‫الجمهوريـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ــة الجزائريـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ــة الديمقراطيـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ــة الشعبي ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ــة‬

‫‪UNIVERSITY‬‬ ‫جامعة‬
‫‪A- BELKAID - TLEMCEN‬‬
‫‪Faculty of Economics, Business and‬‬ ‫أبوبكربلقايدتلمسان‬
‫‪Management‬‬ ‫كلية العلوم االقتصادية‪ ،‬التجارية‬
‫وعلوم التسيري‬

‫محاضرات في مقياس‬

‫المعايير المحاسبة الدولية‬

‫لطلبة السنة األولى ماستر‬

‫محاسبة و تدقيق‬
‫‪ ‬‬

‫المعيار رقم ‪ 8‬السياسات المحاسبية ‪،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واالخطاء‬

‫‪IAS 8 Erreurs, Changement de méthodes et estimations‬‬
‫‪comptables‬‬

‫السياسات المحاسبية ‪ :‬و هي عبارة عن املبادئ و القواعد و األعراف و األحكام و‬

‫املمارسات املتبعة لدى املنشأة) يف إعداد و تقدمي البيانات املالية) ‪.‬‬

‫التغير في التقدير المحاسبي ‪ :‬هو مراجعة املقاييس احملاسبية واليت تعتمد على احداث جديدة‬
‫وخربات اضافية وتطورات الحقة وبعد نظر وحكم افضل وهذه املراجعات ال تقلل من موثوقية‬
‫العملية احملاسبية الهنا مالزمة هلا‬

‫األخطاء ‪ :‬و هي أخطاء فرتات سابقة مكتشفة يف الفرتة) احلالية ‪ ،‬و هي ذات أمهية حبيث‬
‫جتعل البيانات) املالية إلحدى الفرتات املالية) السابقة أو أكثر ال تعترب موثوقة بتاريخ إصدارها‬
‫وتتضمن ‪:‬‬
‫‪ -1‬االخطاء احلسابية‬
‫‪ -2‬اخطاء يف تطبيق السياسات احملاسبية‬
‫‪ -3‬السهو او اساءة فهم وتفسري احلقائق‬
‫‪ -4‬الغش‬

‫متطلبات املعيار ‪:‬‬

‫‪ -1‬يسمح بالتغيري يف السياسة احملاسبية فقط يف ظل واحدة من الظروف التالية ‪:‬‬
‫‪ ‬ان يكون) التغيريالزماً مبوجب معيار او تفسري ما ‪.‬‬
‫‪ ‬ان يوفر التغيري معلومات موثوقة ومالئمة عن تاثريات املعامالت واالحداث والظروف‬
‫االخرى‬
‫‪ -2‬مت إدخال تعديل اعتبارا من ‪ 1/1/2005‬حبيث يتم الرتكيز على معاجلة التغريات يف‬
‫السياسات احملاسبية و تصحح األخطاء يف حقوق امللكية ( الطريقة املفضلة ) و ليس يف قائمة‬
 ‫الدخل( املعاجلة البديلة املسموح هبا ) ‪ .‬ويف حالة كون التعديالت اخلاصة بالفرتات السابقة‬
‫ال ميكن تقديرها بشكل معقول‪ ،‬فتتم احملاسبة عن التعديل بصورة مستقبلية‪.‬‬
‫التغري يف التقدير احملاسيب تتم احملاسبة عنه بصورة مستقبلية‪ ).‬وجيب اإلفصاح يف البيانات عن‬ ‫‪-1‬‬
‫طبيعة وتأثري التغري يف التقدير احملاسيب حىت لو كان التغري يف التقدير سيكون) تأثريه ً مادياً فقط‬
‫يف الفرتات) املستقبلية‪ .‬ويف حالة عدم القدرة على إعطاء قيمة لتأثري التغري احملاسيب فإن ذلك‬
‫جيب أن يوضح يف البيانات) املالية‪ .‬و يعاجل أثر التغري يف قائمة الدخل ‪.‬‬
‫يتم تطبيق التغري الطوعي يف السياسات احملاسبية) كما يلي ‪:‬‬ ‫‪-2‬‬
‫يتم تطبيق السياسات باثر رجعي وكأن السياسة اجلديدة طبقت) دائما مامل يكن ذلك غري‬ ‫‪‬‬
‫ممكن عملياً‬
‫يتم تعديل االرصدة االفتتاحية يف ابكر فرتة معروضة ‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫‪ -3‬يف حالة اتباع) املعاجلة املفضلة) للتغري يف السياسات احملاسبية) ‪ :‬جيب تطبيق التغيري يف السياسة)‬
‫احملاسبية) باثر رجعي (اال اذا كان مبلغ التسوية) الناجتة عن التغيري املرتبط بالفرتة السابقة غري‬
‫قابل للتحديد بدرجة معقولة ) ‪ ،‬وعند تطبيق االثر الرجعي على التغيري يف السياسة‬
‫احملاسبية) ‪ ،‬جيب اجراء التسويات التالية ‪:‬‬
‫يتم اعادة بيان املعلومات املقارنة املقدمة عن الفرتات) السابقة)‬ ‫أ‪-‬‬
‫حبيث تعكس التغري احلاصل يف السياسة احملاسبية ‪ ،‬ويتم احتساب التاثري يف ظل‬
‫االفرتاض) بان السياسة احملاسبية اجلديدة طبقت) دائما ‪.‬‬
‫ب‪ -‬يتم بيان االثر الرتاكمي للتغيري (الناتج عن تطبيق السياسة احملاسبية) على الفرتات‬
‫السابقة باثر رجعي ) مطروحا منه ضرائب الدخل كتسوية للرصيد االفتتاحي‬
‫(اول املدة) لالرباح احملتجزة ‪.‬‬
‫ج‪ -‬يعاد بيان اية معلومات متصلة بالفرتات) السابقة) مثل – امللخصات التارخيية‬
‫للبيانات املالية ‪.-‬‬
‫عند اختيار املعاجلة البديلة املسموح هبا للتغري يف السياسات احملاسبية يتم ادراج االثر الرتاكمي‬ ‫‪-4‬‬
‫للتغيري (الناجم عن تطبيق السياسة احملاسبية) باثر رجعي ) ناقص ضرائب الدخل يف قائمة‬
‫الدخل عن العام احلايل ‪.‬‬
‫التعترب القوائم املالية طبقاُ ملعايري التقارير املالية) الدولية ‪ IFRS‬اذا كانت حتتوي على‬ ‫‪-5‬‬
‫اخطاء مادية خاصة بفرتة او فرتات سابقة ‪ .‬ويف اجملموعة االوىل للقوائم املالية املصرح‬
‫باصدارها بعد اكتشافها ‪ .‬وجيب تصحيح االخطاء املادية املتصلة بالفرتة السابقة باثر رجعي‬
‫عن طريق ‪:‬‬
‫‪ ‬اعادة بيان املبالغ املقارنة عن الفرتة او الفرتات السابقة املعروضة اليت حدث هبا اخلطأ‪-‬‬
‫او‬
‫‪ ‬اعادة بيان الرصيد االفتتاحي لالصول وااللتزامات وحقوق امللكية عن اسبق فرتة‬
‫معروضة ‪.‬‬
‫البنود غري العادية يتم االفصاح عنها واظهارها) ضمن االنشطة غري التشغيلية ( و هي الدخل‬ ‫‪-6‬‬
‫أو املصروفات الناجتة عن أحداث أو عمليات ختتلف بصورة واضحة عن األنشطة العادية‬
‫للمشروع ‪ ,‬كذلك ال يتوقع حدوثها على حنو متكرر أو منظم ) وهي نادرة وخارجة عن‬
‫سيطرة إدارة املنشأة‪ .‬أمثلة منها مصادرة ملكية املوجودات الثابتة) واألضرار النامجة عن‬
‫الكوارث الطبيعية) ‪ ,‬إال أنه و يف بعض األحيان قد تعترب األحداث غري العادية ملشروع ما‬
‫حدث عادي ملشروع آخر ‪ ,‬مثل مطالبات محلة بوالص التأمني ‪ ,‬نتيجة اهلزة األرضية ال‬
‫تعترب غري عادي بالنسبة لشركات التأمني اليت تقبل التأمني ضد هذه األخطار ‪.‬‬
‫يتوجب إيضاح بنود الدخل و املصروف الناتج عن عمليات عادية واليت تعترب هامة من حيث‬ ‫‪-7‬‬
‫احلجم والطبيعة) وطريقة حدوثها بشكل منفصل يف اإليضاحات على البيانات املالية ‪ ,‬مثل‬
‫ختفيض املخزون إىل و نتيجة استبعاد بنود املمتلكات و املعدات) و تسوية الدعاوي‬
‫القضائية) ‪.‬‬
 ‫معيار رقم ‪ 10‬األحداث الالحقة ألقفال القوائم المالية‬
‫‪IAS 10 Evènements postérieurs à la cloture des états‬‬
‫‪financiers‬‬

‫يعرف معيار احملاسبة الدويل رقم ‪( 10‬تعديل عام ‪ )1999‬األحداث الالحقة( األحداث بعد‬
‫تاريخ امليزانية ) هي تلك األحداث املرغوبة أو غري املرغوبة اليت تقع بني تاريخ امليزانية وتاريخ‬
‫املصادقه على إصدار البيانات املالية() اقرار جملس االدارة الصدارها ) لإلصدار‪ .‬تتضمن هذه‬
‫األحداث نوعان‪:‬‬
‫‪ .1‬االحداث اليت توفر دليالً على أحوال كانت قائمة يف تاريخ امليزانية العمومية وتؤثر‬
‫على التقديرات املالزمة لعملية اعداد القوائم املالية (أحداث مؤدية للتعديل بعد‬
‫تاريخ امليزانية) العمومية)‪).‬‬
‫‪ .2‬االحداث اليت توفر ادلة فيما يتعلق بظروف مل تكن موجودة يف تاريخ امليزانية)‬
‫العمومية ‪ ،‬ولكن حدثت بعد ذلك التاريخ (أحداث غري مؤدية للتعديل بعد تاريخ‬
‫امليزانية) العمومية)‪.‬‬
‫جيب على املنشأة أن تعدل بياناهتا املالية بالنسبة لألحداث الالحقة لتاريخ امليزانية) العمومية) واليت‬
‫تقدم إدلة إضافية عن أحوال كانت قائمة يف تاريخ امليزانية العمومية‪ ،‬من أمثلة هذه األحداث ما‬
‫يلي‪:‬‬
‫‪ .1‬صدور حكم بعد تاريخ امليزانية يف قضية كانت قائمة يف تاريخ امليزانية العمومية‬
‫حيث يتطلب ذلك تعديل املخصص الذي مت أخذه يف السابق أو أخذ خمصص بدالً‬
‫من القيام باإلفصاح عن التزام حمتمل فقط‪.‬‬
‫‪ .2‬استالم) معلومات جديدة بعد تاريخ امليزانية) تشري إىل اخنفاض قيمة أحد األصول يف‬
‫تاريخ امليزانية‪ ،‬أو ان خمصص خسائر االخنفاض الذي مت أخذه يف السابق حيتاج إىل‬
‫تعديل‪ ،‬ومثال ذلك‪:‬‬
 ‫أ‪ -‬إفالس عميل بعد تاريخ امليزانية) يؤكد على أن اخلسارة يف الذمة املدينة كانت‬
‫قائمة سابقاً يف تاريخ امليزانية) وأن املنشأة) حتتاج إىل تعديل القيمة املسجلة لتلك‬
‫الذمة املدينة‪.‬‬
‫ب‪ -‬بيع املخزون بعد تاريخ امليزانية) العمومية يقدم أدلة حول القيمة القابلة للتحصيل‬
‫( التحقق ) يف تاريخ امليزانية‪).‬‬
‫التحديد بعد تاريخ امليزانية لتكلفة أصول مشرتاه أو للمبالغ املتحصلة من بيع أصول‬ ‫‪.3‬‬
‫قبل تاريخ امليزانية‪.‬‬
‫التحديد الالحق لتاريخ امليزانية العمومية ملبلغ املدفوعات املتعلقة مبشاركة أرباح أو‬ ‫‪.4‬‬
‫املكافآت إذا كان على املنشأة التزام حايل قانوين أو حكمي يف تاريخ امليزانية)‬
‫العموميةللقيام) بتلك املدفوعات نتيجة ألحداث قبل تاريخ امليزانية‪.‬‬
‫إكتشاف غش أو خطأ يدل على أن البيانات املالية مل تكن صحيحة‪.‬‬ ‫‪.5‬‬

‫أما بالنسبة لألحداث الالحقة لتاريخ امليزانية واليت تشري إىل حاالت ناشئة بعد تاريخ امليزانية)‬
‫العمومية) فإنه ال يتم تعديل البيانات) املالية) بتأثرياهتا‪ ،‬إال أنه إذا كانت هذه األحداث من األمهية‬
‫حبيث أن عدم اإلفصاح عنها سيؤثر على قدرة مستخدمي البيانات املالية على اختاذ القرارات‬
‫والتقييمات املناسبة فإنه يتوجب على املنشأة) اإلفصاح عن املعلومات التالية عن األحداث‪:‬‬
‫أ‪ -‬طبيعة احلدث الالحق‬
‫ب‪ -‬تقدير لتأثريه) املايل أو إفادة بأنه ال ميكن تقدير هذا التأثري‪).‬‬
‫من أمثلة األحداث اهلامة اليت قد حتدث بعد تاريخ البيانات املالية وال تتطلب تعديل البيانات) املالية)‬
‫بل تتطلب اإلفصاح عنها ما يلي‪:‬‬
‫‪ .1‬اندماج رئيسي بعد تاريخ امليزانية العمومية) (راجع املعيار احملاسيب الدويل رقم‬
‫‪.)22‬‬
‫‪ .2‬اإلعالن) عن خطة إليقاف نشاط معني أو لبيع بعض األصول‪.‬‬
‫‪ .3‬اخنفاض قيمة السوق لالستثمارات ‪.‬‬
 ‫توزيعات االرباح ‪:‬‬

‫‪ -1‬اذا مت اقرتاح او االعالن) عن توزيعات االرباح حلاملي ادوات حقوق (كم))ا ع))رفت يف معي))ار‬
‫احملاس))بة ال))دويل ‪ ،32‬االدوات املالي)ة) يف االفص))اح والع))رض) بع))د ت))اريخ امليزاني))ة العمومي))ة فإن))ه‬
‫جيب على املشروع ان ال يعرتف بتوزيعات االرباح هذه ملطلوب يف امليزانية) العمومية‪.‬‬
‫‪ -2‬يتطلب معي) ))ار احملاس) ))بة ال) ))دويل ‪ ، 1‬ع) ))رض البيان) ))ات املالي) ))ة‪ )،‬املش) ))روع لالفص) ))اح عن مبل) ))غ‬
‫توزيع))ات االرب))اح ال))يت مت اقرتاحه))ا او اعالهنا بع))د ت))اريخ امليزاني )ة) العمومي))ة‪ ،‬ولكن قب))ل ان يتم‬
‫املص))ادقة على اص))دار البيان))ات) املالي))ة ويس))مح معي))ار احملاس))بة ال))دويل (‪ )1‬ان يتم ه))ذا االفص))اح‬
‫إما ‪:‬‬
‫ا‪ -‬يف صلب امليزانية العمومية) ملكون) منفصل يف حقوق امللكية) ؛ أو‬
‫ب‪ -‬يف االيضاحات حول البيانات املالية‬
‫اي أن توزيعات األرباح على املسامهني املقرتحة أو املعلنة بعد تاريخ امليزانية) العمومية جيب عدم‬
‫إظهارها كالتزام يف تاريخ امليزانية) العمومية‪ ،‬وإمنا يتم اإلفصاح عنها وفقاً للمعيار احملاسيب الدويل‬
‫رقم ‪ 1‬كتخصيص يف حقوق امللكية يف امليزانية العمومية أو ضمن اإليضاحات ‪.‬‬

‫استمرارية المنشأة‬
‫جيب ان ال يعد املشروع بياناته) املالية على اساس استمرارية املنشأة اذا قررت االدارة بعد تاريخ‬
‫امليزانية العمومية اما نيتها لتسييل املشروع او وقف نشاطه التجاري او انه ليس لديها بديل واقعي‬
‫سوى ذلك ‪.‬‬

‫االفصاح‬
‫جيب على املش)روع ان يفص)ح عن الت)اريخ ال)ذي مت عن)ده إق)رار البيان)ات املالي)ة الص)دارها ومن ه)و‬
‫ال))ذي أعطى ه))ذا االق))رار اذا ك))ان مالك املش))روع أو أخ))رين ل))ديهم الس))لطة لتع))ديل البيان))ات املالي)ة)‬
‫بعد االصدار فإن على املشروع ان يفصح عن تلك احلقيقة) ‪.‬‬
 ‫تحديث االفصاح عن الظروف التي كانت متوافرة بتاريخ الميزانية العمومية‬
‫اذا اس))تلم املش))روع معلوم))ات بع))د ت))اريخ امليزاني )ة) العمومي))ة ح))ول ظ))روف ك))انت قائم))ة بت))اريخ‬
‫امليزاني))ة العمومي))ة يت))وجب على املش))روع ان حيدث االفص))احات ال))يت هلا عالق))ة هبذه الظ))روف يف‬
‫ضوء املعلومات اجلديدة ‪.‬‬
‫االحداث غير المعدله بعد تاريخ الميزانية العمومية‬
‫عن))دما تك))ون االح))داث غ))ري املعدل))ة بع))د ت))اريخ امليزاني )ة) العمومي))ة على درج))ة من االمهي))ة حبيث ان‬
‫ع ))دم االفص ))اح س ))وف ي ))ؤثر يف ق ))درة املس ))تخدمني للبيان ))ات املالي ))ة الختاذ التقييم ))ات) والق ))رارات‬
‫املناسبة جيب على املشروع ان يفصح عن املعلوم)ات التالي))ة لك)ل فئ)ة مهم))ة من احلدث غ)ري املع)دل‬
‫بعد تاريخ امليزانية العمومية ‪:‬‬
‫ا‪ -‬طبيعة) احلدث ؛ و‬
‫ب‪ -‬تقدير لتاثريه) املايل او نصا يفيد أن ذلك التقدير ال ميكن أجراءه ‪.‬‬
 ‫معيار رقم ‪ 27‬القوائم المالية الموحدة و المنفصلة‬
‫‪Les états financiers consolidés IAS 27‬‬

‫مجال التطبيق‬

‫جيب أن يطبق هذا املعيار يف إعداد وعرض البيانات املالية املوحدة جملموعة من املنشآت)‬ ‫‪‬‬
‫حتت سيطرة املنشأة) األم‪.‬‬
‫‪ ‬كما جيب أن يطبق هذا املعيار يف احملاسبة عن االستثمارات) يف املنشآت التابعة) يف البيانات‬
‫املالية) للمنشأة األم‪.‬‬

‫تعاريف‬
‫تستخدم املصطلحات التالية يف هذا املعيار باملعاين احملددة هلا ‪:‬‬ ‫‪‬‬
‫‪ -‬السيطرة (لغرض هذا املعيار) هي القدرةعلى التحكم يف السياسات املالية والتشغيلية)‬
‫للمنشأة للحصول على منفعة) من نشاطه‪.‬‬
‫‪ -‬المنشأة التابعة هي منشأة) جيري التحكم هبا من منشأة أخرى (تعرف عاد ًة باسم‬
‫املنشأة األم)‪.‬‬
‫‪ -‬المجموعة هي املنشأة) األم وكافة املنشآت التابعة هلا‪.‬‬
‫‪ -‬البيانات المالية الموحدة هي البيانات املالية للمجموعة واليت يتم عرضها وكأهنا‬
‫ملنشأة) واحدة‪.‬‬
‫‪ -‬حقوق األقلية هو ذلك اجلزء من صايف نتائج عمليات وصايف أصول املنشأة) التابعة‬
‫اليت تعزى للحصص غري اململوكة من قبل املنشأة) األم‪ ،‬بشكل مباشر أو غري مباشر من‬
‫خالل منشآهتا التابعة‪.‬‬
‫عرض البيانات المالية الموحدة‬
‫‪ ‬على املنشأة) األم‪ ،‬غري تلك املذكورة يف الفقرة التالية‪ ،‬أن تعرض بيانات مالية موحدة‪.‬‬
 ‫االعفاء من اعداد قوائم مالية موحدة‬
‫ال تعترب الشركة القابضة ملزمة بعرض قوائم مالية جممعة يف احلاالت التالية ‪:‬‬
‫‪ -1‬ال يطلب من املنشأة األم اليت تكون بدورها منشأة) تابعة مملوكة بالكامل‪ ،‬أو‬
‫بشكل شبه كامل تقدمي بيانات مالية موحدة بشرط أن حتصل املنشأة) األم يف حالة‬
‫املنشأة اململوكة بشكل شبه كامل على موافقة مالكي حقوق األقلية‪ .‬وعلى‬
‫املنشأة األم اإلفصاح عن أسباب عدم عرض بيانات مالية موحدة وبيان أسس‬
‫احملاسبة) عن املنشآت التابعة يف بياناهتا املالية املنفصلة‪ ،‬كما جيب اإلفصاح عن اسم‬
‫وعنوان املكتب املسجل للمنشأة) األم اليت تشري قوائم مالية وموحدة‪.‬‬
‫‪ -2‬اذا كانت ادوات الدين او حقوق امللكية اخلاصة باملنشأة) االم اليتم تداوهلا يف‬
‫سوق عامة ‪.‬‬
‫‪ -3‬اذاكانت املنشأة االم مل تقدم وال تستعد لتقدمي قوائمها املالية اىل جلنة لالوراق‬
‫املالية) او جهة تنظيمية اخرى بغرض اصدار أي فئة من االدوات يف سوق عامة ‪.‬‬
‫‪ -4‬اذا كانت الشركة القابضة) النهائية او أي شركة قابضة وسيطة للشركة القابضة)‬
‫تصدر قوائم مالية موحدة متاحة لالستخدام العام ومطابقة ملعايري التقارير املالية)‬
‫الدولية ‪.‬‬

‫نطاق البيانات المالية الموحدة‬

‫‪ ‬على املنشأة) األم اليت تصدر قوائم مالية موحدة أن توحد كافة املنشآت التابعة هلا‪ ،‬األجنبية)‬
‫واحمللية‪ ،‬عدا تلك املشار إليها يف الفقرة التالية‪.‬‬
‫اليوجب املعيار دمج شركة تابعة مشرتاه عندما تكون هناك ادلة على ان السيطرة‬ ‫‪‬‬
‫ستكون) على التابعةمشرتاه) بنية التخلص منها يف غضون ‪ 12‬شهراً وان االدارة تسعى‬
‫بنشاط الجياد مشرتي ‪.‬‬
‫الجيوز للمنشأة ان تستبعد من الدمج شركة تابعة ال تزال تسيطر عليها الن تلك الشركة‬ ‫‪‬‬
‫متارس نشاطها يف ظل قيود شديدة طويلة االجل تؤثر بشدة على قدرهتا على حتويل‬
‫االموال اىل املنشأة القابضة‪ )،‬وجيب ان تزول السيطرة لكي حيدث االستثناء ‪.‬‬
 ‫السياسات المحاسبية ‪:‬‬
‫يلزم املعيار املنشأة) القابضة باستخدام سياسات حماسبية موحدة عند اعداد التقارير املالية عن‬
‫املعامالت) املتشاهبة واالحداث االخرى يف الظروف املماثلة ‪.‬‬
‫جيب احملاسبة عن مثل هذه املنشآت التابعة مبوجب معيار احملاسبة) الدويل ‪_39‬األدوات‬
‫املالية) ‪ :‬االعرتاف) والقياس‪.‬‬

‫إجراءات التوحيد‬
‫عند إعداد البيانات املالية املوحدة‪ ،‬يتم جتميع البيانات للمنشأة) األم ومنشآهتا التابعة) بنداً‬ ‫‪‬‬
‫بنداً بواسطة إضافة البنود املماثلة من األصول‪ ،‬وااللتزامات‪ )،‬وحقوق امللكية‪ ،‬والدخل‬
‫واملصروفات إىل بعضها البعض‪ .‬وحىت ميكن للبيانات املالية) املوحدة أن تعرض معلومات‬
‫مالية عن اجملموعة كمنشأة واحدة‪ ،‬جيب القيام باخلطوات التالية‪):‬‬
‫ا‪ -‬حذف القيمة املرحلة الستثمار املنشأة األم يف كل منشأة تابعة مقابل نصيب‬
‫املنشأة األم من حقوق امللكية يف كل منشأة تابعة (انظر معيار احملاسبة الدولية ‪،22‬‬
‫ضم األعمال‪ ،‬والذي يبني أيضاً املعاجلة ألي شهرة ناجتة) ‪.‬‬
‫ب‪ -‬حتديد حقوق األقلية يف صايف دخل املنشأة التابعة) لفرتة التقرير وتعديل دخل‬
‫اجملموعة هبا للوصول إىل صايف الدخل الذي يعزى ملالكي املنشأة) األم‪ .‬و‬
‫ج‪ -‬حتديد حقوق األقلية يف صايف أصول املنشآت) التابعةوعرضها يف امليزانية العمومية‬
‫املوحدة مفصولة عن االلتزامات وحقوق ملكية محلة أسهم املنشأة) األم‪ .‬تتألف‬
‫حقوق األقلية يف صايف األصول من‪:‬‬
‫‪ .1‬املبلغ بتاريخ التوحيد األصلي حمسوباً مبوجب معيار احملاسبة) الدويل ‪22‬‬
‫املعدل يف ‪ ،1998‬ضم األعمال‪ ،‬و‬
‫‪ .2‬نصيب) األقلية من التحركات يف حقوق امللكية منذ تاريخ التوحيد‪.‬‬
‫جيب حذف كامل األرصدة والعمليات ضمن اجملموعة واألرباح غري املتحققة) الناجتة عنها‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫كما جيب حذف كامل اخلسائر غري املتحققة الناجتة عنها ضمن اجملموعة ما مل تكن‬
‫التكلفة غري ممكنة االسرتداد‪.‬‬
‫عندما تكون البيانات املالية) املستخدمة يف التوحيد معدة يف تواريخ خمتلفة‪ ،‬فإنه جيب إجراء‬ ‫‪‬‬
‫تعديالت آلثار العمليات اهلامة أو األحداث األخرى اليت جتري بني هذه التواريخ وتاريخ‬
‫البيانات) املالية للمنشأة األم‪ .‬ويف مجيع األحوال جيب إال يتجاوز الفرق بني تواريخ التقارير‬
‫أكثر من ثالثة أشهر‪.‬‬
‫‪ ‬جيب احملاسبة على االستثمار يف املنشأة) مبوجب املعيار احملاسيب الدويل ‪ 39‬األدوات املالية‪):‬‬
‫االعرتاف) والقياس‪ ،‬ابتداءً من التاريخ الذي تتوقف فيه عن تلبية تعريف املنشأة) التابعة‬
‫والتصبح منشأة) زميلة كما هو معرفاً يف معيار احملاسبة) الدويل ‪ ،28‬احملاسبة عن‬
‫االستثمارات) يف املنشآت الزميلةً‪.‬‬
‫ا لمحاسبة عن االستثمارات في المنشأت التابعة في القوائم المالية المنفصلة للمنشأة األم‪:‬‬
‫جيب احملاس) ))بة) يف البيان) ))ات املالي) )ة) املنفص) ))لة للمنش) ))أة األم عن االس) ))تثمارات يف املنش) ))آت التابع) )ة)‬ ‫‪‬‬
‫واملنش ))أت اخلاض ))عة للس ))يطرة املش ))رتكة والش ))ركات الزميل ))ة للش ))ركات املعف ))اة من اع ))داد ق ))وائم‬
‫موحدة عندما تقرر املنش)أة القابض)ة) او تلزمه)ا الق))وانني او التعليم)ات احمللي)ة بع)رض ق)وائم مالي)ة‬
‫منفصلة وفق الطريقتني التاليتني‪:‬‬
‫ا‪ -‬ترحل بالتكلفة‪.‬‬
‫ب‪ -‬تتم احملاسبة عنها كأصول متوفرة للبيع كما هو مبني يف معيار احملاسبة الدويل ‪39‬‬
‫األدوات املالية‪ :‬االعرتاف والقياس‪).‬‬

‫‪ ‬حيتف))ظ املعي))ار بب))ديل حملاس))بة ه))ذه االس))تثمارات يف الق))وائم املالي)ة) املنفص))لة ملس))تثمر م))ا وم))ع ذل))ك‬
‫ينص املعي))ار على ان))ه عن))دما تع))اجل املنش))أة) االم (القابض))ة) حماس))بيا اس))تثمارات يف ش))ركات تابع))ة‬
‫غ))ري موح))دة طبق))ا للمعي))ار‪ 39‬يف قوائمه))ا املالي))ة املوح))دة ‪ ،‬جيب ان تفع))ل ذل))ك يف قوامثه))ا املالي))ة‬
‫املنفصلة‬
 ‫اإلفصاح‬
‫‪ ‬جيب اإلفصاح عما يلي‪ ،‬إضافة لإلفصاحات املطلوبة يف الفقرتني ‪ 5‬و ‪:11‬‬
‫أ‪ .‬يف البيانات املالية املوحدة تدرج قائمة بالشركات التابعة اهلامة تبني االسم‪ ،‬وبلد‬
‫التسجيل أو اإلقامة‪ ،‬ونسبة حق امللكية‪ ،‬أو نسبة حقوق التصويت احملتفظ) هبا إذا‬
‫كانت خمتلفة عن نسبة حق امللكية‪).‬‬
‫ب‪ .‬يف البيانات املالية املوحدة‪ ،‬مىت كان ذمل مالئماً‪:‬‬
‫‪ .1‬أسباب عدم توحيد منشأة) تابعة‪.‬‬
‫‪ .2‬طبيعة) العالقة بني املنشأة) األم و املنشأة اليت ال متلك فيها املنشأة) األم ‪ ،‬بشكل‬
‫مباشر أو غري مباشر من خالل املنشآت التابعة‪ ،‬أكثر من نصف حقوق‬
‫التصويت‬
‫‪ .3‬اسم املنشأة) اليت متلك فيه املنشأة) األم أكثر من نصف حقوق التصويت بشكل‬
‫مباشر أو غري كمباشر من خالل املنشآت التابعة‪ ،‬ولكن بسبب غياب السيطرة‬
‫ليس منشأة تابعة ‪ .‬و‬
‫‪ .4‬تأثري التملك و استبعاد املنشآت) التابعة على املركز املايل بتاريخ التقرير‪ ،‬وعلى‬
‫نتائج فرتة التقرير و على مبالغ املقارنة للفرتة السابقة‬
‫ج‪ .‬وصف للطريقة املستخدمة يف احملاسبة عن املنشآت) التابعة يف البيانات) املالية‬
‫املنفصلة للمنشأة األم‪.‬‬
 ‫المعيار رقم ‪ 40‬الممتلكات االستثمارية‬
‫‪IAS 40 Les Immeubles de Placement‬‬

‫وافق عليه اجمللس يف مارس ‪2000‬‬

‫يسري مفعول املعيار للفرتات اليت تبدأ يف ‪ 1‬يناير ‪ 2001‬أو بعد ذلك التاريخ ويشجع على التطبيق‬
‫املبكر له‪.‬‬
‫النطاق‬
‫‪ -‬يغطي معيار احملاسبة الدويل رقم ‪ 40‬املمتلكات االستثمارية) احملتفظ هبا من قبل كافة املنشآت وليس‬
‫مقصوراً على املنشآت اليت نشاطها الرئيسي يف هذا اجملال‪.‬‬

‫‪ -‬الممتلكات االستثمارية ‪ :‬هي ممتلكات (أرض أو مبىن – أو جزء من مبىن أو كالمها) حمتفظ هبا‬
‫لغرض (من قبل املالك أو املستأجر ضمن عقد إجيار متويلي)الكتساب) ايرادات اجيارية أو من‬
‫االرتفاع يف قيمتها الرامسالية أو لكال الغرضني‪.‬‬

‫‪ -‬األمثلة التالية تعتبر استثمارات عقارية ‪:‬‬

‫ارض حمتفظ هبا بانتظار ارتفاع اسعارها على االمد الطويل وليس للبيع قصري االجل‬ ‫‪-1‬‬
‫ضمن العمل االعتيادي للمنشأة‪).‬‬
‫ارض حمتفظ هبا لغرض غري حمدد يف الوقت احلايل ‪.‬‬ ‫‪-2‬‬
‫مباين متلكها املنشأة (او حتتفظ هبا حتت عقد اجيار متويلي ) ومؤجرة مبوجب عقد‬ ‫‪-3‬‬
‫اجيار تشغيلي‬
‫مباين فارغة حمتفظ هبا الغراض تاجريها بعقد تاجري تشغيلي يف املستقبل‬ ‫‪-4‬‬
 ‫‪ -‬ال تشتمل الممتلكات االستثمارية على ما يلي‪:‬‬
‫ا) املمتلكات احملتفظ) هبا لغرض استخدامها يف اإلنتاج أو توريد البضائع) أو اخلدمات أو‬
‫ألغراض إدارية ( أنظر معيار احملاسبة الدويل رقم ‪.)16‬‬
‫ب) ممتلكات حمتفظ هبا لغرض البيع ضمن النشاط التجاري االعتيادي (م م د ‪.)2‬‬
‫ج) ممتلكات جيري إنشاؤها أو تطويرها إلستخدامها يف املستقبل) كممتلكات إستثمارية –‬
‫ينطبق عليها معيار احملاسبة الدويل رقم ‪ 16‬حىت إنتهاء اإلنشاء أو التطوير عندئذ تصبح‬
‫هذه املمتلكات ممتلكات إستثمارية وينطبق عليها هذا املعيار كما ينطبق على املمتلكات‬
‫اإلستثمارية اليت جيرى إعادة تطويرها هبدف اإلستخدام املستمر يف املستقبل كممتلكات‬
‫استثمارية‪.‬‬
‫د) الغابات واملوارد الطبيعية) املتجددة املشاهبة ( انظر معيار الزراعة رقم ‪.)41‬‬
‫ه) حقوق التعدين‪ ،‬اكتشاف وتطوير املعادن والنفط) والغاز الطبيعي) واملوارد غري املتجددة‬
‫املشاهبة ( أنظر مشروع الصناعات اإلستخراجية)‪.‬‬
‫القياس المبدئي ‪:‬‬
‫جيب ان يتم قياس االستثمارات العقارية بداية بالتكلفة ‪ ،‬متضمنة التكاليف املرتبطة بعملية الشراء مثل‬
‫رسوم التسجيل والضرائب) واتعاب املستشارين ‪.‬‬

‫القياس الالحق لالستثمارات العقارية‬

‫وفقاً لهذا المعيار يجب على المنشأة أن تختار واحداً من اآلتي ويجب تطبيق تلك السياسة على‬
‫جميع الممتلكات االستثمارية‪:‬‬
‫نموذج التكلفة ( نفس طريقة املعاجلة األساسية) يف املعيار رقم ‪ 16‬املمتلكات واآلالت‬ ‫‪.1‬‬
‫واملعدات)) جيب قياس املمتلكات اإلستثمارية بالتكلفة بعد اإلستهالك ( مطروحاً منها أية‬
‫خسائر إخنفاض يف القيمة مرتاكمة)‪.‬‬
 ‫نموذج القيمة العادلة ‪ :‬جيب قياس املمتلكات االستثمارية بالقيمة العادلة وجيب االعرتاف‬ ‫‪.2‬‬
‫بالتغريات) يف القيمة العادلة يف بيان الدخل‪.‬‬
‫‪-‬‬

‫‪ .‬وجيب أال يتم التغيري من منوذج إىل منوذج آخر إال إذا أدى ذلك إىل عرض أكثر مالئمة‪ .‬ويبني‬
‫املعيار أنه من املستبعد جداً أن تكون) هذه هي احلالة بالنسبة للتغري من منوذج القيمة العادلة إىل منوذج‬
‫التكلفة‪.‬‬

‫يف حاالت استثنائية) هناك دليل واضح عندما حتصل املنشأة) على ممتلكات استثمارية ( أو عندما تصبح‬
‫ممتلكات قائمة حالية ممتلكات استثمارية بعد انتهاء أعمال اإلنشاء أو التطوير أو بعد تغيري االستخدام)‬
‫أن ال يكون مبقدور املنشأة) حتديد القيمة العادلة مبوثوقية للممتلكات اإلستثمارية على أساس مستمر‪.‬‬
‫يف مثل هذه احلاالت فإن املعيار يتطلب من املشروع قياس املمتلكات اإلستثمارية بإستخدام أسلوب‬
‫املعاجلة األساسية) احملددة يف معيار احملاسبة الدويل رقم ‪ 16‬إىل أن يتم استبعاد املمتلكات املستثمرة‪،‬‬
‫وجيب افرتاض أن القيمة املتبقية) للممتلكات اإلستثمارية هي صفر‪ .‬وتقيس املنشأة كافة ممتلكاهتا‬
‫االستثمارية) األخرى بالقيمة العادلة‪.‬‬

‫القيمة العادلة للممتلكات االستثمارية ‪ :‬السعر الذي ميكن ان يتم بيعها او تبديلها به بني طرفني‬
‫بائع يرغب بالبيع –غري مكره – ومشرتي يرغب بالشراء والطرفان على معرفة بطبيعة وخصائص‬
‫االصل واالستخدام) احلايل واملستقبلي له وليس هلما مصاحل معينة قد تؤدي لالحنراف عن السعر‬
‫العادل ‪ .‬أي السعر في سوق نشط‬
‫مالحظة ‪ :‬وفق أخر تعديل(‪ )1/1/2005‬على املعيار حيق للمستأجر مبوجب عقد إجيار تشغيلي‬
‫ان يعترب اإلجيار عقد استثماري شريطة ان يقيم املستأجر العقار بالقيمة العادلة ‪(.‬عقد إجيار‬
‫واستئجار)‬