‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.

‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫مقدم ــة‪:‬‬
‫في ظل تنامي عوملة االقتصاد‪ ،‬دأبت اململكة العربية السعودية لتنفيذ برنامج التحول الوطني ‪ 2020‬وفق رؤيتها ‪2030‬‬

‫حيث أن من أهم مشاريعها تحول الجهات الحكومية من األساس النقدي إلى أساس االستحقاق املحاسبي وكذلك تطبيق‬

‫معايير املحاسبة الحكومية الدولية (‪ ،)IPSASs‬لذلك وانطالقا من رسالة الديوان العام للمحاسبة‪ ،‬ومن خطته‬

‫االستراتيجية‪ ،‬في إنشاء معهد متخصص للتدريب واالستشارات في املحاسبة واملراجعة الحكومية‪ ،‬وإيمانا بالدور الذي يؤديه‬

‫في تحقيق التنمية املستدامة في اململكة‪ ،‬كانت املوافقة على إنشاء املركزالسعودي للمراجعة املالية والرقابة على األداء نقلة‬

‫نوعية في االرتقاء بخدمات الديوان وكذلك كأحد أهم الوسائل في تحقيق رؤية اململكة العربية السعودية ‪2030‬م‪ ،‬والذي‬

‫يهدف بشكل رئيس ي إلى تطويروتحسين مهارات موظفي األجهزة الحكومية في مجاالت املراجعة املالية ورقابة األداء من خالل‬

‫مجموعة من ورش العمل والدورات التدريبية املختلفة‪ ،‬إن إنشاء املركز يعد احد البرامج الرئيسية في استراتيجية الديوان‬

‫لتطوير أداء مهنة املحاسبة واملراجعة الحكومية بهدف االرتقاء وتحسين جودة املراجعة املالية ورقابة األداء في العمل‬

‫الحكومي بغرض اإلسهام في التطور املتسارع الذي تعيشه اململكة‪ ،‬واملشاركة اإليجابية في التنمية على كافة األصعدة‪ ،‬ومن‬

‫هنا حرص الديوان على إعداد حقائب تدريبه بشكل مبسط خالية من التعقيد‪ ،‬مرتبطة بشكل كبير بالواقع العملي وأكثر‬

‫واقعية في تحقيق املتطلبات األساسية‪.‬‬

‫وتتناول هذه الحقيبة التدريبية " املمارسة العملية للمراجعة الداخلية " ملتدربي األجهزة الحكومية املشمولة برقابة‬
‫ً‬ ‫ً‬
‫ابتداء من التعريف واملفاهيم واألهداف ومرورا باملعايير املهنية وتخطيط‬ ‫الديوان موضوعات عامة عن املراجعة الداخلية‬
‫ً‬
‫عملية املراجعة واإلجراءات التنفيذية لها‪ ،‬وأخيرا كتابة التقارير‪.‬‬

‫اإلدارة العامة للمركزالسعودي للمراجعة‬

‫املالية والرقابة على األداء‬

‫الصفحة ‪ 1‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫ً‬
‫الجدارة واألهداف العامة‪ :‬إملام املتدرب بالكيفية في ممارسة املراجعة الداخلية متضمنا مفهومها‪ ،‬وأهدافها‪ ،‬واملعايير املهنية‬
‫ً‬
‫للمراجعة الداخلية وعملية التخطيط لها‪ ،‬واإلجراءات التنفيذية لعملية املراجعة وأخيرا كتابة التقارير‪.‬‬

‫أهداف الحقيبة واملهارات املعرفية ونتائج التدريب املتوقعة‪:‬‬

‫تقوم الجهات الحكومية بالعديد من النشاطات التي يحتاجها أفراد املجتمع‪ ،‬ومن هذا جاء دور املراجعة الداخلية كوسيلة فعالة‬
‫تهدف الى مساعدة اإلدارة في التحقق من تنفيذ السياسات اإلدارية التي تكفل حماية األصول وضمان دقة البيانات املحاسبية‪،‬‬
‫لذا تهدف هذه الحقيبة ملساعدة املتدرب لفهم ومعرفة طبيعة عمل وحدات املراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية وأهدافها‬
‫وتعلم الكيفية الفعلية ملارستها وإنتاج التقارير‪ ،‬ويتحقق ذلك من خالل تدريبه على الوحدات اآلتية‪:‬‬

‫‪ ‬اإلملام بالتطور التاريخي ومفهوم وأهداف وأهمية املراجعة الداخلية‪.‬‬

‫‪ ‬االطالع على مفهوم معايير املراجعة الداخلية (معايير الصفات ومعايير األداء)‪.‬‬
‫‪ ‬اإلملام التام بمراحل تنفيذ مهام املراجعة الداخلية وإعداد برامج املراجعة‪.‬‬
‫‪ ‬أعداد الخطة السنوية للمراجعة الداخلية‪.‬‬
‫تطبيق أساليب وإجراءات تنفيذ مهمة املراجعة الداخلية‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫‪ ‬فهم التدقيق اآللي وفحص العمليات اآللية ومراكز املعلومات‪.‬‬
‫‪ ‬سالمة وحفظ أوراق العمل والتي تركز على مسئولية حفظ وحماية أوراق العمل‪.‬‬
‫‪ ‬التمكن من كتابة تقارير املراجعة الداخلية بطريقة علمية واحترافية‪.‬‬

‫محاور البرنامج‬
‫الوحدة األولى‪ :‬مفهوم املراجعة الداخلية‪.‬‬
‫الوحدة الثانية‪ :‬معايير املراجعة الداخلية وقواعد السلوك املنهي‪.‬‬
‫الوحدة الثالثة‪ :‬تخطيط وبرنامج عمل املراجعة الداخلية‪.‬‬
‫الوحدة الرابعة‪ :‬أساليب تنفيذ مهنة املراجعة الداخلية وادلة االثبات‪.‬‬
‫الوحدة الخامسة‪ :‬أوراق العمل وكتابة تقارير املراجعة الداخلية‪.‬‬

‫املستوى املطلوب‪ :‬أن يصل املتدرب إلى إتقان الجدارة بنسبة ‪ %70‬بنسبة عالية‪.‬‬
‫ً‬
‫الوقت املتوقع للتدريب‪ 40 :‬ساعة‪ ،‬أسبوعين ‪ 10‬أيام عمل‪ ،‬أربع ساعات يوميا في الفترة املسائية‪.‬‬
‫املستهدفين من التدريب‪ :‬موظفي املراجعة الداخلية باألجهزة الحكومية‪.‬‬
‫الوسائل املساعدة‪ :‬جهاز عرض‪ ،‬شرائح‪ ،‬حلقة نقاش‪ ،‬لعب أدوار‪ ،‬تدريبات عملية‪.‬‬
‫التقييم‪ :‬الحضور بنسبة ‪ ،% 80‬واملشاركة الفعالة واختبار للتأكد من الحصول على املعرفة والجدارة‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 2‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫الجدول الزمني (خطة التنفيذ)‬

‫املوضوع‬ ‫الوقت‬ ‫األيام الجلسة‬

‫االفتتاح – إذابة الجليد‬ ‫‪4:30- 4:00‬‬ ‫األولى‬ ‫‪1‬‬
‫‪ -‬التطور التاريخي للمراجعة الداخلية‬
‫‪ -‬مفهوم املراجعة الداخلية‬
‫‪5:30- 4:30‬‬ ‫الثانية‬ ‫‪1‬‬
‫‪-‬أهداف املراجعة الداخلية‬
‫‪ -‬أهمية ودور املراجعة الداخلية في الوحدات الحكومية‬
‫استراحة‪ :‬من ‪ 5:30‬إلى ‪6:00‬‬
‫املراجعة الداخلية واإلطارالعام لعملية الحوكمة‬
‫الالئحة املوحدة لوحدات املراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية واملؤسسات‬ ‫‪8:00 – 6:00‬‬ ‫الثالثة‬ ‫‪1‬‬
‫العامة‬
‫اليوم الثاني‬
‫الالئحة املوحدة لوحدات املراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية واملؤسسات‬
‫العامة‬
‫‪5:30- 4:00‬‬ ‫األولى‬ ‫‪2‬‬
‫تشكيل وحدة املراجعة الداخلية‬
‫تمارين تدريبية وحاالت عملية‬
‫استراحة‪ :‬من ‪ 5:30‬إلى ‪6:00‬‬
‫الوحدة الثانية‪ :‬املعاييراملهنية وقواعد السلوك‬
‫معاييراملراجعة الداخلية‬ ‫‪8:00 – 6:00‬‬ ‫الثانية‬ ‫‪2‬‬
‫معاييرالصفات (الخواص)‬
‫اليوم الثالث‬
‫معاييراألداء (العمل امليداني)‬
‫‪5:30- 4:00‬‬ ‫األولى‬ ‫‪3‬‬
‫تمارين تدريبية وحاالت عملية‬
‫استراحة‪ :‬من ‪ 5:30‬إلى ‪6:00‬‬
‫الوحدة الثالثة‪ :‬مرحلة التخطيط ملهمة املراجعة‬
‫مراحل تنفيذ مهام املراجعة الداخلية‬
‫مفهوم التخطيط‬ ‫‪8:00 – 6:00‬‬ ‫الثانية‬ ‫‪3‬‬
‫خصائص التخطيط الجيد في املراجعة الداخلية‬
‫إعداد الخطة السنوية للمراجعة الداخلية‬

‫الصفحة ‪ 3‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫اليوم الرابع‬
‫إعداد الخطة السنوية للمراجعة الداخلية‬
‫إعداد برنامج املراجعة الداخلية‬ ‫‪5:30- 4:00‬‬ ‫األولى‬ ‫‪4‬‬
‫صياغة األهداف الرئيسية والفرعية لبرنامج املراجعة‬
‫استراحة‪ :‬من ‪ 5:30‬إلى ‪6:00‬‬
‫العناصراألساسية لبرنامج املراجعة‬
‫النقاط الهامة التي يجب أخذها باالعتبارعن إعداد برنامج املراجعة‬ ‫‪8:00 – 6:00‬‬ ‫الثانية‬ ‫‪4‬‬
‫تمارين تدريبية وحاالت عملية‬
‫اليوم الخامس‬
‫الوحدة الرابعة‪ :‬أساليب تنفيذ مهمة املراجعة وأدلة اإلثبات‬
‫أسلوب التفكيروالتحليل‬ ‫‪5:30- 4:00‬‬ ‫األولى‬ ‫‪5‬‬
‫الحساب الختامي‬
‫استراحة‪ :‬من ‪ 5:30‬إلى ‪6:00‬‬
‫تمارين تدريبية وحاالت عملية‬ ‫‪8:00 – 6:00‬‬ ‫الثانية‬ ‫‪5‬‬
‫اليوم السادس‬
‫تقييم أنظمة الرقابة الداخلية‬ ‫‪5:30- 4:00‬‬ ‫األولى‬ ‫‪6‬‬
‫استراحة‪ :‬من ‪ 5:30‬إلى ‪6:00‬‬
‫بعض إجراءات تقييم أنظمة الرقابة الداخلية الخاصة بمراجعة املصروفات‬ ‫‪8:00 – 6:00‬‬ ‫الثانية‬ ‫‪6‬‬
‫اليوم السابع‬
‫تقييم نظم الرقابة الداخلية في ظل املعالجة اإللكترونية للبيانات‬ ‫‪5:30- 4:00‬‬ ‫األولى‬ ‫‪7‬‬
‫استراحة‪ :‬من ‪ 5:30‬إلى ‪6:00‬‬
‫استخدام أسلوب العينات اإلحصائية‬
‫عناصرنتيجة املراجعة وأهميتها‬ ‫‪8:00 – 6:00‬‬ ‫الثانية‬ ‫‪7‬‬
‫تمارين تدريبية وحاالت عملية‬

‫الصفحة ‪ 4‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫اليوم الثامن‬
‫الوحدة الخامسة‪ :‬أوراق العمل وكتابة تقاريراملراجعة الداخلية‬
‫األغراض الرئيسية ألوراق العمل‬
‫الدليل وإمكانية الوصول للسجالت‬
‫‪5:30- 4:00‬‬ ‫األولى‬ ‫‪8‬‬
‫قواعد وإرشادات تحضيرأوراق العمل‬
‫تحضيرورقة العمل‬
‫إرشادات إعداد أوراق العمل‬
‫استراحة‪ :‬من ‪ 5:30‬إلى ‪6:00‬‬
‫بناء وتنظيم أوراق العمل‬
‫قائمة مراجعة أوراق العمل‬
‫‪8:00 – 6:00‬‬ ‫الثانية‬ ‫‪8‬‬
‫سالمة حفظ وحماية أوراق العمل‬
‫كتابة تقاريراملراجعة الداخلية ومتابعتها‬
‫اليوم التاسع‬
‫كتابة تقاريراملراجعة الداخلية ومتابعتها‬
‫اإلطارالعام للكتابة‬
‫‪5:30- 4:00‬‬ ‫األولى‬ ‫‪9‬‬
‫مفهوم التقرير‬
‫قواعد التقرير‬
‫استراحة‪ :‬من ‪ 5:30‬إلى ‪6:00‬‬
‫أنواع التقارير‬
‫‪8:00 – 6:00‬‬ ‫الثانية‬ ‫‪9‬‬
‫خصائص عرض التقريرالجید‬
‫اليوم العاشر‬
‫مراجعة تقاريراملراجعة ومتابعتها‬
‫املتابعة والتحقق من تنفيذ التوصيات‬ ‫‪5:30- 4:00‬‬ ‫األولى‬ ‫‪10‬‬
‫حفظ نتيجة املراجعة الداخلية‬
‫استراحة‪ :‬من ‪ 5:30‬إلى ‪6:00‬‬
‫تمارين تدريبية‬
‫‪8:00 – 6:00‬‬ ‫الثانية‬ ‫‪10‬‬
‫الختام‬

‫الصفحة ‪ 5‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫الفهرس‬
‫الصفحة‬ ‫العنوان‬ ‫رقم‬
‫‪8‬‬ ‫الوحدة األولى ‪ :‬مفهوم وتطور املراجعة الداخلية‬
‫‪8‬‬ ‫أهداف الوحدة التدريبية‬
‫‪9‬‬ ‫التطور التاريخي للمراجعة الداخلية‬
‫‪10‬‬ ‫مفهوم املراجعة الداخلية‬
‫‪11‬‬ ‫أهداف املراجعة الداخلية‬
‫‪12‬‬ ‫أهمية ودور املراجعة الداخلية في الوحدات الحكومية‬
‫‪12‬‬ ‫املراجعة الداخلية واإلطارالعام لعملية الحوكمة‬
‫‪14‬‬ ‫الالئحة املوحدة لوحدات املراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية واملؤسسات العامة‬
‫‪14‬‬ ‫تشكيل وحدة املراجعة الداخلية‬
‫‪15‬‬ ‫تمارين تدريبيه وحاالت عملية‬
‫‪16‬‬ ‫الوحدة الثانية‪ :‬املعاييراملهنية وقواعد السلوك‬
‫‪16‬‬ ‫األهداف التدريبية‬
‫‪17‬‬ ‫معاييراملراجعة الداخلية‬
‫‪17‬‬ ‫معاييرالصفات (الخواص)‬
‫‪18‬‬ ‫معيار االستقالل املنهي‬
‫‪19‬‬ ‫معيار الكفاءة املهنية‬
‫‪19‬‬ ‫معيارالعناية املهنية الالزمة‬
‫‪20‬‬ ‫معياررقابة الجودة‬
‫‪21‬‬ ‫معايير األداء (العمل امليداني)‬
‫‪22‬‬ ‫معاييرأدلة اإلثبات‬
‫‪23‬‬ ‫معاييرإعداد التقارير‬
‫‪23‬‬ ‫قواعد الس ــلوك املنهي‬
‫‪24‬‬ ‫معياراستقاللية املراجعة الداخلية‬
‫‪25‬‬ ‫تمارين تدريبيه وحاالت عملية‬
‫‪26‬‬ ‫الوحدة الثالثة‪ :‬مرحلة التخطيط ملهمة املراجعة‬
‫‪26‬‬ ‫األهداف التدريبية‬
‫‪27‬‬ ‫مراحل تنفيذ مهام املراجعة الداخلية‬
‫‪28‬‬ ‫مفهوم التخطيط‬
‫‪30‬‬ ‫خصائص التخطيط الجيد في املراجعة الداخلية‬
‫‪32‬‬ ‫إعداد الخطة السنوية للمراجعة الداخلية‬
‫‪36‬‬ ‫إعداد برنامج املراجعة الداخلية‬
‫‪37‬‬ ‫صياغة األهداف الرئيسية والفرعية لبرنامج املراجعة‬
‫‪37‬‬ ‫العناصراألساسية لبرنامج املراجعة‬
‫‪38‬‬ ‫النقاط الهامة التي يجب أخذها باالعتبارعن إعداد برنامج املراجعة‬
‫‪39‬‬ ‫تمارين تدريبية وحاالت عملية‬

‫الصفحة ‪ 6‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫‪43‬‬ ‫الوحدة الرابعة‪ :‬أساليب تنفيذ مهمة املراجعة وأدلة اإلثبات‬

‫‪43‬‬ ‫األهداف التدريبية‬
‫‪44‬‬ ‫أسلوب التفكيروالتحليل‬
‫‪45‬‬ ‫استخدام أسلوب التفكيروالتحليل في مراجعة الحساب الختامي‬
‫‪47‬‬ ‫استخدام أسلوب التفكيروالتحليل عند مراجعة اإليرادات في الحساب الختامي‬
‫‪49‬‬ ‫استخدام أسلوب تقييم أنظمة الرقابة الداخلية‬
‫‪55‬‬ ‫بعض إجراءات تقييم أنظمة الرقابة الداخلية الخاصة بمراجعة املصروفات‬
‫‪63‬‬ ‫تقييم نظم الرقابة الداخلية في ظل املعالجة اإللكترونية للبيانات‬
‫‪67‬‬ ‫استخدام أسلوب العينات اإلحصائية‬
‫‪71‬‬ ‫عناصرنتيجة املراجعة وأهميتها‬
‫‪73‬‬ ‫تمارين تدريبية وحاالت عملية‬
‫‪74‬‬ ‫الوحدة الخامسة‪ :‬أوراق العمل وكتابة تقاريراملراجعة الداخلية‬
‫‪74‬‬ ‫األهداف التدريبية‬
‫‪75‬‬ ‫األغراض الرئيسية ألوراق العمل‬
‫‪78‬‬ ‫الدليل وإمكانية الوصول للسجالت‬
‫‪84‬‬ ‫قواعد وإرشادات تحضيرأوراق العمل‬
‫‪84‬‬ ‫تحضيرورقة العمل‬
‫‪87‬‬ ‫إرشادات إعداد أوراق العمل‬
‫‪88‬‬ ‫بناء وتنظيم أوراق العمل واملجموعات‬
‫‪91‬‬ ‫قائمة مراجعة أوراق العمل‬
‫‪93‬‬ ‫سالمة حفظ وحماية أوراق العمل‬
‫‪95‬‬ ‫كتابة تقاريراملراجعة الداخلية ومتابعتها‬
‫‪96‬‬ ‫اإلطارالعام للكتابة‬
‫‪100‬‬ ‫مفهوم التقرير‬
‫‪103‬‬ ‫قواعد التقرير‬
‫‪105‬‬ ‫كیفیة تبويب املالحظات‬
‫‪106‬‬ ‫أنواع التقارير‬
‫‪107‬‬ ‫خصائص عرض التقريرالجید‬
‫‪109‬‬ ‫مراجعة تقاريراملراجعة ومتابعتها‬
‫‪111‬‬ ‫املتابعة والتحقق من تنفيذ التوصيات‬
‫‪112‬‬ ‫حفظ نتيجة املراجعة الداخلية‬
‫‪113‬‬ ‫املراجع‬

‫الصفحة ‪ 7‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫الوحدة األوىل‪:‬‬
‫تطور ومفهوم املراجعة الداخلية‬

‫األهداف التدريبية‪:‬‬
‫تهدف هذه الوحدة إلى تزويد املتدرب باملعارف األساسية واملفاهيم في‪:‬‬
‫‪-‬التطور التاريخي للمراجعة الداخلية‪.‬‬
‫‪-‬مفهوم املراجعة الداخلية‪.‬‬
‫‪-‬أهداف املراجعة الداخلية‪.‬‬
‫‪-‬أهمية ودور املراجعة الداخلية في الوحدات الحكومية‪.‬‬
‫‪-‬استعراض مواد الالئحة املوحدة لوحدات املراجعة الداخلية‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 8‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫أدى التطور العلمي والنمو في مجاالت النشاط الحكومي إلى كبر حجم املعامالت وتشعب أعمالها ووظائفها وصعوبة أدائها‬
‫وتعدد مشاكلها ‪ ،‬وقد أدى ذلك إلى تطور ظهور مفهوم املراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية للتأكد من فاعلية الرقابة الداخلية‬
‫ً ً‬
‫التي تمثل املراجعة الداخلية عنصرا هاما فيها ‪ ،‬وكلما كبر حجم األنشطة املالية كلما زادت الحاجة إلى توفير نظام مراجعة داخلية‬
‫ً‬
‫فعال بحيث تمارس املراجعة على أوجه نشاطات الجهة سواء كان نشاط إداري أو مالي أو أداء أو التزام‪ ،‬لذلك وجودها أصبح أمرا‬
‫ً‬
‫ضروريا وحتميا لكل عمليات وأنشطة الجهة بغرض التأكد من صحة تلك العمليات واألنشطة وتحقيقها لألهداف التي تم‬
‫ً‬
‫التخطيط لها وتصحيح أي انحرافات وتقويمها وفقا لألنظمة والتعليمات النظامية‪.‬‬
‫وتعتبر املراجعة الداخلية أحد خطوط الدفاع لحماية األموال واملوارد العامة وضمان االستخدام األمثل لها في الجهة‬
‫الحكومية‪ ،‬فهي تعتبر األداة الفاعلة في تطور السياسات وزيادة الكفاية اإلنتاجية للجهة بما يعود بالنفع على تحقيق أهدافها‪،‬‬
‫كما أنها تقوم بوظيفة تقويمية مستقلة وموضوعية يتم إنشاؤها داخل الجهة‪ ،‬لفحص وتقويم أنشطتها املختلفة بغرض مساعدة‬
‫املسئولين داخل الجهة في القيام بمسئولياتهم بدرجة عالية من الكفاءة والفاعلية‪ ،‬وذلك عن طريق توفير‪ :‬التحليل‪ ،‬والتقويم‪،‬‬
‫والتوصيات‪ ،‬واملشورة‪ ،‬واملعلومات التي تتعلق بالرقابة على األنشطة التي يتم فحصها‪ ،‬وتساعد املراجعة الداخلية بذلك الجهة‬
‫في تحقيق أهدافها وحماية أصولها‪.‬‬

‫ً‬
‫أوال‪ :‬التطور التاريخي للمراجعة الداخلية‪:‬‬
‫ً‬
‫ظهرت املراجعة الداخلية منذ حوالي ثالثين عاما‪ ،‬وبالتالي فهي تعتبر حديثة باملقارنة باملراجعة الخارجية‪ ،‬وقد القت املراجعة‬
‫ً ً‬
‫الداخلية قبوال كبيرا في الدول املتقدمة واقتصرت املراجعة الداخلية في بادئ األمر على املراجعة املحاسبية للتأكد من صحة‬
‫تسجيل العمليات املالية واكتشاف األخطاء إن وجدت‪ ،‬ولكن مع تطور األعمال أصبح من الضروري تطوير املراجعة الداخلية‬
‫وتوسيع نطاقها بحيث تستخدم كأداة لفحص وتقييم مدى فاعلية األساليب الرقابية ومد اإلدارة العليا باملعلومات‪ ،‬وبهذا تصبح‬
‫املراجعة الداخلية أداة تبادل معلومات واتصال بين املستويات اإلدارية املختلفة واإلدارة العليا‪ ،‬وانعكس التطور السابق على‬
‫شكل برنامج املراجعة‪ ،‬فقد كان البرنامج في السنوات األولى لظهور املراجعة يرتكز على مراجعة العمليات املحاسبية واملالية ولكن‬
‫بعد توسيع نطاق املراجعة أصبح برنامج املراجعة يتضمن تقييم نواحي النشاط األخرى ‪.‬‬

‫ومن العوامل التي ساعدت على تطور املراجعة الداخلية‪-:‬‬

‫‪ -1‬الحاجة إلى وسائل الكتشاف األخطاء والغش‪.‬‬
‫ً‬
‫‪-2‬ظهور املنشآت ذات الفروع املنتشرة جغرافيا‪.‬‬
‫ً‬ ‫ً‬
‫‪-3‬الحاجة إلى كشوف دورية دقيقة حسابيا وموضوعيا‪.‬‬
‫‪ -4‬ظهور البنوك وشركات التأمين أدى إلى ظهور الحاجة للمرجعة الداخلية لكي تقوم بمراجعة العمليات أول بأول ويجب أن يتمتع‬
‫املراجع الداخلي باالستقالل النسبي في مباشرة مهامه‪ ،‬وأدى االعتراف باملراجعة الداخلية كمهنة إلى إنشاء معهد املراجعين‬
‫الداخلين في الواليات املتحدة عام ‪1941‬م‪ ،‬وقام هذا املعهد بوضع املعايير الالزم االلتزام بها عند ممارسة مهنة املراجعة‪.‬‬

‫ً‬
‫ثانيا‪ :‬مفهوم املراجعة الداخلية‪:‬‬
‫تعتبر املراجعة الداخلية من أهم الوسائل والطرق التي تستخدمها اإلدارة لغرض التحقق من فاعلية الرقابة الداخلية وتعرف‬
‫املراجعة الداخلية على أنها " إحدى حلقات الرقابة الداخلية تعمل على مد اإلدارة باملعلومات املستمرة "‪ ،‬ويعرف البعض املراجعة‬
‫ً‬
‫الداخلية " هي التي يقوم بها موظف باملنشأة بخالف تلك التي يقوم بها املراجع الخارجي"‪ ،‬وتعرف أيضا على أنها "تحقيق العمليات‬
‫والقيود بشكل مستمر في بعض األحيان ويقوم بها فئة من املوظفين لحماية األصول وخدمة اإلدارة العليا ومساعدتها في التوصل‬

‫الصفحة ‪ 9‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫إلى الكفاية اإلنتاجية القصوى والعمل على قياس مدى صالحية النظام املحاسبي" كما يعرفها البعض بأنها "مجموعة من‬
‫ً‬
‫اإلجراءات التي تنشأ داخل املنظمة لغرض التحقق من تطبيق السياسات اإلدارية واملالية" وتعرف أيضا بأنها " وظيفة تقييميه‬
‫مستقلة تنشأ داخل التنظيم املعين بغرض فحص وتقييم األنشطة التي يقوم بها هذا التنظيم"‪.‬‬
‫وقد قام البعض بتعريف املراجعة الداخلية على أنها " مجموعة من أوجه النشاط املستقلة داخل املشروع تنشئها اإلدارة‬
‫للقيام بخدمتها في تحقيق العمليات والقيود بشكل مستمر لضمان دقة البيانات املحاسبية واإلحصائية وفي التأكد من كفاية‬
‫االحتياط املتخذ لحماية أصول وأموال املنشأة وفي التحقق من إتباع موظفي املنشأة للسياسات والخطط واإلجراءات اإلدارية‬
‫ً‬
‫املرسومة لهم ‪ ،‬وأخيرا في قياس صالحية تلك الخطط والسياسات وجميع وسائل املراقبة األخرى في أداء أغراضها واقتراح‬
‫التحسينات الالزم إدخالها عليها وذلك حتى يصل املشروع إلى درجة الكفاية اإلنتاجية القصوى"‪0‬‬
‫وقد عرف مجمع املحاسبين األمريكيين املراجعة في عام ‪1947‬م على أنها " أداة تعمل عن طريق مراجعة العمليات املحاسبية‬
‫واملالية والعمليات التشغيلية األخرى"‪.‬‬
‫أما في عام ‪1957‬م قام مجمع املحاسبين بتعريف املراجعة على أنها " أداة للحكم والتقييم تعمل من داخل املشروع تخدم‬
‫اإلدارة في مجال الرقابة عن طريق فحص واختبارمدى كفاية األساليب املحاسبية واملالية والتشغيلية األخرى في هذا املجال‪.‬‬
‫ومن أكثر التعريفات املقبولة هو آخر تعريف قدمه مجمع املراجعين واملحاسبين الداخليين بالواليات املتحدة األمريكية وهي‬
‫"نشاط تقييمي مستقل خالل تنظيم معين يهدف إلى مراجعة العمليات املحاسبية واملالية وغيرها وذلك كأساس لخدمة‬
‫اإلدارة "‪.‬‬
‫كما عرفت الهيئة السعودية للمحاسبين القانونيين املراجعة الداخلية على أنها "نشاط مستقل وموضوعي‪ ،‬يقدم تأكيدات‬
‫وخدمات استشارية بهدف إضافة قيمة للمؤسسة وتحسين عملياتها‪ ،‬ويساعد هذا النشاط في تحقيق أهداف املؤسسة من‬
‫خالل إتباع أسلوب منهجي منظم لتقييم وتحسين فاعلية عمليات الحوكمة وإدارة املخاطروالرقابة"‪.‬‬

‫تمرين تدريبي (‪:)1‬‬

‫من خالل التعريفات السابقة هل تستطيع الوصول لتعريف املراجعة الداخلية من خالل ممارستك العملية ؟‬
‫‪................................................................................................................................................................................................................‬‬
‫‪................................................................................................................................................................................................................‬‬

‫ً‬
‫ثالثا‪ :‬أهداف املراجعة الداخلية‪:‬‬
‫املراجعة تهدف بالدرجة األولى إلى خدمة اإلدارة في تحقيق أغراضها‪ ،‬فعن طريق املراجعة الداخلية تتم مراجعة جميع‬
‫العمليات املالية في الجهة وذلك لغرض مساعدة اإلدارة العليا في التوصل إلى أقص ى كفاية إنتاجية ممكنة ولتحقيق ذلك يتم‬
‫التأكد مما يلي‪:‬‬
‫‪ .1‬التحقق من تنفيذ الخطط املوضوعة والسياسات اإلدارية من قبل اإلدارة العليا للمشروع وتقييمها وإبداء الرأي حيالها‬
‫ً‬
‫وتحليل االنحرافات عن هذه الخطط وتقديم االقتراحات لتجنب االنحرافات مستقبال وسد الثغرات التي تؤدى إلى ضياع‬
‫أموال الجهة‪ ،‬وهنا يقوم املسئولون عن املراجعة الداخلية بكتابة تقارير دورية عن تقييمهم للخطط املنفذة‪.‬‬
‫‪ .2‬التأكد من أن املعلومات املعروضة على اإلدارة دقيقة وكافية وأنها من واقع مستندات صحيحة وسليمة وهذا يتطلب‬
‫فحص جميع عمليات الجهة التي يتخللها قبض للنقود والعمليات التي يتخللها صرف للنقود‪ ،‬وقيام املراجعة الداخلية‬

‫الصفحة ‪ 10‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫بهذه املهام يؤدى في النهاية منع الغش والتزوير والتالعب واكتشاف األخطاء وهذا يؤدى إلى تعزيز الثقة في الدفاتر‬
‫والسجالت‪ ،‬وكذلك في البيانات واملعلومات‪.‬‬
‫التحقق من وجود حماية كافية ألصول الجهة ضد الفقد والسرقة‪.‬‬ ‫‪.3‬‬
‫الحكم على إمكانية االعتماد على البيانات املحاسبية واإلحصائية واتخاذها كأساس للقرارات اإلدارية الناجحة‪.‬‬ ‫‪.4‬‬
‫تقييم عمل األفراد ومدى قدرتهم على تحمل املسئولية‪.‬‬ ‫‪.5‬‬
‫تقييم كفاءة استخدام املوارد واألصول من الناحية االقتصادية‪.‬‬ ‫‪.6‬‬
‫التحقق من أن املصروفات ال تنفق إال في األغراض الهامة والتأكد من تحصيل اإليرادات‪.‬‬ ‫‪.7‬‬

‫تمرين تدريبي (‪:)2‬‬

‫إثناء مراجعتك ألحدى بيانات األصول الثابتة وجدت أحد األصول غيرمدرج بالسجالت أو الدفاتراملحاسبية كيف يمكن‬
‫لك أن تتصرف؟‬
‫‪................................................................................................................................................................................................................‬‬
‫‪................................................................................................................................................................................................................‬‬

‫الصفحة ‪ 11‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫ً‬
‫رابعا‪ :‬أهمية ودور املراجعة الداخلية في الوحدات الحكومية‪:‬‬

‫أصبحت أنشطة املراجعة الداخلية في ظل البيئة االقتصادية املعاصرة تلقى اهتمام شديد من جانب األوساط املهنية‬
‫كأحد أدوات الحوكمة وأيضا من جانب األطراف التي تتحمل مسئولية الحوكمة‪ ،‬يتضح دور املراجعة الداخلية في الحوكمة من‬
‫خالل تقدير املخاطر‪ ،‬وتحقيق الرقابة‪ ،‬والتأكد من االلتزام باإلجراءات الرقابية‪ ،‬وعلى مستوى القطاع العام بدأت تحظى‬
‫املراجعة الداخلية باهتمام كبير‪ ،‬وخاصة باململكة العربية السعودية حيث أدرك الديوان العام للمحاسبة أهمية التطوير املستمر‬
‫في األساليب الرقابية ومسايرة االتجاهات الحديثة في الرقابة الحكومية واالستفادة من معطياتها االيجابية في توفير وسائل الرقابة‬
‫الوقائية للمال العام وترشيد استخدامه‪ ،‬وبروز الحاجة إلى وجود إدارة فعالة للمراجعة الداخلية في كل جهة من الجهات املشمولة‬
‫برقابته‪ ،‬ملا لهذه الوحدات من دور إيجابي في توفير مقومات الرقابة املصاحبة الفعالة‪ ،‬وسد الفجوة فيما بين الرقابة السابقة‬
‫والالحقة‪ ،‬وبالتالي توفير الحماية الوقائية للمال العام‪ ،‬وترشيد استخداماته‪ ،‬واإلسهام في رفع كفاءة األداء في األجهزة الحكومية‬
‫ً‬
‫على حد سواء‪ ،‬فبادر بالرفع للمقام السامي ُمقترحا إنشاء وحدات للمراجعة الداخلية في كل جهاز حكومي ترتبط باملسئول األول‬
‫في الجهة‪ ،‬وحظي هذا االقتراح باملوافقة السامية وصدر قرار مجلس الوزراء رقم (‪ )235‬وتاريخ ‪1425/8/20‬هـ القاض ي بتأسيس‬
‫وحدات للرقابة الداخلية في كل جهة مشمولة برقابة الديوان‪ ،‬ثم أعد الديوان بالتعاون مع معهد اإلدارة العامة مشروع الالئحة‬
‫ً‬ ‫ً‬
‫املوحدة لوحدات املراجعة الداخلية وفق األصول واملعايير املهنية املعتمدة في هذا املجال‪ ،‬لتكون مرجعا ومرشدا لوحدات‬
‫املراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪ ،‬وتم الرفع للمقام السامي حيث جرت دراسته من قبل لجنة مكونة من الديوان العام‬
‫للمحاسبة ووزارتي املالية والخدمة املدنية وهيئة الرقابة والتحقيق‪ ،‬وصدر قرار مجلس الوزراء املوقر رقم (‪ )129‬وتاريخ ‪/4 /6‬‬
‫‪ 1428‬هـ‪ ،‬القاض ي باملوافقة على الالئحة املوحدة لوحدات املراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية واملؤسسات العامة‪ ،‬وكلف‬
‫الديوان بمتابعة تنفيذها‪ ،‬وصدر األمر التعميمي رقم (‪ )10754‬وتاريخ ‪1436/ 3/ 9‬هـ الذي نص في فقرته األولى أنه "على جميع‬
‫الجهات الحكومية‪ -‬املشمولة برقابة الديوان ‪ -‬اإلسراع في تنفيذ قرار مجلس الوزراء رقم (‪ )235‬بتاريخ ‪1425/8/20‬هـ ‪ ،‬القاض ي‬
‫باستحداث وحدات للرقابة الداخلية‪ ،‬وفق خطة زمنية ال تتجاوز عامين‪ ،‬مع تمكينها من ممارسة مهماتها ودعمها بالكفاءات‬
‫البشرية"‪ ،‬وفي فقرته الثانية "بتكليف وحدات الرقابة الداخلية في األجهزة الحكومية برصد وحصر جميع املخالفات والتجاوزات‬
‫املالية التي وقعت فيها تلك األجهزة‪ ،‬وبحث أسبابها‪ ،‬والعمل على معالجتها"‪ ،‬وتكليف الديوان برفع تقرير دوري كل ثالثة أشهر عن‬
‫نتائج متابعته إلنشاء هذه الوحدات وتفعيل دورها وفي بداية عام ‪2018‬م أعلن الديوان العام للمحاسبة عن عزمه بتنفيذ عدد‬
‫ً‬
‫من الدورات التدريبية ملنسوبي وحدات املراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية واملؤسسات العامة‪ ،‬والتي تأتي امتدادا لجهود‬
‫الديوان في تفعيل إدارات املراجعة الداخلية ودعم جهودها في ممارسة اختصاصها بكل اقتدار‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 12‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫املراجعة الداخلية واإلطارالعام لعملية الحوكمة‬

‫ويمكن تلخيص أهمية املراجعة الداخلية في كونها أداة رقابة فعالة تساعد املسئول على رفع جودة األعمال وتقييم األداء عن‬
‫طريق تحقيق األهداف التالية‪:‬‬

‫املحافظة على أصول وممتلكات الجهة‪ ،‬والحد من وقوع الغش واألخطاء واكتشافها فور وقوعها‪.‬‬ ‫‪-1‬‬
‫ضمان دقة البيانات املالية والسجالت املحاسبية واكتمالها‪.‬‬ ‫‪-2‬‬
‫ضمان فاعلية العمليات اإلدارية واملالية وكفايتها‪ ،‬بما يحقق االستغالل األمثل للموارد املتاحة‪.‬‬ ‫‪-3‬‬
‫تحقيق التقيد بالتعليمات والسياسات والخطط امللزمة للجهة‪ ،‬لتحقيق أهدافها بكفاية وبطريقة منتظمة‪.‬‬ ‫‪-4‬‬
‫سالمة أنظمة الرقابة الداخلية وفاعليتها‪.‬‬ ‫‪-5‬‬

‫تمرين تدريبي (‪)3‬‬

‫أثناء عملية املراجعة املالية اكتشفت أن الرصيد الدفتري للصندوق ال يتطابق مع الرصيد الفعلي‪ ،‬كيف يمكن أن تتصرف؟‬
‫‪................................................................................................................................................................................................................‬‬
‫‪................................................................................................................................................................................................................‬‬

‫الصفحة ‪ 13‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫ً‬
‫خامسا‪ :‬استعراض مواد الالئحة املوحدة لوحدات املراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية واملؤسسات العامة فيما يخص‬
‫التخطيط وإعداد برنامج املراجعة‪- :‬‬

‫إنشاء وحدة املراجعة الداخلية‪:‬‬

‫نصت املادة الثانية من الالئحة على " إنشاء وحدة للمراجعة الداخلية في املقر الرئيس ي يرتبط مديرها باملسئول األول في‬
‫فتنش ئ – عند الحاجة – بقرار من املسئول األول في الجهة‪ ،‬وتتولى الوحدة أعمال املراجعة الداخلية بها عن‬ ‫الجهة‪ ،‬أما الفروع ُ‬
‫طريق ممارسات االختصاصات املخولة لها بمقتدى أحكام هذه الالئحة‪ ،‬وذلك لتحقيق األهداف التالية‪:‬‬
‫أ‪ .‬حماية املمتلكات العامة‪ ،‬والحد من وقوع الغش واألخطاء واكتشافها فور وقوعها‪.‬‬
‫ب‪ .‬ضمان دقة البيانات املالية والسجالت املحاسبية واكتمالها‪.‬‬
‫ج‪ .‬ضمان فاعلية العمليات اإلدارية واملالية وكفايتها بما يؤدى إلى االستغالل األمثل للموارد املتاحة‪.‬‬
‫د‪ .‬تحقيق التقيد بالتعليمات والسياسات والخطط امللزمة للجهة‪ ،‬لتحقيق أهدافها بكفاية وبطريقة منتظمة‪.‬‬
‫ه‪ .‬سالمة أنظمة الرقابة الداخلية وفاعليتها‪.‬‬
‫ويكون مرجعية وحدة املراجعة الداخلية في مباشرتها ألعمالها‪ ،‬الالئحة وقرار الوزير بإنشاء وحدة املراجعة‪ ،‬واملعايير الدولية‬
‫ومبادئ وقواعد السلوك املنهي للمراجعة الداخلية‪ ،‬إضافة إلى ميثاق وحدة املراجعة‪.‬‬

‫تشكيل وحدة املراجعة الداخلية‪:‬‬

‫ُ‬ ‫ً‬
‫حددت الالئحة في املادة الثالثة والرابعة بأن يكون لكل وحدة مديرا تحدد مرتبته بحسب التشكيل اإلداري للجهة بحيث‬
‫ال تقل مرتبته عن الحادية عشر أو ما يعادلها في املقر الرئيس ي‪ ،‬أما الفروع فتحدد املرتبة وفق لحجم الفرع ومهماته وأعماله‬
‫واملستوى الوظيفي لرئيس الفرع‪ ،‬ويتعين ربط وحدات املراجعة الداخلية التي تقع بفروع الجهة بمدير وحدة املراجعة الداخلية‬
‫ً‬
‫باملركز الرئيس ي بالجهة تحقيقا الستقالل الوحدة التنظيمي‪.‬‬
‫واما املادة الخامسة فقد حددت شروط من يتم تعيينه في وحدة املراجعة الداخلية وتضمنت ان يكون حاصل على الشهادة‬
‫الجامعية او دبلوم في املحاسبة او ما يعادلها في تخصص وثيق الصلة بنشاط الجهة‪ ،‬وخبرة عملية في أحد هذين املجالين‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 14‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫تمرين تدريبي (‪)3‬‬

‫كيف تشرح العالقة بين مديروحدة املراجعة الداخلية واملسئول األول في الجهة التابعة لها‪ ............‬ناقش ذلك مع املدرب؟‬
‫‪..............................................................................................................................................................................‬‬
‫‪............................................................................................ ..................................................................................‬‬
‫مهمات مديروحدة املراجعة الداخلية‪:‬‬
‫تتطلب املواد السادسة والسابعة والثامنة والتاسعة من الالئحة من مدير الوحدة القيام بتنفيذ اآلتي‪:‬‬
‫ً‬
‫تنظيم أعمال الوحدة واإلشراف عليها ومن ثم يكون مسئوال عن حسن سير العمل بها ومتابعة انجاز كافة اختصاصاتها‬ ‫‪‬‬
‫بفاعلية‪.‬‬
‫إعداد خطة سنوية للمراجعة الداخلية يتم رفعها لإلدارة العليا العتمادها‪ ،‬وإعداد اإلجراءات الخاصة بأعمالها‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫إجراء االتصاالت الالزمة باملسئولين املختصين باإلدارات واألقسام املختلفة بالجهة للقيام بتنفيذ املهام‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫وضع خطة تدريبية لرفع كفاءة وأداء موظفي الوحدة‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫تمرين تدريبي (‪)4‬‬

‫بعد فهمك ملهام مديروحدة املراجعة هل تستطيع وضع أفكارإلعداد خطة سنوية‪ ،‬ناقش ذلك مع املدرب؟‬
‫‪..............................................................................................................................................................................‬‬
‫‪............................................................................................ ..................................................................................‬‬

‫الصفحة ‪ 15‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫الوحدة الثانية‪:‬‬
‫معايري املراجعة الداخلية وقواعد السلوك‬
‫املهني‬

‫األهداف التدريبية‪:‬‬
‫تهدف هذه الوحدة إلى تزويد املتدرب باملعارف األساسية واملفاهيم في‪:‬‬
‫‪ -‬مفهوم معايير املراجعة الداخلية (معايير الصفات ومعايير األداء)‪.‬‬
‫‪ -‬قواعد السلوك املنهي‪.‬‬
‫‪ -‬استقاللية املراجعة الداخلية‪.‬‬
‫‪ -‬الفرق بين املراجعة الداخلية والخارجية‪.‬‬
‫‪ -‬نطاق عملية املراجعة‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 16‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫مقدمة‪:‬‬
‫وبناء على ذلك فأن‬ ‫تعتبر معايير املراجعة الداخلية وقواعد الس ــلوك املنهي بمثابة اإلطار املنهي لعملية املمارس ــة املهنية‪ً ،‬‬
‫ً‬
‫التقيــد بمبــادئ وأخالقيــات املهنــة أمرا إلزامي ملمــارس ـ ـ ـ ـ ــة املراجعــة الــداخليــة‪ ،‬وينبع اإلطــار العــام ملعــايير املراجعــة الــداخليــة من‬
‫االهتمــام املتزايــد بــآليــات حوكمــة الوحــدات الحكوميــة والرقــابــة التي بــدأت تفرض نفس ـ ـ ـ ـهــا على املحــاسـ ـ ـ ـبــة واملراجعــة سـ ـ ـ ــواء على‬
‫املس ـ ـ ـ ــتوي العلمي أو املس ـ ـ ـ ــتوى العملي فنتيجة للمشـ ـ ـ ــاكل التي منيت به القطاعات الحكومية والتجارية ‪ ،‬بس ـ ـ ـ ــبب ض ـ ـ ـ ــعف آليات‬
‫الحوكمة والرقابة وما ترتب على ذلك من خســائر كبيرة لالقتصــاد‪ ،‬فإن النظم والقوانين قد صــدرت بوضــع آليات صــارمة لفرض‬
‫الرقــابــة و الحوكمــة‪ ،‬في نفس اإلطــار فــإن الهيئــات املهنيــة قــد منيــت بــانتقــادات حــادة نتيجــة لفشـ ـ ـ ــلهــا في تحقيق جودة عــاليــة من‬
‫الرقابة واملراجعة كما إن تطور مفاهيم املراجعة الداخلية كان له أثر كذلك على تطور املعايير املهنية بحيث كان هدفها األساس ي‬
‫ً‬
‫في السابق هو اكتشاف األخطاء والغش والتالعب أما حاليا فهو املساهمة في تقويم النظام الداخلي‪.‬‬
‫ً‬
‫ووفقــا ملــا س ـ ـ ـ ــبق فقــد صـ ـ ـ ـ ــدرت معــايير املراجعــة الــداخليــة للوحــدات الحكوميــة بقرار مجلس الوزراء رقم ‪ 129‬وتــاريخ ‪/4/6‬‬
‫‪1428‬ه ـ ـ ـ ـ ـ والتي جاءت ض ــمن الالئحة املوحدة لوحدات املراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية واملؤس ـ ـسـ ــات العامة‪ ،‬وقد لعبت‬
‫هذه املعايير دور محوري في تنظيم آليات العمل الحكومي مما ساهم في فرض الرقابة املالية وتحسين آليات الحوكمة‪.‬‬

‫معاييراملراجعة الداخلية‪:‬‬
‫معايير املراجعة الداخلية هو مص ــطلح يطلق على املعايير التي س ــتطبق في مراجعة البيانات املالية واملعايير التي س ــتطبق فيما‬
‫يتعلق بالخدمات ذات العالقة والتقارير على مصداقية البيانات‪،‬‬
‫وتنقسم معايير املراجعة الداخلية إلى‪:‬‬
‫‪ -1‬معاييرالصفات (الخواص)‪.‬‬
‫‪ -2‬معاييراألداء‪.‬‬
‫ً‬
‫أوال‪ :‬معايير الصفات (الخواص)‪:‬‬
‫وتعرف معاييرالصـ ـ ـ ــفات بأنها " املعاييرالتي تختص بالصـ ـ ـ ــفات باملنش ـ ـ ـ ـ ت واألفراد الذين يؤدون أعمال املراجعة الداخلية‬
‫وتشمل‪:‬‬
‫‪ -1‬معياراالستقالل املنهي‪.‬‬
‫‪ -2‬معياركفاءة األداء املنهي‪.‬‬
‫‪ -3‬معيارالعناية املهنية الالزمة‪.‬‬
‫‪ -4‬معياررقابة الجودة‪.‬‬
‫ً‬
‫ثانيا‪ :‬تعرف معاييراألداء بأنها " املعاييرالتي تصــف طبيعة أنشــطة املراجعة الداخلية وتضــع املقاييس النوعية التي يمكن أن‬
‫تقيس أداء املراجعة الداخلية وتشمل‪:‬‬
‫‪ -1‬معيارنطاق العمل‪.‬‬
‫‪ -2‬معيارتنفيذ أعمال املراجعة‪.‬‬
‫‪ -3‬معيارالعمل امليداني‪.‬‬
‫‪ -4‬معيارأعداد التقارير‪.‬‬
‫وسوف يتم استعراض هذه املعايير فيما يلي‪:‬‬
‫معياراالستقالل املنهي‬ ‫‪‬‬

‫الصفحة ‪ 17‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫ً‬ ‫ً‬
‫ويعني أن يكون املراجع مس ـ ـ ــتقال اس ـ ـ ــتقالل مهنيا تاما في جميع ما يتعلق باملراجعة‪ ،‬كما يجب عليه االلتزام بالحياد واملوض ـ ـ ــوعية‬
‫ً‬ ‫ً‬
‫عنــد تقييم أدلــة وقرائن املراجعــة وحتى يكون املراجع الــداخلي مس ـ ـ ـ ــتقال مهنيــا‪ ،‬البــد من توافر معــايرين أسـ ـ ـ ـ ــاس ـ ـ ـ ــيين همــا‪ :‬املركز‬
‫التنظيمي‪ ،‬واملوضـ ـ ـ ــوعية‪ ،‬ويقص ـ ـ ــد بذلك أن يتمتع املراجع بمكانة تنظيمية تسـ ـ ـ ــمح له بالقيام بمهامه واملسـ ـ ـ ــئوليات املهنية بكل‬
‫ً‬
‫حريـة‪ ،‬ويجــب أال يرتبط املراجع الـداخلي بـأداء أي عمــل يقوم هو بمراجعتــه‪ ،‬وأن يكون موض ـ ـ ـ ــوعيــا في حكمــة عنــد القيــام بتنفيـذ‬
‫عملية املراجعة‪.‬‬
‫◦ أوال‪ :‬التبعية اإلدارية‬
‫أن يكون نشاط املراجعة الداخلية ليس في نفس املستوى اإلداري لإلدارات التنفيذية األخرى حتى يستطيع أداء أعمال‬
‫الفحص والتقويم ألعمالهم دون خوف أو حرج‪ ،‬يتحقق ذلك عندما يكون نشاط املراجعة الداخلية تابعا ألعلى مستوى‬
‫إداري‪ ،‬وأن تقدم تقرير املراجعة الداخلية إلى هذا املستوى‪.‬‬
‫◦ ثانيا‪ :‬عدم القيام بأعمال تنفيذية‬
‫لكي يؤدي املراجع الداخلي األعمال املنوطة به يجب أن يبتعد تماما عن القيام بأعمال تنفيذية‪ ،‬حيث يجب أال يسند إلى‬
‫نش ـ ـ ــاط املراجعة الداخلية أي أعمال تدخل في نطاق اختص ـ ـ ــاص ـ ـ ــات اإلدارات األخرى‪ ،‬حتى ال يجد املراجع الداخلي نفس ـ ــه‬
‫أمام موقف يقوم فيه بتقييم أعمال قام بها‪.‬‬
‫تمرين تدريبي (‪:)1‬‬
‫أشترك محاسب في إعداد فواتيرالشراء في جهة حكومية ما‪ ،‬وبعد فتره نقل إلدارة املراجعة الداخلية ضمن املراجعين‪ ،‬كيف‬
‫ترى أن يقوم بمراجعة تلك الفواتير؟‬
‫‪..............................................................................................................................................................................‬‬
‫‪................................................................................................................................................................... ...........‬‬

‫الصفحة ‪ 18‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫‪ ‬معيارالكفاءة املهنية‬
‫يقض ـ ـ ـ ي املعيار بضـ ـ ــرورة إنجاز مهام املراجعة الداخلية بواسـ ـ ــطة أفراد مؤهلين تأهيال علميا ومهنيا بصـ ـ ــورة تالءم طبيعة هذه‬
‫املهام‪ ،‬وأن يكون لديهم إملام باملعرفة‪ ،‬واملهارات‪ ،‬والتدريب وغيرها من عناصر التأهيل الالزمة للقيام باملراجعة بطريقة سليمة في‬
‫املق ــاب ــل يج ــب أن توفر إدارة املراجع ــة ال ــداخلي ــة ت ــأكي ـ ًـدا ب ــأن امله ــارة الفني ــة والخلفي ــة التعليمي ــة للمراجعين ال ــداخليين مالئم ــة‬
‫لعمليات املراجعة التي سيتم القيام بها‪.‬‬

‫تمرين تدريبي (‪:)2‬‬

‫أغلب موظفي وحدات املراجعة الداخلية هم من تخصـ ـ ـ ـص ـ ـ ــات خارج املحاس ـ ـ ــبة واملالية‪ ،‬هل ترى هذا يخدم مهنة املراجعة‬
‫الداخلية‪ ،‬ناقش ذلك مع املدرب؟‬
‫‪..............................................................................................................................................................................‬‬
‫‪............................................................................................ ..................................................................................‬‬

‫‪ ‬معيارالعناية املهنية الالزمة‬

‫يجــب أن تؤدى مهــام املراجعــة الــداخليــة بمهــارة ومع تو ي العنــايــة املهنيــة الالزمــة‪ ،‬فيبــذل املراجع جهــده املقبول في تخطيط‬
‫عمليــة املراجعــة‪ ،‬وتنفيــذ البرامج املطلوبــة‪ ،‬واختيــار حجم العينــة وتقــدير املخــاطر‪ ،‬ونظــام الرقــابــة الــداخليــة وقــد حــددت املــادة‬
‫(‪ )20‬من الالئحة بأنه على مدير الوحدة وموظفيها بذل العناية املهنية الالزمة عند مباشرة االختصاصات املنوطة بهم‪ ،‬وبمقتض ى‬
‫هذه الالئحة يجب مراعاة خطوات العمل اآلتية‪:‬‬
‫التخطيط الدقيق واملناسب لجميع خطوات عمل املراجعة‪.‬‬ ‫•‬
‫توثيق إجراءات العمل وااللتزام بها وحفظها ضمن أوراق العمل‪.‬‬ ‫•‬
‫الحصول على قرينة اإلثبات التي تدعم ما يتوصل إليه من نتائج‪.‬‬ ‫•‬

‫تمرين تدريبي (‪:)3‬‬

‫سوف يعرض عليك املدرب ورقة متضمنة مجموعة من اإلجراءات‪ ،‬وضح أي منها تعد مخالفة ملعيارالعناية املهنية الالزمة‪،‬‬
‫وناقش ذلك مع املدرب؟‬
‫‪..............................................................................................................................................................................‬‬
‫‪............................................................................................ ..................................................................................‬‬

‫الصفحة ‪ 19‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫‪ ‬معياررقابة الجودة‬
‫يقضـ ـ ـ ـ ـ ي املعيــار بض ـ ـ ـ ــرورة أن تملــك اإلدارة التي تقوم بــأعمــال املراجعــة لنظــام داخلي مالئم لرقــابــة جودة املراجعــة وتحس ـ ـ ـ ــين‬
‫برامجها ومتابعتها والتأكد من التزام املراجعين بمعيار الجودة في تنفيذ مهامهم وكافة نواحي أنشـ ـ ـ ــطة املراجعة الداخلية واملتابعة‬
‫املستمرة لفعاليتها‪ ،‬وأن تشارك في برنامج إشرافي خارجي ملعاينة هذه الجودة‪.‬‬
‫تمرين تدريبي (‪:)4‬‬
‫على افتراض أنــك مــدير املراجعــة الــداخليــة كيف يمكن لــك أن تراقــب جودة األداء‪ ،‬وإذا وجــدت قصـ ـ ـ ــور كيف يمكن لــك أن‬
‫تعالجه‪ ،‬ناقش ذلك مع املدرب؟‬
‫‪..............................................................................................................................................................................‬‬
‫‪............................................................................................ ..................................................................................‬‬
‫تمرين تدريبي (‪:)5‬‬
‫كيف ترى مسئولية املراجع الداخلي عن رقابة الجودة‪ ،‬ناقش ذلك مع املدرب؟‬
‫‪.................................................................................................. ............................................................................‬‬
‫‪..............................................................................................................................................................................‬‬

‫الصفحة ‪ 20‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫ً‬
‫ثانيا‪ :‬معاييراألداء (العمل امليداني)‬
‫وتحدد هذه املجموعة من املعايير الخطوات الهادفة واملوضـ ـ ـ ــوعية التي يلتزم بها املراجع في كافة مسـ ـ ـ ــتويات املراجعة‪ ،‬لذلك‬
‫تعتبر معايير العمل امليداني من معايير األداء املنهي في حقل املراجعة‪ ،‬وتتضمن املعايير التالية‪:‬‬
‫• التخطيط‬
‫• اإلشراف السليم‬
‫• دراسة األنظمة واللوائح وفحص مدى االلتزام بها‬
‫• دراسة وتقييم نظام الرقابة الداخلية‬
‫• أدلة اإلثبات‬
‫• تحليل البيانات املالية‬
‫‪ -1‬التخطيط‬
‫يجب التخطيط لعملية املراجعة بما يض ـ ــمن إجراء مراجعة ذات جودة ونوعية عالية وبطريقة اقتص ـ ــادية وذات كفاءة‬
‫وفعالية وفي الوقت املناسـ ــب كما يجب تعريف األهداف املأمول تحقيقها من عملية املراجعة وتحديد املخاطر املحيطة‬
‫بالنش ـ ــاط وبأهدافه وموارده وعملياته والوس ـ ــائل التي تحد من وص ـ ــول هذه املخاطر إلى املس ـ ــتويات الغير مقبولة ومدى‬
‫كفاية وفاعلية إدارة مخاطر النش ـ ـ ــاط ونظم الرقابة عليه‪ ،‬وتحديد طبيعة ومدى وتوقيت اإلجراءات والفحوص الالزمة‬
‫لتحقيق أهداف املراجعة‪.‬‬

‫‪ -2‬اإلشراف السليم‬
‫يجب اإلشـ ـ ـ ـ ـراف الس ـ ـ ـ ــليم على كافة املراجعين الذين يتولون عمليات الفحص ويتولون اتخاذ اإلجراءات الالزمة لتجميع‬
‫أدلة اإلثبات يتضـ ــمن اإلش ـ ـراف في املراجعة القيادة والتوجيه والرقابة السـ ــليمة لكافة املراحل للتأكد من الربط الفعال‬
‫بين األنشطة واإلجراءات والفحوص التي يتم تنفيذها وبين األهداف املرجوة‪.‬‬

‫‪ -3‬دراسة األنظمة واللوائح وفحص مدى االلتزام بها‬

‫يجب أن يقوم املراجع عند تنفيذ املراجعة املالية أو مراجعة األداء بدراس ـ ـ ـ ــة األنظمة واللوائح للتحقق من كفايتها ومدى‬
‫االلتزام به ــا‪ ،‬كم ــا ينبلي على املراجع أن يم ــارس العن ــاي ــة والح ــذر املنهي عن ــد التوس ـ ـ ـ ــع في الخطوات واإلجراءات املتعلق ــة‬
‫بمعالجة مخالفات النظام بحيث يتفادى التدخل في التحقيقات أو اإلجراءات النظامية املحتمل حدوثها في املستقبل‪.‬‬

‫‪ -4‬دراسة وتقييم نظام الرقابة الداخلية‬

‫يجب الحص ـ ــول على فهم كاف لنظام الرقابة الداخلية بهدف تقييمه‪ ،‬وتتضـ ــمن الرقابة الداخلية األس ـ ــاليب واإلجراءات‬
‫التي تتبناها اإلدارة للتأكد من الوفاء بأهدافها واس ـ ـ ــتخدام مواردها بما يتفق مع القوانين والنظم والس ـ ـ ــياس ـ ـ ــات وحماية‬
‫املوارد من الخســارة والتلف وســوء االســتخدام والحصــول على البيانات املوثوقة واالحتفاظ بها والكشــف عنها بوضــوح في‬
‫التقارير‪ ،‬إن الرقابة الداخلية الجيدة أمر جوهري لتحقيق التنفيذ املالئم للعمل مع تحقق املحاس ـ ـ ـ ــبة الكاملة للموارد‬
‫املتاحة‪ ،‬كما أنها تيسر تحقيق األغراض اإلدارية من خالل عملها لضبط وتقييم األعمال غير املرغوب فيها‪.‬‬

‫‪ -5‬أدلة اإلثبات‬

‫الصفحة ‪ 21‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫ان وجود ادلـة االثبـات يعكس مـدى قيـام املراجع الـداخلي بـاملهمـة املوكلـة لـه بكفـاءة عـاليـة وبـذلـه العنـايـة املهنيـة الالزمـة‬
‫والتي من خاللها يمكن االعتماد على النتائج والتوصـ ـ ـ ــيات التي توصـ ـ ـ ــل اليها املراجع ويجب ان تكون ادلة االثبات كافية‬
‫ومالئمة ومناسبة وذات صلة باملوضوع وموثوق بها وال يشوبها شك لتوفير أساس معقول يدعم النتائج التي يتوصل إليها‬
‫املراجع إما عن طريق الفحص أو املالحظة أو االس ـ ــتفس ـ ــار أو املص ـ ــادقة أو الحس ـ ــابات أو اإلجراءات التحليلية ‪ 0‬ويجب‬
‫التركيز على أمرين‪:‬‬
‫أنواع أدلة اإلثبات‪:‬‬ ‫•‬
‫مسـ ــتنديه وثائقية (عقود وسـ ــجالت وفواتير)‪ ،‬مادية ملموسـ ــة (صـ ــور وخرائط وعينات)‪ ،‬تحليلية (إحصـ ــائيات‬
‫ومقارنات واستنتاجات)‪ ،‬دليل الشهود باملقابلة أو باألوراق املستلمة منهم (ويفضل أن تكون مكتوبة)‪.‬‬
‫مصادرأدلة اإلثبات‪:‬‬ ‫•‬
‫إما أن يتم إنشـ ـ ــاؤها من املراجع مثل محاض ـ ــر اإلثبات والجرد – أويتم الحصـ ـ ــول عليها من الجهة‪ :‬مثل الوثائق‬
‫واملستندات – أو يتم الحصول عليها من الغير‪ :‬مثل املصادقات من الجهات الخارجية‪.‬‬
‫‪ -6‬تح ــليل البيانات‬
‫يجب على املراجع ألغراض املراجعة املالية دراسة وتحليل التقارير والبيانات املالية التي تتضمن القوائم‬
‫املالية أو الحسابات الختامية واإليضاحات املرفقة بها‪.‬‬
‫تمرين تدريبي (‪:)5‬‬
‫من خالل تجربتك العملية‪ ،‬حاول أن تعطي مثال لكل من املعايير السابقة وناقش ذلك مع املدرب؟‬
‫‪..............................................................................................................................................................................‬‬
‫‪............................................................................................ ..................................................................................‬‬

‫الصفحة ‪ 22‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫ً‬
‫ثالثا‪ :‬معاييرإعداد التقارير‬
‫عند االنتهاء من أعمال املراجعة يجب إعداد تقرير املراجعة والذي يفترض أن يتضمن ما يلي‪:‬‬
‫• تحديد موضوع املراجعة وأهدافها وأسلوبها ونطاقها‪.‬‬
‫• شرح القيود التي فرضت على املراجع سواء فرضها على نفسه كاختيار اإلطار الزمني للفحص أو مكانه أو موضوعه‪ ،‬أو فرضت‬
‫عليه من قبل الجهة محل املراجعة‪ ،‬أو فرضتها عليه األنظمة أو ظروف الحال‪ ،‬مع ذكر تأثير هذه القيود على العمل‬
‫الرقابي الذي يقوم به‪.‬‬
‫• تضمين التقرير بأي ضعف جوهري في نظام الرقابة الداخلية‪.‬‬
‫• تبليغ اإلدارة عن حاالت عدم االلتزام باألنظمة واللوائح‪.‬‬
‫• كتابة التقرير بإيجاز ووضوح وتقديم األدلة والقرائن‪.‬‬
‫• تضمين وجهات نظر املسئولين في اإلدارة محل املراجعة‪.‬‬
‫• التوجيه البناء في التقرير وتحديد نقاط القوة والضعف‪.‬‬
‫• النتائج واالقتراحات والتوصيات الالزمة في التقرير‪.‬‬
‫قواعد الس ــلوك املنهي‪:‬‬
‫لقد تضمن السلوك املنهي مجموعة من القواعد الهامة تتعلق بعمل املراجع الداخلي وهي‪:‬‬
‫‪ -1‬النزاهة‪ :‬يجب على املراجع الداخلي أن يكون أمينا وص ــادقا في جميع العالقات املهنية ولذا يجب إال يكون للمحاس ــب املنهي أو‬
‫املدقق عالقة مع التقارير أو القوائم أو املعلومات‪.‬‬
‫ً‬ ‫ً‬ ‫ً‬
‫‪ -2‬االستقاللية‪ :‬بحيث يكون املدقق مستقال فعليا وظاهريا عند ممارسة املهنة‪.‬‬
‫ً‬ ‫ً‬
‫‪ -3‬املوض ــوعية‪ :‬عند انجاز العمل املنهي على املدقق أن يكون موضـ ــوعيا وال يوجد لديه تضـ ــارب مصـ ــالح وال متحيزا ألي جهة وال‬
‫يقوم بتغيير الحقائق أو يخضع لضغوط اآلخرين‪.‬‬
‫‪ -4‬املستويات التكنولوجية‪ :‬يتطلب من املدقق أن يكون بمستوى يؤهله إلنجاز خدماته بصورة جيدة‪.‬‬
‫‪ -5‬سرية املعلومات‪.‬‬

‫تمرين تدريبي (‪:)2‬‬

‫هل تسريب املعلومات ملوظفي الجهة الحكومية يعد مخالفة لقواعد السلوك املنهي‪ 000000‬ناقش ذلك مع املدرب؟‬
‫‪..............................................................................................................................................................................‬‬
‫‪............................................................................................ ..................................................................................‬‬

‫الصفحة ‪ 23‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫استقاللية املراجعة الداخلية‪:‬‬

‫ً‬
‫يعتبر استق ــالل املراجع أحد املعايير الهامة للمراجعة ‪،‬لذلك يجب أن يكون املراج ـ ــع الداخلي مستق ـ ـ ـ ـ ــال في أداء أعماـله لكي‬
‫تتحقق فاعلية املراجعة الداخلية لذلك يجب على املراجع أن يتبع املستويات اإلدارية العليا لكي يتمكن من مراجعة وفحص‬
‫املستويات الرقابية األخرى وتقييمها للتأكد من مدى تنفيذ الخطط والسياسات املوضوعة وهذا يتطلب من املراجع الداخلي أن‬
‫ً‬
‫يكون بعيدا عن وضع السياسات واإلجراءات وإعداد السجالت أو االرتباطات بأي عمل تنفيذي آخر يكون من الطبيعي أن يتولى‬
‫مراجعته وتقييمه فيما بعد ‪ ،‬وبعد عمليات الفحص واملراجعة التي يقوم بها املراجع يقدم نتائج عمله وتوصياته في تقارير ملجلس‬
‫اإلدارة‪.‬‬
‫وتتجه كثير من الشركات إلى تكوين لجنة املراجعة والتي تتكون من أعضاء مجلس اإلدارة غير املتفرغين‪ ،‬وهدف اللجنة اإلشراف‬
‫على وظيفة املراجعة الداخلية مما يزيد من استقالليته عن اإلدارة‪.‬‬

‫الفرق بين املراجعة الداخلية واملراجعة الخارجية‪:‬‬

‫نظمت الالئحة املوحدة لوحدات املراجعة الداخلية العالقة بين املراجع الداخلي والخارجي‪ ،‬كما جاء في املادة (‪ " )15‬يجب على‬
‫مدير الوحدة وموظفيها التعاون وبشكل منتظم مع املراجع الخارجي للجهة الحكومية ‪ -‬ويتمثل في كل من وزارة املالية والديوان‬
‫العام للمحاسبة وهيئة الرقابة والتحقيق وهيئة مكافحة الفساد ومكاتب املحاسبة واملراجعة القانونية ‪ -‬وتمكينه من االطالع على‬
‫جميع التقارير والبيانات الالزمة ألداء عمله وكذلك متابعة اإلدارات املعنية تنفيذ ملحوظاته‪ ،‬كما أنه من الضروري التعاون مع‬
‫املراقب املالي كما جاء في املادة (‪ )16‬من الالئحة "يتعين على مدير الوحدة وموظفيها التعاون مع املراقب املالي التابع للجهة أو لوزارة‬
‫املالية وتزويده بنتائج األعمال الداخلة ضمن اختصاصه وبشكل خاص التي عليها مالحظات ‪ ،‬وأي معلومة يمكن أن تساعده في‬
‫أداء عمله ‪.‬‬
‫ويقوم املراجع الداخلي واملراجع الخارجي بالعمل في نفس امليدان ولهما نفس الهدف وهو‪- :‬‬
‫ً‬
‫أوال ‪ -‬وجود نظام فعال للضبط الداخلي‪.‬‬
‫ً‬
‫ثانيا ‪ -‬وجود نظام محاسبي فعال يمدهم باملعلومات الالزمة عند إعداد التقارير‪.‬‬
‫وعلى هذا فإن التعاون الزم بينهما حيث يوفر عمل املراجع الداخلي عناء تعدد العمل بالنسبة للمراجع الخارجي‪ ،‬فإذا اطمأن‬
‫ً‬
‫املراجع الخارجي إلى فاعلية املراجعة الداخلية فإنه يستطيع أن يقلل مدى فحصه الذي يوفر عليه كثيرا من الوقت والجهد ومن‬
‫أمثلة التعاون بينهما‪:‬‬
‫أ) يستطيع املراجع الخارجي أن يعتمد على إقرار املراجع الداخلي بفاعلية نظام الرقابة الداخلية‪.‬‬
‫ب) قيام املراجع الداخلي بمساعدة املراجع الخارجي في كثير من األعمال‪.‬‬
‫ج) يستطيع املراجع الداخلي أن يعد للمراجع الخارجي األدلة التي يطلبها في مراجعته‪.‬‬
‫ولكن هناك حدود على اعتماد املراجع الخارجي على املراجع الداخلي وهو‪- :‬‬
‫‪ -1‬مدى خبرة وكفاءة رئيس املراجعة الداخلية‪.‬‬
‫‪ -2‬مدى كفاية املراجعة الداخلية‪.‬‬
‫‪ -3‬مستوى اإلدارة املسئول عنها رئيس إدارة املراجعة الداخلية‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 24‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫نطاق عمل املراجعة الداخلية‪:‬‬

‫املراجعة الداخلية بمفهومها الحديث‪ ،‬أصبحت تمارس أنشطتها في مختلف أجزاء التنظيم دون استثناء‪ ،‬وتراجع كافة العمليات‬
‫اإلدارية واملالية والتشغيلية‪ ،‬فإنه يمكن القول بأن نطاق املراجعة الداخلية ال يقتصر على فحص وتقييم نظم الرقابة املوضوعة‬
‫ً‬
‫لتحقيق الكفاية والفعالية في بلوغ األهداف بل أصبح يتسع ليشمل أيضا تقييم األهداف نفسها وما دونها من خطوات‪.‬‬
‫ونجد أن املراجع الداخلي اتسعت اهتماماته إلى رفع توصيات إلى اإلدارة العليا تتعلق بتحسين األداء وال يقصر هذه االهتمامات‬
‫على التقرير عن فعالية األداء الحالي أي أن املراجع في هذه الحالة سوف يوجه عناية اإلدارة العليا إلى كيفية معالجة االنحرافات‪،‬‬
‫وليس اإلشارة إليها فقط مع ترك األمر لإلدارة العليا في شأن تدبير معالجتها‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 25‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫الوحدة الثالثة‪:‬‬
‫ختطيط وبرنامج عمل وحدة املراجعة الداخلية‬

‫األهداف التدريبية‪:‬‬
‫تهدف هذه الوحدة إلى تزويد املتدرب باملعارف األساسية واملفاهيم في‪:‬‬
‫‪ -‬تسليط الضوء على مراحل تنفيذ مهام املراجعة الداخلية‪.‬‬
‫‪ -‬مفهوم التخطيط وأهميته‪.‬‬
‫‪ -‬خصائص التخطيط الجيد‪.‬‬
‫‪ -‬مراحل أعداد الخطة السنوية للمراجعة الداخلية‪.‬‬
‫‪ -‬إعداد برنامج املراجعة‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 26‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫ملاذا يثار بشكل رئيس التساؤل عن كيفية إنشاء إدارة للمراجعة الداخلية في كثير من الجهات الحكومية‪ ،‬وكذلك عن‬
‫كيفية آليات العمل داخل وحدة املراجعة الداخلية‪ ،‬وما هي أعمالها‪ ،‬ومع أن عملية املراجعة الداخلية تمارس في بيئات قانونية‬
‫ً‬
‫وثقافية مختلفة وجهات حكومية مختلفة األحجام‪ ،‬إال أن التقيد باملعايير املهنية للمراجعة الداخلية يعد أمرا أساسيا لكي يتمكن‬
‫املراجعين من الوفاء بالتزاماتهم والقيام بمسئولياتهم على أكمل وجه وهنا سوف يتم استعراض بشكل سريع مراحل تنفيذ عملية‬
‫املراجعة الداخلية وسوف يتم التركيز في هذه الوحدة على تخطيط مهمة املراجعة الداخلية وإعداد برنامج املراجعة‪ ،‬وسوف يتم‬
‫تناول باقي املراحل في الوحدتين القادمتين‪.‬‬

‫ً‬
‫أوال‪ :‬مراحل تنفيذ مهام وحدة املراجعة الداخلية‪:‬‬
‫يتم تنفيذ مهام املراجعة الداخلية من خالل املراحل األساسية التالية‪:‬‬
‫مرحلة تخطيط أعمال املراجعة‪:‬‬ ‫‪‬‬
‫ويجب أن يراعى عند التخطيط لعملية املراجعة الداخلية تحديد اإلجراءات التي تتضمن معلومات عن العمليات واألنشطة‬
‫بناء على دليل املخاطر الذي يشكل هيكل لكل املخاطر املتعارف عليها‪ ،‬على أن يتم خالل هذه‬ ‫التي تتعرض ملخاطر عالية‪ً ،‬‬
‫املرحلة إجراء تقييم أنشطة املراجعة الداخلية من منظور املخاطرة‪ ،‬ومن ثم إعداد خطة املراجعة الداخلية وبرامجها بما‬
‫يتناسب مع هذا التقييم ويعطي فرصة التركيز على املخاطر ذات األهمية النسبية األعلى‪.‬‬

‫مرحلة تنفيذ أعمال املراجعة‪:‬‬ ‫‪‬‬

‫يجب خالل هذه املرحلة التركيز على اختبار ما إذا كانت إدارة الجهة الحكومية والرقابة الداخلية فيها تعمل على تجنب‬
‫املخاطر أو الحد منها‪ ،‬لذا يوص ي املراجع الداخلي خالل هذه املرحلة بزيادة فعالية أنشطة الرقابة الداخلية التي يتم‬
‫تحديدها بالتنسيق املباشر بين املراجع واملسئولين عن إدارة املخاطر في كل إدارة من إدارات الجهة الحكومية‪.‬‬

‫مرحلة إعداد تقاريراملراجعة‪:‬‬ ‫‪‬‬

‫يجب أن يتضمن تقرير املراجعة الداخلية النتائج التي تم التوصل إليها بشأن املخاطر والتوصيات الالزمة لتجنبها أو الحد‬
‫منها‪ ،‬على أن يتم رفع التقرير للمسئول األول‪ ،‬والذي بدوره يصدر تعليماته لإلدارات املختلفة لألخذ بتوصيات املراجعة‬
‫ومتابعة تنفيذها‪.‬‬

‫مرحلة املتابعة‪:‬‬ ‫‪‬‬

‫خالل هذه املرحلة تتم متابعة وتقييم نظام الرقابة الداخلية على أساس املخاطر ومدى قدرته على تجنب املخاطر أو‬
‫ً‬
‫تخفيفها وفقا ملا جاء بتقرير املراجعة‪ ،‬بالتنسيق مع إدارة املراجعة الداخلية واإلدارات األخرى داخل الجهة الحكومية‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 27‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫ً‬
‫أوال‪ :‬مفهوم التخطيط‪:‬‬
‫يعتبر التخطيط الوظيفة اإلدارية األولى وله األولوية على الوظائف اإلدارية األخرى بشكل عام من تنظيم وتوجيه ورقابة‬
‫الن هذه الوظائف يجب أن تعكس هذا التخطيط‪ ،‬فاملدير ينظم ويوجه ويراقب لكي يضمن تحقيق األهداف طبقا للخطط‬
‫زمنية ُم ّ‬
‫أهدافا وخطوات لتنفيذ هذه األهداف ضمن فترة ّ‬ ‫ً‬
‫عينة قد‬ ‫ٍ‬ ‫ٍ‬ ‫املوضوعة‪ ،‬والتخطيط بمفهومه العام هو أن يضع اإلنسان‬
‫ُ‬ ‫ُ‬ ‫طويلة أو قصيرة‪ّ ،‬أما في اإلدارة ُ‬ ‫ً‬
‫فيقصد بالتخطيط وضع أهداف للمؤسسة أو الشركة‪ ،‬ووضع طرق للسير عليها بغية‬ ‫تكون‬
‫ّ‬ ‫ّ ُ‬
‫إدارة ورقابة لضمان تنفيذ هذه األهداف في الفترة الزمنية املحددة‪،‬‬ ‫تنفيذ هذه األهداف‪ ،‬مع وجود ٍ‬
‫بأقل خسارة ممكنة لذا يمكن تعريف التخطيط على أنه هو الوظيفة األولى‬ ‫ُ‬ ‫يتم تنفيذ معظم األهداف ّ‬ ‫ُ‬ ‫ولنجاح التخطيط يجب أن ّ‬
‫لإلدارة والتي تسبق ما عداها من الوظائف وتقوم على عملية االختيار بين البدائل إلجراءات العمل للمؤسسة ككل و لكل‬
‫قسم أو جزء من أجزائها و لكل فرد من العاملين بها “وهذا يعني أن معنى هذا أن وظيفة التخطيط تسبق باقي الوظائف اإلدارية‬
‫ً‬
‫األخرى حيث أنها تقوم على االختيار الواعي وهذا االختيار يكون بين مجموعة من البدائل‪ 0‬ويتم تعريفة أيضا بأنه” التنبؤ‬
‫باملستقبل واالستعداد له فهو بعد النظر الذي يتجلى في القدرة على التنبؤ باملستقبل والتحضير له بإعداد الخطة املناسبة‬
‫“من التعريف السابق يتضح أن التخطيط يقوم على عملية التفكير والتقدير للمستقبل والنظر في البعد الزمني و التنبؤ باملتغيرات‬
‫و وضع الخطط ملا يخفيه املستقبل و التأقلم مع الظروف املتغيرة‪ 0‬تعريف آخر يرى أن التخطيط " هو األسلوب العلمي الذي‬
‫يتضمن حصر املوارد البشرية واملادية واستخدامها بكفاءة وبطريقة علمية و عملية و إنسانية لسد احتياجات املنظمة أو‬
‫املؤسسة “‪0‬وهذا يعني أن التخطيط هو أسلوب علمي يتم على أساس املوارد الالزمة لعملية اإلنتاج وتنظيم املوارد املالية و‬
‫استخدامها بأحسن الطرق وذلك بوضع خطة شاملة‪ ،‬وآخر يرى أن التخطيط هواالختياراملرتبط بالحقائق وضع واستخدام‬
‫الفروض املتعلقة باملستقبل عند تصور األنظمة املقترحة التي تعتقد بضرورتها لتحقيق النتائج املنشودة “بمعنى أن‬
‫التخطيط يرتبط بالحقائق و ذلك عن طريق االختيار و االنتقاء و كذلك وضع السياسات و اإلجراءات و الخطط الالزمة لتحقيق‬
‫النتائج و األهداف التي تسعى املؤسسة لتحقيقها‪.‬‬
‫تمرين تدريبي (‪)1‬‬
‫كيف يمكن لك أن تفسرالتخطيط من وجهة نظرك‪ ،‬وهل سبق أن شاركت في عملية التخطيط داخل منظمتك؟‬
‫‪..............................................................................................................................................................................‬‬
‫‪............................................................................................ ..................................................................................‬‬
‫تمرين تدريبي رقم (‪)2‬‬
‫يقوم املدرب باختيار شخص بحيث يقوم بدور مدير إدارة (املستودعات) ومن ثم اختيار (‪ )3‬أشخاص آخرين من املتدربين‬
‫وعمل تمرين بطريقة لعب األدوار وتقوم املجموعة بمقابلة مدير املستودعات وجمع املعلومات منه‪ ،‬يقوم املدرب واملتدربين‬
‫بتقييم املشهد بدون وجود األفراد املشاركين في املشهد وتدوين النتائج على السبورة واالحتفاظ بها‪،‬‬

‫الصفحة ‪ 28‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫ثانيا‪ :‬أهمية التخطيط في أعمال وحدة املراجعة الداخلية‪:‬‬

‫مما ال شك فيه أن للتخطيط في عمل املراجعة الداخلية أهمية بالغة‪ ،‬حيث تضمنت معيار للتخطيط بما يضمن أجراء مراجعة‬
‫ذات جودة ونوعية عالية وبطريقة اقتصادية في الجهد والوقت‪ ،‬وتتمثل أهمية التخطيط فيما يلي‪:‬‬

‫التخطيط ضروري بسبب التغيروعدم التأكد‪:‬‬ ‫‪‬‬

‫يجب على كل املؤسسات أن تخطط وذلك من اجل الوصول إلى غاياتها وأهدافها‪ ،‬وكلما توغل اإلنسان في تقدير أحداث‬
‫املستقبل زادت إمكانية الشك وعدم التأكد‪ ،‬وكلما كانت هناك خطة للعمل الذي ينوي عليه في املستقبل زادت البدائل‬
‫املمكنة وقلت درجة عدم التأكد‪ ،‬فالذي يقوم بعمل خطة ال يمكنه أن يضع أهدافه ويتوقف عند ذلك الحد‪ ،‬وإنما‬
‫عليه أن يكون عنده تصور بالظروف املستقبلية والنتائج املتوقعة‪.‬‬

‫التخطيط يركزاالنتباه على أهداف املؤسسة‪:‬‬ ‫‪‬‬

‫التخطيط يركز على انجاز األهداف التي تسعى إليها املؤسسة ووضع خطة مناسبة لهذه األهداف‪ ،‬فواضعو الخطط‬
‫يكونون مجبرين على التفكير دائما في األهداف املنشودة‪ ،‬فيجب عليهم مراقبة هذه الخطط دوريا وتعديلها وتطويرها في‬
‫الوقت املناسب تماشيا مع الظروف املستقبلية وبما يضمن أهداف ملؤسسة‪.‬‬

‫التخطيط يوفرالنفقات‪:‬‬ ‫‪‬‬

‫إن عملية التخطيط ترتكز أساسا على االستخدام األمثل للوسائل املادية واملالية والبشرية بأكفأ الطرق لتحقيق أهداف‬
‫املؤسسة وذلك يؤدي إلى تخفيض التكاليف‪.‬‬

‫التخطيط يعزز الرقابة‪:‬‬ ‫‪‬‬

‫أي ال يمكن الفصل بين التخطيط والرقابة معنى هذا أن املدير ال يمكنه مراقبة أي عمل ما لم يكن هناك برنامج تخطيط‬
‫لهذا العمل فعملية املراقبة تصبح بال فائدة دون مخططات‪.‬‬

‫التخطيط يقلص من املخاطر‪:‬‬ ‫‪‬‬

‫بما أن دور التخطيط يكمن في تسهيل عملية انتقال املؤسسة من الحاضر إلى املستقبل لذا فان التخطيط القائم على‬
‫أسس علمية يقلص مخاطر هذا االنتقال كتوجيه الجهود نحو تحقيق األهداف واالستغالل العقالني للموارد خاصة‬
‫إذا كان هذا املستقبل غير محدد املعالم‪.‬‬

‫تحقيق العمل املتكامل لجميع أجزاء املؤسسة‪:‬‬ ‫‪‬‬

‫فالتخطيط يسمح لإلدارة باالطالع على األجزاء املختلفة في املؤسسة وتحقيق التكامل بين هذه األجزاء والعمل على‬
‫التنسيق بينها‪ ،‬فالتخطيط يقلل من الحوادث املفاجئة عن طريق التنبؤ باملستقبل ويمكن من تجنب األزمات التي تعترض‬
‫عمل اإلدارة‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 29‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫يساعد التخطيط على التخلص من أسباب املشاكل والتأكيد على األهداف البعيدة‪:‬‬ ‫‪‬‬
‫يسهم التخطيط في مساعدة اإلدارة على وضع تصور مسبق للمشاكل املحتملة في املستقبل ومن ثم وضع الحلول بشكل‬
‫مبكرا‪ ،‬وهذا يساعد املنظمة أو املؤسسة على الوصول لألهداف املنشودة بأقل جهد وتكلفة‪.‬‬

‫يساعد التخطيط في عملية االتصال‪:‬‬ ‫‪‬‬

‫حيث يعمل على إيجاد القنوات االتصالية املتعدد في كل االتجاهات كما يساعد في التنظيم‪ ،‬أي أن كل مركز في اإلدارة‬
‫ً‬
‫مسئول عن تنفيذ الخطة‪ ،‬يكون مسئوال عن أي انحراف حتى يمكن محاسبة املسئولين عنها‪.‬‬

‫ً‬
‫ثالثا‪ :‬خصائص التخطيط الجيد‪:‬‬
‫إن تفاوت نسبة نجاح التخطيط من خطة إلى أخرى يرجع إلى مجموعة كبيرة من الظروف والعوامل التي يمكن ترجمتها‬
‫بمجموعة من الخصائص التي البد من توفرها من أجل نجاح العملية التخطيطية ومن أهمها‪:‬‬

‫أولوية التخطيط‪ :‬ويقض ي هذا بإعطاء التخطيط املرتبة األولى في النظام اإلداري للمؤسسة‪ ،‬الن التخطيط هو الذي‬ ‫‪‬‬
‫يحدد أهداف املؤسسة وبقية العالقات داخل املؤسسة ونوعية املوارد البشرية املطلوبة وتوجيه نظام اإلدارة والنظام‬
‫الرقابي‪.‬‬

‫الواقعية‪ :‬لكي تحقق الخطة غايتها البد أن تكون هناك نظرة شاملة للواقع االقتصادي للمؤسسة‪ ،‬هذا من خالل‬ ‫‪‬‬
‫الدراسة العلمية الدقيقة للتعرف على مواردها املالية وإمكاناتها البشرية‪ ،‬الش يء الذي يسمح بوضع خطة سليمة تحقق‬
‫غايتها في حدود هذه اإلمكانيات‪.‬‬

‫الشمولية‪ :‬التخطيط مهمة كل مسئول حسب وظيفته داخل املؤسسة‪ ،‬فالتخطيط يكون أشمل على مستوى اإلدارة‬ ‫‪‬‬
‫حيث أن خطط اإلدارات الوسطى والدنيا تنتج وتنبثق من خطط املستوى األعلى‪.‬‬

‫التنسيق‪ :‬التنسيق ضروري في عملية التخطيط حيث البد أن يكون التناسق بين األهداف والوسائل املتبعة لتحقيقها‪،‬‬ ‫‪‬‬
‫وهذا لكيال تتعارض األهداف والوسائل فيما بينها بغرض الوصول للهدف الرئيس‪.‬‬

‫املرونة‪ :‬البد للخطة عند وضعها أن تكون مرنة وهذا حتى تسهل عملية تعديلها عند اكتشاف أن وضع الخطة غير سليم‬ ‫‪‬‬
‫وأن هناك ظروف واقعية تعيق عملية تحقيق األهداف‪.‬‬

‫اإللزام‪ :‬إن هذا املبدأ مهم جدا في التخطيط الن انعدام هذا األخير يخول لألطراف املعنية بتنفيذ الخطة التهاون في‬ ‫‪‬‬
‫تنفيذها وهذا ما يؤدي إلى تعطيل سير وتيرة النمو والتطور في املؤسسة‪ ،‬لذلك البد من املسائلة واملحاسبة حتى يتم تنفيذ‬
‫الخطة بكاملها للوصول إلى الهدف األساس ي‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 30‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫تمرين تدريبي (‪)3‬‬

‫يقوم املدرب باختيار مجموعة املتدربين في التمرين السابق ويطلب منهم تكرار املشهد الذي سبق أن قدموه‪ ،‬ويتم اخذ رأي‬
‫املشاركين في تقييم املشهد وتسجيل النتائج على السبورة ثم مقارنة النتائج املدونة في التمرين السابق مع نتائج هذا التمرين‬
‫ملعرفة فوائد التخطيط في عملية املراجعة ‪0‬‬
‫‪................................................................................. .............................................................................................‬‬
‫‪..............................................................................................................................................................................‬‬

‫تمرين تنشيطي (‪ )4‬مدخل للموضوع‪:‬‬

‫ً‬
‫بصفتك مديرا للمراجعة الداخلية ما هي اإلجراءات التي يجب أن تراعيها في إعداد الخطة ‪0‬‬
‫طريقة تنفيذ التمرين‪:‬‬
‫يقسم املتدربين إلى مجموعات‪،‬‬
‫يتم تحديد متحدث عن كل مجموعة‪ ،‬تقوم كل مجموعة باإلجابة على التمرين وكتابتها على ورق الحائط‪،‬‬
‫يتم تعيين متحدث عن املجموعة ومناقشة اإلجابات مع بقية املشاركين عند عرض اإلجابة‪،‬‬
‫يتم تلخيص إجابات املشاركين وتحديد اإلجابة النموذجية ومناقشتها ‪0‬‬

‫ً‬
‫رابعا‪ :‬املسؤول عن إعداد الخطط السنوية لوحدة للمراجعة الداخلية‪:‬‬
‫ً‬
‫يعتبر مدير الوحدة هو املسئول عن إعداد الخطة االستراتيجية بعيدة املدى للجهة والتي غالبا تكون عن ‪ 5 -3‬سنوات‪ ،‬وكذلك‬
‫ً‬
‫اعداد الخطة السنوية للمراجعة الداخلية‪ ،‬وفقا للمادة السابعة من الالئحة املوحدة لوحدات املراجعة الداخلية في األجهزة‬
‫الحكومية واملؤسسات العامة وتكون الخطة مكتوبة ويتحدد بها إدارات املنشأة التي سيتم مراجعتها‪ ،‬مع مراعاة األهمية النسبية‬
‫واملخاطر لإلدارات ومن ثم يتم اعتمادها من املسئول األول في الجهة وعند اعتمادها يتم إعداد جدول زمني لتنفيذ الخطة السنوية‬
‫ً‬
‫بحيث يتضمن توزيعا للمهمات املقررة على فريق املراجعة وتحديد الفترات الزمنية املتوقعة لتنفيذ كل مهمة منها وتوزيع املراجعين‬
‫عليها وتحديد التواريخ املتوقعة للبدء واالنتهاء منها وتكون هذه الخطة متفقة مع دليل وحدة املراجعة الداخلية وأهداف الجهة‪،‬‬
‫وبشكل عام على مدير وحدة املراجعة الداخلية رفع تقارير عن أنشطة وحدة املراجعة بصفة دورية إلى املسئول األول بالجهة‪،‬‬
‫ويجب أن تحتوي التقارير على مقارنة بين األداء الفعلي واألهداف والنفقات واملوازنات املالية لوحدة املراجعة الداخلية‪ ،‬ونتائج‬
‫التنسيق مع املراجعين الخارجيين ويتضمن تقريره نتائج أعمال املتابعة املشتملة على ما يلي‪:‬‬
‫متابعة تنفيذ خطة املراجعة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫متابعة االلتزام باملعايير عند أداء العمل وباإلجراءات النظامية والسلوكية للجهاز اإلداري بالوحدة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫متابعة التقارير الصادرة عن عمليات املراجعة املنفذة وما صدر بشأنها من توصيات ومدى االلتزام بها‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫متابعة انجاز جميع اختصاصات الوحدة بفاعلية‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫متابعة تنفيذ األعمال االستشارية وأي أعمال يطلبها املسئول األول بالجهة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫متابعة املستجدات من األنشطة واإلجراءات التي تنش ئ داخل للجهاز اإلداري بوحدة املراجعة الداخلية‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫متابعة أعمال التدريب والتطوير وحسن سير العمل داخل للجهاز اإلداري بوحدة املراجعة الداخلية‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫الصفحة ‪ 31‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫ً‬
‫خامسا‪ :‬إعداد الخطة السنوية لوحدة املراجعة الداخلية‪ :‬محتويات الخطة السنوية‪:‬‬
‫بشكل عام يمكن اتباع الخطوات التالية عند اعداد الخطة السنوية‪ ،‬حيث تتضمن الخطة السنوية للمراجعة الداخلية‪:‬‬
‫تحديد األهداف لعملية املراجعة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫وصف موجز لإلدارات واألقسام الخاضعة للمراجعة محل التخطيط (الوظائف‪ ،‬املسئوليات‪ ،‬القوانين‪ ،‬الهياكل‬ ‫‪‬‬
‫التنظيمية‪ ،‬املراجعات السابقة‪ )....‬وفي هذه املرحلة يمكن للمراجع القيام بعمل مسح مبدئي وذلك عن طريق استخدام‬
‫عدة أساليب للحصول على هذه املعلومات ومن تلك األساليب أسلوب املقابالت او االستبيانات‪.‬‬
‫مجاالت املراجعة مع إعطاء األولوية حسب أهميتها والوقت املناسب للقيام باملراجعة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫اإلمكانيات املادية والبشرية املطلوبة لتنفيذ خطة املراجعة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫تحديد جدوى وأهمية كل مهمة من املهام املدرجة ضمن الخطة السنوية‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫تقييم املخاطر املتوقعة على برامج وأنشطة اإلدارات واألقسام الخاضعة للمراجعة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫نطاق املراجعة املتوقع تغطيتها‪ ،‬وإعداد جدول بالنقاط املرغوب مراجعتها للسنة محل التخطيط‪ ،‬وأسباب اختيار تلك‬ ‫‪‬‬
‫النقاط وتوضيح الوقت املالئم لتنفيذها‪.‬‬
‫إعداد فهرسة محتويات الخطة السنوية‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫ً‬
‫سادسا‪ :‬التخطيط لتنفيذ مهمة املراجعة‬
‫تبدأ مرحلة التخطيط ملهمة املراجعة بأعمال املسح املبدئي للتحضير للمهمة التي تمهد لوضع خطط العمل والتي تتكون‬
‫بشكل عام من أربع خطوات أساسية هي‪:‬‬
‫‪ ‬التعرف على اإلدارة محل املراجعة‪.‬‬
‫‪ ‬تقديرمخاطراملراجعة‪.‬‬
‫‪ ‬تطويرالخطة العامة للمراجعة‪.‬‬
‫‪ ‬كتابة برنامج املراجعة‪.‬‬
‫التعرف على اإلدارة محل املراجعة‪:‬‬
‫يجدر باملراجع أن يقوم بالخطوات العملية الالزمة للتعرف على طبيعة العمل داخل الجهة أو اإلدارة التي يتم مراجعتها‪،‬‬
‫ويتضمن ذلك التعرف على النظام اإلداري واملالي فيها‪ ،‬وذلك في حالة املراجعة املالية‪ ،‬أو في الحاالت التي قد تتطلب ذلك بالنسبة‬
‫ألنواع املراجعة األخرى‪ ،‬كما يتضمن التعرف على أهداف اإلدارة أو القسم واإلجراءات والسياسات املتبعة واألنظمة الرقابية‬
‫املختلفة فيها‪ ،‬وتتضمن الخطوات الالزمة للتعرف على اإلدارة محل املراجعة ما يأتي‪:‬‬
‫خطوات خاصة باملراجعة املالية وهي‪:‬‬ ‫‪‬‬
‫‪ ‬دراسة التقارير املالية للسنوات السابقة‪.‬‬
‫‪ ‬دراسة التقارير املالية الدورية الصادرة خالل السنة الحالية‪.‬‬
‫خطوات عامة يجب أخذها في االعتبار في كافة أنواع املراجعة وهي‪:‬‬ ‫‪‬‬
‫‪ ‬دراسة الهيكل التنظيمي لإلدارة‪.‬‬
‫‪ ‬دراسة أوراق العمل الخاصة بمراجعة السنوات أو الفترات السابقة‪.‬‬
‫‪ ‬دراسة التقارير الدورية الصادرة عن املستويات اإلدارية املختلفة‪.‬‬
‫‪ ‬دراسة دليل اإلجراءات والسياسات والصالحيات الخاصة باإلدارة‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 32‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫التعرف على اللوائح واألنظمة والتعليمات التي تخضع لها اإلدارة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫زيارة اإلدارة محل املراجعة والتعرف على طريقة سير العمل املتوفرة فيها‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫التعرف على األحوال والظروف العامة (اإلدارية‪ ،‬االقتصادية‪ ،‬االجتماعية‪ ،‬واملالية)‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫طرح األسئلة وجمع املعلومات الخاصة بأنشطة اإلدارة وأنظمتها وسياساتها‪ ،‬واإلجراءات املتبعة فيها أو أي‬ ‫‪‬‬
‫تغييرات هامة طرأت على موظفي الجهة في املستويات اإلدارية املختلفة‪ ،‬كما يمكن أن يتعرف املراجع عن طريق‬
‫االتصاالت املباشرة باملوظفين على أي معلومات لها عالقة بإجراءات أو نتائج املراجعة‪.‬‬
‫ً‬
‫مراجعة أوراق العمل ملهام املراجعة املنفذة سابقا إن وجدت‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫تقديرمخاطراملراجعة‬
‫وهي تقدير احتماالت حدوث أخطاء او عمليات غش ال تستطيع االجراء ات الرقابية املوضوعة اكتشافها او منعها‪ ،‬لذلك‬
‫تعتمد عملية تقدير املخاطر بصفة عامة على توفر املعرفة الكاملة بعمليات الوحدة الحكومية واإلجراءات الرقابية املوضوعة‬
‫ملعرفة ما إذا كانت قدرة هذه اإلجراءات منخفضة في منع حدوث أخطاء او عمليات غش او اكتشافها حال حدوثها‪ ،‬لذلك يمكن‬
‫للمراجع الداخلي ان يقدر املخاطر املرتبطة باإلجراءات الرقابية عند مستوى عالي‪.‬‬
‫والكتشاف قدرة هذه اإلجراءات يتعين على املراجع القيام بدراسة جميع العمليات التي تحدث داخل الوحدة الحكومية ويربطها‬
‫باإلجراءات الرقابية املطبقة حتى يمكنه تقدير املخاطر لكل العمليات‪.‬‬
‫الطرق التي يمكن للمراجع الداخلي تطبيقها للحصول على املعلومات التي تساعد في تقديراملخاطر‪:‬‬
‫هناك عدة طرق يمكن للمراجع الداخلي تطبيقها للحصول على املعلومات التي تساعده في تقدير املخاطر ومنها‪:‬‬
‫‪ -‬االطالع على النظم والتعليمات والقرارات الحكومية التي تحكم أداء الوحدة وتكوين فهم واضح لها‪.‬‬
‫‪ -‬التعرف على النشاطات التي تمارسها الوحدة الحكومية والنظم واإلجراءات التي تتبعها لتنفيذ اعمالها واإلجراءات‬
‫الرقابية املطبقة التي تحكم تلك النشاطات‪.‬‬
‫‪ -‬فحص إجراءات العمل الفعلية بالوحدة الحكومية واالقسام الفرعية التابعة لها‪.‬‬
‫‪ -‬دراسة طبيعة عمل املوظفين والتعرف على مؤهالتهم وخبراتهم الوظيفية والصالحيات التي يمارسونها‪.‬‬
‫‪ -‬دراسة طبيعة الخدمة املقدمة للمستفيدين ومدى الوفاء باحتياجاتهم بالكفاءة والسرعة املناسبتين‪.‬‬
‫‪ -‬اجراء املقابالت مع املسؤولين واملوظفين والستفسار منهم عن طبيعة العمل وكيفية اداءه‪.‬‬
‫‪ -‬تقدير املسؤوليات االجتماعية واالقتصادية والسياسية التي تواجه اإلدارة او الوحدة الحكومية‪.‬‬
‫ً‬
‫‪ -‬مراجعة أوراق العمل ملهام املراجعة املنفذة سابقا ان وجدت‪.‬‬

‫تطويرالخطة العامة للمراجعة‬

‫يجب أن تكون الخطة مرنة الستيعاب أي تغيرات قد تتطلبها ظروف الحال‪ ،‬كما يجب أن تكون مكتوبة لتحتوي على سبيل املثال‬
‫ال الحصر ما يأتي‪:‬‬
‫املوضوع أو النطاق الذي ستتطرق إليه املراجعة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫حجم ومدى وتوقيت اإلجراءات والفحوص الالزمة للمراجعة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫مسئوليات املراجع‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫طبيعة وتوقيت التقرير‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫الصفحة ‪ 33‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫السياسات واإلجراءات ذات العالقة وأي تغيرات طرأت عليها خالل الفترة التي لها عالقة باملراجعة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫مبلغ أو نسبة مئوية لألهمية النسبية‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫الجوانب املهمة التي يجب مراعاتها في املراجعة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫درجة االعتماد على النظم أو اإلجراءات املتبعة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫طبيعة وكفاية الدليل املنهي املطلوب‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫أية نقاط جوهرية لها عالقة أو تأثير على اإلجراءات أو الفحوص الالزمة للمراجعة‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫الصفحة ‪ 34‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫ً‬
‫سابعا‪ :‬إعداد برنامج املراجعة الداخلية‪:‬‬
‫يعتبر برنامج املراجعة خطة العمل التي َيتبعها املراجع عند تنفيذ إجراءات الفحص واملراجعة الالزمة‪ ،‬ويعد أحد سبل‬
‫التخطيط الذي يساعد في تحديد اإلجراءات والتعليمات التفصيلية املكتوبة الالزمة لتنفيذ املراجعة‪ ،‬باإلضافة إلى تحديد أوقاتها‬
‫بصورة منظمة ومعقولة‪ ،‬وإيصال تلك املعلومات لكافة الجهات املعنية بتنفيذ املراجعة‪ ،‬وسوف نخصص الوحدة الثالثة عن‬
‫هذا املوضوع‪.‬‬
‫مفهوم برنامج املراجعة‬
‫ً‬ ‫ّ‬ ‫َ‬
‫هو خطة العمل التي يتبعها املراجع عند تنفيذ إجراءات الفحص واملراجعة الالزمة‪ ،‬ويجب أن يكون مكتوبا بشكل‬
‫تفصيلي ليتناسب مع أهداف املهمة‪ ،‬إن الغرض الرئيس ي من برنامج املراجعة هو تحقيق أهداف املراجعة التي أعد البرنامج من‬
‫أجلها‪ ،‬وتكون أهداف املراجعة في صيغة أسئلة رئيسية وفرعية‪ ،‬تجيب عليها خطوات عمل املراجعة في صيغة فعل األمر‪.‬‬
‫العناصراألساسية لبرنامج املراجعة‪:‬‬
‫معلومات أولية‪:‬‬
‫يتم تقديم معلومات عن مهمة املراجعة‪ ،‬من حيث أهميتها‪ ،‬وأنه تم وضعها في الخطة السنوية لوحدة املراجعة‪ ،‬وعن‬
‫ً‬
‫اإلدارة التي ستكون محل املراجعة‪ ،‬بهدف إعطاء تصور واضح بأهداف املراجعة‪ ،‬وتتوفر بعض املعلومات األولية املطلوبة عادة‬
‫في امللفات الدائمة‪.‬‬
‫النطاق واألسلوب ‪ /‬املنهج‪:‬‬
‫النطاق هنا يعني النطاق الزمني والنطاق املكاني‪ ،‬فالنطاق الزمني هو يبدأ تاريخ تنفيذ املهمة حتى تاريخ إنهاءها‪ ،‬ويعني‬
‫ً‬
‫مجازا الفترة الزمنية التي سوف تغطيها فترة املراجعة بالنسبة لبيانات املهمة محل املراجعة‪.‬‬
‫أما النطاق املكاني فهو يحدد املكان الذي سيتم زيارته من قبل فريق عمل املراجعة‪ ،‬ويجب معرفة اآلتي‪:‬‬
‫أقسام اإلدارة أو النشاطات التي سيتم مراجعتها‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫عدد املواقع التي ستشملها املراجعة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫الفترة الزمنية التي ستستغرقها املراجعة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫كما يجب اختيارأساليب وإجراءات املراجعة املناسبة ومن ذلك على سبيل املثال‪:‬‬
‫فحص واختبار أنظمة رقابة داخلية محددة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫الحصول على التقارير والدراسات والوثائق وتحليلها‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫القيام بالزيارات امليدانية وإجراء املقابالت مع املسئولين‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫استخدام أداة جمع للبيانات مثل االستبيان‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫استخدام أساليب العينات اإلحصائية‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫تحليل البيانات واملعلومات وإجراء املقارنات‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫توثيق النتائج التي تم التوصل إليها‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫مناقشة املسئولين فيما تم التوصل إليه من نتائج وتوصيات‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫الصفحة ‪ 35‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫صياغة األهداف الرئيسية والفرعية لبرنامج املراجعة‪:‬‬

‫تعتبر األهداف هي ما تعتزم مهمتك تحقيقها‪ ،‬وهي التي تقوم بتوجيه العمل وتكوين حدود املعلومات التي تحتاجها‬
‫لتحقيق الغرض من املراجعة من خالل األهداف الرئيسية والفرعية للبرنامج‪ ،‬والتي يتم صياغتها في صورة أسئلة وتتم اإلجابة‬
‫عليها من خالل خطوات تنفيذ األهداف‪ ،‬ويجب أن ُيعطى كل سؤال نفس القدر من االهتمام‪ ،‬فكتابة السؤال بطريقة خاطئة‬
‫ستوجه العمل في االتجاه نفسه‪ ،‬مع العلم أنه ليس من السهل تحديد السؤال الصحيح بدقة‪ ،‬ولصياغة السؤال الصحيح يجب‬
‫أن يؤخذ في االعتبار أكبر عدد وأوسع نطاق من األسئلة املحتملة ‪ -‬حتى وإن كانت غير معقولة أو يصعب الدفاع عنها – فيمكنك‬
‫أن تبدأ بموضوع واسع ‪ ،‬ومحاولة وضع عدد من األسئلة األقل شمولية‪ ،‬إن وضع األهداف الرئيسية والفرعية في صورة أسئلة‬
‫يحقق ثالثة أغراض رئيسية هي‪:‬‬
‫تبيين األهداف املحددة للمهمة بوضوح‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫موجهة لتصميم مهمة املراجعة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫تساعد في طريقة عرض نتائج املراجعة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫وتعتبر طريقة السؤال والجواب مفيدة للتفكير عند صياغة أهداف املراجعة‪ ،‬وعلى الرغم من أن طريقة السؤال والجواب ليست‬
‫هي الطريقة الوحيدة املتبعة‪ ،‬إال أنها مفيدة لألسباب التالية‪:‬‬
‫مهمة صياغة األسئلة الواضحة تفرض إتباع النظام املرغوب في املراجعة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫كتابة األسئلة الصريحة تجبر على االهتمام بالطرق البديلة إلجراء املراجعة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫صيغة السؤال والجواب تقدم طريقة فعالة لتبليغ النتائج إلى املستفيدين‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫خطوات العمل التفصيلية‪:‬‬

‫وهي خطوات تحدد نوع املعلومات واإلجراءات‪ ،‬وعمليات التدقيق الالزمة‪ ،‬وعليه فإن تلك الخطوات يجب أن تكون تفصيلية‬
‫بما فيه الكفاية إلنجاز عمليات املراجعة بأكبر قدر من اإلتقان‪.‬‬
‫نقاط يجب أخذها في االعتبار أثناء إعداد برنامج املراجعة‪:‬‬
‫إن مقدار اإليضاح الذي يتضمنه برنامج املراجعة‪ ،‬سيعتمد على مقدار التفصيل في خطة املراجعة‪ ،‬إذ يجب أن يحدد برنامج‬
‫املراجعة املسئول عن األعمال املختلفة التي يتعين القيام بها في مهمة املراجعة‪ ،‬من حيث عدد املراجعين الذين سينفذون املهمة‪،‬‬
‫وتحديد مسئوليات تنفيذ خطوات أعمال املراجعة ومسئوليات كتابة أقسام التقرير‪ ،‬ويجب أن تحدد خطة املراجعة كافة املوارد‬
‫الالزمة إلتمام مهمة املراجعة‪ ،‬وتهدف كل هذه املسئوليات إلى متابعة سير العمل أو ًال بأول‬

‫كيف يتم اختيارالهدف الصحيح‪ /‬أو طرح السؤال الصحيح؟‬

‫ً‬
‫العنصر األول واألساس ي لكل مجهود تصميمي هو التأكد من كتابة أهداف املراجعة في صيغة أسئلة‪ ،‬وغالبا ما يكون ألعمال‬
‫املراجعة أكثر من هدف أو سؤال أساس ي واحد أو مجموعة أسئلة‪ ،‬وهنا نؤكد على أنه يجب أن يعطى لكل سؤال نفس القدر من‬
‫االهتمام الجاد‪ ،‬فكتابة السؤال بطريقة خاطئة ستوجه العمل في االتجاه الخاطئ‪ ،‬كما أن تحديد السؤال الصحيح بدقة ليس‬
‫ً‬ ‫ً‬
‫أمرا سهال‪ ،‬ولصياغة السؤال الصحيح نقوم باآلتي‪:‬‬
‫املرحلة األولى‪ :‬يجب أن يؤخذ في االعتبار أكبر عدد وأوسع نطاق من األسئلة املحتملة‪ ،‬حتى وإن كانت تبدو غير معقولة أو‬
‫ً‬
‫يصعب الدفاع عنها‪ ،‬فيمكنك أن تبدأ بموضوع واسع جدا بحيث يكون من الضروري محاولة وضع عدد من األسئلة األقل‬
‫شمولية‪ ،‬ويساعد ذلك على تعزيز وضع معد البرنامج في حال الدفاع عن الصيغة النهائية للسؤال‪ ،‬فهي تؤكد أنه تم بطريقة‬
‫ُ‬
‫منتظمة أخذ عدد من البدائل في االعتبار أو استبعادها‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 36‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫املرحلة الثانية‪ :‬مطابقة األسئلة املحتملة مع املوارد التي سيتم توفيرها إلجراء املراجعة‪.‬‬

‫النقاط الهامة التي يجب أخذها باالعتبارعند إعداد برنامج املراجعة‪:‬‬

‫إن مقدار التفصيل الذي يتضمنه برنامج املراجعة سيعتمد على مقدار التفصيل في خطة املراجعة‪ ،‬وعدد املدققين الذين‬
‫سينفذون مهمة املراجعة‪ ،‬وهنا يجب تحديد مسئوليات تنفيذ خطوات املراجعة‪ ،‬ومسئوليات مراجعة العمل املنجز‪ ،‬ومسئوليات‬
‫ً‬
‫كتابة أقسام التقرير‪ ،‬ويجب أيضا أن تحدد خطة املراجعة كافة املوارد الالزمة إلتمام مهمة املراجعة‪ ،‬وفيما يتعلق باملراجعين‪،‬‬
‫ينبلي أن توضح خطة املراجعة تاريخ التكليف باملهمة والوقت التقديري املتاح للمراجعين إلنجازها‪ ،‬وفيما يتصل باملوارد املطلوبة‬
‫يجب أن تحدد الخطة تواريخ البداية والنهاية ألجزاء العمل الرئيسية وكتابة التقرير‪ ،‬ويمكن استخدام هذه التواريخ ملتابعة سير‬
‫املهمة وتعديل األهداف‪ ،‬النطاق‪ ،‬األسلوب‪ ،‬أو املوارد املتاحة‪ ،‬إذا اقتضت الظروف ذلك‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 37‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫حاالت عملية‬
‫تمرين‪:‬‬
‫أثناء مراجعتك لحس ـ ــابات األص ـ ــول في إحدى الجهات الحكومية خالل الربع األول من عام ‪ ،1436‬واجهت املواقف التالية‪،‬‬
‫كيف تتصرف في كل موقف‪ ،‬وما توصياتك املقترحة؟‬

‫تم استبعاد أحد األصول بتاريخ ‪ ،1436/1/20‬على الرغم من شرائه في ‪1435/4/1‬ه‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫وجود بعض األصــول داخل املســتودع لم تســتخدم حتى تاريخ الفحص واملراجعة‪ ،‬تم االســتدالل عليها من واقع محضــر‬ ‫‪‬‬
‫جرد املستودع‪.‬‬
‫بفحص خطوط الس ــير املبينة في أوامر تش ــغيل إحدى الس ــيارات املخصـ ـص ــة لنقل أحد أعض ــاء اإلدارة العليا‪ ،‬تبين أن‬ ‫‪‬‬
‫أغلب تحركات السيارة في مواقع غير تابعة للجهة محل املراجعة‪.‬‬
‫عدم تسجيل بعض األصول املهداة من جهة حكومية أخرى‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫ارتفاع معدالت وتكاليف الصيانة املنصرفة على عدد من سيارات الجهة محل املراجعة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫شراء عدد من العدد واآلالت منذ ‪ ،1435/12/25‬وعدم تشغيلها حتى تاريخ الفحص‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫تنفيذ مش ـ ـ ـ ــروع لتحديث ش ـ ـ ـ ــبكة الحاس ـ ـ ـ ــب اآللي بالجهة محل املراجعة‪ ،‬واالس ـ ـ ـ ــتغناء عن الحواس ـ ـ ـ ــب اآللية القديمة‪،‬‬ ‫‪‬‬
‫واستبعادها من أصول الجهة محل املراجعة‪.‬‬
‫تم توجيه مصــروفات ترميم ألحد املباني بلغت نحو ‪ 1000000‬ريال لتســجل ضــمن النفقات الجارية في حســابات الجهة‬ ‫‪‬‬
‫محل املراجعة‪.‬‬
‫باالطالع على محاض ـ ـ ــر جرد األص ـ ـ ــول‪ ،‬تبين وجود ‪،‬جز في بعض العدد واآلالت‪ ،‬أفاد مس ـ ـ ــئول اإلدارة املالية بأنها نقلت‬ ‫‪‬‬
‫ً‬
‫للعمل في مشروعات جهة حكومية أخرى‪ ،‬ولم يثبت ذلك مستنديا‪.‬‬
‫ال يتم إعداد محاضر لصيانة األصول‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫يتم إثبات أكثر من أصل على أنها عهد على شخص واحد‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫زيادة التقديرات املالية املتوقعة لشراء أصول جديدة‪ ،‬وفي الوقت نفسه تمت زيادة التقديرات املالية املتوقعة لتكاليف‬ ‫‪‬‬
‫الصيانة‪.‬‬
‫إثبات وجود بعض األص ـ ــول في محاض ـ ــر الجرد غير مثبتة بالدفاتر‪ ،‬وعدم االس ـ ــتدالل على أص ـ ــول أخرى مقيدة ومثبتة‬ ‫‪‬‬
‫بالدفاتر‪.‬‬
‫لم يتم إثبات الحالة الفنية لألصول في محاضر الجرد‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫باالطالع على عينة من محاضر استبعاد األصول‪ ،‬تبين عدم تحديد أسباب االستبعاد في هذه املحاضر‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫الصفحة ‪ 38‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫الحالة الدراسية الثانية‪:‬‬

‫برأيك ما هي البيانات واملعلومات التي ينبلي توفرها لتتمكن إدارة املراجعة الداخلية من إعداد الخطة السنوية للمراجعة‪ ،‬وكيف‬
‫يمكن لإلدارة الحصول عليها؟‬
‫ً‬
‫استنادا إلى املعلومات املتوفرة لديك‪ ،‬قم بإعداد مسودة الخطة السنوية للمراجعة‪.‬‬
‫التعليمات‪:‬‬
‫العمل ضمن املجموعة واختيار أحد أفراد املجموعة لتمثيلها عند عرض الحلول‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫ستتم املناقشة واستعراض الحلول مع املجموعات األخرى‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫سيتم توزيع الحل املقترح في نهاية العرض‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫الحالة الدراسية الثالثة‪:‬‬

‫من خالل فحص وتقييم أداء إدارة املشاريع‪ ،‬توفرت لك املعلومات التالية‪:‬‬
‫ً‬ ‫ً‬
‫يقوم مهندس ي مكاتب اإلشراف على املشاريع بزيارات كل عشرون يوما‪ ،‬ويتم تسجيل األعمال املنفذة فقط‪ ،‬علما أن شروط‬ ‫‪.1‬‬
‫العقد نصت على أن يقوم املهندس املشرف على املشروع بزيارة املشرع مرة واحدة في األسبوع على األقل‪.‬‬
‫ً‬
‫يقوم مهندس ي اإلشراف بإعداد تقارير عن بعض املشاريع بعد كل ثالثة أشهر‪ ،‬علما أن العقد نص بأن يتم إعداد تقرير‬ ‫‪.2‬‬
‫شهري من قبل املهندس عن املشروع‪.‬‬
‫ً‬
‫ال يوجد برامج عمل للمقاولين لتنفيذ املشروع علما بأنه من الشروط بعقود اإلشغال العامة أن على املقاول يقدم مع‬ ‫‪.3‬‬
‫عطائه برنامج زمني يتضمن سر العمل والطريقة التي يقترحها لتنفيذ األعمال‪،‬‬
‫من خالل زيارة مشروع (س) ومراجعة بيانات املشروع تبين انتهاء مدة التنفيذ حسب العقد‪ ،‬دون أن ينتهي تنفيذ‬ ‫‪.4‬‬
‫املشروع وبنسبة إنجاز فعلية تبلغ (‪ ،)75%‬وملدة تأخر تقارب ثمان سنوات‪.‬‬
‫بيانات عن بعض املشاريع‪:‬‬ ‫‪.5‬‬

‫تاريخ تسليم املوقع‬ ‫تاريخ توقيع العقد‬ ‫تاريخ الترسية‬ ‫اسم املشروع‬ ‫م‬
‫‪1433/7/5‬‬ ‫‪1432/3/17‬‬ ‫‪1431/12/21‬‬ ‫أ‬ ‫‪1‬‬
‫‪1434/11/3‬‬ ‫‪1433/7/28‬‬ ‫‪1433/6/10‬‬ ‫ب‬ ‫‪2‬‬
‫‪1435/1/30‬‬ ‫‪1434/12/2‬‬ ‫‪1434/8/3‬‬ ‫ج‬ ‫‪3‬‬
‫‪1434/7/30‬‬ ‫‪1434/5/21‬‬ ‫‪1434/3/23‬‬ ‫د‬ ‫‪4‬‬
‫‪1434/1/9‬‬ ‫‪1433/6/7‬‬ ‫‪1433/3/7‬‬ ‫هـ‬ ‫‪5‬‬
‫‪1434/8/7‬‬ ‫‪1433/12/29‬‬ ‫‪1433/7/22‬‬ ‫و‬ ‫‪6‬‬
‫‪1434/1/27‬‬ ‫‪1433/11/8‬‬ ‫‪1433/6/14‬‬ ‫ز‬ ‫‪7‬‬
‫ً‬
‫علما أن الفقرة ‪/2‬من املادة (‪ )59‬من نظام املنافسات واملشتريات الحكومية تضمنت أن يمكن املتعاقد معه من تنفيذ العقد خالل‬
‫ً‬
‫ستين يوما من تاريخ اعتماد الترسية‪0‬‬
‫والفقرة ‪/2‬من املادة (‪ )88‬من الالئحة تضمنت أته ال يجوز البدء في تنفيذ األعمال املتعاقد عليها قبل توقيع العقد‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 39‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫ً‬
‫بلغ عدد املشاريع تحت التنفيذ خمسة عشر مشروعا باإلضافة إلى عشرة مشاريع جاري تسليم مواقعها ليصل عدد‬ ‫‪.6‬‬
‫ً‬
‫املشاريع إلى (‪ )25‬مشروعا‪ ،‬ويبلغ عدد املهندسين املدنيين باإلدارة (‪ )4‬مهندسين‪.‬‬
‫ً‬
‫بعض املشاريع ال يوجد لها لوحات تعريف‪ ،‬علما أن بنود العقد الواردة بالجزء الثاني والثالث من أعمال تحضير املوقع‬ ‫‪.7‬‬
‫تقض ي بان يتم تامين لوحات إعالمية للمشاريع‪.‬‬
‫املطلوب‪:‬‬
‫ً‬
‫استنادا إلى املعلومات املتوفرة لديك قم بإعداد برنامج مراجعة‪.‬‬
‫التعليمات‪:‬‬
‫العمل ضمن املجموعة واختيار أحد أفراد املجموعة لتمثيلها عند عرض الحلول‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫ستتم املناقشة واستعراض الحلول مع املجموعات األخرى‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫توزيع الحل املقترح في نهاية العرض‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫الصفحة ‪ 40‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫الحالة الدراسية الرابعة‪:‬‬

‫ما رأيك في كل من املواقف التالية‪:‬‬

‫قيام رئيس إحدى الجهات الحكومية بإصدار قرار بتولي مدير وحدة املراجعة الداخلية بمهام اإلدارة‬ ‫‪-‬‬
‫املالية ملدة أسبوعين‪ ،‬ألن املدير املالي مجاز‪.‬‬
‫طلب إليك القيام باملشاركة في إعداد أحد األنظمة املحاسبية أو تصميم دورة مستنديه‪0‬‬ ‫‪-‬‬
‫طلب إليك القيام بفحص لوائح الجهة التي تعمل بها واقتراح تعديالت عليها‪0‬‬ ‫‪-‬‬
‫صدر قرارا من رئيس الجهة يوكل فيه مدير الشئون املالية واإلدارية بمناقشة تقارير املراجعة الداخلية‬ ‫‪-‬‬
‫مع مدير اإلدارة التي تعمل بها‪.‬‬
‫قيام أحد املراجعين الداخليين بكتابة إحدى املالحظات بناء على استنتاجات منطقية دون وجود مستندات‬ ‫‪-‬‬
‫مؤيدة لهذه املالحظة‪.‬‬
‫ً‬
‫أوكل إليك مهمة املراجعة على أحد أقربائك من الدرجة األولى في الجهة التي تعمل بها علما بأنه ال أحد يعلم‬ ‫‪-‬‬
‫بهذه القرابة‪.‬‬
‫لم تشكل إدارة املشتريات لجنة فحص الستالم األصناف التي تم تخزينها باملستودع‪ ،‬وحمل املراجع الداخلي في تقريره‬ ‫‪-‬‬
‫مسئولية ذلك ألمين املستودع الذي اضطر الستالم بضاعة ال يمتلك الخبرة الفنية لفحصها‪.‬‬
‫استخدام أحد املراجعين الداخليين ملصطلحات مثل (إهدار أو اختالس) دون وجود أدلة اإلثبات الكافية‬ ‫‪-‬‬
‫الستخدام مثل تلك املصطلحات‪.‬‬
‫أوكل رئيس الجهة ملدير املتابعة مهام االشتراك في تنفيذ بعض أعمال املراجعة الداخلية ألن مدير وحدة املراجعة‬ ‫‪-‬‬
‫الداخلية مجاز‪.‬‬
‫قام أحد املراجعين الداخليين باطالع أحد األشخاص الخاضعين للمراجعة على تقريره بشكل شخص ي قبل عرضه‬ ‫‪-‬‬
‫على رئيس الجهة ومناقشته فيه بشكل رسمي‪.‬‬
‫قام أحد العاملين بعدم تمكين املراجع الداخلي من القيام بمهام عملة ورفض اطالعه على بعض املستندات‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫رفض أمين املستودع التوقيع على محضر جرد املستودع الذي قام املراجع الداخلي بإعداده بعد انتهاء عمليات الجرد‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫اكتشف املراجع الداخلي قيام أحد العاملين بإخفاء بعض املستندات املهمة عن قصد‪.‬‬ ‫‪-‬‬

‫الصفحة ‪ 41‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫الوحدة الرابعة‪:‬‬
‫أساليب تنفيذ مهمة املراجعة الداخلية وأدلة‬
‫االثبات‬

‫األهداف التدريبية‪:‬‬
‫تهدف هذه الوحدة إلى تزويد املتدرب باملعارف األساسية واملفاهيم في‪:‬‬
‫‪ -‬أساليب وإجراءات تنفيذ مهمة املراجعة الداخلية‪.‬‬
‫‪ -‬عناصر نتيجة املراجعة وأهميتها‪.‬‬
‫‪ -‬مفهوم دليل اإلثبات وأهدافه وتوثيق أدلة اإلثبات‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 42‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫أساليب تنفيذ مهمة املراجعة الداخلية‬

‫في هذا الوحدة سيتم تناول العناصر الرئيسية التالية‪:‬‬

‫ً‬
‫أوال‪ :‬أسلوب التفكير والتحليل‪.‬‬
‫ً‬
‫ثانيا‪ :‬تقييم أنظمة الرقابة الداخلية‪.‬‬
‫ً‬
‫ثالثا‪ :‬استخدام أسلوب العينات اإلحصائية في املراجعة‪.‬‬

‫ً‬
‫أوال‪ :‬أسلوب التفكيروالتحليل‬
‫يعتبر استخدام عملية التفكير والتحليل من أهم أساليب تنفيذ مهام املراجعة‪ ،‬فعندما تريد أن تحدد عمال ما بطريقة مفصلة للقيام‬
‫باملراجعة فإنك تستخدم طريقة التفكير والتحليل‪ ،‬وعلى الرغم من أن عملية التفكير ليست متطابقة في كل أنواع العمل الذي نقوم به‬
‫إال أنها تتبع نموذجا عاما من جمع وتحليل الدليل في إطار تقييم منطقي مؤيد‪ ،‬وهي تسمح لنا باآلتي‪:‬‬
‫‪ -‬فهم ما حدث‪.‬‬
‫‪ -‬معرفة درجة أهمية الحدث‪.‬‬
‫وتساعدنا في اكتشاف‪- :‬‬
‫‪ -‬عدم الفعالية وعدم الكفاءة والتبذير واإلسراف‪.‬‬
‫‪ -‬املصروفات غير املناسبة‪.‬‬
‫‪ -‬عدم االلتزام باألنظمة واللوائح‪.‬‬
‫عند القيام بمراجعة الحسابات الختامية فإن عملية املراجعة تتم من خالل أسلوب التفكير والتحليل بشكل أساس ي‪ ،‬وتتم عملية‬
‫املراجعة من خالل استخدام إجراءات تحليلية للحساب الختامي والتقرير املرفق‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 43‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫حالة دراسية‪:‬‬
‫متوفرلك البيانات التالية من الحساب الختامي‪:‬‬

‫املطلوب‪:‬‬
‫باستخدام أسلوب التفكيروالتحليل دون نتائج املراجعة؟‬

‫استخدام أسلوب التفكير والتحليل في مراجعة الحساب الختامي‪:‬‬

‫تعريف الحساب الختامي‪:‬‬
‫هو عبارة عن كشوف وبيانات للمصروفات الفعلية ومقارنتها باالعتمادات املخصصة للصرف وتحديد نسبة تحقيق األهداف‪،‬‬
‫واإليرادات الفعلية مقارنة بما تم تقديره لها‪ ،‬باإلضافة إلى أرصدة حسابات التسوية والحسابات الجارية ومحاضر جرد الصناديق وما‬
‫يتعلق بذلك من بيانات توضح املركز املالي للجهة في نهاية الفترة املالية‪ ،‬ويتعين على كل جهة إعداد حسابها الختامي بعد إقفال حساب‬
‫ً‬ ‫ً‬
‫الشهر األخير من السنة املالية في املواعيد التي تقررها وزارة املالية سنويا‪ ،‬وغالبا ما تكون بعد شهر ونصف من انتهاء السنة املالية‪.‬‬
‫إجراءات مراجعة الحسابات الختامية‪:‬‬
‫التأكد من إرفاق مذكرة إيضاحية تبين األسباب التي أدت إلى وجود تباين بين اإليرادات واملصروفات الفعلية وتقديراتها‬ ‫‪‬‬
‫بامليزانية‪ ،‬كما توضح التجاوزات التي حدثت في بنود املصروفات وكذلك املناقالت بين البنود املختلفة وأرصدة الحسابات‬
‫املدورة للسنة املالية التالية وأسباب بقائها دون تسوية‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 44‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫ً‬
‫التأكد من إرفاق كشوف بمصروفات امليزانية مبينا بها اعتماد امليزانية األصلي واملناقالت واالعتماد بعد التعديل‪ ،‬واملصروف‬ ‫‪‬‬
‫الفعلي والباقي من االعتماد وصور من قرارات املناقالت التي تمت‪.‬‬

‫مطابقة أرقام املصروفات الظاهرة بكشوف وبيانات الحساب الختامي على ما هو مقيد بجدول الحساب الشهري عن الشهر‬ ‫‪‬‬
‫األخير من السنة املالية‪.‬‬

‫مراجعة املناقالت التي أجرتها الجهة على اعتماداتها األصلية وذلك من واقع صور قرارات املناقالت املرفقة بالحساب الختامي‬ ‫‪‬‬
‫ً‬
‫والتأكد أنها قد تمت وفقا للتعليمات الواردة بمرسوم إصدار ميزانية السنة املالية املختصة والتعليمات الصادرة عن وزارة‬
‫املالية في هذا الشأن‪.‬‬

‫مقارنة االعتمادات املعدلة للمصروفات باملصروفات الفعلية‪ ،‬مع التركيز على االعتمادات التي لم ينفق منها ش يء واالعتمادات‬ ‫‪‬‬
‫التي تم صرف جزء ضئيل منها‪ ،‬وهل يرجع ذلك إلى قصور في األداء أم إلى املغاالة في تقدير االعتمادات‪.‬‬

‫إعطاء برامج التشغيل والصيانة واملشاريع التي لم تستخدم اعتماداتها أو أستخدم نسبة قليلة منها (في حدود ‪ %50‬فما دون)‬ ‫‪‬‬
‫األهمية الالزمة للوقوف على أسباب ذلك وهل يرجع األمر إلى الترا ي في التعاقد على التنفيذ أو تأخره أو لوجود مشاكل‪.‬‬

‫التحقق من أن الصرف قد تم في حدود االعتمادات املقررة وأنه لم يحدث تجاوزات‪ ،‬كالخصم الخطأ على اعتمادات غير‬ ‫‪‬‬
‫مختصة إلخفاء تجاوز‪.‬‬

‫التحقق من عدم تدوير أرصدة السلف املستديمة وتسديد العهد املؤقتة التي صرفت أثناء السنة املالية وعدم تدوير مبالغها‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫التثبت من تسديد جميع أرصدة حساب العهد تحت التحصيل داخل حسابات السنة املالية وعدم ترحيلها إلى دفاتر السنة‬ ‫‪‬‬
‫املالية التالية‪.‬‬

‫متابعة املبالغ املقيدة ضمن أرصدة حسابات العهد منذ فترة طويلة ضمن حسابات العهد وبحث أسباب عدم إزالتها واقتراح‬ ‫‪‬‬
‫العالج املناسب لها‪.‬‬

‫مقارنة إجماليات أرصدة حسابات األمانات املختلفة في نهاية السنة املالية محل الفحص مع أرصدتها اإلجمالية املماثلة في‬ ‫‪‬‬
‫السنة املالية السابقة لبيان مدى زيادة أو انخفاض أرصدة هذه الحسابات من سنة ألخرى‪.‬‬

‫التثبت من إزالة جميع أرصدة األمانات (مرتجع الرواتب والبدالت واملكافآت) في نهاية السنة املالية بإضافتها إلى اإليرادات‬ ‫‪‬‬
‫املتنوعة‪ ،‬وعدم ترحيل مبالغها إلى السنة املالية التالية‪.‬‬

‫التثبت من قيام الجهة بتسديد الحسميات التقاعدية وأقساط القروض عن موظفيها ملصلحة معاشات التقاعد وبن ــك‬ ‫‪‬‬
‫التنمية االجتماعية وإرف ــاق ما يؤيد ذلك‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 45‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫تراعى مطابقة أرصدة الحسابات الجارية الظاهرة بكشوف الحساب الختامي على أرصدة تلك الحسابات بجدول الحساب‬ ‫‪‬‬
‫الشهري عن الشهر األخير من السنة املالي ــة‪.‬‬
‫ً‬
‫يتعين على املراجع أن يتو ى في فحصه االتجاهات العامة للدولة آخذا في االعتبار الظروف املالية التي تسود حاالت الصرف‬ ‫‪‬‬
‫ً‬
‫من ضغط في اإلنفاق وترشيـده وأال يطلب من الجهة أسباب عدم الصرف أو تدنيه بالنسبة للبنود املختلفة عموما وكذا‬
‫البنود األخرى التي يعتبر الصرف فيها غير ملح أو ضروري‪.‬‬

‫دراسة املصروفات التي تخص السنة املالية ولم يتسن تحميلها لحسابات نفس السنة بالتسوية لحسابات العهد نتيجة‬ ‫‪‬‬
‫للتهاون أو الترا ي أو اإلهمال‪.‬‬

‫عند مراجعة اإليرادات‪:‬‬

‫يتعين على املراجع االهتمام بمراجعة اإليرادات املقدرة والفعلية خاصة في الجهات اإليرادية مثل الهيئة العامة للجمارك وهيئة‬ ‫‪‬‬
‫الزكاة والدخل وغيرهما‪ ،‬ألهمية إيرادات هذه الجهات وتأثيرها على إيرادات الدولة‪.‬‬

‫تراعى مطابقة بنود اإليرادات الظاهرة بكشوف الحساب الختامي على ما ورد بجدول الحساب الشهري عن الشهر األخير من‬ ‫‪‬‬
‫السنة املالية‪.‬‬

‫يجب على املراجع مقارنة اإليرادات املقدرة باإليرادات الفعلية وبحث أسباب وجود النقص أو الزيادة وهل يرجع النقص في‬ ‫‪‬‬
‫اإليرادات املحصلة عن املقدر تحصيله منها إلى الترا ي في التحصيل أو إلى املغاالة في التقدير أو إلى ظهور عوامل طارئة لم تكن‬
‫في الحسبان مثل إلغاء بعض األنظمة أو تعديلها مما يكون له صله باإليرادات محل البحث أو غير ذلك من األسباب‪ ،‬مع إبداء‬
‫توصياته ومرئياته حول وسائل العالج املمكنة واملتاحة في هذا الخصوص‪.‬‬

‫قواعد عامة‪:‬‬
‫يتعين على املراجع بصفة عامة مراعاة ما يلي‪:‬‬
‫ما تقتض ي به مراسيم إصدار امليزانيات‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫ما يطرأ على قواعد تنفيذ امليزانيات من تعديالت‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫التعليمات املالية ذات العالقة‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫األحكام الواردة بتعليمات إقفال الحسابات وإعداد الحسابات الختامية‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫الصفحة ‪ 46‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫حالة دراسية‬
‫توفرلك املعلومات التالية عن الحساب الختامي للسنة املالية (‪1438/1437‬ه)‪:‬‬
‫املصروفات‬

‫االعتماد بعد‬ ‫االعتماد‬

‫الوفر‬ ‫املنصرف‬ ‫اسم البند‬ ‫م‬
‫املناقالت‬ ‫األصلي‬
‫‪200.000‬‬ ‫صفر‬ ‫‪200,000‬‬ ‫‪500.000‬‬ ‫تأمين طبي للعاملين خارج اململكة‬ ‫‪1‬‬
‫‪100.000‬‬ ‫صفر‬ ‫‪100.000‬‬ ‫‪100.000‬‬ ‫ايصال الكهرباء‬ ‫‪2‬‬
‫‪60.000‬‬ ‫صفر‬ ‫‪60.000‬‬ ‫‪60.000‬‬ ‫نفقات بريد اخرى‬ ‫‪3‬‬
‫‪20.000‬‬ ‫صفر‬ ‫‪20.000‬‬ ‫‪20.000‬‬ ‫الشحن البري‬ ‫‪4‬‬
‫‪40.000‬‬ ‫صفر‬ ‫‪40.000‬‬ ‫‪40.000‬‬ ‫نفقات وقود محروقات‬ ‫‪5‬‬
‫‪200.000‬‬ ‫صفر‬ ‫‪200.000‬‬ ‫‪600.000‬‬ ‫مخصصات االبتعاث‬ ‫‪6‬‬
‫‪113.000‬‬ ‫صفر‬ ‫‪113.000‬‬ ‫‪113.000‬‬ ‫املصاريف السفرية للوظائف املؤقتة‬ ‫‪7‬‬
‫صفر‬ ‫صفر‬ ‫صفر‬ ‫‪1.000.000‬‬ ‫نفقات االبحاث‬ ‫‪8‬‬
‫صفر‬ ‫صفر‬ ‫صفر‬ ‫‪500.000‬‬ ‫الدراسات العملية‬ ‫‪9‬‬
‫‪1.150.000‬‬ ‫‪50.000‬‬ ‫‪1.200.000‬‬ ‫‪1000.000‬‬ ‫مستلزمات الحاسب اآللي‬ ‫‪10‬‬
‫‪900.000‬‬ ‫‪100.000‬‬ ‫‪1.000.000‬‬ ‫‪1.000.000‬‬ ‫مكاف ت العمال‬ ‫‪11‬‬
‫‪194.000‬‬ ‫‪6.000‬‬ ‫‪200.000‬‬ ‫‪200.000‬‬ ‫خدمات االنترنت‬ ‫‪12‬‬
‫‪9.500‬‬ ‫‪500‬‬ ‫‪10.000‬‬ ‫‪10.000‬‬ ‫نفقات ومستلزمات الشحن والنقل االخرى‬ ‫‪13‬‬

‫‪110.000‬‬ ‫‪3.000‬‬ ‫‪113.000‬‬ ‫‪113.000‬‬ ‫املصاريف السفرية للعمال‬ ‫‪14‬‬

‫‪180.000‬‬ ‫‪20.000‬‬ ‫‪200.000‬‬ ‫‪200.000‬‬ ‫استئجارالسيارات‬ ‫‪15‬‬
‫‪178.000‬‬ ‫‪2.000‬‬ ‫‪180.000‬‬ ‫‪180.000‬‬ ‫قطع غيارواستبدال اجهزة التكييف‬ ‫‪16‬‬
‫‪500.000‬‬ ‫‪50.000‬‬ ‫‪550.000‬‬ ‫‪550.000‬‬ ‫ترميم مبنى فرع الوزارة باملنطقة ‪00‬‬ ‫‪18‬‬
‫‪14.000.000‬‬ ‫‪6.000.000‬‬ ‫‪20.000.000‬‬ ‫‪5.500.000‬‬ ‫تطويرانظمة وأساليب االداء‬ ‫‪19‬‬

‫اإليرادات‪:‬‬
‫قدرت اإليرادات للسنة املالية (‪1438/1437‬ه) بمبلغ (‪ )200.000‬ريـال‪ ،‬في حين ان االيرادات الفعلية من املبيعات الحكومية‬
‫وبيع الوثائق واألنظمة والغرامات والجزاءات وااليرادات املختلفة مبلغ (‪ )1.000.000‬ريال‪.‬‬
‫األمانات‪:‬‬
‫بلغ رصيد األمانات املتنوعة في نهاية السنة املالية (‪1438/1437‬هـ) مبلغ (‪ )700.000‬ريال تدور من سنوات مالية سابقة‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 47‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫العهد سلف تحت التحصيل‪:‬‬

‫بلغ رصيد حساب العهد تحت التحصيل املرحل في نهاية السنة املالية ‪1438 /1437‬هـ مبلغ (‪ )450.000‬ريـال يمثل عدد (‪ )7‬عهد‪.‬‬
‫العهد سلف املستديمة‪:‬‬
‫بلغ رصيد العهد املستديمة بنهاية السنة املالية ‪1438/1437‬هـ مبلغ (‪ )150.000‬ريـال‪.‬‬
‫املطلوب‪:‬‬
‫‪-1‬قراءة الحالة بشكل فردي ثم النقاش مع املجموعة‪0‬‬
‫‪-2‬كتابة النتائج والتوصيات‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 48‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫ً‬
‫ثانيا‪ :‬تقييم أنظمة الرقابة الداخلية‬
‫في هذا املوضوع سيتم تناول العناصر الرئيسية التالية‪:‬‬
‫تعريف نظام الرقابة الداخلية‪.‬‬
‫أهمية تقييم أنظمة الرقابة الداخلية‪.‬‬
‫خطوات دراسة وتقييم نظام الرقابة الداخلية‪.‬‬
‫تقييم نظم الرقابة الداخلية في ظل املعالجة اإللكترونية للبيانات‪.‬‬

‫تعريف نظام الرقابة الداخلية‪:‬‬

‫عرفت الالئحة املوحدة لوحدات املراجعة الداخلية أنظمة الرقابة الداخلية بأنها "مجموعة الوسائل واإلجراءات واألساليب التي‬
‫تستخدم بقصد حماية النقدية وغيرها من األصول وضمان الدقة املحاسبية وتنمية الكفاية اإلنتاجية وتشجيع االلتزام بالسياسات‬
‫اإلدارية املرسومة"‪.‬‬
‫أهمية تقييم أنظمة الرقابة الداخلية‪:‬‬
‫أشارت املادة العاشرة من الالئحة املوحدة لوحدات املراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية إلى ضرورة تقييم أنظمة الرقابة الداخلية‬
‫بما في ذلك النظام املحاسبي‪ ،‬للتحقق من سالمتها مالئمتها‪ ،‬وتحديد أوجه القصور إن وجدت واقتراح الوسائل واإلجراءات الالزمة ملعالجتها‬
‫بشكل يكفل حماية أموال الجهة وممتلكاتها من االختالس أو الضياع أو التالعب ونحو ذلك‪ ،‬حيث يتم التأكد من وجود نظام سليم‬
‫للرقابة الداخلية يكفل على سبيل املثال‪:‬‬
‫وجود هيكل تنظيمي للجهة معتمد ويتم االلتزام به مع وجود إجراءات محددة ملمارسة اختصاصات كل إدارة باإلضافة إلى وجود‬ ‫‪-‬‬
‫صالحيات محددة‪.‬‬
‫توزيع االختصاصات بين اإلدارات والفصل بين الوظائف املتعارضة‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫وجود إجراءات محددة ملمارسة اختصاصات كل إدارة‪ ،‬والتأكد من سالمة تلك اإلجراءات وسالمة تطبيقها‪ ،‬وعدم تعارضها مع‬ ‫‪-‬‬
‫األنظمة واللوائح والقرارات الصادرة بهذا الشأن‪.‬‬
‫ً‬
‫وجود سجالت مالية أو نظام حاسب آلي يتم القيد فيها بصورة منتظمة وصحيحة وفقا لألنظمة والتعليمات‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫وجود إجراءات واضحة ملسار العمليات املالية واملحاسبية واإلدارية‪ ،‬تتفق مع األنظمة والتعليمات‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫سالمة اإلجراءات املتبعة في أعمال املستودعات ومدى تطابقها مع األنظمة والتعليمات‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫سالمة البيانات والتقارير املالية وما يتعلق بها وسالمة إجراءات إعدادها‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫تحديد املسئوليات بين املوظفين‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫وجود إجراءات ملراقبة جميع العمليات املالية واإلدارية والرقابية على األوراق ذات القيمة من حيث تداولها وقيدها‪.‬‬ ‫‪-‬‬

‫الصفحة ‪ 49‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫حالة دراسية‪:‬‬
‫عند قيام فريق املراجعة بفحص نظام الرقابة الداخلية ألحد األقسام تبين أنه ال يوجد نظام آلي ويتم االعتماد على إجراءات عمل‬
‫مكتوبة‪ ،‬وتوفرهذه اإلجراءات شرح مفصل آللية العمل بالقسم ويتم متابعتها من قبل املشرفين واملدير‪.‬‬
‫املطلوب‪:‬‬
‫برأيك هل يعتبرتقييم فريق املراجعة لهذه اإلجراءات تقييم لنظام الرقابة الداخلية في القسم وهل من املمكن اعتبارها نظام الرقابة‬
‫الداخلية لهذا القسم؟ اشرح ذلك‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 50‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫خطوات دراسة وتقييم نظام الرقابة الداخلية‪:‬‬

‫دراسة نظام الرقابة الداخلية هي عملية تهدف إلى الحصول على معلومات عن اإلدارة وعن اإلجراءات الرقابية املطبقة وهذه الدراسة‬
‫تتضمن اختبارات مدى تطبيق األنظمة الرقابية كأساس لتقييم نظام الرقابة الداخلي‪.‬‬
‫وتشمل دراسة نظام الرقابة الداخلية من أجل تقييمه مرحلتين‪:‬‬
‫مرحلة يتم فيها معرفة وفهم اإلجراءات والطرق املطبقة‪ ،‬حيث يتم ذلك عن طريق اإلجابة على هذه األسئلة‪:‬‬ ‫‪‬‬
‫ما هي اإلجراءات التي تستخدم؟ ومن الذي ينفذها؟ وكيف تعالج أنواع العمليات؟ والسجالت املحاسبية املستخدمة واملستندات‬
‫املؤيدة لها؟‬
‫ً‬
‫مرحلة التأكد من كفاية ومعقولية اإلجراءات الرقابية ومن أنها تستخدم فعال ويتم تنفيذها كما هي موضوعة‪0‬‬ ‫‪‬‬

‫ولتنفيذ دراسة نظام الرقابة الداخلية من أجل تقييمه يتم إتباع الخطوات التالية‪:‬‬
‫ً‬
‫أوال‪ :‬جمع املعلومات‪:‬‬
‫يتم الحصول على املعلومات الالزمة بالرجوع إلى الوثائق املختلفة مثل اللوائح والتعليمات التي تحدد اإلجراءات املختلفة‪ ،‬والخرائط‬
‫التنظيمية‪ ،‬وتوصيف الوظائف‪ ،‬وخرائط التدفق وتقارير وأوراق برامج املراجعة الخاصة باملراجعين الخارجيين وكذلك تقارير سابقة‬
‫ً‬
‫للمراجعة الداخلية‪ ،‬وأيضا عن طريق إجراءات مناقشات مع املستوى املناسب من موظفي اإلدارة‪ ،‬وعند جمع املعلومات فمن املفيد‬
‫دراسة تتابع اإلجراءات املستخدمة في معالجة مختلف أنواع العمليات الرئيسية‪.‬‬
‫ً‬
‫ثانيا‪ :‬التقييم املبدئي‪:‬‬
‫بعد استكمال دراسة نظام الرقابة الداخلية في مرحلة جمع املعلومات يقوم املراجع بتقييم مبدئي للنظام بافتراض أن اإلجراءات‬
‫الرقابية يتم تنفيذها كما هي موضوعة‪ ،‬وإذا أظهر التقييم املبدئي للنظام أنه ال يمكن االعتماد عليه فليس هناك معنى للقيام‬
‫باختبارات الهدف منها معرفة ما إذا كان النظام ينفذ اإلجراءات الرقابية أم ال ويصبح التقييم املبدئي هو النهائي‪.‬‬
‫ً‬
‫ثالثا‪ :‬اختبارات تنفيذ نظام الرقابة الداخلية‪:‬‬
‫ً‬
‫الغرض من اختبارات تنفيذ نظام الرقابة الداخلية هو التأكيد بطريقة معقولة أن إجراءات الرقابة تستخدم فعال كما هي‬
‫ً‬
‫موضوعة‪ ،‬فاإلجراءات التي تحتوي عليها اللوائح والتعليمات التي تصدر من اإلدارة قد ال يتم تنفيذها فعال من جانب املوظفين‪.‬‬
‫وتتعلق اختبارات تنفيذ النظام باألسئلة الثالثة اآلتية‪:‬‬
‫هل تم تنفيذ اإلجراءات الرقابية؟‬ ‫‪-‬‬
‫كيف تم تنفيذ اإلجراءات الرقابية؟‬ ‫‪-‬‬
‫من نفذ اإلجراءات الرقابية؟‬ ‫‪-‬‬
‫ً‬
‫وتستخدم إجراءات املراجعة التالية عادة في القيام باختبارات مدى تنفيذ نظام الرقابة الداخلية‪:‬‬
‫االستفسارات من املوظفين عن كيفية أدائهم ألعمالهم‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫مالحظة املوظفين أثناء قيامهم بأعمالهم‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫الفحص املستندي كدليل على قيام املوظفين بأعمالهم‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫الصفحة ‪ 51‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫ً‬
‫رابعا‪ :‬التقييم النهائي لنظام الرقابة الداخلية‪:‬‬
‫بعد دراسة نظام الرقابة الداخلية واختبارات تنفيذه يقوم املراجع بتحديد درجة االعتماد عليه‪ ،‬ويقتض ي تقييم املراجع ألنظمة‬
‫الرقابة الداخلية أخذ الخطوات التالية في االعتبار‪:‬‬
‫بحث أنواع الغش واألخطاء املحتمل حدوثها‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫تحديد اإلجراءات الرقابية التي يجب أن تمنع أو تكتشف مثل هذه األنواع من الغش واألخطاء‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫تحديد ما إذا كانت هذه اإلجراءات الرقابية الضرورية موجود ومنصوص عليها في التعليمات أم ال‪ ،‬وما إذا كانت هذه اإلجراءات‬ ‫‪‬‬
‫يتم تنفيذها بطريقة مالئمة أم ال‪.‬‬
‫تقييم أي نقاط ضعف ويقصد بذلك أي أنواع محتملة من األخطاء أو الغش ال تغطيها اإلجراءات الرقابية املوجودة لتحديد‬ ‫‪‬‬
‫االقتراحات التي سيتم تقديمها بغرض تحسين نظام الرقابة الداخلية املستخدم وتالفي العيوب املوجودة فيه‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 52‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫حالة عملية‬
‫تبين من خالل املراجعة أنه تم سـ ـ ــحب مبل (‪ )360000‬ري ـ ـ ـ ـ ـ ــال بموجب الشـ ـ ــيك رقم ‪ 7001‬وتاريخ ‪1438/2/16‬ه لصـ ـ ــالح "شـ ـ ــركة‬
‫ً‬
‫الصــيانة والخدمات" من أجل صــيانة ســيارات املؤس ـســة قيد املراجعة بالرغم من أن املؤس ـســة قد وقعت عقودا لنفس الغرض مع‬
‫الوكيل الرئيس ي للسيارات‪.‬‬
‫نوع السيارة‬ ‫الوكيل‬
‫شيفروليه‬ ‫(ع ‪ 0‬س )‬ ‫‪-1‬‬
‫تويوتا‬ ‫(ع‪0‬ج)‬ ‫‪-2‬‬
‫نيسان‬ ‫(ح‪0‬ن)‬ ‫‪-3‬‬
‫كاديالك‬ ‫(ع‪0‬ح)‬ ‫‪-4‬‬

‫وبناء على ما تقدم طلب املراجع األسـ ــباب التي دعت إلى إبرام عقد جديد مع "شـ ــركة الصـ ــيانة والخدمات" ألن هذه الخدمات تقدم‬ ‫ً‬
‫من قبل الوكالء املشارإليهم أعاله‪.‬‬
‫املطلوب‪:‬‬
‫ً‬
‫هل يعتبرإبرام املؤسـ ـ ـس ـ ــة عقد جديد لص ـ ــيانة س ـ ــياراتها بالرغم من توقيعها عقودا لنفس الغرض مع الوكيل الرئيسـ ـ ـ ي للس ـ ــيارات‬
‫ضعف في نظام الرقابة الداخلية لديها؟ حدد اإلدارات املحتملة التي يوجد عندها هذا الخلل؟‬

‫الصفحة ‪ 53‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫بعض اإلجراءات التي يمكن استخدامها عند تقييم أنظمة الرقابة الداخلية املتعلقة بالصرف‪:‬‬
‫اإلجراءات العامة للمراجعة‪:‬‬
‫والتي تعتبر إجراءات مشتركة يمكن تطبيقها عند مراجعة كافة مستندات الصرف‪:‬‬
‫‪ - 1‬التحقق من إرفاق النسخة األصلية من املستند (أمر اعتماد الصرف أو إذن التسوية)‪.‬‬
‫ً‬
‫‪ - 2‬التحقق من إرفاق كافة مؤيدات الصرف النظامية الالزمة وفقا ملا تتطلبه األنظمة واللوائح والتعليمات املنظمة للصرف على كل بند‪.‬‬
‫‪ - 3‬التحقق من كفاية االعتماد املقرر لكل تصنيف من تصنيفات البنود وصحة الخصم على رمز التصنيف االقتصادي املختص‪.‬‬
‫ً‬
‫‪ - 4‬التحقق من صحة احتساب املبالغ املصروفة حسابيا (املراجعة الحسابية)‪.‬‬
‫‪ - 5‬التحقق من سالمة إجراءات الصرف وتمشيها مع األنظمة واللوائح والتعليمات الصادرة بشأن كل تصنيف من هذه البنود (املراجعة‬
‫النظامية)‪.‬‬
‫إجراءات مراجعة تعويضات العاملين‪:‬‬
‫التأكد من توفر مسوغات الصرف‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫التأكد من صحة الراتب حسب املرتبة والدرجة وكذلك البدالت‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫التأكد من عدم احتساب أيام الغياب ضمن خدمة املوظف الفعلية حسب نص املادة (‪/16‬أ) من نظام التقاعد الصادر عام‬ ‫‪‬‬
‫ً‬
‫‪1393‬ه ومن ثم فإنها ال تخضع لحسميات التقاعد كما يراعى أن أيام الغياب تبقى وفرا بالبند بمعنى أنه يتم الخصم على البند بعد‬
‫استبعاد راتب أيام الغياب‪.‬‬

‫إجراءات خاصة بمراجعة املصاريف السفرية‪:‬‬

‫ً‬
‫التأكد من إرفاق أصل قرار االنتداب ممن يملك الصالحية موضحا به اسم املوظف ومرتبته ومدة االنتداب وتاريخ بدايته‬ ‫‪‬‬
‫وطبيعة املهمة املكلف بها‪.‬‬
‫نموذج طلب صرف مصاريف سفرية معتمد من رئيسه املباشر بما يفيد أداء املهمة وتقديم تقرير عنها‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫أصل املسير املوقع عليه باالستالم من صاحب االستحقاق أو إرفاق اإلشعار الدال على إضافة االستحقاق في حساب‬ ‫‪‬‬
‫املستفيد‪.‬‬
‫نموذج حصر االنتدابات الخاص باملوظف املنتدب‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫ويمكن استخدام القواعد اآلتية للتحقق من صحة حساب الرواتب واألجور‪:‬‬

‫أ‪ -‬راتب مكفوف اليد ومن في حكمه‪ ،‬يتم حساب األتي‪:‬‬
‫التقاعد = الراتب األساس ي × ‪.%9‬‬ ‫‪-1‬‬
‫صافي الراتب = الراتب األساس ي – التقاعد‪.‬‬ ‫‪-2‬‬
‫االستحقاق = صافي الراتب ÷ ‪.2‬‬ ‫‪-3‬‬

‫ب‪ -‬راتب املبتعث للدراسة‪ ،‬يتم حساب األتي‪:‬‬

‫‪ -1‬التقاعد = الراتب األساس ي × ‪.%9‬‬
‫‪ -2‬نصف الراتب األساس ي = الراتب األساس ي ÷‪.2‬‬

‫الصفحة ‪ 54‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫االستحقاق = نصف الراتب األساس ي – التقاعد‪.‬‬ ‫‪-3‬‬

‫ج‪ -‬الراتب في حالة الغياب‪ ،‬يتم حساب االتي‪:‬‬

‫الراتب املستحق = الراتب األساس ي × عدد أيام العمل الفعلية ÷‪.30‬‬ ‫‪-1‬‬
‫البدل املستحق = فئة البدل × عدد أيام العمل الفعلية ÷‪.30‬‬ ‫‪-2‬‬
‫إجمالي الراتب املستحق = الراتب املستحق ‪ +‬البدالت املستحقة‪.‬‬ ‫‪-3‬‬
‫التقاعد = الراتب املستحق × ‪.%9‬‬ ‫‪-4‬‬
‫إجمالي الحسميات = التقاعد ‪ +‬أي حسميات أخرى‪.‬‬ ‫‪-5‬‬
‫صافي االستحقاق = إجمالي الراتب املستحق – إجمالي الحسميات‪.‬‬ ‫‪-6‬‬

‫د‪ -‬الراتب في حالة الجزاء‪ ،‬يتم حساب األتي‪:‬‬

‫التقاعد = الراتب األساس ي × ‪.%9‬‬ ‫‪-1‬‬
‫مقدار الجزاء = (الراتب األساس ي – التقاعد) × عدد أيام الجزاء ÷‪.30‬‬ ‫‪-2‬‬
‫إجمالي الحسميات = حسم التقاعد ‪ +‬مقدار الجزاء‪.‬‬ ‫‪-3‬‬
‫إجمالي الراتب = الراتب األساس ي ‪ +‬البدالت املستحقة‪.‬‬ ‫‪-4‬‬
‫صافي االستحقاق = إجمالي الراتب – إجمالي الحسميات‪.‬‬ ‫‪-5‬‬

‫ه‪ -‬مكافأة العمل خارج وقت الدوام الرسمي‪ ،‬يتم حسابها كاألتي‪:‬‬
‫‪-1‬مبلغ املكافأة = الراتب األساس ي × عدد أيام العمل × عدد ساعات العمل اليومية ÷ ‪.155‬‬
‫‪ -2‬بدل النقل اإلضافي= بدل النقل املستحق × عدد أيام العمل÷‪.30‬‬
‫على أال تتجاوز املكافأة في األيام العادية ‪ %50‬من الراتب األساس ي‪ ،‬وفي أيام نهاية األسبوع والعطل الرسمية ‪ %100‬من الراتب األساس ي‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 55‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫حالة عملية‪:‬‬
‫لدى قيام فريق املراجعة بفحص عينة من املسيرات الخاصة بتعويضات العاملين املستخرجة من نظام إدارة شؤون املوظفين‬
‫ومطابقتها مع املنصرف من نظام إدارة الشؤون املالية تبين االتي‪:‬‬
‫‪ -1‬موظف باملرتبة (‪ )5‬راتبه األساس ي ‪7360‬ريال وبدل النقل ‪500‬ريال‪ ،‬صدر بحقه قرار بحسم يوم من راتبه لتغيبه عن العمل بتاريخ ‪8‬‬
‫‪ 1438/ 11/‬ه‪ ،‬وحسم يوم جزاء لتأخره عن العمل خالل شهر ‪1438/ 12‬ه‪.‬‬
‫وبمراجعة مسير رواتب شهر ‪1438/ 11‬هـ تبين أن صافي الراتب املصروف له مبلغ (‪ )6974/35‬ريال‪،‬‬
‫وبمراجعة مسير رواتب شهر ‪1438/ 12‬هـ تبين أن صافي الراتب املصروف له مبلغ (‪ )6952‬ريال‪.‬‬
‫املطلوب‪ :‬التأكد من راتبه الذي يستحقه عن شهر ‪1438/ 11‬ه‪ ،‬وعن شهر‪1438/ 12‬ه كما يجب أن يظهر في املسير‪.‬‬

‫‪ -2‬بمراجعة مسير رواتب شهر محرم ‪1438‬هـ تبين صرف صافي الراتب بمبلغ (‪ )6026‬ريال ملوظف باملرتبة (‪ )8‬راتبه األساس ي ‪ 12990‬ريال‬
‫ً‬
‫وبدل النقل ‪ 700‬ريال‪ ،‬صدر له قرار ابتعاث للدراسة في الخارج اعتبارا من ‪1438/ 1/ 1‬ه‪.‬‬
‫املطـلوب‪ :‬التأكد من راتبه الذي يجب ان يصرف له كما يجب أن يظهر في مسير رواتب شهر محرم ‪1438‬ه‪.‬‬

‫‪ -3‬بمراجعة مسير رواتب شهر محرم ‪1438‬هـ تبين صرف صافي الراتب بمبلغ (‪ )5250‬ريال ملوظف باملرتبة (‪ )7‬راتبه األساس ي ‪ 10000‬ريال‬
‫ً‬
‫وبدل النقل ‪ 700‬ريال‪ ،‬صدر بحقه قرار كف يد عن العمل اعتبارا من ‪1438/ 1/ 1‬ه‪.‬‬
‫املطـلوب‪ :‬التأكد من راتبه الذي يجب ان يصرف له كما يجب أن يظهر في مسير رواتب شهر محرم ‪1438‬ه‪.‬‬
‫‪ -4‬بمراجعة مسير مكافأة العمل خارج وقت الدوام تبين صرف مبلغ (‪ )4570‬ريال ملوظف باملرتبة (‪ )7‬راتبه األساس ي (‪ )9200‬ريال وبدل‬
‫ُ‬
‫النقل (‪ )700‬ريال‪ ،‬كلف بالعمل خارج وقت الدوام الرسمي ملدة شهر من تاريخ ‪ 1439/ 1/ 1‬هـ وعدد ساعات التكليف اليومية ‪ 305‬ساعة‬
‫وعدد األيام العادية ‪ 22‬يوم‪.‬‬
‫املطلوب‪ :‬التأكد استحقاق هذا املوظف بعد انجازه ما كلف به من عمل‪.‬‬
‫إجراءات مراجعة التوريدات‪:‬‬
‫إرفاق أصل التعميد الصادر للمتعاقد في هذا الشأن‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫أن تكون الفواتير واملطالبات املؤيدة للصرف أصلية‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫إرفاق أصل محاضر االستالم وأصل مذكرات االستالم لألعيان التي يتم إدخالها باملستودعات‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫إذا كانت العملية تشتمل على توريد وتركيب يلزم إرفاق محضر تركيب أو تشغيل حسب الحالة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫في حالة صرف املستخلص الختامي من قيمة العقود فيلزم إرفاق صور من السجل التجاري‪ ،‬شهادة من الهيئة العامة للزكاة‬ ‫‪‬‬
‫والدخل‪ ،‬وشهادة من املؤسسة العامة للتأمينات االجتماعية‪ ،‬وشهادة االنتساب للغرف ــة التجاريـ ــة‪ ،‬وشهـ ــادة تحقيـ ــق السعـ ــودة‪.‬‬
‫التحقق من مناسبة األسعار التي تم التأمين على أساسها ومن أنها ال تزيد عن األسعار السائدة في األسواق‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫الصفحة ‪ 56‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫غرامة التأخيرعلى التوريد‪:‬‬

‫إذا تأخراملتعاقد في تنفيذ العقد عن املوعد املحدد؛ تفرض عليه غرامة تأخيرال تتجاوز (‪ )% 6‬من قيمة عقد‬
‫التوريد‪ ،‬وال تتجاوز (‪ )% 20‬من قيمة العقود األخرى‪ ،‬ويجوز زيادة تلك النسب بموافقة مسبقة من الوزير‪ ،‬على أن‬
‫توضح تلك الزيادة للمتنافسين قبل تقديم عروضهم‪ ،‬املادة (‪ )72‬من نظام املنافسات واملشتريات الحكومية‪.‬‬
‫إذا تأخر املتعهد في تنفيذ التزاماته تحسم عليه غرامة بواقع ‪ %1‬من قيمة ما تأخر فيه عن كل أسبوع‪ ،‬بحيث ال تزيد الغرامة‬ ‫‪‬‬
‫ً‬
‫على ‪ %6‬من قيمة العقد‪( ،‬وفقا للمادة (‪ )77‬من الالئحة التنفيذية لنظام املنافسات واملشتريات الحكومية القديم)‪.‬‬
‫تفرض غرامة التأخير بواقع ‪ %1‬من قيمة املواد املتأخر في توريدها عن كل أسبوع إلى أن يصل مجموع ما يحسم ‪ %6‬من مجموع‬ ‫‪‬‬
‫قيمة العقد بغض النظر عن عدد األسابيع‪ ،‬ومن الواضح أن الغرامة ال توقع على جزء األسبوع‪ ،‬فإذا تأخر املورد (‪ )6‬أيام فإنه‬
‫ال تحسم منه غرامة إذ لم يكتمل األسبوع‪.‬‬

‫إجراءات مراجعة نفقات اإلعاشة العينية‪:‬‬

‫التأكد من اآلتي‪:‬‬
‫ً‬
‫إرفاق محاضر االستالم اليومية لإلعاشة املؤمنة موضحا بها كمياتها ومواصفاتها وساعة استالمها‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫ً‬
‫إرفاق بيان معتمد بعدد األشخاص املقرر لهم صرف اإلعاشة يوميا‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫إرفاق مطالبة املتعهد أو الفاتورة املقدمة للصرف‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫التحقق من أن كميات اإلعاشة املوردة تطابق الكميات املقررة الواجب توريدها‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫ً‬
‫التحقق من أن مواصفات اإلعاشة املوردة واملوضحة تفصيال بمحاضر االستالم تطابق املواصفات والشروط التي تم التعاقد‬ ‫‪‬‬
‫على أساسها‪.‬‬
‫إجراء املراجعة الحسابية الواجبة للمطالبات أو الفواتير املقدمة من املورد وملحاضر االستالم اليومية وبيانات األفراد اللذين‬ ‫‪‬‬
‫يتم إعاشتهم بعد التحقق من صحتها‪.‬‬
‫ً‬
‫يراعى تحميل متعهد تقديم اإلعاشة املطهية تكاليف استهالك الكهرباء واملاء والغاز طبقا لتعميم وزارة املالية رقم (‪)184/17‬‬ ‫‪‬‬
‫وتاريخ ‪1408/9/1‬ه‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 57‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫حالة عملية‬
‫وقعت احدي الجهات الحكومية عقد لتوريد عدد (‪ )50‬سيارة مع شركة السيارات املحدودة بمبل إجمالي‬
‫(‪ )10.000.000‬بقيمة (‪ )200.000‬ريال للسيارة وصدرالتعميد بتاريخ ‪ 1438/ 3/ 15‬هـ وحدد مدة التوريد خالل (‪)3‬‬
‫ً‬
‫أشهرمن تاريخ صدور التعميد على أن يتم صرف قيمة السيارات وفقا ملا يتم توريده مباشرة بعد استالمه ورفع‬
‫املطالبة من الشركة‪ ،‬وقامت الشركة بتوريد (‪ )30‬سيارة بتاريخ ‪ 1438/ 5/ 20‬هـ و (‪ )10‬سيارات بتاريخ ‪ 1438/ 8/ 15‬هـ‬
‫و(‪ )10‬سيارات بتاريخ ‪1438/ 12/ 15‬هـ‪ ،‬وبمراجعة مستندات الصرف تبين االتي‪:‬‬
‫تم صرف قيمة الدفعة األولى من السيارات املوردة لعدد (‪ )30‬سيارة بمبل (‪ )6000.000‬ريال‪.‬‬ ‫‪-1‬‬
‫تم صرف قيمة الدفعة الثانية من السيارات املوردة لعدد (‪ )10‬سيارات بمبل صافي (‪ )1.880.000‬ريال بعد حسم‬ ‫‪-2‬‬
‫غرامة تأخيربواقع (‪ )6%‬من قيمة الدفعة بمبل (‪ )120.000‬ريال‪.‬‬
‫تم صرف قيمة الدفعة الثالثة من السيارات املوردة لعدد (‪ )10‬سيارات بمبل صافي (‪ )1.880.000‬ريال بعد حسم‬ ‫‪-3‬‬
‫غرامة تأخيربواقع (‪ )6%‬من قيمة الدفعة بمبل (‪ )120.000‬ريال‪.‬‬
‫ً‬
‫املطلوب‪ :‬التأكد من صحة املبل الواجب صرفه للشركة وفقا للنظام‪.‬‬

‫إجراءات مراجعة األصول غيراملالية‪:‬‬

‫مراجعة األصول غير املالية تكون بإتباع اآلتي‪:‬‬
‫ً‬
‫أوال‪ :‬مراجعة مستندات الصرف‬
‫ً‬
‫ثانيا‪ :‬مراجعة املستخلص‬

‫ً‬
‫أوال‪ :‬إجراءات مراجعة مستندات الصرف‪:‬‬
‫أن يتم التأكد من وجود كافة املستندات املؤيدة للصرف وعلى األخص ما يلي‪:‬‬
‫أصل التعميد الصادر للمقاول في هذا الشأن‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫نسخة من العقد املبرم‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫أصل املستخلصات الجارية أو املستخلص الختامي في حالة صرف الدفعة األخيرة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫أصل محضر االستالم االبتدائي (في حالة صرف الدفعة األخيرة)‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫أصول التعميدات التي قد تصدرها الجهة اإلدارية بتنفيذ بعض األعمال اإلضافية‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫نسخة من الشروط واملواصفات وجداول الكميات واألسعار التي تم التعاقد على أساسها‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫أما في حاالت التعاقد بالطريق املباشر فإنه يلزم إرفاق صورة من األساس الذي استندت عليه الجهة في التحقق من‬ ‫‪‬‬
‫عدالة األسعار التي تم التعاقد على أساسها‪.‬‬
‫صورة من السجل التجاري وشهادة من هيئة الزكاة والدخل تفيد سداد الزكاة أو الضريبة املستحقة وشهادة من‬ ‫‪‬‬
‫املؤسسة العامة للتأمينات االجتماعية وشهادة االنتساب للغرفة التجارية وشهادة تحقيق السعودة‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 58‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫ً‬
‫ثانيا‪ :‬إجراءات مراجعة املستخلص‪:‬‬
‫التحقق من أن فئات البنود التي تم املحاسبة بموجبها مطابقة للفئات التي تم التعاقد على أساسها حسب ما هو موضح‬ ‫‪‬‬
‫بجداول فئات وكميات األعمال املتعاقد عليها‪.‬‬
‫التحقق من صحة الكميات الواردة باملستخلص ومن أنها في حدود الكميات املتعاقد عليها وفي حالة زيادة تلك الكميات‬ ‫‪‬‬
‫يجب التحقق من التعميد الصادر للمتعاقد في هذا الشأن‪.‬‬
‫التحقق من أن التكليف باألعمال اإلضافية تم قبل استالم األعمال محل العقد وأن أوامر التكليف بها صادرة من قبل‬ ‫‪‬‬
‫صاحب الصالحية في الترسية‪.‬‬
‫مراجعة العمليات الحسابية الواردة باملستخلص ومشفوعاته من حيث ضرب الكميات في الفئات بالنسبة لكل بند ومن‬ ‫‪‬‬
‫ثم تجميعها للتأكد من صحة املبلغ املصروف للمتعاقد‪.‬‬
‫التحقق من حسم جميع املبالغ السابق صرفها للمتعاقد كالدفعة املقدمة والدفعات السابق صرفها للمتعاقد‬ ‫‪‬‬
‫(املستخلصات الجارية)‪.‬‬
‫التأكد من شرح الفنيين واملختصين على املستخلص بما يفيد حصر األعمال على الطبيعة ومن مطابقتها للشروط‬ ‫‪‬‬
‫واملواصفات املتعاقد على أساسها‪.‬‬
‫ً‬
‫مطابقة املبلغ املطلوب صرفه من واقع املستخلص والخالصة على ما هو مثبت فعال بأمر اعتماد الصرف‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫التحقق من صحة الخصم على االعتماد املخصص للمشروع‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫مقارنة التاريخ املقرر لالنتهاء من املشروع بتاريخ االنتهاء الفعلي من التنفيذ وفي حالة وجود تأخير يتم التأكد من أن الجهة‬ ‫‪‬‬
‫قامت بحسم غرامة التأخير عن مدة التأخير‪.‬‬
‫التأكد من أن األعمال املنفذة قد تمت في حدود التكاليف املتعاقد عليها وفي حالة تجاوز التكاليف الفعلية للتكاليف‬ ‫‪‬‬
‫املتعاقد عليها يجب الوقوف على األسباب التي أدت إلى ذلك‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 59‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫آثارتنفيذ العقد اإلداري‪:‬‬

‫ً‬
‫يترتب على العقد اإلداري بعد إبرامه آثارا تتمثل في الحقوق وااللتزامات املتقابلة على طرفيه الجهة اإلدارية واملتعاقد معها وتتمثل‬
‫هذه الحقوق وااللتزامات فيما يلي‪:‬‬
‫سلطات الجهة اإلدارية تجاه املتعاقد معها‪:‬‬
‫ترجع سلطات الجهة اإلدارية إزاء املتعاقد معها إلى فكرة أن العقد يستهدف خدمة وتسيير املرفق العام (املصلحة العامة)‬
‫وتتلخص هذه السلطات في‪:‬‬
‫سلطة الرقابة على التنفيذ‪ ،‬سلطة توقيع الجزاءات‪ ،‬سلطة تعديل بعض نصوص العقد‪ ،‬سلطة إنهاء العقد بإرادتها املنفردة‪،‬‬
‫حيث تملك الجهة اإلدارية حق توقيع الجزاءات املالية على املتعاقد معها الذي يمتنع أو يتأخر عن تنفيذ التزاماته التعاقدية أو‬
‫يقصر فيها وتشمل‪:‬‬
‫الغرامة‪:‬‬
‫إذا تأخراملتعاقد في تنفيذ العقد عن املوعد املحدد؛ تفرض عليه غرامة تأخيرال تتجاوز (‪ )% 6‬من قيمة عقد‬
‫التوريد‪ ،‬وال تتجاوز (‪ )% 20‬من قيمة العقود األخرى‪ ،‬ويجوز زيادة تلك النسب بموافقة مسبقة من الوزير‪ ،‬على أن‬
‫توضح تلك الزيادة للمتنافسين قبل تقديم عروضهم‪ ،‬املادة (‪ )72‬من نظام املنافسات واملشتريات الحكومية‪.‬‬
‫النظام القديم‪:‬‬
‫ً‬
‫بالنسبة لعقود األشغال العامة إذا تأخر املتعاقد عن إتمام العمل وتسليمه كامال في املواعيد املحددة تطبق عليه غرامة تأخير‬
‫ً‬
‫تحتسب على أساس متوسط التكلفة اليومية للمشروع وذلك بقسمة قيمة العقد على مدته وفقا ملا ورد باملادة (‪ )84‬من الالئحة‬
‫التنفيذية لنظام املنافسات واملشتريات الحكومية وفي ضوء القواعد اآلتية‪:‬‬
‫أ ‪ -‬غرامة على الجزء األول من مدة التأخير بقدر ربع متوسط التكلفة اليومية عن كل يوم تأخير حتى تبلغ أكثر املدتين خمسة‬
‫ً‬
‫عشر يوما أو ‪ %10‬من مدة العقد‪.‬‬
‫ب‪ -‬غرامة على الجزء الثاني من مدة التأخير بقدر نصف متوسط التكلفة اليومية عن كل يوم تأخير حتى يبلغ الجزئين أكثر‬
‫ً‬
‫املدتين ثالثين يوما أو نسبة ‪ %15‬من مدة العقد‪.‬‬
‫ج ‪ -‬غرامة على الجزء الثالث من مدة التأخير بقدر كامل متوسط التكلفة اليومية عن كل يوم تأخير تال ألكثر املدتين املنصوص‬
‫عليهما في الفقرة (ب) من هذه املادة‪.‬‬
‫هذا مع مالحظة أنه ال يجوز أن يتجاوز مجموع الغرامات املحسومة نسبة (‪ )10%‬من قيمة العقد‪.‬‬
‫إذا كان اإلشراف يتم من قبل الجهة اإلدارية ذاتها فإن أتعاب اإلشراف خالل فترة التأخير تحتسب حسب املعادلة التالية‪:‬‬
‫قيمة عقد التنفيذ * ‪ * 1‬مدة التأخير(باليوم)‬
‫مدة العقد (باليوم)‬ ‫‪100‬‬
‫إذا رأت الجهة الحكومية أن الجزء املتأخر من العمل ال يمنع من االنتفاع بالعمل على الوجه األكمل في امليعاد املحدد النتهائه‬
‫ً‬ ‫ً‬ ‫ً‬
‫وال يسبب ارتباكا في استعمال أي منفعة وال يؤثر تأثيرا سلبيا على ما تم من العمل نفسه فيقتصر حسم الغرامة على قيمة األعمال‬
‫ً‬
‫املتأخرة وفقا ألسلوب احتساب الغرامة على األعمال األصلية على أال يتجاوز إجمالي الغرامة نسبة ‪ %10‬من قيمة األعمال املتأخرة‪.‬‬
‫ويجوز أن تكتفي الجهة بحسم ما ال يتجاوز (‪ )10%‬من قيمة كل مستخلص مقابل غرامة التأخير املستحقة وتستوفي بقية‬
‫الغرامة من املستخلص الختامي املادة (‪ )87‬من الالئحة‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 60‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫التزامات املتعاقد مع الجهة‪:‬‬

‫ً‬
‫االلتزام بتنفيذ العقد وفقا لشروطه‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫ً‬
‫التزام املتعاقد مع اإلدارة بالتنفيذ شخصيا وعدم التنازل عن العقد أو جزء منه بدون موافقة الجهة اإلدارية كتابة على‬ ‫‪‬‬
‫ذلك‪.‬‬
‫التزام املتعاقد بتنفيذ العقد خالل املدة املتفق عليها‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫التزام املتعاقد بمراجعة التصميمات الهندسية والفنية بكامل تفاصيلها وعليه إخطار الجهة اإلدارية باألخطاء الفنية‬ ‫‪‬‬
‫املؤثرة على سالمة املنشآت التي يكتشفها في التصميمات‪.‬‬
‫التزام املتعاقد بضمان ما قد يحدث من تهدم كلي أو جزء ملا أنشأه خالل عشر سنوات من تاريخ تسليمه للجهة اإلدارية‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫حقوق املتعاقد مع الجهة‪:‬‬

‫الحصول على املقابل املالي‪ :‬يحصل املتعاقد مع الجهة اإلدارية على عوض نقدي يقابل تنفيذه اللتزاماته‪ ،‬يكون الثمن املتفق‬
‫عليه في عقود التوريد والخدمات واألشغال العامة‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 61‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫حالة دراسية‬
‫لدى قيام فريق املراجعين بتنفيذ مهمة على إدارة املشاريع قام بأخذ عينة من املستخلصات التي رفعت إلدارة الشؤون املالية‬
‫للصرف وتم طلب عدد من أوامراعتماد الصرف ومن ضمنها أمري اعتماد صرف واملصروف بموجبهما مبلغين لشركة اإلبداع‬
‫املحدودة لقاء إنشاء مبنى املقرالرئيس ي للجهة وتفاصيلهما كاآلتي‪:‬‬
‫أمر اعتماد الصرف رقم (‪ )1014‬بتاريخ ‪1438/ 8/20‬ه بمبلغ (‪ )12,548,650‬ريال قيمة املستخلص الجاري رقم (‪،)27‬‬
‫وأمر اعتماد الصرف رقم (‪ )1235‬بتاريخ ‪1438/12/20‬ه بمبلغ (‪ )22,800,650‬ريال قيمة املستخلص الختامي رقم (‪)28‬‬
‫وبمراجعة عقد املشروع واملستخلصات تبين اآلتي‪:‬‬
‫قيمة العقد مبلغ (‪ )200,000,000‬ريال ومدة العقد (‪ )3‬سنوات من تاريخ استالم املوقع‪ ،‬وينص العقد أنه في حالة تأخر‬ ‫‪-1‬‬
‫املقاول في التنفيذ يطبق ما نصت عليه املواد الخاصة باحتساب غرامات التأخير على عقود األشغال العامة في نظام املنافسات‬
‫واملشتريات الحكومية والئحته التنفيذية‪.‬‬
‫تم تسليم املوقع للمقاول بتاريخ ‪1435/3/1‬ه‪.‬‬ ‫‪-2‬‬
‫تم صرف دفعة مقدمة للمقاول بواقع (‪ % )20‬من قيمة العقد بمبلغ (‪ )40,000,000‬ريال‪.‬‬ ‫‪-3‬‬
‫بتاريخ ‪1438 /8 /5‬هـ تقدم املقاول بطلب صرف قيمة املستخلص الجاري رقم (‪ )27‬عن األعمال التي نفذها خالل الفترة‬ ‫‪-4‬‬
‫من ‪1438 /7 /30-1‬هـ بمبلغ (‪ )12,548,650‬ريال‪ ،‬وتم احتساب غرامة تأخير عليه بواقع (‪ )10%‬من قيمة املستخلص بمبلغ‬
‫(‪ ،)1,254,865‬وصافي املبلغ املصروف للمقاول هو (‪ )11,293,785‬ريال‪ ،‬ولم يسبق احتساب أية غرامة تأخير على املقاول في‬
‫املستخلصات السابقة‪.‬‬
‫بتاريخ ‪1438 /9 /12‬هـ تقدم املقاول بخطاب يطلب فيه استالم املشروع منه إلنهائه جميع األعمال‪.‬‬ ‫‪-5‬‬
‫تم تشكيل لجنة االستالم وقامت اللجنة بالوقوف على املشروع بتاريخ ‪1438 /10 /7‬هـ الستالمه وأوصت اللجنة باستالم‬ ‫‪-6‬‬
‫املشروع واعتبار تاريخ خطاب املقاول بتاريخ ‪1438 /9 /12‬هـ هو تاريخ االستالم للمشروع‪.‬‬
‫بتاريخ ‪1438 /10/8‬ه تقدم املقاول بطلب صرف قيمة املستخلص الختامي رقم (‪ )28‬عن األعمال التي نفذها خالل‬ ‫‪-7‬‬
‫الفترة من تاريخ ‪1438 / 8/1‬إلى تاريخ ‪1438 /9 /11‬هـ بمبلغ (‪ )22,800,650‬ريال‪ ،‬وتم احتساب غرامة تأخير على قيمة‬
‫املستخلص الختامي بواقع (‪ )10%‬من قيمته بمبلغ (‪ ،)2,280,065‬وصافي املبلغ املصروف للمقاول هو (‪ )20,520,585‬ريال‪.‬‬
‫يتم اإلشراف على املشروع من قبل نفس الجهة‪.‬‬ ‫‪-8‬‬
‫املطلوب‪:‬‬
‫قراءة الحالة بشكل فردي ومن ثم مشاركة املجموعة‪.‬‬ ‫‪-1‬‬
‫التأكد من سالمة إجراءات الصرف وكذلك تطبيق الغرامات‪.‬‬ ‫‪-2‬‬
‫كتابة النتائج‪.‬‬ ‫‪-3‬‬

‫الصفحة ‪ 62‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫تقييم نظم الرقابة الداخلية في ظل املعالجة اإللكترونية للبيانات‪:‬‬

‫إن الحاجة إلى إحكام الرقابة على أعمال الحاسب اآللي يعتبر املنطلق الرئيس ي للتحقق من مدى توفر اإلجراءات الرقابية الكفيلة‬
‫بحماية موارد الجهة وحسن استغاللها واستخدامها وضمان عدم إساءة استعمالها في غير األغراض التي خصصت من اجلها‪،‬‬
‫وضمان وجود إجراءات كفيلة بحماية البيانات وأمنها من الوصول الغير مشروع‪ ،‬وكذا توفر اإلجراءات الكفيلة باستعادتها في‬
‫حالة فقدانها مما يضمن استمرار العمل وعدم تعطله خاصة في ظل االعتماد املتزايد على املعالجة اآللية للبيانات‪.‬‬
‫لذا يجب على املراجع عند قيامه بتقييم أنظمة الرقابة الداخلية في ظل النظم اآللية مراعاة ما يلي‪:‬‬

‫الرقابة التنظيمية على الحاسب‪:‬‬

‫البد من فصل محدد وواضح للوظائف واملسئوليات‪ ،‬ويمكن أن تنقسم هذه املسئوليات إلى ما يلي‪:‬‬
‫مسئولية اإلدارة العليا‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫مسئولية إدارة معالجة البيانات‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫تطوير األنظمة‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫عمليات البرمجة‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫إدارة قواعد املعلومات‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫األنظمة التطبيقية‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫تشغيل الحاسب اآللي‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫شبكات املعلومات‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫مكتبة األشرطة واألسطوانات املغناطيسية‪.‬‬ ‫‪-‬‬

‫الرقابة على النواحي األمنية‪:‬‬

‫ونظ ًرا الن مركز املعلومات يعتبر ذا أهمية ً‬
‫سواء من حيث القيمة املادية التي يمثلها أو من ناحية املعلومات التي يحتويها‪ ،‬لذا‬
‫يلزم االهتمام بوضع االحتياطات التي تضمن سرعة استعادة خدمات الحاسب اآللي واستعادة بياناته عند حدوث أي ظروف‬
‫طارئة‪0‬‬
‫لذا يجب مراعاة إجراءات الحماية والتي تنقسم إلى عدة أقسام هي‪:‬‬
‫إجراءات الحماية املادية ملركزاملعلومات‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫إجراءات أمن الوصول إلى البيانات‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫إجراءات الرقابة على عمليات تشغيل الحاسب اآللي‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫مواجهة األخطاروالكوارث‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫وعلى املراجع التأكد من وجود تلك اإلجراءات ودرجة االلتزام بتنفيذها‪ ،‬وفيما يلي شرح تفصيلي لهذه اإلجراءات‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 63‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫إجراءات الحماية املادية ملركزاملعلومات‪:‬‬

‫ويقصد بها وضع تعليمات مكتوبة يلتزم بها الجميع توضح اإلجراءات التي تحقق الحماية املادية ملحتويات مركز املعلومات ضد‬
‫األخطار املختلفة كالحريق والسرقة كما توضح املواقع الواجب حمايتها مرتبة حسب أهميتها ومن إجراءات الحماية الواجب‬
‫توافرها ملراكز املعلومات قفل جميع األبواب من خالل نظم تحكم آلية كافية إضافة إلى توافر طفايات الحرق بالعدد والكفاءة‬
‫واملالئمة وكذا توافر أجراس اإلنذار وكاميرات املراقبة وأجهزة كشف الدخان واألرضيات املقاومة للحريق‪.‬‬

‫إجراءات أمن الوصول إلى البيانات‪:‬‬

‫وهي مجموعة اإلجراءات والتعليمات املكتوبة ‪ Logical Security‬ويقصد بأمن الوصول للبيانات أو ما يسمى باألمن املنطقي‬
‫التي يلتزم بها الجميع لحماية البيانات واملعلومات املخزنة في الحاسب اآللي أو وسائط التخزين األخرى واملحافظة عليها من‬
‫التعديل أو اإللغاء أو محاولة االطالع عليها من األشخاص الغير مخولين بذلك وذلك من خالل أنظمة وبرامج أمنية خاصة تمنع‬
‫وصول غير املصرح لهم وتصدر تقارير بمحاوالت الدخول غير املشروعة تعرض على اإلدارة بصفة دورية ‪ ،‬وكذلك وجود‬
‫صالحيات محددة للدخول للنظام بحيث يتم تحديد مسئولية كل مستخدم عن البيانات املدخلة أو املعادلة‪.‬‬

‫إجراءات الرقابة على عمليات تشغيل الحاسب اآللي‪:‬‬

‫إن التخطيط والتنفيذ الجيد لعمليات معالجة وتشغيل البيانات اآللية له أهمية كبرى في إنجاز أعمال التشغيل بأقص ى كفاءة‬
‫وأقل تكلفة لذا يجب أن تكون هناك تعليمات وإجراءات مكتوبة وملتزم بها‪ ،‬ومنها ضرورة جدولة أعمال التشغيل حسب أهميتها‬
‫والفصل بين الوظائف املتعارضة واالهتمام بالنسخ االحتياطية من البرامج والبيانات‪.‬‬
‫مواجهة أخطار الحاسب اآللي‪:‬‬
‫قد ينتج عن األخطار والكوارث حوادث تتسبب في تعطل الحاسب اآللي عن العمل في الجهة ملدة معينة مما يؤثر على استمرار‬
‫العمل ‪ ،‬وهذه الكوارث واألخطار تنتج عن أسباب طبيعية مثل الفيضانات والزالزل أو تنتج عن أسباب فنية كتعطل األجهزة أو‬
‫ً‬
‫أعمال تخريبية كالحريق أو تدمير املركز أو املؤسسة كليا‪ ،‬وال بد من وضع االحتياطات الالزمة الستعادة العمل بأسرع وقت ممكن‬
‫وبأقل تكلفة ‪ ،‬وال يتم ذلك إال بوضع خطة للطوارئ شاملة ملواجهة كل األخطار املحتملة والتقييد بها والتدريب على تنفيذها وقت‬
‫ً‬
‫الحوادث وعمل أكثر من نسخه احتياطية للبيانات واألنظمة اآللية بشكل دوريا وحفظها في أماكن أمنة يسهل الحصول عليها‬
‫واستعادتها عند حاالت فقد البيانات ألي سبب كان‪.‬‬
‫وهناك بعض الخطوات واإلجراءات العامة التي يمكن إتباعها عند مراجعة النظم اآللية وهي كاالتي‪:‬‬
‫دراسة وفحص استخدام الحاسب اآللي ومدى اعتماد الجهة على املعالجة اآللية للبيانات‪.‬‬ ‫‪-1‬‬
‫التعرف على األنظمة اآللية املطبقة بالجهة من حيث شمولها للعمليات املالية واإلدارية ومدى ترابطها فيما بينها‬ ‫‪-2‬‬
‫واشتمالها على وسائل الرقابة الداخلية الالزمة وتقيدها بالنظم والتعليمات املالية السارية‪.‬‬
‫دراسة وثائق النظم اآللية وخرائط سير العمليات اآللية وتحديد امللفات اآللية املستخدمة في حفظ واسترجاع البيانات‪.‬‬ ‫‪-3‬‬
‫تدقيق شبكات الحاسب اآللي‪.‬‬ ‫‪-4‬‬
‫تدقيق أمن الحاسب اآللي‪ ،‬وتشمل اإلجراءات التالية‪ :‬إجراءات الحماية املادية ملركز املعلومات‪ ،‬إجراءات أمن الوصول‬ ‫‪-5‬‬
‫إلى البيانات‪ ،‬إجراءات التحكم في تغيير البرامج‪ ،‬إجراءات الرقابة على عمليات تشغيل الحاسب اآللي خطة الطوارئ‬
‫والنسخ االحتياطية وإجراءات استعادة البيانات‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 64‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫أن تحصل وحدة املراجعة الداخلية على صالحيات الدخول إلى األنظمة ومتابعة القيد فيها والقدرة على الحصول على‬ ‫‪-6‬‬
‫التقارير وجميع البيانات الالزمة للتدقيق وعن الفترة املراد تدقيقها وتحميلها على أجهزة املراجع‪.‬‬
‫استخدام حزم برامج التدقيق اآللي في تحليل البيانات وتصنيفها ومقارنتها بما تقتض ي به النظم والتعليمات املالية‬ ‫‪-7‬‬
‫ً‬
‫السارية حيث يتطلب ذلك من املراجع تحليل البيانات آليا في شكل إحصائيات وتقارير على النحو التالي‪:‬‬
‫التحليل الزمني للبيانات والنسب املئوية لها‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫مقارنة الحقول اآللية مع بعضها البعض (مثال حقل الراتب مع حقل الدرجة واملرتبة التي يشغلها املوظف)‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫ً‬
‫توزيع البيانات تكراريا (مثال توزيع مصاريف الرواتب واألجور في الجهة حسب كل إدارة أو قطاع)‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫ً‬
‫استخراج العينات اإلحصائية آليا‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫تطبيق العينات ومقارنتها باملستندات وامللفات اليدوية‪.‬‬ ‫‪-8‬‬
‫تقييم النظم في ضوء النتائج التي يسفر عنها الفحص من حيث شموليتها في معالجة كافة البيانات ودقتها في معالجة‬ ‫‪-9‬‬
‫وتوفر نظم الرقابة الذاتية داخل الحاسب اآللي ومدى ترابط األنظمة اآللية مع بعضها واالستفادة من بيانات نظام معين في‬
‫عمليات النظم األخرى (مثال بيانات مدفوعات الرواتب في نظام شئون املوظفين هي جزء من بيانات املصروفات في النظام املالي)‪.‬‬
‫ً‬ ‫ً‬
‫‪ -10‬مراجعة ودراسة عقود الحاسب اآللي مكتبيا وميدانيا‪.‬‬
‫املطالبة بالتحول من استخدام السجالت اليدوية إلى النظم اآللية في العمليات املالية واإلدارية التي لم يتم بعد‬ ‫‪-11‬‬
‫استخدام الحاسب اآللي لتنفيذ عملياتها‪.‬‬
‫املطالبة بربط النظم اآللية ببعضها وربط الجهة الرئيسية بفروعها لضمان نظام آلي متكامل‪.‬‬ ‫‪-12‬‬
‫كتابة التقارير (بنتائج التدقيق ودراسة النظم اآللية) شاملة للتحليالت والبيانات التي تم الحصول عليها عن طريق‬ ‫‪-13‬‬
‫الحاسب اآللي‪.‬‬
‫تقديم بعض الحلول والتوصيات لحل بعض املشاكل في النظم اآللية أو اقتراح تطويرها‪.‬‬ ‫‪-14‬‬
‫اقتراح التوصيات الكفيلة بسد الثغرات املوجودة في النظام اآللي محل الفحص ورفع كفاءته‪.‬‬ ‫‪-15‬‬
‫بعد القيام بتقييم نظم الرقابة الداخلية والتعرف على الجوانب املهمة التي على املراجع أن يلم بها لفهم طبيعة العمل‬ ‫‪-16‬‬
‫داخل اإلدارة وتحديد نواحي الضعف والقوة وبالتالي قدرته على اختيار عينات املراجعة بشكل علمي سليم‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 65‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫حالة دراسية‬
‫من ضمن اإلجراءات العامة التي يمكن إتباعها عند تقييم نظم الرقابة الداخلية في ظل املعالجة اإللكترونية للبيانات القيام‬
‫بتقييم النظم في ضوء النتائج التي يسفر عنها الفحص من حيث شموليتها في معالجة كافة البيانات ودقتها في معالجة وتوفر نظم‬
‫الرقابة الذاتية داخل الحاسب اآللي ومدى ترابط األنظمة اآللية مع بعضها واالستفادة من بيانات نظام معين في عمليات النظم‬
‫األخرى (مثال بيانات مدفوعات الرواتب في نظام شئون املوظفين هي جزء من بيانات املصروفات في النظام املالي)‬
‫املطلوب‪:‬‬
‫اشرح كيف يمكن االعتماد على هذا اإلجراء في تقييم قوة أو ضعف نظام الرقابة؟ مع ذكر أمثلة؟‬

‫الصفحة ‪ 66‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫ً‬
‫خامسا‪ :‬استخدام أسلوب العينات اإلحصائية‬
‫في هذا املوضوع سيتم تناول العناصر الرئيسية التالية‪:‬‬
‫ً‬
‫أوال‪ :‬أنواع العينات‪.‬‬
‫ً‬
‫ثانيا‪ :‬مخاطرالعينات‪.‬‬
‫ً‬
‫ثالثا‪ :‬مراحل استخدام أسلوب العينات اإلحصائية‪.‬‬
‫ً‬
‫أوال‪ :‬أنواع العينات‪:‬‬
‫أكدت املعايير املهنية للمراجعة على أن املراجع يحتاج إلى الحصول على أدلة إثبات كافية ومناسبة ومقنعة باستخدام أسلوب‬
‫العينات باعتبارها الوسيلة العملية للحصول على هذه األدلة ومن هذا املنطلق فانه يتعين على مدير وحدة املراجعة الداخلية‬
‫تحديد النسب املئوية لعينات املراجعة التي تقوم بها الوحدة وكذلك وضع إجراءات اختيار العينات على أسس علمية‪ ،‬األمر الذي‬
‫يحقق اإلسراع باملراجعة واإلقالل من التكلفة وبالتالي الوصول إلى نتائج واستنتاجات عن املجتمع الخاضع للمراجعة ككل بحيث‬
‫يتم املوازنة بين التكلفة ودرجة الثقة في النتائج وذلك بالنسبة لكل فئة من فئات مجتمع العينات مثل املستندات‪ ،‬الحسابات ‪،‬‬
‫املخزون ‪ ،‬املدينين ‪ ،‬وغيرها من العمليات واإلجراءات التي تهدف إلي التحقق من األرصدة أو العمليات التي تقوم الوحدة بمراجعتها‪.‬‬
‫ويمكن تقسم العينات إلى عينات إحصائية وعينات غير إحصائية (تقديرية تعود إلى خبرة املراجع) بحيث يقوم املراجع‬
‫باستخدام األسلوب األمثل الذي يحقق أهداف املراجعة ففي حالة استخدام أسلوب العينات غير اإلحصائية يجب أن يكون لدى‬
‫املراجع خبرة كافية حتى يستطيع أن يحدد العينة املطلوبة وهذا النوع من العينات يستخدم بشكل محدود‪ ،‬وأما أسلوب العينات‬
‫اإلحصائية فهو األسلوب العلمي اإلحصائي والذي يعطى ثقة محددة في درجة تمثيل العينة للمجتمع ويعتمد هذا األسلوب على‬
‫معادالت رياضية إحصائية الستخراج العينات‪.‬‬
‫ويمكن تصنيف أنواع العينة بحسب الغرض من استخدامها إلى أربعة أنواع هي‪:‬‬
‫عينة الصفات‪:‬‬
‫وهى تستخدم ألغراض اختبارات االلتزام بتنفيذ األنظمة والتعليمات واإلجراءات الرقابية املوضوعة والتي يتضمنها هيكل‬
‫الرقابة الداخلية لدى الجهة الخاضعة للرقابة وتتضمن هذه االختبارات تحديد معدل حدوث صفة معينة في املجتمع ‪ ،‬وتعبر‬
‫الصفة املعينة عادة عن انحراف إجراء رقابي معين مثل (إصدار أمر شراء دون التوقيع عليها من مدير اإلدارة املالية)‪ ،‬وعينة‬
‫الصفات ال تعطي بيانات ذات قيمة مالية‪ ،‬ولكنها تعطي بيانات نوعية عن إجراءات الرقابة الداخلية وإتباع األنظمة والتعليمات‪،‬‬
‫ومقارنة معدالت األخطاء الحالية بمعدالت األخطاء في السنوات السابقة‪0‬‬
‫عينة املتغيرات‪:‬‬
‫وهي تستخدم ألغراض اختبارات التحقق التفصيلية من األرصدة والعمليات‪ ،‬وفي هذا النوع من االختبارات يتم التركيز على‬
‫القيم النقدية التي يعرضها النظام املحاسبي‪ ،‬وعند استخدام عينة املتغيرات يتطلب األمر اإلملام بالجوانب اإلحصائية وبعض‬
‫مصطلحاتها ومن أهمها مفاهيم التوزيع الطبيعي أو املعتدل واالنحراف املعياري والخطأ املعياري ملتوسطات العينات‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 67‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫عينات ذات غرض مزدوج‪:‬‬

‫ً‬
‫بمعنى أنه يتم استخدام عينة الصفات وعينة املتغيرات معا وعند استخدام هذا النوع يبدأ املراجع في إجراء اختبارات التحقق‬
‫التفصيلية لألرصدة والعمليات قبل أن يخلص إلى استنتاج بشأن ما إذا كانت اختبارات الرقابة تؤيد التقدير املخطط للمخاطر‬
‫الرقابية‪.‬‬
‫عينة االكتشاف‪:‬‬
‫هي شكل آخر من أشكال عينة الصفات والهدف منها هو التأكيد للمراجع باكتشاف خطأ واحد على األقل في املجتمع إذا كان‬
‫معدل الخطأ يساوي أو يزيد على معدل معين‪ ،‬وتستخدم عينة االكتشاف في حالة الشك في وجود غش أو احتيال‪.‬‬

‫ً‬
‫ثانيا‪ :‬مخاطرالعينة‪:‬‬
‫يقصد بمخاطر العينة تلك املخاطر التي تنشأ من احتمال أنه في حالة اقتصار أحد اختبارات مدى تنفيذ نظام الرقابة‬
‫الداخلية أو اختبارات تحقيق العمليات واألرصدة على عينه من العمليات فإن النتائج التي يتوصل إليها املراجع قد تختلف عن‬
‫النتائج التي قد يتوصل إليها لو شمل االختبار جميع بنود الحساب أو جميع هذا النوع من العمليات‪ ،‬فالعينة قد تشمل على نسبة‬
‫خطأ أكبر أو أقل مما يحتويه املجتمع ككل‪ ،‬وتشمل مخاطر العينة مخاطر عينة الصفات ومخاطر عينة املتغيرات كاالتي‪:‬‬
‫مخاطرعينة الصفات‪:‬‬
‫‪ ‬تقدير املخاطر الرقابية بأعلى ما ينبلي‪ ،‬وذلك نتيجة اكتشاف معدل لالنحراف في العينة يزيد عن املعدل الحقيقي لالنحراف‬
‫في املجتمع ككل‪ ،‬ويؤدى ذلك إلى إجراء اختبارات إضافية أو زيادة حجم العينة مما يؤثر على كفاءة الرقابة‪.‬‬
‫‪ ‬تقدير املخاطر الرقابية بأقل مما ينبلي‪ ،‬وذلك نتيجة اكتشاف معدل لالنحراف في العينة عن املعدل الحقيقي لالنحراف في‬
‫املجتمع ككل ويؤدى ذلك إلى عدم أجراء اختبارات مراجعة كان يجب على املراجع القيام بها للحصول على أدلة وقرائن كافية‬
‫مما يؤثر على فعالية املراجعة‪.‬‬

‫مخاطرعينة املتغيرات‪:‬‬

‫‪ ‬قبول مجتمع يحتوي على خطأ جوهري‪ ،‬وذلك إذا كانت العينة تؤيد االستنتاج بأن الرصيد املسجل للحساب على سبيل املثال‬
‫ال يتضمن خطأ جوهري في الوقت الذي يكون فيه الحساب يتضمن خطأ جوهري‪.‬‬
‫‪ ‬رفض مجتمع ال يحتوي على خطأ جوهري وذلك إذا كانت العينة تؤيد االستنتاج بان الرصيد املسجل للحساب يتضمن خطأ‬
‫جوهري في الوقت الذي ال يتضمن فيه الحساب خطأ جوهري في الحقيقة‪.‬‬

‫ً‬
‫ثالثا‪ :‬مراحل استخدام العينات اإلحصائية‪:‬‬
‫يتطلب استخدام العينات اإلحصائية عدة مراحل وهي باختصار‪:‬‬
‫أ) مرحلة تخطيط وتصميم العينة وتشتمل على الخطوات األساسية التالية‪:‬‬
‫تحديد الهدف من االختبار‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫تحديد املجتمع ووحدة املعاينة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫تحديد مستوى الثقة‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫الصفحة ‪ 68‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫تحديد االنحراف املعياري املتوقع‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫تحديد الخطأ املسموح به‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫تحديد حجم العينة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫ب) مرحلة اختيارالعينة وتنفيذ إجراءات املراجعة‪.‬‬
‫ج) مرحلة تقييم نتائج العينة‪.‬‬
‫د) مرحلة توثيق إجراءات العينة‪.‬‬
‫علما بأن هناك نماذج استرشاديه ألوراق عمل عينات املراجعة سواء كانت عينة صفات أو متغيرات تحتوي على املعادالت‬
‫الرياضية واإلحصائية املستخدمة في تحديد حجم العينة وكذلك معدالت االنحرافات املعيارية‪ ،‬باإلضافة إلى وجود برامج‬
‫حاسوبية مساعدة في عملية اختيار مفردات العينة وهي غير مكلفة مثل برنامج (اكسل)‪ ،‬وللتوسع في هذا املوضوع يمكن الرجوع‬
‫إلى معيار العينات اإلحصائية الصادر عن الهيئة السعودية للمحاسبيين القانونيين‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 69‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫حالة عملية‬
‫البيانات التالية مستخرجة من اإلضبارة الشهرية للفترة الثانية عشرمن العام املالي ‪1439/1438‬هـ‬

‫التصنيف‬ ‫رقم‬ ‫البيان‬ ‫املبلغ‬ ‫رقم‬

‫البرنامج ‪ /‬االقتصادي‬ ‫املستند‬
‫املشروع‬
‫‪31123‬‬ ‫‪0‬‬ ‫توريد عدد (‪ )2‬جهاز حاسب آلي‬ ‫‪15498‬‬ ‫‪241‬‬
‫‪22134‬‬ ‫‪0‬‬ ‫مصاريف‬ ‫‪16000‬‬ ‫‪242‬‬
‫‪211131‬‬ ‫‪0‬‬ ‫استحقاق بعض املكلفين بالعمل خارج دوام لشهر ذي شوال لعام ‪1438‬هـ‬ ‫‪9800‬‬ ‫‪243‬‬
‫‪221331‬‬ ‫‪0‬‬ ‫استحقاق بعض املوظفين من املصاريف السفرية‬ ‫‪5532‬‬ ‫‪244‬‬
‫‪221131‬‬ ‫‪0‬‬ ‫استحقاق بعض املوظفين من املصاريف السفرية‬ ‫‪214500‬‬ ‫‪245‬‬
‫‪221132‬‬ ‫‪0‬‬ ‫مكافأة خارج الدوام للفترة من ‪ 10 / 1‬إلى ‪1438 / 11 / 1‬‬ ‫‪193000‬‬ ‫‪245‬‬
‫‪222021‬‬ ‫‪0‬‬ ‫تجديد اتفاقية رخص مايكروسوفت‬ ‫‪150000‬‬ ‫‪246‬‬
‫‪31123‬‬ ‫‪0‬‬ ‫توريد وتركيب نقاط للشبكة بجميع ملحقاتها‬ ‫‪15890‬‬ ‫‪247‬‬
‫‪222021‬‬ ‫‪0‬‬ ‫تقديم خدمات رخص مايكروسوفت‬ ‫‪14255‬‬ ‫‪248‬‬
‫‪22201‬‬ ‫‪0‬‬ ‫توريد أدوات ومستلزمات مكتبية‬ ‫‪120000‬‬ ‫‪249‬‬
‫املطلوب‪:‬‬
‫باستخدام أسلوب العينات حدد العينات التي سوف تتم مراجعتها؟ مع ذكرسبب اختيارها؟‬

‫الصفحة ‪ 70‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫عناصرنتيجة املراجعة وأهميتها‬

‫في هذا املوضوع سيتم تناول العناصر الرئيسية التالية‪:‬‬
‫ً‬
‫أوال‪ :‬املعاييرالتي نصت على نتيجة املراجعة‪.‬‬
‫ً‬
‫ثانيا‪ :‬تعريف النتيجة‪.‬‬
‫ً‬
‫ثالثا‪ :‬معرفة أهمية النتائج‪.‬‬
‫ً‬
‫رابعا‪ :‬تحديد وتعريف عناصرالنتيجة وتقديم نتائج وتوصيات مقنعة‪.‬‬

‫ً‬
‫أوال‪ :‬املعاييرواملواد النظامية التي نصت على نتائج مهام املراجعة‪:‬‬
‫نص معيار نشر النتائج رقم (‪ )2440‬على اآلتي‪:‬‬ ‫‪‬‬
‫(يجب على الرئيس التنفيذي للتدقيق الداخلي تبليغ نتائج مهمة التدقيق إلى األطراف املعنية)‬
‫كما نصت الالئحة املوحدة لوحدات املراجعة الداخلية على نتائج املراجعة‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫ً‬
‫ثانيا‪ :‬تعريف النتيجة‪:‬‬
‫هي حصـ ــيلة جمع وتحليل وتقييم البيانات املتعلقة بنشـ ــاط أو برنامج أو مشـ ــروع‪ ،‬بهدف الوصـ ــول إلى نتيجة أو اسـ ــتنتاج ذو قيمة أو‬
‫أهمية تفيد الجهة قيد املراجعة بشـ ـ ـ ــكل خاص ومتخذي القرار بشـ ـ ـ ــكل عام‪ ،‬وينبلي مالحظة أن كلمة نتيجة تعني الوص ـ ـ ـ ــول إلى النتائج‬
‫بدال من ملحوظة أو مالحظة يش ـ ــتمل على معاني أكثر‪ ،‬ويس ـ ــاعد املراجع على أن يكون‬ ‫ً‬
‫اإليجابية أو الس ـ ــلبية‪ ،‬ولذا فإن اس ـ ــتخدام نتيجة‬
‫ً‬
‫متوازنا أثناء إعداد وكتابة تقريره‪.‬‬
‫وال يتطلــب مفهوم نتــائج املراجعــة التركيز فقط على الجوانــب االنتقــاديــة لإلدارة قيــد املراجعــة والتقييم وإبراز األخطــاء والعيوب حيــث‬
‫ً‬
‫أن ذكر النتــائج اإليجــابيــة يس ـ ـ ـ ـ ــاعــد على معرفــة اإلدارات املتميزة في الجهــة‪ ،‬ونظرا ألن وقــت املراجع ثمين ومحــدود فينبلي اس ـ ـ ـ ــتغاللــه في‬
‫تحديد أوجه القصور‪ ،‬وهذا يتمش ى مع التخطيط املبني على املخاطر‪ ،‬وألن ذلك سيساهم في تحسين أداء اإلدارة قيد املراجعة والتقييم‪،‬‬
‫ومن املفيد ملهمة املراجعة أن يذكر املراجع ما قامت به اإلدارة من جهود ملعالجة ما يتوصل إليه من قصور‪.‬‬

‫ً‬
‫ثالثا‪ :‬معرفة أهمية النتائج‪:‬‬
‫تعتبر نتائج املراجعة مهمة لعدة اعتبارات أبرزها أنها تمثل الثمرة واملخرجات التي أسفرت عنها جهود املراجعين‪ ،‬وتمثل مكونات التقرير‬
‫الذي س ــتبلغه اإلدارة‪ ،‬وتش ــتمل كل نتيجة على ذكر التقص ــير واملواد التي تمت مخالفتها وأثر ذلك وأس ــبابه والتوص ــيات الواجب تنفيذها‬
‫وتهدف إلى رفع كفاءة أداء العمل‪.‬‬

‫ً‬
‫رابعا‪ :‬تحديد وتعريف عناصرالنتيجة وتقديم نتائج وتوصيات مقنعة‪:‬‬
‫تتكون نتيجة املراجعة من أربعة عناصر رئيسة هي املعيار‪ ،‬الحالة‪ ،‬األثر والسبب أو األسباب‪ ،‬وسوف نتناولها بالتفصيل‪:‬‬

‫الصفحة ‪ 71‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫املـعـيار(‪:)Standard‬‬
‫وهو عبارة عن ما يجب أن يكون‪ ،‬وبعبارة أخرى هو ما نصت عليه األنظمة واللوائح والتعليمات وغيرها (أوامر سامية – قرارات مجلس‬
‫الوزراء – تعاميم – شـ ــروط ومواصـ ــفات العقد – أهداف – مؤش ـ ـرات)‪ ،‬والتي تحدد ما يجب أن تكون عليه الحالة‪ ،‬وعند تحديد املعيار‬
‫يجب على املراجع أن يتأكد من أن هذا املعيار معتمد وهو أحدث ما صدر عن الجهة‪.‬‬
‫الحـالة ( ‪: )Condition‬‬
‫ً‬ ‫ً‬
‫وهي عبارة عن الوضع الفعلي الذي يجده املراجع أثناء تنفيذه ملهمة املراجعة أو التقييم‪ ،‬وينبلي دائما على املراجع ربط ما وجده فعليا‬
‫باملعيار حتى يصل إلى استنتاج عن مدى تطابق الحالة مع املعيار‪.‬‬
‫األثر(‪:)Effect‬‬
‫ً‬ ‫ً‬
‫وهو عبارة عن األثر املترتب على اختالف الحالة عن املعيار‪ ،‬وعادة يكون لألثر جوانب ايجابية وسـ ـ ــلبية‪ ،‬وأحيانا يكون شـ ـ ــيئا يسـ ـ ــيرا ال‬
‫يستدعي تضمينه النتيجة في تقرير املهمة‪ ،‬ويكتفي بتبليغه مشافهة للمعني به‪ ،‬وخاصة إذا وعد باألخذ به‪ ،‬ولذا فإن األثر يعطى للمراجع‬
‫ً‬
‫مؤشرا على أهمية النتيجة التي توصل إليها‪ ،‬ومن املوص ي به التعبير عن األثر على شكل قيمة مالية بقدر املستطاع‪.‬‬
‫السبب (‪:)Cause‬‬
‫وهو عبارة أس ــباب اختالف الحالة عن املعيار‪ ،‬وقد تكون هذه األس ــباب محددة أو عامة‪ ،‬وينبلي على املراجع أن يحص ــل على األس ــباب‬
‫ً‬
‫من املختص ـ ــين في اإلدارة ألنه إذا تمكن من تحديد هذه األس ـ ــباب فيس ـ ــتطيع أن يض ـ ــع لها توص ـ ــيات محددة‪ ،‬وبالتالي فإن األس ـ ــباب دائما‬
‫تكون مرتبطة بما سـ ــيوص ـ ـ ي به املراجع‪ ،‬وليس معنى ذلك أن يعتمد املراجع بشـ ــكل كلي على ما يحصـ ــل عليه من املختصـ ــين في اإلدارة من‬
‫ً‬
‫أسـ ــباب ‪ ،‬بل يجب أيضـ ــا أن يكون لخبرته وفطنته دور في ذلك ‪،‬كما يجب األخذ في االعتبار أن األسـ ــباب في الغالب أكثر من سـ ــبب واحد ‪،‬‬
‫لذا يحرص على تحديد أكبر قدر منها ‪ ،‬ويقتصر على ذكر املهم منها‪.‬‬
‫التوصيات‪:‬‬
‫ال تعتبر التوص ـ ــيات من عناص ـ ــر النتيجة التي يتوصـ ـ ــل إليها املراجع‪ ،‬وإنما هي إجراء ينبلي اتخاذه ملعالجة أس ـ ــباب اختالف الحالة عن‬
‫املعيار‪ً ،‬‬
‫فبناء على ما يحدده املراجع من أس ـ ــباب‪ ،‬يض ـ ــع لها توص ـ ــيات مناس ـ ــبة‪ ،‬وبحيث يكون لكل س ـ ــبب توص ـ ــية‪ ،‬أما إذا كانت أس ـ ــباب‬
‫الوقوع في املخالفة واحدة فيضع املراجع توصية أو توصيات للمتشابه من األسباب‪.‬‬
‫وبناء على ما تقديم تكون التوصيات مقنعة إذا كانت‪:‬‬ ‫ً‬
‫تعالج أسباب الوقوع في املخالفة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫تساعد على رفع كفاءة واقتصادية وفعالية أداء الجهة أو اإلدارة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫تحقق أو تساعد على االلتزام باألنظمة واللوائح والتعليمات وغيرها من املعايير واملؤشرات‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫الصفحة ‪ 72‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫حالة دراسية‬
‫تتطلب أنظمة الس ــفر بالوزارات واملؤسـ ـس ــات العامة أن يتم الس ــفر الجوي لألغراض الرس ــمية على الدرجة الس ــياحية‪ ،‬وقد قام مكتب‬
‫إدارة الس ـ ـ ــفر التابع للمؤسـ ـ ـ ـس ـ ـ ــة قيد املراجعة بإجراء تغيير كامل للموظفين منذ بداية الس ـ ـ ــنة‪ ،‬وفي الوقت الذي غطته مراجعتنا قامت‬
‫اإلدارة بإحالل (‪ )50%‬من املوظفين بموظفين غير مدربين وأثناء تلك الفترة االنتقالية وجدنا أن (‪ )90%‬من السـ ــفريات الجوية الرسـ ــمية‬
‫خارج اململكة كانت على الدرجة األولى‪ ،‬وقد تبين لنا أنه أثناء فترة الس ـ ـ ـ ــتة األش ـ ـ ـ ــهر املذكورة أن املؤسـ ـ ـ ـ ـس ـ ـ ـ ــة قيد املراجعة تحملت تكلفة‬
‫إضافية قدرها (‪ )100,000‬ريـال على تكلفة الدرجة السياحية‪.‬‬
‫املطلوب‪:‬‬
‫حدد عناصرالنتيجة‪ ،‬مع ذكرالتوصيات التي ترى مناسبة اتخاذها ملعالجة األسباب‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 73‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫الوحدة اخلامسة‪:‬‬
‫أوراق العمل وكتابة تقارير املراجعة الداخلية‬

‫األهداف التدريبية‪:‬‬
‫تهدف هذه الوحدة إلى تزويد املتدرب باملعارف األساسية واملفاهيم في‪:‬‬
‫‪ -‬األغراض من أوراق عمل املراجعة‪.‬‬
‫‪ -‬أهمية توثيق إجراءات العمل وأدلة اإلثبات التي يتم تجميعها أثناء سير عملية املراجعة‪.‬‬
‫‪ -‬قواعد إعداد أوراق العمل‪.‬‬
‫‪ -‬إرشادات تجميع وتكوين أوراق العمل‪.‬‬
‫‪ -‬حفظ وحماية أوراق العمل‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 74‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫األغراض الرئيسية ألوراق العمل‪:‬‬

‫تعريف أوراق العمل‪:‬‬
‫أوراق عمل املراجعة هي السجالت أو امللفات التي يحتفظ بها املراجع للداللة على طبيعة وتوقيت ومدى االختبارات املنفذة‬
‫خالل عملية املراجعة‪ ،‬فهي تبين اإلجراءات املتبعة واختبارات االلتزام بالسياسات واالختبارات األساسية املؤداة‪ ،‬واملعلومات التي‬
‫تم الحصول عليها‪ ،‬واستنتاجات املراجعة التي تمت بخصوص األنظمة الفرعية وأرصدة الحسابات الظاهرة بالقوائم املالية‪.‬‬
‫ً‬
‫ويستخدم مصطلح " أوراق العمل "‪ ،‬للداللة على كافة السجالت (يدوية كانت أو آلية) التي يتم الحصول عليها أو إعدادها‬
‫بخصوص مهمة ما‪ ،‬وتستخدم أوراق العمل لتسجيل النشاطات املبذولة واملعلومات التي تم تجميعها لتحقيق أهداف املهمة‪ ،‬كما‬
‫تقوم أوراق العمل بوصف وتدعيم ما تم القيام به من عمل‪ ،‬والخطوات والتحليالت التي تم أدائها‪ ،‬والظروف التي تم مواجهتها‪،‬‬
‫والنتائج واالستنتاجات التي تم التوصل إليها والتوصيات الصادرة‪ ،‬ويمكن تعريف أوراق العمل بأنها " التجميع املنظم املكتوب‬
‫للدليل املنهي الذي يتضمن‪ ،‬على سبيل املثال‪ ،‬برامج املراجعة واإلجراءات والفحوص والدراسات الالزمة لها‪ ،‬والنتائج واملعلومات‬
‫التي يعتمد عليها املراجع في تكوين رأيه أو في إعداد تقريره املنهي"‪.‬‬
‫وبناء على التعريف السابق ألوراق العمل‪ ،‬يمكن تخلص أهدافها في النقاط التالية‪:‬‬ ‫ً‬

‫تعزيز وتأييد رأي املراجع أو تقريره‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫زيادة كفاءة وفعالية املراجعة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫مصدر للمعلومات سواء في إعداد التقارير أو اإلجابة على أي استفسار من الجهة التي يتم مراجعتها أو من أية جهة‬ ‫‪‬‬
‫أخرى‪.‬‬
‫تؤكد التزام املراجع بمعايير املراجعة وقواعد السلوك املنهي‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫تسهيل مهام اإلشراف والتخطيط ملهام املراجعة املالية‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫املساعدة في التنمية املهنية للمراجعين‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫أغراض أوراق العمل‪:‬‬

‫إن الغرض الرئيس ي ألوراق العمل هو توفير شكلين من التوثيق وهما‪:‬‬

‫‪ ‬توثيق أنشطة (املراجعة ‪ /‬التقييم) التي تم القيام بها‪.‬‬
‫ً‬
‫‪ ‬توثيق املعلومات التي تم تجميعها لدعم النتائج واالستنتاجات والتوصيات والتي تعد أساسا دليل موثوق‪.‬‬
‫ً‬
‫كما يعتبر التوثيق عامال مساعد في عمليات تقييم جودة املراجعة التي تم تنفيذها‪ ،‬ولتأكيد أهمية توثيق أوراق عمل‬
‫املراجعة‪ ،‬سنفصل ذلك على النحو التالي‪:‬‬
‫أهمية توثيق أعمال املراجعة‪:‬‬
‫تعد أوراق العمل السجل الرسمي ملهمة املراجعة‪ ،‬فمن خاللها يتم توثيق األحداث واألعمال التي تم تأديتها خالل تنفيذ مهمة‬
‫املراجعة‪ ،‬البيانات‪ ،‬التحليالت والنتائج التي تسفر عنها‪.‬‬
‫ويكمن الغرض الرئيس ي لعملية التوثيق في تمكين طرف ليس له عالقة باملهمة من فهم ما تم عمله بخصوص هذه املهمة‪ ،‬وتوفير‬
‫معلومات كافية له تمكنه من تأكيد نتائج وتوصيات املراجعة أو نفيها‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 75‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫ولكي تنجح أوراق العمل في تحقيق غرضها من التوثيق‪ ،‬يجب أن تدون نتائج أعمال (املراجعة‪/‬التقييم) بوضوح وكمال وسرعة‬
‫وبدقة‪.‬‬
‫وتوضح الحاالت التالية أهمية توثيق أوراق العمل‪:‬‬
‫أن تنكراإلدارة محل املراجعة النتائج التي تم التوصل إليها من قبل املراجع‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫أن يثارتساؤل حول األسلوب املستخدم عند تحليل البيانات‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫انقطاع أحد املوظفين املكلفين بتنفيذ املراجعة عن العمل‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫عند الرغبة في تطبيق نفس األسلوب املستخدم في مهمة مماثلة تم تنفيذها في السابق‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫في مثل هذه الحاالت كما في غيرها‪ ،‬فإن وجود توثيق كاف يساعد في الحفاظ على مصداقية عمليات املراجعة والتقييم ويرتقي‬
‫بكفاءتها وفعاليتها‪.‬‬
‫استخدام أوراق العمل املوثقة لتأكيد الجودة‪:‬‬
‫ً‬
‫توفر أوراق العمل أيضا تأكيد الجودة لخطوات تنفيذ املراجعة‪ ،‬فمع تقدم املهمة يجب أن يراجع املشرفون على مهمة املراجعة‬
‫ً‬
‫أوراق العمل أوال بأول‪ ،‬لتحديد مدى تحقيق أهداف املراجعة في املواعيد املحددة‪ ،‬كما يمكن من خاللها تطوير أساليب املراجعة‪.‬‬
‫على سبيل املثال‪:‬‬
‫قد تظهر مراجعة ورقة العمل أن أسلوب تجميع البيانات الخاص بمهمة ما‪ ،‬أو القائمون بها‪ ،‬أو الخطة الزمنية ليست هي أكثر‬
‫العوامل فعالية في إنجاز املهمة‪ ،‬فتسمح املراجعة التي تتم في الوقت املناسب للمشرفين على تنفيذها من تصحيح أو تعديل‬
‫املشاكل املوجودة قبل أن تهدد اإلنجاز الناجح للمهمة‪.‬‬
‫ومن منطلق التدريب على رأس العمل تشكل أوراق العمل وسيلة جيدة تستخدمها اإلدارة لتقييم مستوى أداء موظف جديد‬
‫ومدى معرفته بسياسات وأساليب العمل‪ ،‬وحينئذ يمكن لإلدارة الرجوع إليها بهدف تحسين األداء‪.‬‬
‫استخدام أوراق العمل املوثقة في الرقابة على جودة املراجعة‪:‬‬
‫تؤمن أوراق العمل الرقابة على جودة املراجعة‪ ،‬فبالرغم من النوايا الحسنة والعناية القصوى التي تبذل‪ ،‬ال يزال هناك احتمال‬
‫لحدوث أخطاء‪ ،‬فقد تتغير بعض األرقام في البيانات‪ ،‬أو يوجد خطأ في مكونات البيانات‪ ،‬أو يتم تدوين معلومات غير دقيقة‪،‬‬
‫وحيث أن مصداقية القائمين على عملية املراجعة واإلدارة املنفذة لعملية املراجعة تتوقف على الدقة املطلقة في كل تقرير يتم‬
‫إعداده‪ ،‬أذن يجب أن تكون أساليب الرقابة على جودة املراجعة صارمة خالل مراحل كتابة وإعداد ورقة العمل‪ ،‬حيث يتم‬
‫مراجعة مسودة التقرير ومقارنتها بأوراق عمل املهمة وإمعان النظر فيها مما يسمح باكتشاف األخطاء أو تحديد النتائج التي تتطلب‬
‫ً‬ ‫ً‬
‫دعما إضافيا وبالتالي يمكن أن يؤدي هذا إلى تغييرات هامة في نتائج املهمة‪.‬‬
‫دور أوراق العمل في توثيق مراحل تنفيذ مهمة املراجعة‪:‬‬
‫لكي نفهم أهداف أوراق العمل بصورة أفضل‪ ،‬يجدر بنا أن نفهم مراحل سير العمل إلنجاز مهام املراجعة والدور الذي تلعبه‬
‫أوراق العمل في هذه العملية‪ ،‬إذ تبرز أهمية أوراق العمل خالل مرحلة تصميم‪/‬تخطيط املهمة‪ ،‬ومن ثم التنفيذ الذي يتضمن‬
‫تجميع البيانات‪/‬وتحليلها ثم إعداد التقرير النهائي‪.‬‬

‫مرحلة تخطيط أوراق العمل‪:‬‬

‫الصفحة ‪ 76‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫تهدف مرحلة التخطيط إلى التأكيد على التخطيط الجيد للمهمة قبل البدء في التجميع املكثف للبيانات‪ ،‬فقد تكون مهمة‬
‫املراجعة مدرجة من ضمن خطة اإلدارة لذات العام‪ ،‬أو مهمة طارئة‪ ،‬ولذا ينبلي أن يبدأ العمل على تحضير أوراق العمل األولية‬
‫والتي تحتوي على بيانات عن اإلدارة محل املراجعة بشكل عام وعن مجال املراجعة بشكل خاص‪ ،‬كما ينبلي أن تشمل كذلك‬
‫الخطابات الرسمية (تكليف فريق العمل‪/‬الخطاب املوجه لإلدارة محل املراجعة)‪ ،‬كما تضم أوراق العمل برنامج املراجعة املعد‬
‫من قبل إدارة املراجعة والذي يحدد فيه الهدف الرئيس ي للمهمة وخطوات املراجعة التي يجب على املراجعين تنفيذها‪.‬‬
‫بعد االنتهاء من تجميع البيانات األولية‪ ،‬يتم وضع الجداول الزمنية ألنشطة املراجعة والتقارير الناتجة عنها‪ ،‬وتصبح بذلك خطة‬
‫املراجعة جزء من أوراق العمل‪ ،‬وفي املراحل التالية من املهمة‪ ،‬تمأل الخطة بالحواش ي واإلضافات لتوضيح مواقع أوراق العمل‬
‫التي تدعم املهام الفردية‪ ،‬وعليه تصبح خطة املهمة هي املحرك األساس ي للمراجع املسؤول‪ ،‬كي يتمكن من الربط بين تقدم العمل‬
‫ونوعية التنفيذ‪.‬‬
‫ً‬
‫قد يكون هناك وثائق أخرى تنتج أحيانا خالل مرحلة تخطيط املهمة‪ ،‬كأن يكون هناك أحداث وظروف مؤثرة على إمكانية التقدم‬
‫باملهمة إلى مرحلة التنفيذ‪.‬‬
‫مرحلة التنفيذ تجميع وتحليل البيانات‪:‬‬
‫تركز عملية تجميع وتحليل البيانات على إعداد النتائج‪ ،‬االستنتاجات‪ ،‬والتوصيات التي تفي باألهداف املوضوعة خالل مرحلة‬
‫تصميم املهمة‪ ،‬ففي هذه املرحلة يركز املراجعون جهودهم على تجميع وتحليل البيانات املطلوبة لتحقيق أهداف املهمة وتدعيم‬
‫النتائج واالستنتاجات والتوصيات‪ ،‬ويتم تسجيل هذه األنشطة والبيانات املتولدة عنها أو حفظها في أوراق عمل والتي يمكن أن‬
‫ً‬
‫تتخذ أشكاال متعددة‪ ،‬وتحتوي أوراق العمل التي يتم إعدادها خالل مرحلة تجميع وتحليل البيانات على‪( :‬التقارير واملحاضر التي‬
‫بناء على الزيارات املنفذة‪ ،‬سرد للمقابالت الشخصية‪ ،‬نماذج املسح املكتملة‪ ،‬التقديرات اإلحصائية واألقراص املرنة‬ ‫يتم إعدادها ً‬
‫وإرشادات الجهة محل املراجعة أو وثائقها)‪.‬‬
‫وخالل هذه املرحلة ينبلي مراجعة أوراق العمل من حين آلخر لتقييم مدى اكتمالها‪ ،‬دقتها وضوحها‪ ،‬ارتباطها باملوضوع والحكم‬
‫على نوعيتها من حيث تدعيهما للنتائج‪ ،‬وتمكن هذه املراجعة اإلدارة من تحديد ما إذا كانت املهمة تتقدم بسالسة وما إذا كان هناك‬
‫حاجة التخاذ أية إجراءات من شأنها الوفاء بالجدول الزمني األصلي أو تعديله‪.‬‬

‫مرحلة إعداد التقرير‪:‬‬

‫تبدأ كتابة التقرير عند اكتمال تجميع البيانات وتحليلها‪ ،‬فيتم كتابة تقرير عن النتائج الخاصة باملهمة ويتم اإلشارة لهذه النتائج‬
‫بحيث يمكن الرجوع إليها ومراجعتها خالل عملية الكتابة‪ ،‬وتصبح األدلة التي تم توثيقها في أوراق العمل والتي تم تجميعها في‬
‫مراحل سابقة هي أساس إعداد التقرير وتدعيمه واالتفاق عليه‪ ،‬وبعد انتهاء املهمة باكتمال الخطوات النهائية لها تحفظ أوراق‬
‫العمل باعتبارها املصدر الرئيس للمعلومات‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 77‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫أدلة اإلثبات‪:‬‬
‫تعريف أدلة املراجعة (اإلثبات)‪:‬‬
‫هي كل ما من شأنه أن يؤثر على حكم وتقدير املراجع فيما يتعلق بمطابقة ما عرض من معلومات‪ ،‬فمعظم جهد املراجع الذي‬
‫يبذل في تكوين رأيه إنما يتمثل في جمع وتقييم أدلة وقرائن املراجعة‪ ،‬ولذا فإن الحياد يوجب عليه جمع تلك األدلة التي تساعده‬
‫ً‬
‫على الحكم على ما إذا كانت القوائم املالية واألنشطة التي في اإلدارة قد تم إعدادها وتنفيذها طبقا لألنظمة واملبادئ والقوانين‬
‫والسياسات واإلجراءات‪ ،‬حيث يتطلب ذلك "جمع أدلة اإلثبات الكافية والصالحة من خالل الفحص واملالحظة واالستفسارات‬
‫ً‬ ‫ً‬ ‫ً‬
‫واملصادقات التي تمثل أساسا معقوال ومناسبا لتكوين الرأي بخصوص الحالة موضع الفحص "‪.‬‬
‫ويهدف الدليل أو قرينة اإلثبات في الدراسات التاريخية إلى فهم وتفسير حوادث املاض ي‪ ،‬والدليل في النظام إلى تحقيق العدالة‪،‬‬
‫أما الغاية القصوى من دليل اإلثبات في املراجعة هي " تبصير " املراجع وتمكينه من تقييم موضوعية املعلومات التي تمت مراجعتها‪،‬‬
‫وبذلك يعزز درجة الوثوق بها بصورة تؤدي في النهاية إلى حماية وخدمة املستفيدين من هذه املعلومات‪ ،‬ويتكون دليل اإلثبات من‬
‫مجموعة املعلومات التي تمثل األساس الذي يدعم رأي املراجع في حاالت املراجعة‪.‬‬

‫أنواع أدلة اإلثبات‪:‬‬

‫يمكن تصنيف الدليل إلى أربعة أنواع من أدلة اإلثبات‪ ،‬وهي‪:‬‬
‫الدليل املادي‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫الدليل الشهادي‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫الدليل الوثائقي (املستندي)‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫الدليل التحليلي‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫الدليل املادي‪:‬‬
‫ً‬
‫ويعتبر الدليل هو الوجود الفعلي للش يء الذي يتم فحصه ومعاينته ماديا بواسطة املراجع وهو من أقوى أنواع أدلة اإلثبات‪،‬‬
‫فإذا استطاع املراجع معاينة الش يء‪ ،‬فهذا أقوى دليل على وجوده‪ ،‬فمن األدلة الكافية على وجود بعض أنواع األصول هو جردها‬
‫ً‬ ‫ً‬
‫جردا فعليا (املواد املستودعية‪ ،‬واالستثمارات‪ ،‬والنقدية املوجودة بالصندوق العام‪ ،‬وكذا صندوق املصروفات النثرية ‪ ...‬الخ)‪.‬‬
‫الدليل املادي بطبيعته ال يصلح كدليل إثبات إال لبعض أنواع األصول التي لها كيان مادي ملموس مثل األراض ي املباني‪ ،‬العدد‬
‫واآلالت‪ ،‬السيارات‪ ،‬البضاعة‪ ،‬االستثمارات‪ ،‬النقدية لذا يقتصر استعمال هذا الدليل عليها أما باقي األصول التي ليس لها كيان‬
‫مادي ملموس مثل شهرة املحل ومبالغ املدينين ومعظم أنواع الخصوم فال يمكن تحقيقها كذلك بنود اإليرادات واملصروفات في‬
‫حساب األرباح الخسائر‪.‬‬
‫ً‬ ‫ً‬
‫أيضا هذا الدليل ال يعتبر كافيا لتحقيق األصول فهناك إجراءات أخرى يقوم بها املراجع لتحقيق األصل‪ ،‬كالتأكد من وجوده وأن‬
‫ً‬
‫مثال وجود بضاعة في مخازن الجهة ال يدل على ملكية الجهة لها فقد تكون‬ ‫الجهة تمتلكه وأنه تم تقويمه في امليزانية بشكل سليم‪ ،‬ف‬
‫موجودة لدى الجهة كأمانة للغير لحين بيعها‪ ،‬كذلك بالنسبة للتقويم فينبلي عند جرد البضاعة عدم االكتفاء بالوجود املادي لها‬
‫بل التأكد من حالتها هل هي بحالة جيدة أو تالفة وهل هي بطيئة الحركة أو جزء منها فقد قيمته بتغير الظروف التجارية‪.‬‬

‫الدليل القائم على الشهادة‪:‬‬

‫الصفحة ‪ 78‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫هذا الدليل عبارة عن معلومات يتم الحصول عليها من اإلدارة محل املراجعة وموظفيها عن طريق املقابالت أو من خالل‬
‫العبارات التي تمثل إجابة على أسئلة املراجع‪ ،‬وهذا النوع من األدلة الذي يعتمد على إفادة شفهية أو كتابية تكون لها قيمة‬
‫محدودة كدليل‪ ،‬وإلضفاء فائدة ومعنى أكبر للشهادة يجب أن يتم التحقق منها إن أمكن بواسطة أنواع أخرى من األدلة خاصة‬
‫فورا وتتكون سجالت‬ ‫الدليل املادي والدليل الوثائقي ومن أجل زيادة التأكيد على اكتمال الدليل القائم على الشهادة‪ ،‬يجب كتابته ً‬
‫بناء على املالحظات املدونة خالل تلك املقابالت‪ ،‬ويجب أن تشتمل على املعلومات‬ ‫املقابالت الشخصية من مذكرات تكتب ً‬
‫التالية‪:‬‬
‫(تاريخ‪ ،‬زمن ومكان املقابلة‪ ،‬والغرض من املقابلة‪ ،‬ومراتب ووظائف وأسماء كافة األشخاص الذين قابلتهم‪ ،‬وأسماء ووظائف‬
‫املراجعين الذي حضروا املقابلة‪ ،‬وتفاصيل املقابلة‪ ،‬وقائمة املستندات التي تم الحصول عليها)‪.‬‬
‫ً‬ ‫ً‬
‫ويجب أن تشير املذكرة أيضا إلى أية معلومات إضافية يعتقد أنها الزمه إلظهار أن الشخص الذي تمت مقابلته مؤهال لبحث‬
‫املوضوع وبالنسبة للمعلومات التي يتم الحصول عليها من خالل الهاتف يتم تدعيمها بإضافات و (حواش ي) عن تاريخ وزمن‬
‫املحادثة واسم ووظيفة املوظف واملكتب التابع له‪.‬‬
‫ويجب أن تبدو عباراتك في شكل نقاط مختصرة داخل سجالت املقابالت‪ ،‬إال إذا كان الوصف التفصيلي لهذه العبارات مطلوب‬
‫بشكل خاص لفهم مضمون البيانات التي تم الحصول عليها‪ ،‬كما يجب أن يشار إلى اإلفادات الغير صحيحة التي يدلي بها املوظفون‬
‫ً‬
‫بعالمة مميزة وإسنادها ترافقيا للرجوع للحقائق العكسية‪ ،‬كما يجب تسوية أية تناقضات وألن املعلومات التي يتم الحصول عليها‬
‫ً‬ ‫ً‬ ‫ً‬ ‫ً‬
‫شفهيا تدون أحيانا بصورة حرفية وغالبا ما يعاد صياغتها لكي تستخدم في التقرير‪ ،‬عليك أيضا أن تدون فهمك أو تفسيرك ملا‬
‫يقصده الذي أجريت معه املقابلة وإذا لم يمكن تدعيم املعلومات الهامة أو الحساسة التي أعطيت خالل املقابلة بأدلة أخرى‬
‫ً‬
‫عادة ما يطلب تأكيد خطي لتلك املعلومات التي حصلت عليها من الشخص الذي تمت معه املقابلة‪ ،‬مثال يمكن أن يوقع لك على‬
‫ما كتبته من معلومات‪.‬‬
‫واألهداف الرئيسية من ذلك التأكيد هي‪:‬‬
‫‪ -1‬تساعد على تأكيد كمال ودقة تسجيلك للمعلومات الشفهية‪.‬‬
‫‪ -2‬تجعل الشخص الذي تمت معه املقابلة يدرك األهمية التي تعلقها على ما أفاد به من معلومات‪.‬‬
‫‪ -3‬تحمي املراجع ضد أي جدل محتمل بخصوص درجة الثقة في املعلومات املدونة‪.‬‬
‫وتعتمد أهمية املعلومات الشفهية إلى الحد الذي يجب معه إثابتها على طبيعة املعلومات‪ ،‬فاملعلومات التي تكون ضرورية‬
‫الستخالص نتائج التقرير وتوصياته تعد هامة‪ ،‬أما املعلومات الشفهية التي تختلف عن املعلومات الوثائقية أو التي تنتقد‬
‫ً‬
‫السياسات املمارسات أو األفراد تعد أكثر أهمية أيضا بشكل يتطلب معه إثباتات خطية إذا كانت ستدرج في التقرير‪.‬‬
‫ً‬ ‫ً‬
‫ينصح أحيانا بطلب اإلثبات حتى إذا لم تكن املعلومات مهمة بالنسبة للنتيجة‪ ،‬فمثال‪ :‬عادة ما يتم تأكيد املعلومات التي يتم‬
‫الحصول عليها خالل مناقشات لها طابع فني كبير أو تتعلق بتواريخ متعددة‪ ،‬كميات أو إحصاءات ألن مخاطر حدوث أخطاء في‬
‫تسجيل مثل هذه املعلومات واردة وفي حالة رفض من تقابله تأكيد معلومات شفهية هامة‪ ،‬عليك أن ترفق بمذكرة املقابلة مالحظة‬
‫توضح فيها رفضه ‪ /‬والسبب‪ ،‬عليك األخذ في االعتبار اآلثار املحتملة من استخدام بيانات أو معلومات يرفض الشخص الذي‬
‫جرت معه املقابلة والذي قدمها لك أن يتحمل مسئوليتها في تقريرك‪.‬‬
‫الدليل الوثائقي‪:‬‬
‫تتكون أكثر نماذج الدليل املستخدمة في أعمال املراجعة من املستندات املصنفة كمستندات داخلية ومستندات خارجية‪،‬‬
‫واملستندات الخارجية يتم إعدادها خارج الجهة قيد املراجعة مثل فواتير البائعون واملراسالت الواردة‪ ،‬فواتير الشراء‪ ،‬كشوف‬

‫الصفحة ‪ 79‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫البنك وغيرها‪ ،‬واملستندات الداخلية يتم إعدادها داخل الجهة قيد املراجعة ونعني بها السجالت املحاسبية‪ ،‬واملراسالت الصادرة‪،‬‬
‫تقارير االستالم ملفات املفاوضات‪ ،‬واملراسالت الداخلية للجهة‪.‬‬
‫عند توافر مصدرين متوازيين من األدلة الوثائقية املستخدمة لتدعيم املالحظات يجب األخذ في االعتبار مصداقية كل مصدر‬
‫للدليل وتحديد أيهما أكثر مصداقية‪ ،‬بالطبع يكون املستند الخارجي أكثر مصداقية من نسخه داخلية طبق األصل أو أخرى مماثلة‬
‫ً‬
‫يمكن الحصول عليها من اإلدارة محل املراجعة‪ ،‬مثال تكون الفاتورة التي يصدرها البائع أكثر مصداقية من تقارير استالم‬
‫البضاعة‪ ،‬ألن هناك احتمال قائم أن يتم تغيير الوثائق التي تم الحصول عليها‪ ،‬فيجب البحث عن التغييرات الجوهرية‬
‫واستقصائها‪.‬‬
‫وإذا شعرت بعد املناقشة مع اإلدارة أن التغييرات غير سليمة عليك أن تحاول إثباتها أو نفي احتمال عدم الصحة‪ ،‬وذلك‬
‫بمراجعة األرقام أو املستندات محل الشك بواسطة مصادر داخلية أو خارجية أخرى‪.‬‬
‫تشتمل العناصر املهمة التي تؤثر على درجة االعتماد على الدليل الداخلي ما يلي‪:‬‬
‫‪ -1‬ما إذا كانت الوثائق قد تم تداولها من خالل أطراف خارجية‪.‬‬
‫ً‬
‫‪ -2‬مدى وجود نظام سليم ومحكم للرقابة الداخلية في الجهة حيث أن ذلك يعطي نوعا من التأكيد بأن البيانات‬
‫واملعلومات الظاهرة في الدفاتر سليمة ويمكن االعتماد على صحتها‪.‬‬
‫‪ -3‬ما إذا كان الدليل سيقدم بمفرده أو ستدعمه أنواع أخرى من األدلة‪.‬‬
‫‪ -4‬ما إذا كانت الوثائق رسمية مثل املذكرات املوقعة واملؤرخة‪.‬‬
‫يقترب مستوى الدليل الداخلي املعمم خارج الجهة من حيث موثوقيته من الدليل الخارجي ولكن عادة ما تخضع أنواع قليلة من‬
‫الوثائق للمراجعة والتأييد الخارجي من األمثلة على ذلك الشيكات التي يلغيها البنك‪ ،‬أوامر الشراء املرتدة بمعرفة البائع‪ ،‬وفواتير‬
‫الشحن املراجعة من قبل شركة النقل‪ ،‬ويتأثر مدى االعتماد على الدليل الوثائقي الذي يتم إعداده وتعميمه فقط داخل الجهة‬
‫محل املراجعة باألساليب واإلجراءات الداخلية للجهة إلى حد كبير‪ ،‬فيكون الدليل أكثر موثوقية إذا توفرت له الرقابة السليمة‪.‬‬
‫الدليل التحليلي‪:‬‬
‫يتم الحصول على الدليل التحليلي من خالل تحليل املعلومات والتحقق منها‪ ،‬ويمكن أن يكون الدليل التحليلي نتيجة ملا يلي‪:‬‬
‫‪ -‬العمليات الحسابية الجمع الطرح وغيرها على الفواتير أو القوائم املالية‪.‬‬
‫‪ -‬املقارنات مع (‪ )1‬القواعد واإلجراءات (‪ )2‬العمليات السابقة (‪ )3‬العمليات والتعامالت أو اإلنجازات األخرى (‪ )4‬األنظمة والقوانين‬
‫(‪ )5‬القرارات القانونية‪.‬‬
‫‪ -‬تحليل املعلومات املادية‪ ،‬أو القائمة على الشهادة أو املعلومات الوثائقية وبعض النظر عن نوع الدليل يجب أن يستوفي الدليل‬
‫االختبارات األساسية من حيث وثاقه صلته باملوضوع‪ ،‬كفاءته وكفايته‪.‬‬
‫الصلة الوثيقة باملوضوع‪:‬‬
‫تشير الصلة الوثيقة باملوضوع إلى عالقة املعلومات باستخداماتها‪ ،‬فيجب أن تكون الحقائق واآلراء املستخدمة إلثبات أو نفي‬
‫املوضوع لها عالقة منطقية ومعقولة بهذا املوضوع‪ ،‬أما املعلومات التي ليس لديها هذه العالقة فتعد دون صلة وثيقة باملوضوع‬
‫وال يجب إدراجها كدليل‪ ،‬ويجب أن يكون ألوراق العمل عالقة مباشرة مع أهداف مهمة املراجعة‪ ،‬وأن تتجنب تراكم األوراق‬
‫واملستندات والذي يمكن أن يكون له عالقة باملوضوع ولكن ليس مرتبط باملوضوع‪ ،‬واألسئلة التي من شأنها اختبار درجة الوثاقة‬
‫للدليل تتضمن اآلتي‪:‬‬
‫‪ -‬هل يقدم الدليل نتيجة أو استنتاج مؤكد أو توصية؟‬
‫عنصرا في التسلسل املنطقي لتحقيق أهداف املهمة؟‬ ‫ً‬ ‫‪ -‬هل يمثل الدليل‬

‫الصفحة ‪ 80‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫كفاءة الدليل‪:‬‬
‫تشير الكفاءة إلى إمكانية االعتماد على الدليل وأنه أفضل ما تم الحصول عليه من خالل الوسائل املوضوعية‪ ،‬وكلما تقدمت املهام‬
‫في تصميمها‪ ،‬تخطيطها‪ ،‬وتنفيذها أمكن تقييم الدليل من حيث مصداقيته وعمقه‪0‬‬
‫وتساعد القواعد التالية في تحديد مدى كفاءة الدليل‪:‬‬
‫الدليل الذي يتم الحصول عليه من خالل مصدر مستقل يكون أكثر موثوقية من الدليل الذي يتوفر باإلدارة محل‬ ‫‪‬‬
‫املراجعة‪.‬‬
‫الدليل الذي تم إعداده تحت نظام رقابة داخلية محكم وسليم يكون أكثر موثوقية من الدليل الذي تم الحصول عليه‬ ‫‪‬‬
‫في ظل نظام رقابة ضعيف أو غير موجود‪.‬‬
‫الدليل الذي تم الحصول عليه من خالل االختبار املادي‪ ،‬املالحظة‪ ،‬العمليات الحسابية والرقابية يكون أكثر موثوقية‬ ‫‪‬‬
‫من الدليل الذي يتم الحصول عليه بصورة غير مباشرة‪.‬‬
‫الوثائق األصلية تكون أكثر موثوقية من النسخ‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫الدليل املبني على الشهادة والذي تم الحصول عليه في ظروف تسمح للشخص بأن يتكلم بحرية يكون أكثر موثوقية من‬ ‫‪‬‬
‫الدليل املبنى على الشهادة الذي تم الحصول عليه تحت ظروف أخرى ال يستطيع الشخص أن يعبر عن رأيه بحرية‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 81‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫كفاية الدليل‪:‬‬
‫ً‬
‫يقصد بالكفاية هنا هو ما مقدار أو ما حجم أدلة اإلثبات الضرورية لتدعيم رأي املراجع‪ ،‬ولكون عملية املراجعة تعتمد أساسا‬
‫على االختبارات للبيانات والعينات فهناك سؤال يطرح نفسه وهو يتعلق بالكفاية وهو ما املقدار الكافي من أدلة اإلثبات‪ ،‬وما هو‬
‫حجم العينة الكافي لتدعيم رأي املراجع بشكل مالئم؟‬
‫ً‬
‫وحيث أن معايير املراجعة لم توفر إرشادات للحكم على كفاية أدلة اإلثبات بل على العكس تماما فإن حجم العينة يعتمد إلى‬
‫حد كبير على تقدير املراجع بعد دراسة الظروف والحقائق بعملية املراجعة‪ ،‬إال أنه وبصفة عامة يجب على املراجع دراسة العوامل‬
‫التالية لتمكينه من إصدار هذا الحكم وذلك التقدير وهي تتعلق بطبيعة العنصر موضوع املراجعة‪:‬‬
‫األهمية النسبية لألخطاء واملخالفات املختلفة املتعلقة بالعنصر موضع املراجعة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫درجة املخاطر النسبية املرتبطة بالعنصر موضع املراجعة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫نوعية وصالحية أدلة اإلثبات املتاحة للمراجعة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫وكما ذكرنا أن معايير املراجعة لم تتطلب استخدام طرق وأساليب العينات اإلحصائية في تحديد حجم العينات أو االختبارات‪،‬‬
‫إال أن املعرفة اإلحصائية قد وفرت لنا التحديد الكمي للعينات عند استخدام هذه األساليب للمعاينة‪ ،‬وحتى عندما ال تستخدم‬
‫هذه األساليب من قبل املراجع‪ ،‬فإن عليه أن يأخذ في اعتباره درجة الثقة ومستوى الدقة املطلوبة وتشتت املجتمع املختارة منه‬
‫ً‬
‫العينة‪ ،‬فضال عن حجم املجتمع‪ ،‬ولذا يمكن القول بأنه ال يوجد معيار أو قاعدة أو معادلة رياضية يمكن فيها تحديد كفاية‬
‫الدليل من الناحية الكمية أو النوعية‪ ،‬لذلك يترك أمر تحديد كفاية الدليل لحكمة وفطنة املراجع‪ ،‬وهذا ما يميز دليل املراجعة‬
‫عن الدليل القانوني الذي يخضع لقواعد ونظم ثابتة ومحدودة‪.‬‬

‫فيما يلي بعض العوامل التي قد يسترشد بها لتحديد كفاية الدليل‪:‬‬
‫مالئمة نظام الرقابة الداخلية‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫األهمية النسبية للعنصر أو املوضوع‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫الظروف الخاصة باإلدارة محل املراجعة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫خبرة ومعرفة املراجع باإلدارة محل املراجعة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫املتطلبات النظامية التي يجب أن تلتزم بها اإلدارة محل املراجعة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫احتماالت الخطأ املقصود وغير املقصود‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫مقارنة املنافع املتوقعة مع تكاليف الحصول على الدليل املنهي‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫الصفحة ‪ 82‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫الوصول إلى الوثائق والسجالت‪:‬‬

‫ينبلي تمكين املراجع من الوصول إلى املعلومات الالزمة إلنجاز مهمة املراجعة والتقييم الخاصة به في الوقت املحدد‪ ،‬فمن‬
‫ً‬
‫الضروري جدا الوصول إلى كل الوثائق والسجالت من أجل إتمام مهام ومسئوليات العمل في حينه وبكفاءة‪ ،‬ومع ذلك‪ ،‬يمكنك أن‬
‫ً‬
‫تقابل املراجع أحيانا مصاعب في الحصول على الوثائق والسجالت التي لها عالقة بمهمته‪0‬‬
‫إذا واجهتك مشكلة في ذلك‪ ،‬حينئذ يجب أن يقوم املراجع بتذليل مشاكل الوصول إلى السجالت بصورة غير رسمية عن طريق‬
‫مناقشة املسئولين في اإلدارة‪ ،‬وحينما ال يتمكن في خالل مدة زمنية معقولة من الحصول على السجالت التي تعتبرها ضرورية‬
‫ً‬ ‫للقيام بمسئولياته‪ ،‬يجب عليه أن يرفع ً‬
‫تقريرا كامال باملصاعب التي واجهته‪ ،‬وتفصيل باملناقشات التي تمت والخطوات املتخذة‬
‫ألي رفض يظهر الحصول على السجالت‪ ،‬أو تأخير بدون مبررات بمجرد أن يحدث هذا‪0‬‬

‫الصفحة ‪ 83‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫قواعد وإرشادات تحضيرأوراق العمل‪:‬‬

‫األهداف‪:‬‬
‫هذه الوحدة ستمكن املشتركين من اآلتي‪:‬‬
‫وصف أربعة معايير لتحضير أوراق العمل‬ ‫‪‬‬
‫استخدام اإلرشادات العامة الشائعة إلعداد أوراق العمل‬ ‫‪‬‬
‫تحضيرورقة العمل‪:‬‬
‫ً‬
‫كما ذكرنا سابقا فإن تعبير " أوراق العمل " يشير إلى كافة السجالت سواء اليدوية منها أو اآللية التي يتم الحصول عليها أو يتم‬
‫إعدادها إلنجاز مهمة ما من مهام املراجعة‪ ،‬وعادة ما تحتوي أوراق العمل على مذكرات‪ ،‬قواعد‪ ،‬مراسالت‪ ،‬تحليالت‪ ،‬خرائط‬
‫بيانية تقارير إحصائية ‪ ....‬الخ‪ ،‬ويفضل حفظ أوراق العمل في ملفات يفرق فيها بين امللف الدائم الذي يضم املعلومات التي‬
‫يحتاجها املدقق في إجراء تدقيق الحق وبين " امللف الحالي " الذي يضم املعلومات املتعلقة بفترة التدقيق الحالية فقط‪.‬‬

‫األغراض الرئيسية ألوراق العمل‪:‬‬

‫بشكل عام‪ ،‬يتمثل الغرض الرئيس ي ألوراق العمل في توفير‪:‬‬
‫سجل منظم للعمل الذي تم إنجازه‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫سجل للمعلومات واألدلة التي تم الحصول عليها أو إعدادها لتدعيم نتائج املراجعة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫ولذا يجب أن تكون أوراق العمل كاملة‪ ،‬وتمثل سجال يستفاد منه بالنسبة للعمل الذي أنجزته‪ ،‬حينما تقوم بتنفيذ جز ًاء من‬
‫برنامج العمل (خطة تنفيذ مهمة املراجعة) فإنك ستحصل على مستندات أو بيانات‪ ،‬وينتج عن ذلك معلومات كثيرة يصعب‬
‫توليفها ضمن النتائج‪ ،‬وربما يضيع الدليل املهم وسط حجم املعلومات التي تم جمعها‪ ،‬لذا يجب تضمين كل ما هو ضروري فقط‬
‫ً‬
‫وله عالقة بأهداف املهمة عند تكوين أوراق العمل الخاصة بك‪ ،‬وإذا لم تكن واثقا من تضمين معلومة معينة في أوراق العمل‬
‫الخاصة بك عليك أن تبحث األمر مع رئيسك في املهمة (املراجع املسئول ضمن فريق املراجعة‪ ،‬أو الرجوع ملديرك)‪ ،‬وألن أوراق‬
‫العمل تحتوي على الدليل الذي يدعم عملك‪ ،‬لذا فهي قد تخضع لالختبار من قبل آخرين في اإلدارة‪ ،‬وعليه يجب تجهيز كل أوراق‬
‫العمل بأسلوب فني عالي‪ ،‬خالية من أي تعليقات شخصية غير جوهرية‪ ،‬بحيث تصبح أوراق العمل واضحة مقروءة ويمكن‬
‫ً‬
‫متابعتها وتكون أيضا سهلة الفهم بالنسبة لألفراد الذين ليس لديهم إطالع بتفاصيل املهمة‪.‬‬

‫قواعد إعداد أوراق العمل‪:‬‬

‫يجب أن تكون أوراق العمل‪:‬‬
‫كاملة ودقيقة‪:‬‬
‫من أجل تدعيم تقريرك وإظهار طبيعة ومدى العمل الذي قمت به يجب أن تكون أوراق العمل كاملة ودقيقة‪ ،‬فيجب أن تحتوي‬
‫على تفاصيل عن الدليل الذي حصلت عليه من حيث اإلدارة التابع لها الدليل والغرض منه‪ ،‬وإذا حصلت على معلومات متضاربة‬
‫من مصادر متعددة يجب أن توضح أوراق العمل هذا التضارب بوضوح‪ ،‬بحيث ال يكون هناك أي شك في املعلومات التي تعتمد‬
‫عليها‪ ،‬وإذا استمر التضارب يجب أن تفسر في أوراق العمل أسباب ذلك‪.‬‬
‫يجب أن تكون كل املسائل الحسابية التي قام بها املراجع دقيقة‪ ،‬كما يجب أن تظهر أوراق العمل كل العمليات الحسابية التي‬
‫تمت‪ ،‬ومن الذي قام بها وما هي االختبارات التي قام بها لتأكيد االكتمال والدقة‪ ،‬وعندما تكون املعلومات مستمدة من خالل آخرين‬

‫الصفحة ‪ 84‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫ً‬
‫يجب أن تصف أوراق العمل ما إذا كانت املعلومات دقيقة أم ال وكيف تم الحصول عليها‪ ،‬ويجب أن تتضمن أوراق العمل أيضا‬
‫مدى التحقق من الحسابات مثل استخدام عالمة التصحيح الصغيرة في عمليات الجمع‪ ،‬وتستخدم عالمة التصحيح الصغيرة‬
‫لكي توضح أن العمليات الحسابية في أوراق العمل قد تمت مراجعتها لتأكيد الدقة‪ ،‬وهذه العالمات يتم التعريف بها وتفسيرها‬
‫على جانبي كل ورقة عمل أو على ورقة العمل األولى من مجموعة متواصلة‪ ،‬ويجب أن يتم إظهار هذه العالمات باللون األحمر أو‬
‫أي لون أخر مما يجذب االنتباه لها‪ ،‬ويجب أن يتم استخدامها لنفس األغراض عبر كل أوراق العمل‪ ،‬كما يجب على الشخص‬
‫الذي يقوم بالتحقق من العمليات الحسابية أن يوقع بالتاريخ في كل ورقة عمل‪.‬‬
‫يجب أن تكون املعلومات املجمعة أو تلك التي يتم تحليلها بواسطة الحاسب اآللي موثقة بعناية تسمح باستعادتها مرة أخرى‪،‬‬
‫وبناء عليها يجب أن تحدد أوراق العمل رموز حفظ تلك املعلومات في األجهزة والحسابات اآللية املستخدمة لسهولة الرجوع إليها‪،‬‬‫ً‬
‫وكذا تحديد الغرض منها ومحتوياتها‬
‫عالمات التصحيح التي يمكن استخدامها في املراجعة‪:‬‬
‫تم التأكد من صحة التجميع األفقي أو العمودي‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫تم التأكد من صحة التجميع األفقي والعمودي‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫تمت املطابقة بين األرقام الواردة في ورقة العمل وبين دفاتر وملفات اإلدارة محل املراجعة فوجدت صحيحة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫مالحظة في ورقة العمل‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫اإلجابة بنعم‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫اإلجابة بال (بالنفي)‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫تمت املطابقة بين األرقام الواردة في ورقة العمل واملستندات الثبوتية فوجدت صحيحة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫وثيقة الصلة‪:‬‬
‫يساهم التخطيط الجيد واملنظم للمهمة وتوجيهات املشرف عليها‪ ،‬وكذا الصياغة املالئمة لغرض كل ورقة عمل وتدوين‬
‫املراجع يساهم في تأكيد العالقة بين املعلومات وأهداف املهمة‪.‬‬
‫ويجب أن تحتوي أوراق العمل على ملخصات مالئمة ومذكرات مرتبطة‪ ،‬وتحليالت ونسخ من الوثائق املرتبطة بالعمل املؤدى‬
‫وكذا تحتوي على النتائج وأي استنتاجات ويجب عليك أن تتجنب التفصيل املطول في أوراق العمل مثل النسخ العديد من‬
‫الوثائق‪ ،‬قائمة مطولة بالسجالت التي تم فحصها والوصف التفصيلي لإلجراءات واألساليب املتبعة‪.‬‬
‫وإذا تم استرجاع املعلومات أو تحليلها باستخدام الحاسب اآللي فيجب أن تصف أوراق العمل العمليات التي تمت للحصول‬
‫ً‬
‫على البيانات وخطوات فحصها‪ ،‬كما تتضمن أيضا مخرجات للبيانات إذا كانت وثيقة الصلة بالعمل‪ ،‬ويكون من العملي أن تحتفظ‬
‫بهذه املعلومات في شكل آلي مقروء‪.‬‬
‫ً ً ً‬
‫تعد تكلفة إعداد أوراق العمل دائما جزاء هاما من مجموع تكلفة العمل املراد إنجازه في املهمة‪ ،‬لذا فإن عملية تراكم املستندات‬
‫ً‬
‫الغير هامة واالحتفاظ بنسخ متطابقة من الوثائق يمكن أيضا أن تعرقل عمل اإلدارة في املهمة وتعقد عملية تخزين وحفظ‬
‫املستندات‪ ،‬وفوق كل هذا فإنها تتسبب في عدم وضوح وإغفال املعلومات الحساسة‪.‬‬
‫عند القيام بمهمة ما‪ ،‬يمكن أن تحصل على معلومات ليس لها عالقة وثيقة مباشرة باألهداف الحالية ولكنها يمكن أن تكون‬
‫مهمة مع تقدم العمل في املهمة‪ ،‬ولكي تتجنب تراكم التفاصيل املفرطة في أوراق العمل عليك أن تأخذ بيان مختصر لهذه املواد‬

‫الصفحة ‪ 85‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫وتحتفظ به في ملفات غير رسمية حتى تستطيع أن تحدد درجة ارتباطها باملهمة‪ ،‬وحتى لو لم تستخدم هذه املعلومات املرتبطة في‬
‫تجهيز التقرير وإعداده فإن املعلومات التي يظهر بوضوح ارتباطها بالتقرير يجب أن يتم تضمينها في أوراق العمل‪.‬‬
‫عند قرب انتهاء مهمة املراجعة‪ ،‬ينبلي أن يحدد املشرف املباشر باإلدارة املعلومات التي يجب االحتفاظ بها لتدعيم النتائج التي‬
‫تم الوصول إليها في التقرير‪ ،‬وكذا األساليب واملنهج املستخدم‪ ،‬ويمكن أن تحفظ املعلومات في ورقة عمل أو في شكل آلي‪ ،‬وفي‬
‫النهاية يجب أن يحتفظ بكل أوراق العمل املوجودة داخل النسخة املفهرسة للتقرير أو أي مذكرات لها صلة وثيقة باملوضوع‪،‬‬
‫وربما يكون من املالئم االحتفاظ بباقي البيانات واملعلومات في مجلدات منفصلة لحين اكتمال املهمة من أجل اإلجابة على األسئلة‬
‫التي يمكن أن تثار خالل مراجعة مسودة التقرير‪.‬‬

‫واضحة ومفهومة‪:‬‬

‫يجب أن تكون أوراق العمل واضحة ومفهومة بدون شرح إضافي‪ ،‬بحيث يتمكن أي مراجع يستخدمها أو يطلع عليها من تحديد‬
‫الغرض منها وطبيعة وحجم العمل واالستنتاجات التي توصلت لها‪ ،‬ويجب أن تظهر أوراق العمل تفاصيل الدليل الذي تم‬
‫الحصول عليه واألسلوب أو املنهج املتبع للوصل إليه‪ ،‬ويعتبر االختصار واالختزال عملية هامة لكن ال يجب أن تؤدي إلى فقد‬
‫الوضوح والكمال من أجل توفير الوقت أو الورق‪.‬‬

‫مقروءة ومنسقة‪:‬‬
‫ً‬
‫يجب أن تكون أوراق العمل مقروءة ومنسقة حرصا على عدم ضياع الوقت في مراجعتها وتحضيرها‪ ،‬حيث يمكن أن تفقد أوراق‬
‫العمل الغير مرتبة قيمتها كدليل‪.‬‬

‫توثق في شكل قياس ي موحد‪:‬‬

‫يجب أن يتم إعداد أوراق العمل في شكل قياس ي موحد لكي‪:‬‬

‫تكون عملية إعدادها انسيابية‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫يسهل حفظها والرجوع إليها‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫الصفحة ‪ 86‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫إرشادات إعداد أوراق العمل‪:‬‬

‫هناك ثالثة أنواع رئيسية ألوراق العمل‪:‬‬
‫إخبارية‪ :‬وفيها يكتب مخلصات للدليل املادي الذي يتم الحصول عليه من خالل املالحظة املباشرة والدليل الشهادي الذي يتم‬
‫الحصول عليه من خالل املقابالت‪.‬‬
‫الجداول‪ :‬والتي تمثل قوائم وملخصات للبيانات الرقمية واألدلة التي يتم تحليلها‪.‬‬
‫النسخ‪ :‬وهي البيانات التي يتم الحصول عليها في مرحلة التنفيذ من اإلدارة محل املراجعة (األدلة الوثائقية)‪.‬‬

‫فنون التجميع‪:‬‬
‫‪ .1‬استخدم مجلدات أو ملفات لتحفظ بها أوراق العمل‪.‬‬
‫‪ .2‬قم بتضمين أوراق العمل فواصل تمثل الورقتين األولى واألخيرة في املجلد‪.‬‬
‫‪ .3‬استخدم الفواصل للتنظيم ولسرعة الوصول إلى املواضيع التي تحويها املجلدات‪.‬‬
‫‪ .4‬ضع مستندات اإلدارة محل املراجعة في مجلدات أو كملحقات وهذا على حسب حجمها واستخدامها املتوقع‪.‬‬
‫‪ .5‬ربما يرغب املراجعون في نزع الدبابيس عن املستندات التي تم الحصول عليها ووضعها في مجلدات‪ ،‬فإذا تم هذا عليك‬
‫أن تعدل فهرسة البيانات لتحديد كل الصفحات داخل املستند‪.‬‬
‫‪ .6‬مراعاة استخدام ملفات قابلة للطي أو أي نوع آخر مالئم من امللفات لتنظيم وحفظ ملحقات أوراق العمل ويجب تو ي‬
‫الحذر في تحديد ووصف كل امللحقات‪.‬‬
‫ً‬
‫‪ .7‬املستندات اإللكترونية يتم االحتفاظ بها بالصورة املناسبة (‪ )CD‬مثال‪ ،‬مع اإلشارة لها كملحقات ضمن مجلد أوراق‬
‫العمل‪.‬‬
‫‪ .8‬أعد ملف أخر ضع فيه كل املستندات املؤقتة التي تشك في مدى عمق صلتها باملوضوع لكي توفر الوقت وتقلل من حجم‬
‫أوراق العمل‪.‬‬
‫‪ .9‬يمكن استخدام املشابك الخاصة باملجلدات أو أوراق الصقه على ظهر املجلد لتحديد املوضوع داخل كل مجلد‬
‫وفي حال استخدام األنظمة اإللكترونية والتطبيقات كنظام لتوثيق وأرشفة وإدارة أعمال املراجعة‪ ،‬فالواجب على املراجع االلتزام‬
‫بالتعليمات واإلرشادات الخاصة باستخدام النظام اإللكتروني املعتمد‪ ،‬ويتضمن ذلك تحويل أوراق العمل الورقية إلى الصورة‬
‫اإللكترونية بالصيغة املناسبة للنظام املستخدم‪.‬‬

‫نزع أوراق العمل‪:‬‬

‫عند نزع أوراق العمل من املجلد الخاص بها‪ ،‬يجب استخدم الحلقات أو أي نوع أخر لكي تصبح امللفات واملجلدات سهلة النقل‪،‬‬
‫ً‬
‫إذا تم نزع عدد محدود من أوراق العمل فربما احتجت أن تضع قطعة من الورق مؤقتا يكتب عليها محتوى الورقة املنزوعة لتحل‬
‫محل املستندات التي تم نزعها لتحديد ما الذي تم نزعه‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 87‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫بناء وتنظيم أوراق العمل واملجموعات‪:‬‬

‫عادة ما تتكون مجموعة أوراق العمل من غالف جدول محتويات وأوراق العمل (والتي تتضمن املستندات) وهي بدورها تحتوي‬
‫على الدليل الذي تم تجميعه خالل املهمة‪.‬‬
‫غالف أوراق العمل‪:‬‬
‫ً‬
‫يحتوي الغالف الخاص بأوراق العمل على املعلومات التي غالبا ما يضعها املراجع على واجهة أوراق العمل لتحديد املعلومات‬
‫الخاصة باملهمة‪.‬‬

‫حالة دراسية‬
‫من مراجعة مستند الصرف رقم ‪ 3500‬املصروف بموجبه مبل (‪ )190000‬ري ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ــال لصالح شركة (إيه بي س ي) اكتشف املراجع أن‬
‫الكميات املؤمنة للجهة تزيد عن الكمية املطلوبة بالعقد رقم (‪ ،)1300‬كما يتضح من البيان التالي‪- :‬‬
‫ً‬
‫الكمية املشتراه‬ ‫الكمية وفقا للعقد‬ ‫الوحدة‬ ‫رقم الصنف‬
‫‪220800‬‬ ‫‪60800‬‬ ‫طن‬ ‫‪2032/3‬‬
‫‪30960‬‬ ‫‪30300‬‬ ‫طن‬ ‫‪2025/3‬‬
‫‪30450‬‬ ‫‪30300‬‬ ‫طن‬ ‫‪2035/3‬‬

‫وطلب املراجع إيضاح أسباب هذه الفروقات‪.‬‬

‫املطلوب‪:‬‬
‫حدد أدلة اإلثبات التي تدعم رأي املراجع بوجود فروقات بين الكميات املؤمنة والكميات املطلوبة بالعقد؟ وما هي أنواع هذه‬
‫األدلة؟‬

‫حالة عملية‬

‫هل يمكن االعتماد على األرشفة اإللكترونية لحفظ أوراق العمل وتوثيق أدلة اإلثبات كبديل للملفات؟ وما هي مزايا وعيوب‬
‫األرشفة اإللكترونية؟‬

‫الصفحة ‪ 88‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫اململكة العربية السعودية‬

‫وزارة ‪.........................................................‬‬
‫إدارة املراجعة الداخلية‬
‫رقم امللف ‪.................................................‬‬
‫أعده ‪.........................................................‬‬
‫راجعه ‪.......................................................‬‬

‫تقرير مهمة املراجعة الداخلية‬

‫أسم املهمة‪................................................ ................................................ /‬‬
‫ورقمها في الخطة ‪................................................ ................................................‬‬

‫ويشتمل على أوراق العمل من ‪ ................................................‬إلى ‪................................................‬‬

‫ويمكن تضمين أوراق العمل تمهيد يشتمل على املعلومات التالية‪:‬‬

‫‪ ‬الجهة قيد املراجعة‪................................................ :‬‬
‫‪ ‬موقع العمل (النطاق املكاني)‪................................................ :‬‬
‫‪ ‬والوحدة‪/‬املوظف املسئول عن تنفيذ مهمة املراجعة‪................................................ :‬‬
‫‪ ‬األوراق ذات الحساسية العالية‪ :‬أي املشتملة على املعلومات املصنفة على أنها معلومات حساسة‪/‬سرية التي تختص‬
‫بموضوعات تتطلب حرص وتحفظات خاصة في استخدامها يتم حفظها أو نقل أوراق العمل الخاصة بها مللفات أخرى ويحتفظ‬
‫بها في مكان مناسب حسبما تتطلبه طبيعة هذه األوراق‪.‬‬
‫‪ ‬تمت املراجعة بواسطة‪ :‬ويذكر اسم املراجع النهائي لكافة مجموعة أوراق العمل ويفضل أن يكون هذا الشخص هو مساعد‬
‫املدير ‪ /‬أو املدير العام ويوقع املراجعون اآلخرين (املشاركون في تنفيذ املهمة‪ ،‬أو املراجع املسئول) باألحرف األولى ألسمائهم والتاريخ‬
‫على ركن التمهيد بعد إتمام املراجعة النهائية على أوراق العمل‪.‬‬
‫‪ ‬جدول املحتويات‪ :‬ومن املناسب أن يكون لكل مجموعة أوراق عمل جدول محتويات خاص بها‪ ،‬ويجب تجميع جدول املحتويات‬
‫بأسرع وقت ممكن بالنسبة للمهمة ويتم تحديث املعلومات به كلما تقدمت فهرسة أوراق العمل‪ ،‬بالنسبة ألوراق العمل‬
‫الخاصة‪/‬السرية يجب تحديدها بوضوح في جدول املحتويات‪ ،‬وبالنسبة ألوراق العمل املتعددة املجاميع يتم تجهيز جدول‬
‫محتويات شامل ويوضع في املجموعة الرئيسية قبل جدول املحتويات الخاصة بهذه املجموعة ويجب أن تتضمن املجموعة‬
‫ً‬
‫الرئيسية أيضا على جدول محتويات لكافة أوراق العمل اآللية وكافة مجموعات أوراق العمل‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 89‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫‪ ‬ملخص ورقة العمل‪ :‬ربما تكون املعلومات التي يتم تجميعها خالل املهمة هامة‪ ،‬مفيدة وثيقة الصلة باملوضوع لكنها ذات قيمة‬
‫ً‬
‫ضعيفة إذا لم يتم تحليلها وتنظيمها منطقيا‪ ،‬وربطها باملوضوع وتوصيلها إلى أعضاء الفريق‪ ،‬وتعد ملخصات أوراق العمل من‬
‫األدوات الهامة في إعداد النتائج واالستنتاجات لكن يجب أن تتالءم درجة التلخيص مع ظروف كل مهمة‪.‬‬

‫وبالرغم من عدم وجود شكل أو أسلوب معين يتم وصفة‪ ،‬وبالرغم من اختالف رغبات املشرفين‪ ،‬إال أنه بشكل موجز ورقة‬
‫العمل تحتوي على الهدف‪ ،‬العمل الذي تم إنجازه‪ ،‬النتائج‪ ،‬االستنتاجات والتوصيات‪0‬‬
‫الهدف‪ ،‬وهو يمثل الجزء الذي تحاول أن تحققه بالنسبة للجزء الخاص بك من املهمة والذي تم تغطيته بمجموعة أوراق العمل‬
‫ويمكن أن يتم الحصول على الهدف من خالل مجموعة متنوعة من املصادر خطط املهمة‪ ،‬املذكرات‪.‬‬
‫العمل املنجز‪ ،‬وهو ما تم إنجازه من عمل من أجل تحقيق أهداف املراجعة‪.‬‬
‫النتائج‪ ،‬وتبين الدليل الذي له صلة وثيقة باملوضوع‪ ،‬والكفء و الكافي للوصول إلى نتيجة‪.‬‬
‫ُ‬ ‫ً‬
‫بالرغم من أن االستنتاجات غالبا ما تتضح من خالل الدليل إال أنها يجب أن تذكر مقترنة باألهداف‪ ،‬ويجب أن يقدم العرض‬
‫ً‬
‫الخاص باستنتاجات مقترنا بالعمل املنجز والنتائج املحققة أو املعلومات التي تم الحصول عليها‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 90‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫قائمة مراجعة أوراق العمل‬

‫بما أن أوراق العمل تحتوي على الدليل الذي تم تجميعه خالل املراجعة‪ ،‬إذن من الضروري أن يتم تجميع أوراق العمل بأسرع‬
‫وقت ممكن في أسلوب يساعد على الوصول السريع لها‪ ،‬وعند تجميع املستندات داخل مجموعات أوراق العمل يجب أن يراعى‬
‫التنظيم‪ ،‬الوضوح‪ ،‬التلخيص وهي عوامل رئيسية توضع في الحسبان‪.‬‬
‫استخدام قائمة املراجعة التالية كمرشد عند إعداد أوراق العمل وامللخصات الخاصة بك‪ ،‬وتذكر أن تدون بانتظام كل‬
‫املعلومات الحساسة في أوراق العمل الخاصة بك وأن يقوم املشرف عليك بمراجعة أوراق عملك على أسس منتظمة‪.‬‬
‫معاييرأوراق العمل‪:‬‬
‫‪ -1‬هل تعد أوراق عملك بشكل عام‪:‬‬
‫كاملة ودقيقة؟‬ ‫‪‬‬
‫واضحة ومفهومة بدون أي شرح إضافي؟‬ ‫‪‬‬
‫مقروءة ومنسقة؟‬ ‫‪‬‬
‫يرتبط بها أوراق عمل أخرى‪/‬خاصة‪/‬سرية في شكل مناسب؟‬ ‫‪‬‬

‫خطوط إرشادية ألوراق العمل‪:‬‬

‫‪ -2‬في محاضر املقابالت الخاصة بك‬
‫تجنب استخدام املختصرات التي ال يمكن قراءتها في مكان أخر في أوراق عملك؟‬ ‫‪‬‬
‫حدد بوضوح من هو القائل أي عبارة؟‬ ‫‪‬‬
‫ضاعف املسافة بين الكتابات اإلخبارية؟‬ ‫‪‬‬
‫كثيرا‪ ،‬األغلبية‪ ،‬نسبة عالية) ‪ 000‬الخ؟‬ ‫تجنب استخدام الكلمات املبهمة مثل ً‬
‫(جدا‪ً ،‬‬ ‫‪‬‬
‫احتفظ بمذكرات املقابالت من أجل التوضيح واإلضافة املستقبلة لبعض النقاط؟‬ ‫‪‬‬
‫ً‬
‫وتذكر أنه من أجل تسهيل املراجعة وتحليل املقابالت واملحاضر املتعددة املواضيع‪ ،‬عليك أن تجمع بنود كل موضوع معا‪ ،‬وإذا‬
‫كنت تستخدم نظام فهرسة معين ضع رموز على أوراق عملك بحيث تسهل تحديد املواد املرتبطة به‪.‬‬
‫‪ -3‬عند إعداد الجداول‪ ،‬هل ضمنت قائمة تفسيرية تذكر فيها أي أرقام هوامش لرموز املراجعة ( أي عالمات التصحيح الصغيرة‬
‫) التي استخدمتها على أن تذكر فيما تمثل كل عالمة‪.‬‬
‫‪ -4‬هل شرحت بوضوح كل التعديالت التي أجريت على البيانات؟‬
‫هل سيكون بمقدرة املراجع أن يحدد ملاذا عدلت البيانات؟ هل سيكون بمقدرة املراجع‪ ،‬أن يحدد ما إذا كانت افتراضاتك صحيحة‪،‬‬
‫منطقية ومدعمة أم ال؟‬
‫‪ -5‬إذا تم استرجاع املعلومات و‪ /‬أو تم تحليلها بواسطة الحاسب اآللي هل تدعم أوراق العمل باملستندات التالية‪:‬‬
‫العمليات املستخدمة للحصول على البيانات والتحقق منها؟‬ ‫‪‬‬
‫النتائج التي تخص مدى االعتماد على البيانات التي تم الحصول عليها؟‬ ‫‪‬‬
‫املدى الذي يتم فيه االعتماد على البيانات املقدمة من اإلدارة محل املراجعة؟‬ ‫‪‬‬
‫مخرجات الحاسب اآللي؟‬ ‫‪‬‬

‫الصفحة ‪ 91‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫جيدا لتسهيل املراجعة املستقلة للتحقق من الدقة‬‫‪ -6‬إذا تمت االستعانة بخبراء من خارج اإلدارة‪ ،‬هل تم توثيق املعلومات املقدمة ً‬
‫والصالحية؟‬
‫ً‬
‫اعتمادا على البنود‬ ‫‪ -7‬إذا استخدم املراجع أساليب العينات‪ ،‬هل توثق أوراق العمل عملية اختيار العينة‪ ،‬تغطيتها واستنتاجاتها‬
‫التي تم اختيارها؟‬
‫‪ -8‬إذا كانت االستنتاجات قائمة على فحص البيانات املختارة‪ ،‬هل تشير أوراق العمل إلى صالحية إجراءات املعاينة‪ ،‬بمعنى إمكانية‬
‫اعتمادها من وحدة‪/‬مجموعة فنية مساعدة؟‬
‫‪ -9‬هل تدعم االستنتاجات والتوصيات املوجودة في أوراق عملك استنتاجات وتوصيات التقرير؟‬
‫‪ - 10‬هل كل ورقة عمل لها‪:‬‬
‫‪ ‬رقم أو رمز في الفهرس؟‬
‫‪ ‬اسم املعد؟‬
‫‪ ‬تاريخ اإلعداد؟‬
‫‪ ‬معلومات عن الغرض واملصدر (ربما على الورقة األولى للمجموعة)‪0‬‬
‫‪ ‬قائمة تفسيرية لكل العالمات والرموز املستخدمة (ربما على الصفحة األولى للمجموعة)؟‬
‫‪ ‬أرقام صفحات؟‬
‫‪ - 11‬هل تحتوي كل مجموعة ‪ /‬مجلد على‪:‬‬
‫‪ ‬غالف كامل‬
‫‪ ‬جدول محتويات؟‬
‫‪ ‬نظام فهرسة منطقي ومفهوم؟‬
‫‪ - 12‬هل هناك جدول محتويات رئيس ي يتضمن كل املجموعات ‪ /‬املجلدات؟‬
‫‪ - 13‬هل يناقش كل موجز إخباري في أوراق العمل‪:‬‬
‫‪ ‬األهداف؟‬
‫‪ ‬العمل املنجز؟‬
‫‪ ‬العمل املخطط ولكن لم ينفذ بعد؟‬
‫‪ ‬الحقائق؟ واألدلة التي تم الحصول عليها؟‬
‫‪ ‬مصادر املعلومات؟‬
‫‪ ‬االستنتاجات؟‬
‫‪ ‬التوصيات؟‬
‫عند تحديد نوعية اإليجاز سواء اإلخبارية أو الجداول القيادية يجب مراعاة متطلبات املهمة وتحفظاتها‪ ،‬وتذكر‪ ،‬استخدام‬
‫الجداول املوجزة من أجل سهولة فهم النتائج واالستنتاجات لتظهر التحليل األساس ي أو نتائج تحليل البيانات الغير معالجة‪.‬‬
‫‪ - 14‬هل تم إبعاد أوراق العمل املحظورة واملحمية عن تلك الغير محظورة؟‬
‫‪ - 15‬هل تم ختم الطرف األعلى واألسفل من كل ورقة عمل تحمل مواد محظورة بختم الحظر املالئم (إن وجد)؟‬
‫ً‬ ‫ً‬
‫تذكر أن تحتفظ بكل أوراق العمل املحظور مقفال عليها في دوالب حفظ مالئم عندما تكون متروكة أو غير مستخدمة‪ ،‬أيضا تذكر‬
‫أن تقفل على جميع أوراق العمل عندما ال تكون مستخدمة بواسطتك أو بواسطة أي موظف أخر مخول باستخدامها‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 92‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫سالمة حفظ وحماية أوراق العمل‪:‬‬

‫الحفاظ على سالمة أوراق العمل‪:‬‬
‫من أجل حماية أوراق العمل يجب التأكد من‪:‬‬
‫أنه يمكن الوصول إليها فقط من خالل األشخاص املخولين بذلك‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫أن يتم تخزينها في مكان آمن ضد السرقة أو التلف الغير مقصود‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫مع مراعاة اتخاذ االحتياطات التالية‪:‬‬
‫ال تترك أوراق العمل في أماكن يمكن معها الوصول إليها من خالل أفراد غير مصرح لهم باالطالع عليها‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫عند حفظ أوراق العمل في دواليب حفظ غير مقفلة أو حاويات يجب مراعاة أن تحفظ أوراق العمل ذات الحساسية‬ ‫‪‬‬
‫الخاصة أو التي ال يمكن استعادتها في أماكن مقفلة‪.‬‬
‫إذا تطلب األمر حمل أوراق العمل خارج مقر جهة عملك‪ ،‬ال تترك األوراق مبعثرة حينما تكون في الخارج‪ ،‬يجب أن تحتفظ‬ ‫‪‬‬
‫ً‬
‫بها في حقائب مقفولة ويجب أن تقفل الغرفة أيضا‪.‬‬
‫إذا كانت األوراق في سيارة ليس بها أحد ضع األوراق في مؤخرة السيارة واقفل عليها وهذا أفضل من تركها على املقعد أو‬ ‫‪‬‬
‫أرضية السيارة‪.‬‬
‫وبالرغم من مسئوليتك عن سالمة أوراق العمل التي تعدها‪ ،‬إال أن على إدارة املراجعة واملسئولين فيها التأكد من أن كل‬
‫احتياطات األمن معمول بها‪ ،‬وإذا لم تكن إجراءات األمن مرضية عليك إبالغ املشرف عليك‪ ،‬وبما أن مسودات التقرير تعد جزء‬
‫ً‬ ‫ً‬
‫متكامل من ملفات أوراق العمل فيتم حمايتها أيضا ملنع إفشاء محتوياتها قبل األوان‪ ،‬وأيضا لحمايتها من السرقة أو التلف‪.‬‬
‫اإلجراءات املتبعة في حالة سرقة أو ضياع أوراق العمل‪:‬‬
‫يمكن أن تحدث سرقة أوراق العمل الخاصة بك بغض النظر عن االحتياطات املتخذة‪ ،‬وإذا توصلت إلى أن أوراق العمل‬
‫ً‬
‫املفقودة قد سرقت غالبا عليك باتخاذ اإلجراءات التالية‪:‬‬
‫ً‬
‫بلغ مدير البناية فورا و‪ /‬أو إدارة األمن في املبنى بعملية السرقة التي تمت باعتبار أن لها القدرة على التقص ي عن أمر‬ ‫‪‬‬
‫السرقة وبالطبع تعتمد درجة التقص ي على الظروف املحيطة بالسرقة‪.‬‬
‫بلغ املشرف املسئول عن املهمة ً‬
‫فورا بصورة رسمية بتحرير مذكرة بتفاصيل الواقعة إذا لزم األمر‪ ،‬وهذا يعتمد على مدى‬ ‫‪‬‬
‫حساسية وارتباط أوراق العمل باملهمة‪ ،‬ويجب أن تتضمن املذكرة كل الحقائق املتداخلة في الواقعة بما فيها‪:‬‬
‫التاريخ والزمن التقريبي لوقوع السرقة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫كيف سرقت أوراق العمل (التعدي على املكتب أو دواليب حفظ امللفات)‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫أسماء األشخاص الذين تم إبالغهم بالسرقة وأي تحريات أو أفعال تصحيحية تم أخذها‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫وصف واضح ألوراق العمل املفقودة‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫الصفحة ‪ 93‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫إحالل أوراق العمل املفقودة‪:‬‬

‫حينما ال تظهر أوراق العمل املفقودة عندئذ يجب تحديد طبيعة وحجم العمل الذي سيعاد‪ ،‬وهنا سيراعى بعض العوامل كحالة‬
‫املهمة‪ ،‬أهمية البيانات املتضمنة‪ ،‬كمية األدلة املساندة املتبقية‪ ،‬تضمين أوراق عمل أخرى تم اإلبقاء عليها في امللف ونسخة‬
‫مسودات التقارير املحفوظة‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 94‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫كتابة تقاريراملراجعة الداخلية ومتابعتها‬

‫الفرق بين الكتابة والتحدث‪:‬‬
‫ً ً‬
‫إن جزءا كبيرا من نشاطنا اليومي يدور حول اللغة‪ ،‬إما قارئين ملا هو مكتوب أو بالكتابة ناقلين ألفكارنا‪ ،‬وذلك بتدوينها الطالع‬
‫اآلخرين عليها أو للرجوع إليها كلما دعت الحاجة وبين الكتابة للمقال أو الخبر أو خالفه وبين التحدث به اختالفات نورد بعضها‬
‫فيما يلي‪:‬‬
‫أ) الكتابة ثابتة ال تنمحي على مر األيام والسنين‪ ،‬ولذلك فهي أقدر على ربط األشياء ببعضها‪ ،‬بخالل الحديث‬
‫الشفهي الذي يتناول لفترة من الزمن ويمكن أن ُينس ى بعضه‪ ،‬والتفكير في جمع القرآن وتدوينه خير شاهد على‬
‫ذلك‪.‬‬
‫ً‬
‫ب) تتيح الكتابة لإلنسان أن يتصل بعدد أكبر بكثير مما يتيحه الحديث‪ ،‬فالخطيب مثال يصل حديثه إلى مستمعيه‬
‫ً‬ ‫ً‬
‫وهم محدودون جدا‪ ،‬أما إذا كان حديثه مكتوبا فإنه يصل إلى كل من يقرأه في وقته من جيله ومن يأتي بعده‪.‬‬
‫ج) تحديد الهدف والتفكير فيما يكتب‪ ،‬فاملوقف املشترك بين املتحادثين وتطابقه في التفكير يجعل املتحادثين‬
‫ً‬
‫يعرفان الهدف من وراء الحديث‪ ،‬الن كل واحد يعرف تماما فيما يدور الحديث بينهما وتتضح أهدافه‪ ،‬أما‬
‫الكتابة فال يوجد هذا املوقف املشترك بين الكاتب والقارئ ومن ثم يحتاج الكاتب إلى تحديد هدفه مما يكتب‬
‫ً‬
‫بكل وضوح‪ ،‬كما يجب عليه أيضا أن يفكر في أشياء عدة منها‪ ،‬ملاذا هو يكتب؟ وما الذي يريد توصيله إلى‬
‫ً‬
‫القارئ؟ أو هو يصف شيئا ما رآه‪ ،‬أم أنه يهدف إلى توضيح مسألة ما للقارئ‪ ،‬أم أنه يهدف إلى تحليل قضية‬
‫معينة للقارئ‪ ،‬وهكذا يجب أن تكون األهداف واضحة في ذهن الكاتب حتى يستطيع صياغة الرسالة املكتوبة‬
‫لتصل املعلومة واضحة إلى ذهن القارئ‪.‬‬
‫د) سالمة اللغة فالجمل واأللفاظ في لغة الحديث تميل إلى اإليجاز وعدم التقيد بقواعد اللغة في الغالب‪ ،‬أما في‬
‫الكتابة فإن على الكاتب االلتزام بقواعد اللغة‪ ،‬والحفاظ على الرسم الصحيح لأللفاظ عندما يكتبها‪ ،‬وإذا‬
‫كانت تميل إلى العمومية فال بد من تحديد داللتها املقصودة عند الكتابة‪ ،‬وكمثال على ذلك املسودات التي‬
‫تكتب قبل الخروج بها بصورة نهائية‪ ،‬فهي تمثل محاولة الكاتب مراجعة األلفاظ الواردة بها وتصحيح رسمها‪،‬‬
‫ً‬
‫وتحديد داللتها‪ ،‬والتأكد من صحتها كما يراجع الجمل ليضيف إليها توضيحا‪،‬‬
‫ه) التحدث يعتمد على اللقاء املباشر وما يصاحبه من مؤثرات تساعد على إقناع السامع والتأثير عليه‪ ،‬أما الكاتب‬
‫فيحتاج إلى ترتيب أفكاره ووصفها في تسلسل منطقي واضح تساعد القارئ على االنتقال من فكرة إلى أخرى‬
‫دون صعوبة أو انقطاع‪ ،‬وبالتالي فإن على الكاتب أن يحسن صياغة أفكاره في لغة سليمة واضحة ومحددة‬
‫ً‬
‫مؤيدا أحكامه بالبراهين (األدلة) الكافية‪ ،‬كما يراعي في عرضها الترتيب املنطقي‪.‬‬
‫ومما سبق يمكن القول بأن الكتابة تعني استخدام الكلمات بعناية لنقل األفكار واملعاني للمتلقي‪ ،‬كما يجب عند الكتابة فهم‬
‫العناصر التي تحدد حالة الكتابة وهي‪:‬‬
‫املوضوع‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫الغرض من الكتابة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫القارئ الذي تكتب له‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫ولذا فإن عدم فهم هذه العناصر قد يؤدي إلى إنتاج غير مرض ي وعدم الوضوح وإبطاء عملية الكتابة‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 95‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫اإلطارالعام للكتابة‬
‫تعتبر الكتابة موهبة سواء كانت أدبية أم علمية‪ ،‬ولكل كاتب أسلوبه املتميز وشخصيته الفردية في االختيار والعروض‪،‬‬
‫وسنعرض بعض العناصر التي تساعد الكاتب على اإلخراج املميز ملا يريد أن يكتب‪.‬‬
‫اللفظة‪:‬‬
‫ً‬
‫األلفاظ هي رموز لألشياء التي نراها أو نحسها أو نسمعها أو نلمسها أو نتذوقها أو نفعلها‪ ،‬وهي أيضا رموز للتجارب اإلنسانية‬
‫التي نمر بها‪ ،‬وهذا يعني أن األلفاظ ال توجد في ذاتها‪ ،‬بل في رموز ملدلوالت خارجة عنها‪ ،‬ويستعيض باللفظة عن الش يء ذاته مثال‪:‬‬
‫" عين " أو " سيارة " فإن هاتين اللفظتين ترمزان لألداة التي نبصر بها‪ ،‬ولآللة التي نستخدمها في التنقل‪ ،‬وهما شيئان خارجان عن‬
‫اللفظتين‪.‬‬
‫وقد تستخدم اللفظة الواحدة ألكثر من داللة‪ ،‬وتستطيع أن تعرف أي هذه الدالالت للفظة هو املقصود من تركيب الكالم‬
‫وسياقه والعبارات التالية توضح املقصود بالكالم السابق‪:‬‬
‫اذهب إلى العين وإمالء الدلو تعني عين املاء‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫إن عيني ال ترى األشياء البعيدة تعني حاسة البصر‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫فالن هو عينهم على أعدائهم تعني الجاسوس‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫فالن هو العين في قوامه تعني كبير القوم‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫شروط اللفظة الجیدة‪:‬‬
‫‪ -1‬الدقة في اختيار اللفظة‪ ،‬حيث إن الدقة في استخدام األلفاظ تدل على ما يقصده الكاتب بالضبط وتجنبه الوقوع في الخطأ‪،‬‬
‫ولها شرطان‪:‬‬
‫ً‬ ‫ً‬ ‫ُ‬
‫أ ‪ -‬التمييز بين املترادفات‪ ،‬والترادف ظاهرة موجودة في معظم اللغات وهي ألفاظ تختلف في النطق ولكنها تعطي معنا واحدا أو‬
‫ُ‬ ‫ً‬
‫متشابها‪ ،‬مثل‪( :‬خاف – فزع – خش ي – وجل – ارتاع – ذعر)‪ ،‬فمعانيها تدور حول الخوف‪.‬‬
‫ب ‪ -‬سياق اللفظة املناسب‪ ،‬فينبلي الحرص على استخدام اللفظة في مكانها املناسب وسياقها والصحيح‪ ،‬مثل‪( :‬ريح عاصف‪ ،‬برد‬
‫قارس‪ ،‬حر الفح) فكلها بمعنى شديد‪.‬‬
‫ً‬
‫‪ -2‬الدقة في تحديد اللفظة‪ ،‬فهناك ألفاظ ذات داللة عامة‪ ،‬فكلما كانت األلفاظ تميل إلى العمومية كانت أكثر غموضا‪ ،‬وتكون‬
‫األفكار املرتبطة بها محيرة في فهم املقصود‪ ،‬مثال‪( :‬يستقبل الناس الكعبة في صالتهم‪ ،‬فكلمة الناس عامة ويستحسن استخدام‬
‫ً‬
‫لفظة أكثر تحديدا " املسلمون " فتصبح الجملة يستقبل املسلمون الكعبة في صالتهم)‪ ،‬مثال آخر‪ :‬كانت املواد املستخدمة في‬
‫البناء غير مطابقة للمواصفات فكلمة املواد هنا عامة يجب تحديد نوعية املواد غير املناسبة في الجملة‪ ،‬أما إذا كانت املواد جميعها‬
‫غير مناسبة‪ ،‬فيمكن أن نضيف كلمة " جميعها " إلى املواد فتصبح بعد التعديل كالتالي‪:‬‬
‫كانت املواد الحديدية املستخدمة في البناء غير مطابقة للمواصفات‪ ،‬أو كانت جميع املواد املستخدمة في البناء غير مطابقة‬
‫للمواصفات‪.‬‬
‫‪ -3‬تحري اللفظة الصحيحة‪ ،‬بحيث تكون األلفاظ املستخدمة من اللغة الفصحى ويتجنب استخدام األلفاظ العامية أو اللهجات‬
‫املحلية التي يقتصر فهمها على مجموعة من الناس فإذا كتبت باللغة العربية فتوقع أن يفهمك كل من يعرف العربية بغض النظر‬
‫عن جنسه أو دينه أو وطنه‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 96‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫الجملة‪:‬‬
‫تتكون الجملة القوية املؤثرة من األلفاظ السليمة الصحيحة‪ ،‬والجمل نوعان‪:‬‬
‫الجملة النحوية‪:‬‬
‫وتتكون من ركنيين أساسيين هما‪( :‬املبتدأ والخبر‪ ،‬الفعل والفاعل)‪ ،‬وقد تكون الصورة واضحة من هذين الركنيين أو قد يحتاج‬
‫ُ‬
‫األمر إلى جمل أخرى مثل جملة الشرط أو جملة الجواب أو جملة الصلة وهكذا‪ ،‬مثال‪:‬‬
‫عاد محمد (جملة سليمة مكونة من فعل وفاعل) لكن قد يرد سؤال من أين عاد محمد؟ فتحتاج الجملة إلى زيادة كي تكتمل بها‬
‫الفكرة‪ ،‬فنكمل بقولنا‪ :‬عاد محمد من زيارته ملكة املكرمة‪.‬‬
‫الجملة املعنوية‪:‬‬
‫وهي التي تحمل فكرة تامة‪ ،‬ولكي نكتب جملة ذات فكرة تامة فإن األمر يحتاج إلى التفكير فيما سنكتب بحيث ال نجعل األلفاظ‬
‫تتدفق مباشرة من الذهن إلى القلم دون مرور بعملية التفكير‪ ،‬وللحصول على أفكار قوية تستوعب املوضوع فإن على الكاتب أن‬
‫يتمهل ويتأنى ويتدبر في صياغة الجمل‪ ،‬وحتى تخرج صحيحة وقوية ينبلي أن تتوافرفيها الشروط التالية‪:‬‬
‫أ ‪ -‬أن تكون الجملة ملتزمة بقواعد النحو فال يمكن كتابة جملة سليمة إال إذا كانت موافقة لقواعد النحو‪.‬‬
‫ب ‪ -‬أن تكون الجملة موجزة بحيث ال تشتمل على ألفاظ ال تخدم الفكرة‪ ،‬وال تكون مطولة فتفقد الجملة قوتها وتأثيرها على‬
‫القارئ‪.‬‬
‫ج ‪ -‬أن تكون الجملة واضحة بحيث تكون ألفاظها ذات دالالت واضحة غير متداخلة في األفكار‪ ،‬وال تؤدي إلى إجهاد القارئ في‬
‫ً‬
‫املتابعة مستخدما الروابط املناسبة التي تصل بين أكثر من فكرة‪ ،‬ووضع عالمات الترقيم املناسبة ملساعدة القارئ والكاتب على‬
‫تحديد عالقة بعض أجزاء الجملة ببعض‪.‬‬

‫الفقرة‪:‬‬
‫الفقرة قالب من التعبير اإلنشائي تتألف من عدة جمل جيدة وتتناول فكرة رئيسة واحدة‪ ،‬ويمكن أن تقوم الفقرة بذاتها عندما‬
‫ً‬
‫تتناول فكرة واحدة مستقلة‪ ،‬ويمكن أن تكون وحدة في مقال يعالج موضوعا يشتمل على عدد من األفكار الرئيسة‪،‬‬
‫والفقرة ليس لها مقياس محدد لطولها‪ ،‬إنما يعتمد ذلك على طبيعة فكرتها‪ ،‬فإذا كانت الفكرة بسيطة فإن الفقرة تميل إلى‬
‫القصر‪ ،‬أما إذا كانت الفكرة معقدة وتحتاج إلى قدر كبير من العرض واملناقشة فإن الفقرة تميل إلى الطول إلى حد ما‬
‫واألساس أال تكون الفقرة قصيرة بالقدر الذي يجعل الفكرة األساسية غير واضحة أو غير وافية‪ ،‬كما يجب أال تكون طويلة بالقدر‬
‫الذي يجعل فكرتها األساسية مضطربة ومتشابكة مع أفكار رئيسة أخرى‪.‬‬
‫وللفقرة القوية املؤثرة بعض املقومات وهي‪:‬‬
‫أ ‪ -‬أن تكون الفقرة محددة‪ :‬وذلك بتحديد موضوع الفقرة بفكرة رئيسة واحدة تدور الكتابة حولها‪.‬‬
‫ً‬ ‫ً‬
‫ب ‪ -‬أن تكون الفقرة مترابطة‪ :‬واملقصود بذلك أن تكون األلفاظ والجمل في الفقرة متصلة بفكرتها األساسية اتصاال مباشرا‪ ،‬ألن‬
‫الخروج على الفكرة يشتت ذهن القارئ ويصرفه عن املتابعة‪.‬‬
‫ج ‪ -‬أن تكون الفقرة متسلسلة‪ُ :‬ويقصد بذلك أن نجعل القارئ ينتقل في يسر وسهولة من جملة إلى أخرى فال يواجه وهو يقرأ‬
‫الفقرة بقفزات وال انقطاع في األفكار‪.‬‬
‫وهذه السالسة تعتمد على طبيعة الفكرة التي تتناولها الفقرة‪ ،‬فقد تحتاج إلى وصف أو مقارنة أو تحليل‪ ،‬وهذا يتطلب عالقة‬
‫منظمة توفر سهولة حركة الفقرة والتي من أشكالها‪:‬‬

‫الصفحة ‪ 97‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫الحركة الزمنية‪ :‬وهي الرد أو الشرح للفقرة حسب التسلسل الزمني لوقوعها كاألحداث التاريخية‪ ،‬أو شرح لخطوات إنجاز عمل‬
‫ما‪.‬‬
‫الحركة املكانية‪ :‬إذا أردت وصف ش يء ما فإن الترتيب املكاني يعد األسلوب األمثل لبناء الفقرة‪ ،‬وعلى الكاتب أن يتحاش ى الفقرات‬
‫ً‬
‫السريعة فال يبدأ بوصف اليمين ثم يقفز إلى أقص ى اليسار مرة واحدة عند وصف إنسان‪ ،‬مثال‪:‬‬
‫االنتقال من التخصيص إلى التعميم أو العكس‪ :‬وذلك بعرض سلسلة من الجزئيات التي تؤدي إلى تقرير عام‪ ،‬أو إعطاء حكم عام‬
‫ً‬
‫في بداية الفقرة‪ ،‬ثم يورد الكاتب األمثلة والشواهد لهذا الحكم‪ ،‬وهذا األسلوب أكثر استخداما‪.‬‬
‫االنتقال من السؤال إلى الجواب‪ :‬فإذا بدأ الكاتب الفقرة بسؤال يتضمن الفكرة األساسية‪ ،‬فإن عليه اإلجابة عن هذا السؤال‪.‬‬
‫إن الهدف مما تقدم تكوين فقرة أو فقرات تمكن القارئ من إدراك العالقة بين كافة املعلومات على نحو صحيح‪.‬‬

‫التفكيروجمع املعلومات والتخطيط للكتابة‪:‬‬

‫على الرغم من أن بعض الكتاب يحاولون العمل في ظل وجود حقائق ومفاهيم خاصة تكونت لديهم من تكرار تنفيذ مهام‬
‫املراجعة‪ ،‬وهذه العناصر في أذهانهم‪ ،‬إال أن الكتاب األكفاء‪ ،‬هم الذين يستخدمون استراتيجيات التفكير والتنظيم ملساعدتهم‬
‫ً‬
‫على فصل وتطوير كل عنصر من عناصر التقرير‪ ،‬إذا أن التفكير والتنظيم يساعدان على ضبط مشروع الكتابة‪ ،‬فضال عن أن‬
‫طريقة التفكير تساعد في تحديد البيانات‪ ،‬الحقائق‪ ،‬التفاصيل‪ ،‬واألفكار التي في ذهن الكاتب‪ ،‬ويضعها في عناصر أساسية‬
‫ملساعدته على تحديد املعلومات واملفاهيم التي يجب أن تتضمنها رسالته أو تقريره‪ ،‬وهذا بمثابة التحضير أو التخطيط للكتابة‬
‫ً‬
‫وعلى الكاتب أن يطرح عددا من األسئلة عند الكتابة مثل‪:‬‬
‫ما هو املوضوع الذي أكتب عنه؟‬ ‫‪‬‬
‫ما هي الرسالة التي أريد إيصالها إلى القارئ؟‬ ‫‪‬‬
‫وكيف أستطيع إقناع القارئ؟‬ ‫‪‬‬
‫ما هي املعلومات التي يحتاجها القارئ حتى يتجاوب مع ما أريد؟‬ ‫‪‬‬

‫إن اإلجابة على هذه األسئلة جميعها سوف تشكل صلب التقرير الذي تكتب عنه‪ ،‬إن استهالك كتابة التقرير بالتحليل‬
‫والتخطيط يلقي باالهتمام على األهداف الواجب تحقيقها‪ ،‬ويكثف من الجهود للعمل في سبيل ذلك‪ ،‬فالكاتب عليه أن يفرق بين‬
‫النقاط األساسية والنقاط الفرعية التي سيعتمد عليها في عمله لكي يتمكن من حصر ومعرفة ما هو متوافر لديه من معلومات‪،‬‬
‫وتحديد النقص الذي يجب عليه استكماله‪.‬‬
‫ً‬ ‫ً‬
‫إن تحديد العناصر األساسية للتقرير املراد كتابته يرتبط ارتباطا وثيقا بقيام كاتب ومعد التقرير بتحليل الغرض من التقرير‪،‬‬
‫ً‬
‫وأهميته‪ ،‬ودور املنشأة واألفراد املوجه إليهم التقرير‪ ،‬وصلب التقرير هو ما تمثله اإلجابة على األسئلة املشار إليها سابقا‪.‬‬
‫فإن الفهم الواضح واملوضوعي للغرض من التقرير هو مهمة كاتب التقرير في املقام األول‪ ،‬فيجب أن يأخذ ذلك في حسبانه عند‬
‫الكتابة حتى يمكنه الخروج بتقرير فعال يؤدي الغرض منه‪ ،‬كما يجب على كاتب التقرير أن يأخذ في اعتباره القارئ‪ ،‬فهو العنصر‬
‫وبناء على ذلك‪ ،‬فإن على الكاتب أن ُيضمن تقريره العبارات واألفكار واملصطلحات التي‬‫الهام والذي من أجله يتم إعداد التقرير‪ً ،‬‬
‫يريد أن ينقلها إلى القارئ‪ ،‬باإلضافة إلى إمداد القارئ بما يطلبه‪ ،‬ويجب كذلك على كاتب التقرير أن يتأكد من أن كل املعلومات‬
‫الضرورية متوافرة وموجودة بالتقرير " أدلة ومؤيدات وإثباتات " وذلك حتى يكون له صدى لدى قارئ التقرير‪ ،‬و توفر كل‬
‫املعلومات واملؤيدات في التقرير يساعد الكاتب على إقناع القارئ بصحة املعلومات التي يوردها التقرير ويؤيد ما ذهب إليه الكاتب‪،‬‬
‫ً‬
‫ويكون أثر ذلك إيجابيا على الكاتب والقارئ‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 98‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫وتقع على الكاتب مسئولية تقييم املعلومات والحقائق والبيانات التي توصل إليها‪ ،‬فعليه أن يراجع النتائج ويتأكد من أن‬
‫االستنتاجات تعضدها املستندات الخاصة بها‪ ،‬وأن يتأكد من أن املعلومات كاملة‪ ،‬وهناك خطوة مهمة يغفلها كثر من كتاب‬
‫التقرير‪ ،‬وهي توفير االهتمام بالبنود الظاهرة والرئيسة‪ ،‬الن كفاءة التقرير تقوم على ذلك‪ ،‬فإذا ما أراد كاتب التقرير أن يؤكد على‬
‫نقاط معينة‪ ،‬فإن عليه التحقق من خصائص هذه النقاط‪ ،‬فيجب عليه أن يتعامل مع املعلومات املتوافرة لديه بموضوعية وأن‬
‫ً‬
‫يفرق بين املبادئ الرئيسة والفرعية‪ ،‬فالبنود ذات األهمية الكبرى يجب أن تعرض أوال وتتوالى البنود في األهمية‪ ،‬فإن درجة أهمية‬
‫املادة بالنسبة للقارئ والغرض من التقرير هو التنظيم الفعال للتقرير‪.‬‬
‫ً‬
‫وأخيرا هناك إشارات توضع بين الكلمات أو الجمل في الكتابة‪ ،‬لتسهل على القارئ أو الكاتب ضبط معاني النص‪ ،‬وإيضاح‬
‫مقاصده‪ ،‬فال يقع التباس فيها‪ ،‬ومن هذه العالمات‪ ،‬الفاصلة‪ ،‬النقطة‪ ،‬النقطتان‪ ،‬عالمة الحذف‪ ،‬عالمة االستفهام‪ ،‬عالمة‬
‫التعجب‪ ،‬الشرطة‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 99‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫إعداد وكتابة تقاريراملراجعة‬

‫ما هو التقرير؟‬
‫التقرير عبارة عن رسالة عن موضوع أو موضوعات محددة مصاغة بطريقة موضوعية وكافية‪ ،‬إلعطاء وجهة نظر واضحة‬
‫وصحيحة ال مجال فهيا لالجتهاد والتفسير ويشمل الرسائل الشخصية‪ ،‬الطلبات‪ ،‬تقارير املراجعة‪ ،‬التقارير اإلدارية الفنية‪.‬‬
‫ملاذا تكتب تقاريراملراجعة؟‬
‫ُ‬
‫تعد التقارير‪:‬‬
‫ملعاونة الجهة الخاضعة للمراجعة‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫للحصول على اتفاق بشأن البيانات التي تم جمعها‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫للحصول على رد فعل بشأن االقتراحات‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫للتشجيع على اتخاذ اإلجراء التصحيحي‪.‬‬ ‫‪-‬‬

‫أساليب كتابة تقاريراملراجعة‪:‬‬

‫ّ‬
‫يمكن التقرير الجيد القارئ من فهم رسالة الكاتب بسهولة وبأسرع ما يمكن‪ ،‬ومن أجل تحقيق هذا الهدف‪ ،‬يجب أن يميز‬
‫ً‬
‫الكاتب بين عملية تجميع املعلومات وبين صياغتها في شكل تقارير‪ ،‬وتعتبر عملية جمع البيانات عملية استقرائية تماما‪ ،‬مثلما‬
‫ً‬
‫يفعل العالم‪ ،‬إذ يبدأ املراجع بفرضية‪ ،‬ثم يجمع البيانات التي تؤيد فرضيته تلك أو تنفيها‪ ،‬وهو يحاول دائما تعديل هذه الفرضية‬
‫لتتالءم مع البيانات كلما تقدمت به املراجعة‪ ،‬وال يستطيع املراجع أن يتأكد من النتائج إال إذا تم تجميع البيانات كلها أو معظمها‪،‬‬
‫كما ال يمكن أن يبدأ عملية املراجعة دون وجود بعض األفكار عما يتوقع وجوده‪ ،‬ومرحلة تجميع البيانات أثناء مهمة املراجعة‬
‫هي في الواقع بحث عن الحقائق التي تثبت فرضيتها ‪0‬‬
‫األسلوب االستقرائي‪:‬‬
‫تعكس التقارير في أحيان كثيرة نفس التركيب االستقرائي املستخدم في تجميع املعلومات‪ ،‬وبمعنى آخر تتدفق استنتاجات‬
‫التقرير أو النقاط الرئيسة في ثنايا األقسام‪ ،‬وهذا الترتيب يعيق عملية االتصال‪ ،‬الن الكاتب وحده هو الذي يعلم إلى أين تتجه به‬
‫الحقائق‪ ،‬أما القارئ فيظل غير متأكد من الرسالة العامة التي تؤيدها الحقائق واألدلة‪ ،‬وال يستطيع القارئ أن يقيم أهمية أي بند‬
‫ً‬ ‫ً‬ ‫ً‬
‫وعليه أن يسترجع املجموعة الكاملة للحقائق حتى يصل إلى االستنتاج‪ ،‬ويضع هذا التركيب عبئا ثقيال على القارئ خصوصا إذا‬
‫كانت املادة معقدة‪0‬‬
‫اقرأ املثال التالي‪ ،‬ثم قدم وجهة نظرك‬
‫مثال رقم (‪ )1‬املطابقة‪:‬‬
‫وتقض ي القسم ( ‪ )2-7‬من القسم (‪ ، )9‬أن تراجع األصول املتواجدة في الحساب االئتماني أو لصالحه ‪ ،‬كل عام على األقل‬
‫ً‬
‫وخالل مدة ( ‪ ) 15‬شهرا من تاريخ آخر مراجعة‪ ،‬ويستخدم االئتمان سجل رقابة يدوي لتدوين وجدولة تواريخ املراجعة‬
‫ُ‬
‫السنوية لألصول‪ ،‬ويوفرلنا تقرير" األصول لدى اإلدارة العليا " قائمة بالحسابات االئتمانية ( ولم تجرأية مطابقة بين سجل‬
‫الرقابة اليدوي ‪ ،‬وتقرير " األصول لدى اإلدارة العليا " خالل فترة التدقيق ) وذلك لم يكن في استطاعة الوحدة التثبت من‬
‫أن كافة الحسابات االئتمانية موضوع القاعدة رقم (‪ )9‬قد جرت مراجعتها وتدقيقها كما ينبغي على أن مطابقة سجل الرقابة‬
‫ُ‬
‫اليدوي بالتقرير من دواعي التأكد من أن كافة الحسابات االئتمانية قد أدرجت في سجل الرقابة اليدوي وبالتالي جدولة‬
‫ً‬
‫ملراجعة األصول سنويا‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 100‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫بعد املناقشة يمكن قول اآلتي‪:‬‬

‫إن على كاتب التقرير أن يستقطب اهتمام قرائه ويحفزهم للمزيد من القراءة‪ ،‬ويتمخض عن ذلك ردود أفعال إيجابية‬
‫وفورية‪ ،‬وهو أي الكاتب ال يرغب أن يجتهد قراؤه لتحديد ما يود إبالغه إليهم عبر تقريره أو رسالته‪ ،‬إن املثال السابق ال يسترعي‬
‫اهتمام القارئ‪ ،‬ألنه أي القارئ ال يهتم بما فعلته وكيف فعلته‪ ،‬وإنما يهمه أن يعرف نتائج عملك واستنتاجاتك والحقائق‪ ،‬أو‬
‫ً ً‬
‫اآلثار الناتجة عن الحاالت التي جرى فحصها واختيارها‪ ،‬أما تلك املعلومات فإنها ال تشكل اهتماما كبيرا للقارئ إال بالقدر الذي‬
‫توفره من تعزيز وإيضاح ملضمون الرسالة التي تود إبالغها‪.‬‬
‫ً‬
‫وللمراجعين أسبابهم املنطقية واملقبولة أحيانا حين يستهلون مرئياتهم بإعطاء معلومات وخلفيات عن اإلجراءات ألن هدفهم‬
‫ً‬
‫توفير معلومات للقارئ تمهيدا إلقناعه بصحة ما توصل إليه املراجع‪ ،‬ولكي يتفهم القارئ كيف يكون غياب املطابقة مع سجل‬
‫ً‬
‫الرقابة مخالفة‪ ،‬فإن املراجع يعتقد أنه يتعين على القارئ أن يكون عارفا بمضمون القاعدة رقم (‪ ،)9‬وعلى كل حال‪ ،‬فإن كتابة‬
‫ً‬ ‫ً‬
‫تقارير املراجعة تتطلب نموذجا منطقيا يقدم للقارئ‪:‬‬
‫ما هو استنتاجك؟‬ ‫‪-‬‬
‫ما هو التعزيز " الدليل " املتوفر لديك؟‬ ‫‪-‬‬
‫ملا هذا الش يء مهم؟‬ ‫‪-‬‬
‫وما الذي يجب أن نعمله؟‬ ‫‪-‬‬
‫‪-‬‬
‫األسلوب االستنتاجي‪:‬‬

‫يساعد األسلوب االستنتاجي على انسجام القارئ مع التقرير‪ ،‬حيث تنساب الحقائق املعززة في ثنايا التقرير‪.‬‬
‫مثال رقم (‪)2‬‬
‫لوحظ عدم اكتمال مستندات القروض التجارية التي قدمها البنك‪ ،‬فهناك ما نستبه ‪ % 25‬من مجموعة املائة ملف التي تم‬
‫فحصها‪ ،‬لم توجد من بينها مستندات وثائق التأمين‪ % 18 ،‬منها تفتقر إلى املعلومات األساسية الالزمة‪ % 12 ،‬منها ال تحمل‬
‫التوقيعات الضرورية املطلوبة‪.‬‬
‫ً‬ ‫ً‬ ‫ُ‬ ‫ً‬ ‫ً‬
‫عند التأمل في هذا املثال‪ ،‬نجد أن الجملة األولى قد تضمنت استنتاجا رئيسيا‪ ،‬في حين أعطت الجملة الثانية دليال ثبوتيا معززا‪،‬‬
‫والكاتب الذي يرغب في أن يكون تركيزه األكبر على عرض الحقائق املجردة‪ ،‬وبدرجه أقل على االستنتاجات قد يستغني عن الجملة‪،‬‬
‫ً‬ ‫ً‬
‫وهو بذلك يقدم عرضا إحصائيا‪ ،‬ومن ناحية أخرى فإن الكاتب " املراجع " الذي يبدأ تقريره بالجملة األولى ال يمكنه أن يقف عند‬
‫هذا الحد‪ ،‬إذ أن هذا التعميم الذي أشار إليه بعدم اكتمال املستندات يحتاج إلى ما يعززه‪.‬‬
‫بمقارنة هذا املثال مع املثال السابق ‪ ،‬نالحظ أن املثال األخير "استنتاجي " يتحاش ى اإلشارة إلى إجراءات املراجعة‪ ،‬إال أنه في‬
‫ً‬
‫الوقت نفسه يتضمن إشارات إلى النطاق وحجم العينة التي جاءت في بيان النتائج وبدال من القول " إننا راجعنا ‪ 100‬ملف من‬
‫ملفات القروض ولوحظ أن ‪ %25‬منها لم توجد من بينها مستندات التأمين‪ ،‬وأن ‪ % 18‬تفتقر إلى املعلومات األساسية الالزمة‪،‬‬
‫ً‬
‫كما أن ‪ % 12‬منها لم تحصل على التوقيعات الضرورية املطلوبة‪ ،‬كان األحرى أن يوجز الكاتب قائال " أن ‪ 25‬في املائة من مجموع‬
‫مائة ملف جرت مراجعتها "ويمكن تطوير كثير من األمثلة على هذا األساس‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 101‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫واآلن دعنا نعود للمثال رقم (‪ ،)1‬حيث نجد أن الجمل الثالث األولى تعطي خلفية‪ ،‬ولننظر ما هو مقدار الحاجة من هذه‬
‫الخلفية؟‬
‫يقتض ي القسم (‪ )2-7‬من القاعدة رقم (‪ )9‬أن تراجع األصول املتواجدة في الحساب االئتماني أو لصالحه‪ ،‬كل عام على األقل‪،‬‬
‫ً‬
‫وخالل مدة ‪ 15‬شهرا من تاريخ آخر مراجعة ويستخدم االئتمان سجل رقابة يدوي لتدوين وجدولة تواريخ املراجعة السنوية‬
‫لألصول‪ ،‬ويوفر تقرير األصول لدى اإلدارة العليا قائمة بالحسابات االئتمانية‪0‬‬
‫إن البنود أدناه‪ ،‬تمثل املعلومات التي يجوز أن اإلدارة العليا ال تعرفها وأنها تمثل أهمية لها‪:‬‬
‫ً‬
‫القاعدة رقم (‪ )9‬القسم (‪ )2-7‬تقتض ي أن تراجع األصول املتواجدة في الحساب االئتماني‪ ،‬كل عام على األقل وخالل ‪ 15‬شهرا من‬
‫تاريخ آخر مراجعة‪ ،‬ويستخدم االئتمان سجل رقابة يدوي لتدوين وجدولة تواريخ املراجعة السنوية لألصول‪ ،‬ويوفر تقرير األصول‬
‫لدى اإلدارة العليا قائمة بالحسابات االئتمانية‪0‬‬
‫واآلن دعنا نرى كيف يمكن أن نستنتج هذه املعلومات في سطر افتتاحي أكثر مباشرة‪ ،‬إن بيان االستنتاج في الصيغة األصلية هو‪:‬‬
‫لم يكن في استطاعة الوحدة التثبت من أن كافة الحسابات االئتمانية موضوع القاعدة رقم ( ‪ ) 9‬قد روجعت كما ينبلي‪ ،‬ويشتمل‬
‫ً‬
‫ذلك ضرورة الرجوع إلى القاعدة رقم ( ‪ ) 9‬ولكنها ال تعرف تحديدا ما هو املقصود بعبارة " روجعت كما ينبلي" وقد تكون جملة‬
‫افتتاحية مباشرة مثل "إن الوحدة ليست لديها وسائل مطابقة إجرائية للتثبت من أن كافة الحسابات االئتمانية يجري تدقيقها‬
‫ً‬ ‫ً‬ ‫ً‬
‫سنويا‪ ،‬طبقا للقاعدة رقم (‪ )9‬وهي أكثر دقة وتوصيفا للمراجعة املستهدفة "‪0‬‬
‫من املسائل التي يجب فهمها والتعرف عليها أن كتابة تقارير املراجعة املالية‪ ،‬وكتابة تقارير مراجعة األداء تتشابه في عناصر‬
‫ً‬
‫وتختلف في عناصر أخرى استنادا إلى نوعية املراجعة وموضوع التقرير ولذلك يجب على املراجع أن يأخذ في االعتبار ما يلي‪:‬‬
‫ً‬
‫أن تقارير املراجعة املالية مبنية على حقائق وتعبر عن واقع الحال أيضا سواء كانت النتيجة سلبية أو إيجابية‪ ،‬وأن تقييم‬
‫األداء مؤسس على الرأي‪ ،‬ألنه يعبر عن وجهة نظر املراجع التي يتوصل إليها بعد دراسة مستفيضة وعميقة‪ ،‬وقد يؤخذ‬
‫بالتوصيات املترتبة عليها أو ال يؤخذ بها ألنه قد يكون لدى املتلقي (قارئ التقرير) وجهة نظر أخرى مبرره ملعالجة القصور أو‬
‫األخطاء التي تبينت للمراجع‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 102‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫قواعد التقرير‪:‬‬
‫هناك معايير ترتكز عليها أعمال املراجعة الداخلية‪ ،‬وتتضمن هذه املعايير ما يتعلق بالقواعد التي ينبلي مراعاتها عند إعداد‬
‫تقرير املراجعة باعتباره الوسيلة املثلى لتبليغ نتائج املراجعة‪ ،‬وتتضمن تلك القواعد ما يلي‪:‬‬
‫‪ ‬القواعد الشكلية للتقرير‪.‬‬
‫‪ ‬قواعد املضمون‪.‬‬
‫وقبل البدء في سرد تلك القواعد نذكر بأن أي تقرير مراجعة ينبلي أن يحتوي على مقدمة ثم سرد لنتائج املراجعة ثم خاتمة‬
‫ً‬
‫متضمنة للتوصيات وأن يكون التقرير مشتمال على اإلجراءات التصحيحية التي تم اتخاذها أو تالفيها وقت املراجعة لألسباب‬
‫التالية‪:‬‬
‫‪ ‬لتقديم نتائج املراجعة للمسئولين على مختلف املستويات‪.‬‬
‫‪ ‬لجعل املالحظات والتوصيات أقل عرضة لسوء الفهم‪.‬‬
‫‪ ‬لتسهيل عمليات املتابعة ملعرفة ما إذا تم اتخاذ التدابير الصحيحة املالئمة‪.‬‬
‫وتظهر أهمية تقرير املراجعة في القدرة على إقناع اإلدارة‪ ،‬أو توجيهها التخاذ اإلجراء الصحيح‪ ،‬ولتحقيق ذلك ال بد لإلدارة أن‬
‫تتطلع على التقرير وتفهم املالحظات والتوصيات الواردة به‪ ،‬وأثناء املراجعة امليدانية ينبلي شرح كيفية مناقشة التقرير وتقديم‬
‫اإليضاحات حول النتائج التي تم التوصل إليها مع املسئولين في اإلدارة محل املراجعة‪ ،‬فمن الضروري أن يكون لديهم علم مسبق‬
‫بمحتوياته‪.‬‬
‫أ‪ -‬القواعد الشكلية للتقرير‪:‬‬
‫‪ ‬الكتابة على أوراق رسمية‪.‬‬
‫‪ ‬وضع عنوان وصفي يعبر عن نتيجة الرأي أو التقرير‪.‬‬
‫‪ ‬صحة التوجيه للجهة الخاضعة للمراجعة‪.‬‬
‫‪ ‬تحديد تاريخ الرأي أو التقرير‪.‬‬
‫‪ ‬توقيع الشخص أو املؤسسة املسئولة عن الرأي أو التقرير‪.‬‬
‫‪ ‬استخدام عالمات الترقيم والوقف املناسبة‪.‬‬
‫‪ ‬قائمة باملحتويات إذا كان التقرير يحتوي على موضوعات عدة‪.‬‬
‫ب‪ -‬قواعد املضمون للتقرير‪:‬‬
‫‪ ‬شرح أية قيود فرضت على املراجعين أثناء سير مهمة املراجعة‪.‬‬
‫‪ ‬تحديد املوضوعات التي تناولتها (املراجعة)‪.‬‬
‫‪ ‬إصدار الرأي أو التقرير لألشخاص املناسبين وفي الوقت املناسب‪.‬‬
‫‪ ‬إعطاء الرأي (بااللتزام أو الخروج عن) أحكام األنظمة والتعليمات والقواعد السارية التي تخضع لها الوحدة التي تم‬
‫مراجعتها‪.‬‬
‫‪ ‬إعطاء الرأي في أي ضعف جوهري يتم اكتشافه أثناء تقييم املراجع لنظام الرقابة الداخلية‪.‬‬
‫‪ ‬كتابة الرأي أو التقرير بإيجاز ووضوح‪ ،‬مع مراعاة كفاءة املستفيد منه‪.‬‬
‫‪ ‬تضمين وجهة نظر املسئولين حول نتائج املراجعة‪.‬‬
‫‪ ‬التركيز على التوجيه البناء‪ ،‬وكتابة التقرير بصورة متوازنة‪.‬‬
‫‪ ‬تضمين االقتراحات والتوصيات الالزمة في التقرير‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 103‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫العناصر املرتبطة بمضمون التقرير‪:‬‬

‫من خالل ما تقدم بمكن التركيز على العناصر التالية‪:‬‬
‫الصياغة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫الوقت املناسب إلعداد التقرير‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫محتويات التقرير‪ ،‬وفي هذه النقطة يمكن تفصيل بعض املعلومات املتمثلة في اآلتي‪:‬‬ ‫‪‬‬
‫وصف لنطاق املراجعة وأهدافه‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫ً‬
‫إقرار بأن املراجعة قد تمت وفقا لقواعد املراجعة املتعارف عليها‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫بيان نقاط الضعف الواردة في نظام الرقابة الداخلية‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫اإلشارة إلى البنود التي تمت مراجعتها أو دراستها‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫التوصيات بشأن اإلجراءات الالزمة اتخاذها لتصحيح اإلشكاالت التي تم تسجيلها من خالل املراجعة‪ ،‬كما‬ ‫‪-‬‬
‫يجب بيان األسباب التي تكمن وراء املشاكل التي ورد ذكرها‪ ،‬وذلك بهدف تسهيل اتخاذ اإلجراءات التصحيحية‬
‫املناسبة‪.‬‬
‫اآلراء ذات الصلة التي يبديها املختصون في اإلدارة محل املراجعة بخصوص املالحظات والتوصيات والنتائج‬ ‫‪-‬‬
‫التي تم التوصل إليها‪ ،‬ويفضل أن تكون تلك اآلراء مدونة بشكل خطي‪.‬‬
‫وصف اإلنجازات الجديرة باالهتمام (النواحي اإليجابية)‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫بيان بكافة األمور واملسائل التي تتطلب املزيد من الدراسة واالهتمام‪.‬‬ ‫‪-‬‬

‫الصفحة ‪ 104‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫كیفیة تبویب املالحظات‪:‬‬

‫ً‬
‫يستحسن تبويب املالحظات التي يتم اكتشافها وفقا لآلتي‪:‬‬
‫ً‬
‫‪ -1‬وضع عناوين للقسم أو الجزء الخاص بكل مالحظة على أن يكون (قصيرا‪ ،‬له معنى‪ ،‬بناء)‪.‬‬
‫‪ -2‬وضع مقدمة قصيرة لكل عنوان‪.‬‬
‫‪ -3‬وصف الحالة‪:‬‬
‫‪ ‬صف الوضع كما وجدته‪.‬‬
‫ً‬
‫‪ ‬الصور املرئية غالبا تكون مفيدة (دليل للمالحظة)‪.‬‬
‫‪ ‬حدد هل الحالة منتشرة أو على نطاق محدود‪.‬‬
‫‪ ‬أذكر املعلومات املهمة وذات الصلة‪.‬‬
‫‪ ‬أذكر بعض األمثلة‪.‬‬
‫‪ -4‬املعيار‬
‫ومن أمثلة املعايير األنظمة‪ ،‬أهداف البرنامج‪ ،‬ويستخدم املعيار لتقييم الحاالت التي تمت مالحظتها‪ ،‬ويمكن من خالله قياس مدى‬
‫انحراف الحالة عن املعيار‪.‬‬
‫‪ -5‬األثر‪:‬‬
‫‪ ‬اشرح االختالفات بين الحالة واملعيار واذكرها على شكل بنود قابلة للقياس‪ ،‬مثل‪( :‬مبالغ‪ ،‬أوقات‪ ،‬عدد معامالت ً‬
‫سواء‬
‫كانت الحقيقية أو املحتملة‪ ،‬أو القابلة للحدوث)‪.‬‬
‫‪ ‬اقنع القارئ بأن هناك حاجة للتصحيح‪.‬‬
‫‪ ‬اشرح تصوراتك إلجراء التعديالت‪.‬‬
‫‪ -6‬السبب‪:‬‬
‫تبين أسباب االختالف‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫عدم انطباق الحالة مع املعيار (األسباب الرئيسية) إذا تم التعرف عليها أو يطلب من اإلدارة محل املراجعة‪ ،‬إيضاح‬ ‫‪‬‬
‫األسباب ليتم تحديد التوصية في ضوء السبب‪.‬‬
‫املالحظات الجيدة تعتمد على تحديد األسباب‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫الصفحة ‪ 105‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫أنواع التقارير‪:‬‬
‫تتعدد أنواع التقرير التي تصدر عن املراجع بحسب ما اتضح له أثناء تنفيذ عملية املراجعة‪ ،‬وتختلف من حيث الشكل‬
‫واملضمون بحسب طبيعة املراجعة التي تم تنفيذها‪ ،‬ومنها‪:‬‬
‫تقاريراملراجع الخارجي‪:‬‬
‫وينتج عن عمل املراجعين الخارجيين تقارير يعبر فيها املراجع عن رأيه في القوائم املالية وفي التصرفات املالية التي تمت خالل‬
‫العام املالي وفي عرض القوائم املالية للجهة املستهدف باملراجعة‪ ،‬ومن خاللها يعبر املراجع عن رأيه بصورة مكتوبة في تقرير يلخص‬
‫من خالله نتائج عملية املراجعة‪:‬‬
‫‪ ‬التقرير اإليجابي‪ :‬وهو التقرير الذي يحمل رأي املراجع بأن دفاتر املنشأة منتظمة وحساباتها سليمة وقوائمها املالية‬
‫أعدت بطريقة صحيحة ومعبرة عن حقيقة مركزها املالي ونتائج أعمالها‪ ،‬وال توجد أي مخالفات أو انحرافات ألحكام‬
‫األنظمة السارية والنظام األساس ي‪ ،‬ومدى التزام املنشاة بتطبيق املبادئ املحاسبية املتعارف عليها وكفاية اإلفصاح في‬
‫القوائم املالية‪.‬‬
‫‪ ‬التقرير املتحفظ‪ :‬وفي هذا التقرير يضيف إلى رأيه عن سالمة معظم عناصر العمل وعدم اقتناعه بعناصر أخرى ما‬
‫يراه من مالحظات أو تحفظات وهذه تتعلق باآلتي‪:‬‬
‫‪ ‬عدم االلتزام بمعايير املراجعة املتعارف عليها‪.‬‬
‫‪ ‬عدم تمكن املراجع من فحص حسابات الفروع‪.‬‬
‫‪ ‬االعتماد على تقارير مراجعين آخرين‪.‬‬
‫ً‬ ‫ً‬
‫‪ ‬التقريرالسلبي‪ :‬وهو التقرير الذي يحمل رأيا عكسيا بأن القوائم املالية ال تعطي صورة صادقة وعادلة عن املركز املالي‬
‫ً‬
‫ونتائج األعمال وفقا للمبادئ املحاسبية املتعارف عليها‪ ،‬ويجب عليه إيضاح األسباب التي دعت إلصدار هذا الرأي واآلثار‬
‫السيئة على املركز املالي ونتائج األعمال‪.‬‬
‫‪ ‬التقريرالخالي من الرأي " االمتناع عن إعطاء الرأي "‪ :‬ويجب على املراجع أن يمتنع عن إبداء الرأي عندما يكون هناك‬
‫استثناءات خطيرة أو قصور في االلتزام بمعايير املراجعة املتعارف عليها‪ ،‬كأن تمنع املنشأة املراجع من مالحظة جرد‬
‫املخزون أو الحصول على مصادقات على حسابات املدينين‪ ،‬ويكون لتلك األمور أثر ّ‬
‫فعال على داللة املركز املالي للمنشأة‬
‫ونتائج أعمالها‪ ،‬وبالتالي ال يستطيع املراجع أن يقرر ما إذا كانت امليزانية تعبر عن املركز املالي بصدق أو ال تعبر‪ ،‬فال يبدي‬
‫ً‬
‫بشأنها رأيا‪.‬‬
‫تقاريراملراجع الداخلي‪:‬‬
‫وهي التقارير التي تنتج عن عمل إدارة املراجعة الداخلية في الجهة‪ ،‬سواء كانت ضمن القطاع الخاص أو القطاع الحكومي‪ ،‬وهي‬
‫تقارير يتم من خاللها عرض نتائج أعمال املراجعة التي تم تنفيذها ضمن النطاق املحدد لعملية املراجعة وفق معايير املراجعة‬
‫املتعارف عليها وأهداف مهمة املراجعة‪ ،‬وتشتمل هذه التقارير على مالحظات مالية وغير مالية‪ ،‬وهذه التقارير هي‪:‬‬
‫تقاريردورية سنوية أو ربع سنوية‪.‬‬ ‫‪.1‬‬
‫تقارير تنفيذ املهام‪.‬‬ ‫‪.2‬‬
‫تقاريرأخرى يكلف بها املراجعون أو إدارات املراجعة‪.‬‬ ‫‪.3‬‬

‫الصفحة ‪ 106‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫خصائص عرض التقريرالجید‬

‫خصائص التقريرالجيد تشمل اآلتي‪:‬‬
‫عرض البيانات الواقعية بشكل دقيق ومنصف‪:‬‬
‫وذلك بتضمين التقارير املعلومات واملالحظات والنتائج التي يمكن تدعيمها باإلثباتات املوجودة في أوراق العمل‪ ،‬بغرض عرض‬
‫ً‬
‫وإثبات األسس املتعلقة بتلك املسائل املذكورة من حيث صحتها وموضوعيتها‪ ،‬فإن املالحظات املعدة جيدا تتضمن‪:‬‬
‫الحالة‪ ،‬املعيار‪ ،‬األثر‪ ،‬السبب‪ ،‬والتوصية املناسبة املبنية على معرفة السبب‪.‬‬
‫كما يقتض ي اإلنصاف عدم التحيز في إعداد التقرير والتأكيد للقراء بأن املعلومات املقدمة جديرة بالثقة‪ ،‬والتأكد من عدم‬
‫وجود أخطاء به‪ ،‬ألن وجود خطأ واحد في التقرير ربما يؤدي إلى وضع التقرير بكامله موضع الشك‪.‬‬
‫عرض املالحظات والنتائج بصيغة مقنعة‪:‬‬
‫ً‬
‫إن تقديم النتائج والتوصيات يجب أن يكون مطابقا للحقائق املبينة‪ ،‬كما يجب أن تكون املعلومات الواردة في التقرير كافية‬
‫إلقناع القراء بأهمية املالحظات وصحة النتائج وسهولة تبنيهم للتوصيات املقترحة‪ ،‬خاصة فيما يتعلق باملسائل التي تتطلب‬
‫ً‬ ‫ً‬
‫اهتماما خاصا‪ ،‬والتشجيع على اتخاذ اإلجراءات التصحيحية الالزمة‪.‬‬
‫املوضوعية‪:‬‬
‫يجب أن يتضمن التقرير معلومات كافية حول املوضوع إلعطاء القراء وجهة نظر صحيحة‪ ،‬وأن تكون املعلومات منصفة غير‬
‫مضللة مع ضرورة التركيز على األمور التي تحتاج إلى اهتمام‪ ،‬مع املحافظة على التوازن املناسب للتقرير من خالل تضمين‬
‫املعلومات ما يلي‪:‬‬
‫الغرض من إجراء املراجعة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫طبيعة وحجم النشاط أو البرامج الخاضعة للمراجعة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫ً‬ ‫ً‬ ‫ً‬
‫وصفا صحيحا ومنصفا للمالحظات‪ ،‬لتجنب إساءة تفسير املالحظات‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫البساطة والوضوح‪:‬‬
‫يجب أن تكون تقارير املراجعة واضحة ومبسطة قدر اإلمكان‪ ،‬وعلى املراجع أال يفترض بأن القراء على معرفة فنية وافية‬
‫باملوضوع‪ ،‬وإذا كان البد من استخدام بعض املصطلحات الفنية أو االختصارات غير املألوفة‪ ،‬فإنه يلزم إيضاح هذه املصطلحات‬
‫واالختصارات بشكل كاف‪ ،‬كما أن التنظيم ملحتويات التقرير والدقة في سرد الحقائق وتحليالتها تعبر عن الوضوح في التقرير‪،‬‬
‫ً‬
‫ومما يساعد على ذلك استخدام الرسومات التوضيحية والبيانية والخرائط والصور املرئية كلما كان ذلك ممكنا‬
‫اإليجاز‪:‬‬
‫إن التقارير الكاملة واملختصرة في نفس الوقت هي التي تحظى باهتمام أكبر من القراء‪ ،‬ألن التفاصيل الزائدة تنقص قيمة‬
‫التقرير‪ ،‬كما قد تؤدي إلى إرباك أو تثبيط حماس القراء نحو قراءة التقرير‪ ،‬وعلى املراجعين مالحظة الفرق الكبير في الحجم بين‬
‫ما أعده من أوراق عمل من ناحية وحجم التقرير من ناحية أخرى‪ ،‬وهذا ش يء طبيعي الن ما يتم جمعه من تفاصيل إلجراء‬
‫ً‬
‫اختباراتهم وفحوصاتهم وتحليالتهم‪ ،‬ال يمكن إدراج الغالب منه في التقرير ألن ذلك يعتبر وصفا ملا قاموا به وما توصلوا إليه‪،‬‬
‫ولذلك فمهمة املراجع تقتض ي بأن يكون هناك توازن بين الحاجة إلى اإليجاز من ناحية والحاجة إلى التدليل واإلثبات من ناحية‬
‫أخرى ‪ ،‬ويجب أن تتخير الكم السليم باملقدار الصحيح لسد احتياجات تقريرك وعرضها في صيغة وأسلوب مقروئين‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 107‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫الشمولية‪:‬‬
‫ً‬
‫مع أن املفروض أن تكون التقارير موجزة كما أشرنا سابقا‪ ،‬إال أنه يفترض أن يتضمن التقرير معلومات كافية عن املالحظات‬
‫والنتائج والتوصيات لتوفير إمكانية الفهم الكامل للموضوعات الواردة فيها‪ ،‬وتزويد القارئ بالقدر الكافي من املعلومات عن خلفية‬
‫املوضوع‪.‬‬
‫النبرة البناءة‪:‬‬
‫يجب أن تساعد نبرة التقارير على استصدار رد فعل جيد للمالحظات والتوصيات‪ ،‬ويجب تجنب اللهجة التي تثير رد فعل مضاد‬
‫ً‬
‫أو معارض‪ ،‬فالنقاشات املباشرة وجها لوجه قد تؤثر على املستمعين بكلمة أو نبرة صوت معينة أو حركة عين أو غيرها‪ ،‬أما عند‬
‫تحرير التقرير فإنه يتعين عليك اختيار البيانات التي تعزز استقطاب القارئ‪ ،‬بفهمك للوسائل التالية‪:‬‬
‫‪ ‬تجنب لغة األحكام التقديرية والتعميمات غير املعززة‪.‬‬
‫مثل‪( :‬قامت اإلدارة بالتأمين املباشر لكافة مشترياتها‪ ...‬الخ)‪ ،‬فإذا لم يكن لديك دليل مكتمل عن ذلك فإنك بهذا القول تصدر‬
‫ً‬ ‫ً‬
‫حكما تعميميا يفتقد للدليل‪.‬‬
‫‪ ‬تكلم عن األفكار الجيدة وبلغة إيجابية‪.‬‬
‫‪ ‬حافظ على التوازن بين االيجابيات والسلبيات‪.‬‬
‫مثل‪( :‬املبالغة في تضخيم النقاط الثانوية فتبدوا أكبر من حجمها)‪.‬‬
‫آخر ‪ (:‬املردود للتوصيات لتصحيح وضع قائم إذا كانت التكلفة أكبر مما هو قائم)‪.‬‬
‫‪ ‬أكد على املنافع والتوصيات والحلول‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 108‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫مراجعة تقاريراملراجعة ومتابعتها‬

‫إن عملية املراجعة لها هدفان رئيسيان هما‪:‬‬
‫يقيم املراجع التقرير ليتأكد من أنه أفضل تقرير ممكن في ظل حدود العمل‪.‬‬ ‫األول‪ّ :‬‬
‫الثاني‪ :‬تنمية املهارات املهنية للمراجع‪.‬‬
‫ومن أجل تحقيق الهدف األول يجب على املراجع أن يفحص ويتأكد من أن البيانات دقيقة وذات معنى‪ ،‬وهل االستنتاجات‬
‫ً‬
‫والتوصيات منطقية؟‪ ،‬إذا البد أن تحتوي املعلومة على رسالة أو مغزى وهذا املغزى يجب أن يقدم بفاعلية كما أن يجب أن‬
‫تستخدم وسائل تنمية الوحدة والترابط املنطقي لتوضيح وتأكيد النقاط الرئيسية لضمان التدفق السلس واملنطقي لألفكار‪.‬‬
‫ولتحقيق الهدف الثاني يجب أن يعمل املراجع على تقوية مبادئ الكتابة الجيدة عن طريق اإلصرار على تطبيق هذه املبادئ‬
‫وعن طريق اإلشارة إليها عند مناقشة التقرير‪ ،‬من أجل االتصال الفعال مع الطرق اآلخر يجب أن يستخدم الكاتب " املراجع "‬
‫املفردات الشائعة وقواعد الكتابة التي درست في هذا االختصاص‪ ،‬كما يجب أن يعمل املراجع على تنمية استراتيجيات معينة‬
‫لتحسين مسودة التقرير وهذا أفضل من املراجعة الكاملة للمسودة‪ ،‬أما األسلوب األمثل فهو أن تؤدي مراجعة كل مهمة إلى تنمية‬
‫املهارات التي من شأنها تحسن من نوعية املهمة القادمة‪ ،‬ويمكن أن يستخدم املراجعون أحد األساليب الثالثة التالية‪:‬‬
‫األول‪ :‬يعيد املراجع الكتابة‪:‬‬
‫املميزات‪:‬‬
‫‪ ‬يحسن من إمكانية اإلنجاز في الوقت املناسب على املدى القصير‪.‬‬
‫العيوب‪:‬‬
‫‪ ‬يظل الكاتب غير مدرب‪.‬‬
‫‪ ‬تظل نوعية التقارير املستقبلية غير محسنة‪.‬‬
‫‪ ‬يضعف إمكانية اإلنجاز في الوقت املناسب على املدى الطويل‪.‬‬
‫‪ ‬ال ينمي لدى الكاتب أي إحساس باملسئولية‪.‬‬
‫‪‬‬
‫الثاني‪ :‬التعليقات واالنطباعات الشفهية‪:‬‬

‫املميزات‪:‬‬
‫‪ -‬ال يوجد‬
‫العيوب‪:‬‬
‫‪ ‬يضعف على املدى القصير إمكانية اإلنجاز في الوقت املناسب ألن الكاتب ليست عنده خطوط إرشادية إلعادة الكتابة‪.‬‬
‫‪ ‬يظل الكاتب غير مدرب‪.‬‬
‫‪ ‬نوعية التقارير املستقبلية تظل غير محسنة‪.‬‬
‫‪ ‬يضعف على املدى الطويل إمكانية اإلنجاز في الوقت املناسب‪.‬‬
‫الثالث‪ :‬التعليقات واإلرشادات املكتوبة باإلضافة إلى االجتماع‪:‬‬
‫املميزات‪:‬‬
‫‪ ‬تدريب الكاتب على املهام املستقبلية‪.‬‬
‫‪ ‬يحسن على املدى القصير من إمكانية اإلنجاز في الوقت املناسب‪.‬‬
‫‪ ‬ينمي إحساس الكاتب باملسئولية‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 109‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫أساليب أخرى للمراجعة‪:‬‬

‫يمثل اآلتي أساليب يمكن استخدامها لتحديد مشاكلك في العمل أو في عمل اآلخرين‪:‬‬
‫ً‬
‫متمكنا يقرأه ويشرح باختصار ّ‬ ‫ً‬
‫عم يتكلم‪:‬‬ ‫‪ .1‬أعط " تقريرك " قارئا‬
‫إذا لم يتمكن الشخص من شرح التقرير بفاعلية‪ ،‬افحص هل كانت عناوين املواضيع مركزة بوضوح ومدعمة بالقدر‬ ‫‪‬‬
‫الكافي‪.‬‬
‫ً‬
‫افحص أيضا ترتيب العرض‪ ،‬هل هو مالئم؟‪0‬‬ ‫‪‬‬
‫‪ .2‬حاول قراءة التقرير بصوت مسموع‪ ،‬وهذا يفيد بصفة خاصة إذا كنت تظن أن الكتابة مهيأة‪ ،‬فكمية الوقت‬
‫الذي تستغرقه في قراءة الكلمات يؤكد على طول ومدى الكلمات‪ ،‬ويؤكد على طول ومدى تعقيد الجملة وتركيب‬
‫الفقرة‪.‬‬
‫ً‬ ‫ً‬ ‫ً‬ ‫ً‬
‫‪ .3‬لو كنت تشك في وجود مشاكل تنظيمية‪ ،‬حاول أن تضع إطارا للمسودة وإذا لم يظهر نمطا تنظيميا واضحا‬
‫فيجب إعادة التنظيم مرة أخرى‪.‬‬
‫‪ .4‬اقرأ عنوان في كل فقرة‪ ،‬فإذا لم تشر إلى النص الوارد في القسم أعد صيغة جمل املواضيع أو النص‪.‬‬
‫ً‬
‫‪ .5‬حدد وصحح بعض الفقرات التي تختارها عشوائيا لترى ما إذا كانت الجمل تحتوي على املشاكل التي تم‬
‫ً‬ ‫ً‬
‫اكتشافها مسبقا‪ ،‬إذا ظهرت هذه املشاكل بكثرة في العينة‪ ،‬فإنها سوف تظهر داخل التقرير أيضا‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 110‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫املتابعة والتحقق من تنفيذ التوصيات‪:‬‬

‫أهداف متابعة تقاريراملراجعة‪:‬‬
‫تهدف متابعة التقاريرالى اآلتي‪:‬‬
‫التأكد من تصحيح جوانب الخلل أو الضعف في عمل وأداء اإلدارة محل املراجعة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫حث اإلدارة املوجه لها التقرير على سرعة االستجابة للتوصيات التي وردت بشأنها‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫وتكمن أهمية متابعة تنفيذ التوصيات في اآلتي‪:‬‬
‫زيادة فعالية مهام املراجعة الداخلية‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫مساعدة اإلدارة العليا بإتاحة املعلومات والبيانات والحقائق التي تساعدها على اتخاذ القرارات املناسبة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫التقويم الذاتي ألداء إدارة املراجعة الداخلية‪ ،‬حيث يمكن تقويم أعمال املراجعة من خالل متابعة مدى‬ ‫‪‬‬
‫التنفيذ لتوصيات التقارير‪.‬‬
‫تحفيز املراجعين على بذل مزيد من الجهود من أجل التعلم والتطور وتحسين أدائهم‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫وسائل متابعة تقاريراملراجعة‪:‬‬

‫الخطابات الرسمية‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫االتصاالت الشفهية املباشرة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫تكليف أحد األعضاء الفنيين باإلدارة ليقوم باالتصال واملتابعة الدورية للتعرف على ما تم اتخاذه من‬ ‫‪‬‬
‫إجراءات‪.‬‬

‫أساليب التعامل مع ردود الفعل تجاه املالحظات والنتائج التي اشتمل عليها تقريراملراجعة‪:‬‬
‫إجابة الجهة املوجه لها التقريرومتابعة استيفاء املالحظات معها‪:‬‬
‫بعد إرسال التقرير إلى اإلدارة املعنية‪ ،‬وتلقي اإلجابة والردود بشأن املالحظات التي تضمنها التقرير‪ ،‬فإن هذه الردود في بعض‬
‫الحاالت قد ال تتفق فيها اآلراء ووجهات النظر بشأن املالحظات التي تضمنها التقرير‪ ،‬وفي حاالت أخرى تكون رافضة لها‪.‬‬
‫في حالة قبول املالحظة‪:‬‬
‫ً‬ ‫ً‬ ‫ً‬
‫حيث يكون االعتراف بها ضمنيا في بعض الحاالت وصريحا في حاالت أخرى بأن تقدم اإلدارة تعليقا يتجه في نفس اتجاه ما ذهبت‬
‫إليه املالحظة‪ ،‬كما يمكن أن تقدم تبريرات عديدة تفسر بها أسباب وجود تلك املالحظات‪ ،‬فال يتم في هذه الحالة التعقيب على رد‬
‫الجهة ألنه ال ينفي جوهر املالحظة‪ ،‬وتتابع إجراءات التصحيح‪.‬‬
‫في حالة رفض املالحظة‪:‬‬
‫ينبلي فحص الرد املقدم من قبل اإلدارة بهدف التحقق من مدى داللته ودقته بحيث تؤول هذه العملية إما إلى حذف املالحظة‬
‫أو اإلبقاء عليها‪ ،‬وعندما يتبين أن الرد املقدم من قبل اإلدارة محل املراجعة يتضمن إثباتات منطقية ومقبولة لم يتسن أخذها‬
‫بعين االعتبار خالل تنفيذ املهمة‪ ،‬يكون املراجع محموال على التحلي بالنزاهة وقبول هذا الرد وحذف املالحظة من التقرير‪.‬‬

‫الصفحة ‪ 111‬من ‪113‬‬

 ‫املمارسة العملية للمراجعة الداخلية في األجهزة الحكومية‪.‬‬
‫‪CO1 –Professional Practice of Internal Audit‬‬

‫أما في حال أثبت فحص رد اإلدارة محل املراجعة أنه غير ّ‬

‫مدعم ويفتقر إلى اإلثباتات الالزمة واملقبولة‪ ،‬يتم اإلبقاء على املالحظة‬
‫باعتبار أن هناك ما يكفي من املؤيدات التي تدعمها وذلك رغم معارضة اإلدارة لها‪ ،‬وينبلي في هذه الحال صياغة التعقيب على رد‬
‫اإلدارة مع إبراز ضعف التبريرات املقدمة في الرد‪ ،‬والتأكيد على التوصيات السابقة‪.‬‬

‫ً‬
‫حفظ مهمة املراجعة ومتابعة املراجعة مستقبال‪:‬‬
‫متى يتم حفظ نتيجة املراجعة الداخلية؟‬
‫يتم حفظ نتيجة املراجعة بعد أن يتم استيفاء التوصية الواردة بشأنها في تقرير املراجعة الداخلية‪ ،‬وبعد أن يتم التحقق من‬
‫استيفاء جميع التوصيات الواردة في التقرير يمكن إلدارة املراجعة الداخلية حفظ تقرير املراجعة‪.‬‬
‫ً‬
‫آلية متابعة نتائج املرجعة مستقبال‪:‬‬
‫ً‬
‫في بعض األحوال يتوجب على إدارة املراجعة الداخلية متابعة بعض النتائج مستقبال‪ ،‬وقد يكون ذلك استجابة لتوجيهات‬
‫ً‬
‫اإلدارة العليا بمتابعة بعض املالحظات الواردة في تقرير املراجعة الداخلية‪ ،‬أو في حال أن تكون املالحظة قد تم استيفاؤها مستنديا‬
‫ً‬ ‫ً‬
‫إال أن اإلدارة ترى أهمية التحقق ميدانيا من االستجابة لتوصية تقرير املراجعة الداخلية مستقبال‪ ،‬وهنا البد أن يكون لدى اإلدارة‬
‫اآللية املناسبة للتذكير بتوقيت تنفيذ مهمة املتابعة‪.‬‬

‫انتهى ‪،،،،،،‬‬

‫الصفحة ‪ 112‬من ‪113‬‬

 ‫مراجع الحقيبة التدريبية‪:‬‬
‫‪- 1‬قواعد التدقيق الشامل ديوان املراقبة العامة عام ‪ 1403‬ه‬
‫‪-2‬العمرات‪ ،‬احمد صالح (‪ )2018‬املراجعة الداخلية‪ ،‬االطار النظري واملحتوى السلوكي‬
‫‪ -3‬الصحن‪ ،‬محمد و شحاته‪ ،‬السيد (‪ ،)2007‬الرقابة واملراجعة الداخلية الحديثة‪.‬‬
‫‪-4‬االقصاص‪ ،‬خليل (‪ ،)2014‬الحوكمة املؤسسية واستراتيجيات التدقيق الداخلي‪.‬‬
‫‪-5‬الوردات‪ ،‬خلف عبدهللا (‪ ،)2015‬التدقيق الداخلي بين النظرية والتطبيق‪.‬‬
‫‪- 6‬الجزء األول‪ :‬أسياسيات التدقيق الداخلي‪ .‬الجمعية السعودية للمراجعة الداخليين‪.‬‬
‫‪- 7‬باعيس ى‪ ،‬محمود و سلطان ‪ ،‬احمد (‪ ،)1409‬صول املراجعة والرقابة الداخلية د ‪.‬محمد أبا عيس ى‬
‫‪- 8‬وليم توماس وأمرسون هنكي (مترجم)‪،‬املراجعة بين النظرية والتطبيقية ترجمة د ‪.‬أحمد حجاج‬
‫‪- 9‬سجيني‪ ،‬طالل (‪ ،)1416‬املراجعة والفحص الحكومي للحسابات في اململكة العربية السعودية‪.‬‬
‫‪- 10‬مذكرات الدورات التدريبية ) أساليب الكتابة للمدقق – وكتابة تقرير التدقيق(‬
‫‪Report Writing for internal Auditors -‬‬
‫‪ANGGEELLA J. MANIAK‬‬
‫‪A Bunkline Publication ( IRWIN ) 1995‬‬