوجية احملتفظ هبا من قبل ادلستأجر)‪" (IAS 41‬الزراعة‪".‬‬

‫‪ ‬ترتيبات خدمات االمتياز أنظر التفسَت )‪.(IFRIC 12‬‬

‫تراخيص ادللكية الفكرية ادلمنوحة من قبل ادلؤجر أنظر")‪ (IFRS 15‬االيراد من العقود من العمبلء‪".‬‬

‫‪ ‬حقوؽ االستئجار (لدى ادلستأجر) دبوجب اتفاقيات الًتخيص مثل‪ :‬حقوؽ استئجار األفبلـ وبراءات‬
‫االخًتاع وحقوؽ التأليف وادلخطوطات اخلاضعة دلتطلبات ادلعيار احملاسيب الدويل)‪" (IAS 38‬األصوؿ يَت‬
‫ادللموسة"‪.‬‬

‫‪150‬‬
‫المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫المحاضرة ‪:5‬‬

‫مالحظة‪ :‬يجوز للمستأجر تطبيق ىذا المعيار)‪ (IFRS 16‬لعقود االستئجار األصول غير الملموسة‬
‫غير المذكورة سابقاً في االستثناء الخامس أعاله‪.‬‬

‫‪ -5‬تعريف المصطلحات‬

‫‪ -‬تاريخ بدأ االيجار‪ :‬التاريخ الذي غلعل ادلؤجر األصوؿ األساسية متاحة لبلستخداـ من قبل ادلستأجر‪.‬‬

‫‪ -‬الحياة االقتصادية لألصل ‪ :‬إما الفًتة اليت يُتوقع أف تكوف فيها األصوؿ قابلة لبلستخداـ اقتصاديًا‬
‫بواسطة مستخدـ واحد أو أكثر أو عدد اإلنتاج أو الوحدات ادلماثلة ادلتوقع احلصوؿ عليها من أحد األصوؿ‬
‫بواسطة مستخدـ واحد أو أكثر‪.‬‬

‫‪ -‬التاريخ الفعلي للتعديل االيجار‪ :‬التاريخ الذي يوافق فيو الطرفاف على تعديل اإلغلار‪.‬‬

‫‪ -‬القيمة العادلة ‪ :‬السعر الذي سيتم احلصوؿ عليو لبيع أصل أو الذي سيتم دفعو لنقل التزاـ يف معاملة‬
‫اعتيادية منتظمة بُت ادلشاركُت يف السوؽ يف تاريخ القياس‪.‬‬

‫‪ -‬عقد االيجار التمويلي ‪ :‬عقد إغلار ينقل بشكل جوىري صبيع ادلخاطر ادلنافع ادلرتبطة دبلكية األصل‬
‫األساسي‪.‬‬

‫‪ -‬دفعات ثابتة‪ :‬الدفعات اليت يقوـ هبا ادلستأجر إىل ادلؤجر للحصوؿ على حق استخداـ أصل أساسي أثناء‬
‫مدة اإلغلار‪ ،‬باستثناء مدفوعات اإلغلار ادلتغَتة‪.‬‬

‫‪ -‬اجمالي االستثمار في عقد االيجار‪ :‬ىو رلموع‪:‬‬

‫‪ ‬دفعات اإلغلار ادلستحقة القبض من قبل ادلؤجر دبوجب عقد إغلار سبويلي؛ و‬

‫‪ ‬أي قيمة متبقية يَت مضمونة تستحق للمؤجر‪.‬‬

‫‪ -‬التكاليف األولية المباشرة ‪ :‬التكاليف اإلضافية للحصوؿ على عقد اإلغلار‪ ،‬حيث مل يكن من ادلمكن‬
‫تكبدىا لو مل يتم احلصوؿ على عقد اإلغلار‪ ،‬باستثناء تلك التكاليف اليت يتكبدىا ادلؤجر فيما يتعلق بعقد إغلار‬
‫سبويلي‪.‬‬
‫‪ -‬سعر الفائدة الضمني في عقد االيجار‪ :‬ىو سعر الفائدة ادلستخدـ يف عملية خصم التدفقات النقدية عند‬
‫بدء عقد االغلار والذي غلعل القيمة االصبالية (للحد األدىن لدفعات عقد االغلار والقيمة ادلتبقية يَت ادلضمونة)‬
‫مساوية للقيمة العادلة لؤلصل ادلؤجر وأية تكاليف أولية مباشرة للمؤجر‪– .‬‬

‫‪151‬‬
‫المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫المحاضرة ‪:5‬‬

‫‪ -‬عقد االيجار ‪:‬ىو عقد أو جزء من عقد ينقل احلق يف استخداـ أصل (األصل زلل العقد) لفًتة زمنية دبقابل‬
‫ما‪.‬‬
‫‪ -‬حوافز االيجار ‪ :‬ادلدفوعات اليت يقوـ هبا ادلؤجر إىل ادلستأجر ادلرتبطة بعقد اإلغلار‪ ،‬أو سداد تكاليف التأجَت‬
‫من قبل ادلؤجر‪.‬‬
‫‪ -‬تعديل عقد االيجار ‪ :‬ىو تغيَت يف نطاؽ عقد اإلغلار‪ ،‬أو يف ادلقابل لعقد اإلغلار‪ ،‬مل يكن جزءًا من الشروط‬
‫واألحكاـ األصلية لعقد اإلغلار (على سبيل ادلثاؿ‪ ،‬إضافة أو إهناء احلق يف استخداـ واحد أو أكثر من األصوؿ‬
‫األساسية‪ ،‬أو سبديد أو تقصَت مدة اإلغلار التعاقدي‪.‬‬
‫‪ -‬دفعات االيجار ‪ :‬دفعات ادلستأجر للمؤجر فيما يتعلق باحلق يف استخداـ األصل خبلؿ مدة اإلغلار‪ ،‬واليت‬
‫تشمل ما يلي‪:‬‬
‫‪ ‬ادلدفوعات الثابتة ناقص أي حوافز تأجَت؛‬
‫‪ ‬مدفوعات اإلغلار ادلتغَتة اليت تعتمد على مؤشر أو سعر؛‬
‫‪ ‬سعر شلارسة خيار الشراء إذا كاف ادلستأجر على يقُت من شلارسة ىذا اخليار؛ و‬
‫‪ ‬مبلغ يرامات إهناء عقد اإلغلار‪ ،‬إذا كاف ادلستأجر ىو الذي ؽلارس خيار إهناء عقد اإلغلار‪.‬‬
‫‪ -‬مدة عقد االيجار ‪ :‬ىي الفًتة يَت القابلة لئللغاء اليت ػلق للمستأجر خبلذلا استخداـ األصل ادلتفق عليو‬
‫باإلضافة إىل‪:‬‬
‫‪ ‬الفًتات اليت يغطيها خيار لتمديد عقد اإلغلار إذا كاف ادلستأجر متأ ًكدا بشكل معقوؿ من شلارسة ىذا‬
‫اخليار؛ و‬
‫‪ ‬الفًتات اليت يغطيها خيار إهناء عقد اإلغلار إذا كاف ادلستأجر متأ ًكدا بشكل معقوؿ من عدـ شلارسة ىذا‬
‫اخليار‪.‬‬
‫‪ -‬المستأجر ‪:‬كياف ػلصل على احلق يف استخداـ أصل أساسي لفًتة زمنية دبقابل معُت‪.‬‬
‫‪ -‬معدل االقتراض اإلضافي للمستأجر ‪ :‬ىو معدؿ الفائدة الذي يتعُت على ادلستأجر دفعو لبلقًتاض على‬
‫مدى شلاثل (أي بنفس شروط عقد االغلار)‪ ،‬ومع ضمانات شلاثلة‪ ،‬وبنفس ادلبالغ البلزمة للحصوؿ على أصل‬
‫بقيمة شلاثلة ألصل ادلستأجر يف بيئة اقتصادية شلاثلة (أي نفس الظروؼ االقتصادية)‪.‬‬
‫‪ -‬المؤجر ‪:‬كياف يوفر احلق يف استخداـ أصل أساسي لفًتة من الزمن دبقابل معُت‪.‬‬
‫‪ -‬صافي االستثمار في عقد اإليجار‪ :‬إصبايل االستثمار يف اإلغلار سلصوما منو سعر الفائدة الضمٍت يف عقد‬
‫اإلغلار‪.‬‬
‫‪ -‬عقد االيجار التشغيلي‪ :‬عقد إغلار ال ينقل بشكل جوىري صبيع ادلخاطر وادلنافع ادلتعلقة باألصل ادلستأجر‪.‬‬

‫‪152‬‬
‫المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫المحاضرة ‪:5‬‬

‫‪ -‬مدفوعات االيجار االختيارية‪ :‬ىي ادلدفوعات اليت غلب أف يدفعها ادلستأجر إىل ادلؤجر للحصوؿ على حق‬
‫استخداـ األصل ادلستأجر خبلؿ الفًتات اليت يغطيها خيار لتمديد أو إهناء عقد اإلغلار ويَت مدرجة يف مدة‬
‫اإلغلار‪.‬‬
‫‪ -‬فترة االستخدام ‪ :‬إصبايل الفًتة ا لزمنية اليت يتم فيها استخداـ أحد األصوؿ للوفاء بعقد مع العميل (دبا يف‬
‫ذلك أي فًتات زمنية يَت متتالية)‪.‬‬
‫‪ -‬قيمة الضمان المتبقية‪ :‬ضماف مقدـ إىل ادلؤجر من قبل طرؼ ليس لو عبلقة بادلؤجر بأف قيمة (أو جزء من‬
‫القيمة) لؤلصل ادلستأجر يف هناية عقد اإلغلار ستكوف على األقل مبلغًا زلددا‪.‬‬
‫‪ -‬عقد ايجار قصير األجل ‪ :‬ىو عقد اغلار لو مدة إغلار تبلغ ‪12‬شهراً أو أقل من تاريخ بداية عقد االغلار‪ ،‬وال‬
‫يعترب العقد الذي يتضمن خيار الشراء عقد اغلار قصَت األجل‪.‬‬
‫‪ -‬عقد االيجار بالباطن‪ :‬ىو عملية تتضمن إعادة تأجَت األصل زلل العقد بواسطة ادلستأجر (مؤجر وسيط)‬
‫لطرؼ ثالث ويستمر عقد االغلار (عقد االغلار الرئيسي) بُت ادلؤجر الرئيسي وادلستأجر ساري ادلفعوؿ‪.‬‬
‫‪ -‬األصل األساسي ‪ :‬األصل الذي ؼلضع لعقد إغلار‪ ،‬والذي مت دبوجبو توفَت حق استخداـ ىذا األصل‬
‫للمستأجر من قبل ادلؤجر‪.‬‬
‫‪ -‬دخل تمويل غير مكتسب‪ :‬ىو الفرؽ بُت إصبايل االستثمار يف االغلار وصايف االستثمار يف االغلار‪.‬‬
‫‪ -‬القيمة المتبقية غير المضمونة‪ :‬ىو ذلك اجلزء من القيمة ادلتبقية لؤلصل األساسي‪ ،‬والذي ال يتم ضماف‬
‫ربقيقو من قبل ادلؤجر أو مضموف من قبل طرؼ لو عبلقة بادلؤجر‪.‬‬

‫مدفوعات اإليجار المتغيرة ‪ :‬ىو اجلزء من ادلدفوعات اليت يدفعها ادلستأجر إىل ادلؤجر للحصوؿ على حق‬
‫استخداـ أصل أساسي خبلؿ مدة اإلغلار ؼلتلف بسبب التغَتات يف احلقائق أو الظروؼ اليت ربدث بعد تاريخ‬
‫البدء‪ ،‬خببلؼ مرور الوقت‪.‬‬

‫‪ -6‬تحديد عقد االيجار‬

‫يف بداية عقد االغلار على الشركة تقييم ما إذا كاف العقد ىو عقد اغلار أو يتضمن اتفاقية تأجَت‪ ،‬ويتطلب‬
‫ادلعيار هبذا اخلصوص ما يلي‪:‬‬

‫‪ -‬يعترب العقد عقد اغلار إذا كاف العقد كلياً أو جزئياً ينقل حق السيطرة على استخداـ أصل زلدد من طرؼ‬
‫آلخر دلدة زمنية زلددة دبقابل معُت‪ ،‬أو بدؿ معُت‪ ،‬وقد تكوف ادلدة الزمنية معرباً عنها شكل مقدار‬
‫استخداـ األصل مثل استخداـ معدات إلنتاج ‪ 5000‬وحدة مثبلً من إحدى ادلنتجات‪.‬‬
‫‪ -‬تُنقل السيطرة دبوجب ىذا ادلعيار إذا كاف للعميل احلق يف توجيو واستخداـ األصوؿ ادلستأجرة واحلصوؿ‬
‫على كافة ادلنافع االقتصادية من استخداـ تلك األصوؿ‪.‬‬

‫‪153‬‬
‫المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫المحاضرة ‪:5‬‬

‫‪ -‬يتم عادة ربديد األصوؿ اخلاضعة للتأجَت بشكل صريح يف العقد‪ ،‬وؽلكن ربديد تلك األصوؿ بشكل‬
‫ضمٍت بالتاريخ اليت تصبح تلك األصوؿ متاحة لبلستخداـ من قبل العميل‪.‬‬
‫‪ -‬إذا كاف للمورد احلق يف استبداؿ األصوؿ ادلؤجرة خبلؿ فًتة استخداـ تلك األصوؿ‪ ،‬يف ىذه احلالة ال‬
‫يوجد حق للعميل باستخداـ تلك األصوؿ‪ ،‬وبالتايل مل تنتقل السيطرة على تلك األصوؿ للعميل‬
‫(ادلستأجر) ويف ىذه احلال ة ال يعترب العقد عقد اغلار‪ .‬يبُت ادلعيار أف احلق يف استبداؿ األصوؿ ادلؤجرة‬
‫يتحقق للمرد إذا توفر الشرطاف اآلتيُت‪:‬‬
‫‪ ‬للمرد القدرة العملية على استبداؿ األصوؿ البديلة خبلؿ فًتة استخداـ األصل‪.‬‬
‫‪ ‬ربقيق ادلورد منافع اقتصادية نتيجة استبداؿ تلك األصوؿ‪- .‬غلب على الشركة إعادة تقييم ما إذا كاف‬
‫العقد عقد اغلار ينطوي على اتفاقية تأجَت فقط يف حاؿ تغَت شروط وأحكاـ العقد‪.‬‬
‫‪ -7‬فصل مكونات العقد‬
‫‪ -‬يف عقد االغلار أو العقود اليت تتضمن عنصر تأجَت على الشركة احملاسبة بشكل مستقل عن مكونات‬
‫العقد اليت تتضمن عنصر تأجَت عن تلك ادلكونات اليت ال تتضمن تأجَت إال إذا كاف من يَت العملي‬
‫ذلك‪ ،‬ويتم توزيع دفعات العقد لكل مكوف من مكونات عقد االغلار على أساس سعر البيع ادلستقل (اليت‬
‫يتم احلصوؿ عليها من قبل ادلرودين وادلؤجرين) لكل مكوف من مكونات عقد االغلار‪.‬‬
‫‪ -‬إذا كاف عقد االغلار يتضمن مكونات تأجَت أ خرى أو عناصر أخرى مثل عقد إغلار أصل شامل عقد‬
‫صيانة ذلك األصل‪ ،‬فإف على ادلستأجر توزيع ادلبلغ ادلدفوع على أساس األسعار االفرادية النسبية لكل بند‬
‫من بنود أو من مكونات عقد االغلار‪ ،‬وإذا كانت أسعار تلك البنود يَت متوفرة يتم تقديرىا بالًتكيز على‬
‫استخداـ ادلعلومات ادلبلحظة‪.‬‬
‫ويف بعض احلاالت االستثنائية إذا كاف ذلك عملياً ؽلكن للمستأجر اعتبار البنود األخرى ادلرافقة لعقد‬
‫االغلار مثل الصيانة جزء من مكونات عقد االغلار‪.‬‬
‫غلب على ادلؤجر أف يقوـ بتوزيع الدفعات ادلستلمة من مكونات عقد االغلار دبوجب ادلعيار الدويل‬
‫إلعداد التقارير ادلالية ")‪(IFRS 15‬االيراد من عقود مع العمبلء‪.‬‬

‫مثال‪ :‬فصل مكونات العقد‬

‫قامت الشركة)‪ (A‬باستئجار آالت ومعدات حفر من الشركة)‪ (B‬مقابل ‪250000‬دج‪ ،‬دلدة ‪3‬‬
‫سنوات شامبلً عمليات الصيانة اليت تقوـ هبا الشركة (‪ ،)B‬فإذا علمت أف سعر عقد االستئجار لآلالت‬
‫وادلعدات مستقلة ومعروفة وسبثل ‪120000‬دج‪ ،‬و ‪80000‬دج على التوايل‪.‬‬

‫‪154‬‬
‫المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫المحاضرة ‪:5‬‬

‫المطلوب ‪:‬زبصيص مدفوعات العقد إىل مكونات االغلار وادلكونات األخرى‪.‬‬

‫مثال‪ :‬تحديد مدة عقد االيجار‬

‫بتاريخ ‪ 2020/1/1‬استأجرت شركة معدات دلدة عامُت مقابل ‪12000‬دج شهرياً‪،‬‬

‫يتضمن العقد خيار إعادة االستئجار دلدة عامُت إضافيُت‪ 2022‬و‪ 2023‬مقابل ‪450‬دج شهرياً‪.‬‬

‫المطلوب ‪:‬تبياف مدة العقد الواجب اعتبارىا أليراض تطبيق ادلعيار)‪(IFRS 16‬‬

‫الحل ‪ :‬بالرجوع اىل تعريف مدة عقد االغلار أعبله صلد أف العقد يتضمن إعادة االستئجار بشروط ربفيزية‪،‬‬
‫وبالتايل فإف مدة عقد االغلار يتم اعتبارىا ‪4‬سنوات أليراض ىذا ادلعيار‪.‬‬

‫‪ -8‬المعالجة المحاسبية لعقود االيجار لدى المستأجر القياس المبدئي لعقد االيجار‬

‫يف بداية عقد االغلار على ادلستأجر االعًتاؼ باحلق يف استخداـ األصل ضمن األصوؿ يف قائمة ادلركز‬
‫ادلايل وكذلك االعًتاؼ بالتزامات عقد االغلار‪ ،‬أي يتم رمسلة عقود االغلار بكافة أنواعها كأصوؿ والتزامات‪،‬‬
‫وذلك لعقود االغلار اليت تزيد مدهتا عن ‪12‬شهراُ وللعقود ذات القيمة يَت ادلنخفضة ادلشار إليها سابقاً‪.‬‬
‫ويتم االعًتاؼ وتسجيل األصل ادلستأجر كأصل وبالتكلفة وربيت مسمى حق استخداـ األصل ادلتأجر بتاريخ‬
‫بدء عقد االغلار ما يلي‪:‬‬

‫‪ ‬أية مدفوعات لعقد االغلار دفعها ادلستأجر للمؤجر قبل أو عند بداية عقد االغلار مطروحاً منها أية حوافز‬
‫اغلار مستلمة‪.‬‬

‫‪ ‬أية تكاليف أولية مباشرة ربملها ادلستأجر‪.‬‬

‫‪ ‬قيمة التزامات عقد االغلار عند القياس األويل لتك االلتزامات وىي القيمة احلالية دلدفوعات عقد االغلار‬
‫ادلستقبلية (يتم خصم ادلدفوعات باستخداـ معدؿ الفائدة الضمٍت الوارد يف العقد إذا كاف معروفاً وإذا مل‬
‫يكن معروفاً يتم استخداـ معدؿ االقًتاض اإلضايف للمستأجر) يَت ادلسددة بذلك التاريخ خبلؿ مدة‬
‫العقد‬

‫‪155‬‬
‫المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫المحاضرة ‪:5‬‬

‫‪ ‬أية تكاليف يتوقع أف يتكبدىا ادلستأجر عند تفكيك أو إزالة األصل ادلستأجر‪ ،‬أو تكاليف استعادة موقع‬
‫وجود األصل أو أية تكاليف واردة يف شروط العقد إلعادة األصل إىل احلالة ادلتفق عليها بُت ادلؤجر وادلستأجر‪.‬‬

‫‪ -‬يعًتؼ ادلستأجر بالتزاـ (سلصص) وفق متطلبات ادلعيار احملاسيب الدويل)‪" (IAS 37‬ادلخصصات‪-‬األصوؿ‬
‫وااللتزامات احملتملة"‪-‬ذلذه التكاليف إما بتاريخ بدء عقد االغلار أو عند استخداـ األصل ادلستأجر خبلؿ مدة‬
‫زلددة‪.‬‬

‫يتم قياس حق استخداـ األصل دبوجب ظلوذج التكلفة كأصل مطروحاً منها رلمع االىتبلؾ ورلمع التدين إف‬
‫وجد‪ ،‬ويتم القياس ادلبدئي اللتزامات عقد االغلار بالقيمة احلالية لدفعات االغلار الواردة بالعقد على مدار العقد‬
‫سلصومة دبعدؿ الفائدة الضمٍت الوارد بالعقد إذا كاف من ادلمكن ربديده دبوثوقية‪ ،‬وإذا مل يكن من ادلمكن ربديده‬
‫دبوثوقية يتم استخداـ معدؿ الفائدة على االقًتاض اإلضايف‪.‬‬

‫مثال‪ :‬القياس المبدئي لعقد االيجار‬

‫بتاريخ ‪ 2020/1/1‬قامت شركة باستئجار مباين بعقد اغلار دلدة ‪8‬سنوات مقابل تسديد دفعة سنوية تبلغ‬
‫‪20000‬دج‪ ،‬تسدد يف هناية كل عاـ‪ ،‬علماً أف العمر اإلنتاجي للمباين ‪50‬سنة‪ ،‬ومعدؿ الفائدة الضمٍت ‪%‬‬
‫‪12‬سنوياً‪ .‬معدؿ القيمة احلالية لدفعة عادية لدينار واحد دبعدؿ ‪% 12‬ول ػ ‪8‬دفعات تساوي ‪.4.968‬‬

‫المطلوب ‪:‬بياف ادلعاجلة احملاسبية للعقد وإعداد القيد البلزـ بدفاتر ادلستأجر عند االستئجار‪.‬‬

‫الحل ‪ :‬دبوجب ىذا ادلعيار غلب رمسلة كافة عقود لدى ادلستأجر كأصوؿ والتزامات (احلق يف استخداـ األصل)‬
‫دبقدار القيمة احلالية اللتزامات العقد ودبعدؿ الفائدة الضمٍت الذي يبلغ ‪% 12‬يف ىذا ادلثاؿ‪ ،‬إذا كانت مدة‬
‫العقد أثر من ‪12‬شهراً‪ .‬القيمة احلالية لدفعات االغلار‪ = 99360 = 4.968 × 20000‬دج‪.‬‬

‫‪ -1‬دفعات عقد االيجار غير المسددة‬

‫بتاريخ بدء عقد االغلار تشمل مدفوعات العقد يَت ادلسددة اليت مت إدخاذلا يف قياس التزامات عقد‬
‫االغلار مقابل حق استخداـ األصل ادلدفوعات اآلتية‪:‬‬

‫‪ ‬ادلدفوعات الثابتة مطروحاً منها أية حوافز قابلة لبلستبلـ‪.‬‬

‫‪156‬‬
‫المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫المحاضرة ‪:5‬‬

‫‪ ‬مدفوعات االغلار ادلتغَتة ادلعتمدة على مؤشر أسعار (مثل مؤشر أسعار ادلستهلك) أو معدالت فائدة مثل سعر‬
‫الفائدة أو مدفوعات متغَتة تعكس التغَتات يف معدؿ االغلار السوقية عند االعًتاؼ األويل بااللتزامات عقد‬
‫االغلار باستخداـ ذلك ادلؤشر أو ادلعدؿ السائد بتاريخ بدء عقد االغلار‪ ،‬يتم االعًتاؼ بأية دفعات اغلار متغَتة مل‬
‫يتم إدراجها عند قياس التزامات احلق يف استخداـ األصل (عقد االغلار) بسبب عدـ القدرة على ربديد قيمتها‬
‫دبوثوقية ضمن األرباح واخلسائر يف الفًتة اليت يتحقق هبا شروط تلك ادلدفوعات‪.‬‬

‫‪ ‬ادلدفوعات ادلتوقع دفعها من قبل ادلستأجر للمؤجر عند وجود قيمة متبقاة مضمونة يف عقد االغلار‪.‬‬
‫‪ ‬ادلبلغ ادلتوقع أف يدفعو ادلستأجر لشراء األصل إذا تضمن عقد االغلار حق خيار ادلستأجر لشراء األصل‪ ،‬وكاف‬
‫ىناؾ تأكيد معقوؿ بأف ادلستأجر سيمارس حق خيار شراء األصل‪.‬‬

‫‪ -2‬القياس الالحق اللتزامات عقد االيجار‬

‫‪ -‬بعد تاريخ بدء مدة عقد (شلارسة) االغلار على ادلستأجر قياس التزامات عقد االغلار كما يلي‪:‬‬
‫‪ ‬زيادة القيمة ادلسجلة (الدفًتية) لبللتزاـ لتعكس الفائدة على التزامات العقد‪.‬‬
‫‪ ‬زبفيض القيمة ادلسجلة لبللتزاـ لتعكس دفعات االغلار ادلدفوعة‪.‬‬
‫‪ ‬إعادة قياس القيمة ادلسجلة (الدفًتية) لبللتزاـ لتعكس أية نتائج إعادة قياس أو تعديبلت تتم على العقد أو‬
‫التعديبلت اليت تعكس الدفعات الثابتة اليت يتم إجراء تعديبلت عليها‪.‬‬

‫ودبوجب ىذا ادلعيار غلب أف يعكس معدؿ الفائدة على التزامات عقد االغلار خبلؿ مدة العقد ادلبلغ الذي‬
‫ينتج معدؿ عائد ثابت ودوري على الرصيد ادلتبقي على التزامات عقد االغلار‬

‫‪ -‬وبعد بدء عقد االغلار على ادلستأجر االعًتاؼ يف بياف الدخل بكل مصروؼ فوائد التزاـ عقد االغلار‬
‫ومدفوعا تعقد االغلار ادلتغَتة يَت ادلشمولة يف قياس التزاـ عقد االغلار يف الفًتة اليت تنشأ فيها األحداث والظروؼ‬
‫اليت تؤدي لنشوء تلك ادلدفوعات ادلتغَتة‪.‬‬

‫مثال‪ :‬القياس الالحق اللتزامات عقد االيجار‬

‫بتاريخ ‪2020/1/1‬تقوـ الشركة)‪ (A‬باستئجار آالت صناعية من لشركة) ‪ (B‬دلدة ‪4‬سنوات‪ ،‬مقابل‬
‫دفعات اغلار سنوية ‪20000‬دج تدقع يف بداية كل سنة‪ .‬للحصوؿ على عقد اإلغلار تتحمل الشركة)‪(A‬‬
‫تكاليف أولية مباشرة بقيمة ‪6000‬دج (منها‪4000‬دج تتعلق دببلغ يدفع للمستأجر السابق لآلالت الصناعية و‬
‫‪2000‬دج تتعلق بعمولة السمسار)‪ ،‬وكحافز للشركة‪ ( )A‬لدخوذلا يف عقد اإلغلار توافق شركة)‪ (B‬بدفع مبلغ‬
‫‪2000‬دج قيمة العمولة اليت دفعتها الشركة)‪ (A‬سابقاً‪.‬‬

‫‪157‬‬
‫المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫المحاضرة ‪:5‬‬

‫فإذا كاف معدؿ الفائدة الضمٍت يَت زلدد يف عقد اإلغلار وبلغ معدؿ الفائدة على االقًتاض‬
‫اإلضايف للشركة)‪ (A‬ىو‪% 10‬سنويًا‪.‬‬
‫المطلوب ‪:‬بياف ادلعاجلة احملاسبية لعقد االغلار بدفاتر ادلستأجر)‪ (A‬واعداد القيود البلزمة وفق متطلبات‬
‫)‪(IFRS 16‬‬

‫الحل‪:‬‬

‫يف تاريخ بدء عقد االغلار يف ‪2020/1/1‬يقوـ ادلستأجر بإعداد قيد اثبات أصوؿ والتزامات ناشئة عن‬
‫العقد حيث يقاس التزامات عقد االغلار بالقيمة احلالية لدفعات االغلار ادلستقبلية يَت ادلسددة دبعدؿ خصم ‪.%‬‬
‫‪10‬القيمة احلالية اللتزاـ عقد االغلار ‪49740= 2.487× 20000‬‬

‫يتم قياس قيمة حق استخداـ األصل = دفعات االغلار ادلدفوعة يف بداية العقد ‪ +‬القيمة احلالية لبللتزاـ‬
‫‪ +‬أية تكاليف أولية مباشرة سددىا ادلستأجر – احلوافز اليت يستلمها ادلستأجر من ادلؤجر‪.73740 = 2000-‬‬
‫‪6000+49740+20000‬القيود المحاسبية خالل العام ‪2020‬‬

‫يتم إعداد القيود التالية يف ‪2020/1/1‬‬

‫‪ -‬اثبات حقوق استخدام المعدات بالقيمة الحالية لاللتزام مضافاً إليها دفعة االيجار المقدمة‪:‬‬

‫‪ -‬اثبات التكاليف األولية‪:‬‬

‫‪ -‬اثبات الحوافز المستلمة‪:‬‬

‫وأليراض ربديد مبلغ الفائدة واجلزء ادلتعلق بتسديد التزامات العقد‪ ،‬مت اعداد جدوؿ دفعات عقد االستئجار كما يلي‪:‬‬

‫‪158‬‬
‫المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫المحاضرة ‪:5‬‬

‫مصروؼ الفائدة = رصيد االلتزاـ يَت ادلسدد‪× % 10‬‬

‫** قيمة االلتزامات ادلسددة = رصيد االلتزاـ بداية الفًتة ‪ +‬مصروؼ الفائدة‬

‫‪ ‬إثبات مصروف الفائدة لعام ‪:2222‬‬

‫‪ ‬اثبات مصروف اىتالك حق استخدام المعدات لعام ‪:2222‬‬

‫القيود احملاسبية خبلؿ عاـ ‪.2021‬‬

‫اثبات تسديد دفعة اإلغلار يف ‪2021/1/1‬‬

‫اثبات مصروؼ الفائدة لعاـ ‪.2021‬‬

‫اثبات مصروؼ اىتبلؾ حقوؽ استخداـ ادلعدات لعاـ ‪.2021‬‬

‫‪159‬‬
‫المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫المحاضرة ‪:5‬‬

‫‪ -‬القيود احملاسبية خبلؿ العاـ ‪:2022‬‬

‫‪ -‬اثبات تسديد دفعة اإلغلار يف ‪2021/1/1‬‬

‫اثبات مصروؼ الفائدة لعاـ ‪:2022‬‬

‫إثبات مصروؼ اىتبلؾ حقوؽ استخداـ ادلعدات لعاـ ‪:2022‬‬

‫مالحظة‪ :‬تظهر التزامات االستئجار يف ميزانية ادلستأجر موزعة بُت االلتزامات اجلارية (اخلصوـ اجلارية) وااللتزامات‬
‫يَت اجلارية (اخلصوـ يَت اجلارية) إما بشكل منفصل أو عناصر التزامات أخرى‪ ،‬حيث يصنف لقسط الواجب‬
‫السداد خبلؿ السنة التالية كالتزامات جارية وباقي األقساط ضمن االلتزامات يَت اجلارية‪ ،‬وعليو تظهر التزامات‬
‫عقود االستئجار يف قائمة ادلركز ادلايل يف‪ 2020/12/3‬كما يلي‪:‬‬

‫‪160‬‬
 ‫قائمة المراجع‬

‫قائمة المراجع‪:‬‬

‫أوال‪ :‬قائمة المراجع باللغة العربية‬

‫‪ /1‬قائمة الكتب‪:‬‬

‫‪ )1‬أمني السيد أمحد لطفي‪ ،‬المحاسبة الدولية و الشركات المتعددة الجنسيات‪ ،‬الدار اجلامعية‪ ،‬اإلسكندرية – مصر‪.2004 ،‬‬
‫‪ )2‬أمني السيد أمحد لطفي‪ ،‬نظرية المحاسبة‪ ،‬تحليل وتقييم الحوافز واإلعفاءات الضريبة مع مدخل لقياس عوائدىا وتكاليفها‪،‬‬
‫دار النهضة ‪ ،‬مصر‪.1997 ،‬‬
‫‪ )3‬أمني السيد أمحد لطفي‪ ،‬إعداد وعرض القوائم المالية في ضوء معايير المحاسبية‪ ،‬الدار اجلامعية‪ ،‬اإلسكندرية – مصر‪،‬‬
‫‪.2008‬‬
‫‪ )4‬باسم علي جرسان‪ ،‬العولمة والتحدي الثقافي‪ ،‬الطبعة األوىل‪ ،‬دار الفكر العريب‪ ،‬بريوت‪.2001 ،‬‬
‫‪ )5‬حنان رضوان حلوة‪ ،‬تطور الفكر المحاسبي‪ ،‬مكتبة دار الثقافة‪ ،‬األردن‪.1998،‬‬
‫‪ )6‬حنان رضوان حلوة محاد ‪ ،‬النموذج المحاسبي من المبادئ إلى المعايير‪ ،‬دار وائل للنشر والتوزيع‪ ،‬األردن‪.2006 /‬‬
‫‪ )7‬خالد كمال اجلعرات‪ ،‬معايير التقارير المالية ‪ ،IAS/IFRS ،7007‬دار اإلثراء للنشر والتوزيع‪ ،‬األردن‪.2008 ،‬‬
‫‪ )8‬دونالد كيسو‪ ،‬جريي وجنانت‪ ،‬المحاسبة المتوسطة‪" ،‬تعريب محد حامد حجاج «‪ ،‬اجلزء الثاين‪ ،‬الطبعة العربية الثانية‪ ،‬دار‬
‫املريخ‪ ،‬مصر‪.2008 ،‬‬
‫‪ )9‬عصام مرعي‪ ،‬قواعد المحاسبة الدولية لجنة قواعد المحاسبة الدولية‪ ،‬مطابع رغدات‪ ،‬الرياض اململكة العربية السعودية‪،‬‬
‫‪.1989‬‬
‫‪ )10‬عبد القادر تومي‪ ،‬األسس الفلسفية للعولمة االقتصادية‪ ،‬دار كنوز احلكمة للنشر والتوزيع‪ ،‬الطبعة األوىل اجلزائر‪.2011 ،‬‬
‫‪ )11‬حممد بوتني‪ ،‬محضرات في معايير المحاسبة الدولية‪ ،‬السنة األوىل ماجستري‪ ،‬مطبوعة كلية العلوم االقتصادية والعلوم التجارية‬
‫وعلوم التسيري‪ ،‬املركز اجلامعي املدية‪.2008/2007 ،‬‬
‫‪ )12‬بودور شوريب محاضرات في مقياس المعايير المحاسبية الدولية‪ ،‬السنة األوىل ماسرت‪ ،‬مطبوعة كلية العلوم االقتصادية والعلوم‬
‫التجارية وعلوم التسيري‪ ،‬جامعة حممد بوقرة بومرداس ‪.2017/2016‬‬
‫‪ )13‬بوبكر رزيقات‪ ،‬المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية ‪ ،IFRS‬مطبوعة دروس موجهة لطلبة املاسرت‪ ،‬ختصص‪ :‬حماسبة‬
‫وتدقيق‪ ،‬حماسبة وجباية معمقة‪ ،‬كلية العلوم االقتصادية والتجارية وعلوم التسيري‪ ،‬جامعة املسيلة‪.2020-2019 ،‬‬
‫‪ )14‬حممد بوتني‪ ،‬النظام المحاسبي المالي ومعايير المحاسبة الدولية‪ ،‬دار املتيجة للنشر‪ ،‬اجلزائر‪.20011،‬‬
‫‪ )15‬حممد حامد دتيزار‪ ،‬اإلطار الفكري للمحاسبة كأساس لبناء وتطوير معايير المحاسبة المالية دراسة التجربة السعودية‪ ،‬مطبعة‬
‫جامعة حلوان‪ ،‬القاهرة‪.2004،‬‬

‫‪161‬‬
 ‫قائمة المراجع‬

‫‪ )16‬حممد املربوك أبو زيد‪ ،‬المحاسبة الدولية وانعكاساتها على الدول العربية‪ ،‬إيرتاك للطباعة والنشر والتوزيع‪ ،‬مصر‪.2005 ،‬‬
‫‪ )17‬مرعي عبد احلي‪ ،‬الصبان حممد مسري‪ ،‬أصول القياس واالتصال المحاسبي‪ ،‬دار النهضة العربية‪ ،‬بريوت‪.1988 ،‬‬
‫‪ )18‬كيموش بالل‪ ،‬دروس وتطبيقات في مقياس معايير المحاسبة الدولية‪ ،‬كلية العلوم االقتصادية والعلوم التجارية وعلوم التسيري‪،‬‬
‫جامعة سكيكدة‪2019/2018،‬‬
‫‪ )19‬مطر حممد‪ ،‬تقييم مستوى اإلفصاح الفعلي في القوائم المالية المنشورة للشركات المساىمة األردنية في ضوء قواعد‬
‫اإلفصاح المنصوص عليها في أصول المحاسبة الدولية‪ ،‬دراسات السلسلة "ا"‪ ،‬مطبوعات اجلامعة األردنية‪ ،‬األردن‪.1996 ،‬‬
‫نعيم دمهش‪ ،‬وأبو زر عفاف‪ ،‬اتجاه معايير المحاسبة الدولية نحو القيمة العادلة‪ ،‬دار وائل للنشر‪ ،‬األردن‪.2006 ،‬‬ ‫‪)20‬‬
‫هوام مجعة‪ ،‬المحاسبة المعمقة وفق النظام المحاسبي المالي الجديد والمعايير المحاسبية الدولية‪ ،‬ديوان املطبوعات‬ ‫‪)21‬‬
‫اجلامعية‪ ،‬الطبعة الثانية‪.2001 ،‬‬
‫وليد ناجي احليايل‪ ،‬أصول المحاسبة المالية‪ ،‬الجزء األول‪ ،‬منشورات األكادميية العربية املفتوحة‪ ،‬الدامنارك‪.2007 ،‬‬ ‫‪)22‬‬
‫وصفي أبو املكارم‪ ،‬دراسات متقدمة في مجال المحاسبة المالية‪ ،‬الدار اجلامعية –اإلسكندرية‪ ،‬مصر‪.2002 ،‬‬ ‫‪)23‬‬
‫‪ )24‬رابح طويرات‪ ،‬المعايير المحاسبية الدولية ‪ IAS IFRS‬كلية العلوم االقتصادية والعلوم التجارية وعلوم التسيري‪،‬جامعة حممد‬
‫بوضياف باملسيلة ‪.2019 /2018‬‬
‫‪ )25‬سعود جايد مشكور‪ ،‬المعايير المحاسبية الدولية ومعايير اإلبالغ المالي – أطر نظرية وتطبيقات عملية ‪ ،-‬الطبعة األوىل‪،‬‬
‫دار املناهج للنشر والتوزيع‪ ،‬عمان‪ ،‬األردن‪.2021 ،‬‬

‫‪ /7‬قائمة المجالت‪:‬‬
‫‪ )1‬العابد عز الدين حممد‪ ،‬العولمة أقرب الخيال منها إلى التنمية االقتصادية الحقيقية‪ ،‬جملة الرشيد املصريف‪ ،‬العدد الثاين‪ ،‬السنة‬
‫الثانية‪ ،‬العراق‪.2001 ،‬‬
‫‪ )2‬محدي حممود قادوس‪ ،‬تقييم اإلطار الفكري للمحاسبة في السعودية ‪ ،‬اجمللة العلمية للبحوث والدراسات التجارية كلية التجارة‬
‫وإدارة األعمال‪ ،‬جامعة حلوان‪ ،‬العدد ‪ ،3‬القاهرة‪ ،‬مصر‪.1996،‬‬
‫‪ )3‬عبد احلميد مانع الصيح‪ ،‬العولمة وتأثيرىا على المعايير المحاسبية الدولية وانعكاساتها على التطبيقات المحاسبية في الدول‬
‫النامية‪ ،‬جملة اإلداري‪ ،‬العدد ‪ ،90‬بريوت‪ ،‬سبتمر‪.2002‬‬
‫‪ )4‬نعيم دهش‪ ،‬تسييس المعايير المحاسبة الدولية – الخبرة األمريكية والواقع األردني‪ ،‬جملة املدقق‪ ،‬العدد ‪ ،446‬األردن‪ ،‬مارس‬
‫‪.2001‬‬

‫‪ /3‬الملتقيات‪ ،‬الندوات‪ ،‬األيام الدراسية‪:‬‬

‫‪162‬‬
 ‫قائمة المراجع‬

‫‪ )1‬حامد داود الطلحة‪ ،‬معايير المحاسبة الدولية النشأة والمفهوم‪ ،‬امللتقى الدويل حول املعايري احملاسبية الدولية أيام ‪ 6/5‬فرباير عمان‬
‫األردن‪.2000 ،‬‬
‫‪ )2‬خالد كمال اجلعرات‪ ،‬قياس العادلة وفقا للمعايير المعايير المحاسبة الدولية‪ ،‬حبث مقدم للمؤدتر العلمي املهين الدويل السابع حول‬
‫القيمة العادلة واإلبالغ املايل‪ ،‬عمان‪-‬األردن‪.2006،‬‬
‫‪ )3‬دهش نعيم‪ ،‬وأبو زر عفاف‪ ،‬اتجاه معايير المحاسبة الدولية نحو القيمة العادلة‪ ،‬املؤدتر العاملي العلمي املهين السادس‪ ،‬جلمعية‬
‫احملاسبني القانونيني األردنيني‪ ،‬األردن‪ ،‬أيلول ‪.2004‬‬
‫‪ )4‬مطر حممد‪ ،‬موسى السويطي‪ ،‬أثر استخدام منهج القياس بالقيمة العادلة على إدارة اإلنتاج وعدالة البيانات المالية‪ ،‬دراسة مقدمة‬
‫إىل املؤدتر العاملي املهين الدويل السابع جلمعية احملاسبني القانونيني األردنيني بالتعاون مع االحتاد العام للمحاسبني واملراجعني العرب‬
‫املنعقد يف ‪ 14-13‬أيلول‪ ،‬األردن‪.2006 ،‬‬
‫‪ /4‬الهيئات والمنظمات الدولية‪:‬‬
‫‪ )1‬اجملمع العريب للمحاسبني القانونيني‪ ،‬املعايري الدولية إلعداد التقارير املالية‪ ،‬النص الكامل للكافة المعايير الدولية إعداد التقارير‬
‫المالية‪.2005،‬‬

‫‪ /5‬الرسائل واألطروحات‪:‬‬
‫‪ )1‬حواس صاحل‪ ،‬التوجو الجديد نحو معايير اإلبالغ المالي وأثره على مهنة المدقق‪ ،‬رسالة دكتوراه‪ ،‬كلية العلوم االقتصادية والعلوم‬
‫التجارية وعلوم التسيري‪ ،‬جامعة اجلزائر ‪.2008/2007 ،3‬‬
‫‪ )2‬مدين بن بلعيث‪ ،‬أىمية إصالح النظام المحاسبي للمؤسسات في ظل أعمال التوحيد الدولية‪ ،‬رسالة دكتوراه‪ ،‬جامعة‬
‫اجلزائر‪.2004،‬‬
‫‪ )3‬محزة العرايب‪ ،‬املعايري احملاسبة الدولية والبيئة اجلزائرية "متطلبات التوافق والتطبيق"‪ ،‬رسالة دكتوراه‪ ،‬جامعة اجلزائر ‪.2009‬‬

‫‪ /6‬القوانين والمراسيم‪:‬‬
‫‪ )1‬املرسوم التنفيذي ‪ -08 156‬املؤرخ يف ‪ ،2008/05/26‬اجلريدة الرمسية‪ ،‬العدد ‪ ،27‬السنة ‪ ،45‬الصادرة يف ‪.2008/05/27‬‬
‫‪ )2‬القرار املؤرخ ‪،2008/07/26‬اجلريدة الرمسية‪ ،19،‬السنة ‪ ،46‬الصادرة يف ‪.2009/03/25‬‬

‫ثانيا‪ :‬قائمة المراجع باللغة األجنبية‬

‫‪Ouvrages :‬‬
‫‪1) Anne H SOUKHNOV , Encata-World English Dictionary, First edition ST/ Martin s,‬‬
‫‪New York, 1999.‬‬
‫‪2) Anne Lemanh, Normes IFRS, Edit-Fouchier, Paris, 2000.‬‬

‫‪163‬‬
 ‫قائمة المراجع‬

3) APOTHELOZ Bernard, Pertinence et fiabilité de l’information comptable, Mita édition

–lausanne- suisse-1989.
4) Belkaoui A, Théorie Comptable, Presse de L’université de Québec, Sillery, 1981.
5) Collasse. B,Harmonisaation Comptable, in Encyclopédie de CCA, Économica, Paris, 2005.
6) Cristel Decock, Comptabilité Internationale, Edition- Économica, Paris, 2005.
7) Cleen A .Basset and Harvaed Y. Weatherbee. Personnel systems and DATA
Management, American Management Association, New York, 1997.
8) Christel Decock, Dosne Franck, Comptabilité International, les IAS/IFRS en pratique,
EDIT, Économica, Paris, 2005.
9) Denis Cornier, Comptabilité Anglo-saxon et Internationale, ED- Économica, Paris, 2002.
10) Éric Delesalle et Pascal chapin, Normes Comptables IAS/IFRS, La Mondialisation de La
Comptabilité, Collection Memo, Paris, 2005.
11) François Mechin et Autres, Normes IFRS et PME, ED-DUNOD, Paris, 2004.
12) Francis Lefebvere, IASC Normes comptable internationales, Edition MÉMENTO, Paris,
1995.
13) Ghertman Micheal, Que sais-je ? P.U.F, Paris, 1998, P4.
14) Horngren. CHARLEST, The marketinng of Accounting standard, in journal of
accountancy New York, Oct 1973, P61.
15) J.F Robert & F. Mechin & Puteaux, Systéme Comptable de Convergence entre normes
comptables financières et standards de L’IASB, ED-DUNOD , Paris,2004.
16) Jean –François Regnart, Lire un bilan c’est simple, Éd- chirou, 2007 Paris.
17) Laurence Binet, L’état financière Anglo-saxonne comparaison avec les états financiers
français dans le cadre de l’harmonisation internationale, Paris, Économica. 1991.
18) Maillet B, Lemanh, Normes Comptables International IAS/IFRS. ED- Berti, Alger,
2007.
19) Obert robert, Pratique des Normes IAS/IFRS, Dunod, Paris, 2003.
20) Oliviero Bernard, Réflexion sur le système d’information comptable, Cahier de L’ IAE
de Nice, Paris, France, 1985, P10.
21) Pascal Barnetto, Pierre Gruson, Instruments Financières et IFRS, ED- DUNOD, Paris,
2007.
22) Pascal Barnetto, Les normes IAS/IFRS, EDIT, Dunod, Paris, 2004.
23) Brunot BENOIT, La Mondialisation en Fiches- genèse- acteurs en jeux, Edition breal-
paris, 2005.
24) Rousse, F ,Normalisation comptable, principe et pratique, Collection-Méthodologique,
Paris, 1990.

Séminaires :
1) ISGA, Nouveau plan comptable de l’entreprise et Harmonisation Internationale,
séminaire en collaboration avec le réseau d’expertise, France –Maghreb, Alger, juin 2005.

Magazines et publications :

164
 ‫قائمة المراجع‬

1) Ouvrage Collectif d’un groupe de travail de l’association nationale des Directeurs

Financiers et Contrôle de gestion. Normes IAS/IFRS ?, Que faut-il Faire ? Comment s’y
prendre, ED- d’ organisation, Paris, 2004.
2) Revue Française de Comptabilité, la création du comité international des principes
comptables, IASC, n° 31, oct 1973, PARIS.

Sites Web :
1- www.iasb.org.uk/
2- www.ias.org/
3- http : // www.socpa-org.
4- www.iosco.org
5- www.aicpa.org

165