‫املعيار احملاس يب ادلويل (" )‪IAS 8‬الس ياسات احملاسبية‪ ،‬والتغيري يف التقديرات احملاسبية‪ ،‬والأخطاء"ــــــــــــــــــ د‪ /‬بوبكر رزيقات‬

‫المعيار المحاسبي الدولي (‪" )IAS 8‬السياسات المحاسبية‪ ،‬والتغيرات في التقديرات المحاسبية‪ ،‬واألخطاء"‬
‫‪ -1‬نبذة تاريخية عن المعيار‬
‫يف أفريل ‪ 2001‬تبىن جملس معايري احملاسبة الدولية (‪ )IASB‬املعيار احملاسيب الدويل (‪ " )IAS 8‬صايف أرباح أو‬
‫خسائر الفرتة واالخطاء األساسية والتغريات يف السياسات احملاسبية" الذي صدر عن جلنة معايري احملاسبة الدولية (‪)IASC‬‬
‫عام ‪ ،1993‬وقد حل هذا املعيار حمل املعيار احملاسيب الدويل (‪ " )IAS 8‬صايف أرباح أو خسائر الفرتة واالخطاء األساسية‬
‫والتغريات يف السياسات احملاسبية" الصادر يف فرباير ‪.1978‬‬
‫ويف ديسمرب ‪ 2003‬أصدر جملس معايري احملاسبة الدولية (‪ )IASB‬املعيار احملاسيب الدويل (‪ )IAS 8‬املنقح بعنوان‬
‫جديد " السياسات احملاسبية‪ ،‬والتغريات يف التقديرات احملاسبية‪ ،‬واألخطاء"‪ ،‬وبدأ التطبيق املعيار بتاريخ ‪ 1‬جانفي ‪ 2005‬كما‬
‫شجع اجمللس التطبيق املبكر للمعيار‪.‬‬
‫‪ -2‬هدف المعيار‬
‫اهلدف من هذا املعيار هو‪:‬‬
‫‪ -‬وصف املعايري واألسس الختيار وتغيريات السياسات احملاسبية‪.‬‬
‫‪ -‬توضيح املعاجلة احملاسبية للتغريات يف التقديرات احملاسبية‪.‬‬
‫‪ -‬توضيح املعاجلة احملاسبية لألخطاء اليت حدثت يف الفرتات السابقة ومت اكتشافها يف الفرتة احلالية‪.‬‬
‫‪ -3‬نطاق المعيار‬
‫يغطي املعيار ثالث موضوعات رئيسية هي‪:‬‬
‫أسس اختيار وتطبيق السياسات احملاسبية واملعاجلة احملاسبية لذلك‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫املعاجلة احملاسبية للتغري يف التقديرات احملاسبية‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫تصحيح أخطاء الفرتات السابقة‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫‪ -4‬المصطلحات والعبارات‪:‬‬
‫السياسات المحاسبية (‪ :)Accounting policies‬هي مبادئ حمددة وأسس وقواعد وأحكام وممارسات تطبقها‬ ‫‪‬‬

‫الشركة يف عملية إعداد وعرض قوائمها املالية‪.‬‬

‫تغيير في التقديرات المحاسبية (‪ :)Changein accountinge stimate‬هو تعديل املبلغ املسجل ألصل ما‪،‬‬ ‫‪‬‬

‫يكون هذا التعديل ناتج عن تقييم الوضع احلايل أو احلاضر أو املنافع وااللتزامات املستقبلية املتوقعة املرتبطة باألصل أو االلتزام‪،‬‬
‫وبناء عليه فإن التغيري يف التقدير احملاسيب يكون ناتج عن ظهور معلومات جديدة أو تطورات مل تكون موجودة يف السابق‪،‬‬
‫أي أن التغيري يف التقدير احملاسيب خيتلف عن عملية تصحيح األخطاء‪.‬‬

‫‪1‬‬
‫املعيار احملاس يب ادلويل (" )‪IAS 8‬الس ياسات احملاسبية‪ ،‬والتغيري يف التقديرات احملاسبية‪ ،‬والأخطاء"ــــــــــــــــــ د‪ /‬بوبكر رزيقات‬

‫تغيير في السياسة المحاسبية (‪ :)Change in accounting policy‬هو التغيري املطلوب من خالل معيار حماسيب‬ ‫‪‬‬

‫أو التغيري الذي يؤدي إىل تقدمي معلومات ذات صلة وممثلة بأمانة حول تأثريات املعامالت أو األحداث أو الظروف‬
‫األخرى للمركز املايل أو األداء املايل أو التدفقات النقدية‪.‬‬
‫أخطاء فترات سابقة (‪ :)Prior period errors‬هو عبارة عن حذف أو خطأ حدث يف عرض أو ادراج عناصر يف‬ ‫‪‬‬

‫القوائم املالية للشركة لفرتة أو لفرتات سابقة‪ ،‬ويكون هذا احلذف أو اخلطأ ناتج خطأ أو سوء استخدام للمعلومات وكانت‬
‫هذه املعلومات‪:‬‬
‫‪ ‬متوفرة عندما مت التصديق على إصدار القوائم املالية لتلك الفرتات‪.‬‬
‫‪ ‬ميكن احلصول عليها واستخدامها يف عملية إعداد وعرض القوائم املالية‪.‬‬
‫التطبيق بأثر رجعي (‪ :)Retrospective application‬يعين تطبيق سياسة حماسبية جديدة على العمليات واألحداث‬ ‫‪‬‬

‫والظروف كما ولو كانت هذه السياسة مطبقة سابقا‪.‬‬

‫إعادة العرض بأثر رجعي (‪ :)Retrospective restatement‬هو تصحيح لعملية االعرتاف والقياس والعرض ملبالغ‬ ‫‪‬‬

‫تشكل عناصر القوائم املالية‪ ،‬حبيث يؤدي ذلك إىل تصحيح أخطاء الفرتة السابقة‪ ،‬وكأن اخلطأ مل حيدث أبدا‪.‬‬
‫‪ -5‬التطبيق بأثر مستقبلي للتغير في السياسات المحاسبية والتغير في التقديرات المحاسبية‪:‬‬
‫‪ -‬يتم تطبيق السياسة احملاسبية اجلديدة على املعامالت واألحداث والظروف األخرى اليت حتدث بعد التاريخ الذي مت فيه‬
‫تغيري يف أسس االعرتاف باإليراد فيتم تطبيق هذا التغيري على االحداث والعمليات اليت حتدث بعد تاريخ التغيري‪.‬‬
‫‪ -‬يتم االعرتاف بأثر التغيري يف التقدير احملاسيب على الفرتة احلالية والفرتات الالحقة لعملية التغيري‪ ،‬ففي حالة تغيري العمر‬
‫اإلنتاجي املتبقي ألصل غري جاري‪ ،‬فيتم االعرتاف بأثر هذا التغيري على السنة احلالية والسنة الالحقة‪.‬‬
‫‪ -6‬التغييرات في السياسات المحاسبية‪:‬‬
‫جيب على الشركة استخدام نفس السياسة احملاسبية عرب الفرتات الزمنية املتعاقبة وذلك لتمكني مستخدمي القوائم‬
‫املالية من حتليل االجتاه والتغيري يف رحبية الشركة ومركزها املايل والتدفقات النقدية لديها والذي حيدث عرب الفرتات الزمنية املتعاقبة‬
‫وبالتايل فإن احلاالت اليت يسمح املعيار للشركة بتغيري السياسة احملاسبية معينة حمدودة وتتمثل يف احلاالت التالية‪:‬‬
‫إذا تطلب معيار أو تفسري معني هذا التغيري‪ ،‬أو‬
‫إذا تتطلب قانون تشريع حملي هذا التغيري‪ ،‬أو‬
‫إذا أدى هذا التغيري لزيادة مصداقية ومالءمة املعلومات املعروضة يف القوائم املالية للشركة‪ ،‬وبالتايل عزز من إظهار‬
‫املعلومات املتعلقة مبيزانية الشركة ونتيجة أعماهلا وتدفقاهتا النقدية‪.‬‬

‫‪2‬‬
‫املعيار احملاس يب ادلويل (" )‪IAS 8‬الس ياسات احملاسبية‪ ،‬والتغيري يف التقديرات احملاسبية‪ ،‬والأخطاء"ــــــــــــــــــ د‪ /‬بوبكر رزيقات‬

‫‪ 1-6‬التطبيق بأثر رجعي للتغيير في السياسة المحاسبية‬

‫عندما يتم تطبيق تغيري معني يف السياسة احملاسبية بأثر رجعي‪ ،‬تقوم الشركة بتعديل الرصيد االفتتاحي لكل عنصر‬
‫متأثر يف حقوق امللكية ألول فرتة سابقة معروضة واملبالغ املقارنة األخرى املفصح عنها لكل فرتة سابقة معروضة كما لو أن‬
‫السياسة احملاسبية مطبقة سابقا‪.‬‬
‫مثال‪ :‬يف ‪ 2019/1/2‬اشرتت شركة معدات صناعية بقيمة ‪ 200000‬دج‪ ،‬قدر العمر اإلنتاجي للمعدات الصناعية بـ ‪5‬‬
‫سنوات وقيمتها التخريدية بقيمة ‪ 50000‬دج‪ ،‬تستخدم الشركة طريقة االهتالك اخلطي‪ ،‬وبتاريخ ‪ 2021/12/31‬قررت الشركة‬
‫تغيري طريقة االهتالك واستخدام طريقة جمموع أرقام السنني‪ ،‬وكان السبب هو استخدام الشركات املنافسة يف نفس الصناعة‬
‫جمموع أرقام السنني‪ ،‬ختضع الشركة لضريبة دخل ‪. % 20‬‬
‫يبلغ رأس املال الشركة ‪ 10000000‬دج ويتكون من أسهم عادية‪ ،‬وال يوجد مكونات أخرى ضمن حقوق امللكية سوى‬
‫األرباح احملتجزة (ترحيل من جديد) ‪ ،‬وقد وزعت الشركة أرباح نقدية على املسامهني تبلغ ‪ 100000‬دج يف العام ‪2020‬‬
‫و‪ 80000‬دج يف العام ‪.2021‬‬
‫كما ظهرت قائمة الدخل املختصرة ورصيد األرباح احملتجزة كما يلي‪:‬‬
‫‪2021‬‬ ‫‪2020‬‬ ‫البي ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ــان (قائمة الدخل)‬
‫‪2400000‬‬ ‫‪1500000‬‬ ‫املبيعات‬
‫(‪)1100000‬‬ ‫(‪)900000‬‬ ‫تكلفة البضاعة املباعة‬
‫‪1300000‬‬ ‫‪600000‬‬ ‫هامش الربح‬
‫(‪)800000‬‬ ‫(‪)350000‬‬ ‫املصاريف اإلدارية (قبل طرح االهتالك)‬
‫(‪)30000‬‬ ‫يطرح عبئ االهتالك‬
‫‪220000‬‬ ‫صايف الربح قبل الضريبة‬
‫(‪)44000‬‬ ‫ضريبة ‪20‬‬
‫‪176000‬‬ ‫صايف الربح بعد الضريبة‬

‫‪2020‬‬ ‫‪2019‬‬ ‫البيـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـان (قائمة التغير في حقوق الملكية)‬

‫‪420000‬‬ ‫‪500000‬‬ ‫ترحيل من جديد (األرباح احملتجزة) أول املدة‬

‫‪496000‬‬ ‫‪420000‬‬ ‫ترحيل من جديد (األرباح احملتجزة) آخر املدة‬
‫المطلوب‪ :‬بيان أثر التغيري يف السياسة احملاسبية على القوائم املالية لعامي ‪ 2020‬و‪.2021‬‬

‫‪3‬‬
‫املعيار احملاس يب ادلويل (" )‪IAS 8‬الس ياسات احملاسبية‪ ،‬والتغيري يف التقديرات احملاسبية‪ ،‬والأخطاء"ــــــــــــــــــ د‪ /‬بوبكر رزيقات‬

‫‪ 2-6‬التطبيق بأثر مستقبلي للتغيير في السياسة المحاسبية عنما يكون التطبيق بأثر رجعي غير عملي‪:‬‬
‫مثال‪ :‬خالل عام ‪ 2020‬قامت شركة بتغيري سياستها احملاسبية الهتالك املعدات واألدوات‪ ،‬هبدف تطبيق منهج أكثر‬
‫تكامال‪ ،‬ويف الفرتات اليت قبل عام ‪ 2020‬مل يتوفر يف سجالت الشركة معلومات مفصلة بشكل كايف عن املعدات واألدوات‬
‫لدى الشركة‪ ،‬ويف هناية ‪ 2019‬قامت الشركة مبسح هندسي لتقدمي معلومات حول تلك األصول وقيمتها العادلة وأعمارها‬
‫اإلنتاجية وقيمتها املتبقية املقدرة ومبالغها القابلة لالهتالك يف بداية عام ‪ ،2020‬إال أن عملية املسح اهلندسي مل تقدم أساسا‬
‫كافيا للتقدير املوثوق‪ ،‬وقد توصلت اإلدارة إىل أنه من غري العملي تطبيق التغريات بأثر رجعي‪ ،‬وبالتايل سيتم احملاسبة عن‬
‫التغيري بأثر مستقبلي أي من بداية عام ‪.2020‬‬
‫أعطيت املعلومات التالية خبصوص املعدات واألدوات كما يلي‪:‬‬
‫‪2020‬‬ ‫البي ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ــان (قائمة الدخل)‬
‫‪50000‬‬ ‫املعدات واألدوات يف هناية عام ‪2019‬‬
‫(‪)28000‬‬ ‫يطرح جممع االهتالك‬
‫‪22000‬‬ ‫القيمة الدفرتية‬
‫‪3000‬‬ ‫االهتالك السنوي (األساس القدمي)‬
‫المعلومات الخاصة باألصول بعد المسح الهندسي‬
‫‪32000‬‬ ‫قيمة األصول بعد إعادة التقييم‬
‫‪4000‬‬ ‫القيمة املتبقية املقدرة‬
‫‪ 7‬سنوات‬ ‫متوسط العمر املتبقي لألصول‬

‫‪2019‬‬ ‫البيـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـان (قائمة التغير في حقوق الملكية)‬

‫‪50000‬‬ ‫ترحيل من جديد (األرباح احملتجزة) أول املدة‬

‫‪42000‬‬ ‫ترحيل من جديد (األرباح احملتجزة) آخر املدة‬
‫المطلوب‪ :‬حتديد مقدار قسط االهتالك على املعدات واألدوات املوجودة لعام ‪ ،2020‬وهل سيتم تطبيق التغيري يف املعدات‬
‫واألدوات املوجودة على الفرتات السابقة للعام ‪.2020‬‬

‫‪4‬‬
‫املعيار احملاس يب ادلويل (" )‪IAS 8‬الس ياسات احملاسبية‪ ،‬والتغيري يف التقديرات احملاسبية‪ ،‬والأخطاء"ــــــــــــــــــ د‪ /‬بوبكر رزيقات‬

‫الفرق بين السياسة المحاسبية والتقدير المحاسبي‪ :‬أحيانا يكون من الصعب جدا تقييم ما إذا كنا نتعامل مع سياسة‬
‫حماسبية أو تقدير حماسيب‪.‬‬
‫وعليه فإن السياسة احملاسبية هي مبدأ أو قاعدة‪ ،‬أو أساس قياس‪ ،‬أما التقدير احملاسيب هو املبلغ احملدد بناء على أساس‬
‫حمدد أو منط معني من االستهالك املستقبلي لألصل‪ .‬على سبيل املثال‪ :‬اختيار القيمة العادلة مقابل التكلفة التارخيية هو‬
‫اختيار يف السياسة احملاسبية‪ ،‬ولكن حتديث بعض املخصصات بناء على تغيري القيمة العادلة هو تغيري يف التقدير احملاسيب ‪.‬‬
‫بينما يتم احتساب تغيري السياسة احملاسبية بأثر رجعي‪ ،‬جيب أن تأخذ يف احلسبان التغيري يف التقدير احملاسيب بأثر رجعي‪.‬‬

‫‪ -7‬التغييرات في التقديرات المحاسبية‪:‬‬

‫نتيجة الشكوك املوروثة يف األنشطة التجارية‪ ،‬ال ميكن قياس العديد من عناصر القوائم املالية بدقة‪ ،‬ولكن ميكن تقديرها‬
‫فقط‪ ،‬يشمل التقدير احملاسيب األحكام اليت تقوم على املعلومات احلديثة املوثوقة واملتوفرة مثل‪( :‬الديون املعدومة واملشكوك يف‬
‫حتصيلها‪ ،‬القيمة العادلة لألصول املالية وااللتزامات املالية‪ ،‬العمر اإلنتاجي أو النمط املتوقع الهتالك املنافع االقتصادية‬
‫املستقبلية‪ ،‬تكاليف التقاعد‪.)....‬‬
‫ويتطلب املعيار احملاسيب (‪ )IAS 8‬االعرتاف بأثر التغيري يف التقدير احملاسيب بأثر مستقبلي من خالل تضمينه يف‬
‫الربح أو اخلسارة يف‪:‬‬
‫‪ -‬فرتة التغيري يف التقديرات إذا كان التغيري يؤثر على تلك الفرتة فقط مثل التغيري يف تقديرات الديون املشكوك يف حتصيلها‪.‬‬
‫‪ -‬فرتة التغيري والفرتات املستقبلية إذا كان الت غيري يؤثر على كل منهما‪ ،‬مثل التغيري يف تقدير العمر اإلنتاجي لألصول الثابتة‬
‫واليت ستؤثر بدورها على أقساط االهتالك للسنة احلالية وللسنوات القادمة حىت انتهاء عمر األصل‪.‬‬
‫عندما يؤدي التغيري يف التقدير احملاسيب إىل نشوء تغيريات يف األصول وااللتزامات أو إىل احلد الذي يرتبط فيه عنصر‬
‫من حقوق امللكية‪ ،‬ينم االعرتاف به من خالل تعديل القيمة الدفرتية (املسجلة) لألصل أو االلتزام أو عنصر حقوق امللكية‬
‫ذو العالقة خالل فرتة التغيري‪.‬‬
‫الفرق بين التقدير المحاسبي واألخطاء‪ :‬إذا كانت هذه التغيريات ناجتة عن بعض املعلومات اجلديدة أو االجتاه اجلديد أو‬
‫التطورات احلاصلة‪ ،‬فهي تغيريات يف التقديرات احملاسبية أما إذا كانت هذه التغيريات ناجتة عن بعض األخطاء‪ ،‬مثل احلساب‬
‫غري الصحيح أو التطبيق اخلاطئ للسياسات احملاسبية فهي ليست تغيريات يف التقديرات احملاسبية‪ ،‬ولكنها أخطاء وجيب‬
‫احتساهبا على أهنا أخطاء‪.‬‬
‫مثال‪ :‬بتاريخ ‪ 2016/1/2‬مت شراء آلة إنتاجية مببلغ ‪ 250000‬دج‪ ،‬حيث قدر عمرها اإلنتاجي ب ـ ـ ‪ 10‬سنوات‪ ،‬كما قدرت‬
‫قيمتها التخريدية (املتبقية) يف هناية العمر اإلنتاجي ‪ 40000‬دج‪ ،‬تستعمل الشركة طريقة االهتالك اخلطي‪.‬‬
‫ويف ‪ 2021/1/1‬ونظرا لنشوء معلومات جديدة تتعلق باآللة اإلنتاجية مل تكن متوفرة سابقا قدر بأن اآللة اإلنتاجية ستستخدم‬
‫ملدة ‪ 10‬سنوات أخرى اعتبارا من ‪ 2021/1/1‬كما أعيد تقدير القيمة املتبقية لتصبح القيمة اجلديدة املقدرة ‪ 80000‬دج‬
‫المطلوب‪ :‬بيان أثر التغيري يف التقديرات اخلاصة باآللة اإلنتاجية على القوائم املالية لسنة ‪ 2021‬واألعوام اليت تليها‪.‬‬
‫‪5‬‬
‫املعيار احملاس يب ادلويل (" )‪IAS 8‬الس ياسات احملاسبية‪ ،‬والتغيري يف التقديرات احملاسبية‪ ،‬والأخطاء"ــــــــــــــــــ د‪ /‬بوبكر رزيقات‬

‫‪ -8‬تصحيح األخطاء‪:‬‬
‫تتطلب املعاجلة احملاسبية لتصحيح أخطاء فرتات سابقة وفق املعيار احملاسيب الدويل (‪ )IAS 8‬أن تتم بأثر رجعي‬
‫بتعديل الرصيد االفتتاحي لألرباح احملتجزة (ترحيل من جديد) إذا كان ذلك عمليا‪:‬‬
‫‪ ‬إعادة عرض املبالغ املقارنة للفرتة (الفرتات) السابقة املعروضة اليت حدث فيها اخلطأ‪.‬‬
‫‪ ‬إذا حدث اخلطأ أقدم فرتة سابقة معروضة‪ ،‬يتم إعادة عرض األرصدة االفتتاحية لألصول وااللتزامات وحقوق امللكية‬
‫ألقدم فرتة سابقة معروضة‪ ،‬وإذا كان من غري العملي حتديد تأثريات اخلطأ يف فرتة معينة على املعلومات املقارنة‬
‫لواحدة أو أكثر من الفرتات السابقة املعروضة يتم إعادة عرض األرصدة االفتتاحية لألصول وااللتزامات وحقوق‬
‫امللكية للفرتة األوىل اليت يكون فيها إعادة العرض بأثر رجعي أمرا ممكنا‪.‬‬
‫وإذا كان من غري العملي حتديد األثر الرتاكمي يف بداية الفرتة احلالية خلطأ معني على كافة الفرتات السابقة يتم حينها إعادة‬
‫عرض املعلومات املقارنة لتصحيح اخلطأ بأثر مستقبلي من أول تاريخ عملي‪.‬‬
‫مثال‪ :‬خالل عام ‪ 2021‬إكتشف حماسب مؤسسة (‪ )RCB‬بأنه مل يتم إثبات قسط اهتالك أحد املباين التجارية بقيمة‬
‫‪ 30000‬دج للعام ‪ ، 2020‬وفيما يلي جدول حسابات النتائج (قائمة الدخل) وجدول التغريات يف األموال اخلاصة (قائمة‬
‫التغري يف حقوق امللكية) لعام ‪ 2021‬قبل تصحيح اخلطأ‪.‬‬

‫‪2021‬‬ ‫‪2020‬‬ ‫البيـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ــان (قائمة الدخل)‬

‫‪300000‬‬ ‫‪345000‬‬ ‫هامش الربح‬
‫(‪)120000‬‬ ‫(‪)120000‬‬ ‫األعباء مبا فيها االهتالكات‬
‫‪180000‬‬ ‫‪225000‬‬ ‫صايف الربح قبل الضريبة‬
‫(‪)36000‬‬ ‫(‪)45000‬‬ ‫ضريبة ‪20‬‬
‫‪144000‬‬ ‫‪180000‬‬ ‫صايف الربح بعد الضريبة‬
‫‪2021‬‬ ‫‪2020‬‬ ‫البيـ ـ ـ ـ ـ ـ ــان (قائمة التغير في حقوق الملكية)‬
‫‪225000‬‬ ‫‪45000‬‬ ‫ترحيل من جديد (األرباح احملتجزة) أول املدة‬
‫‪369000‬‬ ‫‪225000‬‬ ‫ترحيل من جديد (األرباح احملتجزة) آخر املدة‬
‫المطلوب‪ :‬بيان املعاجلة احملاسبية لتصحيح اخلطأ‪.‬‬

‫مالحظة‪ :‬األثار الضريبية لتصويب األخطاء املتعلقة بالفرتات السابقة والتعديالت بأثر رجعي اليت تتم عند إجراء تغريات‬
‫يف السياسات احملاسبية تتم املعاجلة احملاسبية لذلك واالفصاح عنها يف املعيار احملاسيب الدويل (‪" )IAS 12‬ضرائب‬
‫الدخل"‪.‬‬

‫‪6‬‬