‫العدد الثالث ‪ -‬سبتمرب ‪ - 2021‬اجمللد اخلامس‬

‫جملة االسكندرية للبحوث احملاسبية‬

‫قسم احملاسبة واملراجعة‬

‫أثل مختطل أعمتل عميس الم ال عة و عتلية هيكس‬

‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬
‫اللقتبة الداخلية لديه على ق ال ملاقب الحستبتن‬
‫أستاذ مساعد بقسم احملاسبة واملراجعة‬
‫بتالعتمتد على وظيفة الم ال عة الداخلية‬ ‫كلية التجارة – جامعة دمنهور‬
‫د ا ة جليبية‬

‫ملخص البحث‬
‫يستهدف البحث دراسة واختبار ما إذا كانت مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقاب ة‬
‫لديه يؤثران علي قرار مراقب الحسابات باالعتماد علي وظيفة المراجعة الداخلية‪ ،‬وكذا دراسة واختبار‬
‫أثر كال من خب ر مراق ب الحس ابات وحج مكتب ه عل ي العالقت ين الرئيس يتين مح ل الدراس ة ولتحقيق‬
‫هذا الهدف ت اجراء دراسة تجريبي ة عل ي عي ة ‪ 104‬م ن مراقب ي الحس ابات الم رخم لم بمراجع ة‬
‫ت ق إل ي وج د ت ثير‬ ‫الش ركات المس ا مة ف ي جمم ري ة مر ر العر ي ة وأشققت ن اتققتلت التحليققس ا‬
‫مع ي لكل من مخاطر أعمال عميل المراجع ة وفعالي ة هيك ل الرقاب ة الداخلي ة لدي ه مع ا‪ ،‬وك ال م مم ا‬
‫علي حده‪ ،‬علي قرار مراقب الحسابات باالعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة‪ ،‬كم ا أن قي د مراق ب‬
‫الحسابات لدي يئة الرقابة المالية وحج مكتبه‪ ،‬كمتغيرين معدلين‪ ،‬لمما ت ثير مع ي علي العالق ات‬
‫باض افة متغي ر‬ ‫ا ول كمققت ققر ء قلال حليققس ا ققت‬ ‫مح ل الدراس ة يم ا ع دا العالق ة مج ال الف ر‬
‫مس ت ي ت ي ل مراق ب الحس ابات وأظم رت ال ت ائم وج د ت ثير لت ي ل مراق ب‬ ‫مع دل ثال س و‬
‫الحسابات علي العالقات محل الدراسة كمت ر ا لال حليس حست ية من خ الل تغيي ر طري ة سي ا‬
‫مست ي خبر مراقب الحسابات بداللة عدد س ات عمله وأظمرت ال تائم وج د ت ثير مع ي لمس ت ي‬
‫الخبر م اسا بعدد س ات الممارسة علي العالقات محل الدراسة‬

‫الكلمققتن المفتتحيققة‪ :‬ق رار مراق ب الحس ابات باالعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة‪ -‬مخ اطر‬
‫أعمال عميل المراجعة‪ -‬فعالية هيكل الرقابة الداخلية‬

‫‪E.mail: asmaelserafy@gmail.com‬‬
‫‪E.mail 2: aelserafy0384@com.dmy.edu.eg‬‬

‫‪57‬‬
............‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‬ ‫أمساء أمحد أمحد الصرييف‬/‫د‬

The Impact of the Auditor Client Business Risk

and the Effectiveness of his Internal Control Structure
on the External Auditor’s Decision to Rely on the Internal
Audit Function –An Experimental Study
Abstract
The main objective of this research is to study whether client business risk
and the effectiveness of control structure affect the decision of the external
auditor to rely on the internal audit function, while examining the impact of
both the experience and auditor firm size on previous relationships. To
achieve the research goal, an experimental study conducted on a sample of
external auditors in the Egyptian environment, and the sample was 104
external auditors. The results indicate that there is a significant effect of the
business risk and the effectiveness of the internal control structure, both of
them together, and each separately on the decision of the external auditor to
rely on the internal audit function, and that the external auditor’s registration
in the Financial Supervision Authority and auditor firm size have a significant
impact on previous relationships. An additional analysis was also conducted
by adding a third modified variable, which is the qualification of the external
auditor. The results showed an effect of the external auditor's qualification on
the relationships. A sensitivity analysis was also conducted by changing the
method of measuring the level of experience of the external auditor through
the number of work years. The results showed a significant effect of the level
of experience measured by the number of years on the relationships under
study.

Keywords: The decision of the external auditor to rely on the internal

audit function – Enterprise Business Risk - Internal Control Effectiveness

58
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫‪ -1‬مقدمة البحث‬
‫الشركات للكثير من الضغ ط لتحسين م ث‪ 1‬سية المعل مات التي تفرح ع م ا ‪ ،‬ل ذلز داد‬ ‫تتعر‬
‫اال تمام بدور كل من المراجع الداخلي ومراقب الحسابات وكيفي ة الت س يب بي مم ا‪ ،‬وذل ز نل ار لتش ابه‬
‫بعض أ داف ومج االت العم ل بي مم ا ول ج د بع ض الت داخل ب ين المم ام الت ي ي م بم ا ك ال م مم ا ‪،‬‬
‫وخاصة يما يتعلب بت يي فعالية هيكل الرقابة الداخلية‪ICS‬‬

‫ذا الر دد أم ار مدي ار المراجع ة ال دولي )‪ ، )ISA,610‬ومدي ار المراجع ة االنجلي ي‬ ‫وف ي‬

‫)‪ ،)SAS,500‬ومدي ار المراجع ة االس ترالي )‪ (ASA,610‬إل ي تش ابه ال س ائل المس تخدمة م ن قب ل‬
‫كال من المراجع ال داخلي ومراق ب الحس ابات لتح ي ب أ دافمما‪ ،‬و الت الي فم ار فرص ة للتع اون بي مم ا‬
‫لتج ب االددواجية غير الض رورية ف ي العم ل إال أن تل ز المع ايير ل ت فر ارم ادات مح دد لمراقب ي‬
‫الحالي ة‬
‫‪2‬‬
‫ما تس عي إلي ه الدراس ة‬ ‫علي عمل المراجعين الداخليين ‪ ،‬و‬ ‫الحسابات بش ن مدي اعتماد‬
‫لتحدي د أث ر ك ل م ن مخ اطر أعم ال عمي ل المراجع ة وفعالي ة هيك ل الرقاب ة الداخلي ة لدي ه عل ي درج ة‬
‫االعتماد ذه في مكل نسبة مئ ية‬

‫كما أمارت العديد من الدراسات ‪(Desai et al, 2017;Wang&Fargher,2015; Bame-‬‬

‫;‪Saidin,2014‬‬ ‫‪Al-sukker,2018; Aldred et al,2013; Alsmairat et al,2018‬‬
‫)‪ Paino et al.2010,‬إل ي أن اعتم اد مراق ب الحس ابات عل ي عم ل المراج ع ال داخلي يترت ب علي ه‬
‫العديد من الم افع مثل ت ليل اددواجي ة العم ل‪ ،‬وم ن ث ت لي ل تكلف ة المراجع ة الخارجي ة كم ا يترت ب‬
‫علي الت سيب بين المراجع الداخلي ومراقب الحسابات تج ب تكرار العمل وا دار وال قت و يمكن أن‬
‫يس تخدم المراج ع ال داخلي نت ائم عم ل مراق ب الحس ابات ف ي ت ي ي المخ اطر وتحدي د المج االت الت ي‬
‫تحت اا ا تمام ات مس ت بلية كم ا يس اعد ذا التع اون مجل و االدار ف ي الحر ل عل ي ر ي ة أكث ر‬
‫مم ال للعمليات والمخاطر‪ ،‬واالس تفاد م م ا ف ي إدار المخ اطر والرقاب ة الداخلي ة وعل ي عك و نتيج ة‬
‫الدراس ات الس اب ة ت ص لت دراس ة )‪ Argento et al (2018‬إل ي أن ه عل ي ال رغ م ن أن اعتم اد‬

‫تستخدم الباحث ة مصطلح الشلكة أو المنشأة أو المشقلو كمترادف ات لمر حلح ال ح د االقتر ادية لتع ي بم ا الت ل ي االقتر ادي‬ ‫‪1‬‬

‫ال ذي يس تمدف تح ي ب مس ت ي مرض ي م ن ا ر اح ‪ ،‬ولتح ي ب االتس اث ف ي البح س ستس تخدم الباحث ة لف ة الش ركة للدالل ة عل ي ذل ز‬
‫الت لي‬
‫تستخدم بعض البح ث ا ج بية وكذا العر ية عد مرحلحات في ذا الش ن مث ل االعتمقتد علق عمقس الم ال قد القداخل ‪ ،‬االعتمقتد‬ ‫‪2‬‬

‫عل الم ال عة الداخلية ‪ ،‬االعتمتد علق اعمقتل الم ال عقة الداخليقة ويتف ب الباح س م ع البح ث الت ي اس تخدمت مر حلح االعتم اد‬
‫علي وظيفة المراجعة الداخلية نه المرحلح الذي استخدمه ‪ IIA‬في تعريفه للمراجعة الداخلية حديثا‬

‫‪59‬‬
 ‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫مراق ب الحس ابات عل ي عم ل المراج ع ال داخلي ي ي د م ن كف اء عملي ة المراجع ة الخارجي ة إال أن ه ف ي‬

‫ال قت ذاته ي لل من است اللية مراقب الحسابات وكفاءته المم ية‬
‫‪3‬‬
‫ويعتم د ق رار مراق ب الحس ابات باالعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة عل ي بع ض المع ايير‬
‫التي يجب أن تت افر في المراجعة الداخلي ة م ن أج ل دي اد كف اء وفعالي ة المراجع ة الخارجي ة فكلم ا‬
‫دادت مخ اطر التحريف ات الج ري ة )‪ (RMM‬ف ي ال ائ المالي ة ي ل اعتم اد مراق ب الحس ابات عل ي‬
‫عم ل وظيف ة المراجع ة الد اخلي ة‪ ،‬وت داد حاج ة مراق ب الحس ابات إل ي جم ع أدل ة أكث ر اق اع ا و الت الي‬
‫ت داد أعمال مراقب الحسابات وت داد تكلف ة المراجع ة الخارجي ة )‪ (Atwaijry,2017‬وف ي ذا الر دد‬
‫ات ;‪(Malascu & Sutton,2015; Al Sukker,2018‬‬ ‫ن الدراس‬ ‫دم‬ ‫ت العدي‬ ‫ت اول‬
‫‪Munro&Stewart,‬‬ ‫;‪2011‬‬ ‫‪Saputra&Yusuf,‬‬ ‫;‪2019‬‬ ‫‪Desai‬‬ ‫‪et‬‬ ‫‪al,2017‬‬
‫);‪ Paino et al 2010; Quick&Henrizi,2018‬وج د ت ثير لمخ اطر أعم ال العمي ل عل ي ق رار‬
‫مراقب الحسابات باعتماده علي وظيفة المراجعة الداخلية‬

‫كما ت اول البعض ;‪(;Malascu& Sutton.2015;Eulrichet al,2018;KOSTIKA,2019‬‬

‫)‪ Quick&Henrizi,2018; Cefaratti et al,2011 Alwaijry.2017‬أث ر فعالي ة هيك ل الرقاب ة‬
‫الداخلية علي اعتماد مراقب الحسابات علي وظيفة المراجعة الداخلية ويعتب ر حك مراق ب الحس ابات‬
‫علي فعالي ة هيك ل الرقاب ة الداخلي ة ن ح ة البداي ة لسلس لة م ن ا حك ام المم ي ة‪ ،‬وعل ي ال رغ م ن دي اد‬
‫ا تمام الدراسات الس اب ة بك ل م ن أث ر مخ اطر أعم ال عمي ل المراجع ة وفعالي ة هيك ل الرقاب ة الداخلي ة‬
‫لديه‪ ،‬كال عل ي ح ده‪ ،‬عل ي ق رار مراق ب الحس ابات باالعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة ءال أاقه‬
‫ققق حقققدود علقققر البتح قققة ت ج د ن در ملم س ة ف ي الدراس ات الت ي ت اول ت تل ز العالق ات ف ي البيئ ة‬
‫ار ندر في الدراسات الت ي ت اول ت أث ر التفاع ل ب ين ت ي ي مخ اطر أعم ال عمي ل‬ ‫المررية‪ ،‬كما أن‬
‫م ا يس عي البح س‬ ‫المراجع ة وفعالي ة هيك ل الرقاب ة الداخلي ة لدي ه مع ا عل ي ق رار االعتم اد ذا‪ ،‬و‬
‫الحالي لدراسته واختباره تجريبيا‬

‫‪3‬ع رف معم د الم راجعين ال داخليين ‪ IIA‬الم ال عققة الداخليققة عل ي انم ا نش اط م ض عي ومس ت ل ي دم ا دوار الت كيدي ة واالستش ارية‬
‫بم دف إض افة سيم ة للش ركة وتحس ين عملياتم ا فم ي تس اعد الش ركة عل ي تح ي ب أ دافما م ن خ الل م دخل م ل وم مج ي للت ي ي‬
‫والتحسين في ثالث مجاالت و ي الرقابة وادار المخاطر والح كمة )‪(IIA,2017‬‬
‫داف المح ة مس ب ا ب ق ل تكلف ة ممك ة ‪ ،‬وف ي مج ال المراجع ة‬ ‫ي رتب مفم م الكفقتلة ‪ Efficiency‬بر فة عام ة بم دي تح ي ب ا‬ ‫‪4‬‬

‫داف عملي ة المراجع ة ب ق ل تكلف ة ممك ة بي م ا ي رتب مفم م الفتعليققة‬ ‫يعب ر مفم م الكف اء ع ن تح ي ب مراق ب الحس ابات‬
‫‪ Effectiveness‬بمدى تح يب اال داف المحدد مسب ا ‪ ،‬وفي مجال المراجعة تعبر فعالية المراجع ة ع ن تح ي ب مراق ب الحس ابات‬
‫للمدف من عملية المراجعة مع الت امه بالمعايير وق اعد السل ر المم ي(علي‪)2017،‬‬

‫‪60‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫‪ -2‬مشكلة البحث‬
‫ل ي م ض ع اعتماد مراقب الحسابات علي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة ا تم ام العدي د م ن الدراس ات‬
‫;‪(sukker,2018; Al-Desai et al, 2017; Wang & Fargher,2015‬‬ ‫ا كاديمي ة‬
‫)‪ Alsmairat et al,2018‬حيس تمثل وظيفة المراجعة الداخلية فرصة لمراقب الحسابات لالعتم اد‬
‫ترم يد اج راءات المراجع ة الت ي ي م بم ا وأدل ة المراجع ة الت ي ي م بتجميعم ا‪،‬‬ ‫غر‬
‫ا‬ ‫عليما خاصة‬
‫وعلي الرغ من ذلز يعتبر قرار االعتماد سالح ذو حدين فمن ناحية أنه ي لل االددواجية ف ي العم ل‬
‫المراجع ة‪ ،‬إال أن ه م ن‬ ‫ويخف ض م ن أعم ال مراق ب الحس ابات وم ن ث ي ل ل س اعات المراجع ة وأتع ا‬
‫ناحي ة أخ ري يمك ن أن ي ؤثر بالس لب عل ي ج د المراجع ة الخارجي ة نتيج ة احتم ال ت ثيره س لبا عل ي‬
‫است الل مراقب الحسابات لذلز يج ب عل ي مراق ب الحس ابات قب ل اتخ اذ ق ارره باالعتم اد مراع ا ع د‬
‫اعتبارات م ما ت يي مست ي مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية لدي ه لتحدي د‬
‫م ا يس عي البح س الح الي إل ي اختب اره نلري ا وتجريبي ا م ن خ الل ا جاب ة عل ي‬ ‫درج ة االعتم اد‪ ،‬و‬
‫ا سئلة التالية؛ ل تؤثر مخاطر أعمال عميل المراجع ة عل ي ق رار مراق ب الحس ابات باالعتم اد عل ي‬
‫وظيفة المراجعة الداخلية؟ و ل تؤثر خبر وحج مكتب مراقب الحسابات علي تلز العالقة؟ ل تؤثر‬
‫فعالي ة هيك ل الرقاب ة الداخلي ة ل دي عمي ل المراجع ة ف ي مر ر عل ي ق رار مراق ب الحس ابات باالعتم اد‬
‫علي وظيفة المراجعة الداخلية؟ و ل تؤثر خبر وحج مكتب مراقب الحسابات علي تلز العالقة؟ ل‬
‫ي جد ت ثير مش ترر لك ل م ن مخ اطر أعم ال عمي ل المراجع ة وفعالي ة هيك ل الرقاب ة الداخلي ة لدي ه مع ا‬
‫علي قرار مراقب الحس ابات باالعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة؟ و ل ت ؤثر خب ر وحج مكت ب‬
‫مراقب الحسابات علي تلز العالقة؟‬

‫‪ -3‬هدف البحث‬
‫يمدف البحس الحالي إلي دراسة واختبار أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة‬
‫الداخلية لديه علي ق رار مراق ب الحس ابات باالعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة م ن خ الل اج ارء‬
‫دراسة تجريبية ميدانية علي عي ة من مراقبي الحسابات في بيئة الممارسة المم ية المررية‬

‫‪ -4‬أهمية ودوا د البحث‬

‫يكتس ب البح س اهميقققة أكتديميقققة لك ن ه يت اول قض ية محاس بية ام ة لم ا م ردود إيج ابي‪ ،‬و‬
‫مح ددات وج دوي التع اون ب ين الم راجعين ال داخليين ومراقب ي الحس ابات والع ام ل الم ؤثر عل ي ق رار‬
‫مراقب الحسابات باالعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة مس اي ار ب ذلز البح ث الت ي ت در وتختب ر‬

‫‪61‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫ذا االعتم اد ف ي م كل‬ ‫أكثر م ن مح دد لم ذا ال رار كم ا يعتب ر م ن ا ض افات العلمي ة للبح س سي ا‬

‫نسبة مئ ية والتي تعد أكثر دقة وتعبي ار عن درجة االعتماد علي خالف معل الدراسات الساب ة الت ي‬
‫كانت تعتبره متغي ار و ميا ي خذ سيمه (‪ )1‬حال االعتماد وسيمه (‪ )0‬حال عدم االعتماد‬

‫كم ا يكتس ب البح س أهميقققة عمليقققة لك ن ه يختب ر تجريبي ا أث ر ك ل م ن مخ اطر أعم ال عمي ل‬
‫المراجع ة وفعالي ة هيك ل الرقاب ة الداخلي ة لدي ه عل ي ق رار مراق ب الحس ابات باالعتم اد عل ي وظيف ة‬
‫مراق ب الحس ابات‬ ‫المراجع ة الداخلي ة لم ا ل ه م ن العدي د م ن الم افع لكليمم ا‪ ،‬وي ل ل م ن جم د واتع ا‬
‫دوا د البحث الحالي ك نه من الدراسات ال ليل ة‪ -‬ف ي ح دود عل الباحث ة‪ -‬الت ي تجم ع ت ثير‬ ‫ومن أ‬
‫تفاع ل متغي ري مخ اطر أعم ال العمي ل وفعالي ة هيك ل الرقاب ة الداخلي ة لدي ه مع ا عل ي ق رار االعتم اد‪،‬‬
‫م مجي ة الدراس ات الميداني ة باس تخدام ق ائ‬ ‫وذل ز م ن خ الل م مم التجري ب ال ذي يتالف ت عي‬
‫االست راء و ي الم مجية التي استخدمتما معل البح ث المررية في ذا الش ن‬

‫‪ -5‬حدود البحث‬
‫يقتصققل البحققث الحققتل عل ي دراس ة و اختب ار أث ر مخ اطر أعم ال عمي ل المراجع ة وفعالي ة هيك ل‬
‫الرقابة الداخلية لديه علي قرار مراق ب الحس ابات باالعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة ف ي س ياث‬
‫مراجع ة ال ائ المالي ة الس ية التاريخي ة الكامل ة م ن خ الل اج راء تجر ة عل ي عي ة م ن مراقب ي‬
‫الحس ابات و الت الي يخققلع عققا اطققتث البحققث ذا ال رار ف ي حال ة خدمات ه المم ي ة ا خ ري ( مث ل‬
‫الفحم المحدود والت كيد غير المالي)‪ ،‬و أي متغيرات أخري يمكن أن تؤثر علي قرار االعتم اد ذا‬
‫(مثل فعالي ة ح كم ة الش ركات ل دي عمي ل المراجع ة‪ ،‬واس اد وظيف ة المراجع ة الداخلي ة كلي ا أ ج ئيا)‪،‬‬
‫كمققت يخققلع عققا اطققتث البحققث است ر اء أراء الم راجعين ال داخليين بش ن ا مي ة التع اون بي م و ين‬
‫مراقب ي الحس ابات‪ ،‬و قتصققل عينققة البحققث عل ي مراقب ي الحس ابات الم رخم لم بمراجع ة الش ركات‬
‫المسا مة ‪ ،‬كمت يلكز البحث علي اختبار أثر بعض المتغيرات المعدلة للعالقتين محل الدراسة‪ ،‬و ي‬
‫حج مكتب المراجعة وقيده لدي يئة الرقابة المالية في التحليل ا ساسي ومست ي ت يله في التحليل‬
‫ا ضافي و التالي يخقلع عقا اطقتث البحقث أي متغي رات أخ ري (مث ل التخر م الر اعي لمراق ب‬
‫الحس ابات‪ ،‬ون ع ه نفس ه ذك ر أو أنث ي) واخيق ال ق ق قتيليقة اتقتلت البحقث للتعمقير قتكطق مشققلوطة‬
‫بضطابط اختيت عينة البحث‬

‫‪62‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫‪ -6‬خطة البحث‬
‫داف ه ‪ ،‬وف ي ض ء ح دوده‪ ،‬والختب ار فروض ه ‪ ،‬س ف ي ت‬ ‫انحالق ا م ن مش كلة البح س وتحاي ا‬
‫استكماله علي ال ح التالي‪:‬‬
‫‪ 1-6‬حليققس مخققتطل أعمققتل عميققس الم ال عققة وأثلهققت عل ق ق ق ال ملاقققب الحسققتبتن بتالعتمققتد عل ق‬
‫وظيفة الم ال عة الداخلية واشتقتث الفلض ا ول للبحث و لعيتيه‬
‫‪ 2-6‬حليس عتلية هيكس اللقتبة الداخلية لقد عميقس الم ال عقة وأثلهقت علق قق ال ملاققب الحسقتبتن‬
‫بتالعتمتد عل وظيفة الم ال عة الداخلية واشتقتث الفلض ال تا للبحث و لعيتيه‬
‫‪ 3-6‬حليس التأثيل المشتلك لمخقتطل أعمقتل عميقس الم ال عقة و عتليقة هيكقس اللقتبقة الداخليقة لديقه‬
‫عل ق ال ملاقب الحستبتن بتالعتمتد عل وظيفة الم ال عقة الداخليقة واشقتقتث الفقلض ال تلقث‬
‫للبحث و لعيتيه‬
‫‪ 4-6‬منهجية البحث‬
‫لوض البحث‬ ‫‪ 5-6‬اتيجة اختبت‬
‫‪ 6-6‬التحليس اال ت‬
‫‪ 7-6‬حليس الحست ية‬
‫‪ 8-6‬اتتلت البحث والتطصيتن ومجتالن البحث المقتلحة‬

‫‪ 1-6‬حليقققس مخقققتطل أعمقققتل عميقققس الم ال عقققة وأثلهقققت علققق قققق ال ملاققققب الحسقققتبتن‬
‫بتالعتمتد عل وظيفة الم ال عة الداخلية‪ ،‬واشتقتث الفلض ا ول للبحث و لعيتيه‬
‫يس مح المدي ار ال دولي للمراجع ة ) ‪ (ISA 610‬بالتع اون ب ين مراق ب الحس ابات والمراج ع ال داخلي‬
‫بح ري تين؛ ا ولققق م ن خ الل االعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة ف ي الحر ل عل ي ا دل ة‪،‬‬
‫وال تاية من خالل المساعد المبامر للمراجع الداخلي في عملية المراجع ة)‪(Argento et al,2018‬‬
‫ويعتبر قرار مراقب الحسابات بش ن ذا االعتم اد ق ار اقر مع داق يتحل ب حكم اق مم ي اق ويت ثر بالعدي د م ن‬
‫المتغي رات س اء كان ت داخلي ة (مث ل طري ة العم ل– خب ر فري ب العم ل) أوخارجي ة (مث ل الع ام ل‬
‫الم قفي ة) )‪ (Brody,2012‬كم ا أن اعتم اد مراق ب الحس ابات عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة يعتم د‬
‫علي نلرية ترم يد التكلف ة الن ه ي ل ل ال ق ت والجم د ال ذي ي م ب ه مراق ب الحس ابات ع د جم ع ا دل ة‬
‫المراجعة‬ ‫مما ي عكو سلبا علي أتعا‬

‫‪63‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫ذا الر دد ت اول العدي د م ن المع ايير المم ي ة العالق ة ب ين المراج ع ال داخلي ومراق ب‬ ‫وف ي‬
‫الحسابات (;‪ )ISA:610; SAS:128‬فدوليا حدد مديار )‪ (ISA 610 Revised‬مسئ ليات مراقب‬
‫الحسابات ع د اس تخدام عم ل المراج ع ال داخلي‪ ،‬وال ي حب ب ذا المدي ار ف ي حال ة ع دم وج د وظيف ة‬
‫للمراجع ة الداخلي ة ف ي الش ركة‪ ،‬أو إذا ك ان ف ي الش ركة وظيف ة للمراجع ة الداخلي ة ولك ن مس ئ ليات‬
‫وأنشحة ال ظيفة غير ذات صلة بالمراجعة‪ ،‬أو كان مراقب الحس ابات ال يت ق ع اس تخدام عم ل وظيف ة‬
‫المراجعة الداخلية في الحر ل علي أدلة المراجعة‪ ،‬وذلز است ادا إلي فممه المبدئي ل ظيفة المراجعة‬
‫مراق ب‬ ‫الداخلي ة‪ ،‬كم ا ال تحب ب متحلب ات ذا المدي ار ذات الر لة بمس اعد مبام ر إذا ل يخح‬
‫الحس ابات ل ذلز‪ ،‬وأيض ا ال يحب ب ف ي حال ة وج د ل ائح أو ق انين تحل ر‪ ،‬أو ت ي د إل ي ح د م ا‪ ،‬م ن‬
‫اس تخدام عم ل وظيف ة المراجع ة الداخلي ة‪ ،‬أو تحل ر االس تعانة بم راجعين داخلي ين لت دي مس اعد‬
‫مبام ر ‪ ،‬و ش ن االص دارات المم ي ة الم اظر فف ي ال الي ات المتح د االمريكي ة ي ل مدي ار‬
‫(‪ (SAS128‬العالق ة ب ين مراق ب الحس ابات والمراج ع ال داخلي‪ ،‬وال ذى يتف ب م ع المدي ار ال دولي ف ي‬
‫المحت ي ويختلف ع ه في بعض االلفاظ بما يالئ بيئة الممارسة المم ية ا مريكية‬

‫كم ا أم ار مدي ار المراجع ة ا مريك ت رق )‪ (AS2605‬الر ادر ع ن ال‪ PCAOB‬أن ه يتع ين‬
‫عل ي مراق ب الحس ابات الحر ل عل ي فم ل ظيف ة المراجع ة الداخلي ة واالس تعانة بم ا ف ي تخح ي‬
‫أعم ال المراجع ة لتج ب االددواا ف ي العم ل‪ ،‬في بغ ي عل ي مراق ب الحس ابات ت ي ي م ض ية وكف اء‬
‫وظيف ة المراجع ة الداخلي ة قب ل تحدي د طبيع ة وم دي وت قي ت اج راءات المراجع ة‬
‫الخارجية )‪)PCAOB,2013‬‬

‫وتعتبر المعايير ذات الرلة المحب ة ف ي العدي د م ن ال دول ترجم ة حر ي ة للمدي ار ال دولي ‪(ISA‬‬
‫)‪ ، 610 Revised‬بم ا ف ي ذل ز المدي ار المر ري )‪ ( 610‬بع ان دراس ة عم ل المراجع ة الداخلي ة‬
‫الرادر ب رار ودير االستثمار رق ‪ 166‬لعام ‪ ،2008‬والذي يعتبر ترجمة غير دسي ة للمديار الدولي‬
‫( ‪ )ISA 610‬لس ة ‪ ،2004‬ول ي ت تح يع ه ل يالئ البيئ ة المر رية‪ ،‬كم ا ل يح دث علي ه تغيي ر م ذ‬
‫بالر ر الحالي ة ال ي فر لمراق ب الحس ابات ارم ادات كا ي ة تس اعده م ن‬ ‫ص دوره ع ام ‪ 2008‬و‬
‫االس تفاد م ن عم ل المراجع ة الداخلي ة مم ا يعتب ر غي ر م اس ب لت فير االرم ادات الكا ي ة لمراق ب‬
‫الحسابات التي تساعده في ال ص ل لحك س لي ع د ت ي ي فعالي ة وظيف ة المراجع ة الداخلي ة‪ ،‬و الت الي‬
‫ال تتح ب الثمار المرج من التعاون بين المراجع الداخلي ومراق ب الحس ابات الخ ارجي وي ري محم د‬
‫ص ر‬ ‫ار اختالف ا كبي ار ب ين المدي ار المر ري والمدي ار ال دولي المع دل‪ ،‬وم ن أ‬ ‫(‪ )2019‬أن‬
‫تعري ل المراجع ة الداخلي ة حي س يعرفم ا المدي ار‬ ‫االختالف‪ ،‬والتي تحتاا ف ار إلي تغيير ج ذري‪،‬‬

‫‪64‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫المر ري ب نم ا نش اط ت ي ي ي ت إج ار ه داخ ل م ش كخدم ة لم ا‪ ،‬وم ن ث فم ل يتح رث إل ي التغيي ر‬

‫الكبي ر ال ذي ح دث ف ي تعري ل المراجع ة الداخلي ة‪ ،‬وال ذي أك د عل ي أنم ا نش اط ت ييم ي م ض عي‬
‫ومس ت ل ي دم خ دمات استش ارية وت كيدي ة ف ي ثالث ة مج االت ي الرقاب ة والح كم ة و دار المخ اطر‬
‫ويرجع ذلز لعدم وج د ت لي مم ي للمراجعة الداخلية في مرر‬

‫و يما يتعلب بمعتييل الم ال عة الداخلية أصدر ‪ IIA‬مديار المراجعة الداخلية الدولي رق (‪)2050‬‬
‫بع ان الت س يب واالعتم اد ويتحل ب ذا المدي ار أن ي م رئ يو قس المراجع ة الداخلي ة بمش اركة‬
‫المعل مات وت س يب العم ل م ع م دمي الخ دمات الت كيدي ة واالستش ارية س اء أك ان ا م راجعين داخلي ين‬
‫أو مراقب ي حس ابات ‪ ،‬كم ا أن إدار الش ركة مس ئ لة ع ن االم راف عل ي‪ ،‬وت س يب التع اون ب ين مراق ب‬
‫الحس ابات والم راجعين ال داخليين‪ ،‬وأم ار إل ي أ مي ة التع اون بي مم ا لتج ب تك رار ا عم ال‬
‫(‪)IIA,2017‬‬

‫و يم ا يتعل ب بالدراس ات ا كاديمي ة الت ي ت اول ت ق رار االعتم اد أم ارت العدي د م ن الدراس ات‬
‫‪(Desai et al, 2017;Haron et al, 2004;Paino et al.2010;Wang&Fargher,2015‬‬
‫‪al-sukker,2018; Bame-Aldred ; Quick& Henrizi,2018; Alsmairat et al,2018‬‬
‫)‪ Saidin,2014; et al,2013‬إلي أن اعتماد مراقب الحسابات علي عمل المراجع الداخلي يترتب‬
‫ويمك ن‬
‫علي ه العدي د م ن الم افع فم ي ل ل م ن اددواجي ة العم ل‪ ،‬وي ل ل م ن تكلف ة المراجع ة الخارجي ة‪ُ ،‬‬
‫مراقبي الحسابات من فم هيكل الرقابة الداخلية للشركة واالعتماد عليه‪ ،‬مما يعم ل عل ي دي اد كف اء‬
‫وفعالي ة المراجع ة الخارجي ة عل ي الجان ب االخ ر يمك ن للمراج ع ال داخلي االس تفاد م ن خب ر مراق ب‬
‫الحسابات ف ي بع ض ا م ر نتيج ة لمعرفت ه وخبرات ه‪ ،‬ب دال م ن االس تعانة بمر ادر خارجي ة‪ ،‬والحاج ة‬
‫لمر ادر خارجي ة نتيج ة ن م الخب ر ف ي بع ض المج االت‬
‫‪5‬‬
‫إلي إس اد بعض ممام المراجعة الداخلية‬
‫بال سبة للمراجع الداخلي مما يترتب عليه تخفيض تكلفة المراجعة الداخلية كما يترتب علي الت سيب‬
‫ب ين المراج ع ال داخلي ومراق ب الحس ابات تج ب تك رار العم ل وا دار وال ق ت‪ ،‬كم ا يمك ن أن يس تخدم‬
‫المراج ع ال داخلي نت ائم عم ل مراق ب الحس ابات ف ي ت ي ي المخ اطر وتحدي د المج االت الت ي تحت اا‬
‫ا تمام ات مس ت بلية كم ا يس اعد ذا التع اون مجل و االدار ف ي الحر ل عل ي ر ي ة أكث ر م م ال‬
‫للعمليات والمخاطر‪ ،‬واالستفاد م ما في ادار المخاطر والرقابة الداخلية‬

‫قرار تتخذه إدار الشركة (عميل المراجع ة) بالتعاق د م ع ط رف ثال س عل ي أداء ك ل أو بع ض نش اط أو‬ ‫اال نتد ‪Outsourcing‬‬ ‫‪5‬‬

‫أدائما داخل الشركة ومن المجدي اس اد ا لحرف أخر قد يك ن من داخ ل الش ركة أو خارجم ا ‪،‬‬ ‫خدمة أو وظيفة كان من المفرو‬
‫وذلز للحر ل علي م ايا ت افسية ب اءا علي تحليل التكالي ل والم افع الم ل ر وغير الم ل ر لل رار (محمد‪)2019،‬‬

‫‪65‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫وعل ي عك و نتيج ة الدراس ات الس اب ة ت ص لت دراس ة )‪ Argento et al (2018‬م ن خ الل‬

‫است ر اء عل ي عي ة م ن مراقب ي الحس ابات ف ي الس يد إل ي أن ه عل ي ال رغ م ن أن اعتم اد مراق ب‬
‫الحس ابات عل ي عم ل المراج ع ال داخلي ي ي د م ن كف اء عملي ة المراجع ة الخارجي ة إال أن ه ف ي ال ق ت‬
‫;‪(Chen et al, 2017‬‬ ‫ذات ه ي ل ل م ن اس ت اللية مراق ب الحس ابات وكفاءت ه المم ي ة كم ا ي ري‬
‫)‪ Argento et al, 2018‬أن ذا االعتماد يمكن أن يؤثر سلبا علي ج د المراجع ة الخارجي ة نل ار‬
‫لمحدودي ة الم ارد المتاح ة للمراجع ة الداخلي ة كم ا أن الم راجعين ال داخليين ال يتمتع ن باالس ت اللية‬
‫والكفاء التي تسمح للمراجعين الخارجيين باالعتماد علي عملم‬

‫وعل ي ال رغ م ن الت ثير ا يج ابي لم ذا االعتم اد عل ي ج د المراجع ة الخارجي ة‪ ،‬وأث ره ف ي م دي‬

‫وت قي ت اج راءات المراجع ة الخارجي ة‪ ،‬وم ا يترت ب علي ه م ن ت لي ل جم د المراج ع ‪ ،‬وم ن ث تخف يض‬
‫المراجعة‪ ،‬إال أن مراقب الحسابات يمكن أن يستخدم ذا االعتماد لتح يب مرالح ذاتية علي‬ ‫أتعا‬
‫ج د المراجع ة وذل ز يتمش ي م ع نلري ة ال كال ة‪ ،‬فالع ر ر البش ري يس عي دائم ا لتح ي ب‬ ‫حس ا‬
‫مر لحته الذاتي ة وت لي ل جم ده المب ذول يمكن لمراق ب الحس ابات اس تخدام اعتم اده عل ي وظيف ة‬
‫المراجعة الداخلية لتح يب مرلحته الذاتية وت ليل جمده دون الت ثير االيجابي علي ج د المراجع ة أو‬
‫المراجع ة‪ ،‬كم ا أن االعتم اد ي ل ل م ن اس ت الل مراق ب الحس ابات ‪(Argento et al‬‬ ‫ت لي ل أتع ا‬
‫)‪,2018‬‬

‫وحت ي ال ي ؤثر االعتم اد س لباق عل ي ج د المراجع ة الخارجي ة ح دد المدي ار (‪ )ISA 610‬بع ض‬

‫المتحلب ات الت ي يج ب عل ي مراق ب الحس ابات مراعاتم ا ع د تحدي د مج االت االعتم اد و ل ي أي م دي‬
‫يمك ن االعتم اد عل ي عم ل الم راجعين ال داخليين‪ ،‬فعل ي ال رغ م ن أن مراق ب الحس ابات يعتم د عل ي‬
‫عمل المراجع ال داخلي إال أن ه يتحم ل المس ئ لية الكامل ة للمعل م ات ال ارد ف ي ت ري ره ل ذلز الب د م ن‬
‫التخح ي قب ل اتخ اذ ال رار بش ن م ا إذا ك ان‪ ،‬وكي ل‪ ،‬و ل ي أي م دي يعتم د مراق ب الحس ابات عل ي‬
‫وظيفة المراجعة الداخلية‬

‫و يما يتعلب بالع امل التي تؤثر علي العالقة بين المراجعين الداخليين ومراقبي الحس ابات أم ارت‬
‫ذه العالق ة و م ا؛ مش اركة‬ ‫دراس ة)‪ Donza& Sarens(2017‬إل ي وج د ع املين يع اد م ن ج د‬
‫للت دريب ا داري‪،‬‬ ‫الم ديرين ف ي وض ع خح ة المراجع ة‪ ،‬واس تخدام وظيف ة المراجع ة الداخلي ة ك س ا‬
‫وذلز من خالل اجراء است راء علي المراجعين الداخليين في الشركات االيحالية كما أمارت دراسة‬
‫)‪ Bills et al, (2019‬إلي وج د ت ثير لتدوير مراقب الحسابات عل ي العالق ة بي م و ين الم راجعين‬

‫‪66‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫ال داخليين‪ ،‬فمراقب ا الحس ابات يحلب ن أتعاب ا أكث ر ف ي الع ام ال ذي يح دث ي ه تغيي ر ف ي م دير ادار‬
‫المراجعة الداخلية‬

‫كم ا أم ار )‪ Breger et al (2020‬م ن خ الل اج راء تجر ة عل ي مراقب ي حس ابات ي تم ن‬

‫لمكات ب مراجع ة م ن ‪ Big 4‬إل ي أن اعتم اد مراق ب الحس ابات عل ي عم ل وظيف ة المراجع ة الداخلي ة‬
‫ي يد كلما داد الت ام المراجعين الداخليين بمعايير المراجعة الداخلية وكلما قل أداء المراجعين الداخليين‬
‫للخ دمات االستش ارية كم ا دفت دراس ة )‪ Suh et al(2020‬إل ي اختب ار أث ر اس تخدام المراج ع‬
‫الداخلي ك دا للت دريب ا داري عل ي م ض ية المراجع ة الداخلي ة وق رار مراق ب الحس ابات باالعتم اد‬
‫علي وظيفة المراجعة الداخلية‪ ،‬وت صلت إلي أنه ي ل اعتماد مراقبي الحسابات علي وظيف ة المراجع ة‬
‫الداخلية في الشركات غير العائلية وع د استخدامما ك دا للتدريب ا داري‬

‫كما ا تم ت بع ض الدراس ات ف ي البيئ ة العر ي ة (‪Al-Twaijry et al,2004‬؛ مر حفي‪2018،‬‬

‫؛ مب ارر‪2012 ،‬؛ ديت ن ‪2021‬؛ س لحان‪2020،‬؛ عل ي ‪2021 ،‬؛ مت لي ‪2018 ،‬؛ اب جب ل‪،‬‬
‫‪2021‬؛ محم د‪2019،‬؛ الج ري‪2019 ،‬؛ الس يد‪ )2015 ،‬بم ذه ال ض ية البحثي ة‪ ،‬ف ام ت دراس ة‬
‫)‪ Twaijry et al (2004‬بإجراء اس تبيان عل ي عي ت ين م ن الم راجعين ال داخليين ومراقب ي الحس ابات‬
‫في المملكة العر ية السع دية لدراسة التعاون بي م وت صلت إلي وج د إحجام من مراقبي الحسابات‬
‫من االعتماد علي وظيفة المراجعة الداخلية بسبب عدم ث تم ف ي اس ت اللية وظيف ة المراجع ة الداخلي ة‬
‫ف ي الش ركات كم ا اختب رت دراس ة مب ارر (‪ )2012‬أث ر مر در وظيف ة المراجع ة الداخلي ة عل ي ق رار‬
‫االعتم اد وأم ارت إل ي دي اد اعتم اد مراقب ي الحس ابات عل ي عم ل المراجع ة الداخلي ة المس ت لة ع ن‬
‫علي أعمال المراجعيين الداخليين العاملين بالش ركة‪ ،‬كم ا أم ار إل ي أن ه ال‬ ‫الشركة أكثر من اعتماد‬
‫ي جد ت ثير لالس اد علي قرار االعتماد في ظل ارتفاع الخح ر الم تالدم الم در لعملي ة المراجع ة كم ا‬
‫دف الس يد (‪ )2015‬إل ي دراس ة أث ر أداء وظيف ة المراجع ة الداخلي ة الحديث ة ل دوريما االستش اري‬
‫والت كي دي عل ي سيم ة الش ركة‪ ،‬وت ص ل إل ي أن وظيف ة المراجع ة الداخلي ة تع اني م ن وج د فج‬
‫ت قعات ترج ع إل ي ع دم الت ام الش ركات بمع ايير الممارس ة المم ي ة ل ظيف ة المراجع ة الداخلي ة ‪ ،‬وع دم‬
‫ادرار االدار العلي ا للايم ة المض افة للمراجع ة الداخلي ة‪ ،‬كم ا ت ص ل ع دم وج د ت ثير مع ي داء‬
‫وظيف ة المراجع ة الداخلي ة دوار ا عل ي سيم ة الش ركة وذل ز م ن خ الل اج راء دراس ة تحبياي ة عل ي‬
‫بعض الشركات الم يد بالب رصة المررية‬

‫كما أمار مت لي(‪ )2018‬إلي أن اعتماد مراقب الحسابات علي وظيفة المراجعة الداخلية ي يد من‬
‫احتم ال اكتش افه للغ ي ف ي ال ائ المالي ة كم ا ت ص لت دراس ة مر حفي (‪ )2018‬إل ي وج د ت ثير‬

‫‪67‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫س لبي ال عتم اد مراق ب الحس ابات عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة عل ي ت خير ت ري ره وذل ز م ن خ الل‬
‫اجراء تجر ة علي عي ة من مراقبي حسابات الش ركات المر رية كم ا دفت دراس ة محم د (‪)2019‬‬
‫إل ي اختب ار أث ر ك ل م ن اس اد وت قي ت وال ض ع ال ظيفي للمراجع ة الداخلي ة عل ي ق رار مراق ب‬
‫الحس ابات بش ن االعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة م ن خ الل اج راء تجر ة عل ي مراقب ي‬
‫الحسابات في البيئ ة المر رية‪ ،‬وت ص لت إل ي وج د ت ثير مش ترر لك ل م ن إس اد وت قي ت المراجع ة‬
‫الداخلي ة عل ي ق رار االعتم اد‪ ،‬كم ا ي ج د ت ثير مش ترر لك ل م ن اس اد او ال ض ع ال ظيفي للمراجع ة‬
‫الداخلي ة عل ي ق رار االعتم اد‪ ،‬كم ا ي ج د ت ثير مش ترر لك ل م ن ت قي ت وال ض ع ال ظيفي للمراجع ة‬
‫الداخلية علي قرار االعتماد‪ ،‬كما أنه ال ي جد ت ثير مشترر لكل من إس اد وت قي ت وال ض ع ال ظيفي‬
‫للمراجعة الداخلية مع ا عل ي ق رار االعتم اد ع د مراجع ة ال ائ المالي ة للش ركات المر رية وت ص لت‬
‫دراسة الج ري(‪ ) 2019‬إل ي دي اد اعتم اد مراق ب الحس ابات عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة ف ي ظ ل‬
‫فعالية المراجعة الداخلية‪ ،‬كما أن ذلز االعتماد ي يد من كفاء وفعالية المراجعة الخارجي ة‪ ،‬وذل ز م ن‬
‫خالل اجراء استحالع اراء عي ة من مراقبي الحسابات واالكاديميين‬

‫كم ا ت ص لت د ارس ة س لحان (‪ )2020‬إل ي وج د ت ثير اللت ام الش ركات الفعل ي بمتحلب ات ج د‬
‫وظيف ة المراجع ة الداخلي ة واالفر اح ع ه عل ي سيم ة الش ركة وذل ز م ن خ الل اج راء دراس ة ميداني ة‬
‫وتجريبية في بيئة ا عمال المررية كما دفت دراسة ديت ن(‪ )2021‬إلي البحس في ت ثير اس تخدام‬
‫وظيفة المراجعة الداخلية كح ل للتدريب علي ا دار ودور ا االستشاري في إدار المخ اطر عل ي ق رار‬
‫اعتم اد مراق ب الحس ابات‪ ،‬وم ن خ الل تجر ة عل ي مراقب ي حس ابات ف ي البيئ ة المر رية ت ص ل إل ي‬
‫وج د ت ثير س لبي الس تخدام وظيف ة المراجع ة الداخلي ة كح ل للت دريب عل ي ا دار عل ي ق رار اعتم اد‬
‫مراق ب الحس ابات عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة‪ ،‬كم ا أن ق رار االعتم اد ال يت ثر ب داء المراجع ة‬
‫الداخلية لدوريما االستشاري والت كيدي في كجال إدار المخاطر‬

‫كم ا دفت دراس ة عل ي(‪ )2021‬إل ي دراس ة أث ر حج م ش مراق ب الحس ابات وقي ده ل دي الميئ ة‬
‫العامة للرقابة المالية علي العالقة بين بدائل إس اد وظيف ة المراجع ة الداخلي ة وق ارره باالعتم اد عليم ا‪،‬‬
‫ار ت ثير مع ي لكل من االس اد‬ ‫و استخدام تجر ة علي عي ة من مراقبي الحسابات ت صل إلي أن‬
‫الكل ي واالس اد الج ئ ي ل ظيف ة المراجع ة الداخلي ة عل ي ق رار مراق ب الحس ابات بش ن االعتم اد عليم ا‬
‫ع د مراجع ة ال ائ المالي ة كم ا اتض ح وج د ت ثير مع ي لك ل م ن حج م ش مراق ب الحس ابات‬
‫وقيده لدي الميئة العامة للرقابة المالية كمتغيرات معدلة علي العالقة محل الدراسة‬

‫‪68‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫كم ا ت اول ت بع ض الدراس ات المر رية ( عل ي‪2021،‬؛ محم د‪ 2019 ،‬؛عب د المجي د‪)2018،‬‬
‫مجم عة من الع امل الت ي م ن م نما الت ثير عل ي ق رار االعتم اد ذا ف ي البيئ ة المر رية؛ وم ن ذه‬
‫الع ام ل م ا ي رتب بمراق ب الحس ابات وم ش ته مث ل قي ده ل دي يئ ة الرقاب ة المالي ة وانتمائ ه ح د‬
‫مكاتب المراجعة ال ‪ Big 4‬وخبرته وتخرره الر اعي وم ما ما ي رتب بخر ائم الش ركة عمي ل‬
‫المراجعة مثل؛ هيكل الح كمة‪ ،‬ومخاطر أعمال العميل‪ ،‬والخرائم التشغيلية للش ركة‪ ،‬ووج د لج ة‬
‫مراجع ة‪ ،‬اس اد وظيف ة المراجع ة الداخلي ة كم ا أم ار يس ي )‪ (2008‬إل ي وج د ت ثير لخر ائم‬
‫وظيف ة المراجع ة الداخلي ة مث ل كفاءتم ا وم ض عتيما وج د عملم ا عل ي ق رار مراق ب الحس ابات‬
‫باالعتماد علي وظيفة المراجعة الداخلية‬

‫وق د تح رت وظيف ة المراجع ة الداخلي ة م ذ بداي ة ال رن الح الي خاص ة ف ي ال الي ات المتح د‬
‫ا مريكية بعد صدور مفم م المراجعة الداخلية عن )‪ (IIA, 2003‬الذي تضمن ت س يعا لمم ام الرقاب ة‬
‫الداخلي ة باض افة ممم ة ت ي ي وتحس ين فعالي ة إدار المخ اطر كم ا أدي ال م المت اي د ف ي أنش حة‬
‫ا عم ال وكب ر حج الش ركات إل ي دي اد المخ اطر الت ي ي اجمم ا عمي ل المراجع ة‪ ،‬وف ي ذا الر دد‬
‫أمار )‪ Carcello (2019‬إلي أن المراجعة الداخلية الفعال ة يمك ن أن ت ل ل م ن المخ اطر التش غيلية‬
‫والمالية في الشركات‬

‫كما ي بغي علي المراجع الداخلي م اكبة ا حداث التي ت اجه الشركة‪ ،‬ويجب علي ه الاي ام باعم ال‬
‫من م نما إضافة سيمة للشركة ومساعدتما في م اجم ة االدم ات والمش اكل م ن خ الل ادار المخ اطر‪،‬‬
‫فمن خالل است راء ت في ندو لمعمد المراجعين الداخليين ‪ 2020‬بع ان ‪“Coronavirus and ،‬‬
‫‪ Internal Audit: Preparing for the New Normal in 2020 and Beyond‬طل ب م ن‬
‫المشاركين تحديد أي المسئ ليات التي تتحملما وظيفة المراجعة الداخلية كان لما ا ثر علي م ركتم ‪،‬‬
‫وكان ت االس تجابات ت دور ح ل تح ديس ت ي ي المخ اطر‪ ،‬وت في ذ مش روعات المراجع ة وخل ب وع ي‬
‫بالرقابة ا ساسية‪ ،‬واجراء البح ث والم ارنة با فضل ( ‪)IIA, 2020‬‬

‫وبشققأق مخققتطل أعمققتل عميققس الم ال عققة كمحققدد لق ق ال اعتمققتد ملاقققب الحسققتبتن عل ق وظيفققة‬
‫ذه المخاطر كم ا ي ري )‪ Carcello(2019‬فم ي المخ اطر‬ ‫الم ال عة الداخلية ففيما يتعلب بمفم م‬
‫ال اتجة عن فشل م ش العمي ل ف ي تح ي ب أ دافما أو ت في ذ اس تراتيجيتما بش كل فع ال‪ ،‬وت ش مخ اطر‬
‫ا عم ال م ن الل روف وال ي الداخلي ة والخارجي ة؛ مث ل الميك ل الت ليم ي‪ ،‬ادار االعم ال والبيئ ة‬
‫االقترادية ويعتمد مراق ب الحس ابات عل ي ت ييم ه لمخ اطر أعم ال عمي ل المراجع ة ع د وض ع خح ة‬
‫المراجع ة لتحدي د م دي وطبيع ة وت قي ت اج راءات المراجع ة‪ ،‬ل ذلز يحت اا مراق ب الحس ابات إل ي فم‬

‫‪69‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫مخاطر عم ل العمي ل المتعل ة ب داف إع داد الت ارير المالي ة‪ ،‬وذل ز لتحس ين فعالي ة المراجع ة وت لي ل‬
‫مخاطر المراجعة‬

‫الش ركة إل ي خس ائر غي ر مت قع ة وغي ر‬ ‫وتع رف مخ اطر أعم ال العمي ل بانم ا احتم ال تع ر‬
‫العائ د المت ق ع م ن اس تثمار مع ين واالث ار ال اجم ة ع ن اح داث مس ت بلية محتمل ة‬ ‫مخحح ة أو تذب ذ‬
‫ال ق ع ولما ال در ف ي الت ثير عل ي تح ي ب أ داف الش ركة وت في ذ اس تراتجيتما ب ج اح وت رتب مخ اطر‬
‫أعم ال العمي ل ارتباط ا وثي ا ب م ذا خح ر المراجع ة فتعتب ر م اظر للخح ر الم تالدم‪ ،‬كم ا ت رتب‬
‫المراجع ة الداخلي ة بالش ركة ارتباط ا وثي ا ب ادار المخ اطر‪ ،‬ف د أم ار محم د(‪ )2019‬أن المراجع ة‬
‫الداخلي ة تعتب ر ت ي ة دار المخ اطر نل ار نم ا ت فر خ دمات استش ا‪6‬رية مس ب ة وخ دمات ت كيدي ة‬
‫الح ة من خاللما يمكن تحديد م اطب الخحر في الشركة التي يمكن أن تؤدي إلي الفش ل ف ي تح ي ب‬
‫داف المؤسس ية عل ي ق در ا دار عل ي إدار المخ اطر‪ ،‬والت ي‬ ‫ا داف الت ليمية‪ ،‬ويرتك تح ي ب ا‬
‫داف وتحدي د مح ددات الخح ر‪ ،‬وت في ذ االس تجابات الم اس بة للمخ اطر والعالق ات‬ ‫تتض من تحدي د ا‬
‫االجتما ية التي يجب ممارستما‬

‫وتع رف ادار المخ اطر ب نم ا االعم ال الت ي ت م بم ا االدار للح د م ن ا ث ار الس لبية ال اتج ة ع ن‬
‫المخ اطر‪ ،‬وف ي بع ض ا حي ان ت ب ل ا دار مس ت ي مع ين م ن المخ اطر وال تتخ ذ أي اج راءات للح د‬
‫م ن ارث ار الس لبية لم ذه المخ اطر ولك ي ت تمكن الش ركات م ن إدار المخ اطر بفعالي ة عل ي ا دار‬
‫التعرف علي ذه المخاطر وترتيبما وف ا لألول ي ة وذل ز لك ت تح دد مس ت ي المخ اطر ال ذي س ت بل ب ه‬
‫لتعلي ال تائم ع د مست ي معين من المخاطر وتعتبر ادار المخاطر ج ءا من هيكل الرقابة الداخلية‬
‫الالدم الكتشاف المخ اطر الت ي يمك ن أن ت اجمم ا الش ركة م ع محاول ة تخفيض ما أو تج بم ا‪ ،‬كم ا تع د‬
‫من ا ساليب والعمليات التي تستخدمما االدار للتخفيل من حد المخاطر ف ي س بيل حماي ة الش ركة‪،‬‬
‫المرالح المرتبحة بالشركة(اب جبل‪)2021،‬‬ ‫أو االستفاد من الفرص المتاحة و ضافة سيمة صحا‬

‫ار مخاطر في أن ذا ال دور ق د‬ ‫علي الرغ من أن المراجع الداخلي يمكن أن يضيل سيمة كبير في إدار مخاطر الشركة إال أن‬ ‫‪6‬‬

‫)‪ IIA (2009‬أن للمراجع ة الداخلي ة ث الث أدوار ف ي إدار المخ اطر و ي؛ ا دوا‬ ‫يض ر باس ت الليته وم ض عيته حي س أوض ح‬
‫ت ية ( و ي تخم خدمات الت كيد‪ ،‬وتشمل مراجع ة ادار المخ اطر الرئيس ية‪ ،‬ت ي ي االفر اح ع ن المخ اطر‪ ،‬ت ي ي عملي ة إدار‬ ‫ا‬
‫المخ اطر‪ ،‬ت فير ت كي د ع ن م دي ص حة عملي ة ت ي ي المخاطرو دارتم ا‪ ،‬ا دوا المشققلوعة ( و ي الت ي يمك ن الاي ام بم ا وتش مل‬
‫الحفاظ علي وتح ير عملية إدار المخاطر‪ ،‬ودع إنشاء إدار المخاطر‪ ،‬وتدريب االدار علي كيفية االستجابة للمخاطر‪ ،‬والمس اعد‬
‫في تيسير تحديد وت يي المخاطر‪ ،‬أدوا ال ينبغ القيتم يهت( مث ل تحدي د ق در الش ركة عل ي تحم ل المخ اطر‪ ،‬واتخ اذ ال اررات بش ن‬
‫االستجابة للمخاطر نيابة عن أو بديال عن االدار والمساءلة عن إدار المخاطر (محمد‪)2019،‬‬

‫‪70‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫وفي ذا السياث أمار معمد المراجعيين الداخليين (‪ )IIA,2009‬من خالل مدي ار إدار المخ اطر‬
‫رق ‪ 2120‬إل ي ض رور ت ي ي المراجع ة الداخلي ة لم دي فعالي ة عملي ة إدار المخ اطر‪ ،‬وتحدي د م دي‬
‫يا ل دار ع ن فعالي ة إدار‬ ‫المس ا مة ف ي تحس ي ما‪ ،‬حي س ت فر المراجع ة الداخلي ة ت كي دا م ض‬
‫المخ اطر ف ي ثالث ة مج االت‪ ،‬و ي‪ :‬م دي تر مي وتش غيل عملي ات إدار المخ اطر‪ ،‬وم دي ت ي ي‬
‫المخاطر التي ت اجه الشركة‪ ،‬وم دي فعالي ة االس تجابة أو رد فع ل الش ركة للمخ اطر الت ي ت تحدي د ا‬
‫ف ي تحس ين إدار المخ اطر وس ت م‬ ‫وت ييمم ا‪ ،‬كم ا ت فر المراجع ة الداخلي ة خ دمات استش ارية تس ا‬
‫ا ب التركي عل ي ال دور الت كي دي دار المخ اطر إذا كان ت الش ركة تس تعين‬ ‫المراجع ة الداخلي ة‬
‫بمرادر خارجية في ت دي خدمات إدار المخاطر(السيد‪)2015،‬‬

‫ولتحس ين فم مخ اطر أعم ال عمي ل المراجع ة‪ ،‬ي م مراق ب الحس ابات بتحلي ل ك ال م ن البيئ ة‬
‫– ‪The strategic‬‬ ‫الداخلي ة والخارجي ة أو م ا يحل ب علي ه م دخل مراجع ة ا نلم ة االس تراتيجية‬
‫‪ systems‬ال ذي ي م ي ه مراق ب الحس ابات بالتحلي ل عل ي المس ت ي‬ ‫‪auditing‬‬ ‫‪approach‬‬
‫االس تراتيجي ث مس ت ي العملي ات‪ ،‬وع ب ذا التحلي ل تتك ن ل دي المراج ع معرف ة وفم أفض ل لبيئ ة‬
‫أعم ال العمي ل ومخ اطر أعمال ه‪ ،‬مم ا ي ؤدي بالتبدي ة إل ي دي اد ج د وفعالي ة عملي ة المراجع ة‬
‫(بسي ني‪)2015،‬‬

‫‪(Malascu& Sutton,2015; Cular et‬‬ ‫وف ي ذا الر دد أم ارت العدي د م ن الدراس ات‬
‫;‪al,2020 ;Munro Saputra&Yusuf,2019; Desai et al,2017 Al Sukker,2018‬‬
‫;‪al.2010‬‬ ‫‪Paino et‬؛ مب ارر ‪2012‬؛‬ ‫;‪Quick&Henrizi ,2018; &Stewart,2011‬‬
‫‪ Bame-Aldred‬إل ي وج د ت ثير لمخ اطر أعم ال العمي ل عل ي ق رار مراق ب‬ ‫‪et‬‬ ‫)‪al,2013‬‬
‫الحسابات باعتماده علي وظيفة المراجعة الداخلية‬

‫ف م ارت دراس ة (‪ Paino et al (2010‬إل ي وج د ت ثير لحبيع ة عم ل المراجع ة عل ي ق رار‬

‫&‪(Munro‬‬ ‫االعتم اد‪ ،‬و وج د ت ثير مخ اطر أعم ال العمي ل عل ي تل ز العالق ة وأم ارت دراس ة‬
‫)‪ Stewart 2011‬إل ي وج د ت ثير لخب ر مراق ب الحس ابات عل ي ق رار االعتم اد كم ا أم ار مب ارر‬
‫(‪ ) 2012‬إل ي أن عل ي ال رغ م ن أن مر در المراجع ة الداخلي ة ك ان ل ه ت ثير ايج ابي عل ي ق رار‬
‫مراق ب الحس ابات باالعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة إال أن ارتف اع الخح ر الم تالدم لعملي ة‬
‫المراجع ة ي ل ل م ن اعتم اد مراق ب الحس ابات عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة بر رف ال ل ر ع ن‬
‫مر در ا وذل ز م ن خ الل اج راء تجر ة عل ي عي ة م ن مراقب ي الحس ابات كم ا أض افت دراس ة‬
‫(‪ Malascu& Sutton(2015‬أن ه ف ي ظ ل ارتف اع مخ اطر أعم ال العمي ل تتج ه الش ركة إل ي دي اد‬

‫‪71‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫وتحسين الرقابة من خالل المراجعة المستمر ‪ ،‬وأن مراقبي الحسابات يك ن ن أكث ر اس تعدادا لالعتم اد‬
‫عل ي عم ل المراجع ة الداخلي ة ف ي ظ ل المراجع ة المس تمر و أض اف )‪ Desai et al (2017‬إل ي‬
‫أن مراقب ي الحس ابات يك ن ن أكث ر حساس ية لألدل ة الس لبية ع ن ا دل ة االيجابي ة وأض اف‬
‫(‪ Quick&Henrizi(2018‬أن تجر ة المراج ع الس اب ة ف ي االعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة‬
‫تؤثر علي ق ارره‬

‫وأم ارت دراس ات ‪(Al Sukker,2018; Desai et al,2017;Mubako,2019; Cular et‬‬

‫)‪ al,2020‬إل ي أن ق رار االعتم اد يعتم د عل ي م ض ية المراج ع ال داخلي وكفاءت ه واس ت الله‬
‫وأم ارت دراس ات ) ‪ ( Saputra&Yusuf,2019; Petherbridge&Messier,2015‬إل ي أن دي اد‬
‫المراجع ة وم ن ث ت لي ل‬ ‫مخاطر أعمال العميل تؤدي إلي دياد ساعات عم ل المراجع ة ودي اد أتع ا‬
‫االعتماد علي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة كم ا أم ار )‪ Cular et al(2020‬إل ي دي اد اعتم اد مراقب ي‬
‫الحسابات علي وظيفة المراجعة الداخلية ع دما ت م المراجع ة الداخلي ة ل دور ا االستش اري ف ي مج ال‬
‫إدار المخ اطر ف ي ظ ل وج د لج ة مراجع ة ق ي ة وي ل ذا االعتم اد ف ي حال ة وج د لج ة مراجع ة‬
‫ضديفة‬

‫وعل ي ال رغ م ن اتف اث الدراس ات الس اب ة عل ي ت ثير مخ اطر أعم ال العمي ل عل ي ق رار مراق ب‬
‫الحسابات باالعتماد علي وظيفة المراجع ة الداخلي ة‪ ،‬إال أنم ا اختلف ت ف ي م مجياتم ا و يئ ات تحبي م ا‪،‬‬
‫فت تحبيب دراسة )‪ Paino et al(2010‬م ن خ الل است ر اء عل ي عي ة م ن مراقب ي الحس ابات ف ي‬
‫مالي ي ا‪ ،‬كم ا اج رت دراس ة (‪ Malascu& Sutton(2015‬تجر ة عل ي الم راجعين ف ي فل ري دا‪ ،‬كم ا‬
‫طب ب دراس ة )‪ Al Sukker (2018‬تجر ة عل ي مراقب ي الحس ابات ف ي ا ردن‪ ،‬وت تحبي ب دراس ة‬
‫)‪ Desai et al (2017‬م ن خ الل تجر ة عل ي مراقب ي حس ابات ف ي ال الي ات المتح د االمريكي ة‬
‫واجرت دراسة )‪ Munro& Stewart (2011‬تجر ة علي مراقب ي حس ابات م ن اس تراليا وت اج راء‬
‫دراسة (‪ Quick&Henrizi(2018‬من خالل تجر ة علي عي ة م ن مراقب ي حس ابات ف ي الماني ا وت‬
‫اجراء دراسة )‪ Cular et al(2020‬من خالل تجر ة علي عي ة من مراقبي الحسابات‬

‫وعل ي عك و نتيج ة الدراس ات الس اب ة الت ي ا تم ت ب رار االعتم اد م ن خ الل تجر ة عل ي مراقب ي‬
‫الحس ابات أج رت دراس ة )‪ Mubako(2019‬تجر ة عل ي الم راجعين ال داخليين ف ي ديمب اب ى‪ ،‬في ري‬
‫الم راجعين ال داخليين ع دم وج د تفاع ل ب ين الم راجعين ال داخليين والخ ارجيين الن إدار الش ركة تعي ب‬
‫التفاعل بين المراجعين الداخليين ومراقب ا الحسابات‬

‫‪72‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫ويالحة من تحليل الدراسات الساب ة أن معلمما ت تحبي م ا ف ي دول مت دم ة وال لي ل م م ا ت تحبي ه‬

‫ف ي دول نامي ة‪ ،‬كم ا ي ج د ن در ف ي دراس ة تل ز العالق ة ف ي البيئ ة المر رية‪ ،‬و الت الي ت ج د حاج ة‬
‫الت الي تممي دا‬ ‫م ا دع ي الباحث ة إل ي ام ت اث الف ر‬ ‫الختب ار تل ز العالق ة ف ي البيئ ة المر رية‪ ،‬و‬
‫الختباره تجريبيا‬
‫الفلض ا ول‪ : H1‬ؤثل مختطل أعمتل عميس الم ال عقة قلبت ومعنطيقت علق قق ال ملاققب الحسقتبتن‬
‫قيتث م ال عقة الققطالر المتليقة السقنطية‬ ‫مصل بشأق اعتمتده عل وظيفة الم ال عة الداخلية ق‬
‫التت يخية الكتملة‬

‫ونل ار الن االحكام التي يردر ا مراقب الحسابات تعتمد علي س ماته الشخر ية والف ي ة‪ ،‬و الت الي‬
‫ف إن ص حة ذه ا حك ام تت ثر بخبرت ه فكلم ا دادت خبرت ه كلم ا دادت قدرت ه عل ي اتخ اذ ق اررات أكث ر‬
‫دير مخ اطر أعم ال عميل ه خاص ة‬
‫‪7‬‬
‫دق ة‪ ،‬و إص دار ا حك ام المم ي ة الم اس بة بر فة عام ة‪ ،‬وع د ت‬
‫وف ي ذا الر دد أم ار(‪ , AUASB ,2009‬عل ي ‪2017،‬؛ ب دوي ‪2018،‬؛ محم د‪ )2019،‬إل ي‬
‫الم م ات ا ساس ية‬ ‫أ مي ة االحك ام المم ي ة وأثر ا ا يج ابي عل ي كف اء وفعالي ة المراجع ة‪ ،‬وم ن أ‬
‫الالدم ة ص دار أحك ام مم ي ة س ليمة المعرف ة والخب ر والكف اء المم ي ة وااللت ام بمع ايير المحاس بة‬
‫والمراجع ة وق اع د الس ل ر االخالق ي والي ات وسياس ات رقاب ة الج د كم ا أم ارت ب دوي(‪ )2018‬إل ي‬
‫أن خب ر مراق ب الحس ابات تعتب ر م ن الع ام ل الج ري ة الت ي ت ؤثر عل ي ت ي ي مراق ب الحس ابات‬
‫للمخ اطر وق اررات ه المتعل ة ب ب ل عملي ة المراجع ة‪ ،‬وذل ز نل ار الن الخب ر الت ي يكتس بما مراق ب‬
‫الحسابات ال اتجة عن التدريب ومراجعة حسابات عمالء مختلفين ت عكو عل ي مس ت ي معرفت ه والت ي‬
‫يمكن استخدامما في سياث ت ييمه للخحر وتحسن من ت ييمة للمخاطر‬

‫مم ا س بب يتض ح وج د دور لخب ر مراق ب الحس ابات ف ي تحدي د درج ة اعتم اده عل ي وظيف ة‬
‫ذا الر دد أم ارت بع ض الدراس ات‪(Munro&Stewart,2011‬‬ ‫المراجع ة الداخلي ة و ف ي‬
‫);‪ Atwaijry,2017 ;Wang&Fargher,2015‬التي ت اولت قرار مراقب الحسابات باالعتماد عل ي‬
‫وظيفة المراجعة الداخلية ب ثر خبر مراقب الحسابات علي ذا ال رار‪ ،‬فالخبر تمكن مراقب الحسابات‬
‫م ن اس تدعاء المعل م ات المام ة والض رورية ع د اص داره لحكم ه المم ي فت ص لت دراس ة‬
‫)‪ Munro&Stewart (2011‬إل ي أن ه كلم ا دادت خب ر مراق ب الحس ابات كلم ا دادت ج د ت ييم ه‬

‫عققلف مايققت الم ال عققة اال ققتلال )‪ (ASA 200‬الر ادر ع ن مجل و مع ايير الت كي د والمراجع ة الحك مي ة االس ترالي ع ام ‪2009‬‬ ‫‪7‬‬

‫)‪ (AUASB‬االحكام المم ي ة ب نم ا تحبي ب المعرف ة والت دريب والخب ر ف ي اط ار ق اع د الس ل ر المم ي ومع ايير المحاس بة والم ارجع ة‪،‬‬
‫بمدف الت صل إلي ال اررات المتعل ة بإختيار البديل الم اسب للروف مممة معي ة (علي‪)2017 ،‬‬

‫‪73‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫لمخ اطر أعم ال العمي ل وت ي د ا ث ار ا يجابي ة المترتب ة عل ي ق رار االعتم اد وعل ي عك و م ا أم ارت‬
‫إلي ه الدراس ة الس اب ة أم ار (‪ Brody (2012‬أن خب ر مراق ب الحس ابات ال ت ؤثر عل ي ق ارره بش ن‬
‫االعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة كم ا ت ص لت دراس ة)‪ Atwaijry )2017‬إل ي وج د ت ثير‬
‫للخبر عل ي ق رار االعتم اد كم ا أم ارت دراس ة عل ي (‪ )2017‬إل ي أن الخب ر ت ؤدي إل ي تح ير ق در‬
‫المعل م ات‪ ،‬وتس اعده عل ي اج راء الم ارن ات الم حاي ة ب ين الب دائل‬ ‫مراق ب الحس ابات عل ي اس تيعا‬
‫المختلفة‪ ،‬وفم والتفاعل مع بيئة المراجعة‪ ،‬وتجعل مراقبي الحس ابات أكث ر ق در عل ي الحر ل عل ي‬
‫ا دلة الكا ية والمالءمة‪ ،‬كما أنم يستغرق ن وقتا أقل في تفسير أحكامم المم ية‬

‫وبتحليقس متطلبققتن قيققد ملاقبق الحسقتبتن بسققجس ملاقبق الحسققتبتن لقد هيلققة اللقتبققة المتليققة‬
‫يتض ح وج د متحلب ات لم ا دالل ة مم ي ة حي س أن الش روط تس ت جب عل ي مراقب ي الحس ابات ال راغبين‬
‫ف ي ال ي د بس جل مراقب ي الحس ابات ل دي الميئ ة ض رور ت افر الت ي ل المم ي المالئ والخب ر وال در‬
‫والم الء المم ي ة والت ي تتحل ب اال تم ام المس تمر ب التح ير ورف ع الكف اء والتعل ي المس تمر‪ ،‬و قققل‬
‫البتح ة أن ت افر ذه المتحلبات من م نما الت ثير االيجابي علي ج د حك مراق ب الحس ابات بش ن‬
‫ق رار اعتم اده عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة ونل ار الخ تالف نت ائم الدراس ات الس اب ة فت ج د حاج ة‬
‫الختبار تلز العالقة في البيئ ة المر رية و الت الي تت ق ع الباحث ة وج د ت ثير لخب ر مراق ب الحس ابات‪،‬‬
‫م ا يس عي البح س الختب اره م ن خ الل‬ ‫م اسة ب يده لدي يئة الرقابة المالي ة عل ي العالق ة الس اب ة و‬
‫التالي‪:‬‬ ‫امت اث الفر‬

‫اشتلطت الهيلة العتمة لللقتبة المتلية‪ ،‬أن يت لت مراقب ا الحسابات الم يدين بسجل مراقبت الحاسبات الميئة مراجعة الشركات الم يد‬ ‫‪8‬‬

‫الع ام والش ركات والجم ات المرخر ة لم ا بم اول ة ا نش حة المالي ة غي ر المر ر ية‪ ،‬ول ذلز يج ب عل ت‬ ‫بالب رص ة‪ ،‬وم ركات االكتت ا‬
‫مراقب ت الحس ابات ال ي د بم ذا الس جل‪ ،‬وتتمث ل م روط طال ب ال ي د بالس جل ؛أن يك ن عض اق بش دبة م اول ت المم ة الح ر للمحاس بة‬
‫والمراجعة ب ابة التجاريين ‪ ،‬ملو ‪ 5‬نطان على ا قس على قيد ملاقب الحستبتن ضمن من لم الحب فت مراجعة واعتماد ال ائ‬
‫الاي ام بمراجع ة‬ ‫المالي ة لش ركات المس ا مة بالس جل الع ام للمحاس بين والم راجعين ب دار المالي ة اج داول المحاس بين والم راجعين‪،‬‬
‫حس ابات م ركات المس ا مة خ الل الخم و س ات الس اب ة عل ت طل ب ال ي د‪ ،‬ويش رط أن يك ن ق د ق ام بمراجع ة حسقتبتن ‪ 3‬شقلكتن‬
‫مسقتهمة علقى ا ققس كققس قنة بم ا يتف ب م ع المع ايير المر رية للمراجع ة والفح م المح دود ومم ام الت كي د ا خ رى‪ .‬أن يك ن م ي داق‬
‫بالسجل المعد لدى الجماد المرك ى للمحاسبات ممن ي اول ن المم ة من خارا ال ح اث الحك مت ‪ ،‬أن يتح ب عل ت ا ق ل واح د مم ا‬
‫يل ت‪ :‬عضققطية مايققة المحت ققبيا والم ق ال عيا المصققلية أو الحصققطل علققى ءحققدي الشققهتدان المهنيققة ا نبيققة المعدلققة لهققت أو‬
‫الحصطل على د ة الدكتط اة ى المحت بة ما ءحدي الجتمعتن المعتلف يهت ى مصقل‪ ،‬ال ي د ف ت س جل مراقب ت حس ابات الب ر‬
‫لدى الب ز المرك ى المررى ‪ ،‬استيفاء مروط ال در والمالء المم ية من خالل ت دي ما يفيد وج د ما يلت‪:‬فريب عمل يض ‪ 3‬علت‬
‫ا ق ل م ن ذوى الخب ر ف ت مج ال المحاس بة والمراجع ة لش ركات المس ا مة لم د ال ت ل ع ن ‪ 5‬س ات ‪ ،‬ملخ م لل ل ام المحب ب‬
‫بالمكت ب للرقاب ة عل ت الج د والتح ب م ن االس ت اللية المم ي ة‪ ، .‬ال ل ام المحب ب بالمكت ب لاللت ام ب التعلي المم ت المس تمر‪ ،‬ع دم‬
‫قققر ‪ 3‬لسققنة‬ ‫ص دور أى أحك ام ج ائي ة نمائي ة ض ده ‪ ،‬ع دم ص دور أى أحك ام ت ديبي ة ض ده‪ (.‬الهيلققة العتمقة لللقتبققة المتليققة‪ -‬قق ال‬
‫جس ملاقب الحستبتن لد الهيلة)‬ ‫طابط القيد وا تم ال القيد والشطب‬ ‫‪ 2021‬بتعتدة نظير‬

‫‪74‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫مصقل‬ ‫‪ :H1a‬يختلف التأثيل السلب لمختطل أعمتل عميس الم ال عة عل ق ال ملاقب الحستبتن‬
‫يتث م ال عقة الققطالر المتليقة السقنطية التت يخيقة‬ ‫بشأق االعتمتد عل وظيفة الم ال عة الداخلية‬
‫الكتملة بحسب قيده لد هيلة اللقتبة المتلية ما عدمه‬

‫كم ا يعتب ر حج مكت ب المحاس بة م ن المتغي رات المام ة الت ي ت ؤثر عل ي أحك ام مراق ب الحس ابات‬
‫وق اررات ه ‪ ،‬كم ا يعتب ر وف ا للعدي د م ن الدراس ات ماياس ا مالئم ا لج د المراجع ة المدرك ة فكب ر حج‬
‫المكت ب وت افر االمكاني ات الت ي تس مح باالس تثمار ف ي الم ارد البش رية والمادي ة تمك ن م ن تحس ين‬
‫ال اررات التي يتخذ ا مراق ب الحس ابات يم ا يتعل ب بت ييم ه لمخ اطر أعم ال العمي ل‪ ،‬وف ي ذا الر دد‬
‫‪Atwaijiry,2017;Argento et‬‬ ‫ت اول ت العدي د م ن الدراس ات ;‪(Sranberg&Ohman,2013‬‬
‫;‪ , Wang&Fargher,2015; al,2018; Alsmairat et al,2018‬محم د‪ )2019،‬الت ي رك ت‬
‫علي قرار مراقب الحسابات باالعتماد علي وظيفة المراجعة الداخلية ب ثر حج مكتب المحاسبة عل ي‬
‫ق رار االعتم اد م ن خ الل الم ارن ة ب ين ق رار االعتم اد ف ي المكات ب الت ي ت تم ي إل ي ‪ Big 4‬والمكات ب‬
‫الت ي ال ت تم ي إل ي ‪ ، Big 4‬ف م ار )‪ Sranberg&Ohman(2013‬إل ي أن مراقب ي الحس ابات م ن‬
‫الشركات ‪ Big 4‬يتعرض ن لضغ ط عمل كبي ر لكس ب مي ت افس ية ف ي س ث خدم ة المراجع ة‪ ،‬كم ا‬
‫أن م ادنة وق ت عملي ة المراجع ة ي ل د ض غحا ويجعلم أكث ر اسب اال عل ي االعتم اد لت لي ل وق ت عملي ة‬
‫ل ه تل ز الش ركات نتيج ة دي اد ع دد عمالء ا كم ا أم ار‬ ‫الم راجع ة وت لي ل الض غ ال ذي تتع ر‬
‫وأم ار‬ ‫)‪ Atwaijry (2017‬إل ي وج د ت ثير لحج مكت ب المحاس بة عل ي ق رار االعتم اد‬
‫)‪ Alsmairat et al(2018‬إلي وج د اختالف في قرار االعتماد باختالف حج المكتب في يد اعتماد‬
‫مراق ب الحس ابات عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة ف ي مكات ب المراجع ة الر غير م ارن ة بمكات ب‬
‫المراجعة الكبير كما أمار محمد (‪ )2019‬أن ج د االحكام المم ية ترتب بشكل كبير بحج م ش‬
‫مراق ب الحس ابات‪ ،‬وأن ا حك ام المم ي ة لمراقب ي الحس ابات ال ذين ي تم ن لم ش ت محاس بة ومراجع ة‬
‫كبي ر الحج ال تت ثر با مي ة االقتر ادية لعمي ل المراجع ة‪ ،‬وذل ز عل ي عك و م ش ت المحاس بة‬
‫ا ص غر حجم ا كم ا أن مراقب ي الحس ابات بم ش ت المحاس بة والمراجع ة ا كب ر حجم ا يك ن ن أكث ر‬
‫م ض ية في أحكامم المم ية وأكثر قدر علي م اجمة ضغ ط إدار عميل المراجعة م ارنة ب رنائم‬
‫في م شات المراجعة ا صغر حجماق و الت الي فم ن المت ق ع وج د ت ثير لحج مكت ب المراجع ة عل ي‬
‫التالي‪:‬‬ ‫ما يسعي البحس الختباره من خالل امت اث الفر‬ ‫العالقة الساب ة و‬

‫يقصد بجطدة الم ال عة كفاء مراقب الحسابات فت إكتشاف و الت رير ع ن التحريف ات الج ري ة ف ت ال ائ المالي ة ف ت ظ ل ا لت ام‬ ‫‪9‬‬

‫السل ر المم ت من جمة أخرى وج د المراجعة المدركة تع ي ج د‬ ‫الكامل بالمعايير المم ية ذات الرلة من جمة و ق اعد وآدا‬
‫المرالح وليست ج د فعلية للمراجعة‬ ‫المراجعة من وجمة نلر اصحا‬

‫‪75‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫‪ : H1b‬يختلف التأثيل السلب المعنط لمختطل أعمتل عميس الم ال عة عل ق ال ملاقب الحسقتبتن‬
‫يتث م ال عقة الققطالر المتليقة السقنطية‬ ‫مصل بشأق االعتمتد عل وظيفة الم ال عة الداخلية‬
‫التت يخية الكتملة بتختالف حجر مكتبه‬

‫‪ 2-6‬حليقققس عتليقققة هيكقققس اللقتبقققة الداخليقققة‪10‬وأثلهقققت علققق قققق ال ملاققققب الحسقققتبتن‬

‫بتالعتمقققتد علققق وظيفقققة الم ال عقققة الداخليقققة‪ ،‬واشقققتقتث الفقققلض ال قققتا للبحقققث‬
‫و لعيتيه‬
‫ال دفاع ا ول لحماي ة أص حا‬ ‫يعتب ر هيك ل الرقاب ة الداخلي ة بال ح دات االقتر ادية بمثاب ة خ‬
‫المر الح فيم ا‪ ،‬س اء أك ان ا داخلي ين أو خ ارجيين نل ار الن ه يعتب ر ا دا الرئيس ية لض مان إمكاني ة‬
‫االعتماد علي ما ت صله ال ائ المالية من معل مات (علي‪)2020،‬‬

‫وداد اال تم ام بفعالي ة هيك ل الرقاب ة الداخلي ة خاص ة بع د ا دم ة االقتر ادية العالمي ة ‪2008‬‬
‫ونتيج ة فش ل العدي د م ن الش ركات ف ي جمي ع أنح اء الع ال داد الش ز ف ي ج د خدم ة المراجع ة س اء‬
‫الداخلي ة أو الخارجي ة ووج د إدار المراجع ة الداخلي ة ف ي الش ركة ل يو ك افي ف ي ح د ذات ه لت د ي‬
‫ح كم ة الش ركات ولك م ا تعتب ر أح د ألي ات الرقاب ة الداخلي ة الت ي تس اعد االدار ف ي الاي ام ب ظائفم ا‬
‫الرقابي ة وتعم ل عل ي الح د م ن ا خح اء والغ ي ‪ ،‬ل ذلز يج ب أن تك ن فعال ة ‪1‬ف ي أداء ممامم ا‬
‫)‪(Atwaijry,2017‬‬

‫ويعتب ر وج د هيك ل رقاب ة داخلي ة فع ال ف ي الش ركة أح د ا لي ات الت ي يمك ن م ن خاللم ا تح ي ب‬

‫أ داف الشركة وت ليل حاالت الفشل وتعتبر ادار الش ركة ي المس ئ لة ع ن س المة تر مي وتش غيل‬
‫هيك ل الرقاب ة الداخلي ة‪ ،‬وتتح ب فعالي ة هيك ل الرقاب ة الداخلي ة ف ي حال ة خل ه م ن أوج ه الض عف‬

‫هيكس اللقتبة الداخلية ‪ structure Internal Control‬ي سلسلة من االجراءات والعمليات‪ ،‬والتي يت ترميمما لت فير ت كي د‬ ‫‪1‬‬

‫مع ل يما يتعلب بتح ي ب ثالث ة أ داف رئيس ية و ي‪ :‬كف اء وفعالي ة العملي ات التش غيلية‪ ،‬وامكاني ة االعتم اد عل ي الت ارير المالي ة ‪،‬‬
‫ف ان الرقاب ة الداخلي ة ل تع د ت تر ر عل ي الرقاب ة المالي ة‬ ‫االلت ام ب ال انين وال اع د الت ليمي ة ووف ا ط ار)‪COSO (2013‬‬
‫انم ا امت دت لتش مل جمي ع ج ان ب الش ركة‪ ،‬وتجم ع ب ين المس ت يات المختلف ة م ن الم ظفين وا دار ومجل و‬ ‫والمحاس بية ف‬
‫ا دار (سلحان‪)2020،‬‬
‫وف ا لمديار (‪ )ISA NO.240,2009‬يشيل الغش ‪ Fraud‬إلي فع ل متعم د م ن قب ل واح د أو أكث ر م ن ا دار أو المس ئ لين ع ن‬ ‫‪1‬‬

‫ح كمة الشركة أوالم ظفين أو طرف ثالس باستخدام الخداع للحر ل عل ي م فع ة غي ر قان ني ة أو غي ر مس تح ة وق د ي ت ذل ز م ن‬
‫ا ص ل أم ا ا خطقتل ‪ Errors‬فتش ير إل ي تحريف ات غي ر متعم د ف ي ال ائ المالي ة مث ل‬ ‫خالل تحريل ال ائ المالية أو اختال‬
‫ا خحاء الحسابية أو الكتابية في السجالت وفي البيانات المحاسبية والسم أو س ء تفس ير الح ائب‪ ،‬والتحبي ب الخ اطيء للسياس ات‬
‫المحاسبية (سلحان‪)2020،‬‬

‫‪76‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫تخح ي إج راءات ‪2‬المراجع ة ف إن مراق ب الحس ابات مس‪ 1‬ئ ل حس ب‬ ‫‪ ،‬و غ ار‬ ‫وال ر ر الج ري‬
‫معايير العمل الميداني عن ت يي هيكل الرقابة الداخلية بما في ذل ز أدواتم ا والت ي م ن بي م ا المراجع ة‬
‫نتيجة ت ييمه يحدد درجة اعتماده علي وظيفة المراجعة الداخلية‬ ‫الداخلية ‪ ،‬وعلي أسا‬

‫د هيك ل فع ال للرقاب ة الداخلي ة ف ي الش ركات أم ار‬ ‫و يم ا يتعل ب ب مي ة وج‬

‫)‪ Quick&Henrizi(2018‬من خالل اجراء تجر ة في المانيا إلي أنه يمك ن لميك ل الرقاب ة ال ي أن‬
‫ن اط الضعف في الح كمة يما يتعلب بث ة مراقبي الحسابات في وظيفة المراجعة الداخلية‬ ‫يع‬

‫ونل ار ن الرقابة الداخلية الفعالة تك ن مكلفة للشركة ف د ت بل الشركة مست ي من الرقابة يتجاود‬
‫عن بعض االنحرافات لت ليل تكاليل الرقابة )‪ ،(Alwaijry,2017‬وفي ذا الردد أمارت العديد من‬
‫المع ايير الت ليمي ة إل ي أن مراق ب الحس ابات يج ب أن يفم هيك ل الرقاب ة الداخلي ة‪ ،‬م ن اج ل تحدي د‬
‫وت ي ي مخ اطر التحريف ات الج ري ة ف ي المعل م ات المالي ة فبيئ ة الرقاب ة الجي د تس مح لمراق ب‬
‫الحس ابات بالث ة ف ي المعل م ات الت ي ت فر ا الش ركة وا دل ة المرتبح ة بم ا‪ ،‬مم ا ي ؤثر عل ي طبيع ة‬
‫وم دي وت قي ت اج راءات المراجع ة‪ ،‬وي ل ل م ن حج إج راءات المراجع ة كم ا أم ار ‪Chang et‬‬
‫)‪ al(2019‬إل ي أن ج د المراجع ة الداخلي ة ت عكو ايجاب ا عل ي فعالي ة اج راءات الرقاب ة الداخلي ة‬
‫وخاصة في يما يتعلب بااللت ام وال ي جد ت ثير علي العمليات‬

‫ونتيج ة للمس ئ لية المم ي ة الت ي ت ع عل ي ع اتب مراق ب الحس ابات م ن خ الل ض رور الت ام ه‬
‫بمتحلب ات مع ايير المراجع ة الخارجي ة المتع ارف عليم ا ‪ GAAS‬وال ف اء بمس ئ لياته وف ا ل ص دارات‬
‫المم ية الت ي م م ا )‪ ، (315. No ISA; 300. No ISA‬يج ب عل ي مراق ب الحس ابات ت ي ي م دي‬
‫إمكاني ة االعتم اد عل ي هيك ل الرقاب ة الداخلي ة ‪ ،‬ف ي س ياث أدائ ه لعملي ة المراجع ة الخارجي ة المالي ة‬
‫الت ليدية الس ية ونل ار مكانية اعتبار عملية المراجعة الخارجية بمثاب ة سلس لة م ن ا حك ام المم ي ة‬
‫الحك عل ي أوج ه‬ ‫مجاالت ا حكام المم ية‬ ‫التي يجب أن تتس بالج د ‪ ،‬يمكن ال ل أن من أ‬
‫الضعف الج رية ف ي هيك ل الرقاب ة الداخلي ة‪ ،‬نل ار النعكاس ه عل ي تخح ي إج راءات المراجع ة‪ ،‬وف ا‬
‫لمدخل امراجعة الخارجية المميكلة(علي‪)2020،‬‬

‫ال ر ر أو مجم عة من أوجه ال ر ر في هيكل الرقابة الداخلية مثل وج د‬ ‫الضاف الجطهل ‪A material weakness‬‬ ‫‪1‬‬

‫احتمال مع ل إن التحريفات الج رية في ال ائ المالية لن يت م عما أو اكتشافما أو ترحيحما في ال قت الم اسب ‪ ،‬أما القصقط‬
‫بار عن الم اقف التي يعت د مراق ب الحس ابات ب ن اج راءات هيك ل الرقاب ة الداخلي ة‬ ‫‪ Material Deficiencies‬فم‬ ‫الجطهل‬
‫أو مدي االلت ام بما ال تؤدي إل ي ت لي ل مخ اطر ح دوث أو ع دم اكتش اف أو تر حيح التحريف ات الج ري ة ف ي ال ائ المالي ة والت ي‬
‫‪(SAS‬‬ ‫ت ت م ن ب اس حة الع املين بالم ش خ الل ادائم وظ ائفم ف ي ال ق ت الم اس ب و ي اق ل خح ر م ن الض عف الج ري‬
‫)‪115,2008‬‬

‫‪77‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫ذا الر دد أم ار ال بعض ;‪(;Malascu& Sutton.2015;Eulrich et al,2018‬‬ ‫وف ي‬

‫)‪ Quick&Henrizi,2018; Cefaratti et al,2011 ; Kostika, 2019 Alwaijry.2017‬إل ي‬
‫أن ه ف ي حال ة وج د هيك ل رقاب ة داخلي ة فع ال ت خفض مخ اطر الرقاب ة و ي ي د التع اون ب ين مراق ب‬
‫الحس ابات والمراج ع ال داخلي‪ ،‬وي ي د اعتم اد مراق ب الحس ابات عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة مم ا‬
‫س اعات عم ل المراجع ة و أض اف‬ ‫وانخف ا‬ ‫ي عكو عل ي طبيع ة وم دي اج راءات المراجع ة‬
‫(‪ Alwaijry( 2017‬أن وج د هيك ل رقاب ة داخلي ة فع ال ي عكو ف ي دي اد نس بة االعتم اد ف ي حال ة‬
‫ج د المراجع ة الداخلي ة‪ ،‬كم ا أم ار )‪ Eulrich et al(2018‬إل ي أن مراق ب الحس ابات يك ن أكث ر‬
‫عرضة الستخدام وظيفة المراجعة الداخلية اذا كانت وظيف ة المراجع ة الداخلي ة لم ا دور ت كي دي عل ي‬
‫إدار المخ اطر أو هيك ل الرقاب ة الداخلي ة كم ا أم ار )‪ Kostika(2019‬إل ي أن فعالي ة هيك ل الرقاب ة‬
‫الداخلية تؤثر علي قرار االعتماد‪ ،‬كما أمارت إلي وج د مجم عة من الع امل تؤثر علي قرار مراقب‬
‫الحس ابات باالعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة م ن أ مم ا اس ت الل وظيف ة المراجع ة الداخلي ة‬
‫وقدرات وكفاء المراجعين الداخليين المم ية‬

‫وعل ي عك و الدراس ات الس اب ة أم ار) ‪ Cefaratti et al,(2011‬إل ي أن ه ي ي د احتم ال اكتش اف‬

‫مراقب ي الحس ابات وج ه الض عف الج ري ة ف ي هيك ل الرقاب ة الداخلي ة ع دما يعتم دون عل ي عم ل‬
‫وظيفة المراجعة الداخلية‬

‫وعلي الرغ من اتفاث الدراسات الساب ة علي وج د ت ثير لفعالية هيكل الرقابة الداخلية علي ق رار‬
‫االعتم اد‪ ،‬كم ا أنم ا تتف ب ف ي فت ر الدراس ة فمعلمم ا دراس ات حديث ة‪ ،‬إال أنم ا اختلف ت ف ي م مجياتم ا‬
‫و يئ ات تحبي م ا ف ت اج راء دراس ة )‪ Malascu& Sutton(2015‬م ن خ الل تجر ة عل ي الم راجعين‬
‫ف ي فل ري دا‪ ،‬وتم ت دراس ة (‪ Alwaijry(2017‬م ن خ الل است ر اء بي م ا تم ت دراس ة‬
‫(‪ Quick&Henrizi(2018‬من خالل تجر ة علي عي ة من مراقبي الحسابات في المانيا كما اجرت‬
‫دراس ة ‪ Eulrichet al,2018‬است ر اء عل ي الم راجعين ال داخليين والخ ارجيين كم ا اج رت دراس ة‬
‫)‪ Kostika (2019‬است راء علي مراقبي الحسابات في الي نان‬

‫ويالح ة م ن تحلي ل الدراس ات الس اب ة أن معلمم ا ت تحبي م ا ف ي دول مت دم ة وال لي ل م م ا ت‬

‫تحبي ه في دول نامية‪ ،‬كما يالحة علي م مجية الدراسات الساب ة أنم ا كان ت ف ي معلمم ا م ن خ الل‬
‫‪ ،‬و ذلز ت ج د حاج ة لتح ير تل ز الم مجي ات م ن‬ ‫است ر اء و ي م مجي ة يعتريم ا العدي د م ن العي‬
‫خالل اختبار تلز العالقة باستخدام المدخل التجريبي‪ ،‬كما ت جد ندر في دراس ة واختب ار تل ز العالق ة‬
‫في البي ئة المر رية‪ ،‬و الت الي ت ج د حاج ة الختب ار تل ز العالق ة ف ي البيئ ة المر رية باس تخدام الم مم‬

‫‪78‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫الت الي تممي دا الختب اره تجريبي ا ف ي البيئ ة‬ ‫م ا دع ي الباحث ة إل ي ام ت اث الف ر‬ ‫التجريب ي‪ ،‬و‬
‫المررية‬
‫‪ :H2‬ؤثل عتلية هيكقس اللقتبقة الداخليقة لقد عميقس الم ال عقة ايجتبقت ومعنطيقت علق‬ ‫الفلض ال تا‬
‫قيتث م ال عقة‬ ‫مصل بشقأق اعتمقتده علق وظيفقة الم ال عقة الداخليقة ق‬ ‫ق ال ملاقب الحستبتن‬
‫القطالر المتلية السنطية التت يخية الكتملة‬

‫وبشققأق أثققل خبققلة ملاقققب الحسققتبتن عل ق العالقققة السققتبقة وكم ا س بب وت االم ار ع د ام ت اث‬
‫الس ابب أم ارت بع ض الدراس ات ;‪(Wang&Fargher,2015; Atwaijry,2017‬‬ ‫الف ر‬
‫)‪ Munro&Stewart,2011‬التي ت اولت قرار مراقب الحسابات في االعتماد علي وظيفة المراجعة‬
‫الداخلية ب ثر خبر مراق ب الحس ابات عل ي ق رار االعتم اد كم ا أم ارت دراس ة عل ي (‪ )2017‬إل ي أن‬
‫المعل م ات‪ ،‬وتس اعده عل ي اج راء‬ ‫الخب ر ت ؤدي إل ي تح ير ق در مراق ب الحس ابات عل ي اس تيعا‬
‫الم ارنات الم حاية بي ن البدائل المختلفة‪ ،‬وفم والتفاعل مع بيئة المراجعة‪ ،‬وتجع ل مراقب ي الحس ابات‬
‫أكث ر ق در عل ي الحر ل عل ي ا دل ة الكا ي ة والمالءم ة‪ ،‬كم ا أنم يس تغرق ن وقت ا أق ل ف ي تفس ير‬
‫أحك امم المم ي ة فعل ي س بيل المث ال إذا غ الي مراق ب الحس ابات ف ي ت ي ي خح ر الرقاب ة‪ ،‬ي ؤدي إل ي‬
‫ت ليل اعتماده علي هيكل الرقابة الداخلية‪ ،‬ومن ث اج راء اختب ارات اض ا ية أو دي اد حج العي ة بم ا‬
‫يؤثر سلبا علي كفاء المراجعة كما أن ت يي خحر الرقابة باق ل مم ا يج ب ي ؤدي إل ي دي اد االعتم اد‬
‫علي هيكل الرقابة الداخلية‪ ،‬والت ليل م ن اج راءات المراجع ة الالدم ة وع دم جم ع أدل ة االثب ات الكا ي ة‬
‫بما ي ؤثر عل ي فعالي ة المراجع ة و الت الي ت داد أ مي ة ج د دق ة واحك ام مراق ب الحس ابات ف ي تحدي د‬
‫درجة اعتماده علي وظيفة المراجعة الداخلية لدي عميله‬

‫كم ا ت اول ت دراس ة محم د (‪ )2019‬أث ر خب ر مراق ب الحس ابات عل ي العالق ة ب ين إس اد وت قي ت‬

‫وال ض ع ال ظيفي ل ظيف ة المراجع ة الداخلي ة وق رار اعتم اد مراق ب الحس ابات عليم ا‪ ،‬وأم ارت إل ي أن‬
‫لمخ اطر التحريف ات الج ري ة واتخ اذ‬ ‫الخبر تؤثر بشكل إيجابي علي ج د ت يي مراق ب الحس ابات‬
‫ال اررات الالدمة بر ر أكثر دقة وم ض ية كما أمارت دراسة علي (‪ )2020‬إلي أن خبر مراق ب‬
‫الح سابات تعتبر من مح ددات ج د حك مراق ب الحس ابات عل ي أوج ه الض عف الج ري ة ف ي هيك ل‬
‫الرقابة الداخلية‬

‫وبتحليققس متطلبققتن قيققد ملاقب ق الحسققتبتن بسققجس ملاقب ق الحسققتبتن لققد هيلققة اللقتبققة المتليققة‬
‫يتض ح وج د متحلب ات لم ا دالل ة مم ي ة حي س أن الش روط تس ت جب عل ي مراقب ي الحس ابات ال راغبين‬
‫ف ي ال ي د بس جل مراقب ي الحس ابات ل دي الميئ ة ض رور ت افر الت ي ل المم ي المالئ والخب ر وال در‬

‫‪79‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫والم الء المم ي ة والت ي تتحل ب اال تم ام المس تمر ب التح ير ورف ع الكف اء والتعل ي المس تمر‪ ،‬و قققل‬
‫البتح ة أن ت افر ذه المتحلبات من م نما الت ثير االيجابي علي ج د حك مراق ب الحس ابات بش ن‬
‫ق رار اعتم اده عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة وت سيس ا عل ي ذل ز فم ن المت ق ع وج د ت ثير لخب ر‬
‫م ا يس عي‬ ‫مراق ب الحس ابات معب ار ع م ا ب ي ده ل دي يئ ة الرقاب ة المالي ة عل ي العالق ة الس اب ة و‬
‫التالي‪:‬‬ ‫البحس الختباره من خالل امت اث الفر‬
‫‪ :H2a‬يختلف التأثيل االيجتي المعنط لفعتليقة هيكقس اللقتبقة الداخليقة لقد عميقس الم ال عقة علق‬
‫قيتث م ال عقة‬ ‫مصل بشأق االعتمقتد علق وظيفقة الم ال عقة الداخليقة ق‬ ‫ق ال ملاقب الحستبتن‬
‫القطالر المتلية السنطية التت يخية الكتملة بحسب قيده لد هيلة اللقتبة المتلية ما عدمه‬

‫و يما يتعلب بت ثير حج مكتب المحاسبة كمتغير معدل علي العالقة الساب ة أمار ‪Argento et‬‬
‫)‪ al,(2018‬إل ي وج د ت ثير لحج مكت ب المحاس بة عل ي ق رار االعتم اد كم ا أم ار ‪Chang et‬‬
‫)‪ al,(2019‬إل ي وج د ت ثير لحج مكت ب المحاس بة عل ي العالق ة ب ين خر ائم المراجع ة الداخلي ة‬
‫واثر ا علي فاعلي ة هيك ل الرقاب ة الداخلي ة و الت الي فم ن المت ق ع وج د ت ثير لحج مكت ب المحاس بة‬
‫م ا يس عي البح س‬ ‫معب ار ع م ا بك ن ه م ريز ح د مكات ب المراجع ة الكب رى عل ي العالق ة الس اب ة و‬
‫التالي‪:‬‬ ‫الختباره من خالل امت اث الفر‬
‫‪ :H2b‬يختلف التأثيل االيجتي لفعتلية هيكس اللقتبة الداخلية لد عميس الم ال عة عل ق ال ملاقب‬
‫ققيتث م ال عققة الق قطالر‬ ‫الحسققتبتن ق مصققل بشققأق االعتمققتد عل ق وظيفققة الم ال عققة الداخليققة ق‬
‫المتلية السنطية التت يخية الكتملة بتختالف حجر مكتبه‬

‫‪ 3-6‬حليس التأثيل المشتلك لمخقتطل أعمقتل عميقس الم ال عقة و عتليقة هيكقس اللقتبقة‬
‫الداخليققة لديقققه علقق قققق ال ملاقققب الحسقققتبتن بتالعتمققتد علققق وظيفققة الم ال عقققة‬
‫الداخلية واشتقتث الفلض ال تلث للبحث و لعيتيه‬
‫في ذا الر دد أم ار )‪ Lee &Park,(2016‬أن ه يج ب عل ي مراق ب الحس ابات أن يح دد ويا ي‬
‫خح ر التحريف ات الج ري ة م ن خ الل فم بيئ ة الش ركة بم ا ف ي ذل ز هيك ل الرقاب ة الداخلي ة ومخ اطر‬
‫أعمال العميل قبل اتخاذ قرار االعتماد حتي يتس ت له تخفيض وق ت وم دي المراجع ة الخارجي ة كم ا‬
‫فعالية الرقابة الداخلية ت يد مخ اطر‬ ‫خلرت دراسة )‪ Atwaijry (2017‬إلي أنه في حالة انخفا‬
‫أعم ال العمي ل وي ل اعتم اد مراق ب الحس ابات عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة كم ا أم ارت دراس ة‬
‫(‪ Quick&Henrizi(2018‬من خالل تجر ة علي عي ة م ن مراقب ي الحس ابات ف ي الماني ا أن الجم ع‬
‫ب ين مخ اطر أعم ال العمي ل وفعالي ة هيك ل الرقاب ة الداخلي ة م ن م نه أن ي ؤثر عل ي ق رار االعتم اد‬

‫‪80‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫وأم ارت دراس ة )‪ Gal&Akisik,(2019‬إل ي أن التفاع ل ب ين فعالي ة هيك ل الرقاب ة الداخلي ة و دار‬
‫المخ اطر يحس ن م ن سيم ة الش ركة وي ي د م ن ث ة مراق ب الحس ابات ف ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة‬
‫وأضاف )‪ Morais & Franco(2019‬وج د ت ثير لخرائم الشركة مثل ح كمة الشركات وهيك ل‬
‫الرقابة الداخلية و دار المخاطر وج د المراجع ة الداخلي ة عل ي العالق ة ب ين المراج ع ال داخلي ومراق ب‬
‫الحسابات‬

‫وبتحليققس الد ا ققتن السققتبقة م ن المالح ة وج د ن در ف ي الدراس ات الت ي ت اول ت أث ر الجم ع ب ين‬
‫متغي ري ت ي ي مخ اطر أعم ال عمي ل المراجع ة وفعالي ة هيك ل الرقاب ة الداخلي ة عل ي ق رار مراق ب‬
‫الحسابات باعتماده علي وظيفة المراجعة الداخلية‪ ،‬كما أن معل الدراسات العر ية الت ي ت اول ت ق رار‬
‫االست ر اء وي ج د حاج ة إل ي اس تخدام اس ل‬ ‫االعتماد ت اجراء ا من خالل دراسة حالة أو اسل‬
‫التجريب لتج ب أوجه ال ر ر في الم مجيات الساب ة‬

‫مخ اطر أعم ال العمي ل وفعالي ة هيك ل‬ ‫و ققل البتح ققة أن ه يمك ن م ن خ الل التفاع ل ب ين انخف ا‬
‫االرتف اع‬ ‫الرقاب ة الداخلي ة الت ثير عل ي ق رار االعتم اد فميك ل الرقاب ة الداخلي ة الفع ال يمك ن أن يع‬
‫في مخاطر أعم ال العمي ل يم ا يتعل ب بث ة مراق ب الحس ابات ف ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة و الت الي‬
‫فم ن المت ق ع وج د ت ثير للجم ع ب ين متغي ري مخ اطر أعم ال العمي ل وفعالي ة هيك ل الرقاب ة الداخلي ة‬
‫عل ي ق رار مراق ب الحس ابات بش ن اعتم اده عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة ف ي س ياث مراجع ة ال ائ‬
‫التالي تمميدا الختباره تجريبيا‪:‬‬ ‫ما يسعي البحس الختباره من خالل امت اث الفر‬ ‫المالية‪ ،‬و‬
‫الفلض ال تلث ‪ :H3‬يط د أثيل معنط مشتلك لمختطل أعمتل عميقس الم ال عقة المنخفضقة و عتليقة‬
‫هيكقس اللقتبققة الداخليققة المل فعققة لديققه علق قق ال ملاققب الحسققتبتن ق مصققل بشققأق اعتمققتده علق‬
‫يتث م ال عة القطالر المتلية السنطية التت يخية الكتملة‬ ‫وظيفة الم ال عة الداخلية‬

‫الفر ي ة للفرض ين ا ول والث اني أم ارت بع ض‬ ‫وكم ا س بب االم ار إلي ه ع د ام ت اث الف رو‬
‫الدراس ات (‪ )Atwaijry,2017 ;Wang&Fargher,2015; Munro&Stewart,2011‬الت ي‬
‫ت اولت قرار مراقب الحسابات باالعتماد علي وظيفة المراجع ة الداخلي ة إل ي وج د ت ثير لخب ر مراق ب‬
‫الحس ابات عل ي ق رار االعتم اد كم ا أم ارت دراس ة عل ي (‪ )2017‬إل ي أن الخب ر ت ؤدي إل ي تح ير‬
‫قدر مراقب الحسابات علي تشغيل المعل مات‪ ،‬وتس اعده عل ي اج راء الم ارن ات الم حاي ة ب ين الب دائل‬
‫المختلفة‪ ،‬وفم والتفاعل مع بيئة المراجعة‪ ،‬وتجعل مراقبي الحس ابات أكث ر ق در عل ي الحر ل عل ي‬
‫ا دلة الكا ية والمالئمة‪ ،‬كما أنم يستغرق ن وقتا أقل في تفسير أحكامم المم ية ل ذلز فم ن المت ق ع‬
‫لخبر مراق ب الحس ابات عل ي ك ال‬ ‫وج د ت ثير ل يد مراقب الحسابات لدي يئة الرقابة المالية كمايا‬

‫‪81‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫م ن العالق ة ب ين مخ اطر أعم ال العمي ل وق رار مراق ب الحس ابات باالعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة‬
‫الداخلي ة‪ ،‬و العالق ة ب ين ق هيك ل الرقاب ة الداخلي ة وق رار مراق ب الحس ابات باالعتم اد عل ي وظيف ة‬
‫ما دع ي الباحث ة الختب ار م ا إذا ك ان ي ج د ت ثير ل ي د مراق ب الحس ابات ل دي‬ ‫المراجعة الداخلية و‬
‫يئ ة الرقاب ة المالي ة عل ي العالق ة ب ين التفاع ل مخ اطر أعم ال عمي ل المراجع ة الم خفض ة وفعالي ة‬
‫هيك ل الرقاب ة الداخلي ة المرتفع ة و ق رار مراق ب الحس ابات ف ي مر ر باالعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة‬
‫الداخلية في سياث مراجعة ال ائ المالية‬
‫‪ :H3a‬يختلف التأثيل المعنط المشتلك لمختطل أعمقتل عميقس الم ال عقة المنخفضقة و عتليقة هيكقس‬
‫اللقتبة الداخلية المل فعة لديه عل ق ال ملاققب الحسقتبتن ق مصقل بشقأق بتالعتمقتد علق وظيفقة‬
‫قيتث م ال عقة الققطالر المتليقة السقنطية التت يخيقة الكتملقة بحسقب قيقده لقد‬ ‫الم ال عة الداخليقة ق‬
‫هيلة اللقتبة المتلية ما عدمه‬

‫وكم ا س بب االم ار إلي ه ت اول ت بع ض الدراس ات ;‪(Sranberg&Ohman,2013‬‬

‫‪Atwaijiry,2017;Argento et al,2018; Alsmairat et al,2018; Wang&Fargher,‬‬
‫);‪ 2015‬التي رك ت علي قرار مراقب الحسابات باالعتماد علي وظيفة المراجعة الداخلية ب ثر حج‬
‫مكتب المحاسبة علي قرار االعتماد إلي وج د ت ثير لحج مكتب المحاسبة علي كال من العالقة بين‬
‫مخ اطر أعم ال العمي ل وق رار مراق ب الحس ابات باالعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة‪ ،‬و العالق ة‬
‫ب ين فعالي ة هيك ل الرقاب ة الداخلي ة وق رار مراق ب الحس ابات باالعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة‬
‫من خالل الم ارن ة ب ين ق رار االعتم اد ف ي المكات ب الت ي ت تم ي إل ي ‪ Big 4‬والمكات ب الت ي ال ت تم ي‬
‫إلي ‪ Big 4‬لذلز فمن المت قع وج د ت ثير لحج مكتب المحاسبة علي العالقة ب ين التفاع ل مخ اطر‬
‫أعمال عميل المراجعة الم خفضة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية المرتفعة و قرار مراقب الحسابات في‬
‫مر ر باالعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة ف ي س ياث مراجع ة ال ائ المالي ة التاريخي ة الكامل ة‪،‬‬
‫التالي‪:‬‬ ‫ما سيت اختباره من خالل الفر‬ ‫و‬
‫‪ :H3b‬يختلف التقأثيل المشقتلك لمخقتطل أعمقتل عميقس الم ال عقة المنخفضقة و عتليقة هيكقس اللقتبقة‬
‫مصل بشأق االعتمقتد علق وظيفقة الم ال عقة‬ ‫الداخلية المل فعة لديه عل ق ال ملاقب الحستبتن‬
‫يتث م ال عة القطالر المتلية السنطية التت يخية الكتملة بتختالف حجر مكتبه‬ ‫الداخلية‬

‫‪82‬‬
 ‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫‪ 4-6‬منهجية الد ا ة‬
‫‪3‬‬
‫وفي سبيل تح ي ب ذا الم دف‬ ‫البحس تجريبيا‬ ‫تستمدف ذه الج ئية من البحس اختبار فرو‬
‫متغي رات‬ ‫تت اول الباحث ة ك ال م ن؛ دف الدراس ة التجريبي ة‪ ،‬مجتم ع وعي ة الدراس ة‪ ،‬ت ص يل وسي ا‬
‫الدراس ة‪ ،‬نم ذا البح س‪ ،‬أدوات و ج راءات الدراس ة التجريبي ة‪ ،‬التر مي التجريب ي المس تخدم‪،‬‬
‫والمعالجات والم ارنات التجريبية‪ ،‬وذلز علي ال ح التالي‪:‬‬

‫‪ 1-4-6‬هدف الد ا ة‬
‫تس تمدف الدراس ة التجريبي ة اختب ار العالقت ين الت ثيريتين ب ين مخ اطر أعم ال عمي ل المراجع ة‬
‫وفعالي ة هيك ل الرقاب ة الداخلي ة لدي ه م ن جم ة‪ ،‬وق رار مراق ب الحس ابات باالعتم اد عل ي وظيف ة‬
‫‪4‬‬
‫عل ي اتين العالقت ين‬ ‫المراجع ة الداخلي ة م ن جم ة أخ ري‪ ،‬وك ذا اختب ار ت ثير المتغي رات المعدل ة‬
‫الرئيسيتين محل الدراسة‬

‫‪ 2-4-6‬مجتمد وعينة الد ا ة‬

‫مجتم ع مراقب ي الحس ابات الع املين بمكات ب‬ ‫ت إج راء الدراس ة التجريبي ة عل ي مجتم ع واح د و‬
‫المحاسبة في البيئة المررية ؛ ر اختيت عينة منهر روعي ع د اختيار أن يك ن ا متفاوتي الت يل‬
‫والخبر ‪ ،‬وأن يك ن بعضم م يداق والبعض غير م يد لدي يئة الرقابة المالي ة‪ ،‬حي س ت س حب عي ة‬
‫م م تتك ن م ن ‪ 104‬مف رد وي ض ح الج دول الت الي ع دد الح االت التجريبي ة الم دع ة عل ي عي ة‬
‫الدراسة وعدد ونسبة الردود الرادقة التي خضعت للتحليل االحرائي‬

‫دول ‪ :1‬ييتق بتللدود عل الحتالن التجليبية المطزعة والمستلمة‬

‫نسبة الردود المستلمة الصادقة إلي‬ ‫عدد الحاالت التجريبية‬ ‫عدد الحاالت التجريبية‬
‫‪15‬‬
‫اجمالي الحاالت الموزعة‬ ‫المستلمة الصادقة‬ ‫الموزعة‬
‫‪%26‬‬ ‫‪104‬‬ ‫‪400‬‬

‫ت اس ب التج ار الميداني ة كحري ة للبح س العلم ي طبيع ة البح س الح الي‪ ،‬حي س يس تمدف البح س دراس ة عالق ة س ببية ب ين متغي رات‬ ‫‪1‬‬

‫مست لة وتابعة ‪ ،‬و رفة خاصة ت ثير االفراح عن ت رير لج ة المراجعة والت كيد عليه علي قرار االستثمار في االس م ‪ ،‬فالتج ار‬
‫تعتب ر م مج ا ق ي ا يمك ن الب احثين م ن االس تدالل عل ي العالق ات الس ببية ‪ ،‬كم ا تمك ن التج ار م ن ت ض يح الت ثيرات الفعلي ة ن اع‬
‫مختلفة من المعل مات علي عملية اتخاذ ال اررات‪ ،‬و ما يسمح بت دي دليل مفيد لتح ير المعرفة الحالية( م سي‪)2018 ،‬‬
‫يمك ن تعري ل المتغي رات المعدل ة ب نم ا المتغي رات الت ي ت ؤثر عل ي اتج اه و‪/‬أو ق العالق ة ب ين المتغي رات المس ت لة والتابع ة ‪ ،‬كم ا‬ ‫‪1‬‬

‫تختلف المتغيرات المعدلة عن المتغيرات الرقابية حيس ت ثر المتغيرات الرقابية علي المتغير التابع مبامر ( م سي ‪)2018 ،‬‬
‫تض م ت الح االت التجريبي ة س ؤاال يختب ر العالق ة مح ل الدراس ة والر دث ف ي أن واح د حي س ت س ؤال مف ردات العي ة ع ن ت ييم ه‬ ‫‪1‬‬

‫لخحر أعمال الشركة‪ ،‬وفعالية هيكل الرقابة الداخلية لديما ث ت س ؤاله عم ا إذا ك ان ل ديم اس تعدادا لالعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة‬
‫الداخلية‪ ،‬ومن خالل تحليل اجابات المستجبين ت استبعاد المشا دات ذات االجابات المتضار ة‬

‫‪83‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫الحاص لين عل ي‬ ‫و ال س بة لت ص يل عي ة الدراس ة ك ان المس ت ي ال ظيفي غلبي ة المش اركين‬

‫‪ 88‬مشاركا ( ‪ ،)% 85‬الحاصلين علي ماجستير ‪ 12‬مشارر ب س بة‬ ‫ويبلغ عدد‬ ‫ف‬ ‫بكال ري‬
‫والحاصلين علي مماد مم ية واح د ‪44‬‬ ‫‪ 4‬مشاركين ف‬ ‫(‪ )%11‬والحاصلين علي دكت راه عدد‬
‫ب سبة (‪ )%43‬والحاصلين علي ممادتين مم يتين ‪ 6‬مشاركين وتتراوح س ات الخبر لمعلمم (‪54‬‬
‫مشاركا ب سبة ‪ )%52‬بين ‪ 10 - 5‬س ات‬

‫‪ 3-4-6‬طصيف وقيتس متغيلان الد ا ة‬

‫تشمل متغيرات الدراسة ف ي التحلي ل االساس ي متغي رين مس ت لين ومتغي ر ت ابع ومتغي رين مع دلين‬
‫وت ت صيل المتغيرات وسياسما كما يتضح من الجدول التالي‪:‬‬

‫دول ‪ :2‬طصيف وقيتس متغيلان الد ا ة‬

‫التأثير‬
‫قياسه‬ ‫توصيفه‬ ‫نوعه‬ ‫المتغير‬
‫المتوقع‬
‫بسااا اف اراااراد العيناااة ب ااا درجاااة‬
‫اختيااااار ممنااااي مااااا جا ااااب مراقاااااب‬ ‫قرار اعتماد‬
‫امعتماد علي العمل الم دي م قبل‬
‫الحساااابات بامعتماااادد مااا عدمااا د‬ ‫مراقب‬
‫وظيفاااة المراجعاااة الداخلياااةد و اااة‬
‫علااي وظيفااة المراجعااة الداخليااة بنااا ا‬ ‫الحسابات‬
‫‪------‬‬ ‫مراقااااب الحسااااابات بتحد ااااد درجااااة‬ ‫تابع‬
‫علي حكما الممناي علاي الو الةظيفاة‬ ‫علي وظيفة‬
‫امعتماااااد رااااي ااااكل ساااابة مئة ااااة‪.‬‬
‫وتحليااال التكاااالين والمناااارع المن اااةر‬ ‫المراجعة‬
‫)‪Quick&Henrizi,2018‬‬
‫وغير المن ةر ‪( .‬محمدد‪)2019‬‬ ‫الداخلية‬
‫؛محمدد‪)2019‬‬
‫م خالف امداد مفردات العينة بحالة‬
‫ل اااااارهة لااااااد ما مخاااااااطر مرتفعااااااة‬ ‫اي المخااطر النات اة عا ر ال من ا‬
‫و اااااارهة اخااااااري لااااااد ما مخاااااااطر‬ ‫العميااال راااي تح يااا ا ااادارما او تنفيااال‬ ‫مخاطر اعماف‬
‫(‪)-‬‬ ‫مست ل‬
‫منخفضاة والم ار ااة باي الااردود رااي‬ ‫اساااااااااااااااااااااااااتراتي يتما ب اااااااااااااااااااااااااكل‬ ‫عميل المراجعة‬
‫الحاااالتي ب ااا قااارار امعتمااااد‬ ‫رعاف)‪(Quick&Henrizi,2018‬‬
‫)‪(Quick&Henrizi,2018‬‬
‫م مةعاااااة مااااا الم ةماااااات الةاجاااااب‬
‫تةارر اااااااااااااااااا راااااااااااااااااي ال ااااااااااااااااارهة‬
‫تاا قيااار اعاار رعاليااة يكاال الرقابااة‬ ‫لضما رقابة داخلية رعالاة ما خاالف‬
‫الداخلياااة علاااي قااارار امعتمااااد مااا‬ ‫تااااةرير تةهيااااد مع ااااةف ب اااا هفااااا‬
‫خااالف اماااداد مفااردات العيناااة بحالاااة‬ ‫ورعالياااة العملياااات الت اااويلية وامكا ياااة‬
‫ل رهة لد ما رعالية ري يكل الرقاباة‬ ‫امعتماااد علااي عمليااة اعااداد الت ااار ر‬
‫رعالية يكل‬
‫(‪)+‬‬ ‫الداخلية و رهة اخري لد ما ضاعن‬ ‫المالياااة واملتااالا باااال ةا ي واللاااةا‬ ‫مست ل‬
‫الرقابة الداخلية‬
‫جااة ري رااي يكاال الرقابااة الداخليااة‬ ‫ذات الصاااااالة‪.‬و عتبر يكاااااال الرقابااااااة‬
‫والم ار ااة بااي الااردود رااي الحااالتي‬ ‫الداخلياااااة رعاااااام متاااااي تااااا تصاااااميم‬
‫ب اااااااااااااا قاااااااااااااارار امعتماااااااااااااااد‬ ‫وت ويل بما مناع او كت ان و صاح‬
‫)‪(Quick&Henrizi,2018‬‬ ‫ريالةقت المناساب اي خأا او غاد قاد‬
‫نتج ع تحر فات جة ر ة ري ال اةا‬
‫المالية‪(.‬عليد‪)2020‬‬
‫ا‪ -‬ألغراض التحليل امساسي ما‬ ‫ي المخلو المعرري العملي لمراقب‬ ‫معدف‬
‫(‪)-‬‬ ‫خبر مراقب‬
‫خاااالف سااا اف مراقاااب الحساااابات‬ ‫الحسااابات الناااتج ع ا ممارساات للعماال‬ ‫(تحليل‬
‫(‪)+‬‬ ‫الحسابات‬
‫عما إذا ها م يد لدي يئة الرقابة‬ ‫الممني (محمدد‪)2019‬‬ ‫اساسي)‬

‫‪84‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫المالية ا م‪.‬‬
‫ب‪ -‬ألغااراض تحلياال الحساسااية م ا‬
‫خاااالف عااادد سااانةات عمااال مراقاااب‬
‫الحسابات (عليد ‪)2017‬‬
‫عبار ع الأاقة واممكا ياات الممنياة‬
‫م ا خااالف س ا اف مراقااب الحسااابات‬ ‫الماد ااة والب اار ة التااي تساام لمن اا‬
‫معدف‬
‫(‪)-‬‬ ‫اذا ما ها نتمي لمكتب لد اراهة‬ ‫مراقااب الحسااابات با دا ت ااكيلة اوسااع‬ ‫ح مكتب‬
‫(تحليل‬
‫(‪)+‬‬ ‫مع احادي المكاتاب الكبار ‪.Big4‬‬ ‫ماااا الخاااادمات الممنيااااةد ذات ال ااااةد‬ ‫المراجعة‬
‫اساسي)‬
‫)‪)Argento et al,2018‬‬ ‫لعاادد اهباار ما العمااال مثلااة حصااة‬
‫هبير م السةق‪(.‬محمدد‪)2019‬‬
‫ي التعلي والتأاة ر الالي عمال علاي‬
‫م ا خااالف س ا اف مراقااب الحسااابات‬ ‫التنمية الممنية‬
‫تنمياااة ومتابعاااة الكفاااا الممنياااة التاااي‬ ‫معدف‬
‫(‪)-‬‬ ‫عااا المااا الت الدراساااية الحا ااال‬ ‫المستمر‬
‫تمكاااااا المحاساااااابي الممنيااااااي مااااااا‬ ‫(تحليل‬
‫(‪)+‬‬ ‫عليماااااااااا وال ااااااااامادات الحا ااااااااال‬ ‫لمراقب‬
‫امسااااااااااتمرار رااااااااااي ادا اعمااااااااااالم‬ ‫اضاري)‬
‫عليما(عليد‪)2017‬‬ ‫الحسابات‬
‫بكفا ‪)IAESB ,2017).‬‬

‫‪ 4-4-6‬امطذع البحث‬
‫يلمر نم ذا البحس في حالة التحليل ا ساسي كما يلي‪:‬‬

‫المصدر‪ :‬م إعداد الباحثة‬

‫‪ 5-4-6‬أدوان وا لالان الد ا ة التجليبية‬

‫بشأق أدوان الد ا ة التجليبية ف د امتملت علي؛ ترمي الح االت االفتراض ية ( ملح ب رق ‪)1‬‬
‫وعرضما علي مفردات العي ة‪ ،‬و اجراء الم ابالت الشخرية م ع بع ض اف راد العي ة‪ ،‬واس تخدام البري د‬
‫االلكترون ي رس ال بع ض الح االت التجريبي ة ف راد العي ة واس تخدام البرن امم االحر ائي ‪SPSS‬‬
‫البح س وبشأق ء قلالان الد ا قة بع د تحدي د‬ ‫جراء االختبارات االحرائية الالدمة الختبار فرو‬
‫متغي رات الدراس ة واختب ار‬ ‫العالق ة الم راد اختبار ا ت ص ياغة الح االت التجريبي ة المالئم ة لاي ا‬

‫‪85‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫فروضما‪ ،‬كما ت اضافة مرح لبعض المرحلحات الف ية التي قد يرعب علي بعض مف ردات العي ة‬
‫ادرار الم ر د بم ا‪ ،‬ث ت تحدي د المتغي رات المعدل ة ا كث ر ت ثي ار عل ي العالق ات مح ل الدراس ة وف ا‬
‫للدراسات الساب ة وت حرر ا في ؛ قيد مراقب الحسابات لدي يئة الرقابة المالي ة وحج مكتب ه وت‬
‫اختب ار‬ ‫اع داد ح االت تجريبي ة ج راء المعالج ات التجريبي ة تممي دا لعم ل الم ارن ات بي م ا غ ار‬
‫الدراس ة و ع د االنتم اء م ن اع داد الح االت التجريبي ة ت ت ديعم ا عل ي العي ة ( م ن خ الل‬ ‫ف رو‬
‫الم ابالت الشخرية أو البريد االلكترون ي) للحر ل عل ي المش ا دات ف ي ص ر ق رار االعتم اد لك ل‬
‫معالج ة‪ ،‬و ع د اس تالم ال ردود ث فحر ما واس تبعاد غي ر المكتم ل م م ا ث ت اج راء االختب ارات‬
‫البحس‬ ‫االحرائية الالدمة الختبار فرو‬

‫‪ 6-4-6‬التصمير التجليب والمعتلجتن التجليبية‬

‫اعتمدت الباحثة علي الترمي التجريبي التالي‪:‬‬

‫دول ‪ :3‬التصمير التجليب (‪)2×2×2×2‬‬

‫الخبرة بداللة القيد لدي‬
‫حجم مكتب المراجعة‬ ‫سمات مراقب الحسابات ومكتبه‬
‫هيئة الرقابة المالية‬
‫بيئة عمل المراجعة الداخلية‬
‫صغير‬ ‫كبير‬ ‫غير مقيد‬ ‫مقيد‬
‫قرار‬ ‫قرار اعتماد‬ ‫قرار اعتماد‬ ‫قرار‬
‫رعاف‬ ‫يكل رقابة‬
‫اعتماد)‪)4‬‬ ‫(‪)3‬‬ ‫(‪)2‬‬ ‫اعتماد(‪)116‬‬
‫داخلية‬ ‫مرتفع‬
‫قرار‬ ‫قرار اعتماد‬ ‫قرار اعتماد‬ ‫قرار اعتماد‬ ‫غير‬ ‫مخاطر‬
‫اعتماد(‪)8‬‬ ‫(‪)7‬‬ ‫(‪)6‬‬ ‫(‪)5‬‬ ‫رعاف‬ ‫اعماف‬
‫قرار‬ ‫قرار اعتماد‬ ‫قرار‬ ‫قرار اعتماد‬ ‫عميل‬
‫رعاف‬
‫اعتماد(‪)12‬‬ ‫(‪)11‬‬ ‫اعتماد(‪)10‬‬ ‫(‪)9‬‬ ‫يكل رقابة‬ ‫المراجعة‬
‫منخفض‬
‫قرار اعتماد‬ ‫قرار اعتماد‬ ‫قرار‬ ‫قرار‬ ‫غير‬ ‫داخلية‬
‫(‪)16‬‬ ‫(‪)15‬‬ ‫اعتماد(‪)14‬‬ ‫اعتماد(‪)13‬‬ ‫رعاف‬

‫ويشمس التصمير التجليب الستي ‪ 16‬معتلجة جليبية عل النحط التتل ‪:‬‬

‫‪ -‬المعالج ة رق (‪ :)1‬حال ة م ركة عمي ل مراجع ة ل ديما مخ اطر أعم ال مرتفع ة وهيك ل رقاب ة داخلي ة‬
‫فع الو ويحل ب م ن مراق ب الحس ابات الم ي د ل دي يئ ة الرقاب ة المالي ة تحدي د درج ة اعتم اده عل ي‬
‫وظيفة المراجعة الداخلية‬

‫درجة اعتماد مراقب الحسابات علي وظيفة المراجعة الداخلية‬ ‫‪1‬‬

‫‪86‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫‪ -‬المعالجة رق (‪ :) 2‬حالة مركة عميل مراجعة لديما مخاطر أعمال مرتفع ة وهيك ل رقاب ة داخلي ة‬
‫فع الو ويحل ب م ن مراق ب الحس ابات غي ر الم ي د ل دي يئ ة الرقاب ة المالي ة تحدي د درج ة اعتم اده‬
‫علي وظيفة المراجعة الداخلية‬
‫‪ -‬المعالج ة رق (‪ :) 3‬حال ة م ركة عمي ل مراجع ة ل ديما مخ اطر أعم ال مرتفع ة وهيك ل رقاب ة داخلي ة‬
‫فع الو ويحل ب م ن مراق ب الحس ابات الم تم ت لمكت ب مراجع ة كبي ر تحدي د درج ة اعتم اده عل ي‬
‫وظيفة المراجعة الداخلية‬
‫‪ -‬المعالج ة رق (‪ :) 4‬حال ة م ركة عمي ل مراجع ة ل ديما مخ اطر أعم ال مرتفع ة وهيك ل رقاب ة داخلي ة‬
‫فعال و ويحل ب م ن مراق ب الحس ابات الم تم ت لمكت ب مراجع ة ص غير تحدي د درج ة اعتم اده عل ي‬
‫وظيفة المراجعة الداخلية‬
‫‪ -‬المعالجة رق (‪ :) 5‬حالة مركة عمي ل مراجع ة ل ديما مخ اطر أعم ال مرتفع ة وهيك ل رقاب ة داخلي ة‬
‫غي ر فع الو ويحل ب م ن مراق ب الحس ابات الم ي د ل دي يئ ة الرقاب ة المالي ة تحدي د درج ة اعتم اده‬
‫علي وظيفة المراجعة الداخلية‬
‫‪ -‬المعالجة رق (‪ :)6‬حالة مركة عمي ل مراجع ة ل ديما مخ اطر أعم ال مرتفع ة وهيك ل رقاب ة داخلي ة‬
‫غي ر فع الو ويحل ب م ن مراق ب الحس ابات غي ر الم ي د ل دي يئ ة الرقاب ة المالي ة تحدي د درج ة‬
‫اعتماده علي وظيفة المراجعة الداخلية‬
‫‪ -‬المعالجة رق (‪ :) 7‬حالة مركة عمي ل مراجع ة ل ديما مخ اطر أعم ال مرتفع ة وهيك ل رقاب ة داخلي ة‬
‫غير فعالو ويحلب من مراقب الحسابات الم تمت لمكتب مراجعة كبير تحديد درج ة اعتم اده عل ي‬
‫وظيفة المراجعة الداخلية‬
‫‪ -‬المعالجة رق (‪ :) 8‬حالة مركة عمي ل مراجع ة ل ديما مخ اطر أعم ال مرتفع ة وهيك ل رقاب ة داخلي ة‬
‫غي ر فع الو ويحل ب م ن مراق ب الحس ابات الم تم ت لمكت ب مراجع ة ص غير تحدي د درج ة اعتم اده‬
‫علي وظيفة المراجعة الداخلية‬
‫‪ -‬المعالج ة رق (‪ :)9‬حال ة م ركة عمي ل مراجع ة ل ديما مخ اطر أعم ال م خفض ة وهيك ل رقاب ة‬
‫الداخلية فعالو ويحلب من مراقب الحسابات الم يد لدي يئة الرقابة المالي ة تحدي د درج ة اعتم اده‬
‫علي وظيفة المراجعة الداخلية‬
‫‪ -‬المعالج ة رق (‪ :)10‬حال ة م ركة عمي ل مراجع ة ل ديما مخ اطر أعم ال م خفض ة وهيك ل رقاب ة‬
‫داخلي ة فع الو ويحل ب م ن مراق ب الحس ابات غي ر الم ي د ل دي يئ ة الرقاب ة المالي ة تحدي د درج ة‬
‫اعتماده علي وظيفة المراجعة الداخلية‬

‫‪87‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫‪ -‬المعالج ة رق (‪ :)11‬حال ة م ركة عمي ل مراجع ة ل ديما مخ اطر أعم ال م خفض ة وهيك ل الرقاب ة‬
‫الداخلية فعالو ويحل ب م ن مراق ب الحس ابات الم تم ت لمكت ب مراجع ة كبي ر تحدي د درج ة اعتم اده‬
‫علي وظيفة المراجعة الداخلية‬
‫‪ -‬المعالج ة رق (‪ :)12‬حال ة م ركة عمي ل مراجع ة ل ديما مخ اطر أعم ال م خفض ة وهيك ل رقاب ة‬
‫داخلية فعالو ويحلب من مراقب الحس ابات الم تم ت لمكت ب مراجع ة ص غير تحدي د درج ة اعتم اده‬
‫علي وظيفة المراجعة الداخلية‬
‫‪ -‬المعالج ة رق (‪ :)13‬حال ة م ركة عمي ل مراجع ة ل ديما مخ اطر أعم ال م خفض ة وهيك ل رقاب ة‬
‫داخلي ة غي ر فع الو ويحل ب م ن مراق ب الحس ابات الم ي د ل دي يئ ة الرقاب ة المالي ة تحدي د درج ة‬
‫اعتماده علي وظيفة المراجعة الداخلية‬
‫‪ -‬المعالج ة رق (‪ :)14‬حال ة م ركة عمي ل مراجع ة ل ديما مخ اطر أعم ال م خفض ة وهيك ل رقاب ة‬
‫داخلي ة غي ر فع ال و ويحل ب م ن مراق ب الحس ابات غي ر الم ي د ل دي يئ ة الرقاب ة المالي ة تحدي د‬
‫درجة اعتماده علي وظيفة المراجعة الداخلية‬
‫‪ -‬المعالج ة رق (‪ :)15‬حال ة م ركة عمي ل مراجع ة ل ديما مخ اطر أعم ال م خفض ة وهيك ل رقاب ة‬
‫داخلي ة غي ر فع الو ويحل ب م ن مراق ب الحس ابات الم تم ت لمكت ب مراجع ة كبي ر تحدي د درج ة‬
‫اعتماده علي وظيفة المراجعة الداخلية‬
‫‪ -‬المعالج ة رق (‪ :)16‬حال ة م ركة عمي ل مراجع ة ل ديما مخ اطر أعم ال م خفض ة وهيك ل رقاب ة‬
‫داخلي ة غي ر فع ال و ويحل ب م ن مراق ب الحس ابات الم تم ت لمكت ب مراجع ة ص غير تحدي د درج ة‬
‫اعتماده علي وظيفة المراجعة الداخلية‬

‫لوض الد ا ة‪ :‬ر ا لال المقت اتن التتلية ييا المعتلجتن‪:‬‬ ‫والختبت‬
‫أث ر مخ اطر أعم ال عمي ل‬ ‫‪ -‬المقت اققة ا ولقق ‪( :‬م ن ‪ 1‬إل ي‪ (×) 8‬م ن ‪ 9‬إل ي ‪ )16‬وذل ز لاي ا‬
‫المراجعة علي ق رار مراق ب الحس ابات االعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة بغ ض ال ل ر ع ن‬
‫فعالية هيكل الرقابة الداخلية‪ ،‬وما ثر اختبت الفلض اللليس ا ول(‪)H1‬‬
‫أث ر خب ر مراق ب‬ ‫‪ -‬المقت اقة ال تايقة ‪ {)14+10(×) 6+2(}× {) 13+9(×)5+1( }:‬وذل ز لاي ا‬
‫الحسابات بداللة قيده لدي يئة الرقابة المالية من عدمه عل ي العالق ة ب ين مخ اطر أعم ال عمي ل‬
‫المراجع ة و ق ارره باالعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة ‪ ،‬ومققا ثققر اختبققت الفققلض الفلع ق‬
‫)‪)H1a‬‬

‫‪88‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫أث ر حج مكت ب‬ ‫‪ -‬المقت اققة ال تل ققة‪ {)16+12(×)8+4(}× {)15+11(×)7+3( }:‬وذل ز لاي ا‬

‫المحاس بة عل ي العالق ة ب ين مخ اطر أعم ال عمي ل المراجع ة و ق رار مراق ب الحس ابات باالعتم اد‬
‫علي وظيفة المراجعة الداخلية‪ ،‬وما ثر اختبت الفلض الفلع )‪)H1b‬‬
‫‪ -‬المقت اقققة اللابعقققة ‪ )16+15+14+13+8+7+6+5(×)12+11+10+9+4+3+2+1( :‬وذل ز‬
‫أث ر فعالي ة هيك ل الرقاب ة الداخلي ة ل دي عمي ل المراجع ة بغ ض ال ل ر ع ن مخ اطر أعمال ه‬ ‫لاي ا‬
‫علي قرار مراق ب الحس ابات باالعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة ‪ ،‬ومقا ثقر اختبقت الفقلض‬
‫)‪(H2‬‬ ‫اللليس‬
‫أث ر خب ر مراق ب‬ ‫‪ -‬المقت اة الختمسة ‪ {)14+6(×)10+2(}× {)13+5(×)9+1( }:‬وذلز لايا‬
‫الحسابات بداللة قي ده ل دي يئ ة الرقاب ة المالي ة م ن عدم ه عل ي العالق ة ب ين فعالي ة هيك ل الرقاب ة‬
‫الداخلية ل دي عميل ه و ق ارره باالعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة بغ ض ال ل ر ع ن مخ اطر‬
‫أعمال عميله ‪ ،‬وما ثر اختبت الفلض الفلع (‪(H2a‬‬
‫أثر حج مكتب‬ ‫‪ -‬المقت اة الستد ة ‪ {)16+8(×)12+4(}× {)15+7(×)11+3(}:‬وذلز لايا‬
‫المحاس بة عل ي العالق ة ب ين فعالي ة هيك ل الرقاب ة الداخلي ة ل دي عمي ل المراجع ة و ق رار مراق ب‬
‫الحس ابات باالعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة بغ ض ال ل ر ع ن مخ اطر أعم ال عميل ه ‪،‬‬
‫وما ثر اختبت الفلض الفلع )‪(H2b‬‬
‫ا ث ر المش ترر لمخ اطر‬ ‫‪ -‬المقت اقققة السقققتبعة ‪ )12+11+10+9(×)8+7+6+5( :‬وذل ز لاي ا‬
‫أعمال عميل المراجعة الم خفض ة وفعالي ة هيك ل الرقاب ة الداخلي ة لدي ه المرتفع ة عل ي ق رار مراق ب‬
‫الحسابات بش ن اعتماده علي وظيفة المراجعة الداخلية في س ياث مراجع ة ال ائ المالي ة الس ية‬
‫الكاملة ‪ ،‬وما ثر اختبت الفلض اللليس (‪)H3‬‬
‫أث ر خب ر مراق ب الحس ابات بدالل ة‬ ‫‪ -‬المقت اققة ال تمنققة‪ {)10(×)6(}× {)9(×)5( }:‬وذل ز لاي ا‬
‫قيده لدي يئة الرقابة المالية م ن عدم ه عل ي العالق ة الس اب ة ‪ ،‬ومقا ثقر اختبقت الفقلض الفلعق‬
‫(‪(H3a‬‬
‫أثر حج مكتب المحاسبة علي‬ ‫‪ -‬المقت اة التت عة ‪ {)12 (×)8(}× {)11 (×)7( }:‬وذلز لايا‬
‫العالقة الساب ة‪ ،‬وما ثر اختبت الفلض الفلع (‪(H3b‬‬

‫ققأثيل خبققلة ملاقققب الحسققتبتن يداللققة قيققده لققد الهيلققة مققا عدمققه وحجققر مكتققب‬ ‫و غ قلاض اختبققت‬
‫قسقير عينقة ملاقبق الحسقتبتن ءلق مجمقطعتيا ملاقبق‬ ‫الم ال عة عل العالقة محس الد ا ة وع‬
‫حستبتن مقيديا لد هيلة اللقتبة المتلية وملاقب حستبتن غيل مقيديا لد هيلقة اللقتبقة المتليقة‬
‫‪ ،‬كمت ر قسير عينة المكت ب ءل مكت ب كبيلة وصغيلة (محمد‪)2019،‬‬

‫‪89‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫لوض البحث‬ ‫‪ 5-6‬اتيجة اختبت‬

‫البح س وف ي س بيل تح ي ب‬ ‫تستمدف ذه الج ئية تحليل نتائم الدراسة التجريبي ة‪ ،‬واختب ار ف رو‬
‫ذا اعتم دت الباحث ة عل ي برن امم مايكروس فت اكس ل لتفري غ ال ردود عل ي الح االت التجريبي ة ث ت‬
‫اجراء االختبارات االحرائية باستخدام برنامم التحليل االحرائي ‪ ،IBM SPSS 20‬كما استخدمت‬
‫البحس‪ ،‬ففي البداية لتحديد ن ع ت دي ع المجتم ع ال ذي‬ ‫الباحثة االختبارات ا حرائية الختبار فرو‬
‫سحبت م ه العي ة م ه‪ ،‬ومن ث لتحديد ما إذا كان سيت استخدام االختبارات المعلمية ‪Parametric‬‬
‫‪ tests‬أو االختب ارات الالمعلمي ة‪ ، Non parametric tests‬ت اج راء اختب ار كل م جروف ‪-‬‬
‫لمعرف ة م ا إذا ك ان ذا المجتم ع الت دي ع الحبيع ي أم ال‬ ‫‪1‬‬
‫س يم‪7‬رن ف‪Kolomgrov-Smirrnov‬‬
‫وأظم رت نت ائم ذا االختب ار كم ا يلم ر م ن الج دول الت الي أن سيم ة ‪ P-Value‬مس اوية )‪(0.00‬‬
‫الع دم‬ ‫لجمي ع المتغي رات مح ل الدراس ة أي أق ل م ن مس ت ي المع ي ة ‪ %5‬مم ا يع ي رف ض ف ر‬
‫الب ديل (‬ ‫( ال ائ ل ب ن المجتم ع ال ذي س حبت م ه عي ة الدراس ة يتب ع الت دي ع الحبيع ي) وقب ل الف ر‬
‫ال ائ ل ب ن المجتم ع ال ذي س حبت م ه عي ة الدراس ة ال يتب ع الت دي ع الحبيع ي) و اءاق عل ي ذل ز ت‬
‫البحس‬ ‫االعتماد علي االختبارات الالمعلمية الختبار فرو‬

‫دول ‪ :4‬اتيجة اختبت كلطمط لوف ‪ -‬يملاطف‪Kolomgrov-Smirrnov‬‬

‫‪Tests of Normality‬‬
‫‪Kolmogorov-Smirnova‬‬ ‫‪Shapiro-Wilk‬‬
‫‪Statistic‬‬ ‫‪df Sig. Statistic df Sig.‬‬
‫الت يل‬ ‫‪.501‬‬ ‫‪104‬‬ ‫‪.000‬‬ ‫‪.443‬‬ ‫‪104‬‬ ‫‪.000‬‬
‫الخبر‬ ‫‪.322‬‬ ‫‪104‬‬ ‫‪.000‬‬ ‫‪.774‬‬ ‫‪104‬‬ ‫‪.000‬‬
‫ال يد‬ ‫‪.528‬‬ ‫‪104‬‬ ‫‪.000‬‬ ‫‪.353‬‬ ‫‪104‬‬ ‫‪.000‬‬
‫ح المكتب‬ ‫‪.390‬‬ ‫‪104‬‬ ‫‪.000‬‬ ‫‪.623‬‬ ‫‪104‬‬ ‫‪.000‬‬
‫الحالة‪1‬مخاطرمنخفضة رقابة قة ة‬ ‫‪.225‬‬ ‫‪104‬‬ ‫‪.000‬‬ ‫‪.819‬‬ ‫‪104‬‬ ‫‪.000‬‬
‫الحالة‪2‬مخاطرمنخفضة رقابة ضعيفة‬ ‫‪.453‬‬ ‫‪104‬‬ ‫‪.000‬‬ ‫‪.535‬‬ ‫‪104‬‬ ‫‪.000‬‬
‫الحالة‪3‬مخاطرمرتفعة رقابة قة ة‬ ‫‪.210‬‬ ‫‪104‬‬ ‫‪.000‬‬ ‫‪.841‬‬ ‫‪104‬‬ ‫‪.000‬‬
‫الحالة‪4‬مخاطرمرتفعة رقابة منخفضة‬ ‫‪.433‬‬ ‫‪104‬‬ ‫‪.000‬‬ ‫‪.578‬‬ ‫‪104‬‬ ‫‪.000‬‬

‫اختبت كلطمط لوف ‪ -‬قيملاطف‪ Kolomgrov-Smirrnov‬اختب ار يح دد م ا إذا ك ان الت دي ع االحتم الي للمجتم ع ال ذي س حبت‬ ‫‪1‬‬

‫الع دم ‪ ،‬بي م ا ف ي ح ال‬ ‫م ه العي ة يتبع الت ديع المعتدل الحبيع ي أم ال ف إذا كان ت سيم ة ‪ P- Value‬أكب ر م ن ‪ %5‬ي ت قب ل ف ر‬
‫البديل‬ ‫العدم و التبدية يت قب ل الفر‬ ‫كانت الايمة أقل من ‪ %5‬يت رفض فر‬

‫‪90‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫‪Wilcoxon Signed‬‬ ‫وتحاي ا لم دف البح س ‪ ،‬والختب ار فروض ه ‪ ،‬ت االعتم اد عل ي اختب ار‬
‫الب ديل إذا كان ت سيم ة‬
‫‪1‬‬
‫سيم ة ‪ 8P-Value‬حي س ي ت رف ض الف ر‬ ‫وت احتس ا‬ ‫‪Ranks Test‬‬
‫الب ديل إذا كان ت سيم ة ‪P-Value‬‬ ‫‪ P-Value‬أكب ر م ن أو تس اوي ‪ %5‬ف ي ح ين ي ت قب ل الف ر‬
‫الدراسة كل علي حده ‪ ،‬علي‪ 1‬ال ح التالي‪:‬‬ ‫فرو‬
‫‪9‬‬
‫نتيجة اختبار‬ ‫ويمكن عر‬ ‫أقل من ‪%5‬‬

‫‪ 1-5-6‬اتيجة اختبت الفلض ا ول و لعيتيه‬

‫ا ول اختب ار م ا إذا ك ان يط ققد ققأثيل ققلب معنققط لمخققتطل أعمققتل عميققس‬ ‫اس تمدف الف ر‬
‫مصل بشقأق االعتمقتد علق وظيفقة الم ال عقة الداخليقة ق‬ ‫الم ال عة عل ق ال ملاقب الحستبتن‬
‫عدم‬ ‫ت اعاد صياغته كفر‬ ‫يتث م ال عة القطالر المتلية السنطية الكتملة والختبار ذا الفر‬
‫‪ ،H0‬وذلز علي ال ح التالي‪:‬‬
‫‪ :H0‬ال ؤثل مختطل أعمقتل عميقس الم ال عقة قلبتع ومعنطيقت علق قق ال ملاققب الحسقتبتن ق مصقل‬
‫يتث م ال عة القطالر المتلية السنطية الكتملة‬ ‫بشأق اعتمتده عل وظيفة الم ال عة الداخلية‬

‫احر ائيا اعتم ادا عل ي اختب ار ‪Wilcoxon Signed Ranks Test‬‬ ‫وت اختب ار ذا الف ر‬
‫وظهلن اتيجته بتلجدول التتل ‪:‬‬

‫دول ‪ :5‬اتيجة اختبت الفلض االول اللليس )‪(H1‬‬

‫اختب ار ‪ Wilcoxon Signed Ranks Test‬يعتب ر أح د االختب ارات الالمعلمي ة ال ذي يس تخدم ف ي ح ال البيان ات الت ي ال تتب ع‬ ‫‪1‬‬

‫ال س ي المت ق ع‬ ‫الت ديع الحبيعي ‪ ،‬و يستخدم في حالة وج د عي ة واحد او عي تين غير مس ت لتين ‪ ،‬وي ت ف ي ذا االختب ار حس ا‬
‫‪ Expected Median‬لكل معالجة‬
‫البحس الرئيسية والفر ية‬ ‫وت تحبيب نفو ال اعد علي كافة فرو‬ ‫‪1‬‬

‫‪91‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫يتض ح م ن ذا الج دول أن سيم ة ‪ P-value‬لم ذا االختب ار)‪ (0.002‬أق ل م ن مس ت ي المع ي ة‬

‫ض لض العدم و قبطل الفلض البديس )‪ (H1‬ال ائل ب ج د أثيل قلب معنقط‬ ‫‪ ،%5‬ممت يعن‬
‫لمختطل أعمتل عميس الم ال عة عل ق ال ملاققب الحسقتبتن ق مصقل بشقأق االعتمقتد علق وظيفقة‬
‫يتث م ال عة القطالر المتلية السنطية وتتفب ذه ال تيجة مع ما ت ص لت إلي ه‬ ‫الم ال عة الداخلية‬
‫دراسات ;‪(Saputra&Yusuf,2019; Desai Malascu& Sutton,2015; Al Sukker,2018‬‬
‫)‪Paino et al.2010; Quick&Henrizi,2018; Munro&Stewart,2011; et al, 2017‬‬
‫التي اتف ت علي وج د ت ثير سلبي لمخاطر أعمال العميل علي قرار مراقب الحسابات باعتم اده عل ي‬
‫وظيفة المراجعة الداخلية‬

‫و ل البتح ة أنه علي الرغ من أن معل الدراسات التي ت اولت العالقة الس اب ة ت تحبي م ا ف ي‬
‫ال دول المت دم ة إال أن إج راء التجر ة عل ي مراقب ي الحس ابات ف ي البيئ ة المر رية اثم رت ع ن نف و‬
‫علي ت يي مخاطر اعمال‬ ‫ال تائم مما يشير إلي دياد وعي مراقبي الحسابات في مرر‪ ،‬واعتماد‬
‫عميل المراجعة قبل الشروع في اتخاذ ال رار باالعتماد علي وظيفة المراجعة الداخلية من عدمه‬

‫أ‪ -‬اتيجة اختبت الفلض الفلع )‪)H1a‬‬

‫)‪ )H1a‬اختب ار م ا إذا ك ان الت ثير الس لبي المع ي لمخ اطر أعم ال‬ ‫ا ققتهدف الفققلض الفلعق‬
‫عميل المراجعة علي قرار مراقب الحسابات في مرر بش ن االعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة‬
‫ف ي س ياث مراجع ة ال ائ المالي ة الس ية الكامل ة يختل ف بحس ب قي ده ل دي يئ ة الرقاب ة المالي ة م ن‬
‫عدم ‪ H1a 0‬علي ال ح التالي‪:‬‬ ‫ا ول كفر‬ ‫ت إعاد صياغة الفر‬ ‫عدمه والختبار ذا الفر‬
‫‪ :H1a0‬ال يختلققف التققأثيل السقققلب المعنققط لمخقققتطل أعمققتل عميقققس الم ال عققة علققق ققق ال ملاققققب‬
‫ققيتث م ال عققة الق قطالر‬ ‫الحسققتبتن ق مصققل بشققأق االعتمققتد عل ق وظيفققة الم ال عققة الداخليققة ق‬
‫المتلية السنطية الكتملة بحسب قيده لد هيلة اللقتبة المتلية ما عدمه‬

‫احر ائيا اعتم ادا عل ي اختب ار ‪Wilcoxon Signed Ranks Test‬‬ ‫وت اختب ار ذا الف ر‬
‫وظهلن اتيجته بتلجدول التتل ‪:‬‬

‫‪92‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫دول ‪ :6‬اتيجة اختبت الفلض الفلع )‪(H1a‬‬

‫ويتض ح م ن نتيج ة االختب ار االحر ائي ف ي الج دول الس ابب أن سيم ة ‪ P-value‬لم ذا‬
‫االختبار)‪ (0.465‬أكبر من مست ي المع ي ة ‪ ،%5‬ممقت يعنق قبقطل قلض العقدم و قض الفقلض‬
‫البديس ‪ H1a‬ال ائل ب ج د ت ثير ل يد مراقب الحسابات لدي يئة الرقابة المالية علي العالقة الس لبية‬
‫ب ين مخ اطر أعم ال عميل ه و ق ارره بش ن االعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة ف ي س ياث مراجع ة‬
‫ال ائ المالية الس ية الكاملة‬

‫وتختل ف ال تيج ة الس اب ة م ع نتيج ة دراس ات ;‪(Atwaijry,2017; Munro&Stewart,2011‬‬

‫)‪ Wang&Fargher,2015‬الت ي أم ارت إل ي أن ه كلم ا دادت خب ر مراق ب الحس ابات كلم ا دادت‬
‫ج د ت ييمه لمخاطر أعمال العميل وت يد االثار االيجابية المترتبة علي ق رار االعتم اد ويمك ن تبري ر‬
‫ال تيج ة الس اب ة إل ي أن ال ي د ف ي يئ ة الرقاب ة المالي ة ال يعتب ر سياس ا مالئم ا وال يعك و دي اد خب ر‬
‫مراقب الحسابات كما كان مفترضا‪ ،‬فكلما دادت خب ر مراق ب الحس ابات كلم ا دادت قدرت ه عل ي اتخ اذ‬
‫ق اررات أكثر دقة واص دار احك ام مم ي ة م اس بة وت ري الباحث ة أن ذه ال تيج ة ترج ع إل ي قر ر ف ي‬
‫االمتراطات التي علي أساسما يت قيد المراجعين لدي الميئة‪ ،‬وعليه‪ ،‬يج ب تع ديل االم تراطات الت ي‬
‫ي ت عل ي أساس ما قي د مراقب ي الحس ابات ف ي الميئ ة لك ي يعك و ال ي د مس ت ي الخب ر الفعل ي لمراق ب‬
‫الحسابات‬

‫ب‪ -‬اتيجة اختبت الفلض الفلع (‪(H1b‬‬

‫ا قققتهدف الفقققلض الفلعققق (‪ (H1b‬اختب ار م ا اختب ار م ا إذا ك ان الت ثير الس لبي المع ي‬
‫لمخ اطر أعم ال عمي ل المراجع ة عل ي ق رار مراق ب الحس ابات ف ي مر ر بش ن االعتم اد عل ي وظيف ة‬

‫‪93‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫المراجعة الداخلية في سياث مراجع ة ال ائ المالي ة يختل ف ب اختالف حج مكتب ه وت إع اد ص ياغة‬

‫عدم ‪ ، H1b 0‬وذلز علي ال ح التالي‪:‬‬ ‫ا كفر‬ ‫الفر‬
‫‪ :H1b0‬ال يختلققف التققأثيل السققلب المعنققط لمخققتطل أعمققتل عميققس الم ال عققة علقق ققق ال ملاقققب‬
‫ققيتث م ال عققة الق قطالر‬ ‫الحسققتبتن ق مصققل بشققأق االعتمققتد عل ق وظيفققة الم ال عققة الداخليققة ق‬
‫المتلية بتختالف حجر مكتبه‬

‫احر ائيا اعتم ادا عل ي اختب ار ‪Wilcoxon Signed Ranks Test‬‬ ‫وت اختب ار ذا الف ر‬
‫وظهلن اتيجته بتلجدول التتل ‪:‬‬

‫دول ‪ :7‬اتيجة اختبت الفلض الفلع )‪(H1b‬‬

‫ويتض ح م ن نتيج ة االختب ار االحر ائي ف ي الج دول الس ابب أن سيم ة ‪ P-value‬لم ذا‬
‫ققض ققلض العققدم و قبققطل الفققلض‬ ‫االختب ار)‪ (0.046‬أق ل م ن مس ت ي المع ي ة ‪ ،%5‬ممققت يعنق‬
‫ال ائ ل ب ج د ت ثير لحج مكت ب المحاس بة عل ي العالق ة ب ين مخ اطر أعم ال عمي ل‬ ‫البقديس ‪H1b‬‬
‫المراجع ة و ق رار مراق ب الحس ابات بش ن االعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة ف ي س ياث مراجع ة‬
‫ال ائ المالية الس ية الكاملة‬

‫وتتف ب ال تيج ة الس اب ة م ع نتيج ة دراس ات ;‪(Sranberg&Ohman,2013;Atwaijiry,2017‬‬

‫);‪ Wang&Fargher,2015; Argento et al,2018; Alsmairat et al,2018‬الت ي أم ارت‬
‫إلي وج د ت ثير لحج مكتب المحاسبة علي العالقة بين مخاطر أعمال عميل المراجعة وقرار مراق ب‬
‫الحسابات في مرر بش ن االعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة ف ي س ياث مراجع ة ال ائ المالي ة‬
‫الس ية الكامل ة ويمك ن تبري ر ال تيج ة الس اب ة ب ن مكات ب المحاس بة الكب ري يت افر فيم ا ا مكاني ات‬
‫ك ادر بشرية قادر علي اتخاذ ق اررات أكثر دقة واصدار أحكام أكثر مالءمة‬ ‫التي تسمح باست حا‬

‫‪94‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫‪ 2-1-5-6‬اتيجة اختبت الفلض ال تا و لعيت ه‬

‫الثاني للبحس )‪ (H2‬اختبار ما إذا كان ي جد ت ثير إيجابي مع ي لفعالي ة هيك ل‬ ‫استمدف الفر‬
‫الرقابة الداخلية لدي عميل المراجعة علي قرار مراقب الحسابات في مرر بش ن اعتماده علي وظيفة‬
‫المراجع ة الداخلي ة ف ي س ياث مراجع ة ال ائ المالي ة الس ية التاريخي ة الكامل ة وت إع اد ص ياغته‬
‫عدم ‪ ،H0‬علي ال ح التالي‪:‬‬ ‫كفر‬
‫‪ :H0‬ال ؤثل عتلية هيكقس اللقتبقة الداخليقة لقد عميقس الم ال عقة ءيجتبقت ومعنطيقت علق قق ال ملاققب‬
‫يتث م ال عة القطالر المتلية‬ ‫مصل بشأق اعتمتده عل وظيفة الم ال عة الداخلية‬ ‫الحستبتن‬
‫السنطية الكتملة‬

‫احر ائيا اعتم ادا عل ي اختب ار ‪Wilcoxon Signed Ranks Test‬‬ ‫وت اختب ار ذا الف ر‬
‫وظهلن اتيجته بتلجدول التتل ‪:‬‬

‫دول ‪ :8‬اتيجة اختبت الفلض ال تا اللليس )‪(H2‬‬

‫ويتض ح م ن نتيج ة االختب ار االحر ائي ف ي الج دول الس ابب أن سيم ة ‪ P-value‬لم ذا‬
‫ققض ققلض العققدم و قبققطل الفققلض‬ ‫االختب ار)‪ (0.00‬أق ل م ن مس ت ي المع ي ة ‪ ،%5‬ممققت يعن ق‬
‫البديس )‪ (H2‬ال ائل ب ج د ت ثير إيجابي لفعالية هيكل الرقابة الداخلية لدي عميل المراجعة علي قرار‬
‫مراق ب الحس ابات ف ي مر ر بش ن اعتم اده عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة ف ي س ياث مراجع ة ال ائ‬
‫المالية الس ية الكاملة‬

‫وتتفب ال تيجة الساب ة مع نتيجة دراسات ‪(;Malascu&Sutton.2015;Eulrich et al,2018‬‬

‫‪Quick&Henrizi, KOSTIKA, 2019, 2019; Cefaratti et al,2011; Alwaijry.2017‬‬
‫);‪ 2018‬التي أمارت إلي أنه في حالة فعالية هيكل الرقابة الداخلية‪ ،‬ت خفض مخاطر الرقابة و ي يد‬
‫التعاون بين مراقب الحسابات والمراجع الداخلي‪ ،‬وي يد اعتماد مراقب الحسابات علي وظيفة المراجعة‬

‫‪95‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫الداخلي ة ويمك ن تبري ر تل ز ال تيج ة ب ان فعالي ة هيك ل الرقاب ة الداخلي ة تجع ل مراق ب الحس ابات أكث ر‬
‫ث ة في وظيفة المراجعة الداخلية لعميله وي يد اعتماده علي وظيفة المراجعة الداخلية لديه‬

‫الفلض الفلع (‪)H2a‬‬ ‫أ‪ -‬اتيجة اختبت‬

‫ا ققتهدف الفققلض الفلع ق (‪ )H2a‬اختب ار م ا إذا ك ان ي ج د ت ثير ل ي د مراق ب الحس ابات ل دي‬
‫يئة الرقاب ة الداخلي ة عل ي العالق ة ا يجابي ة المع ي ة ب ين فعالي ة هيك ل الرقاب ة الداخلي ة ل دي عمي ل‬
‫المراجع ة‪ ،‬و ق ارره بش ن االعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة ف ي س ياث مراجع ة ال ائ المالي ة‪،‬‬
‫عدم ‪ ، H0‬وذلز علي ال ح التالي‪:‬‬ ‫ت إعاد صياغة ‪ H2a‬كفر‬ ‫والختبار الفر‬
‫المل عقة علق‬
‫‪ :H0‬ال يختلف التأثيل اإليجتي المعنط لفعتلية هيكس اللقتبة الداخليقة لقد عميقس ا‬
‫قيتث م ال عقة‬ ‫مصل بشأق االعتمقتد علق وظيفقة الم ال عقة الداخليقة ق‬ ‫ق ال ملاقب الحستبتن‬
‫القطالر المتلية السنطية الكتملة بحسب قيده لد هيلة اللقتبة المتلية ما عدمه‬

‫احر ائيا اعتم ادا عل ي اختب ار ‪Wilcoxon Signed Ranks Test‬‬ ‫وت اختب ار ذا الف ر‬
‫وظهلن اتيجته بتلجدول التتل ‪:‬‬

‫دول ‪ :9‬اتيجة اختبت الفلض الفلع )‪(H2a‬‬

‫ويتضح م ن التحلي ل االحر ائي ف ي الج دول الس ابب أن سيم ة ‪ P-value‬لم ذا االختب ار)‪(0.00‬‬
‫قض قلض العقدم و قبقطل الفقلض البقديس ‪ H2a‬ال ائ ل‬ ‫أقل من مست ي المع ية ‪ ،%5‬ممقت يعنق‬
‫ب ج د ت ثير ل ي د مراق ب الحس ابات ل دي يئ ة الرقاب ة الداخلي ة عل ي العالق ة ب ين فعالي ة هيك ل الرقاب ة‬
‫الداخلية لدي عميل المراجعة و ق ارره بش ن االعتماد علي وظيفة المراجعة الداخلية في سياث مراجع ة‬
‫ال ائ المالي ة وتتف ب ال تيج ة الس اب ة م ع نتيج ة دراس ات ‪(Atwaijiry,2017; Argento et al,‬‬
‫);‪ 2018;Wang & Fargher, 2015‬الت ي أم ارت إل ي وج د ت ثير ل ي د مراق ب الحس ابات ل دي‬
‫يئة الرقابة المالية علي العالقة بين فعالية هيكل الرقابة الداخلية لدي عميل المراجعة و قرار مراقب‬
‫الحسابات في مرر بش ن االعتماد علي وظيفة المراجعة الداخلية في سياث مراجعة ال ائ المالية ‪.‬‬

‫‪96‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫الفلض الفلع ‪H2b‬‬ ‫ب‪ -‬اتيجة اختبت‬

‫ا ققتهدف الفققلض الفلعق (‪ (H2b‬اختب ار م ا إذا ك ان ي ج د ت ثير لحج مكت ب المحاس بة عل ي‬
‫العالقة االيجابية بين فعالية هيكل الرقابة الداخلي ة ل دي عمي ل المراجع ة و ق ارره بش ن االعتم اد عل ي‬
‫ت إع اد ص ياغة‬ ‫وظيف ة المراجع ة الداخلي ة ف ي س ياث مراجع ة ال ائ المالي ة‪ ،‬والختب ار ذا الف ر‬
‫عدم ‪ ، H0‬وذلز علي ال ح التالي‪:‬‬ ‫‪ H2b‬كفر‬ ‫الفر‬
‫المل عقة علق‬
‫‪ :H0‬ال يختلف التأثيل اإليجتي المعنط لفعتلية هيكس اللقتبة الداخليقة لقد عميقس ا‬
‫قيتث م ال عقة‬ ‫مصل بشأق االعتمقتد علق وظيفقة الم ال عقة الداخليقة ق‬ ‫ق ال ملاقب الحستبتن‬
‫القطالر المتلية السنطية الكتملة بتختالف حجر مكتبه‬

‫احر ائيا اعتم ادا عل ي اختب ار ‪Wilcoxon Signed Ranks Test‬‬ ‫وت اختب ار ذا الف ر‬
‫وظهلن اتيجته بتلجدول التتل ‪:‬‬

‫دول ‪ :10‬اتيجة اختبت الفلض الفلع )‪(H2b‬‬

‫ويتضح م ن التحلي ل االحر ائي ف ي الج دول الس ابب أن سيم ة ‪ P-value‬لم ذا االختب ار)‪(0.00‬‬
‫قض قلض العقدم و قبقطل الفقلض البقديس ‪ H2b‬ال ائ ل‬ ‫أقل من مست ي المع ية ‪ ،%5‬ممقت يعنق‬
‫ب ج د ت ثير لحج مكت ب المحاس بة عل ي العالق ة ا يجابي ة ب ين فعالي ة هيك ل الرقاب ة الداخلي ة ل دي‬
‫عمي ل المراجع ة و ق ارره بش ن االعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة ف ي س ياث مراجع ة ال ائ‬
‫المالية وتتفب هذه النتيجة مع دراس ة )‪ Chang et al,(2019‬الت ي ام ارت إل ي وج د ت ثير لحج‬
‫مكت ب المحاس بة عل ي العالق ة ب ين خر ائم المراجع ة الداخلي ة واثر ا عل ي فاعلي ة هيك ل الرقاب ة‬
‫الداخلي ة ودراس ة )‪ Argento et al,(2018‬الت ي أم ارت إل ي وج د ت ثير لحج مكت ب المحاس بة‬
‫ما تؤيده الباحثة وتراه م حايا‬ ‫علي قرار االعتماد و‬

‫‪97‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫‪ 3-1-5-6‬اتيجة اختبت الفلض ال تلث و لعيت ه‬

‫الثال س للبح س )‪ (H3‬اختب ار ت ثير التفاع ل ب ين متغي ري مخ اطر أعم ال العمي ل‬ ‫اس تمدف الف ر‬
‫وفعالي ة هيك ل الرقاب ة الداخلي ة عل ي ق رار مراق ب الحس ابات بش ن اعتم اده عل ي وظيف ة المراجع ة‬
‫الثال س‬ ‫ت إع اد ص ياغة الف ر‬ ‫الداخلي ة ف ي س ياث مراجع ة ال ائ المالي ة ‪ ،‬والختب ار ذا الف ر‬
‫عدم ‪ ، H0‬علي ال ح التالي‪:‬‬ ‫كفر‬
‫‪ :H30‬ال يط ققد ققأثيل معنققط مشققتلك لمخققتطل أعمققتل عميققس الم ال عققة المنخفضققة و عتليققة هيكققس‬
‫اللقتبة الداخلية المل فعقة لديقه علق قق ال ملاققب الحسقتبتن ق مصقل بشقأق اعتمقتده علق وظيفقة‬
‫يتث م ال عة القطالر المتلية السنطية الكتملة‬ ‫الم ال عة الداخلية‬

‫احر ائيا اعتم ادا عل ي اختب ار ‪Wilcoxon Signed Ranks Test‬‬ ‫وت اختب ار ذا الف ر‬
‫وظهلن اتيجته بتلجدول التتل ‪:‬‬

‫دول ‪ :11‬اتيجة اختبت الفلض ال تلث اللليس )‪(H3‬‬

‫ويتض ح م ن نتيج ة االختب ار االحر ائي ف ي الج دول الس ابب أن سيم ة ‪ P-value‬لم ذا‬
‫ققض ققلض العققدم و قبققطل الفققلض‬ ‫االختب ار)‪ (0.00‬أق ل م ن مس ت ي المع ي ة ‪ ،%5‬ممققت يعنقق‬
‫البديس )‪ (H3‬القتلس يط طد أثيل معنط مشتلك لمختطل أعمتل عميس الم ال عة المنخفضقة و عتليقة‬
‫هيكقس اللقتبققة الداخليققة المل فعققة لديققه علق قق ال ملاققب الحسققتبتن ق مصققل بشققأق اعتمققتده علق‬
‫يتث م ال عة القطالر المتلية‬ ‫وظيفة الم ال عة الداخلية‬

‫وتتف ب ال تيج ة الس اب ة م ع نتيج ة دراس ات ;‪(Gal&Akisik, 2019 Quick&Henrizi,2018‬‬

‫)‪ Atwaijry,2017; Lee &Park, 2016‬الت ي أم ارت إل ي أن التفاع ل ب ين فعالي ة هيك ل الرقاب ة‬
‫الداخلية و دار المخاطر يؤثر علي العديد من ا بعاد داخل الشركة ويحسن م ن سيم ة الش ركة وال ذي‬
‫من م نه أن يؤثر علي ق رار االعتم اد ويمك ن تبري ر ذه ال تيج ة ب ن ه يمك ن م ن خ الل التفاع ل ب ين‬

‫‪98‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫هيك ل الرقاب ة الداخلي ة دي اد درج ة اعتم اد مراق ب الحس ابات عل ي‬ ‫مخ اطر االعم ال وق‬ ‫انخف ا‬
‫وظيفة المراجعة الداخلية‪ ،‬وذلز الن فعالية هيكل الرقابة الداخلية من م نما أن تح د أو ت ل ل م ن أث ر‬
‫ارتفاع مخاطر اعمال عميل المراجعة‬

‫أ‪ -‬اتيجة اختبت الفلض الفلع (‪)H3a‬‬

‫ا قتهدف الفقلض الفلعق (‪ )H3a‬اختب ار م ا إذا ك ان ي ج د ت ثير ل ي د مراق ب الحس ابات ل دي‬
‫يئة الرقابة المالية علي العالقة بين التفاعل ب ين مخ اطر أعم ال عمي ل المراجع ة الم خفض ة وفعالي ة‬
‫ف ي مر ر باالعتم اد عل ي‬ ‫هيك ل الرقاب ة الداخلي ة المرتفع ة‪ ،‬م ن جم ة‪ ،‬و ق رار مراق ب الحس ابات‬
‫ت‬ ‫وظيفة المراجعة الداخلية في سياث مراجعة ال ائ المالي ة‪ ،‬م ن جم ة أخ ري والختب ار ذا الف ر‬
‫عدم ‪ ، H0‬وذلز علي ال ح التالي‪:‬‬ ‫‪ H3a‬كفر‬ ‫إعاد صياغة الفر‬
‫‪ :H3a0‬ال يختلققف التققأثيل المعنققط المشققتلك لمخققتطل أعمققتل عميققس الم ال عققة المنخفضققة و عتليقة‬
‫هيكس اللقتبة الداخلية المل فعقة لديقه علق قق ال ملاققب الحسقتبتن ق مصقل بشقأق بتالعتمقتد علق‬
‫يتث م ال عقة الققطالر المتليقة بحسقب قيقده لقد هيلقة اللقتبقة المتليقة‬ ‫وظيفة الم ال عة الداخلية‬
‫ما عدمه‬

‫احر ائيا اعتم ادا عل ي اختب ار ‪Wilcoxon Signed Ranks Test‬‬ ‫وت اختب ار ذا الف ر‬
‫وظهلن اتيجته بتلجدول التتل ‪:‬‬

‫دول ‪ :12‬اتيجة اختبت الفلض الفلع )‪(H3a‬‬

‫ويتضح م ن التحلي ل االحر ائي ف ي الج دول الس ابب أن سيم ة ‪ P-value‬لم ذا االختب ار)‪(0.02‬‬
‫قض قلض العقدم و قبقطل الفقلض البقديس ‪ H3a‬ال ائ ل‬ ‫أقل من مست ي المع ية ‪ ،%5‬ممقت يعنق‬
‫ب ج د ت ثير ل ي د مراق ب الحس ابات ل دي يئ ة الرقاب ة المالي ة عل ي العالق ة ب ين التفاع ل ب ين مخ اطر‬
‫أعم ال عمي ل المراجع ة الم خفض ة وفعالي ة هيك ل الرقاب ة الداخلي ة المرتفع ة م ن جم ة‪،‬و ق رار مراق ب‬

‫‪99‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫الحس ابات ف ي مر ر باالعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة ف ي س ياث مراجع ة ال ائ المالي ة م ن‬

‫جمة أخري وتتفب ال تيجة الساب ة مع نتيجة دراسات ;‪(Atwaijiry,2017;Argento et al,2018‬‬
‫)‪ Wang&Fargher,2015‬الت ي أم ارت إل ي وج د ت ثير ل ي د مراق ب الحس ابات ل دي يئ ة الرقاب ة‬
‫المالية علي العالقات الساب ة ويمكن تبرير تلز ال تيجة بان دياد خبر مراقب الحسابات م ن م نما‬
‫أن تحسن من دقة حكمه المم ي بش ن قرار اعتماده علي وظيفة المراجعة الداخلية‬

‫ب‪ -‬اتيجة اختبت الفلض الفلع ‪H3b‬‬

‫(‪ (H3b‬اختبار ما إذا كان ي جد ت ثير لحج مكتب المراجعة علي‬ ‫ا تهدف الفلض الفلع‬
‫العالقة بين التفاعل بين مخاطر أعمال عميل المراجعة الم خفضة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‬
‫المرتفعة من جمة‪ ،‬و قرار مراقب الحسابات في مرر بش ن االعتماد علي وظيفة المراجعة الداخلية‬
‫عدم‬ ‫‪ H3b‬كفر‬ ‫ت إعاد صياغة الفر‬ ‫في سياث مراجعة ال ائ المالية والختبار ذا الفر‬
‫‪ ، H0‬وذلز علي ال ح التالي‪:‬‬
‫‪ :H3b0‬ال يختلف التأثيل المعنط المشتلك لمختطل أعمتل عميس الم ال عة المنخفضة و عتلية‬
‫مصل بشأق االعتمتد عل‬ ‫ق ال ملاقب الحستبتن‬ ‫هيكس اللقتبة الداخلية المل فعة لديه عل‬
‫يتث م ال عة القطالر المتلية بتختالف حجر مكتبه‬ ‫وظيفة الم ال عة الداخلية‬

‫احرائيا اعتمادا علي اختبار ‪Wilcoxon Signed Ranks Test‬‬ ‫وت اختبار ذا الفر‬
‫وظهلن اتيجته بتلجدول التتل ‪:‬‬

‫دول ‪ :13‬اتيجة اختبت الفلض الفلع )‪(H3b‬‬

‫ويتضح م ن التحلي ل االحر ائي ف ي الج دول الس ابب أن سيم ة ‪ P-value‬لم ذا االختب ار)‪(0.00‬‬
‫قض قلض العقدم و قبقطل الفقلض البقديس ‪ H3b‬ال ائ ل‬ ‫أقل من مست ي المع ية ‪ ،%5‬ممقت يعنق‬
‫ب ج د ت ثير لحج مكت ب المراجع ة عل ي العالق ة ب ين فعالي ة هيك ل الرقاب ة الداخلي ة ل دي عمي ل‬

‫‪100‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫المراجع ة م ن جم ة و ق ارره بش ن االعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة ف ي س ياث مراجع ة ال ائ‬

‫المالية‪ ،‬من جمة أخري وتتفب ال تيجة الساب ة مع نتيجة دراسات ‪(Sranberg&Ohman ,2013‬‬
‫;‪Wang& Fargher, ;Atwaijiry,2017;Argento et al,2018; Alsmairat et al,2018‬‬
‫);‪ 2015‬التي أمارت إلي وج د ت ثير لحج مكتب المحاسبة علي العالقة بين مخاطر أعم ال عمي ل‬
‫المراجعة و قرار مراقب الحسابات في مرر بش ن االعتماد علي وظيفة المراجعة الداخلية ف ي س ياث‬
‫مراجعة ال ائ المالي ة‪ ،‬ودراس ة )‪ Chang et al,(2019‬الت ي ام ارت إل ي وج د ت ثير لحج مكت ب‬
‫المحاسبة علي العالقة بين خرائم المراجعة الداخلية واثر ا علي فاعلية هيكل الرقابة الداخلية‬

‫‪ 6-6‬التحليس اال ت‬
‫أم ار ال بعض ( الرميل ي ‪2019 ،‬؛ ‪ ( Quick& Henrizi ,2019‬إل ي أن التحلي ل ا ض افي‬
‫أح د الم مجي ات المتبع ة ض فاء الم ي د م ن ال ض ح والفم عل ي العالق ات مح ل الدراس ة بالتحلي ل‬
‫االساسي من خالل االعتماد علي متغيرات ل يسبب التح ب م ن أثر ا كم ا يعتب ر التحلي ل االض افي‬
‫احد الم مجيات المتبعة لمعالجة أي خلل ب م ذا البح س ا ساس ي إن وج د م ن خ الل إع اد تش غيل‬
‫ال م ذا با عتم اد عل ي متغي رات ل يس بب التح ب م ن أثر ا أو تغيي ر طري ة معالج ة أث ر المتغي ارت‬
‫المستخدمة سلفا علي العالقات محل الدراسة مما قد يؤدي إلي تغيير ال تائم أو اثباتما‬

‫م ن خ الل ادخ ال متغي ر مع دل اخ ر بخ الف‬ ‫قققر ا قققلال اختبقققت ا قققت‬ ‫ومقققا هقققذا المنطلققق‬
‫المتغي رين المس تخدمين ف ي التحلي ل االساس ي‪ ،‬ف ت ادخ ال متغي ر الت مي ة المم ي ة المس تمر لمراق ب‬
‫الحسابات كمتغير معدل‪ ،‬وفيمت يتعل يتعليف بتلتنمية المهنية المستملة ع رف )‪IAESB (2017‬‬
‫الت مي ة المم ي ة المس تمر لمراق ب الحس ابات ب نم ا التعل ي والتح ير ال ذي يعم ل عل ي ت مي ة ومتابع ة‬
‫الكف اء المم ي ة الت ي تمك ن المحاس بين المم ي ين م ن االس تمرار ف ي أداء أعم الم بكف اء وف ي ذا‬
‫‪(IAASB, 2010‬‬ ‫;‪IAESB2 ,2017‬‬ ‫بعض ؛‪GCPA2 , 20030‬‬ ‫ار ال‬ ‫دد‪ 1‬أم‬ ‫الر‬
‫محمد‪،2019‬؛ عل ي ‪ )2017،‬إل ي أ مي ة الت دريب والت مي ة المم ي ة لمراقب ي الحس ابات وذل ز لالرت اء‬
‫بمم ة المحاسبة والمراجعة كما أكدت معايير المراجعة المتعارف عليم ا ‪ GAAS‬عل ي ض رور ت افر‬

‫معقتييل التعلقير المحت قب القدول ) ‪International Accounting Education Standards Board (IAESB‬‬ ‫‪2‬مجلق‬
‫المر الح مث ل م دمي خ دمات التعل ي‬ ‫كيان مست ل يعم ل عل ي تح ير مع ايير التعل ي وت دي ارم ادات لك ي يس تخدمما أص حا‬
‫والجامعات والم لم ن والمحاسب ن والم ظف ن والجمات الحك مية (علي‪)2017،‬‬
‫التعقتوق لقدول الخلقيت العلبق ‪Gulf Cooperation Council Accounting and‬‬ ‫‪2‬هيلة المحت بة والم ال عة لدول مجلق‬
‫)‪ Auditing Organization (GCPA‬ي يئة تمت بش كل أساس ي باي اد وت ل ي مم ة المحاس بة والمراجع ة ف ي دول مجل و‬
‫التعاون لدول الخليم العر ي‬

‫‪101‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫الكف اء المم ي ة لمراق ب الحس ابات‪ ،‬ال ذي ي م بممارس ة المم ة‪ ،‬م ن خ الل الخب ر العملي ة والمعرف ة‬
‫العلمي ة والت ي يمك ن اكتس ابما م ن خ الل التعل ي والت دريب المس تمرين‪ ،‬كم ا ا ت مدي ار الرقاب ة عل ي‬
‫ج د المراجعة )‪ (ISQC 1‬بالت مية المم ية لمراقب الحسابات في سياث ا تمام ه بالرقاب ة عل ي ج د‬
‫المراجع ة م ن خ الل ال ام مكات ب المراجع ة ب ض ع االلي ات والسياس ات واالج راءات الالدم ة لالرت اء‬
‫بالكف اء المم ي ة للع املين بم ا لتح ي ب ج د المراجع ة أم ا ف ي بيئ ة الممارس ة المم ي ة المر رية ف ال‬
‫ي جد ت لي مم ي يحت ي علي هيكل محدد للمعرفة التي يج ب أن يكتس بما المرم ح ن ل دخ ل المم ة‬
‫قبل السماح لم بم اولة المم ة‪ ،‬مما يؤثر علي ا داء الحالي لمراقب الحسابات في البيئة المررية‬

‫وقد أمارت دراسة علي )‪ (2017‬إلي وج د عالقة بين الت مية المم ية لمراقب الحسابات وقدرت ه‬
‫عل ي إص دار ا حك ام المم ي ة واتخ اذ ال اررات‪ ،‬كم ا أن الت مي ة المم ي ة المس تمر تمك ن مراق ب‬
‫الحس ابات م ن تح ير خبرات ه العملي ة ومعرفت ه العلمي ة‪ ،‬ودي اد قدرت ه عل ي ممارس ة الش ز المم ي‪،‬‬
‫واستخدام أساليب التفكي ر الت ي تس اعد عل ي أداء االج راءات التحليلي ة بفعالي ة‪ ،‬والفم الك افي الخح اء‬
‫ال ائ المالي ة‪ ،‬وال در عل ي تجمي ع ا دل ة الت ي تفس ر ذه ا خح اء‪ ،‬بم ا ي عكو ايجاب ا عل ي كفاءت ه‬
‫المم ي ة وم ن ث تحس ين ج د أحكام ه المم ي ة كم ا أم ارت دراس ة محم د(‪ )2019‬إل ي أن التعل ي‬
‫ف ي المحافل ة عل ي كف اءتم المم ي ة ودي اد مع رفتم‬ ‫المم ي المس تمر لمراقب ي الحس ابات يس ا‬
‫المم ي ة‪ ،‬كم ا أن مراقب ي الحس ابات الحاص لين عل ي الم ي د م ن التعل ي المحاس بي ق ادرين عل ي اتم ام‬
‫عمليات المراجعة في ال قت المحدد والحد من ت خير ت رير المراجعة‬

‫خلقص البتح ققة مم ا س بب إل ي وج د ت ثير للت مي ة المم ي ة لمراق ب الحس ابات ف ي ترم يد ا حك ام‬
‫المم ية لمراقب الحسابات وتح ير أدائم ومماراتم وت يلم بما ي عكو في سالمة احكامم وق اررتم‬
‫بش ن م دى االعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة ل دي عمي ل المراجع ة ولك ن نل ار لع دم وج د‬
‫ا تم ام ف ي بيئ ة المارس ة المم ي ة المر رية بتح ي ب الت مي ة المم ي ة لمراق ب الحس ابات يمكن أن ي ؤثر‬
‫ذلز عل ي ذه العالق ة الت ثيري ة ل ذلز ت ج د حاج ة الختب ار تل ز العالق ة ف ي البيئ ة المر رية والختب ار‬
‫ال ثالث االساس ية الس اب ة‬ ‫تل ز العالق ة ت ادخ ال متغي ر الت مي ة المم ي ة كمتغي ر مع دل عل ي الف رو‬
‫كما يلي‪:‬‬
‫‪ :H1c‬يختلف التأثيل السلب المعنط لمختطل أعمتل عميس الم ال عقة علق قق ال ملاققب الحسقتبتن‬
‫يتث م ال عقة الققطالر المتليقة السقنطية‬ ‫مصل بشأق االعتمتد عل وظيفة الم ال عة الداخلية‬
‫التت يخية الكتملة بتختالف د ة نميته المهنية‬

‫‪102‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫‪ :H2c‬يختلف التأثيل اإليجتي المعنط لفعتليقة هيكقس اللقتبقة الداخليقة لقد عميقس الم ال عقة علق‬
‫قيتث م ال عقة‬ ‫مصل بشأق االعتمقتد علق وظيفقة الم ال عقة الداخليقة ق‬ ‫ق ال ملاقب الحستبتن‬
‫القطالر المتلية السنطية التت يخية الكتملة بتختالف د ة نميته المهنية‬
‫‪ :H3c‬يختلف التأثيل المعنط المشتلك لمختطل أعمقتل عميقس الم ال عقة المنخفضقة و عتليقة هيكقس‬
‫اللقتبة الداخلية المل فعة لديه عل ق ال ملاققب الحسقتبتن ق مصقل بشقأق بتالعتمقتد علق وظيفقة‬
‫ققيتث م ال عققة الق قطالر المتليققة السققنطية التت يخيققة الكتملققة بققتختالف د ققة‬ ‫الم ال عققة الداخليققة ق‬
‫نميته المهنية‬

‫عدم ‪ ، H0‬علي ال ح التالي‪:‬‬ ‫الساب ة احرائيا ت إعاد صياغتما كفرو‬ ‫والختبار الفرو‬
‫‪ :H1c0‬ال يختلققف التققأثيل السقققلب المعنققط لمخقققتطل أعمققتل عميقققس الم ال عققة علققق ققق ال ملاققققب‬
‫ققيتث م ال عققة الق قطالر‬ ‫الحسققتبتن ق مصققل بشققأق االعتمققتد عل ق وظيفققة الم ال عققة الداخليققة ق‬
‫المتلية السنطية التت يخية الكتملة بتختالف د ة نميته المهنية‬
‫‪ :H2c0‬ال يختلقف التققأثيل اإليجقتي المعنققط لفعتليقة هيكققس اللقتبقة الداخليققة لقد عميققس الم ال عققة‬
‫ققيتث‬ ‫علق قق ال ملاقققب الحسققتبتن ق مصققل بشققأق االعتمققتد علق وظيفققة الم ال عققة الداخليققة ق‬
‫م ال عة القطالر المتلية السنطية التت يخية الكتملة بتختالف د ة نميته المهنية‬
‫‪ :H3c0‬ال يختلققف التققأثيل المعنققط المشققتلك لمخققتطل أعمققتل عميققس الم ال عققة المنخفضققة و عتليقة‬
‫هيكس اللقتبة الداخلية المل فعقة لديقه علق قق ال ملاققب الحسقتبتن ق مصقل بشقأق بتالعتمقتد علق‬
‫ققيتث م ال عققة الققطالر المتليققة السققنطية التت يخيققة الكتملققة ب قتختالف‬ ‫وظيفققة الم ال عققة الداخليققة ق‬
‫د ة نميته المهنية‬

‫احر ائيا اعتم ادا عل ي اختب ار ‪Wilcoxon Signed Ranks Test‬‬ ‫وت اختب ار ذه الف رو‬
‫وظهلن اتيجته بتلجداول التتلية‪:‬‬

‫‪103‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫دول ‪ :16‬اتيجة أثل التنمية المهنية لملاقب الحستبتن عل الفلض ا ول‬

‫دول ‪ :17‬اتيجة أثل التنمية المهنية لملاقب الحستبتن عل الفلض ال تا‬

‫دول ‪ :18‬اتيجة أثل التنمية المهنية لملاقب الحستبتن عل الفلض ال‬

‫يتض ح م ن ال ت ائم الس اب ة وج د ت ثير للت مي ة المم ي ة لمراق ب الحس ابات‪ ،‬كمتغي ر مع دل‪ ،‬عل ي‬
‫العالق ة ب ين ك ال م ن مخ اطر أعم ال عمي ل المراجع ة و ق رار مراق ب الحس ابات ف ي مر ر بش ن‬
‫االعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة ‪ ،‬وفعالي ة هيك ل الرقاب ة الداخلي ة ل دي عمي ل المراجع ة عل ي‬
‫ق رار مراق ب الحس ابات ف ي مر ر بش ن االعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة ‪ ،‬ك ال ح دا وعل ي‬
‫الت ثير المش ترر لمخ اطر أعم ال عمي ل المراجع ة الم خفض ة وفعالي ة هيك ل الرقاب ة الداخلي ة المرتفع ة‬
‫ما‬ ‫لديه علي قرار مراقب الحس ابات ف ي مر ر بش ن باالعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة‪ ،‬و‬

‫‪104‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫يتفب مع دراستي (محمد‪ 2019،‬؛ علي‪ )2017 ،‬اللتين أمارتا إلي وج د عالق ة ب ين الت مي ة المم ي ة‬
‫لمراق ب الحس ابات وقدرت ه عل ي اص دار االحك ام المم ي ة واتخ اذ ال اررات و ققل البتح ققة أن ه يمك ن‬
‫ارج اع ال تيج ة الس اب ة إل ي أن الت مي ة المم ي ة المس تمر لمراق ب الحس ابات ت ي د م ن خبرت ه وممارات ه‬
‫والتي من م نما أن تحسن قدرته علي تحس ين أحكام ه المم ي ة والت ي م ن بي م ا حكم ه بش ن االعتم اد‬
‫عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة‪ ،‬كم ا تعك و ال ت ائم الس اب ة دي اد ا تم ام مراقب ي الحس ابات بت مي ة‬
‫مماراتم المم ية وتعليمم المستمر وسعيم للحر ل علي الشمادات المم ية التي تمك م من تح ير‬
‫وت مية مماراتم وتحسن قدرتم علي اتخاذ ال اررات الرائبة‬

‫‪ 7-6‬حليس الحست ية ‪Sensitivity Analysis‬‬

‫ومتان ة ال ت ائم الت ي ت‬ ‫يعتب ر تحلي ل الحساس ية أح د الم مجي ات الت ي تس تخدم لت ي ي م دي ق‬
‫الت ص ل إليم ا ف ي التحلي ل االساس ي ع ن طري ب التح ب م ن أث ر اخ تالف افتراض اته عل ي م ا ت‬
‫الت ص ل إلي ه م ن نت ائم ف ل ار ن س ي المعلم ات واالفتراض ات ي نم ذا عرض ة للتغيي ر والخح ‪،‬‬
‫فم ن ث يج ب الاي ام بعم ل تحلي ل الحساس ية ال ذي يم دف إل ي فح م والتح ب م ن ذه التغيي رات‬
‫واالخح اء المحتمل ة وت ثيراتم ا عل ي االس ت تاجات الت ي يمك ن استخالص ما م ن ال م ذا‪ ،‬فتحلي ل‬
‫أدا تستخدم في ال مذج ة‬ ‫الحساسية يحاول معرفة أثر الاي المختلفة للمدخالت علي المخرجات و‬
‫ا لمالية لتحليل كيفية ت ثير الاي المختلفة لمجم عة من المتغيرات المست لة علي متغير تابع معين ف ي‬
‫ظل ظروف محدد (محمد‪)2019،‬‬

‫ويمك ن اج راء تحلي ل الحساس ية م ن خ الل ث الث ط رث بديل ة‪ ،‬يمكن الاي ام ب ه م ن خ الل تغيي ر‬
‫ك ل أو بع ض متغي رات الدراس ة ا ساس ية ‪ ،‬أو م ن خ الل تغيي ر حج العي ة أو ت س ي‬ ‫طري ة سي ا‬
‫العي ة‪ ،‬أو م ن خ الل تغيي ر الفت ر ال م ي ة مح ل الدراس ة و ش ن ذا البح س ت ري الباحث ة أن ه يمك ن‬
‫متغي ر خب ر مراق ب الحس ابات والس بب ف ي ذل ز‬ ‫اجراء تحليل حساس ية م ن خ الل تغيي ر طري ة سي ا‬
‫كانت متضار ة فمتغير الخبر م اسا بال يد في يئة الرقاب ة المالي ة ك ان ل ه‬ ‫أن نتيجة اختبار الفرو‬
‫ت ثير مع ي ع د إدخال ه كمتغي ر مع دل عل ي الفرض ين الث اني والثال س بي م ا ل يك ن ل ه ت ثير مع دل‬
‫ا ول ل ذلز ت ري الباحث ة مالءم ة اج راء تحلي ل حساس ية م ن خ الل تغيي ر طري ة سي ا‬ ‫علي الفر‬
‫قي ده ف ي الميئ ة العام ة للرقاب ة المالي ة ف ي التحلي ل‬ ‫متغير خب ر مراق ب الحس ابات ف ت اس تخدام ماي ا‬
‫ع دد س ات الخب ر ف ي تحلي ل الحساس ية‪ ،‬وت اع اد اختب ار الف رو‬ ‫ا ساس ي وت اس تخدام ماي ا‬
‫الجدي د اعتم ادا عل ي اختب ار ‪Wilcoxon Signed Ranks Test‬‬ ‫إحر ائيا باس تخدام الماي ا‬
‫وظهلن اتيجته بتلجداول التتلية‪:‬‬

‫‪105‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫دول ‪ :19‬اتيجة أثل عدد نطان الخبلة عل العالقة مجتل الفلض ا ول‬

‫دول ‪ :20‬اتيجة أثل عدد نطان الخبلة عل العالقة مجتل الفلض ال تا‬

‫دول ‪ :21‬اتيجة أثل عدد نطان الخبلة عل العالقة مجتل الفلض ال تلث‬

‫ت ق مققا‬ ‫حليققس الحست ققية مقت اققة بتلتحليققس ا‬ ‫ويمكققا لخققيص اتققتلت اختبققت الفققلوض ق‬
‫خالل الجدول التتل ‪:‬‬

‫ت‬ ‫التحليس ا‬ ‫دول ‪ :22‬مقت اة ييا اتتلت أثل الخبلة عل العالقتن محس الد ا ة‬
‫و حليس الحست ية‬
‫تحليل الحساسية‬ ‫التحليل االساسي‬
‫الفرض‬
‫النتيجة‬ ‫‪P-value‬‬ ‫النتيجة‬ ‫‪P-value‬‬
‫قبةف الفرض‬ ‫‪0.00‬‬ ‫ررض الفرض‬ ‫‪0.465‬‬ ‫‪H1a‬‬
‫قبةف الفرض‬ ‫‪0.04‬‬ ‫قبةف الفرض‬ ‫‪0.00‬‬ ‫‪H2a‬‬
‫قبةف الفرض‬ ‫‪0.00‬‬ ‫قبةف الفرض‬ ‫‪0.00‬‬ ‫‪H3a‬‬

‫‪106‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫يتضح ما النتتلت أن متغير الخبر ع د اختب ار أث ره ف ي التحلي ل االساس ي م ن خ الل قي د مراق ب‬

‫الحسابات لدي يئة الرقاب ة المالي ة ك ان ل ه ت ثير عل ي العالق ات مح ل الفرض ين الث اني والثال س‪ ،‬ول‬
‫س ات الخب ر ك ان ل ه‬ ‫ا ول بي م ا ع د اس تخدام ماي ا‬ ‫يك ن ل ه ت ثير عل ي العالق ة مح ل الف ر‬
‫الدراسة‬ ‫ث ثير علي العالقات الثالثة محل فرو‬

‫‪ 8-6‬اتتلت البحث والتطصيتن ومجتالن البحث المقتلحة‬

‫ال تائم التي ت صل إليما البحس بشايه ال لري والتجريب ي‪،‬‬ ‫أ‬ ‫يستمدف البحس في ذا الج ء عر‬
‫واالجابة علي أسئلته‪ ،‬با ضافة إلي اقتراح بعض الت صيات ومجاالت البحس كما يلي‪:‬‬

‫‪ 1-8-6‬اتتلت البحث‬
‫ا تهدف البحث دراسة واختبار أثر كال من مخاطر أعمال العميل وفعالية هيك ل الرقاب ة الداخلي ة‬
‫لديه علي قرار مراقب الحسابات بش ن اعتماده علي وظيفة المراجعة الداخلية من خالل اجراء د ارسة‬
‫تجريبي ة و أظم رت ال ت ائم وج د ت ثير مع ي لك ال م ن مخ اطر أعم ال العمي ل وفعالي ة الرقاب ة‬
‫الداخلي ة‪ ،‬ك ال م مم ا عل ي ح ده وتفاعلمم ا مع ا عل ي ق رار مراق ب الحس ابات باالعتم اد عل ي وظيف ة‬
‫المراجع ة الداخلي ة‪ ،‬كم ا ي ج د ت ثير لك ال م ن الخب ر بدالل ة قي د مراق ب الحس ابات ل دي يئ ة الرقاب ة‬
‫االول‬ ‫الداخلية و حج مكتبه علي العالقات الساب ة يما عدا العالقة محل الفر‬

‫ادخ ال متغي ر مع دل آخ ر بخ الف المتغي رين المس تخدمين ف ي‬ ‫كمققت ا ققتهدف التحليققس اال ققت‬
‫التحلي ل االساس ي‪ ،‬ف ت ادخ ال متغي ر الت مي ة المم ي ة المس تمر لمراق ب الحس ابات كمتغي ر مع دل‬
‫وت ص لت ال ت ائم إل ي وج د ت ثير للت مي ة المم ي ة المس تمر لمراق ب الحس ابات كمتغي ر مع دل عل ي‬
‫العالقات الثالثة محل الدراسة‬

‫كمققت ا ققتهدف حليققس الحست ققية اع اد اختب ار العالق ات مح ل الدراس ة م ن خ الل تغيي ر طري ة‬
‫قي ده ف ي الميئ ة العام ة للرقاب ة المالي ة ف ي‬ ‫متغي ر خب ر مراق ب الحس ابات ف ت اس تخدام ماي ا‬ ‫سي ا‬
‫عدد س ات الخبر في تحليل الحساسية‪ ،‬وت صلت ال تائم إل ي‬ ‫التحليل ا ساسي وت استخدام مايا‬
‫وج د ت ثير للخبر م اسة بعدد الس ات علي العالقات الثالثة محل الدراسة‬

‫‪ 2-8-6‬طصيتن البحث‬
‫في ض ء ما انتمي إليه البحس من نتائم في م ايه ال ل ري والتحبي ي‪ ،‬طصق البتح قة‪ :‬بض رور‬
‫سي ام الجم ات المر رية المع ي ة بالرقاب ة عل ي الش ركات الم ي د بالب رص ة المر رية بت فير إرم ادات‬
‫العالق ة ب ين المراج ع ال داخلي والخ ارجي‪ ،‬ض رور سي ام مكات ب‬ ‫كا ي ة وض اب تس اعد ف ي تع ي‬

‫‪107‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫المحاس بة ف ي مر ر بت ي ة مراقب ي الحس ابات عل ي أ مي ة ودور التع اون بي م و ين الم راجعين‬

‫الداخليين لما له من العدي د م ن ارث ار االيجابي ة عل ي ك ال الح رفين‪ ،‬ض رور سي ام الش ركات المر رية‬
‫بتفعيل أدوار المراجع الداخلي في تحسين أداء الشركة من خالل تحفي المراجعيين الداخليين بمعايير‬
‫المعرف ة‬ ‫ف ي اكتس ا‬ ‫ت يلم الت ي ل الم اس ب وع د دورات و رامم تدريبي ة ون دوات علمي ة تس ا‬
‫والممارات ا لتي تمك م من أداء عملم ‪ ،‬ضرور سيام الشركات بت ية ال ائمين عل ي الرقاب ة الداخلي ة‬
‫فيم ا عل ي أ مي ة ودور التع اون بي م و ين مراقب ي الحس ابات لم ا ل ه م ن العدي د م ن االث ار االيجابي ة‬
‫عل ي ك ال الح رفين ض رور سي ام الجم ات التش ريدية بر ياغة ق ان ن او الئح ة عم ل للم راجعين‬
‫ال داخليين م ع تحدي د س بل التع اون ب ين المراج ع ال داخلي والخ ارجي‪ ،‬كم ا يج ب تح ير م ررات‬
‫والدراس ات العلي ا بم ا يعك و‬ ‫المراجعة الداخلي ة والخارجي ة الت ي ي ت تدريس ما ف ي مرحلت ي البك ال ري‬
‫التح ر ف ي ذه ال ظيف ة ض رور سي ام الجم ات المع ي ة ب ض ع المع ايير المر رية بتح ديس مدي ار‬
‫(‪ )610‬المر ري بم ا يح دد ض اب اعتم اد مراق ب الحس ابات عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة كم ا‬
‫يجب أن يت اجراء الم يد من االبحاث المحاسبية في مجال التعاون بي مما‬

‫‪ 3-8-6‬مجتالن البحطث المستقبلية‬

‫عتقد البتح ة بأق المجتالن التتلية حتتع ءل مزيد ما البحطث المستقبلية‪:‬‬
‫مية التعاون بي ه و ين مراق ب الحس ابات م ن خ الل اج راء دراس ة‬ ‫مدي ادرار المراجع الداخلي‬
‫تجريبي ة عل ي الم راجعين ال داخليين‪ ،‬أث ر التخر م الر اعي لمراق ب الحس ابات عل ي ق ارراه بش ن‬
‫االعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة‪ -‬دراس ة تجريبي ة‪ ،‬أث ر سي ام مراق ب الحس ابات ب داء خ دمات‬
‫استشارية لعميل المراجعة علي ق ارره باالعتم اد عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة لدي ه‪ ،‬أث ر الخر ائم‬
‫التش غيلية للش ركة عل ي تر ر المراج ع ال داخلي لفعالي ة هيك ل الرقاب ة الداخلي ة ودور ا ف ي تع ي‬
‫التع اون ب ين المراج ع ال داخلي ومراق ب الحس ابات‪ ،‬مح ددات اعتم اد مراق ب الحس ابات عل ي وظيف ة‬
‫المراجع ة الداخلي ة أث ر اس تخدام المراجع ة الداخلي ة لل س ائل التك ل جي ا الحديث ة عل ي ق رار مراق ب‬
‫الحسابات باالعتماد علي وظيفة المراجعة الداخلية وأثر البيانات الضخمة لدي عميل المراجعة علي‬
‫قرار مراقب الحسابات بش ن اعتماده علي وظيفة المراجعة الداخلية‬

‫‪108‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫الم ال د‬
‫أوالع‪ :‬الم ال د بتللغة العلبية‬
‫أب جبل‪ ،‬نج ي محم د أب جبل(‪ )2021‬دراسة تحليلية لدور المراجع ة الداخلي ة ف ي إدار المخ اطر‬
‫واضافة سيمة للم ش للحد من تحديات جائحة كرون ا بح س م دم للم ؤتمر العلم ي الخ امو‬
‫لكلية التجار ‪ -‬جامعة ط حا – أثر أدمة ك رونا علي االقتراد ال مي الم ترحات والحل ل‬

‫الج ري‪ ،‬ن ار خي ري عب د الغ ي(‪ )2019‬تحلي ل الع ام ل الم ؤثر عل ي ق رار المراج ع الخ ارجي‬
‫باالعتم اد عل ي عم ل المراج ع ال داخلي ع د مراجع ة ال ائ المالي ة م ع دراس ة ميداني ة ف ي‬
‫البيئة المررية رسالة ماجستير غير م ش ر ‪ ،‬كلية التجار ‪ ،‬جامعة ط حا‬

‫الرميل ي‪ ،‬س اء محم د (‪ )2020‬أث ر إفر اح ا دار ع ن هيك ل الرقاب ة الداخلي ة وت كي د مراق ب‬
‫الحس ابات علي ه عل ي ق رار االس تثمار ب س م الش ركات الم ي د بالب رص ة –دراس ة تجريبي ة‪،‬‬
‫مجلة االسك درية للبح ث المحاسبية – كلية التجار – جامعة االسك درية ‪67-1:1‬‬

‫السيد‪ ،‬محمد ف دي محمد(‪ )2015‬أثر اختالف بدائل واالفراح عن اس اد وظيفة المراجعة الداخلية‬
‫لالس تدامة عل ي سيم ة الش ركة (دراس ة ميداني ة وتجريبي ة) رس الة دكت راه غي ر م ش ر ‪ ،‬كلي ة‬
‫التجار ‪ -‬جامعة االسك درية‬

‫بدوي‪ ،‬هبة هللا عبد السالم(‪ )2018‬أثر خح ري المراجع ة وأعم ال عمي ل المراجع ة عل ي ق رار مراق ب‬
‫الحس ابات بش ن قب ل التكلي ل بمراجع ة الحس ابات‪ :‬دراس ة تجريبي ة تجريبي ة مجل ة‬
‫االسك درية للبح ث المحاسبية – كلية التجار – جامعة االسك درية ‪372-311)2(1‬‬

‫بس ي ني‪ ،‬رح ا س يد محم د (‪ )2015‬دور م دخل مراجع ة ا نلم ة االس تراتيجية للعمي ل ف ي ت دير‬
‫مخاطر المراجعة وانعكاساته علي فعالية وج د عملي ة المراجع ة ( دراس ة نلري ة وتحبياي ة)‬
‫‪ ،‬رسالة ماجستير غير م ش ر ‪ ،‬كلية التجار ‪ ،‬جامعة ب ي س يل‬

‫خليل‪ ،‬محمد أحمد اب راهي (‪ )2015‬االفر اح ع ن ت ري ر المراجع ة الداخلي ة لألط راف الخارجي ة ودوره‬
‫ف ي الح د م ن فج الت قع ات‪ :‬دراس ة ميداني ة مجل ة الفك ر المحاس بي‪ ،‬كلي ة التج ار –قس‬
‫المحاسبة والمراجعة – جامعة عين ممو‪521-460:)3(19 ،‬‬

‫‪109‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫(‪ )2021‬أث ر اس تخدام وظيف ة المراجع ة الداخلي ة كح ل لل دريب‬ ‫ديت ن‪ ،‬محمد خميو جمعة خح ا‬
‫علي ا دار ودور ا االستشاري في مجال إدار المخاطر علي قرار اعتماد مراقب الحسابات‬
‫عليم ا ‪ :‬دراس ة تجريبي ة المجل ة العلمي ة للدراس ات والبح ث المالي ة والتجاري ة – جامع ة‬
‫دمياط‪68-2:)1(2‬‬

‫س لحان‪ ،‬مي اد محم د(‪ )2020‬أث ر افر اح الش ركات ع ن الت امم ا الاياس ي بمتحلب ات ج د وظيف ة‬
‫المراجع ة الداخلي ة عل ي الايم ة الس سية لح ث الملكي ة ‪-‬دراس ة ميداني ة وتجريبي ة عل ي‬
‫الش ركات الم ي د بالب رص ة المر رية رس الة دكت راه غي ر م ش ر ‪ ،‬كلي ة التج ار ‪ -‬جامع ة‬
‫دم م ر‬

‫عبد المجيد‪ ،‬محم د محمد الس يد (‪ )2018‬أث ر درج ة الم الء المم ي ة لم ش مراق ب الحس ابات عل ي‬
‫ج د أحكامه المم ي ة بش ن االس تم اررية وأم ر المراجع ة ا ساس ية والمعل م ات ا خ رى ف ي‬
‫ت ري ره غي ر المع دل الجدي د – دراس ة تجريبي ة ‪ ،‬رس الة دكت راه غي ر م ش ر ‪ ،‬كلي ة التج ار ‪،‬‬
‫جامعة االسك درية‬

‫نر ر (‪ )2020‬مح ددات ج د حك مراق ب الحس ابات عل ي أوج ه الض عف‬ ‫عل ي‪ ،‬عب د ال ا‬
‫الج رية في هيكل الرقابة الداخلية بال حدات الرغير ومت سحة الحج ورقة عمل م دمة‬
‫للم ؤتمر العلم ي الراب ع لكلي ة التج ار ‪ -‬جامع ة ط ح ا – أث ر أدم ة ك رون ا عل ي االقتر اد‬
‫ال مي الم ترحات والحل ل‬

‫عل ي‪ ،‬محم د أحم د أحم د(‪ )2021‬حج م ش مراق ب الحس ابات وقي ده ل دي الميئ ة العام ة للرقاب ة‬
‫المالية كمحددين للعالقة بين بدائل اس اد وظيفة المراجعة الداخلية وق ارره باالعتماد عليما –‬
‫دراس ة تجريبي ة مجل ة االس ك درية للبح ث المحاس بية – كلي ة التج ار – جامع ة‬
‫االسك درية ‪57-:1)5(1‬‬

‫عل ي‪ ،‬هب ه هللا محم د خلي ل (‪ )2017‬أث ر الت ام مراق ب الحس ابات بمتحلب ات ت ثي ب المراجع ة عل ي‬
‫س المة أحكام ه المم ي ة وحك ف احم الرقاب ة عل ي ج د التكلي ل ‪-‬دراس ة تجريبي ة‪ ،‬رس الة‬
‫دكت راه غير م ش ر ‪ ،‬كلية التجار ‪ ،‬جامعة اسك درية‬

‫يس ي‪ ،‬س مير كام ل محم د (‪ )2008‬الع ام ل المح دد لج د وظيف ة المراجع ة الداخلي ة ف ي تحس ين‬
‫ج د ح كم ة الش ركات م ع دراس ة تحبياي ة مجل ة كلي ة التج ار للبح ث العلمي ة‪ ،‬جامع ة‬
‫االسك درية‪91-49:)1(54،‬‬

‫‪110‬‬
‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‪............‬‬ ‫د‪/‬أمساء أمحد أمحد الصرييف‬

‫مبارر‪ ،‬الرفاعي إبراهي (‪ )2012‬ت ثير مر در أنش حة المراجع ة الداخلي ة عل ي م دي اعتم اد المراج ع‬
‫الخ ارجي عل ي عم ل المراجع ة الداخلي ة‪-‬دراس ة تجريبي ة مجل ة التج ار والتم ي ل – جامع ة‬
‫ط حا ‪43-1:1‬‬

‫أث ر اعتم اد مراق ب الحس ابات عل ي أعم ال المراجع ة الداخلي ة‬ ‫مت لي‪ ،‬رنا أحم د س عيد(‪ )2018‬سي ا‬
‫في اكتشاف مخاطر الغي في ال ائ المالية‪-‬دراسة ميدانية رسالة ماجستير غير م ش ر ‪،‬‬
‫كلية التجار ‪ ،‬جامعة عين ممو‬

‫محم د‪ ،‬س حر س عيد حام د(‪ )2019‬أث ر االس اد والت قي ت وال ض ع ال ظيفي للمراجع ة الداخلي ة عل ي‬
‫قرار مراقب الحسابات بش ن م دي اعتم اده عل ي وظيف ة المراجع ة الداخلي ة‪ :‬دراس ة تجريبي ة‪،‬‬
‫رسالة دكت راه غير م ش ر ‪ ،‬كلية التجار ‪ ،‬جامعة دم م ر‬

‫مر حفي‪ ،‬محم د مر حفي محم د(‪ )2018‬أث ر اس تعانة مراق ب الحس ابات ب ظيف ة المراجع ة الداخلي ة‬
‫عل ي ت خر إص دار ت ري ره‪ ،‬مجل ة االس ك درية للبح ث المحاس بية – كلي ة التج ار – جامع ة‬
‫االسك درية ‪42-1:)2(2‬‬

‫نبية‬ ‫ثتايتع‪ :‬الم ال د بتللغة ا‬

‫‪Alsmairat, Y.Y., Yusoff, W.S. and Salleh, M.F., 2018. The Effect of the‬‬
‫‪Reliance on Internal Audit Work and Ethical Rules on Perceived‬‬
‫‪Audit Quality: Evidence from Jordan. International Journal of‬‬
‫‪Economics & Management, 12 (2).‬‬
‫‪Al‐Sukker, A., Ross, D., Abdel‐Qader, W. and Al‐Akra, M., 2018. External‬‬
‫‪auditor reliance on the work of the internal audit function in‬‬
‫‪Jordanian listed companies. International Journal of Auditing, 22‬‬
‫‪(2), pp.317-328.‬‬

‫‪Al-Thuneibat, A.A., Al-Rehaily, A.S. and Basodan, Y.A., 2015. The impact‬‬
‫‪of internal control requirements on profitability of Saudi‬‬
‫‪shareholding companies. International Journal of Commerce and‬‬
‫‪Management.‬‬

‫‪111‬‬
............‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‬ ‫أمساء أمحد أمحد الصرييف‬/‫د‬

Al-Twaijry, A., 2017. Internal Audit Quality Evaluation and Reliance

Decision: External Auditors’ Perception. International Journal of
Economics & Management Sciences, 6 (5).
Al‐Twaijry, A.A., Brierley, J.A. and Gwilliam, D.R., 2004. An examination
of the relationship between internal and external audit in the Saudi
Arabian corporate sector. Managerial Auditing Journal.
Argento, D., Umans, T., Håkansson, P., and Johansson, A. 2018. Reliance
on the Internal Auditors’ Work: Experiences of Swedish External
Auditors. Journal of Management Control, 29(3):295-325.
AUASB. 2009. Overall Objectives of the Independent Auditor and the
Conduct of an Audit in Accordance with Australian Auditing
Standards. Australian Auditing and Assurance Standards Board.
Auditing Standards, (ASA 200). Available at: https://www.
legislation.gov.au/Details/F2009L04064
Bame-Aldred, C. W., Brandon, D. M., Messier Jr, W. F., Rittenberg, L. E.,
& Stefaniak, C. M. (2013). A summary of research on external
auditor reliance on the internal audit function. Auditing: A Journal
of Practice & Theory, 32 (Supplement 1), 251-286.
Breger, D., Edmonds, M. and Ortegren, M., 2020. Internal audit standard
compliance, potentially competing duties, and external auditors'
reliance decision. Journal of Corporate Accounting & Finance, 31
(1), pp.112-124.
Brody, R.G., 2012. External auditors' willingness to rely on the work of
internal auditors: The influence of work style and barriers to
cooperation. Advances in Accounting, 28 (1), pp.11-21.
Carcello, J.V, Reid, L.C, Li, C., Neal, T.L. and Francis, J.R., 2019. Impact
of auditor report changes on financial reporting quality and audit
costs: Evidence from the United Kingdom. Contemporary
Accounting Research, 36 (3), pp.1501-1539.

112
............‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‬ ‫أمساء أمحد أمحد الصرييف‬/‫د‬

Cefaratti, M.A., Lin, H. and Wallace, L., 2011. The information security
control environment: chief audit executives responding to a survey
identify the most and least common controls their organizations
deploy to protect IT resources. Internal Auditor, 68 (2), pp.55-59.

Chen, L.H., Chung, H.H., Peters, G.F. and Wynn, J.P., 2017. Does
incentive-based compensation for chief internal auditor’s impact
objectivity? An external audit risk perspective. Auditing: A Journal
of Practice & Theory, 36 (2), pp.21-43.
Čular, M., Slapničar, S., & Vuko, T. (2020). The effect of internal auditors’
engagement in risk management consulting on external auditors’
reliance decision. European Accounting Review, 29(5), 999-1020.
Desai, R., Desai, V., Libby, T. and Srivastava, R.P., 2017. External auditors'
evaluation of the internal audit function: An empirical
investigation. International Journal of Accounting Information
Systems, 24, pp.1-14.
D'Onza, G. and Sarens, G., 2018. Factors that enhance the quality of the
relationships between internal auditors and auditees: Evidence from
Italian companies. International Journal of Auditing, 22 (1), pp.1-
12.

Eulerich, M. and Ratzinger-Sakel, N.V., 2018. How assurance-and

advisory-related purposes of internal auditing influence the
cooperation with the external auditor Empirical evidence from two
perspectives: Internal and external auditors. Available at SSRN
3150063.
Gal, G. and Akisik, O., 2019. The impact of internal control, external
assurance, and integrated reports on market value. Corporate Social
Responsibility and Environmental Management.
Guides, Industry. "Communicating internal control related matters in an
audit-Understanding SAS no. 115-2008; Audit risk alerts."

113
............‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‬ ‫أمساء أمحد أمحد الصرييف‬/‫د‬

Haron, H., Chambers, A., Ramsi, R. and Ismail, I., 2004. The reliance of
external auditors on internal auditors. Managerial Auditing Journal.

Institute of Internal Auditing (IIA) 2017. International Standards for the

Professional Practice of Internal Auditing. Available at: https://na.
theiia.org/standardsguidance/
Institute Singapore Chartered Accountants. (2013). Using the Work of
Internal Auditors: SSA 610. Availabe at: https://isca.org.sg/media/
3562/ssa-610-revised-2013.
International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB). (2016).
Using the Work of Internal Auditors: ISA 610 (Revised). Available
at: https://www.ifac.orgs
International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB). 2009. ISA
320 Materiality in Planning and Performing an Audit. Ne-w York,
NY: IFAC
International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB). 2018.
International Standards of Auditing (ISA) No. 610. Using the
Work of Internal Auditors (Revised). New York, NY: IFAC.
KOSTIKA, C., 2019. Contribution of Internal Auditor to the work of
External Auditor, A thesis submitted for the degree of Master of
Science in International Accounting Auditing and Financial
Management. School of Economics, Business Administration
&Legal Studies. International Hellenic University.
Lee, H.Y. and Park, H.Y., 2016. Characteristics of the internal audit and
external audit hours: evidence from S. Korea. Managerial Auditing
Journal.
Malaescu, I. and Sutton, S.G., 2015. The reliance of external auditors on
internal audit's use of continuous audit. Journal of Information
Systems, 29 (1), pp.95-114.

114
............‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‬ ‫أمساء أمحد أمحد الصرييف‬/‫د‬

Mihret, D.G. and Admassu, M.A., 2011. Reliance of external auditors on

internal audit work: A corporate governance perspective. Internati-
onal business research, 4 (2), pp.67-79.
Morais, G. and Franco, M., 2019. Deciding factors in cooperation and trust
between internal and external auditors in organizations: An
exploratory analysis. International Journal of Auditing, 23 (2),
pp.263-278.
Mubako, G. and Muzorewa, S.C., 2019. Interaction between internal and
external auditors–insights from a developing country. Meditari
Accountancy Research.
Munro, L. and Stewart, J., 2011. External auditors' reliance on internal
auditing: further evidence. Managerial Auditing Journal.
New Zealand Auditing and Assurance Standards Board (NZAUASB). (2013).
Using the Work of Internal Auditors: ISA (NZ) 610. Available at:
https://www.xrb.govt.nz/assurance standards/auditing-standards/isa
-nz- 610-revised/
Paino, H., Razali, F.M. and Jabar, F.A., 2015. The influence of external
auditor's working style, communication barriers and enterprise risk
management toward reliance on internal auditor's work. Procedia
Economics and Finance, 28, pp.151-155.
Petherbridge, J. and Messier Jr, W.F., 2016. The impact of PCAOB
regulatory actions and engagement risk on auditors’ internal audit
reliance decisions. Journal of Accounting and Public Policy, 35 (1),
pp.3-18.
Public Company Accounting Oversight Board (PCAOB). AS (2605)
2015.Consideration of the Internal Audit Function. Washington,
DC: PCAOB

115
............‫أثر مخاطر أعمال عميل المراجعة وفعالية هيكل الرقابة الداخلية‬ ‫أمساء أمحد أمحد الصرييف‬/‫د‬

Quick, R. and Henrizi, P., 2019. Experimental evidence on external auditor

reliance on the internal audit. Review of Managerial Science, 13
(5), pp.1143-1176.
Saidin, S.Z., 2014. Does reliance on internal auditors’ work reduced the
external audit cost and external audit work? Procedia-Social and
Behavioral Sciences, 164, pp.641-646.
Saputra, I.G. and Yusuf, A., 2019. The Role of Internal Audit in Corporate
Governance and Contribution to Determine Audit Fees for
External Audits. Journal of Finance, 7(1), pp.1-5. v
Suh, I., Masli, A., & Sweeney, J. T. (2020). Do Management Training
Grounds Reduce Internal Auditor Objectivity and External
Auditor Reliance? The Influence of Family Firms. Journal of
Business Ethics, 1-23.
Svanberg, J. and Öhman, P., 2013. Auditors' time pressure: Does ethical
culture support audit quality? Managerial Auditing Journal.

Svanberg, J., Öhman, P., & Neidermeyer, P. E. (2018). Client-identified

auditor’s initial negotiation tactics: A social-identity perspective.
Managerial Auditing Journal, 33 (7), 633-654.
The Financial Reporting Council. (2013). Using the Work of Internal
Auditors: ISA (UK and Ireland) 610. Availabe at: https://www.frc.
org.uk/getattachment/0248099f-
Wang, I.Z. and Fargher, N., 2017. The effects of tone at the top and
coordination with external auditors on internal auditors’ fraud risk
assessments. Accounting & Finance, 57(4), pp.1177-1202.

116