‫معيار المحاسبة الدولي ‪ 

37‬‬

‫‪ ‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي ‪37‬‬

‫المخصصات وااللتزامات المحتملة واألصول المحتملة‬

‫الھدف‬

‫ھدف ھذا المعيار ھو ضمان تطبيق ضوابط إثبات وأسس قياس مناسبة على المخصصات وااللتزامات المحتملة واألصول المحتملة‬
‫وأنه يتم اإلفصاح عن معلومات كافية ضمن اإليضاحات لتمكين المستخدمين من فھم طبيعتھا وتوقيتھا ومبلغھا‪.‬‬

‫النطاق‬

‫يجب على جميع المنشآت تطبيق ھذا المعيار عند المحاسبة عن المخصصات وااللتزامات المحتملة واألصول المحتملة‪ ،‬باستثناء‪:‬‬ ‫‪1‬‬
‫تلك الناشئة عن عقود قيد التنفيذ‪ ،‬إال إذا كان العقد متوقعا ً خسارته‪.‬‬ ‫)أ(‬
‫)ب( ]حذفت[‬
‫)ج( تلك التي يشملھا معيار آخر‪.‬‬

‫ال ينطبق ھذا المعيار على األدوات المالية )بما في ذلك الضمانات( التي تقع ضمن نطاق المعيار الدولي للتقرير المالي ‪" 9‬األدوات‬ ‫‪2‬‬
‫المالية"‪.‬‬

‫العقود قيد التنفيذ ھي العقود التي بموجبھا لم ينفذ أي من طرفي العقد أيا ً من التزاماته أو قد نفذ كال الطرفين التزاماتھما –بشكل جزئي‬ ‫‪3‬‬
‫‪-‬وبقدر متسا ٍو‪ .‬وال ينطبق ھذا المعيار على العقود قيد التنفيذ إال إذا كانت متوقعا ً خسارتھا‪.‬‬

‫]حذفت[‬ ‫‪4‬‬

‫عندما يتعامل معيار آخر مع نوع محدد من المخصصات أو االلتزامات المحتملة أو األصول المحتملة‪ ،‬تطبق المنشأة ذلك المعيار‬ ‫‪5‬‬
‫بدال من ھذا المعيار‪ .‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬يتم تناول بعض أنواع المخصصات في معايير عن‪:‬‬
‫]حذفت[‬ ‫)أ(‬
‫)ب( ضرائب الدخل )أنظر معيار المحاسبة الدولي ‪" 12‬ضرائب الدخل"(‪.‬‬
‫)ج( عقود اإليجار )أنظر المعيار الدولي للتقرير المالي ‪" 16‬عقود االيجار"(‪ .‬وعلى الرغم من ذلك‪ ،‬يتم تطبيق ھذا المعيار ألي‬
‫عقد إيجار يصبح عقداً متوقعا ً خسارته قبل تاريخ بداية عقد اإليجار كما ھو محدد في المعيار الدولي للتقرير المالي ‪.16‬‬
‫ويتم تطبيق ھذا المعيار أيضا ً على عقود اإليجار قصيرة األجل وعقود اإليجار التي يكون فيھا األصل محل العقد ذا قيمة‬
‫منخفضة‪ ،‬والتي يحاسب عنھا وفقا ً للفقرة ‪ 6‬من المعيار الدولي للتقرير المالي ‪ 16‬والتي أصبحت عقوداً متوقعا ً خسارتھا‪.‬‬
‫)د( منافع الموظف )أنظر معيار المحاسبة الدولي ‪" 19‬منافع الموظف"(‪.‬‬
‫)ھـ( عقود التأمين )أنظر المعيار الدولي للتقرير المالي ‪" 4‬عقود التأمين"( ولكن‪ ،‬ينطبق ھذا المعيار على المخصصات‬
‫وااللتزامات المحتملة واألصول المحتملة للمؤ ﱢمن‪ ،‬بخالف تلك الناشئة عن التزاماته وحقوقه التعاقدية بموجب عقود تأمين‬
‫تقع ضمن نطاق المعيار الدولي للتقرير المالي ‪.4‬‬
‫العوض المحتمل لمنشأة مستحوذة ضمن تجميع أعمال )أنظر المعيار الدولي للتقرير المالي ‪" 3‬تجميع األعمال"(‪.‬‬ ‫)و(‬
‫)ز( اإليرادات من العقود مع العمالء )أنظر المع يار ا لدولي للتقرير المالي ‪" 15‬اإليرادات من العقود مع العمالء"(‪ .‬ولكن‪،‬‬
‫نظراً ألن المعيار الدولي للتقرير المالي ‪ 15‬ال يتض من متطلبات محددة لتناول العقود مع العمالء المتوقع خس ارتھا أو التي‬
‫قد أصبحت عقوداً متوقعا ً خسارتھا‪ ،‬ينطبق ھذا المعيار على مثل ھذه الحاالت‪.‬‬
‫]حذفت[‬ ‫‪6‬‬
‫‪ ‬‬
‫‪ ‬‬
‫‪ © ‬مؤسسة المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫‪1‬‬ ‫ترجمة الھيئة السعودية للمحاسبين القانونيين‬

‫‪ ‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي ‪  37‬‬

‫يعرف ھذا المعيار المخصصات على أنھا التزامات غير مؤكدة التوقيت أو المبلغ‪ .‬في بعض الدول‪ ،‬يستخدم مصطلح 'مخصص'‬ ‫‪7‬‬
‫‪-‬أيضا ‪ -‬في سياق بنود مثل االستھالك‪ ،‬والھبوط في قيمة األصول والديون المشكوك في تحصيلھا‪ .‬تُعد ھذه تعديالت للمبالغ الدفترية‬
‫لألصول وال يتم تناولھا في ھذ المعيار‪.‬‬

‫تحدد معايير أخرى ما إذا كان يتم معالجة النفقات على أنھا أصول أو على أنھا مصروفات‪ .‬ال يتم تناول ھذه الموضوعات في ھذا‬ ‫‪8‬‬
‫المعيار‪ .‬وبناء عليه‪ ،‬فإن ھذا المعيار ال يمنع وال يتطلب رسملة التكاليف المثبتة عندما يتم إنشاء مخصص‪.‬‬

‫ينطبق ھذا المعيار على مخصصات إعادة الھيكلة )بما في ذلك العمليات غير المستمرة(‪ .‬وعندما تستوفي إعادة ھيكلة تعريف عملية‬ ‫‪9‬‬
‫غير مستمرة‪ ،‬قد تُتطلب إفصاحات إضافية بموجب المعيار الدولي للتقرير المالي ‪" 5‬األصول غير المتداولة المحتفظ بھا للبيع‬
‫والعمليات غير المستمرة"‪.‬‬

‫التعريفات‬
‫تستخدم المصطلحات اآلتية في ھذا المعيار بالمعاني المحددة‪:‬‬ ‫‪10‬‬

‫المخصص ھو التزام في توقيت أو بمبلغ غير مؤكد‪.‬‬

‫االلتزام ھو التزام قائم على المنشأة ينشأ عن أحداث سابقة‪ ،‬من المتوقع أن ينتج عن تسويته تدفق خارج لموارد من المنشأة‬
‫تنطوي على منافع اقتصادية‪.‬‬

‫الحدث الملزم ھو حدث يُو ِجد التزاما ً قانونيا ً أو ضمنيا ً ينتج عنه أال يكون للمنشأة بديل واقعي سوى تسوية ذلك االلتزام‪.‬‬

‫االلتزام القانوني ھو التزام ينشأ عن‪:‬‬

‫عقد )من خالل شروطه الصريحة أو الضمنية(؛ أو‬ ‫)أ(‬
‫)ب( تشريع؛ أو‬
‫إعمال آخر للقانون‪.‬‬ ‫)ج(‬
‫االلتزام الضمني ھو التزام ينشأ عن تصرفات المنشأة حيث‪:‬‬
‫من واقع نمط ثابت لممارسة سابقة‪ ،‬أو سياسات معلنة أو تصريح متداول محدد ‪-‬بشكل كاف – تكون المنشأة قد أوحت‬ ‫)أ(‬
‫لألطراف األخرى بأنھا سوف تقبل مسئوليات معينة‪.‬‬
‫)ب( وكنتيجة لذلك‪ ،‬تكون المنش أة قد أوجدت توقعا س اري المفعول من جانب تلك األطراف األخرى بأنھا س وف تقوم بالوفاء‬
‫بتلك المسئوليات‪.‬‬
‫االلتزام المحتمل ھو‪:‬‬
‫)أ( التزام ممكن ينشأ عن أحداث سابقة وسوف يتأكد وجوده ‪-‬فقط ‪ -‬بوقوع أو عدم وقوع واحد أو أكثر من األحداث المستقبلية‬
‫غير المؤكدة والتي ليست كلھا ضمن سيطرة المنشأة‪ ،‬أو‬
‫)ب( التزام قائم ينشأ عن أحداث سابقة ولكن لم يتم إثباته نظراً ألنه‪:‬‬
‫)‪ (1‬من غير المحتمل أنه سوف يُتطلب تدفق خارج لموارد تنطوي على منافع اقتصادية لتسوية االلتزام؛ أو‬
‫)‪ (2‬ال يمكن قياس مبلغ االلتزام بطريقة يمكن االعتماد عليھا بشكل كاف‪.‬‬

‫األصل المحتمل ھو أصل ممكن ينشأ عن أحداث سابقة وسوف يتأكد وجوده ‪-‬فقط ‪ -‬بوقوع أو عدم وقوع واحد أو أكثر من‬
‫األحداث المستقبلية غير المؤكدة والتي ليست كلھا ضمن سيطرة المنشأة‪.‬‬

‫العقد المتوقع خسارته ھو عقد تتجاوز فيه التكاليف‪ ،‬التي ال يمكن تجنبھا للوفاء بااللتزامات بموجب العقد‪ ،‬المنافع االقتصادية‬
‫المتوقع استالمھا بموجبه‪.‬‬

‫إعادة الھيكلة برنامج يتم التخطيط له ومراقبته من قبل اإلدارة‪ ،‬ويغير بشكل ذي أھمية نسبية – إما من‪:‬‬
‫نطاق األعمال التي تباشرھا المنشأة؛ أو‬ ‫)أ(‬
‫)ب( الطريقة التي يتم بھا تسيير األعمال‪.‬‬

‫‪ ‬‬
‫‪ © ‬مؤسسة المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫‪2‬‬ ‫ترجمة الھيئة السعودية للمحاسبين القانونيين‬

‫‪ ‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي ‪  37‬‬

‫المخصصات وااللتزامات األخرى‬

‫يمكن تمييز المخصصات عن االلتزامات األخرى مثل المبالغ المستحقة السداد للدائنين التجاريين والمصروفات المستحقة نظراً ألنه‬ ‫‪11‬‬
‫ھناك عدم تأكد بشأن توقيت أو مبلغ اإلنفاق المستقبلي المطلوب عند التسوية‪ .‬وفي المقابل‪:‬‬
‫المبالغ المستحقة السداد للدائنين التجاريين ھي التزامات بالدفع مقابل سلع أو خدمات قد تم استالمھا أو توريدھا وقد تم‬ ‫)أ(‬
‫فوترتھا أو االتفاق عليھا رسميا مع المورد؛‬
‫)ب( المصروفات المستحقة ھي التزامات بالدفع مقابل سلع أو خدمات قد تم استالمھا أو توريدھا ولكن لم يتم الدفع مقابلھا‪ ،‬أو‬
‫فوترتھا أو االتفاق عليھا رسميا مع المورد‪ ،‬وتشمل المبالغ المستحقة للموظفين )على سبيل المثال‪ ،‬المبالغ المتعلقة بأجر‬
‫اإلجازة المستحق(‪ .‬ورغم أنه من الضروري في بعض األحيان تقدير مبلغ أو توقيت المصروفات المستحقة‪ ،‬إال أن عدم‬
‫التأكد يكون –عادة – أقل بكثير منه للمخصصات‪.‬‬
‫يتم التقرير –عادة ‪ -‬عن المصروفات المستحقة على أنھا جزء من المبالغ المستحقة السداد للدائنين التجاريين ولآلخرين‪ ،‬في حين‬
‫يتم التقرير عن المخصصات بشكل منفصل‪.‬‬

‫العالقة بين المخصصات وااللتزامات المحتملة‬

‫بش كل عام‪ ،‬تُعد جميع المخص ص ات محتملة ألنھا تكون غير مؤكدة من حيث توقيتھا أو مبلغھا‪ .‬ولكن‪ ،‬داخل ھذا المعيار يس تخدم‬ ‫‪12‬‬
‫مص طلح 'محتمل' لاللتزامات واألص ول التي لم يتم إثباتھا نظراً ألن وجودھا س وف يتأكد ‪-‬فقط ‪ -‬بوقوع أو عدم وقوع واحد أو‬
‫أكثر من األحداث المستقبلية غير المؤكدة والتي ليست كلھا ضمن سيطرة المنشأة‪ .‬إ ضافة لذلك‪ ،‬يستخدم مصطلح 'التزام محتمل'‬
‫لاللتزامات التي ال تستوفي ضوابط اإلثبات‪.‬‬

‫يميز ھذا المعيار بين‪:‬‬ ‫‪13‬‬

‫المخصصات – التي يتم إثباتھا على أنھا التزامات )بافتراض أنه يمكن إجراء تقدير يمكن االعتماد عليه( نظراً ألنھا التزامات‬ ‫)أ(‬
‫قائمة ومن المحتمل أنه سوف يُتطلب تدفق خارج لموارد تنطوي على منافع اقتصادية لتسوية االلتزام‪.‬‬
‫)ب( االلتزامات المحتملة – التي لم يتم إثباتھا على أنھا التزامات نظراً ألنھا إما‪:‬‬
‫)‪ (1‬التزامات ممكنة‪ ،‬إذ ال يزال يتعين التأكد مما إذا كان على المنشأة التزام قائم يمكن أن يؤدي إلى تدفق خارج لموارد‬
‫تنطوي على منافع اقتصادية؛ أو‬
‫)‪ (2‬التزامات قائمة ال تستوفي ضوابط اإلثبات الواردة في ھذا المعيار )نظراً ألنه إما من غير المحتمل أنه سوف يُتطلب‬
‫تدفق خارج لموارد تنطوي على منافع اقتصادية لتسوية االلتزام‪ ،‬أو ألنه ال يمكن إجراء تقدير يمكن االعتماد عليه‬
‫بشكل كاف لمبلغ االلتزام(‪.‬‬

‫اإلثبات‬

‫المخصصات‬

‫يجب إثبات مخصص عندما‪:‬‬ ‫‪14‬‬

‫يكون على المنشأة التزام قائم )قانوني أو ضمني( نتيجة لحدث سابق؛‬ ‫)أ(‬
‫)ب( يكون من المحتمل أنه سوف يُتطلب تدفق خارج لموارد تنطوي على منافع اقتصادية لتسوية االلتزام؛‬
‫يمكن إجراء تقدير بطريقة يمكن االعتماد عليھا لمبلغ االلتزام‪.‬‬ ‫)ج(‬
‫وإذا لم يتم استيفاء ھذه الشروط‪ ،‬ال يجوز إثبات مخصص‪.‬‬

‫االلتزام القائم‬

‫في حاالت نادرة‪ ،‬قد ال يكون واضحا ما إذا كان ھناك التزام قائم‪ .‬وفي ھذه الحاالت‪ ،‬يُعد حدث سابق أنه ينشئ التزاما قائما ً إذا‪،‬‬ ‫‪15‬‬
‫كان من المرجح أنه‪ ،‬أكثر من أنه ال‪ ،‬يوجد التزام قائم في نھاية فترة التقرير‪ ،‬مع األخذ في الحسبان جميع األدلة المتاحة‪.‬‬

‫‪ ‬‬
‫‪ © ‬مؤسسة المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫‪3‬‬ ‫ترجمة الھيئة السعودية للمحاسبين القانونيين‬

‫‪ ‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي ‪  37‬‬

‫في جميع الحاالت تقريبا سوف يكون واضحا ما إذا كان حدث سابق قد أنشأ التزاما قائما ً‪ .‬وفي حاالت نادرة‪ ،‬على سبيل المثال في‬ ‫‪16‬‬
‫دعوى قضائية‪ ،‬قد يكون ھناك خالف فيما إذا كانت أحداث معينة قد وقعت أو فيما إذا كانت تلك األحداث قد نتج عنھا التزام قائم‪.‬‬
‫وفي مثل ھذه الحالة‪ ،‬تقرر المنشأة ما إذا كان يوجد التزام قائم في نھاية فترة التقرير باألخذ في الحسبان جميع األدلة المتاحة‪ ،‬بما‬
‫في ذلك‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬رأي الخبراء‪ .‬ويتضمن الدليل الذي يؤخذ في الحسبان أي دليل إضافي توفره أحداث بعد فترة التقرير‪.‬‬
‫وبنا ًء على مثل ھذا الدليل‪:‬‬
‫)أ( عندما يكون من المرجح أنه‪ ،‬أكثر من أنه ال‪ ،‬يوجد التزام قائم في نھاية فترة التقرير‪ ،‬تثبت المنشأة مخصصا ً ) إذا تم استيفاء‬
‫ضوابط اإلثبات(؛‬
‫)ب( عن دما يك ون م ن الم رجح أن ه ال يوج د الت زام ق ائم ف ي نھاي ة فت رة التقري ر‪ ،‬تفص ح المنش أة ع ن الت زام محتم ل‪ ،‬م ا ل م‬
‫تكن إمكانية تدفق خارج لموارد تنطوي على منافع اقتصادية بعيدة )أنظر الفقرة ‪.(86‬‬

‫الحدث السابق‬

‫يس ﱠمى الحدث الس ابق الذي يؤدي إلى التزام قائم الحدث الملزم‪ .‬وليكون الحدث حدثا ملزما‪ ،‬فإنه من الض روري أال يكون للمنش أة‬ ‫‪17‬‬
‫بديل واقعي سوى تسوية االلتزام الذي أوجده الحدث‪ .‬وتكون ھذه ھي الحالة ‪-‬فقط‪:‬‬
‫عندما يمكن إنفاذ تسوية االلتزام بموجب القانون‪ ،‬أو‬ ‫)أ(‬
‫)ب( في حالة التزام ضمني‪ ،‬عندما يوْ ِجد الحدث )الذي قد يكون تصرفا من المنشأة( توقعات سارية المفعول لدى األطراف‬
‫األخرى بأن المنشأة سوف تقوم بالوفاء بااللتزام‪.‬‬

‫تتعامل القوائم المالية مع المركز المالي للمنش أة في نھاية فترة تقريرھا وليس مع مركزھا المحتمل في المس تقبل‪ .‬لذلك‪ ،‬ال يتم‬ ‫‪18‬‬
‫إثبات مخص ص للتكاليف التي يلزم تكبدھا للتش غيل في المس تقبل‪ .‬وااللتزامات ‪-‬فقط ‪ -‬التي يتم إثباتھا في قائمة المركز المالي‬
‫للمنشأة ھي تلك التي توجد في نھاية فترة التقرير‪.‬‬

‫االلتزامات ‪-‬فقط ‪ -‬التي تنشأ عن أحداث سابقة والموجودة ‪-‬بشكل مستقل ‪ -‬عن تصرفات المنشأة المستقبلية )أي التسيير المستقبلي‬ ‫‪19‬‬
‫ألعمالھا( ھي التي يتم إثباتھا على أنھا مخصصات‪ .‬ومن أمثلة مثل ھذه االلتزامات الغرامات أو تكاليف التنظيف مقابل األضرار‬
‫البيئية المخالفة للقانون‪ ،‬وكالھما سيؤدي إلى تدفق خارج لموارد تنطوي على منافع اقتصادية عند التسوية بغض النظر عن‬
‫التصرفات المستقبلية للمنشأة‪ .‬وبالمثل‪ ،‬تثبت المنشأة مخصصا ً لتكاليف إزالة تجھيزات نفطية أو محطة طاقة نووية بقدر ما تكون‬
‫المنشأة ملتزمة بإصالح الضرر الذي تسببت فيه ‪-‬بالفعل‪ .‬وفي المقابل‪ ،‬وبسبب الضغوط التجارية أو المتطلبات القانونية‪ ،‬قد تنوي‬
‫المنشأة أو يلزمھا القيام باإلنفاق للتشغيل بطريقة معينة في المستقبل )على سبيل المثال‪ ،‬من خالل تركيب مرشحات دخان في نوع‬
‫معين من المصانع(‪ .‬ونظراً ألن المنشأة تستطيع تجنب اإلنفاق المستقبلي من خالل تصرفاتھا المستقبلية‪ ،‬على سبيل المثال من‬
‫خالل تغيير طريقة التشغيل الخاصة بھا‪ ،‬فليس عليھا التزام قائم بذلك اإلنفاق المستقبلي وال يتم إثبات مخصص‪.‬‬

‫ينطوي االلتزام ‪-‬دائما – على طرف آخر وھو الذي يُستحق له االلتزام‪ .‬وبالرغم من ذلك‪ ،‬ليس من الضروري معرفة ھوية الطرف‬ ‫‪20‬‬
‫الذي يُستحق له االلتزام—‪ ‬ففي الواقع‪ ،‬يمكن أن يكون االلتزام تجاه العموم بوجه عام‪ .‬ونظراً ألن االلتزام ينطوي –دائما ً ‪ -‬على‬
‫تعھد لطرف آخر‪ ،‬يترتب على ذلك أن قرار اإلدارة أو مجلس اإلدارة ال ينشأ عنه التزام ضمني في نھاية فترة التقرير ما لم يكن قد‬
‫كاف ‪ -‬إلحداث توقع ساري المفعول لديھم‬ ‫ٍ‬ ‫تم إبالغ القرار قبل نھاية فترة التقرير إلى أولئك المتأثرين به بطريقة محدده –بشكل‬
‫بأن المنشأة سوف تقوم بالوفاء بمسئولياتھا‪.‬‬

‫الحدث الذي ال ينشأ عنه التزام على الفور قد يفعل ذلك في تاريخ الحق‪ ،‬بسبب تغيرات في القانون أو بسبب تصرف )على سبيل‬ ‫‪21‬‬
‫المثال‪ ،‬تصريح عام محدد بشكل كاف( من قبل المنشأة ينشأ عنھا التزام ضمني‪ .‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬عندما يحدث ضرر بيئي قد ال‬
‫يكون ھناك التزام بعالج اآلثار‪ .‬ولكن‪ ،‬التس بب في الض رر س وف يص بح حدثا ً ملزما ً عندما يتطلب قانون جديد أن يتم معالجة‬
‫توجد التزاما ً ضمنيا ً‪.‬‬
‫الضرر الموجود أو عندما تقبل المنشأة علنا المسئولية عن اإلصالح بطريقة ِ‬

‫عندما ال يكون قد تم بع ُد وضع اللمسات األخيرة لتفاصيل قانون جديد مقترح‪ ،‬فإنه ينشأ التزام ‪-‬فقط ‪ -‬عندما يكون في حكم المؤكد‬ ‫‪22‬‬
‫أن التش ريع س يتم َس نﱠه بص يغته الحالية‪ .‬ولغرض ھذا المعيار‪ ،‬فإنه يتم معالجة مثل ھذا االلتزام على أنه التزام قانوني‪ .‬تجعل‬
‫االختالفات في الظروف المحيطة ب َس نﱠ القوانين من المس تحيل تحديد حدث واحد بمفرده يجعل في حكم المؤكد َس نﱠ القانون‪ .‬في‬
‫العديد من الحاالت‪ ،‬سوف يكون من المستحيل أن يكون في حكم المؤكد َس ﱠن قانون إلى أن يتم َسنﱠه‪.‬‬

‫‪ ‬‬
‫‪ © ‬مؤسسة المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫‪4‬‬ ‫ترجمة الھيئة السعودية للمحاسبين القانونيين‬

‫‪ ‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي ‪  37‬‬

‫التدفق الخارج المحتمل لموارد تنطوي على منافع اقتصادية‬

‫ليتأھل التزام لإلثبات‪ ،‬يجب أن يكون ھناك ليس ‪-‬فقط ‪ -‬التزام قائم ولكن ‪-‬أيض ا ‪-‬احتمال تدفق خارج لموارد تنطوي على منافع‬ ‫‪23‬‬
‫اقتص ادية لتس وية ذلك االلتزام‪ .‬ولغرض ھذا المعيار‪ ،1‬يعد تدفق خارج لموارد أو حدث آخر أنه محتمل إذا كان من المرجح أنه‪،‬‬
‫أكثر من أنه لن‪ ،‬يقع الحدث‪ ،‬أي أن احتمال أن الحدث س وف يقع أكبر من احتمال أنه س وف لن يقع‪ .‬وعندما يكون من غير‬
‫المحتمل أن يوجد التزام قائم‪ ،‬تفصح المنشأة عن التزام محتمل‪ ،‬ما لم تكن إمكانية تدفق خارج لموارد تنطوي على منافع اقتصادية‬
‫بعيدة )أنظر الفقرة ‪.(86‬‬

‫عندما يكون ھناك عدد من االلتزامات المتش ابھة )مثل ض مانات المنتجات أو العقود المتش ابھة( فإنه يتم تحديد احتمال أنه س وف‬ ‫‪24‬‬
‫يُتطلب تدفق عند التس وية من خالل األخذ في الحس بان فئة االلتزامات ككل‪ .‬وبالرغم من أن احتمال التدفق الخارج ألجل أي بند‬
‫واحد قد يكون طفيفا‪ ،‬أي أنه قد يكون من المحتمل –إلى حد بعيد ‪ -‬أنه س وف يلزم بعض التدفق الخارج للموارد لتس وية الفئة من‬
‫االلتزامات ككل‪ .‬وإذا كانت تلك ھي الحالة‪ ،‬فإنه يتم إثبات مخصص )إذا تم استيفاء ضوابط اإلثبات األخرى(‪.‬‬

‫تقدير يمكن االعتماد عليه لاللتزام‬

‫يعد استخدام التقديرات جز ًء ال يتجزأ من إعداد القوائم المالية وال يقوض من إمكانية االعتماد عليھا‪ .‬وھذا صحيح ‪-‬بشكل خاص ‪-‬‬ ‫‪25‬‬
‫في حالة المخص ص ات‪ ،‬التي ھي بطبيعتھا غير مؤكدة أكثر من معظم البنود األخرى في قائمة المركز المالي‪ .‬وباس تثناء في‬
‫حاالت نادرة للغاية‪ ،‬س وف تكون المنش أة قادرة على تحديد نطاق المخرجات الممكنة ولذلك يمكنھا إجراء تقدير لاللتزام الذي‬
‫يمكن االعتماد عليه ‪-‬بشكل كاف ‪-‬الستخدامه في إثبات مخصص‪.‬‬

‫في الحالة النادرة للغاية حيث ال يمكن فيھا إجراء تقدير يمكن االعتماد عليه‪ ،‬يوجد التزام ال يمكن إثباته‪ .‬يتم اإلفص اح عن ذلك‬ ‫‪26‬‬
‫االلتزام على أنه التزام محتمل )أنظر الفقرة ‪.(86‬‬

‫االلتزامات المحتملة‬

‫ال يجوز للمنشأة أن تثبت التزاما محتمالً‪.‬‬ ‫‪27‬‬

‫يتم اإلفص اح عن االلتزام المحتمل‪ ،‬كما ھو مطلوب بموجب الفقرة ‪ ،86‬ما لم تكن إمكانية تدفق خارج لموارد تنطوي على منافع‬ ‫‪28‬‬
‫اقتصادية بعيدة‪.‬‬

‫عندما تكون المنشأة ملتزمة –بشكل مشترك وبشكل منفرد ‪ -‬عن التزام‪ ،‬تتم معالجة ذلك الجزء من االلتزام الذي يتوقع الوفاء به من‬ ‫‪29‬‬
‫قبل أطراف أخرى على أنه التزام محتمل‪ .‬وتثبت المنشأة مخصصا ً لذلك الجزء من االلتزام الذي ألجله يحتمل تدفق خارج لموارد‬
‫تنطوي على منافع اقتصادية‪ ،‬باستثناء الحاالت النادرة للغاية حيث ال يمكن إجراء تقدير يمكن االعتماد عليه‪.‬‬

‫قد تظھر االلتزامات المحتملة بطريقة لم يتم توقعھا –بشكل أولي‪ .‬ولذلك‪ ،‬يتم تقويمھا بشكل مستمر ‪-‬لتحديد ما إذا كان قد أصبح من‬ ‫‪30‬‬
‫المحتمل تدفق خارج لموارد تنطوي على منافع اقتصادية‪ .‬وإذا أ صبح من المحتمل أنه سوف يُتطلب تدفق خارج لمنافع اقتصادية‬
‫مس تقبلية ألجل بند تم التعامل معه –س ابقا ً ‪-‬على أنه التزام محتمل‪ ،‬فإنه يتم إثبات مخص ص في القوائم المالية للفترة التي يحدث‬
‫فيھا التغير في االحتمال )باستثناء الحاالت النادرة للغاية التي ال يمكن فيھا إجراء تقدير يمكن االعتماد عليه(‪.‬‬

‫األصول المحتملة‬

‫ال يجوز للمنشأة أن تثبت أصالً محتمالً‪.‬‬ ‫‪31‬‬

‫تنش أ األص ول المحتمل ة ‪-‬ع ادة ‪ -‬ع ن أح داث غي ر مخط ط لھ ا أو أخ رى غي ر متوقع ة ينش أ عنھ ا إمكاني ة ت دفق داخ ل‬ ‫‪32‬‬
‫لمنافع اقتصادية إلى المنشأة‪ .‬مثال لذلك دعوى تقيمھا المنشأة من خالل إجراءات قانونية‪ ،‬حيث النتيجة غير مؤكدة‪.‬‬

‫ال يتم إثبات األصول المحتملة في القوائم المالية حيث قد ينتج عن ھذا إثبات دخل قد ال يتحقق أبدا‪ .‬ولكن‪ ،‬عندما يكون تحقق الدخل‬ ‫‪33‬‬
‫في حكم المؤكد عندئذ ال يُعد األصل المتعلق به أصالً محتمالً ويكون من المناسب إثباته‪.‬‬

‫ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬
‫‪ 1‬ال ينطبق ‪-‬بالضرورة ‪-‬تفسير 'محتمل' الوارد في ھذا المعيار على أنه 'من المرجح أنه أكثر من أنه ال' في المعايير األخرى‪.‬‬
‫‪ ‬‬
‫‪ ‬‬
‫‪ © ‬مؤسسة المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫‪5‬‬ ‫ترجمة الھيئة السعودية للمحاسبين القانونيين‬

‫‪ ‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي ‪  37‬‬

‫يتم اإلفصاح عن األصل المحتمل‪ ،‬كما ھو مطلوب بموجب الفقرة ‪ ،89‬عندما يكون من المحتمل تدفق داخل لمنافع اقتصادية‪.‬‬ ‫‪34‬‬

‫يتم تقويم األصول المحتملة بشكل مستمر لضمان أن تنعكس التطورات ‪ -‬بشكل مناسب ‪ -‬في القوائم المالية‪ .‬وإذا أ صبح في حكم‬ ‫‪35‬‬
‫المؤكد أنه سوف يحدث تدفق داخل لمنافع اقتصادية‪ ،‬يتم إثبات األصل والدخل المتعلق به في القوائم المالية للفترة التي يحدث فيھا‬
‫التغير‪ .‬وإذا أصبح من المحتمل تدفق داخل لمنافع اقتصادية‪ ،‬تفصح المنشأة عن األصل المحتمل )أنظر الفقرة ‪.(89‬‬

‫القياس‬

‫أفضل تقدير‬
‫يجب أن يكون المبلغ ال ُمثبت على أنه مخصص ھو أفضل تقدير لإلنفاق المطلوب لتسوية االلتزام القائم في نھاية فترة التقرير‪.‬‬ ‫‪36‬‬

‫أفض ل تقدير لإلنفاق المطلوب لتس وية االلتزام القائم ھو المبلغ الذي –بتبرير منطقي ‪ -‬قد تدفعه المنش أة لتس وية االلتزام في نھاية‬ ‫‪37‬‬
‫فترة التقرير أو تحوله إلى طرف ثالث في ذلك الوقت‪ .‬وس وف يكون من المس تحيل‪ ،‬غالباً‪ ،‬أو باھظ التكاليف‪ ،‬تس وية التزام أو‬
‫تحويله في نھاية فترة التقرير‪ .‬ولكن‪ ،‬تقدير المبلغ الذي –بتبرير منطقي ‪ -‬قد تدفعه المنش أة لتس وية االلتزام يمنح أفض ل تقدير‬
‫لإلنفاق المطلوب لتسوية االلتزام القائم في نھاية فترة التقرير‪.‬‬

‫يتم تحديد التقديرات للمخرجات ولألثر المالي من خالل اجتھاد إدارة المنشأة‪ ،‬الذي تكمله الخبرة مع معامالت مشابھة‪ ،‬وفي بعض‬ ‫‪38‬‬
‫الحاالت تقارير من خبراء مستقلين‪ .‬ويشمل الدليل الذي يؤخذ في الحسبان أي دليل إضافي توفره األحداث بعد فترة التقرير‪.‬‬

‫يتم الت عامل مع حاالت عدم التأكد المحيطة بالمبلغ الذي يتم إثباته على أنه مخص ص بعدة طرق وفقا ً للظروف‪ .‬وعندما ينطوي‬ ‫‪39‬‬
‫المخص ص الذي يتم قياس ه على عدد كبير من البنود‪ ،‬فإنه يتم تقدير االلتزام بترجيح جميع المخرجات الممكنة بحس ب االحتماالت‬
‫المرتبطة بھا‪ .‬اس م ھذه الطريقة االحص ائية للتقدير 'القيمة المتوقعة'‪ .‬ولذلك‪ ،‬يختلف المخص ص تبعا لما إذا كان احتمال خس ارة‬
‫مبلغ معين‪ ،‬على س بيل المثال‪ ،‬ھو ‪ 60‬في المائة أو ‪ 90‬في المائة‪ .‬وعندما يكون ھناك نطاق متص ل من المخرجات الممكنة‪،‬‬
‫وتكون كل نقطة في ذلك النطاق مرجحة بنفس قدر أي نقطة أخرى‪ ،‬فإنه يتم استخدام نقطة الوسط من النطاق‪.‬‬
‫‪ ‬‬

‫مثال‬

‫تبيع المنشأة سلعا ً بضمان يتم بموجبه تغطية العمالء مقابل تكلفة إصالح أي عيوب في التصنيع تصبح ظاھرة خالل الستة أشھر‬
‫األولى بعد الشراء‪ .‬إذا تم الكشف عن عيوب طفيفة في جميع المنتجات المباعة‪ ،‬فإنه قد ينتج عنھا تكاليف إصالح قدرھا ‪1‬‬
‫مليون‪ .‬وإذا تم الكشف عن عيوب رئيسة في جميع المنتجات المباعة‪ ،‬فإنه قد ينتج عنھا تكاليف إصالح قدرھا ‪ 4‬مليون‪ .‬تشير‬
‫الخبرة السابقة والتوقعات المستقبلية للمنشأة إلى أنه‪ ،‬للسنة القادمة‪ 75 ،‬في المائة من السلع المباعة لن يكون فيھا عيوب‪ ،‬وأن‬
‫‪ 20‬في المائة من السلع المباعة سيكون فيھا عيوب طفيفة وأن ‪ 5‬في المائة من السلع المباعة سيكون فيھا عيوب رئيسة‪ .‬وفقا‬
‫للفقرة ‪ ،24‬تقوم المنشأة بتقويم احتمال تدفق خارج مقابل التزامات الضمان ككل‪.‬‬
‫القيمة المتوقعة لتكلفة اإلصالحات ھي‪:‬‬
‫)‪ %75‬من صفر( ‪ 20%) +‬من ‪1‬مليون( ‪ 5%) +‬من ‪ 4‬مليون( = ‪400,000‬‬

‫عندما يتم قياس التزام واحد‪ ،‬فإن المخرجة الفردية األكثر ترجيحا ً يمكن أن تكون ھي أفضل تقدير لاللتزام‪ .‬ولكن‪ ،‬حتى في ھذه‬ ‫‪40‬‬
‫الحالة‪ ،‬تأخذ المنشأة في الحسبان المخرجات الممكنة األخرى‪ .‬وعندما تكون المخرجات الممكنة األخرى إما في الغالب أعلى أو في‬
‫الغالب أقل من المخرجة األكثر ترجيحاً‪ ،‬فإن أفضل تقدير سوف يكون مبلغا ً أعلى أو أقل‪ .‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬إذا كان يتعين على‬
‫المنشأة عالج خطأ خطير في مصنع رئيس قامت بإنشائه لعميل‪ ،‬فإن المخرجة الفردية األكثر ترجيحا ً يمكن أن تكون نجاح اإلصالح‬
‫من أول محاولة بتكلفة ‪ ،1000‬ولكن يتم إنشاء مخصص بمبلغ أكبر إذا كان ھناك فرصة كبيرة ألن يكون من الضروري إجراء‬
‫المزيد من المحاوالت‪  .‬‬

‫‪ ‬‬
‫‪ © ‬مؤسسة المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫‪6‬‬ ‫ترجمة الھيئة السعودية للمحاسبين القانونيين‬

‫‪ ‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي ‪  37‬‬

‫يتم قياس المخصص قبل الضريبة‪ ،‬ألن آثار المخصص على الضريبة‪ ،‬والتغييرات فيه‪ ،‬يتم التعامل معھا بموجب معيار المحاسبة‬ ‫‪41‬‬
‫الدولي ‪.12‬‬

‫المخاطر وحاالت عدم التأكد‬

‫يجب األخذ في الحسبان المخاطر وحاالت عدم التأكد‪ ،‬التي تحيط ‪-‬حتما ‪ -‬بالعديد من األحداث والظروف‪ ،‬عند التوصل إلى أفضل‬ ‫‪42‬‬
‫تقدير لمخصص‪.‬‬

‫إن المخاطر تص ف التقلب في المخرجات‪ .‬والتعديل ألجل المخاطر قد يزيد من المبلغ الذي يتم به قياس االلتزام‪ .‬ويلزم توخي‬ ‫‪43‬‬
‫الحذر عند القيام باجتھادات في ظل حاالت عدم ال تأكد‪ ،‬بحيث ال يتم إظھار الدخل أو األص ول بأكبر من قيمتھا وال يتم إظھار‬
‫المص روفات أو االلتزامات بأقل من قيمتھا‪ .‬ولكن‪ ،‬ال تبرر حالة عدم التأكد إنش اء مخص ص ات زائدة عن الالزم أو المبالغة‬
‫المتعمدة في قيمة االلتزامات‪ .‬فعلى س بيل المثال‪ ،‬إذا تم تقدير التكاليف المتوقعة لمخرجة معاكس ة ‪-‬بش كل بارز ‪ -‬على أس اس‬
‫متحفظ‪ ،‬عندئذ ال يتم ‪-‬بش كل متعمد ‪ -‬التعامل مع تلك المخرجة على أنھا األكثر احتماالً مما ھي عليه ‪-‬في الواقع‪ .‬ويلزم بذل‬
‫العناية لتجنب تكرار التعديل مرتين ألجل المخاطر وحالة عدم التأكد مع ما يترتب على ذلك من مبالغة في قيمة المخصص‪.‬‬

‫يتم اإلفصاح عن حاالت عدم التأكد التي تحيط بمبلغ اإلنفاق بموجب الفقرة ‪)85‬ب(‪.‬‬ ‫‪44‬‬

‫القيمة الحالية‬

‫عندما يكون أثر القيمة الزمنية للنقود ذا أھمية نس بية‪ ،‬فيجب أن يكون مبلغ المخص ص ھو القيمة الحالية للنفقات المتوقع أن‬ ‫‪45‬‬
‫تكون مطلوبة لتسوية االلتزام‪.‬‬

‫بسبب القيمة الزمنية للنقود‪ ،‬فإن المخصصات المتعلقة بالتدفقات النقدية الخارجة التي تنشأ مباشرة بعد فترة التقرير يكون عبئھا‬ ‫‪46‬‬
‫أكثر بالمقارنة بتلك التدفقات النقدية الخارجة بنفس المبلغ ولكن تنشأ الحقا‪ .‬لذلك يتم خصم المخصصات‪ ،‬عندما يكون األثر ذا‬
‫أھمية نسبية‪.‬‬

‫يجب أن يكون معدل )أو معدالت( الخصم ھو معدل )أو معدالت( ما قبل الضريبة الذي يعكس )تعكس( تقويمات السوق الحالية‬ ‫‪47‬‬
‫للقيمة الزمنية للنقود والمخاطر الخاصة بااللتزام‪ .‬وال يجوز أن يعكس معدل )معدالت( الخصم المخاطر التي ألجلھا تم تعديل‬
‫تقديرات التدفق النقدي المستقبلي‪.‬‬

‫األحداث المستقبلية‬
‫يجب أن تنعكس األحداث المس تقبلية‪ ،‬التي يمكن أن تؤثر على المبلغ المطلوب لتس وية التزام‪ ،‬في مبلغ المخص ص عندما يكون‬ ‫‪48‬‬
‫ھناك دليل موضوعي كاف على أنھا سوف تقع‪.‬‬

‫يمك ن أن تك ون األح داث المس تقبلية المتوقع ة مھم ة ‪-‬بش كل خ اص – عن د قي اس المخصص ات‪ .‬فعل ى س بيل المث ال‪ ،‬ق د‬ ‫‪49‬‬
‫تعتق د المنش أة أن ه س يتم تخف يض تكلف ة تنظي ف موق ع ف ي نھاي ة عم ره م ن خ الل التغي رات المس تقبلية ف ي التقني ة‪ .‬يعك س‬
‫المبل غ ال ُمثب ت توقع ا ً معق والً لم راقبين موض وعيين‪ ،‬وم ؤھلين فني ا‪ ،‬م ع األخ ذ ف ي الحس بان جمي ع األدل ة المتاح ة فيم ا‬
‫يتعل ق بالتقني ة الت ي س وف تك ون متاح ة ف ي وق ت التنظي ف‪ .‬وعلي ه‪ ،‬فإن ه م ن المناس ب‪ ،‬عل ى س بيل المث ال‪ ،‬تض مين‬
‫تخفيض ات التكلف ة المتوقع ة المرتبط ة ب الخبرة المتزاي دة ف ي اس تخدام التقني ة الحالي ة‪ ،‬أو التكلف ة المتوقع ة الس تخدام‬
‫التقني ة الحالي ة ف ي عملي ة تنظي ف أكب ر أو أكث ر تعقي داً مم ا ت م تنفي ذه م ن قب ل‪ .‬ولك ن‪ ،‬ال تتوق ع المنش أة تط وير تقني ة جدي دة‬
‫كاف‪.‬‬
‫ٍ‬ ‫بالكامل للتنظيف ما لم يكن ذلك مدعوما ً بدليل موضوعي‬

‫ي تم األخ ذ ف ي الحس بان‪ ،‬عن د قي اس الت زام موج ود‪ ،‬أث ر تش ريع جدي د متوق ع عن دما يوج د دلي ل موض وعي ك اف عل ى أن ه‬ ‫‪50‬‬
‫ف ي حك م المؤك د َس ﱠن التش ريع‪ .‬إن تن وع الظ روف الت ي تنش أ –عملي ا ً ‪ -‬تجع ل م ن المس تحيل تحدي د ح دث واح د بمف رده‬
‫ي وفر دل يال موض وعيا كافي ا ً ف ي ك ل حال ة‪ .‬ويك ون ال دليل مطلوب ا ً بش أن م ا ال ذي س وف يتطلب ه التش ريع وم ا إذا ك ان ف ي‬
‫حك م المؤك د أن ي تم َس نﱠه وتطبيق ه ف ي حين ه‪ .‬وف ي الكثي ر م ن الح االت‪ ،‬س وف ال يوج د ال دليل الموض وعي الك افي إل ى أن‬
‫يتم َسنﱠ التشريع الجديد‪.‬‬
‫‪ ‬‬

‫‪ ‬‬
‫‪ © ‬مؤسسة المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫‪7‬‬ ‫ترجمة الھيئة السعودية للمحاسبين القانونيين‬

‫‪ ‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي ‪  37‬‬

‫االستبعاد المتوقع لألصول‬

‫ال يجوز أخذ المكاسب من االستبعاد المتوقع لألصول في الحسبان عند قياس مخصص‪.‬‬ ‫‪51‬‬

‫ال تؤخذ المكاسب من االستبعاد المتوقع لألصول في الحسبان عند قياس مخصص‪ ،‬حتى لو كان االستبعاد المتوقع وطيد االرتباط‬ ‫‪52‬‬
‫بالحدث الذي ينشأ عنه المخصص‪ .‬وبدال من ذلك‪ ،‬تثبت المنشأة المكاسب من االستبعادات المتوقعة لألصول في الوقت الذي يحدده‬
‫المعيار الذي يتعامل مع األصول المعنية‪.‬‬

‫التعويضات‬

‫عندما يكون من المتوقع أن يتم تعويض بعض من أو جميع اإلنفاق المطلوب لتس وية مخص ص من قبل طرف آخر‪ ،‬فإنه يجب‬ ‫‪53‬‬
‫إثبات التعويض عندما‪ ،‬وفقط عندما‪ ،‬يكون في حكم المؤكد أنه سيتم استالم التعويض إذا قامت المنشأة بتسوية االلتزام‪ .‬ويجب‬
‫معالجة التعويض على أنه أصل منفصل‪ .‬وال يجوز أن يتجاوز المبلغ الذي يتم إثباته للتعويض مبلغ المخصص‪.‬‬

‫في قائمة الدخل الشامل‪ ،‬يمكن أن يتم عرض المصروف المتعلق بالمخصص بالصافي بعد طرح المبلغ الذي تم إثباته للتعويض‪.‬‬ ‫‪54‬‬

‫تكون المنشأة –أحيانا ً –قادرة على أن تعھد إلى طرف آخر بدفع جزء من أو جميع اإلنفاق المطلوب لتسوية مخصص )على سبيل‬ ‫‪55‬‬
‫المثال‪ ،‬من خالل عقود تأمين‪ ،‬أو شروط التعويض أو ضمانات الموردين(‪ .‬وقد يقوم الطرف اآلخر إما بتعويض المبالغ المدفوعة‬
‫من قبل المنشأة أو بسداد المبالغ –بشكل مباشر‪.‬‬

‫في معظم الحاالت‪ ،‬تظل المنشأة ملتزمة بكامل المبلغ المعني بحيث يكون على المنشأة تسوية المبلغ بالكامل إذا فشل الطرف الثالث‬ ‫‪56‬‬
‫في السداد ألي سبب‪ .‬في ھذا الحالة‪ ،‬يتم إثبات مخصص لكامل مبلغ االلتزام‪ ،‬ويتم إثبات أصل منفصل للتعويض المتوقع عندما‬
‫يكون في حكم المؤكد أنه سيتم استالم التعويض إذا قامت المنشأة بتسوية االلتزام‪.‬‬

‫في بعض الحاالت‪ ،‬لن تكون المنشأة ملتزمة بالتكاليف المعنية إذا فشل الطرف الثالث في السداد‪ .‬وفي مثل ھذه الحالة‪ ،‬فإنه ليس‬ ‫‪57‬‬
‫على المنشأة التزام بتلك التكاليف وال يتم إدراجھا في المخصص‪.‬‬
‫كما ورد في الفقرة ‪ ،29‬يُعد االلتزام الذي تكون المنش أة ملتزمة به –بش كل مش ترك وبش كل منفرد ‪ -‬التزاما محتمال بقدر ما يكون‬ ‫‪58‬‬
‫متوقعا ً أن تتم تسويته من االلتزام عن طريق أطراف أخرى‪.‬‬

‫التغييرات في المخصصات‬

‫يجب إعادة النظر في المخصصات في نھاية كل فترة تقرير وتعديلھا لتعكس أفضل تقدير حالي‪ .‬وإذا لم يعد من المحتمل أنه سوف‬ ‫‪59‬‬
‫يُتطلب تدفق خارج لموارد تنطوي على منافع اقتصادية لتسوية االلتزام‪ ،‬فإنه يجب عكس المخصص‪.‬‬

‫عند استخدام الخصم‪ ،‬يزداد المبلغ الدفتري للمخصص في كل فترة ليعكس مرور الوقت‪ .‬ويتم إثبات ھذه الزيادة على أنھا تكلفة‬ ‫‪60‬‬
‫اقتراض‪.‬‬

‫استخدام المخصصات‬

‫يجب استخدام المخصص ‪-‬فقط ‪ -‬ألجل النفقات التي تم – أساسا – إثبات المخصص ألجلھا‪.‬‬ ‫‪61‬‬

‫النفقات ‪-‬فقط ‪ -‬التي تتعلق بالمخصص األصلي ھي التي تتم تسويتھا مقابله‪ .‬إن تسوية نفقات مقابل مخصص تم إثباته ‪ -‬أساسا َ ‪-‬‬ ‫‪62‬‬
‫لغرض آخر يخفي تأثير حدثين مختلفين‪.‬‬
‫‪ ‬‬

‫‪ ‬‬
‫‪ © ‬مؤسسة المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫‪8‬‬ ‫ترجمة الھيئة السعودية للمحاسبين القانونيين‬

‫‪ ‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي ‪  37‬‬

‫تطبيق قواعد اإلثبات والقياس‬

‫الخسائر التشغيلية المستقبلية‬

‫ال يجوز إثبات مخصصات للخسائر التشغيلية المستقبلية‪.‬‬ ‫‪63‬‬
‫‪ ‬‬
‫ال تستوفي الخسائر التشغيلية المستقبلية تعريف االلتزام الوارد في الفقرة ‪ 10‬وال الضوابط العامة الموضوعة إلثبات للمخصصات‬ ‫‪64‬‬
‫والواردة في الفقرة ‪.14‬‬

‫يُعد توقع خس ائر تش غيلية مس تقبلية مؤش راً على أن أص والً تش غيلية معينة قد تھبط قيمتھا‪ .‬تختبر المنش أة ھذه األص ول للھبوط في‬ ‫‪65‬‬
‫قيمتھا بموجب معيار المحاسبة الدولي ‪" 36‬الھبوط في قيمة األصول"‪.‬‬

‫العقود المتوقع خسارتھا‬

‫إذا كان لدى لمنشأة عقد متوقع خسارته‪ ،‬فإنه يجب إثبات االلتزام القائم بموجب العقد وقياسه على أنه مخصص‪.‬‬ ‫‪66‬‬

‫يمكن إلغاء العديد من العقود )على سبيل المثال‪ ،‬بعض أوامر الشراء الروتينية( دون دفع تعويض إلى الطرف اآلخر‪ ،‬ولذلك فإنه ال‬ ‫‪67‬‬
‫يكون ھناك التزام‪ .‬وتنشأ عن عقود أخرى حقوق والتزامات لك ٍل من الطرفين المتعاقدين‪ .‬وعندما تجعل األحداث من مثل ھذا العقد‬
‫عقدا متوقع خسارته‪ ،‬فإن العقد يقع ضمن نطاق ھذا المعيار ويوجد التزام يتم إثباته‪ .‬وتقع العقود قيد التنفيذ‪ ،‬غير المتوقع خسارتھا‪،‬‬
‫خارج نطاق ھذا المعيار‪.‬‬

‫يعرف ھذا المعيار العقد المتوقع خسارته على أنه عقد تتجاوز فيه التكاليف‪ ،‬التي ال يمكن تجنبھا للوفاء بااللتزامات بموجب العقد‪،‬‬ ‫‪68‬‬
‫المنافع االقتصادية المتوقع استالمھا بموجبه‪ .‬وتعكس التكاليف التي ال يمكن تجنبھا بموجب العقد أقل صافي تكلفة للخروج من‬
‫العقد‪ ،‬والتي ھي تكلفة الوفاء به أو أي تعويض أو غرامات تنشأ عن الفشل في الوفاء به‪ ،‬أيھما أقل‪.‬‬

‫قبل وضع مخصص منفصل لعقد متوقع خسارته‪ ،‬تثبت المنشأة خسارة الھبوط التي قد تكون حدثت في قيمة األصول المخصصة‬ ‫‪69‬‬
‫لذلك العقد )أنظر معيار المحاسبة الدولي ‪.(36‬‬

‫إعادة الھيكلة‬
‫فيما يلي أمثلة لألحداث التي يمكن أن تندرج تحت تعريف إعادة الھيكلة‪:‬‬ ‫‪70‬‬
‫بيع أو إيقاف خط أعمال‪.‬‬ ‫)أ(‬
‫)ب( إغالق مواقع أعمال في بلد أو منطقة أو نقل أنشطة أعمال من بلد أو منطقة إلى أخرى‪.‬‬
‫)ج( التغييرات في ھيكل اإلدارة‪ ،‬على سبيل المثال استبعاد طبقة من اإلدارة‪.‬‬
‫)د( إعادة التنظيم األساسية التي يكون لھا أثر ذا أھمية نسبية على طبيعة وتركيز عمليات المنشأة‪.‬‬

‫يتم إثبات مخصص لتكاليف إعادة الھيكلة ‪-‬فقط ‪ -‬عندما يتم استيفاء الضوابط العامة إلثبات المخصصات الواردة في الفقرة ‪.14‬‬ ‫‪71‬‬
‫وتوضح الفقرات ‪ 83-72‬كيف يتم تطبيق الضوابط العامة لإلثبات على إعادة الھيكلة‪.‬‬
‫‪ ‬‬

‫‪ ‬‬
‫‪ © ‬مؤسسة المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫‪9‬‬ ‫ترجمة الھيئة السعودية للمحاسبين القانونيين‬

‫‪ ‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي ‪  37‬‬

‫ينشأ التزام ضمني بإعادة الھيكلة ‪-‬فقط – عندما تكون المنشأة‪:‬‬ ‫‪72‬‬
‫لديھا خطة رسمية تفصيلية إلعادة الھيكلة تحدد على األقل‪:‬‬ ‫)أ(‬
‫األعمال أو جزء من األعمال المعنية‪.‬‬ ‫)‪(1‬‬
‫المواقع الرئيسة المتأثرة‪.‬‬ ‫)‪(2‬‬
‫)‪ (3‬موقع ووظيفة الموظفين الذين سيتم تعويضھم مقابل إنھاء خدماتھم‪ ،‬وعددھم التقريبي‪.‬‬
‫)‪ (4‬النفقات التي سوف يتم االضطالع بھا‪.‬‬
‫)‪ (5‬متى سوف يتم تنفيذ الخطة‪.‬‬
‫)ب( قد أحدثت توقعا ساري المفعول لدى أولئك المتأثرين بأنھا ستنفذ إعادة الھيكلة بالبدء في تنفيذ تلك الخطة أو اإلعالن عن‬
‫سماتھا الرئيسة ألولئك المتأثرين بھا‪.‬‬

‫يتوفر الدليل على أن المنشأة قد بدأت في تنفيذ خطة إعادة ھيكلة‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬من خالل تفكيك المصنع أو بيع األصول أو من‬ ‫‪73‬‬
‫خالل اإلعالن العام عن السمات الرئيسة للخطة‪ .‬ويشكل اإلعالن العام عن خطة تفصيلية إلعادة الھيكلة التزاما ً ضمنيا ً إلعادة‬
‫الھيكلة ‪-‬فقط ‪ -‬إذا تم بالطريقة والتفصيل الكافي )أي تحديد السمات الرئيسية للخطة( الذي يُحدث توقعات سارية المفعول لدى‬
‫األطراف األخرى مثل العمالء‪ ،‬والموردين والموظفين )أو ممثليھم( بأن المنشأة سوف تنفذ إعادة الھيكلة‪.‬‬

‫لتكون الخطة كافية إلنشاء التزام ضمني عند تبليغھا إلى أولئك المتأثرين بھا‪ ،‬فإنه يلزم أن يتم تخطيط تنفيذھا ليبدأ في أقرب وقت‬ ‫‪74‬‬
‫ممكن وأن يتم االنتھاء منھا في إطار زمني يجعل من غير المحتمل إجراء تغييرات مھمة على الخطة‪ .‬وإذا كان متوقعا أنه سيكون‬
‫ھناك تأخر ألجل طويل قبل أن تبدأ إعادة الھيكلة أو أن إعادة الھيكلة ستأخذ وقتا طويال ‪ -‬بشكل غير معقول‪ ،‬فمن غير المحتمل أن‬
‫تحدث الخطة توقعا ساريا ً المفعول لدى اآلخرين بأن المنشأة ملتزمة‪ -‬حاليا ‪ -‬بإعادة الھيكلة‪ ،‬نظراً ألن اإلطار الزمني يتيح للمنشأة‬
‫فرصا ً لتغيير خططھا‪.‬‬

‫ال ينشأ عن قرار اإلدارة أو مجلس اإلدارة بإعادة الھيكلة‪ ،‬الذي يتم اتخاذه قبل نھاية فترة التقرير‪ ،‬التزام ضمني في نھاية فترة التقرير‬ ‫‪75‬‬
‫ما لم تكن المنشأة قبل نھاية فترة التقرير‪:‬‬
‫قد بدأت في تنفيذ خطة إعادة الھيكلة؛ أو‬ ‫)أ(‬
‫)ب( قد أبلغت خطة إعادة الھيكلة إلى أولئك المتأثرين بھا بطريقة محددة ‪-‬بشكل كاف ‪ -‬إلحداث توقع ساري المفعول لديھم بأن‬
‫المنشأة سوف تنفذ إعادة الھيكلة‪.‬‬
‫إذا بدأت المنشأة في تنفيذ خطة إعادة ھيكلة‪ ،‬أو أعلنت عن سماتھا الرئيسية إلى أولئك المتأثرين بھا‪ ،‬فقط بعد فترة التقرير‪ ،‬فإنه‬
‫يُتطلب اإلفصاح بموجب معيار المحاسبة الدولي‪" 10‬األحداث بعد فترة التقرير"‪ ،‬إذا كانت إعادة الھيكلة ذات أھمية نسبية ويمكن‬
‫أن يؤثر عدم اإلفصاح عنھا على القرارات االقتصادية التي يتخذھا المستخدمون على أساس القوائم المالية‪.‬‬

‫ب الرغم م ن أن ه ال ي تم إيج اد الت زام ض مني ‪-‬فق ط ‪ -‬بق رار م ن اإلدارة‪ ،‬إال أن ه ق د ين تج الت زام ع ن أح داث أخ رى أبك ر م ع‬ ‫‪76‬‬
‫مث ل ھ ذا الق رار‪ .‬فعل ى س بيل المث ال‪ ،‬ف إن المفاوض ات م ع ممثل ي الم وظفين بش أن دفع ات إنھ اء الخدم ة‪ ،‬أو م ع المش ترين‬
‫عل ى بي ع عملي ة‪ ،‬ق د تك ون ت م االنتھ اء منھ ا وأنھ ا ‪-‬فق ط ‪ -‬بانتظ ار تص ديق مجل س اإلدارة‪ .‬وح ال الحص ول عل ى مث ل ھ ذا‬
‫التص ديق وإبالغ ه إل ى األط راف األخ رى‪ ،‬يك ون عل ى المنش أة الت زام ض مني بإع ادة الھيكل ة‪ ،‬إذا ت م اس تيفاء الش روط‬
‫الواردة في الفقرة ‪.72‬‬

‫في بعض الدول‪ ،‬تكون السلطة العليا مخولة لمجلس يضم في عضويته ممثلين عن مصالح آخرين غير اإلدارة )مثل الموظفين( أو‬ ‫‪77‬‬
‫قد يكون من الضروري إخطار مثل ھؤالء الممثلين قبل اتخاذ قرار المجلس‪ .‬ونظراً ألن قرارا من قبل مثل ھذا المجلس ينطوي‬
‫على إبالغ ھؤالء الممثلين‪ ،‬فإنه يمكن أن ينتج عنه التزام ضمني بإعادة الھيكلة‪.‬‬

‫ال ينشأ التزام ببيع عملية مالم تكن المنشأة ملتزمة بالبيع‪ ،‬أي أن ھناك اتفاقية بيع ملزمة‪.‬‬ ‫‪78‬‬
‫‪ ‬‬

‫‪ ‬‬
‫‪ © ‬مؤسسة المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫‪10‬‬ ‫ترجمة الھيئة السعودية للمحاسبين القانونيين‬

‫‪ ‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي ‪  37‬‬

‫حتى عندما تكون المنشأة قد اتخذت قرارا ببيع عملية وأعلنت ذلك القرار إلى العموم‪ ،‬فال يمكن أن تكون ملتزمة بالبيع مالم يكن قد‬ ‫‪79‬‬
‫مشتر وكان ھناك اتفاقية بيع ملزمة‪ .‬وإلى حين أن يكون ھناك اتفاقية بيع ملزمة‪ ،‬فإن المنشأة سوف تكون قادرة على تغيير‬
‫ٍ‬ ‫تم تحديد‬
‫مشتر بشروط مقبولة‪ .‬وعندما يتم تصور عملية بيع عملية‬
‫ٍ‬ ‫رأيھا وسيكون عليھا بالفعل اتخاذ إجراء آخر إذا لم يكن باإلمكان إيجاد‬
‫على أنھا جزء من إعادة ھيكلة‪ ،‬فإن أصول العملية يتم إعادة النظر فيھا للھبوط في قيمتھا‪ ،‬بموجب معيار المحاسبة الدولي ‪.36‬‬
‫وعندما يكون البيع جز ًء –فقط ‪ -‬من إعادة ھيكلة‪ ،‬فإنه يمكن أن ينشأ التزام ضمني باألجزاء األخرى من إعادة الھيكلة قبل أن توجد‬
‫اتفاقية بيع ملزمة‪.‬‬

‫يجب أن يشمل مخصص إعادة الھيكلة ‪-‬فقط ‪ -‬النفقات التي تنشأ عن إعادة الھيكلة‪ ،‬والتي تستوفي كال مما يلي‪:‬‬ ‫‪80‬‬
‫تستلزمھا إعادة الھيكلة بالضرورة؛‬ ‫)أ(‬
‫)ب( غير مرتبطة باألنشطة المستمرة للمنشأة‪.‬‬

‫ال يشمل مخصص إعادة الھيكلة تكاليف مثل‪:‬‬ ‫‪81‬‬

‫إعادة تدريب أو نقل الموظفين المستمرين؛ أو‬ ‫)أ(‬
‫)ب( التسويق؛ أو‬
‫)ج( االستثمار في أنظمة وشبكات توزيع جديدة‪.‬‬
‫تتعلق ھذه النفقات بتسيير األعمال مستقبال وليست التزامات بإعادة الھيكلة في نھاية فترة التقرير‪ .‬ويتم إثبات مثل ھذه النفقات على‬
‫نفس األساس كما لو كانت قد نشأت ‪-‬بشكل مستقل ‪ -‬عن إعادة الھيكلة‪.‬‬

‫ال يتم تضمين الخسائر التشغيلية المستقبلية التي يمكن تحديدھا حتى تاريخ إعادة الھيكلة في المخصص‪ ،‬ما لم تكن تتعلق بعقد متوقع‬ ‫‪82‬‬
‫خسارته كما تم تعريفه في الفقرة ‪.10‬‬

‫كما ھو مطلوب بموجب الفقرة ‪ ،51‬ال تؤخذ المكاس ب من االس تبعاد المتوقع لألص ول في الحس بان عند قياس مخص ص إعادة‬ ‫‪83‬‬
‫الھيكلة‪ ،‬حتى ولو كان بيع األصول يُتصور على أنه جزء من إعادة الھيكلة‪.‬‬

‫اإلفصاح‬

‫يجب على المنشأة اإلفصاح‪ ،‬لكل فئة مخصص‪ ،‬عن‪:‬‬ ‫‪84‬‬

‫المبلغ الدفتري في بداية ونھاية الفترة‪.‬‬ ‫)أ(‬
‫)ب( المخصصات اإلضافية التي تم إنشاؤھا في الفترة‪ ،‬بما في ذلك الزيادات في المخصصات الحالية‪.‬‬
‫)ج( المبالغ المستخدمة )أي المنفقة والمحملة على المخصص( خالل الفترة‪.‬‬
‫)د( المبالغ غير المستخدمة المعكوسة خالل الفترة‪.‬‬
‫)ھـ( الزيادة خالل الفترة في المبلغ المخصوم الناشئ عن مرور الوقت وأثر أي تغير في معدل الخصم‪.‬‬
‫ال تُعد المعلومات المقارنة مطلوبة‪.‬‬

‫يجب على المنشأة اإلفصاح عما يلي لكل فئة مخصص‪:‬‬ ‫‪85‬‬
‫وصف موجز لطبيعة االلتزام والتوقيت المتوقع ألي تدفقات خارجة لمنافع اقتصادية ناتج عنه‪.‬‬ ‫)أ(‬
‫)ب( اإلشارة إلى حاالت عدم التأكد بشأن مبلغ تلك التدفقات الخارجة أو توقيتھا‪ .‬وعندما يكون من الضروري تقديم معلومات‬
‫كافية‪ ،‬فإنه يجب على المنشأة اإلفصاح عن االفتراضات الرئيسة التي يتم وضعھا فيما يتعلق باألحداث المستقبلية‪ ،‬كما‬
‫تم تناولھا في الفقرة ‪.48‬‬
‫)ج( مبلغ أي تعويض متوقع‪ ،‬مع بيان مبلغ أي أصل قد تم إثباته لذلك التعويض المتوقع‪.‬‬
‫‪ ‬‬

‫‪ ‬‬
‫‪ © ‬مؤسسة المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫‪11‬‬ ‫ترجمة الھيئة السعودية للمحاسبين القانونيين‬

‫‪ ‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي ‪  37‬‬

‫ما لم تكن إمكانية أي تدفق خارج للتسوية بعيدة‪ ،‬فإنه يجب على المنشأة اإلفصاح‪ ،‬لكل فئة التزام محتمل في نھاية فترة التقرير‪،‬‬ ‫‪86‬‬
‫عن وصف موجز لطبيعة االلتزام المحتمل‪ ،‬وعندما يكون عمليا ً‪ ،‬عن‪:‬‬
‫تقدير ألثره المالي ُمقاس بموجب الفقرات ‪.52–36‬‬ ‫)أ(‬
‫)ب( إشارة إلى حاالت عدم التأكد المتعلقة بمبلغ أي تدفق خارج أو توقيته‪.‬‬
‫)ج( إمكانية أي تعويض‪.‬‬

‫عند تحديد أي المخصصات أو االلتزامات المحتملة يمكن تجميعھا لتشكل فئة‪ ،‬فإنه من الضروري األخذ في الحسبان ما إذا كانت‬ ‫‪87‬‬
‫طبيعة البنود متشابھة ‪-‬بشكل كاف ‪ -‬لكي يكون عرض واحد لھا مستوفيا للمتطلبات الواردة في الفقرات ‪)85‬أ( و)ب( و‪)86‬أ(‬
‫و)ب(‪ .‬وعليه‪ ،‬فقد يكون من المناسب معالجة المبالغ المتعلقة بضمانات منتجات مختلفة على أنھا فئة واحدة من المخصصات‪،‬‬
‫ولكنه من غير المناسب معالجة المبالغ المتعلقة بضمانات عادية والمبالغ الخاضعة إلجراءات قانونية على أنھا فئة واحدة‪.‬‬

‫عندما ينش أ مخص ص والتزام محتمل عن نفس مجموعة الظروف‪ ،‬تقوم المنش أة باإلفص احات المطلوبة بموجب الفقرات ‪86–84‬‬ ‫‪88‬‬
‫بطريقة تظھر الصلة بين المخصص وااللتزام المحتمل‪.‬‬

‫عندما يكون من المحتمل تدفق داخل لمنافع اقتص ادية‪ ،‬فإنه يجب على المنش أة اإلفص اح عن وص ف موجز لطبيعة األص ول‬ ‫‪89‬‬
‫المحتملة في نھاية فترة التقرير‪ ،‬وتقدير ألثرھا المالي‪ ،‬عندما يكون ذلك عمليا‪ُ ،‬م قاس ا ً باس تخدام المبادئ الموض وعة‬
‫للمخصصات والواردة في الفقرات ‪.52–36‬‬

‫من المھم أن تتجنب اإلفصاحات عن األصول المحتملة إعطاء مؤشرات مضللة الحتمال نشوء دخل‪.‬‬ ‫‪90‬‬

‫عندما ال يتم اإلفصاح عن أي من المعلومات المطلوبة بموجب الفقرتين ‪ 86‬و ‪ 89‬نظراً ألنه من غير العملي القيام بذلك‪ ،‬فيجب‬ ‫‪91‬‬
‫النص على تلك الحقيقة‪.‬‬

‫في حاالت نادرة للغاية‪ ،‬يمكن توقع أن يضر اإلفصاح عن بعض أو جميع المعلومات المطلوبة بموجب الفقرات ‪- 89–84‬بشكل‬ ‫‪92‬‬
‫خطير ‪ -‬بمركز المنشأة التي ھي في خالف مع أطراف أخرى بشأن موضوع المخصص‪ ،‬أو االلتزام المحتمل أو األصل المحتمل‪.‬‬
‫في مثل ھذه الحاالت‪ ،‬ال يلزم المنشأة اإلفصاح عن المعلومات‪ ،‬ولكن يجب عليھا اإلفصاح عن الطبيعة العامة للخالف‪ ،‬إلى جانب‬
‫حقيقة أنه لم يتم اإلفصاح عن المعلومات‪ ،‬وسبب عدم اإلفصاح عنھا‪.‬‬

‫مقتضيات التحول‬

‫يجب التقرير عن أثر تطبيق ھذا المعيار في تاريخ سريانه )أو في تاريخ أبكر( على أنه تعديل على الرصيد االفتتاحي لألرباح‬ ‫‪93‬‬
‫المبقاة للفترة التي تم فيھا تطبيق المعيار ألول مرة‪ .‬وتشجع المنشآت على تعديل الرصيد االفتتاحي لألرباح المبقاة ألبكر فترة‬
‫معروضة وإعادة عرض المعلومات المقارنة‪ ،‬ولكنھا ليست مطالبة بذلك‪ .‬وإذا لم يتم إعادة عرض المعلومات المقارنة‪ ،‬فيجب‬
‫اإلفصاح عن ھذه الحقيقة‪.‬‬

‫]حذفت[‬ ‫‪94‬‬

‫تاريخ السريان‬

‫يصبح ھذا المعيار ساريا ً للقوائم المالية التي تغطي الفترات التي تبدأ في ‪ 1‬يوليو ‪ 1999‬أو بعده‪ .‬ويشجع على التطبيق األبكر‪ .‬وإذا‬ ‫‪95‬‬
‫طبقت المنشأة ھذا المعيار لفترات تبدأ قبل ‪ 1‬يوليو ‪ ،1999‬فيجب عليھا اإلفصاح عن تلك الحقيقة‪.‬‬

‫]حذفت[‬ ‫‪96‬‬
‫‪ ‬‬

‫‪ ‬‬
‫‪ © ‬مؤسسة المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫‪12‬‬ ‫ترجمة الھيئة السعودية للمحاسبين القانونيين‬

‫‪ ‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي ‪  37‬‬

‫]حذفت[‬ ‫‪97‬‬

‫]حذفت[(‬ ‫‪98‬‬

‫ع ّدل "التحسينات السنوية في المعايير الدولية للتقرير المالي دورة ‪ ،"2012–2010‬ال ُمصدر في ديسمبر ‪ ،2013‬الفقرة ‪ 5‬على‬ ‫‪99‬‬
‫أنه تعديل تابع نشأ عن تعديل للمعيار الدولي للتقرير المالي‪ .3‬يجب على المنشأة تطبيق ذلك التعديل بأثر مستقلي على تجميع‬
‫األعمال الذي ينطبق عليه تعديل المعيار الدولي للتقرير المالي ‪.3‬‬

‫ع ّدل المعيار الدولي للتقرير المالي ‪" 15‬اإليرادات من العقود مع العمالء"‪ ،‬ال ُمصدر في مايو ‪ ،2014‬الفقرة ‪ 5‬وحذف الفقرة ‪.6‬‬ ‫‪100‬‬
‫يجب على المنشأة تطبيق ھذين التعديلين عندما تطبق المعيار الدولي للتقرير المالي ‪.15‬‬

‫‪ 101‬ع ّدل المعيار الدولي للتقرير المالي ‪ ،9‬ال ُمصدر في يوليو ‪ ،2014‬الفقرة ‪ 2‬وحذف الفقرتين ‪ 97‬و‪ .98‬يجب على المنشأة تطبيق ھذين‬
‫التعديلين عندما تطبق المعيار الدولي للتقرير الدولي ‪.9‬‬

‫‪ 102‬ع ّدل المعيار الدولي للتقرير المالي ‪ 16‬المصدر في يناير ‪ 2016‬الفقرة ‪ .5‬يجب على المنشأة تطبيق ھذه التعديالت عند تطبيق‬
‫المعيار الدولي للتقرير المالي ‪.16‬‬
‫‪ ‬‬

‫‪ ‬‬
‫‪ © ‬مؤسسة المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫‪13‬‬ ‫ترجمة الھيئة السعودية للمحاسبين القانونيين‬

‫‪ ‬‬