‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫المبحـــث األول‪ :‬ماهية المحاسبة المالية‬

‫يشهد العالم اليوم تطورات وتغيرات في شتى المجالت‪ ،‬وباعتبار أن المحاسبة فرع من فروع‬
‫المعرفة فمنذ ظهورها وهي تسعى لتلبية احتياجات ومتطلبات مستعمليها حيث يتم تطوير المعرفة‬
‫المحاسبية سواء على الصعيد المهني أو األكاديمي من خالل خاصيتين متالزمتين هما االستم اررية‬
‫والتغيير‪.‬‬

‫المطلــب األول‪ :‬تطور المحاسبة المالية‬

‫تطور ملحوظا ارتبط بتطور مختلف مجاالت الحياة وما زاد الحاجة إلى‬
‫ا‬ ‫شهد علم المحاسبة‬
‫االهتمام بالمحاسبة هو التطور المستمر في قطاع األعمال مما يتطلب مسايرة ومتابعة لتطور الفكر‬
‫المحاسبي وهذا ما سيتم التركيز عليه من خالل هذا المطلب‪.‬‬

‫الفرع األول‪ :‬لمحة تاريخية عن المحاسبة‬

‫أوال‪ :‬المحاسبة في العصور القديمة والوسطى‪:‬‬
‫يرجع البعض تاريخ المحاسبة إلى أول محاولة قام بها اإلنسان لتسجيل البيانات المالية إلى عهد‬
‫اآلشوريين حوالي ‪ 0511‬قبل الميالد‪ ،‬حين حرص ملوكهم على تسجيل ما كانوا يدفعونه للجنود من‬
‫(‪)1‬‬
‫كما يرجعه البعض إلى شريعة حمورابي في بابل‪ ،‬ويوجد‬ ‫رواتب على صورة ماشية أو أحجار كريمة‬
‫من يربط بعض الممارسة المحاسبية المنتظمة بنظام العد السداسي والخط المسماري الذي استخدم في‬
‫سورية حوالي ‪ 0111‬ق‪.‬م‪ ،‬وينعقد اإلجماع بين مؤرخي العصور القديمة على أن السجالت المحاسبية‬
‫الكمية «المحاسبة الكمية» كانت قادرة على إحصاء كميات الغالل والحبوب المستحقة ومراحل‬
‫تحصيلها والرصيد المتبقي في المخازن لمواجهة أزمة الغذاء‪.‬‬
‫وقد استخدم اليونان والرومان سجالت محاسبية تفصيلية لتسجيل الديون وااللتزامات للمنشآت الحرفية‬
‫التي كانت منتشر في عهدهم‪ ،‬وقد وضع اليونان في أثينا أول نظام في المدفوعات الحكومية في‬
‫‪ 005-008‬ق‪ .‬م(‪.)2‬‬
‫وقد أدى استخدام النظام العشري من قبل الهنود والعرب إلى قفزة نوعية كبيرة بفضل ما قدمه هذا‬
‫النظام من مرونة حسابية كبيرة‪ ،‬ثم أسهمت الحروب الصليبية (‪ )0010-0116‬في نقل حضارة‬

‫‪ -1‬حسام الدين مصطفى الخداش‪ ،‬وليد زكريا صيام‪ ،‬عبد الناصر إبراهيم نور‪ ،‬أصول المحاسبة المالية‪،‬ج‪ ،0‬ط ‪ ،0‬دار المسيرة‬
‫للنشر والتوزيع والطباعة‪ ،‬عمان‪ ،0188 ،‬ص ‪. 06‬‬
‫‪ -2‬حسين القاضي‪ ،‬مأمون حمدان‪ ،‬نظرية المحاسبة‪ ،‬دار الثقافة للنشر والتوزيع‪ ،‬عمان‪ ،0116 ،‬ص ص‪.00-00،‬‬
‫‪3‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫الشرق العربي اإلسالمي إلى الغرب‪ ،‬كما أسهمت التجارة البحرية مع الشرق في ذلك واستخدم الغرب‬
‫األرقام العربية ألول مرة في ايطاليا حوالي عام ‪0000‬م‪ ،‬أما اإلقطاعيات الكبيرة التي سادت في‬
‫العصور الوسطى فقد كانت تتألف عادة من مئات مزارعين العبيد الذين كان عليهم أن يردوا عشر‬
‫محصولهم إلى اإلقطاعي‪ ،‬حيث يتم تسجيل تلك التوريدات على دفاتر من ورق الرقوق‪ ،‬وهكذا كانت‬
‫(‪)1‬‬
‫المحاسبة تقتصر على هذا الحد من التطور‪.‬‬
‫ثانيا‪ :‬المحاسبة في عصر التجارة‪:‬‬
‫نشأت الحركة التجارية في ايطاليا‪ ،‬ثم في جميع أنحاء العالم‪ ،‬وتأسست في هذه المرحلة المشاريع‬
‫التجارية الفردية‪ ،‬وزادت الحاجة إلى معرفة نتيجة أعمال من أرباح وخسائر‪ ،‬وازدادت الحاجة إلى‬
‫(‪)2‬‬
‫واعتبر ‪ luca pacioli‬أب المحاسبة الحديثة حيث كتب‬ ‫المحاسبة‪ ،‬وظهر القيد المزدوج في ايطاليا‬
‫في سنة ‪0010‬م كتابا في الجبر جاء فيه وصف لنظام القيد المزدوج في إمساك الدفاتر‪ ،‬حيث اعتبرت‬
‫محاوله ‪ pacioli‬كمثابة شهادة ميالد للمحاسبة بشكلها الحالي‪ ،‬وقد أدى هذا إلى تمكين مؤسسات‬
‫األعمال من االحتفاظ بسجالت كاملة للعمليات‪ ،‬وأدى إلى القدرة على إعداد القوائم المالية‪ ،‬حيث‬
‫ظهرت قائمة األرباح والخسائر وقائمة األرصدة إلى الوجود حوالي سنة ‪0611‬م‪ ،‬وبعد أن حلت‬
‫مؤسسات األعمال المستمرة محل الصفقات المنفصلة‪ ،‬أصبح من الضروري تطوير سجالت وتقارير‬
‫محاسبية تعكس استم اررية استثمار رأس المال بالطرق المختلفة‪ ،‬وتلخيص نتائج األنشطة بصورة‬
‫دورية(‪.)3‬‬
‫ثالثا‪ :‬المحاسبة في عصر الثورة الصناعية‪:‬‬
‫في نهاية القرن الثامن عشر حدث تطور كبير في الحياة االقتصادية‪ ،‬حيث ظهرت شركات األشخاص‬
‫وتطورت المؤسسات الفردية مما أدى إلى تطور علم المحاسبة من اجل التوصل إلى نتائج أعمال‬
‫المؤسسات بدقة ووضوح وكيفية تحديد األرباح والخسائر وتوزيعها‪ .‬كما ظهرت شركات المساهمة‬
‫برؤوس أموال كبيرة‪ ،‬وأسهم متعددة وقد تطلب ذلك ظهور تشريعات جديدة تغطى هذا التطور الهائل‪،‬‬
‫كما ظهرت مهنة التدقيق لإلشراف على النشاطات اإلدارية والمالية لهذه الشركات ولم تقتصر عملية‬

‫‪ -1‬طالل الججاوي‪ ،‬ريان نعوم‪ ،‬المحاسبة المالية‪ ،‬جهينة للنشر والتوزيع‪ ،‬عمان‪ ،0116،‬ص ص‪.01،08 ،‬‬
‫‪ -2‬حيدر محمد علي بني الطائي‪ ،‬مقدمة في نظرية المحاسبة والمراجعة‪ ،‬دار الحامد للنشر والتوزيع‪ ،‬عمان‪ ،0116 ،‬ص‪.05‬‬
‫‪ -3‬خالد علي احمد كاجيجي‪ ،‬إبراهيم ولد محمد فال‪ ،‬نظرية المحاسبة‪ ،‬دار المريخ للنشر‪ ،‬سعودية‪ ،0116 ،‬ص ص‪.06،05‬‬
‫‪4‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫استخدام المحاسبة على المؤسسات التجارية والصناعية والمالية ولكنها امتدت إلى المؤسسات‬
‫الحكومية والجمعيات واألندية وغيرها مما أدى إلى تعدد فروع علم المحاسبة(‪. )1‬‬
‫رابعا‪ :‬المحاسبة من ‪ 0591‬حتى الوقت الحاضر‪:‬‬
‫تطورت المحاسبة حيث أصبحت بمثابة نظام كامل للمعلومات ولم يعد ينظر إليها على أنها مجرد‬
‫فن ولكنها تعتبر أيضا علم مثل باقي العلوم االجتماعية األخرى وقد تم تكوين الكثير من مجالس‬
‫ومعايير المحاسبة بهدف إصدار إيضاحات عن مفاهيم ومعايير المحاسبة في كل البلدان بهدف عمل‬
‫توافق وتجانس فيما بين أساليب وممارسات المحاسبة في البلدان األعضاء‪ ،‬وخالل السبعينات ثم‬
‫التوصل إلي أن المؤسسات ليس لها أثار اقتصادية فحسب بل لها أيضا تأثيرات اجتماعية على‬
‫العاملين والمجتمع والمستهلك والبيئة‪ ،‬األمر الذي أدي إلى تطور المحاسبة االجتماعية للمؤسسة أو ما‬
‫يطلق عليه بمحاسبة المسؤولية االجتماعية أو المحاسبة والمساءلة عن األداء وتحول بذلك التركيز من‬
‫المحاسبة عن اإليرادات والمصروفات إلى الموازنة بين التكلفة والعائد‪ ،‬كذلك فقد تطورت المحاسبة عن‬
‫الموارد البشرية كجزء من قياس األداء االجتماعي للمؤسسة وأصبحت فرعا قائما بذاته‪ ،‬وأثناء‬
‫السبعينات والثمانيات فقد احدث استخدام الكمبيوتر ثورة في نظم وأساليب المحاسبة وقد أصبحت‬
‫(‪)2‬‬
‫‪.‬‬ ‫المحاسبة اآلن علم منهجي متعدد األبعاد‬

‫الفرع الثانـي‪ :‬مراحل التنظير المحاسبي‬

‫يقصد بالتنظير المحاسبي االنتقال من البحث عن المبادئ إلى إنشاء معايير عن طريق تقييم المبادئ‬
‫والقواعد المحاسبة السائدة في الحياة العملية وتوضيح األبحاث المحاسبية‪ ،‬ومر التنظير المحاسبي‬
‫بثالث مراحل أساسية هي‪:‬‬
‫أوال ‪ :‬مرحلة مساهمة اإلدارة (‪:)0511-0511‬‬
‫اإلدارة باعتبارها المسيطر على اختيار المعلومات المالية التي يتم اإلفصاح عنها في التقارير المالية‬
‫سنويا‪ ،‬وقد تنامي دورها في التأثير على صياغة المبادئ المحاسبية مع انتشار شركات المساهمة بعد‬

‫‪ -1‬عليان الشريف‪ ،‬فائق شقير‪ ،‬وآخرون‪ ،‬مبادئ المحاسبة المالية‪ ،‬دار المسيرة للنشر والتوزيع والطباعة‪ ،‬عمان‪ ،0111 ،‬ص‬
‫ص‪00،00‬‬
‫‪ -2‬أمين السيد احمد لطفي‪ ،‬نظرية المحاسبة‪ ،‬الدار الجامعية‪ ،‬اإلسكندرية‪ ،0115 ،‬ص ص‪.000 ،001‬‬
‫‪5‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫عام ‪ 0111‬كشكل جديد للملكية ساهم في زيادة عدد الشركات ونمو حجمها وقد أدى انتشار شركات‬
‫(‪)1‬‬
‫المساهمة إلى ظهور خاصيتين‪:‬‬
‫‪ ‬خاصية استمرار شركات المساهمة دون عمر محدود‪ :‬وهذه الخاصية هي األساس الذي يقوم عليه‬
‫فرض استم اررية فن المحاسبة المالية‪.‬‬
‫‪ ‬خاصية الملكية الغائبة‪ :‬أي انفصال الملكية عن اإلدارة‪ ،‬وهذه الخاصية هي األساس الذي يقوم عليه‬
‫مفهوم الشخصية المعنوية‪ ،‬وقد كان لهذه الخاصية تأثي ار كبي ار على تطوير الفكر المحاسبي‪ ،‬وذلك‬
‫على الصعيدين‪:‬‬
‫‪ -0‬الصعيـد العملـي‪ :‬أثرت ظاهرة الملكية الغائبة تأثي ار كبي ار على المحاسبة‪ ،‬فقد أظهرت أهمية الدور‬
‫المحاسبي في مجال تقييم اإلدارة وما يتطلبه ذلك من مقابلة اإليرادات بالمصروفات مما أدى إلى‬
‫تركيز االهتمام على قائمة الدخل بالدرجة األولى بدال من االهتمام بقائمة المركز المالي سابقا وانتشار‬
‫تطبيق مبدأ مقابلة اإليرادات بالمصروفات واعتماد نتيجة الدورة كمؤشر لتقييم كفاءة اإلدارة في استثمار‬
‫األموال الموكلة إليها‪ ،‬وهكذا أصبحت الميزانية حلقة وصل بين قائمة الدخل للفترات المتعاقبة‪.‬‬
‫وتجدر اإلشارة أن جذور نظرية الوكالة تعود إلى تلك الفترة المرتبطة بانتشار شركات المساهمة فقد‬
‫اعتبرت اإلدارة وكيال عن المالك المساهمين يقوم بإدارة المؤسسة لمصلحتهم ويرغب في إظهار مدى‬
‫نجاحه في المهمة الموكلة إليه عن طريق تعظيم األرباح المعلن عنها في القوائم المالية‪ ،‬إن توكيل‬
‫اإلدارة بالتصرف بالموارد االقتصادية المتاحة للمؤسسة واتخاذ الق اررات نيابة عن المساهمين المالك‬
‫وهذا قد أعطى اإلدارة السيطرة الكاملة على شكل ومضمون القوائم المالية واإلفصاح المحاسبي‪ ،‬ولقد‬
‫أدى هذا الوضع إلى اعتماد حلول خاصة متحيزة تخدم مصالح اإلدارة‪ ،‬كلما أمكن ذلك وايجاد حلول‬
‫للمشاكل الملحة فقط (‪.)2‬‬
‫(‪)3‬‬
‫وان االعتماد على مبادرة اإلدارة في إيجاد حلول للمشاكل كانت له نتائج منها‪:‬‬
‫‪ -0‬افتقار غالبية الممارسات المحاسبية إلى الخلفية النظرية‪ ،‬وهذا بسبب السمة العملية للحلول المعتمدة‪.‬‬
‫‪ -0‬التركيز على الدخل الخاضع للضريبة‪ ،‬بما يؤدي إلى تدنية ضريبة الدخل‬
‫‪ -0‬تجنب معالجة المشكالت المعقدة واختيار الحلول النفعية‪.‬‬
‫‪ -0‬اعتماد حلول وممارسات مختلفة لنفس المشكلة في مؤسسات مختلفة‪.‬‬

‫‪ -1‬أمين السيد أحمد لطفي‪ ،‬نظرية المحاسبة من منظور التوافق الدولي‪ ،‬الدار الجامعية‪ ،‬اإلسكندرية‪ ، 2006 ،‬ص‪.011‬‬
‫‪ -2‬رضوان حلوة حنان‪ ،‬تطور الفكر المحاسبي‪ ،‬دار الثقافة للنشر والتوزيع‪ ،‬عمان‪ ،0111 ،‬ص‪.16‬‬
‫‪ -3‬أمين السيد احمد لطفي‪ ،‬نظرية المحاسبة‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪.010‬‬
‫‪6‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪ -2‬الصعيد األكاديمي ''النظري''‪ :‬كمحاولة للتأهيل العلمي للمحاسبة في تلك المرحلة تم نشر كتاب‬
‫«نظرية المحاسبة» عام ‪ 0100‬والذي كان أول محاولة علمية متكاملة لبناء نظرية المحاسبة وفق‬
‫(‪)1‬‬
‫المنهج االستنباطي حيث تم تحديد ستة فروض محاسبة أساسية هي‪:‬‬
‫‪ -0‬الوحدة المحاسبية‪ ،‬ويقصد بها وجود شخصية معنوية للمؤسسة مستقلة عن شخصية المالك‪.‬‬
‫‪ -0‬االستم اررية أي ال توجد نية لتصفية الشركة‪.‬‬
‫‪ -0‬معادلة الميزانية والتي تعتمد على فرض التوازن التام‪ ،‬هو جوهر تطبيق القيد المزدوج ‪.‬‬
‫‪ -0‬عدم تغير وحدة القياس النقدي أو ما يعرف بفرقي ثبات وحدة القياس النقدي ‪.‬‬
‫‪ -5‬التصادق أو تتبع التكلفة‪ :‬حيث يتم إثبات األصل محاسبيا علي أساس تكلفة شرائه أما في المؤسسات‬
‫الصناعية فيتم االعتماد علي مفهوم تتبع التكلفة حيث يعتبر األساس الضروري لنظام محاسبة‬
‫التكاليف‪.‬‬
‫‪ -6‬استحقاق المصروفات وتحقيق اإليرادات ويتم تطبيق مبدأ مقابلة اإليرادات بالمصروفات لتحديد نتيجة‬
‫النشاط من ربح أو خسارة‪.‬‬
‫ثانيـا ‪ :‬مرحلة مساهمة المجمعات المحاسبية( ‪:) 0591 – 0511‬‬
‫في عام ‪ 0101‬أصاب النظام الرأسمالي العالمي أزمة كساد عامة سميت باألزمة االقتصادية الكبرى‬
‫أدت إلي إفالس الكثير من المؤسسات الصغيرة والمتوسطة الحجم لحساب المؤسسات الكبيرة والتي‬
‫أخذت تسيطر وتحتكر األسواق‪ ،‬وخوفا من اإلفالس دفع هذا الوضع المؤسسات إلى مزيد من‬
‫االقت ارض وتقديم قوائم مالية مغايرة للواقع بإتباع إجراءات وسياسات محاسبية تؤدى إلي رفع قيمة‬
‫األصول وزيادة األرباح صوريا‪ ،‬وهكذا تضررت مصالح المقرضين والمساهمين‪ .‬مما دفعهم إلى‬
‫القضاء لمسألة اإلدارة أو المحاسب أو المدقق‪ ،‬وكانت أحكام القضاء تصدر ضد مدقق الحسابات أو‬
‫المحاسب أو اإلدارة دفاعا عن مصالح المجتمع االستثماري المالي ودرء الغش والتالعب‪.‬‬
‫ونتيجة لذلك طلب من الدولة التدخل لتنظيم المبادئ المحاسبية وحماية المجتمع االستثماري بوضع‬
‫مبادئ تلزم اإلدارة وتحمي المحاسب والمدقق في مختلف الشركات من ضغوطات اإلدارة بهدف الحد‬
‫من حريتها في اختيار الممارسات المحاسبية البديلة التي تخدم مصلحتها(‪.)2‬‬

‫‪ -1‬أمين السيد احمد لطفي‪ ،‬نظرية المحاسبة‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪.010‬‬

‫‪ -2‬رضوان حلوة حنان‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ص‪.11 ،18‬‬
‫‪7‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫المبادئ المحاسبة والمعهد األمريكي للمحاسبين القانونين‪ :AICPA :‬قام المعهد األمريكي للمحاسبين‬
‫القانونين بتكوين لجنة بهدف وضع مبادئ محاسبية مقبولة‪ ،‬ويمثل بيان ‪ 0100‬أول وثيقة لتطوير‬
‫المبادئ المحاسبية المقبولة عموما حيث اتبع منهجا وصفيا للمبادئ المحاسبية السائدة ‪.‬‬
‫(‪)1‬‬
‫أما أهم المبادئ المحاسبية الصادر في هذا البيان هي‪:‬‬
‫‪ ‬قاعدة تحقيق اإليراد بالبيع‪.‬‬
‫‪ ‬قاعدة عدم جواز إضافة المكاسب الرأسمالية إلي قائمة الدخل‪ ،‬إي عدم إضافة المكاسب الرأسمالية إلى‬
‫أرباح العمليات العادية للمؤسسة‪.‬‬
‫‪ ‬ال يجوز احتساب أرباح لألسهم أو فوائد للسندات المملوكة والعائدة للمؤسسة نفسها وعرضها دائنة في‬
‫حساب األرباح والخسائر‪.‬‬
‫‪ ‬يجب استبعاد أوراق القبض الموقعة من موظفي المؤسسة أو الموقعة من المؤسسات تابعة واظهارها‬
‫كمفردة مستقلة‪.‬‬
‫وقد أطلقت اللجنة على مبادئ ‪ 0100‬السابقة مصطلح «المبادئ المحاسبية المقبولة» (‪.)AAP‬‬
‫في عام ‪ 0106‬اعتمد المعهد مصطلح «المبادئ المحاسبية المقبولة عموما»(‪ )GAAP‬بهدف توحيد‬
‫الممارسات العملية وجعلها تتالءم مع الظروف االقتصادية واالجتماعية المتغيرة ‪.‬‬
‫في عام ‪ 0106‬كون المعهد لجنة اإلجراءات المحاسبية ‪ CAP‬بهدف تطبيق مجاالت االختالفات في‬
‫التقارير والقوائم المالية‪.‬‬
‫في عام ‪ 0101‬حلت محل لجنة اإلجراءات المحاسبة ‪ CAP‬لجنة جديدة باسم هيئة المبادئ المحاسبية‬
‫‪ ، (APB) Accounting principles Board‬تهدف إلى تطوير وتوضيح مضمون المبادئ‬
‫المحاسبية المقبولة عموما‪.‬‬
‫وفي الفترة الواقعة بين ‪ 0160-0101‬نشرت هيئة المبادئ المحاسبية إصدار باسم " أراء هيئة المبادئ‬
‫المحاسبية" وهي حلول لمشاكل يواجهها المحاسبون أو تعديل ألراء سابقة صدرت عن لجنة اإلجراءات‬
‫المحاسبية‪.‬‬
‫ولقد وجهت انتقادات كثيرة إلى هيئة المبادئ المحاسبية (‪ )APB‬وأسلوب عملها‪ ،‬حيث كان المعهد‬
‫يفتقر إلى إطار فلسفي متكامل لتصدي للمشاكل المختلفة‪ ،‬ولهذا تم حل هيئة المبادئ المحاسبية‬

‫‪ -1‬رضوان حلوة حنان‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.011‬‬

‫‪8‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫التابعة للمعهد في عام ‪ 0160‬وأنشئت هيئة معايير المحاسبة المالية" ‪ "FASB‬وبذلك تكون المحاسبة‬
‫قد دخلت مرحلة التسييس واصدار المعايير بدال من المبادئ‪.‬‬
‫ثالثـا ‪ :‬مرحلة التسييس‪:‬‬
‫إن فشل محاوالت المجمعات المهنية خالل الفترة (‪ )0160-0100‬في صياغة نظرية محاسبية‬
‫واستبعاد الممارسات المهنية غير المرغوبة السائدة في الحياة العملية والحد من إساءة استخدام وتطبيق‬
‫تلك الممارسات وبدائل القياس المحاسبي المتعددة والمتناقضة أحيانا أدى إلى حل هيئة المبادئ‬
‫المحاسبية ‪ APB‬التابعة للمعهد األمريكي ‪ AICPA‬وانشاء هيئة معايير المحاسبة المالية ‪ FASB‬في‬
‫عام ‪.0160‬‬
‫وقد اعتمد مجلس معايير المحاسبة المالية بصورة أكثر من الهيئات واللجان السابقة مدخال علميا‬
‫استنباطيا استقرائيا‪ ،‬كما جعلت عملية التنظيم المحاسبي ووضع المعايير ذات طابع سياسي واجتماعي‬
‫خاصة بعد االنتقادات المكثفة ضد تحيز وخضوع هيئة المبادئ المحاسبية ‪ APB‬التابعة للمجمع‬
‫األمريكي‪ AICPA‬لضغوط مكاتب المراجعة المسيطرة في الواليات المتحدة المعروفة بمكاتب الثمانية‬
‫الكبار‪.The Big eight‬‬
‫‪ -‬عند إنشاء مجلس معايير المحاسبة المالية سنة ‪ 0160‬كان غياب نظرية المحاسبة واضحا لجميع‬
‫الجهات المعنية كما لوحظ ذلك في أمر تكليف المجلس فبدال من التكليف بمهمة تحديد الفروض‬
‫والمبادئ العلمية كما كان ذلك بالنسبة لهيئة المبادئ المحاسبية ‪ APB‬كانت المهمة الموكلة إليه‬
‫(‪)1‬‬
‫ذات شقين‪:‬‬
‫* تكوين اإلطار المفاهيمي لنظرية المحاسبة‪.‬‬
‫* إصدار معايير التطبيق العملي‪.‬‬
‫أي أن االهتمام قد تحول من تحديد الفروض والمبادئ المحاسبية إلى تحديد األهداف والمفاهيم‬
‫والمعايير‪.‬‬

‫‪ -‬الشق األول ‪ :‬تكوين اإلطار المفاهيمي لنظرية المحاسبة‪ :‬لقد حققت هيئة معايير المحاسبة المالية‬
‫بالنسبة لإلطار المفاهيمي نشاطا علميا وانتاجا متميزا‪ ،‬وقدمت بذلك قاعدة هامة لتطوير نظرية‬
‫المحاسبة‪ ،‬إذ صدر عن الهيئة بين ‪ 0185-0168‬ستة تقارير كما صدرت سنة‪ 0111‬القرار‬
‫السابع‪.‬‬

‫‪ -1‬أمين السيد احمد لطفي‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ص‪.006-000‬‬

‫‪9‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪ -‬الشق الثاني ‪:‬إصدار معايير التطبيق العملي‪ :‬لقد حققت هيئة معايير المحاسبة المالية نجاحا‬
‫ملحوظا أيضا بالنسبة لمعايير التطبيق العملي‪ ،‬فقد صدر عن الهيئة حتى ‪ "000" 0115‬معيا ار‬
‫محاسبيا تناولت المبادئ السابقة بالتعديل واعادة الصياغة والتوضيح ‪.‬‬

‫الفرع الثالـث‪ :‬الطبيعة العلمية للمحاسبة‬

‫أوال‪ :‬المحاسبة بين االستمرارية والتغيير‪:‬‬
‫تعتبر كل من االستم اررية والتغيير خاصيتين متكاملتين ومتالزمتين من خواص النمو المهني‬
‫واألكاديمي للمحاسبة‪ ،‬حيث أن االستم اررية‪" :‬ما تم االستقرار عليه عبر الزمن من مبادئ وقواعد‬
‫واجراءات محاسبية متعارف عليها ومقبولة قبوال عاما‪ ،‬وما استقر عليه الفكر المحاسبي وأصبح‬
‫متعارف عنه لدى المحاسبين وثبتت فائدته العلمية لديهم حيث يعتبر الخروج عنه غير مألوف في‬
‫البيئة المحاسبية وهذا ما يفسر استخدام المحاسبين إلجراءات محاسبية في وقتنا الحالي من زمن بعد‬
‫(‪)1‬‬
‫رغم أن الكثير من المبررات قد زالت عن استخدام مثل هذه اإلجراءات‪".‬‬
‫وأهم ما يميز االستم اررية كخاصية لنمو الفكر المحاسبي أنها تحافظ على الخبرات المكتسبة عبر‬
‫الزمن وهذا ما يشكل معرفة تراكمية تخدم أساليب المحاسبة في التطبيق وتعمل على استم ارريتها‬
‫وديمومتها‪.‬‬
‫أما خاصية التغير فهي‪ " :‬قدرة المحاسبة على مواكبة التطور والنمو االقتصادي واالجتماعي والسياسي‬
‫وكذلك التطورات التكنولوجية التي تحدث في البيئة المحيطة بمعزل عن الحدود السياسية حتى تتمكن‬
‫األهداف والمبادئ واإلجراءات والقواعد المحاسبية من التحكم في عمل المحاسب بعض النظر عن‬
‫المكان الذي يعمل‪ ،‬كما إن التغير البد أن يكون نابعا من الحاجة حتى يؤدي إلى التطور واالزدهار‬
‫والى ما ينفع الناس وان ال يكون نابعا من االستجابة للرغبة الشخصية واألهواء والميول"(‪.)2‬‬
‫ومن المالحظ أن التغير في المحاسبة كان بطيئا وبتحفظ‪ ،‬وهذا ما يفسر قدرة المحاسبة على استخدام‬
‫المعلومات كمصدر من مصادر اتخاذ القرار‪ ،‬كما تجدر اإلشارة إلى أن التغير السريع الذي يحدث في‬
‫المجتمع الحالي والناتج عن سرعة االتصال أدى إلى حدوث تطورات أكثر سرعة في المجاالت‬
‫االقتصادية واالجتماعية وبالتالي انعكس ذلك على المحاسبة‪.‬‬

‫‪ -1‬حيدر محمد علي بن عطا‪ ،‬مقدمة في نظرية المحاسبة والمراجعة‪ ،‬دار الحامد للنشر والتوزيع‪ ،‬عمان‪ ،0116،‬ص ‪.01‬‬
‫‪ -2‬نفس المرجع‪ ،‬ص ‪.01‬‬
‫‪10‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫ثانيا‪ :‬المحاسبة بين النظرية والتطبيق‪:‬‬

‫يبدو لنا من خالل دراسة التطور التاريخي للمحاسبة بأنها تطورت استجابة الحتياجات بيئتها‬
‫والمتتبع لألدب المحاسبي يالحظ أن تطور المحاسبة لم يأت من نظرية علمية محددة ولكن من خالل‬
‫تفاعالت بين النظرية والممارسات المحاسبية والعديد من التأثيرات االجتماعية والسياسية‪ ،‬وبالتالي فان‬
‫المحاسبة في وضعها القائم قد نشأت من مصدرين مستقلين هما المصدر العملي والمصدر النظري‬
‫ولكن التطور العملي قد سبق التطور النظري بمئات السنين‪ ،‬ويمكن إيجاز كل من التطور العملي‬
‫(‪)1‬‬
‫والنظري للمحاسبة كما يلي‪:‬‬
‫‪ -0‬التطور العملي للمحاسبة‪ :‬جاء من خالل الممارسات العملية‪ ،‬حيث استخدمت أسلوب حل المشاكل‬
‫فعندما تحدث مشكلة معينة تعلق بعملية ما في المؤسسة فان المحاسب يقوم بتصحيح مجموعة من‬
‫اإلجراءات لحل هذه المشكلة وقد استخدم المحاسب هذه الطريقة في ممارساته العملية منذ مئات‬
‫السنين حتى قبل الوقت الذي كتب باسيليو ‪ Pacioli‬كتابه عن طريق القيد المزدوج‪ ،‬وقد كان التطور‬
‫في الممارسات العملية للمحاسبة هو عبارة عن تطور عملي وتعديل في اإلجراءات القديمة كلما دعت‬
‫الحاجة إلى ذلك بسبب الظروف والمشاكل الجديدة أو المختلفة‪ ،‬ويطلق البعض على هذا المدخل‬
‫الوصفي حيث من خالل هذا المدخل فان المبادئ المحاسبية يتم استنتاجها بواسطة أفراد أو مجموعات‬
‫من خالل مالحظة المحاسبة كما هي مطبقة وبناءا على هذه المالحظات يتم بناء تعميمات ومبادئ‬
‫محاسبية‪.‬‬
‫‪ -0‬التطور النظري للمحاسبة‪ :‬يعتبر المدخل النظري احدث نسبيا من المدخل األول حيث يعتمد هذا‬
‫المدخل على انه من خالل العمليات االقتصادية في مختلف المؤسسات يتم استخالص مجموعة من‬
‫االفتراضات المبدئية بخصوص هذه العمليات‪ ،‬وعلى أساس هذه االفتراضات فان المحاسب يستخدم‬
‫استنباطا منطقيا ليصل إلى نتائج خاصة بالنشاط المحاسبي تعطينا اإلجابة النظرية على ماهية‬
‫المحاسبة‪ ،‬فالمحاسبة طبقا لهذا المدخل هي ما يجب أن تكون عليه لذلك فان استخدام المدخل‬
‫االستنباطي مبرر على أساس أن التغيرات واقعة ال محالة في نوعية احتياجات المستخدمين‪ ،‬وفي‬
‫نوعية المستخدمين أنفسهم‪ ،‬وفي البيئة المحيطة‪ ،‬وبالتالي يجب أن تواكب المحاسبة هذه التغيرات‬
‫وتكون كما يجب أن تكون عليه‪ ،‬ومن هنا يرى البعض أن معظم النظريات المحاسبية االستنباطية‬

‫‪ -1‬محمد المبروك أبو زيد‪ ،‬المحاسبة الدولية وانعكاساتها على الدول العربية‪ ،‬اتراك للطباعة والنشر والتوزيع‪ ،‬القاهرة‪،0115 ،‬‬
‫ص ص‪.50 -08‬‬
‫‪11‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫ظهرت كنتيجة لعدم الرضا عن الوضع الجاري للمحاسبة "كما هو مطبق" وفي بعض األحيان من‬
‫فشل المحاسبة في أن تأخذ بعين االعتبار التغيرات الجديدة في البيئة‪ ،‬ويعتبر التغير في المستوى العام‬
‫لألسعار احد هذه األمثلة‪.‬‬
‫وعليه ومن خالل ما سبق يمكن القول أن المحاسبة لم تتطور كعلم مجرد ولكن استجابة للعوامل‬
‫االقتصادية واالجتماعية بالدول المطبقة بها‪.‬‬
‫‪ -1‬المحاسبـة عـلم أم فـن‪ :‬يمكن تقسيم آراء المهتمين بالمحاسبة حول طبيعتها العلمية إلى ثالثة‬
‫اتجاهات رئيسية‪:‬‬

‫االتجاه األول‪ :‬يعتبر أصحاب هذا اتجاه المحاسبة فنا يخدم إجراءات التطبيق العملي ويعارضون‬
‫اعتبارها علما له مجاله وأهدافه وفروضه ومفاهيمه ومبادئه ويرون أن البحث في فلسفة المحاسبة ما‬
‫هو إال مضيعة للوقت‪ ،‬وال يفيد في تطوير المحاسبة وان تطويرها يتم بفعل عوامل اقتصادية وقانونية‬
‫وادارية ال تملك المحاسبة إال أن تلبي حاجاتها‪.‬‬
‫كما أن تطور المحاسبة في نهاية القرن التاسع عشر قد أيدى موقف اعتبارها فنا‪ ،‬وان الحياة العملية‬
‫وضرورياتها هي التي تملي اإلجراءات المحاسبية وتحدد اتجاه التطور‪ ،‬ومما ساعد أيضا في انتشار‬
‫فكرة إن المحاسبة فن هو تعريفها سنة ‪ 0150‬من قبل المعهد األمريكي للمحاسبين القانونيين‬
‫(‪ )AICPA‬بحيث عرفها كما يلي ‪:‬‬
‫« المحاسبة هي فن تسجيل وتبويب وتلخيص العمليات واألحداث االقتصادية» (‪.)1‬‬
‫االتجاه الثاني‪ :‬يمثله أصحاب الرأي القائل أن المحاسبة هي علم يتكون من مستويات متعددة من‬
‫التجريدات والتعميمات‪ ،‬وانه البد من متابعة البحث من اجل تطوير نظرية المحاسبة‪.‬‬
‫االتجاه الثالث‪ :‬وهو الذي يأخذ موقفا وسطا حيث يرون أن المحاسبة علما وفنا في آن واحد‪ ،‬وانه ال‬
‫يمكن الفصل بين العلم والفن‪ ،‬فكل علم قد ولد من فن مقابل له‪ ،‬وان المحاسبة قد ولدت نتيجة الفن‬
‫والممارسة العملية‪ ،‬وقد أصبحت المحاسبة اليوم علم مستقل له فروضه ومبادئه حيث تعرف المحاسبة‬
‫بأنها‪« :‬علم وفن يختص بتسجيل وتبويب وتلخيص األحداث المالية بصورة لها داللتها وأهميتها في‬
‫(‪)2‬‬
‫ترشيد الق اررات على مختلف المستويات »‬

‫‪ -1‬رضوان حلوة حنان‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪.006‬‬

‫‪-2‬قاسم محسن إبراهيم الحبيطي‪ ،‬زياد هاشم يحي السقا‪ ،‬نظم المعلومات المحاسبية‪ ،‬وحدة حدباء للطباعة والنشر‪ ،‬جامعة الوصل‪،‬‬
‫العراق‪ ،0110 ،‬ص‪.5‬‬
‫‪12‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫الفرع الرابع‪ :‬مستويات المعرفة العلمية في المحاسبة‬

‫يمر العلم بمجموعة من المراحل حتى يتكون ويستقل‪ ،‬وتمثل كل مرحلة مستوى معرفة معين‪ ،‬وكلما‬
‫انتقلنا إلى المرحلة التالية ارتفع هذا المستوى المعرفي إلى غاية ما وصلت إليه المحاسبة انطالقا من‬
‫(‪)1‬‬
‫المراحل العلمية التالية‪:‬‬
‫أوال‪ :‬مرحلة المالحظة والوصف والتحليل‪:‬‬
‫ينتج عن عملية المالحظة والوصف والتحليل مجموعة من المصطلحات والمفاهيم األساسية والتي‬
‫تشكل قاعدة أولية مناسبة لتحديد مضمون األفكار‪ ،‬أي تحديد اللغة العلمية‪ ،‬التي تكون أساسا مناسبا‬
‫لتفسير الظاهرة موضوع البحث‪.‬‬
‫ظلت المحاسبة قرونا طويلة من الزمن مهتمة بإجراءات التطبيق والممارسات العلمية‪ ،‬دون االهتمام‬
‫بصورة منظمة بتكوين مفاهيم محاسبية محددة المضمون‪.‬‬
‫وفي عام ‪ 0101‬جرت عدة محاوالت لتحديد مضامين المفاهيم والمصطلحات المحاسبية بهدف خلق‬
‫لغة محاسبية‪ ،‬تكون أساسا لنقل األفكار دون إساءة الفهم‪.‬‬
‫و في عام ‪ 0161‬اصدر المجمع األمريكي البيان رقم ‪ 0‬بعنوان المفاهيم األساسية والمبادئ المحاسبية‬
‫التي تحكم القوائم المالية للشركات‪ ،‬وفي التسعينات أصدرت لجنة معايير المحاسبة الدولية اإلطار‬
‫النظري إلعداد وعرض القوائم المالية‪.‬‬
‫ثانيا‪ :‬مرحلة وضع الفروض والتفسير‪:‬‬
‫يقوم الجانب التفسيري من النظرية المحاسبية على الفروض والمبادئ المحاسبية منذ القرن الرابع‬
‫وتحاول األدبيات تنظير وتفسير إجراءات التطبيق العملي‪.‬‬
‫فجاءت نظرية الملكية المشتركة والتي تفسر اإلجراءات المحاسبية وشكل ومضمون القوائم المالية التي‬
‫يتم إعدادها في ظل سيطرة المؤسسات الفردية وشركات األشخاص‪.‬‬
‫أما نظرية الشخصية المعنوية فإنها تفسر اإلجراءات المحاسبية وشكل ومضمون القوائم المالية في‬
‫شركات األموال والتي تتسم بفصل اإلدارة عن الملكية وان الشركة لها شخصية معنوية مستقلة‪ ،‬بينما‬
‫تفسر نظرية األموال المخصصة اإلجراءات المحاسبية وشكل ومضمون القوائم المالية المعدة في‬
‫المؤسسات الحكومية‪.‬‬

‫‪ -1‬حيدر محمد علي بني عطا‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ص‪.08-06‬‬

‫‪13‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫وقد ظهرت أيضا الدراسات واألبحاث التي تفسر الممارسات العلمية مثل دراسة مونتس ‪ 0160‬والتي‬
‫نشرت في سلسلة « دراسة في بحوث المحاسبة» عن المجمع األمريكي المحاسبين القانونين باسم‬
‫«المصادرات والفروض األساسية في المحاسبة»‪.‬‬
‫ولقد كثرت هذه الدراسات التفسيرية في األدب المحاسبي المعاصر خاصة في عقود األخيرة بسبب‬
‫الجهود المبذولة من قبل فالسفة المحاسبة من اجل وضع إطار نظري يفسر إجراءات التطبيق العملي‬
‫ويعمل على تطويرها حتى تتمكن المحاسبة من التصدي للتحديات الكبيرة التي تواجهها‪.‬‬
‫ثالثا‪ :‬مرحلة التنبؤ والتحقق من صحة الفروض‬
‫يرفض الكثير من كتاب المحاسبة التقليديين فكرة أن المحاسبة تقدم أي نوع من أنواع التنبؤات منطلقين‬
‫من أن المحاسبة تهتم باألحداث االقتصادية التي تحدث في الماضي فقط ومما ال شك فيه أن‬
‫المعلومات التاريخية التي يعرضها المحاسب تقدم لفئات مختلفة التخاذ الق اررات‪ ،‬وان هذه الق اررات‬
‫تتعلق بتحديد سياساتهم في المستقبل‪ ،‬إذ ال يمكن اتخاذ قرار دون تنبؤ‪ ،‬بمعنى أن هذا المعلومات حتى‬
‫لو كانت تاريخية فإنها تعتمد أساسا في التنبؤ واال فقدت أهميتها ولما نشأت الحاجة إلى نشرها‪.‬‬
‫رابعا‪ :‬مرحلة وضع النظرية‬
‫تهدف النظرية المحاسبية إلى تقديم أساس لتفسير اإلحداث والسلوك المحاسبي والتنبؤ بها ضمن‬
‫إطار نظري شامل لمجموعة الفروض والمبادئ المحاسبية‪ ،‬ونظرية المحاسبة معنية بوضع مجموعة‬
‫من المفاهيم المترابطة التي تمثل رؤية منظمة للظواهر واإلحداث االقتصادية وتحديد العالقات من‬
‫وال توجد نظرية محاسبية عامة‬ ‫خالل متغيرات بهدف التفسير والتنبؤ بتلك الظواهر واإلحداث‪،‬‬
‫وشاملة‪ ،‬كما أن هناك مداخل مختلفة للنظرية المحاسبية ‪،‬ولم تنجح المحاوالت لتكوين نظرية محاسبية‬
‫مقبولة ومتعارف عليها عموما بسبب وجود اقتراحات ومنهجيات مختلفة ومستخدمين متعددين ‪.‬‬

‫الفرع الخامس‪ :‬نظرية المحاسبة‬

‫إن النظرية المحاسبية عبارة عن أفكار عامة تحاول أن توضح بعض الحقائق والمفاهيم وتكوين‬
‫اإلطار العلمي للمحاسبة‪ ،‬ويعتبر باتون أول من حاول بناء نظرية محاسبية بطريقة علمية متكاملة‬
‫معتمدا على المنهج االستنباطي(‪.)1‬‬

‫‪ -1‬حيدر محمد علي بن عطا‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ص‪.015،010‬‬

‫‪14‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫كما يعتبر مصطلح النظرية جديدا في أدبيات المحاسبة مقارنة بقدم الممارسة المحاسبية ويرجع‬
‫استخدامه أساسا لظهور أفكار معرفية تم بناءها من قبل الباحثين في ميدان المحاسبة رغبة في إلحاق‬
‫الممارسة المحاسبية بإطار نظري علمي قادر علي توجيهها بالشكل الذي يضمن للمحاسبة استقالليتها‪،‬‬
‫وقدرتها علي مسايرة التحوالت االقتصادية واالجتماعية في محيط المؤسسة‪ .‬وتوالت األبحاث من ذلك‬
‫الوقت ونتج عنها عدة نظريات خدمت في مجملها المحاسبة كموضوع قابل للبحث والتطور‪ ،‬يمكن‬
‫(‪)1‬‬
‫تصنيف نظريات المحاسبة إلي ثالثة مجموعات كبرى هي‪:‬‬
‫‪ -0‬النظرية الوصفية )‪ :(Descriptives‬تهدف هذه النظريات إلي وصف الممارسات المحاسبية من‬
‫خالل شرح المبادئ المحاسبية‪ ،‬وازالة كل لبس أو غموض عنها وتعتبر نتائج البحث ذات الطابع‬
‫البيداغوجي‪ ،‬الذي له تأثير ايجابي مع ممارسات المحاسبية من خالل إمداد الممارسين الجدد من‬
‫أصحاب المهن المحاسبية بالتطور الذي يساعدهم في أداء مهامهم على أحسن وجه‪.‬‬
‫‪ -0‬النظرية المعيارية (‪ :)Normatives‬وهي النظريات التى جاءت لتصبح دليال للممارسة المحاسبية‪،‬‬
‫وخدمة لوظيفة التنظيم والتأطير والتوضيح‪ ،‬انطالقا من وضعية نقد للممارسة المحاسبية‪ ،‬وتجد هذه‬
‫النظريات امتداد لها في األطر التطورية للمحاسبة‪.‬‬
‫‪ -0‬النظريات التفسيرية (‪ :)Explicatives‬تهتم هذه النظريات بتفسير أو تحليل السلوكيات أو التطبيقات‬
‫المحاسبية‪ ،‬باعتبارها موضوع بحث وتنظير وتصنف النظريات التفسيرية‪ ،‬النظرية الموجبة للمحاسبة‬
‫(‪ ) La théorie positive de comptabilité‬والتي ترسى بناءا على الممارسة المحاسبة مجموعة‬
‫من القواعد السلوكية التي ثم تأكيدها علميا‪ ،‬مكونة بذلك نظرية عامة إلعداد القوائم المالية من طرف‬
‫المؤسسة‪.‬‬
‫ثانيــا‪ :‬أهمية وجود نظرية للمحاسبة‬
‫لم تظهر أهمية المحاسبة لمستخدميها بشكل فعال إال بعد ظهور األصول العلمية المرتبطة بتطبيقاتها‬
‫(‪)2‬‬
‫ويبرز ذلك من خالل‪:‬‬
‫‪ -‬ضرورة وجود إطار للنظرية العامة للمحاسبة كعلم‪.‬‬
‫‪ -‬تساهم النظرية في تحقيق الصفة الموضوعية في البيانات والمعلومات التي تظهرها المحاسبة‪.‬‬

‫‪ -1‬مدانى بالغيث‪ ،‬أهمية إصالح النظام المحاسبي للمؤسسات في ظل إعمال التوحيد الدولية‪ ،‬أطروحة دكتوراه‪،‬غير منشورة‪،‬‬
‫جامعة الجزائر‪ ، 0110،‬ص‪.08‬‬
‫‪ -2‬كتوش عاشور‪ ،‬بلعزوز بن علي‪ ،‬المحاسبة العامة والمعايير الدولية للمحاسبة والمعلومة المالية ( ‪ ، )IAS/IFRS‬المتلقي‬
‫الدولي األول‪ :‬حول النظام المحاسبي المالي والمعايير المحاسبية الدولية المركز الجامعي الوادي‪ ،‬يومي ‪06‬و‪. 0101/10/08‬‬
‫‪15‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪ -‬وجود هذه النظرية بما تتضمنه من فروض ومبادئ علمية يؤدي إلي تحقيق كيان ملموس‬
‫للمحاسبة بدال من إن تكون مجرد وسليه للتسجيل والتبويب والعرض‪.‬‬
‫‪ -‬إن ما تتضمنه هذه النظرية من مبادئ وفروض‪ ،‬يعتبر األساس الذي يتعمد عليه في االختيار بين‬
‫األنظمة والسبل البديلة عند االستخدام في التطبيق العملي‪.‬‬
‫‪ -‬تساعد النظرية علي تحديد المجاالت األساسية للعلم وبحوثه التطبيقية وعالقته بغيره من العلوم‪.‬‬
‫‪ -‬تساهم النظرية في تلخيص النتائج التي تسفر عنها البحوث العلمية والتوفيق بينها‪ .‬واتباعا لهذه‬
‫األهمية لوجود نظرية عامة للمحاسبة وجب االهتمام الخاص والمستمر من قبل المحاسبين لتأكيد‬
‫أهمية هذا االستمرار مستقبال واثبات وجودهم‪.‬‬
‫ثالثــا‪ :‬مناهج البحث في النظرية المحاسبية‬
‫اختلف المفكرون في موضوع مناهج البحث في العلوم اإلنسانية‪ ،‬فمنهم من نادى بضرورة تطبيق‬
‫مناهج العلوم الطبيعية‪ ،‬ومنهم من يرى صعوبة هذا األمر وبالتالي صعوبة الوصول إلى قوانين للعلوم‬
‫اإلنسانية في دقة القوانين الطبيعية‪.‬‬
‫والمحاسبة باعتبارها علم إنساني اجتماعي بدأت في التطور باستخدامها لألساليب الكمية‪ ،‬وبحوث‬
‫العلميات كوسيلة إلجراء هذا التطور إلى جانب دراسة السلوك اإلنساني فهي اقرب إلى العلوم‬
‫اإلنسانية‪ ،‬ولذلك نجد الباحثين في المجال المحاسبة يستخدمون كال من المنهج االستنباطي الذي‬
‫يعتمد على التسلسل المنطقي من الفروض المسلم بها‪ ،‬إلى استنتاجات معينة تؤدي إلى تكوين نظريات‬
‫خاصة محددة المعالم تفسر أوضاعا خاصة‪ ،‬وكذلك المنهج االستقرائي الذي يقوم على استنتاج معالم‬
‫وحقائق عامة من واقع مفردات معنية‪ ،‬أي نتيجة البحث فيه من الخاص إلي العام (‪.)1‬‬

‫‪ -1‬كتوش عاشور‪ ،‬بلعزوز بن علي‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪.6‬‬

‫‪16‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫المطلب الثانـي‪ :‬أسس المحاسبة المالية‬

‫تتطور المحاسبة وفقا لتطور المجتمع والظروف االقتصادية واالجتماعية‪ ،‬وتحكمها بعض اإلجراءات‬
‫حيث تقوم هذه األخيرة على مجموعة من المبادئ والفروض التي تعتبر كأساس واطار مرجعي يستند‬
‫عليه عند التسجيل المحاسبي‪ ،‬وعليه سنركز من خالل هذا المطلب على تطور مفهوم المحاسبة‪،‬‬
‫المبادئ والفروض التي تقوم عليها وكذا مختلف أنواعها‪.‬‬

‫الفرع األول‪ :‬مفهـوم المحاسبـة‬

‫أوال‪ :‬تطور مفهوم المحاسبة‬
‫إن المحاسبة مصطلح كثير التداول في مختلف مجاالت الحياة وبدون استثناء‪ ،‬فمن الناحية التطبيقية‬
‫أو العلمية يمكن القول أن مفهوم المحاسبة مفهوم واسع ال حدود له إال بحدود مستوى التطور العلمي‬
‫(‪)1‬‬
‫والتكنولوجي الذي يبلغه اإلنسان وبالتالي فان وضعه في موقعه وبحجمه الصحيح يستلزم‪:‬‬
‫‪ ‬تحديد المجال أو النشاط المراد المحاسبة عنه‪.‬‬
‫‪ ‬تحديد األهداف المطلوب بلوغها وتحقيقها‪.‬‬
‫‪ ‬مدى توفر المستلزمات ذات العالقة بالنشاط واألهداف‪.‬‬
‫وعلى هذا األساس تطور مفهوم المحاسبة والذي يمكن وضعه في سياق المراحل التالية‪:‬‬
‫‪ -0‬المرحلة التي تمتد جذورها إلى حوالي ‪ 5111‬سنة ق‪.‬م‪ ،‬كانت وظيفة المحاسبة تنصب على تنظيم‬
‫السجالت وتدوين العمليات وبالتالي فان دور المحاسب كان دور المؤرخ المالي بهدف المحافظة على‬
‫يطر عليها من تعديالت‪ ،‬لذلك قيل أن دور المحاسب هو‬
‫األموال والممتلكات الحكام واألفراد واثبات ما أ‬
‫دور الوكيل المالي‪.‬‬
‫‪ -0‬مع التطور االقتصادي وازدياد حجم التبادل التجاري وبظهور القيد المزدوج ظهرت مجموعة من‬
‫المبادئ أو القواعد والتي تنظم عملية اإلثبات في السجالت حيث أصبح االهتمام بتنظيم السجالت‬
‫وفقا لضوابط فنية مهنية هو األساس في عمل المحاسب ألغراض الرقابة الداخلية في المؤسسة‪.‬‬
‫‪ -0‬تطورت التطبيقات العلمية مما أدى إلى ظهور مجموعة من المفاهيم واألفكار والقواعد الملزمة‬
‫التطبيق‪ ،‬لتساهم في استم اررية المؤسسات وتطور دورها في المجتمع وليس كونها فقط مجرد أدوات‬
‫داخلية للرقابة على الممتلكات‪.‬‬

‫‪-1‬عبد الستار الكبيسي‪ ،‬الشامل في مبادئ المحاسبة‪ ،‬دار وائل للنشر والتوزيع‪ ،‬عمان‪ ،0118 ،‬ص ص‪.01-06‬‬
‫‪17‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪ -0‬تأثير جل القطاعات بالمعلومات المحاسبية‪ ،‬وبروز أهميتها في توجيه سلوك تلك القطاعات‪ ،‬واتسع‬
‫بذلك االهتمام بالمحاسبة لتقوم بخدمة المجتمع ككل حتى ظهر ما يعرف بالمحاسبة عن المسؤولية‬
‫االجتماعية‪ ،‬لتلبي التقارير المحاسبية حاجات كافة الفئات في المجتمع‪.‬‬
‫‪ -‬من خالل ما سبق يتضح لنا أن المحاسبة لم تقتصر على الوظائف األساسية التالية‪:‬‬
‫‪ ‬التسجيل‪ :‬حيث يتم تسجيل كافة العمليات وعلى أساس أدلة موضوعية قابلة لتحقق والتدقيق‪.‬‬
‫‪ ‬التبويب‪ :‬إي تبويب البيانات على شكل مجموعات متجانسة « دليل الحسابات»‪.‬‬
‫‪ ‬القياس‪ :‬وذلك لتوضيح اثر كل عملية مالية على نتيجة المؤسسة أو تكاليف المنتوجات وغيرها‪.‬‬
‫‪ ‬عرض النتائج وتفسيرها‪ :‬وذلك وفقا للمبادئ المحاسبية المقبولة عموما وبالتالي فالمحاسبة لم تقتصر‬
‫على ذلك فحسب بل أصبحت أداة لخدمة المؤسسة االقتصادية والمجتمع ككل وذلك من خالل كونها‬
‫(‪)1‬‬
‫أداة‪:‬‬
‫‪ -‬لقياس األداء واإلنتاجية وزيادتها في المؤسسة‪.‬‬
‫‪ -‬التخطيط والرقابة وتقيم األداء‪.‬‬
‫‪ -‬االتصال حيث أن المحاسبة هي اللغة التي تضمن وظيفة االتصال‬
‫ثانيــا‪ :‬تطور تعريف المحاسبة‬
‫إن المحاسبة كعلم اجتماعي تتفاعل مع الحاجات والظروف االقتصادية واالجتماعية والقانونية‬
‫(‪)2‬‬
‫السائدة في كل عصر‪ ،‬لذلك فإن تعريفها مر بمراحل من التطور كما يلي‪:‬‬
‫‪ -‬في نهاية العصور الوسطى وعند انتشار الرأسمالية التجارية كانت المحاسبة في خدمة أصحاب‬
‫المشروع الفردي‪ ،‬وظيفتها تسجيل دائنية ومديونية صاحب المؤسسة وتحديد نتائج أعماله في نهاية‬
‫فترات زمنية معينة‪ ،‬أي أن المحاسبة كانت تقوم بوظيفة الحراسة على أموال صاحب المشروع وسميت‬
‫بذلك بمحاسبة الحراسة‪.‬‬
‫‪ -‬في عصر النهضة ومع ظهور الثورة الصناعية التي أدت إلى زيادة حجم المشاريع وانتشار شركات‬
‫المساهمة وما نتج عنه من فصل الملكية عن اإلدارة توسعت مهام المحاسبة لتقف في خدمة‬
‫المساهمين المستثمرين وأصحاب المصالح في المؤسسة‪ ،‬أي أن المحاسبة لم تعد بياناتها توجه إلى‬
‫المسؤولين داخل المؤسسة فحسب بل أصبحت تنشر حساباتها ونتائج أعمالها للمجتمع المالي‬
‫واالستثماري‪ ،‬للمهتمين من خارج المؤسسة من مساهمين ومصارف ومستثمرين‪.‬‬

‫‪1‬‬
‫‪-Anne Lyse Blandin, Marie Amélie Deysine, ANNE Marie Lavigne, Comptabilité, 34e édition,‬‬
‫‪éditions Francis Lefebvre, FANCE, 2014, p56 .‬‬
‫‪ -2‬رضوان حلوة حنان‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ص‪.088 ،086‬‬
‫‪18‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪ -‬ونتيجة لتقدم التكنولوجيا وزيادة تعقيد العملية اإلنتاجية انفصلت أماكن اإلدارة عن أماكن اإلنتاج‬
‫وأصبح من غير الممكن اإلشراف المباشر علي التنفيذ‪ ،‬األمر الذي وضع المحاسبة أمام مهام جديدة‬
‫أال وهي تزويد اإلدارة بمؤشرات ومعايير وبيانات تساعد في تقييم األعمال المنجزة وتخطيط اإلنتاج‬
‫ومحاسبة المسؤولين وتقييم أدائهم‪.‬‬
‫ونظر للطبيعة الخدمية لنشاط مهنة المحاسبة تطورت وظائفها بتطور الظروف االقتصادية وانعكس‬
‫ا‬ ‫‪-‬‬
‫(‪)1‬‬
‫هذا التطور على تعريفات المحاسبة نفسها وذلك كما يلي‪:‬‬
‫‪ ‬في عام ‪ 0101‬أصدرت الجمعية األمريكية للمحاسبين القانونين ( ‪ )AAA‬أول تعريف للمحاسبة حيث‬
‫عرفتها بأنها‪ « :‬نظام يختص بتحليل وتسجيل تبويب العمليات المالية التي تحدث في الوحدة‬
‫االقتصادية وذلك بقصد تحديد نتيجة أعمال هذه الوحدة عن فترة مالية معينة و تحديد مركزها المالي‬
‫في نهاية هذه الفترة » ‪.‬‬
‫‪ ‬أما التعريف الثاني للمحاسبة فقد صدر عام ‪ 0150‬عن المعهد األمريكي للمحاسبين القانونين‬
‫(‪ )AICBA‬والذي عرفها على أنها‪ « :‬فن يختص بتسجيل وتصنيف ثم تلخيص‪ ،‬ما يحدث في‬
‫المؤسسة من عمليات مالية والتي هي ذات طبيعة مالية ومن ثم تفسير تلك العمليات »‪.‬‬
‫‪ ‬وفى عام ‪ 0161‬اصدر نفس المعهد (‪ )AICBA‬تعريفا أخر للمحاسبة ليتناسب مع تطور دورها‬
‫الوظيفي كنظام للمعلومات حيث اعتبر المحاسبة بأنها‪ « :‬نشاط خدمي وظيفته األساسية توفير‬
‫معلومات كمية ( ذات طبيعة مالية بشكل أساسي) عن المؤسسة االقتصادية وذلك بقصد استخدام تلك‬
‫المعلومات في اتخاذ ق اررات اقتصادية تتمحور حول المفاضلة بين العديد من بدائل العمل المتاحة»‪.‬‬
‫‪ ‬وفي ‪ 0110‬عرفت المحاسبة بأنها‪ « :‬نظام للمعلومات يختص بقياس‪ ،‬ومعالجة ثم إيصال المعلومات‬
‫المالية عن المؤسسة لألطراف ذات المصلحة وذلك كي تستفيد من تلك المعلومات في اتخاذ ق اررات‬
‫رشيدة » وهذا التعريف يوضح صراحة دورها المعاصر كنظام للمعلومات‪.‬‬
‫ثالثا‪ :‬المحاسبة كعلم‪ :‬لكل علم أهداف ومفاهيم ومبادئ وفرضيات وطرق واجراءات‪ ،‬والمحاسبة كعلم‬
‫تطبيقي ووظيفة خدمية اجتماعية تأخذ بالمنحى العلمي بالصورة اآلتية‪:‬‬
‫‪ ‬أهداف المحاسبـة المالية‪ :‬أن الهدف األساسي للمحاسبة المالية هو التعرف على نتيجة‬
‫(‪)2‬‬
‫النشاط من ربح أو خسارة هذا باإلضافة إلى تحقيق أهداف عديدة منها‪:‬‬
‫‪ -0‬تسجيل جميع العمليات المالية التي في المؤسسة عند حدوثها مباشرة ووفق تسلسل زمني بهدف الرجوع‬
‫إليها عند الحاجة‪.‬‬
‫‪ -0‬تبويب وتصنيف العمليات المالية بهدف التعرف على مديونية ودانية المؤسسة ومعرفة مالها من أصول‬
‫وما عليها من التزامات‪ .‬استخراج نتيجة نشاط المؤسسة وبيان مركزها المالي للتعريف على الموجودات‬

‫‪ -1‬محمد مطر‪ ،‬مبادئ المحاسبة المالية‪،‬ج ‪0‬وج‪ ،0‬ط‪ ،0‬دار وائل للنشر والتوزيع‪ ،‬األردن‪ ،0116،‬ص ص‪.06، 05‬‬
‫‪ -2‬حسام الدين مصطفى‪ ،‬وليد زكرياء صيام‪ ،‬عبد الناصر إبراهيم نور‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪. 06‬‬
‫‪19‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫والتزامات المؤسسة وما ط أر عليها من تغير منذ نهاية الفترة المالية السابقة وحتى تاريخ إعداد قائمة‬
‫المركز المالي الجديدة‪.‬‬
‫‪ -0‬مساعدة اإلدارة في اتخاذ الق اررات السليمة ورسم السياسات المستقبلية وهذا من خالل التقارير المالية‬
‫التي تقدمها المحاسبة إلدارة المؤسسة‪.‬‬
‫‪ -0‬توفير معلومات تخدم أغراض فئات من داخل المؤسسة وأخري من خارجها كالعاملين والمالك الحاليين‬
‫والمتوقعين والجهات الحكومية وغيرها‪.‬‬
‫‪ ‬المفاهيم المحاسبية‪ :‬تتضمن المفاهيم المفردات والمصطالحات التي تستخدم‪ ،‬في حقل المحاسبة‬
‫على وجه الخصوص وما يعنيه كل مفهوم‪ ،‬والمفهوم هو تعبير بين بذاته وال يحتاج إلى تفسير أو‬
‫شرح في كل مرة ويستخدم للداللة على األشياء أو أحداث مالية تساهم في تحقيق أهداف المحاسبة‬
‫(‪)1‬‬
‫وهذه المفاهيم هي‪:‬‬
‫‪ -0‬الموجودات (األصول)‪ :‬وتتمثل في الموارد االقتصادية المملوكة من قبل المؤسسة تستخدم في تنفيذ‬
‫وانجاز أعمال المؤسسة وهذه الموارد تقدم خدمات خالل عمرها اإلنتاجي تستفيد منها المؤسسة في‬
‫تحقيق إيرادات ومن هذه الموجودات مثال‪ :‬المباني‪ ،‬السيارات‪ ،‬البضائع‪ ،‬النقود‪ ... ،‬الخ‪.‬‬
‫‪ -0‬المطلوبات ( التزامات )‪ :‬وهي ديون على المؤسسة من قبل الغير وعليها أن تسددها وهذه الديون‬
‫نشأت عن عمليات أو أحداث ولم تدفع ثمنها فو ار بل سيتم دفع مستقبال‪.‬‬
‫‪ -0‬األموال الخاصة‪ :‬تعني األموال الموضوعة من طرف المالك عند التأسيس أو خالل دورة حياة‬
‫المؤسسة وهي نتيجة لتحويل األموال من المالك إلى المؤسسة‬
‫(‪)2‬‬
‫كما أن األموال الخاصة تكون نتيجة الفرق بين األصول والخصوم‪ ،‬وتمثل القيمة الحقيقية للمؤسسة‬
‫(‪)3‬‬
‫باإلضافة إلى بعض المفاهيم المحاسبية والمتمثلة في‪:‬‬
‫‪ -0‬اإليرادات‪ :‬وتتمثل في التدفقات الداخلة إلى المؤسسة أو أي زيادة في أصولها أو نقص في خصوصها‬
‫أو كليهما معا‪.‬‬
‫‪ -5‬المصروفات‪ :‬تدفقات خارجة من المؤسسة أو أي نقص في أصولها أو زيادة في خصوصها (أو كليهما‬
‫معا) من اجل الحصول على اإليرادات مثل‪ :‬شراء موجودات أو مواد أولية أو أجور العاملين ‪...‬الخ‪.‬‬
‫‪ -6‬المسحوبات‪ :‬وهى المبالغ أو السلع التجارية التي يأخذها المالك من المؤسسة الستخدامها الشخصي‬
‫وتسجل هذه المسحوبات كتخفيض مباشر في حقوق الملكية‪.‬‬

‫‪1‬‬
‫‪-Philippe Dessertine, Patrick Provillard, Comptabilité, 2e édition, Person Education, France,‬‬
‫‪2008,p52.‬‬
‫‪2‬‬
‫‪-Wolfgang Dick, Franck Missonier-Piera, Comptabilité Financier en IFRS , 2e édition, Person‬‬
‫‪Education, France,2009,p4.‬‬
‫‪ -3‬طالل الججاوي‪ ،‬ريان نعوم‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ص ‪.00،00‬‬
‫‪20‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪ -6‬الدخل ( ربح ‪ /‬خسارة )‪ :‬يمثل الفرق بين اإليرادات والمصروفات فإذا كانت اإليرادات اكبر من‬
‫المصروفات كان ربحا‪ ،‬و إذا كانت المصروفات اكبر من اإليرادات كانت خسارة‪.‬‬

‫الفرع الثاني‪ :‬مبادئ وفروض المحاسبة‬

‫أوال‪ :‬فروض المحاسبة‬
‫تعتبر الفروض من الناحية المحاسبية أساسا يستخدم في اشتقاق المبادئ واعداد القوائم المالية‪ ،‬أي‬
‫أن المبادئ المحاسبية بحد ذاتها تجد تبريرها الفكري في الفروض المحاسبية‪ ،‬ولكن الفروض نفسها ال‬
‫تحتاج إلى برهان وال داعي إلثبات صحتها‪ ،‬فهي إما مالئمة أو غير مالئمة الشتقاق مبادئ محاسبية‬
‫ت ارعي األهداف العامة والبيئة االقتصادية واالجتماعية والقانونية والسياسية‪ ،‬حيث تعمل في إطارها‬
‫(‪)1‬‬
‫المؤسسة االقتصادية وتتسم الفروض المحاسبية بالخواص التالية‪:‬‬
‫‪ -0‬أن تقبل عموما على أنها صحيحة ومالئمة لتكون بداية مفيدة للمشاركة في تطوير المعرفة المحاسبية‪.‬‬
‫‪ -0‬أن تكون الفروض المعتمدة مستقلة عن بعضها البعض‪ ،‬إذ ال يجوز أن يستخدم فرض في تبرير‬
‫فرض أخر‪.‬‬
‫‪ -0‬أن تكون قليلة العدد عموما‪ ،‬ليسهل كشف أي تناقض قائم فيها بينها‪.‬‬
‫(‪)2‬‬
‫ويجمع علماء المحاسبة على أن الفروض المحاسبية األساسية أربعة وهى‪:‬‬
‫‪ -0‬فرض االستقاللية‪ :‬ويقصد به أن للمؤسسة شخصية معنوية مستقلة عن شخصية مالكيها‪ ،‬كما أن لها‬
‫ذمة مالية مستقلة عن ذمة مالكيها‪ ،‬وعليه كل عملية تتم بين المؤسسة ومالكيها تعامل وكأنها تمت مع‬
‫الغير كما أن كل مؤسسة مالكة لموجداتها ومسؤولة عن التزاماتها تجاه اآلخرين‪.‬‬
‫‪ -0‬فرض الدورية‪ :‬أي انه باإلمكان تقسيم عمر المؤسسة إلى فترات عادة سنوية أو نصف سنوية ليتم‬
‫التقرير عن نشاطها‪ ،‬كما أن إعداد التقارير المالية بصورة دورية يجعلها قابلة للمقارنة والتنبؤ‪.‬‬
‫‪ -0‬فرض االستمرارية‪ :‬يعني أن المؤسسة مستمرة في نشاطها وأعمالها لمدة غير محددة‪ ،‬وبشكل مستقل‬
‫عن حياة مالكيها‪.‬‬
‫‪ -0‬فرض وحدة القياس النقدي‪ :‬أي انه يتم االعتراف وتسجيل العمليات فقط التي يمكن التعبير عنها‬
‫(‪)3‬‬
‫بوحدة النقد‪ ،‬وبذلك فان هناك قيدين أساسيين لقياس أنشطة المؤسسة والتقرير عنها‪:‬‬
‫‪ -‬أنها تحد من نطاق القياس المحاسبي فتستبعد األنشطة التي ال يمكن التعبير عنها بوحدة النقد‬
‫الوطني‪.‬‬

‫‪ -1‬رضوان حلوة حنان‪ ،‬أسامة الحارس‪ ،‬ميسون قولى‪ ،‬فواز الدين أبو جاموس‪ ،‬أسس المحاسبة المالية "قياس بنود قائمة المركز‬
‫المالي"‪ ،‬دار حامد للنشر والتوزيع‪ ،‬عمان‪ ،0110 ،‬ص‪.00‬‬
‫‪ -2‬بن ربيع حنيفة‪ ،‬الواضح في المحاسبة المالية وفق المعايير الدولية‪ ،‬دار هومة‪ ،‬الجزائر‪ ،0101 ،‬ص ص‪.01-08‬‬
‫‪ -3‬رضوان حلوة‪ ،‬أسامة الحارس‪ ،‬فواز الدين أبو جاموس‪ ،‬أسس المحاسبة المالية‪ ،‬دار حامد للنشر والتوزيع‪ ،‬عمان‪ ،0110 ،‬ص‬
‫ص‪.56،56‬‬
‫‪21‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪ -‬أنها تفترض ثبات واستقرار وحدة القياس النقدي‪ ،‬وبذلك تتجاهل اثر تغيرات القوة الشرائية‪ ،‬أي اثر‬
‫ارتفاع وانخفاض األسعار‪.‬‬
‫ويمثل فرض وحدة القياس النقدي أساسا جوهريا الشتقاق مبدأ التكلفة التاريخية‪ ،‬الذي يعد أهم المبادئ‬
‫المحاسبية المقبولة عموما في الحياة العملية لدى المحاسبين والمدققين‪.‬‬
‫ثانيا‪ :‬المبـادئ المحاسبيــة‬
‫تمثل المبادئ المحاسبية القواعد التي تحكم الطرق واإلجراءات المتبعة في إثبات العمليات المالية وفي‬
‫إعداد القوائم والتقارير المالية‪.‬‬
‫وهناك أربعة مبادئ رئيسية في المحاسبة المالية تعتبر بمثابة مرشدا للمحاسب في تسجيله للعمليات‬
‫المالية واإلفصاح عن أثرها في القوائم المالية وهي‪:‬‬
‫‪ -‬مبدأ التكلفة التاريخية‪ :‬تعبر التكلفة التاريخية عن سعر السوق الفعلي في تاريخ الحيازة ألنها نتجت‬
‫عن عملية تبادل تمت فعال بين المؤسسة وأطراف خارجية‪.)1(.‬‬
‫‪ -‬مبدأ مقابلة اإليرادات بالمصروفات‪ :‬يعني تحديد نتيجة النشاط من ربح أو خسارة بصورة دورية‪.‬‬
‫فقياس الربح يقوم على أساس الفرق بين إجمالي اإليرادات واجمالي المصروفات المقابلة لتلك اإليرادات‬
‫في نفس الفترة‪ ،‬كما أن تحديد اإليرادات والمصروفات خالل الفترة (سنة مثال) يتم على أساس‬
‫االستحقاق وليس على األساس النقدي‪ ،‬ويقصد بأساس االستحقاق االعتراف باإليرادات الخاصة بالفترة‬
‫(‪)2‬‬
‫المحاسبية مقبوضة أم مستحقة القبض‪ ،‬والمصروفات مدفوعة أو مستحقة الدفع‪.‬‬
‫‪ -‬مبدأ االعتراف باإليرادات‪ :‬القاعدة التقليدية لالعتراف باإليراد‪ ،‬هي أن اإليراد يتحقق عند البيع للغير‬
‫"التسليم"‪ .‬وبذلك فالربح أيضا يتحقق بالبيع الفعلي للغير‪.‬‬
‫‪ -‬وبناء على ذلك ال يجوز أن تقوم البضاعة المخزنة الباقية في أخر الفترة بثمن يزيد عن تكلفتها‪ ،‬أي ال‬
‫يجوز االعتراف بأرباح لم تتحقق بعد(‪.)3‬‬
‫‪ -‬مبدأ اإلفصاح التام‪ :‬يتطلب هذا المبدأ من المحاسب أن يقوم باإلفصاح عن كل األحداث المالية‬
‫الخاصة بالمؤسسة خالل الفترة المالية بحيث ال يخفي أية معلومات مالية يمكن أن تضلل مستخدمي‬
‫القوائم المالية‪ ،‬ومن القضايا التي تستدعي اإلفصاح الكامل ما يسمى بسياسة الحيطة والحذر أو‬
‫التحفظ والتي تتمثل في وجوب اخذ الخسائر المتوقعة في الحساب قبل وقوعها وتجاهل األرباح‬
‫المتوقعة إلى حين تحقيقها الفعلي‪ ،‬وكذا تقييم مخزون البضائع في نهاية الفترة المحاسبية بسعر التكلفة‬
‫أو السوق أيهما اقل‪ ،‬وكذلك تكوين المخصصات المختلفة(‪.)4‬‬

‫‪-1‬وصفى عبد الفتاح أبو المكارم‪ ،‬المحاسبة المالية المتوسطة‪ ،‬دار الجامعية الجديدة للنشر‪ ،‬اإلسكندرية‪ ،0111 ،‬ص‪.00‬‬
‫‪ -2‬رضوان حلوة حنان‪ ،‬أسامة الحارس‪،‬فواز أبو جاموس‪ ،‬أسس المحاسبة المالية‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ص‪.60 ،61‬‬
‫‪-‬رضوان حلوة حنان‪ ،‬نزار فليح البداوي‪ ،‬مبادئ المحاسبة المالية‪ ،‬إثراء للنشر والتوزيع‪ ،‬األردن‪،0111،‬ص‪.50‬‬
‫‪3‬‬

‫‪ -‬حسام الدين مصطفى الخداش‪ ،‬وليد زكريا صيام‪ ،‬عبد الناصر إبراهيم نور‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪.01‬‬
‫‪4‬‬

‫‪22‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫ثالثا‪ :‬ارتبـاط المبـادئ بالفـروض‬

‫أن الفروض المحاسبية هي األساس الشتقاق المبادئ المحاسبية حيث توجه األخيرة للممارسات‬
‫واإلجراءات المحاسبية المعتمدة لتسجيل العمليات المالية المرتبطة بالمؤسسة وان بعض الفروض‬
‫المحاسبية تمثل حجز الزاوية في القياس المحاسبي عموما مثل فرض استقاللية الوحدة االقتصادية‪،‬‬
‫فهو األساس للمساءلة المحاسبية وبعض الفروض تمثل األساس الشتقاق عدة مبادئ في الوقت نفسه‬
‫مثل‪ :‬فرض وحدة القياس النقدي الذي يبرر تطبيق مبدأ التكلفة التاريخية و كذلك مبدأ مقابلة اإليرادات‬
‫بالمصروفات‪.‬‬
‫والفروض عموما مستقلة عن بعضها البعض في حين أن المبادئ مرتبطة ببعضها البعض‪ ،‬واستنادا‬
‫(‪)1‬‬
‫إلى تلك المبادئ المحاسبية يتم اإلثبات المحاسبي واعداد التقارير المالية دوريا‪.‬‬

‫الفرع الثالـث‪ :‬فروع المحاسبـة‬

‫(‪)2‬‬
‫كانت المحاسبة في بداية نشأتها بسيطة لتتفرع منها فروع متخصصة في المحاسبة تتمثل في‪:‬‬
‫‪ -0‬المحاسبة المالية‪ :‬تعتبر بمثابة األصل الذي تفرعت منه الفروع األخرى للمحاسبة‪ ،‬تهتم بتحليل‬
‫وتسجيل وتبويب والتصنيف العمليات المالية التي تحدث خالل الفترة المحاسبية بين المؤسسة والغير‬
‫وذلك من اجل إعداد تقارير مالية تتضمن معلومات مالية عن نتيجة نشاط المؤسسة ومركزها المالي‪،‬‬
‫لذلك يتركز الهدف الرئيسي لهذا الفرع من فروع المحاسبة باإلضافة إلى حماية أصول المؤسسة على‬
‫قياس الربح والمركز المالي للمؤسسات االقتصادية‪.‬‬
‫‪ -0‬محاسبة التكاليف‪ :‬نشأ هذا الفرع من فروع المحاسبة استجابة لمتطلبات الثورة الصناعية في بداية‬
‫القرن السادس عشر بأوروبا‪ ،‬وذلك لسد عجز المحاسبة المالية عن الوفاء باالحتياجات المتجددة‬
‫للمؤسسات الصناعية‪ ،‬وتهدف محاسبة التكاليف بحصر وتحليل وتصنيف عناصر التكلفة التي تحدث‬
‫في المؤسسة من اجل تحقيق جملة من األهداف أهمها‪:‬‬
‫‪ -‬قياس تكلفة المنتج‪.‬‬
‫‪ -‬الرقابة على عناصر التكلفة بقصد ترشيد اإلنفاق‪.‬‬

‫‪ -1‬رضوان حلوة حنان‪ ،‬أسامة الحارس‪ ،‬ميسون قولى‪ ،‬فواز الدين أبو جاموس‪ ،‬أسس المحاسبة المالية "قياس بنود قائمة المركز‬
‫المالي"‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.00‬‬
‫‪ -2‬محمد مطر‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ص‪.01 -06‬‬
‫‪23‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪ -‬وضع المعايير المالئمة لعناصر التكلفة باعتبارها مقاييس أو مؤشرات تستخدمها اإلدارة في مجاالت‬
‫التخطيط والرقابة وتقييم األداء‪.‬‬
‫‪ -‬توفير المعلومات المالئمة لإلدارة في مجال اتخاذ الق اررات‪.‬‬
‫‪ -1‬المحاسبة اإلدارية‪ :‬يعتبر هذا النوع من المحاسبة مكمال إلغراض محاسبة التكاليف حيث نقوم بتوفير‬
‫المعلومات المحاسبية لإلدارة في مجال الرقابة والتخطيط والتقييم واتخاذ الق اررات‪.‬‬
‫‪ -0‬المحاسبة الضريبية‪ :‬تختص بحساب الدخل الخاضع للضريبة‪ ،‬اعتمادا على القوانين واللوائح المطبقة‬
‫على األشخاص سواء كانوا طبيعيين أو معنويين‪ ،‬وتشكل الضريبة مورد أساسي من موارد الخزينة‪.‬‬
‫‪ -5‬المحاسبة الحكومية‪ :‬وتختص بقياس نتائج عمليات المؤسسات الحكومية كالو ازرات والخزائن المركزية‬
‫وغيرها والتي ال تهدف إلى الربح ومن أهم أهدافها‪:‬‬
‫‪ -‬توفير البيانات الالزمة لمتابعة تنفيذ الميزانية العامة للدولة‪.‬‬
‫‪ -‬حصر واردات ونفقات المؤسسات الحكومية بما يسمح بمعرفة مركزها المالي للدولة في نهاية السنة‬
‫المالية‪.‬‬
‫‪ -‬توفير البيانات التي تحتاجها مختلف المستويات اإلدارية لغرض اتخاذ الق اررات‪.‬‬
‫‪ -6‬المحاسبة القومية‪ :‬تختص بقياس الناتج القومي والدخل القومي‪ ،‬مدي مساهمة كل قطاع من‬
‫القطاعات االقتصادية القومية في هذا الناتج‪.‬‬
‫‪ -6‬المحاسبة االجتماعية‪ :‬وهي فرع حديث نسبيا ويطلق عليها البعض أيضا مصطلح المحاسبة البيئية‬
‫وهي تعطى اهتماما خاصا للدور االجتماعي للمؤسسة والمتمثل فيما تقدمه من خدمات ومنافع للبيئة‬
‫المحيطة بها مقابل التكاليف االجتماعية التي تحملها لتلك البيئة‪ ،‬لذا تدعو إلى نشر تقارير اجتماعية‬
‫مثل‪ :‬مساهمتها في تحويل البرامج االجتماعية وتجميل البيئة‪ ،‬مكافحة التلوث البيئي والتدريب‬
‫الوظيفي‪...،‬الخ وذلك مقابل تكاليف اجتماعية متمثلة في الموارد والمصادر الطبيعية التي تستخدمها‬
‫في تنفيذ أنشطتها االقتصادية‪.‬‬

‫‪24‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫المطلب الثالث‪ :‬المحاسبة المالية ومعايير المحاسبة الدولية‬

‫إن المعلومات المحاسبة ال تكون متجانسة وقابلة للمقارنة إال إذا كانت معدة بمرجعية محاسبية‬
‫موحدة تظم نفس طرق التسجيل والتقييم لكل المؤسسات فظهر ما يعرف بمعايير المحاسبة الدولية‬
‫والتي أحدثت ثورة في عالم المحاسبة‪ ،‬وهذا ما سنتطرق له من خالل هذا المطلب‪.‬‬

‫الفرع األول‪ :‬مفهوم معايير المحاسبة الدولية‬

‫أوال‪ :‬تعريف معايير المحاسبة الدولية‬
‫قبل التطرق إلى نشأة وتعريف معايير المحاسبة الدولية يجدر بنا أوال تعريف المعايير‪.‬‬
‫يقصد بالمعيار النموذج المعد مسبقا ليقاس على ضوئه وزن أو طول شيء معين أو درجة جودته‪،‬‬
‫ويمكن النظر إليها على أنها المقاييس أو الموازين المعتمدة والمقبولة من طرف مجموعة أو الدولة أو‬
‫المجتمع أو العالم للقياس أو للحكم بواسطتها على جودة شيء معين(‪.)1‬‬
‫ويمكن تعريف المعايير بأنها‪ «:‬نماذج أو إرشادات عامة تؤدي إلى توجيه وترشيد الممارسة العملية في‬
‫المحاسبة أو التدقيق أو مراجعة الحسابات»(‪.)2‬‬
‫وعليه يمكن القول أن المعايير المحاسبية تتمثل في مجموعة من القواعد التي توضع بمعرفة وتجربة‬
‫مجموعة من المحاسبين األكفاء مهنيين وأكاديميين يتفق عليها فيما بينهم لتشكيل اإلطار العام الذي‬
‫يحكم عمل المحاسبين وتوحيد األسس لتقييم أدائهم في بيئة معينة‪.‬‬
‫ثانيا‪ :‬نشأة معايير المحاسبة الدولية‬
‫أدى التطور والنمو الهائلين للتجارة الدولية وانتشار الشركات المتعددة الجنسية إلى ضرورة إعداد‬
‫معايير محاسبية تتعامل بها كافة الشركات الدولية عند إعداد قوائمها المالية‪.‬‬
‫‪ -‬وعموما ترجع فكرة التوحيد المحاسبي العالمي وضرورة التنسيق بين المعايير المحاسبية إلى سنة‬
‫‪ 0110‬وهو تاريخ انعقاد أول مؤتمر دولي للمحاسبين‪ ،‬بمدينة سانت لويس بأمريكا‪ ،‬بحيث تمت‬
‫مناقشة ومقارنة المبادئ المحاسبية وحتى الممارسات المحاسبية في البلدان الكبرى من العالم‪ ،‬فالقاعدة‬
‫تعتمد على وجود معامالت مالية للشركات الدولية في بلدان مختلفة‪ ،‬وذلك يستوجب وجود معايير‬
‫محاسبية دولية يكون متفق عليها ويتم التنسيق بينها حتى يتم تطبيقها على كل الشركات‪.‬‬

‫‪ -0‬محمد المبروك أبو زيد‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.58‬‬

‫‪ -0‬حسين القاضي‪ ،‬مأمون حمدان‪ ،‬المحاسبة الدولية ومعاييرها‪ ،‬دار الثقافة للنشر والتوزيع‪ ،‬عمان‪ ،0118،‬ص ‪.010‬‬
‫‪25‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪ -‬وفي سنة ‪ 0160‬انعقد المؤتمر الدولي للمحاسبين في سيدني باستراليا‪ ،‬حيث اتخذت فيه ق اررات هامة‬
‫وذلك بإنشاء هيئتين يمكن أن تكون لهما المقدرة على التعامل مع المشكالت المحاسبية الدولية‬
‫واالختالف بين المحاسبة التي تستخدمها البلدان المعتمدة‪ ،‬حيث تم تأسيس لجنة معايير المحاسبة‬
‫الدولية " ‪ "IASC‬عام ‪ 0160‬وكذا االتحاد الدولي للمحاسبين " ‪ " IFAC‬ولقد تم إصدار أول معيار في‬
‫جويلية ‪ 0165‬وتم إلغاءه في سنة ‪ 0118‬واستبداله بمعيار القوائم المالية‪.‬‬
‫وعموما ال توجد فترة محددة إلصدار المعايير المحاسبية‪ ،‬وانما يتم ذلك حسب الحاجة والمشاكل‬
‫المحاسبية المطروحة‪ ،‬ويتم إعداد المعايير بعد الدراسات والمناقشات والتعليقات واالقتراحات‪ ،‬ثم‬
‫المراجعة واالعتماد وبعد ذلك يتم تحديد سريان المعيار المحاسبي كما انه يمكن تعديل أو إلغاء أي‬
‫(‪)1‬‬
‫معيار وذلك حسب تطور المحاسبة وحسب الضرورة وكذا العوامل المؤثرة على البيئة المحاسبية‬
‫ثالثا‪ :‬أهمية المعايير المحاسبية وأهدافها‬
‫(‪)2‬‬
‫* تتخلص أهمية إصدار المعايير المحاسبية فيما يلي‪:‬‬
‫‪ ‬جاءت المعايير الدولية لكي تالئم ظروف المحاسبة في كل بلد من بلدان المشتركة في العضوية‪.‬‬
‫‪ ‬جاءت لكي تقرب وجهات نظر المنظمات المحاسبية من خالل‪:‬‬
‫‪ -‬توحيد الطرق التي يتم بها تحديد وقياس األحداث المالية المتشابهة‪.‬‬
‫‪ -‬إيصال النتائج إلى مستخدمي القوائم المالية الداخليين والخارجيين‪.‬‬
‫‪ ‬أوصت اللجنة بااللتزام بالمعايير الدولية واذا لم تكن تتالءم‪ ،‬فان المعايير المحاسبية المحلية هي التي‬
‫يعمل بها‪.‬‬
‫‪ ‬إن االلتزام بالمعايير المحاسبية الدولية سوف يساعد في فهم القوائم المالية المعلنة في الخارج‪.‬‬
‫‪ ‬االستفادة من المعاير المحاسبية الدولية لغرض البحث والمقارنة من قبل االستشاريين األكاديميين‬
‫والمهتمين في هذا المجال‪.‬‬
‫‪ ‬تساعد الدولة إلى األخذ بما يالئمها والقيام بإصدار المعايير التي تالئم وضعها المحاسبي‪.‬‬

‫‪ -1‬شعيب شنوف‪ ،‬محاسبة المؤسسة طبقا للمعايير المحاسبية الدولية‪ ،‬مكتبة الشركة الجزائرية بوداود‪ ،‬الجزائر‪ ،‬ص ص‪-008‬‬
‫‪.000‬‬
‫‪ -2‬حكمت أحمد الراوي‪ ،‬المحاسبة الدولية‪ ،‬دار حنين‪ ،‬عمان‪ ،0115 ،‬ص‪.50‬‬
‫‪26‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫(‪)1‬‬
‫* واهم أهداف إصدار المعايير المحاسبية الدولية ما يلي‪:‬‬
‫أوال‪ :‬إعداد ونشر المعايير المحاسبية التي يتم االسترشاد بها عند إعداد وتجهيز القوائم والبيانات‬
‫المالية بما يحقق المصلحة العامة مع العمل على قبول الدولي لهذه المعايير وتطبيقها عالميا‪.‬‬
‫ثانيا‪ :‬العمل على التحسين والتنسيق بين األنظمة والقواعد واإلجراءات المحاسبية المرتبطة بإعداد‬
‫وعرض القوائم المالية‪.‬‬
‫ويتم تحقيق الهدفين السابقين من خالل أعضاء اللجنة واللذين يعملون على إصدار ونشر المعايير‬
‫المحاسبية الدولية بالدول التي ينتمون إليها وان يبذلوا عنايتهم الخاصة لتحقيق ما يلي ‪:‬‬
‫‪ -0‬التأكد من أن القوائم المالية المنشورة قد أعدت وعرضت بما يتفق مع معايير المحاسبية الدولية‬
‫‪ -0‬إقناع الحكومات والشركات والجهات المعنية بوضع المعايير المحاسبية بااللتزام بمعايير المحاسبية‬
‫الدولية ‪.‬‬
‫‪ -0‬إقناع الهيئات الرسمية المشرفة على أسواق المال والمنظمات التجارية والصناعية بضرورة إلزام‬
‫الوحدات الخاضعة إلشرافها أو التابعة لها بتطبيق معايير المحاسبة الدولية مع اإلفصاح على مدى‬
‫تنفيذ هذا االلتزام‪.‬‬
‫‪ -‬إقناع مراجعي الحسابات الخارجين بالتحقق من مدى قيام الشركات بإتباع معايير المحاسبة الدولية‬
‫عند إعداد وتجهيز القوائم والبيانات المالية‪.‬‬

‫الفرع الثاني ‪ :‬إصدار معايير المحاسبية الدولية‬

‫أوال‪ :‬أهم هيئات إصدار المعايير المحاسبية ‪:‬‬
‫‪ -І‬لجنة معايير المحاسبة الدولية (‪International Accounting Standard:(ISA‬‬
‫تأسست لجنة معايير المحاسبة الدولية في ‪ 0160/16/01‬اثر اتفاق بين الجمعيات والمعاهد المهنية‬
‫الرائدة في (استراليا‪ ،‬كندا‪ ،‬فرنسا‪ ،‬ألمانيا‪ ،‬اليابان‪ ،‬المكسيك‪ ،‬هولندا‪ ،‬المملكة المتحدة)‪ ،‬وكان الهدف‬
‫من ذلك أن تقوم اللجنة بإعداد ونشر المعايير المحاسبية وأن تدعم قبولها والتقيد بها وتعزيز العالقة‬
‫بينها وبين االتحاد الدولي للمحاسبين (‪ ،)IFAC‬واعتبرت لجنة المعايير المحاسبية بعد تشكيلها هيئة‬
‫ذات المسؤولية واألهلية التي تصدر باسمها بيانات في أصول المحاسبة الدولية‪.‬‬

‫‪ -1‬حكمت أحمد الراوي‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪.55‬‬

‫‪27‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪ -‬ولقد اكتسبت لجنة معايير المحاسبة الدولية اعترافا واسعا بأهميتها مما أدي في عام ‪ 0180‬إلى‬
‫انضمام كل الهيئات المحاسبية المهنية التي كانت عضوا في االتحاد الدولي‪ ،‬وقد قامت اللجنة‬
‫بإصدار ‪ 00‬معيا ار دوليا قبل أن يتم إعادة هيكلتها(‪.)1‬‬
‫‪ -‬وتحصل اللجنة على إيراداتها من بيع منشوراتها كما تتلقي دعما ماليا من االتحاد الدولي للمحاسبين‬
‫وبعض المنظمات المحاسبية والشركات والمؤسسات ومنشات التدقيق الكبرى‪.‬‬
‫وقد أسست اللجنة في عام ‪ 0115‬المجلس االستشاري الدولي ويتخلص دوره في تعزيز قبول معايير‬
‫المحاسبة الدولية وتعزيز مصداقية عمل اللجنة عموما‪ ،‬كما يعمل المجلس في بيئة تشجع على تقديم‬
‫المقترحات التي تضمن تحديث المعايير القائمة أو إصدار معايير جديدة‪ ،‬مما يضمن جعل المعايير‬
‫المحاسبية الدولية معايير عالية الجودة‪.‬‬
‫‪ -‬ومن حين ألخر قد يقرر المجلس إحداث لجنة توجهيه لتدرس فيما إذا كان من الواجب تعديل معايير‬
‫المحاسبة الدولية الحالية كي تأخذ التطورات المستجدة باالعتبار‪ ،‬أما التنقيحات الثانوية فقد يأمر‬
‫المجلس اللجنة التوجيهية بإعداد مسودة العرض دون أن تنشر بيانا تمهيديا بالمبادئ‪.‬‬
‫وفي بعض الحاالت التي تقدم فيها المعايير المحاسبية الدولية معالجتين محاسبتين للعمليات واألحداث‬
‫المتشابهة‪ ،‬يتم تصميم إحدى المعالجات على أنها معالجة بديلة مسموح بها‪.‬‬
‫‪ -‬وقد ظهر مفهوم المعايير الدولية للتقارير المالية (‪ )IFRS‬والتي بدأ المجلس بإصدارها بهذا االسم لكي‬
‫(‪)2‬‬
‫‪.‬‬ ‫يميزها عن المعاير الدولية السابقة‬
‫‪ -‬كما انه في عام ‪ 0110‬قام المجلس بإعادة تسمية « لجنة التفسيرات القائمة » (‪ )Sic‬إلى لجنة‬
‫تفسيرات المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية (‪ )IFRIC‬والتي تهدف إلى تفسير وتوضيح المعايير‬
‫المحاسبية القائمة إضافة إلى تقديم إرشادات وتوجيهات بشكل دائم ومستمر حول المعايير المحاسبية‬
‫(‪)3‬‬
‫القائمة وحول معايير التقارير المالية الدولية‪.‬‬
‫‪ Π-‬اإلتحاد الدولي للمحاسبي (‪International Federration of Accountants: )IFAC‬‬
‫وهو منظمة عالمية لمهنة المحاسبة تأسس عام ‪ ،0166‬ويضم في عضويته ‪ 055‬عضو ومنظمة في‬
‫‪ 008‬دولة يمثلون أكثر من مليونين ونصف مليون محاسب‪.‬‬

‫‪ -1‬غالم عبد اهلل‪ ،‬سبع حنان‪ ،‬مرجع سابق‪.‬‬

‫‪ -2‬حسين القاضي‪ ،‬مأمون حمدان‪ ،‬المحاسبة الدولية ومعاييرها‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ص‪.001-016‬‬
‫‪-3‬غالم عبد اهلل‪ ،‬حنان سبع‪ ،‬مرجع سابق‪.‬‬
‫‪28‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫ويهدف االتحاد إلى تعزيز مهنة المحاسبة في العالم والمساهمة في تطوير اقتصاد دولي قوي من‬
‫خالل إنشاء معايير مهنية عالية المستوي والتشجيع على اعتمادها‪ ،‬ولتحقيق مهامها فإن االتحاد لديه‬
‫عالقة عمل وطيدة مع هيئات زميلة ومنظمات محاسبية في مختلف دول العالم‪.‬‬
‫وقد قامت لجان االتحاد بوضع المعايير التالية‪:‬‬
‫‪ -‬المعايير الدولية للمراجعة وخدمات التأكيد‪.‬‬
‫‪ -‬معايير دولية لرقابة الجودة‪.‬‬
‫‪ -‬قواعد دولية ألخالقيات المهنة‪.‬‬
‫‪ -‬معايير التأهيل الدولية‪.‬‬
‫‪ -‬معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪.‬‬
‫ويضم االتحاد في عضويته بعض الهيئات المحاسبية في بعض الدول العربية مثل‪ :‬البحرين‪ ،‬مصر‪،‬‬
‫العراق‪ ،‬لبنان‪ ،‬المغرب‪ ،‬السعودية وتونس‪.‬‬
‫‪ Π‬لجنة ممارسة التدقيق الدولية (‪.) IAPC‬‬
‫من صالحيات هذه اللجنة هو إصدار مسودات معايير المراجعة والخدمات التابعة بالنيابة عن‬
‫مجلس االتحاد ‪ IFAC‬على أن تسعي لتحقيق القبول لتلك المعايير أو البيانات وتعزيزها‪.‬‬
‫‪ -‬ويتم تعين أعضاء لجنة ‪ IAPC‬من قبل منظمات أعضاء يمثلون دوال يختارها مجلس االتحاد‪ ،‬ويتمتع‬
‫كل بلد ممثل في هذه اللجنة بصوت واحد فقط‪.‬‬
‫‪ -‬وتتجسد إجراءات العمل في اللجنة ‪ IAPC‬باختيار مواضيع من اجل الدراسة التفصيلية بعد أن يتم‬
‫تأسيس لجنة فرعية لهذا الغرض حيث تقوم اللجنة ‪ IAPC‬بتفويض المسؤولية األولية لهذه اللجنة‬
‫الفرعية بدراسة المعلومات األساسية والتي تكون بيانات وتوصيات أو دراسات أو معايير صادرة عن‬
‫المنظمات األعضاء أو الهيئات اإلقليمية أو هيئات أخرى‪ ،‬ثم بعد ذلك تعد مسودة العرض كنتيجة‬
‫لهذه الدراسة حيث تقوم لجنة ممارسة التدقيق الدولية بدراستها ومناقشتها‪ ،‬فإذا وافقت على هذه المسودة‬
‫عن طريق موافقة ثالثة أرباع األعضاء الذين يملكون حق التصويت في اللجنة على أال تقل عدد‬
‫األصوات الموافقة عن تسعة أصوات ممثلة في اجتماعا للجنة‪ ،‬وتقوم اللجنة بتوزيع المسودات بشكل‬
‫موسع بهدف الحصول على كافة االنتقادات والتعليقات من المنظمات األعضاء ومن الوكاالت الدولية‬
‫التي يحددها االتحاد‪ ،‬بعد أن تتلقي التعليقات وتقوم بدراستها والتصويت عليها حسب قاعدة األغلبية‬
‫ثالثة أرباع المقررة‪ ،‬وعند إصدار المعيار أو البيان تحدد تاريخ سريانه وتكون لغة المعيار االنجليزية‪،‬‬

‫‪29‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫ويتم ترجمته إلى اللغات األخرى عن طريق المنظمات األعضاء والتي تذكر اسم المنظمة التي قامت‬
‫بالترجمة (‪.)1‬‬

‫ثانيا‪ :‬كيفيـة إصدار المعايير‬

‫حسب إجراءات العمل المتفق عليها فانه توجد المجموعة االستشارية داخل لجنة معايير المحاسبة‬
‫الدولية‪ ،‬وال يتم أي عمل حتى يتم األخذ بوجهة نضرها في كل مرحلة من مراحل صنع القرار‪ ،‬وبناء‬
‫على ذلك يتم إعداد مسودة عرض الموضوع أو مشكلة معينة‪ ،‬واذا ما تم إقرارها من طرف ثلثي‬
‫أعضاء المجلس يتم إرسالها إلى الهيئات المحاسبية والحكومات وأسواق األوراق المالية وغيرها من‬
‫الهيئات والمنظمات المهتمة للتعليق على كل عرض ومسودة‪.‬‬
‫يقوم المجلس بفحص االقتراحات والتعليقات التي ترد حول مسودة العرض ويتم تعديلها حسب‬
‫الضرورة‪ ،‬واذا ما وافق ما ال يقل على ثالثة أرباع من أعضاء المجلس على مسودة العرض المعدلة‬
‫يجرى إصدارها كمعيار محاسبي دولي‪ ،‬ليصبح ساري المفعول ويصدر باللغة االنجليزية ليتم ترجمتها‬
‫بلغات عالمية أخرى(‪.)2‬‬

‫الفرع الثالث‪ :‬انتشار تطبيق المعايير المحاسبية الدولية‬

‫أوال‪ :‬انتشار تطبيق المعايير الدولية على مستوى العالم‪:‬‬
‫أثبتت عملية وضع معايير المحاسبة الدولية في السنوات القليلة الماضية عددا من النجاحات وذلك من‬
‫خالل تحقيق اعتراف واستخدام اكبر للمعايير األولية إلعداد التقارير المالية‪.‬‬
‫‪ -‬ففي عام ‪ 0110‬اصدر االتحاد األوروبي تشريعا يجبر الشركات المدرجة في أوروبا على تطبيق‬
‫المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية في بياناتها المالية الموحدة‪ ،‬وأصبح التشريع نافذا المفعول في‬
‫عام ‪.0115‬‬
‫‪ -‬أما في الواليات المتحدة األمريكية بالرغم من أن لديها اكبر بنية تحتية محاسبية ورغم أنها كانت شريكا‬
‫في كل األنشطة الدولية للمحاسبة‪ ،‬إال أنها ال تلتزم بالمعايير المحاسبية الدولية‪ ،‬وال حتى تقبلها بصورة‬
‫كاملة حتى اآلن‪ ،‬سواء من حيث العضوية في لجنة معايير المحاسبة الدولية أو مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية الحالي أو مجموعة ‪ 0‬زائد‪.0‬‬

‫‪ -1‬حسين القاضي‪ ،‬مأمون حمدان‪ ،‬المحاسبة الدولية ومعاييرها‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪.000 ،000‬‬
‫‪-2‬‬
‫شعيب اشنوف‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.000‬‬
‫‪30‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫ومع تزايد نبرة العولمة في المعايير المحاسبية وظهور مالمح وأسس كيان دولي متماسك من المعايير‬
‫المحاسبية الدولية‪ ،‬ووقوع بعض الكوارث المحاسبية في أمريكا في مطلع هذا القرن بدأت البورصة‬
‫األمريكية ومجلس معايير المحاسبة المالية يقترب شيئا فشيئا من المعايير الدولية‪ ،‬من خالل إتباع‬
‫إستراتيجية مزدوجة‪.‬‬
‫‪ -‬تتجسد األولى في تغيير بعض المعايير األمريكية لتتوافق مع المعايير الدولية‪.‬‬
‫‪ -‬أما الثانية فتتجسد في تغيير بعض المعايير الدولية لتتوافق مع المعايير األمريكية‪.‬‬
‫‪ -‬ففي عام ‪ 0110‬م توصل كل من مجلس معايير المحاسبة الدولية ومجلس معايير المحاسبة المالية‬
‫األمريكي إلى تفاهم مشترك تضمن النقاط التالية‪:‬‬
‫* العمل على جعل المعايير الصادرة عن كال منهما متوافقة و قابلة للتطبيق‪.‬‬
‫* التنسيق فيما بينها قبل أي إصدارات مستقبلية‪.‬‬
‫و بالتالي يمكن القول‪:‬‬
‫‪ -0‬أن المعايير األمريكية ما زالت قائمة‪.‬‬
‫‪ -0‬أن مجلس معايير المحاسبة المالية األمريكي مستمر في إصداره للمعايير‪.‬‬
‫‪ -0‬التنسيق مع المعايير الدولية سوف يكون سابقا على اإلصدار‪.‬‬
‫‪ -0‬مجلس معايير المحاسبة الدولية يغير بعض معاييره تبعا لعملية التوفيق‪.‬‬
‫أما في وطننا العربي‪ ،‬فقد تبلورت أهمية المعايير في حاجة بعض الدول العربية إلى الحصول على‬
‫التمويل غير المباشر لجذب رؤوس األموال األجنبية‪ ،‬ووجود مكاتب محاسبة أجنبية عاملة في هذه‬
‫الدول تتولى التشجيع على استخدام المعايير الدولية‪.‬‬
‫‪ -‬ومن المالحظ أن العديد من الدول العربية ليس لديها خبرة طويلة في صناعة معايير المحاسبة كما أن‬
‫المتاح لديها من المعايير الوطنية ال يشكل هيكل متكامل من المعايير إال أن تطور ونمو أسواق المال‬
‫في بعض الدول يعتبر عامل وراء الطلب على معايير المحاسبة‪.‬‬
‫فقد صدرت العديد من األنظمة والتشريعات في مختلف الدول العربية والتي تنص على تطبيق المعايير‬
‫وخاصة بالنسبة للشركات المسجلة في البوصة‪.‬‬

‫‪31‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫وكان يتمثل االنتقال إلى تطبيق معايير المحاسبة الدولية بشكل مباشر إما عن طريق بورصات األوراق‬
‫(‪)1‬‬
‫المالية أو بموجب ق اررات لتطبيق المعايير‪.‬‬
‫ثانيا‪ :‬موقع الجزائر من المعايير المحاسبية الدولية‪.‬‬
‫أسست الجزائر أول تنظيم مهني محاسبي سنة ‪ 0110‬بموجب مرسوم رقم ‪ 10/18‬المؤرخ في افريل‬
‫‪ 0110‬ويسمى هذا التنظيم المستقل بالمصف الوطني لخبراء المحاسبة محافظي الحسابات‪،‬‬
‫المحاسبين المعتمدين‪ ،‬يظم هذا المصف كل المحاسبين المهنيين الذين يعملون كخبراء في المحاسبة‬
‫على شكل جمعيات من أهمها‪ :‬الجمعية الوطنية للمحاسبين والماليين الجزائريين‪ ،‬وكانت قبل سنة‬
‫‪ 0110‬هي الجهة الوحيدة المسؤولة من المحاسبة في الجزائر‪ ،‬وتعمل تحت وصاية و ازرة المالية التي‬
‫تأسست سنة ‪ 0166‬وتسمى سابقا بالمجلس األعلى للمحاسبة غير أن هذه المنظمات كما هو مالحظ‬
‫أنها تستمد أفكارها من المنهج المحاسبي الفرنسي‪ ،‬الذي قد ال يختلف عن المنهج الجزائري إال في‬
‫بعض الخصوصيات‪ ،‬ولزيادة فعالية دور المنظمات وباألخص المصف الوطني للخبراء‪ ،‬المحافظين‬
‫والمعتمدين المحاسبين‪ ،‬الذي أصبح في االتحاد العام للمحاسبين والمراجعين العرب وذلك تحت رعاية‬
‫جامعة الدول العربية‪.‬‬
‫ومع بداية فتح الجزائر األبواب أمام االستثمار الخارجي ومحاولة منها استقطاب الشركات العمالقة‬
‫لالستثمار في البالد ويبرز دور هذه المنظمات في محاولة إقناع الدولة بتبني المعايير المحاسبية‬
‫الدولية لتسهيل العمل المحاسبي لهذه الشركات وجعله محفز لجلبها وتشجيعها لالستثمار في الجزائر‬
‫ومنه يمكن القول أن تبني النظام المحاسبي المالي يتمثل في تبني المعايير المحاسبية الدولية وذلك‬
‫لتلبية حاجات المحاسبتين لدى مواجهتهم أي مشكلة تقتضيها الممارسة العملية داخل الشكل الجديد‬
‫للمؤسسات االقتصادية‪ ،‬ويدخل ذلك في إطار تقريب الممارسات المحاسبية في الجزائر بالممارسات‬
‫الدولية‪ ،‬وبالتالي تبني المعايير المحاسبية الدولية‪.‬‬

‫‪ -1‬ألبا يزيد وهيبة‪ ،‬هبري أسيا‪ ،‬معايير المحاسبة الدولية‪ :‬أهميتها ومتطلبات تطبيقها‪ ،‬ملتقي الوطني حول‪ :‬معايير المحاسبة‬
‫الدولية والمؤسسة االقتصادية الجزائرية متطلبات التوافق والتطبيق‪ ،‬جامعة سوق أهراس‪ ،‬يومي ‪ 05‬و‪0101/15/06‬‬

‫‪32‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫المبحث الثاني‪ :‬المحاسبة المالية في الجزائر‬

‫إن النظام الذي تبنته الجزائر سابقا لم يعد يستجيب لمتطلبات المرحلة االقتصادية الراهنة األمر‬
‫الذي فرض حتمية ظهور النظام المحاسبي المالي أو ما يعرف بالمحاسبة المالية سنة ‪ ،2070‬بحيث‬
‫تكون قوائمه المالية أكثر دقة ومصداقية ويمكن قراءتها من طرف الجميع "محليين أو أجانب" وعليه‬
‫سيتم تسليط الضوء من خالل هذا المبحث على بنية النظام المحاسبي المالي ومراحل تطبيق وكذا‬
‫القوائم المالية التي يتضمنها النظام المحاسبي المالي‪.‬‬

‫المطلب األول‪ :‬بنية النظام المحاسبي المالي‬

‫كخطوة أولى قامت بها الدولة الجزائرية هي عملية إصالح النظام المحاسبي وذلك من خالل ما‬
‫يعرف بمشروع النظام المحاسبي المالي والذي يتالئم مع احتياجات مستعملي المعلومة المحاسبية على‬
‫المستوى الوطني والدولي وكذا توحيد أسس عرض القوائم المالية‪.‬‬

‫الفرع األول‪ :‬مفهوم للنظام المحاسبي المالي‬

‫أوال‪ :‬تعريف النظام المحاسبي المالي‬
‫أ ‪ /‬من الناحية القانونية‪ :‬بدأت عملية إصالح المخطط المحاسبي الوطني في شهر افريل سنة‬
‫‪ ،0110‬من طرف خبراء فرنسيين وبالتعاون مع المجلس الوطني للمحاسبة ‪.CNC‬‬
‫وقد صدر النظام المحاسبي المالي بموجب القانون ‪ 00-16‬المؤرخ في ‪ 05‬نوفمبر ‪ ،0116‬وطبقا‬
‫لهذا القانون فان‪ « :‬المحاسبة المالية نظام لتنظيم المعلومة المالية يسمح بتخزين معطيات قاعدية‬
‫عددية وتصنيفها وتقيمها وتسجيلها‪ ،‬وعرض كشوف تعكس صورة صادقة عن الوضعية المالية‬
‫(‪)1‬‬
‫‪.‬‬ ‫وممتلكات الكيان ونجاعته ووضعية خزينته في نهاية السنة المالية »‬
‫ب ‪ /‬من الناحية االقتصادية‪ :‬المحاسبة المالية عبارة عن نظام للمعلومات تقوم على مجموعة عن‬
‫االفتراضات والمبادئ التي تحكم عملية تحويل األحداث االقتصادية إلى معلومات مالية تخدم مجموعة‬
‫كبيرة من المستفيدين‪ ،‬هذه العملية تتم من خالل تسجيل وتبويب وتلخيص األحداث االقتصادية وفقا‬
‫لقواعد واجراءات وأساليب مستمدة من المبادئ واالفتراضات المحاسبية (‪.)2‬‬

‫‪1‬‬
‫‪-Mustafa Touil ,Nouveau Système de la comptabilité Financier en Algérie, Dar el-hadith‬‬
‫‪Lilkitab ,ALGERIE ,2010,p6.‬‬
‫‪ -2‬كتوش عاشور‪ ،‬متطلبات تطبيق النظام المحاسبي الموحد ( ‪ ) IAS / IFRS‬في الجزائر‪ ،‬مجلة اقتصاديات شمال إفريقيا‪،‬‬
‫جامعة الشلف‪ ،‬العدد ‪ ،6‬ص‪. 011‬‬
‫‪33‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫ثانيا‪ :‬مجال تطبيق النظام المحاسبي المالي‬

‫حدد النظام المحاسبي المالي وفقا للمواد‪ ،15 ،10 ،10 ،‬من قانون ‪ 00-16‬المؤرخ في ‪ 05‬نوفمبر‬
‫(‪)1‬‬
‫‪ 0116‬مجاالت تطبيقه في‪:‬‬
‫كل شخص طبيعي أو معنوي ملزم بموجب نص قانوني أو تنظيمي بمسك محاسبة مالية‪ ،‬مع مراعاة‬
‫األحكام الخاصة بها‪ ،‬والمعنيون بمسك المحاسبة المالية هم‪:‬‬
‫‪ -‬الشركات الخاضعة إلحكام القانون التجاري‪.‬‬
‫‪ -‬التعاونيات‪.‬‬
‫‪ -‬األشخاص الطبيعيون أو المعنويون المنتجون للسلع والخدمات التجارية وغير التجارية إذا كانوا‬
‫يمارسون نشاطات اقتصادية مبنية على عمليات متكررة‪.‬‬
‫‪ -‬كل األشخاص الطبيعيين أو المعنويين الخاضعين لذلك بموجب نص قانوني أو تنظيمي‪.‬‬
‫‪ -‬الكيانات أو المؤسسات الصغيرة التي ال يتعدى رقم أعمالها وعدد مستخدميها ونشاطها الحد المعين أن‬
‫تمسك محاسبة مالية مبسطة‪.‬‬
‫يستثنى من مجال تطبيق النظام المحاسبي المالي األشخاص المعنويين الخاضعين لقواعد المحاسبة‬ ‫‪-‬‬
‫العمومية‪.‬‬
‫ثالثا‪ :‬مميزات النظام المحاسبي المالي وخصائصه‬
‫(‪)2‬‬
‫‪ ‬مميزات النظام المحاسبي المالي‪ :‬يتميز النظام المحاسبي المالي بأربعة استحداثات أساسية هي‪:‬‬
‫‪ -0‬اعتماد الحل الدولي الذي يقرب تطبيق النظام المحاسبي المالي للتطبيق العالمي‪ ،‬والذي يسمح‬
‫للمحاسبة بالسير مع قاعدة تصورية‪ ،‬ومبادئ أكثر تكيفا مع االقتصاد الجديد وانتاج معلومات مفصلة‬
‫‪ -0‬إيضاح المبادئ والقواعد التي يجب أن تيسر التطبيق ال سيما تسجيل المعامالت‪ ،‬تقيمها واعداد‬
‫الكشوفات المالية والذي يحد من مخاطر التدخل اإلداري بالمعالجة اليدوية في القواعد وكذا تسجيل‬
‫فحص الحسابات‪.‬‬

‫‪ -1‬الجريدة الرسمية للجمهورية الجزائرية‪ ،‬العدد‪ ،14‬الصادر في ‪ 25‬نوفمبر سنة ‪ ،2001‬ص‪.3‬‬

‫‪ -2‬فاطمة الزهراء عبادى‪ ،‬أمكانية النظام المحاسبي المالي الجديد في ظل المعايير الدولية المحاسبية‪ ،‬الملتقي الدولي‪ :‬حول‬
‫النظام المحاسبي المالي في مواجهة المعايير الدولية للمحاسبة ‪ IFRS – IAS‬والمعايير الدولية للتدقيق ‪ ،ISA‬جامعة سعد دحلب‬
‫البليدة‪ ،‬يومي ‪00‬و‪ 00‬ديسمبر ‪.0100‬‬

‫‪34‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪ -0‬التكفل باحتياجات المستثمرين الحالية والمحتملة الذين يملكون معلومة مالية عن المؤسسات‪ ،‬منسقة‬
‫قابلة للقراءة وتسمح بالمقارنة واتخاذ القرار‪.‬‬
‫‪ -0‬إمكانية الكيانات الصغيرة تطبيق نظام معلوماتي قائم على محاسبة مبسطة‪.‬‬
‫(‪)1‬‬
‫‪ ‬خصوصيات النظام المحاسبي المالي‪ :‬من خصوصيات النظام المحاسبي المالي مايلي‪:‬‬
‫‪ -0‬أولوية الحقيقة االقتصادية عن الحقيقة القانونية‪.‬‬
‫‪ -0‬طرق جديدة لتقييم األصول والخصوم‪ ،‬القيمة العادلة‪.‬‬
‫‪ -0‬مفاهيم جديدة لألعباء واإليرادات‪ ،‬تغير طرق االهتالكات والمؤونات‪.‬‬
‫‪ -0‬إضفاء الصيغة المالية عن المحاسبة وها ما يظهر مخرجات النظام‪.‬‬
‫‪ -5‬إدراج االستثمارات المالية ضمن التنظيمات بينما كانت في السابق ضمن الحقوق‪.‬‬
‫‪ -6‬التخلي عن قاعدة عدم المساس بالميزانية االفتتاحية‪.‬‬
‫رابعا‪ :‬أهمية وأهداف النظام المحاسبي المالي‬
‫(‪)2‬‬
‫‪ ‬أهمية النظام المحاسبي المالي‪ :‬يمكن إيجاز أهميته في‪:‬‬
‫‪ ‬تبسيط قراءة القوائم بلغة محاسبية موحدة‪.‬‬
‫‪ ‬فرض رقابة على الشركات التابعة وفروع الشركة األم‪.‬‬
‫‪ ‬توحيد الطرق المحاسبية المعتمدة في عملية تقييم المخزونات‪ ،‬إعادة تقييم عناصر الميزانية‪ ،‬حساب‬
‫االهتالكات‪ ،‬كيفية معالجة المؤونات‪ ،‬توحيد اإلجراءات المحاسبية بهدف الوصول إلى قوائم مالية‬
‫موحدة‪.‬‬
‫‪ ‬يسمح بتوفير معلومة مالية مفصلة ودقيقة تعكس الصورة الصادقة للوضعية المالية للمؤسسة‪.‬‬
‫‪ ‬يستجيب الحتياجات المستثمرين الحالية والمستقبلية‪ ،‬كما انه يسمح بإجراء المقارنة‪.‬‬
‫‪ ‬يساهم في تحسين تسيير المؤسسة من خالل فهم أفضل للمعلومات التي تشكل أساس اتخاذ القرار‬
‫وتحسين اتصالها مع مختلف اإلطراف المهتمة بالمعلومة المالية‪.‬‬
‫‪ ‬يسمح بالتحكم في التكاليف مما يشجع االستثمار ويدعم القدرة التنافسية للمؤسسة‪.‬‬
‫‪ ‬يسهل عملية مراقبة الحسابات التي تركز على مبادئ محددة بوضوح‪.‬‬
‫‪ ‬يشجع االستثمار األجنبي المباشر نظ ار الستجابته الحتياجات المستثمرين األجانب‪.‬‬

‫‪ -‬فاطمة الزهراء عبادى‪ ،‬مرجع سابق‪.‬‬

‫‪1‬‬

‫‪ -2‬مدني بن بلغيت ‪ ،‬إشكالية التوحيد المحاسبي « تجربة الجزائر»‪ ،‬مجلة الباحث‪ ،‬العدد األول‪ ،‬كلية الحقوق والعلوم‬
‫االقتصادية‪ ،‬جامعة ورقلة‪ ،0110 ،‬ص‪.56‬‬
‫‪35‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪ ‬أهداف النظام المحاسبي المالي‪:‬‬

‫يكتسي النظام المحاسبي المالي أهداف باللغة كونه يستجيب لمختلف احتياجات المهنيين والمستثمرين‬
‫كما انه يشكل خطوة هامة في تطبيق المعايير المحاسبية الدولية في إطار النظام المحاسبي العالمي‬
‫(‪)1‬‬
‫وتكمن أهدافه في‪:‬‬
‫‪ ‬ترقية النظام المحاسبي الجزائري ليتوافق واألنظمة المحاسبية الدولية‪.‬‬
‫‪ ‬تعظيم االستفادة من مزايا النظام المحاسبي الدولي خصوصا في مجال تسيير المعلومات المالية‬
‫والمحاسبية والمعالجة المختلفة‪.‬‬
‫‪ ‬جذب المستثمرين األجانب للجزائر من خالل تجنيبهم مشاكل اختالف الطرق المحاسبية‪.‬‬
‫‪ ‬االستفادة من تجربة الدول المتطورة في تطبيق النظام المحاسبي الموحد ‪.‬‬
‫‪ ‬تسهيل مختلف المعامالت المحاسبية بين المؤسسات االقتصادية الوطنية والمؤسسات الدولية‪،‬‬
‫كما أن هذا التقارب يساعد المؤسسة على تقييم الوضعية المالية الخاضعة لها بكل شفافية وامكانية‬
‫مقارنة نفسها مع الكيانات األجنبية الن القوائم المالية المفصلة عنها متماثلة‪.‬‬
‫‪ ‬تسهل اندماج الجزائر في االقتصاد العالمي من خالل تعزيز مكانتها وثقتها لدى المنظمات المالية‬
‫والتجارية الدولية‪.‬‬
‫تحقيق العقالنية من خالل الوصول إلى الشفافية في اإلفصاح عن المعلومات مما يؤدي إلى ترسيخ‬ ‫‪‬‬
‫أسس حركة الشركات‪.‬‬
‫‪ ‬المساعدة على نمو مردودية المؤسسات من خالل معرفة احسن اآلليات االقتصادية والمحاسبية التي‬
‫تشترط نوعية وكفاءة التسيير‪.‬‬
‫‪ ‬هناك توافق كبير بين البرامج المعلوماتية للنظام المحاسبي المالي مما يسمح بتدني التكاليف الخاصة‬
‫بتسجيل البيانات المحاسبية واعداد القوائم المالية واإلفصاح عنها‪.‬‬

‫‪ -1‬كتوش عاشور‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪.010‬‬

‫‪36‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫الفرع الثاني‪ :‬مبادئ النظام المحاسبي المالي‬

‫تضمن النظام المحاسبي المالي في القانون ‪ 00-16‬مختلف المبادئ المتعارف عليها والواجب‬
‫(‪)1‬‬
‫مراعاتها عند إعداد الكشوفات المالية والسيما‪:‬‬
‫‪ -‬محاسبة التعهد ( أساس االستحقاق)‪ :‬أي أن تأثيرات المعامالت واألحداث االقتصادية يتم االعتراف‬
‫بها عندما تحدث( وليس عند ما تحدث تدفقات نقدية )‪ ،‬هذه التأثيرات يتم تسجيلها واثباتها في القوائم‬
‫المالية للفترات المتصلة بها‪ ،‬أي تسجيل العمليات في تاريخ حدوثها وحتى أن لم تتم تسويتها المالية‪.‬‬
‫‪ -‬استمرارية االستغالل‪ :‬وفق هذا المبدأ يفترض أن المؤسسة مستمرة في نشاطها خالل السنوات القادمة‪.‬‬
‫‪ -‬قابليـة الفهـم‪ :‬وفق هذا المبدأ يشترط في المعلومة المالية أن يتم عرضها بوضوح بعيدا عن التعقيد‬
‫حتى يتمكن المستخدمين من فهمها‪.‬‬
‫‪ -‬الداللــة‪ :‬يجب أن تكون المعلومات المالية والبيانات المحاسبية مسجلة على أساس وثائق ومستندات‬
‫ثبوتية مؤرخة تضمن مصداقيتها‪.‬‬
‫‪ -‬المصداقيـة‪ :‬يجب أن تكون المعلومات المالية ممثلة بصدق للعمليات واألحداث المالية التي حدثت‬
‫بالمؤسسة والتي تم التعبير عنها بالقوائم المالية‪.‬‬
‫‪ -‬قابلـية المقارنـة‪ :‬بمعنى إمكانية مقارنة القوائم المالية للمؤسسة مع مؤسسات أخرى سواء محلية أو‬
‫أجنبية باإلضافة إلى إمكانية مقارنة القوائم المالية لنفس المؤسسة مع سنوات سابقة‪.‬‬
‫‪ -‬التكلفـة التاريخيـة‪ :‬أي أن األحداث االقتصادية التي يعمل المحاسب على تسجيلها تتم باستخدام تكلفة‬
‫الشراء في حالة شرائها‪ ،‬وبتكلفة اإلنتاج حالة إنتاجها‪ ،‬بمعنى تسجيل كل العمليات بقيمتها في تاريخ‬
‫حدوثها‪.‬‬
‫‪ -‬أسبقية الواقع االقتصادي على المظهر القانوني‪ :‬يعتبر هذا المبدأ جديد في الجزائر‪ ،‬حيث يقر على‬
‫ضرورة تغليب الواقع المالي على الشكل القانوني‪ ،‬أي انه ينبغي التعامل مع األحداث االقتصادية‬
‫حسب الواقع المالي وليس حسب الظاهر القانوني‪ ،‬فمن خالل هذا المبدأ يمكن تسجيل فرض اإليجار‬
‫ضمن عناصر الميزانية بمعنى أن تظهر كل األصول وان لم تكن المؤسسة مالكة لها قانونا‪.‬‬
‫(‪)2‬‬
‫كما يمكن إضافة بعض المبادئ منها‪:‬‬
‫‪ -‬احترام مبدأ الوحدة النقدية أي تعامالت المؤسسة تسجل بالعملة الوطنية‬

‫‪ -1‬محمد رمزي جودي ‪ ،‬إصالح النظام المحاسبي الجزائري للتوافق مع المعايير المحاسبية الدولية‪ ،‬مجلة أبحاث اقتصادية‬
‫وادارية‪ ،‬العدد السادس‪ ،‬جامعة محمد خيضر بسكرة‪ ،‬ديسمبر ‪ ،0111‬ص‪.68‬‬
‫‪ -2‬عبد الرحمن عطية‪ ،‬المحاسبة العامة وفق النظام المحاسبي المالي‪ ،‬دار حيطلي للنشر‪ ،‬الجزائر‪ ،0111 ،‬ص‪.05‬‬
‫‪37‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪ -‬استقالل الذمة المالية للمؤسسة عن المالكين لها‪.‬‬

‫‪ -‬مبدأ األهمية النسبية‪ :‬أي أن تبرز الكشوف المالية كل المعلومات المهمة‪.‬‬
‫‪ -‬مبدأ الحيطة والحذر في إعداد الكشوف المالية وحساب النتيجة‪ ،‬ويجب أن ال تبالغ في تقارير قيمة‬
‫األصول والنواتج كما يجب أن ال تقلل من قيمة األصول واألعباء‪.‬‬

‫(‪)1‬‬
‫الفرع الثالث‪ :‬اآلثار الجبائية والمحاسبية الناتجة عن تطبيق النظام المحاسبي المالي‪ :‬تتمثل في‪:‬‬
‫‪ ‬اآلثار الجبائية‪ :‬إذا كانت المحاسبة في النظام السابق مقيدة بإدماج القواعد الجبائية‪ ،‬فإن‬
‫النظام المحاسبي المالي يفرض استقاللية القانون المحاسبي عن القانون الجبائي وينتج عن هذا‬
‫الفصل بين المحاسبة والجباية‪ ،‬والتصريحات الجبائية ال يمكن إعدادها إال بعد معالجة الجداول‬
‫المالية للمؤسسات اعتبا ار للقيود الجبائية‪ ،‬على خالف النظام المحاسبي السابق هناك تكامل بين‬
‫الجباية والمحاسبة‪.‬‬
‫وهذا يتطلب بالضرورة تغيرات كبيرة في النصوص الجبائية بحيث تكون مطابقة ألحكام المحاسبة‬
‫المالية‪ ،‬في حين النظام المحاسبي السابق في اغلب الحاالت هو الذي يخضع للنظام الجبائي حيث‬
‫تتم المعالجة المحاسبية طبقا لمتطلبات النظام الجبائي‪.‬‬
‫اآلثار على القوائم والكشوف المالية‪ :‬انجر عن تطبيق النظام المحاسبي المالي بعض‬ ‫‪‬‬
‫التغييرات التي طرأت على الكشوف والقوائم المالية والتي حددها هذا النظام توافقا مع المتغيرات‬
‫المالية والمحاسبة الدولية‪ ،‬وجعل هذه القوائم والكشوف ذات مصداقية تمتاز بالشفافية في تقديم‬
‫المعلومات لمستخدميها بمختلف أشكالهم خاصة المستثمرين سواء األجانب أو المحليين‪.‬‬
‫ولكن من جهة أخرى واجهة المؤسسات صعوبة في االنتقال من النظام القديم إلى النظام الجديد‬
‫وصعوبة في تكييف القوائم المالية للسنوات السابقة مع القوائم المالية الجديدة مما يخلق بعض‬
‫الصعوبات في المقارنة وتقييم األداء وخاصة مع تغيير محتوى هذه القوائم من أصول وخصوم تحت‬
‫مسميات أخرى وأرقام حسابات مختلفة ليس للمؤسسة فقط وانما لكل الهيئات المعنية من مدققين‪،‬‬
‫مصلحة الجباية‪ ،‬البنوك‪...‬الخ ‪.‬‬

‫‪ -1‬كتوش عاشور‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪.011‬‬

‫‪38‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫المطلب الثاني‪ :‬مسار تطور المحاسبة المالية في الجزائر‬

‫نظ ار النفتاح الجزائر على السوق الدولية فقد وجدت نفسها مجبرة على التأقلم مع هذا الوضع‬
‫االقتصادي الراهن‪ ،‬حيث أن النظام االقتصادي الذي تبنته الجزائر سابقا‪ ،‬تشوبه عدة عيوب ونقائص‬
‫ولم يعد يستجيب لمتطلبات المرحلة االقتصادية الراهنة األمر الذي اوجب حتمية التعديل وتبني النظام‬
‫المحاسبي المالي الصادر سنة ‪ 0101‬القانون ‪ 00/16‬لمواكبة التطورات االقتصادية الحاصلة وعليه‬
‫سنحاول إعطاء لمحة عن تطور المحاسبة بالجزائر‪.‬‬

‫الفرع األول‪ :‬لمحة عن تطور المحاسبة بالجزائر‬

‫تشهد الساحة التنظيمية لمهنة المحاسبة في الجزائر عدة تغييرات مستمرة‪ ،‬ويأتي األمر استجابة‬
‫للتطورات والمستجدات الطارئة على مهنة المحاسبة في العالم ككل‪ ،‬حيث انه ومع مطلع االستقالل‬
‫عام ‪ 0160‬وجدت المؤسسات الجزائرية نفسها مجبرة على إتباع القواعد المحاسبية الخاصة بالنموذج‬
‫الفرنسي والمتمثلة في المخطط المحاسبي العام(‪ )PCG‬لسنة ‪ ،0156‬حيث كان الخيار الوحيد في تلك‬
‫الفترة‪ ،‬لكن الواقع االقتصادي للمؤسسة الجزائرية في إطار االقتصاد االشت اركي اظهر صعوبة مواكبة‬
‫هذا المخطط كما أن كبر حجم المؤسسات من جهة والحاجة إلى معلومات أدق حول المؤسسة وتطور‬
‫األنظمة المحاسبية في العالم من جهة أخرى فرضت على النظام المحاسبي التكيف معها‪ ،‬أي بناء‬
‫مخطط وطني محاسبي (‪ )PCN‬يساير أهداف وطموح اقتصاد الدولة وتنظيم مهنة المحاسب والخبير‬
‫المحاسبي لتسهيل الرقابة وتسوية نقائص (‪ )PCG‬الذي أصبح ال يلبي حاجات البالد‪ ،‬وصدر المخطط‬
‫( ‪)1‬‬
‫المحاسبي الوطني بموجب األمر رقم ‪ 65-05‬في ‪.0165/10/01‬‬
‫ووضع على أساس النظام االشتراكي وجاء في شكل حسابات توضح الحق وااللتزام‪ ،‬والمبادئ التي ال‬
‫يجب الحياد عنها في مسك المحاسبة‪ ،‬ولكنه ونظ ار للتغيرات التي عرفها االقتصاد الوطني داخليا‬
‫نتيجة االنتقال أو التحول من االقتصاد الموجه ( االشتراكي) إلى اقتصاد السوق‪ ،‬وخارجيا التغيرات‬
‫التي عرفتها المحاسبة دوليا‪ ،‬ووضع معايير دولية للمحاسبة جعلتا المخطط المحاسبة الوطني ‪0165‬‬
‫ال يتمشى مع هذه التحوالت‪.‬‬

‫‪ -1‬حمادي نبيل‪ ،‬محاسبة المؤسسة االقتصادية الجزائرية من المخطط الوطني إلى النظام المحاسبي المالي‪ ،‬الملتقى الدولي‪،‬‬
‫جامعة المدية‪ ،‬سنة ‪. 0101‬‬
‫‪39‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫وفعال قامت الجزائر بإصدار قانون ‪/00/16‬المؤرخ في ‪ 05‬ذي القعدة عام ‪ 0008‬الموافق لـ ‪05‬‬
‫نوفمبر سنة ‪ 0116‬م المتضمن النظام المحاسبي المالي والذي بمقتضاه تم إلغاء المخطط المحاسبي‬
‫الوطني وميالد النظام المحاسبي المالي حيث أن هذا القانون وضع القواعد العامة التي سيكون عليها‬
‫النظام الجديد وجاء بعدها المرسوم رقم ‪ 056/18‬الصادر في ‪ 08‬ماي سنة ‪ 0118‬الذي يتضمن‬
‫تطبيق أحكام القانون رقم ‪ 00/16‬المتضمن النظام المحاسبي المالي وتبعه القرار رقم ‪ 01‬الصادر في‬
‫‪ 05‬مارس ‪ 0111‬م الذي يحدد قواعد التقييم والمحاسبة ومحتوي الكشوفات المالية وعرضها وكذا‬
‫مدونة الحسابات وقواعد سيرها(‪.)1‬‬

‫(‪)2‬‬
‫الفرع الثاني‪ :‬أسباب توجه الجزائر إلى النظام المحاسبي المالي‪ :‬هناك أسباب عدة منها‪:‬‬
‫‪ -‬تمكين من إعداد معلومات دقيقة تعكس صورة صادقة عن الوضعية المالية للمؤسسات‪.‬‬
‫‪ -‬االقتراب من المؤسسات المحاسبية العالية والسماح لنا بالعمل على مبادئ أكثر مالئمة مع االقتصاد‬
‫المعاصر‪.‬‬
‫‪ -‬النقائص والثغرات التي خلفها المخطط السابق التي يتالئم والنظام االقتصادي السابق القتصاد السوق‪.‬‬
‫‪ -‬إمكانية تطبيق البيانات الصغيرة لنظام معلومات مبني على محاسبة مبسطة‪.‬‬
‫‪ -‬االعتماد على مبادئ وقواعد واضحة التي تساعد التوجه المحاسبي للمعامالت تقيمها واعداد القوائم‬
‫المالية األمر إلي يسمح بالتقليل من أخطار التالعب اإلداري والغير إداري بالقواعد وتسهيل مراجعة‬
‫الحسابات‪.‬‬
‫‪ -‬محاولة جلب المستثمرين األجانب من خالل تدويل اإلجراءات والمعامالت المالية والمحاسبية لوقايتهم‬
‫من مشاكل اختالف النظم المحاسبية من حيث إعداد القوائم المالية‪.‬‬
‫(‪)3‬‬
‫وهناك دوافع أخرى منها‪:‬‬
‫‪ -‬انتقال االقتصاد من االقتصاد االشتراكي إلى اقتصاد السوق‪.‬‬

‫‪ -1‬النظام المحاسبي المالي الجديد‪ ،‬دار بالقيس للنشر‪ ،‬الجزائر‪ ،0111 ،‬ص ص‪.01،00،6‬‬
‫‪ -2‬رزيق كمال‪ ،‬هزرشي طارق‪ ،‬رابحي مختار‪ ،‬النظام المحاسبي بين قابلية الممارسة وصعوبات التطبيق من وجهة نظر عينة‬
‫من محافظي الحسابات‪ ،‬ملتقي دولي‪ :‬حول النظام المحاسبي المالي في المواجهة المعايير الدولية للمحاسبة ‪IFRS – IAS‬‬
‫والمعايير الدولية للتدقيق ‪ ، ISA‬جامعة سعد دحلب البليدة ‪ ،‬يومى ‪00‬و‪ 00‬ديسمبر ‪.0100‬‬
‫‪-3‬ناصر مراد‪ ،‬النظام المحاسبي المالي الجديد في ظل المعايير الدولية‪ ،‬الملتقي الدولي األول‪ :‬حول النظام المحاسبي المالي‪،‬‬
‫في ظل معايير المحاسبة الدولية‪ ،‬المركز الجامعي الوادي‪ ،‬يومي ‪ 08- 06‬جانفي ‪ ،0101‬ص ص‪.6،6‬‬
‫‪40‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪ -‬ضغوطات الهيئات (صندوق النقد الدولي‪ ،‬البنك الدولي والمنظمة العالمية للتجارة‪ ).‬قصد االلتزام‬
‫بالمعايير‪.‬‬
‫‪ -‬عدم مالءمة المخطط المحاسبي الوطني مع احتياجات الشركات األجنبية القائمة بالجزائر‪.‬‬
‫‪ -‬تبني المجتمع الدولي لمعايير المحاسبة الدولية‪ ،‬والتي تتعلق بعدة موضوعات تهم المحاسبة الدولية‬
‫بشكل عام‪ ،‬وخاصة القياس والتقييم والعرض واإلفصاح‪.‬‬
‫‪ -‬إف ارزات العولمة التي تقضي تغييرات جذرية في الميدان المحاسبي‪ ،‬هذه التغيرات يجب أن تكون على‬
‫مستوى التطورات االقتصادية‪ ،‬وفي إطار المعايير المحاسبية الدولية‪ ،‬وبالتالي ارتباط المحاسبة بتوجه‬
‫اقتصادي جديد‪.‬‬
‫‪ -‬نقائص وعيوب المخطط المحاسبي الوطني‪.‬‬
‫‪ -‬االستجابة للمعايير المحاسبية الدولية التي تنادي بالتوحيد والتقارب على مستوى القوائم المالية‪.‬‬

‫الفرع الثالث‪ :‬مراحل االنتقال إلى النظام المحاسبي المالي‬

‫من بداية الثالثي الثاني لسنة ‪ 0110‬بدأت عملية اإلصالحات حول المخطط المحاسبي الوطني‬
‫والتي مولت من طرف البنك الدولي‪ ،‬هذه العملية أوكلت إلى العديد من الخبراء الفرنسيين وبالتعاون‬
‫مع المجلس الوطني للمحاسبة وتحت إشراف و ازرة المالية بحيث وضعت على عاتقهم مسؤولية تطوير‬
‫المخطط المحاسبي الوطني نسخة ‪ 65-05‬إلى النظام المحاسبي المالي الجديد للمؤسسات يتوافق‬
‫والمعطيات االقتصادية الجديدة والمتعاملون االقتصاديون الجدد وقد مرت هذه العملية بثالثة مراحل‬
‫(‪)1‬‬
‫هي‪:‬‬
‫المرحلة األولى‪ :‬تشخيص مجال تطبيق المخطط المحاسبي الوطني مع إجراء مقارنة بينه وبين معايير‬
‫المحاسبة الدولية‪.‬‬
‫المرحلة الثانية‪ :‬تطوير مشروع مخطط محاسبي جديد للمؤسسة‪.‬‬
‫المرحلة الثالثة‪ :‬وضع نظام محاسبي جديد‪.‬‬
‫(‪)2‬‬
‫‪ -‬وفي نهاية المرحلة األولى وضعت ثالث خيارات ممكنة وهي‪:‬‬

‫‪ -1‬ايت محمد مراد‪ ،‬أبحري سفيان‪ ،‬النظام المحاسبي المالي الجديد في الجزائر (تحديات وأهداف)‪ ،‬ملتقى دولي حول‪ :‬اإلطار‬
‫المفاهيمي للنظام المحاسبي المالي الجديد واليات تطبيقه في ظل المعايير المحاسبية الدولية‪ ،‬جامعة سعد دحلب البليدة‪ ،‬يومي ‪00‬‬
‫و‪ 00‬اكتوبر ‪.0111‬‬
‫‪ -2‬شعيب شنوف‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ص‪.05،00‬‬
‫‪41‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪ -‬الخيار األول‪ :‬اإلبقاء على تركيبة المخطط المحاسبي الوطني وتحديد اإلصالحات تماشيا مع تغيرات‬
‫المحيط القانوني االقتصادي في الجزائر‪ ،‬هذا الخيار اتخذ حسب قرار صدر في سنة ‪ 0111‬من‬
‫طرف السلطات العمومية من قبل مرسوم و ازرة رقم ‪ 00‬في اكتوبر ‪ 0111‬والمتمثل في تكييف‬
‫المخطط المحاسبي الوطني مع نشاطات المؤسسات القابضة والحسابات الموحدة للمجموعة وكانت‬
‫النتيجة‪ ،‬ظهور تسميات ومصطلحات جديدة والتي ال تتماشى واإلطار التصوري المحاسبي المعمول‬
‫به‪ .‬أما بالنسبة للمهنيين والخبراء خاصة‪ ،‬فقد وجدوا صعوبة في التكيف مع هذا اإلطار التصوري‬
‫المحاسبي المختلف والغريب عن المخطط المحاسبي الوطني‪.‬‬
‫‪ -‬الخيار الثاني‪ :‬ويتمثل في ضمان بعض المعالجات مع الحلول التقنية المطورة من طرف مجلس‬
‫المعايير المحاسبية الدولية ‪ IASB‬ومع مرور الوقت سيتكون نظامين محاسبين مختلفين يعطيان نظاما‬
‫مختلط ومعقد وبالتالي يمكن أن يكون مصد ار للتناقض واالختالف‪.‬‬
‫‪ -‬الخيار الثالث‪ :‬هذا الخيار يتضمن انجازه نسخة جديدة للمخطط المحاسبي الوطني مع عصرنة شكله‬
‫ووضع إطاره التصوري المحاسبي‪ ،‬المبادئ والقواعد مع األخذ بعين االعتبار المعايير المحاسبية‬
‫الدولية‪.‬‬
‫‪ -‬إن هذا الخيار تم تبنيه من قبل المجلس الوطني للمحاسبية في اجتماعه المنعقد في‪15‬‬
‫سبتمبر ‪ ،0110‬واختيار طبيعة المحاسبية المرجعية سواء المعايير المحاسبية الدولية ‪ IAS/IFRS‬أو‬
‫معايير مجلس المعايير المحاسبية المالية األمريكية ‪ FASB‬من خالل ‪ USGAAP‬أو التوجيهات‬
‫األوروبية‪.‬‬

‫‪42‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫المطلب الثالث‪ :‬القوائم المالية وفق النظام المحاسبي المالي‬

‫أدى كبر حجم المؤسسات وتعدد أشكالها وأنواعها إلى ضرورة وجود قوائم مالية تحتوي على‬
‫معلومات قادرة على تخطى الحدود تكون مقروءة ومفهومة لكل المستخدمين‪ ،‬وعليه سنركز من خالل‬
‫هذا المطلب على مفهوم القوائم المالية وأنواعها وقياس مكوناته‪.‬ا‬

‫الفرع األول‪ :‬مفهوم القوائم المالية‬

‫أوال‪ :‬تعريف القوائم المالية‬
‫تعرف القوائم المالية على أنها‪ « :‬مجموعة البيانات المالية األساسية التي تصدرها المؤسسة وذلك‬
‫بموجب مجموعة من المفاهيم المبادئ‪ ،‬وعلى أساس منطقي وبصورة منسقة »(‪.)1‬‬
‫كما تعرف بأنها‪ « :‬وسيلة لنقل صورة مجمعة عن المركز المالي ومركز الربحية وكذلك المركز النقدي‬
‫(‪)2‬‬
‫في المؤسسة لكل من يهمه أمر المؤسسة سواء كان ذلك من داخل المؤسسة أو خارجها»‪.‬‬
‫وتعرف أيضا بأنها‪ « :‬تظهر نتائج المحاسبة المالية في مجموعة مترابطة من القوائم المالية والتي‬
‫تكون على شكل جداول تلخص نشاط المؤسسة خالل دورة محاسبية‪ ،‬ويتم عرضها بشكل يمكن‬
‫مستخدمي هذه القوائم من مقارنتها بقوائم الدورات السابقة » (‪.)3‬‬
‫من خالل ما سبق يمكن القول أن القوائم المالية هي وسيلة لنقل نتائج المحاسبة المالية في شكل‬
‫جداول خالل دورة محاسبية معينة‪.‬‬
‫ثانيا‪ :‬أهداف القوائم المالية‪ :‬إن أهداف القوائم المالية تنشأ انطالقا من تلبية أهداف مختلف‬
‫مستخدميها وذلك بتوفير مختلف المعلومات المالية المفيدة التي تساعد المستعملين على اتخاذ الق اررات‬
‫(‪)4‬‬
‫االقتصادية وعليه فإن القوائم المالية‪:‬‬
‫‪ -‬تلبي احتياجات العديد من المستخدمين وهم‪ :‬المستثمرين الحالين "المساهمين"‪ ،‬مقرضي األموال‪،‬‬
‫العمالء‪ ،‬مستخدمي المؤسسة‪،‬الدولة ومؤسساتها العامة‪ ،‬كل المهتمين بنشاط المؤسسة‪.‬‬

‫‪ -1‬انريان نعوم‪ ،‬المحاسبة المالية‪ ،‬مناهج الجامعات العالمية ‪ ،‬دار جهينة للنشر والتوزيع‪ ،‬عمان‪ ،0116 ،‬ص‪. 000‬‬
‫‪ -2‬احمد محمد نور‪ ،‬مبادئ المحاسبة المالية‪ ،‬الدار الجامعية‪ ،‬االسكندرية‪ ،0111 ،‬ص‪.00‬‬
‫‪ -3‬سالمي محمد الدي نوري‪ ،‬قائمة التدفقات النقدية في ظل اعتماد الجزائر معايير المحاسبة الدولية‪ ،‬رسالة ماجستير‪،‬‬
‫تخصص محاسبة‪ ،‬كلية العلوم االقتصادية والتجارية وعلوم التسيير‪ ،‬قسم التسيير‪ ،‬جامعة العقيد الحاج لخضر باتنة‪0118 ،‬‬
‫ص‪.00‬‬
‫‪4‬‬
‫‪- Wolfgang Dick, Franck Missonier-Piera, Comptabilité Financier en IFRS , 3 édition, Person‬‬ ‫‪e‬‬

‫‪Education, France,5102, pp 4,5‬‬

‫‪43‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪ -‬إعالم كافة األطراف المهتمة وذات العالقة بالوضعية المالية للمؤسسة في تاريخ معين‪.‬‬
‫(‪)1‬‬
‫ثالثا‪ :‬قواعد إعداد القوائم المالية‪:‬هناك قواعد البد من احترامها عند إعداد القوائم المالية تتمثل في‪:‬‬
‫‪ ‬على المؤسسة التأكد من أن فرضية استم اررية النشاط قائمة‪ ،‬وفي حالة عدم استم اررية المؤسسة‬
‫لنشاطها ال بد من شرح األسباب وتبيان كيفية إعداد هذه القوائم في هذه الحالة‪.‬‬
‫‪ ‬أن فرضية محاسبة االلتزامات متوفرة‪.‬‬
‫‪ ‬أن المعلومة أعدت بنفس الطريقة من دورة إلى أخرى إال إذا كان هناك تغيير ملحوظ في طبيعة‬
‫العمليات أو تغييرات جاء بها المعيار‪.‬‬
‫‪ ‬كل عنصر معتبر يظهر بمفرده مستقال‪ ،‬وكل العناصر غير المعتبرة تجمع‪.‬‬
‫‪ ‬ال تتم المقاصة بين األصول والخصوم إال إذا لزم ذلك أو سمح معيار خاص بذلك‪ ،‬يمكن القيام‬
‫بمقاصة بين األعباء واإليرادات إذا كان هناك معيا ار يلزم أو يسمح بذلك أو إن تكون ناتجة عن‬
‫عمليات متشابهة وغير معتبرة‪.‬‬
‫‪ ‬كل معلومة مالية تعطى تقارب بالدورة السابقة‪.‬‬
‫‪ ‬كل قائمة مالية تحمل‪ :‬اسم المؤسسة‪ ،‬ذكر هل الوثيقة تخص المؤسسة لوحدها أم المجمع‪ ،‬تاريخ‬
‫الوثيقة‪ ،‬العملة المستعملة والتقريب في األرقام‪.‬‬
‫‪ ‬في حالة تغيير في تاريخ إعداد القوائم المالية‪ ،‬مما يؤدي إلى دورة أطول أو دورة اقصر على‬
‫المؤسسة ذكر أسباب تغيير مدة الدورة مع ذكر عدم إمكانية مقارنة األرقام المحتواة مع أرقام الدورات‬
‫السابقة والدورات الالحقة للدورة المعينة ‪.‬‬

‫الفرع الثاني‪ :‬مقاييس االعتراف والقياس لعناصر القوائم المالية‬

‫قبل التطرق إلى مقاييس االعتراف والقياس لعناصر القوائم المالية بجدر بنا أوال التطرق إلى‬
‫عناصر القوائم المالية‪.‬‬
‫‪ -0‬عناصر القوائم المالية‪ :‬تعكس القوائم المالية اآلثار المالية للعمليات واألحداث األخرى عن طريق‬
‫وضعها في مجموعات عامة وفقا لخصائصها االقتصادية وهذه الخصائص هي عناصر القوائم المالية‬
‫حيث أن هذه العناصر ترتبط مباشرة بقياس المركز المالي في الميزانية وهي األصول وااللتزامات‬

‫‪ -1‬محمد بوتين‪ ،‬المحاسبة المالية ومعايير المحاسبة الدولية‪ ،‬مطبوعات الصفحات الزرقاء‪ ،‬الجزائر‪ ،0101،‬ص ص‪.61،68‬‬
‫‪44‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫وحقوق الملكية‪ ،‬أما العناصر المرتبطة مباشرة بقياس األداء في قائمة الدخل هي الدخل والمصروفات‬
‫(‪)1‬‬
‫ويمكن توضيح هذه العناصر كما يلي‪:‬‬
‫األصول‪ :‬ويقصد بها موارد يتحكم فيها الكيان نتيجة أحداث ماضية ويتوقع أن تتدفق له منها منافع‬
‫اقتصادية مستقبلية إلي الكيان‪.‬‬
‫االلتزامات‪ :‬وتعني التزامات حالية للكيان ناشئة من أحداث ماضية ويتوقع أن تؤدي تسويتها إلى تدفق‬
‫منافع اقتصادية خارج الكيان‪.‬‬
‫حقوق الملكية‪ :‬عبارة عن األصول مخصوم منها االلتزامات وتعرف عادة باسم أموال حملة األسهم‪.‬‬
‫الدخل‪ :‬ويقصد به زيادات في المنافع االقتصادية في صورة تدفقات إلى الداخل أو تحسينات في‬
‫األصول أو تناقص في االلتزامات ‪ ،‬وينتج عنها زيادة في حقوق الملكية‪ ،‬بخالف الزيادات الناتجة عن‬
‫مساهمات المالك ويتضمن الدخل االي ارد والمكاسب‪.‬‬
‫المصروفات‪ :‬وتعني التناقص في المنافع االقتصادية في صورة تدفقات إلى الخارج أو نقص في‬
‫األصول‪ ،‬أو تكبد التزامات ينتج عنها نقص في حقوق الملكية‪.‬‬
‫ينبغي االعتراف لعناصر القوائم المالية ( األصول‪ ،‬حقوق الملكية‪ ،‬الدخل‪ ،‬المصروفات ) في القوائم‬
‫المالية إذا‪:‬‬
‫‪ ‬كان محتمال أن أي منفعة اقتصادية مستقبلية مرتبطة بالبند سوف تتدفق إلى الكيان أو منه‪.‬‬
‫‪ ‬كان للبند تكلفة أو قيمة يمكن قياسها بموثوقية‪.‬‬
‫‪ -2‬معايير االعتراف بعناصر القوائم المالية‪ :‬االعتراف بعملية إدراج التأثيرات المالية لعملية ما أو حدث‬
‫اقتصادي ما وعرض ذلك ضمن القوائم المالية للعنصر الذي يحقق معايير االعتراف ويتمثل االعتراف‬
‫(‪)2‬‬
‫بعناصر القوائم المالية فيما يلي‪:‬‬
‫‪ ‬احتمال المنافع االقتصادية المستقبلية‪ :‬وهذا لإلشارة إلى درجة عدم التأكد من تدفق المنافع المرتبطة‬
‫بالعنصر من أو إلى المؤسسة‪ ،‬ويتم تقييم درجة عدم التأكد المالزمة استنادا إلى األدلة المتوفرة عند‬
‫إعداد البيانات المالية‪.‬‬

‫‪ -1‬هيني قارن جريوننج‪ ،‬معايير التقارير المالية دليل التطبيق‪ ،‬ترجمة طارق حماد‪ ،‬الدار الدولية لالستثمارات الثقافية‪ ،‬مصر‪،‬‬
‫‪ ،0116‬ص‪.6‬‬
‫‪-2‬حسين يوسف القاضي‪ ،‬سمير معذي الريشاني‪ ،‬موسوعة المعايير المحاسبية الدولية معايير إعداد التقارير المالية الدولية‬
‫"عرض البيانات المالية"‪ ،‬دار الثقافة للنشر والتوزيع‪ ،‬مصر‪ ،0100 ،‬ص ص‪.86،85‬‬
‫‪45‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪ ‬موثوقية القياس‪ :‬أن للعنصر تكلفة أو قيمة يمكن قياسها بموثوقية‪ ،‬وعند تحديد ما إذا كان البند‬
‫يفي بهذه المعايير يصبح جدي ار االعتراف به ‪.‬‬
‫‪ ‬قواعد االعتراف باألصل‪ :‬يتم االعتراف باألصل عندما يكون من المحتمل أن تتدفق منافع‬
‫اقتصادية مستقبلية على المؤسسة‪ ،‬وان لألصل تكلفة أو قيمة يمكن قياسها بموثوقية‪.‬‬
‫‪ ‬قواعد االعتراف بااللتزام« الخصوم»‪ :‬يتم االعتراف بااللتزام عندما يكون من المحتمل أن ينجم‬
‫عن تسديد االلتزام الحالي تدفق خارج للمنافع االقتصادية‪ ،‬وأن المبلغ الذي سيتم تسديده يمكن قياسه‬
‫بموثوقية‪ ،‬وال يتم االعتراف بااللتزامات الناجمة عن عقود لم يتم تنفيذها ولم تورد أو تستلم بعد‪.‬‬
‫‪ ‬قواعد االعتراف باإليرادات« الدخل»‪ :‬يتم االعتراف باإليراد عندما تنشأ زيادة في المنافع‬
‫االقتصادية المستقبلية تعود إلى زيادة في األصل أو نقص في االلتزام ويمكن قياسها بموثوقية ‪.‬‬
‫‪ ‬قواعد االعتراف بالمصاريف« األعباء»‪ :‬يتم االعتراف بالمصروف عندما ينشأ نقص في المنافع‬
‫االقتصادية المستقبلية‪ ،‬ويعود إلى نقص في أصل أو زيادة في إلتزام ويمكن قياسها بموثوقية‪.‬‬
‫قياس عناصر القوائم المالية‪ :‬يقصد بالقياس عملية تحديد القيم النقدية "المبالغ النقدية"‬ ‫‪-1‬‬
‫للعناصر التي سيعترف بها في القوائم المالية والتي ستظهر بها‪ ،‬ويتضمن ذلك اختيار أساس محدد‬
‫(‪)1‬‬
‫للتقييم وهذه األسس تشمل ما يلي‪:‬‬
‫التقييم بالتكلفة التاريخية‪ :‬أن التقييم حسب التكلفة التاريخية كثير االستعمال في إعداد القوائم‬ ‫‪‬‬
‫المالية‪ ،‬تسجيل األصول بالمبلغ المدفوع سواء كان نقدا أو بشيك‪...‬الخ ‪.‬‬
‫التقييم بالتكلفة الحالية‪ :‬تقييم األصول وتسجيل المبلغ الواجب الدفع للحصول على األصل أو‬ ‫‪‬‬
‫غير المحدث « ‪nom‬‬ ‫أصل مشابه له في الوقت الحالي‪ .‬وتقييم الخصوم وتسجيل بالمبلغ‬
‫‪ »actualise‬الضروري لتغطية االلتزام حاليا‪.‬‬
‫التقييم بالتكلفة القابلة للتحقيق‪ :‬يقيم األصل ويسجل بالمبلغ الذي ينتظر دفعه « دون‬ ‫‪‬‬
‫تحديث» وفي ظل الظروف عادية للنشاط لسداد االلتزام‪.‬‬
‫التقييم بالقيمة الحالية‪ :‬يقيم ويسجل األصل بالقيمة الحالية للتدفقات الصافية المستقبلية التي‬ ‫‪‬‬
‫يتوقع أن تحققها المؤسسة خالل نشاطها العادي‪ ،‬كما تسجل الخصوم بالقيمة الحالية للتدفقات الصافية‬
‫الخارجة المستقبلية المتوقعة للتخلص من االلتزام خالل نشاط المؤسسة العادي‪.‬‬

‫‪ -1‬محمد بوتين‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.51‬‬

‫‪46‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫الفرع الثالث‪ :‬أنواع القوائم المالية‬

‫تعتبر القوائم المالية العناصر األساسية التي تقدم من خاللها حوصلة نشاط المؤسسة‪ ،‬وحسب النظام‬
‫(‪)1‬‬
‫المحاسبي المالي فان القوائم المالية تتمثل في‪:‬‬
‫قائمة الميزانية « قائمة المركز المالي» ‪.‬‬ ‫‪-0‬‬
‫قائمة الدخل « حساب النتائج » ‪.‬‬ ‫‪-0‬‬
‫قائمة التغيرات في حقوق الملكية « جدول تغيرات األموال الخاصة » ‪.‬‬ ‫‪-0‬‬
‫قائمة التدفقات النقدية « جدول تدفقات الخزينة » ‪.‬‬ ‫‪-0‬‬
‫أوال‪ :‬قائمة الميزانية‪ :‬إن المؤسسة هي كيان قانوني مستقل‪ ،‬تتمتع بشخصية معنوية‪ ،‬لها ذمتها المالية‬
‫المستقلة عن المالك‪ ،‬تقوم بإجراء جرد سنوي لذمتها المالية من اجل إعالم اآلخرين‪ :‬المالك‪ ،‬الموردين‬
‫والبنوك‪...‬إلخ‪ ،‬عن الوضعية المالية للمؤسسة‪ ،‬مما يمكنهم من تقييم الوضع المالي للمؤسسة وبصفة‬
‫خاصة درجة سيولتها ودرجة مرونة الهيكل المالي‪ ،‬واحتماالت المستقبل ودرجة المخاطرة‪ ،‬واجراء‬
‫المقارنات بين الوحدات المحاسبية المختلفة وحساب معدل العائد على االستثمار والوثيقة التي تبين‬
‫(‪)2‬‬
‫الوضعية المالية للمؤسسة في لحظة معينة تدعي الميزانية‪.‬‬
‫‪ ‬وتعرف الميزانية بأنها‪" :‬تصف بصفة منفصلة عناصر األصول وعناصر الخصوم في لحظة‬
‫)‪(3‬‬
‫معينة"‪.‬‬
‫وتعرف أيضا بأنها‪ «:‬جدول يوضح وضعية المؤسسة في تاريخ معين» (‪.)4‬‬ ‫‪‬‬
‫(‪)5‬‬
‫وتعرض قائمة الميزانية‪:‬‬
‫‪ ‬أصول النشاط االقتصادي‪.‬‬
‫‪ ‬التزامات النشاط‪.‬‬
‫‪ ‬كيفية تمويل النشاط‬

‫‪ -1‬الجمهورية الجزائرية‪ ،‬قرار صادر في ‪06‬جويلية‪ ،0118،‬يحدد قواعد التقييم والمحاسبة ومحتوى الكشوف المالية‪ ،‬وعرضها‬
‫وكذا مدونة الحسابات وقواعد سيرها‪ ،‬الجريدة الرسمية‪ ،‬العدد ‪.01‬‬
‫‪ -2‬عباس مهدي الشيرازي‪ ،‬نظرية المحاسبة‪ ،‬دار السالسل للطباعة والنشر والتوزيع‪ ،‬الكويت‪ ،0111 ،‬ص‪.006‬‬
‫‪3‬‬
‫‪-Système Comptable Financier, Berti Edition ,ALGER,2009,P55‬‬
‫‪4‬‬
‫‪- N. Merzouk, A. Bechkir, Initiation à la Comptabilité Générale, Page Bleues, ALGE, 2007,‬‬
‫‪p12.‬‬
‫‪ -5‬عبد اللطيف محمد حمزة‪ ،‬النظم المحاسبية‪ ،‬الدار الجماهيرية للنشر والتوزيع‪ ،‬ليبيا‪ ،0111،‬ص ‪.86‬‬
‫‪47‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪ ‬وهناك أساسيات تقوم عليها إعداد قائمة الميزانية‪ ،‬فمثال تستخدم العملة النقدية لبيان قيمة بنود‬
‫الميزانية‪ ،‬كما يجب أن تصل قائمة الميزانية إلى الموازنة األصول والخصوم‪.‬‬
‫‪ ‬وتعرف األصول بأنها‪ »:‬كل العناصر والسلع الموضوعة تحت تصرف المؤسسة (‪.)1‬‬
‫(‪)2‬‬
‫‪ ‬وتعرض الخصوم طبيعة األموال لدى المؤسسة وتتجسد في‪:‬‬
‫‪ -‬األموال الخاصة أو األموال الموضوعة من طرف المالك أو المساهمين‪.‬‬
‫‪ -‬التزامات المؤسسة وتتمثل في القروض البنكية وديون الموردين‪...‬الخ‪.‬‬
‫(‪)3‬‬
‫خصائص قائمة الميزانية‪:‬‬
‫‪ ‬الوقوف على الحالة المالية للمؤسسة في لحظة زمنية معينة‪.‬‬
‫‪ ‬التعرف على الهيكل التمويلي « مصادر األموال » الالزمة لتمويل االستخدامات‪.‬‬
‫‪ ‬توفير معلومات مفيدة إلعطاء صورة صادقة عادلة عن مدى قوة المركز المالي للمؤسسة‪.‬‬
‫(‪)4‬‬
‫أوجه القصور في قائمــة الميزانيــة‪:‬‬
‫‪ ‬تعد الميزانية على أساس القيم التاريخية لعناصر األصول والخصوم وحقوق الملكية وبشكلها الحالي ال‬
‫تعبر عن القيمة الحالية لعناصر معادلة قائمة المركز المالي‪.‬‬
‫‪ ‬يتدخل عنصر التقدير في تحديد قيم بعض عناصر األصول‪ ،‬ومثال ذلك صافي المدينين الذي يتأثر‬
‫بالديون المشكوك فيهم والتي تتأثر بالتقدير الشخصي وهناك عناصر أخرى تؤثر في مجملها على‬
‫الموضوعية المطلوبة لجعل عناصر قائمة المركز المالي معبرة حقا عن الواقع‪.‬‬
‫‪ ‬تقتضي بعض المبادئ المتعارف عنها عدم إظهار بعض الموجودات لصعوبة تقييمها أو قياسها مثل‬
‫الشهرة التي تنشأ عن نشاط داخلي ونامي للمؤسسة باإلضافة إلى عدم تقييم العنصر البشري المتميز‬
‫في المؤسسة كوجود مدير مالي جيد‪.‬‬
‫‪ ‬هناك فرق بين القيمة الدفترية لبعض األصول الثابتة لتصل قيمتها للصفر بينما تكون طاقتها اإلنتاجية‬
‫عالية وال تزال مساهمتها في العملية اإلنتاجية مقبولة‪.‬‬

‫‪1‬‬
‫‪-Florent Deisting, Jean-Pierre Lahille, Aide mémoire Analyse financière, 4e édition, Dunod,‬‬
‫‪Paris, 2013, p17.‬‬
‫‪2‬‬
‫‪- Madeleine Deck-Michon, Emmanuelle plot-vicard, Comptabilité, Vuibert, Paris, 2016, pp‬‬
‫‪21,22.‬‬
‫‪ -3‬عبد الناصر محمد درويش‪ ،‬مبادئ المحاسبة المالية "التسويات الجردية واإلفصاح المحاسبي"‪ ،‬دار صفاء للنشر والتوزيع‪،‬‬
‫عمان‪ ،0101 ،‬ص ‪.000‬‬
‫‪ -4‬محمد السعيد عبد الهادي‪ ،‬اإلدارة المالية "االستثمار‪ ،‬التحليل المالي‪ ،‬األسواق المالية الدولية"‪ ،‬دار الحامد للنشر والتوزيع‪،‬‬
‫عمان‪ ،0118 ،‬ص‪.60‬‬
‫‪48‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫ثانيـا‪ :‬قائمـة الدخـل "جدول حساب النتائج"‪ » :‬يلخص إيرادات وأعباء الدورة المحاسبية‪ ،‬ويعرض‬
‫(‪)1‬‬
‫جدول حساب النتائج حسب الطبيعة أو حسب الوظيفة‪».‬‬
‫(‪)2‬‬
‫ويعرف أيضا بأنه‪ » :‬الفرق بين اإلرادات واألعباء سواء كانت ربح أو خسارة‪».‬‬
‫فقائمة الدخل تعكس نتيجة النشاط للمؤسسة االقتصادية من ربح أو خسارة خالل فترة زمنية معينة‬
‫(‪)3‬‬
‫وذلك من خالل مقابلة اإليرادات بالمصروفات‬
‫(‪)4‬‬
‫خصائص قائمة الدخل‪ :‬تتميز قائمة الدخل بمجموعة بالخصائص منها‪:‬‬
‫‪ ‬التعرف على نتيجة نشاط الفترة المالية المنتهية من ربح أو خسارة‪ ،‬وتحديد قدرة المؤسسة على الكسب‪.‬‬
‫‪ ‬تحديد مدى كفاءة وفعالية المؤسسة في اختيار سياستها واتخاذ ق ارراتها‪.‬‬
‫‪ ‬تحديد مدى كفاءة المؤسسة على إجراء توزيعات األرباح من ناحية‪ ،‬وقدرتها على سداد التزاماتها‬
‫قصيرة األجل‪ ،‬وأعباء الديون طويلة األجل من ناحية أخرى‪.‬‬
‫‪ ‬تحديد الربح الخاضع للضريبة ومقدار الضريبة على الدخل وصافي الدخل بعد الضريبة لالستفادة منها‬
‫في أغراض التحليل المالي‪.‬‬
‫‪ ‬توفير معلومات مفيدة للتعرف على صافي المبيعات وصافي المشتريات وتكلفة البضاعة المباعة‬
‫وتكلفة البضاعة المتاحة للبيع وغيرها‪.‬‬
‫(‪)5‬‬
‫المعلومات التي تقدمها قائمة الدخل‪ :‬تتمثل المعلومات التي يقدمها جدول حساب النتائج في‪:‬‬
‫‪ ‬يقوم هذا البيان بتحليل األعباء حسب طبيعتها‪ ،‬الذي يسمح بتحديد مجاميع التسيير الرئيسية اآلتية‪:‬‬
‫الهامش اإلجمالي‪ ،‬القيمة المضافة‪ ،‬الفائض اإلجمالي عن االستغالل‪.‬‬
‫‪ ‬منتجات األنشطة العادية والمنتوجات المالية واألعباء المالية‪.‬‬
‫‪ ‬أعباء المستخدمين‪.‬‬
‫‪ ‬الضرائب والرسوم والتسديدات المماثلة‪.‬‬
‫‪ ‬المخصصات لالهتالكات والخسائر القيمة‬

‫‪1‬‬
‫‪- Anne le Manh, Catrine Maillet, Mouhamed Benkaci, Normes Comptables Internationales‬‬
‫‪IAS/IFRS ,Berti Edition, Alger, p20 .‬‬
‫‪2‬‬
‫‪-Luc Bernet Rolland, Pratique de L’analyse Financière, 2 édition, paris, 2015, p16.‬‬
‫‪e‬‬

‫‪ -3‬هاشم احمد عطية‪ ،‬محمد محمود عبد ربه محمد‪ ،‬دراسات في المحاسبة المالية‪ ،‬محاسبة التكاليف‪ ،‬المحاسبة اإلدارية‪ ،‬الدار‬
‫الجامعية للنشر والتوزيع‪ ،‬اإلسكندرية‪ ،0111 ،‬ص‪.08‬‬
‫‪ -4‬عبد الناصر محمد سيد درويش‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪.001‬‬
‫‪ -5‬الجريدة الرسمية‪ ،‬القرار ‪ 06‬جويلية‪ ،0118‬مرجع سابق ‪.‬‬
‫‪49‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪ ‬نتيجة األنشطة العادية والعناصر غير العادية « منتجات وأعباء »‪.‬‬

‫‪ ‬النتيجة الصافية للفترة قبل التوزيع‪.‬‬
‫‪ ‬النتيجة الصافية لكل سهم من أسهم شركات المساهمة‪.‬‬
‫(‪)1‬‬
‫أوجه قصور ومحددات قائمة الدخل‪ :‬يعيب قائمة الدخل بعض أوجه القصور منها‪:‬‬
‫‪ ‬هناك عناصر إيرادات ال تدرج في هذه القائمة‪ ،‬بسبب عدم التمكن من قياسها‪.‬‬
‫‪ ‬تتأثر أرقام قائمة الدخل بالطرق والسياسات المحاسبية المتبعة من قبل المؤسسة‪.‬‬
‫‪ ‬تتأثر بعض مكونات الدخل بأساليب تحكمية واجتهادات شخصية وتقديرات تختلف نتائجها باختالف‬
‫أراء من يقومون بقياس بنود اإليرادات والمصرفات ومستوى التحفظ الذي يبدونه‪.‬‬
‫‪ ‬تقيس قائمة الدخل نتائج أنشطة المؤسسة عن فترة مالية ماضية‪ ،‬والتي ال تعد مالئمة التخاذ الق اررات‬
‫بصفتها بيانات تاريخية‪ ،‬في حين أن القدرة على التنبؤ باألداء المستقبلي هي األكثر مالءمة التخاذ‬
‫الق اررات المستقبلية‪.‬‬
‫‪ ‬ال تعبر قائمة الدخل عن مدى جودة األرباح التي تفصح عنها بسبب أن بعض عناصرها ال تتمثل في‬
‫تدفقات نقدية حقيقية‪.‬‬
‫ثالثــا‪ :‬قائمة التدفقـات النقدية‪ « :‬يهدف جدول سيولة إلى إعطاء مستعملي الكشوف المالية أساسا‬
‫لتقييم مدى قدرة المؤسسة على توليد السيولة النقدية وما يعادلها وكذلك معلومات حول استخدام هذه‬
‫السيولة‪ ،‬وهو يقدم مدخالت ومخرجات السيولة الحاصلة أثناء السنة المالية حسب مصدرها باستعمال‬
‫(‪)2‬‬
‫إحدى الطريقتين المباشرة وغير المباشرة »‬
‫‪ ‬أهداف قائمة التدفقات النقدية‪ :‬إن الغرض الرئيسي من قائمة التدفقات النقدية هو توفير معلومات عن‬
‫المتحصالت والمدفوعات النقدية للمؤسسة خالل فترة معينة ومن األهداف الثانوية لها توفير معلومات‬
‫(‪)3‬‬
‫على أساس نقدي عن األنشطة التشغيلية والتمويلية للمؤسسة‪ ،‬وتتمثل أهدافها في‪:‬‬
‫‪ ‬الحكم على قدرة المؤسسة على توليد صافي التدفقات موجبة في المستقبل؛‬

‫‪ -1‬صالح الدين مصطفى الخداش‪ ،‬وليد زكريا صيام‪ ،‬أصول المحاسبة المالية‪ ،‬ط‪ ،0‬دار المسيرة للنشر والتوزيع والطباعة‪،‬‬
‫عمان‪ ،0118 ،‬ص ‪.006‬‬
‫‪ -2‬كتوش عاشور‪ ،‬المحاسبة المالية " أصول ومبادئ واليات سير الحسابات وفق النظام المحاسبي المالي"‪ ،‬ديوان المطبوعات‬
‫الجامعية‪ ،‬الجزائر‪ ،0100 ،‬ص‪.60‬‬
‫‪ -3‬دونا لدكسسو‪ ،‬جيري وينجانت‪ ،‬المحاسبة المتوسطة‪ ،‬ط‪، 0‬ج‪ ،0‬ترجمة احمد حامد حجاج‪ ،‬دار المريخ للنشر‪ ،‬السعودية‪،‬‬
‫‪ ،0111‬ص‪.006‬‬
‫‪50‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪ ‬الحكم على قدرة المؤسسة على الوفاء بتعهداتها‪ ،‬قدرتها على السداد‪ ،‬وحاجتها للتمويل؛‬
‫‪ ‬الحكم على سبب وجود فارق بين صافي الدخل من ناحية والمتحصالت والمدفوعات النقدية المتعلقة‬
‫به من ناحية؛‬
‫‪ ‬الحكم على اثر صفقات التمويل واالستثمار النقدية وغير النقدية خالل الفترة على المركز المالي‬
‫للمؤسسة؛‬
‫(‪)1‬‬
‫‪ ‬أهمية قائمة التدفقات النقدية‪ :‬تتمثل قائمة التدفقات النقدية فيما يلي‪:‬‬
‫‪ ‬تقييم قدرة المؤسسة على تدفقات نقدية في المستقبل لغرض إعداد الموازنات بأنواعها التشغيلية‬
‫والرأسمالية‪.‬‬
‫‪ ‬تقييم ربحية المؤسسة إذ أن المعلومات التي تعكسها هذه القائمة أكثر مصداقية من تلك التي تعكسها‬
‫قائمة الدخل إذ توفر مؤشرات جيدة حول أرباح المؤسسة‪.‬‬
‫‪ ‬تقييم كل من المرونة المالية للمؤسسة‪ ،‬ودرجة سيولتها أي تقييم مدى مقدرة المؤسسة على تغيير أنماط‬
‫تدفقاتها النقدية وفقا للظروف غير المتوقعة التي ستواجهها في المستقبل وطول المدة الزمنية الالزمة‬
‫لتحويل أصولها إلى نقدية والتي تدل عن قدرة المؤسسة على خلق النقود‪.‬‬
‫(‪)2‬‬
‫‪ ‬أنواع التدفقات النقدية‪ :‬تنقسم التدفقات النقدية إلى‪:‬‬
‫‪ ‬تدفقات نقدية من النشاط التشغيلي‪ :‬تتمثل اآلثار النقدية للعمليات واألحداث التي تدخل في تحديد‬
‫صافي الدخل‪.‬‬
‫‪ ‬تدفقات نقدية من النشاط االستثماري‪.‬‬
‫‪ ‬تدفقات نقدية من النشاط التمويلي‪.‬‬
‫‪ ‬وهناك طريقتان لعرض بيانات هذا الجدول‪:‬‬
‫الطريقة المباشرة‪ :‬وفقا لهذه الطريقة يتم حصر كل المقبوضات النقدية والمدفوعات النقدية لألنشطة‬
‫التشغيلية وايجاد الفرق بينهما واعتبارها صافي التدفق في األنشطة التشغيلية‪.‬‬
‫الطريقة غير المباشرة‪ :‬وفقا لهذه الطريقة يتم التعديل على صافي الربح المحاسبي لتحويله إلى صافي‬
‫التدفقات النقدية في األنشطة التشغيلية وذلك باستبعاد اإليرادات والمصاريف التي تؤثر على صافي‬
‫الربح ألنها ال تمثل عناصر نقدية أي أنها ال تؤثر على النقدية ال بزيادة وال بنقصان‪.‬‬

‫‪ -1‬محمد مطر‪ ،‬مبادئ المحاسبة المالية "الدورة المحاسبية‪ ،‬مشاكل االعتراف والقياس واإلفصاح"‪ ،‬ط‪ ،0‬دار وائل للنشر والتوزيع‪،‬‬
‫عمان‪ ،0116،‬ص‪.080‬‬
‫‪ -2‬رضوان حلوة حنان‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ص‪.008 ،006‬‬
‫‪51‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪ ‬المعلومات التي يقدمها جدول تدفقات النقدية‪ :‬يعرض جدول تدفقات الخزينة مداخيل ومخارج‬
‫(‪)1‬‬
‫الموجودات المالية الحاصلة أثناء السنة المالية حسب مصادرها وكذا‬
‫‪ ‬التدفقات التي تولدها األنشطة العملياتية‪.‬‬
‫‪ ‬التدفقات التي تولدها أنشطة االستثمار‪.‬‬
‫‪ ‬التدفقات التي تولدها أنشطة التمويل‪.‬‬
‫‪ ‬تدفقات أموال متأتية من فوائد وحصص أسهم‪ ،‬تقدم كال على حدا وترتب بصورة دائمة من سنة مالية‬
‫إلى سنة مالية أخرى في األنشطة العملياتية لالستثمار أو التمويل‪.‬‬
‫‪ ‬قائمة التدفقات النقدية ودورها في التغلب على نقاط الضعف في القوائم المالية‪ :‬يمكن التغلب على‬
‫بعض نقاط الضعف الواردة في كل من قائمتي الدخل والمركز المالي من خالل إعداد قائمة التدفقات‬
‫(‪)2‬‬
‫النقدية ويتمثل في‪:‬‬
‫‪ ‬إظهار العمليات النقدية لمختلف النشاطات التي تمت داخل المؤسسة وخالل السنة المالية‪ ،‬خالفا لما‬
‫تظهره القائمتين السابقتين اللتان يظهران األرصدة فقط لهذه النشاطات‪.‬‬
‫‪ ‬إظهار صافي التغيرات في النقد في بداية الفترة وفي نهايتها توزيع عناصر التدفقات النقدية المترابطة‪،‬‬
‫مما يساعد في توضيح كثير من األمور المتعلقة بالوضع المالي للمؤسسة وهو ماال يمكن في القائمتين‬
‫السابقتين‪ ،‬وحيث انه يظهر رصيد المدينين في قائمة المركز المالي« قائمة الميزانية» وكذا يظهر‬
‫رصيد المبيعات في قائمة الدخل ولكن من خالل قائمة التدفق النقدي يتم إظهار بند حساب المبيعات‬
‫اإلجمالية والنقدية المحصلة من المبيعات وكذلك ربط المبيعات الظاهرة في قائمة الدخل مع التغيرات‬
‫في المدينين في قائمة المركز المالي‪.‬‬
‫رابعا‪ :‬قائمة التغيرات في حقوق الملكية‪ :‬وهي تعكس التغيرات التي طرأت في حقوق الملكية‬
‫« رأس المال » خالل فترة زمنية محددة(‪.)3‬‬
‫تظهر قائمة التغيرات في حقوق الملكية أي أحداث قد تط أر على بنود رأس المال وحقوق‬
‫المساهمين‪ ،‬والتي تعطي معلومات عن التغيرات التي تحدث أثناء السنة على رأس المال واألرباح‬

‫‪ -1‬الجريدة الرسمية للجمهورية الجزائرية الديمقراطية‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.06‬‬

‫‪ -2‬محمد سعيد عبد الهادي‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ص‪.80،80‬‬
‫‪ -3‬هاشم احمد عطية‪ ،‬محمد محمود عبد ربه محمد‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪.50‬‬
‫‪52‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫المحتجزة والتوزيعات واالحتياطات‪ ،‬وهي توضح أيضا هل أجرت المؤسسة زيادة على رأس المال؟‬
‫(‪)1‬‬
‫وكيف كانت الزيادة ؟ هل أصدرت المؤسسة أسهما جديدة‪.‬‬
‫‪ ‬المعلومات الواجب توفرها في قائمة التغيرات في الحقوق الملكية‪:‬المعلومات الدنيا المطلوب‬
‫(‪)2‬‬
‫تقديمها‪:‬‬
‫‪ ‬النتيجة الصافية للسنة المالية‪.‬‬
‫‪ ‬تغييرات الطريقة المحاسبية أو تصحيحات األخطاء المسجل تأثيرها مباشرة ضمن رؤوس األموال‪.‬‬
‫‪ ‬اإليرادات والتكاليف األخرى المسجلة مباشرة في رؤوس األموال الخاصة ضمن إطار تصحيح أخطاء‬
‫هامة‪.‬‬
‫‪ ‬توزيع النتيجة والتخصصات المقررة السنة المالية‪.‬‬
‫(‪)3‬‬
‫‪ ‬خصائص قائمة التغييرات في حقوق الملكية‪ :‬تتميز هذه القائمة بالخصائص التالية‪:‬‬
‫‪ ‬التعرف على مقدار حقوق الملكية وبنودها وأي تفصيالت أخرى‪.‬‬
‫‪ ‬التعرف على التغيرات التي تحدث لحقوق الملكية خالل الفترة‪.‬‬
‫التعرف على بنود المكاسب والخسائر التي تم االعتراف بها مباشرة في حقوق الملكية‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫خامسا‪ :‬المالحق‪ :‬يضم معلومات كانت تكتسي طابعا هاما أو كانت مفيدة لفهم العمليات الواردة في‬
‫(‪)4‬‬
‫القوائم المالية‪ ،‬وهى تخص النقاط التالية‪:‬‬

‫‪ ‬القواعد والطرق المحاسبية المعتمدة لمسك المحاسبة واعداد الكشوف المالية‪.‬‬

‫‪ ‬مكمالت اإلعالم الضرورية لحسن فهم الكشوف المالية‪.‬‬
‫‪ ‬المعلومات الخاصة بالمؤسسات المشاركة‪ ،‬والمؤسسات المشتركة‪ ،‬والفروع أو المؤسسة األم‪ ،‬وكذلك‬
‫المعامالت التي تتم عند االقتضاء مع هذه المؤسسات أو مسيريها‪.‬‬
‫‪ ‬المعلومات ذات الطابع العام أو التي تعنى بعض العمليات الخاصة الضرورية للحصول على صورة‬
‫وفية‪ .‬وعلى العموم تضبط الكشوف المالية تحت مسؤولية مسيري المؤسسة‪ ،‬بعد تحديد بوضوح كل‬
‫عنصر من عناصر الكشوف المالية واظهار بعض المعلومات بطريقة دقيقة كاسم المؤسسة والرقم‬
‫التجاري‪ ،‬وعنوان المقر‪...‬الخ‪.‬‬

‫‪ -1‬عبد الوهاب رميدي‪ ،‬على سماتي‪ ،‬المحاسبة المالية‪ ،‬دار هومة للطبع‪ ،‬الجزائر‪ ،0100 ،‬ص‪.00‬‬
‫‪ -2‬كتوش عاشور‪ ،‬المحاسبة المالية‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪.60‬‬
‫‪ -3‬شناي عبد الكريم‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.56‬‬
‫‪ -4‬كتوش عاشور‪ ،‬المحاسبة المالية‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ص‪.60 ،60‬‬
‫‪53‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫المبحث الثالث‪ :‬المحاسبة المالية دوليا‬

‫شهد العالم تطورات متسارعة في مختلف المجاالت وقد كانت انعكاساتها واضحة على بيئة‬
‫األعمال‪ ،‬وأدى انتشار الشركات المتعددة الجنسيات وما نتج عنه من اختالف في الممارسات‬
‫المحاسبية من دولة إلى أخرى‪ ،‬بالكثير من المنظمات الدولية والهيئات المهنية لتكثيف الجهود وظهور‬
‫معالم التوحيد والتوافق المحاسبي‪ ،‬ووضع حدود لهذه الختالفات وايجاد ممارسات محاسبية تحظى‬
‫بقبول دولي‪ ،‬فظهر ما يعرف بالمحاسبة الدولية وهذا ما سنركز عليه من خالل هذا المبحث‪.‬‬

‫المطلب األول‪ :‬مفهوم المحاسبة الدولية‬

‫بعدما اكتسحت العولمة كل المجاالت كانت المحاسبة في صميم نظام العولمة وأصبحت تكتسي‬
‫طابع الدولية من خالل ما يتداول من مصطلحات أهمها مصطلح المحاسبة الدولية لتصبح المحاسبة‬
‫لغة عالمية تطبق في جل الدول إن لم نقل كلها‪.‬‬

‫الفرع األول‪ :‬لمحة تاريخية عن المحاسبة الدولية‬

‫أدى التط ـ ــور ال ـ ــذي ش ـ ــهدته المحاس ـ ــبة من ـ ــذ ع ـ ــام ‪ 0010‬أي من ـ ــذ اكتش ـ ــاف وتطبي ـ ــق مب ـ ــدأ القي ـ ــد‬
‫المـ ـ ــزدوج بإيطاليـ ـ ــا‪ ،‬ومـ ـ ــا تبعـ ـ ــه مـ ـ ــن تطـ ـ ــورات فـ ـ ــي شـ ـ ــتى المجـ ـ ــاالت إلـ ـ ــى ابتكـ ـ ــار أسـ ـ ــاليب وطـ ـ ــرق‬
‫محاسبة مختلفة لمقابلة االحتياجات التي أفرزتها طبيعة النشاطات االقتصادية المتطورة‪.‬‬
‫وكنتيجـ ـ ـ ــة حتميـ ـ ـ ــة لظـ ـ ـ ــاهرة العولمـ ـ ـ ــة االقتصـ ـ ـ ــادية وانتشـ ـ ـ ــار اسـ ـ ـ ــتخدام االنترنـ ـ ـ ــت أدى إلـ ـ ـ ــى تقريـ ـ ـ ــب‬
‫المس ـ ــافات واختص ـ ــار الوق ـ ــت وس ـ ــرعة إيص ـ ــال المعلوم ـ ــات المالي ـ ــة الواج ـ ــب نقله ـ ــا لألطــ ـراف المهتم ـ ــة‬
‫بالمؤسس ـ ـ ــة‪ ،‬كم ـ ـ ــا أن زي ـ ـ ــادة حج ـ ـ ــم النش ـ ـ ــاطات االقتص ـ ـ ــادية الدولي ـ ـ ــة والحاج ـ ـ ــة إل ـ ـ ــى زي ـ ـ ــادة األمـ ـ ـ ـوال‬
‫المسـ ــتثمرة لتمويـ ــل نشـ ــاطاتها واشـ ــتداد المنافسـ ــة بـ ــين هـ ــذه المؤسسـ ــات ودورهـ ــا فـ ــي اسـ ــتقطاب المزيـ ــد‬
‫مـ ـ ــن االسـ ـ ــتثمارات الدوليـ ـ ــة‪ ،‬كـ ـ ــل هـ ـ ــذه العوامـ ـ ــل أدت إلـ ـ ــى ظهـ ـ ــور مشـ ـ ــاكل محاسـ ـ ــبية غيـ ـ ــر مألوفـ ـ ــة‬
‫وجديـ ــدة أدت بـ ــالمهتمين بالمحاسـ ــبة والمهنيـ ــين إلـ ــى إيجـ ــاد أسـ ــس جديـ ــدة تتعامـ ــل مـ ــع هـ ــذه القضـ ــايا‬
‫المحاسـ ــبية ومعامالتهـ ــا ومـ ــن هنـ ــا بـ ــرزت الحاجـ ــة إلـ ــى ظهـ ــور مـ ــا يعـ ــرف بالمحاسـ ــبة الدوليـ ــة‪ ،‬لتقـ ــوم‬
‫بعمليـ ــة معالج ـ ــة تلـ ــك القض ـ ــايا المرتبطـ ــة بالجوان ـ ــب المحاسـ ــبية الدولي ـ ــة‪ ،‬وكنتيجـ ــة منطقي ـ ــة أو ج ـ ــدت‬
‫الظ ـ ــروف االقتص ـ ــادية اعتم ـ ــاد أس ـ ــس جدي ـ ــدة لتنظ ـ ــيم العالق ـ ــات المحاس ـ ــبية الدولي ـ ــة له ـ ــذه المش ـ ــاريع‬

‫‪54‬‬
 ‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫االقتصـ ــادية‪ ،‬ممـ ــا أدى إلـ ــى االتفـ ــاق مـ ــع اعتمـ ــاد معـ ــايير محاسـ ــبية دوليـ ــة تصـ ــدرها مؤسسـ ــات دوليـ ــة‬
‫مختصــ ــة تلتـ ـ ــزم بهــ ــا معظــ ــم الــ ــدول التــ ــي تربطهــ ــا عالق ـ ــات اقتص ـ ــادية دولي ـ ــة(‪، )1‬كمــ ــا يجــ ــب علــ ــى‬
‫المحاســ ــبة أن تقـ ـ ــدم معلومـ ـ ــات محاســ ــبية موثوقـ ـ ــة وجيـ ـ ــدة حيـ ـ ــث أن العولم ـ ــة فرضـ ـ ــت التوافـ ـ ــق فـ ـ ــي‬
‫المعلوم ـ ـ ــات الحاس ـ ـ ــبية المقدم ـ ـ ــة م ـ ـ ــن ط ـ ـ ــرف المؤسس ـ ـ ــات الت ـ ـ ــي تعم ـ ـ ــل ف ـ ـ ــي ع ـ ـ ــدة دول ف ـ ـ ــي نف ـ ـ ــس‬
‫الوقت(‪.)2‬‬

‫الفرع الثاني‪ :‬تعريف المحاسبة الدولية‬

‫عرفــ ــت المحاسـ ـ ــبة الدوليـ ـ ــة فــ ــي األدب المحاسـ ـ ــبي بأنهـ ـ ــا‪ " :‬تهـ ـ ــتم بوضـ ـ ــع إطـ ـ ــار نظـ ـ ــري وعملـ ـ ــي‬
‫علـ ــى مسـ ــتوى دولـ ــي للممارسـ ــات والمقارنـ ــات المحاسـ ــبية المختلفـ ــة الناتجـ ــة عـ ــن أحـ ــداث أو عمليـ ــات‬
‫(‪)3‬‬
‫اقتصادية أو مصالح تتخطى حدود أكثر من دولة‪".‬‬
‫كم ـ ــا تع ـ ــرف بأنه ـ ــا‪ " :‬تهــ ــتم بتس ـ ــجيل العملي ـ ــات المالي ـ ــة للمؤسس ـ ــات االقتص ـ ــادية متع ـ ــددة الجنســ ــية‪،‬‬
‫م ـ ـ ــن تس ـ ـ ــجيل العملي ـ ـ ــات بعم ـ ـ ــالت مختلف ـ ـ ــة واع ـ ـ ــداد القـ ـ ـ ـوائم المالي ـ ـ ــة المجمع ـ ـ ــة ف ـ ـ ــي ظ ـ ـ ــل اخ ـ ـ ــتالف‬
‫الق ـ ـوانين والعم ـ ــالت المتداولـ ــة المختلف ـ ــة واخـ ــتالف الظ ـ ــروف االقتصـ ــادية ونظ ـ ــم التصـ ــدير واالس ـ ــتيراد‬
‫(‪)4‬‬
‫في الدول المختلفة‪" .‬‬
‫وتع ـ ـ ـ ــرف أيض ـ ـ ـ ــا بأنه ـ ـ ـ ــا‪ " :‬المحاس ـ ـ ـ ــبة عل ـ ـ ـ ــى العملي ـ ـ ـ ــات الدولي ـ ـ ـ ــة وعملي ـ ـ ـ ــات المؤسس ـ ـ ـ ــات الدولي ـ ـ ـ ــة‬
‫والمقارن ـ ــات للمب ـ ــادئ والممارس ـ ــات المحاس ـ ــبية الت ـ ــي تق ـ ــوم به ـ ــا المؤسس ـ ــات ف ـ ــي أ ارض ـ ــي أجنبي ـ ــة م ـ ــع‬
‫(‪)5‬‬
‫تحديد إجراءات ووضع تلك المبادئ والممارسات"‬
‫مـ ــن خـ ــالل التعـ ــاريف السـ ــابقة نسـ ــتنتج أن المحاسـ ــبة الدوليـ ــة هـ ــي التـ ــي تهـ ــتم بتسـ ــجيالت العمليـ ــات‬
‫الماليـ ــة واعـ ــداد الق ـ ـوائم الماليـ ــة المجمعـ ــة للمؤسسـ ــات المتعـ ــددة الجنسـ ــية فـ ــي ظـ ــل اخـ ــتالف العمـ ــالت‬
‫والقوانين‪.‬‬

‫‪-1‬إبراهيم الجابر‪ ،‬المحاسبة الدولية وعالقتها بالتجارة اإللكترونية‪ ،‬دار غيداء للنشر والتوزيع‪ ،‬عمان‪ ،0100 ،‬ص ص‪.08 ،06‬‬
‫‪2‬‬
‫‪- Jean-Luc Siegwart, Laurence Cassio, Introduction à la Comptabilité, 5e édition, Nathan,‬‬
‫‪France,2010, p27.‬‬
‫‪- 3‬محمد مبروك أبو زيد‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.00‬‬
‫‪ -‬إبراهيم الجابر‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.00‬‬ ‫‪4‬‬

‫‪ - 5‬أمين السيد أحمد لطفي‪ ،‬المحاسبة الدولية " الشركات المتعددة الجنسية‪ ،‬الدار الجامعية‪ ،‬اإلسكندرية‪ ،0110 ،‬ص ‪.01‬‬
‫‪55‬‬
 ‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫الفرع الثالث‪ :‬أسباب االهتمام بالمحاسبة الدولية‪:‬‬

‫(‪)1‬‬
‫هناك عدة أسباب تقف وراء زيادة االهتمام بالمحاسبة الدولية تتجسد أهمها في‪:‬‬
‫‪ ‬االهتم ـ ـ ــام المت ازي ـ ـ ــد م ـ ـ ــن قب ـ ـ ــل العدي ـ ـ ــد م ـ ـ ــن الهيئ ـ ـ ــات والمنظم ـ ـ ــات المحاس ـ ـ ــبية المهتم ـ ـ ــة بعملي ـ ـ ــة‬
‫تحقيـ ـ ــق أكبـ ـ ــر قـ ـ ــدر مـ ـ ــن التجـ ـ ــانس والتوافـ ـ ــق فـ ـ ــي الطـ ـ ــرق واألسـ ـ ــاليب واإلج ـ ـ ـراءات المحاسـ ـ ــبية بـ ـ ــين‬
‫مختل ـ ــف ال ـ ــدول محاول ـ ــة للوص ـ ــول إل ـ ــى لغ ـ ــة محاس ـ ــبية مش ـ ــتركة تعم ـ ــل عل ـ ــى تس ـ ــهيل انتق ـ ــال رؤوس‬
‫األموال والبضائع والخدمات عبر الحدود‪.‬‬
‫‪ ‬التبــ ـ ـ ــاين فــ ـ ـ ــي الظـ ـ ـ ـ ــروف والعوامـ ـ ـ ـ ــل البيئيـ ـ ـ ـ ــة بــ ـ ـ ــين ال ـ ـ ـ ــدول متضـ ـ ـ ـ ــمنة الجوان ـ ـ ـ ــب االقتصـ ـ ـ ـ ــادية‬
‫واالجتماعية والسياسية‪.‬‬
‫‪ ‬تضــ ـ ــخم حجـ ـ ـ ــم التجــ ـ ــارة الدوليـ ـ ـ ــة واالسـ ـ ـ ــتثمارات الدولي ـ ـ ــة ونشـ ـ ـ ــوء الشـ ـ ـ ــركات الدوليـ ـ ـ ــة ومتعـ ـ ـ ــددة‬
‫الجنسية وما يصاحبها من مشكالت محاسبية‪.‬‬
‫‪ ‬تركيـ ــز جهـ ــود أدبيـ ــات مهنـ ــة المحاسـ ــبة نحـ ــو التوصـ ــل إلـ ــى مجموعـ ــة مـ ــن المعـ ــايير المحاسـ ــبية‬
‫الدولي ـ ــة تحك ـ ــم الممارس ـ ــة المهني ـ ــة وتتع ـ ــدى نط ـ ــاق الح ـ ــدود اإلقليمي ـ ــة والتك ـ ــتالت االقتص ـ ــادية وال ـ ــدول‬
‫النامي ـ ـ ــة الت ـ ـ ــي ترغ ـ ـ ــب ف ـ ـ ــي تط ـ ـ ــوير ال ـ ـ ــنظم المحاس ـ ـ ــبية حت ـ ـ ــى تواك ـ ـ ــب المتغيـ ـ ـ ـرات والمتطلب ـ ـ ــات ذات‬
‫الصلة بعصر العولمة‪.‬‬

‫الفرع الرابع‪ :‬أهداف المحاسبة الدولية‪:‬‬

‫(‪)2‬‬
‫تسعى المحاسبة الدولية إلى تحقيق اآلتي‪:‬‬
‫‪ -‬إيجـ ـ ــاد إطـ ـ ــار نظـ ـ ــري وعملـ ـ ــي يـ ـ ــنظم ويحكـ ـ ــم الممارسـ ـ ــات والتقـ ـ ــارير المحاسـ ـ ــبية علـ ـ ــى المسـ ـ ــتوى‬
‫الدولي‪.‬‬
‫‪ -‬إيج ـ ــاد ن ـ ــوع م ـ ــن االتس ـ ــاق ف ـ ــي الممارس ـ ــات المحاس ـ ــبية عل ـ ــى المس ـ ــتوى ال ـ ــدولي لتس ـ ــهيل عملي ـ ــة‬
‫المقارنة‪.‬‬
‫‪ -‬د ارس ـ ــة األنظم ـ ــة المحاس ـ ــبية لل ـ ــدول المختلف ـ ــة ومحاول ـ ــة زي ـ ــادة ال ـ ــوعي ح ـ ــول أس ـ ــباب االختالف ـ ــات‬
‫والتشابهات المحاسبية المختلفة؛‬

‫أمين السيد أحمد لطفي‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ص‪.1،8‬‬ ‫‪-1‬‬

‫‪ - 2‬مفتاح علي السائح‪ ،‬المحاسبة الدولية‪ ،‬دار التقدم العلمي‪ ،‬عمان‪ ،0100 ،‬ص‪.00‬‬
‫‪56‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪ -‬تقي ـ ـ ــيم دور المحاس ـ ـ ــبة ف ـ ـ ــي اقتص ـ ـ ــاديات الش ـ ـ ــركات وال ـ ـ ــدول المختلف ـ ـ ــة ومس ـ ـ ــاعدتها ف ـ ـ ــي التع ـ ـ ــرف‬
‫على أسباب نجاح أو فشل األنظمة المحاسبية ومن ثم المساعدة في تطويرها؛‬
‫‪ -‬العم ـ ــل عل ـ ــى جع ـ ــل القـ ـ ـوائم المالي ـ ــة للمؤسس ـ ــات أكث ـ ــر دولي ـ ــة م ـ ــن خ ـ ــالل تس ـ ــهيل قـ ـ ـراءة القـ ـ ـوائم‬
‫المالية وجعلها قابلة للمقارنة والتحقق‪.‬‬
‫‪ -‬توفير الحلول للمشاكل المحاسبية المتجددة؛‬
‫‪ -‬تسـ ــهيل عمليـ ــة المراجعـ ــة أمـ ــام شـ ــركات المحاسـ ــبة الدوليـ ــة وزيـ ــادة الثقـ ــة فـ ــي الق ـ ـوائم الماليـ ــة علـ ــى‬
‫المستوى الدولي‪.‬‬

‫الفرع الخامس‪ :‬الصعوبات التي تواجه المحاسبة الدولية‪:‬‬

‫(‪)1‬‬
‫إن ممارسة المحاسبة الدولية تواجهها العديد من المشكالت تتمثل فيما يلي‪:‬‬
‫‪ ‬مش ـ ــاكل تحوي ـ ــل العم ـ ــالت وال س ـ ــيما م ـ ــع تقل ـ ــب وتذب ـ ــذب بع ـ ــض العم ـ ــالت ف ـ ــي مواجه ـ ــة عم ـ ــالت‬
‫أخرى ‪.‬‬
‫‪ ‬القـ ـ ـ ـوائم المالي ـ ـ ــة الموح ـ ـ ــدة خاص ـ ـ ــة إذا ك ـ ـ ــان للمؤسس ـ ـ ــة ف ـ ـ ــروع ف ـ ـ ــي دول أخ ـ ـ ــرى تطب ـ ـ ــق مع ـ ـ ــايير‬
‫مختلفة‪.‬‬
‫‪ ‬مشاكل التضخم والتغيرات في القوة الشرائية لوحدات النقد‪.‬‬
‫‪ ‬اخ ـ ــتالف قـ ـ ـوانين الضــ ـرائب ب ـ ــين دول ـ ــة وأخ ـ ــرى عن ـ ــد معامل ـ ــة المؤسس ـ ــات األجنبي ـ ــة‪ ،‬األم ـ ــر ال ـ ــذي‬
‫قد يولد حتما مشاكل محاسبية ذات عالقة‪.‬‬
‫‪ ‬اختالف وتباين طرق ووسائل المراجعة من دولة ألخرى وتباين المعايير المتعارف عليها‪.‬‬
‫‪ ‬مس ـ ــتوى اإلفص ـ ــاح ع ـ ــن المعلوم ـ ــات الت ـ ــي تتض ـ ــمنها التق ـ ــارير والقـ ـ ـوائم المالي ـ ــة وأس ـ ــس ومع ـ ــايير‬
‫إعدادها؛‬
‫‪ ‬اخ ـ ــتالف نظ ـ ــم التك ـ ــاليف والمحاس ـ ــبة اإلداري ـ ــة ودرج ـ ــة تق ـ ــدمها وم ـ ــدى البيان ـ ــات ونوعي ـ ــة التق ـ ــارير‬
‫التي ترتبط بالمؤسسة ومنتجاتها وجودتها والمعايير المرتبطة التي يتم تطبيقها؛‬
‫‪ ‬اخ ـ ـ ــتالف مف ـ ـ ــاهيم وأس ـ ـ ــس إع ـ ـ ــداد االحتياط ـ ـ ــات والمخصص ـ ـ ــات المرتبط ـ ـ ــة بالمؤسس ـ ـ ــات الدولي ـ ـ ــة‬
‫والشركات المتعددة الجنسية؛‬

‫‪ - 1‬أمين السيد أحمد لطفي‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ص‪.00 ،01‬‬

‫‪57‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪ ‬تبـ ــاين أسـ ــس تقيـ ــيم المؤسسـ ــة والتـ ــي تعـ ــد محـ ــل جـ ــدل كثيـ ــر‪ ،‬إذ أنـ ــه كلمـ ــا اسـ ــتقرت أسـ ــس تقيـ ــيم‬
‫األصـ ـ ــول والت ازمـ ـ ــات المؤسسـ ـ ــة فـ ـ ــي دول مختلفـ ـ ــة كلمـ ـ ــا سـ ـ ــهل ذلـ ـ ــك مـ ـ ــن وجـ ـ ــود معـ ـ ــايير محاسـ ـ ــبية‬
‫دولية متعارف عليها؛‬

‫المطلب الثاني‪ :‬التوافق المحاسبي الدولي‬

‫لقد واجهت الشركات المتعددة الجنسيات مشاكل عديدة نتيجة للفروق المحاسبية القومية وتجاوبا مع‬
‫ذلك قامت العديد من المنظمات بالمحاوالت لتسوية الخالفات المحاسبية وتذليل الحواجز والصعوبات‬
‫في التطبيقات المحاسبية بين دول العالم ومن هنا ظهرت فكرة التوافق الدولي‪.‬‬

‫الفرع األول‪ :‬تعريف التوافق المحاسبي‬

‫يعـ ــرف التوافـ ــق المحاسـ ــبي بأنـ ــه‪ " :‬عمليـ ــة زيـ ــادة انسـ ــجام وتوافـ ــق الممارسـ ــات المحاسـ ــبية بوضـ ــع‬
‫حـ ــدود للخالفـ ــات بينهـ ــا‪ ،‬وتخفـ ــض المعـ ــايير المتناسـ ــقة مـ ــن االختالفـ ــات المنطقيـ ــة وتحسـ ــين التوافـ ــق‬
‫(‪)1‬‬
‫في المعلومات المالية بين الدول المختلفة‪".‬‬

‫كم ــا يع ــرف بأن ــه‪ " :‬عملي ــة تقلي ــل الف ــروق ف ــي تطبيق ــات التقري ــر الم ــالي فيم ــا ب ــين ال ــدول مم ــا ي ــؤدي‬
‫إلـ ــى زيـ ــادة إمكانيـ ــة مقارنـ ــة الق ـ ـوائم الماليـ ــة وتتضـ ــمن عمليـ ــة التوافـ ــق تطـ ــوير مجموعـ ــة مـ ــن معـ ــايير‬
‫المحاســ ــبة الدوليــ ــة الواجـ ـ ــب تطبيقهــ ــا فـ ـ ــي مختلـ ـ ــف دول العـ ـ ــالم‪ ،‬وذلـ ـ ــك لزيـ ـ ــادة عالميــ ــة أس ـ ـ ـواق رأس‬
‫(‪)2‬‬
‫المال "‪.‬‬

‫ويعـ ــرف أيضـ ــا بأنـ ــه‪ " :‬محاولـ ــة لجمـ ــع األنظمـ ــة المحاسـ ــبية المختلفـ ــة مـ ــع بعضـ ــها فهـ ــي عمليـ ــة مـ ــزج‬
‫(‪)3‬‬
‫وتوحيد الممارسات المحاسبية المتنوعة في هيكل منهجي مرتب‪ ،‬يعطي نتائج متناسقة‪" .‬‬

‫مـــن خـ ــالل التعـ ــاريف السـ ــابقة يمكـ ــن القـ ــول أن التوافـ ــق المحاسـ ــبي الـ ــدولي ه ــو محاولـ ــة إيجـ ــاد درجـ ــة‬
‫م ـ ــن اإلنس ـ ــجام ف ـ ــي التطبيق ـ ــات المحاس ـ ــبية المختلف ـ ــة وايج ـ ــاد إط ـ ــار منهج ـ ــي يعط ـ ــي نت ـ ــائج متناس ـ ــقة‬
‫يمكن فهمها وتفسيرها دوليا‬

‫‪ - 1‬فريديريك تشوي وآخرون‪ ،‬المحاسبة الدولية‪ ،‬تعريب محمد عصام الدين زايد‪ ،‬أحمد حامد حجاج‪ ،‬دار المريخ للنشر‪،‬‬
‫السعودية‪ ،0110 ،‬ص ‪.001‬‬
‫‪ - 2‬ثناء القباني‪ ،‬المحاسبة الدولية‪ ،‬الدار الجامعية‪ ،‬اإلسكندرية‪ ،0110 – 0110 ،‬ص ‪.061‬‬
‫‪ -3‬محمد المبروك أبو زيد‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.068‬‬
‫‪58‬‬
 ‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫الفرع الثاني‪ :‬مزايا التوافق المحاسبي الدولي‬

‫ي ـ ــرى مؤي ـ ــدوا التواف ـ ــق ال ـ ــدولي أن للتواف ـ ــق العدي ـ ــد م ـ ــن الم ازي ـ ــا و أن أكب ـ ــر الم ازي ـ ــا الت ـ ــي نحص ـ ــل‬
‫(‪)1‬‬
‫عليها نتيجة إتباع التوافق هي‪:‬‬

‫‪ -‬إمكانيـ ـ ــة مقارنـ ـ ــة المعلومـ ـ ــات الماليـ ـ ــة الدوليـ ـ ــة‪ ،‬وتسـ ـ ــتبعد مثـ ـ ــل هـ ـ ــذه المقارنـ ـ ــة سـ ـ ــوء الفهـ ـ ــم حـ ـ ــول‬
‫إمكاني ـ ــة االعتمــ ــاد علــ ــى القـ ـ ـوائم الماليــ ــة األجنبيــ ــة وتزي ـ ــل أح ـ ــد أه ـ ــم معوق ـ ــات ت ـ ــدفق االســ ــتثمارات‬
‫الدولية‪.‬‬
‫‪ -‬أمـ ـ ــا المي ـ ـ ـزة الثانيـ ـ ــة وهـ ـ ــي أن التوافـ ـ ــق سـ ـ ــيؤدي إلـ ـ ــى تـ ـ ــوفير الوقـ ـ ــت والنقـ ـ ــود التـ ـ ــي تنفـ ـ ــق لتوحيـ ـ ــد‬
‫المعلومـ ــات الماليـ ــة المتغـ ــايرة عنـ ــدما يتطلـ ــب أكثـ ــر مـــن مجموعـ ــة مـ ــن التق ــارير أن تتماشـ ــى مـ ــع عـ ــدة‬
‫قوانين وممارسات مختلفة ‪.‬‬
‫‪ -‬والمي ـ ـزة الثالثـ ــة التـ ــي يمكـ ــن الحصـ ــول عليهـ ــا مـ ــن التوافـ ــق هـ ــي رفـ ــع مسـ ــتوى المعـ ــايير المحاسـ ــبية‬
‫بقدر اإلمكان وأن تتماشى مع الظروف االقتصادية والقانونية واالجتماعية‪.‬‬
‫‪ -‬إال أن هن ـ ــاك م ـ ــن ي ـ ــرى ص ـ ــعوبة ف ـ ــي فه ـ ــم وترجم ـ ــة المعلوم ـ ــات المحاس ـ ــبية المع ـ ــدة وفق ـ ــا ل ـ ــنظم‬
‫محاسـ ـ ــبية غيـ ـ ــر محليـ ـ ــة‪ ،‬ويـ ـ ــرون أن التناسـ ـ ــق سـ ـ ــيجعل مـ ـ ــن السـ ـ ــهل علـ ـ ــى مسـ ـ ــتخدمي المعلومـ ـ ــات‬
‫المالي ـ ــة الترجم ـ ــة الص ـ ــحيحة له ـ ــذه المعلوم ـ ــات وبالت ـ ــالي يمك ـ ــنهم اتخ ـ ــاذ قـ ـ ـ اررات أفض ـ ــل بن ـ ــاء علــ ــى‬
‫هذه المعلومات‪.‬‬

‫الفرع الثالث‪ :‬فوائد التوافق المحاسبي الدولي‬

‫من أهم فوائد التوافق المحاسبي الدولي ما يلي(‪:)2‬‬
‫‪ ‬إمكانيـ ـ ــة إج ـ ـ ـراء المقارنـ ـ ــات بـ ـ ــين المعلومـ ـ ــات الماليـ ـ ــة الدوليـ ـ ــة حيـ ـ ــث تسـ ـ ــهل عمليـ ـ ــة تقيـ ـ ــيم األداء‬
‫للمؤسسـ ـ ـ ـ ــات وكـ ـ ـ ـ ــذا تقيـ ـ ـ ـ ــيم البـ ـ ـ ـ ــدائل اإلسـ ـ ـ ـ ــتثمارية‪ ،‬كمـ ـ ـ ـ ــا بالنسـ ـ ـ ـ ــبة للبنـ ـ ـ ـ ــوك والمحللـ ـ ـ ـ ــون المـ ـ ـ ـ ــاليون‬
‫والمقترضون فسوف ترتفع درجة الثقة لديهم في القوائم المالية‪.‬‬
‫‪ ‬ت ـ ــوفير الوق ـ ــت والم ـ ــال ال ـ ــذي ك ـ ــان يب ـ ــذل ف ـ ــي توحي ـ ــد القـ ـ ـوائم المالي ـ ــة خاص ـ ــة بالنس ـ ــبة للش ـ ــركات‬
‫الدولي ـ ــة‪ ،‬والت ـ ــي تعتمــ ــد ف ـ ــي إع ـ ــدادها علــ ــى مجموع ـ ــة م ـ ــن الممارس ـ ــات والمب ـ ــادئ والتــ ــي غالب ـ ــا مــ ــا‬
‫تكون مختلفة من دولة ألخرى‪.‬‬

‫‪ - 1‬فريديريك تشوي وآخرون‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ص ‪.050 ،051‬‬

‫‪ -2‬مفتاح علي السائح‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ص ‪.060 – 061‬‬
‫‪59‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪ ‬العديـ ــد مـ ــن الـ ــدول وخاصـ ــة الناميـ ــة منهـ ــا ال توجـ ــد بهـ ــا منظمـ ــات للمحاسـ ــبة المهنيـ ــة وتفتقـ ــر إلـ ــى‬
‫مع ـ ــايير محاســ ــبية ومراجعــ ــة معتمــ ــدة وبالتــ ــالي فــ ــإن تبنيه ـ ــا للمع ـ ــايير المحاس ـ ــبية ســ ــوف يــ ــوفر لهــ ــا‬
‫المال والوقت إلنشاء نظم محاسبية في هذه الدول‪.‬‬
‫‪ ‬إن طبيعـ ــة عمـ ــل المؤسسـ ــات التـ ــي تعمـ ــل فـ ــي مجـ ــال المحاسـ ــبة الدوليـ ــة‪ ،‬تنتشـ ــر فـ ــي العديـ ــد مـ ــن‬
‫الـ ــدول لتقـ ــوم بمراجعـ ــة الحسـ ــابات الشـ ــركات متعـ ــددة الجنسـ ــية وأحيانـ ــا الشـ ــركات المحليـ ــة فـ ــي الـ ــدول‬
‫الت ــي توج ــد به ــا‪ ،‬وم ــن ث ــم ف ــإن التواف ــق ال ــدولي للمحاس ــبة سيس ــهل لش ــركات المحاس ــبة الدولي ــة القي ــام‬
‫بأعمالهـ ـ ــا وبأقـ ـ ــل التكـ ـ ــاليف وهـ ـ ــو مـ ـ ــا يـ ـ ــنعكس كـ ـ ــذلك علـ ـ ــى الشـ ـ ــركات المراجعـ ـ ــة حيـ ـ ــث يتوقـ ـ ــع أن‬
‫تنخفض تكاليف مراجعتها أيضا‪.‬‬
‫‪ ‬إن زي ـ ــادة ونم ـ ــو األنش ـ ــطة االقتص ـ ــادية الدولي ـ ــة‪ ،‬وك ـ ــذا زي ـ ــادة اعتم ـ ــاد ال ـ ــدول عل ـ ــى بعض ـ ــها فيم ـ ــا‬
‫يتعلق بالتجارة الدولية وتدفق االستثمارات يجعل التوافق المحاسبي أم ار مرغوبا فيه‪.‬‬
‫‪ ‬إن التوافـ ــق المحاسـ ــبي الـ ــدولي يمكـ ــن أن يسـ ــهل علـ ــى الشـ ــركات عمليـ ــة الحصـ ــول علـ ــى التمويـ ــل‬
‫ال ـ ــالزم ف ـ ــي حال ـ ــة ع ـ ــدم كفاي ـ ــة المـ ـ ـوارد المحلي ـ ــة‪ ،‬وك ـ ــذا م ـ ــن خ ـ ــالل إعط ـ ــاء الش ـ ــركة فرص ـ ــة أخ ـ ــرى‬
‫للحصول على األموال من خارج حدود الدولة الموجودة بها‪.‬‬
‫‪ ‬مـ ــن المتوقـ ــع أن يسـ ــاهم التوافـ ــق المحاسـ ــبي مـ ــن رفـ ــع مسـ ــتوى مهنـ ــة المحاسـ ــبة فـ ــي دول العـ ــالم‪،‬‬
‫حيـ ـ ــث أن الـ ـ ــدول التـ ـ ــي توجـ ـ ــد بهـ ـ ــا أنظمـ ـ ــة محاسـ ـ ــبية ضـ ـ ــعيفة وبدائيـ ـ ــة سـ ـ ــوف تحفـ ـ ــز علـ ـ ــى اتخـ ـ ــاذ‬
‫اإلج ـ ـراءات الالزمـ ــة لتبنـ ــي وتشـ ــغيل األنظمـ ــة المحاسـ ــبية الدوليـ ــة كمـ ــا قـ ــد يسـ ــاهم فـ ــي رفـ ــع مس ـ ــتوى‬
‫النظم المحاسبية بها‪.‬‬

‫الفرع الخامس‪ :‬االنتقادات والعوائق التي تواجه عملية التوافق المحاسبي‬

‫(‪)1‬‬
‫هناك العديد من االنتقادات والعوائق ويمكن تلخيص هذه االنتقادات فيما يلي‪:‬‬
‫‪ ‬تعكـ ــس المحاسـ ــبة وكـ ــأي نظـ ــام اجتمـ ــاعي إلـ ــى حـ ــد كبيـ ــر حاجـ ــات البيئـ ــة التـ ــي تعمـ ــل فيهـ ــا وأن‬
‫أهـ ــداف أي نظـ ــام محاس ـ ــبي م ـ ـرتبط بتلبيـ ــة احتياج ـ ــات تلـ ــك البيئـ ــة‪ ،‬وبم ـ ــا أن األهـ ــداف المرجـ ــوة م ـ ــن‬
‫المحاسبة مختلفة فاختالفات في األنظمة المحاسبية أمر متوقع؛‬

‫‪ -1‬مفتاح علي السائح‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ص ‪.066 -060‬‬

‫‪60‬‬
 ‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪ ‬تعتب ـ ــر الضـ ـ ـرائب ف ـ ــي ك ـ ــل دول ـ ــة أح ـ ــد المص ـ ــادر الرئيس ـ ــية الت ـ ــي تتطل ـ ــب الخ ـ ــدمات المحاس ـ ــبية‬
‫وبم ـ ـ ــا أن نظ ـ ـ ــام الضـ ـ ـ ـرائب يختل ـ ـ ــف م ـ ـ ــن دول ـ ـ ــة إل ـ ـ ــى أخ ـ ـ ــرى فإن ـ ـ ــه م ـ ـ ــن المتوق ـ ـ ــع أن تك ـ ـ ــون هن ـ ـ ــاك‬
‫إختالفات في المبادئ والممارسات المحاسبية على المستوى الدولي؛‬
‫‪ ‬مـ ــن العوائـ ــق التـ ــي تقـ ــف أمـ ــام التوافـ ــق المحاسـ ــبي الـ ــدولي هـ ــو الشـ ــروط الصـ ــارمة التـ ــي تضـ ــعها‬
‫بعض المنظمات المهنية لممارسة المحاسبة والتي تحد من عالمية المحاسبة المهنية؛‬
‫‪ ‬كم ـ ــا أن هنـ ـ ــاك مــ ــن يـ ـ ــرى أن عمليــ ــة التوافـ ـ ــق المحاس ـ ــبي ال ـ ــدولي عملي ـ ــة معق ـ ــدة ومكلفــ ــة جــ ــدا‬
‫تفوق المنفعة من ورائها لذا فهي ال تستحق كل هذه الجهود؛‬
‫‪ ‬قـ ــد يكـ ــون شـ ــعور الـ ــبعض بالقوميـ ــة أو التعصـ ــب القـ ــومي حـ ــائال ال يقـ ــف دون قبـ ــول أي شـ ــيء‬
‫مـ ـ ــن الخـ ـ ــارج؛ ولهـ ـ ــذا قـ ـ ــد يعتبـ ـ ــر الـ ـ ــبعض أن فـ ـ ــرض أو إل ـ ـ ـزام دولـ ـ ــة مـ ـ ــا بـ ـ ــبعض الممارسـ ـ ــات مـ ـ ــن‬
‫المعـ ـ ــايير المحاسـ ـ ــبية الدوليـ ـ ــة مـ ـ ــن جهـ ـ ــات خارجيـ ـ ــة بمثابـ ـ ــة مسـ ـ ــاس بسـ ـ ــيادتها ولـ ـ ــيس مـ ـ ــن السـ ـ ــهل‬
‫االستجابة له وقبوله‪.‬‬
‫‪ ‬التفـ ــاوت االقتصـ ــادي ب ـ ــين الـ ــدول الناميـ ــة وال ـ ــدول المتقدمـ ــة يجعـ ــل م ـ ــن احتياجـ ــات البيئـ ــة لن ـ ــوع‬
‫وشكل المعلومات في كل من المجموعتين مختلفة اختالفا جوهريا‪.‬‬
‫‪ ‬إن االخ ـ ـ ــتالف فــ ـ ــي لغــ ـ ــات الــ ـ ــدول قــ ـ ــد يقـ ـ ـ ــف عائق ـ ـ ــا دون سـ ـ ـ ــهولة فه ـ ـ ــم واس ـ ـ ــتيعاب الكلمــ ـ ــات‬
‫والمف ـ ــاهيم الت ـ ــي تعب ـ ــر ع ـ ــن نـ ـ ـواحي فني ـ ــة ف ـ ــي المحاس ـ ــبة‪ ،‬وه ـ ــو م ـ ــا دع ـ ــا لجن ـ ــة المع ـ ــايير المحاس ـ ــبية‬
‫الدولي ـ ــة إلــ ــى تعري ـ ــف المصـ ـ ــطلحات الفني ـ ــة بعنايــ ــة تام ـ ــة عن ـ ــد وض ـ ــعها لتل ـ ــك المع ـ ــايير المحاســ ــبية‬
‫حتى تتجنب فهم المعايير بمعاني مختلفة من الدول المختلفة‪.‬‬
‫‪ ‬مـ ـ ــن ضـ ـ ــمن العوائـ ـ ــق أمـ ـ ــام التوافـ ـ ــق الـ ـ ــدولي للمحاسـ ـ ــبة هـ ـ ــو أن بعـ ـ ــض الـ ـ ــدول ال توجـ ـ ــد به ـ ـ ــا‬
‫منظمـ ــات حكوميـ ــة أو غيـ ــر حكوميـ ــة مسـ ــؤولة عـ ــن اإلش ـ ـراف ومراقبـ ــة االلت ـ ـزام بالمعـ ــايير المحاسـ ــبية‬
‫المقبولـ ـ ــة‪ .‬وعليـ ـ ــه فعـ ـ ــدم وجـ ـ ــود هـ ـ ــذه المنظمـ ـ ــات بالعديـ ـ ــد مـ ـ ــن الـ ـ ــدول الناميـ ـ ــة خاصـ ـ ــة يجعـ ـ ــل مـ ـ ــن‬
‫الصعب إلزام الشركات المحاسبية بمعايير المحاسبة الدولية‪.‬‬
‫وتج ـ ــدر اإلش ـ ــارة أن هن ـ ــاك م ـ ــن ينتق ـ ــد عملي ـ ــة التواف ـ ــق المحاس ـ ــبي ال ـ ــدولي عل ـ ــى أنه ـ ــا فكـ ـ ـرة متحيـ ـ ـزة‪،‬‬
‫وان عملي ـ ــة التواف ـ ــق المحاس ـ ــبي ال ـ ــدولي ال تلب ـ ــي احتياج ـ ــات ال ـ ــدول النامي ـ ــة ب ـ ــل ه ـ ــي إدراك لنـ ـ ـواقص‬
‫األنظم ـ ــة المحاس ـ ــبية فــ ــي أمريك ـ ــا وبريطاني ـ ــا ومحاولــ ــة جعله ـ ــا أكث ـ ــر مالئم ـ ــة وت ـ ــداخال والمحاســ ــبون‬
‫األمريكيون والبريطانيون يفرضون بشكل تدريجي هذا النظام على الدول النامية‪.‬‬

‫‪61‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫المطلب الثالث‪ :‬التوحيد المحاسبي‬

‫في ظل التجاه المتنامي لعولمة المحاسبة في إيجاد لغة محاسبية موحدة تزايد االهتمام بالتوحيد‬
‫المحاسبي والذي يهدف إلى توحيد السياسات والممارسات والمبادئ المحاسبية على مستوى الدولي‪.‬‬

‫الفرع األول‪ :‬مفهوم التوحيد المحاسبي‬

‫يقصـ ــد بالتوحيـ ــد الحالـ ــة التـ ــي يكـ ــون فيهـ ــا كـ ــل شـ ــيء متناسـ ــق ومتجـ ــانس أو غيـ ــر متبـ ــاين فهـ ــي‬
‫تحتوي التماثل الذي يعني أن تكون كل المبادئ والممارسات المحاسبية واحدة‪.‬‬
‫ويتف ــق ه ــذا إل ــى ح ــد كبي ــر م ــع تعري ــف جمعي ــة المحاس ــبين األمريكي ــة للتوحي ــد وال ــذي يقص ــد ب ــه بأن ــه‬
‫(‪)1‬‬
‫الثبات في التبويب والمصطلحات وكذا الثبات في القياس‪.‬‬
‫ويمك ـ ــن تعريـ ـ ــف التوحيــ ــد المحاســ ــبي بأن ـ ــه " يشـ ـ ــمل ســ ــن جمل ـ ــة م ـ ــن القواع ـ ــد الت ـ ــي تسـ ـ ــمح بتنظــ ــيم‬
‫(‪)2‬‬
‫أدوات ونواتج العمل بتوحيدها وتبسيطها‪" .‬‬
‫كمـ ــا عـ ــرف بأنـ ــه‪ " :‬عبـ ــارة عـ ــن نظـ ــام موحـ ــد للتنظـ ــيم موجـ ــه لمجمـ ــوع محاسـ ــبات المؤسسـ ــة المنتجـ ــة‬
‫(‪)3‬‬
‫في األمة أو مجموعة من األمة مهما كان القطاع الذي تنتمي إليه"‪.‬‬
‫ممـ ـ ــا سـ ـ ــبق يمكـ ـ ــن القـ ـ ــول أن التوحيـ ـ ــد المحاس ـ ـ ــبي عبـ ـ ــارة عـ ـ ــن مجموعـ ـ ــة مـ ـ ــن القواعـ ـ ــد المحاس ـ ـ ــبية‬
‫تطبقه ـ ــا المؤسس ـ ــات تمك ـ ــن م ـ ــن تنظ ـ ــيم أدوات ونـ ـ ـواتج العم ـ ــل وذل ـ ــك م ـ ــن خ ـ ــالل توحي ـ ــدها وجعله ـ ــا‬
‫أكثر بساطة‪.‬‬
‫(‪)4‬‬
‫كما أن للتوحيد المحاسبي عدة أسباب وغايات تتمثل في‪:‬‬
‫‪ ‬طمأنــ ــة أصــ ــحاب الحقــ ــوق‪ ،‬المقرضــ ــين الصـ ـ ــغار ع ـ ــن طريـ ـ ــق ت ـ ــوفير معلوم ـ ــات منظمــ ــة وقابلـ ـ ــة‬
‫للمقارنة وشفافة؛‬
‫‪ ‬السماح بإجراء رقابة جبائية أكثر صدقا لتصريحات المؤسسات‪.‬‬

‫‪ - 1‬محمد المبروك أبو زيد‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.066‬‬

‫‪ - 2‬مداني بن بلغيث‪ ،‬إشكالية التوحيد المحاسبي" تجربة الجزائر"‪ ،‬مجلة الباحث‪ ،‬العدد ‪ ،10‬جامعة ورقلة‪،0110 ،‬‬
‫ص ‪.50‬‬
‫‪ - 3‬نفس المرجع‪ ،‬ص ‪.50‬‬
‫‪ - 4‬إسماعيل رزقي‪ ،‬أعمال التوحيد المحاسبي بالجزائر‪ ،‬دراسة حالة مؤسسة عمومية اقتصادية‪ ،‬مذكرة ماجستير‪ ،‬غير‬
‫منشورة‪ ،‬تخصص محاسبة وتدقيق‪ ،‬جامعة الجزائر‪ ،0101 – 0111 ،0‬ص ‪.06‬‬
‫‪62‬‬
 ‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫‪ ‬تلبيـ ـ ــة احتياجـ ـ ــات الهيئـ ـ ــات الحكوميـ ـ ــة المش ـ ـ ـرفة علـ ـ ــى التخطـ ـ ــيط فـ ـ ــي الـ ـ ــدول التـ ـ ــي تعتمـ ـ ــد هـ ـ ــذه‬
‫السياسة‪.‬‬
‫‪ ‬السماح ألطراف داخل المؤسسة مثل العمال بالحصول على المعلومات المحاسبية‪.‬‬
‫‪ ‬تحسين طرق مسك المحاسبة بما يمكن من إظهار الصورة الصادقة وأكثر واقعية؛‬
‫‪ ‬توفير أفضل فهم للمحاسبة وسهولة أكبر إلجراء عمليات الرقابة عليها؛‬
‫‪ ‬السماح بإجراء المقارنات عبر الزمن وبين المؤسسات؛‬
‫‪ ‬تسهيل عمليات تجميع الحسابات؛‬
‫‪ ‬إعداد اإلحصائيات بشكل جيد حول أنشطة المؤسسات‪.‬‬
‫(‪)1‬‬
‫فوائد التوحيد المحاسبي‪ :‬يمكن تلخيص فوائد التوحيد المحاسبي فيما يلي‪:‬‬

‫‪ ‬زيادة داللة المحاسبة لقيامها على أسس محددة‪.‬‬

‫‪ ‬زيادة إمكانية سهولة المقارنة بين المؤسسات االقتصادية‪.‬‬
‫‪ ‬زي ـ ـ ـ ــادة قابلي ـ ـ ـ ــة البيان ـ ـ ـ ــات المحاس ـ ـ ـ ــبية للتع ـ ـ ـ ــديل بم ـ ـ ـ ــا ي ـ ـ ـ ــتالءم واالحتياج ـ ـ ـ ــات‪ ،‬كتقلب ـ ـ ـ ــات مس ـ ـ ـ ــتوى‬
‫األسعار‪.‬‬

‫الفرع الثاني‪ :‬أهداف التوحيد المحاسبي‬

‫ينطلـ ـ ــق التوحيـ ـ ــد المحاسـ ـ ــبي مـ ـ ــن ضـ ـ ــرورة ضـ ـ ــمان توافـ ـ ــق للق ـ ـ ـوائم الماليـ ـ ــة مـ ـ ــن خـ ـ ــالل توحيـ ـ ــد‬
‫(‪)2‬‬
‫الطرق المحاسبية‪ ،‬ويهدف إلى تبسيط الطرق والممارسات المحاسبية من خالل‪:‬‬
‫‪ ‬توحيـ ــد السـ ــياق المحاسـ ــبي انطالقـ ــا مـ ــن وثـ ــائق ومسـ ــتندات اإلثبـ ــات وص ـ ـوال إلـ ــى الق ـ ـوائم الختاميـ ــة‬
‫ويه ـ ــدف التوحي ـ ــد ف ـ ــي ه ـ ــذه المرحل ـ ــة إل ـ ــى الرف ـ ــع م ـ ــن إنتاجي ـ ــة مص ـ ــالح المحاس ـ ــبة م ـ ــن خ ـ ــالل اتب ـ ــاع‬
‫معايير تتحرى البساطة والثقة؛‬
‫‪ ‬توحي ـ ــد المن ـ ــتج المحاس ـ ــبي ال ـ ــذي يتمث ـ ــل أساس ـ ــا ف ـ ــي القـ ـ ـوائم المالي ـ ــة والت ـ ــي تحم ـ ــل إجاب ـ ــات عل ـ ــى‬
‫احتياج ـ ــات مختل ـ ــف األطـ ـ ـراف المس ـ ــتعملة للمعلوم ـ ــة المحاس ـ ــبية‪ ،‬فع ـ ــدم تج ـ ــانس ه ـ ــذه الفئ ـ ــة وامكاني ـ ــة‬
‫تض ـ ــارب مص ـ ــالحها أدى إل ـ ــى ض ـ ــرورة توحي ـ ــد ه ـ ــذه القـ ـ ـوائم لإلجاب ـ ــة عل ـ ــى أكب ـ ــر ق ـ ــدر ممك ـ ــن م ـ ــن‬

‫‪ -1‬عمر لشهب‪ ،‬تقييم النظام المحاسبي المالي الجزائري‪ ،‬مكتبة الوفاء القانونية للنشر‪ ،‬اإلسكندرية‪ ،0100 ،‬ص ‪.10‬‬
‫‪ -2‬رفيق يوسفي‪ ،‬النظام المحاسبي المالي بين االستجابة للمعايير الدولية ومتطلبات التطبيق‪ ،‬مذكرة ماجستير‪،‬غير‬
‫منشورة‪ ،‬محاسبة وتدقيق‪ ،‬جامعة تبسة‪ ،0100/0101، ،‬ص ص‪.08 ،06‬‬
‫‪63‬‬
‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫احتياج ـ ـ ــات مختل ـ ـ ــف مس ـ ـ ــتخدمي المعلوم ـ ـ ــات المحاس ـ ـ ــبية‪ ،‬ل ـ ـ ــذا يج ـ ـ ــب عل ـ ـ ــى المع ـ ـ ــايير الت ـ ـ ــي تحك ـ ـ ــم‬
‫عملية التوحيد أن تكون مرنة وقابلة للتفسير من عدة جوانب‪.‬‬

‫الفرع الثالث‪ :‬مستويات التوحيد المحاسبي‬

‫تعتب ـ ــر مع ـ ــايير المحاس ـ ــبة بمثاب ـ ــة التوجه ـ ــات الرس ـ ــمية الت ـ ــي تح ـ ــدد كيفي ـ ــة تس ـ ــجيل بع ـ ــض أنـ ـ ـواع‬
‫العمليـ ــات أو األحـ ــداث والمعلومـ ــات التـ ــي ينبغـ ــي إظهارهـ ــا فـ ــي المالحـ ــق المرافقـ ــة للق ـ ـوائم‪ ،‬لهـ ــذا فـ ــإن‬
‫(‪)1‬‬
‫التوحيد المحاسبي يجري على المستويات الثالثة اآلتية‪:‬‬
‫‪ ‬علـــــــى مســـــــتوى المبـــــــادئ‪ :‬يقتص ـ ـ ــر التوحي ـ ـ ــد ف ـ ـ ــي ه ـ ـ ــذا المس ـ ـ ــتوى‪ ،‬عل ـ ـ ــى المب ـ ـ ــادئ والمع ـ ـ ــايير‬
‫المحاسبية المقبولة قبوال عاما حتى يتم اإلهتداء بها‪ ،‬ويشمل التوحيد على هذا المستوى ‪:‬‬
‫‪ -‬توحيد التعاريف الخاصة بكل عناصر القوائم المالية ومكوناتها‪.‬‬
‫‪ -‬توحيد أسس ومبادئ وقواعد حساب التدفقات النقدية‪.‬‬
‫‪ -‬توحيد أسس مبادئ عرض البيانات المالية‪.‬‬
‫‪ ‬على مستوى القواعد‪ :‬ويشمل توحيد القواعد واإلجراءات والوسائل المحاسبية وتتطلب‪:‬‬
‫‪ -‬حصر واختيار القواعد واإلجراءات واألساليب المحاسبية‪.‬‬
‫‪ -‬الحذر عند استخدام القواعد واإلجراءات البديلة‪.‬‬
‫‪ ‬علـــى مســــتوى التنظــــيم‪ :‬ي ــتم توحي ــد النظ ــام المحاس ــبي كك ــل وم ــا يق ــوم علي ــه م ــن أس ــس ومب ــادئ‬
‫وقواعد ووسائل واجراءات ويمتد إلى توحيد نظم التكاليف واألسس والمبادئ التي يقوم عليها‪.‬‬

‫الفرع الرابع‪ :‬صعوبات عملية التوحيد المحاسبي‬

‫إن عمليـ ـ ــة التوحيـ ـ ــد تصـ ـ ــطدم بعـ ـ ــدة عوائـ ـ ــق تهـ ـ ــدد عمليـ ـ ــة التوحيـ ـ ــد برمتهـ ـ ــا؛ فالقواعـ ـ ــد والمبـ ـ ــادئ‬
‫المحاس ـ ــبية ال ب ـ ــد وأن ي ـ ــتم تطبيقه ـ ــا ف ـ ــي ظ ـ ــل تـ ـ ـوافر ظ ـ ــروف معين ـ ــة ق ـ ــد تختل ـ ــف م ـ ــن مؤسس ـ ــة إل ـ ــى‬
‫أخـ ــرى أو مـ ــن محـ ــيط إلـ ــى آخـ ــر‪ ،‬فتعـ ــدد البـ ــدائل المحاسـ ــبية مـ ــا هـ ــو فـ ــي الواقـ ــع إال محاولـ ــة للوفـ ــاء‬
‫باحتياجات كل مؤسسة في ظل الظروف التي تحيط بها‪.‬‬

‫‪ -1‬عمر لشهب‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.10‬‬

‫‪64‬‬
 ‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫كمــ ــا أن غيـ ـ ــاب خاصـ ـ ــية التجديـ ـ ــد للمعـ ـ ــايير المحاسـ ـ ــبية مـ ـ ــن خـ ـ ــالل غيـ ـ ــاب وظيفـ ـ ــة االتصـ ـ ــال بـ ـ ــين‬
‫هيئــ ــات التوحيــ ــد واألط ـ ـ ـراف المســ ــتقبلية للمعــ ــايير‪ ،‬زاد م ـ ــن ح ـ ــدة ه ـ ــذا المشـ ـ ــكل ألننــ ــا أصــ ــبحنا فــ ــي‬
‫(‪)1‬‬
‫وضعية شبه قطيعة بين الهيئات المكلفة بالتوحيد واألطراف المعنية به‪.‬‬

‫الفرع الخامس‪:‬االنتقادات الموجهة للتوحيد المحاسبي‪:‬‬

‫(‪)2‬‬
‫يوجه للتوحيد المحاسبي انتقادين رئيسيين هما‪:‬‬
‫‪ ‬إن مقوم ـ ــات التوحي ـ ــد األساس ـ ــية م ـ ــن تش ـ ــابه النش ـ ــاط وامك ـ ــان تنم ـ ــيط المع ـ ــامالت االقتص ـ ــادية ال‬
‫يمكن توفيرها في الوحدات االقتصادية المختلفة‪.‬‬
‫‪ ‬إن المبـ ــادئ والقواعـ ــد المحاسـ ــبية ال بـ ــد وأن يـ ــتم تصـ ــنيفها فـ ــي ظـ ــل ظـ ــروف معينـ ــة وقـ ــد تختلـ ــف‬
‫م ـ ـ ــن مؤسس ـ ـ ــة ألخ ـ ـ ــرى‪ ،‬وأن تع ـ ـ ــدد الب ـ ـ ــدائل المحاس ـ ـ ــبية م ـ ـ ــا ه ـ ـ ــو ف ـ ـ ــي الواق ـ ـ ــع إال محاول ـ ـ ــة للوف ـ ـ ــاء‬
‫باحتياجات كل مؤسسة‪.‬‬

‫‪ -1‬مداني بن بلغيث‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.55‬‬

‫‪ -2‬عمر لشهب‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.10‬‬
‫‪65‬‬
 ‫المحاسبة المالية‬ ‫الفصل األول‪:‬‬

‫خالصة الفصل‪:‬‬
‫ارتبط ـ ـ ـ ـت المحاسـ ـ ـ ــبة الماليـ ـ ـ ــة بـ ـ ـ ــالتطور االقتص ـ ـ ـ ــادي واالجتمـ ـ ـ ــاعي عبـ ـ ـ ــر مختلـ ـ ـ ــف العص ـ ـ ـ ــور‬
‫واسـ ــتجابة لمختلـ ــف التط ـ ــورات التـ ــي حص ـ ــلت وفـ ــي ظـ ــل الواق ـ ــع االقتصـ ــادي المتط ـ ــور الـ ــذي يش ـ ــهده‬
‫الع ـ ــالم‪ ،‬تمك ـ ــن مفك ـ ــروا وممارسـ ـ ـوا المحاس ـ ــبة م ـ ــن إرس ـ ــاء مب ـ ــادئ وف ـ ــروض وقواع ـ ــد محاس ـ ــبية والت ـ ــي‬
‫لقيـ ـ ـ ــت قب ـ ـ ـ ـوال عامـ ـ ـ ــا‪ ،‬فالمحاسـ ـ ـ ــبة الماليـ ـ ـ ــة تسـ ـ ـ ــتجيب وتواكـ ـ ـ ــب مختلـ ـ ـ ــف التطـ ـ ـ ــورات الحاصـ ـ ـ ــلة فـ ـ ـ ــي‬
‫محيطهـ ـ ــا‪ ،‬والج ازئـ ـ ــر وكغيرهـ ـ ــا مـ ـ ــن دول العـ ـ ــالم سـ ـ ــعت لتكييـ ـ ــف نظامهـ ـ ــا المحاسـ ـ ــبي وفـ ـ ــق معـ ـ ــايير‬
‫المحاسـ ـ ــبة الدوليـ ـ ــة مـ ـ ــن خـ ـ ــالل النظـ ـ ــام المحاسـ ـ ــبي المـ ـ ــالي أو مـ ـ ــا يعـ ـ ــرف بالمحاسـ ـ ــبة الماليـ ـ ــة وفـ ـ ــي‬
‫خضـ ــم الممارسـ ــات المحاسـ ــبية المختلف ـ ـة وسـ ــعيا إليجـ ــاد لغـ ــة محاسـ ــبية دوليـ ــة كـ ــان البـ ــد مـ ــن جهـ ــود‬
‫إليج ـ ــاد ن ـ ــوع م ـ ــن التواف ـ ــق ف ـ ــي الممارســ ــات المحاس ـ ــبية وتض ـ ــيف فج ـ ــوة الختالف ـ ــات واالتج ـ ــاه نحــ ــو‬
‫توحيد العمل المحاسبي‪.‬‬

‫‪66‬‬