Osnove Financijskog Racunovodstva - 2020

O
OSNOVE
FINANCIJSKOG
RAČUNOVODSTVA
Izdanje 2020.g.
Autorice:
Mr.sc. Tanja Šestanj-Perić
Dr.sc. Suzana Keglević Kozjak
|1
1 Uvod: Računovodstvo - jezik

poslovanja
Pojam računovodstvo vjerojatno je poznat svima, no pitanje je da li bi mnogi mogli dati

pravi odgovor na pitanje što je to računovodstvo. Budući da iz računovodstva dolaze
informacije, općenito možemo reći da je ono informacijski sustav koji mjeri poslovnu
aktivnost i u kojem se podaci o poslovnoj aktivnosti, stvarnoj ili planiranoj, pretvaraju u
informacije u vidu izvještaja koje koriste razni donositelji odluka.
Računovodstvo je ukratko: jezik poslovanja. Kao i kod svakog stranog jezika s kojim se
tek upoznajete, prvi korak je naučiti osnovna pravila tog jezika. U računovodstvu to znači
upoznavanje s osnovnim računovodstvenim pojmovima te pravilima evidencije poslovnih
događaja i transakcija. Glavni proizvod računovodstva jesu razni financijski izvještaji koji
pružaju informacije o poslovanju izražene monetarnim jedinicama. Što bolje poznajete ovaj
jezik poslovanja bolje ćete moći donositi odluke temeljem financijskih izvještaja ukoliko
ste vlasnik poduzeća, namjeravate investirati u neko poduzeće, kreditirati ga ili ste
zaposlenik poduzeća koji ima pravo donošenja odluka. Poznavanje osnova računovodstva
može nam pomoći i u brojnim drugim situacijama, budući da se s pojmovima poput
imovina, obveze, kapital, prihodi, troškovi, likvidnost, zaduženost, profitabilnost i slično
susrećemo svakodnevno, često ne shvaćajući potpuno što se krije iza tih naziva.
U poglavlju 1 biti će objašnjena struktura računovodstva te najznačajniji dijelovi pravnog

okvira računovodstva.
1.1 Struktura računovodstva

Računovodstvo se uobičajeno dijeli na financijsko računovodstvo i upravljačko
računovodstvo.
U financijskom računovodstvu evidentiraju se isključivo stvarno nastale poslovne

transakcije i događaji koji utječu na imovinu i/ili izvore imovine poduzeća, odnosno
uzrokuju nastanak prihoda ili rashoda. Krajnji proizvod financijskog računovodstva jesu
Autorice: mr.sc. Tanja Šestanj-Perić, dr.sc. Suzana Keglević Kozjak

|2
zakonski propisani godišnji financijski izvještaji. Budući da su oni glavni izvor informacija
o poslovanju poduzeća za sve korisnike informacija koji dolaze izvan poduzeća, financijsko
računovodstvo nazivamo još i eksterno računovodstvo. Godišnji financijski izvještaji
pripremaju se za poslovnu godinu koja se za većinu poduzeća podudara s kalendarskom
godinom.
Mnogo operativnih aktivnosti poduzeća započne u jednoj poslovnoj godini odnosno

jednom računovodstvenom razdoblju, a završi u drugom. Na primjer, stroj je kupljen i
plaćen u jednoj poslovnoj godini, a poduzeće će ga koristiti u poslovanju sljedećih 10
godina. Roba može biti kupljena u jednom računovodstvenom razdoblju, plaćena i prodana
u drugom, a novac od kupaca može biti naplaćen u trećem. Za mjerenje poslovnih
aktivnosti u nekom računovodstvenom razdoblju mogu se koristiti dva pristupa evidencije:
 jednostavno računovodstvo – temelji se na novčanom principu, odnosno evidenciji

priljeva i odljeva novca vezanih uz transakcije kupnje i prodaje
 složeno računovodstvo – radi se o obračunskom računovodstvu koje se temelji na
načelu nastanka poslovnog događaja (više o tome slijedi u poglavlju 3); vezano uz
prodaju evidentiraju se prihodi i rashodi, neovisno o priljevima i odljevima novca
Evidencijski dio financijskog računovodstva poznat je pod pojmom knjigovodstvo. Naziv

knjigovodstvo dolazi od činjenice da se financijske transakcije evidentiraju u poslovnim
knjigama poduzeća. Sama evidencija kod složenog računovodstva odvija se po konvenciji
poznatoj pod nazivom sustav dvojnog knjigovodstva. U ovoj knjizi bavit ćemo se
obračunskim odnosno složenim računovodstvom.
Fokus upravljačkog računovodstva je na informacijama potrebnim za interno donošenje

odluka. Otuda i drugi naziv, a to je interno računovodstvo. Kako su donositelji odluka u
poduzeću menadžeri različitih razina, treći naziv za ovaj dio računovodstva je menadžersko
računovodstvo. Upravljačko računovodstvo mjeri i izvještava o financijskim i drugim
informacijama, a sa svrhom asistencije menadžmentu u ispunjavanju ciljeva poduzeća.
Proizvod upravljačkog računovodstva su izvještaji koji se mogu odnositi na stvarne, ali i
na planske podatke. Značajan dio internog računovodstva jest računovodstvo troškova,
koje je prvenstveno usmjereno što točnijem utvrđivanju troškova određenog učinka (nekog
proizvoda, usluge) ili područja (troškovni centri) kako bi se moglo upravljati troškovima i
djelovati u smjeru njihove racionalizacije. Znati koliki je trošak proizvodnje određenog
proizvoda važno je radi vrednovanja zaliha, odluka o cijeni proizvoda i analize
profitabilnosti proizvoda. Svaki proizvodni faktor koji se koristi ima cijenu koja predstavlja
trošak. Obuhvat troškova po prirodnim vrstama predmet je evidencije unutar financijskog

|3
računovodstva, a što točnija raspodjela troškova na mjesta troškova i nositelje troškova

koja omogućuje bolju analizu troškova i koristi dio je troškovnog računovodstva.
Korisnici računovodstvenih informacija dolaze dakle iz poduzeća ili izvan poduzeća. Osim
samih menadžera kao glavnih internih korisnika računovodstvenih informacija u ovu
skupinu korisnika uvrštavamo i vlasnike. Kao najznačajnije vanjske korisnike možemo
istaknuti:
 potencijalne investitore
 sadašnje i buduće kreditore
 porezne vlasti
Investitori moraju procijeniti da li ili ne uložiti u poduzeće, te ako su uložili prate isplativost
svoje investicije. Kreditori temeljem računovodstvenih informacija procjenjuju mogućnost
vraćanja kredita. Porezne vlasti utvrđuju porez na dobit korištenjem računovodstvenih
informacija. Svaki će korisnik odlučiti koji će dio računovodstvenih informacija biti
najkorisniji za donošenje njegove odluke.
U nastavku knjige bavit ćemo se financijskim računovodstvom i to složenim, odnosno

obračunskim računovodstvom.
1.2 Pravni okvir računovodstva

Područje financijskog računovodstva strogo je regulirano područje. Hrvatsko nacionalno
zakonodavstvo mora biti usklađeno sa Direktivom 2013/34/EU o godišnjim financijskim
izvještajima, konsolidiranim financijskim izvještajima i povezanim izvješćima za
određene vrste poduzeća. Neki od zakona koji su bitni za područje računovodstva jesu:
 Zakon o računovodstvu
 Zakon o reviziji
 Zakon o porezu na dobit
 Zakon o porezu na dodanu vrijednost
 Zakon o porezu na dohodak
 Zakon o trgovačkim društvima
 Zakon o tržištu kapitala
 Zakon o radu
 Opći porezni zakon

|4
 Zakon o obveznim odnosima,
a tu su još i pod-zakonski akti.
Osim nacionalnog zakonodavstva poduzetnici se moraju pridržavati i računovodstvenih

standarda koji predstavljaju standardizirani skup pravila koja se koriste prilikom
evidencije financijskih transakcija i sastavljanja temeljnih financijskih izvještaja.
Standardizacija omogućuje lakšu usporedbu financijskih izvještaja različitih poduzetnika.
Poduzetnici u Republici Hrvatskoj primjenjuju:
 Hrvatske standarde financijskog izvještavanja (u nastavku: HSFI) koje donosi

hrvatski Odbor za standarde financijskog izvještavanja ili
 Međunarodne standarde financijskog izvještavanja (u nastavku: MSFI), eng. IFRS
– International Financial Reporting Standards, koje donosi Međunarodni odbor za
računovodstvene standarde (eng. International Accounting Standards Bord), tijelo
unutar Fondacije za međunarodne standarde financijskog izvještavanja (eng. IFRS
Foundation).
Hrvatski poduzetnici koji su obveznici primjene Zakona o računovodstvu (u nastavku:

ZOR) godišnje financijske izvještaje u pravilu sastavljaju u skladu sa HSFI. Izuzetak su oni
koji su prema ZOR-u veliki poduzetnici ili se radi o subjektima od javnog interesa (za
pojašnjenje vidjeti ZOR), a koji moraju primjenjivati MSFI. HSFI se temelje na domaćoj
računovodstvenoj teoriji i praksi, odrednicama MSFI te Direktivi 2013/34/EU Europske
unije.
MSFI priznaje veći broj država, te ih uvrštavaju u zakonodavni sustav svoje države. Razlog
je ujednačenje računovodstvenih propisa na međunarodnoj razini sa ciljem usporedivost
financijskih izvještaja poduzeća iz različitih zemalja. U zemljama članicama Europske
unije obvezna je primjena MSFI-a za sva poduzeća koja kotiraju na međunarodnom tržištu
kapitala.
U Sjedinjenim Američkim Državama koriste se Američki računovodstveni standardi (eng.

Generally Accepted Accounting Principles - GAAP) koje donosi Federal Accounting
Standards Advisory Bord – FASB.

|5
1.3 Kvalitativna obilježja korisnih financijskih

informacija
Konceptualni okvir za financijsko izvještavanje po MSFI govori o kvalitativnim
obilježjima korisnih financijskih informacija. Prema Konceptualnom okviru
fundamentalne kvalitativne karakteristike financijskih informacija jesu:
 relevantnost
 vjerno predočavanje
Relevantna je ona informacija koja donosi razliku pri odlučivanju što znači da ima
predviđajuću vrijednost, potvrđujuću vrijednost ili obje. Predviđajuća i potvrđujuća
vrijednost su povezane. Kao primjer možemo uzeti informaciju o poslovnim prihodima za
tekuću godinu. Ona se može koristiti kao informacija za predviđanje budućih prihoda, ali i
kao informacija za usporedbu ostvarenih prihoda u tekućoj godini i plana prihoda za tekuću
godinu pripremanog ranijih godina.
Financijske informacije moraju vjerno predočavati ekonomske pojave, za što su potrebne

tri karakteristike: potpunost, neutralnost i biti bez grešaka u što je moguće većoj mjeri.
Potpunost znači da su uključene sve informacije nužne kako bi korisnik razumio
ekonomsku pojavu koja je prikazana. Neutralan prikaz je onaj bez predrasuda, bez ikakvih
manipulacija koje bi povećale vjerojatnost da korisnik gleda povoljno/nepovoljno na tu
informaciju. Prikaz bez grešaka podrazumijeva da nema grešaka ili propusta u opisu
pojave, te da nema propusta u izboru procesa kao i u samom procesu pripreme informacije.
Dakle, da bi informacija bila korisna ona mora biti relevantna i vjerno predočena. Korisnost
raste ukoliko je financijska informacija:
 usporediva, s drugima i kroz vrijeme

 može se provjeriti, direktno (npr. provjera stanja novca u blagajni) ili indirektno
(npr. provjera izračuna troška amortizacije)
 dostupna na vrijeme za potrebe donošenja odluka
 razumljiva, što znači prezentirana jasno i dosljedno
Financijske informacije prezentiraju se putem financijskih izvještaja. I MSFI i HSFI govore

o općim načelima kojih se treba pridržavati prilikom sastavljanja financijskih izvještaja.
Više riječi o računovodstvenim načelima biti će u poglavlju 2.

|6
1.4 Literatura:
International Accounting Standards Board (IASB), The Conceptual Framework for
Financial Reporting,
http://eifrs.ifrs.org/eifrs/bnstandards/en/2014/conceptual_framework_unaccompanied.pdf,
datum pristupa: 6.3.2015.
International Accounting Standards Board (IASB), International accounting standard 8,

http://eifrs.ifrs.org/eifrs/bnstandards/en/2014/ias8.pdf, datum pristupa: 6.3.2015.
IFRS Foundation, http://www.ifrs.org/About-us/Pages/IFRS-Foundation-and-IASB.aspx,

Odbor za standarde financijskog izvještavanja, http://www.osfi.hr/, datum pristupa:

6.3.2015.
Zakon o računovodstvu, NN 78/2015

2 Financijski izvještaji
U uvodnom je poglavlju spomenuto da su krajnji proizvod financijskog računovodstva,

kojim se bavi ova knjiga, godišnji financijski izvještaji.
Financijski izvještaji sumarno prikazuju financijske efekte transakcija i događaja nastalih

u poslovanju nekog poduzeća na način da ih grupiraju u opće kategorije sukladno njihovim
ekonomskim karakteristikama. Opće kategorije prikazane u financijskim izvještajima jesu
imovina, obveze, kapital, prihodi i rashodi. Definicije temeljnih kategorija prikazanih u
financijskim izvještajima prema Konceptualnom okviru za financijsko izvještavanje po
MSFI su sljedeće:
 imovinu čine resursi koji su pod kontrolom poduzeća, koji proizlaze iz prošlih
događaja i od kojih se očekuje priljev budućih ekonomskih koristi;
 obveze su postojeći dugovi poduzeća, proizašli iz prošlih događaja, čijim će
podmirenjem doći do odljeva resursa koji utjelovljuju ekonomske koristi;
 kapital (glavnica) jest preostali udio u imovini poduzeća nakon odbitka svih obveza
 prihodi su povećanja ekonomskih koristi tijekom obračunskog razdoblja u obliku
pritjecanja ili povećanja imovine ili smanjenja obveza koja rezultiraju povećanjem
vlasničke glavnice (kapitala), uz izuzetak onih povećanja glavnice koja se odnose na
udjele sudionika u glavnici
 rashodi su smanjenja ekonomskih koristi kroz obračunsko razdoblje u obliku odljeva
ili iscrpljenja imovine ili stvaranja obveza koja rezultiraju smanjenjem vlasničke
glavnice, uz izuzetak onih smanjenja glavnice povezanih s raspodjelom sudionicima u
glavnici.
U nastavku poglavlja slijedi općeniti dio o financijskim izvještajima, a nakon toga svaki će
financijski izvještaj biti detaljnije obrađen. Na kraju poglavlja biti će riječi o
računovodstvenim načelima, politikama te metodama vrednovanja elemenata financijskih
izvještaja.
Autorice: mr.sc. Tanja Šestanj-Perić, dr.sc. Suzana Keglević Kozjak.

|8
2.1 Općenito o financijskim izvještajima

Kakvo je poslovanje nekog gospodarskog subjekta zanima širok krug korisnika. Značajan
dio informacija o poslovanju nastaje u računovodstvu i predočava se u obliku financijskih
izvještaja. Financijski izvještaji izvor su informacija o financijskom položaju, uspješnosti
i novčanom tijeku poduzeća za postojeće i potencijalne investitore i kreditore, državu, širu
javnost, menadžere, radnike.
U Republici Hrvatskoj obaveza je svih poduzetnika sastaviti i prezentirati godišnje

financijske izvještaje. Mikro, mali i srednji poduzetnici sastavljaju i prezentiraju
financijske izvještaje sukladno Zakonu o računovodstvu (u nastavku: ZOR) te Hrvatskim
standardima financijskog izvještavanja (u nastavku: HSFI). Veliki poduzetnici odnosno
subjekti od javnog interesa dužni su sastavljati i prezentirati godišnje financijske izvještaje
primjenom ZOR-a i Međunarodnih standarda financijskog izvještavanja (u nastavku:
MSFI). MSFI izričito naglašavaju kako su financijski izvještaji opće svrhe koji se temelje
na MSFI prije svega namijenjeni investitorima i kreditorima, no mogu ih koristiti i koriste
ih i drugi korisnici.
Na temelju ZOR-a te računovodstvenih standarda godišnje financijske izvještaje čine:
 izvještaj o financijskom položaju (bilanca)

 račun dobiti i gubitka
 izvještaj o ostaloj sveobuhvatnoj dobiti
 izvještaj o novčanim tokovima
 izvještaj o promjenama kapitala
 bilješke uz financijske izvještaje.
Mikro i mali poduzetnici dužni su sastaviti samo bilancu, račun dobiti i gubitka i bilješke
uz financijske izvještaje. Izvještaj o ostaloj sveobuhvatnoj dobiti moraju sastaviti samo
obveznici primjene MSFI.
Financijske izvještaje je potrebno sastavljati i objavljivati za poslovnu godinu koja je u

pravilu jednaka kalendarskoj godini. U slučaju statusnih promjena (pripajanje, spajanje) ili
pokretanja postupka stečaja ili likvidacije također je potrebno sastaviti financijske
izvještaje i to sa stanjem na dan koji prethodi danu upisa statusne promjene, odnosno danu
pokretanja postupka stečaja ili likvidacije.

|9
Odgovornost za istinitost podataka u financijskim izvještajima je na Upravi i Nadzornom

odboru, odnosno Izvršnim direktorima i Upravnom odboru, ovisno o tome kakva je
upravljačka struktura trgovačkog društva.
Godišnji financijski izvještaji nekih poduzeća podliježu obvezi revizije od strane neovisnih,
vanjskih stručnjaka. ZOR detaljno propisuje tko je sve obveznik revizije. Kao primjer
poduzeća čiji izvještaji obavezno podliježu reviziji možemo istaknuti subjekte od javnog
interesa te sva velika i srednja poduzeća. Revizija je postupak provjere i ocjene financijskih
izvještaja i konsolidiranih1 financijskih izvještaja obveznika revizije te podataka i metoda
koje se primjenjuju pri sastavljanju financijskih izvještaja, na temelju kojih se daje stručno
i neovisno mišljenje o istinitosti i objektivnosti financijskog stanja, rezultata poslovanja i
novčanih tokova (Zakon o reviziji, čl. 2).
Kontrolu nad financijskim izvještajima provode i državna tijela kao što je Porezna uprava,
budući da je računovodstvena dobit polazište za izračun obveze poreza na dobit za sve
poduzetnike koji su u sustavu poreza na dobit.
Godišnji financijski izvještaji javno se objavljuju. Poduzetnici su dužni dostaviti svoje

financijske izvještaje Financijskoj agenciji radi javne objave i za statističke potrebe. Uz
financijske izvještaje poduzetnici koji su obveznici revizije moraju javno objaviti i
mišljenje revizora. Svi izvještaji sastavljaju se na hrvatskom jeziku i u hrvatskoj valuti.
Zakon o tržištu kapitala za izdavatelje vrijednosnih papira propisuje objavu financijskih

izvještaja i to ne samo godišnjih, već i polugodišnjih financijskih izvještaja.
2.2 Bilanca
Bilanca je financijski izvještaj u kojem se daje sustavni pregled strukture imovine, obveza
i kapitala poduzeća na točno određeni dan. Ona je financijski izvještaj statičkog karaktera
jer prikazuje međuodnos imovine, obveza i kapitala poduzeća u određenom vremenskom
trenutku (na primjer, bilanca na dan 31.12. 20XX). Imovina poduzeća računovodstvenim
rječnikom naziva se još aktiva, a izvori te imovine pasiva. Sukladno navedenom jasno je
da se bilanca sastoji od dva dijela, a to su aktiva i pasiva. Aktiva bilance prikazuje
1
Konsolidirani godišnji financijski izvještaji su godišnji financijski izvještaji grupe poduzetnika koji
prikazuju grupu kao cjelinu. Grupu poduzetnika čini matično društvo i društvo/-a kćer/-i. Matično
društvo je ono koje ima kontrolu nad poslovanjem poduzeća kćeri.

| 10
cjelokupnu imovinu i to je potencijalna financijska snaga poduzeća. Pasiva bilance

prikazuje izvore te imovine koji mogu biti vlastiti (kapital) ili tuđi izvori (obveze).
Neki autori smatraju da naziv bilanca potječe iz Italije od riječi „bilancia“, što bi u
prijevodu značilo vaga s dvije zdjelice. Drugo tumačenje autora je da naziv bilanca ima
staro-francusko porijeklo i potječe od riječi bil-račun i an-godina. Talijanski naziv upućuje
na bilančnu ravnotežu, dok francuski upućuje na godišnji račun. Već se u izvornom
prijevodu riječi bilanca upućuje na temeljnu zakonitost dvojnog računovodstva, a to je
bilančna ravnoteža i godišnji račun.
Informacije koje pruža bilanca temelje se na osnovnoj bilančnoj jednadžbi (formuli) koja
je ujedno i računovodstvena jednadžba na kojoj se temelji dvojno knjigovodstvo, a glasi:
AKTIVA = PASIVA
IMOVINA = IZVORI IMOVINE
IMOVINA = OBVEZE + KAPITAL
Jednostavna struktura bilance prikazana je na Slici 2.1. S lijeve strane je prikazana aktiva
koja je podijeljena na dugotrajnu i kratkotrajnu imovinu, dok je s desne strane prikazana
pasiva koja je podijeljena na kapital, dugoročne i kratkoročne obveze.
AKTIVA PASIVA
KAPITAL
DUGOTRAJNA IMOVINA
DUGOROČNE OBVEZE
KRATKOTRAJNA IMOVINA
KRATKOROČNE OBVEZE
Slika 2.1 Bilanca – osnovni prikaz strukture

| 11
Pravilo je da aktiva uvijek mora biti jednaka pasivi i time se postiže bilančna ravnoteža.
Koliko je sredstava pribavljeno iz različitih izvora, toliko sredstava je uloženo u imovinu
poduzeća.
U razmatranju financijskog položaja posebno je bitna struktura imovine, struktura obveza

i kapitala, kao i njihova međusobna povezanost. Pa tako primjerice ekonomska znanost i
praksa pokazuju da je za redovno obavljanje poslova važno da poduzeće raspolaže s
određenom visinom radnog kapitala. Radni kapital označava razliku između kratkotrajne
imovine i kratkoročnih obveza, odnosno neto iznos potreban za dnevno odvijanje
poslovanja. Poduzeće da bi bilo likvidno mora imati kratkotrajnu imovinu veću od
kratkoročnih obveza. Ako je kratkotrajna imovina jednaka kratkoročnim obvezama radni
kapital ne postoji, a u slučaju kad su kratkoročne obveze veće od kratkotrajne imovine radni
kapital je negativan i takva situacija je vrlo loša za poduzeće, s obzirom da iznos sredstava
za dnevno odvijanje poslovanja ne postoji.
U nastavku će detaljnije biti objašnjena struktura imovine i izvora imovine.
2.2.1 Imovina poduzeća

Imovina predstavlja različite resurse kojima poduzeće raspolaže kako bi ostvarilo svoj
ekonomski zadatak i određenu zaradu. Resursi mogu biti različiti (oprema, zalihe robe,
novac…), no u bilanci se ne prikazuju baš svi resursi. Prema MSFI imovina je svaki resurs
kojeg kontrolira subjekt kao rezultat prošlih događaja i iz kojeg se očekuje priljev budućih
ekonomskih koristi kod subjekta. Dakle, osnovni uvjeti koje određeni resurs mora
zadovoljiti da bi bio prikazan u bilanci kao imovina jesu:
 da je pod kontrolom poduzeća

 da ima mjerljivu vrijednost
 da se od resursa može očekivati priljev budućih ekonomskih koristi
Primjerice, poduzeće za obavljanje svoje djelatnosti treba određeni poslovni prostor.

Ukoliko je taj prostor unajmljen, on se ne može smatrati imovinom poduzeća. Unajmljeni
prostor pod kontrolom je vlasnika i poduzeće-najmoprimac će ga koristiti samo kroz
ograničeni period njegovog ukupnog korisnog vijeka plaćajući naknadu vlasniku
nekretnine. Zato se unajmljeni poslovni prostor ne može prikazati imovinom poduzeća-
najmoprimca. Uslijed korištenja tog prostora i plaćanja najamnine, u poslovnim knjigama
poduzeća najmoprimca evidentirati će se trošak najamnine.

| 12
Mjerljiva vrijednost se odnosi na monetarno valoriziranje pojedinog oblika imovine.

Ponekad to nije jednostavno. Problem najčešće nastaje kod valoriziranja nematerijalnih
oblika imovine, primjerice zaštitnog znaka. Iako zaštitni znak može donijeti veliku
ekonomsku korist, da bi se izbjegle moguće zloupotrebe takvi resursi se u bilanci ne
prikazuju.
Važno je napomenuti da se od imovine očekuje priljev budućih ekonomskih koristi u

poduzeće. Stroj koji je u vlasništvu poduzeća i koji poduzeće koristi za proizvodnju
proizvoda koje će prodavati, imovina je poduzeća. Međutim, ukoliko se taj stroj pokvari i
nemoguće ga je popraviti, tada se takav stroj ne može više smatrati imovinom poduzeća jer
se od njega ne očekuju nikakve buduće koristi. Buduća ekonomska korist sadržana u
imovini predstavlja potencijal imovine da direktno ili indirektno doprinese tijeku novca i
novčanih ekvivalenata u poduzeće. Buduća ekonomska korist sadržana u imovini može
pritjecati u poduzeće na različite načine. Tako se na primjer imovina može:
 samostalno koristiti ili u kombinaciji s drugom imovinom kako bi se proizvela

dobra koja će biti prodana
 zamijeniti za drugu imovinu
 koristiti za podmirenje obveza
 imovina može biti distribuirana vlasnicima poduzeća
Imovina se uobičajeno sistematizira i u bilanci prikazuje prema
(a) pojavnom obliku

(b) funkciji koju obavlja u poslovnom procesu, odnosno vremenu potrebnom da se
transformira u novac.
Prema pojavnom obliku imovina se sistematizira na:
 materijalnu imovinu koja ima fizički materijalni oblik, primjerice zgrada, oprema,
zalihe trgovačke robe, …
 nematerijalnu imovinu koju čini nenovčana imovina bez fizičke osnove,
primjerice patenti, licencije, računalni programi…
 financijsku imovinu koja predstavlja novčani oblik imovine bez fizičke osnove, a
čine je novac na računima i gotovina, kao i ugovorna prava na primitak novca kao
što su ulaganja u vrijednosnice, potraživanja i sl.
Prema funkciji koju obavlja u poslovnom procesu, odnosno vremenu potrebnom da se

transformira u novac imovina se dijeli u dvije kategorije:

| 13
 kratkotrajna imovina je imovina za koju se očekuje da će se pretvoriti u novac u

vremenu kraćem od 1 godine2
 dugotrajna imovina je imovina koja dulje ostaje vezana u tom obliku i ne očekuje
se da će se pretvoriti u novac u roku do godine dana.
Na slikama 2.2 i 2.3 slijedi detaljniji prikaz osnovne strukture dugotrajne i kratkotrajne
imovine.
DUGOTRAJNA IMOVINA
NEMATERIJALNA MATERIJALNA FINANCIJSKA POTRAŽIVANJA
patenti zemljišta, šume dani zajmovi i krediti od kupaca
licence građevinski objekti kupljeni vrijednosni ostala
papiri
koncesije oprema
dani depoziti
softver alati
goodwill vozila
Slika 2.2 Struktura dugotrajne imovine
KRATKOTRAJNA IMOVINA
ZALIHE POTRAŽIVANJA FINANCIJSKA NOVAC
sirovina i materijala od kupaca dani zajmovi i krediti na računima u banci
proizvodnje u toku od zaposlenika kupljeni vrijednosni gotovina u blagajni
papiri
gotovih proizvoda od države
dani depoziti
trgovačke robe ostala
Slika 2.3 Struktura kratkotrajne imovine
2
Računovodstveni standardi detaljno opisuju kriterije razvrstavanja imovine na dugotrajnu i
kratkotrajnu. Mi ćemo se ovdje zbog jednostavnosti držati isključivo ovog vremensko kriterija od
godine dana.

| 14
2.2.2 Izvori imovine

Izvori imovine prikazuju odakle imovina dolazi odnosno prikazuju izvore financiranja
imovine. Izvore imovine moguće je klasificirati prema:
(a) vlasništvu
(b) roku dospijeća
Prema vlasništvu izvori imovine mogu biti:
 vlastiti izvori (kapital ili glavnica) – ulog vlasnika i zarađeni kapital

 tuđi izvori (obveze) – ulozi drugih pravnih ili fizičkih osoba kao što su banke,
dobavljači pravne osobe, dobavljači fizičke osobe, itd
Prema roku dospijeća izvori imovine mogu biti:
 trajni (kapital ili glavnica)

 dugoročni (dugoročne obveze) – obveze koje dospijevaju na naplatu u roku duljem
od 1 godine
 kratkoročni (kratkoročne obveze) – obveze koje je potrebno podmiriti u roku koji
je kraći od 1 godine
Kapital je, prema osnovnoj bilančnoj jednadžbi, preostali udio u imovini poduzeća nakon
odbitka svih obveza. On je vlastiti izvor imovine i s aspekta dospijeća trajni izvor. Trajni
je izvor zato jer vlasnici ne mogu povući svoje uloge u redovnom poslovanju. Kapital se
uvijek sastoji od dva osnovna dijela i to od: dijela koji je uložen (uloženi kapital) i dijela
koji je zarađen tijekom poslovanja (zarađeni kapital).
Uloženi ili temeljni kapital predstavlja vrijednost imovine vlasnika unesene u poduzeće
prilikom osnivanja poduzeća i kasnije, ukoliko su se odlučili za dokapitalizaciju poduzeća.
Najčešći oblici poduzeća jesu upravo društva kapitala: jednostavna društva s ograničenom
odgovornošću (j.d.o.o.), društva s ograničenom odgovornošću (d.o.o.) i dionička društva
(d.d.). Prema Zakonu o trgovačkim društvima minimalni iznosi temeljnog kapitala u
ovisnosti u obliku društva jesu:
 za j.d.o.o. 10 kn
 za d.o.o. 20.000 kn
 za d.d. 200.000 kn

| 15
Temeljni kapital vlasnici mogu unijeti u poduzeće u obliku stvari, prava i novca. Za d.o.o.
postoji zakonska obveza da minimalno 10.000 kn kapitala mora biti uneseno u obliku
novca.
Do povećanja kapitala poduzeća osim ulozima vlasnika dolazi i uslijed pozitivnog rezultata
poslovanja, odnosno ukoliko poduzeće u nekoj poslovnoj godini posluje s dobiti
(profitom), tako da u tom smislu govorimo o zarađenom kapitalu. Kapital se može i
smanjiti, što se događa u slučaju negativnog rezultata poslovanja odnosno poslovanja s
gubitkom kao i u slučaju da se vlasnici odluče za isplatu ostvarene dobiti (više o tome u
poglavlju 2.3.3.).
Na slici 2.4 prikazani su načini promjene visine kapitala.
POVEĆANJE SMANJENJE
Ostvarena dobit tekuće godine Ostvareni gubitak tekuće godine
Dodatna ulaganja vlasnika poduzeća (povećava Odluka vlasnika o isplati dobiti iz poslovanja
se uloženi kapital) ostvarene prethodne/-nih godina
Slika 2.4 Promjene kapitala
Obveze čine drugi dio izvora imovine. Sukladno MSFI, obveze su dugovi poduzeća koji
su proizašli iz prošlih događaja za čije se podmirenje očekuje odljev resursa iz poduzeća.
Ovisno o roku dospijeća obveze mogu biti dugoročne i kratkoročne. Obveze se mogu
podmiriti na razne načine, primjerice:
 plaćanjem novcem
 transferom druge imovine
 pružanjem usluga
 zamjenom jedne obveze drugom
 pretvaranjem obveze u kapital
Obveze koje dospijevaju na naplatu u roku duljem od 1 godine su dugoročne obveze. U

takve obveze najčešće se ubrajaju primljeni dugoročni krediti od banaka ili drugih
financijskih institucija te obveze po izdanim dugoročnim vrijednosnim papirima
(obveznice).
Obveze koji dospijevaju na naplatu u roku kraćem od 1 godine su kratkoročne obveze, a

to su obveze prema dobavljačima (za kupljeni materijal, za nabavljenu opremu, za troškove

| 16
energije i sl.), obveze prema zaposlenicima (neto plaće), obveze prema državi (porezi i
doprinosi), obveze po izdanim kratkoročnim vrijednosnim papirima (izdani komercijalni
zapisi, izdane mjenice,…) itd.
Na slici 2.5 navedena je detaljnija razrada izvora imovine.
IZVORI IMOVINE
KAPITAL I REZERVE DUGOROČNE OBVEZE KRATKOROČNE OBVEZE
temeljni kapital obveze prema bankama i obveze prema dobavljačima
ostalim financijskim
pričuve (rezerve) obveze za plaće
institucijama
zadržana dobit obveze za poreze i doprinose
obveze po izdanim
dobit ili gubitak tekuće obveznicama obveze po izdanim
godine komercijalnim zapisima
obveze po izdanim
mjenicama...
Slika 2.5 Struktura izvora imovine
2.2.3 Pravila sastavljanja bilance

Prilikom sastavljanja bilance, podaci koji se upisuju u bilancu trebaju biti potpuni i
pregledni. U svrhu preglednosti postoje vertikalni i horizontalni prikaz bilance.
Vertikalni oblik bilance (slika 2.6) ili prikaz po pagini prikazuje bilancu po stranici. Prvo
se prikazuje aktiva, a nakon nje pasiva. Temeljne kolone koje se popunjavaju u aktivi i
pasivi su naziv pozicije, iznos pozicije u kunama za prethodnu godinu i tekuću godinu.
Usporedba prethodne i tekuće godine omogućuje praćenje dinamike poslovanja. U praksi
je uobičajeno da se bilanca prikazuje u vertikalnom obliku.
Prethodna godina Tekuća godina (iznos

Naziv pozicije
(iznos u kunama) u kunama)
AKTIVA
PASIVA
Slika 2.6 Vertikalni prikaz bilance ili prikaz po pagini

| 17
Horizontalni oblik bilance (slika 2.7) ili prikaz po foliu je prikaz bilance na jednom listu,
odnosno na istom listu su prikazana aktiva i pasiva. Aktiva je na lijevoj strani, a pasiva na
desnoj strani bilance. Temeljne kolone i za aktivu i pasivu iste su kao i kod vertikalnog
prikaza.
AKTIVA PASIVA
Naziv pozicije Prethodna Tekuća Naziv pozicije Prethodna Tekuća
godina (u kn) godina (u kn) godina (u kn) godina (u kn)
Slika 2.7 Horizontalni oblik bilance ili prikaz po foliu
Pri unošenju pojedinih bilančnih pozicija u bilancu primjenjuju se određene zakonitosti

koje ovise o kriterijima sistematizacije pozicija bilance (Slika 2.8).
AKTIVA PASIVA
Funkcionalnost Namjena
Likvidnost Ročnost
Slika 2.8 Kriteriji sistematizacije bilance
Po kriteriju funkcionalnosti u aktivu se moraju unijeti sve pozicije iste funkcionalne

skupine primjerice sve pozicije dugotrajne imovine, a zatim pozicije kratkotrajne imovine.
Koja skupina će se prva prikazati ovisi o kriteriju likvidnosti. Kriterij likvidnosti odnosi
se na unošenje pojedinih bilančnih pozicija u aktivu bilance prema stupnju unovčivosti
odnosno stupnju pretvaranja ostalih pojavnih oblika imovine u novac. Tako je moguće
razlikovati:
 padajući stupanj likvidnosti – označava unošenje pozicija u bilancu na način da

se krene od novca, najlikvidnije imovine, te ide do najmanje likvidne dugotrajne
imovine, odnosno one dugotrajne imovine koju je najteže pretvoriti u novac.
 rastući stupanj likvidnosti – označava unošenje pozicija u bilancu od najmanje
likvidne imovine pa do novca kao najlikvidnije imovine.
Pozicije pasive unose se na temelju kriterija namjene i kriterija ročnosti. Kriterij

namjene odnosi se na osnovna pravila financiranja u kojima se preporuča da se dugotrajna

| 18
imovina financira iz dugoročnih i trajnih izvora, a da se kratkotrajna imovina financira iz

kratkoročnih i dijelom dugoročnih izvora. Kriterij ročnosti odnosi se na unošenje pojedinih
bilančnih pozicija u pasivu bilance prema dospjelosti obveza tj. prema ročnosti. Razlikuju
se:
 padajuća ročnost – prvo se u pasivu unosi kapital (trajni izvor), slijede dugoročne
obveze, a na kraju kratkoročne obveze
 rastuća ročnost – prvo se unose kratkoročne obveze, pa dugoročne obveze, a na
kraju je tek kapital.
Slika 2.9 prikazuje strukturu bilance u ovisnosti o kriterijima unosa.
Rastuća likvidnost i padajuća ročnost Padajuća likvidnost i rastuća ročnost

AKTIVA AKTIVA
I) DUGOTRAJNA IMOVINA I) KRATKOTRAJNA IMOVINA
II) KRATKOTRAJNA IMOVINA II) DUGOTRAJNA IMOVINA
PASIVA PASIVA
I) KAPITAL I) KRATKOROČNE OBVEZE
II) DUGOROČNE OBVEZE II) DUGOROČNE OBVEZE
III) KRATKOROČNE OBVEZE III) KAPITAL
Slika 2.9 Struktura bilance prema kriterijima sistematizacije
U ovisnosti o kriterijima unosa bilančnih pozicija u bilancu postoje dva osnovna tipa
bilance, a to su anglo – saksonski tip i europski tip bilance. Sami nazivi govore u kojim se
zemljama svijeta primjenjuju.
 Anglo-saksonski tip bilance karakterizira unošenje pozicija u aktivu prema

kriteriju padajuće likvidnosti, a u pasivu prema kriteriju rastuće ročnosti.
 Europski tip bilance karakterizira unošenje pozicija u aktivu prema kriteriju
rastuće likvidnosti, a u pasivu prema kriteriju padajuće ročnosti.
U Republici Hrvatskoj najčešća je primjena europskog tipa bilance. Strukturu i sadržaj

financijskih izvještaja propisuje Ministar financija posebnim pravilnikom. Na slici 2.10
nalazi se skraćeni prikaz bilance prema Pravilniku o strukturi i sadržaju godišnjih
financijskih izvještaja.

| 19
AKTIVA PASIVA
A) Potraživanja za upisani a neuplaćeni A) KAPITAL I REZERVE
kapital
B) DUGOTRAJNA IMOVINA I) Temeljni (upisani) kapital
I) Nematerijalna II) Kapitalne rezerve
II) Materijalna III) Rezerve iz dobiti
III) Financijska IV) Revalorizacijske rezerve
V) Rezerve fer vrijednosti
IV) Potraživanja VI) Zadržana dobit ili preneseni gubitak
V) Odgođena porezna imovina VII) Dobit ili gubitak poslovne godine
C) KRATKOTRAJNA IMOVINA VIII) Manjinski (nekontrolirajući) interes
I) Zalihe B) REZERVIRANJA
II) Potraživanja C) DUGOROČNE OBVEZE
III) Financijska D) KRATKOROČNE OBVEZE
IV) Novac u banci i blagajni
D) Plaćeni troškovi budućeg razdoblja i E) Odgođeno plaćanje troškova i prihod
obračunati prihodi budućega razdoblja
E) UKUPNO AKTIVA F) UKUPNO PASIVA
F) IZVANBILANČNI ZAPISI G) IZVANBILANČNI ZAPISI
Slika 2.10 Struktura bilance u Republici Hrvatskoj
2.2.4 Vrste bilanci

Prema ZOR-u financijske izvještaje potrebno je sastaviti za poslovnu godinu, ali i u slučaju
statusnih promjena ili pokretanja postupka stečaja ili likvidacije. Sukladno tome, postoje i
različite vrste bilanci. Obično se razlikuju i u praksi susreću sljedeće vrste bilanci:
 Osnivačka bilanca – bilanca sastavljena prilikom osnivanja poduzeća na temelju

popisa imovine i izvora imovine
 Početna bilanca – bilanca na početku nove poslovne godine
 Završna ili zaključna bilanca – sastavlja se na kraju pojedine poslovne godine
 Likvidacijska bilanca – sastavlja se ako poduzeće odlazi u likvidaciju
 Sanacijska bilanca – sastavlja se ako je nad poduzećem otvoren proces sanacije
 Fuzijska ili bilanca spajanja – sastavlja se kod integracije dvaju ili više poslovnih
subjekata

| 20
 Bilanca razdvajanja ili diobena bilanca – sastavlja se kod razdvajanja poduzeća

u nekoliko poslovnih jedinica
 Konsolidirana bilanca – takvu bilancu priprema grupa poslovnih subjekata kao
cjelina koju čini matično društvo i društvo/-a kćeri, a sva međusobna dugovanja i
potraživanja su prebijena
 Bruto bilanca (pokusna ili probna bilanca) – zapravo nije bilanca u uobičajenom
smislu, već se radi o prikazu stanja i prometa po svim kontima glavne knjige (o
kontima i poslovnim knjigama vidjeti u poglavlju 3).
2.2.5 Temeljne bilančne promjene

Bilanca daje pregled imovine i izvora imovine na točno određeni dan, uobičajeno na 31.12.
neke poslovne godine. U poslovanju poduzeća javljaju se različite transakcije koje utječu
na promjenu stanja i strukture imovine i njezinih izvora iz dana u dan. Ukoliko neka
transakcija mijenja isključivo imovinu i/ili izvore imovine (promjenom ne nastaju prihodi
ili rashodi/troškovi), takve promjene zovemo bilančnim promjenama. Bilančne promjene
mogu biti:
(a) kvalitativne – promjene koje mijenjaju samo strukturu imovine ili izvora imovine,
(b) kvantitativne – promjene koje mijenjaju strukturu i visinu imovine i izvora
imovine.
Četiri su temeljna tipa bilančnih promjena koje se javljaju kao posljedica određenih
poslovnih transakcija:
 koncentrična promjena
 periferijska promjena
 centripetalna promjena
 centrifugalna promjena
Koncentrična promjena je promjena koja se događa isključivo unutar imovine, odnosno

jedan oblik imovine pretvara se u drugi oblik. Takva vrsta promjene je kvalitativna zato jer
mijenja samo strukturu imovine, dok suma imovine ostaje ista (slika 2.11).
IMOVINA IZVORI IMOVINE

+
-
Slika 2.11 Koncentrična promjena

| 21
Kao primjer poslovne transakcije koja izaziva koncentričnu promjenu može se navesti
sljedeće: kupac od kojeg smo imali potraživanje od 30.000 kn podmirio je taj iznos uplatom
na naš račun u banci. Uplata kupca je povećala iznos novca na računu našeg poduzeća, dok
se istovremeno smanjilo potraživanje prema tom kupcu. Kad bi se nakon te promjene
sastavljala nova bilanca, uočilo bi se da je nastala promjena promijenila samo strukturu
aktive, dok je iznos aktive i pasive ostao isti kao i prije te promjene.
Periferijska promjena je promjena koja se događa isključivo unutar izvora imovine,

odnosno jedan izvor imovine pretvara se u drugi. Ona izaziva kvalitativne promjene kod
izvora imovine, dok suma izvora imovine ostaje ista (slika 2.12).

+
-
Slika 2.12 Periferijska promjena
Kao primjer poslovne transakcije koja izaziva periferijsku promjenu može se navesti
sljedeće: poduzeću je odobren dugoročni kredit od banke od 100.000 kn u svrhu podmirenja
dospjelih obveza prema dobavljaču stroja. Jasno je da je takva poslovna transakcija
promijenila samo strukturu izvora imovine gdje je jedna obveza (kratkoročna obveza prema
dobavljaču) zamijenjena drugom (dugoročnom obvezom prema banci.
Centripetalna promjena odvija se i na imovini i na izvorima imovine i to u obliku

povećanja imovine i izvora imovine. Ona izaziva i kvalitativne i kvantitativne promjene
(slika 2.13).
+ +
Slika 2.13 Centripetalna promjena
Kao primjer poslovne transakcije koja izaziva centripetalnu promjenu može se navesti
sljedeće: poduzeće je nabavilo opremu od dobavljača u vrijednosti 50.000 kn uz odgodu
plaćanja 30 dana (zasad zanemarujemo porez na dodanu vrijednost). Navedena poslovna
transakcija povećati će imovinu i izvore imovine tog poduzeća, i to dugotrajnu imovinu
(opremu) te obveze prema dobavljačima. Jasno je da su se i imovina i izvori imovine
povećali u tom iznosu.

| 22
Centrifugalna promjena odvija se i na imovini i na izvorima imovine i to u obliku

smanjenja imovine i izvora imovine. Ona izaziva i kvalitativne i kvantitativne promjene
(slika 2.14).
- -
Slika 2.14 Centrifugalna promjena
Kao primjer poslovne transakcije koja izaziva centrifugalnu promjenu može se navesti
sljedeće: poduzeće je podmirilo obveze prema dobavljaču u iznosu od 20.000 kn. Od
imovine poduzeća smanjio se novac na računu u banci, a od izvora imovine smanjile su se
obveze prema dobavljaču.
2.3 Račun dobiti i gubitka

Financijski izvještaj koji prikazuje prihode, rashode i financijski rezultat u određenom
obračunskom razdoblju (poslovna godina) naziva se izvještaj o dobiti ili račun dobiti i
gubitka. Ukazuje na uspješnost poslovanja kroz iskaznu visinu dobiti ili gubitka poslovne
godine.
Kategorije koje su prikazane u računu dobiti i gubitka jesu prihodi i rashodi. Prihodi i
rashodi mogu biti prikazani u računu dobiti i gubitka na različite načine, bitno je da prikaz
osigura informacije potrebne za donošenje ekonomskih odluka. Uobičajeno razlikujemo
one prihode i rashode koji nastaju tijekom uobičajenog poslovanja i one koji su rezultat
posebnih okolnosti. Ovakav način prikaza temelji se na razmatranju da li će stavka
prikazana u izvještaju biti relevantna za procjenu mogućnosti stvaranja novca i novčanih
ekvivalenata u budućem periodu. Kao primjer posebnih okolnosti može se istaknuti prodaja
poslovne zgrade u kojoj je poduzeće poslovalo, što je jedinstveni događaj za koji nije
vjerojatno da će se ponoviti u budućem periodu.
2.3.1 Prihodi
Prihodi su povećanja ekonomskih koristi tijekom obračunskog razdoblja u obliku
pritjecanja ili povećanja imovine ili smanjenja obveza koja rezultiraju povećanjem
vlasničke glavnice (kapitala), uz izuzetak onih povećanja glavnice koja se odnose na udjele
sudionika u glavnici. Prihodi se dijele na poslovne i financijske.

| 23
Poslovni prihodi dijele se na prihode od prodaje i ostale poslovne prihode.
Prihodi od prodaje nastaju prodajom proizvoda, usluga ili trgovačke robe. Priznaju se u
trenutku isporuke proizvoda, robe ili usluge u visini prodajne (fakturne) vrijednosti bez
poreza na dodanu vrijednost. Ostali poslovni prihodi nisu vezani uz redovno poslovanje
već su rezultat posebnih okolnosti, pojavljuju se povremeno i ne mogu se planirati. To su
primjerice prihodi od prodaje dugotrajne imovine, sirovina ili materijala, prihodi od
inventurnih viškova, otpisa obveza, prihodi od naknadno naplaćenih, a prethodno otpisanih
potraživanja.
Prema Međunarodnom računovodstvenom standardu 18, da bi priznali prihode od prodaje

robe ili proizvoda svi sljedeći uvjeti moraju biti zadovoljeni:
(a) Da je subjekt na kupca prenio značajne rizike i koristi od vlasništva nad robom ili
proizvodima
(b) Da vezano uz prodanu robu subjekt ne zadržava niti daljnje upravljanje do stupnja
uobičajeno povezanog s vlasništvom niti ima kontrolu nad prodanom robom ili
proizvodima
(c) Da se vrijednost prihoda može pouzdano mjeriti
(d) Da je vjerojatno da će poduzeće ostvariti ekonomske koristi vezano uz transakciju
(e) Da se troškovi koji su nastali ili će nastati vezano uz transakciju mogu pouzdano
mjeriti
Prema istom standardu, da bi priznali prihode od prodaje usluga svi sljedeći uvjeti moraju
biti zadovoljeni:
(a) Da se vrijednost prihoda može pouzdano mjeriti

(b) Da je vjerojatno da će poduzeće ostvariti ekonomske koristi vezano uz transakciju
(c) Da se na kraju obračunskog razdoblja pouzdano može mjeriti stupanj dovršenosti
transakcije
(d) Da se troškovi koji su nastali ili će nastati vezano uz dovršetak transakcije mogu
pouzdano mjeriti
Financijski prihodi nastaju kao posljedica ulaganja u financijsku imovinu. Najznačajniji

financijski prihodi su kamate na dane zajmove, dividende i pozitivne tečajne razlike.
Kamate se priznaju sukladno razdoblju na koje se odnose, dividende na temelju odluke o
izglasanoj dividendi poduzeća u kojem imamo udio u vlasništvu, a pozitivne tečajne razlike
tada kada se utvrdi tečajna razlika.

| 24
2.3.2 Rashodi
Rashodi su smanjenja ekonomskih koristi kroz obračunsko razdoblje u obliku odljeva ili
iscrpljenja imovine ili stvaranja obveza koji rezultiraju smanjenjem vlasničke glavnice, uz
izuzetak onih smanjenja glavnice povezanih s raspodjelom sudionicima u glavnici. Rashodi
se također dijele na poslovne i financijske.
Pojam rashoda vezan je uz pojam troškova. Troškovi su ekonomski pojam i oni

predstavljaju iznos kojeg treba platiti ili kojeg se treba odreći da bi nešto dobili3. S obzirom
da se u financijskom računovodstvu evidentiraju samo stvarno nastali događaji, troškove
definiramo kao vrijednosni iskaz utrošenih resursa. Troškovi su širi pojam od rashoda.
Rashodi su zapravo troškovi realizirani u nekom obračunskom periodu, odnosno troškovi
koji u nekom obračunskom periodu utječu na rezultat poslovanja. O tehnici evidencije
troškova i trenucima kada troškovi postaju rashod više će riječi biti u kasnijim poglavljima.
Poslovni rashodi sastoje se od rashoda od prodaje robe ili proizvoda te rashoda (troškova)
razdoblja.
Rashodi od prodaje nastaju prodajom proizvoda ili robe i priznaju se u trenutku

(razdoblju) isporuke u visini nabavne vrijednosti (troška nabave) prodane robe
odnosno troškova proizvodnje prodanih proizvoda. Troškove nabave robe i troškove
proizvodnje zato zovemo uskladištivim troškovima. Naime, oni su do trenutka prodaje
sadržani u vrijednosti zaliha robe, odnosno gotovih proizvoda.
Rashodi (troškovi) razdoblja postaju rashod u onom obračunskom razdoblju u kojem su

nastali. Zato ih još zovemo neuskladištivi troškovi. Troškove razdoblja čine troškovi
uprave, prodaje i administracije.
Postoje razlike u tretmanu troškova kod poduzeća iz različitih djelatnosti (vidi sliku 2.15).
Kod uslužnih poduzeća zapravo svi troškovi nastali u nekom obračunskom razdoblju
postaju i rashod u tom istom razdoblju. Kod trgovaca, dio je troškova uskladištiv, a to su
troškovi nabave robe. Svi ostali troškovi trgovaca, rashod su razdoblja u kojem su nastali.
Kod proizvodnih poduzeća, troškovi koji su direktno ili indirektno vezani uz proizvodnju
čine uskladištive troškove proizvoda.
3
U ekonomskom smislu troškovi obuhvaćaju i oportunitetne troškove koji se računovodstveno ne
mogu evidentirati.

| 25
U troškove razdoblja ulaze i ostali poslovni rashodi, a to su rashodi koji nisu vezani uz
redovno poslovanje, pojavljuju se povremeno, ne mogu se planirati kao npr. rashodi od
prodaje dugotrajne imovine, sirovina ili materijala, rashodi od inventurnih manjkova,
rashodi po osnovi otpisa imovine.
Uslužna poduzeća Trgovačka poduzeća Proizvodna poduzeća
POSLOVNI RASHODI = POSLOVNI RASHODI = POSLOVNI RASHODI =

a a+b a+b-c
a. Svi troškovi nastali u a. Rashodi prodaje: Nabavna a. Početna vrijednost zaliha
obračunskom razdoblju vrijednost prodane robe proizvodnje i gotovih
proizvoda
b. Troškovi razdoblja
(troškovi trgovine + ostali b. Ukupni troškovi nastali u
poslovni rashodi) razdoblju obračuna
(troškovi proizvodnje i
troškovi razdoblja)
c. Konačna vrijednost zaliha

proizvodnje i gotovih
proizvoda
Slika 2.15 Struktura poslovnih rashoda po djelatnostima
Financijski rashodi nastaju kao posljedica korištenja tuđih sredstava. Najznačajnije su

kamate na primljene kredite te negativne tečajne razlike. Kamate se priznaju sukladno
razdoblju na koje se odnose i to po primljenom obračunu kamata, a negativne tečajne
razlike se priznaju tada kada se utvrdi tečajna razlika. Dobit našeg poduzeća koja se
raspoređuje vlasnicima nije rashod – dividende se izglasavaju iz razlike prihoda i rashoda
tj. dobiti razdoblja.
2.3.3 Pravila sastavljanja računa dobiti i gubitka

Račun dobiti i gubitka sastavlja se u Republici Hrvatskoj prema strukturi propisanoj
Pravilnikom o strukturi i sadržaju financijskih izvještaja. Osnovna struktura računa dobiti
i gubitka prikazana je na slici 2.16.

| 26
POSLOVNI PRIHODI
POSLOVNI RASHODI
FINANCIJSKI PRIHODI
FINANCIJSKI RASHODI
UKUPNI PRIHODI
UKUPNI RASHODI
DOBIT ILI GUBITAK PRIJE OPOREZIVANJA
POREZ NA DOBIT
DOBIT ILI GUBITAK RAZDOBLJA
Slika 2.16 Struktura računa dobiti ili gubitka
Ukoliko su ukupni prihodi veći od ukupnih rashoda ostvarena je dobit prije

oporezivanja. U suprotnom, ako su rashodi veći od prihoda, ostvaren je gubitak.
Dobit ili gubitak prije oporezivanja polazna je veličina za utvrđivanje porezne
osnovice za primjenu poreza na dobit koja se usklađuje za stavke Zakonom o porezu
na dobit propisane kao stavke umanjenja ili uvećanja porezne osnovice. Na
ostvarenu oporezivu dobit obračunava se porez na dobit4. U Republici Hrvatskoj
dugo se godina primjenjivala stopa poreza na dobit od 20%. Izmjenama Zakona o
porezu na dobit iz 2020.g. porez na dobit plaća se po stopi 12% ako su u poreznom
razdoblju ostvareni prihodi do 7.500.000,00 kuna, ili 18% ako su u poreznom
razdoblju ostvareni prihodi jednaki ili veći od 7.500.000,01 kuna.
Kada se od dobiti prije oporezivanja oduzme svota poreza na dobit dolazimo do stavke
dobit ili gubitak razdoblja.
U sljedećoj poslovnoj godini vlasnici poduzeća na godišnjoj skupštini vlasnika odlučuju o

raspodjeli dobiti prethodne poslovne godine. Dobit se može koristiti na sljedeće načine:
a. za formiranje rezervi iz dobiti
b. za formiranje zadržane dobiti
c. može se isplatiti vlasnicima.
Svakako treba voditi o ograničenjima koja propisuje Zakon o trgovačkim društvima.
4
“Volim plaćati poreze. Na taj način kupujem civilizaciju.” američki sudac Oliver Wendell Holmes,
Jr. (ožujak 8, 1841 – ožujak 6, 1935)

| 27
2.3.4 Metode sastavljanja računa dobiti i gubitka

Postoje dvije metode za sastavljanje računa dobiti i gubitka, a razlika između metoda
vezana je uz prikaz rashoda. Metode su:
a. metoda ukupnih troškova (rashoda) uz razvrstavanje troškova po prirodnim

vrstama
b. metoda razvrstavanja rashoda po funkcijama
Metodu ukupnih troškova (rashoda) uz razvrstavanje troškova po prirodnim vrstama

koriste poduzeća koja financijske izvještaje sastavljaju prema HSFI. U računu dobiti i
gubitka rashodi su prikazani prema prirodnim vrstama, a prirodne vrste troškova su:
 troškovi sirovina i materijala

 troškovi prodane robe
 troškovi rada
 troškovi amortizacije
 troškovi energije
 troškovi raznih usluga…
Kod metode razvrstavanja rashoda po funkcijama (metode troškova prodanih učinaka)

rashodi se razvrstavaju prema tome da li su dio troškova prodaje ili su primjerice vezani uz
aktivnosti distribucije ili administracije. Kod ove metode minimalni zahtjev je razdvojiti
troškove prodaje od ostalih troškova. Razlika prihoda od prodaje i rashoda od prodaje
naziva se bruto marža. Primjer razdvajanja rashoda kod ove metode je podjela na:
 troškove prodaje
 troškove distribucije
 troškove administracije
 ostale troškove
Poduzeća koja primjenjuju MSFI mogu koristiti bilo koju od metoda.
Na primjeru poduzeća koje se bavi trgovinom u nastavku će biti prikazana razlika u

metodama sastavljanja računa dobiti i gubitka. Metodama sastavljanja računa dobiti i
gubitka vratit ćemo se i u kasnijim poglavljima gdje će biti obrađeni primjeri sastavljanja
RDG-a za proizvodna poduzeća.

| 28
Primjer:
U poslovanju poduzeća DUGA d.d. u toku godine 20xx. nastali su sljedeći poslovni
događaji (u zadatku zanemarujemo porez na dodanu vrijednost, a kod evidencije obračuna
plaća zanemarujemo obveze za poreze i doprinose):
a. Prodano je trgovačke robe u vrijednosti 60.000 kn za što je ispostavljena faktura

kupcu.
b. Trošak nabave prodane trgovačke robe je 40.000 kn.
c. Primljena je faktura dobavljača za izvršenu reklamu u iznosu od 2.000 kn
d. Obračunate su plaće u iznosu od 12.000 kn
Utvrdite rezultat poslovanja tj. sastavite račun dobiti i gubitka uz pretpostavku da je

porezna stopa 12%:
a) metodom razvrstavanja troškova po prirodnim vrstama
b) metodom razvrstavanja rashoda po funkcijama
a) rješenje metodom razvrstavanja troškova po prirodnim vrstama
Račun dobiti i gubitka za period 1.1.-31.12.20xx. IZNOS u kn

POSLOVNI PRIHODI 60.000
Prihodi od prodaje robe 60.000
POSLOVNI RASHODI 54.000

a) Troškovi (nabavna vrijednost) prodane robe 40.000
b) Troškovi trgovine (troškovi razdoblja)
troškovi usluga reklame 2.000
troškovi plaća 12.000
FINANCIJSKI PRIHODI
FINANCIJSKI RASHODI
UKUPNI PRIHODI 60.000

UKUPNI RASHODI 54.000
DOBIT PRIJE OPOREZIVANJA 6.000

POREZ NA DOBIT 12% 720
DOBIT RAZDOBLJA 5.280

| 29
b) rješenje metodom razvrstavanja rashoda po funkcijama
Račun dobiti i gubitka za period 1.1.-31.12.20xx. IZNOS u kn

PRIHODI OD PRODAJE ROBE 60.000
RASHODI OD PRODAJE - Troškovi (nabavna vrijednost) prodane robe 40.000
BRUTO MARŽA 20.000
TROŠKOVI TRGOVINE (TROŠKOVI RAZDOBLJA) 14.000
OPERATIVNA DOBIT 6.000
FINANCIJSKI PRIHODI
FINANCIJSKI RASHODI
POREZ NA DOBIT 720
DOBIT RAZDOBLJA 5.280
2.4 Izvještaj o ostaloj sveobuhvatnoj dobiti

Izvještaj o ostaloj sveobuhvatnoj dobiti moraju sastavljati samo poduzeća koja su obveznici
primjene MSFI. Ostala sveobuhvatna dobit sastoji se od stavki koje utječu na kapital, a koje
se ne iskazuju u računu dobiti i gubitka i to ili zato što je tako traženo ili zato što je tako
dozvoljeno nekim standardom financijskog izvještavanja.
Primjer stavke ostale sveobuhvatne dobiti jest promjena revalorizacijskih rezervi. Dakle,
ukoliko smo revalorizacijom neke dugotrajne materijalne ili nematerijalne imovine utvrdili
da je njena vrijednost sada veća, to ćemo evidentirati kao povećanje dugotrajne imovine i
povećanje revalorizacijskih rezervi unutar kapitala (direktno povećanje kapitala mimo
računa dobiti i gubitka). Tu ćemo stavku prikazati i u izvještaju o ostaloj sveobuhvatnoj
dobiti.

| 30
2.5 Izvještaj o novčanim tokovima

Izvještaj o novčanim tokovima je financijski izvještaj koji prikazuje promjene u
financijskom položaju poduzeća. Informacije o novčanim tokovima poduzeća prikazuju
izvore i upotrebu novca. Takve informacije omogućuju menadžmentu procjenu
uspješnosti upravljanja novcem kao i procjenu budućih tokova novca kako bi se,
eventualno, izbjegle blokade transakcijskog računa. Uz navedeno, izvještaj o novčanim
tokovima služi za informiranje menadžera, investitora, ali i kreditora o priljevima i
odljevima novca tijekom jednog obračunskog razdoblja. Slikovito može se reći da je
novčani tok „novčanik“ svakog poduzetnika u koji se slijeva novac od naplata potraživanja
i odlijeva novac uslijed plaćanja različitih obveza.
Osnovni pojmovi koje je potrebno poznavati vezano uz izvještaj o novčanim tokovima su

(objašnjenje prema MSFI):
 novac – obuhvaća novac u blagajni i novac na računima u bankama (depoziti po

viđenju)
 novčani ekvivalenti – predstavljaju visoko likvidna, kratkotrajna ulaganja koja se
brzo mogu konvertirati u novac i koja nisu pod značajnim utjecajem rizika
promjene vrijednosti s dospijećem: tri mjeseca ili manje od datuma stjecanja
 novčani tokovi – priljevi i odljevi novca i novčanih ekvivalenata
Sposobnost generiranja novčanih tokova i upravljanje njima presudni su za uspjeh

poduzeća. Bilanca i račun dobiti i gubitka ne prikazuju izvore i korištenje novca. Upravo
izvještaj o novčanim tokovima prikazuje izvore i korištenje novca te u interakciji s ostalim
financijskim izvještajima daje pravu sliku „zdravstvenog stanja“ poduzeća. Bilanca
prikazuje stanje novca na 31.12., međutim, ne prikazuje zašto je došlo do promjene novca
u odnosu na početnu bilancu. Račun dobiti i gubitka prikazuje povećanje ili smanjenje neto
imovine (dobit/gubitak) uslijed prodaje proizvoda, robe ili pružanja usluga za iznos
veći/manji od njihovih troškova. No profitabilno poduzeće može imati problema s novcem.
Navedeno proizlazi iz činjenice da se u računu dobiti i gubitka prihodi i rashodi evidentiraju
prema temeljnoj računovodstvenoj pretpostavci nastanka događaja, a to znači da se
evidentiraju onda kad su nastali, a ne kad je uslijedio primitak ili izdatak novca. Prema
tome, za priznavanje prihoda nije potreban i primitak novca, isto tako, nastanak rashoda ne
predstavlja uvijek izdatak novca.
Razumijevanje razlika između primitaka i prihoda te rashoda i izdataka ključno je za

razumijevanje izvještaja o novčanim tokovima.

| 31
Razlike između prihoda i primitaka nastaju zbog:
 vremenske nepodudarnosti nastajanja jedenog i drugog (npr. ako kupac nije

platio u trenutku isporuke tj. nastanka događaja = prihod je nastao u trenutku
isporuke, primitak će nastati tek kada kupac plati)
 rizika transformacije jednog u drugi (npr. ako kupac uopće nije platio = prihod
je evidentiran u trenutku prodaje, primitka nema, jer kupac po roku dospijeća nije
platio dužni iznos)
U praksi postoje sljedeće mogućnosti veze prihoda i primitaka, a to su:
 prihod prethodi primitku (prodaja na kredit tj. uz odgodu plaćanja = prihod

nastaje u trenutku prodaje, primitak u trenutku plaćanja)
 primitak prethodi prihodu (prodaja uz predujam kupca = primitak nastaje kada
kupac unaprijed plati robu ili uslugu, prihod nastaje po isporuci)
 prihod je istovremeno i primitak (prodaja za gotovinu = trenutak nastanka
prihoda i primitka se poklapaju)
Analogno navedenom mogućnosti veze rashoda i izdataka su sljedeće:
 izdatak prethodi rashodu (kupnja dugotrajne materijalne ili nematerijalne

imovine i obračun amortizacije = kupljena se dugotrajna imovina plaća u kratkom
roku pa nastaje izdatak, dok se trošak amortizacije tj. rashod obračunava kroz
godine korištenja te imovine)
 rashod prethodi izdatku (obračun troškova plaća administrativnog osoblja i
naknadna isplata plaća = plaća se prvo obračunava i evidentira trošak rada, a isplata
plaće ide naknadno)
 rashod je istovremeno i izdatak (kupnja za gotovinu = trenutak nastanka rashoda
i izdatka se poklapaju )
Vrlo je bitno prepoznati razliku i ne zanositi se eventualnim dobrim rezultatima iz računa

dobiti i gubitka uz istovremeno slab novčani tijek. Mnogo je primjera iz prakse u kojima je
poduzeće prikazalo dobit poslovanja, a istodobno bankrotiralo iz razloga manjka novca
uslijed nemogućnosti naplate potraživanja. Ovakva vrsta neposredne opasnosti posebno je
izražena danas u Hrvatskoj i gotovo da nema poduzeća koja može zanemariti važnost
upravljanja likvidnim sredstvima.

| 32
2.5.1 Novčani primici i izdaci iz aktivnosti poduzeća

U izvještaju o novčanim tokovima aktivnosti se svrstavaju u tri osnovne kategorije:
poslovne, investicijske te financijske aktivnosti. Po svakoj navedenoj aktivnosti
promatraju se ukupni primici i ukupni izdaci te se utvrđuje njihova razlika ili čisti (neto)
novčani tok. Dakle, osnovni elementi izvještaja o novčanim tokovima su:
 primici,
 izdaci,
 čisti (neto) novčani tok,
iskazani po aktivnostima.
Primici i izdaci iz poslovnih aktivnosti vezani su uz glavne aktivnosti poduzeća koje

najviše pridonose ostvarivanju prihoda poduzeća i neto dobiti. U tablici 2.18 prikazani su
najčešći primici i izdaci iz poslovnih aktivnosti.
Novčani primici od: Novčani izdaci:
1. Dobavljačima za nabavu sirovina, robe i

1. Prodaje proizvoda, robe i usluga
izvršene usluge
2. Primljenih kamata na dane kredite* 2. Za plaće i naknade zaposlenima
3. Povrata poreza 3. Za poreze
4. Kupaca za predujmove 4. Za dane predujmove
5. Primljenih dividendi* 5. Za plaćene kamate kreditorima**
6. Za kupnju vrijednosnih papira za

6. Provizija, naknada i sl.
trgovanje, plaćene premije osiguranja
7. Isplata po policama osiguranja

* mogu se svrstati u primitke iz investicijskih aktivnosti
** može se svrstati u izdatke iz financijskih aktivnosti
Slika 2.18 Primici i izdaci iz poslovnih aktivnosti

| 33
Primici i izdaci iz investicijskih aktivnosti vezani su uz stjecanje i otuđivanje dugotrajne

imovine i drugih ulaganja. Investicijski izdaci prikazuju veličinu nastalih izdataka za
resurse koji su namijenjeni stvaranju buduće dobiti i novčanih tijekova U tablici 2.19
prikazani su najčešći primici i izdaci iz investicijskih aktivnosti.
Novčani primici od: Novčani izdaci za:
1. Prodaje dugotrajne imovine 1. Kupnju dugotrajne imovine
2. Prodaje vrijednosnih papira (dionica, 2. Kupnju vrijednosnih papira drugih

obveznica) drugih poduzeća poduzeća
3. Povrata danih kredita, zajmova, 3. Dane kredite, zajmove, predujmove
predujmova danih drugima drugima
4. Temeljem futures, forward, swap, 4. Temeljem futures, forward, swap,
opcijskih ugovora opcijskih ugovora
Slika2.19 Primici i izdaci iz investicijskih aktivnosti
Primici i izdaci iz financijskih aktivnosti vezani su uz financiranje poduzeća, obuhvaćaju

promjene vezane uz visinu i strukturu kapitala i obveza. U tablici 2.20 prikazani su najčešći
primici i izdaci iz financijskih aktivnosti.
Novčani primici od: Novčani izdaci za:
1. Izdavanja dionica 1. Stjecanje vlastitih dionica
2. Izdavanja obveznica, primljenih kredita i 2. Vraćanje posuđenih iznosa

drugih kratkoročnih ili dugoročnih
primljenih pozajmica 3. Plaćene dividende*
* može se svrstati u izdatke iz poslovnih aktivnosti
Slika 2.20 Primici i izdaci iz financijskih aktivnosti
Neke primitke i izdatke moguće je različito razvrstati. Primjerice to su kamate (primljene i

plaćene) i dividende. Kamate i primljene dividende obično se svrstavaju u poslovnu
aktivnost, jer utječu na visinu neto dobiti. Međutim kamate na dane kredite i primljene

| 34
dividende se mogu promatrati kao primici iz investicijskih aktivnosti jer su posljedica

ulaganja, a kamate na primljene kredite kao izdatak iz financijskih aktivnosti jer su troškovi
dobivanja resursa. Radi navedenog važno je da poduzeće donese pravilo o razvrstavanju
pojedine pozicije novčanog toka i da takvo pravilo i dosljedno primjenjuje.
Jedna poslovna transakcija može obuhvatiti novčane tijekove koji se različito klasificiraju.
Primjerice kod novčane otplate kredita kamata se evidentira kao izdatak iz poslovne
aktivnosti, dok se otplata glavnice evidentira kao izdatak iz financijske aktivnosti.
2.5.2 Metode izvještavanja

Postoje dvije osnovne metode prema kojima se sastavlja izvještaj o novčanim tokovima:
 direktna ili neposredna metoda koja prikazuje ukupne primitke i izdatke novca
prema osnovnim aktivnostima (poslovnim, investicijskim, financijskim); pokazuje
uvid u tokove novca i novčanih ekvivalenata po aktivnosti
 indirektna ili posredna metoda koja novčane tokove od poslovnih aktivnosti
prikazuje tako da se neto dobit ili gubitak usklađuju za učinke transakcija
nenovčane prirode, te promjene u kratkotrajnoj imovini (osim novca i novčanih
ekvivalenata) i kratkoročnim obvezama; novčani tok od investicijskih i
financijskih aktivnosti ostaju isti kao i kod direktne metode.
Direktna metoda pruža informacije koje mogu biti korisne u procjenjivanju budućih
novčanih tokova, a koje nisu raspoložive prema indirektnoj metodi. S obzirom da je za
većinu korisnika izvještaj o novčanim tokovima sastavljen po direktnoj metodi razumljiviji,
u pravilu se sva suvremena rješenja zalažu za primjenu direktne metode (Žager K. et al.,
str. 85). U nastavku slijedi primjer sastavljanja izvještaja o novčanim tokovima po direktnoj
metodi.
Sastavite izvještaj o novčanim tokovima za poduzeće ABC d.d. za razdoblje od 1.1.20xx. do

31.12.20xx. Na početku razdoblja stanje novca i novčanih ekvivalenata bilo je 25.000 kn.
 Otplaćen je dio glavnice dugoročnog kredita 20.000 kn

 Plaćene su kamate banci po dugoročnom kreditu 5.000 kn
 Naplaćeno je potraživanje od kupaca za prodanu robu u visini 100.000 kn
 Plaćeno je dobavljačima robe 50.000 kn

| 35
 Naplaćeno je potraživanje od kupca vezano uz prodani stroj u vrijednosti 20.000

kn
 Primljen je kratkoročni kredit od banke 60.000 kn
 Isplaćene su plaće radnicima 30.000 kn
 Kupljene su državne obveznice za 30.000 kn
 Isplaćene su dividende dioničarima 30.000 kn
 Plaćen je porez 10.000 kn
Poduzeće ABC d.d. IZVJEŠTAJ O NOVČANIM TOKOVIMA

za razdoblje od 1.1.20xx. do 31.12.20xx.
A) POSLOVNE AKTIVNOSTI
I PRIMICI:
naplata potraživanja od kupaca robe 100.000
II IZDACI:
plaćanje kamate 5.000
plaćanje dobavljačima robe 50.000
isplata plaća 30.000
plaćanje poreza 10.000
III Neto novčani tok iz poslovnih aktivnosti 5.000
B) INVESTICIJSKE AKTIVNOSTI
I PRIMICI:
naplata potraživanja od kupca stroja 20.000
II IZDACI:
kupnja državnih obveznica 30.000
III Neto novčani tok iz investicijskih aktivnosti (10.000)
C) FINANCIJSKE AKTIVNOSTI
I PRIMICI :
primljeni kratkoročni kredit 60.000
II IZDACI :
otplata dugoročnog kredita 20.000
isplata dividendi 30.000
III Neto novčani tok iz financijskih aktivnosti 10.000
NETO POVEĆANJE ILI SMANJENJE NOVČANIH TOKOVA 5.000
NOVAC I NOVČANI EKVIVALENTI NA POČETKU RAZDOBLJA 25.000
NOVAC I NOVČANI EKVIVALENTI NA KRAJU RAZDOBLJA 30.000
Da bi lakše razumjeli indirektnu metodu polazi se od temeljne jednadžbe bilančne

ravnoteže i prati se što i kako utječe na novac.

| 36
POLAZIŠTE:
I=O+K (1)
KI + DI = O + K (2)
N + KI’ + DI = O + K (3)
N = O + K - KI’ – DI (4)
∆N ↑= ∆ O ↑+ ∆ K ↑- ∆ KI’↓ – ∆DI↓ (5)
Tumačenje simbola:
I = imovina DI = dugotrajna imovina
K = kapital KI = kratkotrajna imovina
O = obveze KI’ = kratkotrajna imovina – novac
N = novac ∆ = promjene
Jednadžba 5 pokazuje da su promjene na novcu posljedica promjena (povećanja ↑) ili

smanjenja (↓) navedenih kategorija. Dakle, to znači da povećanje (primici) novca nastaje
na osnovi povećanja obveza i povećanja kapitala te smanjenja ostale nenovčane imovine.
Izdaci se mogu opisati na suprotan način (tablica 2.21.). To je osnova za razumijevanje
sastavljanja izvještaja po indirektnoj metodi.
Budući da se samo do novčanog tijeka od poslovnih aktivnosti dolazi indirektno, promjene

dugotrajne imovine i dugoročnih obveza, te kratkoročnih obveza po kreditima u pravilu se
ne uzimaju u obzir pri izračunu jer se radi o primicima i izdacima iz investicijskih ili
financijskih aktivnosti.
PRIMICI IZDACI
Povećanje obveza Smanjenje obveza
Povećanje kapitala Smanjenje kapitala
Smanjenje kratkotrajne imovine Povećanje kratkotrajne imovine
Smanjenje dugotrajne imovine Povećanje dugotrajne imovine
Slika 2.21 Nastanak primitaka i izdataka novca
Kada se izvještaj o novčanim tokovima sastavlja po indirektnoj metodi do novčanog toka

od poslovnih aktivnosti dolazi se indirektno, na sljedeći način:

| 37
1. Dobit prije poreza

2. Amortizacija
3. Povećanje kratkoročnih obveza
4. Smanjenje kratkotrajnih potraživanja
5. Smanjenje zaliha
6. Ostalo povećanje novčanog toka
I. Ukupno povećanje novčanog toka od poslovnih aktivnosti
1. Smanjenje kratkoročnih obveza

2. Povećanje kratkotrajnih potraživanja
3. Povećanje zaliha
4. Ostalo smanjenje novčanog toka
II, Ukupno smanjenje novčanog toka od poslovnih aktivnosti
I. – II. = NETO NOVČANI TOK OD POSLOVNIH AKTIVNOSTI
Do novčanog toka od investicijskih i financijskih aktivnosti dolazi se na isti način kao i kod
direktne metode.
2.6 Izvještaj o promjenama kapitala

Sukladno HSFI izvještaj o promjenama kapitala prikazuje sve promjene na kapitalu koje
su se dogodile između dva datuma bilance. Izvještaj o promjenama kapitala prikazuje
promjene na svim pozicijama kapitala (vlasničke glavnice), a to su:
 Promjene uloženog kapitala (dodatna ulaganja vlasnika)

 Promjene zarađenog kapitala (neto dobit razdoblja, visina izglasanih dividendi)
 Izravne promjene u kapitalu (mimo računa dobiti i gubitka) – npr. revalorizacijske
rezerve, rezerve fer vrijednosti financijske imovine raspoložive za prodaju
 Učinke retroaktivne primjene promjene računovodstvenih politika ...
Sukladno MSFI poslovni subjekt u izvještaju o promjenama kapitala treba obavezno

iskazati:
 ukupnu sveobuhvatnu dobit razdoblja, iskazujući odvojeno ukupne iznose

raspodjeljive vlasnicima matice i vlasnicima manjinskih udjela

| 38
 za svaku komponentu kapitala, učinke retroaktivne primjene promjene

računovodstvenih politika ili retroaktivnog prepravljanja iznosa priznatih u skladu
s MRS-8
 za svaku komponentu kapitala, usklađenje između iznosa na početku i na kraju
razdoblja, zasebno iskazujući promjene koje su rezultat
o dobiti ili gubitka
o ostale sveobuhvatne dobiti i
o transakcija s vlasnicima u njihovom svojstvu kao vlasnika, prikazujući
odvojeno uplate uloga vlasnika i raspodjele vlasnicima
2.7 Bilješke uz financijske izvještaje

Bilješke uz financijske izvještaje sadržavaju dodatne i dopunske informacije o financijskim
izvještajima. Bilješke predstavljaju detaljniju razradu i dodatna objašnjenja najznačajnijih
pozicija iz financijskih izvještaja (tekstualni i numerički oblik).
Sadržaj bilješki određen računovodstvenim propisima (standardima) obuhvaća:
 Informacije o osnovi za sastavljanje financijskih izvještaja i specifičnim

računovodstvenim politikama koje su korištene
 Informacije tražene standardima financijskog izvještavanja koje nisu prikazane
drugdje u financijskim izvještajima
 Dodatne informacije koje nisu prezentirane drugdje u financijskim izvještajima, ali
su važne za razumijevanje bilo kojeg sastavnog dijela financijskih izvještaja
2.8 Računovodstvena načela

Godišnji financijski izvještaji moraju pružiti istinit i objektivan prikaz financijskog
položaja, financijske uspješnosti i novčanih tokova poduzetnika. Da bi financijski izvještaji
udovoljili svojoj svrsi moraju biti sastavljeni u skladu sa općim računovodstvenim
načelima i samim standardima.
Prema MSFI i HSFI temeljna pretpostavka kod sastavljanja i prezentiranja godišnjih

financijskih izvještaja jest neograničeno vrijeme poslovanja poduzeća kojom se
pretpostavlja da će poduzeće nastaviti poslovati u doglednom budućem periodu i to bez
namjere ili potrebe za smanjenjem opsega aktivnosti ili likvidacijom. Ova je pretpostavka

| 39
realna bez detaljne analize ukoliko poduzeće ima povijest profitabilnog poslovanja i
spreman pristup financijskim sredstvima.
Opća načela kojih se treba držati prilikom sastavljanja financijskih izvještaja jesu:
 nastanak događaja – učinci transakcija i poslovnih događaja priznaju se u

razdoblju u kojem su nastali, čak i ako novčani primici i izdaci nastaju u drugim
razdobljima
 značajnost i sažimanje – iako financijski izvještaji služe sažetom prikazu
financijskih informacija, svaka značajna skupina sličnih stavki treba biti odvojeno
iskazana
 prijeboj – imovina i obveze odnosno prihodi i rashodi se ne prebijaju, osim u
slučajevima kada je to dozvoljeno ili traženo standardima
 usporedivost – za sve stavke iz financijskih izvještaja tekućeg razdoblja treba
navesti usporedive informacije iz prethodnog razdoblja
 dosljednost – iz razdoblja u razdoblje prezentacija i klasifikacija stavki iz
financijskih izvještaja treba biti ista
Istinita i objektivna prezentacija financijskih informacija zahtijeva i sljedeće:

 odabir i primjenu odgovarajućih računovodstvenih politika
 informacije trebaju imati kvalitativna obilježja opisana u poglavlju 1.3
 objavu dodatnih objašnjenja kada postupanje u skladu sa standardima ne
omogućuje razumijevanje utjecaja određene transakcije, događaja ili uvjeta na
financijski položaj ili financijsku uspješnost
2.9 Računovodstvene politike

Računovodstvene politike su posebna načela, osnove, dogovori, pravila i praksa koje
primjenjuje subjekt pri sastavljanju i prezentiranju financijskih izvještaja. Odabirom
računovodstvenih politika utječe se na iskazivanje financijskog položaja, financijske
uspješnosti i novčanih tokova budući da računovodstvene politike utječu na prikazivanja
pozicija imovine, izvora imovine, prihoda i rashoda te ostvarenog rezultata poslovanja.
Ako za neku transakciju, događaj ili stanje postoji računovodstveni standard koji ga
regulira, računovodstvena politika ili politike primijenjeni za tu stavku određeni su samim
standardom.

| 40
Ukoliko ne postoji standard koji se posebno primjenjuje za određenu transakciju, događaj

ili stanje, menadžment treba prema svojoj prosudbi razviti i primijeniti odgovarajuću
računovodstvenu politiku. Primjena te politike treba rezultirati informacijom relevantnom
za donošenje odluka od strane korisnika informacija, ali i pouzdanom informacijom koja
ima tražena kvalitativna obilježja (vjerno predočavanje – neutralno, potpuno i bez grešaka
prikazuje ekonomsku bit transakcije, događaja ili stanja). Za svoju prosudbu menadžment
se treba usmjeriti na standarde koji se odnose na slične ili povezane stavke te razmotriti
primjenu zahtjeva tih standarda. Ukoliko to ne pomaže, tada se treba usmjeriti na definicije,
kriterije priznavanja i koncepte mjerenja imovine, obveza, prihoda i rashoda navedene u
konceptualnom okviru odgovarajućih standarda. Uz to, može se razmotriti i druga
računovodstvena literatura kao i primijenjena praksa, ali u mjeri u kojoj se ne kosi sa
prethodno spomenutim izvorima.
Računovodstvene politike poduzeće mora dosljedno primjenjivati iz razdoblja u

razdoblje kako bi financijski izvještaji iz različitih razdoblja bili usporedivi. Promjene
računovodstvenih politika moguće su ako:
(a) je promjena tražena samim standardima

(b) promjena rezultira financijskim izvještajima koji pružaju pouzdanije i relevantnije
informacije o učincima transakcija, drugih događaja ili uvjeta na financijski položaj,
financijsku uspješnost ili novčane tokove poslovnog subjekta.
Ponekad kada je samim standardima tražena promjena, a svakako kada poduzetnik

dobrovoljno mijenja računovodstvenu politiku, propisana je retroaktivna primjena takve
promjene, uz uvjet da je moguće odrediti učinke promjene na određeno razdoblje ili
kumulativne učinke. Retroaktivna primjena propisana je također s ciljem usporedivosti
financijskih izvještaja različitih razdoblja.
2.10 Metode vrednovanja elemenata financijskih

izvještaja
Postoje različite osnove za mjerenje pozicija financijskih izvještaja, koje uključuju:
 Povijesni trošak (trošak nabave)

 Tekući trošak
 Ostvariva (utrživa) vrijednost
 Sadašnja vrijednost

| 41
Kod vrednovanja po povijesnom trošku:
 imovina se prikazuje u visini novca ili novčanih ekvivalenata plaćenih za tu

imovinu ili fer vrijednosti protuusluge dane u trenutku nabave te imovine
 obveze se prikazuju u vrijednosti sredstava koja smo primili i vezano uz koje je
nastala obveza.
Kod vrednovanja po tekućem trošku:
 vrijednost imovine predstavlja iznos novca ili novčanih ekvivalenata koji bi za tu

istu imovinu trebali platiti kad bi je nabavljali sada (u trenutku vrednovanja)
 vrijednost obveza predstavlja iznos novca ili novčanih ekvivalenata koje bi trebali
imati sada ako bi obveze odmah željeli podmiriti.
Kod vrednovanja po ostvarivoj vrijednosti:
 vrijednost imovine predstavlja iznos novca ili novčanih ekvivalenata koji bi za tu

istu imovinu dobili kad bi je sada prodali (u trenutku vrednovanja)
 vrijednost obveza predstavlja iznos novca ili novčanih ekvivalenata koji
očekujemo da ćemo platiti za podmirenje obveza u redovnom tijeku poslovanja.
Kod vrednovanja po sadašnjoj vrijednosti:
 imovina se vodi po diskontiranoj sadašnjoj vrijednosti budućih priljeva novca za

koje se očekuje da će ih ta stavka imovine generirati u redovnom tijeku poslovanja
 obveze se vode po diskontiranoj sadašnjoj vrijednosti budućih odljeva novca za
koje se očekuje da će biti potrebni za podmirenje te obveze u redovnom tijeku
poslovanja
Primjenom različitih osnova za mjerenje dolazi se do različitih vrijednosti stavki iskazanih

u temeljnim financijskim izvještajima. Vrednovanje u visini troška nabave je najčešće
korištena osnovica mjerenja vrijednosti imovine i obveza.
2.11 Literatura:
International Accounting Standards Board (IASB), International Accounting Standard 1,
Presentation of Financial Statements,
http://eifrs.ifrs.org/eifrs/bnstandards/en/2014/ias1.pdf, datum pristupa: 19.3.2015.

| 42
International Accounting Standards Board (IASB), International Accounting Standard 18,

Revenue,http://eifrs.ifrs.org/eifrs/bnstandards/en/2014/ias18.pdf, datum pristupa:
19.3.2015.
International Accounting Standards Board (IASB), The Conceptual Framework for

Financial Reporting,
http://eifrs.ifrs.org/eifrs/bnstandards/en/2014/conceptual_framework_unaccompanied.pdf,
Pravilnik o strukturi i sadržaju godišnjih financijskih izvještaja, NN 96/2015
Zakon o reviziji, NN 146/05
Zakon o tržištu kapitala, NN 65/2018
Žager, K., Mamić Sačer, I., Sever, S., Žager, L. (2008). Analiza financijskih izvještaja.
Masmedia Zagreb.

3 Konto, poslovne knjige i
knjigovodstvene isprave
Poduzeća svakodnevno obave niz transakcija sa svojim poslovnim partnerima, bilo da su

to druga poduzeća, fizičke osobe ili državne institucije. Od dobavljača sirovina nabavljaju
sirovine, u poslovanju troše energiju i druge resurse za koje plaćaju naknadu
odgovarajućim dobavljačima, zaposlenicima svaki mjesec obračunavaju i isplaćuju plaću,
plaćaju porez državi, prodaju proizvode/robu/usluge kupcima, i tako dalje. Neki događaji
koji nastaju vezano uz poslovanje ne uključuju drugu stranu, kao na primjer obračun
trošenja opreme. Sve transakcije i događaje koji su nastali i imaju financijski efekt na
imovinu i izvore imovine poduzeća zovemo knjigovodstvenim događajima ili
promjenama i potrebno ih je evidentirati u poslovnim knjigama na odgovarajućim
knjigovodstvenim kontima kako bi se na kraju računovodstvenog razdoblja mogli
sastaviti financijski izvještaji. Financijski izvještaji predstavljaju sumirane efekte
pojedinačnih transakcija nastalih u obračunskom razdoblju.
U ovom će poglavlju biti objašnjen način evidencije knjigovodstvenih događaja na

knjigovodstvenim kontima u poslovnim knjigama uz korištenje složenog tj. obračunskog
računovodstva odnosno sustava dvojnog knjigovodstva.
Knjigovodstvenom promjenom smatra se dakle svaka transakcija ili događaj koji:
 je nastao odnosno postoji vjerodostojan dokument (knjigovodstvena isprava) o

nastanku tog događaja
 mijenja vrijednost imovine, obveza, kapitala, odnosno uzrokovao je nastanak
prihoda ili rashoda
Možda se pitate, čemu učiti način evidentiranja knjigovodstvenih promjena ako ne želim
biti računovođa? Razlog je jednostavan: bez razumijevanja procesa evidentiranja ne mogu
se razumjeti financijski izvještaji.

| 44
3.1 Konto
Jedan od zadataka računovodstva jest evidencija knjigovodstvenih promjena u poslovnim
knjigama poduzeća (poglavlje 3.2.). Osnovni element poslovnih knjiga koji služi za
evidenciju jest konto ili knjigovodstveni račun5. Za svaku značajnu stavku imovine,
obveza, kapitala, prihoda i rashoda vodi se zaseban konto na kojem se evidentiraju
monetarni efekti promjena vezanih uz tu stavku tijekom obračunskog razdoblja. Tako na
primjer postoje konta novac na računima, oprema, obveze po primljenim kreditima banaka,
i tako dalje. Sustav evidencije mora u konačnici omogućiti sastavljanje financijskih
izvještaja.
3.1.1 Razvrstavanje konta

Konta možemo razvrstati prema više kriterija:
 Prema položaju salda (konta bilance) – konta aktive i konta pasive

 Prema elementima uspjeha poslovanja (konta računa dobiti i gubitka) – konta
prihoda i konta rashoda
 Prema samostalnosti – samostalna i nesamostalna (korektivna) konta
 Prema obuhvatu podataka – sintetička i analitička
Budući da se u aktivi bilance prikazuje imovina, konta aktive su sva konta imovine.
Sukladno tome, konta pasive su sva konta izvora imovine. Konto Oprema je primjer konta
imovine, dok je konto Obveze prema dobavljačima u zemlji primjer konta izvora imovine.
Konta aktive i pasive zovemo još trajnim kontima budući da mogu imati stanje ili saldo
na kraju obračunskog razdoblja. Promjene nastale u obračunskom razdoblju povećavaju ili
smanjuju stanje na kontu.
Na kontima prihoda evidentira se nastanak prihoda, a na kontima rashoda nastanak rashoda.

Konta prihoda i rashoda zovemo privremenim kontima zato što u svakom novom
računovodstvenom razdoblju kreću sa stanjem nula, na njima se akumuliraju promjene
tokom razdoblja, da bi im na kraju razdoblja po obračunu rezultata poslovanja stanje opet
bilo nula.
5
Konto ili knjigovodstveni račun ne miješati sa računom (fakturom), dokumentom koji izdaje
prodavatelj prilikom prodaje proizvoda, robe ili usluga.

| 45
Nesamostalna konta su ona na kojima se evidentiraju promjene povezane uz neki osnovni,

samostalni konto. Tako se smanjenje vrijednosti poslovne zgrade uslijed njena korištenja
ne evidentira na osnovnom kontu Poslovna zgrada, već na nesamostalnom (korektivnom)
kontu Akumulirana amortizacija poslovne zgrade.
Sintetički konto je konto vezan uz neku zbirnu stavku, dok analitička konta detaljnije
prikazuju tu stavku. Tako se na sintetičkom kontu Kupci prikazuju potraživanja od svih
kupaca, dok se potraživanja od svakog pojedinačnog kupca vode na njegovom zasebnom
analitičkom kontu. Sintetička konta zapravo su konta temeljne poslovne knjige koja se
naziva glavna knjiga. Analitička su konta prikazana u pomoćnim poslovnim knjigama.
3.1.2 Elementi konta

Postoje određeni elementi koje ima svaki konto, dok su neki elementi specifični samo za
određena konta. Tako svaki konto sadrži sljedeće osnovne elemente:
 Naziv konta
 Šifra – broj konta
 Datum transakcije
 Oznaka isprave (dokumenta) na temelju koje se radi evidencija
 Opis promjene
 Vrijednost promjene u kunama (kolone duguje i potražuje)
 Novonastalo stanje (saldo)
Konta glavne knjige sadrže samo osnovne elemente (slika 3.1).
Broj konta ___________
Naziv konta _____________________________
Datum Dokument Opis Duguje Potražuje Saldo
Slika 3.1 Konto glavne knjige

| 46
U današnje vrijeme uobičajeno je da se za evidentiranje promjena koriste računovodstveni

programi, gdje je odgovarajući konto zapravo prikaz na ekranu koji uključuje sve elemente
koje smo naveli.
Za edukativne svrhe konta glavne knjige uobičajeno se prikazuju skraćeno, kao t-računi
(označeno crvenim na slici 3.1). Za prikaz bilo koje promjene dovoljno je navesti naziv
konta te strane duguje i potražuje.
Dodatni podaci na kontima ovise o specifičnosti pozicije koju predstavljaju, te

zahtjevima korisnika. Tako primjerice:
• analitička konta kupaca dodatno sadržavaju naziv, adresu i OIB kupca, datum dospijeća
potraživanja, način plaćanja
• analitička konta sirovina i materijala dodatno sadržavaju naziv artikla, jedinicu mjere,
skladište, količinske podatke, cijene
• analitička konta dugotrajne imovine dodatno sadržavaju inventarski broj, mjesto
troška, vijek trajanja, stopu amortizacije, broj police osiguranja
3.1.3 Otvaranje i zatvaranje konta

Konta su dio poslovnih knjiga, te se otvaraju kada i poslovne knjige. Konta glavne
knjige otvaraju se:
• odmah nakon osnivanja poduzeća na temelju popisa imovine i obveza

• na početku poslovne godine temeljem zaključne bilance prethodne poslovne godine,
kojoj odgovara početna bilanca u novoj poslovnoj godini (slika 3.2)
• u toku godine, danom nastanka prvog poslovnog događaja koji uzrokuje promjenu
stavke za koju dotad nije bio otvoren odgovarajući konto
Analitička konta otvaraju se:
• na početku godine, ukoliko je analitički konto imao zaključni saldo na kraju prethodne
poslovne godine
• u toku godine na temelju prvog događaja ili transakcije koja uzrokuje promjenu stavke
za koju dotad nije bio otvoren odgovarajući konto
Konta prihoda i rashoda nemaju saldo na početku godine i otvaraju se s prvom

transakcijom koja uzrokuje nastanak određenog prihoda ili rashoda.

| 47
Slika 3.2 Otvaranje konta glavne knjige temeljem početne bilance
Konta se u pravilu zaključuju na kraju poslovne godine, nakon provedenih kontrola.

Kontima aktive i pasive zaključivanjem se utvrđuje konačni saldo (saldo izravnanja). Konta
prihoda i rashoda zaključuju se međusobnim sučeljavanjem čime se utvrđuje financijski
rezultat poslovanja u obračunskom periodu.
Konta je potrebno zaključiti i u toku poslovne godine ako dođe do statusnih promjena u
poduzeću (izdvajanje, spajanje, pripajanje), te likvidacije ili stečaja poduzeća. Cilj
zaključivanja konta je sastavljanje financijskih izvještaja za obračunski period, pa
prema tome konta treba zaključiti u svakoj situaciji kada zakonski propisi zahtijevaju
sastavljanje financijskih izvještaja.
3.1.4 Pravila evidentiranja na kontima

U uvodu ovog poglavlja naglašeno je da je sve transakcije i događaje koji su nastali i imaju
financijski efekt na imovinu i izvore imovine poduzeća potrebno evidentirati u poslovnim
knjigama (vidi: poglavlje 3.2), na odgovarajućim kontima. Akumulirani efekti tih
transakcija i događaja prikazuju se na kraju u financijskim izvještajima. To je suština
računovodstvenog procesa (slika 3.3).

| 48
Evidencija transakcija i
Pojedinačne Temeljni financijski
događaja u poslovnim
transakcije i događaji izvještaji
knjigama
Slika 3.3 Računovodstveni proces
Pravila evidencije transakcija i događaja (u nastavku: promjene) na kontima imovine

i izvora imovine prikazana su na slici 3.4. Nazivi kolona (strane na t-kontima) u koje se
upisuje vrijednost promjene jesu duguje i potražuje. Ti nazivi imaju svoje računovodstveno
značenje i najbolje je ne ih pokušavati interpretirati koristeći uobičajeno značenje tih riječi.
Smatra se da originalni nazivi dolaze iz latinskog, a radi se o riječima debere (dugovati) i
credere (vjerovati). Kako su ti originalni nazivi korišteni prije više stotina godina, tada su
imali i svoj doslovni smisao, međutim danas je bolje izbjegavati doslovno interpretiranje.
Na kontima imovine početno stanje S ≗ prikazuje se na strani duguje, a na kontima izvora

imovine na strani potražuje. Promjena kojom se neka imovina povećava evidentira se na
strani duguje, a promjena kojom se imovina smanjuje na strani potražuje odgovarajućeg
konta.
Promjena kojom se neki izvor imovine povećava evidentira se na strani potražuje, a

promjena kojom se izvor imovine smanjuje na strani duguje odgovarajućeg konta.
Kada se na kraju obračunskog razdoblja konta zaključuju (zatvaraju), to znači da se

utvrđuje konačni, zaključni, odnosno saldo izravnanja Si. On se utvrđuje na način da se
početnom saldu pribroje sva uvećanja stavke i od tog zbroja oduzmu sva smanjenja stavke.
Saldo izravnanja predstavlja bilančnu vrijednost stavke na dan kad je konto zatvoren.
D Imovina P D Izvori imovine P
𝑺≗ 𝑃𝑜č𝑒𝑡𝑛𝑜 𝑠𝑡𝑎𝑛𝑗𝑒 𝑃𝑜č𝑒𝑡𝑛𝑜 𝑠𝑡𝑎𝑛𝑗𝑒 𝑺≗

+ - - +
𝑆𝑎𝑙𝑑𝑜 𝑖𝑧𝑟𝑎𝑣𝑛𝑎𝑛𝑗𝑎 𝑺𝒊 𝑺𝒊 𝑆𝑎𝑙𝑑𝑜 𝑖𝑧𝑟𝑎𝑣𝑛𝑎𝑛𝑗𝑎
Slika 3.4 Pravila evidencije promjena na kontima imovine i izvora imovine

| 49
Pravila koja vrijede za evidenciju nastanka prihoda i rashoda su sljedeća (slika 3.5):
• nastanak troška/rashoda evidentira se na dugovnoj strani odgovarajućeg konta

troška/rashoda
• nastanak prihoda evidentira se na potražnoj strani odgovarajućeg konta prihoda
D Rashodi/Troškovi P D Prihodi P
Nastanak Nastanak prihoda

rashoda/troška
Slika 3.5 Pravila evidencije nastanka rashoda i prihoda
Promjene koje nastaju poslovanjem poduzeća imaju dvostruki utjecaj na ekonomske

kategorije odnosno govorimo o sustavu dvojnog knjigovodstva gdje su za evidenciju bilo
koje promjene potrebna najmanje dva konta.
Osnovno pravilo evidencije jest: ako je na jednom (ili više) konta promjena
evidentirana na strani duguje, na drugom (ili više) mora biti evidentirana na strani
potražuje.
Ovakav sustav evidencije, uz primjenu pravila za evidenciju na kontima imovine, izvora

imovine, prihoda i rashoda, stvar je konvencije čijom se primjenom osigurava da uvijek po
zaključivanju konta vrijedi temeljna računovodstvena jednadžba: IMOVINA = KAPITAL
+ OBVEZE.
U poglavlju 2.2.5 obrađene su bilančne promjene prikazom direktno u strukturi bilance.

Sada ćemo reći da su za evidenciju bilo koje bilančne promjene potrebna najmanje dva
konta:
• koncentrična promjena (A+, A-) – evidentira se na dva konta aktive, na jednom kao
povećanje (strana duguje), na drugom kao smanjenje (strana potražuje)
• periferijska promjena (P+, P-) – evidentira se na dva konta pasive, na jednom kao
povećanje (strana potražuje), na drugom kao smanjenje (strana duguje)
• centripetalna promjena (A+, P+) – evidentira se kao povećanje na kontu aktive (strana
duguje) i povećanje na kontu pasive (strana potražuje)
• centrifugalna promjena (A-, P-) – evidentira se kao smanjenje na kontu aktive (strana
potražuje) i smanjenje na kontu pasive (strana duguje)

| 50
Isto tako, za evidenciju promjena kojima nastaju prihodi i rashodi/troškovi trebaju najmanje
dva konta:
• za evidenciju promjene kojom nastaju prihodi – konto prihoda i konto imovine

(povećanje) ili konto obveza (smanjenje)
• za evidenciju promjene kojom nastaju troškovi/rashodi – konto troška/rashoda i konto
imovine (smanjenje) ili konto obveza (povećanje)
3.1.5 Kontni (računski) plan

Da bi evidentiranje i kasnije snalaženje u poslovnim knjigama bilo jednostavnije nazivi
konta vode se pod odgovarajućim brojčanim šiframa. Sistematizirani prikaz naziva i šifri
konta naziva se kontni ili računski plan.
Kontni plan nije zakonski propisan, ali postoji zakonska obveza poduzeća da promjene
evidentiraju na način koji će omogućiti sastavljanje temeljnih financijskih izvještaja te
kasniju provjeru odnosno rekonstrukciju pojedinačnih transakcija i događaja, što je
olakšano korištenjem numeričkih šifri.
Kontni plan uobičajeno se formira korištenjem dekadskog sustava:
• 10 je razreda: 0, 1, 2, …, 9
• svaki razred sadrži maksimalno 10 skupina konta: 00 do 09, 10 do 19, 20 do 29, …
• svaka skupina konta sadrži maksimalno 10 sintetičkih konta: 000 do 009, 100 do 109,
200 do 209, …
• svaki sintetički konto sadrži maksimalno 10 analitičkih konta: 0000 do 0009, 1000 do
1009, …
Sadržaj se može ugraditi u kontni plan korištenjem bilančnog i funkcionalnog kriterija, ili
njihovom kombinacijom.
Kod bilančnog pristupa sadržaj razreda prati redoslijed pozicija u financijskim izvještajima.
Primjer kontnog plana formiranog po bilančnom kriteriju u Hrvatskoj bio bi:
• 0 - Dugotrajna imovina
• 1 – Kratkotrajna imovina
• 2 – Kapital
• 3 – Dugoročne obveze

| 51
• 4 – Kratkoročne obveze
• 5 – Troškovi
• 6 – Rashodi
• 7 – Prihodi
• 8 – Rezultat poslovanja
• 9 – slobodan razred
Sadržaj kontnog plana formiranog po funkcionalnom kriteriju prati poslovni proces.

Primjer takvog kontnog plana bio bi sljedeći:
• 0 – Dugotrajna imovina
• 1 – Novac, kratkotrajna financijska imovina, kratkotrajna potraživanja
• 2 – Kratkoročne i dugoročne obveze
• 3 – Zalihe sirovina i materijala
• 4 – Troškovi po prirodnim vrstama
• 5 – Interni obračun troškova
• 6 – Zalihe proizvodnje, poluproizvoda, gotovih proizvoda, trgovačke robe
• 7 – Rashodi i prihodi
• 8 – Rezultat poslovanja
• 9 – Kapital, pričuve i izvanbilančni zapisi
U Republici Hrvatskoj postoji nekoliko računovodstvenih udruga koje pripremaju kontne

planove po funkcionalnom kriteriju pogodne za korištenje od strane različitih korisnika.
Tako postoje kontni planovi za poduzetnike, kontni planovi za neprofitne udruge i kontni
planovi za proračunske korisnike. Kontni plan za banke propisan je od strane Hrvatske
narodne banke.
3.1.6 Knjigovodstvene pogreške i metode ispravljanja

U poslovnim se knjigama evidentiraju nastali knjigovodstveni događaji i transakcije
(promjene). S obzirom na činjenicu da su poslovne knjige javna isprava važno je da
evidencija poslovnih promjena bude istinita i da odgovara stvarnom stanju. Međutim, iako
postoje brojne kontrole odvijanja računovodstvenog procesa, moguće je da nastanu
pogreške. Pogreške narušavaju istinitost iskazanog stanja, te je dužnost računovođe da ih
ispravi. Pojam knjigovodstvene pogreške odnosi se na slučajne, odnosno nenamjerne
greške u evidenciji poslovnih događaja koje se negativno odražavaju na istinitost
računovodstvenih informacija. U slučajevima kad se radi o namjernom iskrivljavanju

| 52
podataka u računovodstvu (primjerice falsificiranje knjigovodstvenih isprava) radi se o

računovodstvenim prijevarama koje podliježu kažnjavaju.
Pogreške koje se javljaju u računovodstvu mogu nastati iz različitih razloga, odnosno

različite su prirode, a mogu biti:
 Formalne pogreške – brzo se uočavaju i danas su rijetke, a nastaju povredom načela

dvojnog knjigovodstva kao što su neslaganje:
o prometa dugovnih i potražnih stavaka u dnevniku,
o dnevnika i glavne knjige
o sintetičkih s analitičkim evidencijama
 Materijalne pogreške – složenije su i teže se otkrivaju, a javljaju se u sljedećim
slučajevima:
o ispušteno ili dvostruko evidentiranje iste poslovne promjene
o neka poslovna promjena je nekorektno prenesena u poslovne knjige
Postojale su različite metode ispravljanja pogrešaka od kojih se danas najčešće upotrebljava

metoda crvenog storna. U nastavku slijedi kratak opis svake od metoda.
Crveni storno – neutralizacija pogreške je na istoj strani konta na kojoj je pogreška i

nastala. Tako zapisan ispravak ima predznak minus u odnosu na ostale evidentirane stavke
na toj strani konta. Nakon toga poslovna promjena se evidentira se ispravnoj strani konta.
U praksi se vrlo često primjenjuje zato jer ispravno prikazuje i stanje i promet na nekom
kontu. Metoda crvenog storna dobila je ime po crvenom pravokutniku kojim se označavala
negativna vrijednost.
Crni storno – neutralizacija pogreške obavlja se na suprotnoj strani konta, a iza toga se
knjiženje provodi na ispravan način. Ta metoda iskrivljuje promet konta, a prikazuje
ispravno stanje konta.
Precrtavanje – metoda ispravljanja pogreške kojom se pogrešan iznos precrta da bude

jasno vidljiv, a iznad njega se upiše ispravan iznos. Ovu metodu nije moguće koristiti kod
elektronske obrade podataka.
Dopunsko knjiženje – koristi se ukoliko je promjena evidentirana na ispravnim kontima,

ali u iznosu manjem od potrebnog. Jednostavno se doknjiži razlika. Dobra strana takvog
ispravka je da nema storniranja, ali se zato jedan poslovni događaj knjiži u dva navrata, što
čini problem kod usklađivanja pojedinih stavaka.

| 53
U nastavku je naveden primjer ispravka pogreške u računovodstvu pomoću metoda crnog

i crvenog storna.
Primljena je pošiljka materijala i faktura dobavljača na iznos od 5.000,00 kn (bez PDV-a).

Kod evidentiranja poslovne promjene nastala je zabuna na oba korespondirajuća konta.
Izvršite ispravak pogreške na računima glavne knjige:metodom crnog storna i metodom
crvenog storna.
Metoda crnog storna

310 Materijal 220 Dobavljač
(2) 5.000 5.000 (1) (1) 5.000 5.000 (2)
(3) 5.000 5.000 (3)
Σ 10.000 Σ 5.000 Σ 5.000 Σ10.000
Metoda crvenog storna

310 Materijal 220 Dobavljač
(3) 5.000 5.000 (1) (1) 5.000 5.000 (3)
5.000 (2) (2) 5.000
Σ 5.000 Σ 0 Σ 0 Σ5.000
(1) pogrešno knjiženje
(2) ispravak pogrešnog knjiženja (neutralizacija)
(3) ispravno knjiženje
3.2 Poslovne knjige

Svaka transakcija ili događaj u poslovanju poduzeća koji utječe na imovinu, obveze ili
kapital poduzeća, odnosno njome nastaju prihodi ili rashodi, mora se evidentirati u
poslovnim knjigama. Poslovne knjige predstavljaju dakle skup evidencija o poslovanju
poduzeća, a kod poduzeća koja su u sustavu poreza na dobit vode se uz primjenu sustava
dvojnog knjigovodstva. Podaci se u poslovne knjige unose na temelju vjerodostojnih
knjigovodstvenih isprava.
Poslovne knjige dijelimo na osnovne i pomoćne poslovne knjige. Obveza vođenja

poslovnih knjiga općenito je regulirana Zakonom o računovodstvu te Općim poreznim
zakonom, a obveza vođenja pojedinih pomoćnih poslovnih knjiga regulirana je još nekim

| 54
zakonima s područja oporezivanja kao što su primjerice Zakon o porezu na dodanu

vrijednost, Zakon o porezu na dobit i Zakon o porezu na dohodak.
3.2.1 Osnovne (temeljne) poslovne knjige

Osnovne poslovne knjige su dnevnik i glavna knjiga.
Dnevnik je poslovna knjiga u koju se knjigovodstvene promjene unose slijedom

vremenskog nastanka. Dnevnik zato zovemo kronološkom, nesistematiziranom i
sveobuhvatnom evidencijom.
Dnevnik ima nekoliko funkcija:
 kontrolna uloga – kroz kontrolu dugovnih i potražnih prometa (D=P)

 olakšava pronalaženje pogrešaka – traženje grešaka na kontima glavne knjige bilo
bi nespretno i tražilo bi puno vremena budući da se svaka promjena evidentira na
minimalno dva konta
 omogućuje rekonstrukciju događaja
Dnevnik se može ustrojiti kao jedinstvena poslovna knjiga ili kao više knjiga
specijaliziranih za promjene na pojedinim skupinama bilančnih zapisa odnosno za
izvanbilančne zapise. Specijalizirani dnevnici ustrojavaju se za evidentiranje specifičnih
transakcija koje se događaju u velikom obujmu, tako da je sam format dnevnika u
potpunosti prilagođen toj vrsti transakcija. Tako se primjerice može ustrojiti dnevnik za
evidenciju transakcija prodaje čiji će format biti u potpunosti prilagođen aktivnosti prodaje.
Na kraju razdoblja obrade, što može biti dan, tjedan ili mjesec, vrši se prijenos na
odgovarajuća konta glavne knjige. Osim za prodaju, specijalizirani se dnevnici obično
ustrojavaju za nabavu, plaće i novčano poslovanje. Fizički izgled dnevnika zavisi o načinu
obradu podatka.
Osnovni podaci u dnevniku jesu (slika 3.6):
 redni broj,
 datum poslovne promjene,
 dokument na temelju kojeg se vrši knjiženje,
 kratak opis promjene,
 vrijednost promjene – kolone duguje i potražuje
 konto knjiženja

| 55
Slika 3.6 Dnevnik
U dnevniku se svaka promjena evidentira na način da se iznosi na dugovnoj i potražnoj

strani različitih konta poklapaju. Prema konvenciji, prvo se unosi/-e iznos/-i koji se na
odgovarajućem kontu/kontima evidentira/-ju na dugovnoj strani, a zatim iznos/-i koji se na
odgovarajućem kontu/kontima evidentira/-ju na potražnoj strani.
U nastavku slijedi primjer evidencije u dnevniku:

1. Ispostavljena je faktura poduzeću B za obavljene usluge na iznos od 5.000 kn + PDV,
uz odgodu plaćanja 30 dana.
2. Poduzeće B (kupac) je svoju obvezu podmirilo uplatom na naš žiro račun u banci.
godina:20XX DNEVNIK strana br. 1

| 56
Uobičajeno je da se promjene prvo evidentiraju u dnevniku, a nakon toga periodički

prenose na konta glavne knjige. T-konta koja koristimo za pedagoške svrhe imitiraju konta
glavne knjige.
Glavna knjiga je sustavna knjigovodstvena evidencija promjena nastalih na imovini,

obvezama, kapitalu, rashodima, prihodima i rezultatu poslovanja. Glavnu knjigu čine dva
međusobno autonomna dijela, i to:
 bilančni zapisi i
 izvanbilančni zapisi
Glavna knjiga sadržava osnovna ili sintetička konta odnosno prikazuje sintetičke
podatke, dok se detalji prikazuju u pomoćnim knjigama. Podloga je za sastavljanje
temeljnih financijskih izvještaja (financijsko knjigovodstvo), ali informacije iz glavne
knjige služe i za pripremu internih izvještaja.
Osnovni elementi konta glavne knjige jesu (slika 3.7):
 naziv i šifra konta,

 redni broj,
 datum poslovne promjene,
 datum knjiženja,
 dokument na temelju kojeg se vrši knjiženje,
 kratak opis promjene,
 saldo
Fizički izgled glavne knjige zavisi o načinu obrade podataka.

| 57
Slika 3.7 Konto glavne knjige
U nastavku slijedi primjer evidencije u glavnoj knjizi:
1. Ispostavljena je faktura poduzeću B za obavljene usluge na iznos od 5.000 kn +

PDV, uz odgodu plaćanja 30 dana.
2. Poduzeće B (kupac) je svoju obvezu podmirilo uplatom na naš žiro račun u banci.

| 58
Sumarne informacije iz glavne knjige dovoljne su za potrebe sastavljanja financijskih

izvještaja, međutim nisu dovoljno detaljne za potrebe upravljanja svakodnevnim
poslovanjem. Konto glavne knjige Kupci prikazuje potraživanja od svih kupaca u
određenom trenutku, no bitno je znati detalje koji kupac duguje koji iznos, kada taj iznos
dospijeva na naplatu i slično. Detalji vezani uz neki sintetički konto glavne knjige navode
se u pomoćnim poslovnim knjigama.
3.2.2 Pomoćne poslovne knjige

Ukoliko se za evidentiranje transakcija koriste računalno bazirani računovodstveni sustavi,
transakcije se često prvo evidentiraju u pomoćnim knjigama (npr. prodaja proizvoda kupcu
uz odgodu plaćanja se evidentira na odgovarajućem analitičkom kontu kupaca, a smanjenje
zaliha uslijed prodaje u analitičkoj evidenciji gotovih proizvoda). Nakon toga transakcija
se evidentira u dnevniku. Konta glavne knjige se ažuriraju na kraju6.
Pomoćne poslovne knjige su npr.:
 razne analitičke evidencije

 knjiga ulaznih računa (knjiga URA),
 knjiga izlaznih računa (knjiga IRA),
Neke pomoćne poslovne knjige vode se zato što se time olakšava poštivanje zakonskih
propisa (knjiga URA, knjiga IRA), neke poduzeća vode zato što im olakšavaju evidenciju
i praćenje poslovanja. Tako npr. poduzeće koje prima mjenice od svojih kupaca vodit će
pomoćnu poslovnu knjigu – knjigu primljenih mjenica.
Analitičke evidencije predstavljaju detaljnu razradu podataka prikazanih na nekom

sintetičkom kontu glavne knjige. Osim vrijednosnih prikazuju i neke druge kvantitativne i
nekvantitativne podatke. U Zakonu o računovodstvu navedeno je da se pomoćne knjige
koje se odnose na imovinu u materijalnom obliku iskazuju u novčanim iznosima i u
količinama.
Najčešće organizirana analitičke evidencije jesu analitičke evidencije:
 kupaca (vidi 4.4.)

 dobavljača (vidi 4.5.)
6
Hall, James A. (2011), Accounting Information Systems, South-Western Cengage Learning

| 59
 dugotrajne materijalne imovine

 sirovina i materijala (materijalno knjigovodstvo)
 proizvodnje i gotovih proizvoda (pogonsko knjigovodstvo)
 trgovačke robe (robno knjigovodstvo)
 plaća…
Knjiga primljenih (ulaznih) računa (Knjiga URA) i Knjiga izdanih (izlaznih) računa
(Knjiga IRA) služe za evidenciju svih ulaznih odnosno izlaznih računa slijedom vremena
primitka odnosno izdavanja računa. Prema Zakonu o porezu na dodanu vrijednost porezni
obveznik mora u svom knjigovodstvu osigurati sve potrebne podatke koji omogućuju
ispravno i pravodobno obračunavanje i plaćanje PDV-a. Ove poslovne knjige imaju dakle
kontrolnu ulogu vezano uz obračun PDV-a, ali i vezano uz poslovanje s kupcima i
dobavljačima. Zakonom i Pravilnikom o PDV-u propisano je koje sve elemente moraju
sadržavati Knjiga URA i Knjiga IRA. Ako porezni obveznik u svome knjigovodstvu
osigurava sve podatke potrebne za utvrđivanje PDV-a kao i pretporeza, Knjiga URA i
Knjiga IRA kao takve ne moraju se posebno voditi.
Ostale pomoćne knjige formiraju se po potrebi, ovisno o poslovanju poduzeća, a neke od

njih su:
 Knjiga izdanih putnih naloga

 Knjiga primljenih/ izdanih mjenica
 Knjiga primljenih/ izdanih čekova
 Knjiga dionica…
3.2.3 Otvaranje, zaključivanje i čuvanje poslovnih knjiga

Poslovne knjige otvaraju se:
 prilikom osnivanja poduzeća, na temelju popisa imovine i obveza

 na početku poslovne godine, na temelju bilance sastavljene na kraju prethodne
poslovne godine (zaključna bilanca)
Pomoćne poslovne knjige otvaraju se temeljem donosa salda iz pomoćnih poslovnih

knjiga zaključenih na kraju prethodne poslovne godine. Vode se i zaključuju za poslovnu
godinu, koja je jednaka kalendarskoj godini.

| 60
Dakle, poslovne knjige zaključuju se na kraju poslovne godine. U toku poslovne godine
zaključuju se iznimno, ukoliko dođe do statusnih promjena, otvaranja postupka likvidacije
ili stečaja. Ako se poslovne knjige vode kao elektronički zapis, glavna knjiga se mora nakon
zaključivanja na kraju poslovne godine zaštititi odnosno mora biti onemogućena izmjena
njezinih dijelova ili listova te mora biti potpisana elektroničkim potpisom. Druga
mogućnost je da je se otisne na papir i uveže na način da nije moguća izmjena njenih
dijelova ili listova i mora ju potpisati osoba ovlaštena za zastupanje poduzetnika.
Poslovne knjige služe za kontrolu poslovanja i imaju karakter javnih isprava odnosno
dokazno su sredstvo na sudu. Sukladno tome, moraju se čuvati određeni broj godina. Tako
se prema ZOR-u dnevnik i glavna knjiga kao i pomoćne poslovne knjige moraju čuvati
najmanje 11 godina.
Zakon o računovodstvu, Opći porezni zakon i Zakon o porezu na dobit propisuju kaznene
odredbe za pravnu osobu kao i za odgovorne osobe unutar poduzeća ukoliko se poslovne
knjige ne vode ili se ne vode točno.
3.3 Knjigovodstvene isprave

ZOR definira knjigovodstvenom ispravom svaki interno ili eksterno sastavljen pisani
dokument ili elektronički zapis o nastalom poslovnom događaju, temeljem kojeg se radi
evidencija u poslovnim knjigama. ZOR navodi sljedeće: „Poduzetnik je dužan sastaviti
knjigovodstvenu ispravu bez odgode, nakon saznanja o činjenici o kojoj treba sastaviti
knjigovodstvenu ispravu.”. Dakle, knjigovodstvena isprava u pravilu se sastavlja na
mjestu i u vrijeme nastanka poslovnog događaja. Izuzetak su one isprave koji se
sastavljaju u knjigovodstvu poduzetnika, kao što su obračunske liste za plaće, isprave o
obračunu amortizacije i sl. Knjigovodstvene isprave moraju jasno i istinito sadržavati sve
podatke o poslovnom događaju.
Novi ZOR iz 2015. godine po prvi puta striktno propisuje sadržaj knjigovodstvenih isprava.
Budući da iz knjigovodstvene isprave stručna osoba treba biti u mogućnosti spoznati
poslovni događaj, svaka knjigovodstvena isprava mora istinito i nedvojbeno sadržavati sve
podatke o poslovnom događaju, a da bi to mogla prema ZOR-u mora sadržavati:
(1) naziv i broj knjigovodstvene isprave ili jedinstvenu identifikacijsku oznaku

knjigovodstvene isprave
(2) opis sadržaja poslovnog događaja i identifikaciju sudionika poslovnog događaja

| 61
(3) novčani iznos ili cijenu po mjernoj jedinici s obračunom ukupnog iznosa
(4) datum poslovnog događaja ako nije isti kao datum izdavanja
(5) datum izdavanja knjigovodstvene isprave
(6) potpis osobe odgovorne za sastavljanje knjigovodstvene isprave, osim u slučaju iz
članka 9. stavaka 2. i 5. ZOR-a7
Za pojedine knjigovodstvene isprave postoje posebni zakoni čije se odredbe moraju uzeti
u obzir prilikom izdavanja same isprave. Naročito je bitan sadržaj računa, koji je reguliran
odredbama Zakona o porezu na dodanu vrijednost, Zakona o fiskalizaciji u prometu
gotovinom itd.
Prema mjestu nastanka knjigovodstvene isprave dijele se na interne i eksterne.
Interne su one koje su sastavljene u samom poduzeću, kao na primjer:
 izlazni račun – sastavlja se prilikom prodaje proizvoda, robe ili usluge

 uplatnica – sastavlja se prilikom uplate novca u blagajnu poduzeća
 isplatnica – sastavlja se prilikom isplate novca iz blagajne poduzeća
 izdatnica materijala – sastavlja se prilikom izdavanja materijala sa skladišta u
proizvodnju
 skladišna primka – sastavlja se prilikom primanja materijala, robe ili proizvoda u
skladište
 obračunska lista za plaće – sastavlja se prilikom obračuna plaće
 obračun amortizacije – sastavlja se kod obračuna troška amortizacije dugotrajne
imovine
 …
7
Čl. 9. (2) Knjigovodstvena isprava sastavljena kao elektronički zapis može umjesto potpisa
osobe iz stavka 1. ovoga članka sadržavati ime i prezime ili drugu prepoznatljivu oznaku osobe
ovlaštene za sastavljanje knjigovodstvene isprave ili jedinstveni identifikator koji predstavlja
skup verificiranih procedura i pravila knjiženja poslovnih događaja ugrađenih u informacijski
sustav ili mora biti potpisana sukladno propisima kojima se uređuje elektronički potpis.
Čl. 9. (5) Iznimno od stavka 1. ovoga članka, račun koji služi kao knjigovodstvena isprava, a
izdan je od strane poduzetnika ne mora biti potpisan ako je sastavljen na način koji uređuju
porezni propisi te sadržava ime i prezime osobe koja je odgovorna za njegovo izdavanje. Račun
za gotovinski promet kod obveznika fiskalizacije može umjesto imena i prezimena osobe koja
je odgovorna za njegovo izdavanje sadržavati oznaku operatera (osobe) na naplatnom uređaju.

| 62
Eksterne sastavljaju poslovni partneri poduzeća, a primjeri su:
 ulazni račun za kupljeni materijal, robu, potrošenu električnu energiju, …

 izvod iz banke o prometima po transakcijskom računu
 obračun kamate po primljenim kreditima
 primljena mjenica čiji je izdavatelj naš kupac
 rješenje Porezne uprave o predujmu poreza na dobit
 …
Postoje dokumenti (isprave) koji se ispostavljaju tijekom poslovanja, a nisu temelj za

evidenciju u računovodstvu budući da samim ispostavljanjem tih isprava nije došlo do
promjene imovine, obveza, kapitala, odnosno nastanka prihoda ili rashoda. Takve isprave
dio su poslovne dokumentacije, a primjer je sklopljeni Ugovor o kreditu, primljena ponuda
dobavljača za stroj, sklapanje Ugovora o radu sa radnikom i sl.
Knjigovodstvene isprave temelj su za unos podataka u poslovne knjige, otuda i naziv

temeljnica8 za njih.
8
Pod nazivom temeljnica u praksi se često podrazumijeva i obrazac unutar računovodstvene
aplikacije za unos podataka o nastalim poslovnim događajima i transakcijama, u koji se podaci
temeljem izvornih knjigovodstvenih isprava evidentiraju slijedom kronološkog nastanka. U jedan
takav obrazac moguće je unijeti više poslovnih događaja. Ispunjen obrazac temeljnice predstavlja
izvedeni dokument čijom se realizacijom poslovni događaji evidentiraju kronološki u dnevniku kao
i na odgovarajućim kontima – sintetičkim i analitičkim. Obrazac temeljnice izgleda slično kao i
dnevnik (slika 3.6), tako da će imati sljedeći minimum elemenata:
 broj i datum temeljnice
 redni broj promjene
 datum poslovne promjene
 dokument na temelju kojeg se vrši knjiženje
 kratak opis promjene
 konto knjiženja
Ostali elementi obrasca temeljnice ovise o izvornoj knjigovodstvenoj ispravi odnosno poslovnom
događaju koji se evidentira. Suma dugovnih i suma potražnih prometa na svakoj takvoj temeljnici
moraju biti identične.

| 63
Prije samog unosa podataka u poslovne knjige potrebno je provjeriti ispravnost i potpunost
knjigovodstvene isprave što se naziva likvidatura knjigovodstvene isprave. Kontrola
obuhvaća:
 provjeru da li isprava ima sve potrebne elemente (izdavatelj, primatelj, predmet,

količine, cijene, …) – formalna kontrola
 provjeru da li su iznosi korektni – računska kontrola
 provjeru da li je događaj stvarno nastao po svim elementima navedenim u ispravi
– suštinska kontrola.
Oznakom da je kontrola obavljena i potpisom likvidatora iz kojeg se bez sumnje može

utvrditi identitet te osobe knjigovodstvena isprava postaje temelj za knjiženje poslovnog
događaja u poslovnim knjigama.
S obzirom da su knjigovodstvene isprave temelj za unos podataka u poslovne knjige moraju

se čuvati u rokovima koji se poklapaju s rokovima čuvanja poslovnih knjiga, a sve radi
mogućnosti naknade provjere podataka unesenih u poslovne knjige. Rokovi čuvanja su:
 za isplatne liste, analitičke evidencija o plaćama za koje se plaćaju obvezni

doprinosi – trajno,
 za isprave na temelju kojih su podaci uneseni u dnevnik, glavnu knjigu i pomoćne
poslovne knjige – najmanje jedanaest godina.
U poduzećima jasno mora biti definirano:
 tko ispostavlja knjigovodstvenu ispravu (eksterna ili interna isprava)

 tko je kontrolira
 kome i u kojem roku se dostavlja
 tko evidentira promjenu temeljem isprave
 na koji način i kako dugo se isprava čuva.
3.4 Literatura
Hall, James A. (2011). Accounting Information Systems. South-Western Cengage
Learning
Opći porezni zakon, NN 147/08, 18/11, 78/12, 136/12, 73/13, 26/15

| 64
Pravilnik o porezu na dodanu vrijednost NN 79/13, 85/13-ispravak, 160/13, 35/14, 157/14

4 RAČUNOVODSTVO
KRATKOTRAJNE IMOVINE I
KRATKOROČNIH OBVEZA
Prema Međunarodnom računovodstvenom standardu 1 (u nastavku: MRS1) i HSFI 1

imovinu treba klasificirati u kratkotrajnu kada ispunjava neki od sljedećih kriterija:
a. očekuje se da će se realizirati, ili se drži za prodaju ili potrošnju, u redovitom tijeku

poslovnog ciklusa subjekta
b. primarno se drži za trgovanje
c. očekuje se da će se realizirati unutar dvanaest mjeseci od datuma bilance ili
d. jest novac ili novčani ekvivalent (kako je definirano u MRS-u 7, Izvještaj o novčanom
tijeku), osim ako mu je ograničena mogućnost razmjene ili uporabe za podmirivanje
obveza za razdoblje od najmanje dvanaest mjeseci od datuma bilance.
Za većinu poduzeća, naročito onih manjih, uobičajeni kriterij je onaj koji u kratkotrajnu
svrstava onu imovinu čiji je vijek trajanja odnosno period u kojem se pretvori u novac kraći
od godine dana. Kratkotrajna imovina dijeli se na četiri potkategorije: zalihe, potraživanja,
financijska imovina i novac na računima i u blagajni.
MRS1 i HSFI 1 definiraju kao kratkoročnu obvezu bilo koju sadašnju obvezu koja
zadovoljava neki od sljedećih uvjeta:
a. očekuje se da će se podmiriti u redovnom tijeku poslovnog ciklusa

b. primarno se drži radi trgovanja
c. dospijeva za podmirenje u roku unutar dvanaest mjeseci poslije datuma bilance
d. poduzetnik nema bezuvjetno pravo odgađati podmirenje obveze za najmanje dvanaest
mjeseci poslije datuma bilance.
Kao najčešći kriterij izdvaja se onaj da su to obveze koje dospijevaju na plaćanje u roku do
godine dana poslije datuma bilance. Obveze su u pravilu dugovanja za primljena dobra i
usluge, koja u određenom roku poduzeće mora podmiriti. Najčešći primjeri kratkoročnih

| 66
obveza jesu obveze prema dobavljačima, prema kreditnim institucijama, prema

zaposlenima i prema državi.
U ovom će poglavlju biti obrađeno evidentiranje promjena na svakoj od potkategorija

kratkotrajne imovine te na kratkoročnim obvezama. Krenut ćemo od objašnjenja važnog
poreza na krajnju potrošnju, čiji su obveznici poduzetnici, a temeljem kojeg se javljaju ili
kratkotrajna potraživanja ili kratkoročne obveze.
4.1 Porez na dodanu vrijednost – kratkotrajna

potraživanja i kratkoročne obveze
Porez na dodanu vrijednost (u nastavku: PDV) vrsta je poreza na krajnju potrošnju.
Međutim, njegova je specifičnost da se obračunava i plaća u svim fazama proizvodnje i
prometa dobara, odnosno usluga pri čemu se u svakoj pojedinoj fazi oporezuje iznos
novonastale dodane vrijednosti dotične faze ciklusa. Dodana vrijednost se može definirati
kao vrijednost koju poduzeće dodaje inputima prije nego što ih proda kao nove
proizvode/usluge/robu.
Sukladno Zakonu o PDV-u porezni obveznici su sve pravne i fizičke osobe poduzetnici,
čija godišnja vrijednost isporuka dobara i obavljenih usluga prelazi iznos od 300.000 kuna.
PDV se obračunava i plaća po stopi od 25% (opća stopa). Iznimno postoje dobra i usluge
na koje se primjenjuju snižene stope PDV-a i to od 5% i 13%. Formula za izračun PDV-a
je:
𝑷𝑫𝑽 = 𝑷𝒐𝒓𝒆𝒛𝒏𝒂 𝒐𝒔𝒏𝒐𝒗𝒊𝒄𝒂 ∙ 𝒔𝒕𝒐𝒑𝒂 𝑷𝑫𝑽 − 𝒂
Poreznu osnovicu čini neto iznos računa. Izračun PDV-a prikazan je sljedećim
primjerom: Prodana je roba i izdan račun u vrijednosti 7.500 kn + PDV. Izračunajte koliko
iznosi porez na dodanu vrijednost te ukupan iznos fakture.
PDV = 7.500 kn x 25% = 1.875 kn

Ukupan iznos fakture = neto iznos + PDV
Ukupan iznos fakture = 7.500 kn + 1.875 kn = 9.375 kn
Ukoliko od bruto iznosa računa želimo doći do podatka o iznosu PDV-a u računu to
možemo izračunati koristeći preračunatu stopu PDV-a. Formula za izračun preračunate
stope PDV-a je:

| 67
𝒑𝒐𝒓𝒆𝒛𝒏𝒂 𝒔𝒕𝒐𝒑𝒂 ∙ 𝟏𝟎𝟎

𝑷𝒓𝒆𝒓𝒂č𝒖𝒏𝒂𝒕𝒂 𝒔𝒕𝒐𝒑𝒂 𝑷𝑫𝑽 − 𝒂 =
𝟏𝟎𝟎 + 𝒑𝒐𝒓𝒆𝒛𝒏𝒂 𝒔𝒕𝒐𝒑𝒂
𝑰𝒛𝒏𝒐𝒔 𝑷𝑫𝑽 − 𝒂 = 𝑩𝒓𝒖𝒕𝒐 𝒊𝒛𝒏𝒐𝒔 𝒓𝒂č𝒖𝒏𝒂 ∙ 𝑷𝒓𝒆𝒓𝒂č𝒖𝒏𝒕𝒂 𝒔𝒕𝒐𝒑𝒂 𝑷𝑫𝑽 − 𝒂
Uz opću stopu PDV-a od 25% preračunata stopa PDV-a iznosi:
25 ∙ 100
𝑃𝑟𝑒𝑟𝑎č𝑢𝑛𝑎𝑡𝑎 𝑠𝑡𝑜𝑝𝑎 𝑃𝐷𝑉 − 𝑎 = = 20%
100 + 25
Primjer: Ukupan iznos fakture iznosi 7.500 kn u čemu je sadržan PDV. Izračunajte iznos
osnovice (neto iznos računa) i poreza na dodanu vrijednost.
PDV = 7.500 kn x 20% = 1.500 kn

Osnovica = Ukupan iznos fakture – Iznos PDV-a
Osnovica = 7.500 kn – 1.500 kn = 6.000 kn
Kako funkcionira sustav poreza na dodanu vrijednost prikazano je na slici 4.1. Poduzetnici
A, B i C u sustavu su PDV-a. Prvi u lancu je poduzetnik A koji je u inpute uložio 100 kn,
a nabavio ih je od dobavljača koji nisu u sustavu PDV-a (pretpostavka da nitko od
dobavljača poduzeća A nije u sustavu PDV-a je nerealna, ali ovdje služi svrsi prikaza
funkcioniranja sustava). U svom proizvodnom procesu dodao je vrijednost od 100 kn
(uloženi rad + ciljana zarada od prodaje), te je kod prodaje proizvoda poduzetniku B na
ukupni iznos od 200 kn obračunao PDV u iznosu 50 kn. Račun izdan poduzetniku B glasi
na ukupno 250 kn, koje će poduzetnik B platiti poduzetniku A o roku dospijeća.
Poduzetnik A ima obvezu uplatiti 50 kn PDV-a u državni proračun. Iako formalno
poduzetnik A uplaćuje 50 kn PDV-a u državni proračun, on ne snosi teret tog poreza jer
cijeli iznos od 250 kn naplaćuje od poduzetnika B.

| 68
Slika 4.1 Sustav PDV-a
Ono što je za poduzetnika A bio krajnji proizvod, za poduzetnika B je input u njegov

proizvodni proces. U proizvodnom procesu dodao je vrijednost od 50 kn (uloženi rad +
ciljana zarada od prodaje), te je kod prodaje proizvoda poduzetniku C na ukupni iznos od
250 kn obračunao PDV u iznosu 62,5 kn. Račun izdan poduzetniku C glasi na ukupno 312,5
kn, što će poduzetnik C platiti poduzetniku B o roku dospijeća. Poduzetnik B ima obvezu
uplatiti 12,5 kn PDV-a u državni proračun, razliku između obveze za PDV iskazane u
izlaznom računu i pretporeza iskazanog u ulaznom računu. On mora uplatiti samo 12,5
kn, a ne cijeli iznos od 62,5 kn koliko je iznos PDV-a na izlaznoj fakturi, budući da je 50
kn PDV-a uplaćeno u prethodnoj fazi. Iako formalno poduzetnik B uplaćuje 12,5 kn PDV-
a u državni proračun i platio je 50 kn PDV-a poduzetniku A po ulaznom računu, on ne snosi
teret tog poreza jer cijeli iznos od 312,5 kn, koji uključuje i 62,5 kn obračunanog PDV-a,
naplaćuje od poduzetnika C.
Ono što je za poduzetnika B bio krajnji proizvod, za poduzetnika C je input u njegov

proizvodni proces. U proizvodnom procesu dodao je vrijednost od 150 kn (uloženi rad +
ciljana zarada od prodaje), te je kod prodaje proizvoda krajnjem korisniku D na ukupni
iznos od 400 kn obračunao PDV u iznosu 100 kn. Račun izdan krajnjem korisniku D glasi
na ukupno 500 kn, što će krajnji korisnik D platiti poduzetniku C o roku dospijeća.
Poduzetnik C ima obvezu uplatiti 37,5 kn PDV-a u državni proračun, razliku između
obveze za PDV iskazane u izlaznom računu i pretporeza iskazanog u ulaznom računu. On

| 69
mora uplatiti samo 37,5 kn, a ne cijeli iznos od 100 kn koliko je iznos PDV-a na izlaznoj
fakturi, budući da je 62,5 kn PDV-a uplaćeno u prethodnim fazama. Iako formalno
poduzetnik C uplaćuje 37,5 kn PDV-a u državni proračun i platio je 62,5 kn PDV-a
poduzetniku B po ulaznom računu, on ne snosi teret tog poreza jer cijeli iznos od 500 kn,
koji uključuje i 100 kn obračunanog PDV-a, naplaćuje od krajnjeg korisnika D. Teret
PDV-a stvarno je na krajnjem korisniku D, no za uplatu dijela PDV-a u državni
proračun nije trebalo čekati prodaju krajnjem kupcu.
Pretporez je iznos poreza na dodanu vrijednost iskazan na računima za isporuke dobara i

usluge koje su drugi poduzetnici obavili poreznom obvezniku u poduzetničke svrhe,
odnosno PDV iskazan na ulaznim računima. Svaki puta kada poduzetnik primi fakturu
svojeg poslovnog partnera zato što mu je poslovni partner isporučio neko dobro ili uslugu,
a i jedan i drugi su u sustavu PDV-a, poduzetnik koji je primatelj dobra ili usluge evidentirat
će nastalu promjenu na sljedećim kontima (slika 4.2):
 konto odgovarajuće imovine – povećanje imovine; ili konto troška – nastanak
troška,
 konto potraživanja od države za pretporez – povećanje,
 konto obveze prema dobavljačima – povećanje
Potraživanje za
Imovina/ Trošak pretporez Dobavljači
x y=0,25∙x x+y
Slika 4.2 Evidencija ulazne fakture
Primjer: Primljena je faktura na 1.000 kn + PDV za potrošeni plin. Dospijeće računa je

za 15 dana.
1400 Potraživanje za
406 Trošak energije pretporez 220 Dobavljači
(1) 1.000 (1) 250 1.250 (1)
Svaki puta kada poduzetnik koji je u sustavu PDV-a proda proizvod, robu ili uslugu svojim
kupcima i izda im račun, on će nastalu promjenu evidentirati na sljedećim kontima (slika
4.3):

| 70
 konto imovine (potraživanja, ako je prodano uz odgodu plaćanja, ili novac) –

povećanje
 konto prihoda od prodaje – nastanak prihoda,
 konto obveze za PDV – povećanje
Imovina (novac ili

potraživanja od kupaca) Obveze za PDV Prihodi od prodaje
x+y y=0,25∙x x
Slika 4.3 Evidencija izlazne fakture
Primjer: Izvršena je (prodana je) usluga poslovnih konzultacija i izdana faktura klijentu
na 2.000 kn + PDV. Dospijeće računa je za 15 dana.
751 Prihodi od prodaje
120 Kupci 2400 Obveze za PDV usluga
(2) 2.500 500 (2) 2.000 (2)
Porezna obveza svakog poreznog obveznika utvrđuje se za obračunsko razdoblje kao

razlika između ukupnog obračunanog poreza po izdanim računima i ukupnog
pretporeza po primljenim računima. Obračunsko razdoblje može biti mjesečno i
tromjesečno, a kriterij je visina ostvarenog prometa u prethodnoj kalendarskoj godini
(tromjesečni obveznici mogu biti svi oni koji imaju prihode sa PDV-om manje od 800.000
kn godišnje). Razdoblje oporezivanja za porez na dodanu vrijednost je kalendarska
godina.
Vezano uz obračun PDV-a moguće su sljedeće situacije:
1. PDV PO IZDANIM RAČUNIMA > PRETPOREZ PO PRIMLJENIM RAČUNIMA

(konto 2400) (konto 1400)
= OBVEZA ZA PDV PO OBRAČUNU (konto 2407)
Obveza PDV-a za proteklo obračunsko razdoblje plaća se do zadnjeg dana u mjesecu u

tekućem razdoblju na posebni žiro račun državnog proračuna.

| 71
Primjer: U obračunskom razdoblju evidentirana su potraživanja za pretporez 250 kn,

obveze za PDV 500 kn (iskazano kao salda na kontima). Izvršen je obračun PDV-
a.
1400 Potraživanja za 2407 Obveze za PDV po
pretporez 2400 Obveze za PDV obračunu
S= 250 250 (1) (1) 500 500 S= 250(1)
2. PDV PO IZDANIM RAČUNIMA < PRETPOREZ PO PRIMLJENIM RAČUNIMA

(konto 2400) (konto 1400)
= POTRAŽIVANJE ZA PDV PO OBRAČUNU (konto 1407 )
Poduzetnik ima pravo tražiti povrat većeg pretporeza od države ili ga koristiti za
pokriće porezne obveze u idućem razdoblju.
Primjer: U obračunskom razdoblju evidentirana su potraživanja za pretporez 1.000 kn,

obveze za PDV 500 kn (iskazano kao salda na kontima). Izvršen je obračun PDV-
a.
1400 Potraživanja za 1407 Potraživanje za
pretporez 2400 Obveze za PDV PDV po obračunu
S= 1.000 1.000 (1) (1) 500 500 S= (1) 500
4.2 Financijska imovina – vrijednosni papiri, te

kratkoročne obveze po vrijednosnim papirima
Prema Zakonu o obveznim odnosima vrijednosni papir je isprava kojom se njezin izdavatelj
obvezuje ispuniti obvezu upisanu u toj ispravi njezinom zakonitom imatelju. Vrijednosni
papiri mogu se podijeliti:
 prema ročnosti: kratkoročni, dugoročni, trajni

 prema vlasništvu: vlasnički, kreditni (dužnički)
U tablici 4.1 navedeni su primjeri vrijednosnih papira prema ročnosti i prema vlasništvu.

| 72
Vrijednosni papiri Vrsta Obveza Prinos

izdavatelja
Dionice vlasnički trajna dividenda
Obveznice kreditni dugoročna kamate
Komercijalni zapisi kreditni kratkoročna kamate
Tablica 4.1 Vrste vrijednosnih papira
U bilanci vrijednosni papiri mogu biti:
 dio aktive – financijska imovina: u slučaju kupnje (ulaganja) odnosno primitka

vrijednosnog papira ili
 dio pasive – obveza ili temeljni kapital: u slučaju izdavanja vrijednosnog papira
Kratkoročni vrijednosni papiri su oni koji dospijevaju u roku do jedne godine. Mogu se
podijeliti na vrijednosne papire koji:
 za kupca imaju karakter kratkoročnih ulaganja – komercijalni zapisi, blagajnički

zapisi, trezorski zapisi
 jesu instrumenti negotovinskog plaćanja – ček, mjenica
 jesu instrumenti osiguranja plaćanja – ček, mjenica
Ukoliko su dionice kupljene s namjerom prodaje u kratkom roku tada će i takvo ulaganje
biti dio kratkotrajne financijske imovine.
Kod ulaganja u vrijednosne papire knjiženja koja se javljaju jesu (slika 4.4):
1. odljev novca sa žiro računa i povećanje ulaganja u financijsku imovinu

2. potraživanje za kamatu ili dividendu i nastanak financijskih prihoda
Potraživanje za
Žiro račun Financijska imovina Financijski prihodi kamatu ili dividendu
S=
1 2
Slika 4.4 Vrijednosni papiri kao dio aktive – knjiženja

| 73
Kod izdavanja vrijednosnih papira knjiženja koja se javljaju jesu (slika 4.5):
1. priljev novca na žiro račun i povećanje obveze po izdanim vrijednosnim papirima

ili temeljnog kapitala
2. a) evidencija obveze za kamate i nastanak financijskih rashoda ili
b) evidencija obveze prema vlasnicima s osnove udjela u rezultatu i smanjenje
dobiti razdoblja ili zadržane dobiti
Obveze ili temeljni

kapital Žiro račun Obveza za kamate Financijski rashodi
1 2a
Obveza s osnove Dobit razdoblja/

udjela u rezultatu Zadržana dobit
2b
Slika 4.5 Vrijednosni papiri kao dio pasive – knjiženja
4.2.1 Ček i mjenica

Ček je vrijednosni papir izdan u formi propisanoj zakonom kojim trasant (izdavatelj)
nalaže trasatu (onaj koji treba platiti, najčešće banka) da iz njegova pokrića na računu isplati
novčane svote imaocu čeka (remitentu). Može glasiti na ime, na donositelja ili po naredbi.
Ček koji glasina donositelja prenosi se jednostavnom predajom, a čekovi koji glase na ime
ili po naredbi mogu se prenositi indosamentom. Ako je ček izdan u Hrvatskoj mora se
podnijeti na naplatu u vrlo kratkim rokovima plaćanja, maksimalno do 15 dana.
Mjenica je kratkoročni vrijednosni papir koji glasi na određenu svotu novca i koji svojem
imatelju daje pravo da tu svotu naplati od osobe koja se u njoj navodi kao mjenični dužnik.
Mjenica može imati i dulje rokove dospijeća, pa može služiti i kao instrument kreditiranja.
Mjenica može biti:

| 74
 vlastita – izdavatelj mjenice obvezuje se da će sam po dospjelosti mjenice isplatiti

mjeničnu svotu njezinu imatelju
 trasirana – izdavatelj (trasant) daje nalog drugoj osobi (trasatu) da korisniku
mjenice (remitentu) ili nekoj osobi po naredbi remitenta o dospjelosti mjenice
isplati novčanu svotu na njoj upisanu.
Poduzetnik koji je od svojeg dužnika primio mjenicu može prava iz mjenice prenijeti na
drugu osobu tj. može primljenu mjenicu indosirati. Imatelj mjenice može mjenicu prodati
prije njenog dospijeća što se naziva eskont mjenice.
4.2.1.1 Mjenica ili ček kao kratkotrajna financijska imovina
Ukoliko mjenica ili ček služe kao instrument negotovinskog plaćanja, a poduzeće prima
mjenicu ili ček izdanu od strane kupca, knjiženja vezana uz primitak, predaju na naplatu i
samu naplatu mjenice ili čeka su sljedeća (slika 4.6):
1. evidencija da je primljena mjenica ili ček od kupca

2. evidencija da je ček ili mjenica predana na naplatu
3. evidencija da je mjenica ili ček naplaćen
1140/1 Čekovi / 1149 Mjenica/ček

120 Kupci Mjenice dan na naplatu 1000 Žiro račun
S= 1 2 3
Slika 4.6 Primitak i naplata primljene mjenice ili čeka – knjiženja
4.2.1.2 Mjenica ili ček kao kratkoročna obveza
Ukoliko mjenica ili ček služe kao instrument negotovinskog plaćanja, a poduzeće izdaje
mjenicu ili ček da bi podmirilo obvezu prema dobavljaču, knjiženja vezana uz izdavanje i
isplatu po mjenici ili čeku su sljedeća (slika 4.7):
1. evidencija da je dobavljaču izdana mjenica ili ček na ime pokrića obveze prema
njemu
2. evidencija da je isplaćena obveza za izdanu mjenicu/ček

| 75
210 / 211 Izdani ček /

100 Žiro račun mjenica 220 Dobavljači
=
S S=
2 1
Slika 4.7 Izdavanje i isplata po izdanoj mjenici ili čeku – knjiženja
4.3 Novac na računima i u blagajni

Novac na računima i u blagajni dio je kratkotrajne imovine poduzeća. Novac je
najlikvidnija imovina s kojom poduzeće raspolaže. Novčano poslovanje obuhvaća: račune
u bankama (transakcijski odnosno žiro računi, devizni računi), kunsku i deviznu blagajnu,
račun otvorenih akreditiva u domaćim ili stranim valutama i dio kratkoročnih vrijednosnih
papira.
Novac je sredstvo plaćanja čije je korištenje regulirano zakonima, pravilnicima i drugim

aktima s područja platnog prometa. Nositelji poslova platnog prometa u zemlji su Hrvatska
narodna banka, poslovne banke te ostali pružatelji platnih usluga sukladno Zakonu o
platnom prometu. U ime i za račun banaka poslove platnog prometa temeljem ugovora
može obavljati i Financijska agencija - FINA. Poslovi platnog prometa obavljaju se preko
transakcijskih računa (žiro računa) i jednim malim dijelom u gotovini. Pritom se koriste
standardizirani obrasci naloga za plaćanje koje oblikuje Hrvatska udruga banaka (slika 4.8).
Nalozi služe bezgotovinskom prijenosu sredstava u zemlji i inozemstvu kao i gotovinskom
poslovanju.
Slika 4.8 Obrazac univerzalnog naloga za plaćanje

| 76
Nalog za prijenos jest nalog za plaćanje kojim se traži izvršenje platne transakcije prijenosa
novčanih sredstava. Nalog za uplatu jest nalog za plaćanje kojim se traži izvršenje platne
transakcije polaganja (uplate) gotovog novca. Nalog za isplatu jest nalog za plaćanje kojim
se traži izvršenje platne transakcije podizanja (isplate) gotovog novca.
4.3.1 Transakcijski račun

Transakcijski račun je žiro račun koji otvara i vodi kreditna institucija za poduzeće
(korisnika platnih usluga), a koji se koristi za izvršavanje platnih transakcija.
Svi priljevi i odljevi novca po žiro računu vidljivi su na izvodu kojeg izdaje banka na
dnevnoj bazi. Izvod sa svim promjenama po žiro računu u nekom danu dostupan je sljedeći
radni dan. Temeljem tog dokumenta evidentiraju se promjene na kontu Žiro račun te na
ostalim odgovarajućim kontima.
Budući da je konto Žiro račun konto imovine, pravila evidentiranja su sljedeća (Slika 4.9):
 početno stanje konta 𝑺≗ je na dugovnoj strani

 priljevi sredstava (+) na žiro račun knjiže se dugovno
 odljevi sredstava (-) sa žiro računa knjiže se potražno
 saldo izravnanja Si je na potražnoj strani konta
D 1000 Žiro račun P
𝑺≗ 𝑋𝑃𝑆
+ -
𝑋𝑆𝐼 𝑺𝒊
Slika 4.9 Pravila evidentiranja na kontu Žiro račun
Priljevi i odljevi novca po žiro računu mogu nastati s raznih osnova. Neki od načina
nastanka priljeva i odljeva novca po žiro računu navedeni su u tablici 4.2 i prikazani na
slici 4.10.

| 77
Priljev sredstva na žiro račun (D) Odljev sredstava sa žiro računa (P)
1. kupac je uplatio na žiro račun iznos koji

5. podmirena je obveza prema dobavljaču
je dugovao
2. vlasnici su uplatili osnivački ulog

6. plaćeni su troškovi poštanskih usluga
(temeljni kapital)
3. porezna uprava uplatila je višak

7. podmirena je obveza za PDV
pretporeza po obračunu
4. primljen je nenamjenski kredit od banke 8. podmirena je obveza za kredit
Tablica 4.2 Primjeri poslovnih promjena vezanih uz konto Žiro račun
Svaka od promjena navedenih u tabeli 4.2 mora biti evidentirana na kontu Žiro račun te na
još nekom odgovarajućem kontu (slika 4.10).
D 1000 Žiro račun P

𝑺≗
D 120 Kupci P D 220 Dobavljači P
1 5
D 900 Kapital P D 41 Troškovi usluga P

2 6
D 140 Pretporez P D 240 Obveze za PDV P

3 7
D 215 Primljeni kredit P D 215 Primljeni kredit P

4 8
Slika 4.10 Primjeri evidentiranja poslovnih promjena na kontu Žiro račun
Na slici 4.10 može se uočiti da se priljev sredstava na žiro račun evidentira na dugovnoj
strani, a protustavke se nalaze na potražnoj strani odgovarajućih konta. Suprotno tome,

| 78
odljev sredstava sa žiro računa evidentira se na potražnoj strani, a protustavke se nalaze na

dugovnoj strani odgovarajućih konta.
U nastavku je prikazan jednostavni primjer evidencije priljeva i odljeva novca na kontu

Žiro račun uz odgovarajuću evidenciju na drugim kontima.
Nastale poslovne promjene potrebno je evidentirati na odgovarajućim kontima:
1) kupac je uplatio na ime potraživanja 5.000 kn.

2) dobavljaču je plaćeno na ime obveza 4.000 kn.
100 Žiro račun 120 Kupci 220 Dobavljači

(1) 5.000 4.000 (2) S0 X 5.000 (1) (2) 4.000 S0 X
4.3.1.1 Žiro račun – prijelazni konto (1009)
Kada korespondiraju dva novčana konta, konto Žiro račun i konto Blagajna, pri knjiženju
se upotrebljava jedan pomoćni, odnosno privremeni konto koji se zove Žiro račun -
prijelazni konto i koji obavlja posredničku funkciju. To se događa u dvije situacije:
 kada podižemo novac sa žiro računa i polažemo ga u blagajnu, ili

 kada podižemo gotovinu iz blagajne i polažemo je na žiro račun.
Pritom se javljaju dva dokumenta za knjiženje – izvod i uplatnica ili isplatnica.
Ako se novčana sredstva podižu sa žiro računa i uplaćuju isti dan u blagajnu:
 uz uplatu novca u blagajnu blagajnik ispostavlja uplatnicu; temeljem uplatnice

knjiži se povećanje na kontu Blagajna (D); smanjenje na kontu Žiro račun ne može
se knjižiti jer još nije dostupan izvod iz banke, već se smanjenje evidentira na kontu
Žiro račun - prijelazni konto (P)
 sljedeći dan po primitku izvoda evidentira se smanjenje na kontu Žiro račun (P) te
se zatvara Žiro račun - prijelazni konto (D)

| 79
Primjer: Djelatnik podiže gotovinu sa žiro računa u iznosu od 4.000 kn i uplaćuje u

blagajnu. Sljedeći dan primljen je izvod po žiro računu koji potvrđuje isplatu.
1000 Žiro račun 1009- ŽR prijelazni konto 1020 Blagajna
S0 X 4.000 (2) (2) 4.000 4.000 (1) (1) 4.000
Ako se novac podiže iz blagajne i isti dan uplaćuje na žiro račun:
 uz isplatu novca iz blagajne blagajnik ispostavlja isplatnicu; temeljem isplatnice

knjiži se smanjenje na kontu Blagajna (P); povećanje na kontu Žiro račun ne može
se knjižiti jer još nije dostupan izvod iz banke, već se povećanje evidentira na kontu
Žiro račun - prijelazni konto (D)
 sljedeći dan po primitku izvoda evidentira se povećanje na kontu Žiro račun (D)
te se zatvara Žiro račun - prijelazni konto (P)
Primjer: Blagajnik podiže 4.000 kn iz blagajne i uplaćuje ih na žiro račun. Sljedeći dan
primljen je izvod po žiro računu koji potvrđuje uplatu.
1009- Žiro račun

1000 Žiro račun prijelazni konto 1020 Blagajna
(2) 4.000 (1) 4.000 4.000 (2) S0 X 4.000(1)
Konto Žiro račun - prijelazni konto na datum bilance ne smije imati saldo i to je njegova
kontrolna funkcija. Postojanje salda na datum bilance podrazumijeva da neki od izvoda
po žiro računu nije proknjižen ili je nastala pogreška u knjiženju.
4.3.2 Blagajničko poslovanje

Blagajničko poslovanje regulirano je posebnim zakonskim propisima, gdje se ističe Zakon
o fiskalizaciji u prometu gotovinom. Prema Općem poreznom zakonu primitke i izdatke
blagajne (gotovinski promet) treba bilježiti slijedom njihova nastanka svakodnevno.
Blagajničko poslovanje obuhvaća dakle promet gotovim novcem. Gotovim novcem se
smatraju sve papirnate novčanice i kovani novac. Evidencije o dnevnom gotovinskom
prometu moraju se voditi na mjestu na kojem se ti primici ostvaruju i u svakom trenutku
moraju biti dostupne poreznom tijelu u postupku poreznog nadzora. Iz toga se zaključuje
da blagajničko poslovanje mora uspostaviti svaki poduzetnik koji u bilo kojem obujmu
posluje s gotovinom.

| 80
Detaljno blagajničko poslovanje uspostavljaju poduzeća kod kojih je velik dio poslovanja
vezan uz promet gotovim novcem, kao što su trgovci na malo. Pri tom mogu poslovati
putem jedne ili više blagajni (glavna blagajna, blagajne prodavaonica, devizne
blagajne,…). Poduzetnici kod kojih se poslovanje gotovinom javlja u manjem obujmu
uobičajeno imaju samo jednu blagajnu, glavnu blagajnu.
Sukladno Zakonu o fiskalizaciji u prometu gotovinom (NN 133/12) obveznik fiskalizacije

može plaćati gotovim novcem drugom obvezniku fiskalizacije, ako drugačije nije
propisano posebnim poreznim propisom:
 za nabavu proizvoda i usluga do iznosa od 5.000,00 kuna po jednom računu,

 za potrebe opskrbe ovlaštenih mjenjača gotovim novcem,
 za namjene na temelju posebne odluke ministra financija.
 fizičkim osobama sve što se ne smatra dohotkom i ne podliježe oporezivanju u
smislu poreza na dohodak, bez ograničenja
Zakon o sprečavanju pranja novca i financiranja terorizma postavlja uvjet primatelju

gotovine da uzima podatke o uplatitelju, čak neovisno o visini uplaćenih svota (obvezno
ako je iznad 105.000,00 kn).
Isprave koje se ispostavljaju u blagajničkom poslovanju jesu:
 blagajnička uplatnica
 blagajnička isplatnica
Prometi blagajne odnosno uplate gotovine u blagajnu i isplate iz blagajne temeljem

uplatnica i isplatnica evidentiraju se u specijaliziranom dnevniku koji se naziva dnevnik
blagajne9. Dnevnik blagajne je temelj za evidenciju u glavnoj knjizi. Korištenje
računovodstvenog softvera omogućuje da se promjene evidentirane kronološki u dnevniku
blagajne automatskim ažuriranjem reflektiraju na odgovarajuća konta glavne knjige.
Važan pojam vezan uz poslovanje gotovinom jest blagajnički maksimum. Blagajnički
maksimum je najveća svota koju poduzetnik može zadržati u svojoj blagajni krajem
radnog dana, odnosno preko noći. Obveznik fiskalizacije dužan je gotov novac iznad visine
određenog blagajničkog maksimuma, primljen tijekom dana po bilo kojoj osnovi, uplatiti
na svoj račun otvoren kod banke istog dana, a najkasnije idućeg radnog dana.
9
koriste se i nazivi blagajnički izvještaj i knjiga blagajne

| 81
4.3.3 Inozemna sredstva plaćanja

Pravne osobe - rezidenti mogu držati devize na deviznim računima ili kao devizne štedne
uloge u bankama u Republici Hrvatskoj. Ta sredstva mogu koristiti za plaćanje robe i
usluga u inozemstvu, za potrebe devizne blagajne ili za držanje na deviznom računu radi
očuvanja vrijednosti novca. Hrvatska narodna banka (u nastavku: HNB) propisuje uvjete i
način otvaranja i vođenja deviznih računa i deviznih štednih uloga.
Za evidentiranje poslovnih promjena vezanih uz devizno poslovanje potrebna su sljedeća

konta:
• devizni računi
• prijelazni devizni račun
• otvoreni akreditiv u stranim valutama
• devizna blagajna
Na tim knjigovodstvenim kontima iznosi se uvijek evidentiraju u kunama, primjenom

srednjeg tečaja HNB na datum transakcije odnosno bilance. Srednji dnevni tečaj se
formira na deviznom tržištu.
Dokumenti odnosno isprave vezane uz devizno poslovanje jesu izvod deviznog računa,
uplatnice i isplatnice, a pomoćna poslovna knjiga u koju se evidentiraju promjene vezano
uz stranu gotovinu je dnevnik devizne blagajne.
Poslovanje u stranim valutama povezano je s tečajnim razlikama. S jedne strane tečajne

razlike nastaju uslijed promjena srednjeg tečaja HNB od dana kada je promjena na nekom
kontu evidentirana i dana kada se sastavlja nova bilanca, a da je stanje u stranoj valuti i
dalje isto.
Ukoliko poduzeće kupuje od banke ili prodaje strane valute/devize banci tečajevi koji se
koriste su:
• prodajni – primjenjuju poslovne banke kada prodaju devize/valute tj. kada pravne
osobe kupuju devize/valute od banke
• kupovni – primjenjuje se kad poslovna banka ili HNB otkupljuje devize/valute od
svojih klijenata
Budući da se za evidentiranje u računovodstvu koristi srednji tečaj HNB, kod kupnje ili
prodaje deviza potrebno je također evidentirati tečajnu razliku.

| 82
Ovisno o kretanju tečaja tečajne razlike mogu biti:
 pozitivne – nastaju u sljedećim slučajevima:

o devizna imovina iskazana je po nižoj vrijednosti od vrijednosti koja se dobije
primjenom srednjeg tečaja na dan podmirenja, usklađenja ili na datum bilance
o devizne obveze iskazana su po višoj vrijednosti od vrijednosti koja se dobije
 negativne – nastaju u sljedećim situacijama:
o devizna imovina iskazana je po višoj vrijednosti od vrijednosti koja se dobije
o devizne obveze iskazane su po nižoj vrijednosti od vrijednosti koja se dobije
Naplata i plaćanja u platnom prometu s inozemstvom obavljaju se putem instrumenata

deviznog platnog prometa: efektivnog stranog novca (uz dozvolu HNB), deviznih doznaka,
inkasa dokumenata, čeka te dokumentarnih akreditiva. Ovisno o tome tko je nalogodavatelj
instrumenta platnog prometa razlikujemo:
• nostro instrumente – poduzeće je nalogodavatelj

• loro instrumente – poduzeće je primatelj instrumenta
Kod platnog prometa s inozemstvom također se javljaju tečajne razlike budući da postoji
vremenski razmak između trenutka kad je evidentirano potraživanje ili obveza u stranoj
valuti i trenutka kad je potraživanje naplaćeno ili obveza podmirena.
4.4 Potraživanja od kupaca

Prema HSFI, potraživanja su definirana kao prava potraživati od dužnika plaćanje duga,
isporuku usluga ili pružanje usluga zasnovana na temelju obveznopravnih i drugih osnova.
Potraživanja mogu biti dio dugotrajne ili kratkotrajne imovine, ovisno o ugovorenom
dospijeću plaćanja. Budući da financijski izvještaji trebaju zasebno prikazati svaku
materijalno značajnu stavku, zasebno se iskazuju:
 potraživanja od redovitih kupaca

 potraživanja od povezanih društava

| 83
 potraživanja od društava u kojima postoje sudjelujući interesi10

 ostala potraživanja
Nastanak potraživanja od kupaca vezan je uz prodaju uz odgodu plaćanja. Odgode plaćanja

poduzeća prodavatelji mogu dogovoriti sa svojim kupcima pravnim osobama. Potraživanja
mogu nastati prodajom gotovih proizvoda ili trgovačke robe, pružanjem usluga,
iznajmljivanjem imovine, prodajom dugotrajne imovine, a sve uz omogućavanje kupcu da
plati uz određenu odgodu. Prema Zakonu o financijskom poslovanju i predstečajnoj
nagodbi, odgode plaćanja među poduzetnicima mogu biti do 60 dana.
Potraživanja od kupaca evidentiraju se po isporuci dobara ili usluga, na temelju

ispostavljene fakture (izlazni račun) ili drugih odgovarajućih isprava koje sadrže elemente
računa i to u ukupnom iznosu fakture. Ukoliko je poduzeće u sustavu PDV-a, na računu
mora biti iskazan i iznos PDV-a, a za potrebe porezne evidencije svi izlazni računi
evidentiraju se u knjizi izlaznih računa.
Sva potraživanja početno se mjere po fer vrijednosti11. Nakon početnog mjerenja, na svaki
sljedeći datum bilance potraživanja se mjere po početno priznatom iznosu umanjenom za
naplaćene iznose i umanjenja vrijednosti. Umanjenja vrijednosti potraživanja nastaju i
evidentiraju se kada je dužnik (kupac) u financijskim teškoćama uslijed čega je došlo do
nepoštivanja ugovornih odredbi (ne plaća na vrijeme) te postoje objektivni dokazi o
navedenim događajima. Potraživanja se prestaju priznavati ukoliko su naplaćena, no isto
tako prestaju se priznavati ukoliko su prodana, otpisana ili je nastupila zastara.
Potraživanja od kupaca evidentiraju se:
 na sintetičkom kontu glavne knjige

 u analitičkoj evidenciji kupaca (salda-konta kupaca).
Zbirna informacija o ukupnim potraživanjima od svih kupaca iz sintetičke evidencije

dovoljna je za potrebe financijskog izvještavanja, no za potrebe vođenja poslovanja
potrebne su detaljnije informacije iz analitičke evidencije kupaca. Tako u poduzeću moraju
na raspolaganju biti informacije o tome koliko točno potražujemo od kojeg kupca, kada je
10
Sudjelujući interes (sudjelujući udjel) jesu prava u kapitalu drugih poduzetnika stečena s
namjerom da pridonose poslovanju poduzetnika koji ima ta prava. Udio u dijelu kapitala nekog
drugog poduzetnika predstavlja sudjelujući interes (udjel) u slučaju kada je jednak ili prelazi 20%.
(Izvor: HSFI)
11
Fer vrijednost je ona cijena koju bi trebalo primiti za prodanu imovinu ili platiti za podmirenje
obveze u uobičajenoj transakciji između sudionika na tržištu na dan mjerenja. (Izvor: HSFI)

| 84
pojedini kupac izvršio koje plaćanje, kada pojedino potraživanje dospijeva na naplatu itd.
Sve takve detaljne informacije pruža analitička evidencija kupaca (slika 4.11).
Naziv konta Broj konta___________
Matični podaci kupca: TIM d.o.o., Miroslava Krleže 10, 42000 Varaždin, OIB: 99999999999
Godina 20xy
Slika 4.11 Analitička evidencija kupaca – analitički konto kupca TIM d.o.o.
Na slici 4.12 prikazana je veza sintetičke i analitičke evidencije kupaca (pojednostavljeni

prikaz korištenjem t-konta). Stanje na kontu Kupci glavne knjige jednako je zbroju
pojedinačnih stanja na analitičkim kontima kupaca. Isto je i sa evidencijom poslovnih
promjena: ono što je evidentirano na pojedinačnom analitičkom kontu kao bilo povećanje
bilo smanjenje na tom kontu reflektirat će se i kao ista takva promjena na sintetičkom kontu
Kupci. Kod korištenja računovodstvenog softvera, nakon knjiženja na analitičkom kontu/-
ima provodi se automatsko ažuriranje konta glavne knjige.

| 85
Slika 4.12 Veza analitičke i sintetičke evidencije kupaca
Kada neki kupac plati promjena se evidentira na analitičkom kontu kupca i na kontu Žiro
račun u banci (slika 4.13). Po plaćanju kupca IDEA d.o.o. evidenitra se smanjenje
potraživanja od tog kupca i povećanje novca na žiro računu (promjena broj 1). Budući da
se danas u pravilu koristi računovodstveni softver, ažuriranje konta glavne knjige je
automatsko.
Slika 4.13 Veza analitičke i sintetičke evidencije kupaca kod naplate potraživanja

| 86
4.5 Obveze prema dobavljačima

Obveze prema dobavljačima evidentiraju se temeljem primljenih faktura dobavljača za
isporučena dobra i usluge. Za potrebe porezne evidencije (PDV) svi ulazni računi
evidentiraju se u knjizi ulaznih računa.
Uobičajeno se mjere po iznosu kojim će se podmiriti. Kada je odstupanje iznosa podmirenja

od sadašnje vrijednosti značajno tada se mjere po sadašnjoj vrijednosti očekivanih plaćanja
u svrhu podmirenja.
Obveza se prestaje priznavati ako je podmirena, istekla te ako se vjerovnik odrekao svojih
prava ili ih je izgubio.
Obveze prema dobavljačima evidentiraju se:
 na sintetičkom kontu glavne knjige

 u analitičkoj evidenciji dobavljača (salda-konta dobavljača).
U sintetičkoj evidenciji na kontu glavne knjige vidljiva je informacija o ukupnim obvezama

prema svim dobavljačima dovoljna za potrebe financijskog izvještavanja. Za potrebe
vođenja poslovanja potrebne su detaljnije informacije iz analitičke evidencije dobavljača o
tome koliko točno kojem dobavljaču dugujemo, kada pojedini iznosi dospijevaju na
plaćanje, itd. (slika 4.14).
Naziv konta Broj konta___________
Matični podaci dobavljača: TKKT d.o.o., A. Cesarca 3, 42000 Varaždin, OIB: 99999999999
Godina 20xy
Slika 4.14 Analitička evidencija dobavljača – analitički konto dobavljača TKKT d.o.o.

| 87
Na slici 4.15 prikazana je veza sintetičke i analitičke evidencije dobavljača

(pojednostavljeni prikaz korištenjem t-konta). Stanje na kontu Dobavljači glavne knjige
jednako je zbroju pojedinačnih stanja na analitičkim kontima dobavljača. Isto je i sa
evidencijom poslovnih promjena: ono što je evidentirano na pojedinačnom analitičkom
kontu kao bilo povećanje bilo smanjenje na tom kontu reflektirat će se i kao ista takva
promjena na sintetičkom kontu Dobavljači. Kod korištenja računovodstvenog softvera,
nakon knjiženja na analitičkom kontu/-ima provodi se automatsko ažuriranje konta glavne
knjige.
Analitička evidencija Glavna knjiga

dobavljača
Dobavljač TKKT d.o.o. Dobavljač AGRO d.o.o. Dobavljači

70.000 S0 50.000 S0 270.000 S0
Dobavljač BREZA d.d.
35.000 S0
270.000
Dobavljač ALFA d.d. Dobavljač BETA d.o.o.
85.000 S0 30.000 S0
Slika 4.15 Veza analitičke i sintetičke evidencije dobavljača
Kada podmirimo obvezu prema nekom dobavljaču promjena se evidentira na analitičkom

kontu dobavljača i na kontu Žiro račun u banci (slika 4.16). Ukoliko smo podmirili obvezu
prema dobavljaču AGRO d.o.o. evidentirat ćemo smanjenje obveze prema tom dobavljaču
i smanjenje novca na žiro računu (promjena broj 1). Uz korištenje računovodstvenog
softvera, ažuriranje konta glavne knjige je automatsko.

| 88
Analitička evidencija Glavna knjiga Automatsko

dobavljača ažuriranje konta
glavne knjige
Dobavljač TKKT d.o.o. Dobavljač AGRO d.o.o. Dobavljači

70.000 S0 50.000 S0 50.000 270.000 S0
(1) 50.000
Dobavljač BREZA d.d.
35.000 S0
270.000
Dobavljač ALFA d.d. Dobavljač BETA d.o.o. Žiro račun u banci
85.000 S0 30.000 S0 S0 50.000 (1)
Slika 4.16 Veza analitičke i sintetičke evidencije dobavljača kod podmirenja obveza
4.6 Zalihe - općenito

Zalihe se ubrajaju u kratkotrajnu materijalnu imovinu poduzeća. Sukladno HSFI 10 i MRS
2 zalihe su imovina:
 koja se drži radi prodaje u redovnom toku poslovanja
 koja se drži u procesu proizvodnje za navedenu prodaju ili
 u obliku materijala ili dijelova koji će biti utrošeni u procesu proizvodnje ili u
postupku pružanja usluga.
Zalihe slijedom reprodukcijskog ciklusa obuhvaćaju sljedeće oblike:

 zalihe sirovina i drugog materijala koji ulazi u supstancu gotovog proizvoda
 zalihe rezervnih dijelova i drugog materijala koji ne ulazi u supstancu gotovih
proizvoda
 zalihe nedovršene proizvodnje i poluproizvoda
 zalihe gotovih proizvoda
 zalihe trgovačke robe i drugo
 kratkotrajnu biološku imovinu

| 89
4.6.1 Nabava zaliha

Kod početnog vrednovanja zalihe se mjere po trošku nabave (kupnje) tj. nabavnoj
vrijednosti, a nakon početnog priznavanja zalihe se mjere po trošku nabave ili neto
utrživoj vrijednosti, ovisno o tome što je niže.
Vrijednost zaliha prilikom njihovog trošenja prenosi se ili u vrijednost proizvodnje ili u
rashode, ovisno o potrošnji kojih zaliha se radi.
Trošak zaliha može uključivati troškove kupnje (nabave), troškove konverzije i ostale
troškove koji su nastali prilikom dovođenja zaliha na sadašnju lokaciju i sadašnje stanje.
Troškovi nabave (kupnje) obuhvaćaju sljedeće:
Kupovna cijena (fakturna vrijednost)
Uvozne carine
Drugi porezi (osim onih koji se mogu vratiti od poreznih vlasti)
Trošak prijevoza
Trošak rukovanja zalihama
i drugi troškovi koji se mogu izravno pripisati nabavi
Trgovački popusti, rabati i slične stavke oduzimaju se kod određivanja troškova kupnje. U
troškove zaliha ne uključuje se porez na dodanu vrijednost (PDV). Sve ostale troškove
kupnje tj. nabave osim kupovne cijene, uobičajeno zovemo ovisni troškovi nabave.
Dakle, za poduzeće koju neku zalihu kupuje kažemo da trošak nabave (kupnje) tj.
nabavnu vrijednost čini: kupovna cijena i ovisni troškovi nabave.
Troškovi konverzije su troškovi direktno vezani uz jedinice proizvodnje. To su troškovi

izravnog rada i alocirani dio fiksnih i varijabilnih općih troškova proizvodnje (troškovi
proizvodne režije) nastalih pri konverziji materijala u gotove proizvode.

| 90
Ostali troškovi obuhvaćaju troškove nastale prilikom dovođenja zaliha na sadašnju

lokaciju i sadašnje stanje. To su ne-proizvodni opći troškovi ili troškovi oblikovanja
proizvoda za posebne kupce.
4.6.2 Utrošak zaliha

Tehnike mjerenja troška (metode obračuna utroška) koje se primjenjuju pri obračunu
utroška zaliha su sljedeće:
(1) Maloprodajna metoda

(2) Metoda standardnog troška
(3) Metoda specifične identifikacije troškova
(4) FIFO metoda (engl. First in-First out)
(5) Metoda prosječnog ponderiranog troška – PPT metoda
Maloprodajna metoda koristi se za mjerenje zaliha velikog broja brzo cirkulirajućih

stavki sa sličnim maržama. Trošak prodanih zaliha određuje se smanjenjem prodajne
vrijednosti za odgovarajući postotak bruto marže.
Kod metode standardnog troška koriste se uobičajene razine upotrebe materijala, rada,
efikasnosti i kapaciteta za evidenciju utrošenih zaliha vezanih uz proizvodnju određene
količine proizvoda.
Rezultat metoda (1) i (2) je procjena stvarnih troškova. Ove se metode mogu koristiti ako
je njihov rezultat približan stvarnom trošku. Na kraju poslovne godine utvrđuju se i
evidentiraju odstupanja od stvarnih troškova.
Metoda specifične identifikacije koristi se za stavke zaliha koje nisu uobičajeno

zamjenjive te za robu i usluge za specifične projekte. Specifični troškovi pridružuju se
identificiranim jedinicama zaliha odnosno svaka stavka kupljenih zaliha mora se moći
zasebno pratiti (npr. putem serijskog broja). Računovodstveni sustav mora omogućiti
praćenje troška svake stavke zaliha i smanjenje vrijednosti zaliha za specifičan trošak vezan
uz prodanu stavku zaliha.
Kod FIFO metode zaliha koja je u fizičkom tijeku prva nabavljena biti će prva terećena
na troškove i rashode i tako redom. Temelji se na fizičkom tijeku ulaza na skladište.
Prilikom utroška zaliha, trošak utrošenih zaliha obračunava se po redoslijedu, količinama i
cijenama po kojima su zalihe stizale na skladište. Nakon obračuna utroška treba biti
poznato koja količina zaliha i po kojim cijenama ostaje za naredni utrošak. Uz pretpostavku

| 91
umjerenog rasta cijena, prednost ove metode je to da je vrijednost preostalih zaliha

najsličnija trenutnoj tržišnoj vrijednosti zaliha. Nedostatak ove metode je što su nastali
troškovi niži od zamjenskih troškova zaliha te se iskazuje nerealno visok profit na koji se
plaća porez.
Kod metode PPT, trošak utrošenih zaliha utvrđuje se množenjem prosječnog ponderiranog
troška i utrošene količine zaliha.
𝑈𝑘𝑢𝑝𝑛𝑎 𝑣𝑟𝑖𝑗𝑒𝑑𝑛𝑜𝑠𝑡 𝑧𝑎𝑙𝑖ℎ𝑎

𝑃𝑟𝑜𝑠𝑗𝑒č𝑛𝑖 𝑝𝑜𝑛𝑑𝑒𝑟𝑖𝑟𝑎𝑛𝑖 𝑡𝑟𝑜š𝑎𝑘 =
𝐾𝑜𝑙𝑖č𝑖𝑛𝑎 𝑛𝑎 𝑧𝑎𝑙𝑖ℎ𝑎𝑚𝑎
𝑇𝑟𝑜š𝑎𝑘 𝑢𝑡𝑟𝑜š𝑒𝑛𝑖ℎ 𝑧𝑎𝑙𝑖ℎ𝑎 = 𝐾𝑜𝑙𝑖č𝑖𝑛𝑎 ∙ 𝑃𝑃𝑇
Prednosti ove metode jest jednostavnost primjene i zbog toga se često koristi. Nedostatak
PPT metode je u slučaju rasta cijena od nabave do nabave, jer će tada nastali troškovi biti
niži od zamjenskih troškova zaliha.
Metode FIFO i PPT prikazane su na primjerima u poglavlju 6.1.2.
Postoje i druge metode obračuna utroška zaliha kao što je to primjerice metoda LIFO (engl.
Last in-First out). U metodi LIFO zaliha koja je u fizičkom tijeku posljednja nabavljena
biti će prva terećena na troškove i rashode. U slučaju rasta cijena od nabave do nabave, ova
bi metoda dovela do nižeg iznosa iskazane dobiti, tako da je u Hrvatskoj za porezne svrhe
zabranjena upotreba ove metode.

5 DUGOTRAJNA IMOVINA
Dugotrajna imovina je imovina koja će ostati nepromijenjena u roku duljem od jedne

godine ili neće biti utrošena u jednom normalnom proizvodnom ciklusu, odnosno pretvara
se u novac u roku dužem od jedne godine. Po pojavnom obliku, može se raditi o
nematerijalnoj, materijalnoj ili financijskoj imovini.
Procesi vezani uz dugotrajnu nematerijalnu i materijalnu imovinu jesu:
 Nabava – evidencija na konto imovine u pripremi

 Korištenje – evidencija na konto imovine u upotrebi
 Povlačenje iz upotrebe – isknjiženje iz poslovnih knjiga
Dugotrajna materijalna imovina koja je nabavljena početno se mjeri i evidentira u

računovodstvu po troškovima nabave tj. po nabavnoj vrijednosti. Prema MRS 16,
nabavnu vrijednost dugotrajne materijalne imovine čine svi troškovi vezani uz nabavu i
osposobljavanje sredstva za upotrebu, a to su:
 kupovna cijena, uključujući carinu i nepovratne poreze na kupnju, umanjena za

popuste i rabate
 svi izravni troškovi potrebni za dovođenje sredstava u stanje i na lokaciju za
namjeravanu upotrebu
o troškovi primanja zaposlenih koji proizlaze izravno iz gradnje ili nabave

pojedine nekretnine, postrojenja i opreme
o priprema zemljišta
o prijevoz, utovar/istovar
o sklapanje i instalacija
o troškovi testne proizvodnje
o profesionalne naknade
 početna procjena troškova rastavljanja i uklanjanja imovine, te obnove mjesta na

kojemu se ona nalazi

| 93
Za troškove nabave dugotrajne materijalne ili nematerijalne imovine tj. nabavnu vrijednost
kažemo da su to USKLADIŠTIVI ili KAPITALIZIRANI12 troškovi, jer predstavljaju
vrijednost imovine. Oni će se postupno prikazivati kao trošak, kroz postupak obračuna
amortizacije (više o tome vidi u poglavlju 5.2).
Po završetku procesa nabave sredstvo se stavlja u upotrebu, za što je potreban izvještaj o

aktiviranju.
Evidencija o dugotrajnoj imovini vodi se u:

 Knjizi inventara (samo za dugotrajnu materijalnu imovinu)
 Analitičkoj evidenciji
 Glavnoj knjizi i Dnevniku
5.1 Evidencija nabave i korištenja dugotrajne

nematerijalne i materijalne imovine
Na slici 5.1. na kontima glavne knjige prikazan je način evidencije nabave dugotrajne
nematerijalne ili materijalne imovine i to kupnjom na tržištu, te njeno stavljanje u upotrebu
i korištenje.
Slika 5.1
12
ovaj pojam nema veze s pojmom kapital koji predstavlja izvor imovine

| 94
Ukoliko je neka imovina kupljena na tržištu, temelj za evidenciju na odgovarajućim

kontima biti će ulazni račun/-i primljen/-i od dobavljača. Nakon što je imovina spremna za
korištenje, izvještaj o aktiviranju biti će temelj za evidenciju na odgovarajućem kontu
imovine u upotrebi. Od trenutka kada je dugotrajna nematerijalna ili materijalna imovina u
upotrebi počinje i obračun njenog trošenja odnosno amortizacije (napomena: postoje
izuzeci!). Prema Zakonu o porezu na dobit trošak amortizacije priznaje se kao porezni
rashod od prvoga dana mjeseca koji slijedi mjesec u kojem je dugotrajna imovina stavljena
u upotrebu.
5.2 Sustavi i metode obračuna amortizacije

Amortizacija jest vrijednosni iskaz trošenja dugotrajne nematerijalne i materijalne
imovine (osnovna sredstva) tijekom njihova vijeka uporabe i prenošenje vrijednosti na
nove proizvode i usluge. Po obračunu amortizacije, osim što treba evidentirati smanjenje
vrijednosti imovine na odgovarajući konto akumulirane amortizacije odnosno ispravka
vrijednosti, treba evidentirati i trošak amortizacije (vidi promjenu 4, slika 5.1). Do
obračuna amortizacije trošak nabave bio je uskladišten tj. kapitaliziran, a po obračunu
amortizacije postaje realiziran.
Imovina koja podliježe amortizaciji je
• dugotrajna materijalna imovina

 imovina koju poslovni subjekt drži za upotrebu u proizvodnji ili prodaji robe i
pružanju usluga, za iznajmljivanje drugima ili za administrativne svrhe
 koja ima ograničen koristan vijek uporabe (trajanja)
• dugotrajna nematerijalna imovina koja ima ograničen koristan vijek uporabe

(trajanja)
Vijek uporabe definira se kao:
 razdoblje kroz koje se očekuje da će imovina biti korištena, ili

 broj jedinica proizvodnje ili sličnih jedinica za koje se očekuje da će biti ostvarene
korištenjem imovine
Obračunu amortizacije ne podliježe sljedeća dugotrajna imovina:
 zemljište

| 95
 šume i slična obnovljiva prirodna bogatstva

 umjetnička djela
 spomenici kulture
 financijska imovina
5.2.1 Obračun amortizacije

Osnovica za obračun amortizacije je:
 nabavna vrijednost (umanjena za ostatak vrijednosti – često, zanemariva

vrijednost) ili
 revalorizirana vrijednost
Iznos troška amortizacije treba sustavno izračunavati tijekom vijeka uporabe primjenom
odgovarajuće stope amortizacije na osnovicu. Sustavi koji se mogu koristiti jesu
vremenski ili funkcionalni (slika 5.2).
Trošak amortizacije se raspoređuje ili u rashod razdoblja ili u knjigovodstvenu vrijednost

druge imovine.
Slika 5.2 Sustavi i metode obračuna amortizacije
Standardi financijskog izvještavanja govore kako korištena metoda amortizacije treba

odražavati okvir očekivanog trošenja budućih ekonomskih koristi imovine od strane
poduzetnika.
U nastavku slijedi objašnjenje sustava amortizacije i metoda unutar pojedinih sustava.

| 96
5.2.1.1 Vremenski sustav obračuna amortizacije – linearna metoda
Osnovica se raspoređuje na jednake svote tijekom vijeka uporabe sredstva →

najjednostavnije metoda (prednost)
Pretpostavka: ravnomjerno trošenje sredstva kroz korisni vijek tj. trošak ravnomjerno tereti
prihod
Linearna = pravocrtna = konstantna
Nedostatak: ne podudaranje s ekonomskim zastarijevanjem

100%
Godišnja stopa amortizacije =
Korisni vijek uporabe
Godišnja stopa amortizacije

Amortizacija = Nabavna vrijednost ∙
100
Broj aktivnih mjeseci

Amortizacija ispodgodišnja = Amortizacija(godišnja) ∙
12
Primjer obračuna amortizacije – linearna metoda
• Kupljena je oprema nabavne vrijednosti 400.000 kn s vijekom uporabe 4

godina. Prikažite obračun amortizacije po godinama.
• Godišnja stopa amortizacije = 100%/4 godine= 25% god.
• Godišnja amortizacija = 400.000 kn x 0,25=100.000 kn

| 97
5.2.1.2 Vremenski sustav obračuna amortizacije – degresivna i progresivna

metoda
Degresivna metoda ili metoda padajućeg salda
• Trošak amortizacije je veći na početku vijeka uporabe, a zatim se kontinuirano

smanjuje
• Zašto?: velik dio DI značajan dio vrijednosti gubi u prvim godinama korištenja; DI u
prvim godinama produktivnija
 ukupni godišnji troškovi sredstva su otprilike isti kroz cijeli vijek upotrebe –
na početku veći trošak amortizacije, manji trošak održavanja; u kasnijim
godinama obrnuto
Progresivna metoda ili metoda rastućeg salda
• Trošak amortizacije niži na početku vijeka uporabe, a zatim se kontinuirano povećava

• Zašto?: ako se sredstvo na početku manje troši (npr. kapaciteti nisu u potpunosti
iskorišteni na početku)
Primjer obračuna amortizacije – degresivna metoda
• Kupljena je oprema nabavne vrijednosti 400.000 kn s vijekom uporabe 4 godina.

Prikažite obračun amortizacije po godinama.
• Suma znamenki godina = 4+3+2+1=10
• Stopa amortizacije (godina 1) = (4/10)x100%=40%
• …

| 98
Primjer obračuna amortizacije – progresivna metoda
• Kupljena je oprema nabavne vrijednosti 400.000 kn s vijekom uporabe 4

godina. Prikažite obračun amortizacije po godinama.
• Suma znamenki godina = 1+2+3+4=10
• …
5.2.1.3 Funkcionalni sustav obračuna amortizacije
Trošak amortizacije izračunava ovisno o korištenju sredstava
 obračun prema količini proizvoda

 obračun prema očekivanoj upotrebi (npr. broj sati rada)
Obračun prema količini proizvoda:
• Polazište: planirana količina proizvodnje u vijeku uporabe
Primjer obračuna amortizacije – funkcionalna metoda

 Kupljena je oprema nabavne vrijednosti 400.000 kn s vijekom uporabe 4 godina.
 Korištenjem opreme očekuje se proizvodnja 20.000 komada proizvoda.
 U prvoj godini proizvedeno je 4.000 komada.

| 99
 Prikažite obračun amortizacije za prvu godinu.
Amortizacija po jedinici učinka = 400.000 kn/20.000 kom = 20 kn/kom
Amortizacija za prvu godinu = 20 kn/kom x 4.000 kom = 80.000 kn
5.2.2 Amortizacija i porezno zakonodavstvo

Trošak amortizacije utječe na iskazani rezultat poslovanja.
Prema Zakonu o porezu na dobit amortizacija dugotrajne materijalne i nematerijalne

imovine priznaje se kao rashod u svoti obračunanoj na trošak nabave po linearnoj metodi
primjenom godišnjih amortizacijskih stopa. Zakon definira amortizacijske stope za porezne
svrhe prema očekivanom vijeku trajanja pojedinog sredstva i propisuje maksimalne stope
amortizacije koje se priznaju kao porezni rashod (ubrzana amortizacija).
Ako je na ime troška amortizacije obračunat manji iznos od porezno dopustivog, tada se
takav manji iznos priznaje kao rashod u računu dobiti i gubitka.
5.3 Inventura dugotrajne materijalne imovine
Inventura je postupak kojim se utvrđuje stvarno stanje imovine i obveza, te stvarno stanje
uspoređuje sa stanjem u poslovnim knjigama. Ukoliko se stvarno i knjižno stanje ne
poklapaju, govorimo o inventurnim razlikama. Dvije su mogućnosti vezano uz imovinu:
i. stvarno neka imovina postoji, no nije evidentirana u poslovnim knjigama: radi se

o inventurnom višku
ii. stvarno neke imovine nema, no evidentirana je u poslovnim knjigama: radi se o
inventurnom manjku
Prema ZOR-u inventura se obavezno provodi jednom godišnje: „Poduzetnik je dužan

tijekom poslovne godine, a najkasnije s krajem poslovne godine popisati imovinu i obveze
i s popisanim stvarnim stanjem uskladiti knjigovodstveno stanje.“.

| 100
Primjer: U poslovnim knjigama evidentirana je uredska stolica, za koju je inventurom

utvrđeno da je stvarno nema. U poslovnim knjigama postoje sljedeći podaci o toj stolici
(vidimo podatke s analitičkih konta):
Nabavna vrijednost stolice, konto Uredska stolica: 10.000 kn

Ispravak vrijednosti stolice: 5.600 kn
Ukoliko stolice stvarno nema, mora se isknjižiti iz poslovnih knjiga – konta uredska stolica
i ispravak vrijednosti uredske stolice zatvaramo. Neotpisana (neamortizirana) vrijednost
stolice jest 4.400 kn. Da stolica postoji i koristi se, provodio bi se i dalje obračun njenog
trošenja odnosno amortizacije. Budući da je nema, sada se za cijeli preostali neamortizirani
iznos evidentira trošak na kontu OSTALIH POSLOVNIH RASHODA pod nazivom
Manjkovi. Dakle, inventurni manjkovi predstavljaju stavku ostalih poslovnih rashoda.
Da je utvrđen inventurni višak, inventurna komisija procijenila bi:
• nabavnu vrijednost pronađene, a neevidentirane imovine,

• iznos njene akumulirane amortizacije, prema utvrđenoj starosti pronađene DI
Temeljem te procjene uslijedila bi evidencija u poslovnim knjigama – ukoliko je

procijenjena nabavna vrijednost veća od procijenjenog iznosa akumulirane amortizacije,
njihova razlika treba se evidentirati kao INVENTURNI VIŠAK što je stavka OSTALIH
POSLOVNIH PRIHODA.
5.4 Naknadno mjerenje
Nakon početnog priznavanja po trošku nabave (nabavnoj vrijednosti), a s obzirom na

životni vijek kroz koji realno može doći do promjene vrijednosti imovine, postoje dva
modela po kojima poduzeća mogu mjeriti dugotrajnu materijalnu imovinu (dalje: DMI):
troškovni model i revalorizacijski model. Kod troškovnog modela, knjigovodstvenu
vrijednost DMI u nekom trenutku čini trošak nabave (nabavna vrijednost) umanjen za
akumuliranu amortizaciju te gubitke od umanjenja vrijednosti. Kod revalorizacijskog
modela, u redovitim se vremenskim intervalima provjerava kakva je fer vrijednost DMI,
odnosno provjerava se da li je realno došlo do smanjenja/povećanja nabavne vrijednosti u
odnosu na trenutak same nabave; knjigovodstvenu vrijednost DMI u nekom trenutku čini
utvrđena fer vrijednost umanjena za akumuliranu amortizaciju te gubitke od umanjenja

| 101
vrijednosti. Sve procedure i za jedan i za drugi model detaljno su propisane odgovarajućim

standardima financijskog izvještavanja (HSFI, MSFI).
5.5 Povlačenje iz upotrebe dugotrajne nematerijalne

i materijalne imovine
Kada poduzeće više ne koristi određenu imovinu u svojem poslovnom procesu, treba
provesti evidenciju povlačenja iz upotrebe te imovine, odnosno njeno rashodovanje.

6 Računovodstvo proizvodnje
U ovom će poglavlju biti objašnjeno poslovanje proizvodnih poduzeća s računovodstvenog

gledišta.
6.1 Zalihe sirovina i materijala

Da bi poduzeća mogla proizvesti neki proizvod potrebne su im odgovarajuće sirovine i
materijali. Po nabavi te se sirovine i materijali uobičajeno skladište i po potrebi izdaju u
proizvodnju.
Stanje i promjene vezane uz zalihe sirovina i materijala vode se na tri razine:
 skladišna evidencija – sirovine i materijal po vrsti i količini

 materijalno knjigovodstvo (analitička evidencija sirovina i materijala) – sirovine i
materijal po vrsti, količini i vrijednosti
 glavna knjiga – sintetička evidencija, vrijednosno
U nastavku, neki će postupci evidencije biti prikazani na kontima glavne knjige, dok će
neki biti prikazani na analitičkim kontima pojedine sirovine ili materijala.
6.1.1 Nabava sirovina i materijala

U trenutku nabave zalihe sirovina i materijala vrednuju se po troškovima kupnje koje čini
kupovna cijena i ovisni troškovi nabave (slika 6.1). Troškove kupnje još zovemo i nabavna
vrijednost zaliha.
Kupovna
Ovisni Nabavna
cijena
troškovi vrijednost
dobavljača
Slika 6.1 Troškovi kupnje zaliha sirovina ili materijala

| 103
Obračun troškova kupnje zaliha materijala i način evidencije ovisi o tome:

 postoji li jedna (slika 6.2) ili više faktura dobavljača (slika 6.3) vezano uz nabavu
određene sirovine ili materijala
 ukoliko postoji više faktura (dakle, postoje i ovisni troškovi nabave), raspoređuju
li se ovisni troškovi nabave na samo jednu vrstu materijala ili na više vrsta
materijala
Slika 6.2 Evidencija nabave i uskladištenja materijala – jedna faktura
Ukoliko je vezano uz nabavu nekog materijala ili sirovine primljena jedna faktura koja
obuhvaća sve troškove kupnje tog materijala i nema ovisnih troškova koje treba
raspoređivati, tada se evidencija radi direktno na konto Sirovine i materijal u skladištu.
Slika 6.3 Evidencija nabave i uskladištenja materijala – više faktura

| 104
Ako postoji faktura jednog dobavljača koja se odnosi na kupovnu cijenu te faktura
drugog/drugih dobavljača koja/koje se odnose na neki od ovisnih troškova nabave, tada se
prvo na odgovarajućim kontima evidentira kupovna cijena zaliha, te ovisni troškovi
nabave. Nakon što su evidentirani svi troškovi nastali vezani uz nabavu sirovine ili
materijala slijedi obračun nabave i na kraju evidencija na kontu Sirovine i materijal u
skladištu.
Kada su ovisni troškovi nabave iskazani u jednom iznosu, a odnose se na više materijala,
treba ih rasporediti na svaki pojedini materijal prema racionalnoj osnovici, a to znači
prema glavnom uzročniku nastanka ovisnog troška. Osnovice za raspored ovisnih troškova
mogu na primjer biti: vrijednost materijala, volumen materijala ili težina materijala.
Raspored se radi prema postotnom udjelu vrijednosti, volumena ili težine pojedinog
materijala u cjelini. Ne trebaju svi ovisni troškovi biti raspoređeni temeljem iste osnovice.
Ako se kao osnovica za raspored ovisnih troškova koristi vrijednost materijala potrebno je
odrediti udio vrijednosti pojedinačnog materijala u ukupnoj vrijednosti ovisnih troškova za
sve nabavljene materijale. Raspored ovisnih troškova na vrijednost pojedinačnog
materijala radi se pomoću slijedećih izračuna.
XA = postotni udio vrijednosti materijala A
𝑉𝑟𝑖𝑗𝑒𝑑𝑛𝑜𝑠𝑡 𝑚𝑎𝑡𝑒𝑟𝑖𝑗𝑎𝑙𝑎 𝐴 ∙ 100

𝑋𝐴 =
𝑈𝑘𝑢𝑝𝑛𝑎 𝑓𝑎𝑘𝑡𝑢𝑟𝑛𝑎 𝑣𝑟𝑖𝑗𝑒𝑑𝑛𝑜𝑠𝑡 𝑠𝑣𝑖ℎ 𝑚𝑎𝑡𝑒𝑟𝑖𝑗𝑎𝑙𝑎
Ovisni trošak materijala A = XA ∙ Ukupni ovisni trošak
Primjer: Poduzetnik je nabavio dvije vrste materijala: materijal A u neto vrijednosti 16.500
kn i materijal B u neto vrijednosti od 9.200 kn. Ovisni troškovi iznose ukupno neto 3.100
kn i potrebno ih je što realnije rasporediti na materijal A i B.
Neto vrijednost materijala A = 16.500 kn

Neto vrijednost materijala B = 9.200 kn
Ukupno = 25.700 kn
Udio A u ukupnoj vrijednosti materijala = 16.500 kn/25.700 kn = 0,642

Udio B u ukupnoj vrijednosti materijala = 9.200 kn/25.700 kn = 0,358
Ovisni trošak A = 0,642 x 3.100 kn = 1.990 kn

Ovisni trošak B = 0,358 x 3.100 kn = 1.110 kn

| 105
6.1.2 Obračun utroška i troškova zaliha sirovina i materijala

Utrošak zaliha sirovina i materijala evidentira se u trenutku kada se sirovine i materijal
izdaju sa skladišta u proizvodnju. Osim informacije o utrošenim količinama potrebna je i
informacija o vrijednosti utrošenih sirovina ili materijala odnosno informacija o nastalom
trošku sirovina i materijala.
Ukoliko je neka vrsta materijala nabavljana u više navrata i troškovi nabave su za isti
materijal bili različiti od nabave do nabave tada se javlja problematika vrednovanja utroška
zaliha i sirovina. Radi navedenog poduzetnik mora u svojim računovodstvenim politikama
odrediti koju će tehniku mjerenja troška (metodu obračuna utroška) koristiti pri obračunu
utroška zaliha. Tehnike mjerenja troška se ne mogu mijenjati tijekom godine.
Za obračun utroška sirovina i materijala uobičajeno se koriste metoda FIFO (engl. First-
in-firt-out ili metoda PPT (metoda ponderiranog prosječnog troška) koje su u
Republici Hrvatskoj i porezno dopustive. Kad se obračuna vrijednost utrošenog materijala,
evidentira se smanjenje zalihe materijala i nastanak troška materijala (slika 6.4).
6.4 Evidencija troškova zaliha sirovina i materijala na kontima
Evidencija utroška materijala može biti kontinuirana ili periodična. Za evidenciju utroška i
obračun troška koristi se analitički konto pojedinog materijala ili sirovine (analitička
evidencija).
Kod FIFO kontinuiranog obračuna utroška zaliha, prilikom svakog izdavanja sirovine i
materijala sa skladišta u proizvodnju radi se obračun utroška i evidencija troška. Nakon
svakog obračuna utroška treba biti poznato koja količina zaliha po kojim cijenama tj. kojem
redoslijedu ostaje za naredni utrošak.
Kod FIFO periodičnog obračuna zaliha obračun se radi u određenim vremenskim

intervalima. Treba utvrditi vrijednost zaliha koja je bila raspoloživa za utrošak u
obračunskom periodu i od nje se odbije vrijednost zaliha na kraju:

| 106
A. Vrijednost zaliha raspoloživih za utrošak u periodu =

Početno stanje + Vrijednost novonabavljenih količina u periodu
B. Skladišna evidencija = Količina zaliha na kraju perioda
C. Utvrditi vrijednost preostalih zaliha (podaci iz računovodstva, temeljem točke B.)
D. Trošak sirovine ili materijala u periodu = A – C
Kod metode FIFO i kontinuiranim i periodičnim obračunom dobivaju se isti troškovi

utrošenih zaliha.
U nastavku slijedi primjer kontinuiranog i periodičnog obračuna zaliha FIFO metodom.

Izradite analitičku evidenciju materijala X po metodi FIFO (kontinuirani i periodični
obračun) prema sljedećim podacima:
 1.1. Stanje materijala X na početku godine: 2.000 kg po cijeni od 25 kn/kg
 10.1. Nabavljeno je 800 kg materijala X po cijeni od 30 kn za kg
 12.1. Utrošeno je u proizvodnji 800 kg materijala X
 15.1. Nabavljeno je 1.200 kg materijala X po cijeni od 31 kn za kg
 28.1. Utrošeno je u proizvodnji 2.600 kg materijala X
FIFO metoda – kontinuirani obračun

| 107
FIFO metoda – periodični obračun
Kontinuirani obračun utroška zaliha po metodi PPT izvodi se tako da se prilikom svakog
utroška utvrđuje prosječni ponderirani trošak.
Kod periodičnog obračuna utroška zaliha prosječni ponderirani trošak utvrđuje se jednom,
za cijelo razdoblje obračuna.
Rezultati dobiveni primjenom kontinuiranog obračuna zaliha i periodičnog obračuna zaliha

metodom PPT su različiti. Da li će ukupni troškovi materijala u razdoblju obračuna biti
veći kod kontinuiranog ili periodičnog obračuna ovisi o kretanju cijena od nabavke do
nabavke materijala za koji se radi obračun. U nastavku slijedi primjer obračuna utroška
PPT metodom.
Izradite analitičku evidenciju materijala X po metodi PPT (kontinuirani i periodični

obračun) prema sljedećim podacima:
 1.1. Stanje materijala X na početku godine: 2.000 kg po cijeni od 25/kg
 10.1. Nabavljeno je 800 kg materijala X po cijeni od 30 kn za kg
 12.1. Utrošeno je u proizvodnji 800 kg materijala X
 15.1. Nabavljeno je 1.200 kg materijala X po cijeni od 31 kn za kg
 28.1. Utrošeno je u proizvodnji 2.600 kg materijala X

| 108
Metoda PPT – kontinuirani obračun
74.000 𝑘𝑛 90.056 𝑘𝑛
= 2.800 𝑘𝑔
= 3.200 𝑘𝑔
Metoda prosječnog ponderiranog troška – periodični obračun

| 109
Troškovi potrošenih ili prodanih zaliha obračunani po različitim metodama – u

uvjetima umjerene inflacije
Najveći troškovi Najmanja dobit

Br. Metoda obračuna zaliha Troškovi
1. PPT Periodični 94.520 kn
2. PPT Kontinuirani 94.308 kn
FIFO
3. 92.600 kn
Periodični i kontinuirani Najmanji troškovi Najveća dobit
Iz tablice se može uočiti da najveće troškove utrošenih ili prodanih zaliha daje periodični
obračun po PPT metodi. Analogno tome može se zaključiti da će se upotrebom te metode
u financijskim izvještajima iskazati najmanja dobit.
6.2 Troškovi kod proizvodnih poduzeća
Za početak ćemo rezimirati neke bitne činjenice o troškovima. Troškovi u financijskom

računovodstvu jesu novčana mjera utrošenih resursa.
Ukoliko se zna trošak jedinice nekog proizvoda:
 moguće je planirati i kontrolirati upotrebu resursa potrebnih za stvaranje tog

proizvoda
 omogućuje postavljanje prodajne cijene kojom će se ostvariti dobit
 omogućuje izračun troškova prodanih proizvoda (za potrebe sastavljanja Računa
dobiti i gubitka)
 omogućuje izračun vrijednosti preostalih zaliha (za potrebe sastavljanja Bilance)
Troškovi proizvodnih poduzeća se prema vremenu priznavanja (načinu nadoknađivanja iz
ukupnih prihoda) tj. vezano uz potrebe financijskog izvještavanja dijele na:
 Kapitalizirane (uskladištive) troškove

 Prvo evidentirani kao imovina u bilanci
 Od njih se očekuje buduća korist - postaju trošak u razdoblju u kojem se
ostvari ta korist

| 110
 Troškovi priznati u rashode (neuskladištivi)

 Postaju rashod perioda u kojem su nastali = troškovi uprave, prodaje i
administracije
Troškove kod proizvodnih poduzeća promatramo na dva načina: po prirodnim vrstama i

prema načinu nadoknađivanja iz ukupnog prihoda.
Prema prirodnim vrstama troškovi se dijele na:
 troškove sirovina i materijala

 troškove rada
 troškove amortizacije
 troškove energije
 troškove raznih usluga – najamnina, reklama, …
Dakle, osim što se troškovi prate po prirodnim vrstama, potrebno je pratiti da li su troškovi
nastali vezano uz proizvodnju pa čine troškove proizvodnje ili se radi o troškovima koji
su vezani uz upravu, prodaju ili administraciju pa će činiti troškove razdoblja.
Troškovi sirovina i materijala predstavljaju vrijednosni izraz utrošenih sirovina ili

materijala. Način njihovog izračuna prikazan je u poglavlju 6.1.2. Oni ulaze u troškove
proizvoda.
Troškovi rada jesu vrijednosni izraz uloženog rada. Nešto više o troškovima rada možete
pronaći u poglavlju 7.3.2. Troškovi rada radnika koji su direktno ili indirektno vezani uz
proizvodnju ulaze u troškove proizvoda, dok troškovi rada radnika uprave, prodaje i
administracije ulaze u troškove razdoblja.
Troškovi amortizacije predstavljaju vrijednosni iskaz trošenja dugotrajne nematerijalne i

materijalne imovine. I o njima je već bilo riječi u poglavlju 4. Troškovi amortizacije one
imovine koja se koristi u proizvodnji ulaze u troškove proizvoda, dok troškovi amortizacije
imovine vezane uz upravu, prodaju i administraciju čine troškove razdoblja.
Troškovi energije jesu vrijednosni iskaz utrošene energije. Troškovi energije također se
mogu dijeliti na troškove vezane uz proizvodnju i troškove koji će odmah biti rashodi
razdoblja.

| 111
Svi troškovi vezani uz proizvodnju čine vrijednost proizvedenih proizvoda i putem

obračuna proizvodnje (poglavlje 6.3) prenose se u vrijednost zaliha gotovih proizvoda
(USKLADIŠTIVI ODNOSNO KAPITALIZIRANI TROŠKOVI). Oni postaju rashod
tek kad su proizvodi prodani odnosno rashode čine troškovi proizvodnje prodanih
proizvoda.
Troškovi uprave, prodaje i administracije čine troškove razdoblja i postaju rashod u

razdoblju u kojem su nastali.
6.3 Obračun proizvodnje
Obračun proizvodnje provodi se u redovitim vremenskim intervalima, ovisno o

proizvodnom procesu.
Sukladno MRS-ovima, zalihe proizvodnje i gotovih proizvoda se ne vode po punoj cijeni

koštanja već po jednom dijelu troškova tzv. troškovima proizvodnje koji obuhvaćaju:
 Direktni materijal – troškovi sirovina i materijala

 Direktni rad – troškovi rada
 Opći troškovi proizvodnje (indirektni troškovi) – troškovi indirektnog rada
(operativni menadžment), troškovi indirektnih materijala, troškovi energije,
troškovi amortizacije pogonske zgrade i opreme,…

| 112
6.5. Obračun proizvodnje
Preko konta Raspored troškova za obračun proizvoda troškovi proizvodnje se prenose u

vrijednost zaliha proizvodnje u toku.
Ukoliko na dan obračuna postoje nedovršeni proizvodi, odgovorna osoba u poduzeću

(voditelj proizvodnje ili sl.) radi procjenu kolika je vrijednost nedovršenih proizvoda, a
koja je vrijednost dovršenih proizvoda. Za vrijednost dovršenih proizvoda smanjuju se
zalihe proizvodnje u tijeku, a povećavaju zalihe gotovih proizvoda.
6.4 Prodaja gotovih proizvoda
Proizvode koji su dovršeni poduzeće prodaje na tržištu. Slika 6.6 prikazuje evidenciju
prodaje gotovih proizvoda.

| 113
6.6. Prodaja gotovih proizvoda uz odgodu plaćanja
(1) evidencija prodaje uz odgodu plaćanja

(2) evidencija rashoda i smanjenje zaliha
Ukoliko za jedan te isti proizvod postoje količine na zalihi koje su proizvedene uz različite
troškove proizvodnje i ovdje će trebati koristiti neku od metoda obračuna utroška zaliha,
metodu FIFO ili metodu PPT.
Zalihe gotovih proizvoda vode se po trošku proizvodnje. U trenutku prodaje, trošak

proizvodnje prodanih proizvoda prestaje biti uskladišten i postaje REALIZIRANI trošak
tj. rashod koji će biti prikazan u računu dobiti i gubitka za tu poslovnu godinu.

| 114
6.5 Obračun troškova razdoblja

Obračun troškova razdoblja provodi se na kraju obračunskog razdoblja što je u pravilu kraj
poslovne godine.
• Troškovi razdoblja = troškovi uprave, prodaje i administracije
Primjeri tih troškova jesu plaće radnika uprave, prodaje i administracije, troškovi energije
u tim odjelima, troškovi amortizacije vezano uz te odjele.
6.7. Obračun troškova razdoblja
6.6 Utvrđivanje rezultata poslovanja

Na kraju poslovne godine potrebno je sučeliti prihode i rashode koji su ostvareni u tom
obračunskom razdoblju i utvrditi financijski rezultat poslovanja, odnosno dobit ili
gubitak razdoblja (slika 6.8). Za sučeljavanje prihoda i rashoda koristi se obračunski konto
Razlika prihoda i rashoda. Prihodi se prenose s konta prihoda na potražnu stranu konta
Razlika prihoda i rashoda (promjena broj 1), dok se rashodi prenose na dugovnu stranu
istog konta (promjena broj 2). Nakon toga, konta prihoda i rashoda su na nuli.

| 115
Ako su prihodi veći od rashoda tada je saldo na kontu Razlika prihoda i rashoda na
dugovnoj strani tog konta pa slijedi knjiženje 3x – zatvaranje konta Razlika prihoda i
rashoda knjiženjem na njegovoj dugovnoj strani, te evidencija obveze za porez na dobit i
dobiti poslovne godine. Ako su rashodi veći od prihoda tada je saldo na kontu Razlika
prihoda i rashoda na potražnoj strani tog konta pa slijedi knjiženje 3y – zatvaranje konta
Razlika prihoda i rashoda knjiženjem na njegovoj potražnoj strani, te evidencija gubitka
poslovne godine.
6.8. Obračun rezultata poslovanja

7 Računovodstvo trgovine
U ovom će poglavlju biti pojašnjeno poslovanje trgovaca s računovodstvenog gledišta.
7.1 Općenito o trgovini

Prema Zakonu o trgovini, trgovina je definirana kao „gospodarska djelatnost kupnje i
prodaje robe i/ili pružanja usluga u trgovini u svrhu ostvarivanja dobiti ili drugog
gospodarskog učinka“. Trgovina se dijeli na:
 trgovinu na veliko
o kupnja robe radi daljnje prodaje drugim pravnim ili fizičkim osobama
koje obavljaju neku registriranu ili zakonom određenu djelatnost
 trgovinu na malo
o kupnja robe radi daljnje prodaje potrošačima za osobnu uporabu ili
uporabu u kućanstvu, kao i profesionalnim korisnicima ako za tu prodaju
nije potrebno ispunjavanje dodatnih minimalnih tehničkih i drugih uvjeta
propisanih posebnim propisima
Roba kod trgovaca prolazi kroz procese nabave, uskladištenja i prodaje. Kod trgovaca,
stanje i promjene vezane uz robu vode se na tri razine:
 skladišna evidencija – roba po vrsti i količini

 robno knjigovodstvo (analitička evidencija robe) - roba po vrsti, količini i
vrijednosti
 glavna knjiga – sintetička evidencija
Knjigovodstvene isprave koje pritom služe kao temelj za evidenciju u poslovnim knjigama
jesu ulazne fakture (računi), skladišne primke, međuskladišnice, otpremnice, zapisnici o
promjeni cijena, izlazne fakture, povratnice. Korištenje računovodstvenog softvera
omogućava povezivanje različitih razina evidencije.

| 117
7.2 Nabava trgovačke robe

Zalihe općenito mjere se ili po trošku nabave ili po neto utrživoj vrijednosti, ovisno o tome
koja je vrijednost niža. Nabavnu vrijednost robe (trošak nabave tj trošak kupnje robe) čini
kupovna cijena robe od dobavljača te ovisni troškovi nabave. Uobičajeni ovisni troškovi
nabave jesu utovar, prijevoz, istovar, osiguranje robe na putu, špediterske usluge, uvozne
carine te posebni porezi odnosno trošarine koji nisu povratni. Neto utrživa vrijednost je
neto iznos koji trgovac očekuje da će ostvariti prodajom robe. Ona će biti niža od troška
nabave u slučaju da su zalihe oštećene, zastarjele ili je općenito toj vrsti robe pala tržišna
cijena.
Motiv trgovaca za poslovanje jest mogućnost zarade na razlici u cijeni robe odnosno marži.
Trgovci robu nabavljaju od svojih dobavljača pri čemu nabavnu cijenu (vrijednost) čini
kupovna cijena robe i ovisni troškovi nabave. Trgovci će tu istu robu prodavati po cijeni
većoj od one po kojoj su je nabavili odnosno nabavnoj će vrijednosti dodati svoju maržu.
Marža mora biti dovoljno visoka da pokrije i ostale troškove osim nabavne vrijednosti robe
koje trgovac ima (troškovi poslovanja trgovine). Iz tog razloga trgovci rade kalkulaciju
prodajne cijene robe čime dolaze do cijene po kojoj će robu prodavati svojim kupcima.
Kod trgovca koji je u sustavu PDV-a kalkulacija prodajne cijene provodi se na sljedeći
način:
Kupovna cijena robe (iznos fakture dobavljača robe bez PDV-a)
+ Ovisni troškovi nabave
= NABAVNA VRIJEDNOST ROBE (trošak nabave)
+ Razlika u cijeni (marža)
= PRODAJNA CIJENA bez PDV-a
+ PDV
= PRODAJNA CIJENA s PDV-om
Trgovci na veliko mogu robu na kontu Zaliha robe u skladištu voditi po dvije vrijednosti:
 po nabavnoj vrijednosti
 po prodajnoj cijeni bez PDV-a

| 118
Ta odluka spada u domenu računovodstvenih politika poduzeća i kao takva mora biti
objavljena u bilješkama uz financijske izvještaje.
Evidencija nabave robe pri kojoj su se javili ovisni troškovi nabave i roba se na skladištu
vodi po nabavnoj vrijednosti prikazana je na slici 7.1.
Zalihe: Kupovna cijena robe

od dobavljača Potraživanja za pretporez Dobavljači
(1) A A (3) (1) 0,25 A 1,25 A (1)

(2) 0,25 B 1,25 B (2)
Zalihe: Ovisni troškovi

nabave
(2) B B (3)
Zalihe: Obračun nabave
(3) A+B A+B (4)
Zalihe: Roba u skladištu
(4) A+B
Slika 7.1 Evidencija robe na skladištu po nabavnoj vrijednosti
Objašnjenje knjiženja na slici 7.1 su sljedeća (pretpostavka: trgovac je u sustavu PDV-a):
(1) evidencija ulazne fakture primljene od dobavljača robe

(2) evidencija ulazne fakture drugog dobavljača vezano uz ovisne troškove nabave
(dobavljač je obavio npr. prijevoz robe)
(3) obračun nabave
(4) evidencija robe na skladištu po nabavnoj vrijednosti
U slučaju odabira evidencije na kontu Zaliha robe u skladištu po prodajnoj cijeni bez PDV-
a, javlja se potreba za korektivnim kontom Uračunata razlika u cijeni robe na kojem se
evidentira uračunata marža i koji tada ispravlja vrijednost s osnovnog konta Zaliha robe u
skladištu na razinu troška nabave. Evidencija nabave robe pri kojoj su se javili ovisni

| 119
troškovi nabave i roba se na skladištu vodi po prodajnoj vrijednosti bez PDV-a prikazana
je na slici 7.2.
Zalihe: Kupovna cijena robe

od dobavljača Potraživanja za pretporez Dobavljači
(1) A A (3) (1) 0,25 A 1,25 A (1)

(2) 0,25 B 1,25 B (2)
Zalihe: Ovisni troškovi

nabave
(2) B B (3)
Zalihe: Obračun nabave
(3) A+B A+B (4)
Zalihe: Uračunata razlika u

cijeni robe
(4) A+B+C C (4)
Slika 7.2 Evidencija robe na skladištu po prodajnoj vrijednosti bez PDV-a
Razlika u odnosu na evidenciju po nabavnoj vrijednosti je u knjiženju (4) gdje se sada

koristi i korektivni konto Uračunata razlika u cijeni robe.
Trgovci na malo robu koja se nalazi u prodavaonici vode po prodajnoj cijeni s PDV-om.
Zato se pri računovodstvenoj evidenciji javlja potreba za još jednim korektivnim kontom
koji će vrijednost s konta Zaliha robe u prodavaonici svesti na trošak nabave. Radi se o
kontu Uračunati PDV.
7.3 Prodaja trgovačke robe

Prilikom prodaje robe trgovac izdaje kupcu račun. Evidencija prodaje robe koja je na
skladištu bila evidentirana po nabavnoj vrijednosti prikazana je na slici 7.3.

| 120
Zalihe: Roba u skladištu Potraživanja od kupaca Obveze za PDV
S0 B (2) (1) 1,25 A 0,25 A (1)
Prihodi od prodaje robe
A (1)
Troškovi prodane robe
(2) B
Slika 7.3 Prodaja robe evidentirane na skladištu po nabavnoj vrijednosti
Trgovac koji je u sustavu PDV-a evidentirat će sljedeće:
(1) temeljem izlazne fakture slijedi evidencija prihoda, obveze za PDV i potraživanja
od kupaca (pretpostavka je da je kupcu omogućena odgoda plaćanja)
(2) budući da je roba izdana kupcu evidentira se smanjenje zaliha robe na skladištu i
nastanak rashoda (troškovi prodane robe) koje čini nabavna vrijednost prodane
robe
Ukoliko se roba na skladištu vodi po prodajnoj cijeni bez PDV-a, za knjiženje broj 2
potreban je i konto Uračunata razlika u cijeni robe na kojem se evidentira marža realizirana
prodajom (slika 7.4).

| 121
S0 B+C (2)
Potraživanja od kupaca
(1) 1,25 A
Zalihe: Uračunata razlika u Obveze za PDV
cijeni robe
0,25 A (1)
(2) C S0
Prihodi od prodaje robe
A (1)
Troškovi prodane robe
(2) B
Slika 7.4 Prodaja robe evidentirane na skladištu po prodajnoj vrijednosti bez PDV-a
7.3.1 Metode obračuna utroška zaliha
Trgovci jednu te istu vrstu robe nabavljaju sukcesivno od dobavljača, pri čemu se nabavna
vrijednost robe može razlikovati od nabavke do nabavke. Iz tog razloga nakon prodaje robe,
da bi se mogle razdužiti zalihe i evidentirati iznos rashoda kojeg čini nabavna vrijednost
prodane robe, potrebno je koristiti neku od metoda utroška zaliha. Porezno dopustive
metode jesu metoda FIFO i metoda prosječnog ponderiranog troška (u nastavku: PPT
metoda).
Naziv metode FIFO dolazi od engleskog izraza first-in-first-out što znači da zaliha koja je
prva nabavljena biti će prva evidentirana kao utrošena odnosno prva će biti terećena na
rashode i tako redom. Za obračun je bitna cijena nabave i količina, da li je fizički prvo
utrošena ranije ili kasnije nabavljena zaliha je nebitno.
Primjer obračuna utroška zaliha metodom FIFO (u primjeru nije prikazana evidencija na
kontima):

| 122
Naše poduzeće koje se bavi veleprodajom računala nabavilo je 10.2.20xx. od dobavljača

COMP d.d. 10 komada računala model X2 nabavne vrijednosti 2.500 kn po komadu + PDV
uz odgodu plaćanja 30 dana. Dana 20.2. od istog je dobavljača po istim uvjetima
nabavljeno još 15 komada istog modela računala po 2.400 kn po komadu + PDV. Dana
5.3. kupcu TIM d.o.o. je prodano 14 komada računala model X2 (prodajna cijena za
primjer nije bitna, cilj nam je izračunati rashod). Izračunajte koliki je trošak prodane robe.
Zalihe robe na skladištu (računala model XX2):

10 kom x 2.500 kn/kom = 25.000 kn
15 kom x 2.400 kn/kom = 36.000 kn
Ukupno: 25 komada, vrijednost 61.000 kn
Utrošak zaliha (metoda FIFO):

10 kom x 2.500 kn/kom = 25.000 kn
4 kom x 2.400 kn/kom = 9.600 kn
Trošak prodane robe=Nabavna vrijednost prodanih 14 računala = 34.600 kn
Preostale zalihe:
11 kom x 2.400 kn/kom = 26.400 kn
Kod metode PPT za izračun nabavne vrijednosti prodane robe koristi se prosječni
ponderirani trošak po jedinici robe koja je bila raspoloživa za prodaju. Formula za izračun
prosječnog ponderiranog troška jest:
Za prethodni primjer PPT iznosi:

61.000 𝑘𝑛
𝑷𝑷𝑻 = = 𝟐. 𝟒𝟒𝟎 𝒌𝒏/𝒌𝒐𝒎
25 𝑘𝑜𝑚
Utrošak zaliha (metoda PPT):

14 kom x 2.440 kn/kom = 34.160 kn
Trošak prodane robe=Nabavna vrijednost prodanih 14 računala = 34.160 kn
Preostale zalihe:
11 kom x 2.440 kn/kom = 26.840 kn

| 123
7.3.2 Troškovi trgovine
Osim nabavne vrijednosti prodane robe, trgovci imaju i druge troškove poslovanja
trgovine: troškove rada, troškove amortizacije, troškove energije, troškove raznih usluga,
… Takve troškove zovemo troškovima razdoblja kod trgovaca jer rashod postaju u
obračunskom razdoblju u kojem su nastali.
Troškovi rada jesu vrijednosni izraz uloženog rada, određeni su temeljem zakonskih
propisa i internih akata poduzeća. Na ovom su području posebno značajni Zakon o porezu
na dohodak i Zakon o doprinosima. Po obračunu plaće potrebno je evidentirati troškove
neto plaća, poreza, prireza i doprinosa, kao i obveze za neto plaću, porez, prirez i doprinose
(slika 7.5).
420 Neto plaće
2300 Obveze za neto

plaće
421 Troškovi poreza i

prireza
241 Obveze za porez i

prirez na dohodak
422 Troškovi doprinosa iz
plaća
242 Obveze za doprinose

za osiguranja
423 Doprinosi na plaće
Slika 7.5 Evidencija obračunate plaće
Ukoliko trgovac posjeduje dugotrajnu nematerijalnu ili materijalnu imovinu koja podliježe
obračunu amortizacije obračunavat će trošenje te imovine kroz postupak obračuna
amortizacije (više o amortizaciji pogledajte u poglavlju o dugotrajnoj imovini).
Amortizacija je dakle vrijednosni iskaz trošenja dugotrajne nematerijalne i materijalne

| 124
imovine, utvrđuje se na temelju ograničenog korisnog vijeka trajanja pojedinog sredstva.

Uobičajena osnovica za obračun amortizacije je nabavna vrijednost dugotrajne imovine.
Ukoliko je nabavna vrijednost opreme 100.000 kn, a korisni vijek opreme 4 godine,
godišnji postotak amortizacije je 25%. Godišnji trošak amortizacije u tom slučaju iznosi
25.000 kn.
Na slici 7.6 prikazano je kako bi bila evidentirana obračunata amortizacija opreme.
039 – akumulirana 431 Amortizacija

031 – Oprema amortizacija opreme materijalne imovine
So NV % ∙ NV (1) (1) % ∙ NV
Slika 7.6 Evidencija obračunate amortizacije opreme
Za troškove energije, komunalne i druge usluge i sl. troškovi se knjiže po primitku fakture
dobavljača. Dobavljač koji je u sustavu PDV-a na fakturi će zasebno iskazati vrijednost
isporučenog dobra ili usluge, a zasebno PDV. Ukoliko je i naše poduzeće u sustavu PDV-
a, kao iznos troška iskazujemo neto iznos fakture, odnosno vrijednost isporučenog dobra
ili usluge, bez PDV-a.
Osim nabavne vrijednosti prodane robe koja je odmah evidentirana kao rashod, ostali
troškovi poslovanja trgovine prenose se na rashode korištenjem obračunskog konta
Raspored troškova (slika 7.7). Troškovi se s pojedinačnih konta troškova prenose na konto
Raspored troškova, s kojeg se dalje prenose na konto rashoda Troškovi uprave, prodaje i
administracije. Nakon izvršenog prijenosa na rashode, stanje na pojedinačnim kontima
troškova kao i na kontu rasporeda troškova jest na nuli.

| 125
420 Neto plaće 720 Troškovi uprave,

1 491 Raspored troškova
Σ prodaje i administracije
421 Troškovi poreza i
1 2
prireza
Σ
1
422 Troškovi doprinosa iz
plaća 1
Σ
1
423 Doprinosi na plaće
Σ
1
417 Troškovi komunalnih
i sličnih usluga 1
Σ
407 Potrošena energija
Σ
431 Amortizacija
materijalne imovine
Σ
Slika 7.7 Prijenos troškova trgovine na rashode
7.4 Utvrđivanje rezultata poslovanja

Na kraju poslovne godine potrebno je sučeliti prihode i rashode koji su ostvareni u tom
obračunskom razdoblju i utvrditi financijski rezultat poslovanja odnosno dobit ili
gubitak razdoblja (slika 7.8). Za sučeljavanje prihoda i rashoda koristi se obračunski konto
Razlika prihoda i rashoda. Prihodi se prenose s konta prihoda na potražnu stranu konta
Razlika prihoda i rashoda (promjena broj 1), dok se rashodi prenose na dugovnu stranu
istog konta (promjena broj 2). Nakon toga konta prihoda i rashoda su na nuli.
Ako su prihodi veći od rashoda tada je saldo na kontu Razlika prihoda i rashoda na
dugovnoj strani tog konta pa slijedi knjiženje 3x – zatvaranje konta Razlika prihoda i
rashoda knjiženjem na njegovoj dugovnoj strani, te evidencija obveze za porez na dobit i
dobiti poslovne godine. Ako su rashodi veći od prihoda tada je saldo na kontu Razlika
prihoda i rashoda na potražnoj strani tog konta pa slijedi knjiženje 3y – zatvaranje konta

| 126
Razlika prihoda i rashoda knjiženjem na njegovoj potražnoj strani, te evidencija gubitka

poslovne godine.
710 Nabavna vrijednost 790 Razlika prihoda i 760 Prihodi od prodaje

prodane robe rashoda robe
2 1
Σ Σ
(3x) (3y)
2
720 Troškovi uprave,
prodaje i administracije
243 Obveze za porez na 950 Dobitak poslovne
Σ dobit godine
(3x) (3x)
951 Gubitak poslovne

godine
(3y)
Slika 7.8 Utvrđivanje rezultata poslovanja

Osnove Financijskog Racunovodstva - 2020

Uploaded by

Document Information

Original Title

Copyright

Available Formats

Share this document

Share or Embed Document

Sharing Options

Did you find this document useful?

Is this content inappropriate?

Copyright:

Available Formats

Osnove Financijskog Racunovodstva - 2020

Uploaded by

Copyright:

Available Formats

O

1 Uvod: Računovodstvo - jezik

Pojam računovodstvo vjerojatno je poznat svima, no pitanje je da li bi mnogi mogli dati

U poglavlju 1 biti će objašnjena struktura računovodstva te najznačajniji dijelovi pravnog

1.1 Struktura računovodstva

U financijskom računovodstvu evidentiraju se isključivo stvarno nastale poslovne

Autorice: mr.sc. Tanja Šestanj-Perić, dr.sc. Suzana Keglević Kozjak

Mnogo operativnih aktivnosti poduzeća započne u jednoj poslovnoj godini odnosno

 jednostavno računovodstvo – temelji se na novčanom principu, odnosno evidenciji

Evidencijski dio financijskog računovodstva poznat je pod pojmom knjigovodstvo. Naziv

Fokus upravljačkog računovodstva je na informacijama potrebnim za interno donošenje

Autorice: mr.sc. Tanja Šestanj-Perić, dr.sc. Suzana Keglević Kozjak

računovodstva, a što točnija raspodjela troškova na mjesta troškova i nositelje troškova

U nastavku knjige bavit ćemo se financijskim računovodstvom i to složenim, odnosno

1.2 Pravni okvir računovodstva

Autorice: mr.sc. Tanja Šestanj-Perić, dr.sc. Suzana Keglević Kozjak

 Zakon o obveznim odnosima,

a tu su još i pod-zakonski akti.

Osim nacionalnog zakonodavstva poduzetnici se moraju pridržavati i računovodstvenih

 Hrvatske standarde financijskog izvještavanja (u nastavku: HSFI) koje donosi

Hrvatski poduzetnici koji su obveznici primjene Zakona o računovodstvu (u nastavku:

U Sjedinjenim Američkim Državama koriste se Američki računovodstveni standardi (eng.

Autorice: mr.sc. Tanja Šestanj-Perić, dr.sc. Suzana Keglević Kozjak

1.3 Kvalitativna obilježja korisnih financijskih

Financijske informacije moraju vjerno predočavati ekonomske pojave, za što su potrebne

 usporediva, s drugima i kroz vrijeme

Financijske informacije prezentiraju se putem financijskih izvještaja. I MSFI i HSFI govore

Autorice: mr.sc. Tanja Šestanj-Perić, dr.sc. Suzana Keglević Kozjak

International Accounting Standards Board (IASB), International accounting standard 8,

IFRS Foundation, http://www.ifrs.org/About-us/Pages/IFRS-Foundation-and-IASB.aspx,

Odbor za standarde financijskog izvještavanja, http://www.osfi.hr/, datum pristupa:

Zakon o računovodstvu, NN 78/2015

Autorice: mr.sc. Tanja Šestanj-Perić, dr.sc. Suzana Keglević Kozjak

U uvodnom je poglavlju spomenuto da su krajnji proizvod financijskog računovodstva,

Financijski izvještaji sumarno prikazuju financijske efekte transakcija i događaja nastalih

Autorice: mr.sc. Tanja Šestanj-Perić, dr.sc. Suzana Keglević Kozjak.

2.1 Općenito o financijskim izvještajima

U Republici Hrvatskoj obaveza je svih poduzetnika sastaviti i prezentirati godišnje

Na temelju ZOR-a te računovodstvenih standarda godišnje financijske izvještaje čine:

 izvještaj o financijskom položaju (bilanca)

Financijske izvještaje je potrebno sastavljati i objavljivati za poslovnu godinu koja je u

Autorice: mr.sc. Tanja Šestanj-Perić, dr.sc. Suzana Keglević Kozjak

Odgovornost za istinitost podataka u financijskim izvještajima je na Upravi i Nadzornom

Godišnji financijski izvještaji javno se objavljuju. Poduzetnici su dužni dostaviti svoje

Zakon o tržištu kapitala za izdavatelje vrijednosnih papira propisuje objavu financijskih

Autorice: mr.sc. Tanja Šestanj-Perić, dr.sc. Suzana Keglević Kozjak

cjelokupnu imovinu i to je potencijalna financijska snaga poduzeća. Pasiva bilance

Slika 2.1 Bilanca – osnovni prikaz strukture

Autorice: mr.sc. Tanja Šestanj-Perić, dr.sc. Suzana Keglević Kozjak

U razmatranju financijskog položaja posebno je bitna struktura imovine, struktura obveza

U nastavku će detaljnije biti objašnjena struktura imovine i izvora imovine.

2.2.1 Imovina poduzeća

 da je pod kontrolom poduzeća

Primjerice, poduzeće za obavljanje svoje djelatnosti treba određeni poslovni prostor.

Autorice: mr.sc. Tanja Šestanj-Perić, dr.sc. Suzana Keglević Kozjak

Mjerljiva vrijednost se odnosi na monetarno valoriziranje pojedinog oblika imovine.

Važno je napomenuti da se od imovine očekuje priljev budućih ekonomskih koristi u

 samostalno koristiti ili u kombinaciji s drugom imovinom kako bi se proizvela

Imovina se uobičajeno sistematizira i u bilanci prikazuje prema

(a) pojavnom obliku

Prema pojavnom obliku imovina se sistematizira na:

Prema funkciji koju obavlja u poslovnom procesu, odnosno vremenu potrebnom da se

Autorice: mr.sc. Tanja Šestanj-Perić, dr.sc. Suzana Keglević Kozjak