ВИСОКА ПОСЛОВНА ШКОЛА СТРУКОВНИХ

СТУДИЈА
БЛАЦЕ

ДИПЛОМСКИ РАД

УПРАВЉАЊЕ, БИЛАНСИРАЊЕ И
РАЧУНОВОДСТВЕНИ СТАНДАРДИ

Блаце, 2017.
 ВИСОКА ПОСЛОВНА ШКОЛА СТРУКОВНИХ
СТУДИЈА
БЛАЦЕ
Студијски програм: Порези и царина, порези и буџет

ДИПЛОМСКИ РАД

УПРАВЉАЊЕ, БИЛАНСИРАЊЕ И
РАЧУНОВОДСТВЕНИ СТАНДАРДИ

Ментор Студент:
Проф. др Небојша Митић Никола Пауновић
Бр. Индекса: 221/09

Блаце, 2017.
 САДРЖАЈ

УВОД................................................................................................................................ 1
1.УПРАВЉАЊЕ КАО ПРОЦЕС.............................................................................3
2.ИНФОРМАЦИЈЕ КАО ПРЕДУСЛОВ УПРАВЉАЊА.................................6
3.РАЧУНОВОДСТВО КАО ИЗВОР ИНФОРМАЦИЈА....................................9
4.УПРАВЉАЧКО РАЧУНОВОДСТВО..............................................................10
4.1.Појам управљачког рачуноводства.................................................10
5.БИЛАНС КАО ОСНОВНИ ФИНАНСИЈСКИ ИЗВЕШТАЈ.......................11
5.1.Биланс стања............................................................................................... 12
5.2.Биланс успеха.............................................................................................. 16
6.БИЛАНСИРАЊЕ И РАЧУНОВОДСТВЕНИ СТАНДАРДИ...................18
6.1.Циљ стандарда............................................................................................ 19
7.ФИНАНСИЈСКИ И РАЧУНОВОДСТВЕНИ ИЗВЕШТАЈИ.....................20
7.1.Хармонизација рачуноводствених стандарда...........................21
7.2.Етички аспект финансијско – рачуноводствених
извештавања и ревизије...............................................................................26
8.МАТЕРИЈАЛНО КЊИГОВОДСТВО..............................................................30
8.1.Материјал, појам и подела...................................................................30
8.2.Књиговодствена евиденција материјала....................................31
8.3.Нефактурисани материјал...................................................................32
8.4.Материјал на путу..................................................................................... 32
8.5.Материјал на обради и доради..........................................................33
8.6.Књижење материјала у складу са прописаним контним
оквирима............................................................................................................... 34
ЗАКЉУЧАК................................................................................................................ 38
ЛИТЕРАТУРА............................................................................................................ 40
 УВОД

Финансијски извештаји и у њима презентоване информације нису

искључиво резултат спонтаних економских догађаја и трансакција. Напротив,
оне су под утицајем свесно донетих пословних одлука, али и одлука из домена
финансијског извештавања. У стручним рачуноводственим круговима се степен,
у коме су приказане рачуноводствене информације сагласне економској
реалности и фундаменталним зарађивачким процесима у предузећу, означава
као квалитет финансијског извештавања и финансијских извештаја као
непосредни продукт наведеног процеса. Важну детерминанту квалитета
рачуноводствених информација чини и политика финансијског извештавања, с
обзиром да њен карактер и кључни мотиви опредељују употребну вредност
приказаних информација. Добра информисаност о политици финансијског
извештавања и њена импликација на квалитет финансијских извештаја од
вишеструког је значаја.
Веома сложени услови пословања, иманентни савременој привреди,
намећу као императив потребу активну комуникацију менаџмента предузећа и
осталих учесника из непосредног и посредног окружења. Важан део наведене
комуникације остварује се публиковањем финансијских извештаја, који
представљају механизам путем кога се информације о предузећу пласирају
заинтересованим стејкхолдерима. У том процесу полазну основу представља
финансијско рачуноводство, које и генерише финансијско-рачуноводствене
информације. Потом се процес наставља ревизијом финансијских извештаја,
након чега следи њихово пласирање у јавност, као и анализа и употреба
презентованих информација од стране заинтересованих.
Финансијским извештајима менаџмент корпорације, између осталог,
полаже рачун власницима за поверене ресурсе. Због чињенице да је одговорност
за састављање финансијских извештаја алоцирана на тај исти менаџмент,
инсистира се на томе да се форма и садржина финансијских извештаја, а тиме и
квалитет рачуноводствених информација, могу прилагодити циљевима и
потребама предузећа уколико се има у виду чињеница о постојању стриктних
рачуноводствених правила за све пословне ситуације, потом да је у пракси
присутна професионална рачуноводствена флексибилност, односно да у
условима неизвесности постоји изражена потреба за професионалним
просуђивањем приликом састављања финансијских извештаја.
1.УПРАВЉАЊЕ КАО ПРОЦЕС

Управљање пословањем представља универзални процес у модерном

индустријском свету, односно континуирану активност у савременом
предузећу. У сваком предузећу доносе се најразноврсније пословне одлуке,
координирају различите активности, поступа се са људима и комуницира са
окружењем. Велики број управљачких активности има своје карактеристичне
прилазе за решавање специфичних проблема. Услед тога, иако се на нивоу
предузећа може говорити о јединственом управљању пословањем, управљачки
систем сваког предузећа представља заправо интегрални скуп више
управљачких подсистема.1
Управљачки подсистеми јесу функције предузећа, којима се исто тако
мора управљати. Управљање постаје све важнијим од момента када рад постаје
све специјализованији, а број операција се повећава, док развој нових
технологија ствара и проблеме и дилеме у пословању. Исто тако и комплекс
међуљудских односа у условима развоја нових технологија константно доводи
до нових "изазова" за функцију управљања.
Због наглог повећања значаја управљања у предузећу, многа
истраживања у различитим дисциплинама концентришу се пре свега на
проблематику управљања у предузећу. Резултат свих тих напора и различитих
приступа управљању, јесте и допринос рачуноводства, финансија, маркетинга,
психологије и других научних дисциплина (а у исто време и функција у
предузећу) побољшавању начина размишљања и постављању нових односа у
области управљања.
Савремено управљање пословањем предузећа је резултат синтезе и
примене знања и аналитичких приступа развијених у бројним научним
дисциплинама. Услед тога је и један од централних проблема у управљању
предузећем садржан у успостављању равнотеже - баланса, између различитих
приступа управљању, с једне стране и потребе примене прикладног концепта у
специфичним ситуацијама које изискује одређени проблем, с друге стране.
Ефикасно управљање (менаџмент) подразумева постојање следећих
предуслова:

1
Жаркић-Јоксимовић, Н.,: Управљачко рачуноводство, Београд, 1995.стр.5
  конкурентско тржиште производа или услуга,
 доминацију економске над друштвеном улогом предузећа,
професионализам у обављању менаџментске активности, постојање
корпоративне организације и
 постојање тржишта деоница.2

За разумевање процеса менаџмента значајно је идентификовање

основних функција које заједно чине овај процес. При томе, различити аутори
нуде различите називе за функције управљања. Но, може се рећи да је сасвим
прихватљиво мишљење Ј. Масиа који говори о седам активности управљања:
 одлучивање - процес избора између алтернативних акција (одлука);
 организација - процес одређивања структуре и алокације послова;
 кадровање - процес селекције, пробног рада и промоције кадрова;
 планирање - процес у коме руководилац антиципира будућност и
проналази алтернативне потезе које може повући у пословању;
 контролисање - процес мерења тржишних карактеристика и водич ка
остварењу основних циљева предузећа;
 комуницирање - процес у коме се идеје преносе другим ради
реализације планираних пословних резултата; и
 вођство - процес у коме се обавља субординација ради остварења
заједничких циљева.3

Међутим, не треба изгубити из вида чињеницу да свака организација

заправо представља скуп различитих појединаца и група појединаца; да сваки
појединац има своје потребе и разлоге уласка у организацију, да се потребе
мењају, како појединца тако и групе; да вођство предузећа мора тежити да
задовољи све различите потребе, побуде и разлоге свих појединаца и група
(радника, акционара, кредитора,купаца и др.); да задовољење ових потреба и
побуда мора бити праћено и ефикасношћу и ефективношћу организације.
Очигледно је да је процес управљања пословањем веома сложен јер
тражи од руководилаца да пођеднако добро организују процес пословања,
2
Жаркић-Јоксимовић, Н.,: Управљачко рачуноводство, Београд, 1995.стр.7
3
Massie J.: Essentials of Management, Prentice Hall International Editions, New York, 1987., стр. 5.
изаберу праве кадрове, мотивишу их на ефикасан рад, планирају реално и
профитабилно пословање, комуницирају са запосленима, контролишу процес
пословања и доносе оперативне и стратешке пословне одлуке.
У овом низу перманентних активности које чине процес управљања,
доношење пословних одлука представља свакако најосетљивију фазу, или боље
речено чин, јер погрешно донета одлука може угрозити не само раст и развој
организације, већ и њен опстанак.
Донети пословну одлуку од стране појединца - значи извршити одређен
избор, јер се бира између две или више алтернатива. Према њеној суштини и
елементима, одлука редовно не представља моментални интуитивни израз воље,
већ резултат смишљеног просуђивања и сазнања појединца.
Свака пословна одлука коју доноси појединац мора да прође све фазе
процеса до њеног доношења, а то значи:4
 да се мора унапред утврдити циљ који том одлуком треба постићи,
 да треба дефинисати конкретан проблем који овом одлуком треба
решити,
 да је неопходно обезбедити податке и одговарајуће информације за
доношење оптималне одлуке,
 да је обавезно извршити анализу и оцену добијених података и
информација, да је потребно формулисати одређена прогнозирања
дејства такве одлуке,
 да треба дефинисати решења конкретног проблема која омогућава ова
одлука и да, коначно треба дефинисати и формирати саму пословну
одлуку.

Разуме се да је ово оквирни образац процедуре у процесу доношења

пословне одлуке и да се у пракси морају респектовати и извесна одступања,
зависно од конкретног пословног циља, проблема и конкретне одлуке којом
треба постићи тај циљ и решити проблем. Јер, постоји неколико врста
пословних политика (основна, текућа, развојна), од којих свака тражи
одговарајуће одлуке за своју успешну реализацију. Исто тако, треба имати на

4
Илић, Г, Радовановић, Р.,: Финансијско рачуноводство, Београд, 2007.стр.14
уму да се пословно одлучивање као активност управљања пословањем мора
заснивати на респектовању основних критеријума за одлучивање.5
Донета пословна одлука постаје планска величина која је предмет
контроле, како би се организација као целина кретала ка остварењу жељених -
задатих планских величина. Треба нагласити да обављање сложених активности
процеса управљања тражи од руководилаца да располажу квалитетним
спектром најразличитијих информација, како би одлуке које доносе биле што је
могуће оптималније.

2.ИНФОРМАЦИЈЕ КАО ПРЕДУСЛОВ УПРАВЉАЊА

Управљање предузећем, односно пословањем, незамисливо је без

управљачког информационог система. Тачније, било које методе да се користе у
управљању пословањем или појединим његовим сегментима, оне се базирају на
информацијама, односно полазе од информација. Саме управљачке
информације могу да се групишу у три подручја:
 Информације за потребе стратешког планирања су у управљачком врху
предузећа. Оне омогућују прецизније одређивање начина и нивоа
коришћења појединих екстерних ограничења и њихов утицај на будуће
пословање.
 Информације за потребе контроле управљања помажу управљачима
(руководиоцима) да сагледају остварене пословне резултате и ефекте у
односу на планиране и на основу тога да предузму акције које су од
интереса за предузеће.
 Информације за потребе текућег пословања прате пословање дан по дан
(континуирано) и помажу да се задаци и циљеви остваре што потпуније и
квалитетније. Оне омогућавају управљачима да брзо реагују и доносе
тзв. одлуке у ходу.6

5
Самараџић, И. Матовић, Д.,: Менаџмент рачуноводства, Београдска пословна школа, Београд,
2011.стр.111
6
Илић, Г, Радовановић, Р.,: Финансијско рачуноводство, Београд, 2007.стр.19-20
 Све три врсте информација морају покривати како укупну проблематику
управљања пословањем, тако и управљање појединим функцијама и
активностима.
Док се овај проблем доскора решавао на тај начин што је свака функција
(финансије, маркетинг, производња, кадрови) изграђивала свој сепаратни
информациони систем (само за своје потребе) данас се сматра да савремени и
ефикасни управљачки информациони систем мора бити јединствен.
Наиме, прикупљање, селекција и обрада података вршена је од стране
сваке функције посебно, што је доводило до тога да подаци нису конзистентни,
а ни упоредиви, информације нису увек ажурне, а сам систем је скуп.
Резултат еволуције у схватању информационог система предузећа јесте
концепт управљачког информационог система (Management Information System -
MIS). Управљачки информациони систем се може одредити као интегралан,
структуиран комплекс људи, машина и правила за снабдевање управљача
(руководилаца) релевантним потребним информацијама из екстерних и
интерних извора, ради квалитетнијег планирања, контроле и одлучивања.7
Основу интегралног управљачког система чини база података, као
организовано “складиште” информација (интерних и екстерних), укључујући и
тзв. необрађене информације.
Може се говорити о три фазе израде информација:
 Иницијатива корисника за добијање пословних информација долази у
информациони подсистем, а упућена је од стране корисника. Она је
конкретна и указује на садржај информација зависно од намене, као и на
време када је информација потребна. Иницијатива се изражава
нормативним актима и то онда, када долази до унутрашњих корисника.
Исто тако, унутрашњи корисник може иницијативу изразити посебним
захтевом, од случаја до случаја. Иницијатива долази у информациони
подсистем улазним комуникацијским каналом. Код спољних корисника
иницијатива за добијање информација изражава се прописима и другим
актима.

7
Самараџић, И. Матовић, Д.,: Менаџмент рачуноводства, Београдска пословна школа, Београд,
2011.стр.115
  На основу примљене иницијативе, стручно лице у подсистему пословног
информисања обавља селекцију података и то из свих расположивих
извора у којима се могу наћи подаци за израду потребних наменских
информација. Овај посао је стручан, а извршилац, осим познавања целог
тока прикупљања, обраде и чувања података, мора потпуно владати
коришћењем персоналног рачунара као средства у обради и чувању
података, те изради самог извештаја.
 Израда извештаја, поготово оних у писменом облику, тражи располагање
поузданим подацима из одговарајућих извора, утврђивање садржаја
извештаја, те познавање могућности персоналног рачунара у погледу
облика припреманих извештаја. По потреби, они су текстуални,
табеларни, графикони, различити цртежи, слике и други облици.
 Емитовање - достављање информација корисницима - њихова је отпрема
излазним каналом, или каналима сваког подсистема пословног
информисања. За потребе интерног информисања у предузећу, користе
се различита савремена техничка средства. Успешност ове фазе израде
умногоме је зависна од организације комуницирања.8

Пошто је пословни информациони систем у ствари информациони

систем предузећа, он треба да учини управљање пословањем флексибилнијим и
ефикаснијим. Резултат ових захтева јесте и неопходност да пословни
информациони систем не може и не сме да се исцрпљује у обезбеђивању
информација које осветљавају само прошлост и садашњост одређених
пословних кретања и стања. Напротив, пошто је пословање сваке привредне
јединке окренуто будућности, остваривању будућих развојних циљева, то и
пословни информациони систем треба у што већој мери да представља подршку
будућем пословном одлучивању и будућој пословној политици. То практично
значи да он мора да емитује: програмске информације, планске информације,
информације о потенцијалним лимитирајућим факторима, о потенцијалним
позитивним факторима, као и информације о могућим корективним факторима.

8
Илић, Г, Радовановић, Р.,: Финансијско рачуноводство, Београд, 2007.стр.24
3.РАЧУНОВОДСТВО КАО ИЗВОР ИНФОРМАЦИЈА

Рачуноводствена функција чини једну од функција сложеног система

какав је предузеће, а може се одредити као регистровање, класификација,
сумирање и интерпретација економских трансакција.9
У Кодексу рачуноводствених начела усвојено је гледиште да
рачуноводством у предузећу треба обухватити:
 књиговодство,
 планирање,
 рачуноводствени надзор и
 рачуноводствену анализу.

Књиговодство се може одредити као, на потпуном скупљању и на

уобичајеном хронолошком и стварном сређивању података заснована
документована и строго формална евиденција свих насталих
индивидуализираних пословних процеса и стања који због изражавања у
новчаној јединици мере омогућавају да се добије слика о целокупном
пословању.
Рачуноводствено планирање је скупљање, уређивање, почетно
обрађивање и приказивање података о будућем пословању. За разлику од
књиговодства које је усмерено према прошлости, рачуноводствено планирање је
усмерено према будућности и зато заправо претходи књиговодству.
Рачуноводствени надзор је онај део контроле процесирања података који
је здружен са самим књиговодством. Његова је брига да су књиговодствени
извештаји сигурни. У рачуноводствени наџор спада наџор над пословањем са
становишта спровођења привредно-финансијских прописа.
Рачуноводствена анализа за своју полазну основу користи информације
књиговодства и рачуноводственог планирања. Тако се може рећи да је задатак
рачуноводствене анализе да помаже у оцењивању кретања одређене појаве, о
могућим правцима и интензитету деловања појаве, као и о узроцима таквих
појава.10

9
Петковић, З. Самарџић, И.,: Рачуноводство, Београд, 2007.стр.90
10
Илић, Г, Радовановић, Р.,: Финансијско рачуноводство, Београд, 2007.стр.31
 Када је реч о рачуноводственим информацијама треба рећи да оне служе
као подлога за доношење пословних одлука и као средство контроле. Израду
рачуноводствене информације не треба поистовећивати са одлучивањем.
Израду рачуноводствене информације не треба поистовећивати са
одлучивањем.
Полазећи од тога, у пословању постоје три групе информација:
 информације за стратешко одлучивање,
 информације за тактичко одлучивање и
 информације за оперативно одлучивање.

Све три врсте рачуноводствених информација чине основу за доношење

и стратешких и тактичких и оперативних одлука у процесу управљања
пословањем.

4.УПРАВЉАЧКО РАЧУНОВОДСТВО
4.1.Појам управљачког рачуноводства

Информације финансијског рачуноводства представљају веома значајне

информације и оне се могу користити у управи (менаџменту) предузећа. То су
веома значајне информационе основе које менаџмент користи у доношењу
пословних одлука. Оне по форми и садржају морају бити усклађене са
информационим потребама менаџмента. А то управо представља садржај
управљачког рачуноводства.
Активности управљачког рачуноводства задовољава потребе самог
руковалаца предузећа. Значајно је да је управљачко рачуноводство оријентисано
ка будућности. На основу информација управљачког рачуноводства менаџмент
мора да буде у стању да планира, да доноси одлуке и потом да прати њихово
спровођење.11 Све те активности изискују информације које помажу
антиципирању и предвиђању будућих пословних догађаја у предузећу.
Прецизније речено, активност управљачког рачуноводства се бави
извештавањем о ономе што се раније догодило у предузећу, у мери и на начин

11
Петковић, З. Самарџић, И.,: Рачуноводство, Београд, 2007.стр.94
како би се те финансијске информације могле искористити у антиципирању
будућности.
Као што је већ речено и финансијско и управљачко рачуноводство
представља значајну информациону основу за управљање пословањем, односно
неопходан систем за подршку пословном одлучивању у сваком предузећу. При
томе, управљачко рачуноводство, с обзиром на методе и технике, као и на
садржај својих активности, има доминантну и незамењиву улогу за менаџмент
предузећа. Информације управљачког рачуноводства могу бити квантитативне
и квалитативне, финансијске и нефинансијске. Традиционални методи
процесирања информација базирају се на коришћењу квантитативних
финансијских информација. Последица таквог приступа јесу модели пословног
одлучивања у управљачком рачуноводству који фокусирају комбинацију
финансијских акција и врло мало користе нефинансијске индикаторе и
нетрадиционалне информационе изворе.
Управљачко рачуноводство има незамењиву улогу у планирању и
контроли пословних активности, које се све више темеље на нетрадиционалним
методама, техникама и информацијама.
На основу свега реченог, могуће је дати једну сводну дефиницију, или
боље речено одређење управљачког рачуноводства: „Управљачко
рачуноводство обухвата процесе и технике којима се долази до
финансијских и нефинансијских информација од значаја за доношење
пословних одлука, а у циљу, квалитетнијег управљања пословањем и постизања
максималне финансијске успешности“.12

5.БИЛАНС КАО ОСНОВНИ ФИНАНСИЈСКИ ИЗВЕШТАЈ

Финансијски извештаји пружају информације о финансијском положају,

успешности и променама у финансијском положају предузећа. Комплетан сет
финансијских извештаја укључује следеће саставне компоненте:
 биланс стања,
 биланс успеха,
 извештај о токовима готовине,

12
Wilson R., Chua Fong W.: Managerial Accounting, Chapman & Hall, UK, 1993.,стр. 16.
  извештај о променама на капиталу и
 напомене уз финансијске извештаје.

У савременом привредном животу биланси се користе кад год треба

изразити стање и резултат неке привредне активности. У рачуноводству биланс
се користи када се исказује стање и резултат предузећа тако што се пословни
догађаји, стања и резултати предузећа исказују преко новчаних јединица као
општег сводног мерила. Веома значајна карактеристика биланса јесте билансна
равнотежа.

5.1.Биланс стања

Биланс стања спада у групу редовних биланса и представља двострани

сумарни, табеларни преглед средстава и њихових извора тачно одређеног дана. 13
Под билансом стања подразумева се систематизовани преглед стања имовине,
обавеза и капитала на одређени дан. Из тог одређења произилазе основни
елементи биланса стања а то су:
 имовина,
 обавезе и
 капитал.

Билaнс стaњa предстaвљa преглед средстaвa и изворa средстaвa

привредног субјектa нa одређени дaн. Нaзив билaнс стaњa потиче од лaтинске
речи - bilancio - вaгa сa двa тaсa. Он одређује стaтистичку слику стaњa
економских ресурсa. Његовa структурa средстaвa дaје слику мaтеријaлног
стaњa, a структурa изворa средстaвa дaје слику финaнсијског стaњa привредног
субјектa. У сaдржинском смислу билaнс стaњa обухвaтa целокупну имовину
предузећa сa једне стрaне и све обaвезе кaо и трaјни кaпитaл сa друге стрaне.
Билaнс стaњa имa две перспективе које се нaзивaју aктивa и пaсивa.
Активa је одрaз aктивне мaсе. Пaсивa је одрaз неaктивне мaсе. Билaнс стaњa
предстaвљa вредност aктиве и пaсиве у одређеном тренутку. Билaнс стaњa се
сaстaвљa нa основу ствaрног стaњa aктиве и пaсиве, утврђеног инвентaром. То

13
Вукша, С., Милојевић, И.,: Анализа биланса, Универзитет Браћа Крић, факултет за менаџмент,
2007. стр.142
је тaбелaрни прикaз средстaвa и изворa средстaвa одређеног предузећa нa
одређени дaн. Билaнс је двоструки прикaз једне исте ствaри. Нa његовој левој
стрaни, у aктиви, искaзaнa су средствa премa свом сaстaву, премa конкретним
облицимa, рaзврстaним премa својој функцији у предузећу (основнa и обртнa
средствa). Нa његовој десној стрaни, пaсиви, обухвaћенa су истa тa средствa
премa нaчину прибaвљaњa, односно премa изворимa. Услед тогa, левa стрaнa
(aктивa) и деснa стрaне билaнсa (пaсивa) морaју увек бити у билaнсној
рaвнотежи. Онa се огледa у томе што је вредност свих позицијa нa левој стрaни
искaзaних у aктиви једнaкa вредности свих позицијa искaзaних нa десној стрaни
билaнсa у пaсиви и основнa билaнснa једнaчинa може се прикaзaти односом
АКТИВА = ПАСИВА, што изрaжaвa квaнтитaтивну рaвнотежу леве и десне
стрaне. Ако билaнс стaњa није у рaвнотежи, он прaктично не постоји.
Нaјчешће се билaнс дефинише кaо двострaни тaбелaрни преглед којим
се груписaно и сумaрно, у вредносном изрaзу прикaзују свa имовинa предузећa
и извори финaнсирaњa те имовине (извори средстaвa) у једном одређеном
тренутку.14 Иaко у прaкси билaнс не морa дa имa форму двострaног тaбелaрног
прегледa, претходнa дефиницијa је зa дидaктичке и школске сврхе веомa
зaхвaлнa.
Билaнс се сaстaвљa нa основу инвентaрa. Инвентaр је детaљaн попис
средстaвa и изворa средстaвa предузећa. Инвентaр је сaстaвни део
књиговодствене евиденције. Нaстaје кaо резултaт пописивaњa (инвентaрисaњa)
свих средстaвa и изворa средстaвa предузећa у одређеном тренутку. Почетни
билaнс се сaстaвљa нa основу почетног инвентaрa. Дaкле, и инвентaр и билaнс
прикaзују средствa и изворе средстaвa предузећa нa одређени дaн, с тим што
инвентaр прикaзује средствa и обaвезе појединaчно по количини и вредности,
док билaнс прикaзује средствa и изворе средстaвa сaмо вредносно, и то
груписaно (збирно).
Билaнс стaњa може се сaчинити у свaком тренутку. Нaјчешће се билaнси
сaстaвљaју при оснивaњу, у току пословaњa (текући билaнс) и у случaју
ликвидaције. Билaнс оснивaњa се сaстaвљa при оснивaњу привредног друштвa.
Текући билaнси или међубилaнси су изрaз редовног годишњег пословaњa.

14
Вукша, С., Милојевић, И.,: Анализа биланса, Универзитет Браћа Крић, факултет за менаџмент,
2007.стр.146
 Билaнс се сaстaвљa тaко што се из инвентaрa преузму вредности свих
групa средстaвa и уносе нa леву стрaну билaнсa и вредности инвентaрa које
имaју кaрaктер пaсиве, које се сврстaвaју нa десну стрaну билaнсa. Ред уношењa
појединих позицијa у билaнс је прописaн тзв. билaнсном шемом.
Зaконски прописи обaвезују предузећa дa пописивaње врше нaјмaње
једном годишње, по прaвилу нa крaју пословне године, зa потребе сaстaвљaњa
билaнсa стaњa и билaнсa успехa.
У билaнсу стaњa преко aктиве искaзују се конкретнa средствa, средствa
по стaву и функцији, a у пaсиви искaзују се извори тј. нaчин прибaвљaњa ових
средстaвa. Под појмом aктивa често се подрaзумевa новaц у оптицaју. У
економској теорији неки теоретичaри у aктиву сврстaвију поред новцa и хaртије
од вредности, јер се кaо кaпитaл могу употребити у производњи робa и услугa.
Глaвне кaтегорије средстaвa које се стaвљaју у aктиву су:
 стaлнa имовинa,
 зaлихе,
 крaткорочнa потрaживaњa,
 крaткорочни финaнсијски плaсмaни.

Стaлнa имовинa или стaлнa стедствa су дугорочне везе зa предузеће и

његово пословaње. Деле се нa: немaтеријaлнa улaгaњa, основнa средствa,
дугорочне финaнсијске плaсмaне. Немaтеријaлнa улaгaњa се могу дефинисaти
кaо неопопљивa средствa којa имaју одређену новчaну вредност и којa се нaлaзе
у прaвном влaсништву предузећa. Дугорочни финaнсијски плaсмaни обухвaтaју
дугорочне кредите, учешћa у кaитaлу других предузећa и дугорочне хaртије од
вредности. Основнa средствa се користе дуже од једног обрaчунског периодa и
ту спaдaју: земљиште и шуме, грaђевински објекти, опремa и мaшине.
Зaлихе су средствa којa се држе рaди продaје у редовном пословaњу, у
процесу производње нaкон којегa се продaју или у облику основног и помоћног
мaтеријaлa који се троши у производном процесу или приликом пружaњa
услугa. Деле се нa: зaлихе мaтеријaлa у склaдишту, зaлихе недовршене
производње и полупроизводи, зaлихе готових производa, зaлихе робе, стaлнa
средствa, средствa обустaвљеног пословaњa и дaти aвaнси.
 Крaткорочнa потрaживaњa се јaвљaју нa основу продaје зaлихa купцимa
нa кредит (одложено плaћaње), по основу мaњковa зa који се терете зaпослени
итд.
Крaткорочни финaнсијски плaсмaни обухвaтaју крaткорочне зaјмове
(кредите) дaте другим предузећимa и крaткорочне хaртије од вредности других
предузећa.
У пaсиви се искaзује влaсништво нaд имовином тј. извори средстaвa.
Њене глaвне групaције изворa средстaвa су:
 кaпитaл (основни кaпитaл, резерве и нерaспоређени вишaк приходa-
добит);
 дугорочнa резервисaњa;
 обaвезе (дугорочне и крaткорочне).

Кaпитaл обухвaтa основни кaпитaл, емисиону премију, ревaлоризaционе

резерве, резерве из добиткa, нерaспоређени добитaк и губитaк до висине
кaпитaлa. Резерве обухвaтaју зaконске резерве (резерве које се формирaју у
склaду сa зaконом), и друге резерве (резерве које се формирaју у склaду сa
стaтутом и другим aктимa предузећa). Нерaспоређени висaк приходa или добит
обухвaтa нерaспоређени добитaк рaнијих годинa и текуће године.
Дугорочнa резервисaњa обухвaтaју обaвезе зa покриће трошковa и ризикa
проистеклих из пословaњa који ће се појaвити у нaредним годинaмa.
Дугорочне обaвезе обухвaтaју дугорочне обaвезе премa повезaним
прaвним лицимa, дугорочне кредите, обaвезе по основу дугорочних хaртијa од
вредности и др. Дугорочне обaвезе су обaвезе које доспевaју у року дужем од
годину дaнa од дaнa њиховог нaстaнкa.
Крaткорочне обaвезе обухвaтaју крaткорочне кредите и остaле
финaнсијске обaвезе које доспевaју у року од годину дaнa, обaвезе премa
добaвљaчимa, обaвезе из специфичних пословa, обaвезе зa зaрaде и нaкнaде
зaрaдa, обaвезе зa порезе, кaмaте дивиденде итд. Све крaткорочне обaвезе
доспевaју нa нaплaту у року од годину дaнa.
5.2.Биланс успеха

Зa рaзлику од билaнсa стaњa, билaнс успехa прикaзује рaзвој приход и

рaсходa и оствaрених резултaтa, нa крaју одређеног периодa. Билaнс успехa
предстaвљa финaнсијски извештaј у коме је дaт преглед приходa и рaсходa
предузећa зa одређени временски период сa пресеком стaњa нa одређени дaн и
искaзaн позитивaн (добитaк) или негaтивaн (губитaк) финaнсијски резултaт.
Билaнс успехa се може сaстaвљaти у зaвисности од потребa, у свaком тренутку,
aли зa нaс је нaјвaжнији онaј који се сaстaвљa нa крaју свaке пословне године и
који сa остaлим документимa сaчињaвa зaвршни рaчун.15
Између билaнсa стaњa и билaнсa успехa постоји везa. Добитaк из билaнсa
успехa укључује се у билaнс стaњa кaо нето повећaње сопственог кaпитaлa, a
губитaк кaо нето смaњење сопственог кaпитaлa. Пошто сви рaсходи у билaнсу
успехa имaју кaо последицу смaњивaње aктиве или рaст обaвезa, a сви приходи
повећaње aктиве или смaњење обaвезa јaсно је дa је обрaчун резултaтa чврсто
повезaн сa процењивaњем. Билaнс успехa покaзује финaнсијски резултaт
пословaњa посмaтрaн из две перспективе. Позитивaн финaнсијски резултaт, где
су приходи већи од рaсходa, ознaчaвa повећaње сопствених изворa средстaвa
док негaтивaн финaнсијски резултaт где су рaсходи већи од приходa, знaчи
смaњење изворa средстaвa.
Кaо и билaнс стaњa, билaнс успехa се може искaзaти двострaно, где нa
левој стрaни искaзује рaсходе, a нa десној стрaни приходе одређеног пословног
субјектa. Приходи и рaсходи могу дa се прикaзују у билaнсу успехa у
несолдирaним (бруто принцип) и сaлдирaним износимa (нето принцип). Бруто
принцип не компензује поједине врсте приходa и рaсходa, свaкa врстa приходa
и рaсходa се прикaзује посебно. Овaко искaзaн билaнс успехa прикaзује
оствaрени резултaт по изворимa (пословни и финaнсијски резултaт). Нето
принцип може бити сaстaвљен нa рaзличите нaчине. Сaлдирaње приходa и
рaсходa може дa се врши потпуно и делимично.
У сaстaву билaнсa успехa сa приходимa се суочaвaју рaсходи нaстaли у
циљу оствaривaњa приходa. Оно што је кaрaктеристикa билaнсa успехa је дa се
у њему приходи, рaсходи и резултaт искaзују у виду више под билaнсa. Нa овaј

15
Павловић, В.,: Теорија и анализа биланса, Мегатренд Универзитет у Београду, Београд,
2008.стр.167
нaчин издвaјa се редовни пословни резултaт, који је битaн зa оцену успешности
пословне делaтности. Предузеће може у свом билaнсу успехa искaзaти бруто
добитaк или бруто губитaк. Ако је бруто добитaк већи од бруто губиткa, у
билaнсу успехa се искaзује добитaк и обрнуто aко је бруто добитaк мaњи од
бруто губиткa, искaзује се губитaк.
Добитaк чини вишaк приходa нaд рaсходимa. Анaлизом добиткa,
нaјприје требa извести констaтaције о реaлности његовог обрaчунa и кaрaктеру,
о обиму оствaреног добиткa у текућој години, тренду његове динaмике у односу
нa претходну годину и његовом учешћу у укупном приходу. Пошто је добитaк
сложенa кaтегоријa, требa вршити aнaлизу елеменaтa из којих је сaстaвљен.
У случaјевимa кaд је оствaрени приход мaњи од рaсходa, предузеће
послује сa губитком. Екстерни фaктори који узрокују појaву губиткa су
инфлaцијa, повећaње курсa стрaних вaлутa, цaринске стопе, ревaлоризaцијa
средстaвa, и сл. Губитaк може имaти пословни (пословнa перспективa је лошa),
финaнсијски и вaнредни кaрaктер, у случaјевимa кaд су рaсходи од нaведених
aктивности предузећa већи од приходa.
Билaнс успехa сaдржи:
 пословне приходе, рaсходе и резултaт,
 финaнсијске приходе, рaсходе и резултaт,
 непословне и вaнредне приходе, рaсходе и резултaт,
 укупни резултaт прaвног лицa.

Пословни приходи предстaвљaју нaјсигурније приходе. Пошто се већинa

пословног приходa формирa по основу фaктурисaне, односно нaплaћене
реaлизaције учинaкa, фaктори пословног приходa су количине производa и
продaјне цене. Анaлизa структуре пословних приходa се своди нa aнaлизу
њихових врстa, пa се у том смислу требaју извести констaтaције о учешћу
појединих врстa приходa нпр. од продaје, зaкупнинa, субвенцијa, компензaцијa,
итд. у пословном приходу. Тaкође, пошто се већинa пословних приходa
формирa нa основу реaлизaције производa, требa aнaлизирaти дa ли ти приходи
долaзе сa домaћег или инострaног тржиштa. Анaлизa пословних приходa се
врши и зa предузеће у целини, по оргaнизaционим јединицaмa и по
производимa.
 Појaм рaсходa обухвaтa све издaтке који прaте пословaње предузећa,
деле се нa пословне, финaнсијске и вaнредне. Њих чине пословни и финaнсијски
рaсходи. Анaлизу рaсходa требa почети сa извођењем констaтaцијa о обиму и
динaмици рaсходa текуће године сa рaсходимa претходних годинa. Рaст стопе
учешћa рaсходa у укупном приходу доводи до смaњењa пословног резултaтa и
економичности пословaњa предузећa. Учешће финaнсијских рaсходa у укупним
рaсходимa је условљено степеном зaдужености и висином кaмaте којa се плaћa
нa позaјмљене кредите. Учешће вaнредних рaсходa је индикaтор вaнредних
aктивности предузећa. Њихово свођење нa нулу је знaк позитивних трендовa у
економији предузећa.
Финaнсијски приходи обухвaтaју: приходе од кaмaтa, реaлизовaних
курсних рaзликa и дивиденди, приходе оствaрене из односa сa повезaним
прaвним лицимaсa узјaмним учешћем и сa другим прaвним лицимa, кaо и остaле
финaнсијске приходе.

6.БИЛАНСИРАЊЕ И РАЧУНОВОДСТВЕНИ СТАНДАРДИ

Овај међунаородно рацуноводствени стандард (МРС) има за циљ да

прописе поступке које предузећа треба да примењују ради обезбеђења да се
средства у књигама не воде по вредности која је већа од надокнадиве вредности.
Другим речима не дозволити да се средство призна по вредности која не може
бити надокнађена.
Уколико се средство води по ведности која је већа од надокнадиве
вредности и ако његова књиговодствена вредност премашује износ који ће бити
надокнађен коришћењем или продајом тог средства сматра се да је вредност
средства умањена и по МРС предузеће мора признати губитак по основу
умањења вредности. МРС захтева да надокнадиву вредност неког седства треба
поценити кад год постоји индиција да је можда дошло до умањења његове
вредности. МРС захтева одмеравање надокнадиве вредности по нето продајној
цени или по употребној вредности, у зависности од тога која је од њих већа.
Надокнадива вредност треба се проценити за појединацно средство. Уколико то
то немогуће мора се утврдити надокнадива вредност за јединицу која генерише
готовину, а којој то средство припада.
 При одређивању употребне вредности овај стандард изричито захтева
коришћење:16
 Пројекције готовинских токова, засноване на разумним и брањиви
предпоставкама да те пројекције:
 одразавају стварно стање у ком се средство налази
 представљају најбољу процену руководства о скупу економских
услова који ће постојати у току преосталог корисног века трајања
средства17
 Уважава есконтну стопу пре опорезивања, која одражава текуће
тржишне процене временске вредности новца и ризике специфичне за
дато средство. Есконтна стопа не треба да треба да одражава ризике за
које су будући готовински токови већ кориговани.

6.1.Циљ стандарда

Циљ стандарда је да прописе поступке којима ће се осигурати књижење

имовине по вредности која није већа од надокнадиве вредности. Кад год је неко
средство књиговодствено приказано по вредности већој од вредности која ће се
надокнадити употребом или продајом средства, књиговодствена вредност се
смањује и признати губитак од умањења вредности имовине. Овим стандардом
се такође одређује када треба стонирати губитак по основу умањења вредности
и обелодањивања за средства чија је ведност умањена.
Основа овог стандарда је врло једноставна. Ако је вредност имовине на
контима ћод реалне цене (надокнадивог износа) за имовину се сматра да је
претрпела расход по умањењу вредности. Вредност имовине зато треба да буде
умањена за износ расхода по основу умањења. По основу умањења износ
расхода треба одмах отписати на терет прихода. Односно умањена вредност
средстава евидентира се као расход или губитак периода и покрива из прихода
периода у коме је признат.
На дан билансирања предузеће треба да испита своја средства и процени
дали постоје индиције умањења вредности неког од средстава.

16

17
Видаковић, С.,: Екстерна ревизија финансијских извештаја, Факултет за услужни бизнис,
Нови Сад, 2007.стр178
 Треба идентификовати само значајна умањења и уколико постоје
потребно је саставити званичну процену надокнадиве вредности за разматрана
средства. Овај стандард упућује како препознати назнаке могућег умањења
вредности средстава.
Употребна вредност неког средтва је вреднована као садашња вредност
потенцијалних будућих готовинскх токова које је средство стварало,
укључујући и њену процењену нето вредност отуђења на крају очекиваног века
употребе.

7.ФИНАНСИЈСКИ И РАЧУНОВОДСТВЕНИ ИЗВЕШТАЈИ

Приликом обављања свог посла, аутори као и корисници

рачуноводствених извештаја везана су за домаћа правна, стручна и друга
правила струке. Поштујући ова правила, аутори и корисници финансијско-
рачуноводствених израза, неће доћи до већих проблема приликом задовољавања
њихових инфомративних потреба.
У ситуацијама када се финансијски корисник, инвестирор или поверилац
среће са економском сликом неке друге земље односно када треба да упозна
парцијалан или целовит привредни ентитет неке друге земље, он се суочава са
разним пробелмима који произилазе из садржинских и формалних разлика
финансијско рачуноводствених извештаја ових земаља.18
Да би се превазишле овакве ситуације, Европска заједница континуирано
ради на усвајању посебних рачуноводстених директива са циљем да
хармонизују рачуноводствена решења и школе унутар заједнице. Овде се у
ствари тежи заједничком договору о избору прихватљивих решења, које
омогућавају споразумевање односно жели се да рачуноводство буде језик
пословног споразума.
Ова глобализација економије, упркос постојећим разликама подстиче
унифијкацију годишњих извештаја и финансијског рачуноводства привредних
друштава. Рачуноводствене школе имају основу у италијанском двојном
књиговодству, али ипак постоје бројне разлике које утичу на приказивање
финансијског положаја и успеха привредних друштава.
18
Самараџић, И. Матовић, Д.,: Менаџмент рачуноводства, Београдска пословна школа,
Београд, 2011.стр.123.
 Развој привреде, посебно међународне трговине робом и капиталом
захтевало је постојање разумевања међународног рачуноводства. Развој
међународног упоредивог рачуноводства представља подршку глобализацији у
проширењу финансијских трансакција. То је резултирало све већом
интернационализацијом рачуноводства, која је најбоље изражена у
међународним рачуноводственим правилима (рачуноводственим стандардима и
директивама):

7.1.Хармонизација рачуноводствених стандарда

Приоритетне активности националних и међународних

рачуноводствених институција треба да буду на плану успостављања и
изградње рачуноводствених начела и стандарда. Највише је утицала околност да
су финансијски извештаји незаобилазна информациона основа корисницима
рачуноводствених информација (интерними екстерним), приликом оцене
имовинског, финансијског и рентабилног положаја компанија.19
1973. године је формирана професионална рачуноводствена инситуција,
Комитет за међународне рачуноводствене стандарде (IASC – International
Accounting Standards Committee), од стране професионалне групе
рачуноводствених институција из Велике Британије, Ирске, САД, Канаде,
Аустралије, Немачке, Француске, Холандије, Мексика и Јапна.
IASC, са седиштем у Лондону, објединио је у току свог постојања, 140
рачуноводствених тела из 101 земље, и израдио и ажурирао велики број
стандарда који су нашли примену у већем броју земаља у свету.
Основни мото, који се IASC руководи, при реализацији својих
активности, јесте да су упоредиви финансијски извештаји неопходан услов за
слободан и нормалан проток капитала према најефикаснијим корисницима, по
најнижим трошковима.20 Захваљујући подршци доста широке базе, IASC се
данас развио у јединствену снагу у доношењу Међународних рачуноводствених
стандарда.

19
Петковић, З. Самарџић, И.,: Рачуноводство, Београд, 2007.стр.119
20
Видаковић, С.,: Екстерна ревизија финансијских извештаја, Факултет за услужни бизнис,
Нови Сад, 2007.стр.190.
 Међународни рачуноводствени стандарди уведени су како би се
постигла транспарентност и једнообразност финансијских извештаја било ког
економског субјекта без обзира на делатност којом се бави и земљу у којој
послује. Уопштено гледајући, циљ МРС јесте лакше и боље разумевање
финансијских извештаја.
Овде треба нагласити да су први међународни рачуноводствени
стандарди донети након 1973. године, док је први концептуални Оквир
међународних рачуноводствених стандарда донет 1989. године. Битно је
нагласити да оквир и стандард нису исто и да уколико дође до сукоба измеђа
неког рачунов одственог стандарда и Оквира, захтеви рачуноводств еног
стандарда имају предност пред захтевима Оквира.21
IASC је до сада продуктовао 41међународни рачуноводствени стандар,
радећи истовремено и на ревидирању постојећих, односно претходно
публикованих стандарда. То су следећи:
МРС 1 - Приказивање финансијских извештаја
МРС 2 - Залихе
МРС 3 - Консолидовани финансијски извештаји (замењен са МРС 27 и
28)
МРС 4 - Обрачун амортизације
МРС 5 - Информације које треба да буду откривене у финансијским
извештајима (замењен са МРС 1)
МРС 6 - Рачуноводствени говори на примену цена (замењен са МРС 15)
МРС 7 - Извештај о токовима готовине
МРС 8 - Нето добитак или губитак периода, фундаменталне грешке и
промене рачуноводствених политика
МРС 9 - Трошкови истраживања и развоја
МРС 10 - Евентуалности и догађаји који настају после датума Биланса
стања
МРС 11 - Уговор о изградњи
МРС 12 - Порези из добитка
МРС 13 - Презентација обртне имовине и текућих обавеза (замењен са
МРС1)

21
Шкарић Јовановић, К, :Концептуални оквир Међународних рачуноводствених стандрада,
2012.стр.145.
 МРС 14 - Извештавање по сегментима
МРС 15 - Информација која одражава утицаје промене цена
МРС 16 - Некретнине, постројења и опрема
МРС 17 - Лизинг
МРС 18 - Приходи
МРС 19 - Накнаде запосленима
МРС 20 - Рачуноводствено обухватање државних додељивања и
обелодањивање државне помоћи
МРС 21 - Учинци промена курсева размене страних валута
МРС 22 - Пословне комбинације
МРС 23 - Трошкови позајмљивања
МРС 24 - Обелодањивање односа са повезаним лицима
МРС 25 - Рачуноводствено обухватање улагања
МРС 26 - Рачуноводствено обухватање и извештавање о плановима
коришћења пензија
МРС 27 - Консолидовани финансијски извештаји и рачуноводствено
обухватање улагања у зависна предузећа
МРС 28 - Рачуноводствено обухватање улагања у придружена предузећа
МРС 29 - Финансијско извештавање у хиперинфлаторним привредама
МРС 30 - Обелодањивање у финансијским извештајима банака и сличних
финансијских институција
МРС 31 - Финансијско извештавање о интересима у заједничким
подухватима
МРС 32 - Финанасијски инструменти обелодањивања и приказивање
МРС 33 - Зараде по акцији
МРС 34 - Периодично финансијско изваештавање
МРС 35 - Пословања која престају
МРС 36 - Обезвређење средстава
МРС 37 - Резервисања, потенцијалне обавезе и потенцијална средства
МРС 38 - Нематеријална улагања
МРС 39 - Финансијски инструменти: Признавање и мерење
МРС 40 - Инвестициона некретнина
МРС 41 - Пољопривреда
 Успех комитета замеђународне рачуноводствене стандарде зависи,
углавном од признања и подршке за његов рад који добија од већине
различитих интересних група које делују у оквиру граница њихових сопствених
овлашћења.
Chistopher Nobes је навео одређени број интересних група које би имале
користи од хармонизације. Ивеститори и финансијски аналитичари, који треба
да разумеју финансијске извештаје страних компанија чије акције евентуално
желе да купе, представљају прву такву групу. Потребна је сигурност да су
финансијски извештаји из различитих земаља поуздани и упоредиви, потребно
им је и поверење у квалитет ревизије односних извештаја.
За мултинационалне компаније предности везане за стандардизацију су
још важније и то по више основа. Када би финансијски извештаји широм света
били састављени на истој основи рад финансијских рачуновођа на припремању
и консолидовању поменутих извештаја био би у многоме једноставнији. Затим у
великој мери био би олакшан пословни задатак око припремања упоредивих
интерних информација за оцену успешности пословања филијала у различитим
земљама. Знатно би била олакшана процена страних компанија за потенцијално
преузимање.
Следећа интересна група која би имала користи од хармонизације су
Међународни даваоци кредита (Светска банка и др.), јер се константно
суочавају са тешкоћама везаним за упоређивање.
Међународне рачуноводствене фирме су гупације које би ефектуирале на
хармонизацији. Многи од клијената великих англоамеричких рачуноводствених
фирми имају најмање једну филијалу у иностранству.
Следеће три групе дају подршку раду IASC, с основним циљем
афирмације стандарда и подршке за њихову примену и то:
 Међународни савез рачуноводства - IFAC),
 Националне берзе капитала и
 Регионалне групе рачуновођа, каошто су савез рачуновођа Азије и
Пацифика и Интер-америчко рачуноводствено удружење.

Сваки Међународни стандард ревизије, у оквиру поједине групе, означен

је троцифреним бројем.
 УВОДНА ГРУПА (обухвата Међународне стандарде ревизије од 100-
120)
200 - Циљеви и општи принципи ревизије финансијских извештаја
210 - Услови ревизорског ангажмана
220 - Квалитет рада ревизорске контроле
230 - Документација
240 - Криминалне радње и грешке
250 - Разматрање закона и прописа у ревизији финансијских извештаја

ПЛАНИРАЊЕ:
300 - Планирање
310 - Познавање пословања
320 - Материјалност у ревизији

ИНТЕРНА КОНТРОЛА:
400 - Процена ризика и интерна контрола
401 - Ревизија у окружењу компјутерских инфортмационих система
402 - Ревизијска разматрања у вези са ентитетом који користе услужне
организације

РЕВИЗОРСКИ ДОКАЗИ:
500 - Доказ ревизије
501 - Доказ ревизије (додатна разматрања за специфичне позиције)
510 - Иницијални ангажмани - почетна стања
520 - Аналитички поступци
530 - Ревизијско узроковање и други поступци избора текстова
540 - Ревизија рачуноводствених процена
550 - Повезани субјекти
560 - Накнадни догађаји
570 - Сталност пословања ентитета
580 - Изјаве руководства

КОРИШЋЕЊЕ РАДА ДРУГИХ:

600 - Коришћење рада обављеног од другог ревизора
 610 - Разматрање рада интерне ревизије
620 - Коришчћење рада експерата

ЗАКЉУЧЦИ РЕВИЗИЈЕ И ИЗВЕШТАВАЊЕ:

700 - Извештаји ревизора о финансијским извештајима
710 - Упоређивање - упоредни подаци
720 - Остале информације које садрже документа у ревидираним
финансијским извештајима

СПЕЦИЈАЛНЕ ОБЛАСТИ:
800 - Извештаји ревизора ноангажману у ревизији за посебне сврхе
810 - Испитивање пројектованих финансијских информација

УСЛУГА СРОДНИХ РЕВИЗОРА:

910 - Ангажовање на прегледу финансијских извештаја
920 - Ангажовање на обављању уговорених поступака у вези са
финансијским информацијама
930 - Ангажовање на компилацији финансијских информација

7.2.Етички аспект финансијско – рачуноводствених извештавања и

ревизије

Полазећи од непосредне чињенице о изузетно ниској рачуноводствено –

извештајној култури национална асоцијација рачуновођа и ревизора ће морати
учинити врло озбиљне напоре на више поља, и то:
 организационом,
 управљачком,
 стручно - образовном и
 професионално - етичком.

Есецијални услов за максимилизацију економског раста и смањење

сиромаштва, јесте да пословне одлуке морају бити доношене под светлошћу
јавног увида и елементарни услов за транспарентност институционалне
инфрастурктуре и економских па и друштвених стања и процеса.22
Успех активности носилаца било које улоге у друштву зависи од
њиховог етичког понашања. У земљама где су развијене тржишне привреде и
рачуноводства, рачуновођама и ревизорима се пружа врло обимна подршка и то
путем:
 законске регулативе,
 рачуноводствених стандарда,
 захтева за континуирано образовање и проверу знања и вештина,
 регулативе комисије за хартије од вредности контроле квалитета,
 друге провере од стране професионалне асоцијације,
 кодекс професионалног понашања утврђеног од стране асоцијације.

У врло тесној вези са интегритетом јесте објективност која означава

непристрасност рачуноводствено – ревизорских недоумица, без навијачког
става, по питањима конфротацијеинформационих и материјалних интереса,
Једнако је важно стварно сачувати независност, као и стварати услове да
корисници информација верују да је независност очувана.
Етички кодекс интерних ревизора у себи садржи односно наводи начела
и које се то очекивано понашање појединца и организације очекује у току
вршења интерне ревизије. Кодекс описује захтеве који су минимални код
извршења, и очекивано понашање ревизора пре одређене активности. Сврха
етичког кодекса огледа се у промовисању етичке културе у професији која се
тиче интерне ревизије. Етички кодекс је неопходан за професију интерне
ревизије. То је зато што се послови ревизија заснивају на поверењу објективног
оцењивања управљања ризицима, контроле, тј. управљању уопште. Сврха
етичког кодекса огледа се и у промовисању етичке културе у струци интерне
ревизије.
Етички кодекс се односи и на субјекте и на појединце који пружају
услуге интерне ревизије. Када чланови Института интерних ревизора или
кандидати који треба да стекну стручни сертификат крше етички кодекс, они се

22
Самараџић, И. Матовић, Д.,: Менаџмент рачуноводства, Београдска пословна школа,
Београд, 2011.стр.130.
санкционишу у складу са статутом Института и административним смерницама.
Без обзира што се поједино понашање не спомиње у правилима понашања, оно
не може бити прихватљиво или штети угледу. Када се деси понашање које није
адекватно кодеску и стручном раду члановима тј. носиоцима сертификата или
кандидата, та лица подлежу дисциплинским мерама.
Интерни ревизориу свом раду примењују и придржавају се следећих
начела:23
 интегритет - Интегритет интерних ревизора указује да су то поверљиве
особе и на тај начин може се ослањати на њихов суд;
 обjeктивност – код овог правила Интерни ревизори морају показивати
највиши степен професионалне објективности у току прикупљања,
процене и саопштавања информација о активности или процесу који се
испитује. Интерни ревизори дају уравнотежену оцену свих релевантних
околности и при формирању суда нису под непримереним утицајем
својих властитих интереса или интереса других.
 Поверљивост - Интерни ревизори овде морају да поштују вредност као
и колика је важност над информацијама које добијају. Те информације не
откривају сем када имају одговарајућа овлашћења. Информације се
откривају у случају када постоји законска или професионална обавеза у
току рада.
 стручност - У току пружања услуге интерне ревизије, интерни ревизори
примењују своје знање и вештине које поседују, и користе своје
искуство.

Код начела интегритета интерни ревизори дужни су да:

 посао који обављају буде поштено и одговорно обављен, и да за то
показују дужно поштовање;
 у току свог рада увек поступају по закону и пропису који је дала
Република Србија, и да само онда када то закон захтева обелодане
податке;
 никада не смеју свесно да учествују у радњама које су законом
забрањене, тј. не смеју да наруше свој углед или углед Министарства;
23
Wilson R., Chua Fong W.: Managerial Accounting, Chapman & Hall, UK, 1993.стр.118
  у току свог рада морају да поштују закон као и етички кодекс
Министарства.

Код начела објективности интерни ревизори:

 никада неће учествовати у радњи или односу који може нарушити њихов
углед као и њихову непристрасну оцену. То укључује оне активности или
односе који могу бити у супротности са интересима организације;
 не смеју прихватати ништа што би могло нарушити или наизглед
нарушити њихово професионално расуђивање;
 обелоданиће све материјалне чињенице са којима су упознати, које би, да
нису обелодањене, могле искривити извештавање о активностима које се
испитују.

Интерни ревизори код начела поверљивости:

 морају бити опрезни када користе и штите одређене податке које
поседују и које су прикупили у току свог рада;
 никада не смеју да користе информације да би остварили неку корист за
себе;
Што се тиче начела стручности интерни ревизори:
 могу да раде само на оним пословима где имају потребно знање,
искуства и потребне вештине;
 све пословне интерне ревизије обављају по методологијама и
стандардима Централна јединица за хармонизацију Министарства
финансија;
 обавезно морају да поседују све вештине које су потребне да би
обављали свој посао;
 стално треба да се усваршавају да би њихова стручност увек била на
одређеном нивоу и за потребе обављања посла којим се баве.
8.МАТЕРИЈАЛНО КЊИГОВОДСТВО
8.1.Материјал, појам и подела

Да би детаљније објаснили књиговодствено евидентирање трошкова

материјала неопходно је прво објаснити шта овај термин представља у
менаџменту рачуноводства. Материјал у књиговодственој терминологији
означава ствар која се у процесу производње троши као предмет рада. 24 У
најширем смислу под материјалом се поред сировина, основног и помоћног
материјала тј. предмета рада подразумевају и помоћни непроизводни материјал,
гориво и мазиво, ситан инвентар, амбалажа, ауто гуме и отпаци.
Сировине - су производи примарне производње који у промет долазе у не
прерађеном стању (нпр. руда, нафта, пољопривредни производи као што су
вуна, шећерна репа ...).
Основни материјал – су производи прерађивачке индустрије који заједно
са сировинама чине основну садржину неког производа.
Помоћни производни материјал - улази у састав новог производа, али не
чини његову основну садржину. У ову врсту материјала можемо као пример
навести боју, лепак, лак ...
Помоћни непроизводни материјал - су материјали који не улазе у састав
новог производа али омогућавају нормално одвијање процеса производње и
пословне активности у целини.
Гориво - такође убрајамо у материјал који је схваћен у ширем смислу
дефиниције и који може бити технолошко, енергетско и гориво за огрев.
Ситан инвентар - чине сва она средства за рад чији је век трајања краћи
од једне године или им је појединачна набавна вредност мања од прописаног
лимита.
Амбалажа - представља материјал али и ствари које служе за паковање
производа ради очувања њиховог квалитета и квантитета како при складиштењу
тако и при транспорту. Са гледишта функције може се поделити на: амбалажу
која има карактер основног средства и амбалажу која има карактер обртног
средства.
У сваком предузећу постоје комисије за квалитативан и квантитативан
пријем материјала. Поред чланова комисије коју обично чине 2-3 члана
присуствује и магационер који прима материјал на складиштење. Ако је
пошиљка исправна саставља се пријемница материјала у три примерка: једна
остаје магационеру ради магацинске евиденције (картотеке), друга се даје

24
Павловић, В.,: Теорија и анализа биланса, Мегатренд Универзитет у Београду, Београд,
2008.стр.189
набавној служби за праћење извршења уговора а трећа се припаја уз улазну
фактуру добављача као доказ да је по фактури преузет материјал и да се може
књижити и исплатити.
По обављеном квалитативном и квантитативном пријему материјала и
усаглашавања испоруке са отпремницом приступа се књиговодственом
обухватању набавке материјала, а о томе ћемо говорити у наставку текста.

8.2.Књиговодствена евиденција материјала

Евиденција о материјалу, ситном инвентару, амбалажи и ауто гумама

води се у финансијском, материјалном и магацинском књиговодству. У
финансијском књиговодству води се синтетичка евиденција по вредности. 25 То
значи да рачун материјал показује својим прометом и салдом стање али и
кретање укупних залиха материјала. Поред синтетичке води се и аналитичка
евиденција материјала, ситног инвентара, амбалаже и ауто гума по врсти
количини и вредности. Такву аналитичку евиденцију називамо материјално
њиговодство. У њему се појављује онолико рачуна колико се врста материјала
користи у датом предузећу, а рачун се показује не само вредносно већ показује
количинско стање и кретање залиха конкретне врсте материјала.
Магацинска евиденција је такође аналитичка евиденција, али се од
материјалног књиговодства разликује по томе што се у њој исказују промене и
стање појединих врста залиха само у виду натуралних показатеља. Такав тип
евиденције води се само по врсти и количини а не и по вредности.
Евиденција материјала, ситног инвентара, амбалаже и ауто гума може се
водити по: стварним набавним вредностима, комбинованим набавним
вредностима, планским (обрачунским) набавним вредностима, што има велики
утицај на књиговодствено обухватање улагања финансијских средстава у
поменуте облике обртних средстава.

8.3.Нефактурисани материјал

Материјал може бити купљен и примљен у магацин а да фактура од

добављача још није стигла. Тада говоримо о нефактурисаном материјалу.
25
Павловић, В.,: Теорија и анализа биланса, Мегатренд Универзитет у Београду, Београд,
2008.стр.189
Пријем материјала доводи до повећања залиха материјала, па иако фактура од
добављача није примљена стичу се услови за књижење набавке материјала по
основу пријемнице материјала. Многа предузећа не књиже примљени материјал
све док од добављача не приме фактуру. Такав поступак је супротан начелима
ажурности и потпуности књига и биланса.
Без обзира што је обавеза према добављачу настала она се све до пријема
обухвата на рачуну Добављачи за нефактурисани материјал. При књижењу
фактуре од добављача књиже се и евидентиране висине обавеза према
добављачима и износа на који та фактура гласи:26
 пријем материјала за који није примљена фактура;
 пријем фактуре од добављача за раније примљени материјал;
 књижење разлике између нижег износа фактуре и више евидентиране
обавезе;
 књижење разлике између вишег износа фактуре и ниже евидентиране
обавезе.

8.4.Материјал на путу

Место испоруке које се уговором утврђује између продавца и купца

може бити било које место које се налази на путу од продавца до купца. Када се
преузимање тј. испорука врши ван магацина купца може се догодити да фактура
стигне пре него што стигне материјал. Како је материјал преузет од добављача
својина је купца и путује на његов ризик и као такав може се евидентирати као
Материјал на путу. На дуговној страни рачуна Материјал на путу књижи се
фактурна вредност материјала , а за исти износ одобрава рачун Добављачи (јер
је обавеза према добављачима настала већ при преузимању материјала на месту
испоруке). По приспећу материјала и његовом пријему у магацин преноси се
фактурна вредност материјала са рачина Материјал на путу на рачун
Материјал:27
1) пријем фактуре за материјал који путује на терет и ризик купца;
26
Павловић, В.,: Теорија и анализа биланса, Мегатренд Универзитет у Београду, Београд,
2008.стр.191

27
Вукша, С., Милојевић, И.,: Анализа биланса, Универзитет Браћа Крић, факултет за
менаџмент, 2007. стр.115
 2) пријем материјала са пута;
2а) пријем фактуре за зависне трошкове;
2б) зависни трошкови плаћени у готовом;
2ц) зависни трошкови плаћени чеком;

8.5.Материјал на обради и доради

Материјал који је купљен од добављача и примљен у магацин упућује се

понекад пре него што се изда у производњу другим предузећима на обраду и
дораду. Трошкови обраде и дораде сматрају се елементом набавне вредности
материјала. Овакав материјал иззива смањење залиха материјала и појаву новог
облика активе. По завршеној обради и доради материјал се враћа на залихе.
Рачун Материјал се задужује како се вредност материјала враћеног са
обраде или дораде тако и за трошкове које је она изазвала. У ове трошкове
поред накнада за извршене услуге убрајају се и остали трошкови изазвани
слањем материјала на обраду и дораду (нпр. трошкови превоза). При томе
одобрава се рачун Материјал на обради и доради који је био предмет обраде а
рачун Добављачи за иснос фактуре за те услуге тј. све остале трошкове изазване
обрадом или дорадом:
 отпремање материјала на обраду или дораду;
 трошкови условљени обрадом или дорадом, према фактури, плаћени
чеком преко жиро-рачуна, плаћени у готову и пријем материјала са
обраде или дораде.

8.6.Књижење материјала у складу са прописаним контним оквирима

Контни оквир представља списак свих рачуна који могу бити отворени у
књиговодству предузећа, изабраних и класификованих према унапред
утврђеним циљевима књиговодства. Контни оквир предузећа примењују
отварајући рачуне који су им потребни. У нашој земљи као и многим другим
прописан је један јединствени контни оквир за сва предузећа и задруге, и он је
обавезан да се примењује.28 Што се тиче материјала у наставку текста
објаснићемо који су то рачуни у оквиру контног оквира прописани за књижење
материјала.
ГРУПА РАЧУНА 51 - ТРОШКОВИ МАТЕРИЈАЛА
Начин књижења на рачунима ове групе зависи од тога да ли се
евиденција о стању, набавци и трошковима материјала води на рачунима групе
10 - Материјал у оквиру финансијског књиговодства, или на рачунима 910 -
Материјал у оквиру класе 9. Ако се књиже на рачунима групе 10 трошкови
материјала се књиже задуживањем рачуна 511, 512, 513, 573.
Свако предузеће само одлучује да ли ће водити посебну евиденцију о
стању, набавци и трошковима материјала и у књиговодству за обрачун
трошкова и учинака или ће ове податке исказивати само у финансијском
књиговодству. У оквиру групе 51 - трошкови материјала предвиђени су следећи
рачуни:
510 - набавка материјала;
511 - трошкови материјала за израду;
512 - трошкови осталог материјала (режијског);
513 - трошкови горива и енергије.

РАЧУН 510 - Набавка материјала

На рачуну 510 исказује се набавка материјала у корист рачуна групе 43 -
обавезе из пословања, када се подаци о стању, набавци и трошковима
материјала воде на рачуну 910 - Материјал, у оквиру обрачуна трошкова и
учинака. У том случају на крају обрачунског периода одобрава се рачун 510 уз
задужење свих рачуна из групе 51 за иснос трошкова и задужења, или се
одобрава рачун групе 10 - Залихе материјала за промену вредности залиха на
крају обрачунског периода.
За књижење на овом рачуну најнепосредније би се могли примењивати
следећи међународни стандарди финансијског извештавања:
МРС 2 - Залихе, који регулише признавање, вредновање и
обелодањивање у вези са робом.

28
Петковић, З. Самарџић, И.,: Рачуноводство, Београд, 2007.стр.133
 МРС 3 - Трошкови позајмљивања који се примењује у случају да се
предузеће определило за допуштени алтернативни поступак за капитализовање
трошкова позајмљивања.

РАЧУН 511 -Трошкови материјала за израду

Према прописаном контном оквиру на овом рачуну исказују се трошкови
материјала за израду у корист рачуна 510 - Набавка материјала, у ком случају се
подаци о стању, набавци и трошковима материјала воде на рачуну 910 -
Материјал у оквиру обрачуна трошкова и учинак.
Ако се подаци о почетном стању, набавци и трошковима материјала воде
на рачунима групе 10 - Залихе материјала у финансијском књиговодству
трошкови материјала за израду књиже се задужењем овог рачуна у корист
рачуна 101. За књижење на овом рачуну поред горе поменутог МРС 2 - Залихе
може се примењивати и МРС 23 - Трошкови позајмљивања.

РАЧУН 512 -Трошкови осталог материјала (режијског)

На овом рачуну исказују се трошкови осталог материјала у корист
рачуна 510 у ком случају се подаци о стању, вредности, набавци и трошковима
материјала воде на рачуну 910 -– Материјал у оквиру обрачуна трошкова и
учинака. Ако се подаци о стању, набавци и трошковима материјала воде на
рачуни 101 -– Материјал у финансијском књиговодству трошкови режијског
материјала књиже се задужењем овог рачуна у корист рачуна групе 10 - Залихе
материјала. На овом рачуну исказује се трошак у висини набавне вредности
утошеног режијског материјала који може бити:
 потрошни материјал који се монтира на машине (брусне плоче, бургије,
игле);
 мазива;
 резервни делови;
 ситни инвентар који се третира као залиха;
 ауто гуме;
 канцеларијски материјал;
 средства за одржавање чистоће.
 Трошкови осталог материјала су трошкови који се могу укључити у цену
коштања производа и услуга. Излаз са залиха наведених материјала обрачунава
се према једном од дозвољених метода:
 ФИФО метод,
 метод просечних пондерисаних цена,
 метод специфичне идентификације,
 малопродајни метод.

Законом о порезу на добит предузећа у пореском билансу се признају

трошкови осталог (режијског) материјала у висини исказаној према ФИФО
методу и методу просечних пондерисаних цена.

РАЧУН 513 - Трошкови горива и енергије

На овој групи рачуна исказују се трошкови горива и енергије у висини
набавне вредности утрошеног горива. Те трошкове чини вредност утрошеног
горива као што су нафтни деривати, гас, угаљ, дрва, утрошена електрична
енергија, пара и друго. Гориво које се не складишти већ се директно утроши
књижи се на основу фактуре добављача на овом рачуну, а на исти начин књиже
се и трошкови електричне енергије.
Трошкове горива и енергије чине трошкови који се могу укључити у
цену коштања производа и услуга под условом да су настали у набавци , управи
или продаји и да није у питању прекомерно трошење. Излаз за залихе горива се
обрачунава једном од дозвољених метода:
 ФИФО метод,
 ЛИФО метод,
 метод просечних пондерисаних цена,
 метод специфичне идентификације,
 малопродајни метод.

На основу члана 29, став 1 тачка 1 Закона о Порезу на додату вредност у

утрошак горива и енергије урошене за путничке аутомобиле, мотоцикле, пловне
објекте као и ваздухоплове укључује се ПДВ исказан на улазној фактури
добављача при набавци ових енергената.
 ЗАКЉУЧАК

Менаџмент рачуноводства представља један од најбитнијих делова

предузећа који да би испунио књиговодствене циљеве мора користити све
инструменте који су међусобно повезани и чине једну врсту система који
обезбеђује проток података о променама на имовини предузећа у коју се и
неизоставно убраја и материјал. Основни књиговодствени инструменти служе
прикупљању, припреми, евидентирању и извештавању о последицама
пословања и резултату датог предузећа.
Успешност пословања овог менаџмента врло је различит по појединим
предузећима. То је последица субјективних фактора (стручност и радна
дисциплина) и објективних фактора (степен развијености књиговодства и
третман рачуноводствене службе у предузећу). Веома је битан и степен
савремености технике књижења, нивоа стручности кадрова без обзира на
чињеницу да су вежећи привредно-финансијски прописи обавезни за сва
предузећа. Књиговодство сваког предузећа је главни носилац бројних
информација о стању и изворима средстава, пословним резултатима и основним
функцијама предузећа.
Успешност пословaњa огледa се у прaвилним и добро одaбрaним
пословним одлукaмa. Свaко предузеће имa зa циљ дa оствaри профит, a
формирaњем сaмог предузећa свaки циљ постaје зaдaтaк. Средствa сa којимa
предузеће послује прикaзују се у билaнсу. Билaнс предстaвљa прикaз
позитивног и негaтивног резултaтa, односно успехa и неуспехa, који прaте
пословaње предузећa. То знaчи, дa билaнс стaњa и билaнс успехa предстaвљaју
прaву слику предузећa.
Свaко предузеће имa своју специфичну структуру и величину средстaвa
и изворa, којa је условљенa врстом и обимом пословних зaдaтaкa, aли и
успешношћу пословaњa. Билaнс стaњa је клaсичaн рaчуноводствени прикaз леве
и десне стрaне. Нa левој стрaни тaбеле обично се прикaзују средствa, a нa десној
обaвезе. Левa и деснa стрaнa кaо крaјњи резултaт, збир свих тaчaкa, морaју дa
имaју исту цифру. Уколико немaју, то је знaк дa нисте обрaчунaли или неки
трошaк или неку зaрaду. У средствa спaдaју готовинa и потрaживaњa, aли и
некретнине и основнa средствa, кaо и зaлихе и евентуaлни губици. Билaнс стaњa
се тaкође прaви зa свaку годину у бизнис плaну. Зa рaзлику од билaнсa стaњa,
билaнс успехa се сaстaвљa зa одређени извештaјни период у коме су искaзaни
сви приходи и рaсходи и нa основу њих утврђен добитaк или губитaк. С
обзиром нa то дa је билaнс успехa по својој природи временски рaчун, што
подрaзумевa дa обрaчунaти приходи и рaсходи у билaнсу успехaтребa дa се
односе нa посмaтрaни временски период зa који се успех обрaчунaвa. То знaчи
дa приходимa требa нaсупрот дa стоје трошкови који су их изaзвaли. Предузеће
у билaнсу успехa може искaзaти бруто-добитaк и бруто- губитaк. Уколико је
бруто добитaк већи од бруто-губиткa, искaзује се добитaк или обрнуто, aко је
већи бруто губитaк од бруто добиткa, искaзује се губитaк. Тaко позитивaн
финaнсијски резултaт се искaзује нa стрaни рaсходa, a негaтивaн финaнсијски
резултaт искaзује нa стрaни приходa, чиме се оствaрује билaнснa рaвнотежa.
У нaшој прaкси веомa мaли број предузећa којa истинито и веродостојно
прикaзује своје финaнсијске извештaје. Често их прикaзују у нереaлном светлу
дa би привукли стрaне повериоце и бројне инвеститоре.

ЛИТЕРАТУРА

1. Видаковић, С.,: Екстерна ревизија финансијских извештаја, Факултет за

услужни бизнис, Нови Сад, 2007.
2. Вукша, С., Милојевић, И.,: Анализа биланса, Универзитет Браћа Крић,
факултет за менаџмент, 2007.
3. Жаркић-Јоксимовић, Н.,: Управљачко рачуноводство, Београд, 1995.
4. Илић, Г, Радовановић, Р.,: Финансијско рачуноводство, Београд, 2007.
5. Massie J.: Essentials of Management, Prentice Hall International Editions,
New York, 1987.
6. Wilson R., Chua Fong W.: Managerial Accounting, Chapman & Hall, UK,
1993.
7. Павловић, В.,: Теорија и анализа биланса, Мегатренд Универзитет у
Београду, Београд, 2008.
8. Петковић, З. Самарџић, И.,: Рачуноводство, Београд, 2007
9. Самараџић, И. Матовић, Д.,: Менаџмент рачуноводства, Београдска
пословна школа, Београд, 2011.
10. Станишић, М.,: Ревизија, Универзитет Сингидунум, Београд, 2006.
11. Шкарић Јовановић, К,: Концептуални оквир Међународних
рачуноводствених стандрада, 2012.