‫جامعة النجاح الوطنية‬

‫كلية االقتصاد والعلوم االدارية‬

‫قسم المحاسبة‬

‫تقرير بعنوان‬

‫التحفظ المحاسبي‬
‫اعداد الطالب‬

‫مصطفى جودة‬

‫باشراف الدكتور‬

‫معز ابو عليا‬

‫الفصل الدراسي الثاني ‪2018/2017‬‬

‫مقدمة ‪:‬‬

‫إن التحفظ المحاسبي أداة يستخدمها المحاسبين لمواجهة حالة عدم التأكد التي يواجهونها عند إعداد القوائم المالية‪ ،‬ورغم أن مجلس‬
‫معايير المحاسبة المالية األمريكي )‪ (FASB‬لم ينص صراحة على أن التحفظ المحاسبي يعتبر عنصرا من عناصر المعلومات‬
‫المحاسبية المفيدة‪ ،‬إال أنه من الصعب جدا تجاهل هذا العرف المحاسبي‪ .‬أما مجلس مبادئ المحاسبية )‪ (APB‬فقد أشار إليه وإلى‬
‫تأثيره وأدرجه على أنه عرف معدل في المحاسبة المالية في نشرته الرابعة ‪( .‬اقبال و القضاة‪)2014 ،‬‬
‫ويعد التحفظ المحاسبي من اهم السياسات المحاسبية التي اولى الفكر المحاسبي لها اهتماما كبيرا في السنوات االخيرة لما له من‬
‫تاثير ملموس في تحسين درجة المالءمة واالعتمادية على التقارير المالية المنشورة ‪ ,‬ويكمن جوهر الشفافية في التحفظ المحاسبي‬
‫واالفصاح عن القوائم المالية في موعدها وهذا يرجع الى فلسفة التحفظ المحاسبي والتي تتطلب وجود درجة عالية من القابلية‬
‫للتحقق لال عتراف باالنباء الحسنة كمكاسب بالمقارنة باالعتراف باالنباء السيئة كخسائر ‪( .‬مليجي ‪)2013 ،‬‬

‫وهذا يعني ان التحفظ المحاسبي هو تسجيل الخسائر قبل تحققها واالعتراف بها في القوائم المالية حتى لو كان السند المؤيد لها‬
‫متوسطا او ضعيفا ‪ ,‬في حين انه ال ياخذ باالرباح قبل تحققها ووجود السند الؤيد على حدوثها ‪ ,‬وال يعني هذا المفهوم تخفيض‬
‫القيمة الحقيقية الصول ا لمنشاة وايراداتها ‪ ,‬او ان التحفظ المحاسبي يستخدم في االحوال والظرواف كافة ‪ ,‬بل يستخدم فقط في‬
‫المواقف الصعبة والتي يكتنفها الشك والغموض ‪( .‬اقبال و القضاة‪)2014 ،‬‬

‫ايجابيات التحفظ المحاسبي ‪:‬‬

‫‪ .1‬يعد الحفظ المحاسبي اداة مناسبة لمواجهة التفاؤل المفرط لدى المحاسبين والمديرين في تقييم موجودات المنشأة‬
‫والتزاماتها‪ ،‬وهو أداة مناسبة لمواجهة حالة عدم التأكد التي تواجه المحاسبين ‪.‬‬
‫‪ .2‬يؤدي استخدام مفهوم التحفظ المحاسبي في مجال المحاسبة إلى مخرجات محاسبية تمتاز بالموضوعية‪ .‬أي أن ما ينتجه‬
‫النظام المحاسبي من معلومات محاسبية‪ ،‬يكون عادة معدا وفقا للمعايير المحاسبية المتعارف عليها ‪.‬‬
‫‪ .3‬من شأن استخدام مفهوم التحفظ المحاسبي أن يؤدي إلى تجنيب المحاسبين مخاطر نشر معلومات محاسبية قد يثبت فيما‬
‫بعد عدم صحتها‪ ،‬ومخاطر عدم نشر معلومات محاسبية قد يثبت فيما بعد أنها معلومات صحيحة ‪.‬‬
‫‪ .4‬يحتاج مستخدمو القوائم المالية إلى هامش أمان لحماية أنفسهم من أية نتائج عكسية‪ ،‬لذا فهم يحبذون األرقام المتحفظة‬
‫اعتقادا منهم أن األرقام غير المتحفظة قد تؤدي إلى نتائج سلبية ‪.‬‬

‫سلبيات التحفظ المحاسبي ‪:‬‬

‫‪ .1‬يتعارض استخدام مفهوم التحفظ المحاسبي مع بعض المبادئ والخصائص النوعية الثانوية للمعلومات المحاسبية مثل‪:‬‬
‫الحيادية والقابلية للمقارنة والثبات والتمثيل الصادق‪ .‬مثل التعارض الواضح ما بين التحفظ المحاسبي وخاصية االتساق‬
‫والثبات‪ ،‬حيث يؤدي استخدام التحفظ المحاسبي في مجال تقييم بضاعة آخر المدة في حالة تقييمها وفقا لقاعدة التكلفة أو‬
‫السوق أيهما أقل إلى تقييمها على أساس الكلفة في سنة وعلى أساس القيمة السوقية في سنة أخرى ‪.‬‬
‫‪ .2‬قد يؤدي استخدام مفهوم التحفظ المحاسبي إلى تشويه المعلومات المحاسبية من خالل إظهارها بقيمة تختلف عن قيمها‬
‫الحقيقية‪ .‬وبالتالي فإن استخدام مفهوم التحفظ المحاسبي يؤدي إلى تشويه إيرادات المنشاة ومصروفاتها من خالل‬
‫إظهارها بقيمة تختلف عن حقيقتها ‪.‬‬
‫‪ .3‬إن المبالغة في التخفيض من قيمة األصول واإليرادات‪ ،‬وفي زيادة قيمة المصروفات وااللتزامات من شأنه أن يؤدي‬
‫إلى نتائج ال تقل خطورة عن المبالغة في زيادة قيمة األصول واإليرادات وعن المبالغة في تخفيض قيمة االلتزامات‬
‫والمصروفات‪ ،‬ألنه يترتب على مثل هذه التصرفات أن تلحق الضرر ببعض األطراف المستخدمة لتلك المعلومات ‪.‬‬
‫‪ .4‬يستخدم المحاسبون مفهوم التحفظ المحاسبي في أحيان آثيرة لحماية أنفسهم من المساءلة التي قد يتعرضون لها‪ ،‬دون‬
‫االلتفات إلى ما إذا آان هذا اإلجراء يحقق مصالح األطراف األخرى أو يلحق الضرر بهم ‪.‬‬

‫انواع التحفظ ‪( :‬عبد المجيد‪)2013 ،‬‬

‫‪ .1‬التحفظ الشرطي ‪:‬‬

‫ويسمى ايضا بالتحفظ الالحق او التحفظ المعتمد على االخبار ‪ ,‬ويعني أن يتم تخفيض القيم الدفترية لصافي األصول عند حدوث‬
‫أحداث معينة غير مرغوب فيها وفي نفس الوقت ال يتم زيادة هذه القيم عند حدوث أحداث مرغوب فيها ‪.‬‬

‫ومن أمثلة التحفظ الشرطي استخدام قاعدة التكلفة أو القيمة السوقية ايهما اقل عند تقييم المخزون‪ ،‬وتسجيل االنخفاض‬
‫‪impairment‬في قيم األصول طويلة األجل الملموسة وغير الملموسة ‪ ,‬معنى ذلك أن هذا النوع من التحفظ المحاسبي معلق على‬
‫شرط حدوث أحداث معينة يتم تحديد كيفية التعامل معها مسبقا من قبل إدارة الشركة‪.‬‬

‫‪ .2‬التحفظ غير الشرطي ‪:‬‬

‫التحفظ غير الشرطي يسمى أيضا بالتحفظ السابق أو التحفظ غير المعتمد على األخبار ويعني االختيار المسبق للطرق المحاسبية‬
‫الخاصة بمعالجة األصول والخصوم‪ ،‬التي ينتج عنها انخفاضا في القيمة الدفترية عن القيمة السوقية لصافي األصول وذلك طوال‬
‫عمر هذه األصول و‪/‬أو االلتزامات (والتي تمثل شهرة متوقعة غير ظاهرة )‪.‬‬

‫ومن أمثلة هذا النوع من التحفظ المحاسبي اختيار طريقة معينة الستهالك األصول الثابتة مثل طرق االستهالك المعجل التي تزيد‬
‫عن االستهالك العادي لهذه االصول ‪ ,‬واستخدام المحاسبة على أساس التكلفة التاريخية إلثبات المشروعات ذات صافي القيمة‬
‫الحالية الموجبة‪ ،‬ومعالجة معظم نفقات األصول غير الملموسة التي تنمو داخليا على أنها مصروف بدال من رسملتها كتكاليف‬
‫وإظهارها كأصول ثابتة ضمن قائمة المركز المالي‪.‬‬
 ‫تفسيرات التحفظ المحاسبي ‪( :‬عبد المجيد‪)2013 ،‬‬

‫‪ .1‬التفسيرات التعاقدية للتحفظ المحاسبي ‪:‬‬

‫يقصد بالتعاقدات تلك التي تتم بين أطراف مختلفة وذات مصالح متعارضة بالنسبة للشركة ‪ ,‬ويمثل الدافع التعاقدي أهم واقدم‬
‫التفسيرات أو المبررات التي قدمت من قبل الفكر المحاسبي لتفسير التحفظ المحاسبي‪ ،‬كما أن المقترحات المقدمة في ظل هذا‬
‫التفسير قد طورت بشكل كبير من قبل الباحثين خالل الفترة الماضية‪.‬‬

‫‪ .2‬التفسيرات القانونية للتحفظ المحاسبي ‪:‬‬

‫أن المسئولية القانونية (أو التعرض للتقاضي) تزيد عندما تكون األرباح وصافي األصول مقيمة بأعلى من قيمتها )أي عند انخفاض‬
‫مستوى التحفظ المحاسبي) مقارنة بتقييمها بأقل من قيمتها )أي عند زيادة مستوى التحفظ المحاسبي) ‪ ,‬وحيث أن تكاليف التقاضي‬
‫في الحالة األولى تكون اكبر منها في الحالة الثانية‪ ،‬فان اإلدارة والمراجع يكون لديهم دوافع نحو التقرير عن قيم متحفظة لألرباح‬
‫وصافي األصول ‪.‬‬

‫‪ .3‬التفسيرات الضريبية للتحفظ المحاسبي ‪:‬‬

‫نظرا الن الدخل الخاضع للضريبة وطرق حساب الدخل الخاضع للضريبة يرتبطان بشكل كبير بمقدار األرباح الظاهرة بقائمة‬
‫الدخل فانهما يؤثران على طريقة حساب هذه األرباح‪ .‬كذلك فان مقدار الضريبة التي تدفعها الشركة تمثل دافع للشركة لتعديل‬
‫الدخل المحاسبي ليتوافق مع الدخل الخاضع للضريبة‪ .‬فالشركة عندما تحقق أرباح ويكون لديها دخل خاضع للضريبة ومدفوعات‬
‫فوائد‪ ،‬فان االرتباط بين الدخل المحاسبي والدخل الخاضع للضريبة يدفع الشركة نحو تأجيل االعتراف بجزء من هذا الدخل بغرض‬
‫تخفيض القيمة الحالية لمبلغ الضريبة ‪ ,‬ويؤدي هذا الدافع ـ مثله مثل التفسيرات التعاقدية ـ في المتوسط إلى تقييم منخفض لصافي‬
‫األصول‪.‬‬

‫‪ .4‬التفسيرات التشريعية للتحفظ المحاسبي ‪:‬‬

‫تمثل التشريعات أيضا دافعا للشركات للتقرير عن أرقام متحفظة في القوائم المالية‪ ،‬فالخسائر الناتجة عن المبالغة في قيم صافي‬
‫األصول واألرباح أمر مالحظ وقابل لالستخدام في العملية السياسية أكثر من تخفيض المكاسب نتيجة تخفيض قيم صافي األصول‬
‫واألرباح‪ .‬هذه الظاهرة تدفع المشرعين وواضعي المعايير الن يكونوا أكثر تحفظا‪ .‬وبالرغم من وضوح هذا الدافع لدى المشرعين‬
‫نحو أن تكون المحاسبة أكثر تحفظا‪ ،‬فان هذا األمر ليس بهذا الوضوح لدى واضعي المعايير‪ ،‬حيث يزداد النقاش حول أن تكون‬
‫المعلومات المحاسبية حيادية وليست متحفظة‪.‬‬

‫‪ .5‬التفسيرات السياسية للتحفظ المحاسبي ‪:‬‬

‫يوضح هذا التفسير أن الشركات قد تستخدم التحفظ المحاسبي بغرض تخفيض التكاليف السياسية التي يمكن أن تتعرض لها نتيجة‬
‫األرقام الظاهرة بالقوائم المالية‪ ،‬فمستوى التكاليف السياسية التي يمكن أن تتحملها الشركة يمكن أن يزيد بناء على بعض األرقام‬
‫المحاسبية‪ .‬فاألرباح على سبيل المثال إذا كانت كبيرة يمكن أن ترسل رسائل لرجال السياسة والجهات الرقابية عن الشركة نحو‬
‫مزيد من االهتمام والتركيز على هذه الشركات‪ .‬ويظهر هذا التفسير بشكل كبير في الشركات كبيرة الحجم والشركات ذات األرباح‬
‫غير العادية والشركات ذات الطبيعة االحتكارية‪ ،‬حيث يحتمل أن تتبع مثل هذه الشركات سياسات محاسبية أكثر تحفظا بهدف‬
‫تخفيض تعرضها للتكاليف السياسية‪.‬‬

‫المراجع‬

‫حميدة محمد عبد المجيد‪ .)2013( .‬قياس مستوى التحفظ المحاسبي والعوامل المؤثرة عليه في التقارير المالية لشركات التامين‬ ‫‪‬‬
‫السعودية‪ .‬مجلة المحاسبة والمراجعة ‪.AUJAA -‬‬

‫عمر اقبال‪ ،‬و مامون القضاة‪ .)2014( .‬أثر األزمات المالية على دعم سياسة التحفظ المحاسبي‪ :‬دراسة في الشركات الصناعية‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫مجلة جامعة النجاح لألبحاث (العلوم االنسانية)‪.‬‬

‫مجدي مليجي ‪ .)2013( .‬أثر هيكل الملكية وخصائص مجلس اإلدارة على التحفظ المحاسبي فى التقارير المالية‪.:‬‬ ‫‪‬‬