ТЕМА 8.

АНАЛІЗ ВИТРАТ НА ВИРОБНИЦТВО, СОБІВАРТОСТІ І РЕАЛІЗАЦІЇ

ПРОДУКЦІЇ

Мета заняття: ознайомити студентів з значенням, завданнями та джерелами інформації

аналізу витрат на виробництво, навчити проводити аналіз собівартості продукції за
економічними елементами та статтями калькуляції, закріпити вивчений матеріал на
практичному прикладі. Розвивати логічне мислення у студентів. Виховувати економічне
мислення, акуратність у роботі, точність в обчисленнях, любов до обраної професії.

ПЛАН
1. Значення, завдання та джерела аналізу витрат на виробництво, собівартість і
реалізацію продукції.
2. Аналіз витрат за економічними елементами та статтями калькуляції.
3. Аналіз матеріальних витрат.
4. Аналіз витрат на оплату праці

1. ЗНАЧЕННЯ, ЗАВДАННЯ ТА ДЖЕРЕЛА АНАЛІЗУ ВИТРАТ НА

ВИРОБНИЦТВО, СОБІВАРТІСТЬ І РЕАЛІЗАЦІЮ ПРОДУКЦІЇ
Собівартість продукції є найважливішим показником економічної ефективності її
виробництва. У ній відбиваються всі сторони господарської діяльності, акумулюються
результати використання всіх виробничих ресурсів.
Собівартість продукції – це грошовий вимірник, використання засобів праці,
предметів праці та живої праці.
За типовим положенням з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції
(робіт, послуг), затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 26. 04. 1996 р. №473,
собівартість промислової продукції (робіт, послуг) – це виражені в грошовій формі поточні
витрати підприємства на її виробництво і збут.
Як економічна категорія собівартість:
- є основою для обліку та контролю за рівнем нітрат на випуск і реалізацію продукції;
- слугує базою ціни товару і її нижньою межею, "обмежувачем" для виробника
(підприємство не може встановлювати ціну, нижчу за собівартість, оскільки воно
матиме збитки);
- визначає прибуток і рентабельність;
- відображає ефективність використання виробничих ресурсів, впровадження
нових технологій та нововведень, удосконалення системи організації та управління
виробництвом;
- є важливим елементом економічного обґрунтування управлінських та
інвестиційних рішень.
Вона відображає всі сторони діяльності підприємства та визначає фінансові результати і
фінансовий стан підприємства.
Об'єктами аналізу собівартості продукції є такі показники:
• абсолютна сума операційних витрат у цілому і за елементами;
• витрати на гривню продукції;
• собівартість окремих виробів;
• окремі статті витрат;
• витрати в центрах відповідальності.
Головними завданнями аналізу собівартості продукції є:
• оцінка обґрунтованості планових завдань із собівартості продукції;
• перевірка достовірності інформації про фактичну собівартість;
• оцінка виконання планових завдань за узагальнюючими показниками їх динаміки;
• дослідження структури витрат порівняно з плановими даними та в динаміці;
• виявлення резервів зниження витрат на виробництво і реалізацію продукції;
 • розроблення заходів щодо забезпечення ефективного управління витратами і
формування собівартості продукції.
Ефективність системи управління витратами багато в чому залежить від організації
їхнього аналізу, яка, у свою чергу, визначається такими факторами:
• формою і методами обліку витрат, які застосовують на підприємстві;
• ступенем автоматизації обліково-аналітичного процесу на підприємстві;
• станом планування і нормування рівня операційних витрат;
• наявністю відповідних видів щоденної, щотижневої і що місячної інформації
внутрішньої звітності про операційні витрати, що дають змогу виявляти відхилення, їхні
причини і вчасно вживати коригувальних заходів для усунення їх;
• наявністю спеціалістів, які вміють грамотно аналізувати й управляти процесом
формування витрат.
Інформаційна база для аналізу витрат на виробництво
Група Джерела інформації
акти-вимоги, акти на списання палива, енергії, акти-вимоги на заміну
(внутрішні переміщення) матеріалів, лімітно-забірні картки, матеріальні
Первинні звіти, акти виконаних робіт, наряди, табелі обліку використання робочою
документи часу та розрахунку заробітної плати, посвідчення про відрядження, звіти
про використання коштів, виданих в підзвіт, довідки бухгалтерії,
розрахунки бухгалтерії, накладні, рахунки тощо
23 ,,Виробництво”, 80 ,,Матеріальні витрати”, 81 ,,Витрати на оплату
Рахунки
праці”, 82 ,,Відрахування на соціальні заходи”, 83 ,,Амортизація”,84 ,,Інші
бухгалтерсь-
операційні витрати”,90 ,,Собівартість реалізації”, 91 ,,Загальновиробничі
кого
витрати”, 92 ,,Адміністра-тивні витрати”, 93 ,,Витрати на збут” 94 ,,Інші
обліку
витрати операційної діяльності”
Облікові Журнал 5, 5А
регістри
Фінансова ф. № 1 ,,Баланс”, ф. № 2 ,,Звіт про фінансові результати”, ф. №
звітність 5 ,,Примітки до річної фінансової звітності”
Статистична ф. № 1-ПВ ,,Звіт з праці”, ф. № 5-с ,,Звіт про витрати на виробництво
звітність продукції (робіт, послуг)”
норми і нормативи споживання ресурсів, дані про відхилення від норм,
калькуляції, матеріали обстежень, перевірок, спостережень, нарад,
Інші джерела
конструкторська і технологічна документація, кошториси витрат на
виробництво, результати попередніх аналітичних досліджень тощо

2. Аналіз загальної суми витрат на виробництво продукції

Аналіз собівартості товарної продукції починають із загальної оцінки виконання плану
собівартості, визначають відхилення звітних показників від планових, їх динаміку, виявляють
фактори, що вплинули на це відхилення, роблять відповідні висновки.
На першому етапі аналізу загальної суми витрат на виробництво необхідно
надати загальну оцінку рівня собівартості, визначити відхилення звітних показників від
планових, оцінити їх динаміку, виявити фактори, що вплинули на ці відхилення, зробити
відповідні висновки.
Однак порівнювати можна лише ті показники собівартості, які розраховані за
єдиною методикою. Аналіз динаміки, структури витрат і факторів їх зміни дає можливість
своєчасно реагувати на відхилення від нормальних параметрів виробничого процесу,
розробити відповідні заходи з недопущення зайвих витрат і втрат, виявити тенденції зміни
витрат, розробити заходи для їх оптимізації.
 Поглиблюючи аналіз витрат на виробництво, необхідно врахувати їх залежність від
обсягів виробництва (див. табл. ІЗ.5.), тобто поділ на постійні та змінні, що дозволяє
провести аналіз беззбитковості і оптимізувати структуру продукції, яка випускається.
№ з/п Період Обсяг Собівартість усієї Собівартість на 1 тис.
(квартал) виробництва продукції, грн. грн. виробленої
продукції, продукції, грн.
тис. грн. разом у т. ч. разом у т. ч.
постійні змінні постійні змінні
1. I 10,0 60,0 43,0 17,0 6,0 4,3 1,7
2. II 15,0 69,0 43,0 26,0 4,6 2,9 1,7
3. III 16,0 71,0 43,0 28,0 4,4 2,7 1,7
4. IV 19,0 76,0 43,0 33,0 4,0 2,3 1,7
За даними таблиці 13.5 можна дійти висновку, що загальна сума постійних витрат
(43 тис. грн.) є сталою для всіх обсягів виробництва. Абсолютна її величина не змінюється
зі зростанням обсягів виробництва продукції, проте постійні витрати на одиницю
продукції змінюються обернено пропорційно до зростання обсягу виробництва. Так,
випуск продукції збільшився у 1,9 рази, а постійні витрати на одиницю продукції
зменшилися у 1,9 рази. Змінні витрати в собівартості всього випуску зростають прямо
пропорційно до обсягу виробництва, тобто в собівартості одиниці продукції вони
становлять постійну величину.
Підприємства з невеликою номенклатурою продукції планують і підраховують
собівартість одиниці продукції кожного основного виду. У процесі аналізу фактичну
собівартість одиниці продукції кожного виду порівнюють з прогнозною та з фактичною за
попередній період, визначаючи при цьому причини відхилень тенденції у змінах
собівартості.
Дані для аналізу собівартості продукції наведемо в табл. 13.6.
Про Обсяг виробництва Собівартість Собівартість продукції, Відхиле
дук продукції одиниці грн. ння від
ція виробу, грн. плану
план факт план факт План Умов Факт собіварт
Од. % Од. % (гр.1* на (гр. (гр. 3* ості
гр.5) 3* гр.6) продукц
гр.5) ії, грн.
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10
А 20 28,57 21 28,00 206,0 190,0 4120 4326 3990 -130
Б 13 18,57 11 14,67 210,0 215,0 2730 2310 2365 -365
В 37 52,86 43 57,33 130,0 140,0 4810 5590 6020 +1210
Раз 70 100,00 75 100,00 166,6 165,0 11660 12226 12375 +715
ом
*При плановій собівартості одиниці продукції, фактичному обсязі і фактичній структурі

Собівартість одиниці продукції у цілому по підприємству

розраховується шляхом ділення загальної собівартості на обсяг виробництва. Як видно з
табл. 13.6., собівартість одиниці продукції знизилася на 1,6 грн. (або на 0,96 %). На це
вплинули:
1) структурні зрушення у випуску продукції: зросла питома вага продукції В на
4,47 пункти структури, знизилася питома вага продукції А і Б відповідно на 0,57 та 3,9
пункти структури;
2) зміни собівартості одиниці продукції за кожним найменуванням виробів. Так,
собівартість продукції А знизилася на 16 грн., Б і В підвищилася відповідно на 5
і 10 грн.
Поглиблюючи аналіз витрат на виробництво, необхідно враховувати, що
собівартість продукції залежить від рівня ресурсомісткості виробництва (трудомісткості,
матеріаломісткості, фондомісткості, енергомісткості) та зміни цін на споживчі ресурси в
зв'язку з інфляцією.
При цьому для більш об'єктивної оцінки діяльності підприємств і повного
виявлення резервів при аналізі собівартості продукції необхідно враховувати
вплив зовнішнього інфляційного фактору: фактичну кількість спожитих
ресурсів на виробництво продукції потрібно помножити на зміну середнього
рівня ціни за кожним видом ресурсів, а отримані результати додати.

Аналіз витрат на 1 грн. продукції

Узагальнюючий показник собівартості промислової продукції - витрати на 1 грн.
продукції. Перевагами використання даного показника є наступні: універсальність - даний
показник визначається за всіма галузями та на всіх рівнях управління усувається
відмінність у підходах до старої та нової продукції; охоплюється як порівняна, так і не
порівняна продукція; з'являється можливість простежити динаміку змін собівартості
продукції.
Якщо представити собівартість товарної продукції у вигляді суми добутків
собівартості одиниць продукції за кожним видом, що виготовляється, на обсяг
виробництва, а вартість продукції - як добуток обсягу виробництва за кожним видом на
відповідні ціни, то формула для розрахунку витрат на 1 грн. продукції буде наступною:

Рв = С / ВП = ОВі * Сі / ОВі * Ці

де Рв - витрати на 1 грн. продукції (рівень витрат); ВП - вартість продукції; ОВІ - обсяг

виробництва у натуральних показниках і-го найменування; Сі - собівартість одиниці
продукції; ЦІ - ціна одиниці продукції; п - кількість видів продукції.
Якщо, наприклад, собівартість випущеної продукції склала 70 тис. грн., а її обсяг в
цінах реалізації - 100 тис. грн., то витрати на одиницю продукції складуть 0,7 грн. Це
означає, що в кожній одиниці випущеної продукції є 30 коп. прибутку і 70 коп. витрат
різноманітних ресурсів.
Аналіз витрат на 1 грн. продукції підприємства проводиться у наступній послідовності:
1) оцінка динаміки витрат на 1 грн. продукції;
2) порівняння з даними інших підприємств, середньогалузевими показниками
тощо;
3) виявлення впливу факторів на зміну рівня витрат на 1 грн. товарної продукції;
4) визначення впливу виявлених факторів на зміну прибутку підприємства.
На зміну рівня витрат на 1 грн. продукції впливають безліч факторів, пов'язаних з
формуванням як чисельника, так і знаменника наведеної формули (13.1).
Безпосередньо на зміну рівня витрат на 1 грн. продукції впливають фактори, які
знаходяться з ним у прямому функціональному зв'язку, тобто фактори першого рівня:
=> зміна структури випущеної продукції: цей фактор впливає на загальну суму
витрат через зміну середньої собівартості одиниці продукції у зв'язку зі збільшенням або
зменшенням питомої ваги конкретного виду продукції (роботи, послуги). При зростанні
питомої ваги продукції, яка має витрати на 1 грн. нижче, ніж на всю продукцію, величина
витрат на гривню продукції в цілому знизиться, і навпаки;
=> зміна рівня витрат на виробництво окремих видів продукції: собівартість
продукції по суті є сумою витрат на виробництво окремих видів продукції; відповідно,
чим меншою є сума витрат на виробництво окремих видів продукції, тим нижчий рівень
витрат на 1 грн. продукції, і навпаки;
=> зміна цін на використані ресурси: характер впливу цього фактору аналогічний
впливу попереднього фактору;
=> зміна цін на продукцію: цей фактор здійснює зворотній вплив на рівень витрат на 1
грн. продукції, тобто зниження цін спричиняє збільшення витрат на 1 грн. продукції, і
навпаки.
Вплив наведених факторів на зміну витрат на 1 грн. продукції можна визначити
способом ланцюгових підстановок. Для цього необхідно:
1) розрахувати витрати на 1 грн. продукції при всіх базисних показниках;
 2) визначити витрати на 1 грн. продукції, перераховані на фактичний обсяг
виробництва та асортимент;
3) розрахувати витрати на 1 грн. продукції, перераховані на фактичну собівартість,
тобто фактичний обсяг виробництва за базовими цінами;
4) визначити фактичні витрати на 1 грн. продукції.
Для аналізу витрат на 1 грн. продукції використаємо дані таблиці 13.7.
Таблиця 13.7. Вихідні дані для аналізу рівня витрат на 1 грн. товарної продукції
Продук- Обсяг товарної Собівартість всієї продукції, тис. грн.
ція продукції, тис. грн.
план факт І

фактична при
собівартості,

і від планової
собівартост
Індекс цін на

фактичному
при плановій
фактична у

Відхилення
фактичної
продукцію

порівняних

структурі

продукцію
обсязі та
продукція

планових
цінах на
Товарна

факт
план
цінах
1 2 3 4 5 (3/4) 6 7 8 9 10
А 4700 4830 1,04 4644 4120 4020 4090 3900 -130
Б 2900 2870 1,09 2633 2730 2690 2700 2365 -365
В 6400 6500 1,02 6373 4810 5030 5900 6020 +1210
Разом 14000 14200 X 13650 11660 11740 12690 12375 +715

За даними таблиці 13.7. розрахуємо рівень витрат на 1 грн. товарної продукції

способом ланцюгових підстановок:
=> рівень витрат на 1 грн. товарної продукції за планом:
Рв пл. = 11660 / 14000 = 0,833;
=> рівень витрат у планових цінах, перерахованих на фактичний обсяг випуску і
структуру:
Рв ум1 = 11740 / 13650 = 0,860;
=> рівень витрат на 1 грн. товарної продукції фактичної при планових цінах на
ресурси та продукцію:

Рв ум2 = 12690 / 13650 = 0,930;

=> рівень витрат на 1 грн. товарної продукції фактичної при планових цінах на
продукцію:
Рв ум3 = 12375 / 13650 = 0,907;
=> рівень фактичних витрат на 1 грн. товарної продукції:
Рв ф = 12375 / 14200 = 0,871

Розрахунок впливу факторів на рівень витрат на 1 грн. продукції:

=> за рахунок структури продукції ( РВс):

Р вс = Вум1 –Впл = 0,860 - 0,833 = +0,027

=> за рахунок ресурсомісткості продукції ( Рвр):
РвР = Вум 2 –Вум1 = 0,930 -0,860 = +0,070
=> за рахунок ціни на ресурси ( Рвц):
Рвц = Вум3 - Вум2 = 0,907 - 0,930 = -0,023
=> за рахунок ціни на продукцію ( Рвп)
Рвп = Вф – Вум3 = 0,871 - 0,907 = - 0,036
В = Вф – Впл = Вс + Вр + Вц + Вп
В = 0,871 - 0,833 = +0,038
В = 0,027 + 0,070 - 0,023 - 0,036 = +0,038
 За проведеними розрахунками можна дійти висновку, що рівень витрат на 1 грн.
товарної продукції підвищився на 3,8 коп.
Така зміна зумовлена впливом наступних факторів:
=> зміна структури продукції спричинила збільшення витрат 1 грн. товарної продукції
на 2,7 коп.;
=> зміна ціни на ресурси знизила результативний фактор на 2,3 коп.;
=> зміна ціни на продукцію - знизила на 3,6 коп.;
=> зміна ресурсомісткості продукції - підвищила на 7,0 коп.
Найбільший вплив на витрати на 1 грн. товарної продукції спричинила
ресурсомісткість продукції. Тобто резервом зниження результативного фактору є її
зниження.
Для об'єктивної оцінки результатів роботи підприємства важливо виділити
фактори, які залежать і не залежать від результатів роботи колективу. Вирішення
цього завдання досягається шляхом вимірювання факторів другого порядку. Зокрема,
до факторів, які не залежать від результатів роботи колективу відносяться фактори
зміни цін і тарифів на сировину, матеріали, перевезення готової продукції, послуг тощо.
На наступному етапі аналізу визначається вплив факторів, що досліджуються,
на зміну витрат на весь обсяг виробництва та на зміну суми прибутку від реалізації:
1) для того, щоб визначити фактичну економію (перевитрачання) на весь обсяг
виробництва, необхідно економію (перевитрачання) на 1 грн. продукції помножити на
фактичний обсяг виробництва продукції;
2)для того, щоб визначити вплив факторів на зміну суми прибутку від реалізації,
необхідно абсолютні прирости (зниження) витрат на 1 грн. продукції за рахунок
кожного фактора помножити на фактичний обсяг реалізації, виражений у базисних
цінах.

3. Аналіз структури витрат на виробництво

Важливим етапом аналізу витрат на виробництво є оцінка їх структури, що
проводиться за такими напрямами:
=> аналіз витрат на виробництво за елементами витрат;
=> аналіз витрат, згрупованих за їх функціональною роллю у виробничому процесі,
тобто за статтями калькуляції;
=> аналіз прямих матеріальних і трудових витрат;
=>аналіз непрямих витрат.
Аналіз структури витрат дозволяє оцінити матеріаломісткість, трудомісткість,
енергомісткість продукції, виявити тенденцію їх змін і вплив на собівартість продукції;
своєчасно реагувати на відхилення від прогнозних, нормативних показників собівартості,
приймати відповідні управлінські рішення тощо.
Планування й облік собівартості на підприємствах ведуть за елементами витрат і
калькуляційними статтями витрат.
У практиці бухгалтерського обліку та аналітичних досліджень витрати на
виробництво групують і вивчають за двома взаємодоповнюючими напрямами – за
елементами витрат ( економічним змістом ) та за калькуляційними статями
(характером виникнення і призначенням) .
Елементні витрати – це однорідні за складом витрати підприємства. Вони
характеризують використані ресурси за їхнім економічним змістом незалежно від
форми і місця їх використання на той чи інший об'єкт віднесення витрат (наприклад,
незалежно, чи стосуються вони цехів і ділянок основного виробництва, чи витрачені у
цехах допоміжного виробництва; чи це прямі витрати на виготовлення конкретного
виробу, чи це витрати на обслуговування виробництва і управління).
До них відносять:
- матеріальні витрати (сировина і матеріали, куповані комплектуючі вироби та
напівфабрикати, паливо, електроенергія, теплоенергія і т. д.);
- витрати на оплату праці,
 - відрахування на соціальні заходи,
- амортизаційні відрахування,
- інші операційні витрати та інші грошові витрати (знос нематеріальних активів,
орендна плата, обов'язкові страхові платежі, проценти за кредитами банку, податки, що
входять до собівартості продукції, відрахування в позабюджетні фонди тощо).
Групування витрат за елементами необхідне для того, щоб вивчити
матеріаломісткість, енергомісткість, трудомісткість, фондомісткість та визначити вплив
технічного прогресу на структуру витрат. Якщо частка заробітної плати зменшується, а
частка амортизації збільшується, то це свідчить про підвищення технічного рівня
підприємства, про зростання продуктивності праці. Частка зарплати зменшується і в
тому разі, якщо збільшується частка купованих комплектуючих виробів,
напівфабрикатів, що свідчить про підвищення рівня кооперації і спеціалізації.
Елементи затрат є однаковими для всіх галузей і на їх основі складається кошторис
витрат на виробництво – один із найважливіших розділів бізнес-плану.
Склад витрат за економічними елементами регламентує Положення (стандарт)
бухгалтерського обліку 16 "Витрати" (п. 21).
Таблиця 13.8. Склад елементів витрат підприємства згідно П(С)БО 16
№ Елементи витрат Складові
з/п
1 Матеріальні витрати: вартість витрачених у виробництві: сировини та основних
матеріалів; купівельних напівфабрикатів і комплектуючих
виробів; палива та енергії; будівельних матеріалів;
запасних частин; тари і тарних матеріалів; допоміжних та
інших матеріалів. Продукція власного виробництва, що
використовується для подальшої переробки на даному
підприємстві, не включається до складу матеріальних
витрат
2 Витрати на оплату праці заробітна плата за окладами і тарифами, премії та
заохочення, компенсаційні виплати, оплата відпусток
та іншого невідпрацьованого часу, інші витрати на оплату
праці
Відрахування
3 заходи на соціальні відрахування на пенсійне забезпечення, відрахування на
соціальне страхування, страхові внески на випадок
безробіття, відрахування на індивідуальне страхування
персоналу підприємства та відрахування на інші
соціальні заходи
4 Амортизація сума нарахованої амортизації основних засобів,
нематеріальних активів та інших необоротних
матеріальних активів
5 Інші операційні витрати платежі
категорій
на обов'язкове страхування майна і окремих
працівників, оплата відсотків за
короткотермінові кредити і позики, витрати на
сертифікацію і збут продукції, плата за оренду об'єктів у
межах норм їх амортизації на повне відновлення, плата за
пожежну і сторожову охорону тощо

Аналіз структури витрат за елементами передбачає визначення питомої ваги окремих

елементів витрат у загальній сумі витрат і оцінку їх зміни за звітний період. Для
наочності використовується аналітична таблиця, у якій перераховуються елементи витрат і
відображається їх абсолютна величина та питома вага. Ці дані наводяться окремо: базові
(минулого, звітного періоду, прогнозні), фактичні та зміна цих показників за період, що
аналізується.
Проаналізуємо структуру витрат підприємства за елементами (табл. 13.9.)
Таблиця 13.9. Склад та структура витрат
№ Елементи витрат Базисний період Звітний період Відхилення
з/п
Сума, питома Сума, питома пункти
тис.грн. вага, % тис.грн. вага, % структури
+/-

1 Матеріальні витрати 233 52,83 227 51,95 -6 -0,88

2 Амортизація 59 13,38 63 14,42 +4 + 1,04
 3 Оплата праці 90 20,41 94 21,51 +4 + 1,10
4 Відрахування на
соціальні заходи 35 7,94 36 8,23 +1 + 0,29

5 Інші операційні 24 5,44 17 3,89 -7 -1,55

витрати
6 Разом 441 100,00 437 100,00 -4 X

За даними таблиці 13.9 можна дійти висновку, що фактичні загальні витрати були
менші за базові на 4 тис. грн. Найбільша зміна відбулася у вартості витрачених на
виробництво матеріалів, які зменшилися в порівнянні базовим періодом на 6 тис. грн.;
амортизаційні витрати збільшились на 4 тис. грн. порівняно з базовим періодом;
збільшились витрати на оплату праці на 4 тис. грн., а також відрахування на соціальні
заходи - на 1 тис. грн. Але структура витрат суттєво не змінилася. Найбільшу питому
вагу у структурі фактичних витрат займали матеріальні витрати - 51,95 %, а у
базисному періоді - 52,83 %.
За результатами аналізу структури витрат за елементами аналітик може зробити
наступні висновки:
=> зміна питомої ваги витрат на заробітну плату - характеризує зміни трудомісткості
продукції: збільшення питомої ваги таких витрат є наслідком збільшення трудомісткості
продукції, і навпаки;
=> зміна питомої ваги матеріальних витрат - визначає зміни продуктивності праці:
збільшення питомої ваги матеріальних витрат є наслідком зростання продуктивності
праці, і навпаки;
=> зміна питомої ваги амортизаційних відрахувань - характеризує зміни технічного
рівня виробництва, амортизаційної політики підприємства.
Таким чином, вивчення структури витрат за наведеними елементами (а при
необхідності і за найважливішими їх складовими частинами), а також змін, які відбулися
за звітний період, дає можливість оцінити раціональність такої структури та зробити
висновок про необхідність і можливість її зміни в напрямі зниження матеріало- або
трудомісткості.
Для виявлення резервів зниження собівартості продукції вивчають витрати з точки
зору їх функціональної ролі в процесі виробництва. Для цього проводять групування
витрат за призначенням, тобто за статтями калькуляції. Калькуляційні статті
характеризують склад використаних ресурсів залежно від напрямів і місцях
використання (в основному, допоміжному чи обслуговуючому виробництві) на об'єкт
витрат. Тобто, групування затрат за статтями калькуляції вказує, на що конкретно та
в яких розмірах використані ресурси.
Відмінність статей калькуляції від аналогічних елементів витрат в тому, що в
першому випадку враховують лише витрати на даний виріб, а в другому – всі витрати
підприємства, незалежно від того, де і на які потреби вони були здійснені.
Спосіб віднесення калькуляційних статей на собівартість окремих виробів значною
мірою визначає організацію контролю та аналізу собівартості продукції. Щодо прямих
одноелементних статей аналіз здійснюється прямим порівнянням фактичних витрат з
плановими або нормативними. У непрямих комплексних статтях, крім того, аналізується
виконання кошторису з кожної статті та обґрунтованість принципу їх розподілу між видами
продукції (виробами).
Для контролю і аналізу витрат, поряд з обліком їх за економічними елементами,
застосовується групування витрат на виробництво за статтями калькуляції, у розрізі
яких обчислюється собівартість продукції. Класифікація витрат за калькуляційними
статтями собівартості розкриває цільове призначення витрат і їх зв'язок з технологічним
процесом. Калькуляційні статті характеризують склад використаних ресурсів залежно
від напрямів і місцях використання (в основному, допоміжному чи обслуговуючому
виробництві) на об'єкт витрат. Тобто, групування затрат за статтями калькуляції
вказує, на що конкретно та в яких розмірах використані ресурси.
 Відмінність статей калькуляції від аналогічних елементів витрат в тому, що в
першому випадку враховують лише витрати на даний виріб, а в другому – всі витрати
підприємства, незалежно від того, де і на які потреби вони були здійснені.
Дане групування використовується для обчислення витрат за видами виготовленої
продукції та місцем їх виникнення (за цехами, ділянками тощо) і залежить від багатьох
факторів: методу планування, технологічного процесу, продукції, що виготовляється.
Встановлення переліку та складу статей калькуляції виробничої собівартості продукції
(робіт, послуг) віднесене до компетенції підприємства та має бути регламентоване його
обліковою політикою.
З урахуванням вимог П(С)БО 16 промислові підприємства можуть використовувати
такі калькуляційні статті:
=> сировина і матеріали;
=> купівельні комплектуючі вироби, напівфабрикати, роботи і послуги виробничого
характеру сторонніх підприємств;
=> паливо і енергія на технологічні цілі;
=> зворотні відходи (вираховуються);
=> основна заробітна плата виробничих робітників;
=> додаткова заробітна плата виробничих робітників;
=> відрахування на соціальне страхування;
=> витрати, пов'язані з підготовкою і освоєнням виробництва продукції;
=> витрати на утримання і експлуатацію обладнання ;
=> цехові витрати2;
=> втрати внаслідок технічно неминучого браку 3;
=> супутня продукція (вираховується)3;
=> інші виробничі витрати3.
Аналіз собівартості продукції за статтями є важливою складовою оцінки результатів
господарювання підприємства. Його результати дають можливість встановити, за якими
статтями є економія, а за якими - перевитрачання, тим самим визначаючи конкретні
напрями оптимізації рівня собівартості продукції, подальшого вивчення можливих
резервів її зменшення.
Аналіз витрат за статтями калькуляції передбачає визначення абсолютного та
відносного відхилення за статтями витрат, порівнюючи фактичні дані з даними за
минулі періоди, прогнозними (плановими); обчислення частки кожної статті в загальній
сумі витрат, структурних зрушень, що відбулися; надання оцінки змін кожної статті.
У процесі аналізу у першу чергу приділяється увага статтям, за якими були допущені
значні перевитрати, непродуктивні витрати та втрати, а також тим, які займають значну
питому вагу в собівартості продукції.
Аналітичну цінність для подальшого пошуку резервів економії витрат матеріальних,
трудових і фінансових ресурсів будуть мати і такі розрахункові аналітичні показники як
питома вага витрат за калькуляційними статтями на одну гривню окремо випущеної і
реалізованої товарної продукції. Вони розраховуються шляхом ділення суми витрат за
кожною статтею на суму товарної продукції відповідно випущеної і реалізованої.
Спосіб віднесення калькуляційних статей на собівартість окремих виробів значною
мірою визначає організацію контролю та аналізу собівартості продукції. Щодо прямих
одноелементних статей аналіз здійснюється прямим порівнянням фактичних витрат з
плановими або нормативними. У непрямих комплексних статтях, крім того, аналізується
виконання кошторису з кожної статті та обґрунтованість принципу їх розподілу між видами
продукції (виробами).
Статті витрат Витрати на 1 продукції, грн. Структура витрат, %
План (t0) Факт (t1) Δ План (t0) Факт (t1) Δ
1. Сировина і матеріали 1440 1650 +200 36,00 36,44 +0,44
2. Паливо й енергія 450 537 +87 11,25 11,93 +0,68
3. Зарплата виробничих 775 825 +50 19,38 18,33 -1,05
робітників
4. Відрахування на соціальні 300 327 +27 7,50 7,27 -0,23
потреби
5. Витрати на утримання й 390 445 +55 9,75 9,89 +0,14
експлуатацію машин та
обладнання
6. Загально виробничі 270 260 -10 6,75 5,78 - 0,97
витрати
7. Адміністративні витрати 225 236 +11 5,62 5,24 - 0,38
8. Витрати від браку - 30 +30 - 0,68 +0,68
9. Інші виробничі витрати 75 90 +15 1,88 2,00 +0,12
10. Комерційні витрати 75 110 +35 1,87 2,44 +0,57
Разом 4000 4500 +500 100 100 -
У тому числі змінні 2880 3100 +300 70 68,9 1,1

Наведені дані показують, що зростання витрат відбулося за усіма статтями, за винятком

загально виробничих витрат. Особливо зросли матеріальні витрати і витрати енергії на
технологічні потреби

АНАЛІЗ СОБІВАРТОСТІ ОКРЕМИХ ВИРОБІВ.

Вивченню та оцінці собівартості одиниці найважливіших видів продукції
економічні служби підприємства повинні приділяти особливу увагу, оскільки
результати аналізу цього важливого показника використовуються для виявлення
шляхів подальшого зниження собівартості продукції, проведення низки організаційно-
технічних заходів щодо економії витрат на конкретних ділянках роботи.
Завданнями аналізу є:
• встановлення ступеню виконання планових (розрахункових) показників
собівартості окремих видів продукції;
• вивчення динаміки собівартості одиниці продукції;
• дослідження причин відхилень за найвагомішими статтями калькуляції;
• виявлення резервів щодо зниження собівартості окремих видів продукції.
Собівартість одиниці продукції розраховують за формулою:
Соп = Пв / Q + Зв
де Соп – собівартість одиниці продукції; Пв – постійні (умовно-незмінні) витрати; Зв
– змінні витрати; Q – обсяг виробництва.
Аналіз проводять за даними планових, проектно-кошторисних та фактичних
калькуляцій в кілька етапів.
На першому етапі дають загальну оцінку виконання планових (розрахункових) завдань по
зниженню собівартості одиниці продукції, проводять аналітичне дослідження впливу
факторів на відхилення фактичної собівартості від планової та встановлюють динаміку
собівартості одиниці продукції.
Оцінку виконання планового (розрахункового) завдання по зниженню
собівартості одиниці продукції та встановлення динаміки і собівартості проводять
методом порівняння фактичної собівартості одиниці продукції з плановою та зі
собівартістю за попередній р і к .
На відхилення фактичної собівартості одиниці продукції в і д планової впливають
зміни:
o обсягу виробництва;
o постійних витрат;
o змінних витрат.
Розрахунок вищеназваних чинників на відхилення фактичної собівартості
одиниці продукції проводять методом ланцюгових підстановок.
 Задача
Є дані, що наведені в таблиці про виробництво виробу А. Зробити факторний аналіз, а
саме розрахувати вплив факторів на зміну собівартості виробу А за методом ланцюгових
підстановок.
Таблиця. Дані для факторного аналізу собівартості виробу А
Показники Значення показника Зміни
План (t0) Факт (t1)
1. Обсяг виробництва, шт. 5760 5040 -720
2. Сума постійних витрат, тис. грн. 6912 7056 + 144
3. Сума змінних витрат на одиницю 2800 3100 +300
продукції, грн.
4. Собівартість одного виробу, грн. 4000 4500 +500
Соп = Пв / Q + Зв
І. Підстановка:
С0 = 6 912 000 / 5760 +2800 = 4000грн.
СQ = 6 912 000 / 5040 + 2800 = 4171,4 грн.
СПв = 7 056 000 / 5040 + 2800 = 4200 грн.
С1 = 7 056 000 / 5040 + 3100 = 4500
ІІ. Розрахунок впливів:
1. Загальна зміна собівартості продукції: ΔСзаг = 4500 – 4000 = 500 грн.
2. У тому числі за рахунок зміни:
А. Обсягу виробництва продукції: Δ СQ = 4171,4 – 4000 = 171,4 грн.
Б. Суми постійних витрат: Δ СПв = 4200 – 4171,4 = 28,6 грн.
В. Суми питомих змінних витрат: Δ СЗв = 4500 – 4200 = 300 грн.
Разом + 500 грн.
Велике значення має порівняльний аналіз собівартості однакових виробів на різних
підприємствах. Такий аналіз дозволяє встановити, наскільки прогресивною є технологія їх
виготовлення на даному підприємстві. Найбільш широко порівняльний аналіз можна
застосовувати в харчовій та легкій промисловості.
Завершальним етапом аналізу є пошук резервів зниження собівартості одиниці
найважливіших видів продукції. Розрізняють поточні та перспективні резерви зниження
собівартості.
4. Особливості аналізу прямих та непрямих витрат

При управлінні собівартістю продукції важливо враховувати спосіб включення витрат

до собівартості окремих видів продукції. За цією ознакою розрізняють прямі і непрямі
витрати (див. табл. 13.2).
Аналіз прямих матеріальних витрат
При аналізі матеріальних витрат необхідно враховувати галузеву
належність досліджуваного підприємства. Так, в обробних галузях (зокрема,
легкій і харчовій промисловості) питома вага матеріальних витрат у собівартості
продукції є досить значною.
Аналіз матеріальних витрат полягає у порівнянні їх фактичного обсягу з плановим
(прогнозним) чи базовим і в обчисленні впливу окремих факторів на виявлені
відхилення. Кількість факторів і методика їх дослідження залежать від особливостей
технологічного процесу, а також видів сировини, матеріалів і енергоносіїв, що
використовуються.
Загальна сума матеріальних витрат залежить від:
- обсягу та структури виробництва продукції;
- рівня матеріальних витрат у собівартості окремих видів продукції.
Фактори зміни обсягу та структури продукції - елементні, які не підлягають
деталізації. Зміна рівня витрат на окремі види продукції - складний фактор, що
поділяється на фактори другого та третього рівнів.
 Рівень впливу кожного фактору на зміну величини матеріальних витрат визначається
способом ланцюгових підстановок.
Приклад розрахунку впливу факторів на суму прямих матеріальних витрат на
одиницю продукції виконується на підставі даних табл. 13.10.
Таблиця 13.10. Матеріальні витрати на виріб "А"
Матеріали Базисний період Звітний період Відхилення,
+ /-
норма ціна, грн. сума, грн. норма ціна, грн. сума,
витрат, витрат, грн.
Н0 Н1
МІ 7.0 0.5 3,5 6,0 0,7 4.2 +0,7
М2 3.0 4.0 12.0 5,0 3,8 19,0 +7.0
МЗ 12.0 2.7 32,4 10,0 3,0 30,0 -2,4
Разом X X 47.9 X X 53.2 +5,3

За даними таблиці 13.10 можна зробити висновок, що у звітному періоді спостерігалися

перевитрати матеріалів на 1 виріб на 5,3 грн. у порівнянні з минулим роком. При цьому
перевитрати МІ і М2 становили 7,7 грн., що є резервом зниження матеріальних
витрат у розрахунку на 1 виріб у майбутньому.
Проведемо деталізацію відхилень, використовуючи спосіб абсолютних різниць:
МВ = Н * Ц
де МВ - матеріальні витрати, грн.; Н- норма витрат; Ц -ціна. грн.

МВн=(Н1-Н0) * Ц0;

=> за першим матеріалом:

М1Н = (6,0 - 7,0) х 0,5= - 0,5 (грн.);
МІц = (0,7 - 0,5) х 6,0 = + 1,2 (грн.):
АМ1 = +0,7 грн.
=>за другим матеріалом:
М2Н = (5,0 - 3,0) х 4,0 = + 8,0 (грн.);
М2ц = (3,8 - 4,0) х 5,0 = - 1,0 (грн.);
М2 = +7,0 грн.
=>за третім матеріалом:
МЗн = (10,0-12,0) х 2,7 = - 5,4 (грн.);
МЗц = (3,0-2,7) х 10,0 = + 3,0 (грн.);
МЗ = - 2,4 грн.
Резерв економії за всіма видами матеріалів, по яких здійснено перевитрачання,
становить 12,2 (1,2 + 8,0+3,0), у той час як на першому етапі деталізації показників ці
резерви були лише 5,3 грн. Найбільший резерв економії (7,0 грн.) спостерігається за М2.
У процесі аналітичного дослідження значна увага приділяється зміні матеріальних
витрат за рахунок зміни рівня витрат на окремі види продукції. Для підприємств більшості
галузей аналіз цієї зміни полягає у вивченні впливу трьох факторів: норм витрат, ціни,
заміни матеріалів (цей фактор виражається у відхиленні норми витрат і ціни матеріалу,
який замінює, від норми і ціни матеріалу, який замінюють). На кожен з цих чинників
впливають фактори третього рівня:
=> норми витрат: чиста вага виробу, зворотні відходи, безповоротні відходи;
=> ціна: ціна матеріалу, структура, склад матеріалів;
=> заміна матеріалів: норми витрат, ціна матеріалів.
Подальший аналіз спрямований на виявлення причин, що викликали вплив
розглянутих факторів, і працівників, з вини яких відбулися ці відхилення. При цьому
проявляється специфіка не тільки галузі, що аналізується, але й особливості технології,
організації виробництва, а також системи управління.
Відхилення за рахунок нераціонального використання матеріалів виявляють за
повідомленнями про зміну норм, відхиленнями від норм, актами про брак тощо; вони
можуть виникати через низьку якість і некондиційність матеріалів, неефективні способи
виробництва, використання замінників, низьку кваліфікацію робітників, їх
недисциплінованість тощо.
Відхилення за рахунок змін цін виникають внаслідок недотримання кошторису витрат
на транспортування і зберігання, придбання матеріалів нижчої якості та ін.
Виявлену економію оцінюють позитивно, якщо її досягнуто не за рахунок цінових
факторів, застосування застарілих норм або завищення планових витрат.
Вартість матеріалів є складним економічним елементом, що включає в себе як основні
матеріали, так і комплектуючі вироби, напівфабрикати, паливно-енергетичні витрати
тощо. За кожним видом матеріалів ведеться порівняння витрат і виявляються причини
відхилень.
Аналіз матеріальних витрат, як правило, завершується підрахунком резервів
зниження» витрат і розробкою відповідних заходів щодо їх використання.
Аналіз прямих витрат на оплату праці
У більшості галузей промисловості витрати на оплату праці мають меншу
питому вагу в собівартості продукції, ніж матеріальні витрати. Проте загальновідомо,
що одним із найважливіших джерел зниження собівартості продукції є швидше
зростання продуктивності праці, ніж зростання середньої заробітної плати.
Загальна сума прямої заробітної плати залежить від:
- обсягу та структури виробництва продукції;
- рівня витрат на оплату праці у собівартості окремих видів продукції (залежить від
трудомісткості продукції і середньогодинної заробітної плати).
Проводячи аналітичне дослідження, можна визначити розмір впливу на собівартість
продукції усіх розглянутих факторів, який визначається як сума добутків зміни
собівартості продукції за рахунок кожного фактору на фактичний обсяг виробництва.
Аналіз непрямих витрат
Проведення аналізу втрат підприємства передбачає вивчення рівня, динаміки і
структури загальновиробничих витрат (як правило, відокремлено витрат на утримання і
експлуатацію обладнання та цехових витрат), адміністративних витрат підприємства. Ці
витрати є комплексними, складаються з різних елементів, що зумовлює необхідність
складання кошторисів для потреб планування, обліку та контролю.
У процесі аналізу вивчають динаміку та напрями зміни непрямих витрат,
виконання кошторису з кожного виду витрат, визначають відхилення від кошторису та
причини відхилень, підраховують непродуктивні втрати, перевіряють обгрунтованість
розподілу витрат між товарною продукцією та незавершеним виробництвом, окремими
видами продукції і розробляють заходи по використанню виявлених резервів.
Враховуючи, що не всі види непрямих витрат однаково пов'язані зі зміною обсягу
виробництва продукції, аналіз непрямих витрат проводиться окремо за статтями витрат
умовно-постійних і умовно-змінних:
=> аналіз умовно-постійних витрат здійснюється шляхом порівняння суми та рівня
цих витрат за звітний період у динаміці або з кошторисом. Детально вивчаються причини,
які викликали перевитрачання і економію за кожною статтею;
=> аналіз умовно-змінних витрат проводиться шляхом порівняння їх фактичної
величини на 1 грн. продукції (тобто рівня витрат) з кошторисним або базисним рівнем,
перерахованим на фактичний обсяг виробництва продукції.
Умовно-змінні витрати порівнюють з фактичними в динаміці за декілька звітних
періодів і в такий спосіб оцінюють динаміку змін витрат, абсолютну та відносну
економію або перевитрачання, виявляють резерви зниження витрат (табл. 13.12).
Таблиця 13.12. Аналіз структури непрямих витрат (загальновиробничих витрат)
Статті калькуляції / квартал II квартал Відхилення
сума, питома сума, питома тис. % пунктів
тис. вага, % тис. вага, %' грн. структури
грн. грн.
Сировина і матеріали 207 66,35 243 67,69 + 36 17,39 + 1,34
Купівельні 20 6,41 18 5,01 -2 10,00 - 1,40
комплектуючі вироби
Паливо і енергія 54 17,31 60 16,71 +6 11,11 -0,60
Основна заробітна плата 15 4,81 18 5,01 +3 20,00 + 0,20
Додаткова 3 0,96 2 0,56 -1 33,33 -0,40
заробітна плата
Відрахування 7 2,24 7 1,95 - - -0,29
на соціальні заходи
Інші витрати 6 1,92 11 3,07 +5 83,33 + 1,15
Разом 312 100,00 359 100,00 47 15,06 X

За даними таблиці 13.12 непрямі витрати у II кварталі збільшилися на 15,06% або на

47 тис. грн. порівняно з 1 кварталом. При цьому структура статей калькуляції за
аналізований період не дуже змінилася. Найбільша зміна відбулася у статті "Сировина і
матеріали", питома вага якої збільшилась на 1,34 пункти, а питома вага статті
"Купівельні комплектуючі вироби" зменшилась на 1,4 пункти структури. У II кварталі
значно збільшились інші витрати, які склали 11 тис. грн., що на 83,33 % більше, ніж у 1
кварталі.
З огляду на чисельність і різноманітність видів витрат, які входять до складу
непрямих витрат, різноманітними є й причини утворення їх відхилень від кошторису. Для
їх виявлення використовується як звітна і кошторисна інформація, так і дані первинних
документів, аналітичного обліку, нормативної бази, розрахунки та інші джерела
інформації.
Аналіз питомої ваги загальновиробничих витрат у собівартості одиниці продукції
проводиться з урахуванням результатів, отриманих при аналізі їх в цілому по
підприємству. Дані витрати розподіляються між окремими видами виготовленої
продукції пропорційно до обраної бази для розподілу. Відповідно, сума даних
витрат, яка припадає на одиницю продукції, залежить від зміни:
- загальної суми загальновиробничих витрат:
- бази розподілу.
При перевірці виконання кошторису витрат не можна всю отриману економію
віднести на рахунок підприємства, так само як і всі допущені перевитрати оцінювати
негативно. Оцінка відхилень фактичних витрат залежить від того, які причини викликали
економію або перевитрачання за кожною статтею витрат. У ряді випадків економія
пов'язана з невиконанням передбачених заходів щодо покращання умов праці, техніки
безпеки, підготовки та перепідготовки кадрів тощо.
У процесі аналізу повинні бути виявлені непродуктивні витрати, втрати, які можна
розглядати як невикористані резерви зниження собівартості продукції. У висновку за
результатами аналізу непрямих витрат вказуються резерви можливого зниження
собівартості, заходи щодо використання виявлених них резервів: розробляються
пропозиції щодо варіантів відповідних управлінських рішень (система заходів по
усуненню і недопущенню причин, що зумовлюють перевитрачання).

3.АНАЛІЗ МАТЕРІАЛЬНИХ ВИТРАТ.

Аналіз витрат на матеріали, покупні вироби і напівфабрикати, паливо, електроенергію

починається із загальної оцінки їх величини у собівартості всієї товарної продукції за
прямими статтями калькуляції. Для цього на основі плану підприємства, форми № 2 річної
звітності й облікової інформації та даних про виконання плану за обсягом продукції
проводять розрахунок і аналіз витрат. Матеріальні витрати за всіма одноелементними
статтями в собівартості продукції оцінюють, зіставляючи фактичні витрати з плановими та
плановими, які перераховані на фактичний обсяг виробленої продукції. На відхилення
фактичних витрат від планових впливають такі фактори:
 1) зміна обсягу випуску товарної продукції;

2) зміна структури асортименту випущеної продукції;

3) зміна рівня матеріальних витрат у собівартості одиниці продукції.

Наступним кроком аналізу є вивчення факторів, під впливом яких фактичний рівень
матеріальних витрат у собівартості всієї товарної продукції та її одиниці відхиляється від
планового.

Рівень матеріальних витрат у собівартості всієї товарної продукції та її одиниці

складається під впливом двох груп факторів:

1) норм витрат сировини, матеріалів, повторно використовуваних відходів, покупних

виробів і напівфабрикатів, палива та енергії;

2) цін на спожиті матеріальні цінності і тарифів на електроенергію.

Для визначення впливу факторів норм і цін на відхилення фактичних матеріальних

витрат від планових на основі облікової інформації про калькуляцію одиниці продукції
кожного виду складається розрахунок, наведений у табл. 14.6.

Аналіз фактора «норма». Важливою умовою раціонального використання сировини,

матеріалів, палива й енергії, а отже, систематичного зниження собівартості продукції є
техніко-економічне нормування їх витрат.

Під техніко-економічною нормою витрат розуміють максимально допустимі витрати

відповідних матеріальних ресурсів на виробництво одиниці конкретного виду продукції за
даного рівня техніки і технології виробництва.

Техніко-економічна норма витрат ресурсів складається, як правило, із трьох частин:

1) корисного вмісту речовини в готовій продукції;

2) відходів, що одержані у процесі виробництва;

3) втрат, пов’язаних зі збереженням і транспортуванням цінностей.

На промислових підприємствах одночасно діють дві норми:

1) планова норма на рік чи квартал, тобто укрупнене планове завдання на даний період;

2) чинна (на даний момент) норма, установлена для конкретної деталі або виробу, за
якою відбувається відпуск матеріальних цінностей у виробництво.

Порівняння (на певну дату) чинних норм витрат матеріальних ресурсів із плановими
дає змогу визначити напруженість планового завдання, можливість його зміни та виконання.

У процесі аналізу якості чинних норм витрат ресурсів вивчається не тільки їхня
динаміка, а й напруженість.
 Напруженість чинної норми характеризується коефіцієнтом ефективності використання
матеріалу. Коефіцієнт використання матеріалу (К) визначається як відношення чистої ваги
деталі, вузла чи виробу або чистого вмісту речовини (Qч) до загальної ваги матеріалу,
узятого для виготовлення деталі (Qз) і дорівнює:

Різниця між загальною і чистою вагою показує величину втрат і відходів виробництва.
Що меншою вона є, то прогресивніша чинна норма, а коефіцієнт використання матеріалу
наближається до одиниці.

Коефіцієнт використання матеріалів розраховують за видами продукції, групами

матеріалів і структурними підрозділами підприємства. Резерви зниження чинних норм, їх
прогресивність визначаються порівняльним аналізом собівартості однорідних виробів на
споріднених підприємствах.

Для виявлення резервів зниження собівартості продукції за рахунок матеріалів

необхідно систематично аналізувати склад та кількість відходів.

Аналіз втрат від відходів. Повторно використовувані відходи за ціною можливого

використання відраховуються із загальної суми втрат сировини та матеріалів. Це створює
помилкове уявлення, що зростання кількості повторно використовуваних відходів веде до
зниження собівартості одиниці товарної продукції. Насправді, відходи — це неминучі
непродуктивні втрати частини вихідної сировини та матеріалів у процесі виробництва
продукції. Розмір відходів визначається рівнем техніки, технології, асортиментом продукції
та характером використаної сировини і матеріалів. Повторно використовувані відходи
оцінюються за зниженими цінами та використовуються як сировина для повторного
перероблення або для виробництва продукції широкого вжитку. Аналізуючи такі відходи,
визначають їх динаміку, обчислюють втрати сировини та матеріалів і виявляють резерви
можливого зниження собівартості продукції за рахунок зменшення відходів.

Як правило, найбільшу частку в собівартості промислової продукції становлять

витрати на сировину і матеріали. Загальна сума витрат за цією статтею (рис.) залежить від
обсягу виробництва продукції (VВП), її структури (ПВі) і зміни питомих матеріальних
витрат на окремі вироби (ПМВі). Треті, у свою чергу, залежать від кількості (маси)
витрачуваних матеріалів на одиницю продукції (М°д) і їхньої вартості (Ць).
 Рис.1. Структурно-логічна факторна модель прямих матеріальних витрат
Взаємозв'язок цих факторів із загальною сумою прямих матеріальних витрат
можна подати в такий спосіб:

Розрахунок їхнього впливу здійснюють за методом ланцюгової підстановки, для чого

необхідно мати такі дані:
Сума матеріальних витрат на випуск окремих виробів залежить від тих само
факторів, крім структури виробництва продукції:

Якщо аналізують собівартість не всього випуску, а одиниці продукції, то

розрахунок впливу факторів на зміну суми матеріальних витрат роблять за моделлю

Розрахунок впливу факторів на зміну питомих матеріальних витрат за способом

ланцюгової підстановки.

Витрата сировини і матеріалів на одиницю продукції залежить від їхньої якості,

заміни одного виду матеріалу іншим, зміни рецептури сировини, техніки, технології й
організації виробництва, кваліфікації працівників, відходів сировини і т. ін. Спочатку
треба взнати зміну питомої витрати матеріалів за рахунок того чи іншого фактора, а потім
отриманий результат помножити на ціни базового періоду і фактичний обсяг виробництва і-
того виду продукції звітного періоду. У результаті цього одержимо приріст суми
матеріальних витрат на виробництво виробу цього виду за рахунок відповідного фактора:

Рівень середньої ціни матеріалу залежить від ринків сировини, інфляційних

факторів, внутрішньо групової структури матеріальних ресурсів, рівня транспортних і
заготівельних витрат, якості сировини і т. д. Щоб узнати, як за рахунок кожного з них
змінилася загальна сума матеріальних витрат, треба зміну середньої ціни і-того виду чи
групи матеріалів за рахунок і-того фактора помножити на фактичну кількість
використаних матеріалів відповідного виду у звітному періоді

На багатьох підприємствах можуть бути надпланові поворотні відходи

сировини, які можна реалізувати або використати на інші потреби. Якщо зіставити їхню
вартість за ціною можливого використання і за вартістю початкової сировини, то дізнаємось,
на яку суму збільшилися матеріальні витрати, включені в собівартість продукції.

4.АНАЛІЗ ВИТРАТ НА ЗАРОБІТНУ ПЛАТУ.

Аналіз використання коштів на оплату праці проводиться способом порівняння

фактично нарахованої заробітної плати наростаючим підсумком з початку року (за місяць,
квартал, рік) з плановою в цілому по підприємству, за категоріями і групами персоналу, а
також цехами, дільницями, бригадами. Під час аналізу виконуються такі завдання:
 1) визначається абсолютна економія чи перевитрата;

2) дається оцінка використання кошторису з оплати праці;

3) виявляються фактори та визначається розмір їх впливу на економію чи перевитрату

коштів з оплати праці;

4) обґрунтовуються зміни коштів на оплату праці;

5) пропонуються заходи для ліквідації причин перевитрат з оплати праці. На підставі

облікових даних і форми 1-ПВ складаємо таблицю 14.19.

Таблиця 14.19

Оцінка витрачання фонду заробітної плати, тис. грн.

Показники За кошторисом Фактично Відхилення

Фонд заробітної плати працівників
основної діяльності (ПОД) 1413 1525,8 112,8
у т. ч. робітників 984,6 1090,5 105,9
Фонд заробітної плати працівників
обслуговуючих та інших господарств 42,5 43,7 1,2
Усього 1455,5 1569,5 114,0

Дані таблиці 14.19 свідчать, що підприємство допустило перевитрату з оплати праці на

суму 114,0 тис. грн., у тому числі працівникам основної діяльності 112,8 тис. грн. і
працівникам обслуговуючих та інших господарств 1,2 тис. грн.

На підставі облікової інформації необхідно реально оцінити ефективність використання

коштів на оплату праці. Ураховуючи, що фонд оплати праці працівників основної діяльності
тісно пов’язаний з обсягом виробництва продукції та продуктивністю праці, визначають,
крім абсолютної, ще й відносну економію (перевитрату). Вона визначається як різниця між
фактично нарахованою заробітною платою і кошторисним (плановим) фондом,
скоригованим на фактичний темп зростання (зниження) обсягу виробництва продукції і
продуктивності праці. Розрахунок ведеться так: базовий фонд заробітної плати — 1413 тис.
грн.; середній темп зростання продуктивності праці за планом 103 %, фактичний — 107 %;
норматив приросту фонду заробітної плати ПОД за кожний відсоток приросту виробництва
продукції 0,5. Отже, базовий загальний фонд заробітної плати, скоригований на підвищення
середнього темпу зростання продуктивності праці, становитиме тис. грн.

Темп приросту (зниження) обсягу виробництва продукції за звітний рік становить

1,19 % [(8500 : 8400 • 100) – 100]. Сума фонду заробітної плати до виплати персоналу
основної діяльності становитиме 1449,9 тис. грн.
 Відносна перевитрата фонду заробітної плати –75,9 тис. грн. (1525,8 – 1449,9).

Розрахунок показує, що керівники підприємства допустили перевитрату фонду

заробітної плати ПОД у сумі 75,9 тис. грн. і працівників обслуговуючих та інших
господарств на 1,2 тис. грн. Загальна сума перевитрат — 77,1 тис. грн. Даючи оцінку
перевитратам, необхідно враховувати стан економіки: зростання інфляції, брак індексації,
рівень споживання, умови життя та ін.

На відхилення фактично нарахованої заробітної плати від планового рівня в цілому по

підприємству і за категоріями працівників впливає зміна чисельності персоналу та його
середньої заробітної плати. Величина впливу зміни чисельності персоналу визначається
множенням різниці між фактичною та плановою чисельністю на тарифну ставку (середню
планову заробітну плату) одного працівника, а вплив зміни заробітної плати — як добуток
різниці між фактичною та плановою середньою заробітною платою одного працівника та їх
фактичної чисельності. Оплата за відрядними розцінками, премії, оплата чергових відпусток
пропорційно залежать від обсягу виробництва, а погодинна оплата й різні види доплат — від
чисельності персоналу. З урахуванням цього фонд заробітної плати коригується на
фактичний обсяг виробництва та чисельність працівників.

Додатково аналізується використання фонду споживання за окремими групами і

категоріями працівників основної діяльності. При цьому зазначається, наскільки зросли
проти плану фактичні виплати з фонду споживання різним категоріям працівників та
причини цих змін. Необхідно з’ясувати стимулююче значення премій, підрахувати
невиробничі втрати і розробити заходи щодо їх скорочення. Система виплати премій є
обґрунтованою, якщо вона стимулює кожного працівника і колектив у цілому на досягнення
високих результатів виробництва, забезпечує підвищення середньої заробітної плати за
одночасного зниження собівартості продукції.

Аналіз середньої заробітної плати і темпів її зростання завжди пов’язують із темпами

зростання продуктивності праці. Для цього темпи зростання продуктивності праці ділять на
темпи зростання заробітної плати. Розширене відтворення підприємств передбачає, щоб
темпи зростання продуктивності праці завжди випереджали темпи зростання заробітної
плати.

Витрати на заробітну плату в собівартості всієї продукції та її одиниці подають

одноелементною статтею «Витрати на оплату праці». Пропорційно сумі основної та
додаткової оплати праці проводять відрахування на соціальні заходи, виділені в собівартості
окремою статтею.

Аналіз витрат на заробітну плату проводять, порівнюючи фактичні витрати з

плановими. При цьому визначають відхилення, які виникли у зв’язку зі зміною обсягу,
структури асортименту виробленої продукції і рівня витрат у собівартості одиниці продукції
кожного виду. Методика розрахунку впливу кожного з названих факторів аналогічна
методиці аналізу матеріальних витрат.

На відхилення заробітної плати у собівартості одиниці продукції впливає зміна

трудомісткості виготовленої продукції і середньогодинної оплати. Вплив цих факторів
розраховують множенням різниці між фактичною і плановою трудомісткістю на планову
середньогодинну оплату, а вплив зміни середньогодинної оплати — множенням різниці між
фактичною і плановою середньогодинною оплатою на фактичну трудомісткість.

Відхилення від норм часу та розцінок групують за видами продукції, структурними

підрозділами, причинами виникнення та узагальнюють у зведеннях. Так, за звітний період на
підприємстві — об’єкті аналізу допущено перевитрати заробітної плати за рахунок зміни
матеріалів на 0,7, виконання операцій, не передбачених технологією, — 0,2, зменшення
питомої ваги кооперованих поставок — 0,5, невідповідності розрядів робітників розрядам
робіт — 0,2, через технічну непридатність обладнання — 0,2, низьку якість інструменту —
0,2, несвоєчасне впровадження організаційно-технічних заходів — 0,3, з інших причин —
0,2. Усього перевитрат — 2,5 тис. грн.

Відхилення додаткової заробітної плати робітників-виробничників виникають у зв’язку

зі змінами норм відрахувань у резерв оплати відпусток та основної заробітної плати цих
робітників, зміною пільг підліткам, перерв у роботі матерів-годувальниць, виконання
громадських і державних обов’язків, годинної (денної) заробітної плати цих робітників та
інших факторів. Вплив кожного з факторів розраховують за допомогою одного із засобів
елімінування.

Причини зміни норм часу, розцінок та відхилень від норм виявляються за первинними
документами і зведеними регістрами. Зміни норм часу і розцінок під впливом організаційних
та технічних заходів оформляються повідомленнями, дані яких узагальнюються за видами
продукції і структурними підрозділами у зведеннях (машинограмах) зміни норм.

Закінчуючи аналіз, підраховують резерви зниження собівартості продукції за рахунок

скорочення непродуктивних виплат із фонду зарплати. Аналіз нарядів з відміткою, заявок,
обґрунтувань і дозволів на понаднормову працю, актів та листків простоїв, фотографій
робочого дня та інших первинних документів, на підставі яких оформляються доплати,
показав, що безпідставно було виплачено погодинної оплати — 1,7, премій — 2,8, за роботу
в нічні години — 1,9, за роботу в понаднормовий час — 41, за внутрішньозмінні простої —
5, за цілоденні простої — 21 тис. грн. Загальна сума непродуктивних виплат заробітної плати
становила 73,4 тис. грн.

Усунення непродуктивних виплат дало б економію витрат на заробітну плату 75,9 тис.
грн. (73,4 + 2,5).

На зміну відрахувань на соціальні заходи впливає зміна норм відрахувань і суми

основної та додаткової заробітної плати. Норми відрахувань на соціальні заходи
диференціюють за галузями народного господарства, змінюють централізовано і залишають
постійними протягом певного часу. Вплив зміни цього фактора розраховують множенням
різниці між фактичною і плановою нормою відрахувань на планову суму основної і
додаткової заробітної плати. Аналогічно розраховують вплив другого фактора.

Усунення перевитрат заробітної плати забезпечило б зменшення невиправданих

відрахувань на соціальні заходи і на обов’язкове медичне страхування на суму 37,6 тис. грн.
(75,9 • 44,5 : 100 = 33,8); (75,9 • 5 : 100 = 3,8); (44,5 і 5 — норми відрахувань).

Пряма заробітна плата становить значну частку в собівартості продукції і справляє

великий вплив на формування її рівня. Тому аналіз динаміки зарплати на гривню
виробленої продукції, її частки в собівартості продукції, вивчення факторів, що
визначають її величину, і пошук резервів економії засобів за цією статтею витрат мають
велике значення.
 Загальна сума прямої зарплати (рис.2) залежить від обсягу виробництва
продукції, її структури і рівня зарплати на окремі вироби. Рівень зарплати на окремі
вироби, у свою чергу, визначають за трудомісткістю і рівнем оплати праці за 1 людино-
годину.

Рис.2. Структурно-логічна факторна модель зарплати на виробництво продукції

Факторна модель загальної суми прямої заробітної плати виглядає так:

Зарплата на випуск окремих виробів залежить від тих самих факторів, крім структури
виробництва продукції:

Для розрахунку впливу цих факторів на зміну суми прямої зарплати за видами продукції
використовуємо метод ланцюгової підстановки.
Отримані результати показують, за якими видами продукції є перевитрата коштів на
оплату праці, а за якими – економія і за рахунок чого. Здебільшого перевитрату зарплати
виправдовують збільшенням випуску продукції. Темпи зниження трудомісткості. Якщо
потрібно комплексно оцінити вплив цього фактора на собівартість продукції,
необхідно, крім того, врахувати, наскільки у зв'язку з упровадженням нового
обладнання збільшилися амортизація та інші витрати, для чого можна використати
такий алгоритм розрахунку:

де АСХ – зміна рівня собівартості за рахунок конкретного організаційно-технічного заходу;

Во – базова сума витрат на виробництво і-того виду продукції;
ΔЗПХ – зміна суми зарплати за рахунок і-того фактора;
ΔАмх – зміна суми амортизації та інших витрат на утримання основних засобів у зв'язку з
упровадженням і-того заходу;
ΔVΒΠх – зміна обсягу виробництва у-го виду продукції за рахунок і-того заходу.
Для аналізу факторів зміни зарплати можна використовувати також дані "Акта
впровадження науково-технічних заходів", в якому показується економія зарплати за
рахунок упровадження кожного заходу.
 5. Оперативний аналіз собівартості продукції
Важливу роль у зниженні собівартості продукції відіграє оперативний економічний
аналіз 4 , який дає змогу своєчасно оцінити господарські ситуації, пов'язані з
формуванням собівартості продукції, виявити негативні причини та недоліки,
внутрішньогосподарські резерви покращання використання виробничих ресурсів і
оперативно приймати відповідні управлінські рішення.
Ефективність оперативного аналізу собівартості багато в чому залежить від організації
оперативного планування, обліку та регулювання. Належна організація оперативного
планування передбачає своєчасну розробку оптимальних планових завдань, що
базуються на економічно обгрунтованих нормативах для окремих структурних підрозділів
підприємства і своєчасне їх доведення до виконавців
Для оперативного управління собівартістю в цеху, на виробничих ділянках проводять
групування відхилень від норм і зміни норм за місцями виникнення, причинами й
винуватцями. Групування проводяться щоденно, щодекадно, щомісячно за елементами
витрат і статтями калькуляцій. Такий оперативний щоденний аналіз виробничих витрат
на місцях їх виникнення дає можливість виявити відхилення від норм витрачання
матеріалів, напівфабрикатів, комплектуючих виробів, фонду заробітної плати по кожній
операції завдяки оперативному спостереженню за комплексними витратами:
загальновиробничими та іншими - у межах затверджених кошторисів, а для умовно-
змінних витрат - з урахуванням виконання плану випуску продукції.
Оперативний аналіз у цехах та інших структурних підрозділах здійснюють на
підставі первинної документації оперативного й бухгалтерського обліку, в яких
фіксуються відхилення від норм, причини такого відхилення і персональну
відповідальність за їх виникнення.
Протягом звітного періоду можуть виникати різні за змістом і часом дії господарські
ситуації. Одні з них спричиняють перевитрачання матеріальних і трудових ресурсів, інші
- навпаки, створюють сприятливі умови для економії даних ресурсів. Якщо
оперативно не аналізувати фактори формування собівартості і не приймати відповідні
заходи, то результати ретроспективного аналізу собівартості продукції за даними
місячної (квартальної) звітності не відображатимуть реальних змін витрат на
виробництво.
Оперативний аналіз собівартості продукції має ряд особливостей, які необхідно
враховувати при його організації і проведенні:
1) своєчасність оперативного аналізу собівартості продукції: аналіз проводиться
протягом того відрізку часу, у якому виникли та продовжують діяти короткотермінові
причини, що спричиняють відхилення при формуванні собівартості продукції;
2) необхідність виявлення і вивчення впливу на собівартість продукції не всіх
факторів, а тільки основних на даному рівні управління, які спричиняють суттєві
відхилення від програми формування собівартості продукції, яка виготовляється..
Виявити та виміряти всі фактори в оперативному циклі управління недоцільно
і практично неможливо. Визначаючи коло основних факторів, необхідно
враховувати специфіку виробничого процесу підприємства.
Так, на машинобудівних підприємствах часто фактором значної зміни собівартості
продукції на початкових стадіях виробництва є заміна матеріалів. За допомогою
оперативного аналізу своєчасно оцінюється вплив фактора заміни на собівартість і
здійснюють необхідні заходи щодо зниження його негативного впливу і попередження
причин виникнення в майбутньому. Якщо виникає необхідність у заміні матеріалів,
оперативний аналіз дозволяє знайти оптимальний її варіант з точки зору впливу на якість і
собівартість продукції. У процесі використання нового матеріалу фактичне його
витрачання на виріб може відрізнятися від встановленої норми, що проявляється у
відхиленнях від норм поворотних і безповоротних відходів;
3) застосування різних методик оперативного аналізу собівартості продукції, що
враховують специфіку галузі (тип виробництва, особливості організаційної системи
управління тощо);
4) виявлення причин перевитрачання і винних осіб у допущенні
перевитрачання фонду заробітної плати з метою швидкого його усунення і
попередження;
5) практична цінність аналізу окремих елементів витрат, зокрема, палива,
енергії всіх видів, допоміжних матеріалів тощо;
6) наявність недоліків існуючих методик оперативного аналізу собівартості
продукції - допущення значних умовностей: за окремими статтями собівартості фактичні
витрати замінюються плановими або середніми, що склалися у минулому періоді
(місяці або кварталі); недостатньо уваги приділяється розкладанню загальної суми
відхилення на окремі фактори, що її обумовлюють, своєчасному та повному виявленню
причин негативних змін. Отримані результати такого аналізу дають неточну оцінку
ситуаціям з формування собівартості, що склалися на тій або іншій ділянці виробництва.
Ефективний оперативний аналіз собівартості можливий лише в комплексі з іншими
основними елементами оперативного управління, що включає операції з прийняття
оптимального управлінського рішення за результатами аналізу та забезпечення його
виконання. Найбільш сприятливі умови для цього створюють автоматизовані системи
управління, застосування сучасних комп'ютерних технологій (див. тему 18).

7. Визначення резервів зниження собівартості продукції

На заключному етапі аналізу витрат на виробництво проводиться зведений

розрахунок резервів зниження собівартості продукції та розробка заходів щодо
використання виявлених резервів. Основні джерела резервів зниження собівартості
продукції наступні:
1. Збільшення обсягу виробництва продукції: виявляються при аналізі виробництва
продукції (див. тему 11); утворюються за рахунок економії умовно-постійних витрат у
результаті зростання обсягу виробництва; розраховуються за формулою:

С = Сo * ПВу пост% / 100

де Со - планова собівартість додаткового обсягу виробництва ПВу пост питома вага
умовно-постійних витрат у собівартості продукції, %.
Наприклад, виявлено резерв зростання обсягу виробництва продукції на 5 %. питома
вага умовно-постійних витрат у собівартості продукції складає 22 %, Планова
собівартість додаткового обсягу виробництва продукції 40 тис. грн. Зниження
собівартості за рахунок умовно-постійних витрат складе 40 х 22 / 100 = 8,8 (тис. грн.).
2. Зменшення витрат на виробництво продукції за рахунок:
=> зниження матеріаломісткості продукції: впровадження нових, більш економних
видів конструкцій; застосування ресурсозберігаючої техніки та технології, маловідходних
технологій, використання прогресивних видів матеріалів, усунення втрат при переробці,
зберіганні і транспортуванні матеріалів, посилення контролю за зберіганням матеріалів,
ліквідації браку і втрат матеріалів; вторинного використання матеріальних ресурсів
(утилізація відходів, їх регенерація, відновлення, збір, заготівля і використання відходів,
тощо). Зниження матеріальних витрат за рахунок впровадження організаційно-технічних
заходів визначається як добуток різниці норм витрачання матеріалів на одиницю
продукції відповідно до і після впровадження заходів та планових обсягу виробництва
продукції і цін на матеріальні ресурси.
=> підвищення продуктивності праці, зниження витрат на оплату праці за рахунок
впровадження організаційно-технічних заходів, що визначається як добуток різниці
трудомісткості виробів до і після впровадження та планових середньогодинної
тарифної ставки та обсягу виробництва продукції. Крім того, сума економії
збільшується на відсоток додаткової заробітної плати та відсоток відрахувань від фонду
оплати праці, які включаються до собівартості продукції;
=> більш ефективного використання виробничого устаткування, зниження витрат на
утримання основних засобів за рахунок реалізації і ліквідації непотрібних основних
засобів і таких, що не використовуються. Визначається як добуток вартості, що
амортизується та норми амортизації.
Всі виявлені резерви зниження собівартості підраховуються та узагальнюються, а
потім розробляються відповідні заходи щодо використання виявлених резервів.