İŞL401U - DENETİM
Ünite 6: Denetimde Örnekleme
Giriş
Denetçi; müşteri işletmenin iç kontrolünü anlamak,
muhasebe işlemlerinin hatalar ve hileler yönünden ne
ölçüde etkilendiğini saptamak için bu işlemlerin tümünü
tek tek inceleyebilir. Ancak bu yol; son derece zahmetli,
zaman alıcı ve maliyetli olacaktır. Bu bakımdan denetçi,
örnekleme yöntemine başvurur. Örnekleme evrenden (ana
kütleden) bir örneklem seçilmesi ve sadece bu örneklemin
incelemeye alınması ile varılacak sonucun evrene mal
edilmesi olayıdır.
Denetimde Örnekleme
Denetim örneklemesi, bir hesap kalanı veya işlem sınıfıyla
ilgili bir kısım kanıtların seçilmesi ve incelenmesi
suretiyle tüm hesap kalanı ya da işlem sınıfıyla ilgili bir
sonuca varılmasıdır. Bu yöntemle ulaşılan sonuçların,
gerçek sonuçlardan farklı olabileceği göz önünde
bulundurulmalıdır. Denetim örneklemesinde, istatiksel
örnekleme ve istatistiksel olmayan örnekleme olmak üzere
iki farklı yaklaşımdan söz edilir.
İstatistiksel olmayan örnekleme, örneklem birimlerinin
seçimi ve örneklem büyüklüğü belirlenmesinde sadece
denetçinin mesleki yargısının ve öznel fikrinin dikkate
alındığı örnekleme türüdür.
Bu yaklaşım, denetçinin
• Bilgi birikimi,
• Ön yargıları,
• Fiziksel ve ruhsal sağlık durumu,
• Denetim maliyetine dair hissettiği baskı
nedenleriyle doğrudan ilişkili olduğundan dolayı bazı
istatistikçiler tarafından eleştirilmektedir.
İstatistiksel örneklemede ise, muhasebe evreninden
tesadüfi olarak seçilen az sayıda örneklem birimi kontrol
edilerek sonuçlar tüm muhasebe evreni için genelleştirilir.
Seçilen örneklem birimleri, rassal olarak seçilmiş olmalı
ve evrenin tüm karakteristiklerini yansıtmalıdır. Sonuçlar,
sayısal ve matematiksel olarak değerlendirilebilir durumda
olmalıdır. Örneklem büyüklüğünün belirlenmesi
esnasında, denetçinin, hata oranı, yanlış kabul riski,
denetim riski, doğal risk, kontrol riski, standart sapma ve
evren büyüklüğü belirlenmesi konusundaki bilgi birikimi
ve yargısına başvurulur.
İstatistiksel örnekleme, pek çok yönüyle, istatistiksel
olmayan örneklemeden üstündür. İstatistiksel
örneklemenin istatistiksel olmayan örneklemeden
üstünlükleri şunlardır:
• Örneklem sonuçları güvenilir ve kanıtlanabilir
özelliktedir.
• Örneklem büyüklüğü nesnel olarak belirlenir.
• Olasılık örneklemesi ile elde edilen sonuçların
geçerliliği, örneklem tahmininin %100 kontrolle
elde edilen sonuçtan ne kadar sapabileceği
bakımından kontrol edilebilir.
• İstatistiksel örneklemler, farklı denetçilerce
tamamlanmış olsalar da birleştirilebilir ve
değerlendirilebilir.
• Test sonuçları nesnel olarak değerlendirilmesi
sağlanır.
• Maliyeti azaltır.
Örnekleme İle İlgili Kavramlar
§ Evren: Denetçinin bilgi edinmek istediği, Aynı
türden birimlerden oluşan alan veya ana kütle
anlamına gelir. Muhasebede satış faturaları,
stoklar, ücretler vs. veri kümeleri evrene örnek
olarak verilebilir. Evren önceden tanımlanmış
olmakla birlikte, denetim amaçlarına uygun
olmalı, başka bir denetçiye bir birimin evrene ait
olup olmayacağını belirleme olanağı vermelidir.
§ Örnekleme çerçevesi: Evreni oluşturan
elemanların listesidir. Evren ile benzer olmalı ve
evren tanımlanırken kesin olarak belirlenmiş
olmalıdır.
§ Örneklem: Belli bir evrenden, belli kurallara
göre seçilen ve çekildiği evreni temsil edebilen
birimler topluluğudur. Temel ilke olarak
istatistiksel rassal seçimde örnekleme alınacak
birimlerin herhangi bir yanlılık taşımaması yani
seçilme şanslarının eşit olması gerekir. Yoksa bu,
rassal bir seçim olmaz. Eğer olasılık, örnekleme
girecek her birim için eşit değilse bir yanlılık var
demektir. Başarılı bir örneklemenin
gerçekleştirilebilmesi için, örneklem seçilecek
evren hakkında baştan bilgi sahibi olunmalı,
seçme işlemi, ilgilenilen değişkenden bağımsız
olmalı ve örneklem, bir ön yargı olmaksızın
seçilmelidir. Ayrıca, örnekleme alınan veriler
birbirinden bağımsız olmalı, verilerin seçildiği
alanla diğer alanlar arasında temel ayrımlar
bulunmalı, örnekleme alınacak verilerin hepsine
aynı koşullar uygulanmalı ve temsili örneklemi
oluşturulmalıdır.
§ Örnekleme riski: Örneklem büyüklüğünün bir
fonksiyonu olan örnekleme riski, denetçinin
oluşturduğu örneklemi inceleyerek elde ettiği
sonuçların gerçek durumdan farklı olması
olasılığı demektir. Aradaki fark ise örnekleme
hatası olarak tanımlanır. Dolayısıyla geniş bir
örneklemin örnekleme riski göreli olarak düşük
olacaktır. (Kitabınızda 147. Sayfada bulunan
örneği inceleyiniz.)
Muhasebe Denetiminde İstatistiksel Örnekleme
Türleri
§ Nitelik Örneklemesi: Bir muhasebe evrenindeki
hataların ortaya çıkış oranını tahmin etmek için
kullanılan istatistiksel bir örnekleme türüdür.
Uygunluk testlerinde kullanılır. Uygunluk
1
 İŞL401U - DENETİM
Ünite 6: Denetimde Örnekleme
testleri, denetlenen dönemde iç kontrollerin etkin
çalışıp çalışmadığı ve güvenilirliğinin tespiti
amaçlı yapılır. Denetçi, nitelik örneklemesinde,
belli bir niteliğe sahip evren birimlerinin oranını
tahmin eder. Bu oran sapma oranı olarak ifade
edilir. Bu tanımdan yola çıkılarak, belli nitelik
derken kastedilenin evrende olması istenmeyen
durumlar olduğu anlaşılır. (Kitabınızda sayfa
148’de verilen örneği inceleyiniz.) Nitelik
örneklemesinde denetçinin hataların ortaya çıkma
oranını veya sapma oranını belirlemesi, iç kontrol
yordamlarına ne ölçüde uyulduğunu ve iç
kontrolün güvenilirliğini anlamasına yardımcı
olur. Bu yüzden nitelik örneklemesinde
denetçinin öncelikle belirlemesi gereken noktalar
vardır ve bu noktalar şunlardır:
a. Kontrol test amaçlarını belirlemek,
b. Kontrol politika ve yordamlarında
sapmayı tanımlamak.
c. Evreni tanımlamak,
d. Örneklem birimini tanımlamak,
e. Örneklem büyüklüğünü belirlemek.
(Kitabınızda sayfa 148’de ayrıntılı
olarak açıklanmıştır.)
Nitelik örneklemesi, iç kontrol yordamlarından
ne ölçüde sapma olduğunu ortaya koyduğu için
uygunluk testlerinin gerçekleştirilmesi için
elverişlidir.
§ Parasal Birim Örneklemesi: Nitelik
örneklemesi teknikleriyle bir hesap sınırına veya
hesap kalanına ilişkin parasal tutar hatalarının
tahminlerini yapmak amacıyla kullanılır. Parasal
birim örneklemesi yapılabilmesi için, evrenin
sapma oranı düşük olmalı ve evrenin bir
biriminin sapma oranı, o birimin defter
değerinden fazla olmamalıdır. (Kitabınızda sayfa
150’de verilen örneği inceleyiniz.) Parasal birim
örneklemesinde örneklem büyüklüğü
belirlenirken yapılması gereken ön belirlemeler
şunlardır:
a. Defter değeri (Evrenin toplam parasal
değeri)
b. Kabul edilebilir yanlışlık
c. Beklenen yanlışlık
d. Yanlış kabul riski için güvenilirlik
derecesi
e. Genişleme faktörü.
Örneklem büyüklüğü bu verilere dayanılarak şu
şekilde formüle edilebilir:
ÖB = Defter değeri / [Kabul edilebilir yanlışlık-
(Beklenen hata x Genişleme faktörü)]
(Kitabınızda sayfa 152’de verilen örneği
inceleyiniz.)
§ Nicelik Örneklemesi: Bir hesap kalanında
önemli yanlışlık olup olmadığı incelenirken
kullanılan örnekleme türüdür. Temel olarak,
tutarların yüksek gösterilmesi ve tutarların düşük
gösterilmesi olmak üzere iki tür parasal yanlışlık
vardır. Nicelik örneklemesi, hesap kalanlarındaki
hataların parasal tutarının tahmini için kullanılır.
Tahmin edilen tutarla müşterinin finansal
tablolarındaki tutarlar karşılaştırılır.
Örneklem Seçimi
Denetçi tarafından örneklem büyüklüğü belirlendikten
sonra örneklem birimlerinin seçimi aşamasına sıra gelir.
Örneklem seçiminde denetçi tarafından kullanılan
teknikler şunlardır:
§ Rassal Seçim: Bu teknikte kitabınızda sayfa
155’te verilmiş olan “Rassal sayılar tablosu”
kullanılır. Tablo incelendiğinde fark edileceği
gibi sayıların dizimi tamamen rassaldır.
Öncelikle rassal sayılar tablosu ile evren
arasındaki ilişki tanımlanır ve tablodan kaç haneli
sayılar seçileceğine karar verilir. Başlangıç
noktası ise tamamen rassal olarak seçilir.
(Kitabınızda sayfa 154’te verilen örneği
inceleyiniz.)
§ Sistematik Seçim: Bu teknikte denetçi öncelikle
bir örnekleme aralığı hesaplar. Sonrasında bu
örnekleme aralığının büyüklüğüne göre örneklem
birimlerini seçer. Bu teknik kolay olmakla
birlikte yanlı bir örneklem yarattığı söylenebilir.
Bu etkiyi azaltmak için birden fazla başlangıç
noktası oluşturulur. (Kitabınızda sayfa 155-
156’da verilen örneği inceleyiniz.)
§ Katmanlı Seçim: Bu teknikte evren katmanlara
ayrılarak büyük tutarların temsil edilmesine
olanak verilir. Bu teknik nitelik örneklemesinden
ziyade çok değişkenler örneklemesinde kullanılır.
Evrenin değişkenliğini azaltabilmesi ve
tahminlerin daha isabetli olmasını sağlaması
yöntemiyle üstündür. Katmanlı seçimde
oluşturulan katmanlar birbirlerinden farklı
olabilir; fakat katmanları oluşturan birimler,
birbirine benzer özellikte olmalıdır. (Kitabınızda
sayfa 156’da verilen tabloyu inceleyiniz.)
§ Blok Seçim: Blok seçimde örneklem, evrenden
zaman olarak veya fiziksel olarak birbirine çok
yakın birimlerin seçilmesiyle oluşur. Temsili
değildir ve evren hakkında istatistiksel tahmin
veremez. Özenli kullanılması gereken ve hatta
kullanımından kaçınılması gereken bir seçim
tekniğidir.