‫معيار المحاسبة الدولي ‪ 

21‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي ‪21‬‬

‫آثار التغيرات في أسعار صرف العمالت األجنبية‬

‫الھدف‬

‫قد تنفذ المنشأة أنشطة أجنبية بطريقتين‪ .‬قد يكون لديھا معامالت بعمالت أجنبية أو قد يكون لديھا عمليات أجنبية‪ .‬باإلضافة لذلك‪ ،‬قد‬ ‫‪1‬‬
‫تعرض المنشأة قوائمھا المالية بعملة أجنبية‪ .‬إن ھدف ھذا المعيار ھو توضيح كيفية تضمين المعامالت بعملة أجنبية وعمليات أجنبية‬
‫في القوائم المالية للمنشأة وكيفية ترجمة القوائم المالية إلى عملة العرض‪.‬‬

‫الموضوعات الرئيسة ھي ما ھو سعر )أسعار( الصرف التي يتم استخدامه وكيف يتم التقرير عن آثار التغيرات في أسعار الصرف‬ ‫‪2‬‬
‫في القوائم المالية‪.‬‬

‫النطاق‬

‫يجب تطبيق ھذا المعيار‪:2‬‬ ‫‪3‬‬

‫عند المحاسبة عن المعامالت واألرصدة المسجلة بعمالت أجنبية‪ ،‬باستثناء تلك المعامالت واألرصدة المشتقة التي تقع ضمن‬ ‫)أ(‬
‫نطاق المعيار الدولي للتقرير المالي ‪" 9‬األدوات المالية"‪.‬‬
‫)ب( عند ترجمة النتائج والمركز المالي للعمليات األجنبية التي يتم تضمينھا في القوائم المالية للمنشأة عن طريق إما التوحيد أو‬
‫طريقة حقوق الملكية‪.‬‬
‫)ج( عند ترجمة نتائج المنشأة ومركزھا المالي إلى عملة العرض‪.‬‬

‫ينطبق المعيار الدولي للتقرير المالي ‪ 9‬على العديد من المشتقات بالعملة األجنبية‪ ،‬وبنا ًء عليه‪ ،‬تستثنى ھذه المشتقات من نطاق ھذا‬ ‫‪4‬‬
‫المعيار‪ .‬ولكن تلك المشتقات بعملة أجنبية التي ال تقع ضمن نطاق المعيار الدولي للتقرير المالي ‪) 9‬مثل بعض المشتقات بالعملة‬
‫األجنبية التي تكون ُمدمجة في عقود أخرى( تقع ضمن نطاق ھذا المعيار‪ .‬باإلضافة لذلك‪ ،‬ينطبق ھذا المعيار عندما تترجم المنشأة‬
‫مبالغ متعلقة بالمشتقات من عملتھا الوظيفية إلى عملتھا للعرض‪.‬‬

‫ال ينطبق ھذا المعيار على المحاس بة عن التحوط لبنود بالعملة األجنبية‪ ،‬بما في ذلك تحوط ص افي اس تثمار في عملية أجنبية‪ .‬ينطبق‬ ‫‪5‬‬
‫المعيار الدولي للتقرير المالي ‪ 9‬على المحاسبة عن التحوط‪.‬‬

‫ينطبق ھذا المعيار على عرض القوائم المالية للمنشأة بعملة أجنبية ويوضح المتطلبات لوصف القوائم المالية الناتجة على أنھا ملتزمة‬ ‫‪6‬‬
‫بالمعايير الدولية للتقرير المالي‪ .‬كما يحدد ھذا المعيار المعلومات المطلوب اإلفصاح عنھا فيما يتعلق بترجمات للمعلومات المالية إلى‬
‫عملة أجنبية والتي ال تستوفي ھذه المتطلبات‪.‬‬

‫ال ينطبق ھذا المعيار على العرض في قائمة التدفقات النقدية للتدفقات النقدية الناش ئة عن معامالت بعملة أجنبية‪ ،‬أو على ترجمة‬ ‫‪7‬‬
‫التدفقات النقدية لعملية أجنبية )أنظر معيار المحاسبة الدولي ‪" 7‬قائمة التدفقات النقدية"(‪.‬‬

‫ـــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬
‫‪ 2‬أنظر –أيضا ً –تفسير لجنة التفسيرات الدولية السابقة "‪" 7- "SIC‬استحداث اليورو"‬

‫‪ ‬‬

‫‪ ‬‬
‫‪ © ‬مؤسسة المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫‪1‬‬ ‫ترجمة الھيئة السعودية للمحاسبين القانونيين‬

‫‪ ‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي ‪  21‬‬

‫التعريفات‬

‫تستخدم المصطلحات التالية في ھذا المعيار بالمعاني المحددة‪:‬‬ ‫‪8‬‬

‫سعر اإلقفال ھو سعر الصرف الفوري في نھاية فترة التقرير‪.‬‬

‫فرق الصرف ھو الفرق الناتج من ترجمة عدد معين من وحدات عملة معينة إلى عملة أخرى بأسعار صرف مختلفة‪.‬‬
‫سعر الصرف ھو المعدل الذي يتم بموجبه تبادل عملتين‪.‬‬
‫القيمة العادلة ھي السعر الذي يتم تسلمه لبيع أصل أو يتم دفعه لتحويل التزام في معاملة في ظروف اعتيادية منتظمة بين المشاركين‬
‫في السوق في تاريخ القياس‪) .‬أنظر المعيار الدولي للتقرير المالي ‪" 13‬قياس القيمة العادلة"(‪.‬‬
‫العملة األجنبية ھي عملة بخالف العملة الوظيفية للمنشأة‪.‬‬

‫العملية األجنبية ھي منشأة تكون منشأة تابعة‪ ،‬أو منشأة زميلة‪ ،‬أو ترتيبا ً مشتركا ً أو فرعا ُ للمنشأة معدة التقرير‪ ،‬يكون مقر‬
‫أنشطتھا أو تسييرھا في بلد أو بعملة بخالف بلد أو عملة المنشأة معدة التقرير‪.‬‬

‫العملة الوظيفية ھي عملة البيئة االقتصادية الرئيسة التي تعمل فيھا المنشأة‪.‬‬

‫المجموعة ھي المنشأة األم وجميع منشآتھا التابعة‪.‬‬

‫البنود النقدية ھي وحدات العملة ال ُمحتفظ بھا واألصول والمطلوبات التي سيتم استالمھا أو دفعھا بعدد ثابت أو يمكن تحديده من‬
‫وحدات العملة‪.‬‬
‫صافي االستثمار في عملية أجنبية ھو مبلغ حصة المنشأة معدة التقرير في صافي أصول تلك العملية‪.‬‬
‫عملة العرض ھي العملة التي يتم بھا عرض القوائم المالية‪.‬‬
‫سعر الصرف الفوري ھو سعر الصرف للتسليم الفوري‪.‬‬

‫تفصيل التعريفات‬
‫العملة الوظيفية‬

‫إن البيئة االقتصادية األساسية التي تعمل فيھا المنشأة تكون ‪-‬عادة – ھي التي تُولﱢد وتُنفق فيھا ‪-‬بشكل رئيس ‪ -‬النقد‪ .‬تأخذ المنشأة‬ ‫‪9‬‬
‫العوامل التالية في الحسبان عند تحديد عملتھا الوظيفية‪:‬‬
‫العملة‪:‬‬ ‫)أ(‬
‫)‪ (1‬التي تؤثر ‪-‬بشكل رئيس ‪ -‬على أسعار مبيعات السلع والخدمات )وسوف تكون –غالبا ‪-‬ھي العملة التي يتم بھا تقويم‬
‫وتسوية أسعار مبيعات سلعھا وخدماتھا(؛‬
‫للبلد التي تحدد قوى المنافسة فيھا وأنظمتھا ‪-‬بشكل رئيس ‪ -‬أسعار مبيعات سلعھا وخدماتھا‪.‬‬ ‫)‪(2‬‬
‫)ب( العملة التي تؤثر ‪-‬بشكل رئيس ‪ -‬على تكاليف العمالة والمواد والتكاليف األخرى لتوريد السلع أو تقديم الخدمات )وسوف تكون‬
‫–غالبا ‪ -‬ھي العملة التي يتم بھا تقويم وتسوية التكاليف(‪.‬‬

‫قد تقدم العوامل التالية ‪-‬أيضا ً ‪-‬دليال على العملة الوظيفية للمنشأة‪:‬‬ ‫‪10‬‬
‫العملة التي يتم بھا توليد األموال من األنشطة التمويلية )أي إصدار أدوات دين وأدوات حقوق ملكية(‪.‬‬ ‫)أ(‬
‫)ب( العملة التي ‪-‬عادةً ‪ -‬يتم بھا حفظ المتحصالت من األنشطة التشغيلية‪.‬‬

‫‪ ‬‬

‫‪ ‬‬
‫‪ © ‬مؤسسة المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫‪2‬‬ ‫ترجمة الھيئة السعودية للمحاسبين القانونيين‬

‫‪ ‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي ‪  21‬‬

‫‪ 11‬تؤخذ العوامل اإلضافية التالية في الحسبان عند تحديد العملة الوظيفية لعملية أجنبية‪ ،‬وما إذا كانت عملتھا الوظيفية ھي نفسھا تلك‬
‫للمنشأة معدة التقرير )المنشأة معدة التقرير‪ ،‬في ھذا السياق‪ ،‬ھي المنشأة التي تكون لديھا عملية أجنبية مثل منشأة تابعة لھا‪ ،‬أو فرع‬
‫لھا‪ ،‬أو منشأة زميلة لھا أو ترتيب مشترك لھا(‪:‬‬
‫ما إذا كان يتم تنفيذ أنشطة العملية األجنبية على أنھا امتداد للمنشأة معدة التقرير‪ ،‬بدال من أن يتم تنفيذھا بدرجة كبيرة من‬ ‫)أ(‬
‫االستقاللية‪ .‬مثال على الحالة األولى ھو عندما تبيع العملية األجنبية ‪-‬فقط ‪ -‬بضائع مستوردة من المنشأة معدة التقرير وتحول‬
‫المتحصالت إليھا‪ .‬ومثال على الحالة الثانية ھو عندما تجمع العملية النقد والبنود النقدية األخرى‪ ،‬وتتكبد المصروفات‪ ،‬وتولد‬
‫الدخل وترتب القروض‪ ،‬جميعھا ‪-‬تقريبا ً ‪ -‬بعملتھا المحلية‪.‬‬
‫)ب( ما إذا كانت المعامالت مع المنشأة معدة التقرير تشكل نسبة عالية أو منخفضة من أنشطة العملية األجنبية‪.‬‬
‫)ج( ما إذا كانت التدفقات النقدية من أنشطة العملية األجنبية تؤثر –بشكل مباشر‪ -‬على التدفقات النقدية للمنشأة معدة التقرير وأنھا‬
‫متاحة للتحويل إليھا ‪-‬بسھولة‪.‬‬
‫)د( ما إذا كانت التدفقات النقدية من أنشطة العملية األجنبية كافية لخدمة التزامات الدين القائمة –المتوقعة المعتادة بدون أن تتاح لھا‬
‫أموال من قبل المنشأة معدة التقرير‪.‬‬

‫‪ 12‬عندما تكون المؤش رات المذكورة أعاله مختلطة وال تكون العملة الوظيفية واض حة‪ ،‬تس تخدم اإلدارة اجتھادھا الش خص ي لتحديد‬
‫العملة الوظيفية األكثر تعبيراً –بص دق ‪ -‬عن اآلثار االقتص ادية للمعامالت واألحداث والظروف األس اس‪ .‬وكجزء من ھذا المنھج‪،‬‬
‫فإن اإلدارة تعطي األولوية للمؤش رات األس اس ية الواردة في الفقرة ‪ 9‬قبل األخذ في الحس بان المؤش رات الواردة في الفقرتين ‪ 10‬و‬
‫‪ ،11‬التي يتم تصميمھا لتوفير دليل إضافي مؤيد لتحديد العملة الوظيفية للمنشأة‪.‬‬

‫تعكس العملة الوظيفية للمنشأة المعامالت‪ ،‬واألحداث والظروف األساس التي تتعلق بھا‪ .‬وبنا ًء عليه‪ ،‬فبمجرد تحديد العملة الوظيفية‪،‬‬ ‫‪13‬‬
‫فإنه ال يتم تغييرھا ما لم يكن ھناك تغير في تلك المعامالت واألحداث والظروف األساس‪.‬‬

‫‪ 14‬إذا كانت العملة الوظيفية ھي عملة اقتصاد ذي تضخم جامح‪ ،‬فإنه يتم إعادة عرض القوائم المالية للمنشأة وفقا لمعيار المحاسبة الدولي‬
‫‪" 29‬التقرير المالي في االقتصادات ذات التضخم الجامح"‪ .‬وال يمكن للمنشأة تجنب إعادة العرض وفقا لمعيار المحاسبة الدولي‬
‫‪ 29‬من خالل‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬اختيار عملة على أنھا عملتھا الوظيفية بخالف العملة الوظيفية التي يتم تحديدھا وفقا لھذا المعيار‬
‫)مثل العملة الوظيفية لمنشأتھا األم(‪.‬‬

‫صافي االستثمار في عملية أجنبية‬

‫قد يكون لدى المنش أة بند نقدي مس تحق التحص يل من عملية أجنبية أو واجب الس داد لھا‪ .‬إن البند الذي لم يتم التخطيط لتس ويته ومن‬ ‫‪15‬‬
‫غير المحتمل حدوث التسوية في المستقبل المنظور ھو‪ ،‬في جوھره‪ ،‬جزء من صافي استثمار المنشأة في تلك العملية األجنبية‪ ،‬وتتم‬
‫المحاس بة عنه وفقا للفقرتين ‪ 32‬و‪ .33‬وقد تش مل مثل ھذه البنود النقدية مبالغ مس تحقة التحص يل طويلة األجل أو قروض طويلة‬
‫األجل‪ .‬وال تشمل المبالغ مستحقة التحصيل من المدينين التجاريين أو واجبة السداد إلى الدائنين التجاريين‪.‬‬

‫‪15‬أ إن المنشأة التي لديھا بند نقدي مستحق التحصيل من عملية أجنبية أو واجب السداد لھا‪ ،‬والموضحة في الفقرة ‪ ،15‬قد تكون أي منشأة‬
‫تابعة للمجموعة‪ .‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬منشأة لھا منشأتان تابعتان )أ( و )ب(‪ .‬والمنشأة التابعة )ب( ھي عملية أجنبية‪ .‬تمنح المنشأة‬
‫التابعة )أ( قرضا إلى المنشأة التابعة )ب(‪ .‬يكون قرض المنشأة التابعة )أ( المستحق التحصيل من المنشأة التابعة )ب( جزء من صافي‬
‫استثمار المنشأة في المنشأة التابعة )ب( إذا لم يتم التخطيط لتسوية القرض ومن غير المحتمل حدوث التسوية في المستقبل المنظور‪.‬‬
‫ويكون ھذا صحيحا ً ‪-‬أيضا ً ‪-‬إذا كانت المنشأة التابعة )أ( ھي ذاتھا عملية أجنبية‪.‬‬

‫البنود النقدية‬

‫السمة األساسية للبند النقدي ھي الحق في استالم )أو االلتزام بتسليم( عدد ثابت أو يمكن تحديده من وحدات العملة‪ .‬ومن أمثلته‪:‬‬ ‫‪16‬‬
‫المعاشات ومنافع الموظف األخرى التي يتم دفعھا نقدا‪ ،‬والمخصصات التي يتم تسويتھا نقدا‪ ،‬وإلتزامات عقود اإليجار‪ ،‬وتوزيعات‬
‫األرباح النقدية التي يتم إثباتھا على أنھا التزام‪ .‬وبالمثل‪ ،‬يعد بندا نقديا عقد الستالم )أو تسليم( عدد متغير من أدوات حقوق ملكية‬
‫المنشأة ذاتھا أو عدد متغير من األصول والذي فيه تكون القيمة العادلة التي سيتم استالمھا )أو تسليمھا( تساوي عددا ثابتا ً أو يمكن‬
‫تحديده من وحدات العملة‪ .‬وفي المقابل‪ ،‬فإن السمة األساسية للبند غير النقدي ھي غياب الحق في استالم )أو االلتزام بتسليم( عدد‬
‫ثابت أو يمكن تحديده من وحدات العملة‪ .‬ومن أمثلته‪ :‬المبالغ المدفوعة مقدما مقابل سلع أو خدمات والشھرة‪ ،‬واألصول غير الملموسة‪،‬‬
‫والمخزون‪ ،‬والعقارات واآلالت والمعدات‪ ،‬وأصول حق االستخدام‪ ،‬والمخصصات التي يتم تسويتھا من خالل تسليم أصل غير نقدي‪.‬‬

‫‪ ‬‬

‫‪ ‬‬
‫‪ © ‬مؤسسة المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫‪3‬‬ ‫ترجمة الھيئة السعودية للمحاسبين القانونيين‬

‫‪ ‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي ‪  21‬‬

‫ملخص المنھج المطلوب بموجب ھذا المعيار‬

‫‪ 17‬عند إعداد القوائم المالية‪ ،‬تحدد كل منشأة—سواء كانت منشأة قائمة بذاتھا‪ ،‬أو منشأة لھا عمليات أجنبية )مثل منشأة أم( أو عملية أجنبية‬
‫)مثل منشأة تابعة أو فرع(— عملتھا الوظيفية وفقا للفقرات ‪ .14–9‬وتترجم المنشأة البنود بعملة أجنبية إلى عملتھا الوظيفية وتقوم‬
‫بالتقرير عن آثار مثل ھذه الترجمة وفقا للفقرات ‪ ،37–20‬و‪.50‬‬

‫تش مل العديد من المنش آت معدة التقرير عددا من المنش آت الفردية )على س بيل المثال‪ ،‬مجموعة تتَألّفَ من المنش أة األم وواحدة أو‬ ‫‪18‬‬
‫أكثر من المن شآت التابعة(‪ .‬وقد يكون لدى أنواع عديدة من المن شآت‪ ،‬سوا ًء كانت أع ضاء في مجموعة أو غير ذلك‪ ،‬ا ستثمارات في‬
‫منشآت زميلة أو ترتيبات مشتركة‪ .‬وقد يكون لديھا ‪-‬أيضا ً ‪-‬فروع‪ .‬ومن الضروري أن تتم ترجمة النتائج والمركز المالي لكل منشأة‬
‫منفردة ُمض منة في المنش أة معدة التقرير إلى العملة التي تعرض بھا المنش أة معدة التقرير قوائمھا المالية‪ .‬يس مح ھذا المعيار بأن‬
‫تكون عملة العرض للمنشأة معدة التقرير أي عملة )أو عمالت(‪ .‬تتم ترجمة النتائج والمركز المالي ألي منشأة منفردة ضمن المنشأة‬
‫معدة التقرير والتي تختلف عملتھا الوظيفية عن عملة العرض وفقا للفقرات ‪.50–38‬‬

‫يسمح ھذا المعيار ‪-‬أيضا ً ‪-‬للمنشأة القائمة بذاتھا التي تعد قوائم مالية أو للمنشأة التي تعد قوائم مالية منفصلة وفقا لمعيار المحاسبة‬ ‫‪19‬‬
‫الدولي ‪" 27‬القوائم المالية المنفصلة" بأن تعرض قوائمھا المالية بأي عملة )أو عمالت(‪ .‬وإذا كانت عملة العرض للمنشأة تختلف‬
‫عن عملتھا الوظيفية‪ ،‬فإنه تتم ترجمة نتائجھا ومركزھا المالي ‪-‬أيضا ً ‪-‬إلى عملة العرض وفقا للفقرات ‪.50–38‬‬

‫التقرير بالعملة الوظيفية عن المعامالت بعملة أجنبية‬

‫اإلثبات األولي‬
‫‪ 20‬المعاملة بعملة أجنبية ھي معاملة ُمقومة بعملة أجنبية أو تتطلب تسويتھا بعملة أجنبية‪ ،‬بما في ذلك المعامالت التي تنشأ عند قيام المنشأة‬
‫بـ‪:‬‬
‫شراء أو بيع سلع أو خدمات يكون سعرھا ُمقوم بعملة أجنبية؛ أو‬ ‫)أ(‬
‫)ب( اقتراض أو إقراض أموال حينما تكون المبالغ الواجبة السداد أو المستحقة التحصيل ُمقومة بعملة أجنبية؛ أو‬
‫)ج( بخالف ذلك باقتناء أو استبعاد أصول‪ ،‬أو تحمل أو تسوية التزامات‪ُ ،‬مقومة بعملة أجنبية‪.‬‬

‫‪ 21‬يجب أن يتم تسجيل المعاملة بعملة أجنبية عند اإلثبات األولي بالعملة الوظيفية من خالل تطبيق سعر الصرف الفوري بين العملة‬
‫الوظيفية والعملة األجنبية في تاريخ المعاملة على المبلغ بالعملة األجنبية‪.‬‬

‫‪ 22‬تاريخ المعاملة ھو التاريخ الذي تتأھل فيه المعاملة ‪-‬ألول مرة ‪ -‬لإلثبات وفقا للمعايير الدولية للتقرير المالي‪ .‬وألسباب عملية‪ ،‬فإنه –‬
‫غالبا – ما يستخدم السعر الذي يقارب السعر الفعلي في تاريخ المعاملة‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬يمكن أن يستخدم متوسط السعر ألسبوع‬
‫أو لشھر لجميع المعامالت بكل عملة أجنبية تحدث خالل تلك الفترة‪ .‬وبالرغم من ذلك‪ ،‬يُعد استخدام متوسط السعر لفترة ما غير‬
‫مناسب‪ ،‬إذا كانت أسعار الصرف تتقلب ‪ -‬بشكل كبير‪.‬‬

‫التقرير في نھايات فترات التقرير الالحقة‬

‫في نھاية كل فترة تقرير‪:‬‬ ‫‪23‬‬
‫يجب ترجمة البنود النقدية التي بعملة أجنبية باستخدام سعر اإلقفال؛‬ ‫)أ(‬
‫)ب( يجب ترجمة البنود غير النقدية‪ ،‬التي يتم قياسھا بمقدار التكلفة التاريخية بعملة أجنبية‪ ،‬باستخدام سعر الصرف في تاريخ‬
‫المعاملة؛‬
‫)ج( يجب ترجمة البنود غير النقدية‪ ،‬التي يتم قياسھا بالقيمة العادلة بعملة أجنبية‪ ،‬باستخدام أسعار الصرف في التاريخ الذي تم‬
‫فيه قياس القيمة العادلة‪.‬‬

‫‪ 24‬يتم تحديد المبلغ الدفتري للبند بالتوافق مع المعايير األخرى ذات العالقة‪ .‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬يمكن قياس العقارات واآلالت والمعدات‬
‫بالقيمة العادلة أو التكلفة التاريخية وفقا لمعيار المحاس بة الدولي‪" 16‬العقارات واآلالت والمعدات"‪ .‬وس واء كان يتم تحديد المبلغ‬
‫الدفتري على أس اس التكلفة التاريخية أو على أس اس القيمة العادلة‪ ،‬فإنه إذا كان يتم تحديد المبلغ بعملة أجنبية‪ ،‬فإنه تتم ترجمته ‪-‬‬
‫عندئذ ‪-‬إلى العملة الوظيفية وفقا لھذا المعيار‪.‬‬

‫‪ ‬‬
‫‪ © ‬مؤسسة المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫‪4‬‬ ‫ترجمة الھيئة السعودية للمحاسبين القانونيين‬

‫‪ ‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي ‪  21‬‬

‫‪ 25‬يتم تحديد المبلغ الدفتري لبعض البنود من خالل مقارنة مبلغين أو أكثر‪ .‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬يكون المبلغ الدفتري للمخزون ھو التكلفة‬
‫أو صافي القيمة القابلة للتحقق أيھما أقل وفقا لمعيار المحاسبة الدولي ‪" 2‬المخزون"‪ .‬وبالمثل‪ ،‬وفقا لمعيار المحاسبة الدولي ‪36‬‬
‫"الھبوط في قيمة األصول"‪ ،‬فإن المبلغ الدفتري ألصل يوجد مؤشر على الھبوط في قيمته ھو المبلغ الدفتري قبل األخذ في الحسبان‬
‫خسائر الھبوط المحتملة أو المبلغ الممكن استرداده منه أيھما أقل‪ .‬وعندما يكون مثل ھذا األصل غير نقدي ويتم قياسه بعملة أجنبية‪،‬‬
‫فإنه يتم تحديد المبلغ الدفتري بمقارنة‪:‬‬
‫التكلفة أو المبلغ الدفتري‪ ،‬بحسب ما ھو مناسب‪ ،‬مترجما ً بسعر الصرف في التاريخ الذي تم في تحديد ذلك المبلغ )أي السعر‬ ‫)أ(‬
‫في تاريخ المعاملة لبند يتم قياسه بمقدار التكلفة التاريخية(‪.‬‬
‫)ب( صافي القيمة القابلة للتحقق أو المبلغ الممكن استرداده‪ ،‬بحسب ما ھو مناسب‪ ،‬مترجما ً بسعر الصرف في التاريخ الذي تم فيه‬
‫تحديد تلك القيمة )على سبيل المثال‪ ،‬سعر اإلقفال في نھاية فترة التقرير(‪.‬‬
‫قد يكون أثر ھذه المقارنة ھو أن يتم إثبات خسارة ھبوط بالعملة الوظيفية ولكن ال يتم إثباتھا بالعملة األجنبية‪ ،‬أو العكس بالعكس‪.‬‬

‫‪ 26‬عندما تُتاح عدة أسعار صرف‪ ،‬يكون السعر ال ُمستخدم ھو ذلك السعر الذي كان من الممكن أن تتم به تسويه التدفقات النقدية المستقبلية‬
‫التي تمثلھا المعاملة أو الرصيد فيما لو كانت تلك التدفقات النقدية قد حدثت في تاريخ القياس‪ .‬وإذا كانت إمكانية التبادل بين عملتين‬
‫غير موجودة مؤقتا‪ ،‬يكون السعر ال ُمستخدم ھو أول سعر الحق يمكن أن يتم به التبادل‪.‬‬

‫إثبات فروق الصرف‬

‫‪ 27‬كما ورد في الفقرتين ‪)3‬أ( و‪ ،5‬ينطبق المعيار الدولي للتقرير المالي ‪ 9‬على المحاسبة عن التحوط لبنود بالعملة األجنبية‪ .‬يتطلب تطبيق‬
‫المحاسبة عن التحوط من المنشأة أن تحاسب عن بعض فروق الصرف ‪-‬بشكل مختلف ‪ -‬عن معالجة فروق الصرف المطلوبة بموجب‬
‫ھذا المعيار‪ .‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬يتطلب المعيار الدولي للتقرير المالي ‪ 9‬بأن يتم –بشكل أولي ‪ -‬إثبات فروق الصرف من البنود النقدية‪،‬‬
‫التي تتأھل على أنھا أدوات تحوط في تحوط تدفق نقدي‪ ،‬ضمن الدخل الشامل اآلخر بمقدار ما يكون التحوط فاعالً‪.‬‬

‫‪ 28‬يجب إثبات فروق الصرف الناشئة عن تسوية البنود النقدية‪ ،‬أو عن ترجمة البنود النقدية بأسعار تختلف عن تلك التي تمت ترجمتھا‬
‫بھا عند اإلثبات األولي خالل الفترة أو في القوائم المالية السابقة‪ ،‬ضمن الربح أو الخسارة في الفترة التي تنشأ فيھا‪ ،‬باستثناء ما‬
‫تم توضيحه في الفقرة ‪.32‬‬

‫‪ 29‬عندما تنشأ بنود نقدية عن معاملة بعملة أجنبية ويكون ھناك تغير في سعر الصرف بين تاريخ المعاملة وتاريخ التسوية‪ ،‬فإنه ينتج فرق‬
‫صرف‪ .‬وعندما تتم تسوية المعاملة في نفس الفترة المحاسبية التي حدثت فيھا‪ ،‬فإنه يتم إثبات كل فرق الصرف في تلك الفترة‪ .‬وبالرغم‬
‫من ذلك‪ ،‬عندما تتم تسوية المعاملة في فترة محاسبية الحقة‪ ،‬فإنه يتم تحديد فرق الصرف الذي يتم إثباته في كل فترة حتى تاريخ‬
‫التسوية من خالل التغير في أسعار الصرف خالل كل فترة‪.‬‬

‫‪ 30‬عندما يتم إثبات مكسب أو خسارة من بند غير نقدي ضمن الدخل الشامل اآلخر‪ ،‬فإنه يجب إثبات أي مكون صرف لذلك المكسب أو‬
‫الخسارة ضمن الدخل الشامل اآلخر‪ .‬وفي المقابل‪ ،‬عندما يتم إثبات مكسب أو خسارة من بند غير نقدي ضمن الربح أو الخسارة‪،‬‬
‫فإنه يجب إثبات أي مكون صرف لذلك المكسب أو الخسارة ضمن الربح أو الخسارة‪.‬‬

‫‪ 31‬تتطلب المعايير الدولية األخرى للتقرير المالي إثبات بعض المكاسب والخسائر ضمن الدخل الشامل اآلخر‪ .‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬يتطلب‬
‫معيار المحاسبة الدولي ‪ 16‬إثبات بعض المكاسب والخسائر الناشئة عن إعادة تقويم العقارات واآلالت والمعدات ضمن الدخل الشامل‬
‫اآلخر‪ .‬وعند قياس مثل ھذا األصل بعملة أجنبية‪ ،‬تتطلب الفقرة ‪)23‬ج( من ھذا المعيار ترجمة مبلغ إعادة التقويم باستخدام السعر في‬
‫التاريخ الذي يتم فيه تحديد القيمة‪ ،‬بما ينتج عنه فرق صرف يتم إثباته ‪-‬أيضا ً ‪-‬ضمن الدخل الشامل اآلخر‪.‬‬

‫يجب إثبات فروق الصرف التي تنشأ عن البند النقدي الذي يشكل جز ًء من صافي استثمار المنشأة معدة التقرير في عملية أجنبية‬ ‫‪32‬‬
‫)أنظر الفقرة ‪ (15‬ض من الربح أو الخس ارة في القوائم المالية المنفص لة للمنش أة معدة التقرير أو في القوائم المالية المنفردة‬
‫للعملية األجنبية‪ ،‬بحس ب ما ھو مناس ب‪ .‬وفي القوائم المالية التي تش مل العملية األجنبية والمنش أة معدة التقرير )على س بيل‬
‫المثال‪ ،‬القوائم المالية الموحدة عندما تكون العملية األجنبية منش أة تابعة(‪ ،‬يجب إثبات مثل فروق الص رف ھذه –بش كل أولي ‪-‬‬
‫ض من الدخل الش امل اآلخر وإعادة تص نيفھا من حقوق الملكية إلى الربح أو الخس ارة عند اس تبعاد ص افي االس تثمار وفقا للفقرة‬
‫‪.48‬‬

‫‪ ‬‬

‫‪ ‬‬
‫‪ © ‬مؤسسة المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫‪5‬‬ ‫ترجمة الھيئة السعودية للمحاسبين القانونيين‬

‫‪ ‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي ‪  21‬‬

‫‪ 33‬عندما يشكل بند نقدي جز ًء من صافي استثمار المنشأة معدة التقرير في عملية أجنبية ويكون ُمقوما ً بالعملة الوظيفية للمنشأة معدة‬
‫التقرير‪ ،‬فإنه ينشأ فرق الصرف في القوائم المالية المنفردة للعملية األجنبية وفقا للفقرة ‪ .28‬وإذا كان مثل ھذا البند محددا بالعملة‬
‫الوظيفية للعملية األجنبية فإن فرق الصرف ينشأ في القوائم المالية المنفصلة للمنشأة معدة التقرير وفقا للفقرة ‪ .28‬وإذا كان مثل ھذا‬
‫البند قد تم تقويمه بعملة بخالف العملة الوظيفية ألي من المنشأة معدة التقرير أو العملية األجنبية‪ ،‬فإنه ينشأ فرق الصرف في كل من‬
‫القوائم المالية المنفصلة للمنشأة معدة التقرير والقوائم المالية المنفردة للعملية األجنبية وفقا للفقرة ‪ .28‬ويتم إثبات مثل فروق الصرف‬
‫ھذه ضمن الدخل الشامل اآلخر في القوائم المالية التي تشمل العملية األجنبية والمنشأة معدة التقرير )أي القوائم المالية التي يتم فيھا‬
‫توحيد العملية األجنبية أو المحاسبة عنھا باستخدام طريقة حقوق الملكية(‪.‬‬

‫‪ 34‬عندما تحتفظ المنشأة بدفاترھا وسجالتھا بعملة بخالف عملتھا الوظيفية‪ ،‬فإنه‪ ،‬في الوقت الذي تعد فيه المنشأة قوائمھا المالية‪ ،‬تتم ترجمة‬
‫جميع المبالغ إلى العملة الوظيفية وفقا للفقرات ‪ .26–20‬وينتج ھذا نفس المبالغ بالعملة الوظيفية كما كان سيحدث فيما لو كان قد تم‬
‫تسجيل البنود بشكل أولي ‪-‬بالعملة الوظيفية‪ .‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬تتم ترجمه البنود النقدية إلى العملة الوظيفية باستخدام سعر اإلقفال‪،‬‬
‫وتتم ترجمة البنود غير النقدية التي يتم قياسھا على أساس التكلفة التاريخية باستخدام سعر الصرف في تاريخ المعاملة الذي نتج عنھا‬
‫إثباتھا‪.‬‬

‫التغيير في العملة الوظيفية‬

‫‪ 35‬عندما يكون ھناك تغيير في العملة الوظيفية للمنشأة‪ ،‬فإنه يجب على المنشأة تطبيق إجراءات الترجمة المنطبقة على العملة الوظيفية‬
‫الجديدة بأثر مستقبلي من تاريخ التغيير‪.‬‬

‫‪ 36‬كما ورد في الفقرة ‪ ،13‬تعكس العملة الوظيفية للمنشأة المعامالت واألحداث والظروف األساس ذات الصلة بالمنشأة‪ .‬وبنا ًء عليه‪،‬‬
‫بمجرد تحديد العملة الوظيفية‪ ،‬فإنه يمكن تغييرھا ‪-‬فقط ‪ -‬إذا كان ھناك تغير في تلك المعامالت واألحداث والظروف األساس‪ .‬فعلى‬
‫سبيل المثال‪ ،‬قد يؤدي تغيير في العملة التي تؤثر ‪ -‬بشكل رئيس ‪ -‬على أسعار مبيعات السلع والخدمات إلى تغيير في العملة الوظيفية‬
‫للمنشأة‪.‬‬

‫‪ 37‬تتم المحاسبة عن أثر التغيير في العملة الوظيفية بأثر مستقبلي‪ .‬وبعبارة أخرى‪ ،‬تترجم المنشأة جميع البنود إلى العملة الوظيفية الجديدة‬
‫باستخدام سعر الصرف في تاريخ التغيير‪ .‬وتعالج المبالغ الناتجة المترجمة للبنود غير النقدية على أنھا تكلفتھا التاريخية‪ .‬وال يعاد‬
‫تصنيف فروق الصرف التي تنشأ عن ترجمة عملية أجنبية تم إثباتھا –سابقا ً ‪ -‬ضمن الدخل الشامل اآلخر وفقا للفقرتين ‪ 32‬و‪)39‬ج(‬
‫من حقوق الملكية إلى الربح أو الخسارة إلى أن يتم استبعاد العملية‪.‬‬

‫استخدام عملة عرض بخالف العملة الوظيفية‬

‫الترجمة إلى عملة العرض‬

‫يمكن أن تعرض المنش أة قوائمھا المالية بأي عملة )أو عمالت(‪ .‬وإذا كانت عملة العرض تختلف عن العملة الوظيفية للمنش أة‪ ،‬فإنھا‬ ‫‪38‬‬
‫تترجم نتائجھا ومركزھا المالي إلى عملة العرض‪ .‬فعلى س بيل المثال‪ ،‬عندما تض م المجموعة منش آت فردية لھا عمالت وظيفية‬
‫مختلفة‪ ،‬فإنه يتم التعبير عن نتائج كل منشأة ومركزھا المالي بعملة مشتركة بحيث يمكن عرض قوائم مالية موحدة‪.‬‬

‫يجب ترجمة النتائج والمركز المالي للمنش أة التي تكون عملتھا الوظيفية ليس ت عملة اقتص اد ذي تض خم جامح إلى عملة عرض‬ ‫‪39‬‬
‫مختلفة باستخدام اإلجراءات التالية‪:‬‬
‫يجب ترجمة األصول وااللتزامات لكل قائمة مركز مالي يتم عرضھا )أي بما في ذلك أرقام المقارنة( بسعر اإلقفال في تاريخ‬ ‫)أ(‬
‫قائمة المركز المالي تلك‪.‬‬
‫)ب( يجب ترجمة الدخل والمص روفات لكل قائمة تعرض الربح أو الخس ارة والدخل الش امل اآلخر )أي بما في ذلك أرقام‬
‫المقارنة( بأسعار الصرف في تواريخ المعامالت‪.‬‬
‫)ج( يجب إثبات جميع فروق الصرف الناتجة ضمن الدخل الشامل اآلخر‪.‬‬

‫‪ 40‬ألسباب عملية‪ ،‬يستخدم –غالبا ً ‪ -‬السعر الذي يقارب أسعار الصرف في تواريخ المعامالت‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬متوسط السعر للفترة‪،‬‬
‫لترجمة بنود الدخل والمصروف‪ .‬وبالرغم من ذلك‪ ،‬إذا كانت أسعار الصرف تتقلب ‪-‬بشكل كبير – يكون من غير المناسب استخدام‬
‫متوسط السعر للفترة‪.‬‬

‫‪ ‬‬
‫‪ ‬‬
‫‪ © ‬مؤسسة المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫‪6‬‬ ‫ترجمة الھيئة السعودية للمحاسبين القانونيين‬

‫‪ ‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي ‪  21‬‬

‫تنتج فروق الصرف المشار إليھا في الفقرة ‪)39‬ج( من‪:‬‬ ‫‪41‬‬

‫ترجمة الدخل والمصروفات بأسعار الصرف في تواريخ المعامالت‪ ،‬واألصول وااللتزامات بسعر اإلقفال‪.‬‬ ‫)أ(‬
‫)ب( ترجمة صافي األصول االفتتاحي بسعر إقفال يختلف عن سعر اإلقفال السابق‪.‬‬
‫ال يتم إثبات فروق الصرف ھذه ضمن الربح أو الخسارة نظراً ألن التغيرات في أسعار الصرف لھا أثر مباشر ضئيل أو ليس لھا أثر‬
‫مباشر على التدفقات النقدية الحالية والمستقبلية من العمليات‪ .‬يتم عرض المبلغ المجمع لفروق الصرف في مكون منفصل لحقوق‬
‫الملكية إلى أن يتم استبعاد العملية األجنبية‪ .‬وعندما تكون فروق الصرف تتعلق بعملية أجنبية يتم توحيدھا ولكنھا ليست مملوكة‬
‫بالكامل‪ ،‬فإن فروق الصرف ال ُمجمعة‪ ،‬الناشئة عن الترجمة والتي تنسب إلى الحصص غير المسيطرة‪ ،‬يتم تخصيصھا إلى الحصص‬
‫غير المسيطرة‪ ،‬وإثباتھا على أنھا جزء منھا في قائمة المركز المالي الموحدة‪.‬‬

‫يجب ترجمة النتائج والمركز المالي للمنش أة التي تكون عملتھا الوظيفية ھي عملة اقتص اد ذي تض خم جامح إلى عملة عرض‬ ‫‪42‬‬
‫مختلفة باستخدام اإلجراءات التالية‪:‬‬
‫يجب ترجمــة جميع المبالغ )أي األصول‪ ،‬وااللتزامات‪ ،‬وبنود حقوق الملكية‪ ،‬والدخل والمصروفات‪ ،‬بما في ذلك أرقام‬ ‫)أ(‬
‫المقارنة( بسعر اإلقفال في تاريخ أحدث قائمة مركز مالي باستثناء أنه‬
‫عندما تتم ترجمة المبالغ إلى عملة اقتصاد ليس ذا تضخم جامح‪ ،‬يجب أن تكون مبالغ المقارنة ھي تلك التي تم عرضھا‬ ‫)ب(‬
‫على أنھا مبالغ السنة الحالية في القوائم المالية للسنة المالية السابقة ذات الصلة )أي التي لم يتم تعديلھا للتغيرات الالحقة‬
‫في مستوى السعر أو التغيرات الالحقة في أسعار الصرف(‪.‬‬

‫‪ 43‬عندما تكون العملة الوظيفية للمنشأة ھي عملة اقتصاد ذي تضخم جامح‪ ،‬فإنه يجب على المنشأة إعادة عرض قوائمھا المالية وفقا‬
‫لمعيار المحاسبة الدولي ‪ 29‬قبل تطبيق طريقة الترجمة الواردة في الفقرة ‪ ،42‬باستثناء مبالغ المقارنة التي تتم ترجمتھا إلى عملة‬
‫اقتصاد ليس ذا تضخم جامح )أنظر الفقرة ‪)42‬ب((‪ .‬وعندما يتوقف االقتصاد عن كونه ذا تضخم جامح ولم تعد المنشأة تعيد عرض‬
‫قوائمھا المالية وفقا لمعيار المحاسبة الدولي ‪ ،29‬فإنه يجب عليھا استخدام المبالغ ال ُمعاد عرضھا إلى مستوى السعر في التاريخ‬
‫الذي توقفت فيه المنشأة عن إعادة عرض قوائمھا المالية على أنھا التكاليف التاريخية للترجمة إلى عملة العرض‪.‬‬

‫ترجمة عملية أجنبية‬

‫‪ 44‬تنطبق الفقرات ‪ ،47–45‬باإلضافة إلى الفقرات ‪ ،43–38‬عندما تتم ترجمة النتائج والمركز المالي لعملية أجنبية إلى عملة عرض‬
‫بحيث يمكن تضمين العملية األجنبية في القوائم المالية للمنشأة معدة التقرير من خالل التوحيد أو طريقة حقوق الملكية‪.‬‬

‫تُتبع إجراءات التوحيد العادية‪ ،‬مثل اس تبعاد األرص دة البينية والمعامالت المتبادلة داخل المجموعة مع منش أة تابعة )أنظر المعيار‬ ‫‪45‬‬
‫الدولي للتقرير المالي ‪" 10‬القوائم المالية الموحدة"( في تض مين نتائج العملية أجنبية ومركزھا المالي مع تلك الخاص ة بالمنش أة‬
‫معدة التقرير‪ .‬وبالرغم من ذلك‪ ،‬فإن األص ل النقدي البيني )أو االلتزام النقدي البيني(‪ ،‬س واء كان قص ير األجل أو طويل األجل‪ ،‬ال‬
‫يمكن اس تبعاده مقابل االلتزام البيني )أو األص ل البيني( المقابل له بدون إظھار نتائج تقلبات العملة في القوائم المالية الموحدة‪ .‬وذلك‬
‫نظراً ألن البند النقدي يمثل ارتباطا ً بتحويل عملة إلى أخرى ويُع ﱢرض المنش أة معدة التقرير لمكس ب أو خس ارة من خالل تقلبات‬
‫العملة‪ .‬وبنا ًء عليه‪ ،‬فإن مثل فرق الص رف ھذا يتم إثباته في القوائم المالية الموحدة للمنش أة معدة التقرير ض من الربح أو الخس ارة‪،‬‬
‫أو‪ ،‬إذا نش أ عن الحاالت الموض حة في الفقرة ‪ ،32‬فيتم إثباته ض من الدخل الش امل اآلخر ويتم تجميعه في مكون منفص ل لحقوق‬
‫الملكية إلى أن يتم استبعاد العملية األجنبية‪.‬‬

‫‪ 46‬عندما تكون القوائم المالية لعملية أجنبية في تاريخ مختلف عن ذلك التاريخ الذي للمنشأة معدة التقرير‪ ،‬فإن العملية األجنبية تعد –غالبا ً‬
‫‪ -‬قوائم إضافية في نفس تاريخ القوائم المالية للمنشأة معدة التقرير‪ .‬وعند عدم القيام بذلك‪ ،‬يسمح المعيار الدولي للتقرير المالي ‪10‬‬
‫باستخدام تاريخ مختلف شريطة أال يكون الفرق أكبر من ثالثة أشھر وأن يتم إجراء تعديالت مقابل آثار أي معامالت أو أحداث أخرى‬
‫مھمة تقع بين التواريخ المختلفة‪ .‬وفي مثل ھذه الحالة‪ ،‬تتم ترجمة أصول والتزامات العملية األجنبية بسعر الصرف في نھاية فترة‬
‫التقرير للعملية األجنبية‪ .‬ويتم إجراء التعديالت مقابل التغيرات المھمة في أسعار الصرف حتى نھاية فترة التقرير للمنشأة معدة التقرير‬
‫وفقا للمعيار الدولي للتقرير المالي ‪ .10‬ويستخدم نفس المنھج عند تطبيق طريقة حقوق الملكية على المنشآت الزميلة والمشروعات‬
‫المشتركة وفقا لمعيار المحاسبة الدولي ‪) 28‬المعدل في ‪.(2011‬‬

‫‪ 47‬يجب معالجة أي شھرة ناشئة عن االستحواذ على عملية أجنبية وأي تعديالت قيمة عادلة على المبالغ الدفترية لألصول وااللتزامات‬
‫التي تنشأ عن االستحواذ على تلك العملية األجنبية على أنھا أصول والتزامات للعملية األجنبية‪ .‬وعليه‪ ،‬يجب التعبير عنھا بالعملة‬
‫الوظيفية للعملية األجنبية ويجب ترجمتھا بسعر اإلقفال وفقا للفقرتين ‪ 39‬و‪.42‬‬

‫‪ ‬‬
‫‪ ‬‬
‫‪ © ‬مؤسسة المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫‪7‬‬ ‫ترجمة الھيئة السعودية للمحاسبين القانونيين‬

‫‪ ‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي ‪  21‬‬

‫االستبعاد أو االستبعاد الجزئي لعملية أجنبية‬

‫‪ 48‬عند استبعاد عملية أجنبية‪ ،‬فإن المبلغ ال ُمجمع لفروق الصرف المتعلق بتلك العملية األجنبية المثبت ضمن الدخل الشامل اآلخر‬
‫والمجمع في مكون منفصل لحقوق الملكية يجب إعادة تصنيفه من حقوق الملكية إلى الربح أو الخسارة )على أنه تعديل إعادة‬
‫تصنيف( وذلك عندما يتم إثبات المكسب أو الخسارة من االستبعاد )أنظر معيار المحاسبة الدولي ‪ 1‬عرض القوائم المالية )المعدل‬
‫في ‪.((2007‬‬

‫‪48‬أ باإلضافة إلى استبعاد مجمل حصة المنشأة في عملية أجنبية‪ ،‬تتم المحاسبة عن االستبعادين الجزئيين التاليين على أنھما استبعادات‪:‬‬
‫عندما ينطوي االستبعاد الجزئي على فقدان السيطرة على منشأة تابعة تتضمن عملية أجنبية‪ ،‬بغض النظر عما إذا كانت المنشأة‬ ‫)أ(‬
‫تبقي على حصة غير مسيطرة في منشأتھا التابعة السابقة بعد االستبعاد الجزئي‪.‬‬
‫)ب( عندما تكون الحصة المبقاة‪ ،‬بعد االستبعاد الجزئي لحصة في ترتيب مشترك أو االستبعاد الجزئي لحصة في منشأة زميلة‬
‫تتضمن عملية أجنبية‪ ،‬ھي أصل مالي يتضمن عملية أجنبية‪.‬‬

‫‪48‬ب عند استبعاد منشأة تابعة تتضمن عملية أجنبية‪ ،‬يجب إلغاء إثبات مبلغ فروق الصرف ال ُمجمعة المتعلقة بتلك العملية األجنبية والذي‬
‫تمت نسبتھا إلى الحصص غير المسيطرة‪ ،‬ولكن ال يجوز إعادة تصنيفه إلى الربح أو الخسارة‪.‬‬

‫‪48‬ج عند االستبعاد الجزئي لمنشأة تابعة تتضمن عملية أجنبية‪ ،‬يجب على المنشأة إعادة نسبة النصيب التناسبي من المبلغ ال ُمجمع‬
‫لفروق الصرف المثبت ضمن الدخل الشامل اآلخر إلى الحصص غير المسيطرة في تلك العملية األجنبية‪ .‬وفي أي استبعاد جزئي‬
‫آخر لعملية أجنبية يجب على المنشأة ان تعيد تصنيف ‪-‬فقط ‪-‬النصيب التناسبي من المبلغ ال ُمجمع لفروق الصرف والذي تم إثباته‬
‫ضمن الدخل الشامل اآلخر‪ ،‬إلى الربح أو الخسارة‪.‬‬

‫‪48‬د إن أي تخفيض في ملكية المنشأة في عملية أجنبية يُعد استبعاداً جزئيا ً لحصة المنشأة في العملية األجنبية‪ ،‬باستثناء تلك التخفيضات‬
‫الواردة في الفقرة ‪48‬أ والتي تتم المحاسبة عنھا على أنھا استبعادات‪.‬‬

‫‪ 49‬يمكن للمنشأة أن تستبعد أو تستبعد –بشكل جزئي ‪ -‬حصتھا في عملية أجنبية من خالل البيع‪ ،‬أو التصفية‪ ،‬أو تسديد رأس مال األسھم‬
‫أو التنازل عن كل المنشأة‪ ،‬أو جزء منھا‪ .‬وال يشكل تخفيض المبلغ الدفتري للعملية األجنبية‪ ،‬سوا ًء كان ذلك بسبب خسائرھا ذاتھا أو‬
‫بسبب ھبوط تم إثباته من قبل المنشأة المستثمرة‪ ،‬استبعادا جزئيا‪ .‬وبنا ًء عليه‪ ،‬فإنه ال يتم إعادة تصنيف أي جزء من مكسب أو خسارة‬
‫صرف العمالت األجنبية المثبت ضمن الدخل الشامل اآلخر إلى الربح أو الخسارة عند التخفيض‪.‬‬

‫اآلثار الضريبية لجميع فروق الصرف‬

‫قد يكون للمكا سب والخ سائر من المعامالت بعملة أجنبية وفروق ال صرف التي تن شأ عن ترجمة نتائج المن شأة ومركزھا المالي )بما‬ ‫‪50‬‬
‫في ذلك عملية أجنبية( إلى عملة مختلفة آثار ض ريبية‪ .‬وينطبق معيار المحاس بة الدولي ‪" 12‬ض رائب الدخل" على ھذه اآلثار‬
‫الضريبية‪.‬‬

‫اإلفصاح‬

‫‪ 51‬في الفقرات ‪ 53‬و‪ ،57–55‬تنطبق اإلشارات إلى "العملة الوظيفية"‪ ،‬في حالة المجموعة‪ ،‬على العملة الوظيفية للمنشأة األم‪.‬‬

‫يجب على المنشأة اإلفصاح عن‪:‬‬ ‫‪52‬‬

‫)أ( مبلغ فروق الصرف التي تم إثباتھا ضمن الربح أو الخسارة‪ ،‬باستثناء تلك الناشئة عن أدوات مالية يتم قياسھا بالقيمة العادلة‬
‫من خالل الربح أو الخسارة وفقا للمعيار الدولي للتقرير المالي ‪.9‬‬
‫)ب( صافي فروق الصرف التي تم إثباتھا ضمن الدخل الشامل اآلخر المجمعة في مكون منفصل لحقوق الملكية‪ ،‬ومطابقة لمبلغ‬
‫فروق الصرف ھذه في بداية وفي نھاية الفترة‪.‬‬

‫‪ 53‬عندما تكون عملة العرض مختلفة عن العملة الوظيفية‪ ،‬فإنه يجب بيان تلك الحقيقة‪ ،‬إلى جانب اإلفصاح عن العملة الوظيفية وسبب‬
‫استخدام عملة عرض مختلفة‪.‬‬
‫‪ ‬‬

‫‪ ‬‬
‫‪ © ‬مؤسسة المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫‪8‬‬ ‫ترجمة الھيئة السعودية للمحاسبين القانونيين‬

‫‪ ‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي ‪  21‬‬

‫‪ 54‬عندما يكون ھناك تغيير في العملة الوظيفية إما للمنشأة معدة التقرير أو لعملية أجنبية مھمة‪ ،‬فإنه يجب اإلفصاح عن تلك الحقيقة‬
‫وعن سبب التغيير في العملة الوظيفية‪.‬‬

‫‪ 55‬عندما تعرض المنش أة قوائمھا المالية بعملة مختلفة عن عملتھا الوظيفية‪ ،‬فإنه يجب عليھا وص ف القوائم المالية بأنھا ملتزمة‬
‫بالمعايير الدولية للتقرير المالي ‪-‬فقط ‪ -‬إذا كانت تلتزم بجميع متطلبات المعايير الدولية للتقرير المالي بما في ذلك طريقة الترجمة‬
‫الواردة في الفقرتين ‪ 39‬و‪.42‬‬

‫‪ 56‬تعرض المنشأة في بعض األحيان قوائمھا المالية أو معلومات مالية أخرى بعملة ليست ھي عملتھا الوظيفية بدون الوفاء بمتطلبات‬
‫الفقرة ‪ .55‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬قد تحول المنشأة بنودا مختارة فقط من قوائمھا المالية إلى عملة أخرى‪ .‬أو قد تحول المنشأة‪ ،‬التي ال‬
‫تمثل عملتھا الوظيفية عملة اقتصاد ذي تضخم جامح‪ ،‬القوائم المالية إلى عملة أخرى من خالل ترجمة جميع البنود بأحدث سعر إقفال‪.‬‬
‫ال تتفق مثل ھذه التحويالت مع المعايير الدولية للتقرير المالي وتكون اإلفصاحات الواردة في الفقرة ‪ 57‬مطلوبة‪.‬‬

‫عندما تعرض المنش أة قوائمھا المالية أو معلومات مالية أخرى بعملة تكون مختلفة إما عن عملتھا الوظيفية أو عن عملتھا‬ ‫‪57‬‬
‫للعرض وتكون متطلبات الفقرة ‪ 55‬غير مستوفاة‪ ،‬فإنه يجب عليھا‪:‬‬
‫)أ( تعيين المعلومات –بشكل واضح – على أنھا معلومات تكميلية وذلك لتمييزھا عن المعلومات التي تلتزم بالمعايير الدولية‬
‫للتقرير المالي‪.‬‬
‫)ب( اإلفصاح عن العملة التي يتم بھا إظھار المعلومات التكميلية‪.‬‬
‫)ج( اإلفصاح عن العملة الوظيفية للمنشأة وطريقة الترجمة المستخدمة لتحديد المعلومات التكميلية‪.‬‬

‫تاريخ السريان‬

‫‪ 58‬يجب على المنشأة تطبيق ھذا المعيار للفترات السنوية التي تبدأ في ‪ 1‬يناير ‪ 2005‬أو بعده‪ .‬ويشجع على التطبيق األبكر‪ .‬وإذا طبقت‬
‫المنشأة ھذا المعيار لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2005‬فإنه يجب عليھا اإلفصاح عن تلك الحقيقة‪.‬‬

‫‪58‬أ أضاف "صافي االستثمار في عملية أجنبية" )تعديل على معيار المحاسبة الدولي ‪ ،(21‬ال ُمصدر في ديسمبر ‪ ،2005‬الفقرة ‪15‬أ‬
‫وعدل الفقرة ‪ .33‬يجب على المنشأة تطبيق تلك التعديالت للفترات السنوية التي تبدأ في ‪ 1‬يناير ‪ 2006‬أو بعده‪ .‬ويشجع على التطبيق‬
‫األبكر‪.‬‬

‫‪ 59‬يجب على المنشأة تطبيق الفقرة ‪ 47‬بأثر مستقبلي على جميع االستحواذات التي تحدث بعد بداية فترة التقرير المالي التي يتم فيھا‬
‫تطبيق ھذا المعيار ألول مرة‪ .‬يسمح بالتطبيق بأثر رجعي للفقرة ‪ 47‬على االستحواذات األبكر‪ .‬ولالستحواذ على عملية أجنبية يتم‬
‫معالجتھا بأثر مستقبلي ولكنھا حدثت قبل التاريخ الذي يتم فيه تطبيق ھذا المعيار ألول مرة‪ ،‬ال يجوز للمنشأة إعادة عرض السنوات‬
‫السابقة‪ ،‬وبنا ًء عليه يمكنھا‪ ،‬عندما يكون ذلك مناسبا‪ ،‬معالجة الشھرة وتعديالت القيمة العادلة التي تنشأ عن االستحواذ على أنھا أصول‬
‫والتزامات للمنشأة وليس على أنھا أصول والتزامات للعملية األجنبية‪ .‬لذلك‪ ،‬فإن الشھرة وتعديالت القيمة العادلة تلك إما أن تكون قد‬
‫تم التعبير عنھا ‪-‬بالفعل ‪ -‬بالعملة الوظيفية للمنشأة أو أنھا تُعد بنوداً غير نقدية بعملة أجنبية‪ ،‬والتي يتم التقرير عنھا باستخدام سعر‬
‫الصرف في تاريخ االستحواذ‪.‬‬

‫‪ 60‬يجب المحاسبة عن جميع التغيرات األخرى الناتجة عن تطبيق ھذا المعيار وفقا لمتطلبات معيار المحاسبة الدولي ‪" 8‬السياسات‬
‫المحاسبية والتغييرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء"‪.‬‬

‫‪60‬أ عدل معيار المحاسبة الدولي ‪) 1‬ال ُمنقح في ‪ (2007‬المصطلحات المستخدمة في جميع أجزاء المعايير الدولية للتقرير المالي‪ .‬باإلضافة‬
‫لذلك‪ ،‬عدل الفقرات ‪ ،27‬و‪ ،33–30‬و‪ ،37‬و‪ ،39‬و‪ ،41‬و‪ ،45‬و‪ ،48‬و‪ .52‬يجب على المنشأة تطبيق تلك التعديالت للفترات السنوية‬
‫التي تبدأ في ‪ 1‬يناير ‪ 2009‬أو بعده‪ .‬وإذا طبقت المنشأة معيار المحاسبة الدولي ‪)1‬ال ُمنقح في ‪ (2007‬لفترة أبكر‪ ،‬فيجب تطبيق‬
‫التعديالت لتلك الفترة األبكر‪.‬‬

‫‪60‬ب أضاف معيار المحاسبة الدولي ‪) 27‬المعدل في ‪ (2008‬الفقرات ‪48‬أ–‪48‬د وعدل الفقرة ‪ .49‬يجب على المنشأة تطبيق تلك التعديالت‬
‫بأثر مستقبلي للفترات السنوية التي تبدأ في ‪ 1‬يوليو ‪ 2009‬أو بعده‪ .‬إذا طبقت المنشأة معيار المحاسبة الدولي ‪) 27‬المعدل في ‪(2008‬‬
‫لفترة أبكر‪ ،‬فيجب تطبيق التعديالت لتلك الفترة األبكر‪.‬‬

‫‪60‬ج ]حُذفت[‬

‫‪60‬د عدل "التحسينات في المعايير الدولية للتقرير المالي" ال ُمصدر في مايو ‪ 2010‬الفقرة ‪60‬ب‪ .‬يجب على المنشأة تطبيق ذلك التعديل‬
‫للفترات السنوية التي تبدأ في ‪ 1‬يوليو ‪ 2010‬أو بعده‪ .‬ويسمح بالتطبيق األبكر‪.‬‬
‫‪ ‬‬
‫‪ © ‬مؤسسة المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫‪9‬‬ ‫ترجمة الھيئة السعودية للمحاسبين القانونيين‬

‫‪ ‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي ‪  21‬‬

‫‪60‬ھـ ] ُحذفت[‬

‫‪60‬و ع ّدل المعيار الدولي للتقرير المالي ‪ 10‬والمعيار الدولي للتقرير المالي‪" 11‬الترتيبات المشتركة"‪ ،‬ال ُمصدر في مايو ‪ ،2011‬الفقرات‬
‫‪)3‬ب(‪ ،‬و‪ ،8‬و‪ ،11‬و‪ ،18‬و‪ ،19‬و‪ ،33‬و‪ ،46–44‬و‪48‬أ‪ .‬يجب على المنشأة تطبيق تلك التعديالت عندما تطبق المعيار الدولي للتقرير‬
‫المالي ‪ 10‬والمعيار الدولي للتقرير المالية ‪.11‬‬

‫‪60‬ز ع ّدل المعيار الدولي للتقرير المالي ‪ ،13‬المصدر في مايو ‪ ،2011‬تعريف القيمة العادلة الوارد في الفقرة ‪ 8‬وعدل الفقرة ‪ .23‬يجب‬
‫على المنشأة تطبيق تلك التعديالت عندما تطبق المعيار الدولي للتقرير المالي ‪.13‬‬

‫‪60‬ح ع ّدل "عرض بنود الدخل الشامل اآلخر" )تعديالت على معيار المحاسبة الدولي ‪ ،(1‬ال ُمصدر في يونيو ‪ ،2011‬الفقرة ‪ .39‬يجب‬
‫على المنشأة تطبيق ذلك التعديل عندما تطبق معيار المحاسبة الدولي ‪ 1‬المعدل في يونيو ‪.2011‬‬

‫‪60‬ط ]حُذفت[‬

‫‪60‬ي ع ّدل المعيار الدولي للتقرير المالي ‪ ،9‬ال ُمصدر في يوليو ‪ ،2014‬الفقرات ‪ ،3‬و‪ ،4‬و‪ ،5‬و‪ ،27‬و‪ 52‬وحذف الفقرات ‪60‬ج‪ ،‬و‪60‬ھـ‪،‬‬
‫و‪60‬ط‪ .‬يجب على المنشأة تطبيق تلك التعديالت عندما تطبق المعيار الدولي للتقرير المالي ‪.9‬‬

‫‪60‬ك عدّل المعيار الدولي للتقرير المالي ‪" 16‬عقود اإليجار" المصدر في يناير ‪ 2016‬الفقرة ‪ .16‬يجب على المنشأة تطبيق ھذه التعديالت‬
‫عند تطبيق المعيار الدولي للتقرير المالي ‪.16‬‬

‫‪ ‬سحب اإلصدارات األخرى‬

‫يحل ھذا المعيار محل معيار المحاسبة الدولي ‪" 21‬آثار التغيرات في أسعار صرف العمالت األجنبية" )ال ُمنقح في ‪.(1993‬‬ ‫‪61‬‬

‫يحل ھذا المعيار محل التفسيرات التالية‪:‬‬ ‫‪62‬‬

‫)أ( تفسير لجنة التفسيرات الدولية السابقة "‪" 11–"SIC‬صرف العمالت األجنبية– رسملة الخسائر الناتجة عن تخفيضات حادة في‬
‫قيمة العملة"‪.‬‬
‫)ب( تفس ير لجنة التفس يرات الدولية الس ابقة "‪" 19–"SIC‬عملة التقرير – قياس وعرض القوائم المالية بموجب معيار المحاس بة‬
‫الدولي ‪ 21‬ومعيار المحاسبة الدولي ‪."29‬‬
‫)ج( تفسير لجنة التفسيرات الدولية السابقة "‪" 30–"SIC‬عملة التقرير–الترجمة من عملة القياس إلى عملة العرض"‪.‬‬
‫‪ ‬‬

‫‪ ‬‬
‫‪ © ‬مؤسسة المعايير الدولية للتقارير المالية‬ ‫‪10‬‬ ‫ترجمة الھيئة السعودية للمحاسبين القانونيين‬

‫‪ ‬‬