Trang 248)

Lãi và lỗ phát sinh từ các giao dịch nội bộ được ghi nhận vào tài sản, chẳng hạn như hàng tồn kho và
tài sản cố định, sẽ được loại bỏ hoàn toàn

Chuyển giao hàng tồn kho và tài sản cố định trong nội bộ nhóm

Nếu tài sản là hàng tồn kho thì tài sản đó phải được ghi nhận ở mức thấp hơn giữa giá gốc và giá trị
thuần có thể thực hiện được. Giá gốc là giá mua ban đầu được giao dịch với bên ngoài. Theo quan
điểm của tập đoàn, giá gốc là giá trao đổi khi hàng hóa ban đầu được mua từ bên thứ ba. Từ góc độ
pháp nhân, giá gốc là giá trao đổi của hàng hóa được mua từ một công ty khác trong tập đoàn. Công
ty thuộc tập đoàn còn lại là một bên bên ngoài công ty mua từ góc độ pháp lý. Chi phí tồn kho của
công ty mua sẽ bao gồm phần lợi nhuận tăng thêm của công ty bán. Việc điều chỉnh hợp nhất phải
được thông qua để loại bỏ yếu tố lợi nhuận được tính vào giá trị ghi sổ của hàng tồn kho. Khi hàng
tồn kho cuối cùng được bán lại cho bên thứ ba, giá vốn hàng bán hàng tồn kho trong báo cáo tài
chính hợp nhất phải là giá gốc được giao dịch với các bên thứ ba không liên quan chứ không phải giá
chuyển nhượng do một công ty trong nhóm lập hoá đơn cho một công ty khác. Hình 5.1 thể hiện
bằng đồ họa lợi nhuận chưa thực hiện cần được loại bỏ khỏi hàng tồn kho.

HÌNH 5.1 Lợi nhuận chưa thực hiện từ hàng tồn kho

Trang 249) Nếu tài sản là tài sản cố định thì tài sản đó phải được ghi nhận theo nguyên giá được xác
định từ giao dịch mua ban đầu và được khấu trừ mọi khoản khấu hao lũy kế kể từ ngày mua ban đầu
cho đến kỳ hiện tại.

Theo quan điểm của tập đoàn, khấu hao của tài sản cố định được chuyển nhượng phải được tính
dựa trên nguyên giá của tài sản cố định chứ không phải giá chuyển nhượng do công ty bán lập hóa
đơn cho công ty mua. Nếu có sự điều chỉnh về thời gian sử dụng hữu ích hoặc thay đổi ước tính thì
những thay đổi đối với nhóm phải được thực hiện dựa trên giá trị ghi sổ dựa trên giá gốc chứ không
phải giá chuyển nhượng.

Điều chỉnh thu nhập giữ lại đầu kỳ

Khi một giao dịch được pháp nhân ghi nhận trong một kỳ và được ghi nhận bởi pháp nhân kinh tế
trong một kỳ khác, việc chia giao dịch giữa các kỳ khác nhau đòi hỏi phải có các điều chỉnh hợp nhất
để chuyển lợi nhuận giữ lại đầu kỳ. Ví dụ: Công ty con bán hàng tồn kho cho Công ty mẹ và kiếm
được lợi nhuận 20.000 USD trong 20x1. Công ty mẹ bán lại 10% hàng tồn kho cho bên thứ ba vào
năm 20x1. Nhóm chỉ kiếm được 10% lợi nhuận trong 20x1. Lợi nhuận giữ lại đầu kỳ của Công ty con
năm 20x2 bao gồm lợi nhuận “chưa thực hiện” là 18.000 USD

Lợi nhuận giữ lại đầu kỳ được trình bày dưới dạng một khoản mục riêng biệt trong báo cáo thay đổi
vốn chủ sở hữu hợp nhất. Sau đó, lợi nhuận giữ lại đầu kỳ trong báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu
hợp nhất của kỳ hiện tại phải khớp chính xác với lợi nhuận giữ lại cuối kỳ như đã báo cáo trong báo
cáo thay đổi vốn chủ sở hữu hợp nhất của kỳ trước. Trong ví dụ của chúng tôi, thu nhập giữ lại hợp
nhất vào cuối năm 20x1 và đầu năm 20x2 phải bao gồm lợi nhuận là 2.000 USD chứ không phải
20.000 USD.

hợp nhất là việc tổng hợp từng dòng các khoản mục trong báo cáo tài chính riêng của từng đơn vị,
sau đó được điều chỉnh bằng các bút toán hợp nhất. Tổng lợi nhuận giữ lại đầu kỳ của pháp nhân
không bằng lợi nhuận giữ lại đầu kỳ hợp nhất do sự khác biệt về thời gian ghi nhận thu nhập giữa
pháp nhân và pháp nhân kinh tế. Do đó, các điều chỉnh hợp nhất phải được thực hiện lại trong năm
hiện tại để đảm bảo rằng lợi nhuận giữ lại đầu kỳ hợp nhất bằng với lợi nhuận giữ lại hợp nhất vào
cuối năm trước.Ví dụ: lợi nhuận chưa thực hiện từ một giao dịch nội bộ được điều chỉnh theo một kỳ
tài chính được điều chỉnh theo lợi nhuận giữ lại đầu kỳ trong kỳ tiếp theo. Việc tái hiện vẫn tiếp tục
miễn là lợi nhuận chưa thực hiện vẫn còn trong thu nhập giữ lại. Nếu một phần hàng tồn kho được
bán lại cho bên thứ ba thì số tiền trong mục nhập được thực hiện lại sẽ được chia theo tỷ lệ tương
ứng.

Trang 250)

Thuế đánh trên lãi hoặc lỗ chưa thực hiện phải được điều chỉnh để phù hợp với chi phí thuế hợp
nhất với lãi hoặc lỗ hợp nhất. Khi lợi nhuận chưa thực hiện được loại trừ khỏi lợi nhuận hợp nhất
nhưng được tính vào thu nhập chịu thuế của pháp nhân thì phát sinh tài sản thuế thu nhập hoãn lại.
IAS 12 mô tả lợi nhuận chưa thực hiện là “chênh lệch tạm thời được khấu trừ” và yêu cầu ghi nhận
tài sản thuế thu nhập hoãn lại trong báo cáo tài chính hợp nhất. vị trí (IAS 12 Ví dụ minh họa B:11).
Tài sản thuế thu nhập hoãn lại là một loại thuế trả trước. Mặc dù lợi nhuận được tính vào số tiền
chịu thuế hiện có trong tờ khai thuế của pháp nhân, thuế đánh trên lợi nhuận chưa thực hiện không
phải là chi phí để báo cáo nhóm. Do đó, chi phí thuế liên quan đến một kỳ trong tương lai và được
coi là tài sản thuế thu nhập hoãn lại trên báo cáo tình hình tài chính của kỳ hiện tại. Việc điều chỉnh
hợp nhất được thực hiện để phân loại lại chi phí thuế sang tài sản thuế thu nhập hoãn lại trong báo
cáo tình hình tài chính hợp nhất. Theo quan điểm của một tập đoàn, chi phí thuế chỉ được ghi nhận
khi tài sản được bán lại cho bên ngoài hoặc được tiêu dùng hoặc trích vào chi phí. Chi phí thuế được
báo cáo trong báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất phải phù hợp với lợi nhuận được ghi
nhận của đơn vị kinh tế. Điều chỉnh hợp nhất trong năm chuyển nhượng như sau:

Nợ Tài sản thuế thu nhập hoãn lại

Có Chi phí thuế

Trong năm hàng tồn kho được bán lại cho bên thứ ba, chi phí thuế được ghi nhận vào báo cáo lãi lỗ
hợp nhất:

Nợ Chi phí thuế

Có Lợi nhuận giữ lại đầu kỳ

Trên đây là sự kết hợp của hai mục. Đầu tiên, mục nhập năm trước được thực hiện lại như sau trong
năm hiện tại. Việc ghi nhận chi phí thuế năm trước được tính vào lợi nhuận giữ lại của năm hiện tại.

Nợ Tài sản thuế thu nhập hoãn lại

Có Lợi nhuận giữ lại đầu kỳ

Tiếp theo, một bút toán được thể hiện có tác dụng kết tinh tài sản thuế thu nhập hoãn lại (tài khoản
thuế trả trước) thành chi phí thuế thực tế khi thu được lợi nhuận chưa thực hiện.

Nợ Chi phí thuế

Có Tài sản thuế thu nhập hoãn lại

Khi các khoản lỗ chưa thực hiện phát sinh từ các giao dịch nội bộ được pháp nhân khấu trừ cho mục
đích tính thuế thì khoản giảm chi phí thuế trong kỳ hiện tại của pháp nhân sẽ không được ghi nhận
vào báo cáo tài chính hợp nhất. Khoản lỗ chưa thực hiện được coi là “chênh lệch tạm thời chịu thuế”
đối với tập đoàn và thuế thu nhập hoãn lại phải trả phải được ghi nhận. Tác động của việc xử lý này
là làm tăng chi phí thuế hợp nhất trong kỳ hiện tại của tập đoàn để phù hợp với lợi nhuận hợp nhất
cao hơn phát sinh từ việc điều chỉnh khoản lỗ chưa thực hiện.

Trang 251)

TS Chi phí thuế

Cr Thuế thu nhập hoãn lại phải trả

Các nguyên tắc điều chỉnh việc loại bỏ và điều chỉnh lãi lỗ chưa thực hiện được giải thích trong các
minh họa sau. Hình minh họa 5.1 cho thấy những điều chỉnh hợp nhất và tác động lên báo cáo tài
chính hợp nhất trong trường hợp công ty con bán hàng tồn kho cho công ty mẹ.

MINH HỌA 5.1 Bán hàng ngược dòng

Trong năm tài chính kết thúc vào ngày 31 tháng 12 năm 20x1, giao dịch bán sau đây được thực hiện
cho công ty mẹ, P, bởi công ty con 100% sở hữu của nó, S. Giả sử thuế suất là 20%. Để đơn giản, giả
sử rằng đây là giao dịch duy nhất diễn ra trong hai năm đối với cả hai công ty. (Trong ví dụ này, chúng
tôi bỏ qua ảnh hưởng đến lợi ích không kiểm soát vì S là công ty con thuộc sở hữu hoàn toàn của P.
Tác động lên lợi ích không kiểm soát sẽ được xem xét trong phần tiếp theo.)

Trang 252)

Điều chỉnh hợp nhất phải được hiểu dựa trên các bút toán gốc được thông qua trong báo cáo tài
chính riêng của pháp nhân. Do đó, trong các điều chỉnh hợp nhất sau đây, pháp nhân có tài khoản
được điều chỉnh trong bảng tính hợp nhất sẽ được chỉ định trong ngoặc. Khi mục nhật ký tạo ra một
tài sản hoặc nợ phải trả mới cho nhóm, thuật ngữ “nhóm” được chỉ định trong ngoặc. Phần mô tả
trong ngoặc được trình bày ở đây để nâng cao hiểu biết về quá trình điều chỉnh nhưng không cần
phải trình bày theo cách khác.